Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.26.2021.2.OK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-08
Teza: Skutki podatkowe ukonstytuowania zagranicznego zakładu na terenie Polski.
Słowa kluczowe: magazynowanie; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi; zakład-zakłady osób zagranicznych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z poźn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2021 r. (data wpływu 27 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 kwietnia 2021 r. (data nadania 2 kwietnia 2021 r., data wpływu 2 kwietnia 2021 r.) na wezwanie tut. organu z dnia 25 marca 2021 r. znak 0114-KDIP2-1.4010.26.2021.1.OK (data nadania 25 marca 2021 r., data odbioru 30 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku ukonstytuowania zagranicznego zakładu na terenie Polski – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku ukonstytuowania zagranicznego zakładu na terenie Polski.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

X. GmbH jest austriackim rezydentem podatkowym, spółką inżynieryjną prowadzącą działalność oraz posiadającą swoją siedzibę na terytorium Austrii (dalej: Spółka lub Wnioskodawca). Spółka prowadzi działalność w zakresie dostarczania rozwiązań inżynieryjnych, sprzętowych i serwisowych dla globalnego przemysłu wydobywczego i cementowego, polegających między innymi na montażu pomp przemysłowych. Wnioskodawca jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej Y. (dalej: Grupa Y.).

Zgodnie z przyjętą na poziomie Grupy Y. strategią, której celem jest m.in. optymalizacja procesu dostaw, Wnioskodawca planuje zawarcie umowy obejmującej świadczenie usług logistyczno-magazynowych (dalej: Umowa) z innym członkiem Grupy Y., tj. Z. Sp. z o.o., będącą polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem VAT (dalej: Z. PL).

Z. PL jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą na terytorium Polski, zajmującą się między innymi produkcją przekładni dla przemysłu cementowo-wydobywczego. Z. PL posiada na terytorium Polski własną siedzibę, przestrzeń magazynową oraz personel niezbędny do prowadzenia działalności i świadczenia usług.

Na podstawie planowanej Umowy, Z. PL będzie świadczył na terytorium Polski na rzecz Wnioskodawcy usługi logistyczno-magazynowe polegające w szczególności na:

*   magazynowaniu towarów oraz zapasów należących do Spółki,

*   wykonywaniu drobnego montażu przechowywanych towarów (pomp przemysłowych) i testowaniu ich przed wysyłką do klientów Spółki,

*   przygotowywaniu magazynowanych towarów Wnioskodawcy do wysyłki (w szczególności pakowanie),

(dalej łącznie: Usługi).

Towary, które na podstawie Umowy będą przechowywane na terytorium Polski, będą dostarczane do klientów Spółki znajdujących się zarówno w krajach Unii Europejskiej, jak i w innych krajach pozawspólnotowych.

Na każdym etapie świadczenia Usług, Wnioskodawca będzie pozostawał właścicielem magazynowanych w Polsce towarów i będzie ponosił wyłączną odpowiedzialność za utrzymanie oraz kontrolę poziomu zapasów. Co więcej, także zawieranie umów handlowych oraz poszukiwanie nowych klientów dokonywane będzie wyłącznie przez Wnioskodawcę, w szczególności bez udziału Z. PL.

W celu realizowanych oraz planowanych transakcji (np. wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów) Spółka zarejestrowała się w Polsce dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny oraz uzyskała polski numer identyfikacji podatkowej (NIP). W tym miejscu Wnioskodawca pragnie podkreślić, że nie posiada oddziału, biura, personelu, ani innej fizycznej obecności na terytorium Polski, a wszelkie działania związane z działalnością Spółki są oraz będą wykonywane, co do zasady, z terytorium Austrii.

