Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-946/15/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-03
Teza: uznanie Obszaru Usług Kolejowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenie jej ze sprzedaży na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 grudnia 2015 r. (data wpływu 17 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Obszaru Usług Kolejowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia jej ze sprzedaży na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Obszaru Usług Kolejowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia jej ze sprzedaży na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) przedstawia następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, działający w ramach Grupy Kapitałowej P S.A. (dalej: „P”), zajmuje się świadczeniem usług związanych z transportem kolejowym oraz usług remontowych.

Dla realizacji tych działań Spółka wykorzystuje dwa obszary wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Spółki pod nazwą:

1.  Obszar Usług Kolejowych (usługi świadczone przez Pion Kolejowy (PK), Dział Obsługi Handlowej (POH) i Dział Bezpieczeństwa (PB) – zajmujący się przewozami kolejowymi, usługami spedycyjnymi, obsługą bocznic kolejowych oraz pracami torowymi i naprawą taboru szynowego („Obszar Usług Kolejowych”);
2.  Obszar Usług Technicznych (usługi świadczone przez Pion Techniczny (PT)) - zajmujący się specjalistycznymi usługami mechanicznymi w zakresie budowy oraz remontów obiektów i urządzeń („Obszar Usług Technicznych”).

Wspomniane powyżej wyodrębnienie wskazanych obszarów ma miejsce na następujących płaszczyznach:

*   funkcjonalnej,
*   organizacyjnej,
*   finansowej.

W ramach wyodrębnienia funkcjonalnego do Obszaru Usług Kolejowych są przypisane następujące elementy:

1.  prawo własności ruchomości przynależnych i niezbędnych do prowadzenia działalności Obszaru Usług Kolejowych, w tym środki trwałe wysokiej wartości, środki trwałe niskiej wartości – elementy wyposażenia oraz zapasy,
2.  prawa z umów handlowych dotyczących działalności Obszaru Usług Kolejowych,
3.  prawa z umów dotyczących działalności Obszaru Usług Kolejowych, innych niż umowy handlowe (w tym prawa z umów najmu, dzierżawy, kredytu, pożyczki, licencji, zlecenia, leasingu, ubezpieczenia) oraz prawa z wszelkich umów licencyjnych do oprogramowania związanego ze sprzętem elektronicznym, na którym jest ono zainstalowane lub wykorzystywane,
4.  prawa własności intelektualnej w stosunku do wszelkich przedmiotów tych praw (w tym utworów) opracowanych lub używanych przez Spółkę wyłącznie w zakresie działalności Obszaru Usług Kolejowych,
5.  prawa wynikające z koncesji, pozwoleń, licencji i innych decyzji związane z działalnością Obszaru Usług Kolejowych,
6.  prawa do bazy danych zawierającej dane klientów Obszaru Usług Kolejowych wraz z informacjami i ewentualnymi dokumentami z nimi,
7.  dokumenty (w tym archiwalne) związane wyłącznie z składnikami Obszaru Usług Kolejowych oraz dokumenty opracowane lub zgromadzone w toku działalności biznesowej dotyczące wyłącznie Obszaru Usług Kolejowych,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa dotyczące wyłącznie Obszaru Usług Kolejowych (w szczególności Know-How),
9.  wszelkie roszczenia do aktywów i praw wymienionych powyżej, jakie przysługują, lub mogą przysługiwać, Spółce wobec jakiejkolwiek osoby trzeciej, włączając prawa w ramach gwarancji i rękojmi w zakresie, w jakim to jest dozwolone na mocy przepisów prawa,
10.  wierzytelności związane z działalnością Obszaru Usług Kolejowych,
11.  zobowiązania związane funkcjonalnie z działalnością Obszaru Usług Kolejowych,
12.  polisy ubezpieczeniowe dotyczące OC przewoźnika kolejowego i ubezpieczenia casco lokomotyw,
13.  zasoby kadrowe przypisane do Obszaru Usług Kolejowych.

Dla Obszaru Usług Kolejowych zostały opracowane specjalne cele strategiczne. Ponieważ posiada on własne zasoby majątkowe i odpowiednio wykwalifikowane zasoby kadrowe, posiada tym samym zdolność funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy na rynku usług transportu kolejowego.

W odniesieniu do wyodrębnienia organizacyjnego, Wnioskodawca chciałby wskazać, iż Obszar Usług Kolejowych jest wyodrębniony jako niezależna jednostka organizacyjna w Regulaminie Organizacyjnym Spółki, wprowadzonym Zarządzeniem Wewnętrznym Prezesa Sp. z o.o. z dnia 23 czerwca 2015 r. („Regulamin Organizacyjny”).

