Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1431/14/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-02-24
Teza: Czy w przypadku udzielenia przez Spółkę swojej matce – czeskiej spółce oprocentowanej pożyczki według stopy rynkowej, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych będą podlegały wyłącznie otrzymane przez Spółkę odsetki w dacie ich otrzymania? Czy w przypadku udzielenia przez Spółkę swojej matce – czeskiej spółce nieoprocentowanej lub oprocentowanej według niższej stopy procentowej pożyczki, Spółka zobowiązana będzie wykazać w przychodach i opodatkować odsetki, które otrzymałaby gdyby pożyczka została oprocentowana według stopy rynkowej?
Słowa kluczowe: odsetki; podmiot-podmioty powiązane; pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki; przychód; udziałowiec; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 25 listopada 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 27 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych udzielenia udziałowcowi pożyczki (pytania wymienione we wniosku jako drugie i trzecie) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2014 r. złożono w tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych udzielenia udziałowcowi pożyczki.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W kapitale zakładowym Spółki z o.o. 65% udziałów posiada czeska spółka z o.o. a 35% polska osoba fizyczna. Zamierza ona udzielić pożyczki swojemu większościowemu udziałowcowi (spółce z Czech). Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiada numer identyfikacyjny VAT-UE oraz odprowadza zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych. Jest przedsiębiorstwem z siedzibą na terytorium Polski i świadczy usługi budowlano-montażowe. W zakresie przedmiotowym działalności, uwidocznionym w KRS, nie znajdują się zapisy o udzielaniu kredytów, pożyczek, czy innej działalności finansowej. Pożyczka zostanie udzielona z własnych środków Spółki w formie bezgotówkowej za pośrednictwem rachunku bankowego w walucie PLN na okres 1 roku. Umowa pożyczki zostanie zawarta w Polsce. Czeska Spółka jest zarejestrowana dla celów podatku VAT zarówno w Czechach, jak i w Polsce i posiada numer identyfikacyjny VAT-UE (nr NIP nadany w Czechach z symbolem CZ oraz w Polsce z symbolem PL).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Czy w przypadku udzielenia przez Spółkę swojej matce – czeskiej spółce, oprocentowanej pożyczki według stopy rynkowej, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych będą podlegały wyłącznie otrzymane przez Spółkę odsetki w dacie ich otrzymania?

Czy w przypadku udzielenia przez Spółkę swojej matce – czeskiej spółce nieoprocentowanej lub oprocentowanej według niższej stopy procentowej pożyczki, Spółka zobowiązana będzie wykazać w przychodach i opodatkować odsetki, które otrzymałaby gdyby pożyczka została oprocentowana według stopy rynkowej?

Zdaniem Spółki, w ramach pożyczki udzielonej na warunkach rynkowych Spółka zobowiązana będzie opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych tylko otrzymane odsetki; nie będą natomiast podlegały opodatkowaniu odsetki naliczone.

W związku z pożyczką udzieloną na preferencyjnych warunkach, stosując niższą lub zerową stopę procentową, Spółka nie będzie zobowiązana wykazać w przychodach (i opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych) odsetek, które otrzymałaby gdyby pożyczka została oprocentowana według stopy rynkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka ma zamiar udzielić udziałowcowi pożyczki. Pożyczka może być oprocentowana według stopy rynkowej, oprocentowana według niższej stopy procentowej bądź nieoprocentowana.

Przez umowę pożyczki, w świetle art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia1964 r. kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014, poz. 121), dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Umowa pożyczki może być udzielona nieodpłatnie lub odpłatnie, tj. za oznaczonym wynagrodzeniem w formie odsetek.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Updop nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, do tej kategorii należy zaliczyć każdą wartość wchodzącą do majątku podatnika, mającą definitywny charakter, powiększającą jego aktywa, którą może rozporządzać jak własną, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych mocą art. 12 ust. 4 updop.

Wskazać w tym miejscu należy na zasadę neutralności podatkowej otrzymywanych i spłacanych kwot w związku z udzieloną pożyczką. Zasada ta wynika z art. 12 ust. 4 pkt 1 updop, który przewiduje, że do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Zgodnie z art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 3a updop, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Ponieważ art. 12 ust. 3 updop, mówi o przychodach „związanych” z działalnością gospodarczą, należy stwierdzić, że chodzi tu o wszystkie te przychody, które nie powstałyby, gdyby podatnik nie prowadził działalności gospodarczej. Ustawodawca wyraźnie bowiem wskazał, że dla zakwalifikowania danych przychodów do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, wystarczy, że będą one związane z taką działalnością, a więc pomiędzy jej wykonywaniem, a powstaniem takiego przychodu powinien istnieć związek przyczynowo - skutkowy, tzn. wszelkie przychody, których przyczyną powstania jest prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej są przychodami związanymi z działalnością gospodarczą.

O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa osoby prawnej. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Jednocześnie podkreślić należy, że w przepisach updop przewidziano szczególny tryb opodatkowania odsetek od należności i zobowiązań. Tak więc, do przychodów z tytułu odsetek ma w szczególności zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 2 updop, który stanowi, że do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek. W konsekwencji – jako że odsetki od należności, w tym od udzielonych kredytów i pożyczek, naliczone, lecz nie otrzymane nie stanowią u wierzyciela przychodów – odsetki takie są przychodem w dacie ich faktycznego otrzymania, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 updop.

W związku z faktem, że Spółka rozważa m.in. udzielenie nieodpłatnej bądź częściowo odpłatnej pożyczki udziałowcowi należy wskazać na treść art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, zgodnie z którym przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych).

Updop nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Z tego właśnie względu pojęcie „świadczenia” należy rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 kodeksu cywilnego, zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2).

Zatem w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do nawiązania stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód, co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, jest jego otrzymanie przez podatnika. Aby mówić o otrzymaniu świadczenia przez świadczeniobiorcę, świadczeniodawca musi wyrazić pozytywną wolę tego świadczenia poprzez zobowiązanie się do jego spełnienia. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że w przypadku udzielenia przez Spółkę nieoprocentowanej pożyczki nie wystąpi po stronie Spółki żadne przysporzenie. Natomiast w przypadku udzielenia pożyczek oprocentowanych (w tym pożyczek udzielonych po niższej stopie procentowej), Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego w wysokości otrzymanych odsetek.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Wskazać w tym miejscu należy, że w niniejszej sprawie w związku z zawarciem pożyczki nieoprocentowanej lub oprocentowanej według preferencyjnej stopy procentowej może mieć zastosowanie art. 11 updop, skutkujący określeniem dochodów oraz należnego podatku bez uwzględnienia warunków wynikających z powiązań pomiędzy stronami danej transakcji; kwestia ta nie była jednak przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania wymienionego we wniosku jako pierwsze, wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.