Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-157/10-6/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-06-02
Teza: CIT - w zakresie ustalania rozliczeń przychodów i kosztów realizacji kontraktu pomiędzy Liderem a partnerami konsorcjum
Słowa kluczowe: faktura; konsorcjum; kontrakt; koszt; noty-nota obciążająca; przychód-powstanie przychodu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12.03.2010r. (data wpływu 15.03.2010r.) oraz piśmie z dnia 21.05.2010r. (data nadania 21.05.2010r., data wpływu 24.05.2010r.), uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 17.05.2010r. Nr IPPB5/423-157/10-2/DG (data nadania 17.05.2010r., data doręczenia 18.05.2010r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalania rozliczeń przychodów i kosztów realizacji kontraktu pomiędzy Liderem a partnerami konsorcjum – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2010r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania rozliczeń przychodów i kosztów realizacji kontraktu pomiędzy Liderem a partnerami konsorcjum.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W przypadku przetargów w zakresie szeroko rozumianego budownictwa podmioty zlecające inwestycje żądają spełnienia przez podmioty startujące w przetargu coraz to nowych warunków dotyczących posiadanego doświadczenia, zaplecza technicznego i ludzkiego, wykazania wykonania projektów podobnych do tego, którego dotyczy oferta, odpowiednio długiej historii działalności czy też odpowiednich form zabezpieczenia finansowego„ etc.

Te okoliczności powodują, że zwycięstwo w przetargu może zapewnić jedynie utworzone do celów danego projektu konsorcjum.

Wnioskodawca mając na uwadze, powyżej wymienione okoliczności oraz zawiłość przepisów podatkowych, w niniejszym wniosku przedkłada projekt umowy konsorcjum, według którego mogą być w przyszłości zawierane umowy z innymi podmiotami celem pozyskania kontraktu.

W projekcie umowy założono (przykładowo) konsorcjum, składające się z 4 podmiotów z tym, że jeden z nich z uwagi na brak zaangażowania aktywów w fazie wykonania będzie wyłączony z udziału w zyskach. Będzie natomiast otrzymywał wynagrodzenie za udzielone referencje konieczne do pozyskania i realizacji kontraktu. W projekcie umowy konsorcjum przyjmuje się następujące założenia:

