Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.395.2022.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-15
Teza: - Czy wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej Dział Szkół Językowych na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, - czy pozostający w Spółce Dzielonej Dział Wydawniczy na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, - czy w związku z planowanym podziałem Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu Szkół Językowych i przeniesieniem go do Spółki Przejmującej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód-powstanie przychodu; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3e

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

10 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

\- czy wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej Dział Szkół Językowych na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,

\- czy pozostający w Spółce Dzielonej Dział Wydawniczy na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,

\- czy w związku z planowanym podziałem Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu Szkół Językowych i przeniesieniem go do Spółki Przejmującej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 sierpnia 2022 r. (wpływ 18 sierpnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, mającym siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Inna Spółka kapitałowa (dalej: „Spółka Dzielona”) jest także polskim rezydentem podatkowym, mającym siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Powyższe zróżnicowanie w zakresie rodzajów prowadzonej działalności gospodarczej zostało potwierdzone podjętą uchwałą zarządu Spółki Dzielonej, zgodnie z którą w ramach jej struktury funkcjonuje:

a) dział wydawniczy (dalej: „Dział Wydawniczy”) zajmujący się działalnością w obszarze systemu oświaty oraz podnoszenia kwalifikacji zawodowych dyrektorów placówek oświatowych i nauczycieli, to jest zajmujący się działalnością wskazaną w lit. a) powyżej;

b) dział szkół językowych (dalej: „Dział Szkół Językowych”) zajmujący się prowadzeniem szkół językowych, to jest działalnością wskazaną w lit. b) powyżej.

Obecna (uproszczona) struktura organizacyjna Spółki Dzielonej, która jednocześnie będzie obowiązywała na moment dokonania podziału.

(…)

Akcjonariusz Spółki Dzielonej planuje dokonać podziału poprzez wydzielenie do Wnioskodawcy Działu Szkół Językowych w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm.). W następstwie podziału przez wydzielenie akcjonariusz Spółki Dzielonej otrzyma udziały Spółki Przejmującej. Jednocześnie Spółka Przejmująca nie posiada akcji w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej.

Podział Spółki Dzielonej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tego podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Celem przeprowadzenia podziału jest wydzielenie do odrębnych spółek dwóch niepowiązanych ze sobą funkcjonalnie działów Spółki Dzielonej w sposób zapewniający jednocześnie pełną sukcesję prawną.

Na moment przeprowadzenia podziału przez wydzielenie, Dział Wydawniczy oraz Dział Szkół Językowych będą posiadać następujące cechy na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej:

A. w zakresie wyodrębnienia organizacyjnego:

1\. Dział Wydawniczy oraz Dział Szkół Językowych będą wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej w wyniku uchwały zarządu Spółki Dzielonej, co przedstawia graf powyżej. Dodatkowo wskazać należy, iż w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej funkcjonują również piony/działy zajmujące się działalnością wspólną dla Działu Szkół Językowych oraz Działu Wydawniczego (oznaczone na grafie jako „Usługi Wspólne”; dalej: „Usługi Wspólne”). Są to jednak komórki techniczne, służące do obsługi Spółki Dzielonej (tzw. usługi back office), gdyż dotyczą obsługi finansowo-operacyjnej, obsługi technologii informatycznych, obsługi prawnej, obsługi administracyjnej i najmu, obsługi HR i zarządu oraz obsługi ochrony danych osobowych. W ramach przeprowadzonego podziału Spółki Dzielonej, pozostaną one w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej, a w tym zakresie Spółka Dzielona w niezbędnym stopniu i okresie będzie świadczyć odpłatnie usługi na rzecz Wnioskodawcy.

2\. Dział Wydawniczy oraz Dział Szkół Językowych (każdy z osobna) będzie funkcjonował w oparciu o wyodrębnione składniki materialne oraz składniki niematerialne, w tym:

\- do Działu Wydawniczego zostaną przypisane głównie następujące składniki materialne służące do działalności w obszarze systemu oświaty oraz podnoszenia kwalifikacji zawodowych dyrektorów placówek oświatowych i nauczycieli: telefony komórkowe, telefony bezprzewodowe, routery, modemy, czytniki kodów kreskowych, stacje dokujące, słuchawki, tablety, kamery, twarde dyski, macierze, stacje graficzne, serwery, samochody, meble biurowe, komputery, projektory multimedialne;

\- do Działu Wydawniczego zostaną przypisane głównie następujące składniki niematerialne służące do działalności w obszarze systemu oświaty oraz podnoszenia kwalifikacji zawodowych dyrektorów placówek oświatowych i nauczycieli: licencja na programy komputerowe, prawa do znaków towarowych związanych z marką wydawniczą, prawo do sklepu internetowego sprzedającego produkty związane z działalnością wydawniczą, prawa do stron internetowych związanych z działalnością wydawniczą, umowy najmu laptopów, umowy leasingów samochodów, umowy najmu biur i magazynu;

\- do Działu Szkół Językowych zostaną przypisane następujące składniki materialne służące do prowadzenia szkół językowych: komputery, tablice interaktywne, tablice magnetyczne, projektory, drukarki, monitory ścienne, telewizory, rzutniki, samochody, kasetony reklamowe, wyposażenie meblowe sal lekcyjnych, z uwzględnieniem wyposażenia do nauczania dzieci, radioodtwarzacze, głośniki przenośne, urządzenia sieciowe, kamery, telefony, odtwarzacze DVD;

\- do Działu Szkół Językowych zostaną przypisane następujące składniki niematerialne służące do prowadzenia szkół językowych: umowy najmu lokalizacji szkół językowych, umowy z lektorami prowadzącymi zajęcia językowe, licencja na programy komputerowe, prawa do znaków towarowych związanych z działalnością szkół językowych, prawo do sklepu internetowego sprzedającego kursy językowe, umowy najmu iPadów.

