Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.485.2025.1.NM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-04
Teza: Obowiązki płatnika z tytułu wynagrodzenia za czas podróży
służbowej pracownika na terytorium Niemiec do siedziby
spółki macierzystej.
Słowa kluczowe: Niemcy
delegacja-delegacja służbowa
spółki-spółka akcyjna
zakład-zakład zagraniczny
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-
Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 1a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 4a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 27-ust. 8
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 7-art. 32-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 7-art. 38-ust. 1
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków z tytułu
    wypłacania wynagrodzeń Pracowników za czas wykonywania pracy na terytorium
    Niemiec. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    ... (dalej: „Spółka macierzysta”), działa w Polsce poprzez oddział przedsiębiorcy
    zagranicznego, tj. ... Spółka Akcyjna Oddział w Polsce (dalej: „Oddział”, „Wnioskodawca”), w
    rozumieniu art. 14 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa
    przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 470).
    Zgodnie z treścią ww. ustawy:
    · Dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      przedsiębiorcy zagraniczni z państw członkowskich mogą tworzyć oddziały z siedzibą
      na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 14);
    · Przedsiębiorca zagraniczny w ramach oddziału może wykonywać działalność
      gospodarczą wyłącznie w zakresie, w jakim prowadzi tę działalność za granicą (art. 15);
    · Przedsiębiorca zagraniczny może rozpocząć działalność w ramach oddziału po
      uzyskaniu wpisu oddziału do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego
      (art. 17);
    · Przedsiębiorca zagraniczny, który utworzył oddział, jest obowiązany: (...) prowadzić dla
      oddziału oddzielną rachunkowość w języku polskim zgodnie z przepisami o
      rachunkowości; (...) (art. 19 pkt. 2).
    Oddział nie posiada osobowości prawnej, jednakże Oddział, zgodnie z treścią art. 31
    Kodeksu pracy - może być pracodawcą dla zatrudnianych przez Oddział osób fizycznych.
    Kodeks pracy stanowi bowiem, że pracodawcą może być także podmiot nieposiadający
    osobowości prawnej. W konsekwencji powyższego stroną umów o pracę z pracownikami
    zatrudnionymi w Polsce jest Oddział, a nie Spółka macierzysta.
    Oddział zatrudnia, na podstawie umów o pracę, osoby fizyczne będące polskimi
    rezydentami podatkowymi i ponoszącymi nieograniczoną odpowiedzialność podatkową w
    Polsce na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od
    osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226; dalej: „ustawa o PIT”) (dalej: „Pracownicy”).
    Oddział jest zobowiązany do przestrzegania względem Pracowników obowiązujących w
    Polsce przepisów prawa, w tym w szczególności przepisów Kodeksu pracy. Oddział
    posiada własny numer NIP oraz prowadzi rozliczenia zarówno należnych składek na
    ubezpieczenie społeczne Pracowników, jak i odprowadza zaliczki na podatek dochodowy

    od wynagrodzeń Pracowników. Oddział jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy
    swoich Pracowników.
    Oddział posiada Regulamin pracy, Regulamin wynagradzania i samodzielnie podejmuje
    decyzję zarówno o zatrudnieniu pracowników, jak i o rozwiązaniu umów o pracę z
    pracownikami. W zakresie prawa pracy Oddział jest w pełni niezależny od Spółki
    macierzystej i samodzielnie podejmuje wszelkie decyzje dotyczące zatrudnianych
    Pracowników.
    W ciągu roku kalendarzowego Oddział jako pracodawca wysyła swoich Pracowników
    między innymi w zagraniczne podróże służbowe, w tym do Spółki macierzystej.
    Długość podróży służbowych jest różna, ale nigdy nie przekracza 183 dni w okresie
    dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym,
    najczęściej pojedyncza podróż służbowa trwa około 5 dni roboczych, ale zdarzają się także
    podróże krótsze. Oddział jest podmiotem świadczącym ..., a Spółka macierzysta jest
    głównym odbiorcą usług świadczonych przez Oddział i Jego Pracowników.
    Oddział rozlicza się ze Spółką macierzystą, stosując przepisy dotyczące cen transferowych,
    a wybraną metodą jest metoda koszt plus. Oddział nie jest zarejestrowany jako agencja
    pracy tymczasowej.