1.  zawarte przez potencjalnych partnerów wspólne przedsięwzięcie będzie konsorcjum finansowym opartym na udziale partnerów w zyskach. Zakłada się, że lider konsorcjum otrzyma, np. 50% zysku (z zastrzeżeniem pkt 10), partnerzy, np., 30%, 20% zysku. W takiej samej wysokości przyjęto partycypację partnerów i lidera w kosztach.
2.  lider i partnerzy będą zmierzać do tego, aby zrealizowanie przez nich projektu nastąpiło w sposób umożliwiający racjonalizację i optymalizację kosztów w celu uzyskania zysku,
3.  lider będzie ponosił ryzyko związane z niewykonaniem kontraktu przez złożenie zamawiającemu, od pełnej wartości kontraktu, gwarancji bankowej. Natomiast partnerzy w proporcji 30% i 20% wniosą liderowi (beneficjentowi) regwarancje bankowe,
4.  lider zostanie uprawniony do: - podpisania kontraktu z zamawiającym oraz podpisywania ewentualnych aneksów czy innych zmian, - podpisywania w imieniu wszystkich partnerów konsorcjum wszelakich umów związanych z realizacją projektu, w szczególności umów z podwykonawcami i dostawcami konsorcjum, - współdziałania i współpracy ze stronami trzecim np. firmami działającymi w imieniu zamawiającego) - reprezentowania konsorcjum w zakresie kontaktów i korespondencji z zamawiającym, wszelkimi organami administracji i innymi urzędami, instytucjami, osobami fizycznymi i prawnymi, - otrzymywania od zamawiającego poleceń dla partnerów, - wystawiania na zamawiającego faktur w imieniu konsorcjum jak również otrzymywania od zamawiającego płatności. Faktury będą wynikały z protokołów zaawansowania robót przedkładanych przez lidera do zaakceptowania zamawiającemu,
5.  każdy z partnerów i lider w celu realizacji projektu będą angażowali własne aktywa w postaci: wykwalifikowanej kadry, maszyn, urządzeń, środków finansowych celem pokrycia koszów konsorcjum, technologii, transportu, logistyki, itp.,
6.  lider w celu podziału przychodu „wynikającego z faktur, wystawionej na rzecz zamawiającego, wystawi na partnerów noty uznaniowe o wartości ustalonej proporcji. Lider, w swojej ewidencji księgowej, z tytułu faktur wystawionych na rzecz zamawiającego będzie wykazywał przychód w wysokości 50% kwoty do podziału oraz kwotę dodatkowego udziału za liderowanie. Natomiast druga połowa kwoty do podziału, według przyjętej proporcji, będzie przychodem partnerów (kwota do podziału została opisana w pkt 10). Wymienione noty uznaniowe nie będą stanowiły kosztu dla Lidera, będą natomiast przychodem partnerów,
7.  lider będzie jako jedyny w konsorcjum dokonywał zakupu usług podwykonawczych i zakupu towarów. Faktury zakupowe będą wystawione na lidera. Z tych faktur lider będzie, w swojej ewidencji uznawał za koszt 50%. Drugie 50% kosztów zakupu będzie notami przenosił na partnerów, w ustalonej proporcji, np. 30% i 20%. Noty obciążeniowe nie będą dla lidera przychodem natomiast będą kosztem dla partnerów,
8.  partnerzy w ramach realizacji projektu konsorcjum będą wykonywali prace własnymi siłami angażując personel, maszyny, itp. koszty powstałe z tego tytułu partner, bez narzutu marży, będzie fakturował na lidera. U partnerów z tego tytułu powstanie VAT należny, u lidera VAT naliczony. Partnerzy, z przedmiotowych faktur, nie wykażą w swojej ewidencji przychodu, jak również wcześniej poniesionego kosztu. Lider po otrzymaniu wymienionych faktur obciąży partnerów notami w wysokości ustalonej proporcji a sobie przypisze koszt w wysokości 50%. Noty obciążeniowe będą kosztem dla partnerów i nie będą przychodem lidera,
9.  lider w ramach realizacji projektu konsorcjum będzie wykonywał roboty własnymi siłami, wobec czego z tego tytułu powstaną koszty konsorcjum. Następnie 50% tych kosztów lider notami obciąży partnerów. Lider ze 100% poniesionych kosztów będzie mógł uznać za swój koszt tylko 50%. Pozostałą część przeniesie w proporcji 30% i 20% na partnerów. Koszty wynikające z not obciążeniowych będą kosztem partnerów oraz nie będą przychodem lidera, 10- lider z uwagi na pełnione funkcje otrzyma wynagrodzenie (dodatkowy udział w przychodach). Każda faktura przychodowa netto przed podziałem na konsorcjantów będzie pomniejszona o ustalone wynagrodzenie. Po potrąceniu udziału za liderowanie powstanie, jak wspomniano wcześniej, kwota do podziału. Udział za liderowanie wynika z faktu dodatkowego zaangażowania własnych aktywów przez lidera,
10.  zakłada się również, że partnerzy w konsorcjum mogą być podmiotami powiązanymi z liderem.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy dla Lidera powstanie przychód w wysokości: a) określonego procentowo udziału za liderowanie oraz b) 50% kwoty do podziału wynikającej z faktur wystawionych na zamawiającego?
2.  Czy dla Lidera powstanie koszt w wysokości 50% kwoty kosztów od całości zakupionych towarów i nabytych usług podwykonawczych poniesionych przez konsorcjum?
3.  Czy pozostałe części przychodów, z tytułu udziałów w konsorcjum w ustalonej proporcji będą przychodami Partnerów na podstawie wystawionych przez Lidera not uznaniowych?
4.  Czy pozostałe części kosztów, z tytułu udziałów w konsorcjum w ustalonej proporcji, będą kosztami Partnerów na podstawie wystawionych przez Lidera not obciążeniowych?
5.  Czy prawidłowe jest rozwiązanie, że Partnerzy prace własne związane z realizacją konsorcjum, będą fakturować na Lidera po koszach i z tego tytułu nie będą wykazywać na tym etapie kosztów i przychodów?
6.  Czy tylko u Lidera powstanie obowiązek wykazania i rozliczenia podatku VAT należnego z tytułu faktur wystawionych na zamawiającego dotyczących usług wykonanych przez konsorcjum?
7.  Czy tylko u Lidera powstanie prawo odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupu, od całości zakupionych towarów i nabytych usług podwykonawczych, dotyczących kosztów poniesionych przez konsorcjum?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytanie oznaczone nr 1-5.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług, tj. pytania oznaczone nr 5-7 wydana została odrębna interpretacja indywidualna.

