Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-553/09-2/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-08-07
Teza: Czy dopuszczalne jest wystawianie faktur przez usługobiorcę – podatnika VAT zarejestrowanego w innym państwie członkowskim WE przy wewnątrzwspólnotowym świadczeniu usług przez podmiot zarejestrowany w Polsce jako podatnik p.t.u.?
Słowa kluczowe: faktura-wystawienie faktury; nabycie; transport-transport wewnątrzwspólnotowy; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22.04.2009r. (data wpływu 18.05.2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur przez nabywcę usług **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2009r. wpłynął w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur przez nabywcę usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka świadczy usługi wewnątrzwspólnotowego transportu towarów oraz spedycji bezpośrednio związanej z wewnątrzwspólnotowym transportem towarów na rzecz niemieckiej spółki D. Zgodnie z art. 28 ust. 3 i ust. 6 ustawy z 11.03.2004 o podatku od towarów i usług („ustawa VAT”) w okolicznościach wskazanych w tych przepisach (które zachodzą w niniejszym stanie faktycznym) miejscem świadczenia (a zatem opodatkowania) tych usług jest terytorium państwa członkowskiego WE, gdzie zarejestrowany jest ich nabywca. W niniejszym stanie faktycznym zatem jest to terytorium Niemiec. Spółka wystawia spółce niemieckiej, zgodnie z art. 106 ust. 2 ustawy VAT, faktury za usługi (z adnotacją „nie podlega” opodatkowaniu p.t.u. w Polsce), a spółka niemiecka wystawia sobie, zgodnie z przepisami niemieckimi, za te usługi faktury wewnętrzne z zastosowaniem odpowiedniej stawki VAT i płaci ten podatek w Niemczech.

Zgodne z art. 224 dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28.11.2006 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej („dyrektywa VAT”) strony zawrą umowę o „samofakturowanie” się przez spółkę niemiecką i będzie ona wystawiać sobie sama faktury zamiast spółki polskiej, która tego zaprzestanie robić w ogóle lub w przeważającej ilości przypadków. Faktury te będą wystawiane w formie elektronicznej, co również będzie postanowione we wspomnianej umowie. Spółka polska będzie jedynie otrzymywać drogą elektroniczną (przez Internet) kopie tych faktur do zatwierdzenia (również drogą elektroniczną) i będzie je archiwizować w takiej formie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy dopuszczalne jest wystawianie faktur przez usługobiorcę – podatnika VAT zarejestrowanego w innym państwie członkowskim WE przy wewnątrzwspólnotowym świadczeniu usług przez podmiot zarejestrowany w Polsce jako podatnik p.t.u.?
2.  Zakładając, że odpowiedź na pytanie 1 jest pozytywna, czy w sytuacji, gdy miejscem świadczenia usług jest państwo członkowskie WE, w którym zarejestrowany jest usługobiorca, należy stosować w zakresie warunków (w tym formalnych) „samofakturowania” przepisy prawa tego państwa (czyli w opisanym stanie faktycznym – niemieckiego) czy prawa państwa rejestracji usługodawcy (czyli w opisanym stanie faktycznym – polskiego)?
3.  Czy w przypadku wskazanym w pytaniu 2 wystarczy jako faktury zastępujące faktury usługodawcy potraktować faktury wewnętrzne wystawiane przez usługobiorcę w tytułu importu usług (z wykazanym podatkiem), czy też usługobiorca powinien wystawiać dwie faktury za każdą usługę: jedną w ramach „samofakturowania” (bez podatku) i drugą – wewnętrzną (z podatkiem)?
4.  Czy w przypadku, o którym mowa w pytaniu 2, gdy faktury są wystawiane i przesłane w formie elektronicznej, należy stosować w zakresie warunków posługiwania się fakturami w tej formie przepisy prawa państwa członkowskiego WE rejestracji usługobiorcy (czyli w opisanym stanie faktycznym – prawa niemieckiego), czy też prawa państwa rejestracji usługodawcy (czyli w opisanym stanie faktycznym – prawa polskiego)?
5.  Czy kiedy wdrożone zostanie pomiędzy stronami „samofakturowanie” w formie elektronicznej, dopuszczalne będzie fakturowanie części usług świadczonych przez spółkę polską spółce niemieckiej w sposób tradycyjny, tzn. poprzez wystawianie faktur przez usługodawcę w formie papierowej, względnie fakturowanie ich w formie elektronicznej, lecz nie na zasadzie „samofakturowania”?