W Regulaminie Organizacyjnym wskazane są konkretne jednostki organizacyjne wchodzące w skład Obszaru Usług Kolejowych (tj. Pion Kolejowy (PK), Dział Obsługi Handlowej (POH) i Dział Bezpieczeństwa (PB)), przy czym Pion Kolejowy dzieli się jeszcze na dwie jednostki tj. Dział Eksploatacji Logistyki (KEL) oraz Dział Eksploatacji Technicznej (KET); określone jest miejsce Obszaru Usług Kolejowych w hierarchicznej strukturze organizacyjnej.

Nadzór nad funkcjonowaniem Obszaru Usług Kolejowych sprawują wspólnie członkowie Zarządu, natomiast za poszczególne piony i działy odpowiada dyrektor lub kierownik, który jest za daną jednostkę organizacyjną bezpośrednio odpowiedzialny.

Fakt wyodrębnienia organizacyjnego Obszaru Usług Kolejowych znajduje swoje odzwierciedlenie również w materiałach Spółki zamieszczonych na jej stronie internetowej.

Wyodrębnienie finansowe Obszaru Usług Kolejowych w Spółce, przeprowadzone zgodnie z aneksem nr 2 do Zarządzenia Wewnętrznego Prezesa Sp. z o.o. z dnia 24 czerwca 2015 r. („Zarządzenie”) polega na tym, iż system księgowy Wnioskodawcy pozwala generować odpowiednio następujące raporty i zestawienia: rachunki wyników, ewidencję środków trwałych (tabele amortyzacyjne), koszty osobowe. Dodatkowo system księgowy umożliwia przypisanie do Obszaru Usług Kolejowych kosztów i przychodów. Koszty podlegają ewidencji w oparciu o tzw. MPK-i, tj. miejsca powstawania kosztu w układzie funkcjonalnym zakładowego planu kont Spółki. Sposób ewidencji kosztów pozwała na przyporządkowanie do Obszaru Usług Kolejowych kosztów bezpośrednich i części kosztów pośrednich. Natomiast koszty amortyzacji, koszty ogólne zarządu oraz koszty sprzedaży rozliczane są przy zastosowaniu ustalonych kluczy podziału. Ponadto Spółka jest w stanie wyodrębnić zapisy księgowe na potrzeby ewidencji należności i zobowiązań.

Wnioskodawca sporządza dla Obszaru Usług Kolejowych specjalne plany budżetowe i analizy ekonomiczne opłacalności świadczonych usług. Dla Obszaru Usług Kolejowych istnieje możliwość sporządzania uproszczonego rachunku zysków i strat z własnej działalności oraz uproszczonego bilansu (rozdzielenie środków trwałych, zapasów, należności, zobowiązań i rezerw).

W ramach procesu restrukturyzacji Spółka rozważa sprzedaż wyżej wymienionego Obszaru Usług Kolejowych na rzecz wyłonionego w ramach procesu dezinwestycji potencjalnego nabywcy.

Przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży Obszaru Usług Kolejowych nie będą:

1.  środki pieniężne w walucie polskiej lub obcej;
2.  pozwolenia wodnoprawne, z uwagi na fakt, iż pozwolenia te dotyczą ogółu działalności Spółki, a nie tylko Obszaru Usług Kolejowych (wszelkie prawa wynikające z koncesji, pozwoleń, licencji i innych decyzji, związane z działalnością Obszaru Usług Kolejowych przejdą na nabywcę);
3.  prawa na mocy umów ubezpieczenia lub polis ubezpieczeniowych zawartych i wykupionych przez Spółkę lub na rzecz Spółki, z uwagi na fakt, iż takie umowy ubezpieczenia lub polisy zostały zawarte odnośnie całej działalności Spółki, a nie tylko Obszaru Usług Kolejowych (z wyłączeniem polis ubezpieczeniowych związanych ściśle z Obszarem Usług Kolejowych, takich jak polisy dotyczące OC przewoźnika kolejowego i ubezpieczenie casco lokomotyw).

Wnioskodawca nie może przy tym wykluczyć, że część zobowiązań, które są związane z Obszarem Usług Kolejowych, nie zostanie przeniesiona w ramach planowanej transakcji w przypadku nieuzyskania wymaganej przepisami prawa zgody wierzycieli Spółki na takie przeniesienie. W razie wystąpienia takiej sytuacji, nabywca Obszaru Usług Kolejowych będzie zobowiązany do zwolnienia Wnioskodawcy z takich zobowiązań związanych z Obszarem Usług Kolejowych.

