Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-324/09/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-03-10
Teza: 1. Kiedy powstał obowiązek podatkowy przy nabyciu w spadku akcji? 2. Jaką wartość spadku należy podać w zeznaniu podatkowym?
Słowa kluczowe: akcja-akcje pracownicze; podatek-podatek od spadków i darowizn; spadek; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 09 grudnia 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 11 grudnia 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia w spadku prawa do nabycia akcji pracowniczych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia w spadku prawa do nabycia akcji pracowniczych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny :

W dniu 01 marca 2008r. zmarł ojciec wnioskodawcy. W chwili śmierci ojciec wnioskodawcy nie posiadał akcji żadnej ze spółek, jednak od 21 lipca 1997r. znajdował się na liście osób uprawnionych do nabycia akcji spółki S.A. . Wnioskodawca jako uprawniony spadkobierca w dniu 18 sierpnia 2009r. podpisał umowę z przedstawicielem Skarbu Państwa o nieodpłatnym nabyciu 4875 akcji zwykłych na okaziciela serii A1 spółki S.A. - każda o wartości nominalnej 1 złoty. Nabyte akcje są zdematerializowane i oznaczone w Krajowym Depozycie Papierów Wartościowych S.A. i zapisane na rachunku papierów wartościowych zbywającego (Skarbu Państwa) prowadzonym w ramach rejestru Sponsora Emisji akcji przez S.A. Ze względu na ustawowe ograniczenie zbywalności, akcje te nie zostały wprowadzone do obrotu na Giełdzie Papierów Wartościowych S.A.(GPW). Akcje te zostaną wprowadzone do obrotu na GPW po ustaniu ustawowych ograniczeń ich zbywalności czyli po 01 lipca 2010r. Dematerializacja akcji oznacza, że akcje te nie mają formy dokumentu i istnieją jedynie w postaci zapisu na rachunku papierów wartościowych. Zgodnie z właściwymi przepisami prawa przeniesienie akcji zwykłych serii A1 S.A. (akcji zdematerializowanych) na nabywającego nastąpi dopiero z chwilą dokonania odpowiedniego zapisu na rachunku papierów wartościowych nabywającego nie zaś w momencie podpisania przez nabywającego umowy zbycia akcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Kiedy powstał obowiązek podatkowy?
2.  Jaką wartość spadku należy podać w zeznaniu podatkowym?

Zdaniem wnioskodawcy obowiązek podatkowy powstał z chwilą podpisania umowy o nieodpłatnym nabyciu akcji czyli w dniu 18 sierpnia 2009r.

Wnioskodawca uważa, że jako wartość spadku powinien podać zgodnie z zapisem umowy kwotę 4.875 zł, natomiast po zapisaniu akcji na jego rachunku i wprowadzeniu ich na GPW powinien złożyć korektę i podać wartość rynkową na dzień 01 lipca 2010r.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009r. Nr 93, poz. 768) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia.

Jako że przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia „spadek”, należy odwołać się do odpowiednich przepisów zawartych w Kodeksie cywilnym.

W myśl art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób.

Z powyższej normy prawnej wynika, że spadkobiercy w zasadzie wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca. Oznacza to, że w skład spadku wchodzą prawa i obowiązki, ale także uzasadnione prawnie nadzieje na nabycie prawa. Prawa majątkowe są składnikiem masy spadkowej dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania z wnioskiem o ich dochodzenie. Tym samym, m.in. prawem majątkowym jest prawo spadkobierców do nabycia akcji pracowniczych po uprawnionym pracowniku (spadkodawcy).

W myśl art. 922 § 2 ww. ustawy nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. W obrębie zakresu pojęcia praw ściśle związanych z osobą spadkodawcy, znajdują się prawa mające służyć zaspokojeniu określonych interesów konkretnej osoby ze względu na jego indywidualną sytuację, np. roszczenie alimentacyjne, czy uprawnienie do renty.

