Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4510-185/15-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-08-18
Teza: Skutki podatkowe wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki z o.o.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2015 r. (data wpływu 28 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki z o.o. **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki z o.o.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie hurtowej i detalicznej sprzedaży towarów, świadczenia usług, w tym przez Internet z wykorzystaniem narzędzi technologii informacyjnej i komunikacyjnej, działalność związaną z oprogramowaniem. Znaczącą częścią działalności Wnioskodawcy są również badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk przyrodniczych, technicznych i biotechnologicznych (np. badania pierwiastkowe włosów i wykorzystanie efektów takich badań). Wnioskodawca współpracuje także ze środowiskiem sportowców oferując dopasowane do indywidualnych potrzeb usługi wspomagające program treningowy sportowców oraz pracę trenerów.

W ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy wydzielone są Działy odpowiedzialne za poszczególne obszary działania Spółki, takie jak: Dział Zdrowia − X i Dział Informatyzacji Sportu − Y. Na czele każdego Działu stoi Kierownik Działu. Taka wewnętrzna struktura organizacyjna wynika z Regulaminu Organizacyjnego Wnioskodawcy oraz znajduje odzwierciedlenie w Schemacie Organizacyjnym, stanowiącym załącznik do Regulaminu Organizacyjnego. Wyodrębnienie Działu Zdrowia − X i Działu Informatyzacji Sportu − Y w ramach struktury Spółki zostało formalnie zatwierdzone w drodze przyjęcia uchwały Zarządu Spółki. Wprowadzenie Regulaminu Organizacyjnego miało na celu usystematyzowanie oraz usprawnienie procesu zarządzania wskazanymi powyżej podstawowymi, wydzielonymi obszarami działalności Spółki.

Dział Zdrowia − X koncentruje się na usługach świadczonych na rzecz Klienta indywidualnego oraz Partnerów biznesowych (np. kluby sportowe) w zakresie usług związanych z dbałością o zdrowie, przeprowadzaniu badań w tym zakresie (np. badania pierwiastkowe włosów, badania predyspozycji psychofizycznych człowieka) oraz wdrażaniu zmian w żywieniu.

Działalność Działu Informatyzacji Sportu − Y obejmuje tworzenie oprogramowania do obsługi kariery sportowca poprzez oferowanie kompleksowej obsługi sprzedaży usług wspomagających program treningowy sportowców oraz pracę trenerów, w tym monitoring treningu i fizjoterapii oraz obsługę diety, organizację obsługi, w tym między innymi:

1.  tworzenie oprogramowania wspierającego karierę sportowca;
2.  testowanie tego oprogramowania;
3.  tworzenie polityki marketingowej dla oprogramowania;
4.  tworzenie strategii sprzedaży dla oprogramowania;
5.  tworzenie i opracowywanie know-how z zakresu poszczególnych dziedzin, które są wykorzystywane do tworzenia oprogramowania.

W działalności operacyjnej, współpracownicy Działu Zdrowia − X i Działu Informatyzacji Sportu − Y wykorzystują zespół składników materialnych i niematerialnych, przypisany do ich działalności.

Składniki materialne i niematerialne dotyczące Działu Zdrowia − X to:

1.  Urządzenia i maszyny typu IT, w tym serwery, komputery stacjonarne, komputery przenośne, urządzenia sieciowe wykorzystywane wyłącznie przez ten Dział;
2.  Umowy, na podstawie których Spółka świadczy na rzecz osób trzecich usługi;
3.  Umowy ze współpracownikami i podwykonawcami;
4.  Oprogramowanie własne lub umowy dotyczące korzystania przez Spółkę, w ramach i na potrzeby tego Działu, z oprogramowania osób trzecich np. na zasadzie licencji;
5.  Prawa majątkowe autorskie i prawa pokrewne do oprogramowania dostarczanego osobom trzecim, a także prawa do baz danych;
6.  Umowy z osobami zarządzającymi tym Działem, osobami zajmującym się sprzedażą usług i produktów tego Działu oraz z osobami zajmującymi się marketingiem tych usług i produktów;
7.  Prawa i obowiązki z umowy na świadczenie usług telekomunikacyjnych oraz z umowy najmu;
8.  Prawa i obowiązki oraz należności i zobowiązania wynikające z działalności Spółki w zakresie tego Działu, w tym wynikające z wskazanych wyżej umów;
9.  Know-how związane z obszarem badań pierwiastkowych włosów;
10.  Środki trwałe m.in. komputery, wyposażenie biurowe;
11.  Wartości niematerialne i prawne, autorskie prawa majątkowe do utworów stworzonych na potrzeby działalności marketingowej (prawa do ulotek, prezentacji interaktywnych);
12.  Składniki majątkowe niestanowiące środków trwałych, w szczególności wykorzystywane w działalności marketingowej, takie jak ulotki, druki;
13.  Know-how w zakresie prowadzenia działań marketingowych;
14.  Zobowiązania, w szczególności zobowiązania z tytułu umów zawartych w ramach działalności gospodarczej.

