Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.152.2021.4.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-31
Teza: określenie źródła przychodu
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; przychód-źródła przychodu; współwłasność; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 28 stycznia 2021 r. (data wpływu 2 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 maja 2021 r. (data wpływu 21 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 22 kwietnia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.152.2021.3.MM, Nr 0114-KDIP1-3.4012.58.2021.2.KP na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h i 14r powołanej ustawy, wezwano Zainteresowanego będącego stroną postępowania do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 22 kwietnia 2021 r. (data doręczenia 6 maja 2021 r.). Zainteresowany uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 13 maja 2021 r. (data wpływu 21 maja 2021 r.), nadanym za pośrednictwem poczty w dniu 13 maja 2021 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana X,

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią Y,

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący stroną postępowania jest osobą fizyczną, nieprowadzącą jednoosobowej działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Jest wspólnikiem Spółek (w tym Spółki jawnej) zajmujących się działalnością deweloperską, pełni również funkcje w zarządach w niektórych z tych Spółek. W latach 2005-2015 prowadził jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem było pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania. Podatek dochodowy Zainteresowany będący stroną postępowania rozlicza na zasadach ogólnych, za wyjątkiem przychodów z udziałów w Spółkach, które są opodatkowane podatkiem liniowym, wg stawki 19%.

Zainteresowana niebędąca stroną postępowania jest osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Podatek dochodowy rozlicza na zasadach ogólnych. Nie pracuje zawodowo i zajmuje się wychowaniem trójki dzieci.

Zainteresowany będący stroną postępowania na dzień złożenia niniejszego wniosku jest właścicielem lub współwłaścicielem kilkunastu różnych nieruchomości. Wszystkie nieruchomości, których jest właścicielem, bądź współwłaścicielem, zostały nabyte do majątku prywatnego, w ramach wspólności majątkowej z Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania, bądź stanowią Jego prywatny majątek osobisty.

Zainteresowana niebędąca stroną postępowania na dzień złożenia wniosku jest właścicielką lub współwłaścicielką 4 nieruchomości (domu oraz jednej działki podzielonej na 3 mniejsze). Wszystkie nieruchomości, których jest właścicielką, bądź współwłaścicielką, zostały nabyte do majątku prywatnego, w ramach wspólności majątkowej z Zainteresowanym będącym stroną postępowania, bądź stanowią Jej prywatny majątek osobisty.

W kolejnych latach Zainteresowany będący stroną postępowania planuje dokonać zbycia następujących nieruchomości:

1.  3 działek położonych w X;
2.  7 działek położonych w Y.

Nieruchomości gruntowe, o których mowa w pkt 1, zostały zakupione przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania w 2006 r. do majątku wspólnego z żoną (Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania) na kredyt jako jedna działka leśna z intencją, aby w przyszłości wybudować na niej dom (nabycie do majątku prywatnego). Kredyt zaciągnięty na zakup działki nadal jest spłacany. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego wszedł w życie w 2018 r. Działki w planie zagospodarowania przestrzennego zostały oznaczone jako tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej na działkach z zielenią leśną. Zainteresowani nie brali udziału w konsultacjach dotyczących planu i nie przyczynili się do zmiany przeznaczenia gruntu. Po wejściu planu w życie działka została podzielona na 3 mniejsze w latach 2018-2019 - wcześniej nie było to możliwe. Wszystkie działki są niezabudowane, nie znajdują się na nich żadne budynki, budowle, ani inne naniesienia.

W 2017 r. Zainteresowany będący stroną postępowania zawarł z małżonką umowę majątkową małżeńską i dokonali podziału majątku. Nieruchomości pozostają we współwłasności ułamkowej Zainteresowanych w częściach równych.

W 2020 r. Zainteresowani podpisali z potencjalnym przyszłym nabywcą przedwstępną oraz warunkową umowę sprzedaży 3 działek. W umowach przedwstępnych osoba ta oświadczyła, że czynności dokonuje w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej wpisanej do CEiDG. Z przyszłym nabywcą zawarto 3 umowy przedwstępne i warunkowe, zamiast jednej, ze względu na fakt, że przyszły kupujący nie dysponuje aktualnie dostatecznymi środkami, aby zapłacić za całość jednorazowo. Biorąc pod uwagę powyższe, przeniesienie własności poszczególnych działek jest planowane na różne terminy. Dodatkowo, gdyby potencjalny nabywca nie przystąpił do zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży, wówczas planowane jest zbycie działek na rzecz innego, bądź innych potencjalnych kupujących. Potencjalni kupujący mogą być podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą, jak i podmiotami takiej działalności nieprowadzącymi.