Nabywca, na bazie nabytego majątku, w ramach planowanej transakcji, będzie kontynuować dotychczasową działalność, realizowaną przez zbywaną część przedsiębiorstwa – Obszar Usług Kolejowych. Wskazane powyżej elementy, niebędące przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży, nie wpływają na możliwość kontynuowania działalności gospodarczej przez Obszar Usług Kolejowych.

W ramach transakcji sprzedaży Obszaru Usług Kolejowych, pracownicy przypisani do tej jednostki organizacyjnej, zostaną przejęci przez nabywcę w trybie art. 231 Kodeksu pracy (przejście zakładu pracy na innego pracodawcę).

Obszar Usług Kolejowych, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, posiada zdolność do działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa i nie wymaga udziału innych struktur przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Oba podmioty tj. Wnioskodawca i nabywca Obszaru Usług Kolejowych po przeprowadzeniu planowanej transakcji, będą posiadały pełną zdolność do działania jako samodzielne podmioty gospodarcze.

Wnioskodawca zaznacza, że z analogicznym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej wystąpił potencjalny nabywca Obszaru Usług Kolejowych – O spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż przez Spółkę, na rzecz nabywcy, wskazanego w powyższym stanie faktycznym, Obszaru Usług Kolejowych stanowić będzie zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) (dalej: „ustawa o VAT), a więc – tym samym – czy czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębniona w Spółce część realizująca usługi transportu kolejowego w postaci Obszaru Usług Kolejowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, dlatego też jej sprzedaż na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W kontekście powyższego, aby mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP), zbywana część tego przedsiębiorstwa powinna wypełniać następujące przesłanki:

1.  musi istnieć zespół składników majątkowych, obejmujący zarówno składniki o charakterze materialnym jak i niematerialnym, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych – wyodrębnienie funkcjonalne,
2.  składniki te muszą być organizacyjnie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te muszą być finansowo wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie,
4.  ZCP mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Ad 1.

Ustawa o VAT, co do zasady, nie definiuje pojęcia „zespołu składników majątkowych” tworzących ZCP, można w tym zakresie posługiwać się stanowiskiem zawartym w doktrynie i orzecznictwie. Zgodnie z powszechnie obowiązującą wykładnią: składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. ZCP nie jest zatem sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można byłoby prowadzić odrębne przedsiębiorstwo, lecz zorganizowanym, autonomicznym zespołem składników o charakterze materialnym i niematerialnym, które łącznie służą wykonywaniu ściśle określonych zadań gospodarczych.

ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, realizowanych w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład ZCP, muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

W analizowanym przypadku Obszar Usług Kolejowych stanowi samodzielnie funkcjonujący obszar usług transportu kolejowego, przeznaczony do ściśle określonych zadań i funkcjonalnie wydzielony w strukturach Spółki. W jego skład wchodzi wymieniony w opisie zdarzenia przyszłego powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, pierwsze kryterium istnienia ZCP, w odniesieniu do Obszaru Usług Kolejowych, należy uznać za spełnione.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Obszar Transportu Kolejowego stanowi już na chwilę obecną zespół składników materialnych i niematerialnych, wystarczający do prowadzenia odrębnej działalności gospodarczej. Wykorzystanie tych składników jako zespołu umożliwia Obszarowi Usług Kolejowych prawidłową realizację zadań gospodarczych. Innymi słowy, składniki te nie stanowią przypadkowego nagromadzenia elementów należących do Spółki, ale są zorganizowanym zespołem składników współistniejących we wzajemnych relacjach i używanych do realizowania określonych zadań biznesowych, który posiada potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Ad 2.

Pojęcie „wyodrębnienia organizacyjnego” również nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT. Jednakże, zgodnie z praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstw powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział lub wydział. Jak wskazano powyżej, zespół składników majątku określony mianem Obszaru Usług Kolejowych został wyraźnie wyodrębniony w Regulaminie Organizacyjnym Spółki. Wyodrębnienie to ma charakter formalny i faktyczny. W tym celu, jak wspomniano w opisie stanu faktycznego, zostały zaalokowane do tej jednostki składniki aktywów (środki trwałe, zapasy, należności) i pasywów (zobowiązania i rezerwy) oraz zasoby kadrowe. W ocenie Wnioskodawcy wymienione powyżej okoliczności oraz treść Regulaminu Organizacyjnego świadczą zarówno o formalnym, jak i faktycznym wyodrębnieniu organizacyjnym Obszaru Usług Kolejowych wewnątrz struktury organizacyjnej Spółki.