Składniki materialne i niematerialne dotyczące Działu Informatyzacji Sportu – Y:

1.  Urządzenia i maszyny typu IT, w tym serwery, komputery stacjonarne, komputery przenośne, urządzenie sieciowe wykorzystywane wyłącznie przez ten Dział;
2.  Oprogramowanie własne oraz umowy dotyczące korzystania przez Spółkę, w ramach i na potrzeby tego Działu, z oprogramowania osób trzecich, np. na zasadzie licencji;
3.  Umowy, na podstawie których Spółka korzysta, w ramach i na potrzeby tego Działu, z usług osób trzecich, np. umowy z dostawcami usług hostingu, czy kolokacji serwerów;
4.  Umowy z klientami Spółki, dotyczące korzystania przez nich z udostępnianych im przez Spółkę usług;
5.  Prawa majątkowe autorskie i prawa pokrewne do oprogramowania wykorzystywanego przez Spółkę, a także do konfigurowania i obsługi tych usług dla klientów Spółki;
6.  Umowy z osobami zarządzającymi tym Działem, osobami zajmującymi się sprzedażą usług i produktów tego Działu, osobami zajmującymi się marketingiem tych usług i produktów, osobami zajmującymi się obsługą usług przez ten Dział Spółki, w tym reklamacjami;
7.  Umowy z twórcami oprogramowania (współpracownicy, podwykonawcy), na podstawie których Spółka nabyła/nabywa prawa majątkowe autorskie do programów komputerowych i innych towarów wykorzystywanych wyłącznie przez ten Dział;
8.  Prawa i obowiązki z umowy na świadczenie usług telekomunikacyjnych oraz z umowy najmu;
9.  Prawa i obowiązki oraz należności i zobowiązania wynikające z działalności Spółki w zakresie tego Działu, w tym wynikające z wskazanych wyżej umów;
10.  Know-how związane z obszarem usług;
11.  Środki trwałe m.in. komputery, wyposażenie biurowe;
12.  Wartości niematerialne i prawne, autorskie prawa majątkowe do utworów stworzonych na potrzeby działalności marketingowej (prawa do ulotek, prezentacji interaktywnych);
13.  Składniki majątkowe niestanowiące środków trwałych, w szczególności wykorzystywane w działalności marketingowej, takie jak: ulotki, druki;
14.  Know-how w zakresie prowadzenia działań marketingowych;
15.  Umowy handlowe z klientami (listy intencyjne);
16.  Kontakty biznesowe ze sportowcami, trenerami i klubami sportowymi, specjalistyczną wiedzę związaną ze sprzedażą usług, informacje związane z bazami klientów;
17.  Zobowiązania, w szczególności zobowiązania z tytułu umów zawartych w ramach działalności gospodarczej.

Warto podkreślić także, że świadczenie niektórych jedynie usług wspomagających działalność zorganizowanej części przedsiębiorstwa – Działu Zdrowia – X i Działu Informatyzacji Sportu – Y (np. księgowość, usługi IT, utrzymanie czystości, itp.) dokonywane będzie w oparciu o nowo zawarte umowy z dostawcami takich usług lub też ich refakturowanie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Celowej, co nie będzie miało wypływu na ocenę wydzielanego zespołu składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wskazane wyodrębnienie organizacyjne Działu Zdrowia – X i Działu Informatyzacji Sportu – Y przejawia się również oddzielnym przechowywaniem dokumentacji prawnej oraz księgowej dotyczącej zdarzeń gospodarczych związanych z opisanym zespołem składników materialnych i prawnych, w sposób umożliwiający ich natychmiastową identyfikację niezależnie od pozostałych dokumentów księgowych Spółki.

