Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-1432/15-2/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-01-19
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie 50% kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: deklaracje; koszt-koszty uzyskania przychodów; pracownik; twórcy; utwory
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2015 r. (data wpływu 19 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie 50% kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie 50% kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej, która jest zatrudniona od sierpnia 2011 roku na podstawie umowy o pracę na stanowisku audytora wewnętrznego w przedsiębiorstwie produkcyjnym. Zakres faktycznie wykonywanych obowiązków służbowych obejmuje przeprowadzanie czynności audytowych w trybie i na zasadach przewidzianych przepisami prawa, na podstawie powszechnie uznanych standardów oraz regulacji wewnętrznych przedsiębiorstwa. Efektem końcowym wykonywanych przez pracownika prac audytowych (w formie projektów z indywidualnym kodem i nazwą), są różnego rodzaju Dokumenty (opracowania, podsumowania, analizy oraz raporty i memoranda) opatrzone imieniem i nazwiskiem Wnioskodawcy jako twórcy, zachowywane w formie trwałej (pisemnej lub elektronicznej), efekty przeprowadzonych prac (Dokumenty lub podsumowania) są publikowane (dystrybuowane osobom trzecim) wewnątrz przedsiębiorstwa, a następnie archiwizowane na wydzielonym serwerze (wraz ze stałym dostępem osób upoważnionych przez administratora).

Czas pracy poświęcany na poszczególne projekty z indywidualnym kodem i nazwą jest regularnie ewidencjonowany przez Wnioskodawcę i przekazywany w okresach tygodniowych przełożonemu.

Wśród Dokumentów (Raportów, analiz) powstających w toku prac audytowych można wyróżnić:

1.  Dokumenty powstające w wyniku czasu pracy poświęconego na pracę twórczą będącą przedmiotem prawa autorskiego, którego efektem są Dokumenty mające charakter praw autorskich. Powyższe Dokumenty (raporty) są niepowtarzalne, oryginalne i opracowane indywidualnie dla przedsiębiorstwa będącego podmiotem audytowanym. Zawierają one indywidualne opracowane Rekomendacje (opinia, wnioski, propozycje usprawnień oraz rozwiązania) możliwie do zastosowania w zakresie występującego w danej audytowanej jednostce systemu kontroli wewnętrznej (zarządczej). Rekomendacje są formułowane w Dokumentach na podstawie własnych przemyśleń Wnioskodawcy, opartych na zdobytym doświadczeniu zawodowym oraz możliwościach ich implementacji w audytowanej jednostce. Charakter i Treść Rekomendacji jest kształtowany przez stworzone przez Wnioskodawcę indywidualne koncepcję i pomysły. Wnioski nie wynikają z gotowych, ogólnie dostępnych w literaturze oraz fachowych opracowaniach rozwiązań. Twórczy charakter pracy poza indywidualnie sformułowanymi Rekomendacjami w Dokumentach, występuje w toku prowadzonych prac audytowych. Wnioskodawca przeprowadza prace audytowe nie tylko w jednostce macierzystej oraz w kilkunastu jednostkach powiązanych. Wymaga to indywidualnej analizy ryzyka jednostki oraz stworzenia specyficznego planu badania, uwzględniającego nie tylko charakter jednostki, ale również rodzaj badanego/audytowanego obszaru. Wykonywane testy charakteryzują się znaczną indywidualnością wymagającą indywidualnego podejścia do analizowanej kwestii. Wnioskodawca indywidualnie proponuje dobór analizowanego materiału oraz procedur audytowych jak również posiada swobodę w zakresie oceny i prezentacji rezultatów pracy oraz kształtowania ich treści wyrażonych w dokumentacji roboczej oraz Dokumentach końcowych. Wykonywana przez Wnioskodawcę powyższa praca (opisana w pkt a) jest − zdaniem Wnioskodawcy − pracą o charakterze twórczym, a dokumenty będące efektem tych prac są przedmiotem prawa autorskiego, w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, gdyż Dokumenty stanowiące efekt powyższych prac spełniają przesłanki określone w tejże ustawie.
2.  Inne dokumenty (dokumenty nie zawierające indywidualnych rekomendacji lub opisujących tylko stan faktyczny) powstające w wyniku czasu pracy poświęconego na pracę nieposiadającą charakteru pracy twórczej oraz czas pracy poświęcony na wykonywanie pozostałych nietwórczych obowiązków pracownika. Wykonywana przez Wnioskodawcę powyższa praca (opisana pkt b) nie jest − zdaniem Wnioskodawcy − pracą o charakterze twórczym, a dokumenty będące efektem tych prac nie są przedmiotem prawa autorskiego, w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, gdyż efekt powyższych prac nie spełnia przesłanek określonych w tejże ustawie.

