Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.232.2017.1.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-03
Teza: skutki podatkowe zawarcia i zmiany umowy sprzedaży wierzytelności.
Słowa kluczowe: cesja; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; sprzedaż; wierzytelność
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 lipca 2017 r. (data wpływu – 04 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym 04 września 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności:

*   w części dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego  **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej określenia podstawy opodatkowania  **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej braku zapłaty odsetek  **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 sierpnia 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: Spółka/Cesjonariusz) prowadzi działalność gospodarczą polegająca na zapewnieniu jak najlepszej pomocy poszkodowanym w wypadkach i walczącym o najwyższe odszkodowanie.

W toku prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawiera również umowy przelewu wierzytelności PLATINUM, w przypadku których mamy do czynienia ze „zwykłym” przelewem (sprzedażą) wierzytelności bez świadczenia jakichkolwiek dodatkowych usług ze strony zbywcy i nabywcy. Spółka jako nabywca wierzytelności nabywa ją po określonej cenie na własne ryzyko i koszt i nie świadczy jakiejkolwiek windykacji wierzytelności na rzecz cedenta.

W przypadku przedmiotowej umowy przelewu wierzytelności PLATINUM (dalej: umowa PLATINUM):

1.  Cedentem jest Niepubliczne Przedszkole, które w związku z prowadzeniem niepublicznego przedszkola otrzymuje pieniężne dotacje z budżetu Gminy.
2.  Cedent przenosi na rzecz Cesjonariusza (czyli Spółki) wierzytelność odszkodowawczą wobec Gminy, stanowiącą równowartość różnicy między wypłaconymi mu dotychczas dotacjami, a dotacjami należnymi, obliczonymi zgodnie z ustawą z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty wraz ze wszystkimi związanymi z nią prawami w całości za dany rok.
3.  Cedent oświadcza, iż zbywana Cesjonariuszowi wierzytelność jest sporna co do zasady, jak i wysokości. Strony wyłączają odpowiedzialność Cedenta za istnienie i ostateczną wysokość sprzedawanej wierzytelności.
4.  Cesjonariusz nabywa wierzytelność wskazaną w pkt 2 i zobowiązuje się zapłacić cenę sprzedaży, której wysokość określa każdorazowo Załącznik nr 1 do umowy.
5.  Cedent zobowiązuje się przekazać Cesjonariuszowi wszelkie dokumenty konieczne do skutecznego dochodzenia wierzytelności od dłużnika, w szczególności dokumenty żądane przez Cesjonariusza. W przypadku nie dopełnienia przez Cedenta obowiązku przekazania dokumentów, Cesjonariusz jest uprawniony do odstąpienia od niniejszej umowy, po ponownym pisemnym lub mailowym wezwaniu do ich wydania i wskazaniu terminu wydania pod rygorem odstąpienia. W takim wypadku koszty poniesione przez Cesjonariusza w związku z ustaleniem i dochodzeniem wierzytelności podlegają w całości zwrotowi, a jego roszczenie wobec Cedenta o ich zwrot staje się wymagalne z chwilą złożenia oświadczenia o odstąpieniu.

Ponadto z ogólnych warunków realizacji cesji wynika, iż Cedent zobowiązuje się do zawiadomienia dłużnika o cesji wierzytelności (w tym celu sporządza i przekazuje Cesjonariuszowi stosowne zawiadomienie dla dłużnika) oraz do informowania Cesjonariusza pisemnie (list polecony za potwierdzeniem odbioru) o każdej zmianie swojego adresu, a koszty zawarcia umowy PLATINUM, w tym opłaty publicznoprawne (podatek od czynności cywilnoprawnych), obciążają Cesjonariusza.

Spółka jednocześnie wskazuje, iż zgodnie z Załącznikiem nr 1 do umowy PLATINUM zostały określone dwie ceny sprzedaży, odrębnie dla wierzytelności spornej oraz bezspornej, bowiem na moment zakupu wierzytelności, jej wartość jest zawsze sporna co do zasady, jak i wysokości.

Z pkt 1 Załącznika do umowy PLATINUM wynika, iż cena sprzedaży wierzytelności spornej ustalona jest na poziomie X% netto wysokości cedowanej spornej wierzytelności. Cena spornej wierzytelności liczona jest od wartości wierzytelności należności głównej wskazanej w wezwaniu do zapłaty skierowanym przez Cesjonariusza do dłużnika. Cena płatna jest w terminie 7 dni od daty wysłania wezwania. Cesjonariusz zobowiązuje się wystąpić z wezwaniem do zapłaty w terminie 10 dni od dnia podpisania umowy i dostarczenia przez Cedenta dokumentów koniecznych do obliczenia kwoty wierzytelności spornej, to jest określających liczbę dzieci w przedszkolu Cedenta i wysokości otrzymanej przez niego dotacji za okres, którego dotyczy umowa przelewu.

Natomiast z pkt 2 Załącznika do umowy PLATINUM wynika, iż strony ustalają cenę sprzedaży wierzytelności na poziomie X% netto wysokości wierzytelności należności głównej pod warunkiem, że przestanie być ona sporną. Wierzytelność sporna, przestaje być sporną z chwilą jej uznania i zapłaty przez dłużnika lub z chwilą jej zasądzenia prawomocnym wyrokiem i zapłaty /wyegzekwowania/ od dłużnika w takim zakresie, w jakim zostanie zapłacona.

