Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.573.2019.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-17
Teza: w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie wypłacane na rzecz Dostawców Oprogramowania z tytułu nabycia wskazanych we wniosku licencji typu end-user na korzystanie lub prawo do korzystania z oprogramowania jest/będzie objęte zakresem stosowania art. 21 ust. 1 ustawy o PDOP, a w konsekwencji czy na Spółce ciążą/będą ciążyły obowiązki płatnika z tego tytułu
Słowa kluczowe: opłata-opłata licencyjna; podatek; podmiot-podmioty powiązane; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 grudnia 2019 r. (data wpływu 17 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie wypłacane na rzecz Dostawców Oprogramowania z tytułu nabycia wskazanych we wniosku licencji typu end-user na korzystanie lub prawo do korzystania z oprogramowania jest/będzie objęte zakresem stosowania art. 21 ust. 1 ustawy o PDOP, a w konsekwencji czy na Spółce ciążą/będą ciążyły obowiązki płatnika z tego tytułu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2019 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie wypłacane na rzecz Dostawców Oprogramowania z tytułu nabycia wskazanych we wniosku licencji typu end-user na korzystanie lub prawo do korzystania z oprogramowania jest/będzie objęte zakresem stosowania art. 21 ust. 1 ustawy o PDOP, a w konsekwencji czy na Spółce ciążą/będą ciążyły obowiązki płatnika z tego tytułu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka wchodzi w skład międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”) z centralą w Niemczech. Spółka jest podmiotem działającym jako tzw. centrum usług wspólnych, świadczącym szeroki zakres usługi wsparcia dla innym podmiotów z Grupy, w tym w zakresie usług informatycznych.

Grupa wprowadziła politykę centralizacji świadczeń usług informatycznych poprzez wybór jednego podmiotu z Grupy, który nabywa usługi informatyczne i licencje na korzystanie z programów od podmiotów zewnętrznych na rzecz wszystkich podmiotów z Grupy na terenie Polski. Pozostałe podmioty z Grupy partycypują w kosztach nabywanych usług i licencji.

Część z licencji, w tym licencje na korzystanie ze specjalistycznego oprogramowania klasy ERP są pozyskiwane od podmiotu, któremu przysługują prawa tego oprogramowania, poprzez zawarcie umowy na poziomie scentralizowanym, gdzie podmiot z Grupy będący stroną umowy licencyjnej zawiera je tak, aby objąć użytkowników z różnych spółek z Grupy dostępem do przedmiotowego oprogramowania. Tym samym Spółka, pełniąc funkcje dostawcy rozwiązań informatycznych dla innych podmiotów z Grupy, w tym przede wszystkim koordynującego korzystanie ze specjalistycznego oprogramowania klasy ERP (A), nabywa od dostawców licencje, które następnie wykorzystuje w ramach świadczenia usług informatycznych. Dodatkowo w pewnych przypadkach Spółka jest bezpośrednio stroną umów licencyjnych zawartych z podmiotami trzecimi (tj. bez pośrednictwa podmiotu z Grupy).

Spółka, nabywając prawo do używania oprogramowania (licencje), nie nabywa prawa do trwałego, bądź czasowego jego zwielokrotnienia. Nie nabywa również prawa do udzielania sublicencji, powielania, modyfikowania, kopiowania, tłumaczenia czy rozpowszechniania tego oprogramowania. Wnioskodawca może jedynie korzystać z danego programu dla określonej liczby użytkowników dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Z tego oprogramowania korzystają zarówno pracownicy Spółki, jak i tzw. podwykonawcy, czyli osoby fizyczne współpracujące ze Spółką w oparciu o umowę o świadczenie usług w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej, z których usług Wnioskodawca korzysta dla potrzeb realizowanych projektów. Osoby te uzyskują zatem dostęp do oprogramowania Spółki tylko i wyłącznie w ramach projektów, przy których współpracują ze Spółką na jej zlecenie. Osoby te w ramach wykonywanych na rzecz Spółki usług odpłatnie korzystają z zaplecza technicznego zapewnionego im przez Spółkę, na które składa się m.in. możliwość korzystania z komputera osobistego wraz z oprogramowaniem oraz z infrastruktury technicznej Spółki (dostęp do serwera, usług telekomunikacyjnych).

Na podstawie umów zawartych z właścicielami praw do programów (będących podmiotami zewnętrznymi), Spółka może tworzyć nowe konta dla użytkowników programów i udostępniać je, a tym samym przekazywać dostęp innym podmiotom z Grupy. Wówczas wszyscy użytkownicy programów w ramach Grupy pracują na tym samym systemie. Dla zewnętrznego właściciela praw do oprogramowania istotne jest to, że Grupa posiada odpowiednią liczbę licencji dla wszystkich użytkowników we wszystkich systemach, które są przez ten podmiot zewnętrzny obsługiwane. Wnioskodawca podkreśla, że jest to standardową praktyka w umowach zawieranych przez właścicieli praw do oprogramowania.

