Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.615.2018.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-22
Teza: zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej usług świadczonych bezobsługowo - myjni samochodowych - na podstawie § 2 ust. 2 rozporządzenia w zw. z poz. 42 załącznika
Słowa kluczowe: kasa-kasa rejestrująca; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2018 r. (data wpływu 17 października 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej usług świadczonych bezobsługowo - myjni samochodowych - na podstawie § 2 ust. 2 rozporządzenia w zw. z poz. 42 załącznika - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej usług świadczonych bezobsługowo - myjni samochodowych - na podstawie § 2 ust. 2 rozporządzenia w zw. z poz. 42 załącznika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki, będącej czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług jest sprzedaż detaliczna paliw do pojazdów silnikowych oraz innych towarów i usług na stacjach paliw. Sprzedaż ta ewidencjonowana jest przez Spółkę na kasach rejestrujących.

W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy usługi mycia samochodów przy użyciu samoobsługowych myjni bezdotykowych (tj. myjni, w których, po uruchomieniu urządzenia, proces mycia pojazdu wykonywany jest samodzielnie klienta sterującego wężem myjącym) zlokalizowanych na stacjach paliw. Ze względu na sposób realizacji usług myjni oferowanych przez Spółkę, usługi te można podzielić na dwie odrębne kategorie:

1.  Usługi, za które zapłata przyjmowana jest w punkcie sprzedaży przez obsługę stacji paliw - klient po uiszczeniu zapłaty otrzymuje kartę/kod, które po włożeniu/wpisaniu do panelu sterowania myjni uruchamiają urządzenie (wąż myjący jest gotowy do użycia przez klienta). Usługi te są ewidencjonowane na kasie rejestrującej w punkcie sprzedaży w momencie dokonania zapłaty przez klienta - klientowi wydawany jest paragon. Ewidencja ta spełnia wymagania określone w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (dalej: „Rozporządzenie w sprawie kas”. W dalszej części wniosku usługi opisane w punkcie A będą zwane „Usługami świadczonymi tradycyjnie”.
2.  Usługi, za które zapłata przyjmowana jest bezobsługowo przez urządzenie - klient wrzuca monety do urządzenia poprzez jego panel sterowania. Następnie klient wybiera odpowiedni program i uruchamia myjnię (wąż myjący jest gotowy do użycia przez klienta). Zatem, zarówno świadczenie usługi jak i przyjęcie zapłaty odbywa się całkowicie bez udziału obsługi stacji paliw. Każdego dnia obsługa stacji paliw otwiera panel urządzenia i wyjmuje wrzucone monety oraz banknoty w celu ich podliczenia i zarejestrowania zbiorczej kwoty (dziennego utargu) na kasie fiskalnej. Zapis dziennego utargu z myjni na kasie rejestrującej dokonywany jest pod jedną pozycją, po wykonaniu usług i ma jedynie charakter techniczny (klienci nie otrzymują paragonów). Zapisy takie prowadzone są przez Wnioskodawcę pomocniczo, w celu realizacji obowiązku prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT tj. ujęcia kwot otrzymanych z tytułu świadczenia usług w deklaracji VAT. W dalszej części wniosku usługi opisane w punkcie B będą zwane „Usługi świadczone bezobsługowo”.

Spółka pragnie w tym miejscu wskazać, że pod względem funkcjonalności, posiadane przez nią myjnie można podzielić na takie, które umożliwiają wykonywanie wyłącznie Usług świadczonych tradycyjnie oraz takie, które umożliwiają wykonywanie jednocześnie Usług świadczonych tradycyjnie oraz Usług świadczonych bezobsługowo (tzn. klient ma możliwość dokonania zapłaty za usługę u obsługi w punkcie sprzedaży lub samodzielnie przy użyciu urządzenia - w praktyce oznacza to, że część usług wykonywanych na tego rodzaju myjniach świadczona jest w sposób zautomatyzowany, bez żadnej obsługi ze strony stacji, podczas gdy inne usługi wykonywane na tej samej myjni mogą angażować obsługę stacji).