Spółka ponadto wskazuje, iż kwota ceny sprzedaży zapłacona za sporną wierzytelność (pkt 1) podlega zaliczeniu na poczet ceny sprzedaży wierzytelności z pkt 2. W przypadku, gdy cena z pkt 1 okaże się wyższa niż cena z pkt 2, różnica nie podlega zwrotowi.

Spółka jednocześnie wskazuje, iż z uwagi na fakt, iż wartość cedowanej wierzytelności spornej, od której uzależniona jest cena sprzedaży wierzytelności będzie znana dopiero w wezwaniu do zapłaty wystosowanym przez Cesjonariusza do dłużnika po podpisaniu umowy PLATINUM i otrzymaniu stosownych dokumentów od Cedenta umożliwiających wyliczenie wartości wierzytelności spornej, umowa PLATINUM ma wyłącznie skutek zobowiązujący, jej podwójny skutek został wyłączony. Skutek rozporządzający nastąpi z chwilą doręczenia Cedentowi odpisu wezwania do zapłaty cedowanej wierzytelności wysyłanego przez Cesjonariusza do dłużnika (wtedy dojdzie do zawarcia umowy przeniesienia własności wierzytelności). Skutek rozporządzający dotyczy kwoty wskazanej w wezwaniu do zapłaty. Rozporządzanie (skutek rozporządzający) cedowaną wierzytelnością może następować częściowo.

W świetle powyższego, Spółka powzięła wątpliwość w jakiej wysokości powinna zapłacić podatek od czynności cywilnoprawnych w sytuacji gdy nabywa wierzytelność sporną (co do zasady, jak i wysokości), a dopiero gdy zmieni ona status na bezsporną, zobowiązana jest do dopłaty dodatkowej ceny sprzedaży na rzecz Cedenta (w przypadku gdy jednocześnie niewiadomym jest kiedy sporna wierzytelność przestanie być sporną).

Jako przykład Spółka wskazuje, iż cena wierzytelności spornej może być ustalona na poziomie 5% netto wysokości cedowanej spornej wierzytelności, a bezspornej na poziomie 40% wysokości wierzytelności należności głównej.

Spółka jednocześnie wnosi o potwierdzenie, czy obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych powstanie dopiero z chwilą zawarcia umowy rozporządzającej, pociągającej za sobą skutek rzeczowy.

Spółka ponadto wskazuje, że ze szczególnych warunków realizacji cesji wynika iż:

1.  W przypadku zapłacenia wierzytelności przez dłużnika na rzecz Cedenta lub wskazanego przez Cedenta podmiotu, bądź potrącenia dokonanego przez dłużnika, Cedent niezwłocznie zawiadamia o tym zdarzeniu i przelewa na rachunek bankowy Cesjonariusza zapłaconą wierzytelność lub jej równowartość.
2.  Cesjonariusz zobowiązuje się do poinformowania Cedenta o zasądzeniu i wyegzekwowaniu dotychczas spornej wierzytelności, a także do rozliczenia ceny za wierzytelność, która przestała być sporna w terminie 21 dni od dnia uznania całej kwoty na rachunku bankowym Cesjonariusza.
3.  Cesjonariusz zobowiązuje się do przedłożenia Cedentowi prawomocnego wyroku (w miarę możliwości wraz z uzasadnieniem) lub ugody sądowej w terminie 14 dni od daty otrzymania ich odpisów, celem umożliwienia Cedentowi kontroli i weryfikacji prawidłowości wzajemnych rozliczeń.

Spółka jednocześnie wskazuje, iż oprócz umowy przelewu wierzytelności PLATINUM zawiera również umowy powierniczego przelewu wierzytelności GOLD, w świetle których Spółka świadczy usługę windykacji należności we własnym imieniu, lecz na rzecz Cedenta (usługę ściągnięcia długu), a wyegzekwowana wierzytelność przeniesiona jest zwrotnie na Cedenta po pomniejszeniu o należne Spółce wynagrodzenie prowizyjne za świadczenie czynności powierniczych. Usługa windykacji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT). Nie mniej jednak, umowy te nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Spółka jednocześnie zastrzega, iż cena sprzedaży będzie odpowiadać wartości rynkowej odpowiednio wierzytelności spornej/bezspornej.

Końcowo Spółka wskazuje, iż w przypadku przedstawionej w stanie faktycznym umowy PLATINUM zbycie wierzytelności przez Cedenta na rzecz Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie zbywcy, bowiem czynność ta nie stanowi ani dostawy towarów (art. 7 ust. 1 ustawy VAT), ani świadczenia usług (art. 8 ust. 1 ustawy VAT) w rozumieniu ustawy VAT.