3\. do Działu Wydawniczego oraz do Działu Szkół Językowych (każdego z osobna) będą przypisani pracownicy, osoby świadczące usługi na podstawie umów cywilnoprawnych, w tym osoby świadczące usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z podziałem przez wydzielenie Działu Szkół Językowych do Spółki Przejmującej przejdą pracownicy w trybie art. 23\[1\] Kodeksu pracy, zajmujący się działalnością związaną z prowadzeniem szkół językowych. Dodatkowo do Spółki Przejmującej zostaną przeniesione umowy osób świadczących usługi na podstawie umów cywilnoprawnych, w tym umowy osób świadczących usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

B. w zakresie wyodrębnienia finansowego:

1\. na poziomie zakładowego planu kont będą wyodrębnione konta przychodowe oraz kosztowe dotyczące osobno Działu Wydawniczego oraz Działu Szkół Językowych. Jednakże w zakresie niektórych kosztów, dotyczących przykładowo kosztów wspólnych wynikających z umów nieprzypisanych wyłącznie do jednego z działów, kosztów zamówień wspólnych, które nie wynikają z zawartych umów, czy też kosztów wynagrodzeń pracowników lub współpracowników, przypisane kosztów będzie odbywało się nie na poziomie kont księgowych, lecz na poziomie odrębnych zestawień elektronicznych, stanowiących księgi pomocnicze. Należy jednak podkreślić, iż przy wykorzystaniu zakładowego planu kont oraz ksiąg pomocniczych będzie możliwe przedstawienie sytuacji finansowej Działu Wydawniczego lub Działu Szkół Językowych, w szczególności sporządzenie bilansu każdego z działów;

2\. każdy z działów będzie posiadał przypisane do siebie własne rachunki bankowe, na które będą wpływały należności i z których będą płacone zobowiązania przypisane wyłącznie działalności jednego z działów. Jednocześnie należy wskazać, iż zobowiązania wynikające z umów nieprzypisanych wyłącznie do jednego z działów będą regulowane z rachunków bankowych przypisanych do Działu Wydawniczego;

3\. do Działu Wydawniczego oraz do Działu Szkół Językowych (każdego z osobna) będą przyporządkowane (na podstawie umów przypisanych funkcjonalnie do każdego z działów na podstawie uchwały Zarządu) zobowiązania związane wyłącznie z działalnością poszczególnych działów; w wyniku podziału przez wydzielenie zobowiązania przyporządkowane wyłącznie do Działu Szkół Językowych zostaną przejęte przez Spółkę Przejmującą. Przy czym w Spółce Dzielonej mogą pozostać zobowiązania wynikające z umów, które są przypisane do Działu Szkół Językowych, jednakże ich przeniesienie na Spółkę Przejmującą nie będzie możliwe. W takim przypadku, koszty tych zobowiązań będą refakturowane przez Spółkę Dzieloną na Spółkę Przejmującą.

C. w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego:

1\. składniki majątkowe przyporządkowane na podstawie uchwały Zarządu do Działu Wydawniczego będą służyły realizacji określonych w tej uchwale zadań gospodarczych, które będą obejmowały działalność w obszarze systemu oświaty oraz podnoszenia kwalifikacji zawodowych dyrektorów placówek oświatowych i nauczycieli. Zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu Wydawniczego będzie posiadał zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

2\. składniki majątkowe przyporządkowane na podstawie uchwały Zarządu do Działu Szkół Językowych będą służyły realizacji określonych w tej uchwale zadań gospodarczych, obejmujących prowadzenie szkół językowych. Zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu Szkół Językowych stanowić będzie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Wskazać należy, że po wydzieleniu Działu Szkół Językowych do Spółki Przejmującej piony/komórki zajmujące się Usługami Wspólnymi pozostaną w Spółce Dzielonej. Po dokonaniu podziału Spółki Dzielonej, możliwym jest, iż Wnioskodawca zawrze z Spółką Dzieloną umowy o świadczenie całości lub części Usług Wspólnych. Spółka Przejmująca będzie także posiadać lub zatrudni personel, który z czasem będzie przejmował realizację Usług Wspólnych bezpośrednio na rzecz Wnioskodawcy, z wyłączeniem Spółki Dzielonej. Podkreślić przy tym należy, że dotyczyć to będzie wyłącznie Usług Wspólnych i tym samym nie będzie obejmować działalności Działu Szkół Językowych.

Wnioskodawca przypisze otrzymany w następstwie podziału Spółki Dzielonej majątek w postaci Działu Szkół Językowych do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 18 sierpnia 2022 r. wskazali Państwo, że:

1\. ustalenie czy opisany we Wniosku Dział Wydawniczy oraz Dział Szkół Językowych stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) jest istotne z punktu widzenia określenia skutków podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie. Należy wskazać, iż w myśl art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

W tym miejscu należy zauważyć, że regulacjami, które uprawniają przyjęć dla celów podatkowych wartość składników majątku składających się na Dział Szkół Językowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej będzie art. 16g ust. 9, 18 oraz 19 ustawy o CIT. Z treści art. 16g ust. 9 ustawy o CIT wynika, że w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi, w tym również powstałych z przekształcenia spółki. W myśl art. 16g ust. 18 ustawy o CIT, przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego. Przepisu ust. 9 nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takim przypadku dla wyceny przejmowanego majątku przepisy ust. 1 pkt 4 lub ust. 10 stosuje się odpowiednio (art. 16g ust. 19 ustawy o CIT).

Niewątpliwie odrębnymi przepisami, z których mowa w 16g ust. 18 ustawy o CIT jest art. 93c Ordynacji podatkowej. W myśl § 1 tego przepisu, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Jednocześnie przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Zatem, Wnioskodawca będzie zobowiązany przyjąć dla celów podatkowych wartość składników majątku składających się na Dział Szkół Językowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału (to jest Dział Szkół Językowych) oraz majątek pozostający w Spółce Dzielonej (to jest Dział Wydawniczy) będą stanowić ZCP. Z tych właśnie powodów, Spółka Przejmująca jest zainteresowana uzyskaniem odpowiedzi na pytania dotyczące uznania zarówno Działu Wydawniczego oraz Działu Szkół Językowych za ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Potwierdzenie tych okoliczności będzie uprawniało Wnioskodawcę do zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Gdyby bowiem przyjąć, że Dział Szkół Językowych oraz Dział Wydawniczy nie stanowią ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, Wnioskodawca zobowiązany by był przyjąć wartość początkową składników majątkowych wchodzących w skład przejętego Działu Szkół Językowych w oparciu o dyspozycję art. 16g ust. 1 pkt 4 lub ust. 10 ustawy o CIT, co jasno wynika z treści powołanego art. 16g ust. 19 ustawy o CIT.