W strukturze Wnioskodawcy nie utworzono oddziałów, czy zakładów. Powyższe wynika z charakteru działalności Spółki, polegającym na świadczeniu usług, a nie produkcji, która uzasadniałaby formalne wyodrębnienia takich odrębnych jednostek, jak oddział, czy zakład.

Odrębność finansowa Wnioskodawcy polega na takim prowadzeniu ksiąg rachunkowych, które pozwala na rozdzielnie przychodów i działalności Działu Zdrowia – X i Działu Informatyzacji Sportu – Y od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa Spółki. Wnioskodawca prowadzi księgi handlowe (pełną ewidencję księgową), w których rejestruje zdarzenia gospodarcze prowadzonej działalności. Spółka przyporządkuje do Działu Zdrowia – X i Działu Informatyzacji Sportu – Y aktywa i pasywa oraz należności i zobowiązania związane z działalnością. W ramach prowadzonej ewidencji księgowej zostały wyodrębnione konta analityczne dla Działu Zdrowia – X i Działu Informatyzacji Sportu – Y (przychody i koszty oraz środki trwałe, zapasy towarów i materiałów, należności oraz zobowiązania), pozwalające na ustalenie wyniku na działalności każdego Działu oraz analizie pozycji bilansowych dotyczących danego Działu. Wnioskodawca prowadzi także analityczną ewidencję wszystkich składników majątku trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także system kadrowo-płacowy służący rozliczeniu wynagrodzeń i innych należności zatrudnionych u Wnioskodawcy osób. W przypadku Wnioskodawcy, Działy posiadają własne środki finansowe w kasie oraz na rachunkach bankowych prowadzonych odrębnie dla każdego Działu. Operacje księgowe Działu Zdrowia – X i Działu Informatyzacji Sportu – Y dokonywane są z wyodrębnionego rachunku bankowego i w ramach wyodrębnionej grupy kont księgowych. W ramach wyodrębnienia Działu Zdrowia – X i Działu Informatyzacji Sportu – Y, dla celów wewnętrznych sporządzany będzie także w formie uproszczonej odrębny bilans oraz odrębny rachunek zysków i strat.

W ocenie Wnioskodawcy, Dział Informatyzacji Sportu – Y jest również wyodrębniony funkcjonalnie, ponieważ składa się nie tylko z sumy składników, lecz stanowi ich zorganizowany zespół, który może samodzielnie funkcjonować. Dział Informatyzacji Sportu − Y obejmuje elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych w istniejącej strukturze przedsiębiorstwa.

Dział Zdrowia – X i Dział Informatyzacji Sportu – Y realizują odmienne zadania gospodarcze Spółki i zostały do nich przypisane składniki majątkowe i niemajątkowe, w tym zobowiązania oraz umowy odpowiednie do zakresu prowadzonej działalności i gospodarczej, co oznacza, że Działy te posiadają niezależne źródło przychodów. Ponadto, są odmienne w stanie, jako wyodrębnione organizacyjnie części przedsiębiorstwa Spółki, samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych współpracowników. Powyższe pozwala obu jednostkom samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą. Działy nie są jedynie sumą składników, lecz zorganizowanymi jednostkami przeznaczonymi do realizacji określonych zadań.

Obecnie Wnioskodawca planuje wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. Działu Informatyzacji Sportu – Y tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej spółka Celowa). Pod dokonaniu czynności objęcia udziałów w Spółce Celowej, Wnioskodawca będzie nadal rozwijał działalność w obszarze badawczym, w ramach pozostałego w Spółce Działu Zdrowia – X.