Zdaniem wnioskodawcy

Ad pytanie 1.

Wystawianie faktur przez usługobiorcę – podatnika VAT zarejestrowanego w innym państwie członkowskim WE przy wewnątrzwspólnotowym świadczeniu usług przez podmiot zarejestrowany w Polsce jako podatnik p.t.u. jest dopuszczalne. Wprawdzie przepisy § 6 rozporządzenia Min. Finansów z 28.11.2008 w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, \`(...)\` itd., wydane na podstawie art. 106 ust. 8 pkt 3 ustawy VAT, dopuszczają „samofakturowanie” tylko jeżeli nabywca towarów lub usług jest podatnikiem zarejestrowanym (w Polsce) jako podatnik VAT czynny oraz w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (jeżeli ich nabywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT w innym państwie członkowskim WE). Jednak art. 224 ust. 1 dyrektywy VAT przewiduje możliwość wystawiania faktur przez nabywcę towarów lub usługobiorcę bez w/w ograniczeń przewidzianych w prawie polskim, a więc również w przypadku wewnątrzwspólnotowego świadczenia usług. Wprawdzie art. 224 ust. 3 tejże dyrektywy przewiduje możliwość określenia przez państwo członkowskie, w odniesieniu do podatników dokonujących dostaw towarów lub „świadczących usługi na jego terytorium, dodatkowych warunków wystawiania faktur przez nabywcę lub usługobiorcę (w szczególności może wymagać, aby takie faktury były wystawiane w imieniu i na rzecz podatnika). Jednak nie można rozumieć tego przepisu jako dopuszczającego możliwość całkowitego zakazania „samofakturowania” w odniesieniu do całej szerokiej kategorii czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jak w szczególności świadczenie usług w obrocie wewnątrzwspólnotowym. Byłoby to wprowadzenie ograniczenia nieproporcjonalnego do celu wskazanego przepisu oraz do potrzeby określenia „dodatkowych warunków”, o których w nim mowa oraz ograniczenia naruszającego istotę uprawnienia nadanego podatnikom wspólnotowym w ust. 1 art. 224 dyrektywy. Ponadto stanowiłoby to przejaw zakazanej we Wspólnocie polityki dyskryminacyjnej w zakresie regulacji świadczenia usług ze względu na kraj siedziby/rejestracji usługobiorcy. Ostatnie zdanie art. 224 ust. 3 dyrektywy stanowi zresztą wyraźnie, iż warunki, o których mowa, muszą być w każdym przypadku takie same, niezależnie od miejsca siedziby nabywcy lub usługobiorcy. Należy zatem uznać, że wspomniane wyżej ograniczenia przewidziane w rozporządzeniu Min. Finansów z 28.11.2008 są sprzeczne z art. 224 dyrektywy VAT. W tej sytuacji zgodnie z zasadami prawa wspólnotowego należy stosować bezpośrednio tenże przepis dyrektywy, który nie został właściwie implementowany do polskiego porządku prawnego. Oznacza to możliwość stosowania w opisanym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) procedury wystawiania faktur przez usługobiorcę, zastępujących faktury wystawiane przez usługodawcę, przy zachowaniu warunków określonych w dyrektywie. Dodatkowo należy wskazać, iż w przypadku, gdy usługi nie podlegają opodatkowaniu p.t.u. w Polsce, przepis statuujący obowiązek wystawiania faktur przez usługodawcę (art. 106 ust. 1 ustawy VAT) stosuje się jedynie odpowiednio (por. art. 106 ust. 2 tejże ustawy). Odpowiednie stosowanie może oznaczać brak w ogóle takiego obowiązku, gdy odpowiednie faktury wystawiane są przez usługobiorcę zgodnie z przepisami prawa państwa jego siedziby lub rejestracji na potrzeby VAT, w którym to państwie usługi te podlegają opodatkowaniu.

Ad pytanie 2.