Z treści umowy PLATINUM nie wynika również, aby Spółka jako nabywca świadczyła jakąkolwiek usługę na rzecz zbywcy wierzytelności (zamiarem nabycia przedmiotowej wierzytelności przez Spółkę nie jest ściągnięcie długu za wynagrodzeniem na rzecz Cedenta). Tym samym, Spółka również nie będzie świadczyła jakiejkolwiek usługi opodatkowanej podatkiem VAT na rzecz Cedenta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w momencie ziszczenia się skutku rozporządzającego umowy PLATINUM, tj. z chwilą doręczenia Cedentowi odpisu wezwania do zapłaty cedowanej wierzytelności wysyłanego przez Cesjonariusza do dłużnika, Spółka zobowiązana jest/będzie do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC) w wysokości 1% od ceny sprzedaży ustalonej dla wierzytelności spornej, a następnie wskutek stwierdzenia wierzytelności bezspornej, gdy zaistnieje konieczność dopłaty ceny sprzedaży w pozostałej części na rzecz Cedenta, nie będzie to generowało żadnych dodatkowych obowiązków w PCC po stronie Spółki?
2.  Alternatywnie, w sytuacji uznania przez organ interpretacyjny stanowiska nr 1 za nieprawidłowe czy w momencie ziszczenia się skutku rozporządzającego umowy PLATINUM, tj. z chwilą doręczenia Cedentowi odpisu wezwania do zapłaty cedowanej wierzytelności wysyłanego przez Cesjonariusza do dłużnika, Spółka zobowiązana jest/będzie do zapłaty PCC w wysokości 1% ceny sprzedaży ustalonej dla wierzytelności spornej, a następnie wskutek stwierdzenia wierzytelności bezspornej będzie zobowiązana do dopłaty PCC od różnicy ceny sprzedaży wierzytelności bezspornej ponad cenę wierzytelności spornej w momencie kiedy przestanie wierzytelność być sporną bez konieczności regulowania jakichkolwiek odsetek za zwłokę?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad.1. W momencie ziszczenia się skutku rozporządzającego umowy PLATINUM, tj. z chwilą doręczenia Cedentowi odpisu wezwania do zapłaty cedowanej wierzytelności wysyłanego przez Cesjonariusza do dłużnika, zobowiązana jest/będzie do zapłaty PCC w wysokości 1% od ceny sprzedaży ustalonej dla wierzytelności spornej, a następnie wskutek stwierdzenia wierzytelności bezspornej, gdy zaistnieje konieczność dopłaty ceny sprzedaży w pozostałej części, nie będzie to generowało żadnych dodatkowych obowiązków w PCC po stronie Spółki.

Ad.2. W sytuacji uznania przez organ interpretacyjny stanowiska nr 1 za nieprawidłowe, zdaniem Spółki w momencie ziszczenia się skutku rozporządzającego umowy PLATINUM, tj. z chwilą doręczenia Cedentowi odpisu wezwania do zapłaty cedowanej wierzytelności wysyłanego przez Cesjonariusza do dłużnika zobowiązana jest/będzie do zapłaty PCC w wysokości 1% ceny sprzedaży ustalonej dla wierzytelności spornej, a następnie wskutek stwierdzenia wierzytelności bezspornej będzie zobowiązana do dopłaty PCC od różnicy ceny sprzedaży wierzytelności bezspornej ponad cenę wierzytelności spornej w momencie kiedy przestanie wierzytelność być sporna, bez konieczności regulowania jakichkolwiek odsetek za zwłokę.

Uzasadnienie

Ad.1.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: uPCC), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Obowiązek podatkowy co do zasady powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnych (art. 3 ust. 1 pkt 1 uPCC). Nie mniej jednak zgodnie z art. 3 ust. 2 uPCC jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność.

Z kolei podstawę opodatkowania stanowi przy umowie sprzedaży wartość rynkowa rzeczy lub praw majątkowych (art. 6 ust. 1 pkt 1 uPCC). Natomiast stawka podatku od umowy sprzedaży innych praw majątkowych niż wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) uPCC wynosi 1% (co wynika z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) uPCC).

Przy umowach sprzedaży obowiązek podatkowy spoczywa na kupującym, a podatnicy są obowiązani bez wezwania organu podatkowego do złożenia deklaracji w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych według ustalonego wzoru, obliczenia i wpłacenia podatku w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem gdy podatek jest pobierany przez płatnika (art. 4 pkt 1 i art. 10 ust. 1 uPCC).

W świetle powołanych przepisów, obowiązek zapłaty PCC będzie spoczywał na Spółce jako nabywającym wierzytelność od Cedenta.

Jednocześnie wskazać należy, iż czynność cywilnoprawna nie będzie wyłączona z podatku PCC w świetle art. 2 pkt 4 lit. a) i b) uPCC. W przypadku przedstawionej w stanie faktycznym umowy PLATINUM zbycie wierzytelności przez Cedenta na rzecz Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie zbywcy, bowiem czynność ta nie stanowi ani dostawy towarów (art. 7 ust. 1 ustawy VAT), ani świadczenia usług (art. 8 ust. 1 ustawy VAT) w rozumieniu ustawy VAT.

Powyższe stanowisko potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18.01.2016 r., Nr IPPP1 /4512-1165/15-2/JL, z której wynika iż: (\`(...)\`) czynności polegającej na zbyciu wierzytelności nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Zbycie wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi). Celem i skutkiem takiej transakcji jest przejście wierzytelności na nabywcę. W wyniku tej transakcji przechodzi na nabywcę ogół uprawnień przysługujących dotychczasowemu wierzycielowi, który zostaje wyłączony ze stosunku zobowiązaniowego, jaki go wiązał z dłużnikiem. Wierzytelność przechodzi na nabywcę w takim stanie, w jakim była w chwili zawarcia umowy o przelew, a więc ze wszystkimi związanymi z nią prawami i brakami (np. przedawnieniem).

