Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1089/10-4/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-12-30
Teza: Opodatkowanie aportu przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki komandytowej, przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2010 r. (data wpływu 5 października 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 grudnia 2010 r. (data wpływu 27 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu przedsiębiorstwa. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 21 grudnia 2010 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność deweloperską na rynku mieszkaniowym. w chwili obecnej Spółka realizuje projekt mieszkaniowy (dalej „Projekt”), w ramach którego buduje m. in. lokale mieszkalne i usługowe. Spółka dokonywała już czynności opodatkowanych VAT. w ramach reorganizacji swojej działalności Wnioskodawca planuje wnieść aportem całe swoje przedsiębiorstwo do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „spółka z o.o.”). Wnoszone przedsiębiorstwo będzie obejmować cały majątek Spółki. w skład przedsiębiorstwa wnoszonego do spółki z o.o. będą wchodzić:

*   prawo własności nieruchomości gruntowych wraz z prowadzonymi pracami budowlanymi i wybudowanymi obiektami (lokale w budowie);
*   decyzje administracyjne, tj.:

1.  o warunkach zabudowy,
2.  o zatwierdzeniu projektu budowlanego i pozwoleniu na budowę;

*   projekt architektoniczny (wraz z projektami wykonawczymi) - prawo własności i prawa autorskie;
*   umowa o roboty budowlane - prawa do tej umowy;
*   umowy o przyłączenie - prawa do tych umów;
*   umowa o zarządzanie projektem - prawa do tej umowy;
*   umowa o komercjalizację - prawa do tej umowy;
*   umowa o obsługę księgową i rachunkową - prawa do tej umowy;
*   umowy rezerwacyjne i przedwstępne - prawa do tych umów (w szczególności do już zaliczkowanych lokali);
*   wypracowane koncepcje marketingowe plus ewentualne prawo własności folderów, ulotek itp. (tajemnice przedsiębiorstwa);
*   środki pieniężne w kasie i na rachunku;
*   prawa do umowy, na podstawie której udostępniana jest siedziba Spółce.

Wymienione składniki majątkowe zorganizowane są w sposób umożliwiający prowadzenie działalności deweloperskiej, tj. wznoszenie budynków mieszkalnych i sprzedaż znajdujących się w nich lokali mieszkalnych klientom. Zarządzanie realizacją projektu, obejmujące m. in.:

*   przygotowanie i przeprowadzenie ofertowania, wyłonienie wykonawcy robót budowlanych, przygotowanie i negocjowanie umowy o roboty budowlane;
*   zapewnienie inspektorów nadzoru;
*   zapewnienie należytego wykonania obowiązków przez architektów, geodetów, dostawców mediów;
*   zapewnienie prawidłowej realizacji inwestycji od strony administracyjno-prawnej;
*   współpracę z bankiem,

Spółka powierzyła podmiotowi zewnętrznemu, który otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie. Podobnie prowadzenie sprzedaży lokali oraz obsługa marketingowa i prawna przedsięwzięcia zostały w oparciu o umowę przekazane podmiotowi zewnętrznemu. Także i te obowiązki wykonywane są przez podmiot zewnętrzny odpłatnie. Nadto zewnętrzny podmiot zajmuje się odpłatnie obsługą księgową i rachunkową przedsiębiorstwa. Wszystkie umowy dotyczące powierzenia obowiązków podmiotom zewnętrznym stanowią element przedsiębiorstwa i będą przedmiotem aportu, umożliwiając sp. z o.o. kontynuację projektu deweloperskiego.

Spółka podkreśla przy tym, że powyższy sposób organizacji przedsiębiorstwa oparty na outsourcingu i zakładający brak zatrudnionych w oparciu o umowę o pracę pracowników, jest preferowany przez banki oferujące finansowanie inwestycji deweloperskich.