Dział Informatyzacji Sportu – Y po wniesieniu do Spółki Celowej dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, będzie zdolny do samodzielnego realizowania swoich zadań. W szczególności będzie potencjalnie mógł uzyskiwać przychody ze swojej działalności. Do Działu Informatyzacji Sportu – Y, wyodrębnionego organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, jest przyporządkowany odrębny zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych, organizacyjnie o funkcjonalnie związany z zadaniami wykonywanymi w ramach swoich funkcji organizacji obsługi i sprzedaży usług.

Zdaniem Spółki, w momencie wniesienia Działu Informatyzacji Sportu – Y tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej, przesłanka związana z wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym Działu Informatyzacji Sportu – Y w ramach Spółki będzie spełniona, jak również Dział Informatyzacji Sportu Y będzie stanowił, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań, który może zostać uznany za niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań składający się na Dział Informatyzacji Sportu − Y, będący przedmiotem planowanego wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w konsekwencji planowana transakcja wniesienia tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej tego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) na moment objęcia udziałów w zamian za ww. wkład niepieniężny?

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań składający się na Dział Informatyzacji Sportu − Y, będący przedmiotem planowanego wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej: ,,updop”) i w konsekwencji planowana transakcja wniesienia tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej tego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań nie spowoduje podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na moment objęcia udziałów w zamian za ww. wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa − oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem test więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespól składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielne realizujące ww. zadania gospodarcze.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Na Dział Informatyzacji Sportu – Y, będący przedmiotem planowanego wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonego do Spółki Celowej, składa się istniejący zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, to jest:

1.  Urządzenia i maszyny typu IT, w tym serwery, komputery stacjonarne, komputery przenośne, urządzenie sieciowe wykorzystywane wyłącznie przez ten Dział;
2.  Oprogramowanie własne oraz umowy dotyczące korzystania przez Spółkę, w ramach i na potrzeby tego Działu, z oprogramowania osób trzecich, np. na zasadzie licencji;
3.  Umowy, na podstawie których Spółka korzysta, w ramach i na potrzeby tego Działu, z usług osób trzecich, np. umowy z dostawcami usług hostingu, czy kolokacji serwerów;
4.  Umowy z klientami Spółki, dotyczące korzystania przez nich, udostępnianych im przez Spółkę usług;
5.  Prawa majątkowe autorskie i prawa pokrewne do oprogramowania wykorzystywanego przez Spółkę, a także do konfigurowania i obsługi tych usług dla klientów Spółki;
6.  Umowy z osobami zarządzającymi tym Działem, osobami zajmującymi się sprzedażą usług i produktów tego Działu, osobami zajmującymi się marketingiem tych usług i produktów, osobami zajmującymi się obsługą usług przez ten Dział Spółki, w tym reklamacjami;
7.  Umowy z twórcami oprogramowania (współpracownicy, podwykonawcy), na podstawie których Spółka nabyła/nabywa prawa majątkowe autorskie do programów komputerowych i innych towarów wykorzystywanych wyłącznie przez ten Dział;
8.  Prawa i obowiązki z umowy na świadczenie usług telekomunikacyjnych oraz z umowy najmu;
9.  Prawa i obowiązki oraz należności i zobowiązania wynikające z działalności Spółki w zakresie tego Działu, w tym wynikające z wskazanych wyżej umów;
10.  Know-how związane z obszarem usług;
11.  Środki trwałe m.in. komputery, wyposażenie biurowe;
12.  Wartości niematerialne i prawne, autorskie prawa majątkowe do utworów stworzonych na potrzeby działalności marketingowej (prawa do ulotek, prezentacji interaktywnych);
13.  Składniki majątkowe niestanowiące środków trwałych, w szczególności wykorzystywane w działalności marketingowej, takie jak: ulotki, druki;
14.  Know-how w zakresie prowadzenia działań marketingowych;
15.  Umowy handlowe z klientami (listy intencyjne);
16.  Kontakty biznesowe ze sportowcami, trenerami i klubami sportowymi, specjalistyczną wiedzą związaną ze sprzedażą usług, informacje związane z bazami klientów;
17.  Zobowiązania, w szczególności zobowiązania z tytułu umów zawartych w ramach działalności gospodarczej;

Co szczególnie istotne, definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyraźnie wskazuje, że w jej skład wchodzą także zobowiązania. W opisanej sytuacji, w ramach składników składających się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa wyróżnić można także uprawnienia i zobowiązania związane ze stosunkami umownymi dotyczącymi poszczególnych Działów, w szczególności z tytułu zawartych w ramach działalności gospodarczej. Wskazane wyżej zobowiązania oraz uprawnienia związane z składające się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu regulacji podatkowych zostaną przeniesione na Spółkę Celową w wyniku odrębnych umów cesji – przejęcia długu zawartych przez Wnioskodawcę z podmiotami trzecimi.

