Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.137.2021.3.HD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-16
Teza: Skutki podatkowe ustanowienia nieodpłatnej służebności gruntowej.
Słowa kluczowe: skutki podatkowe; służebność-służebność gruntowa; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2021 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 4 maja 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w skutków podatkowych ustanowienia nieodpłatnej służebności gruntowej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 4 maja 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych ustanowienia nieodpłatnej służebności gruntowej.

**We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawczyni mieszka w miejscowości turystycznej w budynku, w którym prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie pokoi.

Budynek składa się z dwóch części stanowiących odrębne nieruchomości.

Część budynku, w której Wnioskodawczyni mieszka i prowadzi działalność gospodarczą, nie ma dostępu do drogi publicznej (dalej: nieruchomość władnąca). Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem nieruchomości władnącej razem z czterema innymi osobami.

Druga część budynku, która posiada dostęp do drogi publicznej, jest własnością teściów Wnioskodawczyni (dalej: nieruchomość służebna).

Obie części budynku posiadają wspólną ścianę, w której wykonano otwór drzwiowy umożliwiający przejście z budynku nieruchomości władnącej do przedsionka budynku nieruchomości służebnej – wyjście z tego budynku na podwórze nieruchomości służebnej i dotarcie do drogi publicznej. Innymi słowy, aby dostać się z nieruchomości władnącej do drogi publicznej należy przejść przez część budynku nieruchomości służebnej (przedsionek) i podwórze tej nieruchomości, na którym Wnioskodawczyni i pozostali właściciele nieruchomości władnącej parkują samochody. Tak samo postępują goście Wnioskodawczyni, którym wynajmuje pokoje oraz pracownicy firm kurierskich dostarczający jej przesyłki. Taki stan trwa od początku istnienia obu części budynku, tj. ponad 20 lat. Korzystanie z nieruchomości służebnej jest bezumowne.

Obie nieruchomości mają inne adresy. Nieruchomość służebna jest położona przy ul. A. Ulica A przylega do podwórza nieruchomości służebnej i umożliwia wjazd na jej podwórze i zaparkowanie tam samochodów. Nieruchomość władnąca ma adres ul. B., przy czym jest oddzielona od tej ulicy niezagospodarowanym terenem zielonym w postaci łąki, krzewów i drzew, nie będącym częścią nieruchomości władnącej.

Razem z innymi właścicielami nieruchomości władnącej Wnioskodawczyni zamierza – zgodnie z art. 285 Kodeksu cywilnego – zawrzeć z właścicielami nieruchomości służebnej umowę nieodpłatnego obciążenia nieruchomości służebnej prawem, którego treść polegać będzie na tym, że każdy właściciel nieruchomości władnącej, w szczególności Wnioskodawczyni oraz jej goście i pracownicy firm kurierskich dostarczający jej przesyłki, może korzystać z nieruchomości służebnej w zakresie:

*   przejścia przez przedsionek budynku nieruchomości służebnej, w tym korzystania z drzwi prowadzących z przedsionka na podwórze nieruchomości służebnej,
*   przejścia przez podwórze nieruchomości służebnej,
*   wjazdu na podwórze nieruchomości służebnej i parkowania samochodów na tym podwórzu,
*   korzystania z bramy dzielącej podwórze nieruchomości służebnej od drogi publicznej – ulicy A.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy zawarcie przez Wnioskodawczynię, zgodnie z art. 285 Kodeksu cywilnego, umowy nieodpłatnego obciążenia nieruchomości służebnej prawem – które polegać będzie na tym, że Wnioskodawczyni, jako współwłaścicielka nieruchomości władnącej oraz jej goście i pracownicy firm kurierskich dostarczający jej przesyłki, może korzystać z nieruchomości służebnej w zakresie: przejścia przez przedsionek budynku nieruchomości służebnej, w tym korzystania z drzwi prowadzących z przedsionka na podwórze nieruchomości służebnej, przejścia przez podwórze nieruchomości służebnej, wjazdu na podwórze nieruchomości służebnej i parkowania samochodów na tym podwórzu, korzystania z bramy dzielącej podwórze nieruchomości służebnej od drogi publicznej, ulicy A. – będzie skutkowało dla Wnioskodawczyni obowiązkiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