Kupujący powziął wiadomość o tym, że nieruchomość jest na sprzedaż, gdyż Zainteresowany będący stroną postępowania przybił na drzewie tabliczkę ze swoim numerem telefonu i informacją, że działka jest na sprzedaż. Zainteresowani nie korzystali z usług biura nieruchomości, nie zamieszczali ogłoszeń o sprzedaży w prasie i Internecie. W przyszłości także nie zamierzają podejmować takich działań.

W latach 2009-2011 Zainteresowany będący stroną postępowania nabył do majątku osobistego 2 działki w Y. Następnie jedną z tych działek podzielił w 2020 r. na 3 mniejsze działki. Dla tej nieruchomości jeszcze przed zakupem przez Niego została wydana decyzja o warunkach zabudowy, w świetle której teren jest przeznaczony pod zabudowę. Wszystkie działki są niezabudowane, nie znajdują się na nich żadne budynki budowle, ani inne naniesienia. Sprzedaż działek jest planowana, na dzień złożenia wniosku nie została podpisana umowa przedwstępna. W 2021 r. Zainteresowany będący stroną postępowania planuje podzielić drugą działkę na mniejsze i sprzedać je w przyszłych latach. Zainteresowani nie korzystali z usług biura nieruchomości, nie zamieszczali wcześniej ogłoszeń o sprzedaży w prasie i Internecie i nie planują podejmować takich działań przed sprzedażą działki.

Żadna z działek opisanych w pkt 1 i 2 od momentu nabycia nie była przedmiotem umowy najmu, ani dzierżawy.

Dodatkowo, w ciągu ostatnich 5 lat Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie zbyła żadnych nieruchomości, zaś Zainteresowany będący stroną postępowania zbył jedną - kawalerkę w X. Mieszkanie zostało zakupione w 2019 r. do Jego majątku osobistego z myślą o najstarszej córce. Mieszkanie zostało sprzedane w 2019 r. Sprzedaż nastąpiła szybko, gdyż zmienił On plany i zawarł umowę zakupu innego mieszkania na rynku pierwotnym od dewelopera. Kawalerka została zakupiona za 236 tys. zł, zaś sprzedana za 261 tys. zł, z zastrzeżeniem, że Zainteresowany będący stroną postępowania poniósł koszty 2% podatku od czynności cywilnoprawnych i prowizji dla biura nieruchomości.

Zainteresowani wskazują, że w przeszłości toczyły się wobec nich postępowania dotyczące zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2008-2009 Zainteresowanego będącego stroną postępowania oraz postępowania dotyczące zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2008-2009, a także postępowanie dotyczące zobowiązań w podatku od towarów i usług za niektóre miesiące w 2009 r. Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania.

Postępowania dotyczyły sprawdzenia prawidłowości rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług i miały związek ze zbyciem przez Zainteresowanych nieruchomości. Wszystkie postępowania (z wyjątkiem postępowania dotyczącego zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., które toczyło się wobec Zainteresowanego będącego stroną postępowania) zakończyły się umorzeniem i nie doprowadziły do określenia zobowiązań ww. podmiotów w innej wysokości, niż pierwotnie wykazana. Jedynie w ramach postępowania dotyczącego zobowiązań w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r., które toczyło się wobec Zainteresowanego będącego stroną postępowania, określono wysokość zobowiązania w kwocie niższej, niż pierwotnie wykazana.

Dodatkowo, Zainteresowany będący stroną postępowania planuje założenie jednoosobowej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu nieruchomości mieszkalnych, które zamierza nabyć. Przedmiotem najmu będą własne mieszkania lub dom lub miejsce parkingowe w garażu.

