Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.194.2024.3.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-28
Teza: Uznanie Transakcji za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT i nie wyłączania jej z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowanie dostawy Nieruchomości oraz prawo do odliczenia podatku VAT przez Nabywcę.
Słowa kluczowe: budowle; grunty-grunt zabudowany; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa nieruchomości - rezygnacja ze zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

**Interpretacja indywidualna** - **stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

\- **prawidłowe** w zakresie uznania Transakcji za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT i nie wyłączenia jej z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT;

\- **prawidłowe** w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości;

\- **prawidłowe** w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

28 marca 2024 r. za pośrednictwem platformy e PUAP wpłynął Państwa wniosek wspólny z 28 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w usług w zakresie uznania Transakcji za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT i nie wyłączenia jej z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowania dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT przez Nabywcę.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 maja 2024 r. oraz pismem z 5 czerwca 2024 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: B. Sp. z o.o. (Nabywca, Kupujący)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: B. K. Sp. z o.o. (Zbywca, Sprzedający)

**Opis zdarzenia przyszłego**

Status Zainteresowanych

B. K. Sp. z o.o. (dalej: Zbywca lub Sprzedający) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z Rejestrem Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przedmiotem działalności Sprzedającego jest m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Zbywca jest właścicielem nieruchomości komercyjnej położonej w …., opisanej szczegółowo poniżej.

B. Sp. z o.o. (dalej: Nabywca lub Kupujący) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem działalności Kupującego jest m.in. pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków.

Zbywca oraz Kupujący (dalej łącznie: „Strony” lub „Zainteresowani”) nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.).

Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie o VAT.

Zbywca oraz Nabywca planują (z zastrzeżeniem spełnienia lub zrzeczenia się określonych warunków zawieszających) zawarcie umowy sprzedaży (dalej: „Umowa Sprzedaży”), na podstawie której Zbywca przeniesie na Nabywcę prawo własności Nieruchomości (zdefiniowanej poniżej), jak również inne prawa i obowiązki opisane poniżej, w zamian za zapłatę uzgodnionej ceny przez Nabywcę (dalej: „Transakcja”). Strony zawrą Transakcję w 2024 r.

Opis Nieruchomości

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji obejmuje:

(i) prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym …, o powierzchni 4192,00 m2, położonej …, dla której Sąd Rejonowy … prowadzi księgę wieczystą o nr … (dalej: „Grunt”);

(ii) prawo własności budynku biurowego zlokalizowanego na Gruncie, o powierzchni użytkowej 17 091,44 m2, (dalej: „Budynek”) wraz z urządzeniami oraz infrastrukturą towarzyszącą, które nie stanowią odrębnych budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 z późn. zm.);

(iii) prawo własności infrastruktury towarzyszącej zlokalizowanej na Gruncie, w tym drogi i chodniki, ogrodzenia wraz z fundamentem, szlabany oraz inne znajdujące się na Gruncie naniesienia, stanowiące budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane (dalej: „Budowle”).

Grunt, Budynek oraz Budowle w dalszej części niniejszego wniosku zwane będą łącznie „Nieruchomością”.

Sprzedający jest właścicielem Gruntu. Nabycie prawa własności gruntu nastąpiło w styczniu 2019 r.

Na Gruncie znajdują się także elementy infrastruktury energetycznej (np. instalacja energetyczna stanowiąca własność spółki … S.A.) czy infrastruktury ciepłowniczej (np. instalacja ciepłownicza stanowiąca własność … S.A), które nie stanowią własności Zbywcy, lecz są własnością innych podmiotów (w tym wskazanych powyżej podmiotów oraz przedsiębiorstw przesyłowych), a w związku z tym nie mogą i nie będą one przedmiotem planowanej Transakcji sprzedaży Nieruchomości przez Zbywcę.

Ponieważ pytania zadane w ramach niniejszego wniosku dotyczą klasyfikacji planowanej Transakcji na gruncie podatku VAT, w tym prawa Kupującego do odliczenia podatku VAT naliczonego, a także PCC, w dalszych punktach Zainteresowani opisują: (3.) historię nabycia przedmiotu Transakcji, (4) jego wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego, (5.) zakres Transakcji, (6.) inne zagadnienia związane z Transakcją.

Okoliczności nabycia Nieruchomości przez Zbywcę

Zbywca nabył prawo własności Gruntu oraz prawo własności Budynku oraz Budowli od poprzedniego właściciela, tj. Spółki G. (dalej: „Poprzedni Właściciel”) na podstawie umowy sprzedaży przedsiębiorstwa, zawartej w formie aktu notarialnego (dalej: „Poprzednia Umowa Sprzedaży”).

Grunt w momencie nabycia go przez Zbywcę był zabudowany Budynkiem. Ówcześnie na Gruncie znajdowały się również obiekty małej infrastruktury (Budowle) oraz instalacje obsługujące Budynek.

Zważywszy, że Zbywca nabył Nieruchomość w ramach transakcji nabycia przedsiębiorstwa od Poprzedniego Właściciela, to z tego względu transakcja ta podlegała opodatkowaniu PCC według stawki 1% oraz 2% w odniesieniu do poszczególnych składników majątku będących przedmiotem sprzedaży, przy czym sprzedaż Nieruchomości podlegała opodatkowaniu PCC w wys. 2% od jej wartości rynkowej.

Status Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego

Poza Nieruchomością będącą przedmiotem Transakcji, Zbywca nie jest właścicielem ani użytkownikiem wieczystym innych nieruchomości.

Zbywca jest spółką celową i prowadzi działalność polegającą na wynajmie Nieruchomości od stycznia 2019 r. Działalność ta jest opodatkowana VAT. Zbywca nie wykorzystuje i nie będzie wykorzystywał Nieruchomości (do dnia zawarcia Transakcji) wyłącznie do celów działalności gospodarczej zwolnionej z VAT. Sprzedający jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny (i pozostanie zarejestrowany także na dzień Transakcji) oraz dokonuje zakupów towarów i usług, w odniesieniu do których odlicza podatek naliczony stosownie do art. 86 ustawy o VAT.

Zbywca nie prowadzi innej działalności gospodarczej niż opisano powyżej, tj. działalności innej niż komercyjny wynajem powierzchni znajdujących się w Nieruchomości. Zbywca nie posiada aktywów innych niż związane z tą działalnością gospodarczą (innych niż Nieruchomość, prawa autorskie do utworów związanych z Nieruchomością, zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu, kaucje itp.).

Zbywca nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał lub regulaminów. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością gospodarczą Zbywcy polegającą na wynajmie Nieruchomości są zewidencjowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości.

Zbywca w celu zapewnienia obsługi Nieruchomości korzysta przede wszystkim z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznego podmiotu świadczącego usługi zarządzania nieruchomością. Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej są wykonywane na podstawie umów usługowych, zawartych z innymi podmiotami.

Zbywca od momentu nabycia Nieruchomości nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku lub Budowli (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej, ani nie będzie ponosił takich wydatków przed zawarciem Transakcji.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Zbywcy większość powierzchni Budynku została oddana do użytkowania najemcom do 2019 r. W konsekwencji pierwsze zasiedlenie tej części Budynku miało miejsce przed 2019 r. (dalej: „Wynajęta Część Budynku”). Jednakże, część powierzchni Budynku (tj. przestrzeń na poziomie 0 o powierzchni 101.32 m2 oraz 733.13 m2) od chwili oddania do użytkowania (w 2018 r.) nigdy nie była wynajmowana ani w żaden sposób użytkowana przez Zbywcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni Budynku (dalej: „Niewynajęta Część Budynku”). Z tego względu w odniesieniu do rzeczonej, Niewynajętej Części Budynku nie nastąpiło jeszcze jej pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Budowle wchodzące w skład Nieruchomości nie są przedmiotem odrębnych umów najmu i służą wykorzystaniu Budynku jak całości.

Szczegółowy opis Transakcji

Przedmiotem Umowy Sprzedaży będzie m.in. sprzedaż Nieruchomości (opisanej szczegółowo powyżej) przez Zbywcę na rzecz Kupującego.

Z chwilą zawarcia Umowy Sprzedaży, na podstawie art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. 2023 poz. 1610 ze zm. (dalej: „Kodeks Cywilny”), Kupujący wstąpi w miejsce Zbywcy we wszelkie prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu zawartych w stosunku do Nieruchomości. Nie można przy tym wykluczyć, że na moment Transakcji wystąpią umowy najmu, które nie zostaną przeniesione na Nabywcę z mocy prawa (np. dotyczące powierzchni Budynku, która nie zostanie jeszcze wydana najemcom) - Zbywca dokona cesji praw i obowiązków z tych umów na Nabywcę (o ile w ogóle wystąpią).

Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawców, w ramach planowanej Transakcji nastąpi:

1\. przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego prawa własności Gruntu oraz prawa własności Budynku i Budowli oraz ewentualnych, innych naniesień znajdujących się na Gruncie, a które będą stanowiły przedmiot Transakcji (Nieruchomość);

2\. wskazane wyżej przeniesienie praw i obowiązków związanych z umowami najmu dotyczącymi Nieruchomości;

3\. przeniesienie autorskich i pokrewnych praw majątkowych do utworów związanych z Nieruchomością, zawartych w dokumentacji, o której mowa w pkt 7 (w szczególności do projektów wykorzystanych do budowy Budynku i Budowli), w tym prawa do wykonywania i zezwalania innym na wykonywanie pochodnych opracowań, prawa do modyfikowania wspomnianych utworów oraz własność nośników, na których utrwalono wspomniane utwory;

4\. przeniesienie praw i obowiązków wynikających z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców na podstawie umów najmu (w tym w formie gwarancji) oraz kaucji zdeponowanych przez najemców;

5\. przeniesienie praw związanych z odpowiedzialnością wykonawców z tytułu jakości i prawidłowości prac dotyczących Nieruchomości (gwarancje jakości i rękojmie), a także praw i obowiązków związanych z kaucjami wpłaconymi przez tych wykonawców;

6\. przeniesienie prawa własności wyposażenia oraz innych ruchomości związanych z Budynkiem, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Zbywcy oraz będą związane z funkcjonowaniem Nieruchomości;

7\. wydanie dokumentacji związanej z Nieruchomością, w szczególności prawnej, technicznej i projektowej, w tym decyzji administracyjnych, kopii korespondencji z podmiotami publicznymi, projektów architektonicznych i wykonawczych, instrukcji obsługi urządzeń i maszyn, instrukcji BHP i systemu przeciwpożarowego, dzienników budowy, dokumentacji projektowej, dokumentów związanych z utrzymaniem Nieruchomości, dokumentacji powykonawczej;

(wymienione powyżej składniki majątku, w tym sama Nieruchomość oraz prawa i obowiązki związane z Nieruchomością, będą dalej łącznie zwane: „Przenoszonymi Elementami”).

W ramach Transakcji Sprzedający udostępni również Kupującemu szereg danych finansowych dotyczących Nieruchomości oraz świadczenia usług i opłat eksploatacyjnych związanych z Nieruchomością.

Dodatkowo, w związku z Transakcją Sprzedający i Kupujący dokonają rozliczeń w zakresie czynszu najmu za miesiąc, w którym dojdzie do Transakcji, o ile Transakcja będzie mieć miejsce w dniu innym niż ostatni dzień miesiąca. Czynsz za ten miesiąc zostanie otrzymany przez Sprzedającego na podstawie faktur wystawionych dla najemców, a następnie Sprzedający przekaże Kupującemu kwotę czynszu odpowiadającą wysokości czynszu za okres od dnia następującego po dniu Transakcji do końca miesiąca, w którym dojdzie do Transakcji.

Ponadto Strony dokonają również między sobą rozliczenia opłat eksploatacyjnych pobieranych od najemców na podstawie umów najmu z rzeczywistymi kosztami operacyjnymi podlegającymi uzgodnieniu z najemcami za okres od początku roku do końca miesiąca, w którym nastąpi sprzedaż Nieruchomości. Rozliczenie będzie tylko między Stronami, a rozliczenia z najemcami za cały rok kalendarzowy dokona Kupujący po upływie roku kalendarzowego.

Jednocześnie, planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek innych niż wyżej wymienione składników majątkowych, w tym należności oraz zobowiązań Sprzedającego.

Lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje w szczególności:

\- prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie generalnego wykonawstwa prac budowlanych oraz umowy związanej z zaprojektowaniem oraz nadzorem nad budową (z zastrzeżeniem praw wymienionych powyżej),

\- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych - ochrony Nieruchomości, monitoringu przeciwpożarowego itp.;

\- prawa i obowiązki wynikające z umowy o komercyjne zarządzanie Nieruchomością (asset management) czy jakichkolwiek innych umów o zarządzanie;

\- prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych;

\- decyzje administracyjne dot. Nieruchomości (z zastrzeżeniem dokumentacji dot. Nieruchomości wymienionej powyżej);

\- oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli „firma” Sprzedającego w rozumieniu przepisów Kodeksu Cywilnego);

\- prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego; (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami) oraz środki pieniężne znajdujące się na rachunkach Zbywcy (za wyjątkiem kaucji zdeponowanych przez najemców lub wykonawców),

\- księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej;

\- zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, w tym zobowiązania handlowe inne niż wynikające z Umów Najmu lub dotyczące Nieruchomości w taki sposób, który obciąża jakiekolwiek obecne użytkowanie wieczyste lub tytuł własności Gruntu lub tytuł własności Budynku i Budowli,

\- źródła finansowania działalności Sprzedającego,

\- pracowników czy zakładu pracy Zbywcy (Zbywca nie zatrudnia pracowników).

Kupujący zamierza zawrzeć we własnym zakresie umowę o sfinansowanie części bądź całości ceny nabycia Nieruchomości a także części bądź całości kwoty podatku VAT należnego z tytułu Transakcji.

Z dniem zawarcia Transakcji, Sprzedający rozwiąże obecnie obowiązujące umowy o zarządzanie Nieruchomością.

Po Transakcji, na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. W ramach Transakcji Kupujący nie przejmie jednak praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego w tym właśnie celu. W efekcie, dążąc do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, Kupujący zawrze własne umowy, w szczególności w zakresie komercyjnego zarządzania Nieruchomością, zapewnienia czystości, bezpieczeństwa itp. Strony planują wypowiedzenie przez Zbywcę, w miarę możliwości do dnia przeprowadzenia Transakcji, zawartych przez niego umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości (np. umów serwisowych). Intencją Stron jest zawarcie przez Kupującego nowych umów tego rodzaju, które będą skuteczne od dnia następującego po dniu przeprowadzenia Transakcji.

Nie można wykluczyć, że część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi dostawcami. W takim przypadku, zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki umów mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Zbywcę, względnie mogą być takie same, jeśli zostaną uznane przez Kupującego za korzystne lub też takie warunki zostaną narzucone przez dostawców.

Nie można też wykluczyć, że części nowych umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości nie uda się zawrzeć w taki sposób, by były skuteczne od dnia następującego po dniu zawarcia Transakcji. W takim przypadku Strony będą koordynować swoje działania i współpracować w dobrej wierze w celu zapewnienia nieprzerwanego dostarczania usług i mediów do Nieruchomości oraz jak najszybszego zawarcia nowych umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości.

Dodatkowo nie można wykluczyć, że w okresie bezpośrednio po Transakcji, Nabywca będzie korzystał z dostawy mediów i usług świadczonych na podstawie umów zawartych przez Zbywcę, których koszt zostanie następnie refakturowany (bez żadnych dopłat lub marży) przez Zbywcę na Nabywcę. Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Zbywcę z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą pozwalały na ich rozwiązanie w odpowiednim terminie lub Nabywca nie zdąży zawrzeć stosownych umów we własnym zakresie. Rozwiązanie to będzie miało charakter przejściowy. Wyjątek stanowią umowy dostawy ciepła i energii elektrycznej, w przypadku których rozważane jest m.in. przeniesienie zawartych umów na rzecz Kupującego.

W ramach Transakcji nie dojdzie też do przejścia ze Sprzedającego na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 23(1) Kodeksu Pracy, w tym, nie dojdzie do przeniesienia ze Sprzedającego na Kupującego pracowników Sprzedającego (Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników ani nie będzie zatrudniał pracowników do dnia i na dzień Transakcji).

W odniesieniu do bieżących rozliczeń z najemcami (zgodnie z ustaleniami komercyjnymi między Stronami) Zbywca będzie miał prawo do wystawienia na najemców faktur i do pobierania wynikających z nich należności za miesiąc, w którym dojdzie do Transakcji, tj. także za część danego miesiąca przypadającą po dniu Transakcji. W przypadku, w którym po dniu Transakcji Zbywca otrzyma jakiekolwiek należności od najemców za okres rozpoczynający się pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dojdzie do Transakcji, to należności te zostaną w całości przekazane Nabywcy.

W związku z tym, że Zbywca oraz Nabywca na dzień Transakcji posiadać będą status podatnika VAT oraz prowadzić działalność gospodarczą opodatkowaną VAT, a Transakcja będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej każdej ze stron, Transakcja zostanie udokumentowana stosowną fakturą z VAT.

Zbywca oraz Nabywca przed dniem nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji w odniesieniu do dostawy Nieruchomości obejmującej Wynajętą Części Budynku, proporcjonalną część Budowli i Gruntu - złożą we właściwym dla Nabywcy Urzędzie Skarbowym lub zawrą w Umowie Sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego wspólne zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz ust. 11 ustawy o VAT, tj. wybiorą opodatkowanie VAT.

