Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/4510-381/15/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-30
Teza: Czy, na podstawie przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z przepisami § 3, § 4, § 5, § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. Nr 222, poz. 2251), wydatki inwestycyjne poniesione w okresie po dniu uzyskania zezwolenia, w związku z realizacją opisanej w zezwoleniu nowej inwestycji na terenie SSE w części przewyższającej minimalną wartość nakładów inwestycyjnych określoną w zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej uwzględnia się dla określenia kwoty wartości pomocy publicznej? Zatem, czy kwota pomocy publicznej kalkulowana jest na podstawie całości poniesionych wydatków inwestycyjnych (kosztów kwalifikowanych)?
Słowa kluczowe: inwestycje-wydatki inwestycyjne; limit; pomoc-pomoc publiczna; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zezwolenie; zwolnienie-warunki zwolnienia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 28 lutego 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 31 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (dalej także: „Wnioskodawca”) posiada zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Uzyskiwane przez niego przychody objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej jako „u.p.d.o.p.”).

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy wydane zostało na podstawie art. 16 i następnych ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 1994 r., Nr 123, poz. 600 z późn. zm.- dalej „u.o.s.s.e.”) w formie decyzji administracyjnej (zwanej dalej: „zezwoleniem”). Decyzja ta została wydana 28 października 2004 r., zatem stosuje się do niej przepisy obowiązujące na dzień 28 października 2004 r., to jest w dacie wydania zezwolenia. Są to przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. Nr 222, poz. 2251), które weszło w życie 28 października 2004 r. Wnioskodawca w oparciu o zezwolenie zrealizował na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (SSE) projekt inwestycyjny i w jego ramach poniósł wydatki inwestycyjne (koszty kwalifikowane) w wysokości przekraczającej wysokość wydatków minimalnych określoną w zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Zatem spełnił warunek zezwolenia co do minimalnej kwoty wydatków inwestycyjnych. Spełnił również pozostałe warunki zezwolenia w tym dotyczące zatrudnienia określonej liczby pracowników w terminach zdefiniowanych w decyzji.

Zatem uprawniony jest do korzystania ze zwolnienia podmiotowego w podatku dochodowym od osób prawnych jako przyznanej mu pomocy publicznej (pomocy regionalnej) z tytułu kosztów nowej inwestycji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy, na podstawie przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z przepisami § 3, § 4, § 5, § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. Nr 222, poz. 2251), wydatki inwestycyjne poniesione w okresie po dniu uzyskania zezwolenia, w związku z realizacją opisanej w zezwoleniu nowej inwestycji na terenie SSE w części przewyższającej minimalną wartość nakładów inwestycyjnych określoną w zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej uwzględnia się dla określenia kwoty wartości pomocy publicznej? Zatem, czy kwota pomocy publicznej kalkulowana jest na podstawie całości poniesionych wydatków inwestycyjnych (kosztów kwalifikowanych)?

Zdaniem Wnioskodawcy, za prawidłowe należy uznać stwierdzenie, że wysokość pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych ustala się według faktycznie poniesionych nakładów inwestycyjnych, a kwota wydatków inwestycyjnych określona w zezwoleniu stanowi kwotę minimalną tych wydatków („co najmniej”). W konsekwencji, skoro wartość przyznanej na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej pomocy publicznej ustalana jest na podstawie faktycznie poniesionych wydatków, zatem wartość pomocy publicznej należy kalkulować w oparciu o całość wydatków kwalifikowanych poniesionych w związku z realizacją projektu, którego dotyczyło zezwolenie, a szczegółowo opisanego w biznesplanie.

