Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.789.2022.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-14
Teza: Czy wydatki Wnioskodawcy (poniesione przez Wnioskodawcę - w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia DOW - po dniu uzyskania Decyzji o wsparciu) na zakup Nieruchomości opisanych szczegółowo w stanie faktycznym mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia DOW, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP?
Słowa kluczowe: decyzja; koszt-koszty kwalifikowane; nieruchomości; wsparcie; wydatek; zakup; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji (WNI)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki Wnioskodawcy (poniesione przez Wnioskodawcę – w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia DOW - po dniu uzyskania Decyzji o wsparciu) na zakup Nieruchomości opisanych szczegółowo w stanie faktycznym mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia DOW, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

X sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest zarejestrowanym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”), podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem działającym w branży systemów bezpieczeństwa drogowego. Głównym obszarem działalności Spółki jest produkcja elementów do budowy systemów stalowych barier ochronnych stosowanych na drogach całej Europy. Do standardowych produktów należą systemy z rodziny produktów Mega Raił, przyłącza do betonu, przejścia pomiędzy systemami oraz bariery przestawne.

13 września 2019 r. Spółka otrzymała decyzję o wsparciu (dalej: „Decyzja”) na realizację nowej inwestycji nr (…), o której mowa w art. 3 Ustawy o WNI, wydaną przez (…) Specjalną Strefę Ekonomiczną sp. z o.o., która została następnie zmieniona Decyzją nr (…) z dnia 11 stycznia 2021 r. oraz Decyzją nr (…) z dnia 6 września 2021 r. Nowa inwestycja (dalej: „Inwestycja”) zrealizowana przez Spółkę ma na celu przede wszystkim zwiększenie zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa. Inwestycja polega na budowie hali produkcyjnej wraz z opracowaniem pierwszej w skali światowej technologii cynkowania w głębokiej wannie cynkowniczej, pozwalającej na pionowe cynkowanie elementów stalowych o długości do 5 metrów i masie do 11 ton. Realizacja Inwestycji przyczyniła się do zwiększenia produkcji barier drogowych przez Spółkę, zwiększenia udziału eksportu na rynki zagraniczne, zmniejszenia kosztów wytwarzania produktów Spółki oraz obciążenia dla środowiska i zużycia energii.

Zgodnie z warunkami prowadzenia działalności gospodarczej określonymi w Decyzji, Spółka zobowiązała się do poniesienia wydatków inwestycyjnych w wysokości co najmniej 70.000.000,00 zł w terminie do dnia 31 grudnia 2021 r. Należy zauważyć, że Decyzja nie określa rodzaju, a jedynie minimalną i maksymalną wysokość kosztów kwalifikowanych inwestycji oraz termin ich poniesienia.

Wnioskodawca prowadzi działalność na nieruchomości gruntowej, położonej w (…) w części przy ul. (…) i w części przy ul. (…). Od początku realizacji inwestycji, Spółka była właścicielem nieruchomości gruntowej położonej przy ul. (…) obejmującej działki nr (…) (KW nr …) oraz nr (…) (KW nr …). Celem realizacji Inwestycji Spółka musiała jednak dokonać zakupu nowych działek, które sąsiadowały z działkami będącymi dotychczas w posiadaniu Spółki. Z tego względu:

a) W dniu 14 września 2018 r. Spółka podpisała przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości położonej przy ul. (…) obejmującą działki nr (…) i (…) (KW nr …), której celem była rezerwacja nieruchomości. Następnie w dniu 18 grudnia 2019 r. podpisana została przyrzeczona umowa ich sprzedaży. Końcowo - po podpisaniu umowy sprzedaż - dla wskazanych działek nr (…) i (…) utworzona została nowa księga wieczysta nr (…).

b) W dniu 26 listopada 2019 r. Spółka nabyła nieruchomość położoną przy ul. (…), obejmującą działkę nr (…) (KW nr …).

\- zwane dalej łącznie „Nieruchomościami”.

