Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-746/14-2/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-09
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz podatkowych skutków podziału Spółki przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z 7 lipca 2014 r. (data wpływu 10 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz podatkowych skutków podziału Spółki przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz podatkowych skutków podziału Spółki przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

„A” Spółka akcyjna (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką prawa polskiego i polskim rezydentem podatkowym. Podstawowa działalność Wnioskodawcy w Polsce polega na wydobywaniu i sprzedaży wysokiej jakości kruszyw stosowanych w szeroko pojętym sektorze budowlanym. Oferta Spółki obejmuje kruszywa piaskowo-żwirowe oraz kruszywa łamane (granit i kwarcyt). Kruszywa te wydobywane są w kopalniach i kamieniołomach eksploatowanych przez Spółkę. Część nieruchomości, na których prowadzona jest działalność wydobywcza, stanowi własność Wnioskodawcy, a część jest eksploatowana na podstawie umów cywilnoprawnych (dzierżawa, użyczenie, użytkowanie wieczyste).

Działalność poszczególnych kopalni wymaga specjalistycznej wiedzy, prowadzona jest przy użyciu odrębnych materialnych i niematerialnych składników majątkowych i wiąże się ze szczególnymi ryzykami prawnymi i gospodarczymi, które można przypisać poszczególnym lokalizacjom. Specyfika poszczególnych kopalni zależy od wielu czynników – rodzaju wydobywanego kruszywa, warunków geologicznych itp.

W ramach planowanej restrukturyzacji Spółka podjęła decyzję o wyodrębnieniu działalności związanej z wydobyciem kruszyw piaskowo-żwirowych do innego podmiotu (dalej: „Restrukturyzacja”). Wnioskodawca zamierza przeprowadzić Restrukturyzację w formie podziału przez wydzielenie składników majątkowych związanych ze wskazaną działalnością w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych.

W wyniku wydzielenia zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z wydobyciem kruszyw piaskowo-żwirowych zostanie przeniesiony na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (dalej: „Nowa Spółka”). Wydzielenie obejmie działalność wydobywczą prowadzoną przez Spółkę na terenie kopalni piaskowo-żwirowych należących do Spółki (dalej: „Kopalnie”) oraz działalność handlową prowadzoną w oparciu o umowy między Spółką a podmiotem powiązanym, tj. umowę dotyczącą sprzedaży na rzecz Spółki kruszyw żwirowo-piaskowych wydobywanych przez ww. podmiot oraz umowę dotyczącą obsługi przez ww. podmiot sprzedaży kruszyw żwirowo-piaskowych dostarczanych przez Spółkę prowadzoną na placu magazynowym dzierżawionym przez Spółkę od ww. podmiotu.

Z kolei w skład zespołu składników materialnych i niematerialnych, które pozostaną w Spółce, wejdą: składniki związane z wydobyciem kruszyw w kopalniach kruszyw łamanych (dalej: „Kamieniołomy”) oraz składniki związane z działalnością zarządu Spółki oraz działów zajmujących się zaopatrzeniem, sprzedażą, badaniami, jakością oraz obsługą księgową, kadrową i administracyjną (dalej: „Centrala”).

Wnioskodawca wskazuje, że składniki materialne i niematerialne wydzielone do Nowej Spółki będą bezpośrednio lub pośrednio związane z działalnością Kopalni. W szczególności, na Nową Spółkę zostaną przeniesione:

1.  prawa do gruntów własnych, nabytych warunkowo i objętych w użytkowanie wieczyste;
2.  samochody, sprzęt, narzędzia i inne ruchomości przypisane do poszczególnych Kopalni;
3.  należności i zobowiązania handlowe;
4.  prawa i obowiązki z umów dotyczących działalności Kopalni;
5.  prawa i obowiązki wynikające z uzyskanych przez Spółkę decyzji administracyjnych związanych z funkcjonowaniem poszczególnych Kopalni (np. koncesje lub pozwolenia).

W przypadku, gdy któreś z praw wskazanych w punkcie a) nie będzie mogło być przeniesione na Nową Spółkę w ramach Restrukturyzacji ze względu na ograniczenia prawne, Spółka równolegle do Restrukturyzacji zawrze z Nową Spółką umowę dzierżawy dotyczącą tej określonej nieruchomości związanej z działalnością Kopalni.