W tym miejscu należy wskazać, że na zasadność wyżej przedstawionej kwestii zwrócił uwagę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 13 lipca 2022 r., sygn. 0111-KDWB.4010.33.2022.1.APA, udzielając odpowiedzi na następujące pytania:

„1. Czy w przypadku dokonania podziału Spółki w okolicznościach opisanych wyżej majątek przejmowany na skutek podziału przez Nową Spółkę oraz majątek pozostający w Spółce, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800, dalej: „Ustawa CIT”)?

2\. Czy przyjęcie przez Nową Spółkę powstałą w okolicznościach opisanych wyżej dla celów podatkowych wartości wszystkich składników majątku Spółki przejętych w ramach podziału w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki będzie prawidłowe?

3\. Czy w przypadku dokonania podziału Spółki w okolicznościach opisanych wyżej Nowa Spółka osiągnie przychód?”

W tym miejscu należy wskazać, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydając wskazaną powyżej interpretację w pełni podzielił stanowisko wnioskodawcy, odstępując na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, od uzasadnienia prawnego. Jednocześnie organ wydający interpretację zgodził się z następującymi konkluzjami wnioskodawcy:

\- do pytania nr 2: „Jak wynika ze stanowiska Wnioskodawcy wyrażonego w odpowiedzi na pytanie nr 1, majątek przejmowany na skutek podziału przez Nową Spółkę oraz majątek pozostający w Spółce, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT. W związku z tym uznać należy, że Nowa Spółka wstąpi z dniem podziału (wydzielenia), we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki pozostające w związku z przydzielonymi Nowej Spółce w planie podziału składnikami majątku. Biorąc pod uwagę treść art. 16g ust. 18 i 19 ustawy CIT stwierdzić należy zatem, że zastosowanie do Nowej Spółki znajdzie norma art. 16g ust. 9 ustawy, formułująca zasadę kontynuacji wyceny dla celów podatkowych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego.

Jednocześnie w zakresie składników majątku przejętych przez Nową Spółkę w drodze podziału, niestanowiących środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, zasada kontynuacji wyceny dla celów podatkowych wynika bezpośrednio z treści cytowanego wyżej art. 93c § 1 OP.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przyjęcie przez Nową Spółkę powstałą w okolicznościach opisanych wyżej dla celów podatkowych wartości wszystkich składników majątku Spółki przejętych w ramach podziału w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki będzie prawidłowe.”

\- do pytania nr 3: „Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nowa Spółka przyjmie dla celów podatkowych wartość wszystkich składników majątku Spółki przejętych w ramach podziału w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki.

Wynika to z założenia, wyrażonego w odpowiedziach na pytania nr 1 i 2, że majątek przejmowany na skutek podziału przez Nową Spółkę oraz majątek pozostający w Spółce, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT – tym samym Nowa Spółka powinna dla celów podatkowych przyjąć wartość wszystkich składników majątku Spółki przejętych w ramach podziału w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki.

Ponadto Nowa Spółka będzie prowadzić działalność wyłącznie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – wszystkie składniki majątku Spółki otrzymane w drodze podziału zostaną przez Nową Spółkę przypisane do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Tym samym w sytuacji objętej opisem zdarzenia przyszłego zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT – Nowa Spółka nie powinna uznać za przychód tych składników majątkowych przejętych w procesie podziału, których wartość dla celów podatkowych przyjmie w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki, przypisanych jednocześnie do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jednocześnie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy.”

Wobec powyższego, powstałe po stronie Wnioskodawcy wątpliwości dotyczące uznania Działu Wydawniczego oraz Działu Szkół Językowych (każdego z osobna) za ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT są istotne z punktu widzenia określenia skutków podatkowych planowanego podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu Szkół Językowych do Wnioskodawcy.

2\. Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa wydzielanego ze Spółki Dzielonej Działu Szkół Językowych będzie przewyższała przyjętą dla celów podatkowych wartość tego majątku. Wartość rynkowa Działu Szkół Językowych zostanie określona na podstawie wyceny sporządzonej przez niezależny podmiot.

3\. Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą, nie przewyższa wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom spółki dzielonej. Wartość emisyjna udziałów Wnioskodawcy będzie odpowiadała wartości Działu Szkół Językowych, na którą to będzie miała wpływ zarówno wartość aktywów, jak i zobowiązań przydzielonych do Działu Szkół Językowych. Wartość emisyjna udziałów Wnioskodawcy będzie odpowiadała wartości rynkowej Działu Szkół Językowych, która to będzie wynikała z wyceny sporządzonej przez niezależny podmiot.

4\. Nawiązując do kwestii poruszonej w punkcie I Wezwania, ocena czy zarówno Dział Szkół Językowych, jak Dział Wydawniczy stanowią ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT ma istotny wpływ na ocenę skutków podatkowych po stronie Spółki Przejmującej podziału Spółki Dzielonej poprzez wydzielenie do Wnioskodawcy Działu Szkół Językowych. Jak zostało wskazane w odpowiedzi na punkt I Wezwania, uznanie Działu Szkół Językowych oraz Działu Wydawniczego (każdego z osobna) za ZCP w rozumieniu ustawy o CIT pozwoli Wnioskodawcy przyjąć dla celów podatkowych wartość składników wchodzących w skład Działu Szkół Językowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej.

Niemniej jednak, w uzasadnieniu swojego stanowiska do pytania oznaczonego nr 3, Wnioskodawca przyjmie, że zostały spełnione warunki uznania Działu Szkół Językowych oraz Działu Wydawniczego za ZCP w rozumieniu ustawy o CIT na podstawie argumentacji przedstawionej w stanowisku na pytania nr 1 i 2, wobec czego Spółka Przejmująca zobowiązana będzie przyjąć dla celów podatkowych wartość składników wchodzących w skład Działu Szkół Językowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej.

