Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.217.2022.2.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-13
Teza: Skutki podatkowe związane ze świadczoną usługą pośrednictwa w sprzedaży udziałów.
Słowa kluczowe: pośrednictwo; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 40a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 4 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych związanych ze świadczoną przez Pana usługą pośrednictwa w sprzedaży udziałów. Uzupełnił go Pan pismem z 18 maja 2022 r. (wpływ 18 maja 2022 r.)

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą jednoosobową działalność gospodarczą. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest „Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana” (PKD 74.90.Z). Usługi Wnioskodawcy stanowią m.in. usługi pośrednictwa w sprzedaży udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, usługi pośrednictwa w sprzedaży akcji w spółkach akcyjnych oraz prostych spółkach akcyjnych, a także usługi pośrednictwa w zbyciu ogółu praw i obowiązków w spółkach komandytowych, komandytowo-akcyjnych oraz w spółkach jawnych.

Usługi pośrednictwa świadczone przez Wnioskodawcę polegają na podejmowaniu szeregu czynności zmierzających do zawarcia finalnej umowy (np. umowy sprzedaży udziałów) pomiędzy stronami transakcji (kupującym i sprzedającym), z której jedna jest klientem Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie zawiera żadnych umów w imieniu swoich klientów (umowy są zawierane pomiędzy kontrahentami, z których jeden jest klientem Wnioskodawcy).

W przypadku gdy klientem Wnioskodawcy jest sprzedający, działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach usług pośrednictwa obejmują w szczególności: nawiązywanie kontaktów z potencjalnymi inwestorami, zaaranżowanie i przeprowadzenie prezentacji na temat biznesu sprzedającego, pozyskiwanie wstępnych ofert/listów intencyjnych, udział w negocjacjach warunków umowy, wsparcie w przygotowaniu data room, koordynacja procesu due diligence oraz całego procesu transakcyjnego. W związku ze świadczonymi usługami, Wnioskodawca przygotowuje dokumenty, w tym teaser, memorandum informacyjne, prezentacje itp.

W przypadku gdy klientem Wnioskodawcy jest kupujący, działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach usług pośrednictwa obejmują w szczególności: identyfikację i nawiązywanie kontaktów z podmiotami, których nabyciem zainteresowany będzie klient Wnioskodawcy, przedstawianie oferty, materiałów, koordynację procesu transakcyjnego, udział w negocjacjach. W związku ze świadczonymi usługami, Wnioskodawca przygotowuje dokumenty i materiały w tym prezentacje, zestawienia, kalkulacje, prognozy itp.

Wynagrodzenie Wnioskodawcy jest każdorazowo negocjowane z klientem, wysokość i termin wypłaty uregulowane są w umowie, przy czym wynagrodzenie Wnioskodawcy jest co do zasady wynagrodzeniem prowizyjnym, kalkulowanym jako określony procent od wartości transakcji (umowa może wskazywać minimalną wysokość wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy). Wypłata tego wynagrodzenia uzależniona jest od zawarcia finalnej umowy pomiędzy sprzedającym i kupującym. Innymi słowy, jeżeli nie dojdzie do transakcji (np. zawarcia umowy sprzedaży udziałów), Wnioskodawca nie otrzyma wynagrodzenia.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są dokumentowane fakturami VAT, zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Wnioskodawca otrzymał z Urzędu Statystycznego Łodzi informację w zakresie prawidłowej klasyfikacji ww. usług zgodnie z PKWiU (pismo z 13 stycznia 2022 r.). Urząd Statystyczny w (…) zakwalifikował powyższe usługi zgodnie z PKWiU z 2015 r. do grupowania 74.90.1. „Usługi profesjonalne i techniczne wspomagające usługi doradztwa gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Usługi pośrednictwa nie obejmują usług doradczych. Wnioskodawca nie świadczy także usług przechowywania udziałów ani usług zarządzania udziałami. Usługi Wnioskodawcy nie są również usługami, o których mowa w art. 43 ust. 15 Ustawy VAT. Dodatkowo, wartość zbywanych udziałów/ogółu praw i obowiązków nie zależy w istotny sposób od: (i) tytułu prawnego do towarów; (ii) tytułu własności nieruchomości; (iii) praw rzeczowych dających ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości; (iv) udziałów i innych tytułów prawnych dających ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części; (v) praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