Zgodnie z założeniami nowego modelu kooperacji, na początku współpracy Wnioskodawca ze względu na już posiadany know-how, przeprowadzi szkolenie personelu magazynowego Z. PL w zakresie prawidłowej realizacji Usług będących przedmiotem Umowy, w szczególności w zakresie sposobu wykonywania wspomnianego drobnego montażu pomp oraz wykonania koniecznych testów towarów przed wysyłką do klienta. W trakcie trwania Umowy, Spółka będzie uprawniona do przeprowadzania inspekcji w magazynie należącym do Z. PL, w zakresie kontroli warunków, standardów oraz poprawności usług świadczonych przez Z. PL na podstawie zawartej Umowy. Ewentualne inspekcje będą jednakże możliwe jedynie po wcześniejszym zawiadomieniu Z. PL oraz wyłącznie pod nadzorem pracowników polskiej spółki.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że na gruncie zawartej Umowy i w ramach planowanej kooperacji z Z. PL nie będzie miał nieograniczonego prawa wstępu do magazynów i biur należących do Z. PL, w szczególności nie będzie miał również prawa do dysponowania tą przestrzenią ani decydowania o jej wykorzystaniu. Ponadto Spółka, w żaden sposób nie będzie uprawniona do podejmowana decyzji dotyczących jakichkolwiek innych kwestii związanych z funkcjonowaniem magazynu Z. PL.

Dla zapewnienia prawidłowej realizacji usług logistycznych Spółka będzie informowała Z. PL o zamówieniach na towary znajdujące się na terenie magazynu w Polsce. W związku z powyższym Wnioskodawca będzie przekazywał Z. PL specyfikacje produktów, które mają zostać przygotowane do wysyłki do klienta końcowego oraz ewentualnie inne niezbędne dane dotyczące zamówienia. Przy czym to Z. PL oraz pracownicy tej spółki będą każdorazowo ponosić odpowiedzialność za prawidłowe wykonanie Usługi oraz decydować samodzielnie o sposobie wykonania konkretnego zlecenia i sposobie wykorzystania posiadanej przestrzeni magazynowej.

Wnioskodawca pragnie także podkreślić, iż w trakcie trwania Umowy pracownicy Z. PL nie będą nadzorowani, czy kontrolowani przez Spółkę, a żadna część magazynu należącego do Z. PL nie będzie oddana do wyłącznej dyspozycji Wnioskodawcy. Planowana Umowa nie przewiduje również, by towary należące do Wnioskodawcy były przechowywane w wydzielonej do tego celu konkretnej części magazynu (zapisy Umowy określają jedynie całkowitą powierzchnię dostępną dla towarów Wnioskodawcy).

Z. PL, działający jako niezależny podmiot, będzie w pełni odpowiedzialny za zarządzanie swoim personelem i kontrolę nad nim. Wnioskodawca nie będzie uprawniony do wydawania poleceń ani kontrolowania personelu polskiej spółki. Co więcej, ponieważ Z. PL posiada i posiadać będzie także innych niż Wnioskodawca klientów, na rzecz których świadczy swoje usługi, zakres prac realizowanych przez personel tej spółki nie będzie ograniczać się jedynie do usług wykonywanych na podstawie Umowy dla Wnioskodawcy.

Końcowo, jak zostało wskazane powyżej, na gruncie planowanego modelu współpracy, pracownicy Z. PL lub jakiekolwiek inne osoby nie będą posiadały prawa do zawierania lub aktywnego negocjowania umów w imieniu Spółki lub reprezentowania jej w jakikolwiek inny sposób na terytorium Polski. Spółka nie będzie również posiadała prawnego ani faktycznego prawa do korzystania z urządzeń lub wyposażenia należącego do Z. PL znajdującego się na terytorium Polski dla celów własnej działalności gospodarczej. Spółka nie zamierza także zatrudniać pracowników, którzy świadczyliby na rzecz Wnioskodawcy pracę na terenie siedziby lub magazynu należącego do Z. PL lub w jakimkolwiek innym miejscu w Polsce.

