Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.785.2025.1.ALN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-19
Teza: Prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego
związanego z wydatkami poprzez zastosowanie proporcji
powierzchniowej.
Słowa kluczowe: instytucja-instytucja kultury
odliczenia-odliczenie częściowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do
    częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z Państwa wydatkami
    poprzez zastosowanie proporcji powierzchniowej. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    P. w P., zwane dalej P., jest samorządową instytucją kultury, wpisane jest do Rejestru
    Instytucji Kultury Miasta P. prowadzonej przez Organizatora pod numerem II i posiada
    osobowość prawną. Organizatorem jest Gmina Miejska P.
    P. działa na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 roku o organizowaniu i
    prowadzeniu działalności kulturalnej (DZ. U. 2024 nr 87), aktu o utworzeniu (Uchwała Nr
    (...) Rada Miejska P. z dnia ... r.) oraz statutu.
    P. w P. prowadzi wielokierunkową działalność rozwijającą i zaspokajającą potrzeby
    kulturalne, artystyczne i rozrywkowe mieszkańców miasta, upowszechnia i promuje
    kulturę lokalną w kraju i za granicą.
    Zgodnie ze statutem P. realizuje swoje podstawowe zadania poprzez: (...).
    Źródłami finansowania P. są:
    1) dotacje podmiotowe i celowe od Organizatora;
    2) przychody z odpłatnej działalności kulturalnej;
    3) przychody z najmu, dzierżawy i sprzedaży składników majątkowych;
    4) zewnętrzne środki finansowe pozyskane na realizację zadań statutowych;
    5) odsetki od środków na rachunkach bankowych;
    6) dochody uzyskane z tytułu prowadzonej przez P. działalności gospodarczej;
    7) darowizny, spadki i zapisy od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł;
    8) dochody z innych usług związanych z działalnością statutową.
    P. może pobierać opłaty za wstęp i udział w organizowanych: warsztatach, wystawach,
    spektaklach, koncertach, projekcjach filmowych, wyjazdach, imprezach artystycznych i
    rozrywkowych oraz wszelkich innych wydarzeniach.
    Podstawą gospodarki finansowej P. jest plan finansowy ustalony przez Dyrektora
    instytucji. P. może prowadzić działalność gospodarczą. Dochód z działalności gospodarczej
    jest przeznaczony na działalność statutową i działalność bieżącą.
    P. w P. jest zarejestrowane na potrzeby podatku od towarów i usług, jako podatnik VAT
    czynny i prowadzi działalność w siedmiu miejscach:
    · w budynku przy ul. 1, jest to obiekt zabytkowy, w którym kiedyś mieściły się (...), obecnie
      jest to główna siedziba Państwa instytucji. W budynku znajduje się biblioteka
      powiatowa, internat uczniowski, sale lekcyjne, pomieszczenia te są przeznaczone tylko
      na działalność opodatkowaną i łącznie zajmują ... m2. Pomieszczenia przeznaczone
      tylko na działalność statutową zajmują powierzchnie ... m2. Pozostała część budynku
      która jest przeznaczona na biura, portiernie i archiwum zajmuje powierzchnię ... m2,
      sale lekcyjne o powierzchni ... m2 i aula wykładowa zajmująca ... m2, wszystkie wyżej
      wymienione pomieszczenia są wykorzystywane do działalności statutowej, jak i
      opodatkowanej dlatego uczciwie zaliczono tę powierzchnię do działalności mieszanej
      (... m2). Ze względu na architekturę budynku duża część, bo aż ... m2 powierzchni
      zajmuje strych, korytarze i części wspólne takie jak sanitariaty. Przepisy PPOŻ
      zabraniają zamykania jakiejkolwiek przestrzeni dla użytkowników, w związku z tym
      wyżej wymieniona powierzchnia również została doliczona do działalności mieszanej.
    · 2 przy ul. 2, nie jest to obiekt zabytkowy. W pomieszczeniach 2 u prowadzona jest
      działalność statutowa, która zajmuje powierzchnię ... m2. Prowadzą tam Państwo

      nieodpłatne zajęcia teatralne i taneczne. Sala widowiskowo-kinowa zajmuje
      powierzchnie ... m2. Prowadzona jest tam działalność związana z kinem (faktury za
      filmy) w całości pomniejszająca VAT należny, podobnie jak inne wydarzenia
      biletowane. Na Sali 2 u prowadzona jest głownie działalność opodatkowana, jednak
      zdarzają się imprezy niebiletowane dlatego sala jest zaliczona do powierzchni
      przeznaczonej na działalność mieszaną. W budynku znajdują się również biura
      administracji, pomieszczenia socjalne dla pracowników i ciągi komunikacyjne, które
      służą zarówno działalności statutowej, jak i opodatkowanej (o łącznej powierzchni ...
      m2).
    · Budynek (...) i przy ul. 3, jest to obiekt zabytkowy. Znajduję się w nim (...), która zajmuję
      się działalnością statutową i zajmuje powierzchnię ... m2. Pozostała powierzchnia
      obiektu ... m2 jest przeznaczona na działalność mieszaną. W salach o powierzchni ...
      m2 i (...) i (scena teatralna i taneczna) o powierzchni ... m2, odbywają się zajęcia
      Państwa grup artystycznych, jak również pomieszczenia są wynajmowana. Ciągi
      komunikacyjne o powierzchni ... m2, służą działalności statutowej i opodatkowanej.
    · Budynek (...), ul. 4, jest to obiekt zabytkowy. W salach 4 odbywają się różnego rodzaju
      warsztaty artystyczne, wykłady i konferencje, które są odpłatne jak i nie odpłatne. Sale
      są też wynajmowane odpłatnie dla zewnętrznych instytucji. Powierzchnia całkowita
      budynku to ... m2. Z czego tylko ... m2 jest przeznaczona na działalność
      opodatkowaną, pozostała część budynku to działalność mieszana.
    · (...) przy ul. 5 – sklep z Pamiątkami i możliwością zakupu biletów na 6 jak i na (...). W tym
      budynku prowadzona jest tylko działalność opodatkowana.
    · 6 (...) - jest to część (...) w P., ul. .. . Taras widokowy na wieży oraz ciągi komunikacyjne
      zajmują powierzchnie 183 m2. Działalność opodatkowana.
    · (...) - pomieszczenie o powierzchni ... m2, jest częścią (...) w P. przy ul. 6 . Działalność
      opodatkowana.
    Instytucja w ww. budynkach prowadzi działalność z podziałem na:
    · działalność podlegającą ustawie o podatku od towarów i usług, na którą składa się
      działalność opodatkowana stawką VAT 5%, 8%, 23% jak i zwolnioną,
    · działalność statutową, która nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług,
    · działalność mieszaną, na którą składa się działalność podlegająca ustawie oraz
      działalność statutowa.
    Podatek VAT zawarty w fakturach dotyczących wydatków wspólnych instytucji, których nie
    można bezpośrednio i jednoznacznie przyporządkować do działalności opodatkowanej,
    zwolnionej czy nieodpłatnej- rozlicza się najpierw prewspółczynnikiem, a następnie
    proporcją.
    Proporcja, o której mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, obliczona na
    podstawie danych z 2024 roku wyniosła dla P.- 100%.
    Wyżej wymienione rodzaje działalności były prowadzone w poszczególnych budynkach i
    zostały przedstawione w załączniku nr 1 do wniosku:
    (...)
    Ustalenie prewspółczynnika na podstawie udziału procentowego prowadzonej
    działalności do zajmowanej powierzchni:
    (...)
    Budynki są udostępniane odpłatnie na rzecz zainteresowanych podmiotów na podstawie
    umów najmu/dzierżawy. W pozostałej części budynków prowadzona jest działalność