Obecnie Spółka planuje uruchomienie kolejnych myjni samoobsługowych, które będą umożliwiały wykonywanie jednocześnie Usług świadczonych tradycyjnie oraz. Usług świadczonych bezobsługowo. W przypadku wykonywania na danym urządzeniu Usług świadczonych bezobsługowo, należność będzie przyjmowana zarówno w bilonie jak i w innej formie bezgotówkowej (w tym wypadku Spółka będzie posiadała ewidencję i dowody dokumentujące transakcję, z których jednoznacznie będzie wynikać jakiej transakcji płatność dotyczyła).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w odniesieniu do Usług świadczonych bezobsługowo, wykonywanych przez Spółkę na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Wnioskodawca jest, i po uruchomieniu kolejnych myjni - będzie zwolniony z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, na podstawie § 2 ust. 1 w zw. z poz. 42 załącznika do Rozporządzenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do Usług świadczonych bezobsługowo, wykonywanych przez Spółkę na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Wnioskodawca jest, i po uruchomieniu kolejnych myjni - będzie zwolniony z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, na podstawie § 2 ust. 1 w zw. z poz. 42 załącznika do Rozporządzenia.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei wedle art. 8 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Samo pojęcie „sprzedaży” zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Mając na uwadze wymienione przepisy, należy odnieść się do obowiązku wynikającego z art. 111 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie ze wskazanym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są zobowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Pojęcia prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących zostało rozwinięte w art. 111 ust. 3a. Zgodnie bowiem z tym przepisem, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani:

1.  dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy;
2.  dokonywać niezwłocznego zgłoszenia właściwemu podmiotowi prowadzącemu serwis kas rejestrujących każdej nieprawidłowości w pracy kasy;
3.  udostępniać kasy rejestrujące do kontroli stanu ich nienaruszalności i prawidłowości pracy na każde żądanie właściwych organów;
4.  zgłaszać kasy rejestrujące do obowiązkowego przeglądu technicznego właściwemu podmiotowi prowadzącemu serwis kas rejestrujących;
5.  używać kas rejestrujących zgodnie z warunkami określonymi w przepisach wydanych na podstawie ust. 7a pkt 1;
6.  przechowywać kopie dokumentów kasowych przez okres wymagany w art. 112, zgodnie z warunkami określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości;
7.  stosować kasy rejestrujące wyłącznie do prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży, z zastrzeżeniem ust. 3b;
8.  dokonywać wydruku emitowanych przez kasę rejestrującą dokumentów i ich kopii;
9.  prowadzić i przechowywać dokumentację o przebiegu eksploatacji kasy rejestrującej, z uwzględnieniem przepisów wydanych na podstawie ust. 7a i ust. 9 pkt 1;
10.  dokonać zgłoszenia kasy rejestrującej do naczelnika urzędu skarbowego w celu otrzymania numeru ewidencyjnego kasy;
11.  poddać obowiązkowemu przeglądowi technicznemu kasy rejestrujące, które zostały przez podatnika utracone, a następnie odzyskane, przed ich ponownym zastosowaniem do prowadzenia ewidencji.

Podkreślenia wymaga jednak, iż w świetle ust. 8 cytowanego przepisu, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa.

Rezultatem kompetencji wynikającej z art. 111 ust. 8 ustawy o VAT jest rozporządzenie ministra rozwoju i finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (dalej: „Rozporządzenie”). Zgodnie z § 1 Rozporządzenia, określa ono zwolnienia na czas określony niektórych grup podatników i niektórych czynności z obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, zwanego dalej „ewidencjonowaniem”, oraz warunki korzystania ze zwolnienia.