Ewentualna obecność personelu lub przedstawicieli Wnioskodawcy w Polsce będzie się odbywać wyłącznie w związku ze wstępnym szkoleniem personelu Z. PL i/lub kontrolą jakości Usług świadczonych przez Z. Wizyty te będą miały charakter wyłącznie okazjonalny i nie będą trwać dłużej niż kilka dni/ tygodni w ciągu roku.

Wnioskodawca pismem z dnia 2 kwietnia 2021 r. uzupełnił opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

Wnioskodawca wskazuje, że Z. (dalej: Z. PL) nie będzie prowadziła za pośrednictwem magazynu innych dodatkowych usług dla Wnioskodawcy związanych z magazynowaniem i wysyłką towarów Wnioskodawcy do klienta poza wymienionymi we Wniosku. W szczególności Z. PL nie będzie świadczyć dla Wnioskodawcy usług obsługi sprzedaży, serwisu posprzedażowego, przyjmowania i rozpatrywania reklamacji czy wykonywania ewentualnych napraw w magazynie.

Przygotowanie towarów do wysyłki obejmuje proces ich odpowiedniego skompletowania w magazynie, spakowania i oznaczenia do transportu.

Schemat procesu można opisać w następujący sposób:

*   Wnioskodawca informuje Z. PL o zamówieniu przekazując specyfikację produktów oraz inne niezbędne dane do skompletowania zamówienia;

*   Z. PL rozpoczyna kompletowanie zamówienia tj. pobieranie odpowiedniego towaru/części z półek i/lub innych miejsc hali magazynowej Z. PL (w zależności od gabarytów). Jeżeli produkt przed wysyłką wymaga drobnego montażu wówczas jest on również wykonywany przez Z. PL, co zostało uprzednio wskazane we Wniosku;

*   Po skompletowaniu zamówienia jest ono pakowane oraz przygotowywane są oznaczenia wysyłkowe zgodnie z danymi przekazanymi przez Wnioskodawcę, tj. przygotowywane są etykiety, listy przewozowe, ewentualne inne oznaczenia wymagane przez nabywcę.

Wnioskodawca wskazuje, że personel lub przedstawiciele Wnioskodawcy w celu wykonywania kontroli nie będą dysponowali na terenie zakładu spółki Z. PL biurem/biurkiem/komputerem/wyodrębnionym miejscem w celu realizacji zadań. Dodatkowo, jak zostało przedstawione we Wniosku „Spółka nie będzie również posiadała prawnego ani faktycznego prawa do korzystania z urządzeń lub wyposażenia należącego do Z. PL znajdującego się na terytorium Polski dla celów własnej działalności gospodarczej”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z zawarciem Umowy oraz nabywaniem Usług przez Spółkę, będzie ona podlegać w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ust. 2 oraz ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.; dalej: Ustawa o CIT), w szczególności, czy dojdzie w tym zakresie do powstania zakładu zagranicznego Spółki na terytorium Polski?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego kooperacja Spółki z Z. PL polegająca na nabywaniu Usług od tego podmiotu, nie będzie się wiązała z opodatkowaniem Wnioskodawcy na gruncie CIT w Polsce, w szczególności nie będzie prowadziła do powstania jego zakładu zagranicznego w Polsce.

Na podstawie art. 3 ust. 2 Ustawy o CIT, podatnicy, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, tj. tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski. Zgodnie z art. 3 ust. 3 Ustawy o CIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, tj. podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

*   wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład,

*   położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości,

*   papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu w Polsce w ramach regulowanego rynku giełdowego,

*   tytułu przeniesienia własności udziałów i innych praw w podmiotach, których co najmniej 50% wartości aktywów pochodzi z nieruchomości położonych w Polsce,

*   należności, o których mowa w art. 21 ust.1 i 22 ust. 1 wypłacanych, regulowanych lub stawianych do dyspozycji dla zagranicznego podmiotu przez podmioty będące polskimi rezydentami podatkowymi,

*   niezrealizowanych zysków (tzw. exit tax).