**Uzupełnienie oraz doprecyzowanie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Proces sprzedaży udziałów w spółkach prywatnych, w których pośredniczy Wnioskodawca nie jest sformalizowany. Jednakże, z uwagi na kwoty transakcji, każda ze stron zwykle angażuje swojego doradcę biznesowego oraz kancelarię prawną. W związku z tym, co do zasady, formalności potrzebne do zawarcia umowy są wykonywane przez notariusza (jeśli umowa ma formę aktu notarialnego), a za czynności prawne związane z zawarciem umowy takie jak przygotowywanie projektu umowy, gromadzenie dokumentów odpowiada zaangażowana w proces kancelaria prawna.

Wnioskodawca aktywnie poszukuje potencjalnych zainteresowanych nabyciem/sprzedażą udziałów spółki, poprzez m.in. wysyłkę tzw. teaserów (mailowo) i rozmowy telefoniczne tzw. cold calling.

Celem Wnioskodawcy jest uczynienie wszystkiego co możliwe, aby dwie strony zawarły umowę, natomiast on sam nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Wnioskodawca jest osobiście zainteresowany finalizacją umowy pomiędzy stronami, ponieważ od tego uzależniona jest wypłata wynagrodzenia dla Wnioskodawcy (prowizji od sprzedaż udziałów).

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie odbywają się/nie będą odbywać się w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej (przedmiotem działalności Wnioskodawcy nie są usługi maklerskie ani brokerskie).

**Pytanie**

Czy usługi pośrednictwa świadczone przez Wnioskodawcę, dotyczące zbycia udziałów w spółkach kapitałowych oraz ogółu praw i obowiązków w spółkach osobowych (np. w spółce komandytowej) są zwolnione z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy VAT?

**Pana stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone prze niego usługi pośrednictwa dotyczące zbycia udziałów w spółkach kapitałowych oraz ogółu praw i obowiązków w spółkach osobowych (np. w spółce komandytowej) są zwolnione z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40a Ustawy VAT, zwalnia się od podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:

a) spółkach,

b) innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną - z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

Zgodnie z art. 43 ust. 15 Ustawy VAT, ww. zwolnienie nie ma zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Zgodnie z art. 43 ust. 16 Ustawy VAT, ww. zwolnienie nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1) tytuł prawny do towarów;

2) tytuł własności nieruchomości;

3) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

4) udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;

5) prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Mając na uwadze powyższe, usługi świadczone przez Wnioskodawcę będą zwolnione z VAT, jeśli spełnione będą łącznie poniższe warunki:

1\. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę stanowią usługi pośrednictwa;

2\. Przedmiotem usług jest pośrednictwo w sprzedaży udziałów w spółkach lub innych niż spółkach podmiotach mających osobowość prawną;

3\. Nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 43 ust. 15 i 16 Ustawy VAT.

Ad. 1

Usługa pośrednictwa nie ma definicji legalnej ani w Ustawie VAT, ani w Dyrektywie 112 (Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 347 z 11 grudnia 2006 r.). W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) (np. wyrok z 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05; wyrok z 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 ) przyjmuje się, że usługa pośrednictwa powinna mieć następujące cechy:

· Pośrednik nie jest stroną umowy, które pośrednictwo dotyczy;

· Strona umowy na rzecz której działa pośrednik wypłaca mu wynagrodzenie za świadczoną przez niego usługę pośrednictwa;

· Celem działań pośrednika jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę (a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy);

· Czynności pośrednika nie ograniczają się do dopełnienia formalności administracyjnych związanych z umową.