W związku z powyższym stanem faktycznym Wnioskodawca złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie sposobu kwantyfikowania kwoty „honorarium” oraz treści dodatkowych zapisów (aneksów) do umowy o pracę, aby odpowiednio udokumentować możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu (w sposób akceptowalny przez organy podatkowe).

Wnioskodawca otrzymał interpretacja indywidualną potwierdzającą prawidłowość i akceptowalność proponowanych sposobów formalnej regulacji powyższych kwestii.

Wnioskodawca po otrzymaniu interpretacji indywidualnej zgłosił się do pracodawcy (płatnika) z prośbą o wprowadzenie stosownych zapisów (aneksów) do umowy o pracę, uwzględnienie dokumentacji kwantyfikującej kwotę honorarium w sposób akceptowany przez organy podatkowe oraz rozpoczęcie naliczania autorskich kosztów uzyskania dochodu od części wynagrodzenia stanowiącego kwotę „honorarium”.

W odpowiedzi Wnioskodawca otrzymał informację, że pracodawca nie jest zainteresowany doszczegółowieniem wnioskowanej kwestii praw autorskich w postaci stosownych zapisów (aneksów) do umowy o pracę oraz nie zamierza uwzględniać autorskich 50% kosztów uzyskania przychodu od części wynagrodzenia skwantyfikowanego i udokumentowanego w sposób, którego poprawność została potwierdzona otrzymaną interpretacją indywidualną przez Wnioskującego.

Pracodawca (płatnik) uzasadnił swoje stanowisko faktem, że Wnioskodawca jest zatrudniony na umowie o pracę, w związku z tym przeniesienie przez Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do utworów o charakterze twórczym (raportów) na pracodawcę nastąpiło już w przeszłości, a dla bieżących i przyszłych utworów nastąpi w momencie ich przekazania pracodawcy w granicach obowiązków wynikających z umowy o pracę. Jednocześnie pracodawca wskazał na trudności techniczne (systemowe) w naliczeniu wynagrodzenia w podziale na część przysługującą za pracę twórczą i pozostałą. Ponadto pracodawca obawia się wzrostu świadomości kwestii przysługujących praw autorskich pozostałym pracownikom i tym samym potencjalnego powstania innych kwestii/roszczeń związanych z tym tematem.