Jak zaś stanowi § 2 ust. 1 Rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r„ czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia. Załącznik ten stanowi integralną część Rozporządzenia i zawiera szereg towarów i usług, których dostawa/świadczenie jest (w niektórych przypadkach pod pewnymi warunkami) zwolnione z obowiązku ewidencjonowania. Pozycja 42 załącznika jako czynności zwolnione z obowiązku ewidencjonowania wskazuje usługi świadczone przy użyciu urządzeń, w tym wydających bilety, obsługiwanych przez klienta, które również w systemie bezobsługowym przyjmują należność:

1.  w bilonie lub banknotach, lub
2.  innej formie (bezgotówkowej), jeżeli z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w świetle § 4 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku świadczenia usług:

1.  przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji, z wyłączeniem przewozów wymienionych w poz. 15 i 16 załącznika do rozporządzenia,
2.  przewozu osób oraz ich bagażu podręcznego taksówkami,
3.  naprawy pojazdów silnikowych oraz motorowerów (w tym naprawy opon, ich zakładania, bieżnikowania i regenerowania).
4.  w zakresie wymiany opon lub kół dla pojazdów silnikowych oraz motorowerów,
5.  w zakresie badań i przeglądów technicznych pojazdów,
6.  w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów, z wyłączeniem
7.  prawniczych, z wyłączeniem usług określonych w poz. 28 załącznika do rozporządzenia,
8.  doradztwa podatkowego
9.  związanych z wyżywieniem (PKWiU 56), wyłącznie:
    *   świadczonych przez stacjonarne placówki gastronomiczne, w tym również sezonowo, oraz
    *   usług przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering),
10.  fryzjerskich, kosmetycznych i kosmetologicznych
11.  kulturalnych i rozrywkowych - wyłącznie w zakresie wstępu na przedstawienia cyrkowe, i związanych z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne.

Z kolei w oparciu o § 8 ust. 3 Rozporządzenia, w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2018 r. rozpoczęli ewidencjonowanie czynności wymienionych w poz. 36, 41 lub 42 załącznika do rozporządzenia, zwolnienia, o którym mowa w § 2, w zakresie tych czynności ewidencjonowanych nie stosuje się.

Analiza powołanych przepisów prowadzi zatem do wniosku, że aby podatnik miał możliwość skorzystać z prawa do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 Rozporządzenia w powiązaniu z poz. 42 załącznika do Rozporządzenia muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki:

1.  sprzedaż odbywa się przy użyciu urządzeń obsługiwanych przez klienta;
2.  urządzenia te również w systemie bezobsługowym przyjmują należność w bilonie lub banknotach lub w innej formie (bezgotówkowej), jeżeli z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji taka bezgotówkowa zapłata dotyczyła;
3.  wykonywane usługi nie są wymienione w katalogu określonym w § 4 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia;
4.  podatnik przed dniem 1 stycznia 2018 r. nie rozpoczął ewidencjonowania przedmiotowych usług.

W ocenie Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi mycia samochodów, w zakresie w jakim wykonywane są w sposób całkowicie bezobsługowy, bez jakiegokolwiek udziału pracowników Spółki (tj. świadczenia, w ramach których nie tylko usługa mycia samochodu wykonywana jest bez zaangażowania pracowników stacji paliw, ale również płatność dokonywana jest za pośrednictwem przeznaczonego do tego urządzenia - czy to monetami, czy też w formie bezgotówkowej), spełniają wszystkie warunki konieczne dla zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących na podstawie § 2 ust. 1 w zw. z poz. 42 załącznika do Rozporządzenia.

Analizując szczegółowo wyróżnione warunki, w pierwszej kolejności należy podkreślić sam charakter Usług świadczonych bezobsługowo. Do zakupu usługi mycia samochodu dochodzi w tym przypadku za pośrednictwem panelu sterowania urządzenia, w pełni obsługiwanego przez klienta. Nabywca usługi sam decyduje o programie, z którego zamierza skorzystać, a następnie uruchamia myjnię (wąż myjący). Żaden pracownik obsługi stacji paliw nie jest zatem zaangażowany ani w świadczenie przedmiotowej usługi ani też w sam proces sprzedaż). Nie ulega zatem wątpliwości, że spełniony jest w analizowanej sprawie warunek dokonywania sprzedaży oraz przyjmowania należności przy użyciu urządzeń obsługiwanych przez klienta.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, iż urządzenia wykorzystywane obecnie do wykonywania Usług świadczonych bezobsługowo przyjmują w systemie bezobsługowym należność w gotówce, a kolejne myjnie uruchamiane przez Spółkę będą przyjmować należność również w formie bezgotówkowej. W przypadku płatności w formie bezgotówkowej z posiadanych przez Spółkę ewidencji i dowodów dokumentujących poszczególne płatności jednoznacznie będzie wynikać jakiej konkretnie czynności dana zapłata dotyczyła, a tym samym spełniona zostanie druga ze sformułowanych przez ustawodawcę przesłanek, warunkujących zastosowanie zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż w katalogu czynności wyłączonych z możliwości zastosowania przedmiotowego zwolnienia (§ 4 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia) nie zostały wymienione usługi mycia pojazdów. Tym samym, również rodzaj świadczonych przez Spółkę usług, których dotyczy niniejszy wniosek, nie stoi na przeszkodzie zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania.