Mając na uwadze przedmiot Usług oraz opisane zasady współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Z. PL, nie ulga zdaniem Spółki wątpliwości, iż jedyną możliwą sytuacją, w której podlegałaby ona ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce z tytułu zawartej Umowy i realizowanych Usług, byłoby ukonstytuowanie się zakładu zagranicznego Spółki w rozumieniu ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 11 Ustawy o CIT zagraniczny zakład oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje, chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r. (Dz.U. z 2005 r. nr 224, poz. 1921 ze zm., dalej: „UPO z Austrią”) zmienionej Protokołem podpisanym w Warszawie dnia 4 lutego 2008 r. zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Rzeczpospolitą Polską oraz Republikę Austrii dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1926), dalej: „Konwencja MLI”), zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowanie w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Na podstawie art. 5 ust. 1 UPO z Austrią określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa, w szczególności jak wynika z art. 5 ust. 2:

1.  siedzibę zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat,
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Przy czym, na podstawie art. 5 ust. 4 UPO z Austrią określenie zakład nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania,
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo,
4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa,
5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym,
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o jakich mowa w punktach a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Mając na uwadze wskazane powyżej regulacje zarówno Ustawy o CIT, jak i UPO z Austrią, w przypadku gdy spółka ma siedzibę lub zarząd za granicą, obowiązek podatkowy w Polsce powstaje tylko w zakresie, w jakim spółka ta prowadzi w Polsce działalność gospodarczą poprzez położony w Polsce zakład. Zakład powstaje jeżeli:

1.  istnieje w Polsce stała placówka, poprzez którą w całości lub częściowo prowadzona jest działalność spółki, z wyłączeniem jednak stałych placówek poprzez które prowadzona jest działalność o charakterze pomocniczym lub przygotowawczym;
2.  istnieje plac budowy lub
3.  spółka działa w Polsce poprzez tzw. agenta zależnego.

Dokonując wykładni postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy zwrócić uwagę zarówno na treść Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku (dalej: „Modelowa Konwencja OECD”), jak i na tekst Komentarza do Modelowej Konwencji OECD (dalej: „Komentarz”). Pomimo, iż zarówno Modelowa Konwencja OECD, jak i Komentarz, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, ich treść stanowi istotną wskazówkę jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień właściwej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Ze względu na przedmiot działalności Spółki i zakres planowanych do nabycia w Polsce Usług, w analizowanej sprawie, z oczywistych względów, nie będą miały zastosowania regulacje dotyczące powstania zakładu w przypadku prowadzenia placu budowy (art. 5 ust. 3 UPO z Austrią). W rezultacie, ponieważ w ocenie Spółki w analizowanej sprawie nie jest w żadnym wypadku możliwe ukonstytuowanie jej zakładu zagranicznego w Polsce w oparciu o wspomnianą przesłankę, dalsza szczegółowa argumentacja w tym zakresie jest niezasadna.

W związku z powyższym, w dalszej części niniejszego Wniosku Wnioskodawca szczegółowo uzasadnia przesłanki wykluczające, w jego ocenie, istnienie zakładu zagranicznego z tytułu posiadania stałej placówki lub tzw. agenta zależnego.

Stała placówka

Na podstawie zarówno przepisów UPO z Austrią, jak i norm wynikających z treści przepisów ustawy o CIT, zakład podatkowy powstaje, jeżeli:

1.  istnieje placówka,
2.  placówka ma charakter stały,
3.  stała placówka jest wykorzystywana do prowadzenia w całości lub w części działalności gospodarczej,
4.  prowadzona działalność wykracza poza zakres czynności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Jak wynika z Komentarza (Modelowa Konwencja w sprawie podatku od dochodu i majątku, Wersja skrócona, lipiec 2014, przełożył Kazimierz Bany) pod pojęciem placówki należy rozumieć każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa niezależnie od tego, czy używane są wyłącznie w tym celu. Placówka - jako miejsce działalności gospodarczej - może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczań lub gdy nie są one wymagane do prowadzenia przedsiębiorstwa; wystarczy posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji. Nie ma przy tym znaczenia tytuł prawny przedsiębiorcy do ww. pomieszczeń, środków czy urządzeń. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej wystarczy, aby zaistniała stała placówka gospodarcza. Zgodnie z definicją placówka musi być stała, zatem musi istnieć więź pomiędzy placówką a określonym punktem geograficznym.

