Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1020/14-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-31
Teza: w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży bitcoinów na rzecz podmiotów zagranicznych
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; sprzedaż; usługi-usługi elektroniczne; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2014 r. (data wpływu 10 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży bitcoinów na rzecz podmiotów zagranicznych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności sprzedaży bitcoinów na rzecz podmiotów zagranicznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

C. Sp. z o.o. (zwana dalej „Wnioskodawcą” lub „Spółką”), będąca czynnym podatnikiem VAT, świadczyła usługi informatyczne na rzecz 2 podmiotów: jednego mającego siedzibę we Włoszech, drugiego - na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych. Oba podmioty prowadzą działalność gospodarczą. Spółka zakwalifikowała zdarzenia gospodarcze jako świadczenie usług, które nie podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju (Polski), w związku z czym podatek VAT został rozliczony w miejscach siedziby ww. podmiotów. Faktury zostały wystawione w USD, jednakże w ramach datio in solutum Wnioskodawca otrzymał zapłatę w formie bitcoinów.

Obecnie bitcoiny trzymane są w portfelu firmowym Spółki. W przyszłości Spółka planuje ich sprzedaż do jednego z trzech podmiotów:

*   podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, mającego siedzibę w Unii Europejskiej, niemającego w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej;

*   podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, mającego siedzibę poza Unią Europejską, niemającego w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej;

*   podmiotu nieprowadzącego działalności gospodarczej, mającego siedzibę poza Unią Europejską, niemającego stałego miejsca zamieszkania ani zwykłego miejsca pobytu w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę bitcoinów do jednego z trzech ww. podmiotów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż bitcoinów do jednego z trzech wymienionych w stanie faktycznym podmiotów nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

Co do zasady, zgodnie z art. 28b ust. 1 i 2 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z kolei, jak wynika z art. 28l pkt 10 ustawy o VAT, w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług elektronicznych - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Zgodnie z art. 28a, przez podatnika rozumie się podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6.

W związku z powyższym, dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą i mającego siedzibę w Unii Europejskiej oraz dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą i mającego siedzibę poza Unią Europejską, znajdzie zastosowanie art. 28b. Co więcej, oba podmioty nie posiadają w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, podatek odprowadzony zostanie w miejscu siedziby tych dwóch podmiotów.

Dla podmiotu nieprowadzącego działalności gospodarczej i mającego siedzibę poza Unią Europejską, znajdzie zastosowanie art. 28l pkt 10. Co więcej, podmiot ten nie posiada stałego miejsca zamieszkania ani zwykłego miejsca pobytu w Polsce. W konsekwencji, podatek odprowadzony zostanie w miejscu siedziby tego podmiotu.

Podsumowując, sprzedaż bitcoinów przez Wnioskodawcę do jednego z trzech wymienionych w stanie faktycznym podmiotów nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami zaś, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych przepisów wynika, że co do zasady świadczeniem usługi jest wszystko co nie stanowi dostawy towarów.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako usługową (usługę) jest bowiem przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby zatem daną czynność uznać za świadczenie usługi, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Przy czym, jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem, jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka będąca czynnym podatnikiem VAT świadczyła usługi informatyczne na rzecz dwóch podmiotów prowadzących działalność gospodarczą: jednego mającego siedzibę we Włoszech, drugiego - na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych. Spółka zakwalifikowała zdarzenia gospodarcze jako świadczenie usług, które nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski, w związku z czym podatek VAT został rozliczony w miejscach siedziby ww. podmiotów. Faktury zostały wystawione w USD, jednakże w ramach datio in solutum Wnioskodawca otrzymał zapłatę w formie bitcoinów.