W ramach Restrukturyzacji do Nowej Spółki wraz z zespołem składników majątkowych przejdzie personel poszczególnych Kopalni (pracownicy oraz kadra nadzorująca), który w dniu wydzielenia będzie funkcjonalnie i organizacyjnie przypisany do poszczególnych Kopalni. Nastąpi to na podstawie art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

W związku z planowaną Restrukturyzacją Wnioskodawca oraz Nowa Spółka podejmą także odpowiednie czynności w celu przeniesienia na Nową Spółkę wszelkich umów związanych z działalnością poszczególnych Kopalni. Nowa Spółka przystąpi do umów zawartych przez Wnioskodawcę z dotychczasowymi dostawcami, np. umów na dostawę energii, paliwa lub wody, sprzątanie, ochronę, odbiór nieczystości, transport lub dostawę usług telekomunikacyjnych. Nowa Spółka przystąpi także do ww. umów zawartych z podmiotem powiązanym, tj. umowy dotyczącej sprzedaży na rzecz Spółki kruszyw żwirowo-piaskowych wydobywanych przez ww. podmiot oraz umowy dotyczącej obsługi przez ww. podmiot sprzedaży kruszyw żwirowo-piaskowych dostarczanych przez Spółkę prowadzonej na placu magazynowym dzierżawionym przez Spółkę od ww. podmiotu. Nowa Spółka zawrze także umowy dotyczące księgowości, zarządzania lub IT w zakresie, w jakim są one funkcjonalnie związane z działalnością Kopalni, przejmując zarządzenie tymi obszarami od Centrali.

W razie wątpliwości co do alokacji składników majątku, umów lub pracowników przenoszonych do Spółki decydować będzie ich funkcjonalny związek z działalnością poszczególnych Kopalni albo Kamieniołomów.

Działalność gospodarcza poszczególnych Kopalni i Kamieniołomów jest wyodrębniona w strukturze Wnioskodawcy pod względem organizacyjnym i finansowym.

Wyodrębnienie organizacyjne realizuje się przez alokowanie określonych zasobów ludzkich oraz majątkowych do zadań wykonywanych przez poszczególne Kopalnie i Kamieniołomy. Struktura organizacyjna została określona w tym zakresie decyzją zarządu Spółki.

Kopalnie i Kamieniołomy posiadają wyodrębnione i przypisane do nich składniki materialne i niematerialne pozwalające na prowadzenie działalności w zakresie wydobycia kruszyw piaskowo-żwirowych albo kruszyw łamanych. Poszczególne Kopalnie i Kamieniołomy posiadają także własny personel (pracowników oraz kadrę nadzorującą), który wykonuje swoje obowiązki w ramach określonej struktury oraz według ustalonych zasad zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami. Wyrazem tego jest podległość pracowników wobec kierowników Kopalni i Kamieniołomów i podział personelu na piony takie jak np. „Wydobycie”, „Ekspedycja”, „Ekspedycja Technologiczna”.

Kopalnie i Kamieniołomy posiadają także odrębne kanały dystrybucji wydobywanych kruszyw. Sprzedaż kruszyw wydobywanych w Kopalniach i Kamieniołomach jest prowadzona przez poszczególne Kopalnie i Kamieniołomy. Ponadto, sprzedaż kruszyw żwirowo-piaskowych może być prowadzona za pośrednictwem dzierżawionego przez Spółkę składu handlowego (prawa z umowy dzierżawy przejdą na Nową Spółkę w ramach podziału), niezależnie od sprzedaży kruszyw łamanych wydobywanych w Kamieniołomach.

Działalność poszczególnych Kopalni i Kamieniołomów jest wyodrębniona w strukturze Spółki także pod względem finansowym. Poszczególne Kopalnie i Kamieniołomy nie sporządzają odrębnych sprawozdań finansowych ze względu na brak takiego wymogu prawnego. Niemniej jednak w systemie księgowym Spółki istnieje możliwość wygenerowania danych finansowych w postaci odrębnych raportów dla Kopalni oraz możliwość określenia ich jednostkowych pozycji finansowych (przychodów i kosztów, aktywów i pasywów), w tym możliwość sporządzenia dla Kopalni rachunku zysków i strat oraz bilansu. Ww. dane finansowe mogą zostać wygenerowane w systemie księgowym Spółki zarówno dla poszczególnych Kopalni lub Kamieniołomów, jak i dla całego zespołu kopalni określonego rodzaju.