W ocenie Spółki, w analizowanej sprawie, nie sposób uznać iż działalność Spółki w Polsce w postaci nabywania Usług konstytuuje jej stałą placówkę. W szczególności, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w ramach Usług nabywanych na podstawie Umowy od Z. PL nie będzie posiadał tytułu prawnego do żadnych pomieszczeń oraz urządzeń w Polsce (nie będzie właścicielem, najemcą, dzierżawcą), ani też nie będzie faktycznie nimi dysponował. Celem umowy jest bowiem jedynie nabycie usług logistyczno-magazynowych, nie zaś nabycie tytułu prawnego do jakiejkolwiek nieruchomości czy urządzenia. Ponadto Wnioskodawca na podstawie zawartej Umowy nie będzie mógł swobodnie dysponować przestrzenią oraz urządzeniami należącymi do kontrahenta.

Jak dobitnie wskazano w treści Komentarza, ważną sprawą jest odróżnienie przypadku faktycznego udostepnienia innemu podmiotowi pomieszczeń/przestrzeni od tych przypadków, w których spółka będąca członkiem wielonarodowej grupy świadczy usługi na rzecz innej spółki należącej do tej grupy w ramach jej zwykłej działalności w pomieszczeniach należących do tej drugiej spółki, z wykorzystaniem własnego personelu. „W takim przypadku miejsce, w którym świadczone są takie usługi, nie jest w dyspozycji tej ostatniej spółki i nie jest to działalność tej spółki prowadzona przez to miejsce. Takie miejsce nie może być tym samym uważane za zakład spółki, dla której usługi są świadczone. W rzeczywistości fakt, że działalność własna spółki w danym miejscu może przynosić ekonomiczny zysk innej spółce, nie oznacza, że ta druga spółka prowadzi własną działalność gospodarczą za pośrednictwem tego miejsca. Mówiąc jaśniej, spółka która tylko zakupuje części produkowane lub usługi świadczone przez inną spółkę w drugim kraju, nie będzie miała zakładu z tego powodu, że może korzystać z produkowanych części lub świadczonych usług.”

W kontekście powyższego dla celów ustalenia, czy podmiot posiada w Polsce stałą placówkę w postaci pomieszczeń (w tym magazynu), należy odróżnić dwie zgoła odmienne sytuacje:

1.  wynajem nieruchomości położonej w Polsce (magazynu lub innych pomieszczeń),
2.  nabywanie usługi magazynowej w Polsce.

W pierwszym przypadku zagraniczny podmiot posiada tytuł prawny do dysponowania nieruchomością. W drugim przypadku podmiot zagraniczny nabywa usługę, która jest wykonywana z wykorzystaniem pomieszczeń (do których tytuł prawny ma usługodawca) przez usługodawcę, a sam usługobiorca nie posiada żadnego prawa do dysponowania pomieszczeniami, w których usługi są świadczone. Drugi z opisywanych modeli, jest właśnie istotą współpracy mającej nastąpić pomiędzy Spółką a Z. PL.

Wnioskodawca wskazuje, że celem zawartej Umowy jest wyłącznie nabycie usług świadczonych przez usługodawcę – Z. PL. Do świadczenia Usług będących przedmiotem Umowy Z. PL będzie wykorzystywał wyłącznie własne zaplecze osobowe, magazynowe oraz sprzętowe. Z. PL podczas wykonywania zleconych mu usług nie będzie podlegał kontroli Wnioskodawcy, lecz będzie w pełni odpowiedzialny za zarządzanie i kontrolę nad swoim personelem oraz będzie odpowiadał przed Wnioskodawcą za prawidłową realizację zleconych mu Usług.