W ramach aportu przedsiębiorstwa do spółki z o.o. zostaną wniesione również zobowiązania (które mogą obejmować kredyty zaciągnięte przez Spółkę w celu sfinansowania Projektu, jak również rozrachunki z tytułu ewentualnych pożyczek), przy czym na ten moment nie podjęto jeszcze decyzji czy przedmiotem aportu będą wszystkie zobowiązania, czy tylko ich część.

Nieruchomości gruntowe oraz produkcja w toku, wchodzące w skład wnoszonego przedsiębiorstwa, są ujmowane przez Spółkę jako aktywa obrotowe (w księgach rachunkowych wykazywane są jako towary) i będą tak również ujmowane w księgach sp. z o.o.

Po dokonaniu wniesienia przedsiębiorstwa do sp. z o.o., będzie ona kontynuować działalność Spółki związaną z realizacją projektu deweloperskiego. Obiekty mieszkaniowe oraz usługowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą będą wytwarzane w oparciu o otrzymaną produkcję w toku oraz poniesione przez sp. z o.o. dodatkowe nakłady.

Sp. z o.o. po zakończeniu procesu budowlanego zamierza sprzedawać wybudowane obiekty mieszkaniowe oraz usługowe osobom fizycznym lub osobom prawnym. Sprzedaż ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Ponadto, w piśmie uzupełniającym z dnia 21 grudnia 2010 r. doprecyzowano opisane zdarzenie przyszłe o następujące informacje:

Przedmiotem aportu do spółki z o.o. będą wszystkie elementy prowadzonego obecnie przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa. Po dokonaniu wniesienia przedsiębiorstwa, spółka z o.o. będzie kontynuować działalność Wnioskodawcy związaną z realizacją projektu deweloperskiego. Obiekty mieszkaniowe oraz usługowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą będą wytwarzane w oparciu o otrzymaną produkcję w toku oraz poniesione przez Spółkę z o.o. dodatkowe nakłady. Wszelkie umowy związane z realizacją projektu deweloperskiego (opisane szczegółowo wyżej) zawarte przez Wnioskodawcę zostaną przeniesione na spółkę z o.o.

Początkowo rozważane było wniesienie tylko tych zobowiązań, które związane były ściśle z realizacją projektu deweloperskiego. Wnioskodawca zwraca się z wnioskiem o wydanie interpretacji przy założeniu, że przedmiotem wkładu będą wszystkie zobowiązania związane z majątkiem będącym przedmiotem wkładu.

Przedmiotem wkładu będą wszystkie składniki majątkowe należące do Wnioskodawcy. w szczególności przedmiotem wkładu będzie zarówno nieruchomość opisana wyżej, jak również wszystkie pozostałe składniki wchodzące aktualnie w skład majątku Wnioskodawcy, w tym prawa i obowiązki wynikające z podpisanych umów związanych z prowadzeniem Projektu. Zespół składników wnoszonych przez Wnioskodawcę umożliwi nabywcy wkładu podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa i kontynuowania Projektu. Skoro więc Wnioskodawca jest wyodrębniony organizacyjnie od swoich założycieli należy uznać, iż składniki majątkowe składające się na Spółkę osobową są również wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej, umożliwiając realizację Projektu.

Również na płaszczenie finansowej Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję rachunkową, umożliwiającą w szczególności ustalenie wysokości kosztów i przychodów oraz należności i zobowiązań związanych z majątkiem Spółki. Jeżeli więc Wnioskodawca mógł do tej pory autonomicznie funkcjonować w obrocie gospodarczym, to również podmiot, do którego zostanie wniesione całe przedsiębiorstwo tej spółki, będzie mógł autonomicznie funkcjonować w podobnym zakresie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych dla potrzeb ustawy o VAT, wnoszony aportem do spółki z o.o. będzie stanowił przedsiębiorstwo, w szczególności dla potrzeb stosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany powyżej zespół składników materialnych oraz niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb ustawy o VAT, będzie stanowił przedsiębiorstwo.