Przedmiotowe Nieruchomości zostały nabyte w ramach deklarowanej sumy wydatków kwalifikowanych, która stanowi podstawę ustalenia dopuszczalnej puli pomocy, a Spółka wykorzystuje je do prowadzenia na ich terenie działalności gospodarczej wskazanej w Decyzji - na ich terenie zrealizowana została Inwestycja Spółki.

Należy zauważyć, że we wniosku o wydanie Decyzji, jak również w samym biznesplanie stanowiącym załącznik do wniosku, Spółka nie wskazała bezpośrednio etapu zakładającego zakup Nieruchomości. Co jednak istotne, jako planowaną lokalizację realizacji Inwestycji, Spółka wskazała wszystkie ww. Nieruchomości. Ponadto, wydana w dniu 13 września 2019 r. Decyzja o wsparciu uwzględnia w swojej treści wszystkie ww. Nieruchomości jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej objętej Decyzją oraz miejsce realizacji Inwestycji.

**Pytanie**

Czy wydatki Wnioskodawcy (poniesione przez Wnioskodawcę - w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia DOW - po dniu uzyskania Decyzji o wsparciu) na zakup Nieruchomości opisanych szczegółowo w stanie faktycznym mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia DOW, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki (poniesione przez Wnioskodawcę - w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia DOW - po dniu uzyskania Decyzji o wsparciu) na zakup Nieruchomości opisanych szczegółowo w stanie faktycznym, mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia DOW, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast zgodnie z art. 4 Ustawy o WNI, zwolnienie od podatku dochodowego, na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi pomoc regionalną, przy czym wielkość tej pomocy publicznej nie może przekroczyć jej maksymalnej dopuszczalnej wielkości określonej w odrębnych przepisach.

Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w Ustawie o WNI, i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Co więcej, w myśl art. 2 pkt 7 ustawy o WNI w brzmieniu obowiązującym na moment wydania Decyzji, przez koszty kwalifikowane nowej inwestycji rozumie się koszty inwestycji kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu lub dwuletnie koszty pracy, jakie mogą być uwzględnione przy określaniu maksymalnej pomocy publicznej, ponoszone w okresie ważności decyzji o wsparciu.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą określoną w decyzji o wsparciu jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na podstawie właściwej decyzji o wsparciu. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę kosztów kwalifikowanych. Katalog kosztów kwalifikowanych został wskazany w § 8 ust. 1 Rozporządzenia DOW. Zgodnie z tą regulacją w brzmieniu obowiązującym na moment wydania Decyzji, do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1) kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,

2) ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

3) kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,

4) ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,

5) kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzecsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,

6) ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy

\- pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji.

Z literalnego brzmienia wskazanych powyżej przepisów wynika, że wydatek poniesiony przez przedsiębiorcę będzie stanowił koszt kwalifikowany pod warunkiem spełnienia (łącznie) następujących warunków:

1) musi być związany (funkcjonalnie) z nową inwestycją,

2) musi zostać poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu (a więc po jej wydaniu i przed określonym w niej terminem zakończenia inwestycji),

3) musi zostać poniesiony „w danej lokalizacji” (a więc w obrębie nieruchomości, wskazanych w wydanej decyzji o wsparciu).

W konsekwencji, niezbędne jest więc, aby poniesione wydatki, które maję zostać uznane za koszty kwalifikowane, były związane z nową inwestycję, na realizację której wydana została decyzja o wsparciu.

Jednocześnie należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 1 Ustawy o WNI, nowa inwestycja stanowi m.in. inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikację produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładu lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu.

Ponadto, z literalnego brzmienia wskazanych przepisów wynika, że wszystkie wydatki wskazane w § 8 ust. 1 Rozporządzenia DOW są kosztami kwalifikowanymi przy założeniu, że spełniają powyżej wskazane warunki pozwalające uznać, że są ponoszone w związku z realizacją nowej inwestycji. Z tego względu wszystkie wydatki mieszczące się w katalogu wskazanym w § 8 ust. 1 Rozporządzenia DOW, które zostały poniesione w ramach jej realizacji, stanowię koszty kwalifikowane zwiększające wartość realizowanej inwestycji w rozumieniu przepisów Rozporządzenia DOW.

