Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-740/14-4/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-01-02
Teza: 1) Czy podlega opodatkowaniu zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskany w roku 2013 r. przychód ze sprzedaży nieruchomości przejętej przez Państwo na mocy dekretu z dnia 26 października 1945 r. przed upływem pięcioletniego okresu od wydania decyzji administracyjnej przekształcającej użytkowanie wieczyste w prawo własności nieruchomości Wnioskodawczyni? 2) Czy również zbycie tym samym aktem notarialnym praw i roszczeń odszkodowawczych wynikających z bezumownego korzystania przez Y. z nieruchomości nie podlega podatkowi dochodowemu?
Słowa kluczowe: dekret; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód-przychód z praw majątkowych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2014 r. (data wpływu 24 września 2014 r.) uzupełnione pismem z dnia 21 listopada 2014 r. (data nadania 24 listopada 2014 r., data wpływu 25 listopada 2014 r.) na wezwanie Nr IPPB4/415-740/14-2/MS z dnia 12 listopada 2014 r. (data nadania 13 listopada 2014 r., data doręczenia 17 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości oraz praw i roszczeń odszkodowawczych jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej sprzedaży praw i roszczeń odszkodowawczych.

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości oraz praw i roszczeń odszkodowawczych.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-740/14-2/MS z dnia 12 listopada 2014 r. (data nadania 13 listopada 2014 r., data doręczenia 17 listopada 2014 r.) tutejszy organ wezwał Wnioskodawczynię o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego.