W sytuacji, gdy miejscem świadczenia usług jest państwo członkowskie WE, w którym zarejestrowany jest usługobiorca, należy stosować w zakresie warunków (w tym formalnych) „samofakturowania” przepisy prawa tego państwa (czyli w opisanym stanie faktycznym – prawa niemieckiego) w zakresie, w jakim są one zgodne z dyrektywą VAT, z wyłączeniem przepisów prawa państwa rejestracji usługodawcy (czyli w opisanym stanie faktycznym – prawa polskiego). Art. 224 ust. 1 dyrektywy VAT określa warunki stosowania „samofakturowania”. W ustępach 2 i 3 wspomnianego artykułu prawodawca wspólnotowy przewidział sprecyzowanie tychże warunków oraz możliwość określenia dodatkowych przez państwo członkowskie, na którego terytorium dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług. Z powyższego wynika, iż zakres upoważnienia poszczególnych państw członkowskich od wprowadzenia i stosowania wspomnianych dodatkowych regulacji odnosi się wyłącznie, w zakresie usług, do usług, których miejscem świadczenia jest ich terytorium. Oznacza to, że w opisanym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) prawo to przysługuje Niemczech. Należy zatem zastosować przepisy prawa tego państwa we wspomnianym zakresie, z wyłączeniem zastosowania prawa polskiego w tym zakresie. Dotyczy to w szczególności zawarcia i treści porozumienia między stronami w sprawie „samofakturowania”, procedur zatwierdzania faktur oraz wymogu/braku wymogu, aby faktury w ramach „samofakturowania” byty wystawiane w imieniu i na rzecz usługodawcy, a także wszelkich innych „dodatkowych warunków”.

Ad pytanie 3.

Kwestia ta nie jest uregulowana w prawie polskim. Naszym zdaniem wystarczy w tym przypadku wystawianie faktur z tytułu importu usług (z wykazanym podatkiem). Nie ma bowiem sensu podwójne wystawianie faktur przez usługobiorcę za te same usługi: raz z wykazanym podatkiem należnym w RFN i drugi raz (w ramach „samofakturowania”) – bez podatku („nie podlega”). Jest też problematyczne, czy w ogóle spółka niemiecka miałaby prawo wystawić tę drugą fakturę, skoro właśnie w RFN wykonanie tych usług podlega opodatkowaniu. Stąd faktura „wewnętrzna” z tytułu importu usług powinna tu być uznana również za fakturę wystawianą w ramach „samofakturowania”. Ponadto naszym zdaniem ewentualne wątpliwości w tym zakresie powinny być w tym przypadku rozstrzygnięte według prawa niemieckiego (o ile jest to możliwe).

Ad pytanie 4.