1\. Ogólne stanowisko, co do konsorcjum w systemie prawa.

Polskie prawo nie wyodrębnia typu umowy pod nazwą konsorcjum nie mniej jednak dopuszczalność zawierania tego typu kontraktów jest niezaprzeczalna w świetle obowiązującej w prawie polskim zasady swobody umów. Zgodnie z jej treścią strony zawierające umowy mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego (art. 351(1) Kodeksu cywilnego).

Konsorcjum zwykło się określać, jako porozumienie, co najmniej dwóch samodzielnych podmiotów, których zamiarem jest wspólne działanie w celu pozyskania i realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego. Podmioty zawierają konsorcjum z uwagi na to, że przedmiot przedsięwzięcia gospodarczego przekracza ich potencjał finansowy, intelektualny, logistyczny, doświadczenie, technologię, etc. Ponadto każdy z podmiotów, który zawiera konsorcjum dokonuje tego w celu uzyskania zysku.

Z uwagi na to, że konsorcja zawierane są na zasadzie swobody umów, mogą przybierać różne formy wzajemnych i zewnętrznych relacji. Wobec tego mogą powstawać konsorcja, np. rzeczowe lub finansowe.

W konsorcjum rzeczowym partnerzy konsorcjum dzielą między sobą rzeczowo zakres robót budowlanych. Każdy z partnerów wykonuje wydzielony zakres robót. Podział zysku w konsorcjum rzeczowym wynika z podziału rzeczowego prac. W przypadku konsorcjum finansowego każdy z partnerów wykonuje wspólne przedsięwzięcie bez wydzielania zakresu rzeczowego robót. Partnerzy w konsorcjum finansowym wykonują części składające się na całość przedsięwzięcia sukcesywnie, stosownie do potrzeb, angażując własne aktywa. Następnie dzielą otrzymane przychody i poniesione koszty stosownie do ustalonej partycypacji w zyskach.

Konsorcjanci wybierają z pośród siebie lidera do reprezentowania spraw konsorcjum.

Liderem staje się z reguły konsorcjant, który posiada większy udział w zyskach, co wynika z zaangażowanych aktywów oraz ponoszonych ryzyk wobec zamawiającego.

Wnioskodawca rozważa możliwość utworzenia w przyszłości wcześniej opisanego, konsorcjum finansowego.

2\. Stanowisko szczególne w zakresie funkcjonowania konsorcjum w ustawach o podatkach dochodowych.

W ustawach podatkowych, jak w całym systemie prawa, brak określenia konsorcjum, jako odrębnego podatnika. Jednakże byt prawny konsorcjum można znaleźć w hipotezie normy art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jak również w art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazane przepisy stanowią o łączeniu przychodów i kosztów, między innymi ze wspólnego przedsięwzięcia, przez każdego wspólnika z innymi jego przychodami i kosztami proporcjonalnie do posiadanego udziału w zyskach.