Pismem z dnia 21 listopada 2014 r. (data nadania 24 listopada 2014 r., data wpływu 25 listopada 2014 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką zabudowanej nieruchomości o powierzchni 755 m2 w udziale 160/400 części nieruchomości. Przedmiotowa nieruchomość objęta była działaniem dekretu z dnia 26 października 1946 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze Y.. Z dniem 21 listopada 1945 r. i zgodnie z art. 1 dekretu, przeszła na własność Gminy Y., a w 1950 r.; z chwilą likwidacji gmin - na własność Skarbu Państwa. Następnie z dniem 27 maja 1990 r. nieruchomość stała się własnością X. Na podstawie art. 36 ust. 1 ustawy z dnia 25 marca 1994 r. o ustroju miasta ww. nieruchomość stała się własnością X., a później właścicielem nieruchomości stało się Y.. Na skutek uwzględnienia roszczeń reprywatyzacyjnych Prezydent Y. ostateczną decyzją z dnia 23 października 2009 r. ustanowił prawo użytkowania wieczystego nieruchomości na rzecz m.in. Wnioskodawczyni, będącej spadkobierczynią Marii G., której przysługiwało hipoteczne prawo własności nieruchomości. Następnie decyzją Nr 17/2012 z dnia 5 grudnia 2012 r. Prezydent Y. przekształcił nieodpłatnie prawo użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności. Aktem notarialnym z dnia 29 lipca 2011 r. sporządzonym przez Piotra S, Rep. A. Wnioskodawczyni zawarła przedwstępną warunkową umowę sprzedaży nieruchomości, modyfikowaną kolejnymi aktami notarialnymi. Aktem notarialnym z dnia 29 listopada 2013 r. sporządzonym przez Marka W., notariusza , Rep. A Wnioskodawczyni wraz z innymi współwłaścicielami nieruchomości sprzedała swój udział we współwłasności nieruchomości za ceną 137.500,00 zł. Jednocześnie w tym samym akcie notarialnym potwierdzono, że sprzedającym przysługują roszczenia odszkodowawcze wynikające z przepisów ww. dekretu z dnia 26 października 1946 r. z tytułu wynagrodzenia za korzystanie, zużycie i pogorszenie budynku przez cały okres używania nieruchomości przez Y. oraz z tytułu zwrotu pożytków pobranych. Należy wskazać, że prawo własności do powyższej nieruchomości wynika ze zwrotu tej nieruchomości spadkobiercom byłych właścicieli i tym samym nie obejmuje obowiązku zapłaty podatku, gdyż odpłatne zbycie nie stanowi źródła przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zwrot prawa i spadkobranie odwróciły jedynie skutek przejęcia prawa własności przez państwo, a więc nie nastąpiło nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14 z 2000 r., poz. 176, z późn. zm.). Zgodnie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntu, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wydanie na podstawie art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze Y. decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu na rzecz byłego właściciela (jego następców prawnych) oraz zawarcie przez Prezydenta Y. z następcami prawnymi byłych właścicieli umowy użytkowania wieczystego gruntu nie może być traktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przyznanie prawa użytkowania wieczystego stanowi rekompensatę utraconego przez spadkodawcę prawa własności. Powyższą argumentację potwierdza wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2002 r. - oraz pismo Ministra Finansów z dnia 21 kwietnia 1999 r. , jak również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 stycznia 1998 r. - sygn. akt SA/Ka 1033/96 publ. Lex 32129. A zatem sprzedaż (odpłatne zbycie) prawa użytkowania wieczystego ustanowionego w trybie art. 7 ww. dekretu nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej powyżej ustawy także wówczas, gdy sprzedaż ta została dokonana przed upływem 5 lat od wydania decyzji administracyjnej, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawczyni doprecyzowała, że Pani Maria G. była pierwotną właścicielką przedmiotowej nieruchomości z tytułu nabycia własności nieruchomości w drodze licytacji odbytej w dniu 5 lipca 1905 r. Pani Maria G. zmarła w dniu 2 maja 1950 r. Budynek posadowiony na nieruchomości był własnością pierwotnego właściciela (Marii G.) i wraz z gruntem został objęty działaniem dekretu o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st Warszawy. Budynek był przedwojenny - został wzniesiony przed wejściem w życie dekretu, tj. przed dniem 21 listopada 1945 r. Prawo własności budynku spadkobiercy Marii , w tym Wnioskodawczyni, nabyli w drodze dziedziczenia, na skutek decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, stwierdzającego nieważność orzeczenia administracyjnego z dnia 7 marca 1970 r. z mocą wsteczną. Na rzecz Wnioskodawczyni nie zostanie zawarty akt notarialny ustanawiający użytkowanie wieczyste, bowiem taki akt notarialny został już zawarty przed przekształceniem użytkowania wieczystego w prawo własności - umowa w formie aktu notarialnego o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste z dnia 31 lipca 2012 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy podlega opodatkowaniu zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskany w roku 2013 r. przychód ze sprzedaży nieruchomości przejętej przez Państwo na mocy dekretu z dnia 26 października 1945 r. przed upływem pięcioletniego okresu od wydania decyzji administracyjnej przekształcającej użytkowanie wieczyste w prawo własności nieruchomości Wnioskodawczyni?
2.  Czy również zbycie tym samym aktem notarialnym praw i roszczeń odszkodowawczych wynikających z bezumownego korzystania przez Y. z nieruchomości nie podlega podatkowi dochodowemu?

Zdaniem Wnioskodawczyni.

Odpłatne zbycie prawa własności przekształconego z prawa użytkowania wieczystego ustanowionego w trybie art. 7 ww. dekretu nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy także wówczas, gdy sprzedaż ta została dokonana przed upływem 5 lat od wydania decyzji administracyjnej, a tym samym nie podlega opodatkowaniu 10% ani 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podatkowi dochodowemu nie podlega również zbycie w tym samym trybie praw i roszczeń wynikających z bezumownego korzystania z nieruchomości przez Y.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego gruntów upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Jak z powyższego wynika, dla opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości bądź udziału w niej.

Przy rozstrzygnięciu tej kwestii, należy mieć na uwadze nie tylko przepisy prawa podatkowego, ale przede wszystkim przepisy prawa cywilnego dotyczące nabycia, czy też utraty prawa własności.

Prawo własności w systemie prawnym jest traktowane jako prawo o najszerszej treści i w porównaniu z innymi prawami, jako prawo najsilniejsze w stosunku do rzeczy. Własność jest bezterminowym prawem – trwa tak długo, jak długo istnieje rzecz, która jest przedmiotem własności.

Prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi, co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121.) – spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki przechodzą na jedną lub kilka osób.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką zabudowanej nieruchomości położonej w udziale 160/400 części nieruchomości. Przedmiotowa nieruchomość objęta była działaniem dekretu z dnia 26 października 1946 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze Y.. Z dniem 21 listopada 1945 r. i zgodnie z art. 1 dekretu, przeszła na własność Gminy Y., a w 1950 r. z chwilą likwidacji gmin - na własność Skarbu Państwa. Następnie z dniem 27 maja 1990 r. nieruchomość stałą się własnością X. Na podstawie art. 36 ust. 1 ustawy z dnia 25 marca 1994 r. o ustroju miasta stołecznego Warszawy ww. nieruchomość stała się własnością X., a później właścicielem nieruchomości stało się Y.. Na skutek uwzględnienia roszczeń reprywatyzacyjnych Prezydent Y. ostateczną decyzją z dnia 23 października 2009 r. ustanowił prawo użytkowania wieczystego nieruchomości na rzecz m.in. Wnioskodawczyni, będącej spadkobierczynią Marii G., której przysługiwało hipoteczne prawo własności nieruchomości. Pani Maria G. była pierwotną właścicielką przedmiotowej nieruchomości i zmarła w dniu 2 maja 1950 r. Następnie decyzją z dnia 5 grudnia 2012 r. Prezydent Y. przekształcił nieodpłatnie prawo użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności. Aktem notarialnym z dnia 29 lipca 2011 r. Wnioskodawczyni zawarła przedwstępną warunkową umowę sprzedaży nieruchomości. Aktem notarialnym z dnia 29 listopada 2013 r. Wnioskodawczyni wraz z innymi współwłaścicielami nieruchomości sprzedała swój udział we współwłasności nieruchomości. Jednocześnie w tym samym akcie notarialnym potwierdzono, że sprzedającym przysługują roszczenia odszkodowawcze wynikające z przepisów ww. dekretu z dnia 26 października 1946 r. z tytułu wynagrodzenia za korzystanie, zużycie i pogorszenie budynku przez cały okres używania nieruchomości przez Y. oraz z tytułu zwrotu pożytków pobranych. Budynek posadowiony na nieruchomości był własnością pierwotnego właściciela (Marii G.) i wraz z gruntem został objęty działaniem dekretu o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze Y.. Budynek został wzniesiony przed wejściem w życie dekretu, tj. przed dniem 21 listopada 1945 r. Prawo własności budynku spadkobiercy Marii G., w tym Wnioskodawczyni, nabyli w drodze dziedziczenia, na skutek decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego, stwierdzającego nieważność orzeczenia administracyjnego z dnia 7 marca 1970 r. z mocą wsteczną. Akt notarialny ustanawiający użytkowanie wieczyste na rzecz Wnioskodawczyni został już zawarty przed przekształceniem użytkowania wieczystego w prawo własności - umowa w formie aktu notarialnego o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste z dnia 31 lipca 2012 r.

Oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu skomunalizowanego dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze Y. (Dz. U. Nr 50, poz. 279, z późn. zm.), w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny.

Przepis art. 7 ust. 1 ww. dekretu przewidywał, że:

*   dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia

*   w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną;

*   gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania, a jeżeli chodzi o osoby prawne – ponadto, gdy użytkowanie gruntu zgodnie z jego przeznaczeniem w myśl planu zabudowania nie pozostaje w sprzeczności z zadaniami ustawowymi lub statutowymi tej osoby prawnej;

*   w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy przekazanie gruntu nastąpi tytułem wieczystej dzierżawy, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta;

*   w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów - na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;

*   w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. 1, lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9.

Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność Y. gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty.

Z odniesienia powyższych przepisów do przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nie powinno się oceniać ustanowienia na rzecz Wnioskodawczyni prawa użytkowania wieczystego w kategoriach nabycia, o jakim stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być utożsamione ze zwrotem własności, jednakże stanowi swoisty substytut zwrotu własności, w sytuacji, w której ubieganie się o zwrot własności jest niemożliwe ze względu na brak do tego podstaw prawnych w dekrecie komunalizacyjnym. Ustanowienie w tej sytuacji użytkowania wieczystego, należy traktować, jako swoistą restytucję stosunków własnościowych z przed komunalizacji.

Wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze w decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu na rzecz byłego właściciela lub jego następców prawnych oraz zawarcie przez Prezydenta Miasta z byłym właścicielem lub jego następcami prawnymi umowy użytkowania wieczystego gruntu nie może być traktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, np. Wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 września 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1541/06, wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2606/12, wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2498/12, wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 maja 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3072/12.

Sądy administracyjne podzieliły pogląd zawarty w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2002 r. sygn. akt III RN 18/02, że „ (…) celem ustawodawcy nie było objęcie opodatkowaniem sprzedaży użytkowania wieczystego nieruchomości, jeżeli sprzedaż ta została dokonana przez byłego właściciela tej nieruchomości lub jego następców prawnych, którzy użytkowanie wieczyste uzyskali w wyniku realizacji uprawnień wynikając z art. 7 ust. 1-4 dekretu. Sąd uznał, że w przypadku tych osób nie doszło do nabycia użytkowania wieczystego, gdyż osoby te były właścicielami, którym państwo mocą dekretu odebrało własność nieruchomości i nigdy nie wywiązało się z określonych w dekrecie obowiązków w zakresie zrekompensowania właścicielom wywłaszczonych nieruchomości poniesionego przez nich uszczerbku majątkowego. W ocenie sądu tak należało potraktować spadkobierców byłych właścicieli nieruchomości, jeżeli to oni uzyskali użytkowanie wieczyste w wyniku realizacji uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1-4 dekretu, które przeszły na nich ze spadkodawców”.

Wskazać należy, że użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym, którego przedmiotem zgodnie z art. 232 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2014 r., poz. 121) może być grunt stanowiący własność Skarbu Państwa, gminy lub związku międzygminnego. Jest to prawo na rzeczy cudzej, jednak zakres i sposób określenia treści tego prawa zbliża je bardziej do prawa własności, niż praw rzeczowych ograniczonych. Ponadto na podstawie wyraźnych odesłań w art. 234 i 237 Kodeksu cywilnego do ww. prawa stosuje się odpowiednio przepisy o własności. Z powyższych względów prawo użytkowania wieczystego nie zostało wymienione w art. 244 ww. ustawy wśród innych praw rzeczowych ograniczonych, lecz zostało uregulowane odrębnie, jako tytuł II księgi drugiej Kodeksu cywilnego.

Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba, że umowa o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.

Użytkowanie wieczyste jest prawem zbywalnym, podlega dziedziczeniu oraz egzekucji. Użytkownik wieczysty może, więc rozporządzać swoim prawem zarówno w drodze czynności prawnej inter vivos, jak i mortis causa. Nie można być natomiast jednocześnie właścicielem i użytkownikiem wieczystym gruntu, ponieważ nabycie prawa własności przez użytkownika wieczystego gruntu prowadzi do wygaśnięcia użytkowania wieczystego.

Możliwe jest jednak przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobom fizycznym będącym dotychczasowymi użytkownikami wieczystymi, w prawo własności. Przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności jest tylko zmianą formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości.

Wobec powyższego, ww. przekształcenie również nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że sprzedaż udziału we współwłasności gruntu nie będzie stanowiła źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, także wówczas, gdy sprzedaż ta została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie spadku, nastąpiło ustanowienie użytkowania wieczystego czy też jego przekształcenie w prawo własności.

Sprzedaż przez Wnioskodawczynię, jako następcy prawnego udziału we współwłasności gruntu, powstałego w wyniku przekształcenia udziału w prawie użytkowania wieczystego ustanowionego na rzecz Wnioskodawczyni na podstawie decyzji administracyjnego wydanej w związku z art. 7 ust. 1 i 2 dekretu z dnia 26 października 1945 r., nie stanowi źródła przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle przywołanych uregulowań prawnych, należy stwierdzić, że ustanowienie na rzecz Wnioskodawczyni w trybie art. 7 dekretu prawa użytkowania wieczystego gruntu w udziale, w którym prawa i roszczenia Wnioskodawczyni nabyła w spadku, nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności również nie należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w ww. artykule. Zatem sprzedaż udziału w prawie własności gruntu nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jednak nie ze względu na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, lecz ze względu na fakt, że jego ustanowienie nie stanowi nabycia.