Częstokroć w ramach udzielenia licencji dostawcy oprogramowania udostępniają również usługi wsparcia serwisowego. Usługi wsparcia polegają na utrzymaniu oprogramowania (tzw. usługi maintenance), które polega np. na aktualizacji oprogramowania, zainstalowaniu nowych wersji oprogramowania itp. Przykładowo Spółka zgłasza błędy (tj. zakłada tzw. „ticket”/bilet) w oprogramowaniu wykorzystywanym przez podmioty korzystające z usług informatycznych świadczonych przez Spółkę, co jest podstawą naprawiania ich przez zewnętrznego (spoza Grupy) dostawcę oprogramowania w ramach opłaty za utrzymanie oprogramowania (o ile błąd dotyczy standardowego oprogramowania).

Podsumowując Spółka ponosi koszty licencji typu end-user z tytułu następującego oprogramowania:

*   A - specjalistycznego oprogramowania klasy ERP;
*   B - oprogramowania, które umożliwia dostęp zdalny i kontrolowanie pulpitu komputerów i serwerów z dowolnego miejsca;
*   C - oprogramowania umożliwiającego zarządzanie projektami w trybie online;
*   D - działający w chmurze obliczeniowej pakiet oprogramowania obejmującego popularne aplikacje internetowe;
*   E - oprogramowania zapewniającego następujące funkcjonalności: społeczności internetowych, sieci społecznościowych, forów dyskusyjnych i komunikatorów internetowych w jednym zunifikowanym Interfejsie użytkownika.

Podmiotami, które dostarczają wyżej wskazane rozwiązania informatyczne są:

1.  F z siedzibą w Niemczech;
2.  G z siedzibą w Niemczech;
3.  H z siedzibą w Niemczech;
4.  I z siedzibą w Indiach;
5.  J z siedzibą w Stanach Zjednoczonych;
6.  K z siedzibą w Niemczech

(dalej łącznie: „Dostawcy Oprogramowania”).

Wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie licencji SAP Spółka włącza do bazy kosztowej, stanowiącej podstawę do wyliczenia wynagrodzenia z tytułu świadczonych przez nią usług informatycznych. Następnie Spółka obciąża kosztami oprogramowania poszczególne podmioty z Grupy korzystające z usług informatycznych, proporcjonalnie do stopnia, w jakim korzystają oni z ww. oprogramowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie wypłacane na rzecz Dostawców Oprogramowania z tytułu nabycia wskazanych we wniosku licencji typu end-user na korzystanie lub prawo do korzystania z oprogramowania jest/będzie objęte zakresem stosowania art. 21 ust. 1 ustawy o PDOP, a w konsekwencji czy na Spółce ciążą/będą ciążyły obowiązki płatnika z tego tytułu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz Dostawców Oprogramowania z tytułu nabycia wskazanych we wniosku licencji typu end-user na korzystanie lub prawo do korzystania z oprogramowania nie jest/nie będzie objęte zakresem art. 21 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „ustawy o PDOP”), wobec czego na Spółce nie ciążą/nie będą ciążyły obowiązki płatnika, a tym samym zapłata takiego wynagrodzenia nie pociąga za sobą konieczności pobrania podatku u źródła od wypłacanych należności.

Uzasadnienie

a) Uwagi ogólne

Zgodnie z zasadą ograniczonego obowiązku podatkowego wyrażoną w przepisie art. 3 ust. 2 ustawy o PDOP podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem w stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagranicznych podatników, zgodnie z wymogami ustawy o PDOP, powstaje ograniczony obowiązek podatkowy, a obowiązek potrącenia podatku od tych przychodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz 2a ustawy o PDOP podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-ustala się w wysokości 20% przychodów.

Na podstawie art. 21 ust. 2 ustawy o PDOP ww. regulacje stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Natomiast w myśl art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane, jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Zatem w przypadku wypłat należności dokonywanych przez Spółkę na rzecz podmiotów niebędących polskimi rezydentami, z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o PDOP, po stronie Wnioskodawcy mogą wystąpić obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła).

Obowiązki płatnika związane z wypłatą podmiotowi niebędącemu polskim rezydentem wynagrodzenia z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 określa art. 26 ustawy o PDOP.

W konsekwencji, dla stwierdzenia, czy w związku z płatnościami wynagrodzenia z tytułu korzystania lub prawa do korzystania z oprogramowania typu end-user na rzecz Dostawców Oprogramowania, na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika podatku u źródła, konieczne jest ustalenie, czy należności te mieszczą się w zakresie art. 21 ust. 1 ustawy o PDOP.

b) Uzasadnienie szczegółowe

Art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP wymienia, jako źródła przychodów, opodatkowane tzw. podatkiem u źródła przychody z: odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Ponadto, jak wskazano wyżej, z art. 21 ust. 2 ustawy o PDOP wynika, że przepisy dotyczące podatku u źródła należy stosować z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W związku z tym, iż należności z tytułu korzystania z oprogramowania są/będą wypłacane do Dostawców Oprogramowania niebędących polskimi rezydentami podatkowymi w niniejszej sprawie należy potencjalnie uwzględnić postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rzecząpospolitą Polską a Rządem Republiki Federalnej Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r. nr 12, poz. 90, dalej: „UPO z Niemcami”).

W myśl art. 12 UPO z Niemcami, należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie (w Polsce - przyp. Wnioskodawcy) i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (w Niemczech - przyp. Wnioskodawcy), mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (w Niemczech - przyp. Wnioskodawcy). Jednakże należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają (w Polsce - przyp. Wnioskodawcy), i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (Niemczech - przyp. Wnioskodawcy), to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 % kwoty brutto należności licencyjnych.