    Wysyłając Pracownika w podróż służbową, Oddział każdorazowo ustala w drodze
    polecenia służbowego miejsce wyjazdu, czas trwania podróży służbowej oraz zadanie
    służbowe będące celem podróży. Zadania służbowe, które mogą być zlecone w ramach
    podróży służbowej, dotyczą np. udziału w spotkaniach, szkoleniach lub realizacji
    określonych działań związanych, np. z realizacją projektu. Wszystkie te zadania dotyczą
    prawidłowego świadczenia usług przez Oddział na rzecz Spółki macierzystej.
    W czasie podróży służbowej:
    1) Pracownik podlega kierownictwu Oddziału jako pracodawcy;
    2) Oddział decyduje o miejscu i czasie realizacji zadania służbowego;
    3) Oddział wydaje polecania Pracownikowi co do sposobu realizacji zadania służbowego;
    4) Pracownik obowiązany jest rozliczyć się z realizacji zadania służbowego z Oddziałem.
    Oddział za okres podróży służbowej wypłaca Pracownikom wynagrodzenie oraz dodatki
    wynikające z odrębnych przepisów oraz pokrywa koszty podróży służbowej.
    Oddział zgodnie z przepisami Ustawy o PIT oblicza oraz pobiera w ciągu danego roku
    podatkowego zaliczki na podatek dochodowy od całości wynagrodzenia Pracownika, w
    tym także od wynagrodzenia za okres podróży służbowej.
    Zgodnie z informacjami otrzymanymi przez Oddział od Spółki macierzystej, zgodnie z
    interpretacją niemieckich organów podatkowych praca wykonywana przez Pracowników
    w Niemczech powinna być w tym przypadku traktowana jako praca wykonywana na rzecz
    Spółki macierzystej. W związku z tym wynagrodzenie Pracowników wypłacane przez
    Oddział za czas spędzony przez Pracowników Oddziału w podróży służbowej w Niemczech
    powinno podlegać tam opodatkowaniu od pierwszego dnia pracy, niezależnie od długości
    pobytu.
    Praca wykonywana przez Pracowników w Niemczech jest zgodna z zakresem działalności
    Spółki macierzystej (co wynika wprost z art. 15 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach
    uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie
    gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej). Oddział nie może bowiem ani na
    terenie Polski, ani zagranicą świadczyć usług innych niż zakres usług Spółki macierzystej, a
    usługi świadczone przez Pracowników stanowią integralną część działalności niemieckiej
    spółki. Pracownicy wykonują jednak w Niemczech zadania polecone im przez Oddział jako
    pracodawcę. W wyniku podroży służbowej nie dochodzi do zmiany pracodawcy dla
    Pracowników. Odpowiedzialność za Pracowników i ryzyko za konsekwencje pracy

    (związane z wynikami pracy) wykonywanej przez Pracowników ponosi Oddział jako
    pracodawca dla Pracowników, a dopiero w dalszej kolejności Spółka macierzysta (jako
    konsekwencje wykonywania działalności w Polsce za pośrednictwem Oddziału).
    Oddział jako część przedsiębiorcy zagranicznego (Spółki macierzystej) refakturuje
    oczywiście wszystkie koszty poniesione w związku z prowadzeniem działalności na Spółkę
    macierzystą co miesiąc, stosując metodę koszt plus, jednakże zgodnie z art. 19 pkt 2
    ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i
    innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej
    Polskiej – dla Oddziału prowadzona jest oddzielna rachunkowość w języku polskim
    zgodnie z przepisami o rachunkowości.
    Spółka macierzysta ponosi zatem ciężar ekonomiczny zatrudnienia Pracowników w
    Oddziale, jednakże wynika to jedynie z faktu podjęcia decyzji o takiej formie wykonywania
    działalności w Polsce jaką jest Oddział.

## Pytanie

Czy Oddział jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych jest zobowiązany do
    potrącenia zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy PIT od
    wynagrodzeń Pracowników za czas wykonywania pracy na terytorium Niemiec?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Oddział jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest zobowiązany do
    potrącenia zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy PIT od
    wynagrodzeń Pracowników za czas wykonywania pracy na terytorium Niemiec.
    Uzasadnienie stanowiska
    Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce
    zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi
    podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce
    położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
    Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, za osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
    1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ośrodek interesów osobistych lub
      gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) albo
    2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
      podatkowym.
    Przepis art. 3 ust. 1 lit. a stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego
    opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o PIT).