Poszczególne Kopalnie i Kamieniołomy stanowią dla Spółki odrębne centra zysków, stąd przygotowywane są dla nich wyodrębnione budżety w ramach budżetu Spółki. Sporządza się także odrębne biznes plany, wyznacza odrębne cele strategiczne i biznesowe itp.

Do zadań Centrali należy świadczenie usług na rzecz Kopalni i Kamieniołomów w zakresie sprzedaży, badań geologicznych, badań jakości, usług związanych z ochroną zdrowia i bezpieczeństwem pracy. Funkcje te zostały scentralizowane i zorganizowane w formie pionów (działów, departamentów), w których pracuje wykwalifikowany personel wykonujący swoje obowiązki w ramach określonej struktury podległości oraz według ustalonych zasad zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami. Z dniem wydzielenia składników majątkowych związanych z działalnością Kopalni do Nowej Spółki spółka ta zawrze odpowiednie umowy z Wnioskodawcą na obsługę Nowej Spółki w tych obszarach działalności Centrali, które nie zostaną przeniesione do Nowej Spółki. Zapewni to pełną ciągłość działalności związanej z eksploatacją Kopalni piaskowo-żwirowych.

Podsumowując, grupa Kopalni piaskowo-żwirowych należących do Spółki będzie po ich wydzieleniu do Nowej Spółki funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo. Znajdzie to w szczególności wyraz w tym, że Nowa Spółka będzie przy pomocy nabytego zespołu składników majątkowych, przejętych zasobów ludzkich i zawartych umów w dalszym ciągu wykonywać działalność wydobywczą oraz prowadzić działalność handlową związaną ze sprzedażą kruszyw żwirowo-piaskowych w takim samym zakresie, jak czyniła to do tej pory Spółka. Z kolei Wnioskodawca w dalszym ciągu będzie w stanie przy pomocy Kamieniołomów prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wydobycia i sprzedaży kruszyw łamanych. Będą one stanowiły przedsiębiorstwo pozostające w Spółce.

Wnioskodawca zaznacza, że na moment dokonania Restrukturyzacji oba podmioty uczestniczące w tym procesie, tj. Wnioskodawca oraz Nowa Spółka, będą zarejestrowanymi podatnikami VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydzielony do Nowej Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych związany z działalnością Kopalni, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej „ustawa o VAT”) i w związku z tym transakcja podziału Spółki przez wydzielenie nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydzielony do Nowej Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych związany z działalnością Kopalin stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 27e ustawy o VAT, ponieważ będzie spełniać warunki opisane w tym przepisie, tj. stanowić będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczony do realizacji określonych działań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W związku z tym, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, transakcja wydzielenia do Nowej Spółki zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością Kopalni nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno wydzielany do Nowej Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych związany z działalnością Kopalni, jak i pozostający w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych związany z działalnością Kamieniołomów, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ spełnia ww. przesłanki w następujący sposób:

Ad. A. Zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Zgodnie z jednolitym stanowiskiem organów podatkowych, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 14 stycznia 2014 r. sygn. IPTPB3/423-428/13-2/PM).

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż działalność Kopalni podlegająca wydzieleniu do Nowej Spółki oraz pozostająca w Spółce działalność Centrali Kamieniołomów stanowią odrębne zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego do Nowej Spółki zostaną wydzielone składniki materialne i niematerialne bezpośrednio lub pośrednio związane z działalnością Kopalni. W szczególności, na Nową Spółkę zostaną przeniesione:

1.  prawa do gruntów własnych, nabytych warunkowo i objętych w użytkowanie wieczyste;
2.  samochody, sprzęt, narzędzia i inne ruchomości przypisane do poszczególnych Kopalni;
3.  należności i zobowiązania handlowe;
4.  prawa i obowiązki z umów dotyczących działalności Kopalni;
5.  prawa i obowiązki wynikające z uzyskanych przez Spółkę decyzji administracyjnych związanych z funkcjonowaniem poszczególnych Kopalni (np. koncesje lub pozwolenia).

W przypadku, gdy któreś z praw wskazanych w punkcie a) nie będzie mogło być przeniesione na Nową Spółkę w ramach Restrukturyzacji ze względu na ograniczenia prawne, Spółka równolegle do Restrukturyzacji zawrze z Nową Spółką umowę dzierżawy dotyczącą tej określonej nieruchomości związanej z działalnością Kopalni.