Dla ustalenia wartości przyznanej pomocy publicznej kwota minimalnej wielkości nakładów inwestycyjnych określona w zezwoleniu nie stanowi limitu, od którego kalkulowana byłaby wartość przyznanej pomocy publicznej. Zagadnieniem wstępnym dla uzasadnienia stanowiska Podatnika jest określenie charakteru zwolnienia podatkowego określonego w przepisach art. 17 ust. 1 pkt 34, oraz ust. 4-6 ustawy. Przepisy te definiują podstawę prawną zwolnienia przedmiotowego w podatku CIT dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Specjalne strefy ekonomiczne funkcjonują w oparciu o przepisy ustawy z dnia 20 października\] 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych - u.s.s.e., oraz właściwego dla każdej strefy rozporządzenia Rady Ministrów. Dla ustalenia zasad korzystania z ulg podatkowych przepisy te odsyłają, w przypadku podatników CIT, do art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., oraz ogólnie do przepisów o pomocy publicznej. Nie wdając się w tym miejscu w szczegółową analizę charakteru prawnego opisywanego zwolnienia podatkowego niespornym jest, że stanowi ono jedną z form pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom. Drugim zagadnieniem wstępnym, które wymaga wyjaśnienia, jest wskazanie przepisów właściwych, jakie stosują podmioty uprawnione do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia w podatku dochodowym. Czyli należy określić właściwe akty prawne dotyczące danej specjalnej strefy ekonomicznej (SSE), który znajdują zastosowanie dla oceny sytuacji prawnej danego podmiotu funkcjonującego w SSE. Podstawowym aktem prawnym, o czym była mowa wyżej, jest ustawa z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych. Szczegółowe reguły korzystania z pomocy publicznej z tytułu działalności w SSE zdefiniowane były natomiast w rozporządzeniach wykonawczych, przy czym przed 30 grudnia 2008 r. obowiązywały odrębne rozporządzenia dla każdej ze stref. Dopiero od tego dnia obowiązuje wspólne rozporządzenie dla wszystkich SSE. Od roku 2001 regulacja dotycząca preferencji podatkowych związanych z prowadzeniem działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej została dodana również do ustaw o podatkach dochodowych. Zagadnienie zwolnienia przedmiotowego w podatkach dochodowych dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia regulują przepisy art. 17 ust. 1 pkt 34 oraz ust. 4-6 u.p.d.o.p. Przepisy dotyczące specjalnych stref ekonomicznych ewoluowały, przy czym niektóre zmiany miały radykalny charakter. Stąd ustalając, który akt prawny jest właściwy dla oceny sytuacji prawnej danego podmiotu należy dokonać wyboru pomiędzy kolejnymi rozporządzeniami Rady Ministrów dotyczącymi danej specjalnej strefy ekonomicznej oraz rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych - rozporządzenie o SSE z 2008 r. W omawianym przypadku chodzi o rozporządzenia dotyczące specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: „SSE”). W przypadku SSE zasady udzielania zezwolenia na prowadzenie działalności w SSE oraz korzystania ze zwolnienia w podatkach dochodowych z tego tytułu regulowane były przepisami następujących rozporządzeń:

1.  rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej - rozporządzenie o SSE z 1996 r., które obowiązywało od 8 sierpnia 1996 r. do 28 października 2004 r.;
2.  rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej - rozporządzenie o SSE z 2004 r., które obowiązywało od 27 października 2004 r. do 23 listopada 2006 r.;
3.  rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 2 listopada 2006 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej - rozporządzenie o SSE z 2006 r., które obowiązywało od 23 listopada 2006 r. do 30 grudnia 2008 r.

Z dniem 30 grudnia 2008 r. weszło w życie rozporządzenie o SSE z 2008 r., które zastąpiło wszystkie rozporządzenia szczegółowe dotyczące poszczególnych specjalnych stref ekonomicznych. Dotychczasowe rozporządzenia wykonawcze utraciły moc na podstawie przepisu art. 5 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych - ustawa zmieniająca z 30 maja 2008 r. Przepis ten stanowi, że dotychczasowe przepisy wykonawcze zachowują moc do czasu wejścia w życie przepisów wykonawczych wydanych na podstawie znowelizowanych przepisów art. 4 ust. 1 i 4, art. 9 oraz art. 20 ust. 1 tej ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, nie dłużej jednak niż przez 12 miesięcy od dnia wejścia w życie nowelizacji.

Z przepisu art. 4 ustawy zmieniającej z 30 maja 2008 r. wynika, że zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie stref wydane przed dniem wejścia w życie tej ustawy zachowują moc. Do zezwoleń tych stosuje się przepis art. 19 ust. 4 u.s.s.e. w brzmieniu dotychczasowym. Przepis ten przewiduje zatem utrzymanie w mocy zezwoleń wydanych przed dniem wejścia w życie nowelizacji ustawy oraz utrzymuje w mocy dotychczasowe reguły zmiany zezwolenia „strefowego” przez Ministra Gospodarki. Podobny przepis przejściowy zawiera rozporządzenie o SSE z 10 grudnia 2008 r. Przepis § 8 rozporządzenia o SSE z 2008 r. stanowi, że do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej. Analogicznych przepisów przejściowych właściwie nie przewidywały wcześniejsze nowelizacje u.s.s.e., ani kolejne rozporządzenia dotyczące poszczególnych SSE lub ich nowelizacje. Niemniej nie budziło wątpliwości, że reguła ta miała zastosowanie również wcześniej, dla czego uzasadnieniem był i jest argument, że skoro zwolnienie przedmiotowe w podatku dochodowym stanowi pomoc publiczną, to zasady udzielenia pomocy publicznej muszą być znane w momencie jej udzielenia, a momentem tym jest moment uzyskania zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE. Stanowisko wzmacniają argumenty odwołujące się do koncepcji ochrony praw nabytych - prawo do pomocy publicznej jest prawem nabytym w dacie uzyskania zezwolenia.