    Do powyższego opisu zdarzenia przyszłego, będącego przedmiotem wniosku, stosuje się
    odpowiednie postanowienia umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką
    Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków
    od dochodu i majątku (dalej: „UPO”).
    Zgodnie z art. 4 ust. 1 UPO, dla celów niniejszej Umowy, termin „rezydent w Umawiającym
    się Państwie” oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam
    opodatkowaniu ze względu na miejsce zamieszkania, miejsce zarządzania lub jakiekolwiek
    inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje to Państwo, każdą jednostkę
    terytorialną lub organ lokalny tego Państwa. Jednakże termin ten nie obejmuje osób, które
    podlegają opodatkowaniu w tym Państwie od dochodów uzyskanych wyłącznie ze źródeł
    w tym Państwie lub z majątku położonego w tym Państwie.
    Art. 4 ust. 2 UPO stanowi, że jeżeli zgodnie z postanowieniami ust. 1 niniejszego artykułu
    dana osoba ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, jej status
    ustala się zgodnie z następującymi zasadami:

    a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w Państwie, w którym ma ona stałe
      miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona miejsce zamieszkania w obu Umawiających się
      Państwach, uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w Państwie, z którym ma
      ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych),
    b) jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie dana osoba ma ośrodek interesów
      życiowych albo nie posiada stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, uważa
      się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma
      zwykłe miejsce zamieszkania,
    c) jeżeli osoba ma miejsce zamieszkania w obu Państwach i nie ma stałego miejsca
      zamieszkania w żadnym z nich, uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w
      Państwie, którego jest obywatelem,
    d) jeżeli dana osoba jest obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z
      nich, właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze
      wzajemnego porozumienia.
    Pracownicy niewątpliwie nadal będą polskimi rezydentami podatkowymi ze względu na
    krótkoterminowe wyjazdy, więc wszelkie zobowiązania za granicą należy rozpatrywać
    wyłącznie w kontekście powstania ograniczonego obowiązku podatkowego w Niemczech.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPO, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19,
    pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które rezydent Umawiającego się Państwa
    otrzymuje z tytułu zatrudnienia, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że
    zatrudnienie jest wykonywane w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam
    wykonywana, otrzymane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w drugim
    Państwie.
    Z drugiej strony, zgodnie z art. 15 ust. 2 UPO, niezależnie od postanowień ustępu 1
    niniejszego artykułu, wynagrodzenie, które rezydent Umawiającego się Państwa otrzymuje
    z tytułu pracy najemnej wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega
    opodatkowaniu wyłącznie w pierwszym Państwie, jeżeli:
    a) odbiorca zamieszkuje w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające
      łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w
      danym roku podatkowym, oraz
    b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w jego imieniu, który nie ma
      miejsca zamieszkania w drugim Państwie, oraz
    c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stały zakład, który pracodawca
      posiada w drugim Państwie.
    W świetle powyższych przepisów należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 UPO
    wynagrodzenia Pracowników zamieszkałych w Polsce podlegają opodatkowaniu wyłącznie
    w Polsce, chyba że praca jest wykonywana w Niemczech. W takim przypadku dochód
    może być opodatkowany zarówno w Niemczech, jak i w kraju zamieszkania, tj. w Polsce.
    Z drugiej strony, art. 15 ust. 2 UPO wprowadza zasadę, zgodnie z którą, mimo że osoba
    fizyczna wykonuje pracę zarobkową w innym kraju niż kraj zamieszkania, dochód z tej
    pracy podlega opodatkowaniu tylko w kraju zamieszkania podatnika, gdy łącznie
    spełnione są wszystkie trzy warunki zastosowania takiej wyłączności podatkowej.
    Wystarczy zatem, aby jeden z trzech warunków wymienionych w ust. 2 nie wystąpił w
    danym stanie faktycznym, a istnieje możliwość opodatkowania dochodu z pracy również
    w drugim państwie, w którym podatnik wykonuje pracę.
    Dwustronne umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wzorowane są na
    postanowieniach Modelowej Konwencji OECD o zyskach kapitałowych, a do interpretacji
    umów o unikaniu podwójnego opodatkowania można stosować Komentarz OECD do
    Modelowej Konwencji OECD (dalej: „Komentarz OECD”).

    Komentarz OECD nie jest wiążącym źródłem prawa, jest jednak powszechnie uznawany
    przez administracje podatkowe państw członkowskich OECD, w tym Polski.