Zgodnie z art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Prawomocne postanowienie sądu ma natomiast charakter deklaratoryjny i stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 K.c.).

Z przedstawionego stany faktycznego wynika, że spadkodawca zmarł w 01 marca 2008r. Zmarły był pracownikiem …. W chwili śmierci nie posiadał akcji żadnej ze spółek, jednak od 21 lipca 1997r. znajdował się na liście osób uprawnionych do nabycia akcji spółki … S.A.. W dniu 18 sierpnia 2009r. wnioskodawca jako uprawniony spadkobierca podpisał umowę z przedstawicielem Skarbu Państwa nieodpłatnego nabycia 4875 akcji każda o wartości nominalnej 1 złoty. Nabyte akcje mają ustawowe ograniczenie zbywalności do dnia 01 lipca 2010r. Przeniesienie akcji na wnioskodawcę nastąpi dopiero z chwilą dokonania odpowiedniego zapisu na rachunku papierów wartościowych nabywającego nie zaś w momencie podpisania przez nabywającego umowy zbycia akcji.

Z treści przywołanych powyżej przepisów oraz opisanego stanu faktycznego de facto wynika, że wnioskodawca nabył tytułem spadku po zmarłym ojcu prawo majątkowe w postaci roszczenia do nieodpłatnego nabycia akcji pracowniczych po zmarłym pracowniku …, bowiem w chwili śmierci spadkodawca nie posiadał jeszcze akcji pracowniczych jednak od 1997r. był na liście osób uprawnionych do nich nabycia. Dopiero po przeprowadzeniu postępowania spadkowego wnioskodawca nabył akcje na podstawie przysługującego mu prawa do ich nabycia.

Roszczenie do nieodpłatnego nabycia akcji pracowniczych po zmarłym pracowniku jest prawem majątkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Następcy prawni zmarłego pracownika uzyskują przysługujące mu prawo majątkowe w tym zakresie na zasadzie sukcesji uniwersalnej wynikającej z zapisu art. 922 § 1 K.c.

Zatem, skoro wnioskodawcy będącemu spadkobiercą przysługiwało roszczenie do nieodpłatnego nabycia akcji pracowniczych (klasyfikowane jako prawo majątkowe), to ciążył na nim obowiązek złożenia zeznania podatkowego o nabyciu praw do spadku, w przypadku gdy podatnik nie skorzystał z dobrodziejstwa art. 4a ww. ustawy i nie złożył do urzędu skarbowego zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych, tj. druku SD-Z1 lub SD-Z2

Zgodnie bowiem z art. 17a ust. 1 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

Stosownie do art. 5 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W przypadku nabycia majątku spadkodawcy tytułem dziedziczenia obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia spadku - art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustaw.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 4 tej ustawy, w przypadku nabycia, które nie zostało zgłoszone do opodatkowania, a następnie nabycie to stwierdzono pismem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma. Jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Jak z powyższych przepisów wynika, momentem nabycia spadku przez wnioskodawcę jest w przedmiotowej sprawie zgodnie z powołanymi wyżej przepisami prawa - data śmierci spadkodawcy, tj. 01 marca 2008r. Natomiast obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn dla wnioskodawcy jako spadkobiercy powstał z chwilą sporządzenia pisma stwierdzającego nabycie spadku np. z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia sądu.

Podstawę opodatkowania – zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy - stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych – w wysokości tych wkładów.

Stosownie natomiast do treści art. 4a ust. 5 pkt 3 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn podatnik, który chce skorzystać z dobrodziejstwa art. 4a ww. ustawy jest obowiązany do wskazania w druku zgłoszenia SD-Z1 lub SD-Z2 w części F. m.in. wartości rynkowej nabytej własności rzeczy i praw majątkowych w dniu powstania obowiązku podatkowego.

