Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-135/12/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-04-12
Teza: Stawka podatku mającej zastosowanie do sprzedaży nieruchomości składającej się z działek zabudowanych i niezabudowanych.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; grunty-grunty rolne; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2012 r. (data wpływu 2 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniu 2 kwietnia 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku mającej zastosowanie do sprzedaży nieruchomości składającej się z działek zabudowanych i niezabudowanych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 2 kwietnia 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku mającej zastosowanie do sprzedaży nieruchomości składającej się z działek zabudowanych i niezabudowanych.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług stosownie do art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Podpisała przedwstępną warunkową umowę sprzedaży nieruchomości. Termin przeniesienia własności to 30 kwietnia 2012 r. (prawo pierwokupu posiada Agencja Nieruchomości Rolnej). Przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość rolna (gospodarstwo rolne) wraz z niezbędnymi do uprawy zabudowaniami, dla której prowadzona jest jedna księga wieczysta. W jej skład wchodzi siedem następujących działek geodezyjnych (stanowią one jedną całość o łącznej powierzchni 24,71 ha):

*   na działce nr 87 - znajduje się tylko budynek mieszkalny, murowany, jednokondygnacyjny, wybudowany w 1930 r., o powierzchni zabudowy 180 m2 ,
*   na działce nr 92/9 - znajdują się tylko dwa budynki gospodarcze, produkcyjno-usługowe, murowane, jednokondygnacyjne, wybudowane w 1930 r. Jeden o powierzchni zabudowy 319 m2, drugi 56 m2,
*   działki nr 92/10, 92/11, 92/13 i 95/2 - to tereny niezabudowane,
*   na działce nr 89 - znajduje się tylko budynek gospodarczy, produkcyjno-usługowy, murowany, jednokondygnacyjny, wybudowany w 1930 r., o powierzchni zabudowy 527 m2.

Działki gruntu o numerach: 92/9, 87, 92/10, 92/11, 92/13, 95/2 składają się na nieruchomość rolną zabudowaną o powierzchni łącznej 24 hektary 47 arów. Ponadto tylko z działki nr 87, na której znajduje się budynek mieszkalny, jest bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Pozostałe działki nie posiadają takiego dostępu.

W ewidencji gruntów i budynków nieruchomość sklasyfikowana jest jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione, zakrzaczone, rowy i stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, (t. j. z 2004 r. Dz. U. Nr 136, poz. 969 ze zm.) i nie jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej. Nieruchomość położona jest na obszarze, dla którego nie ma uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego, a ponadto nie została wydana dla tej nieruchomości decyzja o warunkach zabudowy. Dla obszaru, na którym znajduje się nieruchomość, uchwałą z dnia 10 listopada 2000 r. (zmienioną uchwałą z dnia 3 lutego 2010 r. w sprawie zmiany studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miast i gminy) uchwalone zostało studium, zgodnie z którym dla tego obszaru przewiduje się w zakresie funkcji mieszkaniowej dopełnienie oraz zabudowy przeznaczonej na usługi turystyczno-rekreacyjne.

Spółka nabyła nieruchomość (jako całość) w styczniu 2004 r. w trybie aportu od innej spółki z o.o. w zamian za udziały, w celu podniesienia kapitału zakładowego. Aport został „wprowadzony” w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dla którego miało zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, w związku z powyższym Spółka nie nabyła prawa do odliczenia podatku od towarów i usług. Przez Spółkę nie była prowadzona działalność gospodarcza, rolnicza oraz Spółka nie dokonywała sprzedaży produktów rolnych. Spółka nie czerpała korzyści finansowych i innych z nieruchomości oraz jej nie wynajmowała i nie dzierżawiła. Budynki są w bardzo złym stanie technicznym. Spółka nie poniosła żadnych nakładów na remonty, modernizację, doposażenie budynków. Spółka jest zobowiązana do naliczania i odprowadzania podatku rolnego od gospodarstwa. Ustaliła, że przez ponad 50 lat gospodarstwo rolne było zasiedlone i eksploatowane przez byłych właścicieli. Nieruchomość będzie sprzedawana w stanie niezmienionym od momentu jej nabycia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy transakcja sprzedaży nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy - doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku - transakcja sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, w skład której wchodzi siedem działek, w całości będzie zwolniona od podatku od towarów i usług, gdyż w momencie przejęcia (aportu) Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie ponosiła wydatków na jej ulepszenie, modernizację. Spółka stwierdziła, że zgodnie z treścią art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, a więc sprzedaż nieruchomości będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, w związku z art. 29 ust. 5 tej ustawy. Natomiast dostawa terenów niezabudowanych, zgodnie z treścią art. 43 ust. l pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie również korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, gdyż przedmiotowa sprzedaż terenów niezabudowanych dotyczy ziemi rolnej (zgodnie ze składaną deklaracją dla podatku rolnego) oraz przez prawie cały okres było prowadzone na niej gospodarstwo rolne. Tereny nie są terenami pod budowę oraz przeznaczonymi pod zabudowę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054) – zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 Nr 16 poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Z kolei w myśl art. 46 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Według art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W świetle ust. 5 ww. artykułu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

