Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP2-3.4512.72.2016.3.KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-01-27
Teza: Sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności budynków będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: budowle; grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; obiekt-obiekt sportowy; osoba-osoby fizyczne; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2016 r. (data wpływu 26 września 2016 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 25 listopada 2016 r. (data wpływu 29 listopada 2016 r.) oraz 19 grudnia 2016 r. (data wpływu 2 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności budynków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności budynków. Wniosek uzupełniono w dniach 29 listopada 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego oraz w dniu 2 stycznia 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz wskazanie adresu elektronicznego w systemie ePUAP.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (osoba fizyczna) jest współużytkownikiem wieczystym w udziale wynoszącym 1/2 (jedna druga) części nieruchomości będącej własnością Skarbu Państwa, składającej się z działek nr 39/2 oraz 39/4 (o łącznej powierzchni 1,7929 ha) oraz współwłaścicielem w udziale wynoszącym 1/2 (jedna druga) części posadowionego na niej urządzenia stanowiącego odrębną nieruchomość – stadionu sportowego z trybunami betonowymi i drewnianymi siedziskami oraz ogrodzenia betonowego, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Przedmiotowe nieruchomości należą do majątku prywatnego Wnioskodawcy, nie mają one żadnego związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Udział w prawie użytkowania wieczystego tych działek oraz w prawie własności nieruchomości został przez Wnioskodawcę nabyty w dniu 26 kwietnia 2006 r. od spółki jawnej, co zostało potwierdzone aktem notarialnym nr sporządzonym przez notariusza. Nabycie to było zwolnione z podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym w dniu 25 maja 2006 r. Od umowy sprzedaży udziałów został zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% wartości umowy. Wnioskodawca przez cały okres posiadania nie podejmował żadnych czynności w stosunku do przedmiotowych nieruchomości.

Jedyną czynnością, jaka była dokonana w stosunku do przedmiotowych działek był dokonany z inicjatywy Gminy w dniu 29 stycznia 2007 r. podział na potrzeby wywłaszczenia na cele publiczne (budowa m.in. drogi) działek nr 39/1 oraz 39/3. Za wywłaszczone działki Wnioskodawca otrzymał odszkodowanie w wysokości odpowiadającej udziałowi w prawie użytkowania wieczystego.

Wnioskodawca planuje sprzedaż własnego udziału w prawie użytkowania wieczystego tych działek łącznie z udziałem w prawie własności posadowionej na tych działkach nieruchomości.

W piśmie z dnia 25 listopada 2016 r. – stanowiącym uzupełnienie do wniosku – Zainteresowany wskazał, co następuje:

1.  Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą (…). Obecnie wyłącznym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest prowadzenie restauracji.
2.  Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.
3.  Nieruchomość opisana we wniosku została wspólnie z „A” nabyta w zgodnym celu podzielenia jej na dwie równe części i zostawieniu każdemu współwłaścicielowi swobodnej decyzji co do dalszych działań. Plan ten jednak musiał zostać zweryfikowany ze względu na nierówny podział działki spowodowany zamiarem poprowadzenia przez Gminę drogi przez teren działki. Z powodu zbyt dużej różnicy w wielkości oraz wartości podzielonych działek, niemożliwa była zapłata przez jednego ze współwłaścicieli na rzecz drugiego odszkodowania za przejęcie działki większej. Powodem zmiany zamiarów w odniesieniu do przedmiotowej działki było również ponad siedmiokrotne podniesienie opłaty z tytułu użytkowania wieczystego (do kwoty ok. 68.000 zł rocznie). Z powyższych powodów współwłaściciele zdecydowali się na sprzedaż obu działek i podział uzyskanego dochodu.
4.  Nieruchomość nie była (i nie jest) w żaden sposób wykorzystywana przez Wnioskodawcę.
5.  Nieruchomość nie była również wykorzystywana przed nabyciem jej przez Wnioskodawcę.
6.  Nieruchomość nie była też udostępniana innym osobom na podstawie żadnej umowy cywilnoprawnej.
7.  Stadion sportowy z trybunami betonowymi i drewnianymi siedziskami oraz ogrodzenie betonowe są posadowione na obu działkach (39/2 oraz 39/4).
8.  Jak zostało wskazane we wniosku o interpretację, zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o budowli, należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: (\`(...)\`) budowle sportowe (\`(...)\`). Na działkach, do których prawo użytkowania wieczystego ma być przedmiotem sprzedaży, znajduje się stadion sportowy z trybunami betonowymi i drewnianymi siedziskami oraz betonowym ogrodzeniem, co niewątpliwie spełnia definicję budowli w rozumieniu Prawa budowlanego. Odpowiadając wprost na pytanie zadane przez Organ – wymienione w opisie urządzenia w świetle prawa budowlanego stanowią budynki, budowle lub ich części. W sytuacji, która jest przedmiotem wniosku o interpretację nie nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a Wnioskodawca nie poniósł żadnych nakładów na ulepszenie ww. obiektów.
9.  Zainteresowany nie poniósł żadnych nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży, ani nie podjął działań zmierzających do zwiększenia wartości, ani atrakcyjności nieruchomości.
10.  Wnioskodawca podjął jedynie standardowe działania zmierzające do sprzedaży, tj. zamieścił ogłoszenia dotyczące sprzedaży nieruchomości w serwisie internetowym gratka.pl oraz skorzystał z usług pośrednika w sprzedaży nieruchomości.
11.  Wnioskodawca obecnie jest w posiadaniu mieszkania własnościowego zlokalizowanego (połączone) wraz z przynależnymi garażami, w 1/3 (jednej trzeciej) mieszkania położonego) oraz kawalerki. Wszystkie te nieruchomości zostały przez Wnioskodawcę nabyte z odrębnego majątku. W wyniku podziału majątku na skutek rozwodu w 2001 r. z ówczesnym małżonkiem Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości oraz jest współwłaścicielem (udział we współwłasności wynoszący ½) budynku biurowo-usługowego.
12.  W przeciągu ostatnich 10 lat Wnioskodawca nie dokonał żadnej sprzedaży nieruchomości.
13.  Wnioskodawca nie planuje w przyszłości, ani nabycia ani sprzedaży żadnych nieruchomości.

Ponadto, w piśmie z dnia 19 grudnia 2016 r. Zainteresowany wyjaśnił, że:

1.  Nieruchomość została nabyta wspólnie z „A” w zgodnym celu podzielenia jej na dwie części i zostawieniu każdemu współwłaścicielowi swobodnej i samodzielnej decyzji co do dalszych działań, bez udziału współwłaściciela. Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że na przypadającej mu w udziale części zamierzał zbudować na swoje potrzeby dom jednorodzinny (działka jest otoczona takim typem zabudowy). Umotywowane było to między innymi bliskością stadniny koni, w której to córka Wnioskodawcy, która od 6. roku życia interesuje się jeździectwem, mogłaby rozwijać swoje zainteresowania. Plany te jednak musiały zostać zweryfikowane ze względu na wspomniane we wniosku o wydanie interpretacji poprowadzenie przez Gminę na zasadzie wywłaszczenia gruntu drogi publicznej przez nieruchomość, co skutkowało nierównym podziałem działek.
2.  Powstałe w wyniku podziału działki były bardzo zróżnicowane pod względem wielkości – ich powierzchnia wynosiła 11.393 m2 oraz 6.536 m2. Z tego powodu powstał wspomniany na wcześniejszym etapie postępowania poważny dylemat, co do spłaty przez jednego ze współwłaścicieli drugiego współwłaściciela w przypadku przejęcia większej działki.
3.  Przez lata obaj współwłaściciele nie potrafili podjąć decyzji jak zadośćuczynić stratę drugiej strony w przypadku przejęcia większej działki i w jaki sposób zgromadzić na to środki; podobny brak porozumienia dotyczył również kwestii ewentualnego wspólnego wykorzystania działek. Po długich rozmowach i sporach postanowiono sprzedać działki i podzielić się otrzymanymi pieniędzmi po 50%.
4.  Zgłoszona działalność gospodarza Wnioskodawcy za przedmiot ma między innymi kupno i sprzedaż nieruchomości na własny użytek; jednak jak zostało wskazane w akapicie 1 wskazanej wyżej odpowiedzi, obecnie jedynym i wyłącznym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest prowadzenie restauracji.
5.  Przedmiotowe budowle zostały zbudowane wiele temu; Wnioskodawca jest natomiast ich właścicielem dopiero od 2006 r. Nieruchomość nie była (i nie jest) w żaden sposób wykorzystywana przez Wnioskodawcę. Wedle wiedzy Wnioskodawcy przed jej nabyciem nieruchomość była nieoficjalnie (bez żadnej podstawy w postaci np. umowy) wykorzystywana przez lokalne drużyny piłkarskie do rozgrywania meczów. Nieruchomość nie była wykorzystywana bezpośrednio przed jej kupnem przez Wnioskodawcę.
6.  Wnioskodawca nie poniósł, nie ponosi oraz nie będzie ponosił żadnych nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży poza standardowymi działaniami zmierzającymi do jej sprzedaży (zamieszczenie ogłoszenia w Internecie czy skorzystanie z usług pośrednika nieruchomościami). Nie zamierza też podejmować żadnych działań zmierzających do zwiększenia wartości ani atrakcyjności ww. nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności budynków będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 25 listopada 2016 r.), sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności budynków będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z ww. przepisami, nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Jak wynika z powyższego, zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak również oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania towarów (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C 181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestie opodatkowania dostawy gruntu rozstrzygnięto w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W świetle powyższego w sprawach dotyczących opodatkowania dostawy nieruchomości dokonywanej przez osoby fizyczne konieczne staje się ustalenie, czy w celu sprzedaży nieruchomości zbywca, podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (osoba fizyczna) jest współużytkownikiem wieczystym w udziale wynoszącym 1/2 (jedna druga) części nieruchomości będącej własnością Skarbu Państwa, składającej się z działek nr 39/2 oraz 39/4 (o łącznej powierzchni 1,7929 ha) oraz współwłaścicielem w udziale wynoszącym 1/2 (jedna druga) części posadowionego na niej urządzenia stanowiącego odrębną nieruchomość – stadionu sportowego z trybunami betonowymi i drewnianymi siedziskami oraz ogrodzenia betonowego. Przedmiotowe nieruchomości należą do majątku prywatnego Wnioskodawcy, nie mają one żadnego związku z prowadzoną przez wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Udział w prawie użytkowania wieczystego tych działek oraz w prawie własności nieruchomości został przez Wnioskodawcę nabyty w dniu 26 kwietnia 2006 r. od spółki jawnej. Nabycie to było zwolnione z podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca przez cały okres posiadania nie podejmował żadnych czynności w stosunku do przedmiotowych nieruchomości. Jedyną czynnością, jaka była dokonana w stosunku do przedmiotowych działek był dokonany z inicjatywy Gminy w dniu 29 stycznia 2007 r. podział na potrzeby wywłaszczenia na cele publiczne (budowa m.in. drogi) działek 39/1 oraz 39/3. Za wywłaszczone działki Wnioskodawca otrzymał odszkodowanie w wysokości odpowiadającej udziałowi w prawie użytkowania wieczystego. Wnioskodawca planuje sprzedaż własnego udziału w prawie użytkowania wieczystego tych działek łącznie z udziałem w prawie własności posadowionej na tych działkach nieruchomości. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że Prowadzi on działalność gospodarczą pod firmą (…). Obecnie wyłącznym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest prowadzenie restauracji. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Nieruchomość opisana we wniosku została wspólnie z „A nabyta w zgodnym celu podzielenia jej na dwie równe części i zostawieniu każdemu współwłaścicielowi swobodnej decyzji co do dalszych działań. Plan ten jednak musiał zostać zweryfikowany ze względu na nierówny podział działki spowodowany zamiarem poprowadzenia przez Gminę drogi przez teren działki. Z powodu zbyt dużej różnicy w wielkości oraz wartości podzielonych działek, niemożliwa była zapłata przez jednego ze współwłaścicieli na rzecz drugiego odszkodowania za przejęcie działki większej. Powodem zmiany zamiarów w odniesieniu do przedmiotowej działki było również ponad siedmiokrotne podniesienie opłaty z tytułu użytkowania wieczystego. Z powyższych powodów współwłaściciele zdecydowali się na sprzedaż obu działek i podział uzyskanego dochodu. Nieruchomość nie była (i nie jest) w żaden sposób wykorzystywana przez Wnioskodawcę. Nieruchomość nie była również wykorzystywana przed nabyciem jej przez Wnioskodawcę. Nieruchomość nie była też udostępniana innym osobom na podstawie żadnej umowy cywilnoprawnej. Stadion sportowy z trybunami betonowymi i drewnianymi siedziskami oraz ogrodzenie betonowe są posadowione na obu działkach (39/2 oraz 39/4). Na działkach, do których prawo użytkowania wieczystego ma być przedmiotem sprzedaży, znajduje się stadion sportowy z trybunami betonowymi i drewnianymi siedziskami oraz betonowym ogrodzeniem, co niewątpliwie spełnia definicję budowli w rozumieniu prawa budowlanego. Wymienione w opisie urządzenia w świetle prawa budowlanego stanowią budynki, budowle lub ich części. W sytuacji, która jest przedmiotem wniosku o interpretację nie nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług a Zainteresowany nie poniósł żadnych nakładów na ulepszenie ww. obiektów. Wnioskodawca obecnie jest w posiadaniu mieszkania własnościowego wraz z przynależnymi garażami, w 1/3 części innego mieszkania oraz kawalerki. Wszystkie te nieruchomości zostały przez Wnioskodawcę nabyte z odrębnego majątku. W wyniku podziału majątku na skutek rozwodu w 2001 r. z ówczesnym małżonkiem Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości położonej w Świeradowie Zdroju oraz jest współwłaścicielem budynku biurowo-usługowego. W przeciągu ostatnich 10 lat Wnioskodawca nie dokonał żadnej sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca nie planuje w przyszłości ani nabycia ani sprzedaży żadnych nieruchomości. Nieruchomość została nabyta w zgodnym celu podzielenia jej na dwie części i zostawieniu każdemu współwłaścicielowi swobodnej i samodzielnej decyzji co do dalszych działań, bez udziału współwłaściciela. Na przypadającej Wnioskodawcy w udziale części nieruchomości zamierzał on zbudować na swoje potrzeby dom jednorodzinny (działka jest otoczona takim typem zabudowy). Umotywowane było to między innymi bliskością stadniny koni, w której to córka Wnioskodawcy, która od 6. roku życia interesuje się jeździectwem, mogłaby rozwijać swoje zainteresowania. Plany te jednak musiały zostać zweryfikowane ze względu na poprowadzenie przez Gminę na zasadzie wywłaszczenia gruntu drogi publicznej przez nieruchomość, co skutkowało nierównym podziałem działek. Powstałe w wyniku podziału działki były bardzo zróżnicowane pod względem wielkości – ich powierzchnia wynosiła 11.393 m2 oraz 6.536 m2. Z tego powodu powstał wspomniany na wcześniejszym etapie postępowania poważny dylemat co do spłaty przez jednego ze współwłaścicieli drugiego współwłaściciela w przypadku przejęcia większej działki. Przez lata obaj współwłaściciele nie potrafili podjąć decyzji jak zadośćuczynić stratę drugiej strony w przypadku przejęcia większej działki i w jaki sposób zgromadzić na to środki; podobny brak porozumienia dotyczył również kwestii ewentualnego wspólnego wykorzystania działek. Po długich rozmowach i sporach postanowiono sprzedać działki i podzielić się otrzymanymi pieniędzmi po 50%. Zgłoszona działalność gospodarcza Wnioskodawcy za przedmiot ma między innymi kupno i sprzedaż nieruchomości na własny użytek, jednak obecnie jedynym i wyłącznym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest prowadzenie restauracji. Taki stan rzeczy utrzymuje się od 2011 r. Przedmiotowe budowle zostały zbudowane wiele temu. Wnioskodawca jest natomiast ich właścicielem dopiero od 2006 r. Nieruchomość nie była (i nie jest) w żaden sposób wykorzystywana przez Wnioskodawcę. Wedle wiedzy Wnioskodawcy przed jej nabyciem nieruchomość była nieoficjalnie (bez żadnej podstawy w postaci np. umowy) wykorzystywana przez lokalne drużyny piłkarskie do rozgrywania meczów. Zainteresowany nie poniósł, nie ponosi oraz nie będzie ponosił żadnych nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży poza opisanymi we wspomnianej wyżej odpowiedzi standardowymi działaniami zmierzającymi do jej sprzedaży (zamieszczenie ogłoszenia w Internecie czy skorzystanie z usług pośrednika nieruchomościami). Zainteresowany nie zamierza też podejmować żadnych działań zmierzających do zwiększenia wartości ani atrakcyjności ww. nieruchomości.