Zakres czynności wykonywanych przez pośrednika w ramach świadczonej usługi pośrednictwa może być szeroki i obejmować np. prowadzenie negocjacji (co potwierdził TSUE w wyroku w sprawie C-235/00), dokonywanie identyfikacji potencjalnych nabywców dla sprzedawanych udziałów, uczestniczenie w negocjacjach, dokonywanie analiz oferty kupna udziałów celem skutecznej realizacji transakcji na najkorzystniejszych warunkach, co potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 grudnia 2019 r., sygn. I FSK 1279/17. Biorąc pod uwagę zakres świadczonych przez Wnioskodawcę usług pośrednictwa mieszczących się w grupowaniu PKWiU 74.90.1 oraz ww. linię orzeczniczą TUSE oraz sądów administracyjnych, usługi świadczone przez Wnioskodawcę stanowią usługi pośrednictwa.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi pośrednictwa są zwolnione z podatku VAT zarówno w przypadku gdy dotyczą sprzedaży udziałów lub akcji w spółkach kapitałowych jak i ogółu praw i obowiązków w spółkach osobowych. Co prawda, art. 43 ust. 1 pkt 40a lit. a) Ustawy VAT posługuje się terminem „udziałów” natomiast w ocenie Wnioskodawcy nie należy go utożsamiać z pojęciem „udziałów” na gruncie ustawy Kodeks Spółek Handlowych, lecz rozumieć szerzej, zgodnie z intencją ustawodawcy, w kontekście całokształtu systemu opodatkowania VAT.

Potwierdzeniem prawidłowości takiej wykładni terminu „udziału” jest m.in. treść uzasadnienia do nowelizacji wprowadzającej komentowane zwolnienie do Ustawy VAT, w którym wskazano, że: „dodawany pkt 40a ma charakter techniczny i polega w istocie na przeniesieniu regulacji dotyczących zwolnienia od podatku czynności, których przedmiotem są udziały w spółkach posiadających i nieposiadających osobowości prawnej i innych podmiotach posiadających osobowość prawną (w tym transakcji w zakresie obrotu tymi udziałami) z rozporządzenia wykonawczego do ustawy. Podstawą zwolnienia tego typu transakcji jest przepis art. 135 ust. 1 lit. f dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym zwolnieniu z tego podatku podlegają transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2 (dotyczących nieruchomości)”.

Za objęciem zwolnieniem z VAT usług pośrednictwa dotyczących zbycia ogółu praw i obowiązków w spółkach osobowych (np. w spółce komandytowej) świadczy także opinia Rzecznika Generalnego (\`(...)\`) z 24 lutego 2005 r. wydana w sprawie C-465/03, w której wprost wskazał, iż ewentualne różnice prawne w charakterze spółek (pomiędzy spółkami osobowymi a kapitałowymi) nie powinny mieć wpływu na opodatkowanie VAT: „Nie zgadzam się z twierdzeniem, iż różnice prawne w charakterze spółek mają tu istotne znaczenie. Jak zauważył rząd Zjednoczonego Królestwa w czasie rozprawy, istnieją znaczne różnice pomiędzy charakterystyką spółek w różnych państwach członkowskich. Jednak zarówno udział w spółce osobowej, jak i akcja w spółce kapitałowej wiążą się z własnością części danego podmiotu - w zakresie, w jakim podmiot ten jest uznawany za taki w systemie prawnym, któremu podlega - a w związku z tym pośrednio z własnością jego majątku” (w wydanym wyroku TSUE podzielił stanowisko Rzecznika Generalnego).

Takie stanowisko podzielają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 grudnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.588.2017.2.AGW, z 23 stycznia 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-1. 4012.688.2018.2.RR). A zatem, nie ulega wątpliwości, że zwolnieniu z VAT podlegają usługi pośrednictwa w sprzedaży „udziałów” zarówno w spółkach kapitałowych jak i spółkach osobowych.