W piśmie z dnia 13 maja 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Zainteresowany będący stroną postępowania wskazał, że na dzień złożenia uzupełnienia wniosku jest właścicielem:

*   3 działek przy ul. … w trakcie sprzedaży - przedmiot interpretacji podatkowej;

*   1 działki w Y (pozostałe zostały zbyte w marcu i kwietniu 2021 r.);

*   działki rekreacyjnej nr … w miejscowości …, zakupionej w 2007 r.;

*   małego udziału w działce rolnej położonej w …, działka nieuprawiana, zarośnięta, zakupiona w 2012 r.;

*   działek rolnych położonych w …, nieuprawianych, zarośniętych, zakupionych w 2008 r.;

*   domku letniskowego w …, zakupionego w 2020 r.;

*   udziałów w 2 halach garażowych, w których parkuje samochody.

Zainteresowani podejmując czynności związane ze sprzedażą działają we własnym imieniu, tzn. w sposób niezależny od innych podmiotów, a podejmowane w związku ze sprzedażą czynności rodzą określone prawa i obowiązki bezpośrednio dla nich.

Zainteresowani zamierzają zaliczyć przychody do przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku ze zbyciem nieruchomości po upływie 5 lat od końca roku, w którym nastąpiło ich nabycie, dochód nie podlega opodatkowaniu.

Nieruchomości w Y nie były wykorzystywane przez żadnego z Zainteresowanych w działalności gospodarczej. Jest to łąka, która nie jest uprawiana, ani w inny sposób wykorzystywana rolniczo. Działki w Y nie były wykorzystywane przez żadnego z Zainteresowanych w działalności gospodarczej, ani rolniczej. Jest to łąka, która nie jest uprawiana. Działki zostały zakupione z myślą o wykorzystywaniu ich, jako działki rekreacyjnej w pobliżu odnawianego dużego zalewu w …, położonej blisko miejsca wychowania i dzieciństwa Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania.

Zainteresowani nie planują sprzedawać innych nieruchomości w najbliższych latach, za wyjątkiem będących przedmiotem wniosku 3 działek w X.

Przyczyną sprzedaży działki w X był fakt, że Zainteresowani zbyt długo czekali na wejście w życie planu miejscowego, który miał umożliwić zabudowę. Do daty wejścia w życie planu zagospodarowania przestrzennego zabudowa była niemożliwa, to był tylko las. W okresie zakupu działki, w 2006 r. plan miejscowy już był w trakcie uchwalania i Zainteresowani spodziewali się, że lada moment plan zostanie ostatecznie uchwalony. Niestety, niezależnie od Zainteresowanych wejście planu w życie opóźniało się i w 2008 r. poinformowano Zainteresowanych, że ze względu na trudności, wejście planu w życie się przeciągnie. Zainteresowani zaczęli wówczas szukać innej opcji i kupili gotowy dom do remontu, w którym zamieszkali. Środki ze sprzedaży nieruchomości Zainteresowani zamierzają przeznaczyć na spłatę dwóch kredytów hipotecznych mieszkaniowych, które zaciągnęli na zakup działki budowlanej, na której zamierzali pierwotnie wybudować dom (następczo podzielonej na 3 działki, objętej niniejszym wnioskiem) oraz na zakup domu do remontu w którym obecnie mieszkają.

