Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.604.2023.1.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-02
Teza: Prawo do odliczenia całości podatku naliczonego z tytułu zakupionych autobusów, dzierżawionych na rzecz spółki komunalnej.
Słowa kluczowe: dzierżawa; gmina; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

8 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu zakupu autobusów elektrycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Gmina Miasto (…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Posiada osobowość prawną oraz pełną zdolność do czynności prawnych, powołaną do organizacji życia publicznego na swoim terytorium. Zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280), od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina prowadzi ze swoimi jednostkami organizacyjnymi wspólne rozliczenie VAT.

Gmina Miasto (…) zamierza zrealizować projekt pn. „(…)”, program priorytetowy - „(\`(...)\`)”. Projekt dofinansowany jest w formie dotacji ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (NFOŚiGW). Podatek VAT od zakupu autobusów elektrycznych w projekcie jest kosztem niekwalifikowalnym, gdyż istnieje prawna możliwość odzyskania tego VAT, w związku ze sprzedażą opodatkowaną w projekcie. Projekt realizowany będzie do 31 grudnia 2024 r. Gmina Miasto (\`(...)\`) podpisała umowę z NFOŚiGW na dofinansowanie zakupu 5 autobusów elektrycznych oraz zakup i montaż 5 stanowisk do ładowania autobusów typu plug-in w dniu 12 kwietnia 2023 r. Umowa na dostawę 5 autobusów zeroemisyjnych elektrycznych klasy maxi ładowanych wyłącznie ładowarkami plug-in została podpisana z wykonawcą 9 maja 2023 r.

Interpretacja indywidualna w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług związanego z zakupem ładowarek do ładowania autobusów elektrycznych została wydana w dniu 30 marca 2023 r. (0114-KDIP4-1.4012.743.2022.1.APR).

Celem projektu jest ograniczenie emisji zanieczyszczeń powietrza związanych z transportem i łagodzenie negatywnego oddziaływania na środowisko i mieszkańców poprzez zakup elektrycznych autobusów i budowę infrastruktury do ładowania autobusów. Celami szczegółowymi projektu są: uniknięcie niskiej emisji dwutlenku węgla, ograniczenie pyłów o średnicy mniejszej niż 10 mikrometrów (PM10), ograniczenie emisji tlenków azotu, zwiększenie udziału OZE w transporcie miejskim, poprawa jakości świadczonych usług transportu publicznego, obniżenie kosztów związanych z eksploatacją taboru.

Autobusy elektryczne zakupione w ramach projektu Gmina Miasto (\`(...)\`) przekaże operatorowi - spółce komunalnej „(\`(...)\`)” Spółka z o.o. w (\`(...)\`) (dalej: M.) w formie odpłatnej dzierżawy (umowa cywilnoprawna) na okres co najmniej 5 lat, tj. okres 5 lat trwałości od daty zakończenia realizacji Przedsięwzięcia, zgodnie z zapisami wniosku i umowy o dofinansowanie, to 31 grudnia 2029 roku. W okresie trwałości 5 lat wartość dzierżawy to (\`(...)\`) zł netto za 5 autobusów, co odpowiada wartości netto autobusów (przyjętych środków trwałych). Kalkulacji rocznego czynszu dzierżawnego dokonano na podstawie amortyzacji (od kwoty netto zakupu). Przy założeniu, że umowa dzierżawy będzie trwała 5 lat wysokość ustalonego czynszu będzie umożliwiała zwrot poniesionych nakładów z zakupu autobusów (tj. (\`(...)\`) zł). Zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości w Urzędzie Miasta (\`(...)\`) środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne umarzane są przy zastosowaniu stawek określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla autobusów 20%, tym samym wyliczenie dzierżawy jako równej wartości rynkowej.

Gmina Miasto (\`(...)\`) po ww. okresie rozważy możliwość przeniesienia prawa własności zakupionych autobusów w formie aportu zwiększającego kapitał (udziały) Gminy Miasto (\`(...)\`) w M. bądź w innej formie dopuszczonej przepisami prawa.

Faktury VAT dokumentujące zakup 5 autobusów elektrycznych będą wystawiane na Gminę i zostaną przedstawione Narodowemu Funduszowi Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej jako załączniki do rozliczenia realizacji operacji.

Zakupione w ramach projektu autobusy przez cały okres trwałości projektu będą stanowiły własność Gminy Miasto (\`(...)\`). Pięć autobusów elektrycznych zostanie wydzierżawionych odpłatnie na podstawie umowy cywilnoprawnej spółce komunalnej M. Cena ustalona w umowie dzierżawy będzie odpowiadała całkowitej wartości amortyzacji przyjętych środków trwałych. Autobusy elektryczne będą amortyzowane według stawki 20% przez okres pięciu lat.