Z treści umowy PLATINUM nie wynika również, aby Spółka jako nabywca świadczyła jakąkolwiek usługę na rzecz zbywcy wierzytelności (zamiarem nabycia przedmiotowej wierzytelności przez Spółkę nie jest ściągnięcie długu za wynagrodzeniem na rzecz Cedenta). Tym samym, Spółka również nie będzie świadczyła jakiejkolwiek usługi opodatkowanej podatkiem VAT na rzecz Cedenta.

W tym miejscu wskazać należy na uchwałę NSA z dnia 19.03.2012 r., sygn. akt I FPS 5/11 opartą na wyroku TSUE w sprawie C-93/10, gdzie NSA wskazał, iż Transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), ze względu na fakt, że w takim przypadku nie mamy do czynienia z zobowiązaniem się przez usługodawcę do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie.

W uchwale powyżej NSA wskazał ponadto, iż: (\`(...)\`) dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatną usługą, konieczne jest ustalenie, czy  obok transakcji kupna-sprzedaży wierzytelności – wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym, co ważne, przez nabywcę. W omawianej sytuacji, kiedy występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi. Wobec tego należy dojść do wniosku, że żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.

W świetle powyższego, Spółka uważa, iż spoczywa na niej obowiązek zapłaty PCC, bowiem przedmiotowa umowa Platinum nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT ani po stronie zbywcy, ani nabywcy.

Zdaniem Spółki, jako iż umowa PLATINUM ma wyłącznie skutek zobowiązujący, z uwagi na fakt, iż wartość cedowanej wierzytelności spornej, od której uzależniona jest cena sprzedaży wierzytelności będzie znana dopiero w wezwaniu do zapłaty wystosowanym przez Cesjonariusza do dłużnika po podpisaniu umowy PLATINUM i otrzymaniu stosownych dokumentów od Cedenta umożliwiających wyliczenie wartości wierzytelności spornej, to w momencie ziszczenia się skutku rozporządzającego umowy PLATINUM, tj. z chwilą doręczenia Cedentowi odpisu wezwania do zapłaty cedowanej wierzytelności wysyłanego przez Cesjonariusza do dłużnika, powstanie obowiązek podatkowy w PCC w świetle art. 3 ust. 2 uPCC.

Niemniej jednak, jako iż Spółka nabywa wierzytelność sporną co do zasady, jak i wysokości, tym samym jej zdaniem w momencie ziszczenia się skutku rozporządzającego umowy PLATINUM, tj. chwilą doręczenia Cedentowi odpisu wezwania do zapłaty cedowanej wierzytelności wysyłanego przez Cesjonariusza do dłużnika powinna zapłacić podatek PCC w wysokości 1% od ceny sprzedaży określonej dla wierzytelności spornej. Natomiast w sytuacji gdy w momencie uznania wierzytelności za bezsporną - wierzytelność sporna przestaje być sporną z chwilą jej uznania i zapłaty przez dłużnika lub z chwilą jej zasądzenia prawomocnym wyrokiem i zapłaty /wyegzekwowania/ od dłużnika w takim zakresie, w jakim zostanie zapłacona  zaistnieje po stronie Spółki konieczność dopłaty ceny sprzedaży w pozostałej części (konieczność dodatkowego rozliczenia pomiędzy Spółką a Cedentem wynika z umowy PLATINUM), nie będzie to generowało żadnych dodatkowych obowiązków w PCC po stronie Spółki.

Podkreślenia wymaga, iż skoro ustawa od czynności cywilnoprawnej wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 uPCC), bądź jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność (co ma/będzie mieć miejsce w przedstawionym stanie faktycznym), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność. W przedstawionym przypadku przeniesienie własności wierzytelności spornej nastąpi na rzecz Spółki w momencie doręczenia Cedentowi odpisu wezwania do zapłaty skierowanego przez Cesjonariusza (Spółkę) do dłużnika (ziszczenie się skutku rozporządzającego umowy PLATINUM). W tym momencie będzie znana dopiero wartość wierzytelności spornej, od której uzależniona jest cena sprzedaży wierzytelności do Spółki. Tym samym, ewentualna późniejsza konieczność dokonania dopłaty dodatkowej ceny sprzedaży ze strony Spółki w momencie uznania nabytej wierzytelności spornej za bezsporną nie będzie nową czynnością cywilnoprawną, ani nową umową przenoszącą własność sprzedanej wierzytelności (nie można bowiem uznać, iż dochodzi do ponownej sprzedaży tej samej wierzytelności), a zatem po stronie Spółki późniejsze rozliczenie nadwyżki ceny sprzedaży wierzytelności bezspornej nad sporną, nie będzie skutkowało koniecznością poboru PCC od tej nadwyżki w momencie rozliczenia Spółki z Cedentem.

Ponadto Spółka pragnie zauważyć, iż obowiązek podatkowy na mocy zarówno art. 3 ust. 1 pkt 1 uPCC, jak i art. 3 ust. 2 uPCC (który będzie mieć tu zastosowanie) nie jest uzależniony od daty zapłaty ceny sprzedaży. Tym samym, zaistnienie konieczności dodatkowego rozliczenia Spółki z Cedentem po uzyskaniu nabytej wierzytelności spornej statusu bezspornej, co wynika zawartej umowy PLATINUM, w ocenie Spółki nie wywołuje jakichkolwiek skutków podatkowych w PCC. Niewątpliwym jest, iż na moment zawarcia umowy PLATINUM mającej wyłącznie skutek zobowiązujący, a także w momencie ziszczenia się skutku rozporządzającego umowy PLATINUM, Spółka nabywa wierzytelność sporną (strony składają zgodne oświadczenia woli, co do tego iż przedmiotem przelewu wierzytelności jest wierzytelność sporna).