    Paragraf 8 wspomnianego Komentarza OECD do art. 15 ust. 2 wprowadza pojęcie tzw.
    „pracodawcy ekonomicznego” i stwierdza, że pracodawcą w tym sensie jest osoba, która
    ma prawo do wykonywania pracy i ponosi związane z nią ryzyko i odpowiedzialność.
    Ponadto przepis ten wymienia wytyczne, których należy przestrzegać przy ocenie, kto jest
    pracodawcą ekonomicznym.
    Będzie to osoba, która między innymi:
    · bierze na siebie odpowiedzialność i ryzyko za wyniki wykonywanej pracy,
    · instruuje pracownika,
    · zapewnia sprzęt (narzędzia i materiały) niezbędne pracownikowi do wykonania pracy.
    A ponadto:
    · praca jest wykonywana w miejscu pozostającym pod kontrolą i odpowiedzialnością tej
      osoby,
    · wynagrodzenie pracownika obliczane jest na podstawie czasu przeznaczonego na pracę
      lub w inny sposób powiązane z wynagrodzeniem otrzymywanym przez pracownika,
    · liczba i kwalifikacje oddelegowanych pracowników nie pozostają w wyłącznej gestii
      podmiotu oddelegowującego.
    W praktyce, przy ocenie, czy spółka zagraniczna jest pracodawcą ekonomicznym,
    przyjmuje się następujące kryteria:
    · kto ma prawo wydawać pracownikowi polecenia dotyczące sposobu wykonywania pracy;
    · kto sprawuje kontrolę i ponosi odpowiedzialność za miejsce wykonywania pracy;
    · czy wynagrodzenie danej osoby jest bezpośrednio fakturowane przez formalnego
      pracodawcę na rzecz firmy, na rzecz której świadczone są usługi;
    · kto udostępnia Pracownikom sprzęt i materiały niezbędne do wykonywania pracy;
    · kto ustala liczbę i kwalifikacje Pracowników wykonujących pracę;
    · kto ma prawo wybrać osobę, która wykona pracę i rozwiązać stosunek umowny zawarty
      z tą osobą w celu wykonania pracy;
    · kto ma prawo nakładać sankcje dyscyplinarne związane z pracą danej osoby;
    · kto ustala wymiar urlopu i godziny pracy danej osoby.
    Jeżeli analiza powyższych przesłanek doprowadzi do wniosku, że faktycznym pracodawcą
    będzie Spółka macierzysta, należy uznać, że warunek określony w art. 15 ust. 2 lit. b UPO
    nie zostanie spełniony, a zatem wynagrodzenie Pracowników za pracę wykonywaną w
    Niemczech będzie podlegało opodatkowaniu w Niemczech i w Polsce. Jednocześnie należy
    zauważyć, że powyższe warunki definiujące tzw. „pracodawcę ekonomicznego” nie muszą
    być spełnione łącznie, lecz stanowią jedynie pewną determinantę w analizie statusu
    przedsiębiorstwa, do którego pracownicy są delegowani.
    W świetle powyższych przepisów oraz tendencji interpretacyjnej przedstawionej w
    Komentarzu OECD, zdaniem Wnioskodawcy, wyjątek sformułowany w art. 15 ust. 2 UPO
    umożliwiający opodatkowanie dochodów z pracy Pracowników wykonujących pracę w
    Niemczech wyłącznie w Polsce jako miejscu zamieszkania dla celów podatkowych nie
    będzie miał zastosowania do Pracowników wysłanych w podróż służbową do Spółki
    macierzystej. Brak takiej możliwości wynika z faktu, że „pracodawcą ekonomicznym”
    będzie Spółka macierzysta w okresie oddelegowania, co potwierdza m.in. fakt, że Spółka
    macierzysta ponosi odpowiedzialność i ryzyko za wyniki Pracowników oraz finansuje całą
    działalność Oddziału poprzez opłacanie faktur wystawionych przez Wnioskodawcę, które

    obejmują koszt zatrudnienia Pracowników. Należy bowiem zauważyć, że chociaż
    Wnioskodawca płaci wynagrodzenie za pracę, następnie refakturuje wszystkie poniesione
    koszty na Spółkę macierzystą na zasadzie koszt plus. Zatem Spółka macierzysta ponosi
    koszt ekonomiczny wynagrodzeń Pracowników.