W zakresie interpretacji wskazanych przepisów w opinii Wnioskodawcy należy odwołać się również do Rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Tekst mający znaczenie dla EOG) (dalej: „Rozporządzenie 651/2014”), które określa, jakie warunki powinna spełnić pomoc regionalna udzielona przez Państwo członkowskie, aby mogła zostać uznana, za zgodną z prawem Unii Europejskiej.

Mając to na uwadze należy wskazać, że zgodnie z art. 14 ust. 3 Rozporządzenia 651/2014, na obszarach objętych pomocą, które spełniają warunki określone w art. 107 ust. 3 lit. a) Traktatu, pomoc może być przyznana na inwestycję początkową niezależnie od wielkości przedsiębiorstwa beneficjenta. Na obszarach objętych pomocą, które spełniają warunki określone w art. 107 ust. 3 lit. c) Traktatu, pomoc może być przyznana dla MŚP na dowolną formę inwestycji początkowej. Pomoc dla dużych przedsiębiorstw może zostać przyznana wyłącznie na inwestycję początkową na rzecz nowej działalności gospodarczej w danym obszarze.

Jednocześnie, zgodnie z art. 14 ust. 4 Rozporządzenia 651/2014, za koszty kwalifikowalne uznaje się:

a) Koszty inwestycji w rzeczowe aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne;

b) Szacunkowe koszty płacy wynikające z utworzenia miejsc pracy w następstwie inwestycji początkowej, obliczone za okres dwóch lat, lub

c) Połączenie kosztów wchodzących w zakres lit. a) i b) nieprzekraczających kwoty a) lub b), w zależności od tego, która z tych kwot jest wyższa.

Co istotne, poprzez początkową inwestycję, zgodnie z art. 2 pkt 49 Rozporządzenia 651/2014, rozumie się:

a) inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu poprzez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu; lub

b) nabycie aktywów należących do zakładu, który został zamknięty lub zostałby zamknięty, gdyby zakup nie nastąpił, przy czym aktywa nabywane są przez inwestora niezwiązanego ze sprzedawcą i wyklucza się samo nabycie akcji lub udziałów przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że również ze wskazanych powyżej regulacji Rozporządzenia 651/2014 wynika, że za koszty kwalifikowane inwestycji, które mogą zostać objęta pomocą regionalna, uznaje się wydatki na rzeczowe aktywa trwałe oraz wartości niematerialne, które są „związane z nową inwestycją”.

Powyższe jednoznacznie wskazuje, że głównym kryterium, które warunkuje możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów kwalifikowanych inwestycji jest jego funkcjonalne powiązanie z realizowaną inwestycją i działalnością, która będzie w ramach tej inwestycji prowadzona. Jednocześnie istniejące regulacje nie wskazują, że wydatki takie muszą zostać szczegółowo opisane w ramach dokumentów aplikacyjnych składanych przy wnioskowaniu o wydanie decyzji o wsparciu.

Mając to na uwadze Wnioskodawca wskazuje, że w ramach realizowanej Inwestycji objętej Decyzją, nie nabył żadnej dodatkowej nieruchomości, której koszt zwiększyłby deklarowaną sumę wydatków kwalifikowanych, lecz grunty, na których prowadzi swoją działalność i na których zrealizował Inwestycję w postaci budowy cynkowni, na podstawie posiadanej Decyzji. W konsekwencji, związek nabytych Nieruchomości z Inwestycją realizowaną na podstawie Decyzji o wsparciu jest więc oczywisty i niepodważalny. Jednocześnie nabyte Nieruchomości, zostały wprost wskazane w posiadanej przez Spółkę Decyzji jako miejsce prowadzenia działalności i realizacji samej Inwestycji.