Pracodawca (płatnik) wystawiając PIT-11 nie wykazuje, nie wykazywał w przeszłości i nie zamierza wykazywać w przyszłych drukach PIT-11 Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów przysługujących pracownikom dla części wynagrodzenia (honorarium) z tytułu pracy twórczej. Wnioskodawca jako osoba wykonująca częściowo prace twórcze chce − w rocznych deklaracjach podatkowych od 2011 roku dla części przychodu uzyskanego z tytułu wykonywanej pracy twórczej, skwantyfikowanej kwotowo i udokumentowanej w sposób uznany za prawidłowy przez organy podatkowe w otrzymanej już interpretacji indywidualnej − samodzielnie zastosować 50% koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9.3 uopdof. Do pozostałej części wynagrodzenia niestanowiącego wynagrodzenie „honorarium” za pracę twórczą (otrzymaną za pracę o charakterze nietwórczym) koszty uzyskania przychodu pozostaną standardowo określone zgodnie z art. 22 uopdof. Pytanie dotyczące niezmiennego stanu faktycznego dotyczy okresu od sierpnia 2011 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Biorąc pod uwagę, że przeniesienie autorskich majątkowych praw do utworu (raportów) Wnioskodawcy na pracodawcę następuje w trybie art. 12 ustawy o prawach autorskich w momencie dobrowolnego przekazania pracodawcy utworu (raportu) przez Wnioskodawcę, czy dla wyodrębnionej części wynagrodzenia (honorarium) otrzymanej za pracę o charakterze twórczym − skwantyfikowanej jednoznacznie kwotowo i udokumentowanej w sposób opisany i uznany za prawidłowy w otrzymanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej − Wnioskodawca może w deklaracjach rocznych PIT i/lub ich korektach samodzielnie zastosować koszty uzyskania przychodu przysługujące twórcom określone w art. 22 ust. 9 (z zastosowaniem normy procentowej, bądź w wysokości określonego limitu określonego przez ustawodawcę) Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a do pozostałej części wynagrodzenia zasadniczego otrzymanego za pracę pozbawioną twórczego charakteru określić koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 2, pomimo tego, że pracodawca (płatnik) w przekazanym Wnioskodawcy PIT-11 nie wykazuje żadnych podwyższonych kosztów uzyskania przychodu przysługujących pracownikowi z tytułu wykonywania pracy twórczej, a jedynie podstawowe koszty uzyskania przychodu z tytułu umowy o pracę?

Zdaniem Wnioskodawcy, do części wynagrodzenia (stanowiącego „honorarium”) za pracę twórczą można samodzielnie zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, na podstawie art. 22 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w składanych deklaracjach rocznych PIT i/lub ich korektach, w sytuacji gdy pracodawca w przekazywanym pracownikowi rocznych PIT-11 nie wykazuje podwyższonych kosztów uzyskania przychodów przysługujących pracownikowi z tego tytułu, ponieważ:

*   W toku wykonywanej pracy powstają dzieła o indywidualnym charakterze w postaci Dokumentów (opracowania, podsumowania analizy oraz raporty i memoranda) zawierające indywidualne dostosowane do konkretnego odbiorcy Rekomendacje (Zalecenia, Wnioski, Rozwiązania).
*   Wykonywana przez Wnioskodawcę pracy twórcza oraz powstałe Dokumenty zawierające indywidualne Rekomendacje mają charakter działalności twórczej, a więc są tym samym przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 1 ust. 1 tej ustawy − przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia).
*   Podmiotem prawa autorskiego jest twórca, tj. osoba której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu − w przypadku Wnioskodawcy jego nazwisko jest zawsze umieszczone w treści jako nazwisko audytora wewnętrznego.
*   Autorskie prawa majątkowe dla utworów (raportów) zostają przeniesione na pracodawcę w ramach wykonywanych czynności służbowych wynikających z umowy o pracę poprzez dobrowolne (bez zastrzeżeń) wyrażenie takiej woli w momencie przekazania utworów (raportów) pracodawcy do dalszego rozporządzania. Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.
*   Przygotowywana przez pracownika szczegółowa ewidencja (tzw. time-sheety), która jest przekazywana pracodawcy stanowi stosowną wystarczającą i szczegółową dokumentację, do tego aby części przychodu stanowiące wynagrodzenia – „honorarium” (za pracę twórczą i przeniesienie praw) jednoznacznie określić kwotowo na potrzeby składania deklaracji rocznych PIT i/lub ich korekt oraz następnie zastosować do nich podwyższone koszty uzyskania przychodu, zgodnie z uopdof art. 22 ust. 9 pkt 3. Zdaniem Wnioskodawcy, posiadana dokumentacja pozwala poprawnie zaadresować kwestię bezsprzecznej kwantyfikacji kwotowej wynagrodzenia za rozporządzanie autorskimi prawami majątkowymi podniesioną przez Wyrok NSA II FSK 459/13. W związku z powyższym jest możliwość dokładnego i kwotowego ustalenia wysokości wynagrodzenia tytułem korzystania z praw autorskich do powstałych utworów (raportów) w stosunku do całkowitego wynagrodzenia za pracę w każdym z deklarowanych okresów.
*   Dla części wynagrodzenia miesięcznego niestanowiącego wynagrodzenia – „honorarium” powinny być zastosowane przez płatnika podstawowe (w pełnej wysokości) koszty uzyskania przychodu w wysokości 111,25 zł/miesiąc, tak jak w przypadku standardowego wynagrodzenia za pracę niestanowiącą pracy twórczej.

