Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/4511-370/15-2/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-09-15
Teza: podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania emerytury otrzymywanej z Włoch
Słowa kluczowe: emerytura; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 czerwca 2015 r. (data wpływu 22 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania emerytury otrzymywanej z Włoch – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania emerytury otrzymywanej z Włoch.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest obywatelem włoskim. Od 25 marca 1998 r. otrzymuje emeryturę jako były pracownik publiczny. Emerytura wypłacana jest przez państwową instytucję włoską INPS – Instituto Nazionale Previdenza Sociale Gestione Diplendenti Pubblici, co w tłumaczeniu przez tłumacza przysięgłego oznacza Państwowy Zakład Ubezpieczeń Społecznych Obsługa Pracowników Publicznych. Otrzymywana przez Wnioskodawcę emerytura podlega opodatkowaniu we Włoszech podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w stawce 23%.

Od kwietnia 2013 r. przedmiotowa emerytura jest przekazywana na rachunek bankowy założony przez Wnioskodawcę w Polsce (w polskim banku). Wnioskodawca wraz z małżonką z początkiem 2013 r. opuścił terytorium Włoch i zamieszkał na stałe w Polsce. Aktualnie Wnioskodawca ma stałe miejsce zamieszkania w Polsce, w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Wnioskodawca nie posiada obywatelstwa polskiego. Poza dochodami z przedmiotowej emerytury Wnioskodawca nie uzyskuje żadnych innych dochodów na terytorium Polski.

Pomimo tego, że Wnioskodawca poinformował o fakcie zmiany swojego miejsca zamieszkania stosowne władze i instytucje włoskie, instytucja państwowa włoska wypłacająca emeryturę (INPS) nalicza i pobiera 23% podatku dochodowego od osób fizycznych z uwagi na obowiązujące we Włoszech uregulowania podatkowe.

Z pozyskanych od instytucji państwowej włoskiej (INPS) informacji wynika, że otrzymywana przez Wnioskodawcę emerytura, z uwagi, że ma ona status tzw. emerytury pracownika państwowego, o których mowa w art. 19 ust. 2 lit. a umowy z dnia 21 czerwca 1985 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylania się od opodatkowania (Dz. U. z 1989 r. Nr 62, poz. 374) – zawsze będzie podlegać opodatkowaniu we Włoszech.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymywana przez Wnioskodawcę emerytura – która zgodnie z postanowieniami w art. 19 ust. 2 lit. a umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z dnia 21 czerwca 1985 r., podlega opodatkowaniu we Włoszech – jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywana przez Wnioskodawcę emerytura – która zgodnie z postanowieniami art. 19 ust. 2 lit. a umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z dnia 21 czerwca 1985 r. (Dz. U. z 1989 r., Nr 62, poz. 374), podlega opodatkowaniu we Włoszech – jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce.

Za powyższym przemawiają następujące uregulowania.

Przepis art. 3 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że osoby fizyczne, które mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub,
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Jednocześnie też przepis art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przepisy art. 3 ust. 1 i 1a, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z dnia 21 czerwca 1985 r.

Co do zasady art. 18 tej Umowy odnosi się do opodatkowania emerytur wskazując, że z zastrzeżeniem art. 19 ust. 2, emerytury oraz inne podobne świadczenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z tytułu jej zatrudnienia w przeszłości będą opodatkowane tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym ich odbiorca ma stałe miejsce zamieszkania.

Od ww. uregulowań, odmienne postanowienia (lex specjalis do art. 18) przewidziane są w art. 19 ust. 2 lit. a Umowy, które przewidują wyjątek od zasady opodatkowania emerytur w państwie rezydencji osoby uzyskującej świadczenie emerytalne. Przedmiotowe uregulowania mają zastosowanie m.in. do emerytur przyznanych z tytułu świadczenia usług (pracy) na rzecz państwa wypłacającego emeryturę i finansowaną z tzw. funduszy państwowych.