Obecnie bitcoiny trzymane są w portfelu firmowym Spółki. W przyszłości Spółka planuje ich sprzedaż do jednego z trzech podmiotów:

*   podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, mającego siedzibę w Unii Europejskiej, niemającego w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej;

*   podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, mającego siedzibę poza Unią Europejską, niemającego w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej;

*   podmiotu nieprowadzącego działalności gospodarczej, mającego siedzibę poza Unią Europejską, niemającego stałego miejsca zamieszkania ani zwykłego miejsca pobytu w Polsce.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy planowane transakcje sprzedaży bitcoinów na rzecz ww. podmiotów będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Odnosząc się do powyższej kwestii, w pierwszej kolejności trzeba ustalić czym jest Bitcoin, a następnie czy czynność jego zbycia stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Należy zwrócić uwagę na ustawę z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2014 r., poz. 94), która reguluje zasady, tryb i warunki podejmowania i prowadzenia działalności w zakresie obrotu papierami wartościowymi i innymi instrumentami finansowymi, prawa i obowiązki podmiotów uczestniczących w tym obrocie oraz wykonywanie nadzoru w tym zakresie.

W świetle tej ustawy przedmiotem obrotu instrumentami finansowymi jest zorganizowany obrót papierami wartościowymi i innymi instrumentami finansowymi. W zakresie podmiotowym ustawa określa prawa i obowiązki stron i uczestników transakcji (emitentów, inwestorów, firm inwestycyjnych, giełd, instytucji depozytowych i rozliczeniowych, a także maklerów i doradców).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

1.  papiery wartościowe;
2.  niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania;
2.  instrumenty rynku pieniężnego;
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne;
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron;
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu;
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych;
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego;
8.  kontrakty na różnicę;
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

W opinii tut. Organu, nie ma możliwości zakwalifikowania Bitcoin do którejkolwiek z ww. kategorii instrumentów finansowych. Ponadto, w przypadku Bitcoin nie występuje również przypadek wykonywania przez firmy inwestycyjne usługi wymiany walutowej, o której mowa w art. 77 ww. ustawy, gdyż przedmiotem działalności opisywanej w tym przepisie są waluty obce, a Bitcoin nie może być za taką walutę uznany.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji waluty, banknotów i monet jako środków płatniczych. Natomiast w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. o Narodowym Banku Polskim (Dz.U. z 2013 r., poz. 908, z późn. zm.) wskazano, że znakami pieniężnymi Rzeczypospolitej Polskiej są banknoty i monety opiewające na złote i grosze (art. 31 tej ustawy).

Przechodząc na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że Bitcoin jako system wirtualnej waluty nie posiada uregulowania w przepisach prawa. Waluta ta nie ma żadnego centralnego organu ani jakiejkolwiek instytucji sprawującej nad nią nadzór. Na gruncie polskiego prawa BTC (bitcoin) nie można więc traktować na równi z prawnym środkiem płatniczym, gdyż nie funkcjonuje on jako instrument rynku pieniężnego w rozumieniu odrębnych przepisów. Nie jest również stosowany w rozliczeniach międzynarodowych w sensie prawnym, ponieważ nie posługują się nim żadne instytucje publiczne. Nie funkcjonuje jako instrument rynku pieniężnego.

Analiza okoliczności sprawy przedstawionych przez Wnioskodawcę w odniesieniu do obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie stanowią dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ponieważ w opisanym zdarzeniu Bitcoin nie stanowi towaru. Czynności te należy natomiast uznać za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Jak wyżej wskazano, w przepisie tym przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też należy uznać, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem, określeniem „usługi” w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

W ocenie tut. Organu, opisane przez Wnioskodawcę świadczenie, polegające na zbyciu waluty wirtualnej Bitcoin na rzecz różnych nabywców, wypełnia definicję odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, i jako takie stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do kwestii sprzedaży Bitcoin na rzecz podmiotów zagranicznych trzeba wskazać, że miejsce opodatkowania ww. usługi należy ustalić na podstawie przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług. Miejsce świadczenia usługi jest jednocześnie miejscem jej opodatkowania. W opisanych okolicznościach usługi sprzedaży Bitcoinów należy zaliczyć do usług o charakterze usług elektronicznych, świadczonych za pomocą sieci internetowej, których miejsce świadczenia zależy od podmiotu, na rzecz którego usługa jest wykonywana.