Jednocześnie, zgodnie z definicją należności licencyjnych zawartą w art. 12 ust. 3 UPO z Niemcami, są nimi wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych, jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.

Podobne postanowienia do wskazanych powyżej przepisów UPO z Niemcami zawierają zarówno umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Indii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z 21 czerwca 1989 r. (Dz. U. z 1990 r. nr 8, poz. 46; dalej: „UPO z Indami”; art. 13 ust. 2 i 3 UPO z Indami), jak i umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178; dalej: „UPO ze Stanami Zjednoczonymi”; z uwagi na to, że zasadniczo umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są oparte na Modelu Konwencji OECD). Tym samym, uzasadnienie Wnioskodawcy jest analogiczne w odniesieniu do wszystkich umów o unikaniu podwójnego opodatkowania będących przedmiotem niniejszego wniosku.

W zakresie interpretacji pojęcia „należności licencyjnych” szczególną rolę odgrywa Komentarz do Modelu Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i od majątku, na której wzorowane są wszystkie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Choć nie jest on źródłem prawa, ma moc szczególną, nadając kierunek interpretacji poszczególnym umowom o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z treścią Komentarza do Modelu Konwencji OECD (punkt 14 Komentarza do art. 12) prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu na zasadzie tzw. end-usera, czyli końcowego użytkownika, nie stanowią tytułu do naliczania opłat z tytułu praw autorskich lub praw pokrewnych (czyli należności licencyjnych). Tym samym, należności takie należy traktować jako zyski przedsiębiorstwa.

W przypadku nabycia licencji typu end-user nie dochodzi do przeniesienia na nabywcę oprogramowania praw do używania praw autorskich (i praw pokrewnych). Nabywca tego typu oprogramowania nabywa bardzo wąski zakres uprawnień, które sprowadzają się do użytkowania nabytego oprogramowania zgodnie z jego przeznaczeniem, dla własnych potrzeb, tj. potrzeb prowadzonego przedsiębiorstwa.

Jednocześnie, jako że przepisy UPO, jak i ustawy o PDOP nie definiują, ani też nie określają, o jaki zakres praw autorskich chodzi w odniesieniu do płatności dotyczących korzystania lub prawa do korzystania z praw autorskich, Wnioskodawca dodatkowo pragnie przytoczyć postanowienia ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1231 ze zm.; dalej: „upapp”). Ustawa ta wskazuje, że przedmiotem prawa autorskiego są m.in. programy komputerowe (traktując je, jako odrębną kategorię utworu, obok m.in. utworu literackiego). W konsekwencji, programy komputerowe podlegają ochronie jako przedmiot praw autorskich oraz jednocześnie możliwe jest przeniesienie praw czy też udzielenie prawa do korzystania z autorskich praw majątkowych w stosunku do programu komputerowego.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 upapp umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione. Istotą licencji prawa autorskiego jest udzielenie prawa do korzystania z utworu (a właściwie praw do utworu, a nie utworu jako „egzemplarza”) oraz określenie pól eksploatacji tego utworu.

Natomiast, w przypadku licencji użytkownika końcowego nie dochodzi w ocenie Wnioskodawcy do udzielenia prawa do korzystania z autorskich praw majątkowych w stosunku do programu komputerowego w rozumieniu ww. przepisu, a jedynie do udzielenia prawa do używania określonego egzemplarza utworu (np. poprzez dostęp do korzystania z oprogramowania dla określonej ilości użytkowników). W szczególności, w przypadku licencji użytkownika końcowego, użytkownik ten nie uzyskuje praw do czerpania korzyści z autorskich praw majątkowych na zasadach przewidzianych w art. 74 ust. 4 upapp, tj. do:

*   trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;
*   tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;
*   rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Jednocześnie, jak stanowi art. 75 ust. 2 i 3 upapp (wskazujący na zakres działania, który nie narusza autorskich praw majątkowych do programu komputerowego), nie wymaga zezwolenia uprawnionego:

1.  sporządzenie kopii zapasowej, jeżeli jest to niezbędne do korzystania z programu komputerowego. Jeżeli umowa nie stanowi inaczej, kopia ta nie może być używana równocześnie z programem komputerowym;
2.  obserwowanie, badanie i testowanie funkcjonowania programu komputerowego w celu poznania jego idei i zasad przez osobę posiadającą prawo korzystania z egzemplarza programu komputerowego, jeżeli, będąc do tych czynności upoważniona, dokonuje ona tego w trakcie wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania lub przechowywania programu komputerowego;
3.  zwielokrotnianie kodu lub tłumaczenie jego formy w rozumieniu art. 74 ust. 4 pkt 1 i 2, jeżeli jest to niezbędne do uzyskania informacji koniecznych do osiągnięcia współdziałania niezależnie stworzonego programu komputerowego z innymi programami komputerowymi, o ile zostaną spełnione następujące warunki:
    1.  czynności te dokonywane są przez licencjobiorcę lub inną osobę uprawnioną do korzystania z egzemplarza programu komputerowego bądź przez inną osobę działającą na ich rzecz,
    2.  informacje niezbędne do osiągnięcia współdziałania nie były uprzednio łatwo dostępne dla osób, o których mowa pod lit. a
    3.  czynności te odnoszą się do tych części oryginalnego programu komputerowego, które są niezbędne do osiągnięcia współdziałania.