Uzasadnienie

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. Nie zawiera również przepisu, który wskazuje na bezpośrednie odniesienie do definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego (KC). Zgodnie z doktryną nie oznacza to jednak, iż nie należy się w tym zakresie odwoływać do KC. Sędzia NSA Janusz Zubrzycki w Leksykonie VAT 2009 (Oficyna Wydawnicza „Unimex”, Wrocław 2009) podkreśla, iż ustawa o VAT nie określa w treści swych postanowień definicji pojęcia „przedsiębiorstwo”. Przedmiotową definicję „przedsiębiorstwo” zawiera art. 551. KC.

O konieczności stosowania definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.), dla potrzeb ustaw podatkowych decyduje również przepis art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), który definiuje pojęcie przedsiębiorstwa odwołując się do stosownych uregulowań KC. Ustawa o VAT nie zawiera natomiast zastrzeżeń, iż rozumienie przedsiębiorstwa powinno być inne niż dla potrzeb ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z regulacją art. 551 KC, przedsiębiorstwo definiowane jest jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności;

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast, zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W literaturze podkreśla się, iż przywołany katalog składników tworzących przedsiębiorstwo ma charakter otwarty. z orzecznictwa wynika, że podstawową cechą przedsiębiorstwa jest samodzielność. Znajduje ona wyraz w odrębności jego składników majątkowych, samodzielności organizacyjnej, podporządkowaniu realizacji określonego zadania (zadań) gospodarczego, indywidualizacji za pomocą własnych oznaczeń i firmy, posiadaniu własnej dokumentacji księgowej, a także byciu (jako całość) podmiotem określonych obowiązków o charakterze publicznym i prywatnym. Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem, a wartość przedsiębiorstwa nie jest równa wartości jego składników, ale jest odpowiednio wyższa o wartość czynnika organizacyjnego (wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r., sygn. akt i SA/Kr 1189/99).

W rezultacie wniesienia przez Spółkę wskazanych w opisanym zdarzeniu przyszłym składników majątkowych oraz zobowiązań, podmiot otrzymujący wkład, będzie kontynuatorem działalności gospodarczej (deweloperskiej) prowadzonej przez Spółkę, co w sposób jednoznaczny wskazuje, iż przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo.

Wnioskodawca podkreśla, iż przedmiotem wkładu jest zarówno nieruchomość opisana w niniejszym wniosku stanowiąca istotę przedsiębiorstwa Spółki, jak również wszystkie pozostałe składniki wchodzące aktualnie w jego skład, w tym prawa i obowiązki wynikające z podpisanych umów związanych z prowadzeniem Projektu. Przedmiot wkładu stanowić będzie zatem przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnego i efektywnego funkcjonowania (realizacji Projektu).

Zespół składników wnoszonych przez Spółkę posiada zatem pełną zdolność do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy, umożliwiający nabywcy wkładu podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa i kontynuowania Projektu.

Ponadto Spółka podkreśla, iż w doktrynie i orzecznictwie wskazuje się, że wyliczenie elementów składowych przedsiębiorstwa ma charakter otwarty i pełni rolę tylko wskazówki interpretacyjnej. Należy więc każdorazowo odnosić go do charakteru prowadzonej działalności przedsiębiorstwa. Przyjęty w orzecznictwie pogląd wskazuje, że aby dokonać przeniesienia przedsiębiorstwa, przeniesienie musi dotyczyć minimum środków koniecznych do prowadzenia przedsiębiorstwa (tak w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r. sygn. akt i CKN 850/98): „Ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Strony - jak wynika z art. 5522k.c. - mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączaniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo”.

Teza ta została potwierdzona w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 8 kwietnia 2003 r., sygn. akt IV/CKN 51/01: „Jednakże nawet wyłączenie niektórych składników nie uniemożliwia przyjęcia, że doszło do zbycia (wniesienia jako aportu) przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c., jeśli na nabywcę przeszło to minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie konieczne są do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca. Wbrew stanowisku Sądu Apelacyjnego, dla oceny, że doszło do wniesienia przedsiębiorstwa jako aportu do spółki z o.o., nie jest konieczne ani decydujące stwierdzenie w akcie aportu, iż przedmiot aportu wyczerpuje wszystkie składniki przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c.”.

