Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1121/11/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-12-29
Teza: Podmiot zobowiązany do rozliczenia i zapłaty akcyzy od ubytków powstałych przy przemieszczaniu wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy
Słowa kluczowe: akcyza-pobór akcyzy-zawieszenie poboru akcyzy; podatek-podatek akcyzowy; transport; ubytki
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2011r. (data wpływu 7 października 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania ubytków - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2011r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania ubytków.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: Spółka) posiada zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego na terytorium Polski i prowadzi działalność handlowo-produkcyjną w zakresie m.in. olejów silnikowych, hydraulicznych i przemysłowych. W związku z prowadzoną działalnością, Wnioskodawca planuje nabywać wyroby akcyzowe określone w załączniku nr 2 do ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2011 r. Nr 108, poz.626 ze zm.) objęte stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, ze składu podatkowego prowadzonego przez podmiot trzeci na terytorium Polski lub w innym kraju Unii Europejskiej do swojego składu podatkowego. Przemieszczenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego Wnioskodawcy odbywać się będzie w procedurze zawieszenia poboru akcyzy z wykorzystaniem systemu EMCS. W momencie wyprowadzenia wyrobów akcyzowych ze swojego składu podatkowego, podmiot wysyłający określi na dokumencie e-AD ilość wyrobów przemieszczanych do składu podatkowego Wnioskodawcy. Transport będzie odbywał się cysterną samochodową i będzie organizowany przez podmiot wysyłający lub przez Wnioskodawcę. W obu przypadkach, kwota mogącego powstać zobowiązania podatkowego w akcyzie w związku z przemieszczeniem wyrobów akcyzowych, będzie objęta zabezpieczeniem akcyzowym podmiotu wysyłającego. Po przyjeździe wyrobów akcyzowych do składu podatkowego Wnioskodawcy cysterna zostanie poddana ważeniu. W praktyce może się zdarzyć, że ilość wykazana na dokumencie e-AD będzie większa niż faktyczna ilość dostarczona do składu podatkowego Wnioskodawcy. W sytuacji stwierdzenia ubytków w zakresie otrzymywanych wyrobów akcyzowych, Wnioskodawca wykaże w raporcie odbioru wyrobów akcyzowych (komunikat nr 818) w systemie EMCS ilość wyrobów akcyzowych faktycznie przez niego otrzymanych oraz ilość stwierdzonych ubytków. Wnioskodawca planuje również sporządzać kwit wagowy, na którym wykazywana będzie rzeczywista ilość wyrobów akcyzowych dostarczonych do jego składu. Ilość ubytków będzie również wykazywana w sporządzanym przez Spółkę zaświadczeniu o ilości niedoboru, które będzie przechowywane przez Wnioskodawcę wraz z innymi dokumentami dotyczącymi konkretnej transakcji dokonanej z podmiotem wysyłającym.

Wnioskodawca nie posiada decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w zakresie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków podlegających zwolnieniu z podatku akcyzowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Kto będzie podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku z tytułu ubytków wyrobów akcyzowych powstałych podczas ich przewozu ze składu podatkowego podmiotu wysyłającego do składu podatkowego Wnioskodawcy w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, Wnioskodawca czy podmiot wysyłający?

Zdaniem wnioskodawcy podatnikiem i podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku akcyzowego z tytułu ubytków wyrobów akcyzowych powstałych w trakcie przemieszczania w procedurze zawieszenia poboru akcyzy pomiędzy składem podatkowym podmiotu wysyłającego a składem podatkowym Wnioskodawcy będzie podmiot wysyłający takie wyroby.

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą są również ubytki wyrobów akcyzowych lub całkowite zniszczenie wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20. Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 20 ustawy ubytki wyrobów akcyzowych są to wszelkie straty:

1.  wyrobów akcyzowych, określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji wyrobów energetycznych lub wyrobów tytoniowych,
2.  objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie:
    *   napojów alkoholowych
    *   wyrobów energetycznych przemieszczanych, a w przypadku podmiotu pośredniczącego, również magazynowanych.