    odpłatna (np. bilety wstępu na zajęcia itp.), jak i na cele realizacji zadań statutowych. W
    związku z powyższym P. wykorzystuje nabyte towary i usługi zarówno do celów
    wykonywanej działalności gospodarczej, działalności mieszanej jak i do celów statutowych.
    W związku z funkcjonowaniem w tylu budynkach, P. ponosi liczne wydatki. Jednocześnie,
    w znacznej części przypadków P. nie jest w stanie przyporządkować ponoszonych na
    nieruchomości wydatków bezpośrednio i jednoznacznie do powierzchni udostępnianych
    odpłatnie bądź powierzchni przeznaczonych na cele statutowe. Tym samym, instytucja nie
    zawsze jest w stanie dokładnie wyodrębnić, jaka część wydatków na nieruchomości jest
    związana bezpośrednio i wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT. W
    takiej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług,
    który wskazuje, że w takim przypadku istnieje możliwość pomniejszenia kwoty podatku
    należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie
    przypisać czynnościom, w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego.
    Niemniej, w odniesieniu do poszczególnych budynków, instytucja jest w stanie precyzyjnie
    i dokładnie wskazać dla każdej nieruchomości stosunek powierzchni udostępnianej
    odpłatnie, nieodpłatnie jak i powierzchnię przeznaczoną na cele mieszane. Ponadto, P.
    jest w stanie wydzielić także części wspólne każdej poszczególnej nieruchomości (w
    postaci korytarzy, schodów, toalet, pomieszczeń biurowych itp.; dalej, jako: "części
    wspólne"), które są przypisane do działalności mieszanej. Wobec tego, P. dokonuje
    wyodrębnienia części wydatków na nieruchomości związanych z czynnościami
    opodatkowanymi VAT poprzez zastosowanie tzw. prewspółczynnika powierzchniowego. W
    ocenie P., dokonanie takiego wyodrębnienia jest istotne z tego powodu, że nieruchomości
    są wykorzystywane przez P. w różny sposób - tj. część powierzchni jest odpłatnie
    udostępniana na podstawie umów cywilnoprawnych (umów najmu/dzierżawy), zaś część
    jest użyczana nieodpłatnie, służąc do działalności innej niż gospodarcza, a jeszcze inna
    część budynków jest przeznaczona na działalność mieszaną (odpłatnie, nieodpłatnie,
    „części wspólne”).
    Mając na uwadze powyższe, prewspółczynnik powierzchniowy kalkulowany jest, jako:
    średnioroczny udział metrów kwadratowych każdego budynku osobno przypadających na
    część odpłatną, plus ½ powierzchni wykorzystanej do działalności mieszanej, podzielony
    przez powierzchnię całkowitą budynku. Metodologia ta może zostać przedstawiona
    następującym wzorem: prewspółczynnik powierzchniowy= powierzchnia udostępniana
    odpłatnie(działalność podlegająca ustawie) (m2) + ½ powierzchni dotyczącej działalności
    mieszanej (m2) / całkowita powierzchnia budynku (m2)
    W związku z powyższym, prewspółczynnik powierzchniowy dla jednego z budynków przy
    ul. 1, obliczony na podstawie danych za 2024 r., wyniósł według szacunków 50,40%
    (pozostałe obliczenia powyżej).
    Załączyli Państwo również odpowiedzi na pytania, które otrzymali Państwo po złożeniu
    wniosku za pierwszym razem:
    2.Jakie dane i za jaki okres i dlaczego przyjmują/ będą przyjmować Państwo te dane do
    kalkulacji proporcji powierzchniowej?
    Odpowiedź: Do kalkulacji proporcji powierzchniowej przyjmują Państwo dane dotyczące
    rzeczywistej powierzchni użytkowej budynków i pomieszczeń, wykorzystywanych w
    ramach prowadzonej działalności.
    a) Zakres danych:
    · Powierzchnia (w m²) wykorzystywana wyłącznie do działalności gospodarczej w
      rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (np. powierzchnia wynajmowana odpłatnie,
      sklepik),

    · Powierzchnia wykorzystywana wyłącznie do działalności niegospodarczej/statutowej
      (np. przestrzeń przeznaczona na nieodpłatne wydarzenia kulturalne, edukację
      artystyczną finansowaną z dotacji),
    · Powierzchnia wspólna lub mieszana, która nie może być jednoznacznie przypisana (np.
      korytarze, toalety, zaplecze techniczne) – proporcjonalnie alokowana według klucza.
    b) Okres przyjmowania danych:
    · dane dotyczące powierzchni są ustalane na podstawie aktualnej inwentaryzacji
      budynku, która odzwierciedla rzeczywisty sposób wykorzystywania pomieszczeń w
      danym roku podatkowym - kalkulacja proporcji powierzchniowej dokonywana jest na
      początku roku podatkowego, a jej wynik jest stosowany wstępnie w trakcie roku
      (zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT), natomiast po zakończeniu roku dokonywana
      jest korekta roczna, uwzględniająca ewentualne zmiany sposobu użytkowania
      powierzchni.
    c) Uzasadnienie przyjęcia tych danych:
    · powierzchnia użytkowa jest mierzalna, obiektywna i łatwa do udokumentowania, dzięki
      czemu zapewnia przejrzystość i możliwość weryfikacji stosowanego prewspółczynnika.
    · dane te najlepiej oddają rzeczywisty stopień wykorzystania infrastruktury do celów
      działalności gospodarczej i innych niż gospodarcza – zwłaszcza w przypadku kosztów
      ogólnych, których nie da się przypisać bezpośrednio.
    · metoda ta jest również zgodna z linią interpretacyjną organów podatkowych w
      przypadku instytucji kultury i innych jednostek wykorzystujących wspólną przestrzeń
      do różnych rodzajów działalności. Po każdym zakończonym roku kierownicy
      poszczególnych budynków przygotowują wykaz pomieszczeń z podziałem jaka
      działalność była w nich prowadzona. Na tej podstawie dokonywana jest weryfikacja
      ustalonej na początku roku proporcji.
    Przykładowe tabele zostały przedstawione w załączniku nr 2 do wniosku.
    Rodzaj działalności i zajęcia grup artystycznych 2024 roku w obiekcie P. przy ul. 2 i przy ul.
    1 zgodnie z zajmowanym metrażem.
    (...)
    Rodzaj działalności Ilość metrów
    Działalność Statutowa - ... m2
    Działalność Mieszana - ... m2
    Działalność Opodatkowana - ... m2
    (...)
    Rodzaj działalności Ilość metrów
    Działalność Statutowa - ... m2
    Działalność Mieszana - ... m2
    Działalność Opodatkowana - ... m2
    Rodzaj działalności i zajęcia grup artystycznych 2024 roku w obiekcie P. przy ul. 3 i przy ul.
    4 zgodnie z zajmowanym metrażem.
    (...)
    Rodzaj działalności ilość metrów
    Działalność Statutowa - ... m2
    Działalność Mieszana - ... m2