Przepis art. 19 ust. 2 lit. a Umowy stanowi, że każda emerytura wypłacana bezpośrednio bądź z funduszy Umawiającego się Państwa lub jego jednostki politycznej, administracyjnej bądź władzy lokalnej każdej osobie fizycznej z tytułu usług, świadczonych na rzecz tego Państwa lub jednostki, lub władzy, będzie opodatkowana wyłącznie w tym Państwie.

Z kolei art. 19 ust. 2 lit. b Umowy, wskazuje, że taka emerytura będzie opodatkowana tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeśli osoba fizyczna jest obywatelem oraz ma stałe miejsce zamieszkania w tym Państwie.

Jednakże w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca nie ma obywatelstwa polskiego.

Natomiast art. 23 ust. 1 i ust. 2 lit. a Umowy stanowi, że podwójnego opodatkowania Polska unikać będzie zgodnie z następującymi postanowieniami. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany we Włoszech, to Polska będzie, z zastrzeżeniem postanowień litery b i c niniejszego artykułu, zwalniać taki dochód od opodatkowania.

W przedstawionym stanie faktycznym zastrzeżenia wskazane w art. 23 ust. 2 lit. b i c cyt. Umowy, do Wnioskodawcy nie mają zastosowania.

Mając na uwadze przedstawione uregulowania, w ocenie Wnioskodawcy, otrzymywana przez Niego emerytura – która zgodnie z postanowieniami w art. 19 ust. 2 lit. a Umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z dnia 21 czerwca 1985 r., podlega opodatkowaniu we Włoszech – jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce.

W tym wypadku podstawą do zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce otrzymywanej przez Wnioskodawcę emerytury są postanowienia zagwarantowane art. 19 ust. 2 lit. a oraz art. 23 ust. 2 lit. a Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z dnia 21 czerwca 1985 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Cytowany wyżej przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje dwie przesłanki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest obywatelem włoskim i nie posiada obywatelstwa polskiego. Wnioskodawca wraz z małżonką z początkiem 2013 r. opuścił terytorium Włoch i zamieszkał na stałe w Polsce. Aktualnie Wnioskodawca ma stałe miejsce zamieszkania w Polsce, w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od 25 marca 1998 r. Wnioskodawca otrzymuje emeryturę jako były pracownik publiczny (emerytura ma status tzw. emerytury pracownika państwowego). Emerytura wypłacana jest przez państwową instytucję włoską INPS – Instituto Nazionale Previdenza Sociale Gestione Diplendenti Pubblici (co w tłumaczeniu oznacza Państwowy Zakład Ubezpieczeń Społecznych Obsługa Pracowników Publicznych). Otrzymywana przez Wnioskodawcę emerytura podlega opodatkowaniu we Włoszech podatkiem dochodowym.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca jako były pracownik publiczny otrzymuje emeryturę z Włoch, wypłacaną z włoskiego INPS. W związku z powyższym w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie postanowienia Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a Włochami.

Zgodnie z art. 18 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z dnia 21 czerwca 1985 r. (Dz. U. z 1989 r., Nr 62, poz. 374), z zastrzeżeniem artykułu 19 ustęp 2, emerytury oraz inne podobne świadczenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z tytułu jej zatrudnienia w przeszłości będą opodatkowane tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym ich odbiorca ma stałe miejsce zamieszkania.

Przepis art. 19 ust. 2 lit. a) tej Umowy stanowi, że każda emerytura wypłacana bezpośrednio bądź z funduszy Umawiającego się Państwa lub jego jednostki politycznej, administracyjnej bądź władzy lokalnej każdej osobie fizycznej z tytułu usług, świadczonych na rzecz tego Państwa lub jednostki, lub władzy, będzie opodatkowana wyłącznie w tym Państwie.