W ocenie Wnioskodawcy, w momencie wniesienia Działu Informatyzacji Sportu – Y do Spółki Celowej tytułem wkładu niepieniężnego (aportu), przesłanka związana z istnieniem zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań w ramach Działu Informatyzacji Sportu – Y w ramach Spółki będzie spełniona.

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji pojęcia wyodrębnienia organizacyjnego. W praktyce stosowania prawa, potwierdzonej dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczenia sądów administracyjnych, przyjmuje się, że o spełnieniu tej przesłanki można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa. Ponadto, takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu wewnętrznego o podobnym charakterze.

W ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy wydzielone są Działy odpowiedzialne za poszczególne obszary działania Spółki, takie jak: Dział Zdrowia – X i Dział Informatyzacji Sportu – Y. Na czele każdego Działu stoi Kierownik Działu. Taka wewnętrzna struktura organizacyjna wynika z Regulaminu Organizacyjnego Wnioskodawcy oraz znajduje odzwierciedlenie w Schemacie Organizacyjnym, stanowiącym załącznik do Regulaminu Organizacyjnego. Wyodrębnienie Działu Zdrowia – X i Działu Informatyzacji Sportu – Y w ramach struktury Spółki zostało formalnie zatwierdzone w drodze przyjęcia Uchwały Zarządu Spółki. Wprowadzenie Regulaminu Organizacyjnego miało na celu usystematyzowanie oraz usprawnienie procesu zarządzania wskazanymi powyżej podstawowymi, wydzielonymi obszarami działalności.

Dział Zdrowia – X koncentruje się na usługach świadczonych na rzecz Klienta indywidualnego oraz Partnerów biznesowych (np. kluby sportowe) w zakresie usług związanych z dbałością o zdrowie, przeprowadzaniu badań w tym zakresie (np. badania pierwiastkowe włosów, badania predyspozycji psychofizycznych człowieka) oraz wdrażaniu zmian w żywieniu.

Działalność Działu Informatyzacji Sportu – Y obejmuje tworzenie oprogramowania do obsługi kariery sportowca poprzez oferowanie kompleksowej obsługi sprzedaży usług wspomagający program treningowy sportowców oraz pracę trenerów, w tym monitoring treningu i fizjoterapii oraz obsługę diety, organizacje obsługi, w tym między innymi:

1.  tworzenie oprogramowania wspierającego karierę sportowca;
2.  testowanie tego oprogramowania;
3.  tworzenie polityki marketingowej dla oprogramowania;
4.  tworzenie strategii sprzedaży dla oprogramowania;
5.  tworzenie i opracowywanie know-how z zakresu poszczególnych dziedzin, które są wykorzystywane do tworzenia oprogramowania.

W działalności operacyjnej współpracownicy Działu Zdrowia − X i Działu Informatyzacji Sportu – Y wykorzystują zespół składników materialnych i niematerialnych przypisany do ich działalności (wskazane szczegółowo wyżej).

Warto podkreślić także, że świadczenie niektórych jedynie usług wspomagających działalność zorganizowanej części przedsiębiorstwa (np. księgowość, Usługi IT, utrzymanie czystości, itp.) dokonywane będzie w oparciu o nowo zawarte umowy z dostawcami takich usług lub też ich refakturowanie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Celowej, co nie będzie miało wypływu na ocenę wydzielanego zespołu składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wskazane wyodrębnienie organizacyjne Działu Zdrowia – X i Działu Informatyzacji Sportu – Y przejawia się również oddzielnym przechowywaniem dokumentacji prawnej oraz księgowej dotyczącej zdarzeń gospodarczych związanych z opisanym zespołem składników materialnych i prawnych, w sposób umożlwiający ich natychmiastową identyfikację niezależnie od pozostałych dokumentów księgowych Spółki.