W związku z powyższym zdaniem Spółki, warunek wyodrębnienia organizacyjnego w odniesieniu do Obszaru Usług Kolejowych należy uznać za spełniony.

Ad 3.

Wyodrębnienie finansowe ZCR, co do zasady nie musi oznaczać samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie do ZCP odpowiednich strumieni przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. W szczególności tego typu wyodrębnienie może polegać na odpowiednim prowadzeniu ksiąg rachunkowych, aby zapewnić grupowanie strumieni finansowych na te związane z Obszarem Usług Kolejowych oraz z pozostałą działalnością Spółki.

Jak wspomniano powyżej, wyodrębnienie finansowe Obszaru Usług Kolejowych w Spółce, zgodnie z treścią Zarządzenia, polega na możliwości wygenerowania z systemu księgowego Wnioskodawcy poszczególnych grup przychodów i kosztów ściśle powiązanych z Obszarem Usług Kolejowych. Dodatkowo koszty podlegają ewidencji w oparciu o tzw. MRK-i, tj. miejsca powstawania kosztu w układzie funkcjonalnym zakładowego planu kont Spółki. Ponadto Spółka ma możliwość wyodrębnić zapisy księgowe na potrzeby ewidencji należności i zobowiązań Obszaru Usług Kolejowych. W ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki wyodrębnione są środki trwałe przypisane Obszarowi Usług Kolejowych. Spółka prowadzi też dla nich tabelę amortyzacyjną. Dla Obszaru Usług Kolejowych ponadto są sporządzane: uproszczony rachunek zysków i strat z własnej działalności oraz uproszczony bilans (rozdzielenie środków trwałych, zapasów, należności, rozliczeń międzyokresowych czynnych oraz zobowiązań, rozliczeń międzyokresowych biernych i rezerw). W ocenie Wnioskodawcy, wymienione powyżej okoliczności jednoznacznie świadczą o wyodrębnieniu finansowym Obszaru Usług Kolejowych wewnątrz struktury organizacyjnej Spółki.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, warunek wyodrębnienia finansowego w odniesieniu do Obszaru Usług Kolejowych należy uznać za spełniony.

Ad 4.

Zdaniem Spółki, wyodrębniony funkcjonalnie, organizacyjnie oraz finansowo Obszar Usług Kolejowych posiadać będzie także zdolność do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Zgodnie z treścią Regulaminu Organizacyjnego, Obszar Usług Kolejowych realizuje następujące usługi:

*   organizacja przewozów kolejowych rzeczy na terenie kraju oraz obsługa trakcyjna przewozów kolejowych poprzez udostępnienie licencjonowanym przewoźnikom pojazdów trakcyjnych wraz z obsługą,
*   usługi spedycyjne,
*   wykonywanie wszelkich prac na bocznicach, na które składają się: kompleksowa obsługa bocznic kolejowych wraz z przyjęciem i nadaniem przesyłek, przygotowaniem dokumentacji przewozowej, rozliczaniem kosztów transportu z przewoźnikami i spedytorami, wykonywanie prac manewrowych na terenie bocznic, formowanie pociągów (składów pociągowych), wynajem lokomotyw manewrowych wraz z drużyną manewrową oraz szereg innych prac związanych ze specyfiką danej bocznicy,
*   usługi w zakresie bieżącego utrzymania i remontów torów, rozjazdów oraz taboru szynowego, na które składają się: konserwacje, remonty torów i rozjazdów kolejowych, badania techniczne torów i rozjazdów – sporządzanie i prowadzenie kompletnej dokumentacji, usługi projektowo-geodezyjne układów torowych, prowadzenie niezbędnych przy pracach remontowych, modernizacyjnych, czy przebudowach uzgodnień z właściwymi inspektoratami kolejnictwa, przeglądy i naprawy bieżące cystern kolejowych w zakresie części biegowych, urządzeń cięgłowo zderzakowych, układów hamulcowych, przeglądy i naprawy bieżące lokomotyw spalinowych typu T4-48 p oraz ST-43.

Jako kryterium zdolności funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze, realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Jak wskazano powyżej, Obszar Usług Kolejowych stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników, stworzony i przygotowany do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, tj. działalności polegającej na świadczeniu usług transportu kolejowego.