Ponadto zauważyć należy, iż w momencie zawierania umowy PLATINUM, mającej wyłącznie skutek zobowiązujący, a także w momencie ziszczenia się skutku rozporządzającego, Spółka nie ma pewności co do tego kiedy wierzytelność uzyska status wierzytelności bezspornej. W przypadku gdyby w praktyce okazało się, iż nie zmieni ona statusu na wierzytelność bezsporną, warunek dodatkowego rozliczenia wynikającego z umowy PLATINUM de facto się nie ziści. Z tego też względu, w ocenie Spółki nie zasadnym byłoby aby PCC w momencie ziszczenia się skutku rozporządzającego umowy PLATINUM, tj. z chwilą doręczenia Cedentowi odpisu wezwania do zapłaty cedowanej wierzytelności wysyłanego przez Cesjonariusza do dłużnika, był płacony od ceny sprzedaży wierzytelności bezspornej, skoro ostateczna wysokość tej wierzytelności nie jest znana na moment jej sprzedaży.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki w momencie ziszczenia się skutku rozporządzającego umowy PLATINUM, tj. z chwilą doręczenia Cedentowi odpisu wezwania do zapłaty cedowanej wierzytelności wysyłanego przez Cesjonariusza do dłużnika (wtedy dojdzie do zawarcia umowy przeniesienia własności wierzytelności), zobowiązana jest/będzie do zapłaty PCC w wysokości 1% od ceny sprzedaży ustalonej dla wierzytelności spornej, a następnie wskutek stwierdzenia wierzytelności bezspornej, gdy zaistnieje konieczność dopłaty ceny sprzedaży w pozostałej części, nie będzie to generowało żadnych dodatkowych obowiązków w PCC po stronie Spółki.

Ad.2.

Alternatywnie, w sytuacji uznania przez organ interpretacyjny stanowiska nr 1 za nieprawidłowe, zdaniem Spółki w momencie ziszczenia się skutku rozporządzającego umowy PLATINUM, tj. z chwilą doręczenia Cedentowi odpisu wezwania do zapłaty cedowanej wierzytelności wysyłanego przez Cesjonariusza do dłużnika (wtedy dojdzie do zawarcia umowy przeniesienia własności wierzytelności) zobowiązana jest/będzie do zapłaty PCC w wysokości 1% ceny sprzedaży ustalonej dla wierzytelności spornej, a następnie wskutek stwierdzenia wierzytelności bezspornej będzie zobowiązana do dopłaty PCC od różnicy ceny sprzedaży wierzytelności bezspornej ponad cenę wierzytelności spornej w momencie kiedy przestanie wierzytelność być sporną, bez konieczności regulowania jakichkolwiek odsetek za zwłokę.

W ocenie Spółki, skoro na moment zawarcia umowy PLATINUM mającej wyłącznie skutek zobowiązujący, a także w momencie ziszczenia się skutku rozporządzającego nabywa wierzytelność sporną, a dopiero po jakimś bliżej nieznanym czasie od zawarcia umowy PLATINUM (ziszczenia się skutku rozporządzającego/zawarcia umowy rozporządzającej przenoszącej własność wierzytelności) okaże się, iż nabyta wierzytelność uzyska status bezspornej, co zgodnie z zobowiązaniem wynikającym z umowy PLATINUM będzie skutkowało po stronie Spółki koniecznością uregulowania nadwyżki ceny sprzedaży określonej dla wierzytelności bezspornej ponad cenę sprzedaży określoną dla wierzytelności spornej, nie można uznać, iż obowiązek podatkowy w zakresie PCC od różnicy pomiędzy ustalonymi cenami sprzedaży powstał w momencie ziszczenia się skutku rozporządzającego/zawarcia umowy rozporządzającej przenoszącej własność wierzytelności), tj. w momencie dostarczenia do Cedenta odpisu wezwania do zapłaty wierzytelności skierowanego przez Cesjonariusza (Spółkę) do dłużnika. Jeżeli można jakkolwiek uznać, iż dodatkowe rozliczenie pomiędzy Spółką a Cedentem będzie wywoływałoby jakiekolwiek skutki podatkowe w PCC, to na moment kiedy wierzytelność stała się bezsporna. Powyższe zarazem skutkowałoby brakiem zapłaty odsetek za zwłokę.

Mając na uwadze, powyższe Spółka prosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska nr 1, alternatywnie stanowiska nr 2, gdy stanowisko nr 1 zostanie uznane za nieprawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w części jest nieprawidłowe, a w części jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że zgodnie z wolą Wnioskodawcy – wyrażoną we wniosku i jego uzupełnieniu – przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca podkreślił bowiem, w uzupełnieniu wniosku, że złożony wniosek dotyczy wyłącznie podatku od czynności cywilnoprawnych i nie dotyczy podatku od towarów i usług. Tym samym Organ zaznacza, że kwestie związane z podatkiem od towarów i usług uznano za elementy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, niepodlegające ocenie w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Należy stwierdzić, że ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wśród nich znajduje się w szczególności ww. umowa sprzedaży. Oznacza to, że ustawodawca wprowadzając tę zasadę, wyłączył od opodatkowania inne podobne czynności, które nie zostały wyraźnie wskazane w omawianym przepisie. Tym samym należy stwierdzić, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Ust. 2 tegoż przepisu stanowi, iż  jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność.