W strukturze Wnioskodawcy nie utworzono oddziałów, czy zakładów. Powyższe wynika z charakteru działalności Spółki, polegającym na świadczeniu usług, a nie na produkcji, która uzasadniałaby formalne wyodrębnienia takich odrębnych jednostek, jak oddział, czy zakład. Stanowisko, w myśl którego wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników majątkowych i niemajątkowych nie musi mieć charakteru sformalizowanego, a wynikać może z faktycznych okoliczności funkcjonowania danego podmiotu gospodarczego, prezentowały sądy administracyjne, w tym m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 21 listopada 2012 r. (sygn. akt I SA/Gd 971/12) oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. (sygn. akt III SA/Wa 2836/11).

W ocenie Wnioskodawcy, w momencie wniesienia Działu Informatyzacji Sportu – Y do Spółki Celowej tytułem wkładu niepieniężnego (aportu), przesłanka związana z wyodrębnieniem organizacyjnym Działu Informatyzacji Sportu – Y w ramach Spółki będzie spełniona.

Wyodrębnienie finansowe

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje także, co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia finansowego. Niemniej jednak, w praktyce stosowania prawa, potwierdzonej dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych, uznaje się, że przesłanka wyodrębnienia finansowego oznacza sytuacje, gdzie sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową. Stanowisko takie zostało potwierdzone m.in. w wyroku WSA z dnia 9 października 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 674/09), a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 listopada 2008 r., sygn. IPPB5/423-6/08-3/MB.

Odrębność finansowa Wnioskodawcy polega na takim prowadzeniu ksiąg rachunkowych, który pozwala na rozdzielenie przychodów i działalności Działu Zdrowia − X i Działu Informatyzacji Sportu całego przedsiębiorstwa. Wnioskodawca prowadzi księgi handlowe (pełną ewidencję księgową), w których rejestruje zdarzenia gospodarcze prowadzonej działalności. Spółka przyporządkuje do Działu Zdrowia − X i Działu Informatyzacji Sportu – Y aktywa i pasywa oraz należności i zobowiązania związane z jego działalnością. W ramach prowadzonej ewidencji księgowej zostały wyodrębnione konta analityczne dla Działu Zdrowia − X i Działu Informatyzacji Sportu − Y (przychody i koszty oraz środki trwałe, zapasy towarów i materiałów, należności oraz zobowiązania) pozwalające na ustalenie wyniku na działalności każdego Działu oraz analizę pozycji bilansowych dotyczących danego Działu. Wnioskodawca prowadzi także analityczną ewidencję wszystkich składników majątku trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także system kadrowo-płacowy służący rozliczaniu wynagrodzeń i innych należności zatrudnionych u Wnioskodawcy osób. W przypadku Wnioskodawcy, Działy posiadają własne środki finansowe w kasie oraz na rachunkach bankowych prowadzonych odrębnie dla każdego Działu. Operacje księgowe Działu Zdrowia − X i Działu Informatyzacji Sportu − Y dokonywane są z wyodrębnionego rachunku bankowego kont księgowych. W ramach wyodrębnienia Działu Zdrowia − X i Działu Informatyzacji Sportu − Y dla celów wewnętrznych sporządzany będzie także w formie uproszczonej odrębny bilans oraz odrębny rachunek zysków i strat.

Zdaniem Spółki, w momencie wniesienia Działu Informatyzacji Sportu – Y do Spółki Celowej tytułem wkładu niepieniężnego (aportu), przesłanka związana z wyodrębnieniem finansowym działu Informatyzacji Sportu – Y w ramach Spółki będzie spełniona.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji wyodrębnienia funkcjonalnego. Niemniej jednak przesłankę tę – w praktyce potwierdzonej interpretacjami prawa podatkowego i orzeczeniami sadowymi – należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. powinna obejmować elementy niezbędne dla samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego stwierdzić należy, że kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć powierzone zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku (pogląd taki wyraził m.in. WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 6 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 112/10, a także WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 31/10). Nie budzi bowiem wątpliwości to, że aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