    Powyższe stanowisko potwierdza również Spółka macierzysta, która postrzega pracę
    wykonywaną przez Pracowników w Niemczech w kategorii wykonywania pracy na rzecz
    podmiotu posiadającego siedzibę główną (tzw. headquarter approach,
    stammhausprinzip), co w świetle Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku
    dochodowego i majątkowego wyklucza możliwość zastosowania wyjątku określonego w
    art. 15 ust. 2 UPO, pozwalającego na opodatkowanie dochodów z tytułu wykonywania
    pracy w Niemczech wyłącznie w kraju rezydencji podatkowej.
    W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, spełniony jest warunek wskazany w
    przepisie art. 32 ust. 9 ustawy o PIT, zgodnie z którym płatnik nie pobiera zaliczek na
    podatek dochodowy, jeżeli dochody z pracy wykonywanej poza terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza granicami
    Polski.
    Powyższe wnioski potwierdza m.in. indywidualna interpretacja Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej:
    · z 23 czerwca 2020 r. sygn. 0115-KDIT2.4011.304.2020.2.ENB:
        „W świetle okoliczności określonych we wniosku, a w szczególności biorąc pod
        uwagę fakt, że usługi świadczone przez Pracowników będą stanowić integralną
        część działalności duńskiej spółki, odpowiedzialność i ryzyko za skutki pracy
        (związane z wynikami pracy) wykonywanej przez Pracowników będą ponosić
        duńska spółka, a duńska spółka będzie:
        *pokryje koszty wynagrodzenia za pracę (duńska firma otrzyma fakturę za
        poniesione koszty zatrudnienia);
        (...)
        uzgodnić ze Spółką, że Spółka będzie pracodawcą („pracodawcą ekonomicznym”) w
        rozumieniu Artykułu 14 ust. 2 pkt b) Konwencji.
        Mając na uwadze powyższe należy zatem uznać, iż w przedstawionej sytuacji nie
        dojdzie do łącznego spełnienia przesłanek wskazanych w art. 14 ust. 2 ww.
        Konwencji, w związku z czym wynagrodzenia Pracowników Spółki będą podlegały
        opodatkowaniu stosownie do art. 14 ust. 1 ww. Konwencji, tj. zarówno w Polsce, jak
        i w Danii. W związku z tym Spółka nie będzie zobowiązana do obliczania, pobierania
        i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy w Polsce od wynagrodzeń, biorąc
        pod uwagę dyspozycję art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób
        fizycznych”;
    · z 13 lipca 2018 r. sygn. 0112-KDIL3-1.4011.264.2018.1.KF:
        „W świetle powyższych okoliczności należy stwierdzić, że postanowienia artykułu 15
        ust. 2 polsko-szwajcarskiej konwencji nie będą miały zastosowania w rozpatrywanej
        sprawie. Wynika to z faktu, że warunek, o którym mowa w punkcie b artykułu 15
        ust. 2 konwencji, nie zostanie spełniony. Rzeczywiście, biorąc pod uwagę wskazane
        okoliczności sprawy, szwajcarska spółka musi być faktycznym pracodawcą
        pracownika. Jednakże, jak wyjaśniono powyżej, aby artykuł 15 ust. 2 konwencji miał
        zastosowanie, wszystkie warunki określone w tym przepisie musiałyby zostać
        spełnione łącznie. Dlatego w rozpatrywanej sprawie zastosowanie miałby artykuł 15
        ust. 1 polsko-szwajcarskiej konwencji. W konsekwencji dochód z pracy
        wykonywanej przez oddelegowanych pracowników w Szwajcarii - niezależnie od
        długości ich pobytu w Szwajcarii (tj. niezależnie od tego, czy pobyt ten przekroczy
        łącznie 183 dni w dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub

        kończącym w danym roku podatkowym) - będzie podlegał opodatkowaniu zarówno
        w Szwajcarii, jak i w Polsce”.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów
      (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony
      obowiązek podatkowy).
    W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:
      Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      uważa się osobę fizyczną, która:
        1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych
          lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
        2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
          podatkowym.
    Stosownie do art. 4a ww. ustawy:
      Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie
      unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    Zgodnie z art. 9 ust. 1 tej ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
      Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy
      stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni
      zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
    Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz
      spółdzielczego stosunku pracy uważa się: wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz
      wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło
      finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze,
      wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody,
      ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy
      ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za
      pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń
      częściowo odpłatnych.
    Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo Oddziałem przedsiębiorcy zagranicznego ...