W umowie sprzedaży Zainteresowani udzielą sobie standardowych zapewnień. Zapewnienia te mogą dotyczyć w szczególności umocowania Zainteresowanych do zawarcia umowy, tytułu prawnego do Nieruchomości i pozostałych aktywów przenoszonych na podstawie umowy, długów i zobowiązań, kwestii podatkowych, umów najmu, ubezpieczenia, pozwoleń administracyjnych, postępowań sądowych, własności intelektualnej, kwestii środowiskowych, zgodności ze stanem prawnym i faktycznym i kompletności materiałów due diligence (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

Przed Transakcją mogą zostać uzyskane, m.in. na podstawie art. 306e i/lub art. 306g Ordynacji podatkowej, zaświadczenia dotyczące ewentualnych zaległości podatkowych Sprzedającego lub w zakresie innych opłat publicznoprawnych, lub też zaświadczenia dotyczące ewentualnych postępowań podatkowych, których Sprzedający jest stroną (jest to standardowa praktyka w przypadku takich transakcji).

Podjęcie działalności gospodarczej przez Nabywcę po Transakcji i dalsza działalność Sprzedającego

Nabywca po nabyciu Nieruchomości zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie pomieszczeń biurowych i usługowych znajdujących się w Budynku. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Nabywcę przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców.

Mając na uwadze, że:

1\. w ramach Transakcji na Kupującego nie przejdą prawa i obowiązki wynikające z umowy o komercyjne zarządzanie nieruchomością;

2\. bezpośrednio po Transakcji planowane jest rozwiązanie lub wypowiedzenie, co do zasady, wszystkich bezpośrednio dotyczących Nieruchomości umów serwisowych, z wyłączeniem umów na dostawę ciepła i energii elektrycznej, co do których jedną z możliwości jest ich przeniesienie ze Sprzedającego na Kupującego;

3\. Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników i w związku z tym nie zostaną oni w żaden sposób przejęci przez Kupującego w ramach Transakcji;

w celu wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Kupujący - w oparciu o własne zasoby (przy czym Kupujący nie zatrudnia żadnych pracowników w Polsce/ pracowników, którzy wykonywaliby pracę na terytorium Polski) lub na podstawie umów z podmiotami zewnętrznymi - zapewni: (1) zarządzanie Nieruchomością, (2) świadczenie innych usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości, (3) zabezpieczenie obsługi kwestii podatkowych, prawnych i księgowych dotyczących obsługi Nieruchomości.

Podjęcie przez Kupującego kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem w strukturze Kupującego - tj. wynajmem powierzchni na cele komercyjne.

Po dokonaniu Transakcji Sprzedający może wykonywać prace wykończeniowe w Budynku.

Zważywszy, że Zbywca prowadzi obecnie działalność w formie spółki celowej, dedykowanej do prowadzenia działalności związanej z najmem powierzchni Nieruchomości, nie jest wykluczone, że po Transakcji może dojść do likwidacji Zbywcy.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

Pyt. 1: Jakie konkretnie budowle znajdują się na działce mającej być przedmiotem sprzedaży?

1\. Na działce mającej być przedmiotem sprzedaży znajdują się następujące budowle:

a) Drogi i chodniki

b) Ogrodzenie z fundamentem

c) Oświetlenie zewnętrzne małe i duże wraz z okablowaniem

d) Szlabany

e) Sieć wod.-kan. zewnętrzna z pompownią

f) Budowle przyłącza cieplnego

g) Przyłącze teletechniczne

h) Murki antyterrostyczne i elementy ogrodzenia

i) Słupki antyterrostyczne

j) Brama antyterrostyczna

k) Słupki ochronne metalowe

l) Bollardy

m) Ogrodzenie agregatów prądotwórczych

n) Fundament pod agregaty prądotwórcze

Pyt. 2: Czy którekolwiek z naniesień (oprócz tych wymienionych) stanowi własność przedsiębiorstwa przesyłowego w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego?

2\. Poza naniesieniami będącymi własnością przedsiębiorstw przesyłowych, wskazanymi we wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej, na działce będącej przedmiotem sprzedaży nie znajdują się żadne inne naniesienia stanowiące własność przedsiębiorstwa przesyłowego w rozumieniu wskazanych przez Organ przepisów Kodeksu Cywilnego.

Pyt. 3: Kiedy (w jakim dniu, miesiącu, roku) i w jaki sposób wystąpiło pierwsze zasiedlenie (używanie) Budynku i Budowli? Pierwsze zasiedlenie należy również odnieść do poprzednika prawnego Zbywcy.

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

\- wybudowaniu lub

\- ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

3\. W dniu 15 marca 2018 roku G. (dalej: „Poprzedni właściciel”) zawarł z … umowę najmu 8850,85 m2 powierzchni komercyjnej, 463,15 m2 powierzchni magazynowej oraz miejsc parkingowych. Powierzchnia ta została wydana najemcy w dniu 31 lipca 2018 roku. Następnie w dniu 9 lipca 2018 roku strony zawarły aneks do umowy najmu, na mocy którego najem po­wierzchni komercyjnej zwiększono do 8855,12 m2. Wydanie dodatkowej powierzchni najemcy miało miejsce 1 października 2018 roku. Kolejny aneks w tym zakresie strony zawarły w dniu 30 października 2018 roku, na podstawie którego najem powierzchni komercyjnej zwiększono do 8898,42 m2, zaś powierzchni magazynowej do 479,72 m2. Wydanie dodatkowych 43,30 m2 powierzchni komercyjnej oraz 16,56 m2 powierzchni magazynowej miało miejsce 18 lutego 2019 roku.

Ponadto w dniu 5 lipca 2018 roku Poprzedni właściciel zawarł umowę najmu z … obejmującą najem 323,06 m2 powierzchni komercyjnej oraz 5,98 m2 powierzchni magazynowej. Przedmiot najmu został oddany do użytkowania najemcy w głównej mierze w dniu 7 września 2018 roku. W okresie późniejszym umowa najmu z …. została rozwiązana, a B. K. w dniu 30 grudnia 2023 roku zawarł umowę najmu z … (umowa dotyczyła powierzchni najmu 324,92 m2 oraz powierzchni magazynowej 5,98 m2).

Dodatkowo, na podstawie umowy zawartej w dniu 6 kwietnia 2018 r. niewielkie pomieszczenie zostało wynajęte przez Poprzedniego właściciela dla celów technicznych na rzecz …, dostawcy usług telekomunikacyjnych do Budynku.

W dniu 18 kwietnia 2019 roku B. K. zawarł z … umowę najmu, na podstawie której w dniu 9 października 2019 roku oddał do użytkowania najemcy 113,91 m2 powierzchni handlowej. Całość powierzchni została fizycznie wydana najemcy w 2019 r.

Jednocześnie Spółka wskazuje, iż Budowle traktowane są jako części wspólne nieruchomości i nie są przedmiotem odrębnych umów najmu (zgodnie z treścią zawartych przez właściciela umów najmu wspólne części budynku oznaczają części budynku i nieruchomości nieprzeznaczone do wyłącznego użytku przez najemców budynku, w szczególności ciągi piesze, chodniki, zieleń wokół budynku, budowle, drogi dojazdowe do budynku, w tym wjazdy do garaży podziemnego, garaż podziemny, parking naziemny wraz z drogami wewnętrznymi, drogi serwisowe drogi przeciwpożarowe, obszary załadunku, urządzenia, instalacje, wyposażenie niezbędne do należytego funkcjonowania budynku, powierzchnie recepcji głównej, przedsionki, pomieszczenia lub piętra techniczne, klatki schodowe, windy, dach, ogólnodostępne toalety oraz wszystkie inne powierzchnie, korytarze, drogi ewakuacyjne i inne udogodnienia w budynku, które nie służą do wyłącznego użytku poszczególnych najemców lub innych użytkowników budynku).

Pyt. 4: Czy poprzednik prawny Zbywcy ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym budowli, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

4\. Poprzednik prawny Zbywcy nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym budowli, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (wydatki na ulepszenie Budowli nie były po­noszone, w związku z tym nie wystąpił podatek naliczony do odliczenia).

Pyt. 5: Jeżeli poprzednik prawny Zbywcy ponosił ww. wydatki to były one niższe czy wyższe niż 30% wartości początkowej budowli, kiedy zakończono jej ulepszenie, proszę podać dokładną datę?

5\. Ponieważ poprzednik prawny Zbywcy nie ponosił wspomnianych wydatków na ulepszenie Budowli, pytanie oznaczone w wezwaniu numerem 5 jest bezprzedmiotowe.

Pyt. 6: Czy od daty oddania budowli po ulepszeniu przekraczającym 30% jej wartości początkowej do momentu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

6\. Ponieważ poprzednik prawny Zbywcy nie ponosił wspomnianych wydatków na ulepszenie Budowli, pytanie oznaczone w wezwaniu numerem 6 jest bezprzedmiotowe.