W myśl art. 4 pkt 1 ww. ustawy, obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie sprzedaży - na kupującym.

Zgodnie z przepisem art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podstawę opodatkowania stanowi przy umowie sprzedaży - wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów (art. 6 ust. 2 cyt. ustawy).

Stawka podatku, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, w przypadku umowy sprzedaży innych praw majątkowych wynosi  1%.

Jak wynika z przywołanych przepisów, umowa sprzedaży podobnie jak inne umowy (czynności cywilnoprawne) wymienione w katalogu art. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Należy jednak zwrócić uwagę na zapis art. 2 pkt 4, zgodnie z którym nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegająca na zapewnieniu jak najlepszej pomocy poszkodowanym w wypadkach i walczącym o najwyższe odszkodowanie.

W toku prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawiera również umowy przelewu wierzytelności PLATINUM, w przypadku których mamy do czynienia ze „zwykłym” przelewem (sprzedażą) wierzytelności bez świadczenia jakichkolwiek dodatkowych usług ze strony zbywcy i nabywcy. Spółka jako nabywca wierzytelności nabywa ją po określonej cenie na własne ryzyko i koszt i nie świadczy jakiejkolwiek windykacji wierzytelności na rzecz cedenta. W przypadku analizowanej umowy Cedentem jest Niepubliczne Przedszkole. Cedent przenosi na Wnioskodawcę (Cesjonariusza) wierzytelność odszkodowawczą wobec Gminy.

Wnioskodawca wskazuje, że z Załącznika nr 1 do umowy PLATINUM wynika, iż zostały określone dwie ceny sprzedaży, odrębnie dla wierzytelności spornej oraz bezspornej, bowiem na moment zakupu wierzytelności, jej wartość jest zawsze sporna co do zasady, jak i w wysokości. Wierzytelność przestaje być sporna, gdy zostaje uznana i zapłacona przez dłużnika lub gdy zostaje zasądzona prawomocnym wyrokiem i zapłacona (wyegzekwowana).

Wnioskodawca ponadto wskazuje, iż kwota ceny sprzedaży zapłacona za sporną wierzytelność podlega zaliczeniu na poczet należnej ceny sprzedaży za wierzytelność bezsporną. W przypadku, gdy cena za wierzytelność sporną okaże się wyższa niż cena za wierzytelność bezsporną, różnica nie podlega zwrotowi.

Spółka jednocześnie wskazuje, że z uwagi na fakt, iż wartość cedowanej wierzytelności spornej, od której uzależniona jest cena sprzedaży wierzytelności będzie znana dopiero w wezwaniu do zapłaty wystosowanym przez Cesjonariusza do dłużnika po podpisaniu umowy PLATINUM i otrzymaniu stosownych dokumentów od Cedenta umożliwiających wyliczenie wartości wierzytelności spornej, umowa PLATINUM ma wyłącznie skutek zobowiązujący; jej podwójny skutek został wyłączony. Skutek rozporządzający nastąpi z chwilą doręczenia Cedentowi odpisu wezwania do zapłaty cedowanej wierzytelności wysyłanego przez Cesjonariusza do dłużnika (wtedy dojdzie do zawarcia umowy przeniesienia własności wierzytelności). Skutek rozporządzający dotyczy kwoty wskazanej w wezwaniu do zapłaty. Rozporządzanie (skutek rozporządzający) cedowaną wierzytelnością może następować częściowo.

Spółka jednocześnie zastrzega, iż cena sprzedaży będzie odpowiadać wartości rynkowej odpowiednio wierzytelności spornej/bezspornej.

Podkreślić należy, że umowa cesji jako niewymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile nie przybierze postaci jednej z umów wymienionych w tym przepisie w szczególności umowy sprzedaży uregulowanej w przepisach Kodeksu cywilnego.

Z kolei, jeśli umowa cesji wierzytelności przybierze postać umowy sprzedaży, to wówczas podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

Instytucję cesji wierzytelności regulują przepisy Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 509 § 1 ww. ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Cesja wierzytelności jest swoistą konstrukcją prawną, przewidzianą w ogólnych zasadach zobowiązań, prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela, podczas gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Umowy cesji wierzytelności należą do czynności prawnych rozporządzających o skutkach zbliżonych do umowy przenoszącej własność. Wskazać należy, iż cesja nie ma formy samoistnej umowy, dlatego też dla jej realizacji musi być dokonana czynność cywilnoprawna, na podstawie której nastąpi przeniesienie wierzytelności.

Przepis art. 510 § 1 ww. ustawy stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Przeniesienie wierzytelności z majątku cedenta do majątku cesjonariusza jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela.

Jak wynika z wniosku, w analizowanej sytuacji umowa przelewu wierzytelności „PLATINUM”, czyli cesja wierzytelności przyjmie formę umowy sprzedaży. Umowa ta podlega więc opodatkowaniu zgodnie z zasadami określonymi w przepisach ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Nie będzie miało do niej zastosowanie wyłączenie, o którym mowa w art. 2 pkt 4 cyt. ustawy, ponieważ  jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego  z tytułu zawartej umowy cesji wierzytelności żadna ze stron nie podlega regulacjom podatku od towarów i usług. Podkreślić przy tym jeszcze raz należy, iż kwestie opodatkowania omawianej umowy podatkiem od towarów i usług nie zostały poddane analizie w niniejszej interpretacji. Interpretacja ta dotyczy bowiem wyłącznie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zajmując stanowisko do pierwszego zagadnienia poruszonego we wniosku  Wnioskodawca stwierdził, iż w opisanej we wniosku sytuacji obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z zapisem art. 3 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.