W praktyce, poza przeszkoleniem personelu magazynowego Z. PL, które ze względów praktycznych może odbyć się w siedzibie Z. PL, jedynym planowanym przejawem obecności Wnioskodawcy w czasie trwania Umowy będą ewentualne inspekcje jakości Usług przeprowadzane na terenie magazynu polskiego kontrahenta. Wskazać w tym miejscu należy, że Spółka nie będzie miała prawa swobodnego wstępu do pomieszczeń należących do Z. PL, w których składowane będą towary handlowe Wnioskodawcy. Ponadto, w celu przeprowadzania ewentualnych inspekcji Spółka będzie zobowiązana powiadomić Z. PL z wyprzedzeniem o zamiarze przeprowadzenia inspekcji, a wstęp przedstawicieli Wnioskodawcy na teren magazynów kontrahenta będzie możliwy wyłącznie w asyście pracowników Z. PL.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie podkreślić, że niezależnie od zawartej Umowy nie dysponuje on i obecnie nie planuje posiadać żadnego tytułu prawnego do jakiejkolwiek nieruchomości bądź urządzenia dla celów prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

W świetle powyższych okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy nie powinno budzić wątpliwości, iż w analizowanej sprawie, zawarcie Umowy oraz nabywanie Usług, nie będzie się wiązało z ukonstytuowaniem się stałej placówki Wnioskodawcy w Polsce.

Działalność pomocnicza i przygotowawcza

Niezależnie od przedstawionej powyżej argumentacji Wnioskodawca wskazuje, że nawet gdyby przyjąć hipotetyczne założenie, że Spółka będzie posiadać stałą placówkę w Polsce (co jak już zostało szczegółowo nakreślone powyżej nie będzie miało miejsca), to w ocenie Wnioskodawcy nie będzie to miało wpływu na finalną ocenę dotyczącą powstania zagranicznego zakładu Spółki na terenie Polski.

Zgodnie art. 5 ust. 4 UPO z Austrią za zagraniczny zakład nie uważa się m.in. (i) użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa oraz (ii) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Wnioskodawca wskazuje, że na podstawie Umowy będzie nabywał usługi magazynowo-logistyczne, które wprost wymienione są w art. 5 ust. 4 litera b) UPO z Austrią jako niekreujące zakładu w Polsce. Wnioskodawca będzie bowiem utrzymywał w Polsce zapasy wytworzonych przez siebie towarów, a więc stanowiących jego własność, wyłącznie w celu składowania i dostarczania do klientów.

Niezależnie od powyższego Wnioskodawca wskazuje, że poprzez zawarcie Umowy planuje zapewnić odpowiedni poziom zapasów w Polsce oraz usprawnić proces logistyczny, a magazynowanie, czy przygotowywanie towarów do wysyłki, w żadnym wypadku nie są głównym celem jego przedsiębiorstwa. Wnioskodawca podkreśla, że prowadzi działalność przede wszystkim w zakresie dostarczania rozwiązań inżynieryjnych, sprzętowych i serwisowych dla globalnego przemysłu wydobywczego i cementowego, a składowanie wyprodukowanych produktów, czy ich późniejsze dostarczenie do klientów, stanowią jedynie elementy łańcucha dostaw, potrzebne z punktu widzenia całokształtu działalności Wnioskodawcy, ale wtórne w stosunku do działalności podstawowej. Magazynowanie, pakowanie oraz usługi dodatkowe świadczone na podstawie Umowy, takie jak dokonanie prostego montażu, zwykle niezbędnego do skompletowania zamówienia i testu towarów przed wysyłką, nie stanowią dla Wnioskodawcy celu samego w sobie oraz nie kreują odrębnej wartości dodanej. Stąd w ocenie Wnioskodawcy, czynności które Z. PL będzie wykonywać na rzecz Spółki na podstawie Umowy będą stanowić procesy pomocnicze i przygotowawcze, które w żadnym wypadku nie mogą prowadzić do powstania zakładu w Polsce.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż czynności wykonywane przez Z. PL na rzecz Spółki nie miałyby sensu gospodarczego bez powiązania z podstawową działalnością Spółki, jaką jest działalność inżynieryjno-handlowa. Usługi magazynowo-logistyczne w Polsce mają mieć na celu wyłącznie ułatwienie dostawy towarów do klientów końcowych zarówno na terenie Unii Europejskiej, jak i poza nią. Takie działania nie kreują dla Spółki samoistnego i odrębnego od działalności podstawowej źródła przychodów. Na usługach magazynowo-logistycznych zysk zrealizuje jedynie Z. PL, czyli usługodawca.