W załączniku nr 4 "Maksymalne normy dopuszczalnych ubytków paliw ciekłych" do rozporządzenia ustawodawca wskazał sytuacje, w których powstają ubytki wyrobów akcyzowych oraz określił, ich maksymalne normy podlegające zwolnieniu z opodatkowania podatkiem akcyzowym. Jedną z sytuacji, w której mogą powstać ubytki wyrobów akcyzowych jest ich przewóz (Załącznik pkt II pkt 1 rozporządzenia).

Z powyższego wynika, że co do zasady, ubytki wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy powstające podczas ich przemieszczenia podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Jeżeli chodzi natomiast o podmiot zobowiązany do opodatkowania tych ubytków, należy odwołać się do art. 13 ustawy, który określa katalog podatników. Stosownie do art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy podatnikiem jest podmiot, u którego powstają ubytki wyrobów akcyzowych lub doszło do całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, również gdy nie jest właścicielem tych wyrobów akcyzowych. Z przepisu tego wynika, że akcyza od ubytków powinna być rozliczana przez podmiot, który wyroby akcyzowe magazynuje lub przemieszcza w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

W analizowanej sytuacji, podmiotem odpowiedzialnym za przemieszczenie i prawidłowe zakończenie procedury poboru akcyzy jest podmiot wysyłający. Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 5 pkt 1 ustawy, przy przemieszczaniu wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy wygasa powstały w wyniku dokonania określonej czynności podlegającej opodatkowaniu obowiązek podatkowy ciążący na podatniku, z chwilą otrzymania przez niego:

1.  raportu odbioru albo dokumentu zastępującego raport odbioru lub
2.  raportu wywozu albo dokumentu zastępującego raport wywozu

\- w części objętej potwierdzeniem.

Powyższe oznacza, że obowiązek podatkowy wygasa w momencie otrzymania przez podmiot wysyłający potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych. W omawianej sprawie, takim potwierdzeniem będzie sporządzony przez Wnioskodawcę komunikat nr 818 w systemie EMCS. Obowiązek podatkowy podmiotu wysyłającego wygaśnie jednak wyłącznie w stosunku do ilości wyrobów akcyzowych, których odbiór został potwierdzony w raporcie odbioru. W części nie objętej potwierdzeniem zastosowanie znajdzie art. 42 ust. 1 pkt 6 ustawy, zgodnie z którym zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje w przypadku ubytków wyrobów akcyzowych lub całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20 tej ustawy - z dniem powstania ubytków wyrobów akcyzowych lub ich całkowitego zniszczenia, a gdy nie można ustalić tego dnia - z dniem stwierdzenia przez uprawniony organ ubytków wyrobów akcyzowych lub ich całkowitego zniszczenia. W przypadku ubytków dochodzi zatem do zakończenia procedury zawieszenia akcyzy, ale bez wygaśnięcia obowiązku podatkowego, który nadal ciąży na wysyłającym. Wysyłający jest bowiem podmiotem zobowiązanym do rozliczenia procedury zawieszenia poboru akcyzy. Co więcej, do momentu uiszczenia zobowiązania podatkowego powstałego z tytułu ubytków wyrobów akcyzowych, zabezpieczenie akcyzowe podmiotu wysyłającego nie zostanie zwolnione.

Potwierdzeniem powyższego jest interpretacja indywidualna z 13 sierpnia 2009 r. (IPPP3/443-413/09-2/JK), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że „zobowiązany do zapłaty podatku akcyzowego jest (\`(...)\`) podmiot, na który przepisy nakładają obowiązek złożenia zabezpieczenia akcyzowego".

Takie stanowisko zostało również potwierdzone m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. W interpretacji indywidualnej z 10 sierpnia 2010 r. (sygn. IPPP3/443-446/10-2/JK) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że „Z uwagi na fakt, iż procedura zawieszenia kończy się dla składu podatkowego wysyłającego wyroby w procedurze zawieszenia poboru akcyzy z chwilą otrzymania dokumentu ADT, odpowiedzialnym za ewentualnie powstałe ubytki będzie wysyłający skład podatkowy".