Informacje, o których mowa w ust. 2 pkt 3 przytoczonym powyżej, nie mogą być:

1.  wykorzystane do innych celów niż osiągnięcie współdziałania niezależnie stworzonego programu komputerowego;
2.  przekazane innym osobom, chyba że jest to niezbędne do osiągnięcia współdziałania niezależnie stworzonego programu komputerowego;
3.  wykorzystane do rozwijania, wytwarzania lub wprowadzania do obrotu programu komputerowego o istotnie podobnej formie wyrażenia lub do innych czynności naruszających prawa autorskie.

Istotna jest także regulacja zawarta w art. 52 ust. 1 upapp, zgodnie, z którą, w przypadku braku odmiennych postanowień umownych, przeniesienie własności egzemplarza utworu nie powoduje przejścia autorskich praw majątkowych do utworu.

W kontekście powyższych rozważań, należy stwierdzić, że należność za korzystanie/prawo do korzystania z programów komputerowych w charakterze użytkownika końcowego, tj. wyłącznie dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, która nie obejmuje uprawnień wynikających z art. 74 ust. 4 upapp nie stanowi należności licencyjnej za przeniesienie czy udzielenie praw autorskich do korzystania z programu komputerowego.

Na poparcie powyższego poglądu, aby przybliżyć charakter tzw. licencji użytkownika końcowego należy zacytować trafny, zdaniem Wnioskodawcy, wywód wyrażony w doktrynie: „Przedmiotem LUK \[licencji użytkownika końcowego\] nie są prawa autorskie. Jest to umowa uprawniająca do używania egzemplarza utworu. Pojęcie egzemplarza należy rozumieć szeroko, obejmując nim również „egzemplarze” niematerialne (np. plik cyfrowy). Zastosowane w nazwie „licencja użytkownika końcowego” słowo „użytkownik” (user) odpowiada, zatem treści umowy. Jej istotą jest korzystanie z egzemplarza dzieła - stosując określenie upraszczające - dla własnych potrzeb użytkownika. Użytkownik końcowy nie korzysta z praw do utworu, a zatem nie przysługują mu uprawnienia przynależne właścicielowi praw autorskich oraz delegowane na mocy stricte licencji licencjobiorcy. Zagadnienie, czy LUK jest licencją w rozumieniu prawa autorskiego, pozostaje poza zakresem omawianej tematyki. Porównując zakres uprawnień licencjobiorcy i użytkownika końcowego, można wskazać jednoznaczną granicę pomiędzy tymi pojęciami - brak korzystania z utworu na tzw. polach eksploatacji w przypadku LUK. Uzasadnia to tezę, że słowo „licencja” ma w przypadku LUK charakter potoczny, a nie prawny. Korzystanie z „egzemplarza” dzieła autorskiego przez użytkownika końcowego może bazować na umowie licencji końcowej lub nabycia określonego dobra. Nabywanie dóbr (materialnych i niematerialnych) dotyczyć może rzeczy (praw) wytworzonych dzięki prawom autorskim (zawierających „w sobie” dzieła autorskie). W wielu przypadkach stwierdzenie, że nie mamy do czynienia z żadną formą użytkowania praw autorskich jest bezsporne i zgodne z powszechną intuicją prawną. Na przykład zakup książki (zawierającej prawa autorskie autora tekstu, autora ilustracji, tłumacza i in.), filmu (zawierającego prawa autorskie twórców filmu), gry komputerowej (zawierającej prawa autorskie do programu komputerowego, muzyki, grafiki, głosów aktorów i in.), samochodu lub komputera (zawierających liczne zamontowane programy komputerowe) w sposób oczywisty oznacza jedynie zakup rzeczy, z której korzystać może nabywca, bez uzyskania jakichkolwiek uprawnień prawnoautorskich. Są to przykłady oczywiste.” (J. Sekita, Rozliczanie podatku u źródła, Wolters Kluwer 2017).

Zatem licencja użytkownika końcowego programu komputerowego, zdaniem Wnioskodawcy, nie stanowi licencji w rozumieniu upapp, gdyż nie obejmuje ona takich pól eksploatacji, jak choćby prawo do: modyfikowania, kopiowania, powielania, trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu. Nie dochodzi na jej podstawie również do przeniesienia na nabywcę autorskich praw majątkowych do programu komputerowego.

Z powyższych rozważań wynika, że zapłata za licencje do oprogramowania, mające charakter tzw. licencji typu end-user (tj. użytkownika końcowego), czyli za możliwość korzystania z programu bądź systemu komputerowego na własne potrzeby nie stanowi należności licencyjnej zarówno na podstawie polskich przepisów, jak i w rozumieniu UPO.

Zaznaczyć należy, że w analizowanej sprawie Spółka korzysta z oprogramowania na zasadach końcowego użytkownika wyłącznie dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej i nie będzie mieć prawa oraz możliwości do modyfikowania, rozpowszechniania, kopiowania użytkowanego oprogramowania. Dostawcy Oprogramowania przyznają prawo do korzystania z programów Spółce oraz pozostałym podmiotom z Grupy. Prawo do korzystania z oprogramowania zostało bowiem przyznane spółkom z Grupy przez Dostawców Oprogramowania. Spółka stanowi zatem jedynie centrum kosztowe, które ponosi koszty nabycia programów komputerowych. Charakteru licencji nie zmienia bowiem to, że nabyte oprogramowanie staje się elementem usługi wsparcia świadczonej przez Wnioskodawcę dla spółek powiązanych, a cena zakupu oprogramowania jest elementem kalkulacyjnym wynagrodzenia za usługę wsparcia, ponieważ nie powoduje zmiany charakteru licencji (pozostaje on licencją typu end-user, czyli dla użytkownika końcowego oprogramowania). Tym samym model rozliczeń kosztów w Grupie pozostaje bez wpływu na przedmiot niniejszego wniosku.