W przypadku transakcji wniesienia przez Spółkę aportu w postaci zespołu składników majątkowych służących realizacji Projektu, warunek ten będzie spełniony, ponieważ po wniesieniu aportu Spółka co do zasady nie będzie w stanie kontynuować prowadzenia działalności gospodarczej. w rezultacie planowana transakcja może zostać uznana za aport przedsiębiorstwa.

Zdaniem Spółki, kluczowe znaczenie dla uznania stanowiska za uprawnione jest istnienie funkcjonalnego związku pomiędzy wnoszonymi składnikami majątku powodującego możliwość uznania wnoszonego majątku za wyodrębnioną organizacyjne i funkcjonalnie całość - czyli przedsiębiorstwo - już w momencie aportu. Zespół wnoszonych składników majątkowych cechuje się odpowiednim stopniem zorganizowania, jak też zdolnością samodzielnej realizacji działań gospodarczych polegających na realizacji Projektu. Świadczy o tym fakt, że składniki te służą już obecnie prowadzeniu działalności gospodarczej przez Spółkę, stanowią więc przedsiębiorstwo.

Za stanowiskiem Spółki w zakresie klasyfikacji przedmiotu wkładu jako przedsiębiorstwa przemawiają również interpretacje organów podatkowych. Zgodnie z ich treścią, dopuszczalne są sytuacje, w których pewne elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży, co nie wpływa na klasyfikację takiej transakcji jako mającej za przedmiot przedsiębiorstwo. Przykładowo, Izba Skarbowa w Poznaniu w piśmie z dnia 13 września 2004 r. (PP/005w-558/04/MBA) stwierdziła, iż „W przypadku wyłączenia od zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, jak np. nazwa, prawa autorskie, tajemnice przedsiębiorstwa, patenty, koncesje, licencje itp., należy mówić o sprzedaży składników majątkowych, a nie o sprzedaży przedsiębiorstwa. Natomiast, jeżeli wyłączone składniki nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, to wówczas czynność ta będzie uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie objęła ona wszystkich jego składników (\`(...)\`)”.

Zgodnie z powyższą regułą należy uznać, iż przedmiotem zbycia jest przedsiębiorstwo, nawet jeśli Spółka podejmie decyzję o nieprzenoszeniu niektórych domów/nakładów budowlanych do spółki z o.o. Należy podkreślić, iż Spółka nie prowadzi też innej działalności gospodarczej. Tym bardziej właściwe jest przyjęcie, iż wniesienie nieruchomości opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku, wraz z całością praw i obowiązków wynikających z prowadzonego Projektu, wyczerpuje substrat przedsiębiorstwa i winno zostać zakwalifikowane jako transfer samodzielnego przedsiębiorstwa do spółki z o.o.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, dla potrzeb ustawy o VAT przedmiot wkładu niepieniężnego wnoszonego przez Wnioskodawcę do spółki z o.o., stanowi przedsiębiorstwo w szczególności dla potrzeb stosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej. Przy czym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 (art. 8 ust. 3 ustawy).

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Stosownie bowiem do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „przedsiębiorstwa”. Przedmiotową definicję zawiera art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. o tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa jeżeli miarodajne będzie ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Strony – jak wynika z art. 552 k.c. – mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W organizmie gospodarczym przedsiębiorstwa istotny jest pierwiastek organizacji. Od innych kategorii mienia i np. zbiorów rzeczy, różni się tym, że pierwiastek organizacji kreuje powstanie samodzielnego organizmu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Wskazanie na pierwszym miejscu składników niematerialnych przedsiębiorstwa, przed jego składnikami materialnymi, podkreśla prymat tych pierwszych w przedsiębiorstwie i daje podstawy do postawienia tezy, że w przedsiębiorstwie w znaczeniu przedmiotowym pierwszorzędne znaczenie mają jego elementy niematerialne i akcentują ujęcie przedsiębiorstwa jako samoistnego organizmu gospodarczego.