Pyt. 7: Czy Wnioskodawca bądź jego poprzednik prawny przy nabyciu bądź wytworzeniu Budynku i Budowli miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

7\. Zgodnie z oświadczeniami G. ( Poprzedni właściciel) na etapie występowania o wspólną interpretację podatkową o sygn. 0114-KDIP4.4012.681.2018.2.EK, której stroną był również B. K. (poprzednio: C.), a dotyczącą podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży zespołu składników niematerialnych i materialnych za zbycie przedsiębiorstwa, wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT ww. transakcji oraz zachowania prawa do odliczenia podatku VAT, Poprzedni właściciel był spółką, której zadaniem było nabycie nieruchomości gruntowej i wybudowanie Budynku z przeznaczeniem na wynajem. Tym samym Poprzedni właściciel ponosił koszty związane między innymi z nabyciem gruntu, budową, wykończeniem i wyposażeniem Budynku będącego przedmiotem sprzedaży, jak również koszty związane z komercjalizacją/wynajmem Budynku oraz utrzymaniem nieruchomości. Jednocześnie Poprzedni właściciel osiągał przychody z tytułu wynajmu powierzchni oraz wynajmu powierzchni reklamowych na terenie budowy. Tym samym, koszty ponoszone przez Poprzedniego właściciela były związane i służyły działalności opodatkowanej podatkiem VAT. W rezultacie Poprzedni właściciel dokonywał obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z kosztów poniesionych na wytworzenie Budynku i Budowli.

Ponadto, jak zostało to wykazane w treści wniosku wspólnego o interpretację indywidualną, B. K. nabył prawo własności Gruntu oraz prawo własności Budynku oraz Budowli od Poprzedniego właściciela na podstawie umowy sprzedaży przedsiębiorstwa, zawartej w formie aktu notarialnego. Tym samym transakcja ta podlegała opodatkowaniu PCC według stawki 1% oraz 2% w odniesieniu do poszczególnych składników majątku będących przedmiotem sprzedaży, przy czym sprzedaż Nieruchomości podlegała opodatkowaniu PCC w wys. 2% od jej wartości rynkowej. W związku z tym nie wystąpił przy transakcji podatek naliczony VAT do odliczenia.

Ponadto wyjaśniono, że cytowane zdanie dotyczy całości powierzchni oddanej do użytkowania w ramach ww. umowy najmu najemcy \`(...)\`

Pierwsze zasiedlenie Budynku i Budowli na podstawie umów najmu wskazanych w odpowiedzi na pyt. 3 Odpowiedzi na wezwanie oznacza innymi słowy pierwsze zasiedlenie Wynajętej Części Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości (Budowle nie są przedmiotem odrębnych umów najmu i służą wykorzystaniu Budynku jak całości).

**Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone numerami jak we wniosku)**

1\. Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji, będzie stanowić sprzedaż składników majątkowych, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w konsekwencji Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy?

2\. Czy dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji w części obejmującej Wynajętą Część Budynku wraz z przypisaną proporcjonalnie częścią Budowli i Gruntu będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie podlegała zwolnieniu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (przy założeniu, że Strony skutecznie złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 tej ustawy), i nie będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

3\. Czy dostawa Niewynajętej Część Budynku wraz z przypisaną do niej proporcjonalnie częścią Budowli i Gruntu będzie podlegała opodatkowaniu VAT i zarazem nie będzie podlegała zwolnieniu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w powiązaniu z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

4\. Czy w przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska w zakresie pytań 1, 2 oraz 3 po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT dokumentującej jej faktyczne dokonanie, w tym przy założeniu, że Strony skutecznie złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w odniesieniu do Wynajętej Części Budynku, proporcjonalnie przypisanej do niej części Budowli oraz Gruntu Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia całości Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 oraz art. 87 ustawy o VAT?

**Stanowisko**

1\. Dostawa całości Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania z VAT, ponieważ:

a) planowana Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,

b) planowana Transakcja nie będzie stanowiła czynności wyłączonej z VAT, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT tj. przenoszone na Nabywcę w ramach Transakcji składniki majątku nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na gruncie ustawy o VAT.

2\. Część Budynku wraz z przypisaną do niej proporcjonalnie częścią Budowli oraz Gruntu będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie podlegała zwolnieniu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (przy założeniu, że Strony skutecznie złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 tej ustawy), i nie będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 2 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ponieważ:

a) Wynajęta Część Budynku nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej z VAT;

b) dostawa Wynajętej Części Budynku nie nastąpi w ramach jej pierwszego zasiedlenia, przed jej pierwszym zasiedleniem, ani przed upływem 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia;

c) Budowle nie są przedmiotem odrębnych umów najmu, i służą całości Budynku, w związku z czym ich dostawa w części odpowiadającej wartości proporcjonalnie przypadającej na Wynajętą Część Budynku powinna być opodatkowana tak, jak dostawa Wynajętej Części Budynku;

d) Dostawa Gruntu będzie powiązana z dostawą Wynajętej Części Nieruchomości w takiej proporcji w jakiej pozostaje wartość Wynajętej Części Budynku do wartości całości Budynku;

e) Strony zrezygnują ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 tej ustawy.

3\. Dostawa w ramach planowanej Transakcji obejmująca Niewynajętą Część Budynku wraz z proporcjonalnie przyporządkowaną do niej częścią Budowli i odpowiednią częścią Gruntu będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie podlegała zwolnieniu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

4\. Dostawa całości Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie będzie podlegała opodatkowaniu PCC, ponieważ będzie podlegała opodatkowaniu VAT (przy założeniu, że Strony w odniesieniu do Wynajętej Części Budynku, wraz z przypisaną do niej częścią Budowli oraz Gruntu skutecznie złożą oświadczenie o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska zainteresowanych

1\. Uzasadnienie stanowiska Stron odnośnie pytania 1

1.1. Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, konieczna jest analiza, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji, składająca się z Działki, Budynku i Budowli niewątpliwie wypełnia znamiona definicji towarów, o której mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Tym samym, sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę będzie kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów.

Z kolei na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (dalej również jako „ZCP”) nie jest objęta zakresem opodatkowania VAT. Dopiero w przypadku uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).

Zatem w celu dokonania prawidłowej oceny, czy dana transakcja podlega VAT konieczne jest ustalenie, czy jej przedmiot będzie stanowił przedsiębiorstwo lub ZCP.

1.2. Normatywna definicja „przedsiębiorstwa”

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa" dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

\- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

\- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

\- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

\- koncesje, licencje i zezwolenia,

\- patenty i inne prawa własności przemysłowej,

\- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

\- tajemnice przedsiębiorstwa,

\- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

1.3. Przedmiot Transakcji a elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa

Zdaniem Zainteresowanych, nie można uznać, że przedmiot Transakcji stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji, w ocenie Zainteresowanych, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności:

\- prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami),

\- zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem nabycia Nieruchomości,

\- środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych,

\- prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości,

\- tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how,

\- księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,

\- nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy,

\- prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych,

\- prawa i obowiązki wynikające z umowy zawartej przez Zbywcę w zakresie zarządzania Nieruchomością (property management) i zarządzania aktywami (asset management), jak również umów dotyczących obsługi Nieruchomości (natomiast rozważane jest przeniesienie umów na dostawę ciepła i elektryczności do Nieruchomości).

Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

\- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lipca 2022 r. (0111-KDIB3-3.4012.193.2022.3.MAZ), zgodnie z którą: „\[\`(...)\`\] nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. \[\`(...)\`\] Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)”.

\- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 listopada 2021 r. (0114-KDIP4-2.4012.680.2021.3.MB), zgodnie z którą: „przedmiot transakcji sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie towarzyszy transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedawcy. \[\`(...)\`\] przedmiotu opisanej transakcji nie stanowią m.in. prawa i obowiązki z umów dotyczących działalności Sprzedawcy. Nie zostały przeniesione również należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. Wraz z Nieruchomością nie zostały zbyte przez Sprzedawcę składniki majątku, które stanowić będą przedsiębiorstwo Sprzedawcy, w tym m.in. nazwa przedsiębiorstwa, należności, zobowiązania, tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi rachunkowe związane z prowadzeniem działalności. Ponadto podjęcie przez Nabywcę działalności w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak zawarcie umów serwisowych, na dostawę mediów oraz umów o zarządzanie Nieruchomością i aktywami.” \[\`(...)\`\]

\- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 listopada 2023 r. (0111-KDIB3-3.4012.354.2023.3.MW), dotyczącej przypadku, zgodnie z którą mimo, że zbywca nie posiadał poza zbywaną nieruchomością innych istotnych aktywów, i nie prowadził innej poza wynajmem powierzchni działalności gospodarczej, uznano, że przedmiotem transakcji nie jest przedsiębiorstwo, ani jego zorganizowana część – w związku z brakiem wyodrębnienia składników majątku pod względem funkcjonalnym, finansowym i organizacyjnym.

1.4. Przedmiot Transakcji nie stanowi całości pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym

Stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską, która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r.). Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczyła treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednakże w przekonaniu Zainteresowanych konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowania w rozpatrywanym przypadku.