Wobec powyższego, w projekcie umowy konsorcjum założono następujący podział zysku:

*   50% kwoty do podziału i dodatkowy udział otrzyma - lider,
*   30% i 20% kwoty do podziału otrzymają - partnerzy.

Na wysokość wymienionego udziału w zyskach będą miały wpływ różne aktywa, ryzyka, które każdy z konsorcjantów zaangażuje w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia. I tak lider, jako konsorcjant, w celu realizacji wspólnego projektu, ze swej strony zaangażuje potencjał finansowy, doświadczenie i wiedzę zdobytą w różnych sektorach budownictwa, wykwalifikowany personel, maszyny oraz aktywa związane z funkcją lidem. Natomiast pozostali konsorcjanci zaangażują wiedzę i doświadczenie budowlane, aktywa finansowe stanowiące jego udział w kosztach konsorcjum, technologię oraz związaną z tym logistykę. Istotą powołanych przepisów, tj. art. 5 i art. 8 ustawy o podatkach dochodowych jest to, aby każdy z uczestników wspólnego przedsięwzięcia uzyskał zysk na poziomie ustalonym w umowie wspólnego przedsięwzięcia (konsorcjum). Zysk według ustawodawcy wynika z podziału przychodów i kosztów, które powstają przy realizacji wspólnego przedsięwzięcia. Wspólne przedsięwzięcie konsorcjum to ogół działań podjętych przez partnerów je tworzących, wewnątrz jak i na zewnątrz konsorcjum, w tym celu, aby uzyskać przychody, koszty na poziomie ustalonego udziału w zyskach.

W sumie wszystkie relacje pomiędzy konsorcjantami (liderem a partnerami) i na zewnątrz, pomiędzy liderem a zamawiającym, podwykonawcami powinny doprowadzić do tego, aby każdy z konsorcjantów uzyskał zaplanowany przez nich zysk w zależności od zaangażowanych aktywów i ryzyk. Dlatego też założone relacje w projekcie konsorcjum, w postaci obciążania notami partnerów przez lidera tytułem nabytych usług, nabytych towarów, własnych prac na rzecz konsorcjum, będą alokacją kosztów zgodnie z przyjętą proporcją dokonywaną w celu uzyskania zaplanowanego zysku.

Ponadto alokacją zysku będzie uznawanie przez lidera notami partnerów z tytułu współdziałania w wykonaniu konsorcjum w wysokości 30% i 20% kwoty przychodów do podziału.

Brak powyższych relacji mógłby spowodować nie uzyskanie przez lidera i partnerów zaplanowanego zysku w ustalonej proporcji. Zaprezentowaną alokację kosztów i przychodów będą ustalały podmioty wolnego rynku, w takim razie to, co mogłoby być nieprawidłowością, to brak sposobu alokacji kosztów i przychodów. Wówczas uczestnik konsorcjum ponosiłby koszty, otrzymywałby przychody w wysokości niewynikającej z zaangażowanych aktywów i ponoszonych ryzyk. Takie zachowanie byłoby wtedy nierynkowe, podjęte w celu zaniżenia dochodu, a tym samym podatku konsorcjanta.