Możliwość zastosowania zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu za pomocą kasy rejestrującej do opisanego typu myjni możemy znaleźć w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowe z 21 grudnia 2017 roku (0112-KDIL2-2.4012.461.2017.2.ML) wskazał, że „usługa świadczona za pomocą samoobsługowej, bezdotykowej myjni samochodowej, za którą płatność będzie następowała przy użyciu żetonów lub bilonu (monet), będzie korzystała ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących do dnia 31 grudnia 2017 r., jednak pod warunkiem - w przypadku płatności przy użyciu żetonów - prowadzenia odpowiedniej ewidencji z której będzie można w sposób jednoznaczny określić rodzaj świadczonej usługi, wartość świadczonej usługi oraz stawkę podatkową tejże usługi, a Zainteresowany będzie posiadał dowody dokumentujące jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła.”

Finalnie, Spółka stoi na stanowisku, że w analizowanej sprawie spełniony jest również warunek polegający na nierozpoczęciu przed dniem 1 stycznia 2018 r. ewidencjonowania usług mycia pojazdów świadczonych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, których świadczenie realizowane jest przy użyciu urządzeń obsługiwanych przez klienta i które również w systemie bezobsługowym przyjmują należność.

W pierwszej kolejności należy bowiem wyjaśnić, że ewidencjonowanie Usług świadczonych tradycyjnie (fiskalizowanych w momencie przyjęcia płatności przez obsługę danej stacji paliw), nie może mieć wpływu na ewentualne obowiązki Spółki w zakresie dokumentowania Usług świadczonych bezobsługowo (w sposób zautomatyzowany, samoobsługowy).

Usługi świadczonej tradycyjnie i Usługi świadczone bezobsługowo stanowią bowiem, z perspektywy przepisów Rozporządzenia, odrębne kategorie usług, z których jedna (zautomatyzowana) mieści się w kategorii usług objętych zwolnieniem z obowiązku ewidencjonowania (przy spełnieniu omawianych powyżej warunków), druga zaś podlega temu obowiązkowi bezwzględnie. Sam fakt świadczenia przez podatnika danych usług z pomocą obsługi stacji paliw nie może automatycznie wyłączać możliwości zastosowania przez niego zwolnienia z ewidencjonowania w odniesieniu do analogicznych usług świadczonych za pośrednictwem urządzeń obsługiwanych w pełni przez klienta (sprzedawanych i realizowanych bez udziału obsługi stacji paliw).

Brak wpływu ewidencjonowania sprzedaży Usług świadczonych tradycyjnie na możliwość skorzystania ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących w odniesieniu do sprzedaży Usług świadczonych bezobsługowo znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w analogicznych sprawach. W tym miejscu warto przytoczyć choćby interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 stycznia 2018 r. (0111-KDIB3-2.4012.27.201 8.2.MD), w której to stwierdzono:

„Obecnie prowadzone przez firmę Wnioskodawcy parkingi są obsługowe i paragon fiskalny wystawiany jest przez obsługę parkingu tj. Parkingowego. Natomiast przedmiotem wniosku o interpretację, jak wskazał Wnioskodawca jest zamiar uruchomienia przez Firmę Wnioskodawcy pierwszego w działalności parkingu całkowicie samoobsługowego i w pełni zautomatyzowanego, tzw. Strefy Płatnego Postoju (\`(...)\`).

