Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.562.2023.1.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-30
Teza: Dotyczy ustalenia, czy koszt nabycia kompleksowej usługi wskazanej w opisie zaistniałego stanu faktycznego może być przez Wnioskodawcę zaliczony do kosztów podatkowych jednorazowo w dacie poniesienia.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; usługi-usługi kompleksowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d

**Interpretacja** **indywidualna** **– stanowisko** **prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

30 września 2023 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszt nabycia kompleksowej usługi wskazanej w opisie zaistniałego stanu faktycznego może być przez Wnioskodawcę zaliczony do kosztów podatkowych jednorazowo w dacie poniesienia.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność w sektorze (…), obsługującym w szczególności klientów pracujących w (…). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zajmuje się dystrybucją produktów firmy A.

Firma A jest wiodącym światowym producentem (…). Uprzednio dystrybucją produktów firmy A zajmował się jedyny udziałowiec Wnioskodawcy (dalej: „spółka matka”), jednak ze względów biznesowych, z uwagi na wymogi stawiane przez jednego z głównych kontrahentów, nie mógł w dalszym ciągu prowadzić działalności w tym zakresie. Wymusiło to decyzję o przeniesieniu działalności w tym zakresie do spółki zależnej, czyli do Wnioskodawcy.

Dla potrzeb prowadzenia działalności w zakresie dystrybucji produktów firmy A Wnioskodawca nabył od spółki matki zapasy produktów marki A, a także świadczenie kompleksowe polegające na:

\- udostępnieniu na rzecz Wnioskodawcy bazy klientów, do których spółka matka dostarczała produkty marki A;

\- rozwiązaniu porozumień z klientami, do których spółka matka dostarczała produkty marki A, celem umożliwienia zawarcia porozumień o analogicznej treści z tymi klientami przez Wnioskodawcę;

\- zmniejszeniu etatu pracownika zajmującego się w spółce matce obsługą sprzedaży produktów marki A o część etatu odpowiadającą tej obsłudze;

\- przekazaniu na rzecz Wnioskodawcy wiedzy niezbędnej do konfiguracji produktów marki A;

\- dobrowolnym trwałym powstrzymaniu się od prowadzenia w przyszłości jakiejkolwiek działalności związanej z dalszą sprzedażą i dystrybucją produktów marki A;

\- nieudzielaniu innym podmiotom informacji lub wsparcia w przedmiocie prowadzenia działalności związanej ze sprzedażą i dystrybucją produktów marki A.

Jednym słowem, istotą kompleksowej usługi było umożliwienie Wnioskodawcy wykonywania działalności w zakresie dystrybucji produktów marki A (exit fee).

W zamian za takie kompleksowe świadczenie strony uzgodniły wynagrodzenie w jednej kwocie (cena całego świadczenia kompleksowego). Cena świadczenia została wyznaczona na podstawie kalkulacji godziwej wartości rynkowej sporządzonej przez niezależną firmę doradczą. Nabyte świadczenie służy bezpośrednio działalności gospodarczej Wnioskodawcy, jest z nią powiązane, jednak nie jest przyporządkowane do konkretnej, zidentyfikowanej co do wysokości i momentu uzyskania kwoty przychodów. Z tego powodu Wnioskodawca uwzględnił poniesiony wydatek w księgach rachunkowych na koncie rozliczeń międzyokresowych kosztów i zamierza ujmować je w kosztach operacyjnych przez okres co najmniej pięć lat. Przewidywana przez Wnioskodawcę roczna marża wypracowywana w ramach działalności dystrybucyjnej w zakresie sprzedaży produktów firmy A to około dwa miliony złotych. Cena za nabytą usługę kompleksową zostanie uregulowana w formie przelewu na rachunek bankowy spółki matki widniejący na liście czynnych podatników VAT.

W ramach świadczenia nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich ani pokrewnych, praw określonych w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej, jak również do udzielenia licencji.