Dzierżawa będzie obowiązywała na okres obowiązywania umowy przewozowej przez okres 5 lat. Dzierżawca zobowiązany będzie do zapłaty na rzecz wydzierżawiającego czynszu dzierżawnego za każdy miesiąc dzierżawy. Zgodnie z umową dzierżawy koszt badań technicznych, konserwacji oraz napraw bieżących autobusów i ich wyposażenie będzie pokrywała Spółka.

M. jest spółką komunalną Gminy Miasto (\`(...)\`).

Wysokość wydatków w projekcie:

*   zakup 5 autobusów elektrycznych - (\`(...)\`), zł brutto,
*   dofinansowanie z NFOŚiGW - (\`(...)\`),00 zł,
*   VAT od zakupu 5 autobusów elektrycznych - (\`(...)\`),60 zł,
*   wkład własny - (\`(...)\`),00 zł netto,
*   wartość 1 autobusu - (\`(...)\`),00 zł netto,
*   wartość dzierżawy za 1 autobus - 42 083,40 zł/m-c netto, 5 autobusów miesięcznie netto - 210 417 zł netto/m-c,
*   wartość roczna dzierżawy za 5 autobusów - (\`(...)\`),00 zł netto.

W okresie trwałości 5 lat wartość dzierżawy (\`(...)\`) zł netto za 5 autobusów. Odpowiada to wartości netto autobusów, przyjętych środków trwałych.

Wnioskodawcą projektu jest jednostka samorządu terytorialnego Gmina Miasto (\`(...)\`) reprezentowana przez (\`(...)\`) Miasta (\`(...)\`), będąca organizatorem publicznego transportu zbiorowego, działająca na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.) i w oparciu o statut Miasta (\`(...)\`).

Organizatorem ełckiej komunikacji miejskiej (na terenie Gminy Miasto (\`(...)\`) oraz Gminy (\`(...)\`)) w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 9 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2022 r. poz. 1343 ze zm.) jest Gmina Miasto (\`(...)\`) reprezentowana przez (\`(...)\`) Miasta (\`(...)\`). W imieniu (\`(...)\`), określone w art. 15 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym zadania organizatora publicznego transportu zbiorowego wykonuje Wydział Mienia Komunalnego Urzędu Miasta (\`(...)\`).

Organizację komunikacji na terenie Gminy (\`(...)\`) zapewnia (\`(...)\`) Miasta (\`(...)\`) na mocy aktualnego porozumienia międzygminnego z dnia 21 listopada 2022 r. zawartego pomiędzy Gminą Miasto (\`(...)\`) a Gminą (\`(...)\`) w sprawie przejęcia przez Gminę Miasto (\`(...)\`) zadania publicznego w zakresie lokalnego transportu zbiorowego na terenie Gminy (\`(...)\`), natomiast Operatorem jest M., któremu w trybie bezpośrednim powierzono usługi w zakresie publicznego transportu zbiorowego - jako podmiotowi wewnętrznemu w rozumieniu rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r.

M. jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością funkcjonuje od 1 marca 2007 r. Powstała w wyniku przekształcenia zakładu budżetowego na mocy Uchwały Nr (…) Rady Miasta (\`(...)\`) z dnia 24 października 2006 roku w sprawie likwidacji zakładu budżetowego o nazwie „(\`(...)\`)” w (\`(...)\`) w celu zawiązania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

100% udziałów Spółki należy do wspólników - organów władzy publicznej (JST). M. podlega jako podmiot wewnętrzny kontroli macierzystej JST czyli Gminie Miasto (\`(...)\`) oraz Gminie (\`(...)\`).

Podstawową działalnością M. jest świadczenie usług w zakresie lokalnego transportu zbiorowego na terenie Gminy Miasto (\`(...)\`) i Gminy (\`(...)\`). Operator - M. jako podmiot wewnętrzny zgodnie z Rozporządzeniem (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącym usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającego rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 i Rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2016/2338 z dnia 14 grudnia 2016 r. zmieniającego rozporządzenie (WE) nr 1370/2007 w odniesieniu do otwarcia rynku krajowych usług kolejowego transportu pasażerskiego przyjął do realizacji świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego organizowanego przez Organizatora w granicach administracyjnych Gminy Miasto (\`(...)\`) oraz w granicach Gminy (\`(...)\`), z którą Gmina Miasto (\`(...)\`) podpisała stosowne porozumienie międzygminne. W dniu 2 grudnia 2019 roku zawarto umowę w tym zakresie pomiędzy Gminą Miasto (\`(...)\`) jako organizatorem transportu publicznego, a operatorem M. Realizację usług transportowych ustalono na okres od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2029 r. W ramach działalności M. prowadzi sprzedaż i dystrybucję biletów na przewozy komunikacją miejską, konserwację i naprawę własnych pojazdów samochodowych oraz sprzedaż powierzchni reklamowych na autobusach.