Zainteresowany będący stroną postępowania otworzył działalność gospodarczą w marcu 2021 r., jej przedmiotem ma być wynajem nieruchomości mieszkaniowych i działalność doradcza.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy zbycie opisanych we wniosku nieruchomości (3 działek położonych w X, stanowiących współwłasność obu Zainteresowanych) będzie podlegało podatkowi od towarów i usług u Zainteresowanego będącego stroną postępowania lub u Zainteresowanej niebędącej strona postępowania?
2.  W przypadku uznania, że zbycie 3 działek położonych w X, stanowiących współwłasność obu Zainteresowanych podlega obowiązkowi podatkowemu w podatku od towarów i usług, czy w odniesieniu do nieruchomości, których współwłaścicielami jest Wnioskodawca oraz Jego małżonka fakturę powinien wystawić każdy ze współwłaścicieli i wykazać na niej dostawę towarów polegającą na zbyciu ½ udziału w prawie własności?
3.  W przypadku uznania, że zbycie 3 działek położonych w X, stanowiących współwłasność obu Zainteresowanych podlega obowiązkowi podatkowemu w podatku od towarów i usług, czy zbycie nieruchomości będzie korzystało ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, czy też będzie podlegało opodatkowaniu?
4.  Czy zbycie opisanych we wniosku nieruchomości (3 działek położonych w X, stanowiących współwłasność obu Zainteresowanych) będzie podlegało podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, jako dokonane w ramach działalności gospodarczej u któregokolwiek z Zainteresowanych, czy też nie będzie podlegało opodatkowaniu jako dokonanie zbycia składników majątku prywatnego po upływie 5-ciu lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie, zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
5.  W przypadku uznania, że zbycie (3 działek położonych w X, stanowiących współwłasność obu Zainteresowanych) podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy będzie ono powodowało powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym u osób fizycznych u obu współwłaścicieli, tj. Zainteresowanego będącego stroną postępowania oraz u Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania, i czy przychody i koszty będą przypadały na Nich w częściach równych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone nr 4 i nr 5 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast wniosek w zakresie pytań nr 1, nr 2 i nr 3 dotyczących podatku od towarów i usług został rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Zainteresowanych w odniesieniu do sformułowanego pytania Nr 4, przychód z tytułu odpłatnego zbycia opisanych nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym, gdyż sprzedaż nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, ale jako zbycie składników majątku prywatnego, a ponadto jest dokonywana po upływie pięciu lat od końca roku, w którym doszło do nabycia. Nieruchomość, o której mowa w pkt 1 opisu zdarzenia przyszłego, została bowiem nabyła w roku 2006, zaś zniesienie wspólności majątkowej małżeńskiej (w 2017 r.) pozostało bez wpływu na stosunki własnościowe między współmałżonkami, gdyż zmienił się jedynie rodzaj współwłasności - z łącznej na udziałowy - bez zmian pozostały zaś proporcje części nieruchomości przypadające Zainteresowanym.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), do źródeł przychodów zalicza się m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Źródłem przychodów może być również pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie mowa jest o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zdaniem Zainteresowanych, w odniesieniu do Ich działań nie można mówić o możliwości zakwalifikowania przychodów, które mają zostać uzyskane ze zbycia opisanych we wniosku nieruchomości, jako przychodów z działalności gospodarczej, gdyż podejmowane działania nie spełniają kryteriów do uznania za działalność gospodarczą.

O zaklasyfikowaniu określonych przychodów do kategorii działalności gospodarczej decyduje łączne spełnienie przesłanek pozytywnych oraz przesłanek negatywnych. Do przesłanek pozytywnych zaliczyć należy:

1.  zarobkowy charakter prowadzonej działalności, oraz
2.  zorganizowany charakter wykonywanej działalności, oraz
3.  ciągły charakter wykonywanej działalności.

Do przesłanek negatywnych zaliczyć należy natomiast m.in. brak możliwości zaliczenia do innych źródeł przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 5a pkt 6 i inne tej ustawy).

Jak wynika z orzecznictwa sądowoadministracyjnego, o zakwalifikowaniu danej czynności jako prowadzonej w ramach działalności gospodarczej świadczyć mają obiektywne okoliczności. W niniejszej sprawie właśnie dokonanie obiektywnej oceny planowanych transakcji prowadzi do uznania, że planowane działania Zainteresowanych nie będą wykraczały poza ramy zwykłego gospodarowania majątkiem prywatnym.

Jak trafnie stwierdza się w orzecznictwie sądowym: „Działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania” (wyrok NSA z dnia 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14; wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 773/13). Co więcej: „Pewna działalność, charakteryzująca się pewnym stopniem zorganizowania i stałości, nie musi być zatem uznawana za działalność gospodarczą. Na przykład powtarzalna sprzedaż swoich rzeczy (z majątku prywatnego) czy też stałe wykonywanie umów o dzieło, bądź umów-zleceń nie zawsze musi być uznane za działalność gospodarczą. Przychody z tej działalności mogą być zaliczone do innego źródła przychodu” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT, Komentarz, lex.el.; podobnie: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 maja 2016 r., nr ILPB1/4511-1-390/15/16-S3/AN).