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem bowiem może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku Transakcji nie będzie towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy (z wyjątkiem wynikających ze ściśle związanych z Nieruchomością gwarancji budowlanych oraz zabezpieczeń dotyczących prawidłowego wykonania umów najmu). A zatem, po dacie planowanej Transakcji, istniejące należności i zobowiązania pozostaną w bilansie Zbywcy.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”) z dnia 6 października 1995 r., sygn.: SA/Gd 1959/94 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego („WSA”) we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r., sygn.: I SA/Wr 355/08, jak również stanowiska Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej np. w interpretacjach z dnia 6 listopada 2023 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.383.2023.2.PM i z dnia 8 września 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.385.2023.2.MJ, w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem, przedmiot Transakcji nie tworzy takiej funkcjonalnej całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 czerwca 2011 r., sygn.: III SA/Wa 2995/10, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 23 marca 2017 r., sygn.: I SA/Po 1261/16 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn.: I SA/Gd 1205/13, utrzymany w mocy przez wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2015 sygn.: I FSK 572/14) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Zainteresowanych, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu jako że m.in. know- how pozostający w związku z działalnością gospodarczą Zbywcy, umowy ubezpieczenia nieruchomości oraz umowa o komercyjne zarządzania nieruchomością nie zostaną przejęte przez Nabywcę.

Podobne stanowisko potwierdził też przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, który w interpretacji z dnia 26 czerwca 2018 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.267.2018.3.AZ stwierdził, że: „W ramach planowanej transakcji nie dojdzie również do przejęcia środków pieniężnych, praw z papierów wartościowych i zapasów związanych z prowadzoną przez Sprzedającego działalnością gospodarczą. Sprzedający nie przeniesie również na Kupującego żadnych rachunków bankowych. W ramach transakcji nie dojdzie do przejęcia przez Kupującego żadnych pracowników Sprzedającego. Zbycie składników materialnych nie wyczerpuje definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, gdyż większość istotnych elementów tworzących u Wnioskodawcy przedsiębiorstwo nie jest objęta transakcją sprzedaży. Zatem w ocenie Organu, w przedmiotowej sprawie nie można mówić o zespole składników niematerialnych i materialnych, zorganizowanych w taki sposób, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia u nabywcy działalności gospodarczej. Planowana transakcja sprzedaży nieruchomości będzie stanowiła dostawę składników majątkowych. Zatem przedmiotowa czynność nie może zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa.”

Z powyższych względów, zdaniem Zainteresowanych nie ma podstaw, aby Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

1.5. Normatywna definicja „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”

Składniki majątku będące przedmiotem analizowanej Transakcji nie mogą być uznane za ZCP, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z definicją z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez ZCP rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 lutego 2024 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.652.2023.1.DS, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 lutego 2024 r. nr 0112-KDIL1-1.4012.699.2023.1.MG, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 sierpnia 2022 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.337.2022.2.AWY, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 kwietnia 2022 r. nr 0111-KDIB1- 3.4010.692.2021.3.JKU) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

\- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania - w razie zaistnienia takiej potrzeby - w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że z ZCP nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

1.6. Przedmiot Transakcji a normatywna definicja ZCP

1.6.1. Odrębność organizacyjna

Zdaniem Zainteresowanych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. (co potwierdzone jest praktyką organów podatkowych). Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zdaniem Zainteresowanych, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

Przedmiot Transakcji (w tym przede wszystkim zbywana w jej ramach Nieruchomość) nie został formalnie wydzielony w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowi on odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych. Jako, że przedmiot Transakcji stanowi cały majątek Zbywcy, w omawianym zdarzeniu przyszłym w praktyce nie wystąpią inne składniki majątku, od których Zbywca mógłby potencjalnie go oddzielić.

Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

1.6.2. Odrębność finansowa

Odrębność finansową zdaniem Zainteresowanych należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

W opisanym zdarzeniu przyszłym nie będziemy mieli do czynienia z odrębnością finansową przedmiotu planowanej Transakcji.

1.6.3.Samodzielność

Samodzielność ZCP zdaniem Zainteresowanych oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Zdaniem Zainteresowanych, pozostawienie poza zakresem Transakcji szeregu opisanych w punkcie 1.3 powyżej elementów pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

W konsekwencji, zdaniem Stron elementy planowanej Transakcji nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

1.6.4. Brak kluczowych zobowiązań wśród przenoszonych składników majątku

Ponadto podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej masy majątkowej nie wchodzi szereg zobowiązań Zbywcy (z wyjątkiem ograniczonych obowiązków dotyczących ściśle związanych z Nieruchomością gwarancji budowlanych oraz zabezpieczeń dotyczących prawidłowego wykonania umów najmu). Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element ZCP.

Potwierdzają to również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z dnia 6 lipca 2022 r., 0111-KDIB3-3.4012.193.2022.3.MAZ wskazano, że: „\[\`(...)\`\] Nabywca nie przejmie zobowiązań Sprzedawcy, z wyjątkiem praw i obowiązków z niektórych umów, w zakresie w jakim zostaną rozwiązane przez Sprzedawcę. W związku z powyższym \[oraz wcześniej powołanymi argumentami - przyp. Wnioskodawcy\] należy stwierdzić, że Przedmiot Transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia finansowego”.

Także zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 kwietnia 2011 r., ILPP1/443-173/11-3/AK wskazano, że: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do zamiany przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”.

Tym samym, składniki majątku zbywane przez Zbywcę w ramach Transakcji nie mogą być uznane za ZCP.

1.6.5. Stanowisko Stron w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych

Stanowisko Stron znajduje swoje potwierdzenie w orzeczeniach sądów administracyjnych - przykładowo NSA w wyroku z dnia 14 marca 2023 r. sygn. akt I FSK 198/20 stwierdził, że: „\[\`(...)\`\] Jak wskazano wcześniej, z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jasno wynika, że stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Z takim ujęciem koresponduje również definicja przedsiębiorstwa zawarta w Kodeksie cywilnym, który wskazując przykładowo określone elementy przedsiębiorstwa, definiuje go jako "zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej" (art. 551 Kodeksu cywilnego). Istotne zatem dla oceny czynności zbycia przedsiębiorstwa jest ustalenie, czy przekazane elementy tworzą całość umożliwiającą nabywcy prowadzenie określonej aktywności gospodarczej. Za niewystarczające uznać należy proste porównanie katalogu składników należących do zbywcy prowadzącego przedsiębiorstwo z listą składników przekazanych nabywcy. Chodzi bowiem przede wszystkim o funkcjonalny i organizacyjny związek między nabytymi składnikami, decydujący o samodzielnej realizacji celów gospodarczych. Jak zasadnie wskazano w jednym z wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, w sytuacji, gdy braki w określonych nabytych składnikach majątku nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, to nie mogą one przesądzić, że nie doszło do jego dostawy. Dla zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej (tak m.in. wyrok NSA z 25 kwietnia 2018 r., I FSK 1204/16 i powołane tam orzecznictwo oraz stanowisko doktryny).

Przenosząc powyższe na realia niniejszej sprawy, należy wskazać, że z niekwestionowanego stanu faktycznego wynika, że w dniu 10 października 2015 r. doszło do sprzedaży nieruchomości. W dniu podpisania umowy nastąpiło wydanie przedmiotu umowy i z tym dniem przeszły na spółkę wszelkie korzyści i ciężary związane z prawem własności. Spółka wstąpiła też w 5 umów najmu, które wcześniej zawarł sprzedający oraz w dwie umowy dotyczące odbioru usług w zakresie monitoringu i usług serwisowych dźwigu (windy). W dniu 12 października 2015 r. i 15 października 2015 r. spółka wystawiła pierwsze faktury dotyczące czynszu najmu za lokale oraz miejsca parkingowe znajdujące się na nabytej nieruchomości. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, że nabycie przez skarżącą przedmiotowej nieruchomości umożliwiło jej samodzielną realizację działalności gospodarczej w zakresie wynajmu pomieszczeń biurowych oraz miejsc parkingowych w nabytym obiekcie, w takim samym zakresie i charakterze, jak dotychczasowy właściciel, co oznacza kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę. ”

Analogiczne rozstrzygnięcie zapadło również w wyroku NSA z 28 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 293/17.

1.6.6. Podsumowanie

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej argumenty, w ocenie Zainteresowanych przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz z zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

1.7. Przedmiot Transakcji w świetle Objaśnień MF

Powyższe wnioski wpisują się też w pełni w konkluzje wynikające z Objaśnień.

Zgodnie z Objaśnieniami: „\[\`(...)\`\] co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”, a jedynie „w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

Jak wynika z Objaśnień, typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku daną transakcję należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

\- przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

\- nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Zgodnie z Objaśnieniami, w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy przede wszystkim ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (takich jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

\- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

\- umowy o zarządzanie nieruchomością;

\- umowy zarządzania aktywami;

\- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Stosownie do Objaśnień, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki - np. gdy nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły w/w usługi zarządzania na rzecz zbywcy.