W ramach Restrukturyzacji do Nowej Spółki wraz z zespołem składników majątkowych przejdzie także personel poszczególnych Kopalni (pracownicy oraz kadra nadzorująca), który w dniu wydzielenia będzie funkcjonalnie i organizacyjnie przypisany do poszczególnych Kopalni. Nastąpi to na podstawie art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

W związku z planowaną Restrukturyzacją Wnioskodawca oraz Nowa Spółka podejmą także odpowiednie czynności w celu przeniesienia na Nową Spółkę wszelkich umów związanych z działalnością poszczególnych Kopalni. Nowa Spółka przystąpi do umów zawartych przez Wnioskodawcę z dotychczasowymi dostawcami, np. umów na dostawę energii, paliwa lub wody, sprzątanie, ochronę, odbiór nieczystości, transport lub dostawę usług telekomunikacyjnych. Nowa Spółka przystąpi także do umów zawartych z podmiotem powiązanym, tj. umowy dotyczącej sprzedaży na rzecz Spółki kruszyw żwirowo-piaskowych wydobywanych przez ww. podmiot oraz umowy dotyczącej obsługi przez ww. podmiot sprzedaży kruszyw żwirowo-piaskowych dostarczanych przez Spółkę prowadzonej na placu magazynowym dzierżawionym przez Spółkę od ww. podmiotu. Nowa Spółka zawrze także umowy dotyczące księgowości, zarządzania zasobami ludzkimi lub IT w zakresie, w jakim są one funkcjonalnie związane z działalnością Kopalni, przejmując zarządzenie tymi obszarami od Centrali.

W razie wątpliwości co do alokacji składników majątku, umów lub pracowników przenoszonych do Spółki decydować będzie ich funkcjonalny związek z działalnością poszczególnych Kopalni albo Kamieniołomów.

Nie ulega również wątpliwości, że powyższy warunek jest spełniony także w przypadku Kamieniołomów, które posiadają wyodrębnione i przypisane do nich składniki materialne i niematerialne pozwalające odpowiednio na prowadzenie działalności w zakresie wydobycia kruszyw łamanych.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) będzie spełniona w odniesieniu do składników pozostających w Spółce, jak i składników wydzielonych do Nowej Spółki.

Ad. B. Organizacyjne i finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Odnosząc się do problemu organizacyjnego wyodrębnienia zespołu składników majątkowych przy analizie takiego wyodrębnienia należy brać pod uwagę zarówno postanowienia dokumentów korporacyjnych, jak i konkretne stany faktyczne.

Jak podkreśla się w doktrynie prawniczej, wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa może nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale może również wynikać z innych okoliczności i mieć charakter faktyczny.

Taką argumentację podzielają również sądy administracyjne. Wskazać tutaj można przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 21 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 971/12, w którym sąd stwierdził, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 czerwca 2012 r., sygn. III SA/Wa 2836/11, sąd uznał, że: „wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Podobny pogląd wyrażany jest obecnie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. W tym miejscu można zwrócić uwagę na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 grudnia 2013 r. nr IPTPB3/423-369/13-3/KJ, który wskazał, że: „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział”.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wyodrębnienie organizacyjne realizuje się przez alokowanie określonych zasobów ludzkich oraz majątkowych do zadań wykonywanych przez poszczególne Kopalnie i Kamieniołomy. Struktura organizacyjna została określona w tym zakresie decyzją zarządu Spółki.

Kopalnie i Kamieniołomy posiadają wyodrębnione przypisane do nich składniki materialne i niematerialne pozwalające na prowadzenie działalności w zakresie wydobycia kruszyw piaskowo-żwirowych albo kruszyw łamanych. Poszczególne Kopalnie i Kamieniołomy posiadają także własny personel (pracowników oraz kadrę nadzorującą), który wykonuje swoje obowiązki w ramach określonej struktury oraz według ustalonych zasad zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami. Wyrazem tego jest podległość pracowników wobec kierowników Kopalni i Kamieniołomów i podział personelu na piony takie jak np. „Wydobycie”, „Ekspedycja”, „Ekspedycja Technologiczna”.