**Pytania**

1\. Czy wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej Dział Szkół Językowych na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

2\. Czy pozostający w Spółce Dzielonej Dział Wydawniczy na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

3\. Czy w związku z planowanym podziałem Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu Szkół Językowych i przeniesieniem go do Spółki Przejmującej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT?

(ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 18 sierpnia 2022 r.)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1 i 2

Wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej Dział Szkół Językowych na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Pozostający w Spółce Dzielonej Dział Wydawniczy na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) wskazana w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT stanowi, iż „zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.”

Jednocześnie, zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem wskazanym w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego w celu stwierdzenia, iż wyodrębniona część przedsiębiorstwa będzie stanowić ZCP niezbędne jest wykazanie:

1\. istnienia zespołu składników niematerialnych oraz materialnych, w tym zobowiązań;

2\. wyodrębnienia organizacyjnego;

3\. wyodrębnienia finansowego;

4\. wyodrębnienia funkcjonalnego.

Powyższe potwierdza teza Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej przedstawiona w interpretacji indywidualnej z dnia 20 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.31.2020.1.ŚS, w której wskazano, iż „nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).”

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.307.2021.5.BD dodał, iż „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).”

Poniżej przedstawiono zatem analizę spełnienia poszczególnych warunków uznania za ZCP przez wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych.

_Istnienie zespołu składników niematerialnych oraz materialnych_

Uznanie danej masy majątkowej za ZCP wymaga istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Jak słusznie zauważył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1- 3.4010.692.2021.3.JKU, „podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.”

_Warunek wyodrębnienia organizacyjnego_

Na podstawie interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, iż wyodrębnienie organizacyjne oznacza odrębny pod względem organizacyjnym zespół składników materialnych i niematerialnych zachowujący miejsce w strukturze organizacyjnej (dział, oddział, pion lub wydział). W tym przypadku istotne jest również formalne potwierdzenie struktury organizacyjnej, dokonane na bazie statutu, regulaminu lub uchwały zarządu. W szczególności w ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażonej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 stycznia 2020 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.483. 2019.1.RK zostało stwierdzone, iż: „samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności "widocznym z zewnątrz". Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.”

_Warunek wyodrębnienia finansowego_

W świetle wykładni przepisów regulujących tematykę ZCP wyodrębnienie finansowe rozumiane jest jako stan, w którym poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zespół składników materialnych stanowiących ZCP nie musi stanowić jednostki samodzielnej finansowo, nie jest również zobowiązany do samodzielnego bilansu w ramach przedsiębiorstwa podatnika. Zgodnie z interpretacjami podatkowymi (przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 maja 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.197.2020.1.MGO) podkreśla się, że w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przenoszone zobowiązania i należności powinny być wyodrębnione oraz przyporządkowane organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku tak, aby można było przejąć funkcje wyodrębnionego majątku w sposób umożliwiający przejęcie funkcji gospodarczych.

_Warunek wyodrębnienia funkcjonalnego_

Wyodrębnienie funkcjonalne w świetle ujednoliconego stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe oznacza, że dany zespół składników majątkowych służy realizowaniu w przedsiębiorstwie określonej działalności i zadań gospodarczych. W szczególności, niezbędne jest, aby ZCP wykonywała odrębną od podmiotu, z którego została utworzona działalność. Zgodnie z interpretacjami podatkowymi (przykładowo interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 listopada 2019 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.363.2019.4.ŚS) podkreśla się, iż: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.”

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, aby uznać część przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o CIT powinny być spełnione następujące przesłanki:

\- istnienie w ramach ZCP składników materialnych i niematerialnych;

\- finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie polegające na takiej ewidencji zdarzeń gospodarczych aby możliwe było przyporządkowanie do ZCP przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań;

\- organizacyjne wyodrębnienie ZCP w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa jako dział, wydział, oddział itp.; przyporządkowanie pracowników oraz majątku do ZCP;

\- funkcjonalne wyodrębnienie ZCP polegające na realizowaniu w przedsiębiorstwie określonej (i odrębnej od pozostałych) działalności i zadań gospodarczych oraz możliwości kontynuacji dotychczasowych zadań ZCP, w przypadku jego przeniesienia na nowy podmiot.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że na moment podziału przez wydzielenie Dział Szkół Językowych oraz Dział Wydawniczy będą spełniać wszelkie warunki do uznania za ZCP w rozumieniu analizowanych przepisów ustawy CIT. Należy bowiem uznać, iż:

A. będzie istniał zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań:

1\. Dział Wydawniczy będzie funkcjonował w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (np. telefony komórkowe, telefony bezprzewodowe, routery, modemy, czytniki kodów kreskowych, stacje dokujące, słuchawki, tablety, kamery, twarde dyski, macierze, stacje graficzne, serwery, samochody, meble biurowe, komputery, projektory multimedialne) oraz składniki niematerialne (np. licencja na programy komputerowe, prawa do znaków towarowych związanych z marką wydawniczą, prawo do sklepu internetowego sprzedającego produkty związane z działalnością wydawniczą, prawa do stron internetowych związanych z działalnością wydawniczą, umowy najmu laptopów, umowy leasingów samochodów, umowy najmu biur i magazynu) służące do działalności w obszarze systemu oświaty oraz podnoszenia kwalifikacji zawodowych dyrektorów placówek oświatowych i nauczycieli.