W ocenie Wnioskodawcy, Dział Informatyzacji Sportu – Y jest wyodrębniony funkcjonalnie, ponieważ składa się nie tylko z sumy składników, lecz stanowi ich zorganizowany zespół, który może samodzielnie funkcjonować. Dział Informatyzacji Sportu – Y obejmuje elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych w istniejącej strukturze przedsiębiorstwa. Jak wskazano w stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) Dział Zdrowia – X i Dział Informatyzacji Sportu – Y realizują odmienne zadania gospodarcze Spółki i zostały do nich przypisane składniki majątkowe i niemajątkowe, w tym zobowiązania oraz umowy, odpowiednie do zakresu prowadzonej działalności gospodarczej, co oznacza, że Działy te posiadają niezależne źródło przychodów.

Ponadto, są one w stanie, jako wyodrębnione organizacyjnie części przedsiębiorstwa Spółki, samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych współpracowników. Powyższe pozwala obu jednostkom samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić działalność gospodarczą. Działy nie są jedynie sumą składników, lecz zorganizowanymi jednostkami przeznaczonymi do realizacji określonych zadań.

W ocenie Wnioskodawcy, w momencie wniesienia Działu Informatyzacji Sportu – −Y do Spółki Celowej tytułem wkładu niepieniężnego (aportu), przesłanka związana z wyodrębnieniem, funkcjonalnym działu Informatyzacji Sportu – Y w ramach Spółki będzie spełniona.

Zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem realizującym określone zadania gospodarcze

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji zdolności do bycia niezależnym przedsiębiorstwem. Zgodnie z praktyką stosowania prawa, potwierdzoną dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych, uznaje się jednak, że część składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa może być uznana za jego zorganizowaną część, posiada ona potencjalną zdolność do funkcjonowania w obrocie gospodarczym jako samodzielny podmiot.

Dział Informatyzacji Sportu – Y po wniesieniu do Spółki Celowej dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, będzie zdolny do samodzielnego realizowania swoich zadań. W szczególności będzie potencjalnie mógł uzyskiwać przychody ze swojej działalności.

Do działu Informatyzacji sportu – Y, wyodrębnionego organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, jest przyporządkowany odrębny zespól materialnych i niematerialnych składników majątkowych, organizacyjnie i funkcjonalnie związanych z zadaniami wykonywanymi w ramach swoich funkcji organizacji obsługi i sprzedaży usług:

1.  Urządzenia i maszyny typu IT, w tym serwery, komputery stacjonarne, komputery przenośne, urządzenie sieciowe wykorzystywane wyłącznie przez ten Dział;
2.  Umowy dotyczące korzystania przez Spółkę, w ramach i na potrzeby tego Działu, z oprogramowania osób trzecich, np. na zasadzie licencji;
3.  Oprogramowania własne oraz umowy, na podstawie których Spółka korzysta, w ramach i na potrzeby tego Działu, z usług osób trzecich, np. z umowy z dostawcami usług hostingu, czy kolokacji serwerów;
4.  Umowy z klientami Spółki, dotyczące korzystania przez nich, udostępnianych im przez Spółkę usług;
5.  Prawa majątkowe autorskie i prawa pokrewne do oprogramowania wykorzystywanego przez Spółkę, a także do konfigurowania i obsługi tych usług dla klientów Spółki;
6.  Umowy z osobami zarządzającymi tym Działem, osobami zajmującymi się sprzedażą usług i produktów tego Działu, osobami zajmującymi się marketingiem tych usług i produktów, osobami zajmującymi się obsługą usług przez ten Dział Spółki, w tym reklamacjami;
7.  Umowy z twórcami oprogramowania (współpracownicy, podwykonawcy), na podstawie których Spółka nabyła/nabywa prawa majątkowe autorskie do programów komputerowych i innych towarów wykorzystywanych wyłącznie przez ten Dział;
8.  Prawa i obowiązki z umowy na świadczenie usług telekomunikacyjnych oraz z umowy najmu;
9.  Prawa i obowiązki oraz należności i zobowiązania wynikające z działalności Spółki w zakresie tego Działu, w tym wynikające z wskazanych wyżej umów;
10.  Know-how związane z obszarem usług;
11.  Środki trwałe m.in. komputery, wyposażenie biurowe;
12.  Wartości niematerialne i prawne Spółki, autorskie prawa majątkowe do utworów stworzonych na potrzeby działalności marketingowej (prawa do ulotek, prezentacji interaktywnych);
13.  Składniki majątkowe niestanowiące środków trwałych, w szczególności wykorzystywane w działalności marketingowej, takie jak: ulotki, druki;
14.  Know-how w zakresie prowadzenia działań marketingowych;
15.  Umowy handlowe z klientami (listy intencyjne);
16.  Kontakty biznesowe ze sportowcami, trenerami i klubami sportowymi, specjalistyczną wiedzę związaną ze sprzedażą usług, informacje związane z bazami klientów;
17.  Zobowiązania, w szczególności zobowiązania z tytułu umów zawartych w ramach działalności gospodarczej.

