Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.139.2022.3.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-19
Teza: Dotyczy wypłata dodatkowego wynagrodzenia dla wspólników na podstawie KSH.
Słowa kluczowe: spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wspólnik; wynagrodzenia-wynagrodzenie udziałowców
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13-pkt 7

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w związku z wypłatą wspólnikom świadczenia pieniężnego.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 kwietnia 2022 r. (data wpływu 28 kwietnia 2022 r.) oraz pismem z 4 maja 2022 r.(data wpływu 4 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni (Spółka) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych osiągając zarówno dochody z zysków kapitałowych jak i z działalności operacyjnej. Spółka jest również polskim rezydentem podatkowym. Kapitał zakładowy Spółki wynosi 95.000,00 zł i dzieli się na 100 równych i niepodzielnych udziałów o wartości nominalnej 95,00 zł każdy udział. Udziały w kapitale zakładowym posiadają 4 Wspólnicy, a to X (58 udziałów), Pan M. (36 udziałów), Pan Ł. (4 udziały) oraz Pani B. (2 udziały). Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników zamierza zmienić umowę spółki poprzez wprowadzenie następującego postanowienia:

"1. Na podstawie art. 159 k.s.h. Spółka przyznaje szczególne korzyści Wspólnikom, a to:

A. wspólnik Ł. będzie otrzymywał w każdym miesiącu świadczenie pieniężne w wysokości \[\`(...)\`\]zł,

B. wspólnik B. będzie otrzymywała w każdym miesiącu świadczenie pieniężne w wysokości \[\`(...)\`\] zł.

2\. Świadczenia opisane powyżej będą wypłacane na rachunek bankowy Wspólników do 15-go dnia każdego miesiąca z góry.

Wspólnicy Ł. i B. są członkami zarządu Spółki. Jednocześnie wspólnicy

Ł. oraz B. zawarli z pozostałymi wspólnikami, a to X i M. umowy opcji, na podstawie których zobowiązali się do sprzedaży posiadanych przez siebie udziałów w kapitale zakładowym Spółki na rzecz X oraz M. w przypadku odwołania Ł. i B. z zarządu Spółki lub wygaśnięcia mandatu członka zarządu. Wobec powyższego posiadane przez Ł. i B. udziały są ściśle związane z ich funkcją jako członków zarządu. Pani B. oraz Pan Ł. są polskimi rezydentami podatkowymi.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego**

Związek przyczynowo - skutkowy- między świadczeniami pieniężnymi, a osiągnięciem przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, lub z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu?

Podkreślić trzeba, że Wspólnicy, dla których projektowane jest wprowadzenie wskazanego świadczenia pieniężnego stanowią kluczowy personel Spółki oraz są członkami zarządu Spółki. W analizowanym stanie faktycznym istnieje bezpośredni związek pomiędzy funkcjami Ł. i B. jako zarządzającymi Spółką, a posiadanymi przez nich udziałami Spółki oraz prawami wynikającymi z tych udziałów. Wspólnicy Ci, wobec zawarcia umów opcji opisanych poniżej, w przypadku zaprzestania pełnienia funkcji zarządzających w Spółce, jednocześnie utracą posiadane przez siebie udziały i zostaną usunięci z grona Wspólników Spółki. W konsekwencji, w ramach bieżącego zarządzania Spółką przez Ł. i B., zmierzają oni do maksymalizacji zysków Spółki poprzez bądź osiąganie dodatkowego przychodu lub zachowanie lub zabezpieczenie źródeł przychodów. Jednocześnie, wyniki finansowe Spółki mają wpływ na pozostawanie przez Nich na stanowiskach Członków Zarządu Spółki.

Opis świadczeń przyznanych Wspólnikom: z jakiego tytułu, na jakiej podstawie prawnej oraz sposób ich kalkulowania.