Zdaniem Wnioskodawcy opisywany projekt konsorcjum jest prawidłowy gdyż dzieli przychody i koszty pomiędzy konsorcjantów proporcjonalnie do zaangażowanych przez nich aktywów i ponoszonych ryzyk koniecznych do realizacji wspólnego przedsięwzięcia, co jest zgodne z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Konsorcjantem może być również podmiot powiązany, dlatego też nie bez znaczenia jest brzmienie art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz aktu wykonawczego, tj. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodu osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (Dz. U. Nr 160, poz. 1268). Zaprezentowany wcześniej sposób rozliczenia zysku w konsorcjum będącym przedmiotem wniosku, zgodne z udziałem stron 50% plus dodatkowy udział - lider, 30% 120% kwoty do podziału - partnerzy, odpowiada podziałowi zysków w metodzie zysku transakcyjnego określonego w rozdziale 4 cytowanego rozporządzenia. Strony przedmiotowego konsorcjum, stosownie do pełnionych funkcji, zaangażowanych aktywów, ponoszonych ryzyk dzielą zysk między sobą przez podział przychodów i kosztów. Wobec czego przyjęty sposób rozliczenia pomiędzy liderem a potencjalnym partnerem powiązanym, tak jak z partnerem nie- powiązanym zgodny jest z rozdziałem 4 cytowanego rozporządzenia.

Zgodność wyraża się w tym, że partner powiązany będzie uzyskiwał zysk, dochód w konsorcjum stosownie do zaangażowanego aktywa i ponoszonego ryzyka.

Wnioskodawca uzupełnił swoje stanowisko w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego w dniu 25.05.2010 (data wpływu 27.05.2010r.) stwierdzając:

Mając na uwadze brzmienie art. 5 ustawy CIT podatnikami podatku dochodowego w konsorcjum są jego poszczególni wspólnicy, którzy przychody i koszty ze wspólnego przedsięwzięcia łączą z przychodami i kosztami z własnej działalności gospodarczej, w takiej proporcji, w jakiej poszczególni wspólnicy partycypują w zyskach tego konsorcjum. Z powyższego wynika, że przychodami i kosztami Partnerów są przychody i koszty całego konsorcjum w ustalonej proporcji. Wobec czego dla Partnerów nie powstają przychody z tytułu faktur wystawionych na lidera za zakres prac własnych, bowiem są to przychody całego konsorcjum. Skoro nie powstają przychody z tytułu wystawionych faktur za prace własne to, według art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie powstają koszty z tym związane. Przychody dla Partnerów w ustalonej proporcji powstaną z NOT uznaniowych wystawionych przez Lidera oraz koszty w ustalonej proporcji z NOT obciążeniowych wystawionych przez Lidera.

Ponadto należy wskazać, że brak marży w fakturach wystawionych na Lidera za prace własne Partnerów jest wyrazem tego, że zyski konsorcjum powstają dopiero na etapie sprzedaży na rzecz zamawiającego. Wykazanie marży w przedmiotowych fakturach zachwiałoby przyjętym w konsorcjum podziałem zysków i kosztów.

Wobec czego podtrzymujemy swoje stanowisko, iż Partnerzy prace własne będą fakturować na Lidera po kosztach i z tego tytułu nie będą w swojej ewidencji, na tym etapie, wykazywać przychodów i kosztów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stwierdzam, co następuje:

Umowa konsorcjum należy do tzw. umów nienazwanych, która nie została uregulowana w przepisach prawnych. Może przybierać różne formy organizacyjne m.in. formę spółki cywilnej, ale nie jest to forma konieczna konsorcjum. Nie jest odrębnym podmiotem, nie ma własnej osobowości prawnej i nie podlega wpisowi do ewidencji działalności gospodarczej ani do rejestru przedsiębiorców. Umowa Konsorcjum jest umową gospodarczą, co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia. W ramach wspólnego przedsięwzięcia jego uczestnicy, którzy dążą do uzyskania wspólnego celu, mogą wspólnie przystąpić do przetargu, złożyć wspólna ofertę, ponieważ zwykle osobno nie posiadają potrzebnych uprawnień, właściwego doświadczenia i wiedzy, potencjału technicznego i ekonomicznego. Najprostszą formą konsorcjum może być wspólnie kontrolowana działalność- związek firm powołany zostaje do zaoferowania podmiotom trzecim wspólnego wykonania zadania, z jasno określonym podziałem obowiązków w zakresie realizacji tego zadania, z których poszczególni konsorcjanci wywiązują się na własny koszt. Lider konsorcjum jest umocowany do podpisywania umowy gospodarczej w imieniu konsorcjum, a rozliczenia gospodarcze z zamawiającym, w tym fakturowanie sprzedaży, prowadzone są przez lidera. Tego typu konsorcjum nie wymaga własnej księgowości, a jego działalność jest sumą działań jego uczestników, które to działania a więc ponoszone koszty, uzyskiwane przychody, podejmowane zobowiązania itp. rejestrowane są w ich księgach. Należy, więc podkreślić, że celem konsorcjum jest realizacja wspólnego przedsięwzięcia dla odniesienia wspólnych korzyści, przy solidarnym ponoszeniu ryzyka.