Zatem w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis § 8 ust. 3 rozporządzenia, w myśl którego zwolnienie na podstawie § 2 w związku z poz. 42 załącznika nie miało zastosowania do tych czynności, jeżeli przed 1 stycznia 2018 r. rozpoczęto ich ewidencjonowanie przy zastosowaniu kasy rejestrującej”.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że ewidencjonowanie sprzedaży dokonywanej na stacji przy udziale pracownika obsługi stacji pozostaje bez wpływu na możliwość skorzystania ze zwolnienia obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących w przypadku w bezobsługowego sposobu sprzedaży.

Co więcej, w ocenie Wnioskodawcy, na prawo do korzystania z przedmiotowego zwolnienia nie mogą mieć również wpływu czynności wykonywane przez Spółkę do tej pory w odniesieniu do Usług świadczonych bezobsługowo. Jak bowiem podkreślono w opisie Usług świadczonych bezobsługowo, Wnioskodawca dokonywał w tym zakresie zapisów na kasach rejestrujących wyłącznie ze względów technicznych - umożliwienia realizacji obowiązków wynikających z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, a więc w celu prowadzenia ewidencji zawierającej dane niezbędne do prawidłowego sporządzania deklaracji podatkowych. Codzienne, zbiorcze zapisy wszystkich transakcji wykonanych na danej zautomatyzowanej myjni pozwalają bowiem na określenie przedmiotu i podstawy opodatkowania oraz wysokości kwoty podatku należnego.

Czynności te nie stanowiły natomiast, w opinii Spółki, ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących (w rozumieniu art. 111 ustawy o VAT i rozporządzeń wydanych na podstawie tego przepisu). Jak już bowiem wskazano, pojęcie ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących należy rozpatrywać w świetle art. 111 ust. 3a, który wyczerpująco wskazuje na czym polega prowadzenie takiej ewidencji oraz przepisów Rozporządzenia w sprawie kas, które określa m.in. sposób prowadzenia ewidencji i warunki używania kas. Nie stanowią zatem ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących, w świetle przytoczonych przepisów, czynności techniczne, o charakterze pomocniczym, wykonywane przez podatnika dla jego wewnętrznych potrzeb (ułatwiające kalkulację kwot podatku należnego).

Nie ulega bowiem wątpliwości, iż czynności takie nie spełniają podstawowych funkcji przypisanych ewidencjonowaniu przy zastosowaniu kas rejestrujących przepisem art. 111 ust. 3a - Spółka nie dokumentuje bowiem paragonem fiskalnym (w tym wydanym klientowi) każdej sprzedaży dokonywanej na myjniach samoobsługowych, a jedynie wprowadza na kasie rejestrującej zbiorcze kwoty, ustalone za dany dzień roboczy (dzienny obrót). Podkreślenia

w tym miejscu wymaga, iż powyższe nie jest związane z niedopełnieniem formalności związanych z ewidencjonowaniem sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, gdyż Spółka nigdy nie była zobowiązana do prowadzenia takiej ewidencji (w odniesieniu do Usług świadczonych bezobsługowo). Nic nie stoi natomiast na przeszkodzie, aby z kasy rejestrującej korzy stać w innych sposób (tj. wykorzystać ją na potrzeby inne niż prowadzenie ewidencji w rozumieniu art. 111 ustawy o VAT).

Przy kładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lipca 2014 r. (IBPP3/443-382/14/JP), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że „(\`(...)\`) użytkowanie kasy rejestrującej nałożone przepisami podatku od towarów i usług jest użytkowaniem na potrzeby wywiązania się podatnika z obowiązków nałożonych przepisami prawa podatkowego. Natomiast kasa rejestrująca może być również używana do innych celów niż rejestrowanie obrotu i kwot podatku należnego, np. do celów szkoleniowych”.