Projektowane świadczenia osobiste zostaną przyznane Wspólnikom na podstawie art. 159 k.s.h. jako przywileje osobiste przysługujące konkretnemu Wspólnikowi, nie przechodzące na nabywcę udziału i przysługujące niezależnie od ilości posiadanych przez danego Wspólnika udziałów. Świadczenia te zostaną przyznane w związku ze szczególnym statusem Wspólników w ramach struktury udziałowej Spółki, a w szczególności konieczności wytyczania strategicznych kierunków rozwoju Spółki. Wspólnicy Ł. i B. są kluczowymi pracownikami Spółki, a w konsekwencji pozostali Wspólnicy w dniu 9 grudnia 2019 roku podjęli decyzję o włączeniu Ł. i B. do grona Wspólników Spółki i zawarli z nimi umowy sprzedaży udziałów w Spółce. Jednocześnie od dnia 9 grudnia 2019 roku z uwagi na działanie ww. Wspólników Spółka zanotowała znaczący wzrost udziału w rynku. W konsekwencji, Zgromadzenie Wspólników podjęło decyzję o konieczności docenienia i wynagrodzenia Wspólników Ł. i B., tym niemniej z uwagi na strukturę udziałową nie jest to możliwe poprzez zawarcie umowy sprzedaży udziałów pomiędzy Wspólnikami lub utworzenie nowych udziałów przez Spółkę. W konsekwencji, podjęto decyzję o możliwości docenienia ww. Wspólników poprzez przyznanie im świadczeń osobistych na podstawie art. 159 k.s.h.

Projektowane świadczenia osobiste dla Wspólników będą miały charakter świadczenia pieniężnego o ustalonej w uchwale Zgromadzenia Wspólników Spółki, konkretnej wysokości. Projektowane jest przyznanie świadczeń osobistych w następujących kwotach — dla Wspólnika Ł. kwota 36.000,00 zł, a dla Wspólnika B. kwota 24.000,00 zł. Jednocześnie zmiana wysokości przyznanego świadczenia osobistego jest możliwa jedynie poprzez podjęcie uchwały Zgromadzenia Wspólników o zmianie umowy Spółki.

Warunki ustalone w umowach opcji, o których mowa we wniosku.

Wspólnicy B. i Ł. złożyli w dniu 9 grudnia 2019 roku oświadczenie o złożeniu nieodwołalnej warunkowej oferty sprzedaży udziałów Spółki na rzecz pozostałych Wspólników, a to T. oraz X wszystkich posiadanych przez Nich udziałów. Warunki umożliwiające nabycie przez T. oraz X KG udziałów Wspólników B. i Ł. zostały określone w następujący sposób:

a. odwołanie Ł. lub B. z Zarządu Spółki;

b. wygaśnięcia mandatu Ł. lub B. jako Członka Zarządu z innej przyczyny aniżeli odwołanie, zgodnie z art. 202 k.s.h. i mają charakter warunków zawieszających.

W przypadku spełnienia się jednego z wyżej opisanych warunków T. oraz X są uprawnieni do przyjęcia oferty w terminie 120 dni licząc od dnia spełnienia się warunku, składając oświadczenie w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi, zawierające oświadczenie o przyjęciu oferty oraz cenę sprzedaży ustaloną zgodnie z przyjętymi zasadami.

Dane podmiotów zagranicznych, o których mowa we wniosku.

Podmiotem zagranicznym jest jeden ze Wspólników, a to:

X (…), wpisana do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez (…) pod numerem (…).

Tym niemniej nie wpływa to w żaden sposób projektowane zmiany umowy Spółki, bowiem uprawnienia osobiste uzyskują jedynie Wspólnicy będący polskimi rezydentami podatkowymi.

Pani B. zatrudniona jest w Spółce na podstawie umowy o pracę. Pana Ł. łączy ze spółką umowa o zarządzanie, opodatkowana podatkiem dochodowym z tytułu działalności wykonywanej osobiście. Świadczenia osobiste będą wypłacane miesięcznie.