Wypełnienie pozytywnych przesłanek kwalifikujących działalność podatnika do pozarolniczej działalności gospodarczej nie wystarcza do zakwalifikowania przychodów podatnika z tego tytułu do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pozarolnicza działalność gospodarcza). Konieczne jest, aby spełniona została przesłanka negatywna, o której mowa w art. 5a pkt 6 tej ustawy, co - jak podkreśla się w orzecznictwie sądowym - rodzi poważne wątpliwości interpretacyjne. Z definicji pozarolniczej działalności gospodarczej wynika bowiem, że z pozarolniczą działalnością gospodarczą mamy do czynienia wówczas, gdy uzyskane przez podatnika przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. „Reguły wykładni a contrario prowadzą do wniosku, że zaliczenie określonego strumienia przychodów do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 (w tym także w art. 10 ust. 1 pkt 8) stanowi negatywną przesłankę, uniemożliwiającą rozpoznanie takiego przychodu jako pochodzącego z pozarolniczej działalności gospodarczej” (wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 773/12).

Również w orzecznictwie prezentowane jest stanowisko, w myśl którego: „jeżeli w ramach działalności wykonywanej zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek, podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z tej działalności, to przychody te stanowią przychód z tego innego źródła. Aby zaliczyć dany przychód do przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej należy najpierw wykluczyć pochodzenie tego przychodu z innego źródła” (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 9 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/GI 759/14). Co więcej: „nawet w sytuacji spełnienia przez podatnika warunku przewidzianego w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., wskazującego na to, że w ramach działalności wykonywanej zarobkowo, w sposób zorganizowany i ciągły, we własnym imieniu, na własny lub cudzy rachunek, podatnik osiąga przychody, które jednocześnie odpowiadają opisowi przychodów z innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostały zaliczone w sposób jednoznaczny do przychodów z tej działalności, to przychody te stanowią przychód z tego innego źródła (\`(...)\`). Interpretując treść tego przepisu także można dojść do wniosku, że ustawodawca najpierw nakazuje wykluczyć pochodzenie przychodu z któregokolwiek ze źródeł wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 powołanej ustawy, a dopiero później pozwala zaliczyć go do przychodu z działalności gospodarczej” (wyrok NSA z dnia 18 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 47/09).

Powyższe oznacza, że skoro przychód ze zbycia nieruchomości podlega zaliczeniu do źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako że zbycie zostanie dokonane z majątku prywatnego Zainteresowanych, to nie może być traktowany jako przychód z działalności gospodarczej.

Dla zakwalifikowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości jako przychodu z działalności gospodarczej konieczne jest nabywanie nieruchomości w celach handlowych - z zamiarem odsprzedaży (zob. wyrok NSA z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2110/11).

W niniejszej sprawie brak po stronie Zainteresowanych zamiaru nabycia nieruchomości będącej przedmiotem sporu w celach handlowych. Jedna z nieruchomości została nabyta z zamiarem wybudowania na niej w przyszłości domu mieszkalnego. Taka okoliczność skutkuje brakiem podstaw prawnych do uznania tego rodzaju przychodu za przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz kwalifikacji prawnej tego rodzaju przychodu jako przychodu z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej. Gromadzenie majątku w postaci nieruchomości i ich sprzedaż nie oznacza, że transakcje te stanowią czynności przekraczające zakres wykonywania zwykłego prawa własności.

Dodatkowo, Zainteresowani nie prowadzili aktywnych i profesjonalnych działań, celem zbycia nieruchomości, w szczególności nie podejmowali żadnych działań mających na celu uzbrojenie działek, czy zmianę ich przeznaczenia. Zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nastąpiła bez Ich inicjatywy i udziału, nie występowali o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Współwłaściciele nie poczynili na nieruchomościach żadnych naniesień, nie zawierali w odniesieniu do nieruchomości opisanych we wniosku żadnych umów najmu, ani dzierżawy. Do zbycia ma dojść ponad 10 lat po nabyciu nieruchomości, co również wskazuje, że nieruchomości nie zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży. Sprzedaż działek nie będzie stanowiła dla Zainteresowanych źródła utrzymania, ponieważ Zainteresowany będący stroną postępowania jest aktywny zawodowo i czerpie dochody z działalności prowadzonej w formie spółek. Sama okoliczność uzyskania zysku nie powoduje automatycznej kwalifikacji planowanej transakcji jako dokonywanej w ramach zarobkowej działalności gospodarczej.