Co więcej, w interpretacji indywidualnej z dnia 13 stycznia 2009 r. (IBPP4/443-4/08/EJ), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach podkreślił, że „(\`(...)\`) nie jest błędem, jeśli podatnik ewidencjonuje w kasie rejestrującej np. całą sprzedaż jaka występuje w jego firmie. Nie można bowiem czynić podatnikowi zarzutu z tego, że wykonał swój obowiązek aż nadto, ewidencjonując w kasie inne dodatkowe czynności”.

Nie można zatem uznać, w ocenie Spółki, aby użycie kas rejestrujących wyłącznie na cele księgowe stanowiło prowadzenie ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w rozumieniu art. 111 ustawy o VAT. Zapis na kasie rejestrującej dokumentujący całą wartość obrotu jaka zostanie ustalona protokolarnie po każdorazowym otwarciu kasety urządzenia nie stanowi dowodu sprzedaży, ponieważ nie jest on drukowany dla nabywcy w momencie sprzedaży, jest on jedynie dowodem potwierdzającym, iż podatnik wykazał w jednej z prowadzonych ewidencji w oparciu o które sporządza deklarację VAT-7, jednorazowo sprzedaż pewnej ilości (grupy) usług o określonej wartości zagregowanej, których sprzedaż jednostkowa nie podlega ewidencjonowaniu. Protokolarne zliczenie zawartości automatu obsługiwanego przez klienta należy więc uznać za zliczenie utargu dziennego. Dokonywane techniczne zapiski na kasach rejestrujących nie spełniają więc wymogów ewidencji obrotu i kwot podatku należnego o którym mowa w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, dokonywanie tych czynności nie może uniemożliwiać Spółce skorzystania ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących na podstawie § 2 ust. 1 w zw. z poz. 42 załącznika do Rozporządzenia.

Takie rozumienie zostało również wprost potwierdzone w cytowanej już powyżej interpretacji indywidualnej, w której to stwierdzono końcowo, iż „taki sposób postępowania sprawia, iż ewidencja sprzedaży prowadzona za pomocą kasy rejestrującej spełnia wymogi ewidencji prowadzonej przez podatnika VAT, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy zawiera bowiem dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania oraz wysokości podatku należnego, nie spełnia jednakże wymogów ewidencji obrotu i kwot podatku należnego o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy w części w jakiej dotyczy obsługiwanego przez klienta (automatycznej myjni samoobsługowej) przyjmującego należność w bilonie w systemie bezobsługowym, które to usługi w przypadku Wnioskodawcy jak już wskazano wyżej są objęte zwolnieniem z prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej do dnia 31 grudnia 2009 r.”

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, należy uznać, iż w analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym spełnione będą wszystkie przesłanki konieczne dla zastosowania zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących na podstawie § 2 ust. 1 w zw. z poz. 42 załącznika do Rozporządzenia.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, w odniesieniu do Usług świadczonych bezobsługowo wykonywanych przez Spółkę na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, których świadczenie realizowane jest przy użyciu Nowych myjni obsługiwanych przez klienta i które również w systemie bezobsługowym przyjmują należność, Wnioskodawca zwolniony będzie z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, na podstawie § 2 ust. 1 w zw. z poz. 42 załącznika do Rozporządzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Obowiązek stosowania kas rejestrujących wynika bezpośrednio z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”.

Stosownie do art. 111 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W myśl art. 111 ust. 1a ustawy o VAT - do obrotu wykazywanego w ewidencji, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się kwoty podatku należnego.

Należy jednak zauważyć, że na mocy delegacji ustawowej zawartej w przepisie art. 111 ust. 8 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

Może zatem zaistnieć sytuacja, w której podatnik będzie ewidencjonował przy zastosowaniu kasy rejestrującej jedynie część swojej sprzedaży, a niektórych czynności nie, bowiem mogą one korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej.

Kwestie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników od 1 stycznia 2018 r. reguluje rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2017 r. poz. 2454, z późn. zm.) zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zwolnienie z obowiązku instalowania kas rejestrujących zostało określone w § 2 i § 3 ww. rozporządzenia.