Jak wynika z Objaśnień, nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę - np. kwestia przeniesienia umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.) w związku z transakcją nie jest decydująca dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa/ZCP. Nie jest natomiast istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne elementów - w szczególności - takich jak:

\- ruchomości,

\- prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców,

\- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych,

\- prawa autorskie,

\- dokumentacja techniczna, dokumentacja prawna.

Przy czym jak wskazuje się w Objaśnieniach, wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji, stąd też w przypadku, „gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP’.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Przedmiotem Transakcji będą bowiem wyłącznie elementy uważane za standardowy element transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych oraz elementy, które - zgodnie z Objaśnieniami - nie są istotne dla oceny przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa lub ZCP (jak np. ruchomości, prawa autorskie, czy dokumentacja). Co więcej, żaden z elementów uznawanych za istotne z punktu widzenia kwalifikacji transakcji jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, tj.:

\- umowa o zarządzanie Nieruchomością,

\- umowa zarządzania aktywami,

\- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem,

\- nie będzie przedmiotem Transakcji.

Pozbawiony wskazanych powyżej elementów przedmiot Transakcji nie będzie mógł służyć Nabywcy do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie nieruchomości komercyjnych bez wykonania Nabywcę dodatkowych czynności, w tym w szczególności zawarcia umowy o zarządzanie Nieruchomością oraz umowy o zarządzanie aktywami. Innymi słowy Nabywca nie będzie mógł kontynuować działalności Sprzedawcy wyłącznie w oparciu o składniki, które będą przedmiotem Transakcji.

1.8. Podsumowanie

Podsumowując zdaniem Zainteresowanych Transakcja:

\- będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,

\- nie będzie stanowiła czynności niepodlegającej przepisom ustawy o VAT, określonej w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2\. Uzasadnienie stanowiska Stron odnośnie do pytania 2

2.1. Uwagi wstępne

Jak już wskazano powyżej, przedmiotowa Transakcja w ocenie Zainteresowanych będzie podlegała opodatkowaniu VAT. W drugiej kolejności należy przeanalizować, czy planowana dostawa Nieruchomości w części obejmującej Wynajętą Część Budynku, proporcjonalnie przyporządkowaną do niej częścią Budowli oraz odpowiednią częścią Gruntu nie będzie podlegać zwolnieniu z VAT. W tym miejscu zauważyć należy, że co do zasady czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji w tej części będzie stanowiła dostawę Gruntu wraz z posadowioną na nim Wynajętą Częścią Budynku i proporcjonalnie przyporządkowaną infrastrukturą towarzyszącą w postaci Budowli.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części, potencjalnie może mieć zastosowanie jedno z ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 10 i 10a ustawy o VAT.

Przy tym zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu wynika, że w przypadku dostawy gruntów zabudowanych, w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania konieczna jest analiza statusu podatkowego znajdujących się na gruncie budynków oraz budowli (tj. dostawa gruntu zabudowanego będzie opodatkowana lub zwolniona z opodatkowania na tych samych zasadach co dostawa budynków lub budowli trwale z tym gruntem związanych).

2.2. Niepodleganie dostawy całości Nieruchomości zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dostawa Nieruchomości nie będzie korzystała ze wskazanego zwolnienia, gdyż nie była ona i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej z VAT. Natomiast nabycie Nieruchomości przez Zbywcę pozostawało poza zakresem opodatkowania VAT zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

2.3. Niepodleganie dostawy Wynajętej Części Budynku wraz z odpowiednią częścią Budowli i Gruntu zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolniona z VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle znowelizowanej definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W ocenie zainteresowanych, opierając się na definicji „pierwszego zasiedlenia”, w odniesieniu do Wynajętej Części Budynku i proporcjonalnie przypisanej do niej części Budowli, wchodzących w skład Nieruchomości pierwsze zasiedlenie nastąpiło ponad 2 lata przed Transakcją, z racji tego, że Wynajęta Część Budynku i proporcjonalnie przypisane do niej części Budowli od ponad dwóch lat są wykorzystywane przez Zbywcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej opodatkowanej VAT tj. w zakresie wynajmu (tj. od stycznia 2019 r.). Ponadto w odniesieniu do Wynajętej Części Budynku i proporcjonalnie przyporządkowanej części Budowli nie doszło i nie dojdzie do ponownego ich pierwszego zasiedlenia w okresie ostatnich dwóch lat przed Transakcją (wydatki poniesione na ich ulepszenia w okresie dwóch lat przed Transakcją nie przekroczyły i nie przekroczą do dnia Transakcji 30% ich wartości początkowej).

W konsekwencji, do dostawy Nieruchomości obejmującej Wynajętą Część Budynku, wraz z infrastrukturą towarzyszącą w postaci proporcjonalnie przyporządkowanej części Budowli (w takiej proporcji w jakiej pozostaje Wynajęta Część Budynku do całości wartości Budynku) oraz związanego z nimi Gruntu (w takiej proporcji w jakiej pozostaje Wynajęta Część Budynku do całości wartości Budynku) w ramach Transakcji znajdzie zastosowanie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

2.4. Uprawnienie Stron do rezygnacji ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (czyli zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia) i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a. przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, lub

b. w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części .

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Jak zaznaczono powyżej, zarówno Zbywca jak i Nabywca, będą na moment Transakcji czynnymi podatnikami VAT, a zatem pierwszy z warunków dla wybrania opodatkowania VAT dostawy Budynku (powiązanej z nim części Budowli oraz Gruntu), wymienionych w powołanym przepisie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, należy uznać za spełniony. Ponadto, Zbywca i Nabywca złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, lub zamieszczą w Umowie Sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy Budynków i Budowli. W związku z tym, dostawa Wynajętej Części Budynku i proporcjonalnie przyporządkowanej części Budowli wchodzących w skład Nieruchomości, oraz odpowiedniej części Gruntu będzie opodatkowana VAT.

2.5. Niepodleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT

W ocenie Zainteresowanych do dostawy Wynajętej Części Budynku i proporcjonalnie przyporządkowanej części Budowli, oraz odpowiedniej części Gruntu wchodzących w skład Nieruchomości nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak bowiem wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, wskazany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Tymczasem, w ocenie Zainteresowanych dostawa Wynajętej Części Budynku (wraz z proporcjonalnie przypisaną wartością Budowli oraz Gruntu\_ wchodzących w skład Nieruchomości będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ upłynęły 2 lata od pierwszego zasiedlenia Wynajętej Części Budynku, zaś Budowle służą tej Wynajętej Części Budynku w takiej proporcji w jakiej pozostaje wartość Wynajętej Części Budynku do całości Budynku.

Powyższy schemat opodatkowania potwierdza przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 27 listopada 2023 r., 0111-KDIB3-3.4012.354.2023.3.MW, wskazując, że: „\[\`(...)\`\] jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.”

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, do dostawy Wynajętej Części Budynku i proporcjonalnie przyporządkowanej części Budowli oraz odpowiedniej, związanej z nimi części Gruntu, wchodzących w skład Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

2.6. Podsumowanie stanowiska Zainteresowanych odnośnie opodatkowania VAT dostawy Wynajętej Części Budynku, proporcjonalnie przyporządkowanej części Budowli oraz związanej z nimi odpowiedniej części Gruntu Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych:

\- dostawa Wynajętej Części Budynku, proporcjonalnie przyporządkowanej do niej części Budowli oraz związanej z nimi odpowiedniej części Gruntu w ramach planowanej Transakcji nie będzie zwolniona z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT;

\- dostawa Wynajętej Części Budynku, proporcjonalnie przyporządkowanej do niej części Budowli oraz związanej z nimi odpowiedniej części Gruntu w ramach Transakcji będzie opodatkowana VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy założeniu, że Strony skutecznie złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Stron odnośnie do pytania 3

3.1. Uwagi wstępne

Jak już wskazano powyżej, przedmiotowa dostawa w ramach planowanej Transakcji obejmująca Niewynajętą Część Budynku i proporcjonalnie przyporządkowaną do niej częścią Budowli wraz z odpowiednią częścią Gruntu w ocenie Zainteresowanych będzie podlegała (obligatoryjnemu) opodatkowaniu VAT i zarazem nie będzie podlegała zwolnieniu obligatoryjnemu z VAT bez możliwości opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części, potencjalnie może mieć zastosowanie jedno ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 10 i 10a ustawy o VAT.

Przy tym zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu wynika, że w przypadku dostawy gruntów zabudowanych, w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania konieczna jest analiza statusu podatkowego znajdujących się na gruncie budynków oraz budowli (tj. dostawa gruntu zabudowanego będzie opodatkowana lub zwolniona z opodatkowania na tych samych zasadach co dostawa budynków lub budowli trwale z tym gruntem związanych).

