Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4511-143/15/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-07
Teza: Zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 3 „dobrowolnego odszkodowania” otrzymanego na podstawie porozumienia w sprawie programu dobrowolnych odejść
Słowa kluczowe: odprawy; odszkodowania; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; praca-zbiorowy układ pracy; przychód-przychód ze stosunku pracy; umowa-umowa o pracę; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 maja 2015 r. (data wpływu do Biura – 12 maja 2015 r.), uzupełnionym 20 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwoty wypłaconej pracownikom w ramach programu dobrowolnych odejść – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2015 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwoty wypłaconej pracownikom w ramach programu dobrowolnych odejść.

Wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych, w związku z tym, w piśmie z 7 lipca 2015 r., znak: IBPB-2-1/4511-143/15/MD wezwano do uzupełnienia wniosku. Wniosek uzupełniono 20 lipca 2015 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

X S.A., na podstawie przyjętego przez zarząd Spółki w 2014 r. regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść, przeprowadziła na przełomie 2014 i 2015 r. Program Dobrowolnych Odejść pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony, którzy są objęci gwarancjami zatrudnienia na podstawie umowy społecznej lub objęci ochroną zatrudnienia wynikającą z przepisów art. 39 Kodeksu pracy i do dnia 30 kwietnia 2016 r. nie nabędą prawa do świadczenia emerytalnego.

Pracownicy X. S.A., którzy zdecydowali się skorzystać z programu i na tej podstawie rozwiązać umowę o pracę na mocy porozumienia stron, otrzymali dobrowolne odszkodowanie, w kwocie nie wyższej niż 80.000,00 PLN (brutto).

Dobrowolne odszkodowania były wypłacone w 2015 r., a z kwoty dobrowolnego odszkodowania, przed jego wypłatą została lub zostanie (w przypadku pracowników, z którymi umowa o pracę dopiero zostanie rozwiązana na podstawie Programu Dobrowolnych Odejść) pobrana przez pracodawcę zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał:

*   W ramach udostępnionego przez pracodawcę Programu Dobrowolnych Odejść, pracownik z własnej inicjatywy (z własnego wyboru) był uprawniony przystąpić do Programu, co odbywało się na zasadzie porozumienia stron, przy czym ostateczna akceptacja porozumienia z pracownikiem pretendującym do rozwiązania umowy na gruncie Programu Dobrowolnych Odejść należała do pracodawcy. Z racji wyboru i skorzystania z Programu, pracownik nabywał uprawnienie do specjalnego wynagrodzenia z tytułu dobrowolnego rozwiązania swojego stosunku pracy w X. S.A.
*   Wypłacane świadczenie miało charakter jednorazowy, podstawą jego otrzymania była indywidualna decyzja pracownika w zakresie rozwiązania stosunku pracy z pracodawcą. Wypłata przedmiotowego świadczenia nie była związana z wyrządzeniem szkody przez świadczeniodawcę.
*   W tekście regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść zostało przyjęte określenie „dobrowolne odszkodowanie”.
*   Zasady i wysokość przyznawanych kwot zostały uregulowane postanowieniami regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść.
*   Należy przyjąć, iż Program Dobrowolnych Odejść stanowi regulamin w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dobrowolne odszkodowanie wypłacone pracownikom w ramach Programu Dobrowolnych Odejść podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

X. S.A. z ostrożności pobrała zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, jednak art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że z podatku zwolnione są m.in. otrzymane odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów, statutów, o których mowa w § 9 ust. 1 (winno być: art. 9 § 1) Kodeksu pracy.