I tak, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku dostawy gruntów niezabudowanych opodatkowane są tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczonymi pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi, czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, jednak w przepisach podatkowych brak jest definicji gruntu przeznaczonego pod zabudowę. Wobec powyższego, w celu określenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę, należy się odwołać do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.), regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Ustęp 2 powołanego artykułu stanowi, że w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W myśl art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. Nr 100, poz. 1086), podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawodawca, w art. 2 pkt 14 ustawy, definiuje pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało zatem miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt będzie przedmiotem sprzedaży albo będzie oddany w najem, bądź dzierżawę. Zarówno bowiem dostawa, jak też najem, bądź dzierżawa, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 – zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy - musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Według ust. 7a ww. artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Ze złożonego wniosku wynika, że Spółka zamierza zbyć nieruchomość rolną (gospodarstwo rolne). W jej skład wchodzi siedem działek geodezyjnych, tj.:

*   nr 87 - znajduje się na niej budynek mieszkalny,
*   nr 89 - znajduje się na niej budynek gospodarczy,
*   nr 92/9 - znajdują się na niej dwa budynki gospodarcze,
*   nr 92/10, 92/11, 92/13 i 95/2 – są to działki niezabudowane.

W ewidencji gruntów i budynków nieruchomość sklasyfikowana jest jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione, zakrzaczone, rowy i stanowi ona gospodarstwa rolne w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, (t. j. z 2004 r. Dz. U. Nr 136, poz. 969 ze zm.) i nie jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej. Nieruchomość położona jest na obszarze, dla którego nie jest uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego. Nie została wydana dla tej nieruchomości decyzja o warunkach zabudowy. Dla przedmiotowego obszaru uchwalone zostało studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym przewiduje się w zakresie funkcji mieszkaniowej dopełnienie oraz zabudowę przeznaczoną na usługi turystyczno-rekreacyjne. Spółka nabyła nieruchomość (jako całość) w styczniu 2004 r. w trybie aportu od innej spółki prawa handlowego w zamian za udziały. Aport został wniesiony w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dla którego miało zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług. Spółka nie prowadziła na niej działalności gospodarczej, rolniczej oraz nie dokonywała sprzedaży produktów rolnych. Nie czerpała korzyści finansowych i innych z nieruchomości. Nie wynajmowała jej i nie wydzierżawiała. Nie poniosła żadnych nakładów na remonty, modernizację, doposażenie budynków.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą stawki podatku mającej zastosowanie do sprzedaży ww. nieruchomości.

Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie przyszłe, powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług oraz treść przepisów odrębnych potwierdzić należy pogląd Spółki, iż sprzedaż działek składających się na nieruchomość, o której mowa we wniosku, będzie zwolniona od podatku od towarów i usług. W przypadku działek niezabudowanych (nr 92/10, 92/11, 92/13 i 95/2) podstawą tego zwolnienia będzie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jak bowiem wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego „nie są terenami pod budowę oraz przeznaczonymi pod zabudowę”. Inaczej jednak niż uznała Spółka - odwołując się do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy - podstawą zwolnienia sprzedaży działek zabudowanych (nr 87, 89, 92/9) będzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Treść wniosku pozwala bowiem na stwierdzenie, że budynki na nich posadowione mają status budynków zasiedlonych w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a ich dostawa będzie miała miejsce po upływie 2 lat od tego zasiedlenia. Mając na uwadze powyższe, przy uwzględnieniu zapisu art. 29 ust. 5 ww. ustawy, zwolniona od podatku będzie również dostawa gruntów, na którym posadowione są ww. budynki.

Pomimo, że Spółka prawidłowo uznała, iż sprzedaż ww. nieruchomości będzie zwolniona od podatku, ze względu na podanie błędnej podstawy prawnej zwolnienia sprzedaży działek zabudowanych, stanowisko jako całość należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.