Kopalnie i Kamieniołomy posiadają także odrębne kanały dystrybucji wydobywanych kruszyw. Sprzedaż kruszyw wydobywanych w Kopalniach i Kamieniołomach jest prowadzona przez poszczególne Kopalnie i Kamieniołomy. Ponadto, sprzedaż kruszyw żwirowo-piaskowych może być prowadzona za pośrednictwem dzierżawionego przez Spółkę składu handlowego (prawa z umowy dzierżawy przejdą na Nową Spółkę w ramach podziału), niezależnie od sprzedaży kruszyw łamanych wydobywanych w Kamieniołomach.

Z kolei do zadań Centrali należy świadczenie usług na rzecz Kopalni i Kamieniołomów w zakresie sprzedaży, badań geologicznych, badań jakości, usług związanych z ochroną zdrowia i bezpieczeństwem pracy. Funkcje te zostały scentralizowane i zorganizowane w formie pionów (działów, departamentów), w których pracuje wykwalifikowany personel wykonujący swoje obowiązki w ramach określonej struktury podległości oraz według ustalonych zasad zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami.

Tym samym w przedstawionej sprawie zarówno dokumenty korporacyjne (decyzja zarządu Spółki), jak i przedstawiony sposób zorganizowania działalności Spółki przemawiają za odrębnością organizacyjną Kopalni, Centrali i Kamieniołomów.

Nie ulega również wątpliwości, że działalność tych jednostek jest również wyodrębniona pod względem finansowym z uwagi na możliwość przypisania odrębnych danych finansowych do Kopalni i Kamieniołomów.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że takie rozumienie odrębności finansowej pojawia się w doktrynie podatkowej, jak i w praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 6 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/Gl 112/10).

Na poparcie powyższego można przywołać także stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 grudnia 2013 r. nr IPTPB3/423-369/13-3/KJ, który stwierdził, że: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podkreślają również, iż samodzielne sporządzanie bilansu nie jest warunkiem sine qua non istnienia wyodrębnienia finansowego. Dla przykładu należy powołać stanowisko wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji wydanej w dniu 17 października 2013 r. nr IPPP2/443-783/13-3/KG dotyczącej analogicznej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ustawie o VAT stwierdził, że: „o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie, którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, która będzie przedmiotem zbycia”.

Przechodząc do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zwraca uwagę, że poszczególne Kopalnie i Kamieniołomy nie sporządzają odrębnych sprawozdań finansowych ze względu na brak takiego wymogu prawnego. Niemniej jednak w systemie księgowym Spółki istnieje możliwość wygenerowania danych finansowych w postaci odrębnych raportów dla Kopalni oraz możliwość określenia ich jednostkowych pozycji finansowych (przychodów i kosztów, aktywów i pasywów), w tym możliwość sporządzenia dla Kopalni rachunku zysków i strat oraz bilansu. Ww. dane finansowe mogą zostać wygenerowane w systemie księgowym Spółki zarówno dla poszczególnych Kopalni lub Kamieniołomów, jak i dla całego zespołu kopalni określonego rodzaju.

Poszczególne Kopalnie i Kamieniołomy stanowią dla Spółki odrębne centra zysków, stąd przygotowywane są dla nich wyodrębnione budżety w ramach budżetu Spółki. Sporządza się także odrębne biznes plany, wyznacza odrębne cele strategiczne i biznesowe itp.

Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższych względów Kopalnie, Centrala i Kamieniołomy będą spełniały wymóg organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach Spółki.

Ad. C. Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że istotą wyodrębnienia funkcjonalnego jest przydatność do realizacji działań gospodarczych bez względu na organizacyjne wyodrębnienie. Powyższa teza została zaprezentowana przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 października 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1929/13: „dla zakwalifikowania zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest konieczne, aby stanowiły (funkcjonowały) one w strukturze przedsiębiorstwa odrębną jednostkę organizacyjną jako np. dział, wydział, oddział. Wymóg taki nie wynika z art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. Każdy bowiem zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego – bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci oddziału, działu itp. – może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 9 grudnia 2013 r. nr IPTPB3/423-340/13-4/GG: „Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”.

Opis zdarzenia przyszłego jednoznacznie potwierdza, że w przedmiotowej sprawie zachodzi wyodrębnienie funkcjonalne. Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się bowiem odmiennością profilu działalności Kopalni, Kamieniołomów oraz Centrali, jak również odmiennością struktury zatrudnienia i odmiennością oferowanych świadczeń (kruszyw piaskowo-żwirowych w przypadku Kopalni i kruszyw łamanych w przypadku Kamieniołomów). Działalność Kopalni i Kamieniołomów wymaga odmiennej specjalistycznej wiedzy, prowadzona jest przy użyciu odrębnych materialnych i niematerialnych składników majątkowych i wiąże się ze szczególnymi ryzykami prawnymi i gospodarczymi, które można przypisać poszczególnym lokalizacjom. Specyfika Kopalni i Kamieniołomów zależy od wielu czynników – rodzaju wydobywanego kruszywa, warunków geologicznych itp.