Przedsiębiorstwo nie jest wyłącznie tylko pewnym majątkiem. Innymi słowy, o składzie i kształcie danego przedsiębiorstwa decyduje rodzaj aktywności gospodarczej (ona warunkuje jego charakter, np. handel, usługi) oraz pomysł na realizowanie tej aktywności gospodarczej.

Zatem, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność deweloperską na rynku mieszkaniowym. w chwili obecnej Spółka realizuje projekt mieszkaniowy, w ramach którego buduje m. in. lokale mieszkalne i usługowe. Spółka dokonywała już czynności opodatkowanych VAT. w ramach reorganizacji swojej działalności Wnioskodawca planuje wnieść aportem całe swoje przedsiębiorstwo do spółki z o.o. Wnoszone przedsiębiorstwo będzie obejmować cały majątek Spółki. w skład przedsiębiorstwa wnoszonego do spółki z o.o. będą wchodzić: prawo własności nieruchomości gruntowych wraz z prowadzonymi pracami budowlanymi i wybudowanymi obiektami (lokale w budowie); decyzje administracyjne; projekt architektoniczny (wraz z projektami wykonawczymi) - prawo własności i prawa autorskie; umowa o roboty budowlane; umowy o przyłączenie; umowa o zarządzanie projektem; umowa o komercjalizację; umowa o obsługę księgową i rachunkową; umowy rezerwacyjne i przedwstępne; wypracowane koncepcje marketingowe plus ew. prawo własności folderów, ulotek itp. (tajemnice przedsiębiorstwa); środki pieniężne w kasie i na rachunku; prawa do umowy, na podstawie której udostępniania jest siedziba Spółce.

Przedmiotem aportu do spółki z o.o. będą wszystkie elementy prowadzonego obecnie przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa. Po dokonaniu wniesienia przedsiębiorstwa, spółka z o.o. (nabywca przedsiębiorstwa) będzie kontynuować działalność Wnioskodawcy związaną z realizacją projektu deweloperskiego. Obiekty mieszkaniowe oraz usługowe wraz z infrastrukturą towarzyszącą będą wytwarzane w oparciu o otrzymaną produkcję w toku oraz poniesione przez Spółkę z o.o. dodatkowe nakłady. Wszelkie umowy związane z realizacją projektu deweloperskiego zawarte przez Wnioskodawcę zostaną przeniesione na spółkę z o.o. Przedmiotem wkładu będą wszystkie zobowiązania związane z majątkiem będącym przedmiotem wkładu.

Zarządzanie realizacją Projektu Spółka powierzyła podmiotowi zewnętrznemu, który otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie. Podobnie prowadzenie sprzedaży lokali oraz obsługa marketingowa i prawna przedsięwzięcia zostały w oparciu o umowę przekazane podmiotowi zewnętrznemu. Także i te obowiązki wykonywane są przez podmiot zewnętrzny odpłatnie. Nadto zewnętrzny podmiot zajmuje się odpłatnie obsługą księgową i rachunkowa przedsiębiorstwa. Wszystkie umowy dotyczące powierzenia obowiązków podmiotom zewnętrznym stanowią element przedsiębiorstwa i będą przedmiotem aportu umożliwiając sp. z o.o. kontynuację projektu deweloperskiego.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że zespół zbywanych niematerialnych i materialnych składników będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, bowiem jak wskazał Wnioskodawca, przedmiotem aportu będą wszystkie elementy prowadzonego obecnie przedsiębiorstwa. Tym samym, wniesienie przez Wnioskodawcę aportem przedsiębiorstwa do spółki z o.o., nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.