Świadczenie niektórych jednie usług wspomagających działalność zorganizowanej części przedsiębiorstwa (np. księgowość, usługi IT, utrzymanie czystości, itp.) dokonywane będzie w oparciu o nowo zawarte umowy z dostawcami takich usług lub też ich refakturowanie przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki, co nie będzie miało wpływu na ocenę wydzielanego zespołu składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższy pogląd podzielany jest również w praktyce organów skarbowych (przykładowo przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 28 maja 2012 r., znak: IBPBI/2/423-199/2/JD oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 24 maja 2012 r., znak: IBPP1/2/443-214/12/BM.).

W ocenie Wnioskodawcy, w momencie wniesienia Działu Informatyzacji Sportu – −Y tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej, przesłanka zdolności Działu Informatyzacji Sportu – Y do bycia niezależnym przedsiębiorstwem, realizującym określone zadania gospodarcze będzie spełniona.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Powyższe oznacza, że wniesienie innego wkładu niepieniężnego niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i objęcie w zamian za ten wkład udziałów (akcji) w kapitale zakładowym Spółki powoduje powstanie przychodu. W niniejszej sytuacji, w związku z planowanym wniesieniem do Spółki Celowej wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań składającego się na Dział Informatyzacji Sportu − Y po stronie Wnioskodawcy nie powstanie na moment objęcia udziałów przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Reasumując powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań składający się na Dział Informatyzacji Sportu − Y, będący przedmiotem planowanego wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w konsekwencji planowana transakcja wniesienia tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Celowej tego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na moment objęcia udziałów w zamian za ww. wkład niepieniężny.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazuje, że kwestie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w podobnych, do opisanego stanach faktycznych zaprezentowane zostały przykładowo w:

1.  wyrokach: z dnia 12 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 2222/09), WSA w Warszawie z dnia 9 października 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 674/09, NSA z dnia 12 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 2222/09 (ujmujący w mocy ww. wyrok WSA), NSA z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11, NSA z dnia 27 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 1896/11;
2.  indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów przez:
    
    1.  Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 marca 2015 r. (IPTPB3/423-421/14-4/KJ), z dnia 11 marca 2015 r., (IPTPB3/423-415/14-4/KJ), z dnia 25 lutego 2015 r. (IPTPB3/423-400/14-4/GG), z dnia 20 lutego 2015 r. (IPTPB3/423-352/14-4/KC), z dnia 20 stycznia 2015 r., (IPTPB3/423-354/14-4/KC);
    2.  Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 kwietnia 2015 r. (IBPBI/2/4510-64/15/AK), z dnia 26 stycznia 2015 r. (IBPBI/1/423-60/14/AB oraz (IBPBI/1/423-59/14/AB), z dnia 11 grudnia 2014 r. (IBPBI/2/423-1108/14/KP), z dnia 2 grudnia 2014 r. (IBPBI/1/423-26/14/ŚS);
    3.  Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 grudnia 2014 r. (ILPB3/423-447/14-4/EK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zauważyć przy tym należy, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Zatem ocena, czy opisana w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, część przedsiębiorstwa w istocie spełnia wskazane wyżej kryteria uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy do Wnioskodawcy. Ocena ta może zostać zweryfikowana jedynie w prowadzonym przez właściwe organy postępowaniu podatkowym lub kontrolnym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.