### Pytania

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym świadczenia na rzecz Wspólników, na podstawie projektowanych zmian, stanowią dochody z udziału w zyskach praw, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. d uPIT i w związku z tym Wnioskodawczyni jako płatnik zobowiązana jest na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 uPIT w zw. z art. 41 ust. 4 uPIT pobierać zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19%?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym wypłacane świadczenia pieniężne, na podstawie projektowanych zmian, wspólnikom Ł. i B. stanowią koszt uzyskania przychodu dla Spółki?

Przedmiotem niniejszej interpretacji, jest odpowiedź na pytanie oznaczone Nr 1. W zakresie pytania Nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawczyni wskazuje, że ma zamiar przyznać wspólnikom Ł. oraz B. szczególne korzyści na podstawie art. 159 ksh., które są nierozerwalnie związane z osobą wspólnika oraz posiadanymi przez wspólnika udziałami w kapitale zakładowym Spółki.

Jak podnosi się w doktrynie, przyznanie poszczególnym wspólnikom tzw. szczególnych korzyści na podstawie art. 159 KSH należy odróżnić od określonej w art. 174 § 2 KSH możliwości uprzywilejowania udziałów. Podstawowa różnica polega na tym, że uprzywilejowanie udziału oznacza, że przywilej, o ile umowa spółki nie stanowi inaczej, przysługuje każdoczesnemu uprawnionemu z udziału, a w szczególności przechodzi na nabywcę. Przyznanie zaś korzyści określonej osobie oznacza, że dany przywilej przysługuje tyko temu wspólnikowi, nie przechodząc na nabywcę udziału i w dodatku przysługuje mu niezależnie od liczby posiadanych udziałów (chyba że umowa spółki przyznaje konkretnemu wspólnikowi szczególną korzyść pod warunkiem reprezentowania określonej części kapitału zakładowego - zbyta część udziałów skutkuje wówczas utratą przywileju, a wygasa z momentem utraty statusu przez tego udziałowca W pierwszym przypadku abstrahuje się od osoby wspólnika w drugim - wysunięty jest on na plan pierwszy (J Bieniek, M Bieniak. G Nita-Jagielski. Kodeks spółek handlowych, komentarz do art 159. nb. 2. Legalis/el 2020)

Podnosi się, ze katalog uprawnień osobistych może być bardzo szeroki i w szczególności korzyści mogą być majątkowe lub o charakterze korporacyjnym (Por. Z. Jara. Kodeks spółek handlowych, komentarz do art 159. nb. 11. Legalis/el 2020)

Przyznanie projektowanych uprawnień osobistych wspólnikowi Ł. i B. związane jest z ich szczególnym statusem w ramach struktury Spółki. Jak wskazano wyżej, są oni członkami zarządu Spółki i to na nich spoczywa główny ciężar bieżącego zarządzania Spółką. Pan Ł. jest Prezesem Zarządu Spółki uprawnionym (w ramach istniejących w Spółce zasad reprezentacji) do jej samodzielnego reprezentowania. Poza bieżącym zarządzaniem spoczywa na nim rola wytyczania kierunków strategicznego rozwoju Spółki, w tym zawierania w imieniu Spółki wielomilionowych kontraktów. Pani B., z racji posiadanego wykształcenia i doświadczenia zawodowego, poza bieżącym zrządzaniem Spółką pełni funkcję dyrektora do spraw medycznych, a więc kieruje najważniejszym działem w Spółce odpowiedzialnym za badania diagnostyczne. Decyduje ona o doborze odczynników do badań stosowanych w procedurach medycznych a także o wyborze aparatury diagnostycznej (o wartości liczonej często w milionach złotych) Oboje za swoje decyzje ponoszą odpowiedzialność względem Spółki, a także osobistą odpowiedzialność za jej zobowiązania (na mocy art. 299 ksh, art. 21 ust 3 Prawa upadłościowego), w tym również za zobowiązana publicznoprawne (art 116 o p., art. 31 ustawy z dnia 13 października 1998 r o systemie ubezpieczeń społecznych) (tj. Dz. U 2020 r.. poz. 266 z późn. zm.).