Powyższej konkluzji nie zmienia również okoliczność, że z nabytych od Dostawców Oprogramowania licencji do korzystania z programów komputerowych, korzystają również tzw. kontraktorzy, tj. osoby świadczące dla Spółki usługi na podstawie umów o świadczenie usług. Skoro osoby świadczące dla Spółki usługi wykonują zlecone zadania na sprzęcie usługobiorcy (komputery osobiste), korzystają tym samym również z zainstalowanego na nim oprogramowania oraz aplikacji dostępnych w Spółce. Zdaniem Wnioskodawcy oprogramowanie w tym przypadku nadal wykorzystywane jest na potrzeby Spółki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zarówno pracownicy, jak i podmioty współpracujące ze Spółką (kontraktorzy) uzyskują dostęp do oprogramowania w ramach wykupionych przez Spółkę licencji wyłącznie w celu działania na rzecz Spółki. Fakt korzystania z oprogramowania również przez kontraktorów, świadczących usługi dla Spółki, nie przemawia w ocenie Spółki za uznaniem, że ta udziela tym podmiotom dalszej licencji lub że Spółka rozpowszechnia to oprogramowanie na rzecz osób trzecich. Prawo do korzystania z oprogramowania przez te podmioty wynika z samego faktu zawarcia umowy o świadczenie usług na rzecz Spółki, z którym wiąże się konieczność świadczenia zleconych usług na sprzęcie komputerowym zleceniobiorcy „wyposażonym” w stosowne oprogramowanie. Z powyższych względów zapewnienie kontraktorom odpowiedniego środowiska pracy wraz z zapleczem technicznym obejmującym możliwości korzystania z oprogramowania, do którego dostęp nabywa Spółka, nie powinno być traktowane zdaniem Wnioskodawcy jak rozpowszechnianie tych licencji na rzecz podmiotów trzecich czy ich zbywanie. W konsekwencji Spółka nie przestaje być użytkownikiem końcowym oprogramowania.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz Dostawców Oprogramowania z tytułu licencji do oprogramowania, gdzie Spółka nabywa licencje typu end-user (licencje użytkownika końcowego) nie mieści się w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP.

Wypłacanych przez Spółkę należności Dostawcom Oprogramowania z tytułu wynagrodzenia za korzystanie z oprogramowania na zasadach tzw. użytkownika końcowego nie można także uznać za przychody z tytułu:

(i) odsetek, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

(ii) świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, że wynagrodzenie wypłacane na rzecz Dostawców Oprogramowania za korzystanie lub prawo do korzystania z programów komputerowych na zasadzie tzw. licencji end-user (tzw. użytkownika końcowego), w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, nie stanowi przychodu z praw autorskich lub praw pokrewnych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, ani przychodu z żadnych innych tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o PDOP, a w konsekwencji nie jest objęte tzw. podatkiem u źródła.

Przedstawiona w niniejszym wniosku kwestia była przedmiotem wielu rozstrzygnięć organów podatkowych. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”), m.in. w interpretacjach indywidualnych:

*   Znak: 0111-KDIB2-1.4010.351.2019.2.AT z 23 października 2019 r., z której wynika, że: „(\`(...)\`) Wnioskodawca zamierza nabywać od portugalskiej firmy licencje na wykorzystanie na użytek własny oprogramowania komputerowego (tzw. licencje użytkownika końcowego). W ramach licencji nie zostaną przeniesione na niego jakiekolwiek majątkowe prawa autorskie do ww. oprogramowania, Spółka nie ma i nie będzie mieć prawa do udzielania sublicencji innym podmiotom, czy też dokonywania zmian w oprogramowaniu. Zatem jak wcześniej wskazano zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji, zawartym w pkt 14 do art. 12, prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu, nie stanowią tytułu do naliczania opłat licencyjnych. Wobec powyższego płatności dokonywane przez Spółkę na rzecz podmiotu z siedzibą w Portugalii nie stanowią należności licencyjnych. Oznacza to, że Spółka dokonując wypłaty takich należności nie jest zobowiązana do potrącenia od nich zryczałtowanego podatku dochodowego. Obowiązek pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczy wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 tej ustawy. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie obejmuje on Spółki, gdyż wypłacane przez nią należności z tytułu nabycia programu komputerowego dla własnych potrzeb nie stanowią należności licencyjnych, na podstawie ww. art. 21 wskazanej ustawy. Spółka nie jest zatem zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od tych płatności. Mając na uwadze powyższe w przypadku wypłaty przez Spółkę należności podmiotowi z siedzibą w Portugalii, które nie mieszczą się w katalogu art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek do złożenia informacji IFT-2R, jak również Spółka nie będzie obowiązana do posiadania certyfikatu rezydencji kontrahenta zagranicznego.”
*   Znak: 0111-KDIB2-1.4010.298.2019.l.BKD z 30 sierpnia 2019 r., w której Dyrektor KIS odstępując od uzasadnienia prawnego uznał poniższe stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe: „W kontekście powyższych rozważań, należy stwierdzić, że należność (quasi licencja) za korzystanie/prawo korzystania z programów komputerowych w charakterze użytkownika końcowego, tj. wyłącznie na własny użytek, nie stanowi należności licencyjnej za przeniesienie czy udzielenie praw autorskich do korzystania z programu komputerowego. (\`(...)\`) Zaznaczyć należy, że w analizowanej sprawie, Spółka korzysta z Oprogramowania na zasadach końcowego użytkownika, wyłącznie na własny użytek. Tym samym, nawet jeśli kwota wypłaconego przez Spółkę wynagrodzenia na rzecz Podmiotu Powiązanego pokrywa część kosztów licencji z tytułu tego Oprogramowania (udzielonej na rzecz Podmiotu Powiązanego), to jako że Spółka nie nabywa uprawnień do korzystania z Oprogramowania w szerszych polach eksploatacji aniżeli na własny użytek, w ocenie Spółki należność ta nie stanowi należności licencyjnej zarówno na gruncie ustawy o p.d.o.p. (tj. nie mieści się w zakresie stosowania art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p.), jak i także w rozumieniu przepisów UPO (art. 13). W konsekwencji, nie sposób uznać, iż osiągane przez Podmiot Powiązany przychody z tytułu wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę stanowią przychody z praw autorskich bądź praw pokrewnych.”
*   Znak: 0111-KDIB1-1.4010.231.2019.l.BSA z 3 lipca 2019 r., w której Dyrektor KIS odstępując od uzasadnienia prawnego uznał poniższe stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe: „Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy wynagrodzenie, z tytułu zakupu licencji na Oprogramowanie w charakterze użytkownika końcowego (tzw. end-user), nie mieści się w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p., z uwagi na fakt, że Wnioskodawca w ramach uzyskania praw do używania Oprogramowania na własny użytek (do prowadzonej działalności gospodarczej) nie nabywa praw do dokonywania jakichkolwiek modyfikacji Oprogramowania, ani też dalszej ich odsprzedaży lub udzielania dalszych sublicencji, w związku, z czym nie można uznać, że osiągane przez Usługodawcę przychody są przychodami z praw autorskich bądź pokrewnych. W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, że nie ma i nie będzie miała obowiązku stosowania art. 21 ust. 1 w zw. z odpowiednimi ustępami art. 26 ustawy o p.d.o.p. w zakresie obliczenia, pobrania oraz odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego, tzw. podatku u źródła od wynagrodzenia wypłacanego za licencje na Oprogramowanie na rzecz Usługobiorcy niebędącego polskim rezydentem podatkowym.”
*   Znak: 0111-KDIB1-1.4010.193.2019.l.BS z 1 lipca 2019 r., w której Dyrektor KIS odstępując od uzasadnienia prawnego uznał następujące stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe: „Wnioskodawca korzysta z różnych programów komputerowych nabywanych od podmiotów nieposiadających rezydencji podatkowej w Polsce. Programy te są nabywane na zasadzie licencji na korzystanie z oprogramowania komputerowego przez końcowego użytkownika (end-user). Spółka nie jest upoważniona do dalszej ich odsprzedaży lub udzielania dalszych sublicencji, bowiem w przypadku nabycia licencji typu end-user nie dochodzi do przeniesienia na nabywcę oprogramowania praw do używania praw autorskich (i praw pokrewnych). Nabywca tego typu oprogramowania nabywa bardzo wąski zakres uprawnień, które sprowadzają się do użytkowania nabytego egzemplarza oprogramowania zgodnie z jego przeznaczeniem. Wnioskodawca może korzystać z danego programu na określonej liczbie stanowisk, lecz nie jest on upoważniony do udzielania dalszych sublicencji do programów na rzecz innych podmiotów lub do sprzedaży praw autorskich do nich. Korzysta z programów na swój wewnętrzny, własny użytek - do prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka nie ma też prawa do modyfikowania oprogramowania (\`(...)\`). Biorąc powyższe pod uwagę, w pełni uzasadnionym jest stanowisko Spółki, iż wynagrodzenie wypłacane przez nią zagranicznym usługodawcom na mocy opisanych wyżej Umów End-User za licencję na korzystanie z oprogramowania komputerowego nie jest dla tych podmiotów przychodem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., a więc na Spółce - jako płatniku - nie ciąży w myśl art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego.”