W związku z powyższym, X. S.A. stoi na stanowisku, że odszkodowanie wypłacane pracownikom w ramach Programu Dobrowolnych Odejść korzysta ze zwolnienia ujętego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jego wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść zatwierdzonego przez zarząd Spółki X. S.A., będącego w ocenie spółki wewnątrzzakładowym źródłem prawa pracy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy. Do tej kategorii należy zatem zaliczyć także wypłacane przez Wnioskodawcę odprawy.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz.U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, ze zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Zgodnie natomiast z art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. − Kodeks pracy (Dz.U. z 2014 r., poz. 1502, ze zm.), ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że X. S.A., na podstawie przyjętego przez zarząd Spółki w 2014 r. regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść, przeprowadziła na przełomie 2014 i 2015 r. Program Dobrowolnych Odejść pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony, którzy są objęci gwarancjami zatrudnienia na podstawie umowy społecznej lub objęci ochroną zatrudnienia wynikającą z przepisów art. 39 Kodeksu pracy i do dnia 30 kwietnia 2016 r. nie nabędą prawa do świadczenia emerytalnego. Pracownicy X. S.A., którzy zdecydowali się skorzystać z programu i na tej podstawie rozwiązać umowę o pracę na mocy porozumienia stron, otrzymali dobrowolne odszkodowanie, w kwocie nie wyższej niż 80.000,00 PLN (brutto). Dobrowolne odszkodowania były wypłacone w 2015 r., a z kwoty dobrowolnego odszkodowania, przed jego wypłatą została lub zostanie (w przypadku pracowników, z którymi umowa o pracę dopiero zostanie rozwiązana na podstawie Programu Dobrowolnych Odejść) pobrana przez pracodawcę zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

W ramach udostępnionego przez pracodawcę Programu Dobrowolnych Odejść, pracownik z własnej inicjatywy (z własnego wyboru) był uprawniony przystąpić do Programu, co odbywało się na zasadzie porozumienia stron, przy czym ostateczna akceptacja porozumienia z pracownikiem pretendującym do rozwiązania umowy na gruncie Programu Dobrowolnych Odejść należała do pracodawcy. Z racji wyboru i skorzystania z Programu, pracownik nabywał uprawnienie do specjalnego wynagrodzenia z tytułu dobrowolnego rozwiązania swojego stosunku pracy w X. S.A.

Wypłacane świadczenie miało charakter jednorazowy, podstawą jego otrzymania była indywidualna decyzja pracownika w zakresie rozwiązania stosunku pracy z pracodawcą. Wypłata przedmiotowego świadczenia nie była związana z wyrządzeniem szkody przez świadczeniodawcę. W tekście regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść zostało przyjęte określenie „dobrowolne odszkodowanie”. Zasady i wysokość przyznawanych kwot zostały uregulowane postanowieniami regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść, który jak wskazano we wniosku stanowi regulamin w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w przytoczonym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu (analizowanego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z definicją słownikową zamieszczoną w „Małym Słowniku Języka Polskiego” (Redakcja Słowników Języka Polskiego PWN, Warszawa 2004, s. 552) – odszkodowanie jest to „wynagrodzenie, zapłata za wyrządzone szkody, za poniesione przez kogoś straty, doznane krzywdy”. Parafrazując, odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Jak wskazał Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku, wypłata przedmiotowego świadczenia nie była związana z wyrządzeniem szkody przez świadczeniodawcę. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że z racji skorzystania z Programu pracownik nabywał uprawnienie do specjalnego wynagrodzenia z tytułu dobrowolnego rozwiązania swojego stosunku pracy. Zatem, wbrew sformułowanej nazwie „dobrowolne odszkodowanie”, świadczenie to nie będzie miało charakteru odszkodowawczego, dodatkowo nie będzie ono świadczeniem przymusowym, jaką to również formę przyjmuje świadczenie o charakterze odszkodowawczym.

Przedmiotowym zwolnieniem nie będzie zatem objęte wymienione we wniosku „dobrowolne odszkodowanie”, pomimo, że jego wysokość, zasady ustalania i wypłaty wynikają z regulaminu w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Należy bowiem jeszcze raz podkreślić, że zwolnieniu powyższemu podlegają wyłącznie odszkodowania lub zadośćuczynienia – co wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Taki zapis ma na celu podkreślenie, żeby odpraw czy innych świadczeń nie utożsamiać z odszkodowaniem (co często mylnie jest czynione), jako, że te kategorie świadczeń występują często obok siebie. Bezdyskusyjnym jednak jest, że nie są to świadczenia o takim samym charakterze. Z wniosku wynika jednoznacznie, że Wnioskodawca wypłaca pracownikom wynagrodzenie z tytułu rozwiązania umowy o pracę.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.