2\. Dział Szkół Językowych będzie funkcjonował w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (np. komputery, tablice interaktywne, tablice magnetyczne, projektory, drukarki, monitory ścienne, telewizory, rzutniki, samochody, kasetony reklamowe, wyposażenie meblowe sal lekcyjnych, z uwzględnieniem wyposażenia do nauczania dzieci, radioodtwarzacze, głośniki przenośne, urządzenia sieciowe, kamery, telefony, odtwarzacze DVD) oraz składniki niematerialne (np. umowy najmu lokalizacji szkół językowych, umowy z lektorami prowadzącymi zajęcia językowe, licencja na programy komputerowe, prawa do znaków towarowych związanych z działalnością szkół językowych, prawo do sklepu internetowego sprzedającego kursy językowe, umowy najmu iPadów) służące do prowadzenia szkół językowych;

B. zespół składników materialnych i niematerialnych na dzień wydzielenia będzie organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie:

1\. Dział Wydawniczy oraz Dział Szkół Językowych będą wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej w wyniku uchwały Zarządu Spółki Dzielonej, co zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego w postaci grafu;

2\. do Działu Wydawniczego oraz do Działu Szkół Językowych (każdego z osobna) będą przypisani pracownicy, osoby świadczące usługi na podstawie umów cywilnoprawnych, w tym osoby świadczące usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z podziałem przez wydzielenie Działu Szkół Językowych do Spółki Przejmującej przejdą pracownicy w trybie art. 23\[1\] Kodeksu pracy, zajmujący się działalnością związaną z prowadzeniem szkół językowych. Dodatkowo do Spółki Przejmującej zostaną przeniesienie umowy osób świadczących usługi na podstawie umów cywilnoprawnych, w tym umowy osób świadczących usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

C. zespół składników materialnych i niematerialnych na dzień wydzielenia będzie finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie:

1\. na poziomie zakładowego planu kont będą wyodrębnione konta przychodowe oraz kosztowe dotyczące osobno Działu Wydawniczego oraz Działu Szkół Językowych. Jednakże w zakresie niektórych kosztów, dotyczących przykładowo kosztów wspólnych wynikających z umów nieprzypisanych wyłącznie do jednego z działów, kosztów zamówień wspólnych, które nie wynikają z zawartych umów, czy też kosztów wynagrodzeń pracowników lub współpracowników, przypisane kosztów będzie odbywało się nie na poziomie kont księgowych, lecz na poziomie odrębnych zestawień elektronicznych, stanowiących księgi pomocnicze. Należy jednak podkreślić, iż przy wykorzystaniu zakładowego planu kont oraz ksiąg pomocniczych będzie możliwe przedstawienie sytuacji finansowej Działu Wydawniczego lub Działu Szkół Językowych, w szczególności sporządzenie bilansu każdego z działów.

2\. przy wykorzystaniu planu kont oraz pomocniczych ksiąg będzie możliwe odzwierciedlenie sytuacji finansowej Działu Wydawniczego lub Działu Szkół Językowych i sporządzenie bilansu dla każdego z działów;

3\. każdy z działów będzie posiadał przypisane do siebie własne rachunki bankowe, na które będą wpływały należności i z których będą płacone zobowiązania przypisane wyłącznie działalności jednego z działów (za wyjątkiem kosztów wspólnych, wynikających z umów nieprzypisanych wyłącznie do jednego z działów; te koszty będą ponoszone z rachunków bankowych przypisanych do Działu Wydawniczego);

4\. do Działu Wydawniczego oraz do Działu Szkół Językowych (każdego z osobna) będą przyporządkowane (na podstawie umów przypisanych funkcjonalnie do każdego z działów na podstawie uchwały Zarządu) zobowiązania związane wyłącznie z działalnością poszczególnych działów; w wyniku podziału przez wydzielenie zobowiązania przyporządkowane wyłącznie do Działu Szkół Językowych zostaną przejęte przez Spółkę Przejmującą. Nie ma przy tym znaczenia, że w Spółce Dzielonej mogą pozostać zobowiązania wynikających z umów, które są przypisane do Działu Szkół Językowych, jednakże ich przeniesienie na Spółkę Przejmującą nie będzie możliwe. Koszty tych zobowiązań będą bowiem refakturowane przez Spółkę Dzieloną na Spółkę Przejmującą i tym samym to Spółka Przejmująca będzie ponosiła ich ekonomiczny ciężar.

D. zespół składników materialnych i niematerialnych na dzień wydzielenia będzie funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie:

1\. składniki majątkowe przyporządkowane na podstawie uchwały Zarządu do Działu Wydawniczego będą służyły realizacji określonych w tej uchwale zadań gospodarczych, które będą obejmowały działalność w obszarze systemu oświaty oraz podnoszenia kwalifikacji zawodowych dyrektorów placówek oświatowych i nauczycieli. Zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu Wydawniczego będzie posiadał zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

2\. składniki majątkowe przyporządkowane na podstawie uchwały Zarządu do Działu Szkół Językowych będą służyły realizacji określonych w tej uchwale zadań gospodarczych, obejmujących prowadzenie szkół językowych. Zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu Szkół Językowych stanowić będzie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Nie ma przy tym znaczenia, że w związku z przeprowadzonym podziałem Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu Szkół Językowych do Wnioskodawcy piony/komórki zajmujące się Usługami Wspólnymi pozostaną w Spółce Dzielonej. Są to bowiem piony/komórki techniczne, niezajmujące się główną działalnością Działu Szkół Językowych, którą jest prowadzenie szkół językowych.

W konsekwencji, jak wynika z analizowanego stanu faktycznego, wyodrębnione Dział Szkół Językowych oraz Dział Wydawniczy będą spełniać wszelkie warunki do uznania za ZCP w rozumieniu analizowanych przepisów ustawy o CIT.

Ad 3 (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 18 sierpnia 2022 r.)

Podział Spółki Dzielonej polegający na wydzieleniu do Spółki Przejmującej Działu Szkół Językowych nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT.

Stosownie do treści art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m) tiret pierwsze ustawy o CIT, „za przychody z zysków kapitałowych przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki”.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT, „za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.”

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, „przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.”

Z treści art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT wynika, iż „do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.”

Z powyższych regulacji wynika, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu w związku z planowanym podziałem Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu Szkół Językowych do Spółki Przejmującej, jeżeli przyjmie w księgach podatkowych majątek składający się na Dział Szkół Językowych w tej samej wartości podatkowej jaka jest w księgach Spółki Dzielonej, a majątek ten zostanie przypisany do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (warunek ten zostanie spełniony do wynika z opisu zdarzenia przyszłego).

Zdaniem Wnioskodawcy, warunek przejęcia dla celów podatkowych w wartości majątku wynikającego z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej zostanie spełniony, albowiem pozostający w Spółce Dzielonej Dział Wydawniczy oraz wydzielany do Spółki Przejmującej Dział Szkół Językowych będą stanowiły ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, o czym świadczy argumentacja przedstawiona do pytania nr 1 i 2 niniejszego wniosku.