    Działalność Opodatkowana –
    (...)
    Rodzaj działalności ilość metrów
    Działalność Statutowa - -
    Działalność Mieszana - ... m2
    Działalność Opodatkowana -
    2. Czy mają Państwo możliwości odrębnego przyporządkowania wydatków, w stosunku,
    do których chcą Państwo zastosować prewsópłyczynnik, do działalności gospodarczej, w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług
    oraz do celów innych niż działalność gospodarcza?
    Odpowiedź: Nie, w odniesieniu do części wydatków nie posiadają Państwo możliwości
    odrębnego i jednoznacznego przyporządkowania ich do działalności gospodarczej, w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
    oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (np. działalności statutowej
    finansowanej z dotacji lub nieodpłatnej działalności kulturalnej).
    W szczególności dotyczy to wydatków o charakterze ogólnym lub wspólnym, takich jak:
    · opłaty za media (energia, woda, ogrzewanie),
    · usługi utrzymania i sprzątania budynków,
    · usługi ochrony, dozoru i monitoringu,
    · drobne remonty i konserwacje infrastruktury,
    · zakupy materiałów eksploatacyjnych i biurowych,
    · amortyzacja budynków i wyposażenia wspólnie wykorzystywanego.
    Zarówno działalność opodatkowana VAT (np. wynajem powierzchni, sprzedaż usług
    komercyjnych), jak i nieodpłatna działalność statutowa (np. organizacja wydarzeń
    kulturalnych, edukacja artystyczna) realizowana jest z wykorzystaniem tych samych
    zasobów infrastrukturalnych i organizacyjnych, co uniemożliwia dokładne, kosztowe
    rozdzielenie tych wydatków. W związku z powyższym, zastosowanie prewspółczynnika (w
    szczególności opartego na kluczu powierzchniowym) jest zasadne i zgodne z art. 86 ust. 2a
    ustawy o VAT, ponieważ odzwierciedla w sposób proporcjonalny zakres wykorzystania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
    3. Czy sposób określenia proporcji wg klucza powierzchniowego, dotyczy całej Państwa
    działalności? Jeśli nie, czego dotyczy.
    Odpowiedź: Nie, sposób określenia proporcji według klucza powierzchniowego nie
    dotyczy całej Państwa działalności. Metoda powierzchniowa stosowana jest wyłącznie do
    rozliczenia wydatków wspólnych, których nie można jednoznacznie przypisać do
    konkretnej działalności opodatkowanej lub zwolnionej z VAT.
    Dotyczy to w szczególności:
    · kosztów eksploatacyjnych związanych z utrzymaniem budynków (np. media, sprzątanie,
      ochrona, naprawy bieżące),
    · kosztów ogólnych dotyczących infrastruktury, która służy zarówno działalności
      statutowej (zwolnionej lub niepodlegającej VAT), jak i komercyjnej (opodatkowanej
      VAT), innych zakupów towarów i usług wykorzystywanych jednocześnie do różnych
      celów. W przypadku wydatków, które można jednoznacznie przypisać do konkretnego
      rodzaju działalności (np. zakup materiałów na warsztaty edukacyjne, koszty

      honorariów artystów w wydarzeniach komercyjnych, wynagrodzenia pracowników
      działu sprzedaży usług), stosują Państwo pełne odliczenie lub brak odliczenia, zgodnie
      z faktycznym wykorzystaniem tych wydatków.
    4. Jakie są wyliczenia (analizy) porównawcze zastosowania prewspółczynnika wyliczonego
    zgodnie z treścią rozporządzenia i przedstawionego przez Państwo prewspółczynnika w
    postaci klucza powierzchniowego?
    Odpowiedź: W celu wykazania, że stosowany przez Państwa prewspółczynnik oparty na
    kluczu powierzchniowym jest bardziej reprezentatywny niż prewspółczynnik wyliczony
    zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r.
    poz. 2193), przeprowadzili Państwo analizę porównawczą obu metod, opierając się na
    danych z roku 2024.
    a) Prewspółczynnik według rozporządzenia Ministra Finansów: Zgodnie z § 3 ust. 2 pkt 1
    rozporządzenia, dla jednostek samorządu terytorialnego (w tym instytucji kultury) stosuje
    się wzór:
    Prewspółczynnik = przychody z działalności opodatkowanej / całkowite przychody ogółem
    Na podstawie danych za rok 2024:
    Przychody z działalności opodatkowanej VAT: (...)
    Całkowite przychody ogółem (łącznie z dotacjami, działalnością statutową, zwolnioną): (...)
    Prewspółczynnik wg rozporządzenia = (...)/(...) = 18,24%.
    b) Prewspółczynnik według metody powierzchniowej (stosowanej przez Państwa): Na
    podstawie inwentaryzacji powierzchni użytkowej budynku na ul. 1 :
    Powierzchnia wykorzystywana do działalności opodatkowanej (np. wynajem sal,
    wydarzenia komercyjne):
    ... m² Powierzchnia wykorzystywana do działalność mieszanej: 1/2 z ... m2 = ...m2
    Całkowita powierzchnia użytkowa: ... m²
    Prewspółczynnik powierzchniowy = ...+... / ... = 50,40 %.
    Wnioski z porównania: Prewspółczynnik wynikający z rozporządzenia (18%) nie
    odzwierciedla rzeczywistego stopnia wykorzystania zakupów do działalności
    opodatkowanej, ponieważ znaczna część przychodów pochodzi z dotacji podmiotowych i
    celowych, które nie mają wpływu na zakres wykorzystania nabyć do czynności
    opodatkowanych. Stosowany przez Państwa klucz powierzchniowy (50,40%) odzwierciedla
    realne wykorzystanie infrastruktury do działalności opodatkowanej, ponieważ koszty
    eksploatacyjne ponoszone są proporcjonalnie do fizycznego użycia przestrzeni.
    Zastosowanie klucza ustawowego skutkowałoby zawyżeniem podatku należnego do
    odliczenia, co prowadziłoby do nierzetelnego rozliczenia VAT i naruszenia zasady
    neutralności.
    5. Przesłanki, jakimi kierują się Państwo, uznając że sposób obliczenia proporcji jest
    najbardziej reprezentatywny - najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
    Państwa działalności oraz dokonywanych przez Państwa nabyć?
    Odpowiedź: Odpowiadając na pytanie dotyczące przesłanek, jakimi kierują się Państwo
    przy wyborze sposobu obliczenia proporcji, można wskazać następujące argumenty
    uzasadniające, że wybrana metoda jest najbardziej reprezentatywna i odpowiada
    specyfice prowadzonej działalności:
    Specyfika działalności kulturalnej
    Państwa działalność obejmuje zarówno czynności podlegające opodatkowaniu VAT (np.
    wynajem powierzchni, sprzedaż usług komercyjnych), jak i czynności zwolnione z VAT bądź
    niepodlegające opodatkowaniu (np. organizacja wydarzeń kulturalnych, edukacja

    artystyczna, działalność statutowa finansowana z dotacji). W praktyce wykorzystują
    Państwo te same zasoby lokalowe (budynki, sale, pomieszczenia techniczne) do
    prowadzenia działalności o różnym charakterze podatkowym.
    Brak możliwości przypisania wydatków do konkretnych działań
    Z uwagi na charakter działalności oraz sposób organizacji przestrzeni nie jest możliwe
    precyzyjne przypisanie ponoszonych kosztów (np. kosztów mediów, utrzymania,
    sprzątania) bezpośrednio do działań opodatkowanych i zwolnionych. Wydatki te mają
    charakter ogólny i wspólny, stąd zastosowanie metody powierzchniowej pozwala na
    proporcjonalne i racjonalne przyporządkowanie kosztów do poszczególnych typów
    działalności.
    Obiektywność i mierzalność zastosowanej metody
    Metoda powierzchniowa opiera się na precyzyjnie ustalonych danych dotyczących
    metrażu pomieszczeń wykorzystywanych do działalności opodatkowanej oraz pozostałej
    działalności. Pomiar powierzchni możliwy jest do zweryfikowania i dokumentowany w
    ewidencji wewnętrznej, co zapewnia transparentność stosowanej proporcji.
    Zgodność z orzecznictwem i praktyką organów podatkowych
    Zastosowanie metody powierzchniowej w działalności kulturalnej znajduje potwierdzenie
    w interpretacjach indywidualnych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych, jako
    metoda dopuszczalna i właściwa w sytuacjach, gdy rzeczywiste przypisanie kosztów nie
    jest możliwe, a przestrzeń użytkowa jest głównym czynnikiem determinującym stopień
    wykorzystania nabyć do różnych rodzajów działalności (przykłady orzecznictwa we
    wniosku).
    Powtarzalność i stabilność zastosowanego klucza
    Powierzchnia użytkowa poszczególnych pomieszczeń nie ulega częstym zmianom, co
    pozwala na stosowanie tej samej metody rok do roku i zapewnia stabilność rozliczeń
    podatku naliczonego.
    6. Czy sposób obliczenia proporcji powierzchniowej (prewspółczynnika) zapewnia
    dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonanie przez Państwa w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowanych?
    Odpowiedź: Tak, sposób obliczenia proporcji powierzchniowej (prewspółczynnika), został
    ustalony zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług oraz odzwierciedla
    rzeczywisty zakres wykorzystania zakupów do działalności gospodarczej, zapewnia
    dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do tej części podatku naliczonego, która proporcjonalnie przypada na
    wykonanie czynności opodatkowanych w ramach działalności gospodarczej. Zgodnie z
    decyzją wydaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia (...), metoda
    powierzchniowa była i jest stosowana do dzisiaj. Ponieważ na przestrzeni lat Państwa
    działalność nie zmieniła się, uznawali Państwo, że ten sposób rozliczania jest odpowiedni i
    uczciwie odzwierciedla wydatki poniesione na utrzymanie tylu budynków przy tak różnej
    działalności.
    7. Czy sposób obliczenia proporcji odzwierciedla obiektywnie część wydatków
    przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność
    gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art.
    8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?
    Odpowiedź: Sposób obliczenia proporcji oparty na powierzchni użytkowej obiektywnie
    odzwierciedla część wydatków przypadającą na działalność gospodarczą oraz na cele inne
    niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, o których mowa w art. 7 ust. 2
    i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Metoda powierzchniowa polega na ustaleniu stosunku

    powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT, np.
    wynajem sal) plus ½ powierzchni wykorzystywanej do działalności mieszanej, do całkowitej
    powierzchni użytkowej obiektu.
    Dzięki temu sposób ten jest:
    · obiektywny – opiera się na mierzalnych, łatwych do zweryfikowania danych (metry
      kwadratowe),
    · transparentny – łatwy do udokumentowania i kontroli,
    · dostosowany do specyfiki działalności instytucji kultury – pozwala oddzielić
      powierzchnie wykorzystywane do działalności opodatkowanej od tych
      wykorzystywanych do działalności statutowej (niepodlegającej VAT).
    Praktyczny przykład
    Prewspółczynnik powierzchniowy dla jednego z budynków przy ul. 1, obliczony na
    podstawie danych za 2024 r., wyniósł według szacunków 50,40% (pozostałe obliczenia w
    tabeli powyżej). Wydatki związane z utrzymaniem całego budynku (np. energia, sprzątanie,
    remonty) mogą być rozliczane według proporcji powierzchni wykorzystywanej do
    działalności gospodarczej, czyli: prewspółczynnik powierzchniowy= powierzchnia
    udostępniana odpłatnie(działalność podlegająca ustawie) (m2) + ½ powierzchni dotyczącej
    działalności mieszanej (m2) / całkowita powierzchnia budynku (m2). Oznacza to, że 50,40%
    wydatków związanych z utrzymaniem budynku przypada na działalność gospodarczą i
    tylko w takim zakresie instytucja ma prawo do odliczenia VAT.
    Dzięki temu metoda powierzchniowa w sposób obiektywny i sprawiedliwy odzwierciedla
    rzeczywiste wykorzystanie wydatków do celów działalności gospodarczej, wykluczając cele
    osobiste, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.
    8. Przesłanki potwierdzające, że sposób określenia proporcji wynikający z ww.
    rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników jest mniej reprezentatywny od zaproponowanego przez Państwo
    indywidualnego prewspółczynnika?
    Odpowiedź: W ocenie Wnioskodawcy, prewspółczynnik powierzchniowy, oparty na
    stosunku powierzchni wykorzystywanej do działalności opodatkowanej VAT do całkowitej
    powierzchni użytkowej obiektu, jest bardziej reprezentatywny dla określenia zakresu
    prawa do odliczenia podatku VAT niż prewspółczynnik określony w rozporządzeniu
    Ministra Finansów. Przemawiają za tym następujące argumenty:
    Zróżnicowane wykorzystanie powierzchni
    W ramach działalności Instytucji wyodrębnione zostały części nieruchomości
    przeznaczone wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT (np. wynajem sal, internat,
    biblioteka), jak i przestrzenie wykorzystywane wyłącznie do działalności statutowej
    niepodlegającej VAT (np. sale wystawowe, biura administracji). Prewspółczynnik
    powierzchniowy pozwala precyzyjnie określić zakres faktycznego wykorzystania
    nabywanych towarów i usług do poszczególnych rodzajów działalności.
    Niereprezentatywność prewspółczynnika z rozporządzenia
    Sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu (np. na podstawie przychodów
    lub liczby zatrudnionych) nie uwzględnia faktycznego wykorzystania przestrzeni i może
    prowadzić do zaniżenia lub zawyżenia prawa do odliczenia VAT, co nie odzwierciedla
    rzeczywistego charakteru działalności instytucji kultury.
    Wyższa precyzja metody powierzchniowej

    Prewspółczynnik oparty na powierzchni użytkowej pozwala dokładnie ustalić, jaka część
    kosztów dotyczy działalności opodatkowanej (np. wynajmowane sale, sklepik), a jaka
    działalności niepodlegającej VAT (np. sale ekspozycyjne, biura administracji, przestrzenie
    edukacyjne).
    Zgodność z interpretacjami podatkowymi
    Organy podatkowe wielokrotnie potwierdzały możliwość stosowania przez podatników
    własnego, bardziej reprezentatywnego prewspółczynnika, jeżeli lepiej odzwierciedla on
    rzeczywisty sposób wykorzystania nabywanych towarów i usług do działalności
    gospodarczej (np. interpretacja indywidualna 0112-KDIL1-3.4012.389.2024.1.AKR).
    Transparentność i łatwość kontroli
    Metoda powierzchniowa jest transparentna, łatwa do udokumentowania i weryfikacji
    przez organy podatkowe, co dodatkowo przemawia za jej zastosowaniem.
    Praktyczne przykłady
    Przykład: sala wykorzystywana wyłącznie do wynajmu na imprezy komercyjne powinna
    być rozliczana według pełnego odliczenia VAT, podczas gdy sala ekspozycyjna, dostępna
    bezpłatnie dla zwiedzających, nie generuje prawa do odliczenia. Ogólny prewspółczynnik
    nie pozwala na takie rozróżnienie. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy,
    zastosowanie prewspółczynnika powierzchniowego jest bardziej adekwatne i zgodne z
    rzeczywistym sposobem wykorzystania nabywanych towarów i usług niż sposób określony
    w rozporządzeniu Ministra Finansów.
    9. Czy udostępniają Państwo opisane miejsca prowadzenia działalności w różnych
    lokalizacjach za tę samą cenę dla wszystkich użytkowników, czy też cena będzie się różnić,
    np. w zależności od tego, czy miejsce prowadzenia działalności jest użytkowane na stałe
    czy sezonowo lub też w zależności od innych czynników, np. ilość osób(proszę wskazać
    jakich czynników)? Proszę tę kwestię szczegółowo wyjaśnić.
    Odpowiedź:
    Dyrektor P. wydał zarządzenie w sprawie określenia wysokości stawek za wynajem
    obiektów i lokali oraz usług dodatkowych świadczonych przez P. w P. Dyrektor P. w
    uzasadnionych przypadkach może za wynajem ustalić i zastosować indywidualne stawki.
    Uzasadniony przypadek stanowią placówki oświatowe i inne jednostki organizacyjne dla
    których organem założycielskim jest Miasto P., organizacje pożytku publicznego oraz
    partnerzy, z którymi P. podpisało porozumienie o współpracy.
    10.Czy stosują/przewidują Państwo zniżki, ulgi, itp., jeżeli tak, to od czego są uzależnione?
    Odpowiedź: Nie stosują Państwo i nie przewidują.
    11. Czy w każdej z lokalizacji znajdują się pomieszczenia, które są równocześnie
    wykorzystywane przez Państwa zarówno do czynności niepodlegających opodatkowaniu,
    jak i czynności opodatkowanych? Jeśli tak, to jakie są to pomieszczenia i jaka jest ich
    powierzchnia? Proszę wskazać odrębnie dla każdej z lokalizacji.
    Odpowiedź: Poza (...),(...) i (...), wszystkie budynki są wykorzystywane do działalności
    opodatkowanej jak i nieopodatkowanej.
    Szczegółowo opisany został podział na metry w odpowiedzi do pytania drugiego.
    12. W jaki sposób ujmują Państwo w ww. proporcji powierzchnie pomieszczeń, które są
    równocześnie wykorzystywane przez Państwa do czynności niepodlegających
    opodatkowaniu, jak i czynności opodatkowanych( np. hol, szatnia, toalety)?
    Odpowiedź: Powierzchnia typu hole, szatnie, ciągi komunikacyjne, toalety itp. jest
    ujmowana do działalności mieszanej, czyli jest wykorzystywana zarówno do działalności
    opodatkowanej, jaki i nieopodatkowanej.