Konkludując powyższe, w ocenie Spółki, nawet gdyby przyjąć założenie, że Wnioskodawca posiada na terytorium Polski stałą placówkę z tytułu realizowania Umowy (co jak wskazano byłoby nieprawidłowe), to działalność prowadzona przez tę placówkę ma wyłącznie charakter pomocniczy lub przygotowawczy w stosunku do całokształtu działalności Spółki w Austrii, w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie posiadał zakładu na terytorium Polski w myśl bezpośrednich uregulowań UPO z Austrią.

Przedstawiciel zależny

Na podstawie art. 5 ust. 5 UPO z Austrią agent zależny to osoba, która działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w danym państwie w imieniu przedsiębiorstwa. Pod pojęciem „osoby” należy rozumieć zarówno osobę fizyczną jak i osobę prawną, np. spółkę z o.o.

W ślad za Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD Wnioskodawca podkreśla, że nie każda osoba pozostająca w stosunku zależności tworzy w Polsce zakład. Zgodnie z Komentarzem za agenta zależnego uważane powinny być jedynie osoby „których uprawnienia lub charakter ich czynności angażują przedsiębiorstwo w działalność gospodarczą w określonym zakresie na obszarze danego państwa.”

Na gruncie powyższego, zakład powstaje wyłącznie wówczas gdy osoba:

1.  działa w imieniu przedsiębiorstwa,
2.  posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa i
3.  zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa.

W kontekście powyższego Wnioskodawca wskazuje, że uprawnienia i obowiązki Z. PL zostaną ograniczone wyłącznie do czynności magazynowo-logistycznych będących przedmiotem Umowy. Czynności te Z. PL będzie wykonywać na rzecz Spółki we własnym imieniu, w szczególności Spółka nie będzie udzielać Z. PL pełnomocnictwa do podpisywania czy negocjowania w jej imieniu kontraktów. Co więcej, ani Z. PL ani pracownicy tej spółki nie będą również faktycznie zawierać ani negocjować kontraktów w imieniu Wnioskodawcy, ani pozyskiwać zamówień w imieniu lub na rzecz Spółki.

Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że Z. PL w celu świadczenia Usług na rzecz Spółki będzie wykorzystywać wyłącznie własne zaplecze osobowe oraz własne zasoby i infrastrukturę, tj. bez angażowania zasobów Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie będzie także sprawować kontroli nad żadnym z pracowników Z. PL, a wszelkie działania związane z działalnością Spółki są oraz będą wykonywane, co do zasady, z terytorium Austrii.

W związku z powyższym, skoro Z. PL działa jako odrębny od Wnioskodawcy podmiot prawny, nie posiada ani faktycznie nie wykonuje pełnomocnictw ani nie reprezentuje Spółki w Polsce, a jedynie świadczy usługi na rzecz innej spółki kapitałowej, tj. Wnioskodawcy, we własnym imieniu, na własny rachunek (i ponosi z tego tytułu ryzyko gospodarcze) oraz działa we własnym interesie (za wynagrodzeniem), to nie można w żadnej mierze uznać, że działa ona jako przedstawiciel zależny w rozumieniu art. 5 ust. 5 UPO z Austrią.