W myśl art. 19 ust. 2 lit. b) cyt. Umowy, jednakże taka emerytura będzie opodatkowana tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeśli osoba fizyczna jest obywatelem oraz ma stałe miejsce zamieszkania w tym Państwie.

Należy podkreślić, że ww. Umowa została sporządzona w trzech językach: polskim, włoskim i angielskim. Z wersji angielskiej tego przepisu wynika, że renta czy emerytura nie musi być związana z uprzednim zatrudnieniem osoby uprawnionej do dochodu. Przepis ten wyłącznie stwierdza, że otrzymywany dochód powinien wynikać z uprzedniego zatrudnienia, bez wskazania konkretnej umowy.

Zgodnie z art. 30 – zdaniem końcowym powołanej Umowy: Sporządzono w dwóch egzemplarzach w Rzymie dnia 21 czerwca 1985 r., każdy w językach polskim, włoskim i angielskim, przy czym wszystkie teksty są jednakowo autentyczne; w razie rozbieżności przy ich interpretacji, tekst angielski uważany będzie za rozstrzygający.

Oznacza to, że w polskiej wersji językowej znajduje się błąd wynikający z niewłaściwego przetłumaczenia z języka angielskiego na język polski przepisu art. 18 polsko – włoskiej Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Stosownie do zapisów rozstrzygającej wersji Umowy, prawidłowo przepis ten powinien brzmieć: emerytury oraz inne podobne świadczenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z tytułu zatrudnienia w przeszłości będą opodatkowane tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym ich odbiorca ma stałe miejsce zamieszkania.

W związku z powyższym zauważyć trzeba, że co do zasady, emerytury oraz inne podobne świadczenia (o których mowa w art. 18 ww. Umowy), wypłacane z tytułu zatrudnienia w przeszłości, podlegają opodatkowaniu tylko w państwie zamieszkania osoby, której są wypłacane.

Stosownie jednak do art. 19 ust. 2 lit. a) ww. Umowy, emerytura wypłacana z tytułu wcześniejszego świadczenia państwu włoskiemu usług związanych ze służbą państwową, świadczonych na rzecz jednostki politycznej, administracyjnej lub władzy podlega opodatkowaniu tylko we Włoszech.

Natomiast, art. 19 ust. 2 lit. b) ww. Umowy zawiera wyjątek od tej zasady (określonej w art. 19 ust. 2 lit. a cyt. Umowy), jednakże nie ma on wobec Wnioskodawcy zastosowania, ponieważ Wnioskodawca posiada obywatelstwo włoskie i nie posiada obywatelstwa polskiego.

Reasumując, na gruncie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wypłacane Wnioskodawcy świadczenie emerytalne – w związku z tym, że pochodzi z tytułu pracy wykonywanej na rzecz administracji Włoch – podlega opodatkowaniu tylko we Włoszech, ponieważ Wnioskodawca nie posiada obywatelstwa polskiego. Zatem, emerytura ta nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Powyższe oznacza, że nie powstaje podwójne opodatkowanie tego dochodu i powołany przez Wnioskodawcę przepis art. 23 ust. 2 lit. a Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z dnia 21 czerwca 1985 r., dotyczący określenia zasad unikania podwójnego opodatkowania, nie ma w tej sprawie zastosowania.

Mając na uwadze powołane postanowienia ww. Umowy i przepisy prawa stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego należało jednak uznać za nieprawidłowe z uwagi na błędną ocenę, z której wynika, że otrzymywana emerytura jest zwolniona w Polsce z podatku dochodowego od osób fizycznych oraz że podstawą do zwolnienia z podatku dochodowego w Polsce otrzymywanej przez Wnioskodawcę emerytury są postanowienia zagwarantowane w art. 23 ust. 2 lit. a polsko-włoskiej Umowy, ponieważ jak wskazano wyżej, w odniesieniu do dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z tytułu otrzymywanej emerytury, przepis ten nie ma zastosowania.

Jednocześnie tut. Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), jest sam przepis prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.