Stąd też w zamiarze Spółki jest przyznanie tym (i tyko tym wspólnikom) szczególnych korzyści Jednocześnie interes Spółki zabezpieczony jest stricte osobistym charakterem planowanych korzyści. Ewentualne zbycie udziałów przez Wspólników Ł. lub B. spowoduje wygaśnięcie przyznanych korzyści (w takim przypadku na nabywcę udziałów nie przejdą szczególne korzyści, co odróżnia planowane rozwiązanie od konstrukcji

udziału uprzywilejowanego). Nadto zawarta przez nich oboje umowa opcji, o której wyżej, pozwala na usunięcie tych Wspólników ze struktury właścicielskiej Spółki w przypadku zaprzestania pełnienia przez nich właściwie z jakiejkolwiek przyczyny funkcji zarządczych w Spółce.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. d uPIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważane są inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym wartość dokonanych na rzecz Wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Nadto, zgodnie z treścią art. 30a ust. 1 pkt 4 uPIT od uzyskanych dochodów (przychodów), w tym z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Wskazać należy, że ustawodawca nie czyni różnicowania w zakresie podstawy uzyskania dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, wiążąc jedynie uzyskany dochód (przychód) z posiadanymi przez Wspólnika prawami kapitałowymi. Za dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych uważa się faktycznie uzyskany dochód (przychód) z tego udziału, wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 5 lit. d uPIT (J. Marciniuk, komentarz do art. 30a POOFizU \[w\] Podatek dochodowy od osób fizycznych Komentarz, pod red. dr Janusz Marciniuk Legalis/el). Tym samym wspólnicy Ł. i B. będą otrzymywać świadczenie pieniężne w związku z posiadanymi przez nich udziałami w kapitale zakładowym Spółki.

Wskazać również należy, że nic nie stoi na przeszkodzie, aby Wspólnikowi na podstawie art. 159 ksh przyznana została szczególna korzyść w postaci otrzymywania świadczenia pieniężnego od Spółki. Zgodnie z jednolitym stanowiskiem orzecznictwa, Wspólnik może uzyskać szczególne, a więc przyznane właśnie jemu prawa, tylko wtedy, gdy umowa spółki tak stanowi. Mają to więc być nie zwykłe prawa, które związane są ze statusem danej osoby jako wspólnika, lecz prawa szczególne, osobiście przyznane wspólnikowi lub wspólnikom \`(\`(...)\`)\` (tak wyrok Sądu Najwyższego z dnia 20 listopada 2003 r. sygn.. akt: III CK 93/02. LEX nr 168285.). Nadto, szczególne korzyści na podstawie art. 159 ksh stanowią prawa przyznane osobiście poszczególnym wspólnikom, stanowią prawa podmiotowe wspólnika o charakterze niezbywalnym, które w umowie spółki muszą być dokładnie określone w sposób, który pozwala na jednoznaczną możliwość ustalenia imiennie wspólnika, któremu takie szczególne korzyści zostały przyznane (pod rygorem nieważność) (tak: wyrok Sądu Apelacyjnego w Katowicach z dna 15 maja 2008 roku, sygn.. akt: V ACa 163/08. Legalis/el). Projektowane zmiany w umowie Spółki w sposób wyczerpujący i precyzyjny regulują uprawnienia osobiste przyznane wspólnikom Ł. i B.

Tym samym, Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie prawidłowe jest obliczenie oraz pobranie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych przez Spółkę od wypłacanego świadczenia pieniężnego dla wspólników Ł. i B. przy przyjęciu zryczałtowanej stawki podatku dochodowego w wysokości 19% na podstawie art. 30a ust 1 pkt 4 uPIT w zw. z art. 41 ust 4 uPIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Kodeks spółek handlowych rozróżnia uprzywilejowanie wspólnika w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością od uprzywilejowania udziałów.