Rodzaj umowy, w ramach której osoba korzysta z praw autorskich do tworzonych przez siebie utworów (raportów), nie ma znaczenia dla możliwości zastosowania kosztów uzyskania przychodu z art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem pracodawca (płatnik) wystawiając PIT-11 nie musi wykazywać kosztów uzyskania przychodu przysługujących pracownikowi z tytułu wykonywania pracy twórczej, a mimo to pracownik w rozliczeniu rocznym deklaracji PIT sam może wykazać koszty uzyskania przychodu z tytułu wykonywania pracy twórczej.

Ponadto poprawność Wnioskowanego stanowiska została potwierdzona we wskazanych interpretacjach:

1.  IBPB-2-1/4511-180/15/AD - int. indyw. Dyr. Izby Skarbowej w Katowicach.
2.  IPPB4/4511-70/15-3/JK3 - int. indyw. Dyr. Izby Skarbowej w Warszawie.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawodawca zobowiązał płatnika do poboru zaliczek w prawidłowej wysokości, tj. od dochodu ustalonego zgodnie z regułami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc również z uwzględnieniem kosztów w takiej wysokości, w jakiej ustawodawca w danych okolicznościach przewidział. Tym samym, jeśli zgodnie z uregulowaniami uopdof pracownikowi mogą być uwzględnione 50% koszty uzyskania przychodu, to płatnik winien takie koszty zastosować. Zdaniem Wnioskodawcy nie ma przeszkód prawnych, aby Wnioskodawca samodzielnie uwzględnił w zeznaniach i/lub korektach rocznych PIT, przysługujące mu podwyższone koszty uzyskania przychodu, w sytuacji gdy płatnik dokonał poboru zaliczki na podatek dochodowy z pominięciem zastosowania normy 50% kosztów uzyskania przychodów i koszty te nie zostały wykazane w informacji podatkowej PIT-11 o wysokości dochodu przekazanej Wnioskodawcy za rok 2011 i lata kolejne, o ile jest w stanie w odpowiedni sposób jednoznacznie udokumentować i skwantyfikować kwoty przysługującego mu „honorarium” w każdym z deklarowanych okresów rozliczeniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika, zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy, uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika, uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy, przysługuje, co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 powołanej ustawy, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

Z kolei, w myśl przepisów art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a (zastrzeżenie to dotyczy stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2013 r.), z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Natomiast przepis ust. 9a powołanej ustawy (dodany do ustawy z dniem 1 stycznia 2013 r.) stanowi, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Ponadto, na podstawie art. 22 ust. 10 ww. ustawy, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do ust. 10a powołanej ustawy, przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.

Powyższy przepis ma zastosowanie do dochodów uzyskanych (strat poniesionych) od 1 stycznia 2013 r.

Należy zauważyć, że powołane przepisy art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują, że ustalenia, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych oraz czy podatnik jest twórcą czy też artystą wykonawcą, należy dokonać w świetle odrębnych przepisów.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631, z późn. zm.). Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Z kolei w myśl art. 13 cytowanej ustawy, jeżeli pracodawca nie zawiadomi twórcy w terminie sześciu miesięcy od dostarczenia utworu o jego nieprzyjęciu lub uzależnieniu przyjęcia od dokonania określonych zmian w wyznaczonym w tym celu odpowiednim terminie, uważa się, że utwór został przyjęty bez zastrzeżeń. Strony mogą określić inny termin.