Z analizy przywołanych wyżej przepisów przejściowych należy wyprowadzić wniosek, że wobec jednoznacznego brzmienia przepisów przejściowych nie powinno obecnie budzić wątpliwości, że do zasad korzystania z pomocy publicznej na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności w SSE stosuje się dotychczasowe warunki udzielania tej pomocy, czyli warunki zdefiniowane po pierwsze, w zezwoleniu lub jego zmianie, a po wtóre w przepisach obowiązujących w dacie wydania zezwolenia.

Ochrona praw nabytych polega na zakazie pozbawiania podmiotów ich praw podmiotowych i ekspektatyw, ukształtowanych przez ustawy wydane w wyniku realizacji praw podstawowych lub na zakazie ich ograniczania w stopniu naruszającym istotę danego prawa bez pełnego ekwiwalentu praw (uprawnień) utraconych. Formuła ta oznacza, że przedmiotowa zasada obejmuje zarówno prawa podmiotowe prywatne, jak i publiczne prawa podmiotowe (skuteczne względem państwa), a także ich ekspektatywy (oczekiwania prawnego). Odnosi się ona do praw, których źródłem (podstawą) jest ustawa zwykła, lecz które funkcjonalnie związane są z prawami podstawowymi gwarantowanymi przez Konstytucję, stanowią bowiem realizację praw podstawowych (np. prawa do ochrony własności osobistej). Zasada ochrony praw nabytych zakłada jednocześnie określoną swobodę w zakresie kształtowania (modyfikowania) treści danego prawa, jednakże bez możliwości przekroczenia granic, o których wyżej była mowa. Wreszcie zasada ochrony praw nabytych nie wyklucza dopuszczalności ograniczenia, a nawet pozbawienia podmiotu przysługującego mu prawa podmiotowego, jeżeli wymaga tego ważny interes społeczny, lecz tylko w zakresie niezbędnym i pod warunkiem pełnego wyrównania (ekwiwalentności) praw (korzyści) utraconych.

Odnosząc powyższe uwagi dotyczące ochrony praw nabytych do przypadku zmiany przepisów strefowych w trakcie obowiązywania zezwolenia należy wskazać, że dany podmiot uzyskując zezwolenie na prowadzenie działalności w SSE nabywał określone w zezwoleniu prawa podmiotowe - prawo do uzyskania pomocy publicznej. Nabycie tego prawa wiązało się ze świadczeniem tego podmiotu polegającym na spełnieniu warunków określonych w zezwoleniu - m.in. realizacji inwestycji o określonej minimalnej wartości oraz utworzeniu określonej liczby miejsc pracy. Zatem, zmiana przepisów w późniejszym okresie nie mogła wpływać negatywnie na jego sytuację prawną, bowiem zmiana niekorzystna prowadziłaby do utraty praw nabytych, a te podlegają ochronie.

Z tego punktu widzenia należy również oceniać zagadnienie zmian stanu prawnego poprawiających sytuację podmiotu „strefowego”, jeśli przepis intertemporalny w wyraźny sposób nie przewidział wyłączenia stosowania znowelizowanych przepisów wobec podmiotów, które uprzednio uzyskały zezwolenie strefowe. Koncepcja ochrony praw nabytych pozwala wyprowadzić wniosek, że w takim przypadku nie dochodzi do naruszenia praw nabytych. Zatem tak znowelizowane przepisy powinny być stosowane również w odniesieniu do podmiotów, które wcześniej uzyskały zezwolenie.