3.2. Niepodleganie dostawy całości Nieruchomości zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak Wnioskodawca wskazywał już we wcześniejszej części wywodu, dostawa Nieruchomości nie będzie korzystała ze wskazanego zwolnienia, gdyż nie była ona i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej z VAT. Natomiast nabycie Nieruchomości przez Zbywcę pozostawało poza zakresem opodatkowania VAT zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

3.3. Zwolnienie dostawy Niewynajętej Części Budynku i proporcjonalnie przyporządkowanej części Budowli wraz z odpowiednią częścią Gruntu zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolniona z VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

c) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

d) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle znowelizowanej definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

c) wybudowaniu lub

d) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jednocześnie, zgodnie ze stanem faktycznym przytoczonym powyżej, w stosunku do Niewynajętej Części Budynku nie nastąpiło jeszcze pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT tj. od chwili oddania do użytkowania (w 2018 r.) Budynku i Budowli, Niewynajęta Części Budynku nigdy nie była wynajmowana ani w żaden sposób użytkowana przez Zbywcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni Budynku.

W konsekwencji, do dostawy Niewynajętej Części Budynku i proporcjonalnie przyporządkowanej części Budowli wraz z odpowiednią częścią Gruntu w ramach Transakcji nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

3.4. Podleganie dostawy Niewynajętej Części Budynku i proporcjonalnie przyporządkowanej części Budowli wraz z odpowiednią częścią Gruntu zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT

W ocenie Zainteresowanych do dostawy Niewynajętej Części Budynku wraz z odpowiednią częścią Gruntu oraz częścią Budowli proporcjonalnie przypadającą na Niewynajętą Część Budynku nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak bowiem wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się z opodatkowania VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;

Przy określaniu zakresu powyższego zwolnienia istotną kwestią jest prawidłowa interpretacja przepisu w części „nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”. W szczególności należy rozważyć, czy powyższy zwrot:

a) odnosi się jedynie do sytuacji gdy przy nabyciu nieruchomości wystąpił podatek VAT, natomiast nabywca nie miał prawa do jego odliczenia ze względu na istniejące w prawie krajowym ograniczenia (na przykład brak związku z działalnością opodatkowaną), czy też

b) odnosi się również do sytuacji gdy nabywca nie mógł dokonać odliczenia, gdyż było to obiektywnie niemożliwe ponieważ VAT przy nabyciu w ogóle nie wystąpił (na przykład dostawa nie podlegała VAT, korzystała ze zwolnienia lub nieruchomość została wybudowana przed wprowadzeniem w Polsce systemu VAT).

Jednocześnie zgodnie z art. 136 dyrektywy Dyrektywa 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r. dalej "Dyrektywa”) państwa członkowskie mają obowiązek zwolnić dostawy towarów jeśli przy ich nabyciu podatnik nie odliczył VAT z dwóch jasno określonych powodów:

a) dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do celów działalności zwolnionej (na podstawie art. 132, 135, 371, 375, 376 i 377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 i art. 380-390C Dyrektywy), jeżeli towary te nie dały prawa do odliczenia

b) dostawy towarów, przy których nabyciu lub wykorzystaniu VAT nie podlegał odliczeniu zgodnie z art. 176 Dyrektywy.

Zakres zwolnienia z VAT dostaw towarów, w przypadku których podatnik nie odliczył VAT przy ich nabyciu został zatem ograniczony do powyższych sytuacji. Należy zaznaczyć, iż w każdej z tych sytuacji VAT przy nabyciu wystąpi (zostanie naliczony przez sprzedawcę), ale nie będzie podlegał odliczeniu ze względu na ograniczenia nałożone przez Dyrektywę.

Powyższą konkluzję potwierdza wyrok ETS w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S zgodnie z którym, opodatkowaniu podlega dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy. Innymi słowy, ETS stwierdził, iż nie korzysta ze zwolnienia dostawa towarów, jeśli przy jego nabyciu VAT w ogóle nie wystąpił, na przykład towar został nabyty od podmiotu nie będącego podatnikiem VAT lub korzystającego ze zwolnienia podmiotowego.

Wprowadzając zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, polski ustawodawca nie uwzględnił jednak, że warunek nie przysługiwania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powinien być ściśle związany z ograniczeniami określonymi w prawie krajowym zgodnie z postanowieniami Dyrektywy, tj. gdy nabywane towary mają być wykorzystywane do działalności zwolnionej z VAT, nie są ściśle związane z działalnością gospodarczą lub ograniczenie w odliczeniu VAT wynika z zasady standstill.

Należy także podkreślić, iż państwa członkowskie nie mogą samoistnie rozszerzać zwolnień przewidzianych w prawie wspólnotowym na co wielokrotnie zwracał uwagę Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Na przykład w wyroku C-269/00 ETS stwierdził, iż „w zakresie w jakim zwolnienie z VAT konkretnej transakcji nie jest przewidziane przez Dyrektywę stanowi ono odstępstwo od ogólnej zasady opodatkowania czynności wyrażonej w art. 2 Dyrektywy. Odstępstwo takie jest zgodne z prawem wspólnotowym tylko wtedy gdy znajduje potwierdzenie w przepisach Dyrektywy. Z tego względu ustawodawstwo krajowe wprowadzające zwolnienie z VAT, które nie jest objęte zwolnieniem przewidzianym w Dyrektywie ani potwierdzone zgodnie z wyjątkiem przewidzianym przez Dyrektywę, stanowi naruszenie art. 2 Dyrektywy”.

Obligatoryjne zwolnienie z VAT dostaw budynków, budowli lub ich części zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, które wykracza poza ramy przewidziane w Dyrektywie, należy zatem uznać za niezgodne z prawem wspólnotowym. W konsekwencji, w świetle wspólnotowych regulacji zwolnienie to powinno być interpretowane w sposób wąski. Nie ma ono więc zastosowania gdy brak odliczenia przy nabyciu towarów wynikał z faktu, iż VAT przy nabyciu w ogóle nie wystąpił, na przykład nieruchomość nabyta przedsiębiorstwo. Potwierdza to m. in. wyrok NSA z dnia 13 maja 2008 r., sygn. I FSK 600/07: „Oczywistym jest, że stosując prawo krajowe, sąd krajowy jest zobowiązany dokonywać wykładni tego prawa, tak dalece jak to możliwe, w świetle brzmienia i celu dyrektywy, aby osiągnąć cel dyrektywy, a w ten sposób wypełnić trzeci ustęp art. 249 Traktatu o WE. Samo przyjęcie środków krajowych prawidłowo implementujących dyrektywę nie wyczerpuje skutków dyrektywy, gdyż należy jeszcze zapewnić, aby środek krajowy prawidłowo implementujący dyrektywę był stosowany w sposób, jaki pozwala na realizację celu, do którego zmierza dyrektywa.”

Oznacza to, że warunek wymieniony w art. 43 ust. 1 pkt 10a sub a) ustawy o VAT nie będzie spełniony w Transakcji, ze względu na fakt, iż w momencie nabycia Nieruchomości nie wystąpił podatek VAT, który nie podlegał odliczeniu. Zakup Nieruchomości w 2019 r. nie podlegał VAT i w związku z tym nie występował podatek VAT.

W odniesieniu do warunku wymienionego w art. 43 ust. 1 pkt 10a sub b) ustawy o VAT, jak wykazano w opisie stanu faktycznego Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenia, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w kwocie równej lub wyższej niż 30% wartości początkowej Budynku.

Jednocześnie Zainteresowani wskazują, iż Nieruchomość została nabyta przez Zbywcę jako przedsiębiorstwo, a zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym w przedmiotowej Transakcji nie będzie miał zastosowanie art. 43 ust 1 pkt 10a ustawy o VAT i sprzedaż Niewynajętej Części Budynku wraz z przypisaną do niej częścią Budowli i częścią Gruntu będzie podlegała (obligatoryjnemu) opodatkowaniu podatkiem VAT, jako dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

3.5. Podsumowanie stanowiska Zainteresowanych odnośnie opodatkowania VAT dostawy Niewynajętej Części Budynku i proporcjonalnie przyporządkowanej części Budowli wraz z odpowiednią częścią Gruntu w ramach planowanej Transakcji

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych:

\- dostawa Niewynajętej Części Budynku Nieruchomości i proporcjonalnie przyporządkowanej do niej części Budowli wraz z odpowiednią częścią Gruntu w ramach planowanej Transakcji nie będzie zwolniona z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT;

\- dostawa Niewynajętej Części Budynku i proporcjonalnie przyporządkowanej do niej części Budowli wraz z odpowiednią częścią Gruntu w ramach planowanej Transakcji nie będzie również zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż w stosunku do tej części Budynku nie doszło jeszcze do pierwszego zasiedlenia.

W rezultacie, dostawa Niewynajętej Części Budynku i proporcjonalnie przyporządkowana do niej część Budowli wraz z odpowiednią częścią Gruntu będzie stanowiła dostawę w ramach pierwszego zasiedlenia, (obligatoryjnie) opodatkowaną VAT i nie korzystającą ani ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ani art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

4\. Uzasadnienie stanowiska Stron odnośnie do pytania 4

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Na dzień dokonania Transakcji Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT.

Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca będzie prowadził działalność w zakresie wynajmu powierzchni biurowych z wykorzystaniem Nieruchomości. Taki typ działalności podlega zasadniczo opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (23%). W konsekwencji należy stwierdzić, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę będącego czynnym podatnikiem VAT wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, po skutecznym złożeniu oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, nabycie całości Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowane VAT. W związku z tym okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu od Zbywcy prawidłowo wystawionych faktur/faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktur dokumentujących dostawę Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1, ust. 11 oraz art. 87 ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie dojdzie do spełnienia wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek. W konsekwencji przedmiot Transakcji nie będzie spełniać przesłanek do uznania go za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotem transakcji będzie grunt zabudowany budynkami i budowlami oraz urządzaniami budowlanymi.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie należności oraz zobowiązań Sprzedającego.

Lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje w szczególności:

\- prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie generalnego wykonawstwa prac budowlanych oraz umowy związanej z zaprojektowaniem oraz nadzorem nad budową (z zastrzeżeniem praw wymienionych powyżej),

\- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych - ochrony Nieruchomości, monitoringu przeciwpożarowego itp.;

\- prawa i obowiązki wynikające z umowy o komercyjne zarządzanie Nieruchomością (asset management) czy jakichkolwiek innych umów o zarządzanie;

\- prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych;

\- decyzje administracyjne dot. Nieruchomości (z zastrzeżeniem dokumentacji dot. Nieruchomości wymienionej powyżej);

\- oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli „firma” Sprzedającego w rozumieniu przepisów Kodeksu Cywilnego);

\- prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego; (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami) oraz środki pieniężne znajdujące się na rachunkach Zbywcy (za wyjątkiem kaucji zdeponowanych przez najemców lub wykonawców),

\- księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej;

\- zobowiązania bilansowe i pozabilansowe, w tym zobowiązania handlowe inne niż wynikające z Umów Najmu lub dotyczące Nieruchomości w taki sposób, który obciąża jakiekolwiek obecne użytkowanie wieczyste lub tytuł własności Gruntu lub tytuł własności Budynku i Budowli,

\- źródła finansowania działalności Sprzedającego,

\- pracowników czy zakładu pracy Zbywcy (Zbywca nie zatrudnia pracowników).

Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał i regulaminów. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością gospodarczą Zbywcy polegającą na Wynajmie Nieruchomości są zewidencjonowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości.

Skoro transakcja nie będzie wiązała się z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy, zbywane składniki majątkowe nie zostały wyodrębnione organizacyjnie, finansowo, przedmiotem transakcji nie będą umowy o świadczenie usług, umowa o zarządzanie nieruchomością, umowa o zarządzanie aktywami oraz wierzytelności pieniężne związane z przenoszoną nieruchomością, w konsekwencji przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż składników majątkowych nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

W tym miejscu wskazać należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana podatkiem VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przepisu tego wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budynek, budowla. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane stanowi, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Jak wynika z opisu sprawy na działce gruntu posadowione są:

\- budynek biurowy,

\- budowle:

a) Drogi i chodniki

b) Ogrodzenie z fundamentem

c) Oświetlenie zewnętrzne małe i duże wraz z okablowaniem

d) Szlabany

e) Sieć wod.-kan. zewnętrzna z pompownią

f) Budowle przyłącza cieplnego

g) Przyłącze teletechniczne

h) Murki antyterrostyczne i elementy ogrodzenia

i) Słupki antyterrostyczne

j) Brama antyterrostyczna

k) Słupki ochronne metalowe

l) Bollardy

m) Ogrodzenie agregatów prądotwórczych

n) Fundament pod agregaty prądotwórcze

Na Gruncie znajdują się również elementy infrastruktury energetycznej, czy ciepłowniczej , które nie stanowią własności Zbywcy i nie będą one przedmiotem Transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że poprzednik prawny Zbywcy oraz Zbywca wynajmowali większość powierzchni Budynku. Powierzchnia ta została oddana Najemcom do użytkowania do 2019 r. W konsekwencji pierwsze zasiedlenie tej części Budynku miało miejsce przed 2019 r. (dalej: „Wynajęta Część Budynku”). Jednakże, część powierzchni Budynku (tj. przestrzeń na poziomie 0 o powierzchni 101.32 m2 oraz 733.13 m2) od chwili oddania do użytkowania (w 2018 r.) nigdy nie była wynajmowana ani w żaden sposób użytkowana przez Zbywcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni Budynku (dalej: „Niewynajęta Część Budynku”). Z tego względu w odniesieniu do rzeczonej, Niewynajętej Części Budynku nie nastąpiło jeszcze jej pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Natomiast Budowle wchodzące w skład Nieruchomości nie są przedmiotem odrębnych umów najmu i służą wykorzystaniu Budynku jak całości.

Ponadto ani Zbywca ani jego poprzednik prawny nie ponosili wydatków na ulepszenie Budynku i Budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które przekraczałaby 30% ich wartości początkowej. Zbywca nie będzie ponosił takich wydatków również przed zawarciem Transakcji.

Zatem, w odniesieniu do Wynajętej Części Budynku i proporcjonalnie przypisanej do niej części Budowli, wchodzących w skład Nieruchomości pierwsze zasiedlenie nastąpiło ponad 2 lata przed Transakcją. W odniesieniu do Wynajętej Części Budynku i proporcjonalnie przyporządkowanej części Budowli (wydatki poniesione na ich ulepszenia nie przekroczyły i nie przekroczą do dnia Transakcji 30% ich wartości początkowej).

W konsekwencji, do dostawy Nieruchomości obejmującej Wynajętą Część Budynku, wraz z infrastrukturą towarzyszącą w postaci proporcjonalnie przyporządkowanej części Budowli oraz związanego z nimi Gruntu w ramach Transakcji znajdzie zastosowanie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Natomiast dostawa obejmująca Niewynajętą Część Budynku i proporcjonalnie przyporządkowaną do niej częścią Budowli nie będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Na samym wstępie należy zaznaczyć, że jak wynika z opisu sprawy poprzednik prawny Zbywcy miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu gruntu i wytworzeniu Budynku i Budowli mających być przedmiotem Transakcji.

Zatem pierwszy warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie został spełniony. W konsekwencji dostawa Niewynajętej Części Budynku i proporcjonalnie przyporządkowanej do niej częścią Budowli nie będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Dostawa Niewynajętej Części Budynku i proporcjonalnie przyporządkowanej do niej częścią Budowli nie będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Poprzednikowi prawnemu Zbywcy w stosunku do tej części Nieruchomości przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT.

W konsekwencji do dostawy Nieruchomości obejmującej Niewynajętą Część Budynku, wraz z infrastrukturą towarzyszącą w postaci proporcjonalnie przyporządkowanej części Budowli oraz związanego z nimi Gruntu w ramach Transakcji nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT oraz będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że Państwa stwierdzenie że warunek wymieniony warunek wymieniony w art. 43 ust. 1 pkt 10a sub a) ustawy o VAT nie będzie spełniony w Transakcji, ze względu na fakt, iż w momencie nabycia Nieruchomości nie wystąpił podatek VAT, który nie podlegał odliczeniu. Zakup Nieruchomości w 2019 r. nie podlegał VAT i w związku z tym nie występował podatek VAT jest nieprawidłowe. Jednakże pozostaje ono bez wpływu na rozstrzygnięcie, gdyż wywiedli Państwo prawidłowo, że zwolnienie do Niewynajętej Części Budynku wraz z proporcjonalnie przyporządkowanej do niej częścią Budowli na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a nie będzie mieć zastosowania.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Strony transakcji są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Jak wskazano wyżej planowana sprzedaż w części Wynajętej Części Budynku wraz z infrastrukturą towarzyszącą w postaci proporcjonalnie przyporządkowanej części Budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Strony transakcji planują złożyć wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania dostawy tej części Nieruchomości

W związku z powyższym, jeśli Strony Transakcji podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa tej Wynajętej Części Budynku wraz z infrastrukturą towarzyszącą w postaci proporcjonalnie przyporządkowaną częścią Budowli, będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Według art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak wskazano wyżej dostawa Nieruchomości w przypadku złożenia przez Strony Transakcji oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia będzie w całości opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Z wniosku wynika, że Kupujący nabędzie Nieruchomość, w celu jej wynajmowania.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W tym miejscu wskazać należy, że usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze niemieszkalnym podlegają opodatkowaniu właściwą dla tej czynności stawką podatku VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołany stan prawny, należy stwierdzić, że będą spełnione warunki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniające Kupującego do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości opisanej we wniosku, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT. Przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie będzie mieć zastosowania.

Zatem w sytuacji, gdy transakcja dostawy Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, wówczas Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazujemy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego miejscowo i rzeczowo dla nabywcy organu podatkowego pierwszej instancji (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego).

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

B. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2024r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.