M. jako podmiot wewnętrzny składa miesięcznie zestawienie zgodnie z postanowieniami załącznika do rozporządzenia nr 1370/2007, w którym w sposób transparentny na podstawie uzyskanych przychodów oraz poniesionych kosztów operacyjnych, oblicza wysokość rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych. Miesięczne zestawienie oraz bieżąca kontrola kosztów wynikających z wykonywania zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych zapobiega przyznawaniu rekompensaty w nadmiernej wysokości tak, aby zapobiec ewentualnemu zakłóceniu konkurencyjności.

Niezależnie od wysokości dzierżawy za autobusy wysokość rekompensaty stanowić będzie różnica pomiędzy przychodami a kosztami powiększonymi o rozsądny zysk. Dzierżawa jest częścią rekompensaty, która jest wyliczana co roku przez M.

Stosunek wysokości dzierżawy brutto do dochodów ogółem - 0,86%.

Stosunek wysokości dzierżawy do dochodów bieżących - 1,05%.

Stosunek rocznego czynszu do nakładów własnych na autobusy - 100%.

1\. Kalkulacji rocznego czynszu dzierżawnego dokonano na podstawie amortyzacji od przyjętych środków trwałych 100% (od kwoty netto zakupu).

2\. Przy założeniu wysokości rocznego czynszu w kwocie 2 525 004,00 zł, zwrot poniesionych nakładów przez Gminę Miasto (\`(...)\`) nastąpi po roku, natomiast suma czynszu przez okres 5 lat pokryje całą wartość nakładów poniesionych w części wkładu własnego oraz dofinansowania z NFOŚiGW na zakup 5 autobusów elektrycznych.

3\. Po zasięgnięciu informacji w przedsiębiorstwach komunikacyjnych na terenie kraju przyjmowano różne okresy amortyzacji autobusów przyjmując amortyzację 8-letnią, a inni 14-letnią. Zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości w Urzędzie Miasta (\`(...)\`) środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne umarzane są przy zastosowaniu stawek określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla autobusów 20%, tym samym Wnioskodawca uważa wyliczenie dzierżawy jako równej wartości rynkowej.

4\. Po zrealizowaniu zakupu taboru autobusowego oraz montażu niezbędnej infrastruktury do ładowania autobusów elektrycznych przez Gminę Miasto (\`(...)\`), Miasto jako właściciel taboru będzie realizować odpisy amortyzacyjne (umorzeniowe) majątku i poniesie koszty rejestracji i ubezpieczenia autobusów.

5\. Wysokość ustalonego czynszu przy założeniu 5-cio letniego okresu dzierżawienia będzie umożliwiała zwrot poniesionych nakładów z zakupu autobusów w części wkładu własnego oraz dofinansowania z NFOŚiGW w 100%. Stosunek rocznej kwoty czynszu dzierżawy netto do poniesionych nakładów netto przez Miasto na zakup autobusów wyniesie 100%.

### Pytania

1\. Czy w odniesieniu do wydatków na zakup pięciu autobusów zeroemisyjnych elektrycznych w ramach projektu pn. „(\`(...)\`)”, Gminie Miastu (\`(...)\`) przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego, na mocy prawodawstwa krajowego?

2\. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy w odniesieniu do wydatków na zakup pięciu autobusów zeroemisyjnych elektrycznych w ramach projektu pn. „(\`(...)\`)”, Gminie Miastu (\`(...)\`) nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, na mocy prawodawstwa krajowego?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1, 2

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.124.

Dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki.

Zgodnie z powyższym umówiona między stronami dzierżawa jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemnie należne za używanie rzeczy przez jej najemcę, w wyniku czego dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną i dla zamierzonej czynności Gmina Miasto (\`(...)\`) będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 z późn. zm.) nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Zatem Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 z późn. zm.) Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Pięć autobusów elektrycznych zostanie udostępnionych spółce (\`(...)\`) Spółka z o.o. w (\`(...)\`) na podstawie umowy odpłatnej dzierżawy (umowy cywilnoprawnej). Istnieje zatem bezpośredni związek z wykorzystaniem zakupionych w ramach projektu pięciu autobusów elektrycznych do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nabyty majątek zostanie bowiem wydzierżawiony w zamian za czynsz dzierżawny, a uzyskiwane z tego tytułu dochody będą traktowane jako obrót opodatkowany podatkiem VAT. Ponadto wysokość dzierżawy została ustalona na poziomie całkowitej kwoty netto amortyzacji przyjętych środków trwałych.

