Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-55/14-4/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-06-13
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek; dzierżawa; grunty; nieruchomości; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2014 r. (data wpływu 6 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 maja 2014 r. (data wpływu 27 maja 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 21 maja 2014 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz własne stanowisko w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej opodatkowania budynku wybudowanego w 1997 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W latach 1997 i 2004 Wnioskodawca wspólnie z żoną kupił dwie działki budowlane z przeznaczeniem pod dzielność handlowo-usługową. Ponieważ Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna na podstawie wpisu do działalności gospodarczej w zakresie handlu meblami i wyposażeniem mieszkań, na działkach tych zaraz po zakupie wybudował budynki handlowe.

W prowadzonej ewidencji środków trwałych Wnioskodawca ujął wyłącznie wybudowane budynki handlowe, amortyzował je według stawki 2,5% rocznie, w ogóle nie wprowadzając do ewidencji środków trwałych gruntów na których zostały wybudowane.

Budując budynki handlowe Zainteresowany odliczał podatek naliczony od faktur dokumentujących poniesione nakłady. W trakcie użytkowania obiektów Wnioskodawca amortyzował wyłącznie budynki według których wartość początkową ustalał na podstawie nakładów poniesionych na ich budowę.

1.  Obiekt wybudowany w 1997 r. Wnioskodawca ciągle użytkuje jako sklep. W ewidencji środków trwałych wprowadził wyłącznie budynek handlowy zgodnie z wartością nakładów na budowę hali. Do ewidencji środków trwałych nie wprowadził gruntu. W obiekcie tym nie były prowadzone żadne prace inwestycyjne, czy modernizacyjne.
2.  Obiekt wybudowany w 2004 r., do 2009 r. Zainteresowany użytkował jako sklep, a od marca 2009 r., wydzierżawia go innej firmie. Tutaj również do ewidencji środków trwałych wprowadził wyłącznie budynek zgodnie z wartością nakładów poniesionych na budowę sklepu. Od nakładów tych odliczano podatek naliczony. Grunty nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych. W obiekcie tym nie były prowadzone żadne prace modernizacyjne, czy inwestycyjne.

W tej chwili z powodu złego stanu zdrowia oraz ponoszonych strat Wnioskodawca zmuszony jest sprzedać oba sklepy.

W piśmie z 21 maja 2014 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, zainteresowany wskazał, że jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku sprzedaży wymienionych w punkcie oznaczonym nr 1 w opisie sprawy gruntów wraz z budynkami handlowymi, Wnioskodawca musi na fakturze VAT taką samą stawką opodatkować wartość gruntu i budynku, czy można wyłączyć wartość gruntu z opodatkowania podatkiem VAT?
2.  Czy w przypadku sprzedaży nieruchomości wymienionych w punkcie oznaczonym w opisie sprawy nr 2, Zainteresowany może powyższy budynek sprzedać ze stawką „zw” wyłączając z opodatkowania wartość gruntu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do budynku wybudowanego w 1997 r. należy stwierdzić, że ponieważ grunt nigdy nie stanowił majątku firmy i nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych, przedmiotem transakcji będzie przeniesienie przez Wnioskodawcę i jego małżonkę własności gruntu. A ponieważ grunt nie był własnością firmy, nie będzie podlegał opodatkowaniu wraz z budynkiem na podstawie art. 29a ust. 9. Natomiast na wartość budynku Zainteresowany wystawi fakturę VAT.

W kwestii budynku wybudowanego w 2004 r., Zainteresowany wskazał, że ponieważ w marcu 2009 r. obiekt ten został wydzierżawiony, nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i w związku z tym budynek ten można sprzedać ze stawką „zw”. Ponieważ grunt nie był wykazany w ewidencji środków trwałych i stanowił współwłasność małżeńską Wnioskodawca wraz z małżonką sprzeda go aktem notarialnym i sprzedaż ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, natomiast na wartość budynku wystawi fakturę VAT.