    („Spółka macierzysta”) z siedzibą w Niemczech. Nie posiadacie Państwo osobowości
    prawnej, jednakże zgodnie z treścią art. 31 Kodeksu pracy - możecie być Państwo
    pracodawcą dla zatrudnianych przez Oddział osób fizycznych. Zatrudniacie Państwo, na
    podstawie umów o pracę, osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi
    („Pracownicy”). Jesteście Państwo płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy swoich
    Pracowników. W ciągu roku kalendarzowego Państwo jako pracodawca wysyłacie swoich
    Pracowników między innymi w zagraniczne podróże służbowe, w tym do Spółki

    macierzystej. Długość podróży służbowych jest różna, ale nigdy nie przekracza 183 dni w
    okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku
    podatkowym. Za okres podróży służbowej wypłacacie Państwo Pracownikom
    wynagrodzenie oraz dodatki wynikające z odrębnych przepisów oraz pokrywacie Państwo
    koszty podróży służbowej. Jako część przedsiębiorcy zagranicznego (Spółki macierzystej)
    refakturujecie Państwo wszystkie koszty poniesione w związku z prowadzeniem
    działalności na Spółkę macierzystą. Spółka macierzysta ponosi zatem ciężar ekonomiczny
    zatrudnienia Państwa Pracowników. Zgodnie z informacjami otrzymanymi przez Państwa
    od Spółki macierzystej, zgodnie z interpretacją niemieckich organów podatkowych praca
    wykonywana przez Pracowników w Niemczech powinna być w tym przypadku traktowana
    jako praca wykonywana na rzecz Spółki macierzystej. W związku z tym wynagrodzenie
    Pracowników wypłacane przez Państwa za czas spędzony przez Pracowników Oddziału w
    podróży służbowej w Niemczech powinno podlegać tam opodatkowaniu od pierwszego
    dnia pracy, niezależnie od długości pobytu.
    Państwa wątpliwości dotyczą obowiązku potrącania zaliczki na podatek dochodowy
    zgodnie z art. 32. ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od
    wynagrodzeń wypłacanych Pracownikom za czas wykonywania pracy na terytorium
    Niemiec.
    Wobec powyższego wyjaśnić należy, że stosownie do art. 15 ust. 1 Umowy z dnia 14 maja
    2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania
    podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz.U. z 2005
    r. Nr 12 poz. 90):
      Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne
      wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się
      Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym
      Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się
      Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie
      może być opodatkowane w tym drugim Państwie.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. Umowy:
      Bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce
      zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w
      drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym
      Państwie, jeżeli:
        a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające
          łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się
          lub kończącego w danym roku podatkowym, i
        b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy,
          który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
        c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą
          pracodawca posiada w drugim Państwie.
    W świetle powyższego, zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy, wynagrodzenia pracowników
    mających miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba
    że praca jest wykonywana na terytorium Niemiec. W takiej sytuacji wynagrodzenia
    podlegają opodatkowaniu zarówno w państwie wykonywania pracy, tj. w Niemczech, jak i
    w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu
    opodatkowaniu należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego
    opodatkowania.
    Z kolei w sytuacji, gdy łącznie zostaną spełnione warunki określone w cytowanym art. 15
    ust. 2 umowy, to otrzymane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów
    podatkowych na terytorium Polski wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej w
    Niemczech podlega co do zasady opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Niespełnienie

    któregokolwiek z ww. warunków oznacza, że zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy
    wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania podatnika oraz
    w państwie, w którym praca jest wykonywana.
    Natomiast na podstawie art. 15 ust. 3 ww. umowy:
      Postanowienia ustępu 2 niniejszego artykułu nie mają zastosowania do
      wynagrodzenia otrzymywanego przez osobę mającą miejsce zamieszkania w
      Umawiającym się Państwie, zwaną w tym ustępie „pracownikiem”, oraz wypłacanego
      przez lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w
      drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli praca ta wykonywana jest w tym drugim
      Państwie, i jeżeli:
        a) pracownik wykonuje w ramach pracy najemnej również usługi na rzecz osoby
          innej niż pracodawca, która kontroluje bezpośrednio lub pośrednio sposób
          wykonania tych usług, i
        b) pracodawca nie ponosi odpowiedzialności lub ryzyka za skutki pracy wykonanej
          przez pracownika.