Ad. 3

Usługi pośrednictwa świadczone przez Wnioskodawcę nie obejmują: (i) czynności ściągania długów, w tym factoringu; (ii) usług doradztwa; (iii) usług w zakresie leasingu. Dodatkowo, wartość zbywanych udziałów/ogółu praw i obowiązków nie zależy w istotny sposób od: (i) tytułu prawnego do towarów; (ii) tytułu własności nieruchomości; (iii) praw rzeczowych dających ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości; (iv) udziałów i innych tytułów prawnych dających ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części; (v) praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

W ocenie Wnioskodawcy, sam fakt posiadania przez spółkę, której udziały lub ogół praw i obowiązków jest zbywany, towarów, tytułu własności nieruchomości, praw rzeczowych dających prawo do korzystania z nieruchomości, czy innych praw wskazanych w art. 43 ust. 16 pkt 4 i 5 Ustawy VAT nie wyklucza automatycznie zastosowania zwolnienia z VAT do świadczonych usług pośrednictwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 43 ust. 16 Ustawy VAT należy rozumieć w ten sposób, że zwolnienie z VAT nie ma zastosowania wyłącznie w przypadku, gdy wymienione w tym przepisie składniki majątku lub prawa są istotne (pod względem wartości) dla spółki. Inna wykładnia tego przepisu oznaczałaby de facto, że jego dyspozycja byłaby spełniona wyłącznie w przypadku pośrednictwa w zbyciu udziałów „pustych” (nieposiadających żadnych aktywów) spółek, co z pewnością nie było intencją ustawodawcy.

Mając na uwadze powyższe, wszystkie przesłanki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 40a w zw. z art. 43 ust. 15 i 16 Ustawy VAT są spełnione. Tym samym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 685 ze zm., Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy,

zwalnia się od podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:

a) spółkach,

b) innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną

– z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, nie jest uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi. Sam zakres usług jest bardzo szeroki, jedynym bowiem kryterium przedmiotowego zwolnienia jest świadczenie usług, których przedmiotem są udziały w spółkach lub innych podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną (a także usługi pośrednictwa w tym zakresie). W efekcie usługi dotyczące obrotu udziałami oraz pośrednictwa w tym zakresie korzystają ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy.

Jednocześnie zwrócić należy uwagę na obowiązujący od 1 stycznia 2022 r. przepis art. 43 ust. 22 ustawy, zgodnie z którym,

podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie, pod warunkiem że:

1) jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;

2) złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia.

Stosownie zaś do ust. 23 ww. przepisu, również obowiązującego od 1 stycznia 2022 r.,

podatnik, o którym mowa w ust. 22, może, nie wcześniej niż po upływie 2 lat, licząc od początku okresu rozliczeniowego, od którego wybrał opodatkowanie usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, ponownie skorzystać ze zwolnienia od podatku tych usług, pod warunkiem złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia o rezygnacji z opodatkowania, przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego ponownie będzie korzystał ze zwolnienia.

Powyższe zmiany przepisów umożliwiają wybór opodatkowania określonych usług, które dotychczas obligatoryjnie korzystały ze zwolnienia od podatku – w tym m.in. właśnie usług pośrednictwa w sprzedaży udziałów, przy czym możliwość wyboru opcji opodatkowania dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników, przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 22 i 23 ustawy. Wskazane usługi finansowe świadczone na rzecz osób fizycznych niebędących podatnikami korzystają ze zwolnienia od podatku, bez możliwości skorzystania z ww. przepisu i wyboru rezygnacji ze zwolnienia od podatku.