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że z uwagi na fakt, że Kopalnie, Centrala oraz Kamieniołomy powołane są do realizacji odrębnych zadań, spełniony będzie warunek tzw. wyodrębnienia funkcjonalnego.

Ad. D. Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

W ocenie Wnioskodawcy, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe (materialne i niematerialne) wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego grupa Kopalni piaskowo-żwirowych należących do Spółki będzie po ich wydzieleniu do Nowej Spółki funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo. Znajdzie to w szczególności wyraz w tym, że Nowa Spółka będzie przy pomocy nabytego zespołu składników majątkowych, przejętych zasobów ludzkich i zawartych umów w dalszym ciągu wykonywać działalność wydobywczą oraz prowadzić działalność handlową związaną ze sprzedażą kruszyw żwirowo-piaskowych w takim samym zakresie, jak czyniła to do tej pory Spółka. Z kolei Wnioskodawca w dalszym ciągu będzie w stanie przy pomocy Kamieniołomów prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wydobycia i sprzedaży kruszyw łamanych. Będą one stanowiły przedsiębiorstwo pozostające w Spółce.

Przesłanka zdolności stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa będzie spełniona również w sytuacji, gdy któreś z praw do gruntów wykorzystywanych przez Spółkę nie będzie mogło być przeniesione na Nową Spółkę w ramach Restrukturyzacji ze względu na ograniczenia prawne, a Spółka równolegle do Restrukturyzacji zawrze z Nową Spółką umowę dzierżawy dotyczącą tej określonej nieruchomości związanej z działalnością Kopalni. Jak wynika bowiem jednoznacznie z orzecznictwa, do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dochodzi także w przypadku udostępnienia nabywcy niektórych składników majątkowych tworzących taką część przedsiębiorstwa na podstawie umowy (np. dzierżawy), jeśli udostępnienie w takiej formie jest wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej (przykładowo, wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever). W przypadku planowanego podziału Spółki ewentualne zawarcie umowy dzierżawy dotyczącej nieruchomości, których zbycie na rzecz Nowej Spółki okaże się niemożliwe, pozwoli Nowej Spółce na czerpanie pożytków z tych nieruchomości w takim samym zakresie, jak czyniła to do tej pory Spółka.

Ponadto, z dniem wydzielenia składników majątkowych związanych z działalnością Kopalni do Nowej Spółki spółka ta zawrze odpowiednie umowy z Wnioskodawcą na obsługę Nowej Spółki w tych obszarach działalności Centrali, które nie zostaną przeniesione do Nowej Spółki. Zapewni to pełną ciągłość działalności związanej z eksploatacją Kopalni piaskowo-żwirowych.

Tym samym nie ulega wątpliwości, że Kopalnie posiadają zdolność stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego eksploatację i sprzedaż kruszyw piaskowo -żwirowych. Takie twierdzenie uzasadnione jest także w odniesieniu do Kamieniołomów prowadzących działalność w zakresie wydobycia i sprzedaży kruszyw łamanych.

Wnioskodawca wskazał, że definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dla celów ustawy o VAT zawiera art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że opisany w stanie faktycznym wydzielany do Nowej Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych związany z działalnością Kopalni stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 27e ustawy o VAT, ponieważ będzie spełniać warunki opisane w tym przepisie.

W związku z powyższym transakcja wydzielenia do Nowej Spółki zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością Kopalni nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług. Przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane dla celów VAT w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, że wydzielany do Nowej Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych związany z działalnością Kopalni stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 27e ustawy o VAT, ponieważ będzie spełniać warunki opisane w tym przepisie, tj. stanowić będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych działań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania i w związku z tym, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, transakcja wydzielenia do Nowej Spółki zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością Kopalni nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo informuje się, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych została wydana interpretacja indywidualna z 3 października 2014 r. nr ILPB3/423-319/14-2/EK, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych również została wydana interpretacja indywidualna z 6 października 2014 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.