Jak z powyższych przepisów wynika, obowiązek podatkowy powstaje m.in. z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu o nabyciu spadku. Zatem, jeżeli nabycie spadku po zmarłym w 2008r. ojcu zostało stwierdzone postanowieniem sądu, to z chwilą uprawomocnienia się tegoż postanowienia powstał obowiązek podatkowy. Tym samym wnioskodawca był zobowiązany - w określonym wyżej terminie - do złożenia zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego bądź do złożenia zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych, o którym mowa w treści art. 4a ww. ustawy. W zeznaniu tym (zgłoszeniu) należało wykazać składniki nabytego w spadku majątku i ich wartość, w tym wartość prawa majątkowego jakim jest roszczenie do nieodpłatnego nabycia akcji pracowniczych po zmarłym ojcu, ustaloną zgodnie z powołanym wyżej art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn. Nie można bowiem twierdzić, że prawo do nieodpłatnego nabycia akcji pracowniczych czasowo wyłączonych z obrotu rynkowego jest pozbawione wartości rynkowej lub że jego wartość jest równa wartości wynikającej z umowy zawartej przez spadkobiercę ze Skarbem Państwa lub że wartość ta będzie ich wartością z dnia 01 lipca 2010r. Przepis art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn wyraźnie bowiem wskazuje sposób ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zatem przyjęcie jako podstawy opodatkowania jakiejkolwiek innej wartości prawa majątkowego w postaci roszczenia o nieodpłatne wydanie akcji … niż ich wartość rynkowa z dnia powstania obowiązku podatkowego byłoby sprzeczne z literalnym brzmieniem wyżej powołanego przepisu. Skoro ustawodawca w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn jednoznacznie wskazał sposób określenia wartości nabytych w spadku praw majątkowych a w art. 6 tej ustawy moment powstania obowiązku podatkowego to inna interpretacja ww. przepisów jest sprzeczna z doktryną prawa a zatem niedozwolona.

Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie zasadne jest, aby dla ustalenia wartości rynkowej roszczenia o nieodpłatne wydanie akcji … (czasowo wyłączonych z obrotu giełdowego) opierać się na wartości rynkowej akcji … będących już przedmiotem obrotu (nie koniecznie giełdowego) z dnia powstania obowiązku podatkowego, np. z dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu o nabyciu spadku.

Zatem biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, nie można zgodzić się ze stanowiskiem wnioskodawcy, z którego wynika, że jako wartość nabytych akcji powinien podać zgodnie z zapisem umowy kwotę 4.875 zł, natomiast po zapisaniu akcji na jego rachunku i wprowadzeniu ich na GPW powinien złożyć korektę i podać wartość rynkową na dzień 1 lipca 2010r.

W odniesieniu do stanowiska wnioskodawcy, iż obowiązek podatkowy powstał z chwilą podpisania umowy o nieodpłatnym nabyciu akcji czyli w dniu 18 sierpnia 2009r. należy stwierdzić, że obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn dla wnioskodawcy jako spadkobiercy powstał z chwilą sporządzenia pisma stwierdzającego nabycie spadku, np. z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia sądu, co wynika z powołanego wyżej art. 6 ust. 4 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zbieżność chwili (daty) podpisania umowy o nieodpłatnym nabyciu akcji z chwilą (datą) sporządzenia pisma stwierdzającego nabycie spadku (np. z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia sądu) bowiem jest mało prawdopodobna, gdyż dopiero po tym dniu spadkobierca (wnioskodawca) mógł skutecznie dokonywać czynności prawnych wynikających z nabycia spadku, a więc i wystąpić z roszczeniem w sprawie nieodpłatnego nabycia akcji pracowniczych po zmarłym ojcu i po uznaniu tego roszczenia (klasyfikowanego jako prawo majątkowe), mógł nabyć je wstępując w miejsce spadkodawcy. Z uwagi na powyższą rozdzielność czasową tych czynności nie można uznać, stanowiska wnioskodawcy w tym zakresie za prawidłowe.

Dlatego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W związku z dołączeniem do wniosku kserokopii dokumentów należy zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.