Ponadto, jak wynika z przepisu art. 43 ust. 15 ustawy,

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Należy również wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 16 ustawy

zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1) tytuł prawny do towarów;

2) tytuł własności nieruchomości;

3) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

4) udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;

5) prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Mając na uwadze wykładnię zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, konieczne jest również zdefiniowanie pojęcia „usług pośrednictwa”. W związku z tym, że ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani Dyrektywa 112 nie definiują tego pojęcia, w celu określenia, jakie czynności należy rozumieć pod pojęciem usług pośrednictwa, należy oprzeć się na wykładni językowej, wspieranej przy tym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa – www.sjp.pwn.pl), przez pośrednictwo należy rozumieć działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron. Równorzędnie, przez pośrednictwo rozumie się kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych, a więc załatwianie dla zarobku różnego rodzaju transakcji handlowych między dwiema stronami, uczestniczenie w zawieraniu takich transakcji. W tym zakresie stwierdzić należy, że wykonywane przez podmiot wszelkie czynności zmierzające do zawarcia między dwiema różnymi stronami transakcji handlowych można uznać za pośrednictwo. Z kolei z doktrynalnego punktu widzenia cechą charakterystyczną pośrednictwa odróżniającą ten stosunek od innych umów jest fakt, że bezpośrednią przyczyną zawarcia bezpośrednio lub pośrednio umowy są działania pośrednika.

Innymi słowy przez umowę o pośrednictwo należałoby rozumieć taki stosunek prawny istniejący pomiędzy dwiema stronami, z których jedna (pośrednik) otrzymuje zlecenie od drugiej, aby doprowadzić do wymiany gospodarczej świadczeń z osobą trzecią, przy czym znalezienie kontrahenta ma stanowić bezpośredni i decydujący rezultat starań pośrednika. Bezpośrednim celem aktywności pośrednika jest wywołanie skutku prawnego, polegającego na wprowadzeniu zleceniodawcy (podmiotu zastępowanego) w stosunek umowny z osobą trzecią.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, w którym TSUE stwierdził, że: „(…) pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Z kolei w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd, TSUE wskazał, że znaczenie słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy odnosi się „do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywaniu kontaktu z drugą stroną lub negocjowaniu, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy. Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków dot. zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

Zatem, zgodnie z orzecznictwem TSUE, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

*   usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,
*   z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,
*   celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym, pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy),
*   usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że prowadzi Pan pozarolniczą jednoosobową działalność gospodarczą. Jest Pan zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Pana usługi stanowią m.in. usługi pośrednictwa w sprzedaży udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, usługi pośrednictwa w sprzedaży akcji w spółkach akcyjnych oraz prostych spółkach akcyjnych, a także usługi pośrednictwa w zbyciu ogółu praw i obowiązków w spółkach komandytowych, komandytowo-akcyjnych oraz w spółkach jawnych. Usługi pośrednictwa świadczone przez Pana polegają na podejmowaniu szeregu czynności zmierzających do zawarcia finalnej umowy (np. umowy sprzedaży udziałów) pomiędzy stronami transakcji. Nie zawiera Pan żadnych umów w imieniu swoich klientów (umowy są zawierane pomiędzy kontrahentami, z których jeden jest Pana klientem). W przypadku gdy Pana klientem jest sprzedający, działania podejmowane przez Pana w ramach usług pośrednictwa obejmują w szczególności: nawiązywanie kontaktów z potencjalnymi inwestorami, zaaranżowanie i przeprowadzenie prezentacji na temat biznesu sprzedającego, pozyskiwanie wstępnych ofert / listów intencyjnych, udział w negocjacjach warunków umowy, wsparcie w przygotowaniu data room, koordynacja procesu due diligence oraz całego procesu transakcyjnego. W związku ze świadczonymi usługami, przygotowuje Pan dokumenty, w tym teaser, memorandum informacyjne, prezentacje itp. W przypadku gdy Pana klientem jest kupujący, działania podejmowane przez Pana w ramach usług pośrednictwa obejmują w szczególności: identyfikację i nawiązywanie kontaktów z podmiotami, których nabyciem zainteresowany będzie Pana klient, przedstawianie oferty, materiałów, koordynację procesu transakcyjnego, udział w negocjacjach. W związku ze świadczonymi usługami, przygotowuje Pan dokumenty i materiały w tym prezentacje, zestawienia, kalkulacje, prognozy itp.