Obszar Usług Kolejowych wyposażony jest we wszystkie składniki niezbędne do samodzielnego funkcjonowania bez konieczności dokonywania dodatkowych nakładów inwestycyjnych, czy zatrudniania nowych dodatkowych pracowników. W konsekwencji, zespół składników materialnych, niematerialnych, zobowiązania oraz kadra stanowiący Obszar Usług Kolejowych może stanowić niezależną część przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze. Powyższe, zdaniem Spółki, oznacza, że zespół składników przypisanych do niego może stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Stąd również ostatni z czterech wspomnianych wyżej warunków należy uznać za spełniony.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, część jego przedsiębiorstwa w postaci Obszaru Usług Kolejowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w związku z tym jego sprzedaż na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust.1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W ocenie Organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE w sprawie C-497/01.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca działa w ramach Grupy Kapitałowej P i zajmuje się świadczeniem usług związanych z transportem kolejowym oraz usług remontowych. Dla realizacji tych działań Wnioskodawca wykorzystuje dwa obszary wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Spółki pod nazwą: Obszar Usług Kolejowych i Obszar Usług Technicznych. Wyodrębnienie wskazanych obszarów ma miejsce na następujących płaszczyznach: funkcjonalnej, organizacyjnej i finansowej. Dla Obszaru Usług Kolejowych zostały opracowane specjalne cele strategiczne. Posiada on własne zasoby majątkowe i odpowiednio wykwalifikowane zasoby kadrowe, posiada tym samym zdolność funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy na rynku usług transportu kolejowego. Obszar Usług Kolejowych jest wyodrębniony jako niezależna jednostka organizacyjna w Regulaminie Organizacyjnym Spółki. Wyodrębnienie finansowe polega na tym, iż system księgowy Wnioskodawcy pozwala generować odpowiednio następujące raporty i zestawienia: rachunki wyników, ewidencję środków trwałych (tabele amortyzacyjne), koszty osobowe. Dodatkowo system księgowy umożliwia przypisanie do Obszaru Usług Kolejowych kosztów i przychodów. Sposób ewidencji kosztów pozwała na przyporządkowanie do Obszaru Usług Kolejowych kosztów bezpośrednich i części kosztów pośrednich. Obszar Usług Kolejowych jest w stanie wyodrębnić zapisy księgowe na potrzeby ewidencji należności i zobowiązań. Nabywca, na bazie nabytego majątku, w ramach planowanej transakcji, będzie kontynuować dotychczasową działalność, realizowaną przez zbywaną część przedsiębiorstwa – Obszar Usług Kolejowych. Elementy niebędące przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży, nie wpływają na możliwość kontynuowania działalności gospodarczej przez Obszar Usług Kolejowych. Pracownicy przypisani do tej jednostki organizacyjnej, zostaną przejęci przez nabywcę w trybie art. 231 Kodeksu pracy (przejście zakładu pracy na innego pracodawcę). Obszar Usług Kolejowych, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, posiada zdolność do działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa i nie wymaga udziału innych struktur przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Oba podmioty tj. Wnioskodawca i nabywca Obszaru Usług Kolejowych po przeprowadzeniu planowanej transakcji, będą posiadały pełną zdolność do działania jako samodzielne podmioty gospodarcze.

Analiza opisanego zdarzenia przyszłego w kontekście powołanych wyżej regulacji prawnych oraz orzecznictwa prowadzi do stwierdzenia, że część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy – tzw. Obszar Usług Kolejowych  będący zespołem określonych składników materialnych i niematerialnych jest wyodrębniona pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. Bowiem jak wyżej zaznaczono wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów do danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Biorąc natomiast pod uwagę aspekt wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego tego zespołu składników w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jest on niewątpliwie jednostką wyodrębnioną pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym przede wszystkim ze względu na charakter działalności jakiemu służy ten zespół składników, który może samodzielnie funkcjonować w obrocie gospodarczym z kontynuacją profilu działalności jaki prowadzony był z wykorzystaniem tej części przedsiębiorstwa u Wnioskodawcy.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis zdarzenia przyszłego do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem sprzedaży – Obszar Usług Kolejowych, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż jak wynika z treści wniosku, będzie odznaczał się odrębnością organizacyjną, funkcjonalną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Tym samym część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, która ma być przedmiotem sprzedaży spełnia wymogi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które zostały zawarte w art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji planowana sprzedaż (zbycie) zorganizowanej części przedsiębiorstwa (Obszaru Usług Kolejowych) Wnioskodawcy, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, będzie wyłączona spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskoda wcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.