**Zdaniem Wnioskodawczyni**, zawarcie przez Wnioskodawczynię, zgodnie z art. 285 Kodeksu cywilnego, umowy nieodpłatnego obciążenia nieruchomości służebnej prawem – które polegać będzie na tym, że Wnioskodawczyni, jako współwłaścicielka nieruchomości władnącej oraz jej goście i pracownicy firm kurierskich dostarczając jej przesyłki, może korzystać z nieruchomości służebnej w zakresie: przejścia przez przedsionek budynku nieruchomości służebnej, w tym korzystania z drzwi prowadzących z przedsionka na podwórze nieruchomości służebnej, przejścia przez podwórze nieruchomości służebnej, wjazdu na podwórze nieruchomości służebnej i parkowania samochodów na tym podwórzu, korzystania z bramy dzielącej podwórze nieruchomości służebnej od drogi publicznej, ulicy A. – nie będzie skutkowało dla Wnioskodawczyni obowiązkiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Korzystanie z nieruchomości służebnej w wyżej opisany sposób nie przysparza korzyści majątkowej i nie stanowi dla Wnioskodawczyni nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 11 ust. 2a ww. ustawy, a stwarza tylko warunki umożliwiające do korzystania z nieruchomości władnącej. Jest ograniczonym prawem rzeczowym związanym z własnością nieruchomości władnącej i przysługuje każdoczesnemu właścicielowi oraz każdej innej osobie wykonującej prawo własności w imieniu właściciela. Umowa nieodpłatnego obciążenia nieruchomości służebnej powoduje powstanie praw, które nie mają charakteru zobowiązaniowego, a rzeczowy.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń – o czym stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Stosownie do treści art. 11 ust. 2a tej ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W literaturze przedmiotu podnosi się, że „świadczenia nieodpłatne” to szczególnego rodzaju świadczenia, w przypadku których otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym, co oznacza, że nie świadczy nic w zamian. (\`(...)\`) Świadczenie ma charakter nieodpłatny tylko wówczas, gdy otrzymujący w związku z wykonanym na jego rzecz świadczeniem nie świadczy niczego w zamian ani obecnie, ani też w przyszłości (zob. Bartosiewicz A., Kubacki R. Komentarz do art. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.00.14.176), \[w:\] A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex, 2009.). Również w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, w jakich sytuacjach można mówić o „wystąpieniu nieodpłatnego świadczenia”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 grudnia 2008 r. sygn. akt II FSK 1361/07 (opublikowany w zbiorze: LEX nr 499993) podkreślał, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilnym, gdyż w jego zakres wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawe, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub też te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy czy finansowy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni mieszka w miejscowości turystycznej w budynku, w którym prowadzi działalność gospodarczą polegającą na wynajmie pokoi. Budynek składa się z dwóch części stanowiących odrębne nieruchomości. Część budynku, w której Wnioskodawczyni mieszka i prowadzi działalność gospodarczą, nie ma dostępu do drogi publicznej – nieruchomość władnąca. Wnioskodawczyni jest współwłaścicielem nieruchomości władnącej razem z czterema innymi osobami. Druga część budynku, która posiada dostęp do drogi publicznej, jest własnością teściów Wnioskodawczyni – nieruchomość służebna. Obie części budynku posiadają wspólną ścianę, w której wykonano otwór drzwiowy umożliwiający przejście z budynku nieruchomości władnącej do przedsionka budynku nieruchomości służebnej – wyjście z tego budynku na podwórze nieruchomości służebnej i dotarcie do drogi publicznej. Innymi słowy, aby dostać się z nieruchomości władnącej do drogi publicznej należy przejść przez część budynku nieruchomości służebnej (przedsionek) i podwórze tej nieruchomości, na którym Wnioskodawczyni i pozostali właściciele nieruchomości władnącej parkują samochody. Tak samo postępują goście Wnioskodawczyni, którym wynajmuje pokoje oraz pracownicy firm kurierskich dostarczający jej przesyłki. Taki stan trwa od początku istnienia obu części budynku, tj. ponad 20 lat. Korzystanie z nieruchomości służebnej jest bezumowne. Obie nieruchomości mają inne adresy. Nieruchomość służebna jest położona przy ul. A. Ulica A. przylega do podwórza nieruchomości służebnej i umożliwia wjazd na jej podwórze i zaparkowanie tam samochodów. Nieruchomość władnąca ma adres ul. B., przy czym jest oddzielona od tej ulicy niezagospodarowanym terenem zielonym w postaci łąki, krzewów i drzew, nie będącym częścią nieruchomości władnącej. Razem z innymi właścicielami nieruchomości władnącej Wnioskodawczyni zamierza – zgodnie z art. 285 Kodeksu cywilnego – zawrzeć z właścicielami nieruchomości służebnej umowę nieodpłatnego obciążenia nieruchomości służebnej prawem, którego treść polegać będzie na tym, że każdy właściciel nieruchomości władnącej, w szczególności Wnioskodawczyni oraz jej goście i pracownicy firm kurierskich dostarczający jej przesyłki, może korzystać z nieruchomości służebnej w zakresie: przejścia przez przedsionek budynku nieruchomości służebnej, w tym korzystania z drzwi prowadzących z przedsionka na podwórze nieruchomości służebnej, przejścia przez podwórze nieruchomości służebnej, wjazdu na podwórze nieruchomości służebnej i parkowania samochodów na tym podwórzu, korzystania z bramy dzielącej podwórze nieruchomości służebnej od drogi publicznej – ulicy A..