Jak już podkreślano, w analizowanej sprawie zawierana jest umowa sprzedaży, na podstawie której na Wnioskodawcę cedowana jest wierzytelność.

W myśl art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459, ze zm.), przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży praw majątkowych. Zatem przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

Zgodnie z ugruntowaną linią orzecznictwa sądów administracyjnych, umowa sprzedaży ma charakter umowy konsensualnej. O tym, czy doszło do jej zawarcia decyduje wyłącznie złożenie zgodnych oświadczeń woli stron. Wydanie rzeczy czy też zapłata ceny są zdarzeniami będącymi jedynie przejawami wykonania umowy i nie mają wpływu na ocenę jej wartości, ani też nie decydują o kwalifikacji umowy jako wzajemnej (wyrok Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z 10 października 2012 r., sygn. akt I ACa 704/12).

Umowa sprzedaży jest zasadniczo umową o podwójnym skutku zobowiązująco rozporządzającym. Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Jeżeli przedmiotem umowy zobowiązującej do przeniesienia własności są rzeczy oznaczone tylko co do gatunku, do przeniesienia własności potrzebne jest przeniesienie posiadania rzeczy. To samo dotyczy wypadku, gdy przedmiotem umowy zobowiązującej do przeniesienia własności są rzeczy przyszłe.

Powyższe oznacza więc, że już samo zawarcie umowy sprzedaży powoduje powstanie po stronie nabywcy (kupującego) obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Stosownie bowiem do art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy z tytułu zawarcia umowy sprzedaży powstaje z chwilą dokonania tej czynności cywilnoprawnej i ciąży na kupującym.

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje bowiem, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Kluczowe znaczenie ma więc pojęcie czynności prawej oraz moment jej dokonania. Czynność cywilnoprawna jest dokonana z momentem, gdy dochodzi do zrealizowania wszystkich elementów konstytuujących daną czynność.

Z przywołanego powyżej art. 3 ust. 2 ww. ustawy wynika jednoznacznie, że jeżeli zawarcie umowy przenoszącej wartość następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy przenoszącej wartość.

Opisana we wniosku umowa przelewu wierzytelności PLATINUM jest/będzie zawarta w postaci umowy sprzedaży, czyli jednej umowy o podwójnym skutku zobowiązująco rozporządzającym. Z żadnej części opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (żadnych sformułowań zawartych w opisie) nie wynika bowiem, aby najpierw zawierana była umowa zobowiązująca do przeniesienia własności kupowanej wierzytelności, a dopiero później umowa  przenosząca tą własność. Treść wniosku jednoznacznie wskazuje, że Wnioskodawca nabywa własność wierzytelności na podstawie umowy sprzedaży, umowy PLATINUM. Nie można więc twierdzić, że zawarcie umowy przenoszącej własność następuje dopiero w momencie doręczenia sprzedawcy wierzytelności odpisu wezwania do zapłaty skierowanego przez Wnioskodawcę do dłużnika. Przeniesienie własności, zgodnie z umową sprzedaży, następuje bowiem w momencie jej zawarcia. Na powyższe rozstrzygnięcie nie ma też wpływu okoliczność, na którą powołuje się Wnioskodawca, że dopiero wówczas znana jest wartość wierzytelności spornej, od której uzależniona jest cena sprzedaży wierzytelności. Dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego nie ma bowiem znaczenia jaka jest wartość przedmiotu czynności. Wymiana dokumentów pozwalających na określenie wartości przedmiotu cesji nie ma więc znaczenia. Ustawodawca wyraźnie bowiem wskazał, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności lub zawarcia umowy przenoszącej własność, jeżeli to zawarcie jest skutkiem wcześniej zawartej umowy zobowiązującej (pozostałe przypadki określone przez ustawodawcę nie mają zastosowania w analizowanej sprawie).

Przepis art. 3 ust. 2 ww. ustawy wymaga wystąpienia dwóch umów: zobowiązującej do przeniesienia własności i przenoszącej własność. Przepis art. 3 ust. 2 ma zastosowanie w konfiguracji okoliczności faktycznych, w której strony najpierw zawarły umowę zobowiązującą do przeniesienia własności, a następnie umowę rzeczywiście ją przenoszącą (umowę rozporządzającą). W ten sposób ustawa nie dopuszcza do powstania wątpliwości, z zawarciem której z dwóch umów należy związać skutek w postaci powstania obowiązku podatkowego.

Zatem, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy powstaje w momencie dokonania czynności prawnej  zawarcia umowy sprzedaży, a nie jak wskazywał Wnioskodawca z chwilą doręczenia Cedentowi odpisu wezwania do zapłaty cedowanej wierzytelności wysyłanego przez Cesjonariusza do dłużnika.