Ponadto w piśmie z 21 maja 2014 r., Zainteresowany - odpowiadając na wezwanie tut. Organu z 13 maja 2014 r., nr ILPP5/443-55/14-2/KG w części dotyczącej własnego stanowiska w sprawie w odniesieniu do sprzedaży nieruchomości wybudowanej w 1997 r. - wyjaśnił, że grunt na którym wybudowany jest budynek sklepu nie stanowi majątku firmy. Nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych, przy zakupie Wnioskodawca nie odliczał VAT od wartości gruntu. Stanowił on majątek prywatny Wnioskodawcy i jego małżonki.

Aby sprzedaż nieruchomości mogła zostać zakwalifikowana jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, musi spełniać dwa zasadnicze warunki. Po pierwsze, musi mieścić się w katalogu czynności opodatkowanych, po drugie, musi być dokonana przez podatników VAT (zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy), działających w takim właśnie charakterze. Należy tu przywołać zapisy art. 2 ust. 1 pkt a Dyrektywy VAT 2006/112/WE, gdzie zapis tegoż przepisu wskazuje, że opodatkowaniu VAT podlega transakcja odpłatnej dostawy towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. Transakcja aby została opodatkowana podatkiem VAT musi być wykonywana w ramach działalności gospodarczej.

Ponieważ grunt nie był majątkiem firmy (nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych, nie odliczono podatku VAT od zakupu i innych czynności związanych z zakupem), grunt ten nie zwiększał aktywów firmy Zainteresowanego. Sprzedaż - którą Wnioskodawca dokona wspólnie z małżonką - nie będzie zatem podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż ani on sam, ani wspólnie z żoną nie wykonuje żadnej działalności polegającej na handlu nieruchomościami. Ponieważ grunt ten nie stanowił majątku firmy, nie będzie podlegał on opodatkowaniu wraz z budynkiem na podstawie art. 29 ust 8. Na ustaloną w umowie wartość budynku wystawiona zostanie faktura z naliczeniem podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE. serii L Nr 347 str. 1 ze zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Nie każda jednak czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

Konsekwentnie nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Należy przy tym zauważyć, że autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość takiej interpretacji przepisów, która zakładałaby, że wspólność majątkowa istniejąca między małżonkami na podstawie przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, ma wpływ na zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że w latach 1997 i 2004 Wnioskodawca wspólnie z żoną kupił dwie działki budowlane z przeznaczeniem pod dzielność handlowo-usługową. Ponieważ Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna na podstawie wpisu do działalności gospodarczej w zakresie handlu meblami i wyposażeniem mieszkań, na działkach tych zaraz po zakupie wybudował budynki handlowe. Budując budynki handlowe Zainteresowany odliczał podatek naliczony z faktur dokumentujących poniesione nakłady. W trakcie użytkowania obiektów Wnioskodawca amortyzował wyłącznie budynki, dla których wartość początkową ustalał na podstawie nakładów poniesionych na ich budowę. Obiekt wybudowany w 1997 r. Wnioskodawca ciągle użytkuje jako sklep. W ewidencji środków trwałych wprowadził wyłącznie budynek handlowy zgodnie z wartością nakładów na budowę hali. Do ewidencji środków trwałych nie wprowadził gruntu. W obiekcie tym nie były prowadzone żadne prace inwestycyjne, czy modernizacyjne. Obiekt wybudowany w 2004 r., do 2009 r. Zainteresowany użytkował jako sklep, a od marca 2009 r., wydzierżawia go innej firmie. Tutaj również do ewidencji środków trwałych wprowadził wyłącznie budynek zgodnie z wartością nakładów poniesionych na budowę sklepu. Od nakładów tych odliczano podatek naliczony. Grunty nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych. W obiekcie tym nie były prowadzone żadne prace modernizacyjne, czy inwestycyjne. W tej chwili z powodu złego stanu zdrowia oraz ponoszonych strat Wnioskodawca zmuszony jest sprzedać oba sklepy. Zainteresowany jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości, czy planowana sprzedaż nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy czym - w ocenie Zainteresowanego - przedmiotem transakcji podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będą wyłącznie budynki, natomiast grunt, z uwagi na fakt, że nie stanowi środka trwałego w firmie Wnioskodawcy, będzie wyłączony od opodatkowania VAT.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy należy przede wszystkim wyjaśnić zatem co w analizowanym przypadku będzie stanowiło przedmiot sprzedaży podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Bez wątpienia podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT przedmiotem transakcji będą budynki wzniesione przez Wnioskodawcę - czynnego, zarejestrowanego podatnika podatku od towarów i usług - na obu wymienionych w opisie sprawy działkach w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wbrew twierdzeniu Zainteresowanego przedmiotem transakcji, który będzie podlegał opodatkowaniu VAT będą również grunty, na których ww. budynki zostały posadowione.

Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca nabył ww. grunty (działki budowlane) z przeznaczeniem pod działalność handlowo-usługową i na tychże gruntach wybudował budynki handlowe, które wykorzystywał w działalności gospodarczej. Z opisu sprawy, nie wynika by przedmiotowe grunty były w jakikolwiek sposób wykorzystywane w celach prywatnych, osobistych Wnioskodawcy.

Okoliczności te wskazują na ścisłe związanie ww. gruntów z prowadzoną działalnością Zainteresowanego, który działalność tę prowadzi jako czynny podatnik VAT. Bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, że Wnioskodawca wprowadził do ewidencji środków trwałych wyłącznie budynki wzniesione na ww. gruntach. Sam fakt nieujęcia przez Wnioskodawcę danego majątku w ewidencji środków trwałych nie przesądza o uznaniu, że jest on wykorzystywany do celów prywatnych. Zawsze bowiem decydujące znaczenie maja okoliczności faktyczne danej sprawy.

A zatem skoro przedmiotowe grunty nie były w jakikolwiek sposób związane z zaspokojeniem prywatnych, osobistych potrzeb Wnioskodawcy, nie można uznać, że planowana dostawa nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca, gdyż Wnioskodawca w żaden sposób nie wykorzystywał posiadanych nieruchomości do celów osobistych. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, w którym Trybunał stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę - czynnego podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą - dostawa działek wydzielonych z gruntu wykorzystywanego w tej działalności (majątku przedsiębiorstwa) będzie - zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy - dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będą jednocześnie składniki majątku osobistego Wnioskodawcy - grunty, których sprzedaż nie podlega opodatkowaniu VAT i majątek składający się na prowadzone przez niego przedsiębiorstwo, tj. budynki handlowe, których dostawa opodatkowaniu VAT podlega.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy (obowiązujący od 1 stycznia 2014 r.), w myśl którego - w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z przywołanego wyżej przepisu art. 29a ust. 8 ustawy jednoznacznie wynika, że - co do zasady - grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Aby zatem rozstrzygnąć kwestię opodatkowaniu gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle należy w pierwszej kolejności ustalić, czy dostawa tych obiektów będzie opodatkowana podatkiem VAT, czy też będzie korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi jednak art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wprowadzono - z dniem 1 stycznia 2014 r. - zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE, umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku VAT (art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.).

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W badanym przypadku zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie mogło mieć miejsca bowiem - jak wynika z opisu sprawy - Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową budynków handlowych oraz nieruchomości były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (działalność handlowa i dzierżawa).

W odniesieniu do nieruchomości, obok zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ustawodawca w art. 43 ust. 1 ustawy przewidział jeszcze inne możliwości zastosowania zwolnienia od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Jednakże czynność ta nie musi być faktycznie opodatkowana (nie musi prowadzić do powstania podatku należnego), bowiem za czynność taką należy również rozumieć czynność podlegającą opodatkowania w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże na mocy przepisów szczególnych – korzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, przez którą należy rozumieć sprzedaż, a także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment sprzedaży w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

Ponadto, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na mocy art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazano wyżej, unormowania dotyczące opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle zawiera przepis art. 29a ust. 8 ustawy. Z przywołanego przepisu jednoznacznie wynika, że - co do zasady - grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Analogiczna sytuacja ma miejsce, gdy wraz z dostawą budynków lub budowli następuje zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym obiekty te są posadowione.

Jeżeli zatem na działce posadowione są budynki oraz budowle i dostawa tych obiektów opodatkowana jest według różnych stawek to również sprzedaż gruntu do tych obiektów przynależnego podlega opodatkowaniu różnymi stawkami.