    Powyższy przepis wskazuje, że reguła opodatkowania dochodu z pracy najemnej w
    państwie zamieszkania pracownika, o której mowa w art. 15 ust. 2 umowy, nie ma
    zastosowania w przypadku łącznego zaistnienia okoliczności wymienionych w art. 15 ust. 3
    umowy polsko-niemieckiej.
    Zatem w sytuacji łącznego spełnienia przesłanek określonych w art. 15 ust. 2 umowy oraz
    jednoczesnego łącznego spełnienia warunków wymienionych w art. 15 ust. 3,
    wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15
    ust. 1 umowy, tj. zarówno w Niemczech, jak i w Polsce – przy zastosowaniu właściwej
    metody unikania podwójnego opodatkowania.
    Podkreślenia wymaga jednak, że postanowienia ww. umowy o unikaniu podwójnego
    opodatkowania nie zawierają definicji „pracodawcy”.
    Zgodnie z art. 3 ust. 2 ww. Umowy:
      Przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu
      nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie
      miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się w danym czasie zgodnie z prawem tego
      Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa, przy
      czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego
      Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez
      inne przepisy prawne tego Państwa.
    Podstawowa definicja „pracodawcy” znajduje się w art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r.
    Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.), zgodnie z którym:
      Pracodawcą jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej,
      a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają one pracowników.
    Jednakże analizując przesłanki o których mowa w ww. art. 15 ust. 2 umowy polsko-
    niemieckiej o unikaniu podwójnego opodatkowania należy odnieść się do wskazówek
    zawartych w Komentarzu do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i
    majątku OECD. Zawierane przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są
    bowiem wzorowane na Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku
    OECD, zatem interpretacja ich postanowień powinna uwzględniać ustalenia przyjęte na
    szczeblu OECD, znajdujące wyraz w wypracowanym przez państwa członkowskie tej
    organizacji, w tym również Polskę, Komentarzu do Modelowej Konwencji (MK).
    Właściwe w tym zakresie są wyjaśnienia dotyczące interpretacji pojęcia „ekonomicznego
    pracodawcy” na gruncie pkt 8-8.14 Komentarza do art. 15 MK. W sytuacji więc istnienia
    ekonomicznego pracodawcy w kraju wykonywania pracy (w Niemczech), który nie jest

    miejscem zamieszkania pracownika dla celów podatkowych, drugi z warunków art. 15 ust.
    2 ww. Umowy nie zostaje spełniony. Zatem nawet pobyt poniżej 183 dni w tym kraju
    skutkuje prawem do opodatkowania przez kraj, w którym praca jest wykonywana.
    W konsekwencji więc, wynagrodzenie Państwa pracownika z tytułu pracy wykonywanej w
    Niemczech, podlega opodatkowaniu zarówno w Niemczech, jak i w Polsce zgodnie z art.
    15 ust. 1 Umowy polsko-niemieckiej.
    Jak stanowi natomiast art. 24 ust. 2 lit. a) ww. Umowy polsko-niemieckiej:
      Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej
      osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej
      umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas
      Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub
      majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty
      podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę
      podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od
      opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.
    W sytuacji zatem, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochód, który
    zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być
    opodatkowany w Niemczech, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może
    przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować
    stopę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku
    nie podlegała takiemu zwolnieniu.
    Stosownie do treści art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających
      opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności
      wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów
      znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na
      podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów
      międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:
        1) do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje
          się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się
          podatek według skali określonej w ust. 1;
        2) ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
        3) ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu
          podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
    Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami
      organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy
      obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które
      uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z
      pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z
      ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w
      nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy..
    W myśl art. 38 ust. 1 ww. ustawy:
      Płatnicy, o których mowa w art. 32 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i
      2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca
      następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu
      skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według
      miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą
      fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie

      posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego
      podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.
    Na podstawie art. 32 ust. 9 ww. ustawy:
      Płatnik nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez
      pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod
      warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika płatnik pobiera zaliczki
      na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27
      ust. 9 i 9a.
    Mając na uwadze powyższe, Państwo jako płatnik podatku dochodowego od osób
    fizycznych nie będziecie zobowiązani do potrącenia zaliczki na podatek dochodowy
    zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od
    wynagrodzeń Pracowników za czas wykonywania pracy na terytorium Niemiec, ponieważ
    dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej, tj. w Niemczech.
    W związku z powyższym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili
    i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych informuję, że
    rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw i nie
    mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego
    zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.