W myśl art. 159 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526, ze zm., dalej: „ksh”)

Jeżeli wspólnikowi mają być przyznane szczególne korzyści lub jeżeli na wspólników mają być nałożone, oprócz wniesienia wkładów na pokrycie udziałów, inne obowiązki wobec spółki, należy to pod rygorem bezskuteczności wobec spółki dokładnie określić w umowie spółki.

Innymi słowy na podstawie art. 159 ksh wspólnicy mogą przyznać jednemu, niektórym lub wszystkim wspólnikom szczególne korzyści, które będą skuteczne wobec spółki. Warunkiem jest aby te szczególne korzyści zostały określone w umowie spółki**.** Uprzywilejowanie takie dotyczy osoby wspólnika, a nie posiadanych przez niego udziałów. Uprzywilejowania podmiotowe to prawa przyznane bezpośrednio, określonej, konkretnej osobie, nazwanej z imienia i nazwiska, stanowiące niezbywalne prawa podmiotowe, które są związane z osobą a nie z udziałami w spółce.

Inaczej niż w przypadku uprawnień osobistych, o których mowa w art. 159 ksh które służą imiennie wskazanemu wspólnikowi i wygasają w przypadku zbycia udziałów przez niego (wszystkich) udziałów - uprzywilejowanie udziału związane jest jedynie z udziałem, a zatem wraz ze zbyciem przechodzi na nabywcę.

Zgodnie bowiem z art. 174 § 2 ksh:

Jeżeli umowa spółki przewiduje udziały o szczególnych uprawnieniach, uprawnienia te powinny być w umowie określone (udziały uprzywilejowane).

Stosownie do art. 232 ksh

Nadzwyczajne zgromadzenie wspólników zwołuje się w przypadkach określonych w niniejszym dziale lub umowie spółki, a także gdy organy lub osoby uprawnione do zwoływania zgromadzeń uznają to za wskazane.

Zgodnie z przepisem art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1\. obliczenie,

2\. pobranie,

3\. wpłacenie

− podatku, zaliczki.

Zgodnie treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ww. ustawy, źródłami przychodów są:

m. in. stosunek pracy (pkt 1),

działalność wykonywana osobiście (pkt 2),

Stosownie do art. 12 ust. 1 tej ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać jako pracownik. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody, niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

Zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9 (art. 13 pkt 8 ww. ustawy).

Natomiast stosownie do art. 13 pkt 9 ww. ustawy:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 83/15 podzielił pogląd wyrażany w piśmiennictwie, że „pozycja członka zarządu, z którym spółka zawarła kontrakt menedżerski (umowę o zarządzanie) jako przedsiębiorcą, jest szczególna. W następstwie kontraktu menedżerskiego (umowy o zarządzanie) członek zarządu nie przejmuje zarządzania spółką we własnym imieniu i na własny rachunek. Zarządzanie spółką nadal jest realizowane przez członka zarządu w ramach członkostwa w zarządzie. Rola kontraktu menedżerskiego (umowy o zarządzanie) ograniczona jest do ustalenia wynagrodzenia za wykonywanie funkcji w zarządzie (czy jeszcze innych czynności określonych w umowie), szczególnych (kwalifikowanych i dodatkowych – w porównaniu z regulacją Kodeksu spółek handlowych i wewnętrznego prawa spółki) obowiązków dotyczących zarządzania spółką, zakazów w zakresie konkurencji oraz podejmowania dodatkowej działalności (Z. Kubot, Kwalifikacje prawne kontraktów menedżerskich członków zarządu spółek kapitałowych, PiZS 2002, nr 2, s. 2 i n.)”.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze – przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej – nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym, przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te są zawierane w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Czynności zarządcze dotyczą określonej osoby, tym samym mogą być dokonywane bezpośrednio przez tę osobę. Nie jest możliwe wykonywanie tego rodzaju czynności przez podmiot inny niż osoba fizyczna, np. przez spółkę.