Powyższe zwolnienia wskazują na dwojakiego rodzaju zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, mianowicie zwolnienie dla określonych grup podatników (zwolnienie podmiotowe) i zwolnienie dla konkretnych czynności (zwolnienie przedmiotowe).

Stosownie do § 2 ust. 1 rozporządzenia - zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2018 r. czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku (ust. 2 § 2 rozporządzenia).

W załączniku do ww. rozporządzenia, stanowiącym wykaz czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, wskazano w poz. 42 - usługi świadczone przy użyciu urządzeń, w tym wydających bilety, obsługiwanych przez klienta, które również w systemie bezobsługowym przyjmują należność:

1.  w bilonie lub banknotach, lub
2.  innej formie (bezgotówkowej), jeżeli z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła.

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem przedmiotowym z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej, tj. dotyczy przedmiotu działalności.

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że aby podatnik miał możliwość skorzystać z prawa do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 2 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 42 załącznika do rozporządzenia muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki: po pierwsze sprzedaż odbywa się przy użyciu urządzeń obsługiwanych przez klienta, po drugie urządzenia te również w systemie bezobsługowym przyjmują należność w bilonie lub banknotach lub w innej formie (bezgotówkowej), jeżeli z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła.

Przepis § 8 ust. 3 rozporządzenia stanowi, że w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2018 r. rozpoczęli ewidencjonowanie czynności wymienionych w poz. 36, 41 lub 42 załącznika do rozporządzenia, zwolnienia, o którym mowa w § 2, w zakresie tych czynności ewidencjonowanych nie stosuje się.

Zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3 - zgodnie z § 4 rozporządzenia - nie stosuje się, w określonych w nim przypadkach.

Ograniczenia wymienione w ww. przepisach nie mają jednak zastosowania w omawianej sprawie.

Jak wynika z opisu sprawy podstawowym przedmiotem działalności Spółki, będącej czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług jest sprzedaż detaliczna paliw do pojazdów silnikowych oraz innych towarów i usług na stacjach paliw. Sprzedaż ta ewidencjonowana jest przez Spółkę na kasach rejestrujących. W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy usługi mycia samochodów przy użyciu samoobsługowych myjni bezdotykowych (tj. myjni, w których, po uruchomieniu urządzenia, proces mycia pojazdu wykonywany jest samodzielnie klienta sterującego wężem myjącym) zlokalizowanych na stacjach paliw. Usługi, za które zapłata przyjmowana jest bezobsługowo przez urządzenie - klient wrzuca monety do urządzenia poprzez jego panel sterowania. Następnie klient wybiera odpowiedni program i uruchamia myjnię (wąż myjący jest gotowy do użycia przez klienta). Zatem, zarówno świadczenie usługi jak i przyjęcie zapłaty odbywa się całkowicie bez udziału obsługi stacji paliw. Każdego dnia obsługa stacji paliw otwiera panel urządzenia i wyjmuje wrzucone monety oraz banknoty w celu ich podliczenia i zarejestrowania zbiorczej kwoty na kasie fiskalnej. Zapis dziennego utargu z myjni na kasie rejestrującej dokonywany jest pod jedną pozycją, po wykonaniu usług i ma jedynie charakter techniczny (klienci nie otrzymują paragonów). Zapisy takie prowadzone są przez Wnioskodawcę pomocniczo, w celu realizacji obowiązku prowadzenia ewidencji, tj. ujęcia kwot otrzymanych z tytułu świadczenia usług w deklaracji VAT. Spółka pragnie w tym miejscu wskazać, że pod względem funkcjonalności, posiadane przez nią myjnie można podzielić na takie, które umożliwiają wykonywanie wyłącznie Usług świadczonych tradycyjnie oraz takie, które umożliwiają wykonywanie jednocześnie Usług świadczonych tradycyjnie oraz Usług świadczonych bezobsługowo. Spółka planuje uruchomienie kolejnych myjni samoobsługowych, które będą umożliwiały wykonywanie jednocześnie Usług świadczonych tradycyjnie oraz Usług świadczonych bezobsługowo. W przypadku wykonywania na danym urządzeniu Usług świadczonych bezobsługowo, należność będzie przyjmowana zarówno w bilonie jak i w innej formie bezgotówkowej (w tym wypadku Spółka będzie posiadała ewidencję i dowody dokumentujące transakcję, z których jednoznacznie będzie wynikać jakiej transakcji płatność dotyczyła).