Końcowo, należy podkreślić, że Wnioskodawca nie będzie jedynym klientem Z. PL, spółka ta świadczy oraz będzie świadczyć swoje usługi również na rzecz innych, niepowiązanych z Wnioskodawcą podmiotów.

W rezultacie, mając na uwadze zakres czynności związanych z realizacją postanowień Umownych oraz zaprezentowane argumenty, działalność Z. PL w Polsce, jako podmiotu ekonomicznie niezależnego od Wnioskodawcy w zakresie świadczonych usług magazynowo-logistycznych, nie może być postrzegana jako działalność zależnego agenta Wnioskodawcy na terytorium Polski.

Dodatkowo, gdyby nawet uznać, iż świadczenie usług magazynowo-logistycznych przez Z. PL może powodować uznanie tego podmiotu za agenta zależnego Wnioskodawcy (choć zdaniem Wnioskodawcy brak jest ku temu jakichkolwiek podstaw), to czynności wykonywane dla Spółki przez ten podmiot w Polsce powinny być wyłączone z definicji zakładu jako usługi magazynowe, które wymienione są wprost w art. 5 ust. 4 UPO z Austrią.

Podsumowanie:

Biorąc pod uwagę wszystkie wymienione uprzednio przesłanki, zarówno na podstawie przepisów ustawy o CIT, Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem, jak również stanowisk prezentowanych przez polskie organy podatkowe w tym zakresie Spółka stoi na stanowisku, iż czynności wykonywane w Polsce w związku z zawarciem Umowy i nabywaniem wskazanych Usług magazynowo-logistycznych od Z. PL nie prowadzą i nie będą prowadziły do powstania na terenie Polski zakładu Spółki w rozumieniu art. 4a ustawy o CIT oraz art. 5 UPO z Austrią.

Ponadto, nawet gdyby (niesłusznie w ocenie Spółki) uznać, że działalność Spółki na terenie Polski jest prowadzona za pośrednictwem stałego miejsca działalności lub agenta zależnego, na podstawie przeprowadzonej powyżej analizy należy stwierdzić, iż funkcje realizowane w Polsce mieścić się będą w wprost w zakresie działalności przygotowawczej i pomocniczej w rozumieniu art. 5 UPO z Austrią, co jednocześnie wyklucza możliwość utworzenia zakładu zagranicznego.

W konsekwencji, należy stwierdzić, iż planowana działalność Spółki na terenie Polski nie prowadzi i nie będzie prowadzić do powstania zakładu zagranicznego Spółki w Polsce, a co za tym idzie nie będzie się wiązała z powstaniem dla Spółki ograniczonego obowiązku podatkowego wynikającego z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.

Końcowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, że przedstawione przez niego stanowisko za brakiem istnienia zakładu zagranicznego z tytułu nabywania usług magazynowo-logistycznych znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych już przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w stanach faktycznych zbliżonych do prezentowanego przez Spółkę w niniejszym Wniosku, przykładowo:

*   Interpretacja indywidualna z dnia 19 czerwca 2020 r. 0111-KDIB1-3.4010.99.2020.2.JKU;

*   Interpretacja indywidualna z dnia 15 czerwca 2020 r. 0114-KDIP2-1.4010.72.2020.4.OK;

*   Interpretacja indywidualna z dnia 24 kwietnia 2019 r. 0111-KDIB1-2.4010.89.2019.1.BG;

*   Interpretacja indywidualna z dnia 29 marca 2019 r. 0114-KDIP2-1.4010.61.2019.3.JS;

*   Interpretacja indywidualna z dnia 9 sierpnia 2018 r. 0114-KDIP2-1.4010.213.2018.3.AJ;

*   Interpretacja indywidualna z dnia 11 maja 2018 r. 0114-KDIP2-1.4010.67.2018.2.PW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie braku ukonstytuowania zagranicznego zakładu na terenie Polski – za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.