Zgodnie z cywilistyczną zasadą swobody umów, wyrażoną w art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiał się właściwości (naturze) stosunku, ustawie, ani zasadom współżycia społecznego. Umowa konsorcjum jak już powiedziano wyżej należy do tzw. umów nienazwanych. Strony takiej umowy korzystając z powyższej zasady swobody umów mogą dowolnie ułożyć swój stosunek zobowiązaniowy, tzn. mogą dowolnie określać wzajemne prawa i obowiązki. I o ile nie jest to sprzeczne z właściwością stosunku zobowiązaniowego, z zasadami współżycia społecznego mogą traktować zawartą umowę, jako nieuregulowaną przepisami kodeksu cywilnego umowę konsorcjum.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.) nie definiuje wspólnego przedsięwzięcia. Określa jedynie sposób rozliczania przychodów i kosztów uczestników wspólnego przedsięwzięcia np. w formie konsorcjum. Podatnikami podatku dochodowego w konsorcjum są jego poszczególni wspólnicy, którzy zgodnie z zasadą, określoną w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody ze wspólnego przedsięwzięcia łączą z przychodami ze swojej własnej działalności gospodarczej, proporcjonalnie do posiadanego udziału we wspólnym przedsięwzięciu. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku ( art. 5 ust. 2 ustawy).

Rozliczenia pomiędzy konsorcjantami są sprawą wewnętrzną i pozostają poza sferą rozliczeń z zamawiającym. Konsorcjum stanowi jedynie określony w umowie sposób uregulowania rozliczeń pomiędzy spółkami tworzącymi konsorcjum oraz wprowadza zasady, którymi strony powinny kierować się w swoich kontaktach, zwłaszcza z odbiorcą finalnym.

Przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum powinni, zatem do wzajemnych rozliczeń stosować podział kosztów czy przychodów zgodnie z ustaleniami wynikającymi z porozumienia między uczestnikami konsorcjum, np. według zawartej umowy. Rozliczenia pomiędzy podmiotami (fakturowanie, refakturowanie, wystawianie not księgowych) powinny być dokonywane w sposób umożliwiający właściwe i niebudzące wątpliwości określenie kosztów i przychodów podatkowych dla poszczególnych firm realizujących projekt - udokumentowane zgodnie z zasadami wystawiania dowodów księgowych na podstawie ustawy o rachunkowości. Pamiętać również należy o treści art. 9 ustawy podatkowej na podstawie, którego podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Ustawa odwołuje się, więc do norm prawa bilansowego, co oznacza, że księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i terminowo, a transakcje udokumentowane w sposób wskazany w art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości, który to artykuł enumeratywnie określa, jakie elementy winny znajdować się na dowodzie księgowym. Ustawodawca nie narzuca żadnych technicznych rozwiązań, co do sposobu dokumentowania kosztów, podkreśla natomiast, że prowadzona ewidencja rachunkowa ma zapewnić określenie dochodu i podstawy opodatkowania oraz należnego podatku.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Lider Konsorcjum, jest podmiotem reprezentującym Konsorcjum przed Klientem we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem oraz rozliczeniem kontraktu. Liderem stanie się Konsorcjant, który będzie posiadał większy udział w zyskach.