Naszym zdaniem również w zakresie warunków wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej w opisanym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) zastosowanie powinny znaleźć przepisy prawa niemieckiego o tyle, o ile są one zgodne z dyrektywą VAT, z wyłączeniem stosowania przepisów prawa polskiego w tym zakresie, a w szczególności przepisów rozporządzenia Min. Finansów z 14.07.2005 w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, \`(...)\`etc. Wynika to ze wspomnianego już faktu, iż chodzi tu o usługi, których miejscem świadczenia jest terytorium RFN. Nie ma przy tym z omawianego punktu widzenia znaczenia, iż spółka polska będzie również otrzymywać i archiwizować kopie tych faktur, potrzebnych choćby dla dokumentacji CIT. Wiele przepisów prawa polskiego w tym zakresie w szczególności przepisów wspomnianego rozporządzenia i tak nie może być stosowanych, gdyż są one sprzeczne z dyrektywą VAT. Chodzi tu w szczególności o wymóg dostępności e-faktur on-line dla organów podatkowych. Dyrektywa VAT określa warunki wystawiania i przesyłania (lub udostępniania) faktur w formie elektronicznej/drogą elektroniczną (art. 232 - 237), nakładając na państwa członkowskie obowiązek akceptacji stosowania przez przedsiębiorców takiej procedury. Państwom tym dyrektywa pozostawia jedynie możliwość wprowadzenia wymogu, aby stosowany zgodnie z dyrektywą do „podpisywania” e-faktur zaawansowany podpis elektroniczny był oparty na kwalifikowanym certyfikacie i został sporządzony za pomocą bezpiecznego urządzenia służącego do składania podpisów w rozumieniu art. 2 pkt 6 i 10 dyrektywy 1999/93/WE oraz wymogu przesyłania dodatkowego zestawienia podsumowującego w formie papierowej w przypadku, gdy stosowana jest elektroniczna wymiana danych EDI, a także możliwość akceptacji dodatkowych, poza przewidzianymi w dyrektywie, metod przesyłania lub udostępniania e-faktur. Przy tym przyjąć należy, że upoważnienia te są adresowane do państwa członkowskiego, na którego terytorium dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług (w szczególności w kontekście art. 234 dyrektywy VAT, por., przytoczony poniżej). W opisanym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) chodzi zatem o Niemcy, których przepisy we wskazanym ostatnio zakresie, przewidzianym w dyrektywie, należało będzie zastosować (w szczególności więc nie będzie miał zastosowania wymóg używania „bezpiecznego” podpisu elektronicznego, weryfikowanego za pomocą kwalifikowanego certyfikatu, jeżeli prawo niemieckie go nie przewiduje). Ponadto, niezależnie od wniosków wynikających z interpretacji pozostałych przepisów dyrektywy dotyczących e-faktur, jej art. 234 stanowi wyraźnie, iż: „Państwa członkowskie nie mogą nakładać na podatników dostarczających towary lub świadczących usługi na ich terytorium żadnych innych obowiązków ani formalności związanych z przesyłaniem lub udostępnianiem faktur drogą elektroniczną”. To wyklucza zastosowanie wszelkich ewentualnych przepisów prawa niemieckiego, które wykraczają poza wskazany powyżej wąski obszar dyskrecjonalny państw członkowskich w zakresie regulacji warunków posługiwania się e-fakturami. W przypadku natomiast, gdyby stosowane miało być prawo polskie, wykluczone jest w szczególności stosowanie § 3 ust. 2 - 4, § 5 oraz § 6 wspomnianego rozporządzenia Min. Finansów z 14.07.2005. Ostatnio wymienione przepisy wyraźnie naruszają bowiem przyznany państwom członkowskim w dyrektywie VAT zakres swobody w regulacji warunków korzystania z e-faktur i to wbrew wyraźnemu zakazowi zawartemu w art. 234 tej dyrektywy. Stanowią zatem przejaw niewłaściwego wdrożenia wspomnianej dyrektywy i są z nią sprzeczne. Powoduje to konieczność bezpośredniego stosowania dyrektywy w tym zakresie, tj. wyłącznie warunków używania e-faktur określonych w niej samej oraz w tych przepisach rozporządzenia Min. Finansów, które znajdują podstawę w przepisach dyrektywy, a z pominięciem ograniczeń zawartych w w/w przepisach tego rozporządzenia. Należy przy tym zauważyć, że pogląd WSA w Gliwicach, wyrażony w uzasadnieniu wyroku tego sądu z 27.06.2007 (III SA/Gl 1626/06), odnośnie zgodności § 6 ww. rozporządzenia z prawem wspólnotowym jest nieaktualny w świetle brzmienia analizowanych tu przepisów obecnie obowiązującej dyrektywy VAT w zakresie posługiwania się e-fakturami. Reasumując, uważamy, że w opisanym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) do warunków używania e-faktur w opisanych transakcjach między stronami zastosowanie znajdą wyłącznie odpowiednie przepisy dyrektywy VAT oraz ewentualnie uzupełniająco przepisy prawa niemieckiego, które znajdują podstawę w przepisach tejże dyrektywy.

Ad pytanie 5.

Naszym zdaniem nie ma przeszkód, aby w tej sytuacji część usług była fakturowana nadal w formie papierowej przez spółkę polską, względnie fakturowana przez nią w formie elektronicznej. Nie istnieje bowiem żaden wymóg prawny, aby po wdrożeniu „samofakturowania” wszystkie transakcje między stronami były fakturowane na tej zasadzie ani, po wprowadzeniu stosowania między stronami e-faktur, aby były one używane za każdym razem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu w/w podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi.

Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Ogólna reguła wyrażona w art. 27 ust. 1 ustawy stanowi, iż w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Natomiast stosownie do art. 28 ust. 1 ustawy, w przypadku transportu towarów, którego rozpoczęcie i zakończenie ma miejsce odpowiednio na terytorium dwóch różnych państw członkowskich, zwanego dalej „wewnątrzwspólnotową usługą transportu towarów”, miejscem świadczenia usługi jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 28 ust. 3 ustawy o VAT w przypadku gdy nabywca usługi, o której mowa w ust. 1 i 2, podał dla tej czynności świadczącemu wewnątrzwspólnotową usługę transportu towarów numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia transportu, miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer.

Zgodnie z art. 28 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku usług:

1.  pośrednictwa i spedycji związanych bezpośrednio z wewnątrzwspólnotowymi usługami transportu towarów – miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie transport towarów się rozpoczyna;
2.  wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z: a) usługami, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. b - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce ich wykonania, b) usługami innymi niż wymienione w pkt 1 i 2 lit. a oraz w art. 27 ust. 3 – miejscem świadczenia tych usług jest miejsce ich wykonania z zastrzeżeniem ust. 6.

W myśl ustępu 6 art. 28 w przypadku gdy nabywca usługi podał dla tej czynności świadczącemu usługę numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym zgodnie z ust. 5 ma miejsce świadczenia usługa, miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer.

Z powyższych unormowań wynika, że w przypadku świadczenia usług wewnątrzwspólnotowego transportu towarów oraz spedycji bezpośrednio związanej z wewnątrzwspólnotowym transportem towarów, w przypadku podania przez nabywcę tych usług numeru pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju – miejscem świadczenia tych usług jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego okoliczności wskazane w w/w przepisach zachodzą w przedmiotowej sprawie.

Art. 106 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 2 powołanego wyżej artykułu stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze.

Obowiązek dotyczący wystawiania faktur został doprecyzowany w § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r. Nr 212, poz. 1337), zwanego dalej rozporządzeniem. Zgodnie z tym przepisem, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”. Faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT” wystawiają również podatnicy o których mowa w art. 16 ustawy, przy dokonywaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy nowych środków transportu (§ 4 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Stosownie do § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży, w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że fakturę wystawia sprzedawca będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej sprzedaży towarów lub świadczonych usług. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

W myśl § 25 ust. 1 w/w rozporządzenia, przepisy § 5, 7-21 i 24 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze.

Zgodnie z ust. 2 powołanego paragrafu, faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 5 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4 (§ 25 ust. 3 rozporządzenia).

W przedłożonym wniosku wskazano, iż w Wnioskodawca będący w przedmiotowej sprawie Usługodawcą zamierza zawrzeć umowę o „samofakturowanie” z Usługobiorcą (kontrahentem niemieckim), w wyniku której Usługobiorca przejmie obowiązek wystawiania w imieniu i na rzecz Spółki faktur VAT dokumentujących wykonanie usług wewnątrzwspólnotowego transportu towarów oraz spedycji z nim związanej. Faktury będą wystawiane w formie elektronicznej.

Przepisy dotyczące podmiotów zobowiązanych do wystawiania faktur oraz czynności dokumentowane fakturami zostały zawarte w rozdziale 1 działu XI ustawy o podatku od towarów i usług. W wydanym na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy w/w rozporządzeniu, Minister Finansów określił przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty, niż wymienione w art. 106 ust. 1 i 2 ustawy oraz wskazał szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia, nabywcy towarów i usług od podatnika, o którym mowa w § 4 ust. 1, mogą wystawiać faktury stwierdzające dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług oznaczone jako „FAKTURA VAT”, w tym również faktury, o których mowa w § 10, jeżeli nabywca towarów lub usług:

1.  jest podatnikiem zarejestrowanym, jako podatnik VAT czynny;
2.  ma zawartą z dokonującym dostawy towarów lub świadczącym usługi umowę odpowiadającą warunkom wymienionym w ust. 2, upoważniającą do wystawiania faktur, faktur korygujących i duplikatów – w imieniu i na rachunek dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy;
3.  w terminie 14 dni od dnia zawarcia umowy, o której mowa w pkt 2, dostarczy właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemną informację o zawarciu takiej umowy, zawierającą w szczególności: a)dane dotyczące dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi, z którym zawarł tę umowę, b)datę zawarcia umowy, c)okres obowiązywania umowy.