**Pytanie**

Czy koszt nabycia kompleksowej usługi wskazanej w opisie zaistniałego stanu faktycznego może być przez Wnioskodawcę zaliczony do kosztów podatkowych jednorazowo w dacie poniesienia?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt nabycia kompleksowej usługi wskazanej w opisie zaistniałego stanu faktycznego może być przez Wnioskodawcę zaliczony do kosztów podatkowych jednorazowo w dacie jego poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, do podatkowych kosztów uzyskania przychodu mogą być zaliczone tylko te wydatki, które zostały poniesione w celu uzyskania przychodu, albo w celu zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu, a które nie zostały wyłączone z puli kosztów przez ustawodawcę.

Katalog wydatków nie będących kosztami zamieszczony jest w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W ramach wykładni definicji kosztów uzyskania przychodów zwykło przyjmować się, że koszt może być uznany za celowy (i jako taki za koszt uzyskania przychodu) gdy jest chociażby w sposób pośredni powiązany z przychodem, który to przychód nie koniecznie został uzyskany, ale który hipotetycznie jest możliwym do osiągnięcia; dodatkowo ważnym jest też to, by wydatki (były – przypis Organu) ekonomicznie uzasadnione i prawidłowo udokumentowane (w sposób formalny i faktyczny).

Nabywając świadczenia kompleksowe wskazane w opisie zaistniałego stanu faktycznego Wnioskodawca zyskał możliwość efektywnego prowadzenia dystrybucji produktów firmy A z wykorzystaniem zasobów posiadanych uprzednio przez spółkę matkę. Dzięki temu Wnioskodawca uzyska przychody podatkowe ze sprzedaży, a przewidywana marża pozwala na przyjęcie założenia, że taka działalność wygeneruje również dochód podatkowy.

Sprzedaż została dokonana na podstawie pisemnej umowy i udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez świadczącego. Zastosowana cena ustalona na podstawie wyceny dokonanej przez niezależną firmę doradczą odpowiada cenie rynkowej, jaką ustaliłby podmioty niezależne.

Wobec tego należy przyjąć, iż wydatek jaki Wnioskodawca poniósł nabywając w zamian za cenę rynkową kompleksowe świadczenie od spółki matki, jest kosztem poniesionym w celu uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Wydatki tego rodzaju nie zostały wyspecyfikowane w katalogu art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Wobec tego należy stwierdzić, iż poniesiony przez Wnioskodawcę koszt może być uwzględniony w rachunku podatkowym po stronie kosztów podatkowych.

Poniesiony przez Wnioskodawcę koszt nabycia usługi kompleksowej, której dotyczy niniejszy wniosek, nie może być uznany za koszt bezpośrednio związany z przychodami, do którego miałby zastosowanie art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy o CIT. Pomimo bowiem tego, że koszt taki służy działalności dystrybucyjnej i jest z (nią – przypis Organu) powiązany, Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania tego kosztu a priori do konkretnych, zidentyfikowanych przyszłych lub uzyskanych uprzednio przychodów podatkowych. Tymczasem, zgodnie z ugruntowanym poglądem, koszty bezpośrednie to takie, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów.

Wykładania taka została potwierdzona m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 24 sierpnia 2023 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.327.2023.1.AS: „Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Podobnie traktować należy wydatki na zakup materiałów i produktów, które można przypisać do konkretnego przychodu, a tym samym dokonać identyfikacji i konkretyzacji przychodu uzyskanego w następstwie poniesienia tego rodzaju wydatku”.

Podobnie np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 31 stycznia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.530.2021.3.MZA: „(\`(...)\`) Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie, te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane. (\`(...)\`)”.