Stosownie do treści art. 16 ust. 9 ustawy o CIT, „w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi, w tym również powstałych z przekształcenia spółki.”

W myśl art. 16g ust. 18 ustawy o CIT, „przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego. Przepisu ust. 9 nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takim przypadku dla wyceny przejmowanego majątku przepisy ust. 1 pkt 4 lub ust. 10 stosuje się odpowiednio (art. 16g ust. 19 ustawy o CIT).”

Niewątpliwie odrębnymi przepisami, z których mowa w 16g ust. 18 ustawy o CIT jest art. 93c Ordynacji podatkowej. W myśl § 1 tego przepisu, „osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.” Jednocześnie „przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).”

Z powyższych regulacji Ordynacji podatkowej oraz art. 16 ust. 9, 18 i 19 ustawy o CIT jednoznacznie wynika, że Spółka Przejmująca będzie zobowiązana przyjąć w księgach podatkowych wartość majątku składającego się na przejmowany Dział Szkół Językowych w tej samej wartości podatkowej jaka wynika z ksiąg Spółki Dzielonej, albowiem zarówno majątek pozostający w Spółce Dzielonej (Dział Wydawniczy), jak i majątek wydzielany do Spółki Przejmującej (Dział Szkół Językowych) będą spełniały definicję ZCP na gruncie ustawy o CIT, co wynika z argumentacji przedstawionej do pytania nr 1 i 2.

Natomiast stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, „przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielone.”

Jednocześnie w myśl art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, „przez wartość emisyjną udziałów (akcji) należy rozumieć cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).”

Powołany art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie, jeżeli wartość rynkowa przejętego majątku Spółki Dzielonej w postaci Działu Szkół Językowych będzie odpowiadała wartości emisyjnej udziałów Wnioskodawcy wydanych na rzecz akcjonariusza Spółki Dzielonej.

Na powyższe konkluzje nie będzie miała także wpływu treść art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, zgodnie z którą „przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział”. Jak zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka Przejmująca nie posiada akcji w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej.

W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, „przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania” (art. 12 ust. 14 ustawy o CIT).

W konsekwencji, biorąc pod uwagę, że Dział Szkół Językowych oraz Dział Wydawniczy będą stanowić dwa odrębne ZCP (o czym świadczy argumentacja przedstawiona w odpowiedzi na pytania nr 1 i 2), Wnioskodawca stoi na stanowisku, że podział Spółki Dzielonej poprzez wydzielenie Działu Szkół Językowych i przeniesienie go do Spółki Przejmującej nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego, pod warunkiem, że głównym lub jednym z głównych celów podziału Wnioskodawcy poprzez wydzielenie Działu Szkół Językowych do Spółki Przejmującej nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu Szkół Językowych do Spółki Przejmującej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, którymi będzie w szczególności rozdzielenie dwóch niezależnych części działalności Spółki Dzielonej w sposób zapewniający pełną sukcesję prawną.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.109.2022.3.ŚS: „Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowanie cytowany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, bowiem jak wynika z wniosku wartość emisyjna udziałów przydzielonych Wspólnikowi Spółki Dzielonej będzie odpowiadać co najmniej wartości rynkowej majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą.

Przez wartość rynkową majątku należy rozumieć wartość rynkową aktywów pomniejszoną o wartość zobowiązań, zaś poprzez wartość emisyjną udziałów należy rozumieć - zgodnie z art. 4a pkt 16 ustawy o CIT - cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Skoro zatem w analizowanym zdarzeniu przyszłym wartość emisyjna udziałów przydzielonych Wspólnikowi Spółki Dzielonej będzie odpowiadać co najmniej wartości rynkowej majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą to nie powstanie przychód podatkowy po stronie Spółki w momencie podziału spółek.

Jednocześnie w sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

We wniosku wskazali Państwo, że wartość rynkowa majątku przejmowanego w ramach podziału przez Spółkę Przejmującą będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych. Zatem nadwyżka ta będzie stanowić co do zasady przychód.

Nie mniej jednak z uwagi na brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem do przychodów nie zalicza się ewentualnej nadwyżki wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego nad wartością przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, jeśli zostaną spełnione dwie przesłanki, tj.:

\- spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych te składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego (co będzie miało miejsce w analizowanej sytuacji) oraz

\- spółka przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

W analizowanej sytuacji obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych przejęte składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu dzielonego oraz przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

W związku z powyższym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu przychód podatkowy.

Reasumując, po Stronie spółki przejmującej w związku z podziałem nie powstanie przychód (dochód) opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c oraz art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie ustalenia czy, w związku z Podziałem po stronie Spółki nie powstanie dochód (przychód) opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby celem dokonywanego podziału było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, przedstawione przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, iż podział jak i niniejszy wniosek nie mają na celu obejścia prawa podatkowego lub unikania opodatkowania. Zostaną one przeprowadzone z powodów prawnych i biznesowych, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego”.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu zdarzenia przyszłego, nie objęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm., dalej „KSH”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 KSH:

spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych.

Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH:

podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 KSH).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej „ustawa CIT”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy CIT:

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy CIT:

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy CIT:

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy o CIT:

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Należy zauważyć, że dla określenia skutków opodatkowania spółki przejmującej kluczowe/ zasadnicze znaczenie ma art. 12 ust. 1 pkt 8c ww. ustawy, a art. 7b ww. ustawy ma charakter pomocniczy. Celem art. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest bowiem określenie rodzajów przychodów przypisywanych do źródła, jakim są zyski kapitałowe.