## Pytanie

Czy sposób wyliczenia prognozowanego prewspółczynika jest prawidłowy w celu
    obliczenia podatku naliczonego?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W ocenie P. prewspółczynnik oparty na metodzie powierzchniowej pozwoli na możliwie
    precyzyjne wyliczenie zakresu wykorzystania danej nieruchomości do działalności
    gospodarczej. Ponadto, metoda ta poprzez uwzględnienie wartości faktycznych i
    rzeczywistych eliminuje wpływ czynników niezwiązanych z wykorzystaniem danego
    budynku na zakres prawa do odliczenia oraz pozostaje w zgodzie z zasadami neutralności
    i proporcjonalności.
    Jednocześnie prewspółczynnik wyliczony zgodnie z rozporządzeniem, jak zostało
    wskazane we wniosku, zdecydowanie zniekształca przysługujące P. prawo do odliczenia
    VAT naliczonego od wydatków na nieruchomości, a tym samym przekreśla całkowicie
    wymogi stawiane przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. P. dodatkowo zaznacza, że
    zaproponowany przez nią prewspółczynnik powierzchniowy będzie corocznie
    aktualizowany, bazując na powierzchni budynku udostępnianej odpłatnie, nieodpłatnie
    oraz na działalność mieszaną, w skali roku, po zakończeniu danego roku.
    W ocenie P., w zakresie odpłatnego udostępniania pomieszczeń w budynku na podstawie
    umów cywilnoprawnych, występuje ona jako podatnik VAT i tym samym nie powinna być
    traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące
    sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia
    podatku naliczonego przy zakupie towarów/ usług niezbędnych w celu wykonywania
    czynności opodatkowanych VAT.
    Logikę wyboru metody powierzchniowej w przypadku Państwa instytucji potwierdza
    Wyrok WSA we Wrocławiu z 15.02.2017 r., syg. I SA/Wr 1264/16, cyt. „podatnicy
    wymienieni w rozporządzeniu mają prawo zastosować inny sposób określenia proporcji, o
    ile wiedzą, że ten inny sposób jest bardziej reprezentatywny do całej działalności
    gospodarczej, a zaproponowana metoda będzie odpowiadać najbardziej specyfice
    prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.” Jak również Wyrok NSA sygn.
    1694/19 z 14.10.2022 wydany dla Gminy, (...) który podzielił pogląd Sądu pierwszej
    instancji, że proponowane przez Państwa instytucję obliczenie, jaka część wydatków służy
    wyłącznie działalności opodatkowanej VAT, następuje przy pomocy obiektywnego
    kryterium, jakim w tym przypadku jest rozmiar powierzchni (...). Sąd pierwszej instancji
    skonstatował, że gdy Gmina jest w stanie określić wielkość powierzchni budynków
    wykorzystywanych na różne cele, to wybrana przez nią metoda obliczenia proporcji daje
    możliwość obiektywnego i rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie
    przypadających wyłącznie na działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT. W
    przypadku wydatków będących przedmiotem wniosku zastosowanie klucza
    powierzchniowego pozwala na rzeczywiste odzwierciedlenie wykorzystywania budynków
    w odniesieniu do wydatków, których Gmina nie jest w stanie jednoznacznie
    przyporządkować do działalności opodatkowanej oraz działalności niepodlegającej
    opodatkowaniu.
    P. w P. rozlicza VAT w opisany powyżej sposób, zgodnie z decyzją wydaną przez Naczelnika
    Urzędu Skarbowego w P. z dnia (...) Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia
    2015 roku w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług
    do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. poz. 2193)
    w Państwa przypadku samorządowych instytucji kultury, narzuca sposób wyliczania
    proporcji ale jednocześnie nie zabrania zastosowania innych rozwiązań. Metoda
    narzucona w rozporządzeniu nie odpowiada specyfice prowadzonej przez Instytucję
    działalności, w szczególności nie odzwierciedla realnie i obiektywnie tej części wydatków,
    która adekwatnie przypada na działalność gospodarczą.
    W związku z powyższym proszą Państwo o pozytywne rozpatrzenie zapytania.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    a) nabycia towarów i usług,
    b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    gdy:
    · podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
    · towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek
    zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
    Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do
    wykonywania czynności opodatkowanych (czyli czynności zwolnionych od podatku oraz
    niepodlegających temu podatkowi).
    Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Zatem istnieje obowiązek odrębnego
    określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu.
    Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do
    odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h
    ustawy.
    Art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

    Art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
    1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
    2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
      osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o
      których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
    1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
      gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
      działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
    2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
      działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
      przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
      działalnością;
    3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
      gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
      wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na
      sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
    4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej
      średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą
      działalnością.
    Art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    Art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie

      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    Zgodnie z § 1 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
    1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
      uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia
      proporcji”;
    2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
      wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    § 4 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku samorządowej instytucji kultury, jako sposób określenia proporcji
      uznaje się sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100/P
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową
      instytucję kultury,
      P – przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.
    § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
    a) dokonywanych przez podatników:
      - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      - eksportu towarów,
      - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
      podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.
    § 2 pkt 12 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o przychodach wykonanych samorządowej
      instytucji kultury – rozumie się przez to przychody samorządowej instytucji kultury w
      rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane tej instytucji
      z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty zwróconych

      dotacji, o odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów
      z mienia tej instytucji oraz o odszkodowania należne tej instytucji inne niż
      odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy –
      wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego, z których
      instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania
      jednostki samorządu terytorialnego.
    § 4 ust. 2 rozporządzenia:
      Przychody wykonane samorządowej instytucji kultury nie obejmują przychodów
      uzyskanych z tytułu:
    1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są
      zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych
      samorządowej instytucji kultury – używanych na potrzeby prowadzonej przez tę
      instytucję działalności;
    2) transakcji dotyczących:
    a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
      finansowych,
    b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim
      transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie ww. transakcji z przychodów wykonanych samorządowej instytucji kultury
    (mianownik proporcji) zapewnia spójność (symetrię) z wyłączeniem tych transakcji z
    obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty
    przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które zniekształcałyby tę
    proporcję.
    Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału
    „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności
    gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT. Z uwagi na fakt, że w
    przypadku jednostki budżetowej realizującej zadania jednostki samorządu terytorialnego
    utrudnione jest wyliczenie „obrotu” uzyskanego z tytułu czynności pozostających poza
    systemem VAT przyjęto zasadę – dla celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji –
    że całkowity „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza
    sferą VAT odpowiada wysokości zrealizowanych przez jednostkę budżetową dochodów, z
    uwzględnieniem środków przeznaczonych na zasilenie. W tak zdefiniowanych dochodach
    mieścić się będą zarówno dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jak i
    działalności niemającej charakteru gospodarczego. Kwota, która pozostanie po odjęciu
    dochodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, odpowiada zatem niejako
    „cenie” lub „obrotowi” z tytułu świadczonych przez jednostkę budżetową w imieniu
    jednostki samorządu terytorialnego zadań mieszczących się poza systemem VAT.
    Przywołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego
    w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w
    przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć
    zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i
    usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego
    oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

    Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele
    inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w
    przedmiocie działalności danej jednostki.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że
    u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za
    czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej
    uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele
    osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia
    to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia podatku VAT.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W oparciu o art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z samorządową instytucją kultury, zatem
    zasadne jest odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o
    organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 87),
    określającej zasady tworzenia i działania instytucji kultury.
    Art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
      Działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu,
      upowszechnianiu i ochronie kultury.
    Art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
      Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery,
      operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy
      kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w
      różnych dziedzinach kultury.
    Art. 9 ust. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
      Instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu
      terytorialnego, mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem
      państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów
      realizacji inwestycji, z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister
      właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego.
    Art. 12 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

      Organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i
      prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta
      działalność jest prowadzona.
    Art. 28 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
    1. Instytucja kultury pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązania z uzyskiwanych
      przychodów.
    2. Przychodami instytucji kultury są przychody z prowadzonej działalności, w tym ze
      sprzedaży składników majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy
      składników majątkowych, dotacje podmiotowe i celowe z budżetu państwa lub
      jednostki samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i
      prawnych oraz z innych źródeł.
    3. Organizator przekazuje instytucji kultury środki finansowe w formie dotacji:
      1) podmiotowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych
      zadań statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów;
      2) celowej na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji;
      3) celowej na realizację wskazanych zadań i programów.
    Art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1530 ze zm.):
      Dochodami publicznymi są:
    1) daniny publiczne, do których zalicza się: podatki, składki, opłaty, wpłaty z zysku
      przedsiębiorstw państwowych i jednoosobowych spółek Skarbu Państwa oraz
      banków państwowych, a także inne świadczenia pieniężne, których obowiązek
      ponoszenia na rzecz państwa, jednostek samorządu terytorialnego, państwowych
      funduszy celowych oraz innych jednostek sektora finansów publicznych wynika z
      odrębnych ustaw;
    2) inne dochody budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz innych
      jednostek sektora finansów publicznych należne na podstawie odrębnych ustaw lub
      umów międzynarodowych.
    Art. 30 ust. 2 ustawy o finansach publicznych:
      Podstawą gospodarki finansowej państwowych i samorządowych osób prawnych
      jest roczny plan finansowy, obejmujący w szczególności:
      1) przychody z prowadzonej działalności;
      2) dotacje z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego;
      3) koszty, w tym:
      a) uposażenia i wynagrodzenia ze stosunku pracy oraz składki od nich naliczane,
      b) płatności odsetkowe wynikające z zaciągniętych zobowiązań,
      c) zakup towarów i usług;
      4) środki na wydatki majątkowe;
      5) środki przyznane innym podmiotom;
      6) stan należności i zobowiązań na początek i koniec roku;
      7) stan środków pieniężnych na początek i koniec roku.
    Powołując się na zapisy ustawy o finansach publicznych wskazać należy, że dochody
    publiczne (budżetowe) to należne lub faktyczne wpływy środków pieniężnych do
    budżetów publicznych pobierane przez organy finansowe lub przez jednostki budżetowe,

    które zrealizowane dochody przekazują do organów finansowych, ze względu na
    powiązanie z budżetem systemem brutto (art. 5 ust. 2 ustawy o finansach publicznych).
    Obok dochodów występują także wpływy o charakterze zwrotnym, będące przychodami,
    które służą finansowaniu deficytu budżetowego oraz przychody jednostek
    organizacyjnych (np. zakładów budżetowych, gospodarstw pomocniczych, funduszy
    celowych) i osób prawnych (np. szkół wyższych, instytucji kulturalnych), zaliczanych do
    sektora finansów publicznych, pochodzące z prowadzonej przez nie odpłatnej działalności,
    oraz z innych źródeł.
    Z uwagi na to, że w przypadku samorządowej instytucji kultury utrudnione jest wyliczenie
    „obrotu” uzyskanego z tytułu czynności pozostających poza systemem VAT, opierając się
    na cyt. rozporządzeniu Ministra Finansów przyjęto zasadę - dla celów zastosowania
    sposobu obliczenia proporcji - że całkowity „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz
    działalności pozostającej poza sferą podlegającą opodatkowaniu odpowiada wysokości
    wykonanych przychodów, z uwzględnieniem otrzymanych dotacji, (z wyjątkiem
    zwróconych dotacji, odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczanych do
    przychodów z mienia tej instytucji, odszkodowań innych niż stanowiące zapłatę, oraz
    dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są
    zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego
    użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych samorządowej instytucji
    kultury, używanych na potrzeby prowadzonej przez tę instytucję działalności, a także
    transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych
    transakcji finansowych, oraz usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy,
    w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy).
    Zgodnie z § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w
    sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
    celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, w przypadku
    samorządowych instytucji kultury w mianowniku ujmuje się przychody wykonane
    samorządowej instytucji kultury. Natomiast w liczniku ujmuje się roczny obrót z
    działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową instytucję kultury.
    Jak już wyżej wskazano zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest
    mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art.
    29a (...).
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w
    pierwszej kolejności podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i
    niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio
    związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy,
    odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie
    nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik
    powinien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy podkreślić, że Państwa obowiązkiem w
    pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Zatem mają Państwo obowiązek odrębnego
    określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany jest z czynnościami
    opodatkowanymi, czy z czynnościami nieobjętymi ustawą, czyli dokonania tzw.
    bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, przysługuje Państwu
    prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług
    związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku
    do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności nieobjętych tym
    podatkiem.

    Natomiast jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy
    dokonany zakup służyć będzie obu rodzajom działalności, są Państwo uprawnieni odliczyć
    tylko tą część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom
    dającym prawo do odliczenia. Zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma bowiem
    zastosowanie do tej kategorii wydatków, których nie da się jednoznacznie przypisać do
    konkretnego rodzaju działalności.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie
    nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu
    przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego
    fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona
    niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od
    transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do
    odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami
    opodatkowanymi.
    Wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia, czy przysługuje Państwu prawo do częściowego
    odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z Państwa wydatkami poprzez
    zastosowanie proporcji powierzchniowej.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że są Państwo samorządową instytucją kultury
    zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. Zgodnie z Państwa statutem realizują Państwo
    swoje podstawowe zadania poprzez:
    · organizację wydarzeń kulturalnych - organizowanie własnych i zewnętrznych wydarzeń,
      takich jak koncerty, spektakle, wystawy, festiwale, projekcje filmowe i inne działania
      artystyczno - kulturalne;
    · edukację kulturalną - organizowanie i prowadzenie zajęć edukacyjnych, półkolonii,
      warsztatów, kursów i szkoleń w różnych dziedzinach sztuki i kultury;
    · wspieranie i promowanie lokalnych artystów oraz twórców - organizowanie m. in.
      konkursów, przeglądów, recitali i wystaw oraz udział w zewnętrznych wydarzeniach;
    · ochronę dziedzictwa kulturowego i edukację regionalną - gromadzenie,
      dokumentowanie i udostępnianie dóbr kultury, promocja lokalnego dziedzictwa
      kulturowego, w tym tradycji, zwyczajów, języka i historii, oprowadzanie turystów;
    · edukację senioralną - podejmowanie działań edukacyjno-kulturalnych dających
      możliwości włączenia osób starszych w wielowymiarowy proces edukacji, aktywizacji
      kulturowej, społecznej i integracji;
    · animację społeczną - tworzenie przestrzeni dla spotkań i integracji mieszkańców,
      organizowanie wydarzeń, które sprzyjają budowaniu wspólnoty lokalnej;
    · współpracę z innymi instytucjami - współpraca z instytucjami kultury, organizacjami
      pozarządowymi, szkołami oraz innymi podmiotami w celu realizacji wspólnych
      projektów i inicjatyw kulturalnych, podejmowanie współpracy zagranicznej, zwłaszcza
      z miastami partnerskimi oraz organizacjami polonijnymi.
    · działania promocyjne – prowadzenie kampanii promocyjnej działalności P., jako
      instytucji Miasta P. mającej na celu popularyzowanie działań własnych i partnerów;
    · dostępność kultury - dążenie do zapewnienia jak najszerszego dostępu do oferty
      kulturalnej m.in. do kultury wysokiej, dla wszystkich grup społecznych, w tym osób z
      niepełnosprawnością, seniorów czy dzieci;
    · inne działania - służące zaspokojeniu kulturalnych potrzeb i aspiracji mieszkańców
      miasta.
    Źródłami finansowania Państwa Instytucji są:
    · dotacje podmiotowe i celowe od Organizatora;