Powyższe uwagi pozwalają na wyprowadzenie wniosku, że w odniesieniu do składającej zapytanie Spółki właściwymi są przepisy obowiązujące na dzień uzyskania zezwolenia, to jest na dzień 28 października 2004 r. W dniu tym obowiązywało rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (obowiązywało od 27 października 2004 r. do 23 listopada 2006 r.). Zatem dla oceny sytuacji prawnej Spółki należy stosować przepisy tego rozporządzenia.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w adresowanym do pełnomocnika Spółki piśmie zarządcy specjalnej strefy ekonomicznej - Specjalna Strefa Ekonomiczna S.A. - z 15 stycznia 2015 r., którego odpis stanowi załącznik do niniejszego zapytania, oraz w przywołanym tam piśmie Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów z 8 lipca 2008 r.

W kolejności należy przejść do omówienia zagadnienia zasadniczego dla postawionego problemu. Biorąc pod uwagę powyższe uwagi wskazać należy, że podstawą do skorzystania z pomocy publicznej jest uzyskanie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefie ekonomicznej, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 1993 r. Nr 123, poz. 600 ze zm). Określając warunki, na podstawie których Spółka korzysta z pomocy publicznej, należy rozpatrywać stan prawny obowiązujący na dzień uzyskania przez Spółkę zezwolenia, a więc na dzień 28 października 2004 r. - w dniu wydanie tego zezwolenia obowiązywało rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 roku w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. Nr 222, poz. 2251).

W świetle art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., wolne od podatku są dochody (\`(...)\`) uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Dodatkowo, na podstawie art. 17 ust. 4 ww. ustawy zwolnienie (\`(...)\`) przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Tym samym, pomoc publiczną, z której korzysta Spółka na podstawie Zezwolenia, stanowi w rzeczywistości wartość niezapłaconego przez Spółkę podatku CIT, obliczonego od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności określonej Zezwoleniem i prowadzonej na terenie SSE. Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej i uzyskuje dochody z działalności określonej w zezwoleniu.

W świetle § 3 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 roku w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. Nr 222, poz. 2251), według stanu obowiązującego w dniu wydania podatnikowi zezwolenia - pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 (\`(...)\`) stanowi pomoc regionalną z tytułu: (1) kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona, jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych odpowiednio w § 6-8 lub (2) tworzenia nowych miejsc pracy (…).

W zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ustala się minimalne nakłady inwestycyjne, jakie powinien ponieść przedsiębiorca, aby mógł skorzystać z pomocy publicznej. Zgodnie z § 6 ust. 5 rozporządzenia strefowego minimalna wysokość kosztów nowej inwestycji wynosiła równowartość 100 tysięcy euro.

Na podstawie § 6 ust. 1 Rozporządzenia, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy na: (1) zakup albo wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub ich spłatę określoną w umowie leasingu lub innej umowie o podobnym charakterze (\`(...)\`), pod warunkiem zaliczenia ich - zgodnie z odrębnymi przepisami - do składników majątku podatnika, (2) rozbudowę lub modernizację istniejących środków trwałych - zaliczone do wartości początkowej tych środków trwałych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka, aby wywiązać się z wymogów określonych w Zezwoleniu, w ramach działalności prowadzonej na terenie SSE, zobowiązana była do poniesienia wydatków inwestycyjnych co najmniej w wysokości w zezwoleniu i jego zmianach oraz w terminie w nich zakreślonym. Spółka spełniła powyższe warunki. Podkreślić należy, że w Zezwoleniu wydanym na podstawie przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz przepisów wykonawczych określona została minimalna wartość inwestycji. Taki sposób określenia warunku Zezwolenia oznacza, że prawodawca nie tylko dopuścił możliwość, ale wręcz ją przewidział, że wartość poniesionych wydatków inwestycyjnych, ponoszonych w trakcie obowiązywania zezwolenia i w związku z inwestycją, przekroczy kwotę określoną w Zezwoleniu.

Dokonując bowiem językowej wykładni zwrotu „co najmniej” nie można wyprowadzić innego wniosku niż ten, że inwestor strefowy - w tym przypadku wnioskująca o interpretację Spółka - jest zobowiązany do poniesienia wydatków inwestycyjnych w kwocie nie mniejszej niż określona w zezwoleniu, ale zawsze mógł ponieść nakłady w wysokości wyższej. Kwota określona w zezwoleniu stanowi zatem minimalny pułap wydatków inwestycyjnych, jakie Spółka powinna ponieść, aby być uprawniona do korzystania z pomocy publicznej w formie zwolnienia z opodatkowania CIT.