W wydanej dla Wnioskodawcy w dniu 17 września 2015 r. interpretacji indywidualnej wskazano, że jeżeli wszystkie warunki, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w celu zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu przeniesienia praw autorskich, zostaną spełnione – to wówczas możliwe będzie zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów w stosunku do przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę − pracownika z tytułu wykonywanych prac o charakterze twórczym ustalonego proporcjonalnie do czasu pracy, jednak koszty te nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, tj.1/2 z 85.528 zł, czyli kwoty 42.764 zł.

Po przekroczeniu przez pracownika w danym roku podatkowym limitu kosztów uzyskania przychodów w wysokości wynikającej z brzmienia art. 22 ust. 9a ustawy, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1-3 cytowanej ustawy, pracodawca Wnioskodawcy jako płatnik powinien stosować zerowe koszty uzyskania przychodów, bowiem do tego przychodu nie przysługują inne zryczałtowane koszty uzyskania przychodów, niezależnie, czy pracownik złoży lub nie złoży pracownikowi oświadczenie dotyczące rezygnacji z ich stosowania.

Do pozostałego przychodu z wynagrodzenia za pracę niemającego charakteru pracy twórczej koszty uzyskania przychodu określone będą na podstawie art. 22 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl ww. przepisu, koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

1.  wynoszą 111 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1335 zł, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
2.  nie mogą przekroczyć łącznie 2002 zł 05 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
3.  wynoszą 139 zł 06 gr miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1668 zł 72 gr, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę;
4.  nie mogą przekroczyć łącznie 2502 zł 56 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Wskazać przy tym należy, że ustawodawca zobowiązał płatnika do poboru zaliczek w prawidłowej wysokości, tj. od dochodu ustalonego zgodnie z regułami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc z uwzględnieniem kosztów w takiej wysokości, w jakiej ustawodawca w danych okolicznościach przewidział. Tym samym, jeśli zgodnie z uregulowaniami wskazanej ustawy pracownikowi mogą być uwzględnione 50% koszty uzyskania przychodu, to płatnik powinien takie koszty zastosować.

Niemniej w przedmiotowej sprawie nie ma przeszkód prawnych, aby to Wnioskodawca uwzględnił w zeznaniach rocznych przysługujące koszty uzyskania przychodu, w sytuacji gdy płatnik dokonał poboru zaliczki na podatek dochodowy z pominięciem zastosowania normy 50% kosztów uzyskania przychodów i koszty te nie zostały wykazane w informacji podatkowej PIT-11 o wysokości dochodu.

Jednocześnie należy wskazać, że z przepisu 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wynika, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Natomiast z § 2 tego artykułu – w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r. − wynika, że skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Reasumując, biorąc pod uwagę, że przeniesienie autorskich majątkowych praw do utworu (raportów) Wnioskodawcy na pracodawcę następuje w trybie art. 12 ustawy o prawach autorskich w momencie dobrowolnego przekazania pracodawcy utworu (raportu) przez Wnioskodawcę, w sytuacji opisanej we wniosku, do wyodrębnionej części wynagrodzenia (honorarium) otrzymanej za pracę o charakterze twórczym – w przypadku, gdy możliwe jest w odpowiedni sposób jednoznaczne udokumentowanie i skwantyfikowanie kwoty przysługującego „honorarium” w każdym z deklarowanych okresów rozliczeniowych − Wnioskodawca może w zeznaniach rocznych i/lub ich korektach samodzielnie zastosować koszty uzyskania przychodu przysługujące twórcom określone w art. 22 ust. 9 (z zastosowaniem normy procentowej, bądź w wysokości określonego limitu określonego przez ustawodawcę ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a do pozostałej części wynagrodzenia zasadniczego otrzymanego za pracę pozbawioną twórczego charakteru określić koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 2, pomimo tego, że pracodawca (płatnik) w przekazanym Wnioskodawcy PIT-11 nie wykazuje żadnych podwyższonych kosztów uzyskania przychodu przysługujących pracownikowi z tytułu wykonywania pracy twórczej, a jedynie wykazuje podstawowe koszty uzyskania przychodu z tytułu umowy o pracę.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że zostały ono wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.