Ponadto, jak wskazano wyżej, Wnioskodawca nabył Nieruchomość w ramach deklarowanej sumy wydatków kwalifikowanych, która stanowi podstawę ustalenia dopuszczalnej puli pomocy. Nie dojdzie więc w tym przypadku do niedopuszczalnego zwiększenia limitu pomocy publicznej na podstawie Decyzji. Należy również wskazać, że biznes plan przedstawiony na etapie wniosku o wydanie decyzji o wsparciu, nie ma charakteru więżącego. Więżące dla Wnioskodawcy są warunki określone w posiadanej Decyzji, która nie określa rodzaju, a jedynie minimalną i maksymalną wysokość kosztów kwalifikowanych inwestycji oraz termin ich poniesienia, a także teren, na którym będzie prowadzona działalność objęta Decyzją. Natomiast, rodzaj kosztów kwalifikowanych określają powszechnie obowiązujące przepisy prawa, tj. Rozporządzenie DOW.

W tym kontekście Wnioskodawca również wskazuje, że nie ma znaczenia dla oceny poniesionych wydatków na zakup Nieruchomości jako kosztów kwalifikowanych Inwestycji fakt, że Spółka zawarła umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości przed dniem wydania Decyzji o wsparciu. Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z art. 13 ust. 9 Ustawy o WNI, przez rozpoczęcie inwestycji rozumie się:

1) rozpoczęcie robót budowlanych związanych z inwestycją lub

2) pierwsze prawnie więżące zobowiązanie do zamówienia urządzeń, lub

3) inne zobowiązanie, które sprawia, że inwestycja staje się nieodwracalna

\- w zależności od tego, które z tych zdarzeń wystąpiło pierwsze, przy czym nie uznaje się za rozpoczęcie inwestycji zakupu gruntów ani prac przygotowawczych, takich jak uzyskanie zezwoleń i przeprowadzenie studiów wykonalności.

Stanowisko to zostało również potwierdzone w ramach Objaśnień podatkowych z dnia 6 marca 2020 r. dotyczących sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o WN , w których w ramach przykładu nr 15 wskazano, że „\[\`(...)\`\] sam zakup gruntu nie jest uznawany za rozpoczęcie realizacji inwestycji. Zgodnie z art. 13 ust. 8 ustawy o WNI rozliczenie pomocy publicznej przyznanej przedsiębiorcy na podstawie decyzji o wsparciu ma zastosowanie wyłącznie do decyzji, w ramach której inwestycja jest realizowana. Zakup gruntu nie spełnia tego kryterium. Oznacza to, że przedsiębiorca będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia podatkowego dopiero w momencie rozpoczęcia budowy hali produkcyjnej”.

Opisane powyżej okoliczności jednoznacznie wskazują, że poniesione przez Spółkę wydatki na nabycie Nieruchomości, są ściśle związane z realizowaną Inwestycją mającą na celu zwiększenie mocy produkcyjnych. Bez nabycia wskazanych w stanie faktycznym Nieruchomości, nie byłoby bowiem możliwe przeprowadzenie budowy nowego budynku produkcyjnego, który zwiększył dotychczasowe moce produkcyjne Spółki. Z tego względu Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu przepisów Rozporządzenia DOW, będą podlegać wydatki na zakup Nieruchomości zawierające się rodzajowo w katalogu kosztów określonym w § 8 ust. 1 Rozporządzenia DOW. Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki te spełniają wszystkie warunki, pozwalające na uznanie ich za koszt kwalifikowany:

1) są związane funkcjonalnie z nową Inwestycją (będą wykorzystywane do prowadzenie działalności objętej Decyzją). Jak wskazano wyżej, bez nabycia wskazanych w stanie faktycznym Nieruchomości, nie byłoby możliwe wybudowanie nowego budynku produkcyjnego, a w konsekwencji zwiększenie mocy produkcyjnych Spółki,

2) koszty związane nabyciem nieruchomości, zostały poniesione w okresie obowiązywania Decyzji,

3) nabywane Nieruchomości są gruntami, które zostały wskazane w Decyzji jako miejsce prowadzenia działalności objętej Decyzją,

4) Nieruchomości będą stanowić środek trwały Spółki.