    · przychody z odpłatnej działalności kulturalnej;
    · przychody z najmu, dzierżawy i sprzedaży składników majątkowych;
    · zewnętrzne środki finansowe pozyskane na realizację zadań statutowych;
    · odsetki od środków na rachunkach bankowych;
    · dochody uzyskane z tytułu prowadzonej przez P. działalności gospodarczej;
    · darowizny, spadki i zapisy od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł;
    · dochody z innych usług związanych z działalnością statutową.
    Mogą też Państwo pobierać opłaty za wstęp i udział w organizowanych: warsztatach,
    wystawach, spektaklach, koncertach, projekcjach filmowych, wyjazdach, imprezach
    artystycznych i rozrywkowych oraz wszelkich innych wydarzeniach.
    Prowadzą Państwo swoją działalność w siedmiu miejscach, tj.:
    1) w budynku przy ul. 1 ;
    2) przy ul. 2 – 2 ;
    3) w budynku (...)i przy ul. 3 ;
    4) w budynku 4 ;
    5) w (...) przy ul. 5;
    6) w 6 (...);
    7) w 7.
    W ww. budynkach prowadzą Państwo działalność z podziałem na:
    · działalność podlegającą ustawie o podatku od towarów i usług, na którą składa się
      działalność opodatkowana stawką VAT 5%, 8%, 23% jak i zwolnioną,
    · działalność statutową, która nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług,
    · działalność mieszaną, na którą składa się działalność podlegająca ustawie oraz
      działalność statutowa.
    W odniesieniu do części wydatków nie posiadają Państwo możliwości odrębnego i
    jednoznacznego przyporządkowania ich do działalności gospodarczej, w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy. W szczególności dotyczy to wydatków o charakterze ogólnym lub
    wspólnym, takich jak:
    · opłaty za media (energia, woda, ogrzewanie),
    · usługi utrzymania i sprzątania budynków,
    · usługi ochrony, dozoru i monitoringu,
    · drobne remonty i konserwacje infrastruktury,
    · zakupy materiałów eksploatacyjnych i biurowych,
    · amortyzacja budynków i wyposażenia wspólnie wykorzystywanego.
    Zarówno działalność opodatkowana VAT (np. wynajem powierzchni, sprzedaż usług
    komercyjnych), jak i nieodpłatna działalność statutowa (np. organizacja wydarzeń
    kulturalnych, edukacja artystyczna) realizowana jest z wykorzystaniem tych samych
    zasobów infrastrukturalnych i organizacyjnych, co uniemożliwia dokładne, kosztowe
    rozdzielenie tych wydatków.
    Podatek VAT zawarty w fakturach dotyczących wydatków wspólnych Instytucji, których nie
    można bezpośrednio i jednoznacznie przyporządkować do działalności opodatkowanej,

    zwolnionej czy niepodlegającej rozliczają Państwo najpierw prewspółczynnikiem, a
    następnie proporcją. Proporcja, o której mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i
    usług, obliczona na podstawie danych z 2024 roku wyniosła 100%.
    W przedstawionej sytuacji, nie mają Państwo możliwości przypisania ponoszonych
    wydatków wyłącznie do działalności gospodarczej. Zatem, jak wskazują na to powołane
    wyżej przepisy, są Państwo zobligowani do stosowania przepisów dotyczących sposobu
    określania proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, bowiem w takich
    okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
    Jak wskazuje art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
    · zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na
      działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT)
      oraz
    · obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą
      oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w
      całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że są
    Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można
    przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez
    Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonają Państwo wydzielenia
    odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i
    rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z
    prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb
    innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Państwu.
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18
    wskazał, że:
      Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej
      przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest,
      że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu
      ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on
      czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one
      następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających
      odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza
      (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca
      «podpowiedział» jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art.
      86 ust. 2c ustawy o VAT).

    W związku z powyższym, są Państwo zobowiązani do wydzielenia podatku naliczonego
    przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku
    naliczonego w prawidłowej wysokości, w odniesieniu do towarów i usług,
    wykorzystywanych do celów mieszanych.
    W ww. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej w przypadku niektórych podatników dla samorządowej instytucji kultury
    przyjęto zasadę, że dla celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji – całkowity
    „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT
    odpowiada wysokości dochodów wykonanych (z uwzględnieniem wyłączeń wskazanych w
    cytowanym powyżej § 4 pkt 2 rozporządzenia).
    W tak zdefiniowanych dochodach wykonanych mieścić się będą zarówno dochody z tytułu
    prowadzonej działalności gospodarczej, jak i działalności niemającej charakteru
    gospodarczego. Kwota, która pozostanie po odjęciu dochodów z tytułu prowadzonej
    działalności gospodarczej, odpowiada zatem niejako „cenie” lub „obrotowi” z tytułu
    świadczonych przez samorządową instytucję kultury zadań mieszczących się poza
    systemem VAT.
    W Rozporządzeniu Minister Finansów, korzystając z delegacji ustawowej, wskazał m.in.
    samorządowej instytucji kultury, najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej
    działalności metodę określania proporcji, uwzględniając charakter prowadzonej
    działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza takiej jednostki.
    Zauważyć jednak należy, że na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, ustawodawca daje
    podatnikom, w tym jednostkom samorządu terytorialnego, możliwość zastosowania
    innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy. Przy
    czym prawo to istnieje tylko w sytuacji, gdy wybrany przez podatnika sposób jest bardziej
    reprezentatywny od wskazanego w Rozporządzeniu.
    Zatem mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana
    przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej działalności.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że dokonują Państwo wyodrębnienia części wydatków
    na nieruchomości związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT poprzez
    zastosowanie tzw. prewspółczynnika powierzchniowego zgodnie z decyzją Naczelnika
    Urzędu Skarbowego w P. z dnia (...). W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że
    decyzja ta dotyczy innego stanu prawnego niż w opisanej we wniosku sprawie. 1 stycznia
    2016 r. do ustawy o podatku od towarów i usług, zostały dodane przepisy art. 86 ust. 2a-
    2h ustawy, które określają zasady dokonywania odliczeń częściowych w przypadkach, gdy
    podatnicy dokonują zakupów towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza. Jednocześnie, na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy weszło w życie
    rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 w sprawie sposobu określania
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej
    rozporządzeniem. Państwa wniosek o interpretację indywidualną z 23 lipca 2025 r.
    dotyczy prawa do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z Państwa
    wydatkami poprzez zastosowanie proporcji powierzchniowej, tj. zastosowania art. 86 ust.
    2a-2h ustawy i niniejsza interpretacja rozstrzyga na podstawie ww. przepisów.
    Wskazali Państwo, że w odniesieniu do poszczególnych siedmiu budynków, są Państwo w
    stanie precyzyjnie i dokładnie wskazać dla każdej nieruchomości stosunek powierzchni
    udostępnianej odpłatnie, nieodpłatnie jak i powierzchnię przeznaczoną na cele mieszane.
    Ponadto, są Państwo w stanie wydzielić także części wspólne każdej poszczególnej
    nieruchomości (w postaci korytarzy, schodów, toalet, pomieszczeń biurowych), które są
    przypisane do działalności mieszanej. W Państwa ocenie dokonanie takiego