W analizowanej sprawie - jak wyjaśniono wyżej - przedmiotem dostawy będą grunty (działka zakupiona w 1997 r. i działka zakupiona w 2004 r.) zabudowane budynkami handlowymi, a zatem stawkę podatku przy ich sprzedaży, ze względu na treść art. 29a ust. 8 ustawy, determinować będzie stawka właściwa dla dostawy budynków.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że budynek handlowy posadowiony na działce zakupionej w 1997 r. jest od momentu jego wybudowania do chwili obecnej użytkowany przez Wnioskodawcę do celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie handlu meblami i wyposażeniem mieszkań. Planowana zatem przez Zainteresowanego dostawa tego budynku, będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. W konsekwencji powyższego dla sprzedaży tego budynku nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Budynek ten nie spełnia również przesłanek do objęcia jego dostawy zwolnieniem od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, Wnioskodawcy przysługiwało bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową tego obiektu. Z uwagi na powyższe sprzedaż ww. budynku podlegać będzie opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 23%, a w związku z treścią art. 29a ust. 8 ustawy również grunt, na którym budynek ten został posadowiony należy opodatkować stawką VAT w wysokości 23%.

W przypadku natomiast budynku handlowego wzniesionego przez Wnioskodawcę na działce zakupionej w 2004 r. pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy miało miejsce z chwilą oddania obiektu w dzierżawę w 2009 r. Dostawa tego obiektu korzystać będzie zatem ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, które to zwolnienie - na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy - znajdzie również zastosowanie do gruntu, z którym budynek ten jest związany.

Od 1 stycznia 2014 r. zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy stanowi, że podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

‒ jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

W tym miejscu należy wskazać, że przez sprzedaż - w myśl art. 2 pkt 22 ustawy - należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednocześnie warto nadmienić, że jak stanowi art. 2 pkt 31 ustawy, ilekroć w jej przepisach jest mowa o fakturze - rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Elementy jakie - co do zasady - powinna zawierać faktura wymienione zostały w art. 106e ust. 1 ustawy, natomiast terminy, w jakich należy wystawiać faktury ustawodawca określił w art. 106i ustawy.

Podkreślenia wymaga, że w systemie podatku od towarów i usług faktury są dokumentami sformalizowanymi potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Podatnik jest zatem - co do zasady - obowiązany dokumentować swoją sprzedaż wystawiając faktury, chyba że ww. przepisy wyłączają taki obowiązek.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wskazane wyżej przepisy, odpowiadając na pytania Wnioskodawcy, należy stwierdzić co następuje:

Ad. 1.

W przypadku sprzedaży gruntu wraz z budynkiem (działka zakupiona w 1997 r. wymieniona w punkcie oznaczonym nr 1 w opisie sprawy) - w świetle art. 29a ust. 8 ustawy - na fakturze dokumentującej transakcję należy taką samą stawką opodatkować wartość gruntu i budynku. Jak wyjaśniono bowiem wyżej podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT przedmiotem transakcji będzie zarówno grunt jak i budynek.

Ad. 2.

W sytuacji sprzedaży nieruchomości wymienionej w punkcie oznaczonym w opisie sprawy nr 2, tj. działki zakupionej w 2004 r. zabudowanej budynkiem handlowym oddanym w 2009 r. w dzierżawę, ponieważ opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będzie zarówno dostawa budynku jak i gruntu, z którym budynek ten jest związany, niedopuszczalne jest wyłączenie od opodatkowania wartości gruntu. Z uwagi na fakt, że ww. budynek handlowy - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - spełnia przesłanki do objęcia jego dostawy zwolnieniem od podatku VAT, stosownie do przepisu art. 29a ust. 8 ustawy, zwolnienie od podatku będzie miało zastosowanie również do gruntu, na którym budynek ten jest posadowiony.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wobec tego, że przedmiotowy wniosek złożony został przez Pana Wiesława Gajosa, wydana interpretacja indywidualna stanowi ochronę prawno-podatkową tylko dla Wnioskodawcy, a nie dla Jego małżonki.

Małżonka Wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretacje indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Odpowiedź na pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych została udzielona odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.