Co istotne, z powyższym stanowiskiem zgadzają się organy podatkowego, czego przykładem jest:

a) interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z 17 marca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.48.2022.1.MBD, w której organ, na gruncie analogicznych przepisów dotyczących działalności na terenie Specjalnych Stref Ekonomicznych wskazał, że: „\[\`(...)\`\] jeżeli w ramach posiadanego Zezwolenia na działalność w Specjalnej Strefie Ekonomicznej Spółka poniosła wydatek w postaci zakupu Nieruchomości związanej z działalnością na terenie strefy, to wydatek poniesiony z tego tytułu może zostać zaliczony do kosztów inwestycji, kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w ramach zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. Zatem w świetle ww. rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej do ustalenia wysokości kosztów kwalifikowanych, wydatek na zakup nieruchomości, może stanowić koszt kwalifikowany dla celów określenia wysokości zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop. Możliwość takiej kwalifikacji nie została ograniczona innymi warunkami m.in. tym, czy koszty te zostały, czy nie zostały przewidziane wprost w biznes planie. Tym samym, stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy wydatek Wnioskodawcy, poniesiony po dniu uzyskania Zezwolenia, w postaci zakupu Nieruchomości może zostać zaliczony do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia SSE, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pomimo nieuwzględnienia tego wydatku w biznes planie i perspektywie finansowania na etapie wniosku o wydanie Zezwolenia, należy uznać za prawidłowe”;

b) interpretacja indywidualna DKIS z 20 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.118.2022.1.PC, w której organ odstępując od uzasadnienia, zgodził się z wnioskodawcą, że: „jakkolwiek wydatki objęte niniejszym wnioskiem nie zostały przez Spółkę wprost wymienione w Dokumentacji PSI, tak w świetle przedstawionych powyżej regulacji należy zwrócić uwagę na fakt, że warunkiem zaliczenia wydatków do kosztów kwalifikowanych inwestycji nie jest jego bezpośrednie wskazanie we wniosku o wydanie decyzji o wsparciu lub biznesplanie inwestycji. W ocenie Spółki, treść tych dokumentów powinna w sposób możliwie precyzyjny opisywać zakres prowadzonej inwestycji, niemniej jednak należy mieć na uwadze, iż w praktyce gospodarczej powszechne są przypadki, w których poniesienie kolejnych nakładów inwestycyjnych uwarunkowane jest bieżącym rozwojem inwestycji i przedsiębiorcy oraz postępem technologicznym, które to czynniki nie mogą zostać przewidziane na moment sporządzenia dokumentacji. Podsumowując, w ocenie Spółki, wszystkie przesłanki warunkujące możliwość zaliczenia wydatków na budowę Sortowni oraz Innych niewymienionych wprost w Dokumentacji PSI wydatków inwestycyjnych pozostają spełnione”.

c) interpretacja indywidualna DKIS z 8 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.32.2020.2.SK, w której organ wprost wskazał, że: „Wnioskodawca będzie zatem mógł ww. wydatki inwestycyjne, nie przewidziane wprost w Biznes Planie, uznać za koszty kwalifikowane na potrzeby kalkulacji limitu pomocy publicznej w ramach przysługującego Spółce limitu zwolnienia o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych." interpretacja indywidualna DKIS z dnia 17 kwietnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.64.2018.2.AN, w której organ wskazał, że: „jeżeli w ramach posiadanego Zezwolenia z 2013 r. na działalność w Specjalnej Strefie Ekonomicznej Spółka poniosła szereg wydatków związanych z zakupem maszyn produkcyjnych związanych z działalnością na terenie strefy, a ww. maszyny (linie produkcyjne) stanowią środki trwałe w Spółce, to wydatki poniesione z tego tytułu mogą zostać zaliczone do kosztów inwestycji, kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczna w ramach zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka może zatem korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych w ramach Zezwolenia z 2013 r., od kwoty wydatkowanej na zakup maszyn produkcyjnych, nie wymienionych w biznes planie do wydanego Zezwolenia z 2013 r., wstawionych do „starej" części zakładu produkcyjnego, znajdującego się na terenie SSE. Wnioskodawca może korzystać z przysługującego limitu począwszy od miesiąca, w którym Wnioskodawca poniósł wydatki inwestycyjne zgodnie z metodą kasową, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej”.

d) interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 stycznia 2016 r., sygn. IPPB3/4510-883/15-2/MS, w której organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym: „w przypadku, gdy wydatki Spółki związane z określonym w zezwoleniu na działalność w SSE przedmiotem działalności nie zostały enumeratywnie wymienione i przekraczają kwoty deklarowane przez Spółkę w business planie, który stanowił podstawę składania wniosku o wydanie zezwolenia (na przykład, Spółka zakupiła i zainstalowała dwie a nie jedną, jak deklarowała, linie do produkcji np. pralek) mogą stanowić koszt kwalifikowany pod warunkiem, że:

\- stanowią co do istoty wydatek kwalifikowany, zgodnie z przepisami § 6 pkt 1 ppkt 1-6, pkt 3 i pkt 7 rozporządzenia Rady Ministrów,

\- dotyczą tego samego przedmiotu działalności Spółki, objętego tym samym kodem PKWIU, określonym w zezwoleniu na prowadzenie działalności w SSE”.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wydatki (poniesione przez Wnioskodawcę – w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia DOW - po dniu uzyskania Decyzji o wsparciu) na zakup Nieruchomości opisanych szczegółowo w stanie faktycznym, mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia DOW, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2020 r., poz. 1752 ze zm., dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm. dalej: „updop”):

wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop:

wolne od podatku są dochody podatników dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na podstawie art. 17 ust. 4 updop:

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o WNI,

przez nową inwestycję należy rozumieć:

a) inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu lub

b) nabycie aktywów należących do zakładu, który został zamknięty lub zostałby zamknięty, gdyby zakup nie nastąpił, przy czym aktywa nabywane są przez przedsiębiorcę niezwiązanego ze sprzedawcą i wyklucza się samo nabycie akcji lub udziałów przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy o WNI, w brzmieniu obowiązującym do 23 czerwca 2020 r.

użyte w ustawie określenie nowa inwestycja oznacza:

inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego przedsiębiorstwa, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacją produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w przedsiębiorstwie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa, z wyłączeniem przedsiębiorstwa, wobec którego wszczęte zostało postępowanie upadłościowe lub został złożony wniosek do sądu o ogłoszenie upadłości.

Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy o WNI,

koszty kwalifikowane nowej inwestycji to: poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu:

a) koszty inwestycji kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji, z wyłączeniem kosztów poniesionych na samochody osobowe, środki transportu lotniczego, tabor pływający oraz inne składniki majątku służące głównie celom osobistym przedsiębiorcy, a w przypadku przedsiębiorcy będącego spółką handlową - głównie celom osobistym jej wspólnika albo akcjonariusza, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, lub

b) dwuletnie koszty pracy poniesione przez przedsiębiorcę na tworzenie określonej liczby nowych miejsc pracy, przez określony czas, w związku z realizacją nowej inwestycji, jakie mogą być uwzględnione przy określaniu maksymalnej pomocy publicznej.

Natomiast, stosownie do z art. 2 pkt 7 ustawy o WNI, w brzmieniu poprzednio obowiązującym,

koszty kwalifikowane nowej inwestycji - koszty inwestycji kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu lub dwuletnie koszty pracy, jakie mogą być uwzględnione przy określaniu maksymalnej pomocy publicznej, ponoszone w okresie ważności decyzji o wsparciu.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o WNI:

wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. ustawy:

wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji, zwanej dalej „decyzją o wsparciu”.

Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Prawo do zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu realizacji nowej inwestycji jest uzależnione od poniesienia kosztów kwalifikowanych. Katalog ponoszonych wydatków, które można uznać za koszty kwalifikowane, określa § 8 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r. poz 1713 ze zm., dalej: rozporządzenie o WNI). Jak wynika z tego przepisu, do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1) kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,

2) ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

3) kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,

4) ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,

5) kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,

6) ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy

\- pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie realizacji inwestycji, a w przypadku kosztów określonych w pkt 5 - poniesione wyłącznie w okresie 5 lat w przypadku dużych przedsiębiorców, albo 3 lat w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców, liczonych od dnia zakończenia nowej inwestycji (pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.).