Z kolei w wyroku NSA z dnia 24 sierpnia 2018 r. sygn. akt II FSK 2182/16 zostało wskazane: „Sąd pierwszej instancji prawidłowo zinterpretował treść art. 15 ust. 4 w związku z ust. 4b-4e u.p.d.o.p. Trafnie zauważył, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztów bezpośrednich ani pośrednich. Sąd przyjął, że koszty bezpośrednie to takie, które są identyfikowalne z określonym przychodem, to znaczy, że dostrzegalny jest ich związek z danym przychodem, jak i brak związku z pozostałymi przychodami (ogółem przychodów), oraz że koszty bezpośrednie są to wydatki, które pozostają w związku funkcjonalnym z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika. Istota tego związku polega na tym, że poniesienie tych wydatków przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w danym roku podatkowym”.

Kompleksowy charakter świadczenia i jego przedmiot (z uwzględnieniem poszczególnych składowych) decyduje o tym, iż brak jest podstaw do uznania, że doszło do nabycia wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, co uzasadniałoby zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o CIT.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż koszt nabycia usługi kompleksowej, której dotyczy niniejszy wniosek, winien być sklasyfikowany jako koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodami, przy rozliczeniu którego należy zastosować przepisy art. 15 ust. 4d ustawy o CIT w taki sposób, że jest on potrącony w dacie poniesienia. Z uwagi na to, że nabyte świadczenie kompleksowe będzie powiązane z działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę w kolejnych latach, a jednocześnie nie ma możliwości wskazania, jaki to będzie okres, brak jest podstaw do aktywacji kosztów w kolejnych latach. Bez znaczenia przy tym jest to, w jaki sposób został taki koszt ujęty w księgach rachunkowych dla potrzeb wyznaczenia wyniku finansowego.

Jak zostało wskazane w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 27 lipca 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.336.2023.1.JMS: „(\`(...)\`) faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT. Nie jest ona bowiem datą ujęcia kosztu, a jedynie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu (wyroki NSA z dnia 9 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1236/13, z dnia 6 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 1071/13, z dnia 1 kwietnia 2015 r. sygn. akt II FSK 1604/13, 20 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1443/12, 4 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1112/12, z dnia 2 grudnia 2014 r. sygn. akt II FSK 188/13, 31 października 2012 r., sygn. akt II FSK 480/11, z dnia 9 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1091/10, z dnia 20 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 717/13, z dnia 20 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 414/10, wszystkie publ. CBOSA). Odnosząc się do momentu ujęcia wydatków poniesionych na zakup części zamiennych w kosztach uzyskania przychodu wskazać należy, że Spółka będzie uprawniona do rozpoznania ich w kosztach podatkowych w dacie, pod którą dany wydatek zostanie ujęty w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na jakim zostanie dokonany zapis księgowy, z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Tym samym uznać należy, że ww. wydatki powinny zostać potrącone w dacie ich poniesienia, którą wyznacza art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, czyli w dniu, w którym ujęto koszt na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) w księgach rachunkowych”.

Konkludując, koszt nabycia przez Wnioskodawcę usługi kompleksowej, istotą której jest umożliwienie Wnioskodawcy wykonywanie działalności w zakresie dystrybucji produktów marki A (exit fee) stanowi podatkowy koszt uzyskania przychodu inny niż bezpośrednio powiązany z przychodem podlegający ujęciu w rachunku podatkowym CIT w dacie poniesienia (podobnie o ujęciu w kosztach opłat exit fee wypowiedział się Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 17 sierpnia 2023 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.313.2023. 1.KW, a o wynagrodzeniu za obsługę listy klientów w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2022 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.594.2021.1.BKD).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) – jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Z punktu widzenia rozpoznawania momentu, w którym dany wydatek winien być uznany za koszt podatkowy (potrącalność), istotny jest wprowadzony ustawą podział kosztów na bezpośrednio i inne niż bezpośrednio związane z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

a) bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód – art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c ustawy o CIT),

b) inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie – art. 15 ust. 4d-4e ustawy o CIT).