Należy dodatkowo podkreślić, że ani przepisy ustawy o SSE, ani przepisy Rozporządzenia o SSE, ani wreszcie przepisy u.p.d.o.p., jak również samo Zezwolenie, nie określały górnego limitu wydatków inwestycyjnych w strefie, który ograniczałyby wartość przysługującego Spółce zwolnienia podatkowego (pomocy regionalnej). Argument ten jest wzmocniony treścią przepisu § 6 Rozporządzenia, który wprost wskazuje, że wydatki inwestycyjne powinny być ponoszone w trakcie obowiązywania zezwolenia. Oznacza to brak górnej granicy, do jakiej wydatki inwestycyjne Spółka mogłaby uznawać za koszty kwalifikowane. Za przyjęciem takiej wykładni przemawia fakt, że dopiero ustawa o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych z dnia 30 maja 2008 r. nakazała określać w treści wydanego zezwolenia maksymalny poziom wydatków kwalifikowanych (Dz.U. Nr 118 poz. 746) - znowelizowany art. 16 ust. 2 ustawy o SSE.

Jak wynika z przedstawionej analizy, minimalny próg wydatków określony w Zezwoleniu stanowi tylko jeden z warunków, jakie powinien spełnić przedsiębiorca, aby mógł korzystać ze zwolnienia podatkowego. Brak jest przy tym podstaw, by stwierdzić, że warunki minimalne uprawniające inwestorów strefowych do ulg ograniczają jednocześnie poziom wydatków kwalifikowanych jakie może on przedstawić do wyliczenia dopuszczalnej pomocy publicznej z tytułu realizacji inwestycji na terenie SSE.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że o ile poniesione nakłady inwestycyjne - również w części przekraczającej wartość określoną w Zezwoleniu - spełniać będą kryteria uznania za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną (jak opisano powyżej), to Spółka ma prawo zaliczyć je do podstawy obliczenia maksymalnej dostępnej dla Spółki pomocy publicznej. Tym samym, obliczając wartość przysługującego zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, Spółka powinna brać pod uwagę faktyczną kwotę poniesionych wydatków inwestycyjnych. Stanowisko zbieżne ze stanowiskiem Spółki w powyższej kwestii zajął miedzy innymi Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji wydanej 11 grudnia 2008 r. (sygn. akt ILPB3/423-576/08-2/HS). W uzasadnieniu tej interpretacji podniesiono, że zwolnienia podatkowe (m.in. zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) są odstępstwem od reguły powszechności i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie z wykładnią językową. W związku z powyższym, minimalną kwotę wydatków inwestycyjnych koniecznych do poniesienia przez Spółkę w związku z działalnością na terenie X Specjalnej Strefy Ekonomicznej określa zezwolenie na działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (\`(...)\`). A zatem kwota ta stanowi dolny limit, w związku z którym Spółka jest uprawniona do korzystania z pomocy publicznej, co oznacza, że rzeczywiste nakłady inwestycyjnie nie mogą być niższe niż określone w zezwoleniu. W sytuacji więc, gdy Spółka poniosła koszty inwestycji w kwocie wyższej od wskazanej w zezwoleniu (\`(...)\`) przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w przepisach rozporządzenia w sprawie X Specjalnej Strefy Ekonomicznej, uprawnia ją to do dalszego korzystania z tej pomocy, ale tylko do wysokości uwzględniającej zasady przyznawania przedsiębiorcom pomocy regionalnej.

Analogiczne stanowisko Dyrektor Izby skarbowej w Poznaniu przedstawił w interpretacji wydanej 7 października 2008 r. o sygn. akt ILPB3/423/08-2/HS. Podobne stanowisko przyjęto również w interpretacjach wydanych w innych ośrodkach. Przykładowo pogląd ten został potwierdzony przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji wydanej 14 maja 2009 r. (sygn. akt ITPB3/423-120/09/DK) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji wydanej 30 września 2008 r. (sygn. akt IBPB3/423-571/08/AM). Także najnowsze stanowiska organów podatkowych w podobnych sprawach są zbieżne ze stanowiskiem podatnika. Przykładowo interpretacja z 2 lipca 2014 r. (IBPBI/2/423-391/14/JD), gdzie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach potwierdził prezentowane przez podatnika stanowisko, że kwota zapisana w treści zezwolenia stanowi kwotę minimalną, a przekroczenie jej w trakcie realizacji inwestycji daje podstawę do zaliczenia wyższej kwoty niż zapisana w zezwoleniu do kosztów kwalifikowanych.

Reasumując, Podatnik stoi na stanowisku, że wysokość pomocy publicznej w przedstawionym stanie faktycznym ustalana powinna być według faktycznie poniesionych nakładów inwestycyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.