Stosownie natomiast do § 6 ust. 2 rozporządzenia, umowa, o której mowa w ust. 1 pkt 2, powinna zawierać:

1.  postanowienia, iż podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi: a) upoważnia nabywcę do wystawiania faktur, faktur korygujących i duplikatów, w jego imieniu i na jego rachunek, b) poinformuje nabywcę w trybie natychmiastowym w przypadku wykreślenia go z rejestru jako podatnika VAT czynnego lub o zbyciu przedsiębiorstwa;
2.  postanowienia, iż podatnik dokonujący nabycia towarów lub usług: a) będzie wystawiał faktury, faktury korygujące i duplikaty zgodnie z obowiązującymi przepisami, b) będzie przedstawiał drugiej stronie umowy oryginał i kopię faktury do jej akceptacji w formie podpisu, z tym że termin przedstawienia do akceptacji oryginału faktury ma tak być określony w umowie, aby było możliwe dokonanie terminowego rozliczenia podatku przez dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi; kopia faktury pozostaje u dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi, c) poinformuje drugą stronę w trybie natychmiastowym w przypadku wykreślenia go z rejestru jako podatnika VAT czynnego lub o zbyciu przedsiębiorstwa;
3.  określenie terminu jej obowiązywania, z tym że termin ten nie może być dłuższy niż 2 lata;
4.  określenie towarów lub usług, w odniesieniu do których nabywca będzie wystawiał faktury w imieniu i na rzecz dokonującego dostawy lub usługodawcy w okresie obowiązywania umowy.

W § 6 ust. 3 rozporządzenia postanowiono, iż faktura wystawiana na zasadach określonych w ust. 1 i 2 powinna dodatkowo zawierać informację, kto był wystawcą faktury i że wystawił ją w imieniu i na rachunek podatnika wymienionego w fakturze, jako sprzedawca.

W myśl § 6 ust. 5 rozporządzenia, przepisy ust. 1 pkt 2, ust. 2-5 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jeżeli:

1.  nabywcą towarów jest podatnik podatku od wartości dodanej zidentyfikowany dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  dokonującym wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest podatnik, który został zarejestrowany jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97 ustawy;
3.  dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dostarczył właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 14 dni od dnia zawarcia umowy pisemną informację, o której mowa w ust. 1 pkt 3, wraz z danymi nabywcy, z którym zawarł umowę.

Dokonując zatem, przez pryzmat postanowień powołanego rozporządzenia, oceny czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z dokonaniem których mogą znaleźć zastosowanie przedmiotowe procedury, należy zauważyć, iż ustawodawca w § 6 rozporządzenia postanowił, przy spełnieniu określonych warunków, o dopuszczalności wystawiania faktur, faktur korygujących i duplikatów przez nabywcę towarów i usług będącego podatnikiem zarejestrowanym, jako podatnik VAT czynny i o odpowiednim stosowaniu tych procedur przy dokumentowaniu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Natomiast brak jest w w/w paragrafie regulacji dotyczących kwestii wystawiania faktur przez usługobiorcę w imieniu usługodawcy w sytuacji, gdy miejscem świadczenia usług jest terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę. Podkreślić również należy, iż przepis § 25 ust. 1 rozporządzenia, który określa jakie przepisy powołanego rozporządzenia należy zastosować w przypadku wystawiania faktur stwierdzających wykonanie usług, dla których miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, nie powołuje § 6 rozporządzenia, regulującego kwestie wystawiania faktur przez nabywcę usług, w imieniu i na rachunek usługodawcy.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Spółka świadcząc usługi wewnątrzwspólnotowego transportu towarów oraz spedycji z nim związanej na rzecz kontrahenta niemieckiego, nie może zawrzeć z nim umowy odpowiadającej warunkom wymienionym w § 6 powołanego rozporządzenia, upoważniającej kontrahenta niemieckiego do wystawiania faktur w imieniu i na rzecz Spółki.

Reasumując, tutejszy organ stwierdza, że w związku z faktem, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przesłanki do fakturowania przez kontrahenta niemieckiego nabywanych od Wnioskodawcy usług wewnątrzwspólnotowego transportu towarów oraz spedycji z nim związanej, na zasadach określonych w w/w rozporządzeniu, zadane przez Wnioskodawcę kolejne pytania dotyczące samofakturowania stały się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.