Art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT stanowi, że:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT:

do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 16a w ustawy o CIT:

wartością emisyjną udziałów jest: cena, po jakiej obejmowane są udziały, określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ww. ustawy:

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl art. 12 ust. 14 ustawy CIT:

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl art. 12 ust. 15 ustawy CIT:

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1\. art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2\. art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3\. art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Zgodnie z art. 12 ust. 16 ww. ustawy:

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej Dział Szkół Językowych na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz czy pozostający w Spółce Dzielonej Dział Wydawniczy na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT :

Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

\- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

O tym czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi dwa odrębne i dochodowe rodzaje działalności, tj.:

\- działalność w zakresie systemu oświaty oraz

\- prowadzenia szkół językowych.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, akcjonariusz Spółki Dzielonej planuje dokonać podziału poprzez wydzielenie do Wnioskodawcy Działu Szkół Językowych w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm.). W następstwie podziału przez wydzielenie akcjonariusz Spółki Dzielonej otrzyma udziały Spółki Przejmującej. Jednocześnie Spółka Przejmująca nie posiada akcji w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej.

Na moment przeprowadzenia podziału przez wydzielenie, Dział Wydawniczy oraz Dział Szkół Językowych będą posiadać następujące cechy na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej:

A. w zakresie wyodrębnienia organizacyjnego:

1\. Dział Wydawniczy oraz Dział Szkół Językowych będą wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej w wyniku uchwały zarządu Spółki Dzielonej, co przedstawia graf powyżej. Dodatkowo wskazać należy, iż w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej funkcjonują również piony/działy zajmujące się działalnością wspólną dla Działu Szkół Językowych oraz Działu Wydawniczego (oznaczone na grafie jako „Usługi Wspólne”; dalej: „Usługi Wspólne”). Są to jednak komórki techniczne, służące do obsługi Spółki Dzielonej (tzw. usługi back office), gdyż dotyczą obsługi finansowo-operacyjnej, obsługi technologii informatycznych, obsługi prawnej, obsługi administracyjnej i najmu, obsługi HR i zarządu oraz obsługi ochrony danych osobowych. W ramach przeprowadzonego podziału Spółki Dzielonej, pozostaną one w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej, a w tym zakresie Spółka Dzielona w niezbędnym stopniu i okresie będzie świadczyć odpłatnie usługi na rzecz Wnioskodawcy.

2\. Dział Wydawniczy oraz Dział Szkół Językowych (każdy z osobna) będzie funkcjonował w oparciu o wyodrębnione składniki materialne oraz składniki niematerialne, w tym:

\- do Działu Wydawniczego zostaną przypisane głównie następujące składniki materialne służące do działalności w obszarze systemu oświaty oraz podnoszenia kwalifikacji zawodowych dyrektorów placówek oświatowych i nauczycieli: telefony komórkowe, telefony bezprzewodowe, routery, modemy, czytniki kodów kreskowych, stacje dokujące, słuchawki, tablety, kamery, twarde dyski, macierze, stacje graficzne, serwery, samochody, meble biurowe, komputery, projektory multimedialne;

\- do Działu Wydawniczego zostaną przypisane głównie następujące składniki niematerialne służące do działalności w obszarze systemu oświaty oraz podnoszenia kwalifikacji zawodowych dyrektorów placówek oświatowych i nauczycieli: licencja na programy komputerowe, prawa do znaków towarowych związanych z marką wydawniczą, prawo do sklepu internetowego sprzedającego produkty związane z działalnością wydawniczą, prawa do stron internetowych związanych z działalnością wydawniczą, umowy najmu laptopów, umowy leasingów samochodów, umowy najmu biur i magazynu;

\- do Działu Szkół Językowych zostaną przypisane następujące składniki materialne służące do prowadzenia szkół językowych: komputery, tablice interaktywne, tablice magnetyczne, projektory, drukarki, monitory ścienne, telewizory, rzutniki, samochody, kasetony reklamowe, wyposażenie meblowe sal lekcyjnych, z uwzględnieniem wyposażenia do nauczania dzieci, radioodtwarzacze, głośniki przenośne, urządzenia sieciowe, kamery, telefony, odtwarzacze DVD;

\- do Działu Szkół Językowych zostaną przypisane następujące składniki niematerialne służące do prowadzenia szkół językowych: umowy najmu lokalizacji szkół językowych, umowy z lektorami prowadzącymi zajęcia językowe, licencja na programy komputerowe, prawa do znaków towarowych związanych z działalnością szkół językowych, prawo do sklepu internetowego sprzedającego kursy językowe, umowy najmu iPadów.

3\. do Działu Wydawniczego oraz do Działu Szkół Językowych (każdego z osobna) będą przypisani pracownicy, osoby świadczące usługi na podstawie umów cywilnoprawnych, w tym osoby świadczące usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z podziałem przez wydzielenie Działu Szkół Językowych do Spółki Przejmującej przejdą pracownicy w trybie art. 23\[1\] Kodeksu pracy, zajmujący się działalnością związaną z prowadzeniem szkół językowych. Dodatkowo do Spółki Przejmującej zostaną przeniesione umowy osób świadczących usługi na podstawie umów cywilnoprawnych, w tym umowy osób świadczących usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

B. w zakresie wyodrębnienia finansowego:

1\. na poziomie zakładowego planu kont będą wyodrębnione konta przychodowe oraz kosztowe dotyczące osobno Działu Wydawniczego oraz Działu Szkół Językowych. Jednakże w zakresie niektórych kosztów, dotyczących przykładowo kosztów wspólnych wynikających z umów nieprzypisanych wyłącznie do jednego z działów, kosztów zamówień wspólnych, które nie wynikają z zawartych umów, czy też kosztów wynagrodzeń pracowników lub współpracowników, przypisane kosztów będzie odbywało się nie na poziomie kont księgowych, lecz na poziomie odrębnych zestawień elektronicznych, stanowiących księgi pomocnicze. Należy jednak podkreślić, iż przy wykorzystaniu zakładowego planu kont oraz ksiąg pomocniczych będzie możliwe przedstawienie sytuacji finansowej Działu Wydawniczego lub Działu Szkół Językowych, w szczególności sporządzenie bilansu każdego z działów;

2\. każdy z działów będzie posiadał przypisane do siebie własne rachunki bankowe, na które będą wpływały należności i z których będą płacone zobowiązania przypisane wyłącznie działalności jednego z działów. Jednocześnie należy wskazać, iż zobowiązania wynikające z umów nieprzypisanych wyłącznie do jednego z działów będą regulowane z rachunków bankowych przypisanych do Działu Wydawniczego;

3\. do Działu Wydawniczego oraz do Działu Szkół Językowych (każdego z osobna) będą przyporządkowane (na podstawie umów przypisanych funkcjonalnie do każdego z działów na podstawie uchwały Zarządu) zobowiązania związane wyłącznie z działalnością poszczególnych działów; w wyniku podziału przez wydzielenie zobowiązania przyporządkowane wyłącznie do Działu Szkół Językowych zostaną przejęte przez Spółkę Przejmującą. Przy czym w Spółce Dzielonej mogą pozostać zobowiązania wynikające z umów, które są przypisane do Działu Szkół Językowych, jednakże ich przeniesienie na Spółkę Przejmującą nie będzie możliwe. W takim przypadku, koszty tych zobowiązań będą refakturowane przez Spółkę Dzieloną na Spółkę Przejmującą.