*   Znak: 0111-KDIB1-2.4010.116.2019.1.MS z 4 czerwca 2019 r., w której Dyrektor KIS stwierdza, że: „Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika jednak, iż rodzaj płatności uzyskiwanych w ramach transakcji, których przedmiotem jest przekazanie oprogramowania komputerowego zależy od istoty praw, jakie odbiorca nabywa w ramach konkretnego porozumienia dotyczącego użytkowania i korzystania z programów. (\`(...)\`) W opisanych w stanie faktycznym przypadkach Spółka nie nabywa prawa do używania programów komputerowych na żadnym z wyżej wymienionych pól eksploatacji, których to nabycie determinuje zawarcie umowy licencyjnej o przeniesienie praw autorskich, a zatem skoro na Spółkę nie przechodzą autorskie prawa majątkowe do korzystania z utworu, na określonych w ustawie o prawie autorskim polach eksploatacji Spółka nie nabywa praw autorskich, gdyż jak wskazano powyżej, przeniesienie własności egzemplarza utworu nie powoduje przejścia autorskich praw majątkowych do utworu. Co więcej zgodnie z ustawą o prawach autorskich programy komputerowe podlegają ochronie według takich samych zasad, jak utwory literackie. Nie ulega wątpliwości, że nabycie egzemplarza wydanej książki w jakiejkolwiek postaci (drukowanej lub elektronicznej) nie podlega podatkowi u źródła z tytułu nabycia praw autorskich, nawet, jeżeli nabywca kupuje egzemplarz książki z zamieram jego odsprzedaży, zatem nie może podlegać temu podatkowi również nabycie programu komputerowego w celu jego użytkowania bądź odsprzedaży konkretnego egzemplarza tego programu. Takie stanowisko potwierdza również międzynarodowa praktyka opodatkowania należności licencyjnych wyrażona w Komentarzu do Konwencji OECD. W związku z powyższym nabycie programów komputerowych na potrzeby własne jak i do dalszej odsprzedaży użytkownikowi końcowemu nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT z tytułu przychodów z praw autorskich lub praw pokrewnych. Również korzystanie z narzędzi informatycznych udostępnianych przez strony nawet, gdy to korzystanie wymaga zainstalowania programu na komputerze użytkowania nie jest przychodem z praw autorskich podlegającym opodatkowaniu podatkiem u źródła, od której Spółka, jako płatnik powinna pobierać podatek. Powyższe stanowisko jest zgodne z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 sierpnia 2017 roku (sygn. akt II FSK 1961/15) (\`(...)\`).”
*   Znak: 0114-KDIP2-1.4010.340.2018.l.JC z 19 października 2018 r., w której Dyrektor KIS uznał poniższe stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe: „Mając na uwadze powyższe, obowiązek pobrania przez płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, zgodnie z art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., dotyczy wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. W przedstawionym stanie faktycznym nie będzie obejmował on Wnioskodawcy, gdyż wypłacane przez niego należności z tytułu korzystania z oprogramowania komputerowego na własny użytek (w charakterze End User) nie stanowią należności licencyjnych, na podstawie ww. art. 21 u.p.d.o.p. w związku z art. 13 umowy polsko-amerykańskiej. W świetle powyższego Wnioskodawca nie ma obowiązku pobierania podatku u źródła w związku z dokonywaniem płatności na rzecz spółki amerykańskiej oraz do wykonywania żadnych innych obowiązków płatnika w związku z wypłatą tych należności.”
*   Znak: 0114-KDIP2-1.4010.180.2018.l.PW z 14 maja 2018 r., w której Dyrektor KIS odstępując od uzasadnienia prawnego uznał poniższe stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe: „Dodatkowo trzeba wskazać, że Wnioskodawca jest spółką dominującą w Grupie kapitałowej. Posiada wyspecjalizowany dział IT oraz jest właścicielem zdecydowanej większości sprzętu komputerowego użytkowanego przez wszystkie podmioty w Grupie. Sprzęt komputerowy i ewentualnie inny (infrastruktura IT, telefoniczna) jest przez Spółkę udostępniany podmiotom powiązanym odpłatnie, w ramach tzw. umów wsparcia. Oczywistym jest, że aby udostępniony sprzęt mógł być właściwie użytkowany w ramach całej Grupy i działał kompatybilnie w całym systemie, wraz ze sprzętem musi być przez Wnioskodawcę udostępnione oprogramowanie związane z tym sprzętem, a zatem faktycznie licencje dotyczące konkretnych oprogramowań (\`(...)\`). Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji, gdy Spółka nabywa od zagranicznych podmiotów oprogramowanie komputerowe/systemy komputerowe wykorzystywane wyłącznie na własne potrzeby, będąc faktycznie tzw. użytkownikiem końcowym oprogramowania i nie dokonując w oprogramowaniu modyfikacji powodujących zmiany tego oprogramowania, nie powinien on odprowadzać od wynagrodzenia płaconego zagranicznym usługodawcom podatku u źródła w Polsce. Nie powinien go także odprowadzać w sytuacji, gdy nabyte oprogramowanie staje się elementem usługi wsparcia świadczonej przez Wnioskodawcę dla spółek powiązanych, a cena zakupu oprogramowania jest elementem kalkulacyjnym wynagrodzenia za usługę wsparcia, ponieważ nie powoduje to tego, że Spółka przestaje być użytkownikiem końcowym oprogramowania.”