Z kolei w § 10 rozporządzenia, określono w szczegółach sposób kalkulacji przysługującego limitu pomocy publicznej (§ 10 ust. 3 rozporządzenia).

Zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia:

koszty kwalifikowane nowej inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania decyzji o wsparciu.

Zatem, prawo do zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu realizacji nowej inwestycji jest uzależnione od poniesienia kosztów kwalifikowanych.

Analizując powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że z cytowanego § 8 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, wyraźnie wynika, że do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego.

Przytoczony powyżej przepis, określa następujące warunki, aby dany wydatek będący kosztem związanym z nabyciem gruntów zakwalifikować do objęcia pomocą, wydatek musi:

\- stanowić koszty inwestycji,

\- zostać poniesiony na terenie określonym w decyzji o wsparciu i w trakcie jej obowiązywania.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika m.in., że Wnioskodawca, 13 września 2019 r. Spółka otrzymała decyzję o wsparciu (dalej: „Decyzja”) na realizację nowej inwestycji nr (…), o której mowa w art. 3 Ustawy o WNI, wydaną przez (…) Specjalną Strefę Ekonomiczną sp. z o.o. (…)

Celem realizacji Inwestycji Spółka musiała jednak dokonać zakupu nowych działek, które sąsiadowały z działkami będącymi dotychczas w posiadaniu Spółki. Z tego względu:

a) W dniu 14 września 2018 r. Spółka podpisała przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości położonej przy ul. (…) obejmującą działki nr (…) i (…) (KW nr …), której celem była rezerwacja nieruchomości. Następnie w dniu 18 grudnia 2019 r. podpisana została przyrzeczona umowa ich sprzedaży. Końcowo - po podpisaniu umowy sprzedaż - dla wskazanych działek nr (…) i (…) utworzona została nowa księga wieczysta nr ….

b) W dniu 26 listopada 2019 r. Spółka nabyła nieruchomość położoną przy ul. (…), obejmującą działkę nr (…) (KW nr …).

\- zwane dalej łącznie Nieruchomościami.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu wskazać należy, że wydatki na zakup ww. Nieruchomości mogą zostać uznane za koszt kwalifikowany. Dla uznania wydatku za koszt kwalifikowany istotne znaczenie ma moment poniesienia wydatku. Jeżeli wydatek zostanie poniesiony przed wydaniem decyzji o wsparciu, nie może być uznany za koszt kwalifikowany w rozumieniu § 8 ust. 1 rozporządzenia. Taka sytuacja nie ma jednak miejsca w analizowanej sprawie, bowiem nabycie opisanych we wniosku Nieruchomości miało miejsce po otrzymaniu decyzji o wsparciu.

Odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy, w którym wskazano, że: (…) nie ma znaczenia dla oceny poniesionych wydatków na zakup Nieruchomości jako kosztów kwalifikowanych Inwestycji fakt, że Spółka zawarła umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości przed dniem wydania Decyzji o wsparciu (…) wyjaśnia się, że umowa przedwstępna jest jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Zgodnie z przedstawionym wyżej opisem, nabycie Nieruchomości nastąpiło poprzez zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży oraz umowy sprzedaży odpowiednio 14 września 2018 r. oraz 26 listopada 2019 r., a więc już w czasie obowiązywania decyzji o wsparciu.

W tym miejscu wskazać należy na art. 15 ust. 1 pkt 6 ustawy o WNI, zgodnie z którym decyzja o wsparciu określa okres jej obowiązywania, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, dotyczące terenu, na którym nowa inwestycja zostanie zrealizowana z uwzględnieniem danych ewidencyjnych nieruchomości.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy wydatki Wnioskodawcy (poniesione przez Wnioskodawcę - w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia DOW - po dniu uzyskania Decyzji o wsparciu) na zakup Nieruchomości opisanych szczegółowo w stanie faktycznym mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 8 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia DOW, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

\- Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

\- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:/KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).