C. w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego:

1\. składniki majątkowe przyporządkowane na podstawie uchwały Zarządu do Działu Wydawniczego będą służyły realizacji określonych w tej uchwale zadań gospodarczych, które będą obejmowały działalność w obszarze systemu oświaty oraz podnoszenia kwalifikacji zawodowych dyrektorów placówek oświatowych i nauczycieli. Zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu Wydawniczego będzie posiadał zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

2\. składniki majątkowe przyporządkowane na podstawie uchwały Zarządu do Działu Szkół Językowych będą służyły realizacji określonych w tej uchwale zadań gospodarczych, obejmujących prowadzenie szkół językowych. Zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu Szkół Językowych stanowić będzie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Wskazać należy, że po wydzieleniu Działu Szkół Językowych do Spółki Przejmującej piony/komórki zajmujące się Usługami Wspólnymi pozostaną w Spółce Dzielonej. Po dokonaniu podziału Spółki Dzielonej, możliwym jest, iż Wnioskodawca zawrze z Spółką Dzieloną umowy o świadczenie całości lub części Usług Wspólnych. Spółka Przejmująca będzie także posiadać lub zatrudni personel, który z czasem będzie przejmował realizację Usług Wspólnych bezpośrednio na rzecz Wnioskodawcy, z wyłączeniem Spółki Dzielonej. Podkreślić przy tym należy, że dotyczyć to będzie wyłącznie Usług Wspólnych i tym samym nie będzie obejmować działalności Działu Szkół Językowych.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić, należy że przedstawione przez Państwa okoliczności sprawy pozwalają na uznanie, że zarówno zespół składników majątkowych przenoszony do Spółki Przejmującej jak i zespół składników majątkowych pozostający w Spółce Dzielonej, cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym, który w dniu dokonania transakcji będzie posiadał samodzielność finansową. Zatem należy przyjąć, że zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych, stanowiący ZCP (Dział Szkół Językowych), który zostanie wydzielony ze Spółki Dzielonej na rzecz Spółki Przejmującej, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych ZCP (Dział Wydawniczy), który pozostanie w Spółce Dzielonej, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem Nr 1 i 2, tj. w zakresie ustalenia, czy wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej Dział Szkół Językowych na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz czy pozostający w Spółce Dzielonej Dział Wydawniczy na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT jest prawidłowe.

Wnioskodawca powziął również wątpliwość w kwestii ustalenia, czy w związku z planowanym podziałem Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu Szkół Językowych i przeniesieniem go do Spółki Przejmującej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, m.in. że Akcjonariusz Spółki Dzielonej planuje dokonać podziału poprzez wydzielenie do Wnioskodawcy Działu Szkół Językowych w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych. W następstwie podziału przez wydzielenie akcjonariusz Spółki Dzielonej otrzyma udziały Spółki Przejmującej. Jednocześnie Spółka Przejmująca nie posiada akcji w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej.

Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą, nie przewyższa wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom spółki dzielonej. Wartość emisyjna udziałów Wnioskodawcy będzie odpowiadała wartości Działu Szkół Językowych, na którą to będzie miała wpływ zarówno wartość aktywów, jak i zobowiązań przydzielonych do Działu Szkół Językowych. Wartość emisyjna udziałów Wnioskodawcy będzie odpowiadała wartości rynkowej Działu Szkół Językowych, która to będzie wynikała z wyceny sporządzonej przez niezależny podmiot.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, bowiem jak wynika z wniosku wartość emisyjna udziałów przydzielonych Wspólnikowi Spółki Dzielonej będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą.

Przez wartość rynkową majątku należy rozumieć wartość rynkową aktywów pomniejszoną o wartość zobowiązań, zaś poprzez wartość emisyjną udziałów należy rozumieć - zgodnie z art. 4a pkt 16 ustawy o CIT - cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie

o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Skoro zatem w analizowanym zdarzeniu przyszłym wartość emisyjna udziałów przydzielonych Wspólnikowi Spółki Dzielonej będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą to nie powstanie przychód podatkowy po stronie Spółki w momencie podziału spółek.

Jednocześnie w sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że wartość rynkowa majątku przejmowanego w ramach podziału przez Spółkę Przejmującą będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych. Zatem nadwyżka ta będzie stanowić co do zasady przychód.

Nie mniej jednak z uwagi na brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem do przychodów nie zalicza się ewentualnej nadwyżki wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego nad wartością przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, jeśli zostaną spełnione dwie przesłanki, tj.:

\- spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych te składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego (co będzie miało miejsce w analizowanej sytuacji) oraz

\- spółka przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

W analizowanej sytuacji obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych przejęte składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu dzielonego oraz przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

W związku z powyższym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu przychód podatkowy.

Reasumując, po Stronie spółki przejmującej w związku z podziałem nie powstanie przychód (dochód) opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c oraz art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem Nr 3, tj. w zakresie ustalenia czy, w związku z planowanym podziałem Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu Szkół Językowych i przeniesieniem go do Spółki Przejmującej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT – jest prawidłowe.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby celem dokonywanego podziału było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, przedstawione przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, iż podział jak i niniejszy wniosek nie mają na celu obejścia prawa podatkowego lub unikania opodatkowania, zostaną one przeprowadzone z powodów prawnych i biznesowych, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).