Powyżej przedstawione przez Wnioskodawcę rozumienie przepisów o podatku akcyzowym znajduje również uzasadnienie na gruncie przepisów wspólnotowych, tj. Dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę 92/12/EWG (Dz.U.UE.L09.9.12, ze zm., dalej: Dyrektywa Horyzontalna). Z art. 10 ust 4 Dyrektywy Horyzontalnej wynika, że jeżeli wyroby akcyzowe objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy nie dotarły do miejsca przeznaczenia, a w trakcie przemieszczania nie wykryto żadnej nieprawidłowości prowadzącej do dopuszczenia tych wyrobów do konsumpcji, to uznaje się, że co do zasady, nieprawidłowość wystąpiła w państwie członkowskim wysyłki i w momencie rozpoczęcia przemieszczania. Przez nieprawidłowości należy rozumieć sytuacje, gdy całość lub część wyrobów przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy nie dociera do odbiorcy, czyli m.in. zdefiniowane w art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy ubytki, (art. 10 ust. 6 Dyrektywy Horyzontalnej). W myśl natomiast art. 8 ust 1 pkt a) pkt ii) Dyrektywy Horyzontalnej w takim przypadku osobą zobowiązaną do zapłaty podatku akcyzowego, który stał się wymagalny, jest: uprawniony prowadzący skład podatkowy, zarejestrowany wysyłający lub każda inna osoba, która udzieliła gwarancji zgodnie z art. 18 ust. 1 tej Dyrektywy (tj. gwarancji na pokrycie ryzyka związanego z przemieszczaniem w procedurze zawieszenia poboru akcyzy), oraz każda osoba, która uczestniczyła w niezgodnym z przepisami opuszczeniu i która wiedziała lub powinna była wiedzieć o nieprawidłowym charakterze tego opuszczenia.

Oznacza to, że w świetle przepisów wspólnotowych, co do zasady, ubytki powstają u wysyłającego w momencie rozpoczęcia przemieszczania (z istoty ubytków wynika, że w praktyce nie jest możliwe stwierdzenie, kiedy i gdzie przedmiotowe ubytki faktycznie powstały) i wysyłający - jako podmiot dokonujący zabezpieczenia podatku akcyzowego z tytułu przemieszczenia wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy pomiędzy składami podatkowymi - jest zobowiązany do zapłaty podatku od zidentyfikowanych ubytków.

Mając powyższe na uwadze należy zatem uznać, że w analizowanej sytuacji podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku akcyzowego z tytułu ubytków wyrobów akcyzowych powstałych w związku z przemieszczaniem tych wyrobów przez wysyłającego do składu podatkowego Spółki w procedurze zawieszenia poboru akcyzy będzie wysyłający. Przy czym zdaniem Wnioskodawcy nie jest istotne dla oceny prawnej tej sytuacji, kto organizować będzie transport wyrobów akcyzowych pomiędzy składami podatkowymi. Ważne jest wyłącznie to, kto jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku akcyzowego z tytułu przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Na marginesie należy dodać, że w analizowanej sytuacji opodatkowanie ubytków przez Wnioskodawcę prowadziłoby do podwójnego opodatkowania powstałych ubytków wyrobów akcyzowych, tj. raz przez podmiot wysyłający i ponownie przez Wnioskodawcę. Taka sytuacja byłaby niezgodna z art. 8 ust 6 ustawy, w myśl którego jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności opodatkowanych, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. Oznacza to, że skoro obowiązek podatkowy i zobowiązanie podatkowe z tytułu ubytków wyrobów akcyzowych mogących powstać podczas ich transportu ze składu podatkowego podmiotu wysyłającego do składu podatkowego Wnioskodawcy powstanie po stronie podmiotu wysyłającego, to Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku akcyzowego z tego tytułu.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do opodatkowania ubytków wyrobów akcyzowych powstałych podczas transportu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając na względzie, iż stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe, zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.