Ustawa CIT nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie, te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Podobnie traktować należy wydatki na zakup materiałów i produktów, które można przypisać do konkretnego przychodu, a tym samym dokonać identyfikacji i konkretyzacji przychodu uzyskanego w następstwie poniesienia tego rodzaju wydatku.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4-4e ustawy o CIT.

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie do art. 15 ust. 4b ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Jak stanowi art. 15 ust. 4c ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym kosztu bezpośrednio związanego z przychodem w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym – w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy. Koszty bezpośrednie należy więc ujmować podatkowo w momencie wykazania odpowiadających im przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT:

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT:

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Przepisy powyższe stanowią autonomiczną regulację w zakresie potrącalności pośrednich kosztów uzyskania przychodów, niezależną od zasad rachunkowych. Wystarczy zatem, by dany koszt został ujęty w księgach rachunkowych (z wyjątkiem kosztów rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów), żeby ten moment uznać za moment potrącenia pośredniego kosztu uzyskania przychodów, niezależnie od rachunkowego rozliczenia tego kosztu.

Zauważyć należy, że brak jasno sprecyzowanej definicji „kosztu bezpośredniego” oraz „kosztu pośredniego” może w efekcie prowadzić do sytuacji, gdzie w danych warunkach te same wydatki stanowią koszty bezpośrednie, a w innych – jedynie pośrednie koszty uzyskania przychodu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy koszt nabycia kompleksowej usługi wskazanej w opisie zaistniałego stanu faktycznego może być przez Wnioskodawcę zaliczony do kosztów podatkowych jednorazowo w dacie poniesienia.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika w szczególności, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zajmuje się dystrybucją produktów firmy A. Dla potrzeb prowadzenia działalności w zakresie dystrybucji produktów firmy A Wnioskodawca nabył od spółki matki zapasy produktów marki A, a także świadczenie kompleksowe. Jednym słowem, istotą kompleksowej usługi było umożliwienie Wnioskodawcy wykonywanie działalności w zakresie dystrybucji produktów marki A (exit fee). W zamian za takie kompleksowe świadczenie strony uzgodniły wynagrodzenie w jednej kwocie (cena całego świadczenia kompleksowego). Cena świadczenia została wyznaczona na podstawie kalkulacji godziwej wartości rynkowej sporządzonej przez niezależną firmę doradczą. Nabyte świadczenie służy bezpośrednio działalności gospodarczej Wnioskodawcy, jest z nią powiązane, jednak nie jest przyporządkowane do konkretnej, zidentyfikowanej co do wysokości i momentu uzyskania kwoty przychodów. Z tego powodu Wnioskodawca uwzględnił poniesiony wydatek w księgach rachunkowych na koncie rozliczeń międzyokresowych kosztów i zamierza ujmować je w kosztach operacyjnych przez okres co najmniej pięć lat. Przewidywana przez Wnioskodawcę roczna marża wypracowywana w ramach działalności dystrybucyjnej w zakresie sprzedaży produktów firmy A to około dwa miliony złotych. Cena za nabytą usługę kompleksową zostanie uregulowana w formie przelewu na rachunek bankowy spółki matki widniejący na liście czynnych podatników VAT.

Odnosząc powyższe do ww. przepisów prawa wskazać należy, że wskazanej we wniosku zapłaty nie można zaliczyć do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, a zatem wydatek ten nie mieści się w dyspozycji norm prawnych określonych w art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy o CIT określających zasady rozpoznania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Nie można bowiem przyporządkować konkretnej wartości kosztu do konkretnej wartości sprzedaży w danym roku podatkowym.

W konsekwencji, koszt ww. usługi należy uznać za pośredni koszt podatkowy. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, taki koszt będzie potrącalny w momencie poniesienia określonym zgodnie z art. 15 ust. 4e cytowanego przepisu, tj. w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych i wyroków Naczelnych sądów administracyjnych, stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

— Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

— Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

— Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

— w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

— w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383).