Zgodnie z art. 244 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) ograniczonymi prawami rzeczowymi są: użytkowanie, służebność, zastaw, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu oraz hipoteka.

Na mocy art. 285 § 1 ustawy Kodeks cywilny nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa). Służebność gruntowa może mieć jedynie na celu zwiększenie użyteczności nieruchomości władnącej lub jej oznaczonej części (art. 285 § 2 Kodeksu cywilnego).

Mając na uwadze powyższe zauważyć należy, że z cytowanego przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Służebność gruntowa, na mocy art. 244 Kodeksu cywilnego, jest ograniczonym prawem rzeczowym związanym z własnością nieruchomości władnącej i przysługuje każdoczesnemu właścicielowi oraz każdej innej osobie wykonującej prawo własności w imieniu właściciela (najemcy, dzierżawcy, pracownicy, domownicy). Umowa ustanowienia służebności powoduje powstanie określonych praw, które nie mają charakteru zobowiązaniowego, a rzeczowy. Wobec powyższego, wartość nieodpłatnie otrzymanej służebności gruntowej (np. służebności drogi koniecznej, przejazdu, przechodu) jako ograniczone prawo rzeczowe nie stanowi przychodu podatkowego dla osoby będącej właścicielem nieruchomości władnącej. Na właścicielu nieruchomości władnącej nie ciążą więc obowiązki w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodzić zatem należy się z Wnioskodawczynią, że zawarcie przez nią umowy nieodpłatnego obciążenia nieruchomości służebnej prawem – które polegać będzie tym, że Wnioskodawczyni, jako współwłaścicielka nieruchomości władnącej oraz jej goście i pracownicy firm kurierskich dostarczający jej przesyłki, może korzystać z nieruchomości służebnej w zakresie: przejścia przez przedsionek budynku nieruchomości służebnej, w tym korzystania z drzwi prowadzących z przedsionka na podwórze nieruchomości służebnej, przejścia przez podwórze nieruchomości służebnej, wjazdu na podwórze nieruchomości służebnej i parkowania samochodów na tym podwórzu, korzystania z bramy dzielącej podwórze nieruchomości służebnej od drogi publicznej, ulicy A. – nie będzie skutkowało dla Wnioskodawczyni obowiązkiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.