Przy czym w analizowanej sprawie koniecznym jest zwrócenie uwagi, że w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym znajdzie zastosowanie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1 (w tym umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych), jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

W niniejszym przypadku konstrukcja przedstawionej umowy jest taka, że już zawiera możliwość zmiany ceny – w tym momencie dochodzi zatem do zmiany przedmiotu umowy, który stanowi jedno z postanowień istotnych przedmiotowo (essentialia negotti), czyli element konstrukcyjny niezbędny do zakwalifikowania konkretnej umowy jako umowy sprzedaży. To oznacza, że w analizowanej sprawie, w momencie kiedy wierzytelność sporna przekształci się w bezsporną (z czym wiąże się też obowiązek uregulowania ceny za wierzytelność bezsporną)  powstaje ponowny obowiązek podatkowy, gdyż nastąpiła zmiana umowy sprzedaży mająca wpływ na podwyższenie podstawy opodatkowania.

Odnosząc się z kolei do kwestii określenia wysokości podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawieranej umowy cesji należy stwierdzić, że ustalenie żadnej z cen określonych w umowie PLATINUM nie ma wpływu na podstawę opodatkowania. W przypadku umowy sprzedaży ustawodawca określił bowiem jednoznacznie jak określa się podstawę opodatkowania. Jest nią wartość rynkowa przedmiotu transakcji, określona zgodnie z cytowanym przepisem art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 6 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny.

Natomiast ust. 4 ww. ustawy wskazuje, że jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa wyżej, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik.

Wartość przedmiotu transakcji (wierzytelności) jest ustalana przez strony umowy sprzedaży i jest ona wyrażona w cenie. Jednakże, w przypadku, gdy cena odbiega od wartości rynkowej, organ wezwie podatnika do jej zmiany. Nadmienia się, iż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych uznaje uprawnienie stron umowy sprzedaży do kreowania jej warunków, w tym ustalenia ceny. Jednakże w przypadku jej oszacowania w sposób odbiegający od wartości rynkowej nabywanych praw majątkowych, ustawa dopuszcza ingerencję organu podatkowego, przy czym organ ten może się posiłkować wskazanymi w art. 6 ust. 4 ustawy: opinią biegłego lub przedłożoną przez podatnika wyceną rzeczoznawcy. Przepisy podatkowe regulując, co jest podstawą opodatkowania z tytułu sprzedaży praw majątkowych, nie nakazują za jaką konkretnie cenę należy je nabyć bądź zbyć. Niezależnie od faktu na jak długo ważna jest ich wycena i niezależnie od zasad urynkowienia ich wartości (organy podatkowe nie mają kompetencji w tym zakresie), podstawą opodatkowania będzie wartość wyrażona w cenie, ale jeśli będzie ona odbiegała od wartości rynkowej  w rozumieniu przepisów podatkowych - wartość ustalona w postępowaniu podatkowym. Należy przy tym uwzględnić zasadę autonomii prawa podatkowego przejawiającą się w tym przypadku odrębną definicją wartości rynkowej.

Tak więc decydujące znaczenie ma zatem rynkowa wartość rzeczy (prawa majątkowego) w chwili zawarcia umowy lub jej zmiany, bez względu na to, kiedy przedmiot transakcji został kupującemu wydany.

Analizując zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zobowiązany jest/będzie do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 1% od ceny sprzedaży ustalonej dla wierzytelności spornej, a następnie wskutek stwierdzenia wierzytelności bezspornej, gdy zaistnieje konieczność dopłaty ceny sprzedaży w pozostałej części, nie będzie zobowiązany do żadnych dodatkowych obowiązków w podatku od czynności cywilnoprawnych (lub też alternatywnie  koniecznym będzie dopłacenie podatku w przypadku, gdy wierzytelność stanie się bezsporna), należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie najpierw zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości ustalonej od wartości rynkowej wierzytelności spornej; ta wartość stanowi więc podstawę opodatkowania w momencie zawarcia umowy. Jednakże z uwagi na fakt, iż konstrukcja opisanej umowy przewiduje jej zmianę  poprzez zmianę ceny, w przypadku gdy wierzytelność sporna staje się bezsporna, to moment przekształcenia wierzytelności spornej w bezsporną zrodzi obowiązek uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przekształcona wierzytelność będzie miała bowiem wyższą wartość niż wierzytelność sporna co przedłoży się bezpośrednio na podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Skoro zmiana umowy sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych wyłącznie w przypadku, gdy zmiana powoduje podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (co wynika z art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy), to należy wskazać, iż w takiej sytuacji podstawę opodatkowania stanowi różnica między wartością rynkową przedmiotu opodatkowania po zmianie umowy, a wartością rynkową przedmiotu opodatkowania sprzed zmianą umowy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać w tej części za nieprawidłowe.

Zgodzić się natomiast należy ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym w niniejszej sprawie nie wystąpi konieczność regulowania jakichkolwiek odsetek za zwłokę.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika.

Stosownie do art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Jeżeli zatem podatek nie zostaje uregulowany w terminie ustawowym staje się zaległością podatkową, od której – zgodnie z treścią art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej  należy uiścić odsetki za zwłokę, liczone do dnia uregulowania zobowiązania podatkowego.

Tym samym, skoro w analizowanej sprawie ponowny obowiązek podatkowy powstanie w momencie kiedy wierzytelność sporna przekształci się w bezsporną, nie wystąpi konieczność uiszczenia odsetek za zwłokę, jeżeli Wnioskodawca uiści wymagany podatek w ww. terminie.

W tej części zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.