Na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia usług ustawodawca wprowadził definicję podatnika. I tak, zgodnie z art. 28a pkt 1 ustawy, przez podatnika rozumie się:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6;
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

W myśl pkt 2 ww. artykułu, podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Co do zasady, na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 ustawy).

Jak wynika z art. 28c ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

W przypadku, gdy usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28c ust. 2 ustawy).

Z kolei w przypadku, gdy usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28c ust. 3 ustawy).

Jednakże, stosownie do art. 28l pkt 10 ustawy, w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług elektronicznych - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Powołane przepisy uzależniają określenie miejsca świadczenia usługi od statusu podmiotu, na rzecz którego usługa jest świadczona, a w przypadku, gdy odbiorcą usługi jest podmiot niebędący podatnikiem - od miejsca, w którym znajduje się jego siedziba lub miejsce zamieszkania. W sytuacji, gdy usługa świadczona jest na rzecz podatnika (w rozumieniu art. 28a ustawy) - miejsce świadczenia tej usługi określa się na podstawie zasady ogólnej wynikającej z art. 28b ustawy. W przypadku, gdy usługa jest świadczona na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem, posiadającego siedzibę, stałe lub zwykłe miejsce zamieszkania poza terytorium kraju - miejsce świadczenia usługi ustala się w oparciu o art. 28c ustawy. Jeśli natomiast odbiorcą usługi jest podmiot niebędący podatnikiem, posiadający siedzibę, stałe lub zwykłe miejsce zamieszkania poza terytorium Unii Europejskiej, to w odniesieniu do pewnych kategorii usług miejsce świadczenia ustala się na podstawie zasady szczególnej określonej w art. 28l ustawy – w przypadku usługa elektronicznych na podstawie art. 28l pkt 10.

Zatem, aby prawidłowo zastosować przepisy prawa w tym zakresie konieczna jest odpowiednia identyfikacja statusu kontrahenta. Pojęcie podatnika zdefiniowane w art. 28a ustawy obejmuje podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa art. 15 ust. 2 ustawy, ale również podmioty wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą zdefiniowaną w innych systemach prawnych, której definicja odpowiada definicji przyjętej w ustawie o VAT. Jako podatnika należy więc traktować również podatnika podatku od wartości dodanej czy podatku o podobnym charakterze, a w przypadku braku tego rodzaju podatków w danym systemie prawnym, każdy podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą odpowiadającą tej, która została określona w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

We wniosku wskazano, że Spółka będzie dokonywała sprzedaży bitcoinów - tj. świadczyć będzie usługi elektroniczne - na rzecz następujących podmiotów:

*   podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, mającego siedzibę w Unii Europejskiej, niemającego w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej;

*   podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, mającego siedzibę poza Unią Europejską, niemającego w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej;

*   podmiotu nieprowadzącego działalności gospodarczej, mającego siedzibę poza Unią Europejską, niemającego stałego miejsca zamieszkania ani zwykłego miejsca pobytu w Polsce.

Jak już wyżej ustalono, czynność sprzedaży Bitcoin podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, z uwzględnieniem miejsca świadczenia tych usług.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie miejscem świadczenia – a zarazem opodatkowania – świadczonych przez Wnioskodawcę usług elektronicznych będzie:

*   miejsce siedziby usługobiorcy (nabywcy) – zgodnie z art. 28b ustawy – w przypadku sprzedaży bitcoinów na rzecz podatników, tj. podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, mającego siedzibę w Unii Europejskiej i niemającego w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, mającego siedzibę poza Unią Europejską i niemającego w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej;

*   miejsce siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłego miejsca pobytu usługobiorcy (nabywcy) - na podstawie art. 28l pkt 10 ustawy - w przypadku sprzedaży bitcoinów na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem, tj. nieprowadzącego działalności gospodarczej, mającego siedzibę poza Unią Europejską i niemającego stałego miejsca zamieszkania ani zwykłego miejsca pobytu w Polsce.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym sprzedaż bitcoinów na rzecz każdego z trzech wymienionych podmiotów nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium kraju, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.