Osiągnięcie pewnego zysku na sprzedaży wynika z okoliczności, że na przestrzeni kilkunastu lat doszło do wzrostu wartości nieruchomości, nie zaś z okoliczności dokonania jakichkolwiek ulepszeń nieruchomości, czy ich uzbrojenia, gdyż takie działania nie były przez Zainteresowanych podejmowane. Jak trafnie podkreśla się w orzecznictwie: „Brak podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą” (wyrok NSA z dnia 7 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 4025/14). Każda racjonalnie gospodarująca swoim majątkiem osoba dąży do tego by osiągnąć optymalny zysk z dokonanej transakcji i jest to powszechna cecha sprzedaży nieruchomości również dokonywanej na cele prywatne. Ponadto „Spełnienie w konkretnym przypadku warunku celu zarobkowego samo w sobie nie przesądza o zaliczeniu uzyskanych przez podatnika przychodów ze sprzedaży nieruchomości do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Ustawodawca nie wprowadza barier rentowności, które determinowałyby zastosowanie regulacji art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z punktu widzenia treści art. 5a pkt 6 ww. ustawy, istotne znaczenie ma natomiast ustalenie, czy zamiarem podatnika było uczynienie sobie z odpłatnego zbycia nieruchomości stałego, tj. ciągłego źródła zarobkowania” (wyrok NSA z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2110/11). Kryterium zyskowności (dochodowości) jest bowiem przesłanką kwalifikacji określonych transakcji także do pozostałych źródeł przychodów (np. z odpłatnego zbycia rzeczy - art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Wskazuje na to zresztą sama treść art. 5a pkt 6 ww. ustawy, z którego wynika, że do kategorii działalności gospodarczej zalicza się działalność zarobkową prowadzona w warunkach określonych w tym przepisie, o ile przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zdaniem Zainteresowanych, również okoliczność, że przedmiotem sprzedaży będzie kilka działek nie pozwala na uznanie, że sprzedaż jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej. Liczba, ani wielkość dokonywanych transakcji, nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych - uzależnione jest to od wielkości majątku podatnika. Stanowisko to zostało potwierdzone również w orzecznictwie. W wyroku z dnia 13 kwietnia 2016 r. WSA w Warszawie orzekł, że: „Czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, sama liczba i zakres transakcji nie ma charakteru decydującego. Podobnie nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów” (wyrok WSA w Warszawie z 13 kwietnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1324/15).

Okoliczność, że działki będą zbywane w pewnych odstępach czasu nie ma na celu zwiększenia przychodu. Zainteresowani nie korzystali również z usług biura pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, ani nie zamieszczali ogłoszeń w prasie i Internecie, co świadczy o niepodejmowaniu profesjonalnych działań marketingowych.

W odniesieniu do opisanych nieruchomości został przeprowadzony ich podział na mniejsze działki. Zdaniem Zainteresowanych nie jest to przesłanka świadcząca o tym, że zbycie winno być traktowane, jako dokonane w ramach działalności gospodarczej.

W wyroku z dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13 NSA, słusznie zauważył, że podział nieruchomości w celu umożliwienia sprzedaży jest działaniem, które mieści się w zarządzie majątkiem prywatnym i może być w okolicznościach konkretnego stanu faktycznego uzasadniony, gdy podmiot jeszcze nie wie, czy sprzeda jedną nieruchomość, czy więcej. Podobnie przyjął WSA we Wrocławiu, który w orzeczeniu z 10 czerwca 2016 r. (sygn. akt I SA/Wr 235/16) stwierdził m.in., że wprawdzie sam podział gruntów wymaga podjęcia określonej czynności, jednakże jest niewystarczający do tego, aby uznać, że spełniona jest jedna z cech wykonywania działalności gospodarczej - wykonywanie jej w sposób zorganizowany.

Z analizy całokształtu działań, jakie Zainteresowani podjęli w odniesieniu do działek przez cały okres posiadania, nie wynika taka aktywność Zainteresowanych, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W szczególności nie dokonywali Oni żadnych czynności w celu uatrakcyjnienia działki. Działki nie były również przedmiotem umowy najmu, czy też dzierżawy, tym samym Zainteresowani nie czerpali z nich jakichkolwiek pożytków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Organ informuje, że z uwagi na uznanie za prawidłowe stanowiska Zainteresowanych co do pytania Nr 4, bezprzedmiotowa stała się ocena Ich stanowiska w zakresie pytania Nr 5. Stanowisko do pytania Nr 5 Zainteresowani uzależniali bowiem od negatywnej oceny stanowiska do pytania Nr 4.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Zainteresowanych może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.