Dokonując analizy stanowiska Wnioskodawcy, należy uznać, iż Lider wystawiając fakturę „w imieniu konsorcjum” działa w imieniu własnym i w imieniu konsorcjantów. W momencie wystawiania faktury będzie posiadać informację, jaka kwota wynagrodzenia objętego fakturą przypada na każdego z członków konsorcjum (20% czy 30%). W konsekwencji przychodem Lidera jest wyłącznie ta część objętego fakturą wynagrodzenia, która jemu jest należna. Pozostałą część wynagrodzenia ma obowiązek przekazać członkom konsorcjum, jako kwotę im „należną”. W związku z tym, do przychodów Lidera powinna być wyłącznie zaliczona ta kwota wynagrodzenia, która faktycznie jest jej wynagrodzeniem należnym wraz z dodatkowym udziałem w przychodach za „liderowanie”. Do przychodów Lidera nie powinno się doliczać pozostałej kwoty zafakturowanego na Zamawiającego wynagrodzenia, które faktycznie należne jest członkowi konsorcjum. Z brzmienia przepisu art. 12 ust. 3 ww. ustawy, jednoznacznie wynika, iż za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W kwestii rozliczania kosztów przytoczyć należy przepis art. 15 ust. 1 ustawy, który określa, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, należy stwierdzić, iż wydatek poniesiony w związku z zapłatą wynagrodzenia na rzecz konsorcjanta nie stanowi kosztu uzyskania przychodu dla Lidera. Lider w sytuacji, gdy otrzymuje fakturę od konsorcjanta, obejmującą należne jemu wynagrodzenie, nie może zaliczać takiego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, gdyż wydatek nie jest ponoszony w celu uzyskania przychodów. Lider wypłacając wynagrodzenie na rzecz konsorcjanta działa celem wykonania zobowiązania wynikającego z umowy konsorcjum a nie celem uzyskania przychodu. Wyłącznie przekazuje należność — działając w charakterze pośrednika — podmiotowi uprawnionemu do jej otrzymania.

Przepis art. 5 ustawy podatkowej określa sposób podziału i opodatkowania przychodu ze źródeł przychodów będących źródłami wspólnymi dla więcej niż jednego podatnika, z wyjątkiem przychodów z udziału w spółce będącej osobą prawną. Ponieważ identyczne reguły dotyczą rozliczania kosztów uzyskania przychodów oraz zwolnień i ulg podatkowych, komentowany przepis w istocie ustanawia zasadę obliczania dochodu ze wspólnych źródeł przychodów oraz wymiaru podatku od tego dochodu. Przychody ze źródeł wspólnych opodatkowuje się osobno u każdego z podatników. Przychód z omawianych źródeł stanowi taką część przychodu wspólników ze wspólnego przedsięwzięcia, jaka odpowiada udziałowi podatnika. Ustalona w powyższy sposób suma przychodu podlega łączeniu z innymi, podlegającymi opodatkowaniu na zasadach ogólnych, przychodami podatnika.

Z uwagi na powyższe, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 oraz nr 2, gdyż Lider powinien rozpoznać przychód podatkowy w wysokości 50% przypadającego na niego wynagrodzenia oraz określonego procentowo udziału za „liderowanie”. Lider, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości 50% kwoty kosztów od całości zakupionych towarów i nabytych usług podwykonawczych.

Za prawidłowe należy również uznać stanowisko podatnika w zakresie pytań nr 3 oraz 4, gdyż pozostała część przychodu/kosztu z tytułu udziału w konsorcjum będzie przychodem/kosztem partnera konsorcjum na podstawie wystawionych not uznaniowych/obciążeniowych przez Lidera.

Prawidłowe jest również stanowisko w zakresie pytania nr 5, gdyż przychody dla Partnerów w ustalonej proporcji powstaną z not uznaniowych wystawionych przez Lidera oraz koszty w ustalonej proporcji z not obciążeniowych wystawionych przez Lidera.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.