Na tle powyższego, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności posadowionych na nim nieruchomości będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w tym te dotyczące zwolnień od podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 ustawy.

W świetle powyższego aby wyjaśnić wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Zainteresowany będzie działał w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Zainteresowanego – w związku z planowaną transakcją – za podatnika podatku od towarów i usług. Faktem jest, że Wnioskodawca ma zarejestrowaną działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości, jednakże od 2011 r. jedynym i wyłącznym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest prowadzenie restauracji. Co istotne – jak wskazał Zainteresowany – przedmiotowe nieruchomości należą do majątku prywatnego i nie mają żadnego związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, w tym nie stanowiły przedmiotu najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Jak deklaruje Wnioskodawca, działki zostały nabyte w celu budowy (na przypadającej mu w udziale części) domu jednorodzinnego, a zmiana tych planów była uwarunkowana wywłaszczeniem przez gminę części nieruchomości pod drogę, co skutkowało nierównym podziałem działek, problemami z uzgodnieniem pomiędzy współwłaścicielami podziału nieruchomości i ustaleniem ewentualnego zadośćuczynienia w przypadku przejęcia przez jednego z nich większej części nieruchomości. Z opisu sprawy wynika ponadto, że Wnioskodawca nie poniósł, nie ponosi oraz nie będzie ponosił żadnych nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży poza standardowymi działaniami takimi jak zamieszczenie ogłoszenia w internecie czy skorzystanie z usług pośrednika obrotu nieruchomościami. Zainteresowany nie zamierza też podejmować żadnych działań zmierzających do zwiększenia wartości ani atrakcyjności nieruchomości.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, planowane przez Zainteresowanego zbycie udziału w nieruchomościach, nie będzie stanowiło działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży udziału w nieruchomościach Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż udziału w nieruchomościach można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Wnioskodawca będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług – w tym dotyczące zwolnień od podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 ustawy – nie mają zastosowania.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w opisanych okolicznościach w związku z planowaną sprzedażą udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu oraz udziału w posadowionych na tym gruncie nieruchomościach, Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, transakcja ta nie będzie zatem podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym planowana sprzedaż, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, należało uznać za nieprawidłowe.

W tym miejscu nadmienia się, że pomimo identycznego skutku podatkowego (brak konieczności wykazania podatku należnego od zrealizowanego świadczenia, np. sprzedaży działki) – pojęcia „nie podlega opodatkowaniu” i „zwolnione od podatku” nie są tożsame. W pierwszym bowiem przypadku mamy do czynienia z sytuacją, gdy dana transakcja nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, w drugiej natomiast transakcja podlega opodatkowaniu VAT, jednak na mocy konkretnego przepisu jest zwolniona od opodatkowania tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W szczególności dla przyjętego rozstrzygnięcia znaczenie miały informacje, że:

*   przedmiotowe nieruchomości należą do majątku prywatnego Wnioskodawcy – zostały zakupione z zamiarem budowy domu jednorodzinnego na własne potrzeby i nie mają one żadnego związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą;
*   Wnioskodawca nie poniósł, nie ponosi oraz nie będzie ponosił żadnych nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży poza standardowymi działaniami takimi jak zamieszczenie ogłoszenia w internecie czy skorzystanie z usług pośrednika obrotu nieruchomościami. Zainteresowany nie zamierza też podejmować żadnych działań zmierzających do zwiększenia wartości ani atrakcyjności nieruchomości.

W przypadku zatem zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja straci swoją aktualność.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wobec powyższego należy podkreślić, że niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ochronę prawno-podatkową tylko dla Wnioskodawcy, a nie dla drugiego współwłaściciela nieruchomości.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.