Pana wynagrodzenie jest każdorazowo negocjowane z klientem, wysokość i termin wypłaty uregulowane są w umowie, przy czym Pana wynagrodzenie jest co do zasady wynagrodzeniem prowizyjnym, kalkulowanym jako określony procent od wartości transakcji. Wypłata tego wynagrodzenia uzależniona jest od zawarcia finalnej umowy pomiędzy sprzedającym i kupującym. Innymi słowy, jeżeli nie dojdzie do transakcji nie otrzyma Pan wynagrodzenia.

Usługi pośrednictwa nie obejmują usług doradczych. Nie świadczy Pan także usług przechowywania udziałów ani usług zarządzania udziałami. Pana usługi nie są również usługami, o których mowa w art. 43 ust. 15 Ustawy VAT. Dodatkowo, wartość zbywanych udziałów/ogółu praw i obowiązków nie zależy w istotny sposób od: tytułu prawnego do towarów, tytułu własności nieruchomości, praw rzeczowych dających ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości, udziałów i innych tytułów prawnych dających ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części, praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Proces sprzedaży udziałów w spółkach prywatnych, w których Pan pośredniczy nie jest sformalizowany. Jednakże, z uwagi na kwoty transakcji, każda ze stron zwykle angażuje swojego doradcę biznesowego oraz kancelarię prawną. W związku z tym, co do zasady, formalności potrzebne do zawarcia umowy są wykonywane przez notariusza, a za czynności prawne związane z zawarciem umowy takie jak przygotowywanie projektu umowy, gromadzenie dokumentów odpowiada zaangażowana w proces kancelaria prawna. Pan aktywnie poszukuje potencjalnych zainteresowanych nabyciem/sprzedaż udziałów spółki. Pana celem jest uczynienie wszystkiego co możliwe, aby dwie strony zawarły umowę, natomiast nie ma Pan żadnego interesu w zakresie treści umowy. Czynności wykonywane przez Pana nie odbywają się/nie będą odbywać się w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej – przedmiotem Pana działalności nie są usługi maklerskie ani brokerskie.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii, czy usługi pośrednictwa dotyczące zbycia udziałów w spółkach kapitałowych oraz ogółu praw i obowiązków w spółkach osobowych (np. w spółce komandytowej) są zwolnione z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy odnosi się do udziałów w spółkach. Przedmiotem świadczonych przez Pana usług jest pośrednictwo w sprzedaży udziałów w spółkach kapitałowych, ale także ogół praw i obowiązków w spółkach osobowych (np. w spółce komandytowej). Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem doktryny użycie sformułowania „udziałów” nie zawęża zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 40a wyłącznie do spółek kapitałowych. W świetle całokształtu systemu opodatkowania VAT nie ulega wątpliwości, iż intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem również transakcji, których przedmiotem jest zbycie ogółu praw i obowiązków w spółkach osobowych (np. w spółkach komandytowych).

Potwierdzeniem tego stwierdzenia jest m.in. treść uzasadnienia do nowelizacji wprowadzającej komentowane zwolnienie od podatku VAT, w którym wskazano: „dodawany pkt 40a ma charakter techniczny i polega w istocie na przeniesieniu regulacji dotyczących zwolnienia od podatku czynności, których przedmiotem są udziały w spółkach posiadających i nieposiadających osobowości prawnej i innych podmiotach posiadających osobowość prawną (w tym transakcji w zakresie obrotu tymi udziałami) z rozporządzenia wykonawczego do ustawy. Podstawą zwolnienia tego typu transakcji jest przepis art. 135 ust. 1 lit. f dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym zwolnieniu z tego podatku podlegają transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2 (dotyczących nieruchomości)”.

