Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-427/13-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-08-16
Teza: Zakres ciążących na Spółce obowiązków płatnika związanych z przekazaniem lub zbyciem za częściową odpłatnością osobom uczestniczącym w programie lojalnościowo - motywacyjnym akcji spółek polskich i zagranicznych zakupionych przez Spółkę.
Słowa kluczowe: akcja; nabycie; obowiązek-obowiązek płatnika; programy-program motywacyjny; programy-programy lojalnościowe; spółki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29.05.2013 r. (data wpływu 10.06.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązków płatnika związanych z przekazaniem lub zbyciem za częściową odpłatnością osobom uczestniczącym w programie lojalnościowo - motywacyjnym akcji spółek polskich i zagranicznych zakupionych przez Spółkę – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.06.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązków płatnika związanych z przekazaniem lub zbyciem za częściową odpłatnością osobom uczestniczącym w programie lojalnościowo - motywacyjnym akcji spółek polskich i zagranicznych zakupionych przez Spółkę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) to spółka akcyjna notowana na Giełdzie Papierów Wartościowych S.A. (dalej: GPW). Spółka prowadzi działalność w branży elektronicznej rozrywki, zajmuje się produkcją gier komputerowych (tj. tworzeniem gier wideo oraz sprzedażą licencji na ich dystrybucję).

Wnioskodawca rozważa wynagradzanie osób zajmujących kluczowe stanowiska w Spółce także poprzez przekazywanie takim osobom akcji spółek polskich lub spółek, których siedziby znajdują się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego nabytych przez Spółkę. Spółka będzie nieodpłatnie lub za częściową odpłatnością przekazywać osobom wskazanym jako uprawnione akcje spółek notowanych na GPW i na innych europejskich giełdach papierów wartościowych nabyte przez Spółkę. Osoby uprawnione do nabycia akcji zostaną wskazane uchwałą walnego zgromadzenia Spółki. Uchwała będzie identyfikowała uprawnione osoby nie poprzez wskazanie ich imion i nazwisk, ale poprzez określenie kategorii osób uprawnionych np. członkowie zarządu, kierownicy działów itp. Obok tak określonego uprawnienia uchwała nie będzie wskazywała zasad przydziału akcji, ich wartości, liczby, spółek, które wyemitowały przedmiotowe akcje, ani terminów ich nabycia i przekazania uprawnionym osobom.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym znajdzie zastosowanie przepis art. 24 ust. 11 zd. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof) pozwalający na odroczenie momentu opodatkowania dochodu z tytułu nabycia akcji do momentu ich sprzedaży, a co za tym idzie, czy na Spółce, w momencie przekazania lub zbycia za częściową odpłatnością akcji osobom uczestniczącym w programie lojalnościowym motywacyjnym, będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 updof?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym znajdzie zastosowanie art. 24 ust. 11 zd. 1 updof pozwalający na odroczenie momentu opodatkowania dochodu z tytułu nabycia akcji do momentu ich sprzedaży, a co za tym idzie, na Spółce, w momencie nieodpłatnego przyznania lub zbycia za częściową odpłatnością akcji osobom uprawnionym, nie będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 updof.

Zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 11 zd. 1 updof, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji.

Przy czym art. 24 ust 12a updof precyzuje, iż powyższy przepis ma zastosowanie do dochodu uzyskanego z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek, które mają swoją siedzibę na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego. Analizując zapisy art. 24 ust. 11 zd. 1 updof w powiązaniu z ust. 12a tego artykułu należy dojść do wniosku, że powyższa norma prawna wprowadza zasadę, zgodnie z którą w momencie objęcia lub nabycia akcji przez odpowiednio uprawnione osoby powstały z tego tytułu dochód nie podlega opodatkowaniu.