*   Znak: 0115-KDIT2-3.4010.385.2017.l.MJ z 31 stycznia 2018 r., w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, iż: „Jako nabywca Wnioskodawca nie ma prawa do kopiowania, powielania na potrzeby osób trzecich, modyfikowania oraz rozpowszechniania zakupionego programu komputerowego lub dostępu do baz. Wnioskodawca jest użytkownikiem końcowym (tzw. ang. end-user). Zakres uprawnień nabywcy do korzystania z oprogramowania komputerowego i baz danych jest ograniczony jedynie do wykorzystania ich na własne potrzeby, w określonym czasie. W związku z powyższym nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich ani do przekazania tych praw do używania Wnioskodawcy a co za tym idzie należność za użytkowanie takiego oprogramowania oraz baz danych nie są należnościami licencyjnymi w rozumieniu przepisów ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę należności zagranicznym kontrahentom z ww. tytułów, które jak wskazano nie mieszczą się w katalogu art. 21 ust. 1, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku posiadania certyfikatów rezydencji kontrahentów warunkujących niepobranie „podatku u źródła”.
*   Znak: IPPB5/4510-603/16-4/MK z 31 sierpnia 2016 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznając za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej braku obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od płatności dokonanych na rzecz amerykańskiego rezydenta podatkowego w związku z opłatami okresowymi za korzystanie z oprogramowania komputerowego oraz za świadczenie usług serwisowo-utrzymaniowych, stwierdził dokonując oceny prawnej zaprezentowanego przez Wnioskodawcę stanowiska, że: „Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdza, że opłaty wypłacane przez Spółkę na rzecz podmiotu z siedzibą w Stanach Zjednoczonych z tytułu nabycia oprogramowania komputerowego nie mają charakteru należności licencyjnych podlegających opodatkowaniu w państwie źródła, tj. w Polsce. Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji, zawartym w punkcie 14 do art. 12 (odpowiednik art. 11 UPO), prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu, nie stanowią tytułu do naliczania opłat licencyjnych. Zatem dokonywane płatności za prawa związane jedynie z korzystaniem na własne potrzeby podatnika z programu, należy pominąć przy analizie charakteru transakcji do celów podatkowych. Płatności tego typu powinny być traktowane, jako dochody z działalności handlowej zgodnie z art. 5 UPO. W niniejszej sprawie Wnioskodawca może użytkować oprogramowanie wyłącznie na własne potrzeby zgodnie z jego przeznaczeniem, bez możliwości powielania go, czy też dalszego sublicencjonowania. Program nie może być także przez Wnioskodawcę modyfikowany. Ponadto Organ podziela stanowisko Wnioskodawcy, że w niniejszej sprawie nie zmienia sytuacji prawnej fakt, że z programów komputerowych udostępnionych przez kontrahenta na komputerach będących własnością Wnioskodawcy korzystają również pracownicy Instytutu, ponieważ Wnioskodawca wraz z Instytutem stworzyli wspólny departament współpracujący w celach naukowo- inżynieryjnych. Zatem oprogramowanie nadal wykorzystywane jest na potrzeby Wnioskodawcy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Podsumowując, należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że poniesione przez Spółkę opłaty na rzecz A. z tytułu prawa do korzystania z programów komputerowych na własny użytek nie podlegają podatkowi u źródła w Polsce. Spółka nie będzie również zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu płatności za świadczenie usług serwisowo- utrzymaniowych na rzecz podmiotu ze Stanów Zjednoczonych, ponieważ usługi te nie zostały wymienione w katalogu art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. Tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru i odprowadzenia tego podatku w charakterze płatnika.”
*   Znak: IPPB5/4510-100/16-2/MK z 9 maja 2016 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie odstępując od uzasadnienia prawnego uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w poniżej wskazanym stanie faktycznym: „Pracownicy i podmioty współpracujące ze Spółką mogą uzyskiwać dostęp do oprogramowania wyłącznie w celu działania na rzecz Spółki oraz innych podmiotów powiązanych, pod warunkiem, że Spółka zawrze z podmiotem współpracującym umowę o zachowaniu poufności zapewniającą ochronę informacji poufnych. Fakt korzystania z oprogramowania przez spółki powiązane bezpośrednio lub pośrednio nie oznacza, że Spółka udziela tym podmiotom sublicencji lub że Spółka rozpowszechnia to oprogramowanie. Prawo do korzystania z oprogramowania przez te podmioty wynika z samego faktu zawarcia umowy z licencjodawcą. Spółka - tak jak wskazała wyżej - nie jest uprawniona do udzielania sublicencji do oprogramowania czy rozpowszechniania oprogramowania. (\`(...)\`) Również nabycie programu komputerowego, z jednoczesnym prawem do jego skopiowania na określoną liczbę stanowisk, a także skopiowania programu na twardy dysk lub do pamięci operacyjnej, bądź sporządzenia kopii archiwalnej mające na celu jedynie umożliwienie prawidłowego korzystania z egzemplarza oprogramowania komputerowego, w ramach własnego użytku, nie skutkuje - w świetle Komentarza do Modelowej Konwencji OECD - uznaniem płatności za należność licencyjną (\`(...)\`).”

Charakteru licencji nie zmienia zatem to, że nabyte oprogramowanie staje się elementem usługi wsparcia świadczonej przez Wnioskodawcę dla spółek powiązanych, a cena zakupu oprogramowania jest elementem kalkulacyjnym wynagrodzenia za usługę wsparcia, ponieważ nie powoduje to tego, że nabywane licencje tracą status licencji end-user. Tym samym model rozliczeń kosztów w Grupie pozostaje bez wpływu na przedmiot niniejszego wniosku.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz Dostawców Oprogramowania z tytułu nabycia wskazanych we wniosku licencji typu end- user na korzystanie lub prawo do korzystania z oprogramowania nie jest/nie będzie objęte zakresem art. 21 ust. 1 ustawy o PDOP, wobec czego na Spółce nie ciążą/nie będą ciążyły obowiązki płatnika, a tym samym zapłata takiego wynagrodzenia nie pociąga za sobą konieczności pobrania podatku u źródła od wypłacanych należności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.