Stanowisko to potwierdzają interpretacje podatkowe, m.in. interpretacja nr 0112-KDIL1-3.4012.155.2022.1.TK z dnia 10 czerwca 2022 r.

W związku z tym, że planowany zakup elektrycznych autobusów zeroemisyjnych w ramach projektu będzie służył wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych w postaci odpłatnej dzierżawy, Gminie Miastu (\`(...)\`) przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na zakup pięciu autobusów zeroemisyjnych elektrycznych klasy maxi w ramach projektu pn. „(\`(...)\`)”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm., zwanej dalej „ustawą”):

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

6) towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii;

22) sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć TSUE.

W wyroku z 3 marca 1994 r. w sprawie C‑16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden Trybunał zauważył, że:

„czynność podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG, ECLI:EU:C:2011:700 Trybunał wskazał:

„(…) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKGKraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo)”.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, czynności wykonywane w ramach zawartej umowy należy uznać za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Dana czynność (usługa) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym – w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak Państwo wskazali, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zamierzają Państwo zrealizować projekt pn. „(\`(...)\`)”. Projekt dofinansowany jest w formie dotacji ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Projekt realizowany będzie do 31 grudnia 2024 r. Podpisali Państwo umowę z NFOŚiGW na dofinansowanie zakupu 5 autobusów elektrycznych oraz zakup i montaż 5 stanowisk do ładowania autobusów typu plug-in 12 kwietnia 2023 r. Umowa na dostawę 5 autobusów zeroemisyjnych elektrycznych klasy maxi ładowanych wyłącznie ładowarkami plug-in została podpisana z wykonawcą 9 maja 2023 r.

W sprawie oceny skutków podatkowych związanych z zakupem ładowarek do ładowania autobusów elektrycznych została wydana już interpretacja indywidualna.

Autobusy elektryczne zakupione w ramach projektu przekażą Państwo spółce komunalnej „(\`(...)\`)” Spółka z o.o. w (\`(...)\`) w formie odpłatnej dzierżawy (umowa cywilnoprawna) na okres co najmniej 5 lat. W okresie trwałości 5 lat wartość dzierżawy to (\`(...)\`) zł netto za 5 autobusów, co odpowiada wartości netto autobusów (przyjętych środków trwałych). Kalkulacji rocznego czynszu dzierżawnego dokonano na podstawie amortyzacji (od kwoty netto zakupu). Przy założeniu, że umowa dzierżawy będzie trwała 5 lat, wysokość ustalonego czynszu będzie umożliwiała zwrot poniesionych nakładów z zakupu autobusów (tj. (\`(...)\`) zł). Zgodnie z przyjętą przez Państwa polityką rachunkowości, środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne umarzane są przy zastosowaniu stawek określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych. Autobusy elektryczne będą amortyzowane według stawki 20%. Tym samym wyliczenie dzierżawy jest wg Państwa równe wartości rynkowej. Cena ustalona w umowie dzierżawy będzie odpowiadała całkowitej wartości amortyzacji przyjętych środków trwałych.

M. jest Państwa spółką komunalną.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków na zakup pięciu autobusów zeroemisyjnych elektrycznych w ramach projektu pn. „(\`(...)\`)”.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo‑przedmiotowy. W celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

*   czynności - co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT - muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
*   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Dzierżawa jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu dzierżawy przez dzierżawcę.

Zatem w odniesieniu do ww. czynności - odpłatnej dzierżawy zakupionych w ramach projektu autobusów elektrycznych na rzecz operatora - spółki komunalnej „(\`(...)\`)” Spółka z o.o. w (\`(...)\`), nie działają Państwo jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie korzystają z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku występują Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność - jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy - podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W związku z tym, że ani w ustawie, ani też w wydanych na jej podstawie aktach wykonawczych ustawodawca nie przewidział zwolnienia od podatku dla odpłatnej dzierżawy autobusów elektrycznych, czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku.

Tym samym w myśl uregulowań art. 86 ust. 1 ustawy, z uwagi na występujący związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów, przysługuje Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu pięciu autobusów elektrycznych w ramach projektu pn. „(\`(...)\`)”.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest zatem **prawidłowe.**

Z uwagi na powyższe rozstrzygnięcie (pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1), nie udzielono odpowiedzi na pytanie nr 2.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zaznaczyć, że interpretację wydano na podstawie przedstawionego we wniosku opisu okoliczności sprawy, w szczególności w interpretacji przyjęto Państwa wyjaśnienia dotyczące kalkulacji wysokości czynszu dzierżawnego. Zatem w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość wynagrodzenia za świadczenie usług na podstawie umowy dzierżawy odbiega od realiów rynkowych i skalkulowana jest na zbyt niskim poziomie lub też że inwestycja nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (a np. do realizacji zadań własnych gminy), interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).