Jednocześnie z uwagi na fakt, że w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menedżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką czy instytucją. Natomiast wyjątek, o którym mowa w przywołanym przepisie dotyczy sytuacji, gdy podatnik powołany został, np. do składu zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej; w takiej sytuacji uzyskane przez niego przychody będą przychodami w rozumieniu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ww. ustawy. Powołanie bowiem podatnika, np. do składu zarządu, bez względu na sposób jego powołania, stanowi okoliczność, która powoduje tylko zmianę kwalifikacji przychodu, jednakże w ramach działalności wykonywanej osobiście.

Mając powyższe na uwadze, przychody członka zarządu spółki w przypadku zawarcia umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze (w tym również umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej na czas pełnienia funkcji członka zarządu), stanowią przychody zaliczone do źródła określonego w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (stanowi o tym „wyłączenie” określone w art. 13 pkt 9 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki zamierza zmienić umowę spółki i na podstawie art. 159 Kodeksu Spółek Handlowych przyznać szczególne korzyści wspólnikom, tj. Pani B. zatrudnionej w Spółce na podstawie umowy o pracę oraz Panu Ł., którego łączy ze Spółką umowa o zarządzanie, opodatkowana podatkiem dochodowym z tytułu działalności wykonywanej osobiście. Osoby te są jednocześnie wspólnikami Spółki – członkami zarządu. Zgromadzenie Wspólników podjęło decyzję o konieczności docenienia i wynagrodzenia wspólników jako kluczowych pracowników, którzy poprzez swoje działania zmierzają do maksymalizacji zysków Spółki. Z uwagi na strukturę udziałową nie jest możliwe dodatkowe wynagrodzenie wspólników poprzez zawarcie umowy sprzedaży udziałów pomiędzy wspólnikami lub utworzenie nowych udziałów przez Spółkę. W konsekwencji, podjęto decyzję o możliwości docenienia ww. wspólników poprzez przyznanie im świadczeń osobistych na podstawie art. 159 Kodeksu Spółek Handlowych. Świadczenia te będą wypłacane co miesiąc.

Jak wskazano powyżej, przyznane na podstawie Kodeksu spółek handlowych uprawnienia są szczególnymi uprawnieniami osobistymi związanymi z osobą wspólnika, a nie z posiadanymi udziałami. Wobec tego, należy uznać, że przyznane świadczenia pieniężne (osobiste) stanowić będą dla otrzymujących dodatkowe wynagrodzenie za świadczoną na rzecz Spółki pracę. Źródło ich przychodu, związane będzie z łączącym te osoby ze Spółką stosunkiem prawnym tj. odpowiednio umową o pracę i umową o zarządzanie.

Wynagrodzenie stanowić będzie dla Pani B.- przychód ze stosunku pracy o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast dla Pana Ł. przychód z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 7 ww. ustawy.

Konsekwencją zakwalifikowania przychodów z tytułu umowy o pracę i świadczenia usług zarządzania jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście jest ich opodatkowanie za pośrednictwem płatnika. Na Spółce jako na płatniku wypłacającym przedmiotowe świadczenia ciążyć będą obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stosownie do art. 31 ww. ustawy:

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku, a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74 i 148. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 42 ust. 1 ww. ustawy:

Płatnicy, o których mowa w art. 41 ww. ustawy, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Wynagrodzenie, które otrzyma na podstawie umowy o zarządzanie Pan Ł. podlegać będzie opodatkowaniu jako przychód z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynagrodzenie, które otrzyma Pani B. podlegać będzie opodatkowaniu jako przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. W związku z wypłatą tych wynagrodzeń na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, o których mowa w art. 31 i art. 41 ustawy.

Nie będą to, jak wskazuje Spółka przychody z udziałów w zyskach osób prawnych o których mowa w art.17 ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy, opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy :

‒ stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).