Odnosząc się do wykładni systemowej, przepis ten nie stanowi definitywnego zwolnienia podatkowego, przesuwa tylko w czasie datę powstania obowiązku podatkowego z tytułu objęcia (nabycia) akcji, tak krajowych, jak i akcji spółek z siedzibą w Unii Europejskiej oraz Europejskiego Obszaru Gospodarczego. Powyższe oznacza, iż moment objęcia lub nabycia akcji przez takie osoby jest neutralny podatkowo. Aby można było odroczyć opodatkowanie do momentu zbycia akcji, z analizowanego przepisu wynika, iż następujące warunki powinny być łącznie spełnione:

1.  akcje są obejmowane bądź nabywane poniżej wartości rynkowej (wystąpiła nadwyżka pomiędzy wartością rynkową objętych lub nabytych akcji, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie lub nabycie przez osobę obejmującą lub nabywającą akcje);
2.  osoby uprawnione do objęcia (nabycia) akcji zostały wskazane jako uprawnione w uchwale walnego zgromadzenia spółki przekazującej akcje;
3.  akcje obejmowane (nabywane) są akcjami spółek mających siedzibę na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Zdaniem Wnioskodawcy, z literalnego brzmienia przepisu art. 24 ust. 11 zd. 1 updof w żaden sposób nie wynika, że warunkiem zastosowania normy prawnej wynikającej z tego przepisu jest:

1.  nabycie (objęcie) akcji tej samej spółki, której walne zgromadzenie przyznaje uprawnienie osobom wskazanym do nabycia akcji;
2.  podjęcie uchwały przez walne zgromadzenie akcjonariuszy spółki będącej emitentem akcji.

Oznacza to, że wskazany przepis dotyczy również sytuacji, w której walne zgromadzenie danej spółki akcyjnej wskaże w drodze uchwały osoby, które mogą nabyć od tej spółki akcje innej spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, poprzez wprowadzenie analizowanego przepisu ustawodawca dostrzegł specyficzną naturę przysporzenia wynikającego z otrzymania lub nabycia akcji. mianowicie, jak też wskazują sądy administracyjne:

1.  „Samo otrzymanie akcji nie prowadzi do powstania przychodu po stronie podatnika. Objęcie akcji poniżej ich wartości rynkowej oznacza jedynie, że wartość obejmowanych akcji jest niższa od ich wartości rynkowej w dniu ich objęcia. Wartość akcji z dnia objęcia jest jednak tylko wyceną wartości akcji, która się zmienia wraz ze zmianą kursu akcji.” (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 24 kwietnia 2012 r., sygn.. I SA/Gd 237/12);
2.  „w momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu otrzymuje dana osoba, jest jedynie potencjalne. Cechą akcji jest to, iż generują one przychód / dochód dopiero w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie. W sytuacji poniesienia przez podatnika straty ze sprzedaży akcji, z uwagi na zmiany ceny rynkowej akcji spółek handlowych, gdyby do opodatkowania dochodu doszło już w momencie nabycia akcji, to podatnik zapłaciłby podatek, pomimo iż w sensie ekonomicznym i prawnym poniósł stratę” (wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 września 2009 r., sygn. III SA/Wa 411/09);
3.  korzyść, którą uzyskuje podatnik (pracownik Spółki) w postaci objęcia lub nabycia na preferencyjnych zasadach akcji zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu, jednakże o czym była już mowa, w momencie realizacji dochodu czyli przy sprzedaży objętych lub nabytych w ten sposób akcji” (Wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 września 2009 r. sygn. III SA/Wa 570/09).

Powyższe wskazuje na to, iż intencją ustawodawcy nie było ograniczenie specyficznego postrzegania przysporzenia wynikającego z otrzymania lub nabycia akcji jedynie do sytuacji, w której przedmiotem uprawnienia są akcje spółki przyznającej to uprawnienie. Takie ograniczenie byłoby nieuzasadnione, ponieważ w przypadku otrzymania lub nabycia akcji innych spółek, przysporzenie z tego tytułu ma taki sam charakter. Należy stwierdzić również, iż gdyby ustawodawca rzeczywiście chciał ograniczyć zakres stosowania powyższego przepisu do akcji przyznawanych lub zbywanych przez spółkę będącą emitentem tych akcji, wówczas wskazałby to poprzez określenie w samym przepisie, o uchwałę walnego zgromadzenia której spółki chodzi.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, uzyskany przez osoby wskazane w uchwale walnego zgromadzenia Spółki dochód z tytułu nabycia od Spółki na preferencyjnych zasadach akcji innych spółek spełnia wszelkie przesłanki do zastosowania wobec niego przepisu art. 24 ust. 11 zd. 1 updof. W związku z tym na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 ww. ustawy. Powyższe wynika z następujących okoliczności:

1.  osoby fizyczne będą nabywać akcje poniżej wartości rynkowej;
2.  kategorie osób, którym Spółka może zbyć akcje innych spółek zostaną wskazane w uchwale walnego zgromadzenia Spółki;
3.  nabyte przez Spółkę akcje będą akcjami spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie ponadto zwrócić uwagę, iż przepis art. 24 ust. 11 updof zawiera dwie odrębne regulacje wyrażone w zdaniu pierwszymi drugim. Zdanie drugie omawianego przepisu, zgodnie z którym „zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji”, odnosi się do nabycia akcji od tzw. subemitenta usługowego (uregulowanej w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych). Norma ta stanowi zatem o sytuacji, w której emitent akcji zawiera z zewnętrznym podmiotem (działającym wyłącznie dla funduszu inwestycyjnego, otwartego funduszu emerytalnego, banku, zakładu ubezpieczeń albo polskiej lub zagranicznej instytucji finansowej mającej siedzibę w państwie należącym do OECD) umowę, na mocy której subemitent usługowy obejmuje wszystkie lub część akcji emitenta a następnie przenosi ich własność na podmioty trzecie.

Powyższe rozumienie wskazanego powyżej przepisu potwierdza także komentarz do updof pod red. J. Marciniuka, w którym czytamy, iż „w praktyce przepis ten odnosi się do nabycia akcji od tzw. subemitenta usługowego, który obejmuje akcje w celu ich późniejszego przeniesienia, przykładowo na członków zarządu emitenta.” (J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz 2013, C.H. Beck, 2013). Podobnie wypowiada się także A. Bartosiewicz i R. Kubacki, którzy stwierdzają, iż „ustawodawca przyjmuje zasadę, że dochód w postaci różnicy pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami na ich objęcie nie powstaje również w przypadku nabycia akcji od tzw. subemitenta usługowego. Instytucja subemitenta usługowego określona jest w przepisach art. 4 pkt 13 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 185, poz. 1439)”. (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, wyd. III, LEX, 2013).

Co więcej, zgodnie z zasadami wykładni przepisów prawa, zwrot „zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio” oznacza, że następująca po nim treść ma charakter podrzędny w stosunku do normy głównej zawartej w zdaniu pierwszym. Tym samym dyspozycja normy zawartej w zdaniu pierwszym jest posiłkowo stosowana do hipotezy normy zawartej w zdaniu drugim, ale nie wpływa to w żaden sposób na autonomiczność i niezależność normy zdania pierwszego. W konsekwencji, istnieją sytuacje (przykładowo przedstawione zdarzenie przyszłe), w których zastosowanie ma wyłącznie zdanie pierwsze wskazanego przepisu.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ zdanie drugie przepisu art. 24 ust. 11 updof dotyczy szczególnej sytuacji subemitenta, norma zawarta w tym zdaniu nie ma zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Jednocześnie, mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności, zdanie pierwsze wskazanego przepisu ma zastosowanie w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Tym samym w związku z możliwością zastosowania art. 24 ust. 11 updof w odniesieniu do dochodu uzyskanego przez osoby wskazane w uchwale walnego zgromadzenia Spółki, w związku z przekazaniem im przez Spółkę, nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie akcji innych spółek mających siedzibę na terytorium UE lub EOG, na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 updof. Na podstawie art. 24 ust. 11 updof moment opodatkowania powyższego dochodu jest odroczony do momentu zbycia przez uprawnione osoby przedmiotowych akcji, co skutkować będzie rozpoznaniem po ich stronie przychodu z kapitałów pieniężnych do rozliczenia, którego zgodnie z przepisami updof zobowiązani będą samodzielnie poszczególne osoby.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. Nr 361, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie ust. 2a tego artykułu wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

W świetle powyższego, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych uznaje się natomiast, iż nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Z treści wniosku wynika, że Spółka zamierza wynagradzać osoby zajmujące kluczowe stanowiska w Spółce, także poprzez przekazywanie takim osobom nabytych przez Spółkę akcji spółek polskich lub spółek, których siedziby znajdują się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego notowanych na GPW i na innych europejskich giełdach papierów wartościowych. Akcje będą przekazywane nieodpłatnie lub za częściową odpłatnością. Osoby uprawnione do nabycia akcji zostaną wskazane uchwałą walnego zgromadzenia Spółki. Uchwała będzie identyfikowała uprawnione osoby poprzez określenie kategorii osób uprawnionych np. członkowie zarządu, kierownicy działów.