Przedmiotem wniosku o interpretację, jak wskazał Wnioskodawca, jest zastosowanie zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących do Usług świadczonych bezobsługowo.

W związku z powyższymi okolicznościami, w sytuacji gdy usługi są świadczone na zasadzie samoobsługowej myjni, a należność przyjmowana będzie w systemie bezobsługowym w formie bezgotówkowej, warunkiem koniecznym do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej ww. czynności konieczne jest prowadzenie przez Wnioskodawcę ewidencji, z której jednoznacznie można ustalić „cechy podatkowe” świadczonej usługi, a mianowicie rodzaj świadczonej usługi, wartość świadczonej usługi oraz stawkę podatkową tejże usługi. Ponadto Wnioskodawca powinien posiadać dowody dokumentujące jakiej konkretnie transakcji zapłata ta dotyczyła. Ustawodawca określił jeszcze jeden warunek który powinien być spełniony, aby móc skorzystać z ww. zwolnienia, a mianowicie że nie powstał obowiązek ewidencjonowania tych usług do 31 grudnia 2017 r.

Warto też zauważyć, że podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej (art. 109 ust. 3 ustawy o VAT). Ewidencja prowadzona dla celów VAT dokumentuje kwotę uzyskanego obrotu. Zatem bezspornym pozostaje fakt, że obrót, jaki będzie uzyskiwany w samoobsługowej myjni samochodowej musi znaleźć swoje odzwierciedlenie w prowadzanej przez Wnioskodawcę ewidencji.

W przypadku Usług świadczonych bezobsługowo, jeżeli należność przyjmowana jest monetami bezpośrednio do automatu, możliwość skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania tego obrotu przy użyciu kasy rejestrującej nie jest obwarowana warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy, należy stwierdzić że świadczone przez Wnioskodawcę usługi przy użyciu urządzenia obsługiwanego przez klienta tj. samoobsługowa myjnia samochodowa, które w systemie bezobsługowym przyjmuje należność w bilonie i w formie bezgotówkowej, korzystają ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej na podstawie przepisu § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia w związku z poz. 42 załącznika do rozporządzenia. Jednak w przypadku płatności dokonywanych w formie bezgotówkowej Wnioskodawca zobowiązany jest do prowadzenia odpowiedniej ewidencji, z której można w sposób jednoznaczny określić rodzaj świadczonej usługi, wartość świadczonej usługi oraz stawkę podatkową tejże usługi, a Wnioskodawca będzie posiadał dowody dokumentujące jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła. Spełnione zostaną łącznie dwa warunki zawarte w ww. przepisach tzn. Wnioskodawca świadczy usługi przy użyciu urządzeń, obsługiwanych przez klienta, które w systemie bezobsługowym przyjmują należności w bilonie lub w formie bezgotówkowej oraz Wnioskodawca nie rozpoczął ewidencjonowania tych usług przed 1 stycznia 2018 r.

Zatem, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku ewidencjonowania obrotu uzyskanego z bezobsługowej myjni samochodowej za pomocą kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia w związku z poz. 42 załącznika do tego rozporządzenia.

Ponadto, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w odniesieniu do Usług świadczonych bezobsługowo czynności dokonywane przez Spółkę polegające na dokonywaniu zapisów na kasach rejestrujących wyłącznie ze względów technicznych, tj. umożliwienie realizacji obowiązków wynikających z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT - nie mogą wpłynąć na prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej. Techniczne zapiski na kasach rejestrujących nie spełniają wymogów ewidencji obrotu i kwot podatku należnego na podstawie art. 111 ust. 1 ustawy o VAT. Stanowią one jedynie dowód potwierdzający prowadzenie ewidencji w oparciu o które sporządzana jest deklaracja VAT-7.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,

*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.