Jeżeli chodzi o budynki znajdujące się na gruntach przechodzących na własność gminy miasta, to zgodnie z art. 5 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta, pozostają one własnością dotychczasowych właścicieli, o ile przepisy szczególne nie stanowią inaczej.

Przepis ten obejmował zatem tylko takie budynki, które istniały, a więc były wybudowane na gruncie w chwili, kiedy zgodnie z postanowieniami Dekretu grunt stał się własnością miasta. Z powyższego wynika zatem, że w chwili kiedy zgodnie z postanowieniami dekretu grunt, na którym znajdował się budynek przechodził na własność gminy miasta, to budynek ten pozostawał własnością dotychczasowych właścicieli. Nie przechodził zatem razem z gruntem na własność gminy Miasta. Oznacza to, że w stosunku do takiego budynku nie można mówić o jego zwrocie. Budynek ten bowiem nigdy nie przechodził na własność gminy, aby ta mogła dokonywać ewentualnego zwrotu. Tym samym, rozpatrując datę nabycia przez spadkobierców poprzednich właścicieli budynku, który w momencie przejścia na własność gminy gruntu, na tym gruncie już się znajdował należy brać pod uwagę datę nabycia spadku, czyli śmierci spadkodawcy.

Jak wynika z wniosku w dniu wejścia w życie dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze Y. w skład nieruchomości wchodził budynek, wzniesiony przed dniem 21 listopada 1945 r. Zatem nabycie przez Wnioskodawczynię udziału w prawie współwłasności budynku nastąpiło w dniu śmierci spadkodawczyni Wnioskodawczyni, tj. w 1950 r. W związku z tym pięcioletni termin, określony zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z końcem 1955 r.

Zatem odpłatne zbycie udziału w prawie współwłasności budynku nie będzie stanowiło źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Wnioskodawczynię w spadku, tj. od końca 1950 r.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości jest prawidłowe.

W odniesieniu natomiast do zbycia praw i roszczeń odszkodowawczych, należy wyjaśnić, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie natomiast do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w powołanych wyżej art. 18 wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Należy zatem przyjąć, że do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie. Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonania (wykorzystania) tych praw jak również z ich sprzedaży lub zamiany.

Przepisy prawa podatkowego oraz prawa cywilnego nie definiują pojęcia prawa majątkowego. Podobnie brak jest również definicji majątku. Przez „prawa” należy rozumieć tutaj prawa podmiotowe. Mogą one występować w trzech postaciach: roszczeń, uprawnień kształtujących i zarzutów.

Ponadto należy wskazać, że „odpłatne zbycie”, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza każde przeniesienie prawa własności praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową.

Z informacji wskazanych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 29 listopada 2013 r. sprzedała wszelkie prawa i roszczenia odszkodowawcze wynikające z bezumownego korzystania przez Y. z nieruchomości.

Analizując powyższe, nie podlega wątpliwości, że prawa i roszczenia, które Wnioskodawczyni sprzedała w 2013 r. nie zaliczają się do praw wymienionych w przytoczonym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży praw i roszczeń odszkodowawczych wynikających z bezumownego korzystania przez m.st. Warszawę z nieruchomości, z tytułu których uzyskała przychód z praw majątkowych (o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W wyniku powyższego, otrzymane lub postawione do dyspozycji Wnioskodawczyni pieniądze, z tytułu sprzedaży praw i roszczeń odszkodowawczych, będą stanowić przychód w rozumieniu art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że kwota uzyskana z tytułu sprzedaży przysługujących praw i roszczeń odszkodowawczych stanowi dochód z tytułu sprzedaży praw majątkowych, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z pozostałymi dochodami, zgodnie z postanowieniami art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z zasadą zawartą w art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24 - 25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

W związku z powyższym, sprzedaż w 2013 r. praw i roszczeń odszkodowawczych stanowi przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podstawą, od której wylicza się podatek dochodowy jest cała kwota uzyskana ze sprzedaży ww. praw i roszczeń. Dochody z praw majątkowych podlegają kumulacji z innymi dochodami zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i należy je wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. W tym samym terminie należy wpłacić z tego tytułu podatek, obliczony zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej sprzedaży praw i roszczeń odszkodowawczych jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.