Mając na uwadze powyższe przyznanie kluczowym pracownikom Spółki akcji w sposób nieodpłatny lub częściowo odpłatny, wywoła skutek podatkowy w postaci uzyskania przychodu. Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód ten będzie odpowiadać wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie akcji.

Niewątpliwie bowiem korzyść podatnika będzie polegać w tym przypadku na nabyciu papierów wartościowych bez ponoszenia wydatków na ich nabycie lub poniesienie częściowego wydatku.

Przepis art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Zasada, o której mowa w ust. 11, nie ma zastosowania do dochodu osiągniętego ze zbycia akcji, przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji (art. 24 ust. 12 ww. ustawy).

Stosownie do art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 11 i 12 mają zastosowanie jedynie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji tych spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Z normy prawnej zawartej w ww. przepisach art. 24 ust. 11 i 12 ww. ustawy wynika, iż dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkowa akcji objętych lub nabytych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (lub nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji, ale w momencie zbycia tych akcji, przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji, norma ta ma na celu przesunięcie momentu opodatkowania. Stąd też treść tej normy wyprowadzić należy jedynie z zestawienia przepisów art. 24 ust. 11 i 12 ww. ustawy. Ograniczenie się tylko do określenia normy na podstawie art. 24 ust. 11 prowadzi do wypaczenia jej treści, dając podstawę do stwierdzenia, że aby odroczyć moment opodatkowania dochodu wynikającego z różnicy między wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie), wystarczy że osoby uprawnione do objęcia (nabycia) akcji będą nabywać akcje poniżej wartości rynkowej, zostały wskazane jako uprawnione w uchwale walnego zgromadzenia spółki przekazującej akcje; nabyte przez spółkę akcje były akcjami spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Organ podatkowy zauważa, że treść art. 24 ust. 12 jednoznacznie wskazuje, iż dotyczy ona tylko przypadku dochodu określonego w art. 24 ust. 11 ww. ustawy uzyskanego przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Tym samym z treści art. 24 ust. 12, który stanowi uzupełnienie treści art. 24 ust. 11 (zarówno zdanie 1 jak i 2) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wynika, iż określona w tych przepisach norma dotyczy tylko i wyłącznie przypadków, gdy akcje są otrzymywane na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem tych akcji.

Zgodnie z wykładnią językową wskazanego przepisu, a także zakazem rozszerzającego interpretowania przepisów zawierających preferencje podatkowe stwierdzić należy, iż przepis art. 24 ust. 11 odracza moment opodatkowania dochodu wynikającego z różnicy między wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie), w sytuacji gdy spełnione są wskazane w nim warunki, tj.:

*   musi nastąpić objęcie (nabycie) akcji,
*   osoby obejmujące (nabywające) te akcje muszą być uprawnione do takiego nabycia na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej ich emitentem.

Brak zatem podstaw do zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy w sytuacji przedstawionej we wniosku, tj. w przypadku gdy akcje nie są przekazywane osobom uprawnionym na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej ich emitentem.

Wobec powyższego wskazać należy, iż art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera usystematyzowany zbiór źródeł przychodów, a dalsze przepisy szczegółowo normują poszczególne źródła i stanowią o zróżnicowanych zasadach opodatkowania.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 13 pkt 7-9 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

*   przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (pkt 7),
*   przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością
*   z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9 (pkt 8),
*   przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7 (pkt 9).

Na podstawie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W przedmiotowej sprawie przychód powstały w momencie nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego przekazania akcji, należy zatem zaliczyć do przychodów ze stosunku pracy lub też w sytuacji gdy osobę uprawnioną ze Spółką łączy stosunek prawny, o którym mowa w art. 13 pkt 7, 8 lub 9 ww. ustawy do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

W konsekwencji, Spółka jest obowiązana z tego tytułu do obliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek.

Na Spółce nie będzie ciążył natomiast obowiązku poboru zaliczek na podatek w sytuacji, gdy dokonane świadczenia nieodpłatne lub częściowo odpłatne nie będą stanowić przychodów określonych w ww. art. 12 lub 13 ustawy, tj. zaliczane będą do przychodów z tzw. innych źródeł.

Nie mniej jednak na Spółce będzie spoczywał obowiązek informacyjny.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Natomiast w myśl art. 42a ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Końcowo - odnosząc się do przywołanych przez Stronę wielu tez wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych - wskazać należy, iż powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osadzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.