Takie sformułowanie wskazuje, że na gruncie ustawy o VAT ustawodawca nadał pojęciu „udziałów” znacznie szerszy zakres niż przyjmuje się to np. na gruncie kodeksu spółek handlowych i objął nim również wszelkie formy uczestnictwa w spółkach osobowych. Świadczy o tym w szczególności bezpośrednie odwołanie się przez ustawodawcę do „udziałów w spółkach nieposiadających osobowości prawnej”, podczas gdy w myśl kodeksu spółek handlowych spółki nieposiadające osobowości prawnej nie wydają udziałów. Tym samym umieszczenie tego zapisu świadczy, iż bezpośrednią intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy również zbycia różnego rodzaju form uczestnictwa w spółkach osobowych – bez względu na nazewnictwo tego rodzaju uczestnictwa na gruncie innych regulacji, w tym również kodeksu spółek handlowych. W przeciwnym bowiem razie odwołanie się do udziałów w spółkach nieposiadających osobowości prawnej byłoby całkowicie nieuzasadnione.

Za objęciem zwolnieniem również zbycia ogółu praw i obowiązków w spółkach komandytowych świadczy także opinia Rzecznika Generalnego (\`(...)\`) z 24 lutego 2005 r. wydana w sprawie C-465/03, w której wprost wskazano: „Nie zgadzam się z twierdzeniem, iż różnice prawne w charakterze spółek mają tu istotne znaczenie. Jak zauważył rząd Zjednoczonego Królestwa w czasie rozprawy, istnieją znaczne różnice pomiędzy charakterystyką spółek w różnych państwach członkowskich. Jednak zarówno udział w spółce osobowej, jak i akcja w spółce kapitałowej wiążą się z własnością części danego podmiotu – w zakresie, w jakim podmiot ten jest uznawany za taki w systemie prawnym, któremu podlega – a w związku z tym pośrednio z własnością jego majątku. Emisja nowych akcji w zamian za gotówkę, która zwiększa kapitał spółki, jest w znacznym stopniu porównywalna w kategoriach ekonomicznych z przyjęciem nowego wspólnika w zamian za wkład pieniężny wniesiony do spółki osobowej.”.

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa i orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, że w zakres świadczonych przez Pana usług wchodzi szereg czynności, które nie ograniczają się wyłącznie do czynności technicznych. Całokształt czynności podejmowanych przez Pana w ramach Umowy ukierunkowany jest na kojarzenie podmiotów zainteresowanych sprzedażą bądź nabyciem udziałów spółki i doprowadzenie do transakcji sprzedaży bądź nabycia tych udziałów. Obowiązki wchodzące w zakres Pana działań mają na celu uczynienie wszystkiego co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę. Faktycznym beneficjentem świadczonej przez Pana usługi jest strona transakcji finansowej, tj. klient, który dokona transakcji sprzedaży bądź nabycia udziałów oraz jest zobowiązany ponieść ekonomiczny koszt wynagrodzenia z tytułu świadczonych przez Pana usług. W związku z tym należy stwierdzić, że świadczone przez Pana usługi zbycia udziałów w spółkach kapitałowych oraz ogółu praw i obowiązków w spółkach osobowych (np. w spółce komandytowej) wypełniają wskazane wyżej istotne elementy, charakterystyczne dla usługi pośrednictwa.

Z okoliczności sprawy wynika, że świadczone przez Pana usługi nie obejmują usług doradczych. Nie świadczy Pan także usług przechowywania udziałów ani usług zarządzania udziałami. Pana usługi nie są również usługami, o których mowa w art. 43 ust. 15 ustawy o VAT. Ponadto, czynności wykonywane przez Pana nie odbywają się/nie będą odbywać się w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej. Dodatkowo, wartość zbywanych udziałów/ogółu praw i obowiązków nie zależy w istotny sposób od tytułu prawnego do towarów, tytułu własności nieruchomości, praw rzeczowych dających ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości, udziałów i innych tytułów prawnych dających ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części, praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku. W analizowanej sprawie nie znajdują zatem zastosowania wyłączenia, o których mowa w art. 43 ust. 15 i 16 ustawy.

Tym samym stwierdzić należy, że świadczone przez Pana usługi zbycia udziałów w spółkach kapitałowych oraz ogółu praw i obowiązków w spółkach osobowych (np. w spółce komandytowej) spełniają przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy i korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. artykułu.

W konsekwencji Pana stanowisko jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pana do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).