    wyodrębnienia jest istotne z tego powodu, że nieruchomości są wykorzystywane przez
    Państwa w różny sposób, tj.:
    · część powierzchni jest odpłatnie udostępniana na podstawie umów cywilnoprawnych
      (umów najmu/dzierżawy),
    · zaś część jest użyczana nieodpłatnie, służąc do działalności innej niż gospodarcza,
    · a jeszcze inna część budynków jest przeznaczona na działalność mieszaną (odpłatnie,
      nieodpłatnie, „części wspólne”).
    Prewspółczynnik powierzchniowy kalkulowany jest, jako: średnioroczny udział metrów
    kwadratowych każdego budynku osobno przypadających na część odpłatną, plus ½
    powierzchni wykorzystanej do działalności mieszanej, podzielony przez powierzchnię
    całkowitą budynku. Metodologia ta może zostać przedstawiona następującym wzorem:
    prewspółczynnik powierzchniowy = powierzchnia udostępniana odpłatnie(działalność
    podlegająca ustawie) + ½ powierzchni dotyczącej działalności mieszanej / całkowita
    powierzchnia budynku.
    Do kalkulacji proporcji powierzchniowej przyjmują Państwo dane dotyczące rzeczywistej
    powierzchni użytkowej budynków i pomieszczeń, wykorzystywanych w ramach
    prowadzonej działalności. Uzasadniając przyjęcie tych danych wskazali Państwo, że:
    · powierzchnia użytkowa jest mierzalna, obiektywna i łatwa do udokumentowania, dzięki
      czemu zapewnia przejrzystość i możliwość weryfikacji stosowanego prewspółczynnika;
    · dane te najlepiej oddają rzeczywisty stopień wykorzystania infrastruktury do celów
      działalności gospodarczej i innych niż gospodarcza – zwłaszcza w przypadku kosztów
      ogólnych, których nie da się przypisać bezpośrednio;
    · metoda ta jest również zgodna z linią interpretacyjną organów podatkowych w
      przypadku instytucji kultury i innych jednostek wykorzystujących wspólną przestrzeń
      do różnych rodzajów działalności.
    Jednocześnie wskazali Państwo, że sposób określenia proporcji według klucza
    powierzchniowego nie dotyczy całej Państwa działalności. Metoda powierzchniowa
    stosowana jest wyłącznie do rozliczenia wydatków wspólnych, których nie można
    jednoznacznie przypisać do konkretnej działalności opodatkowanej lub zwolnionej z VAT.
    Dotyczy to w szczególności:
    · kosztów eksploatacyjnych związanych z utrzymaniem budynków (np. media, sprzątanie,
      ochrona, naprawy bieżące),
    · kosztów ogólnych dotyczących infrastruktury.
    Państwa zdaniem prewspółczynnik wynikający z rozporządzenia (18%) nie odzwierciedla
    rzeczywistego stopnia wykorzystania zakupów do działalności opodatkowanej, ponieważ
    znaczna część przychodów pochodzi z dotacji podmiotowych i celowych, które nie mają
    wpływu na zakres wykorzystania nabyć do czynności opodatkowanych. Stosowany przez
    Państwa klucz powierzchniowy (50,40%), którego przykład podają Państwo we wniosku na
    podstawie jednego z budynków, Państwa zdaniem odzwierciedla realne wykorzystanie
    Państwa infrastruktury do działalności opodatkowanej, ponieważ koszty eksploatacyjne
    ponoszone są proporcjonalnie do fizycznego użycia przestrzeni. Zastosowanie klucza
    ustawowego skutkowałoby zawyżeniem podatku należnego do odliczenia, co
    prowadziłoby do nierzetelnego rozliczenia VAT i naruszenia zasady neutralności.
    Uważają Państwo, że metoda powierzchniowa obliczania proporcji jest najbardziej
    reprezentatywna, ponieważ odpowiada:
    · Specyfice działalności kulturalnej
        Państwa działalność obejmuje zarówno czynności podlegające opodatkowaniu VAT
        (np. wynajem powierzchni, sprzedaż usług komercyjnych), jak i czynności zwolnione
        z VAT bądź niepodlegające opodatkowaniu (np. organizacja wydarzeń kulturalnych,

        edukacja artystyczna, działalność statutowa finansowana z dotacji). W praktyce
        wykorzystują Państwo te same zasoby lokalowe (budynki, sale, pomieszczenia
        techniczne) do prowadzenia działalności o różnym charakterze podatkowym.
    · Brak możliwości przypisania wydatków do konkretnych działań
        Z uwagi na charakter działalności oraz sposób organizacji przestrzeni nie jest
        możliwe precyzyjne przypisanie ponoszonych kosztów (np. kosztów mediów,
        utrzymania, sprzątania) bezpośrednio do działań opodatkowanych i zwolnionych.
        Wydatki te mają charakter ogólny i wspólny, stąd zastosowanie metody
        powierzchniowej pozwala na proporcjonalne i racjonalne przyporządkowanie
        kosztów do poszczególnych typów działalności.
    · Obiektywność i mierzalność zastosowanej metody
        Metoda powierzchniowa opiera się na precyzyjnie ustalonych danych dotyczących
        metrażu pomieszczeń wykorzystywanych do działalności opodatkowanej oraz
        pozostałej działalności. Pomiar powierzchni możliwy jest do zweryfikowania i
        dokumentowany w ewidencji wewnętrznej, co zapewnia transparentność
        stosowanej proporcji.
    · Zgodność z orzecznictwem i praktyką organów podatkowych
    · Powtarzalność i stabilność zastosowanego klucza
        Powierzchnia użytkowa poszczególnych pomieszczeń nie ulega częstym zmianom,
        co pozwala na stosowanie tej samej metody rok do roku i zapewnia stabilność
        rozliczeń podatku naliczonego.
    Państwa zdaniem sposób obliczenia proporcji powierzchniowej (prewspółczynnika), został
    ustalony zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług oraz odzwierciedla
    rzeczywisty zakres wykorzystania zakupów do działalności gospodarczej, zapewnia
    dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do tej części podatku naliczonego, która proporcjonalnie przypada na
    wykonanie czynności opodatkowanych w ramach działalności gospodarczej. Wskazali
    Państwo, że tę metodę stosują Państwo od (...), ponieważ na przestrzeni lat Państwa
    działalność nie zmieniła się, uznawali Państwo, że ten sposób rozliczania jest odpowiedni i
    odzwierciedla wydatki poniesione na utrzymanie tylu budynków przy tak różnej
    działalności.
    Ponadto, Państwa zdaniem, sposób obliczenia proporcji oparty na powierzchni użytkowej
    obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na działalność gospodarczą oraz
    na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, o których mowa w
    art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Metoda powierzchniowa polega na ustaleniu
    stosunku powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT,
    np. wynajem sal) plus ½ powierzchni wykorzystywanej do działalności mieszanej, do
    całkowitej powierzchni użytkowej obiektu. Dzięki temu, Państwa zdaniem, sposób ten jest:
    · obiektywny – opiera się na mierzalnych, łatwych do zweryfikowania danych (metry
      kwadratowe),
    · transparentny – łatwy do udokumentowania i kontroli,
    · dostosowany do specyfiki działalności instytucji kultury – pozwala oddzielić
      powierzchnie wykorzystywane do działalności opodatkowanej od tych
      wykorzystywanych do działalności statutowej (niepodlegającej VAT).
    Dzięki temu, państwa zdaniem, metoda powierzchniowa w sposób obiektywny i
    sprawiedliwy odzwierciedla rzeczywiste wykorzystanie wydatków do celów działalności
    gospodarczej, wykluczając cele osobiste, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2
    ustawy.

    Przepis art. 86 ust. 2c ustawy zawiera kilka metod, które podatnik może wykorzystać
    celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma
    charakteru zamkniętego. Przepis art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom, w tym
    jednostkom samorządu terytorialnego, możliwość zastosowania innego sposobu
    określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, natomiast tylko w
    sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.
    Przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji nie może zostać uznany za
    najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności, bowiem
    założenia przyjęte przez Państwa instytucję przy obliczaniu wysokości współczynnika są
    błędne.
    Należy zaznaczyć, że dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy mieć na
    uwadze charakter działalności prowadzonej przez Państwa Instytucję, a także sposób
    finansowania tego podmiotu. Jak Państwo wskazali źródłami finansowania Państwa
    Instytucji są: dotacje podmiotowe i celowe od Organizatora; przychody z odpłatnej
    działalności kulturalnej; przychody z najmu, dzierżawy i sprzedaży składników
    majątkowych; zewnętrzne środki finansowe pozyskane na realizację zadań statutowych;
    odsetki od środków na rachunkach bankowych; dochody uzyskane z tytułu prowadzonej
    przez P. działalności gospodarczej; darowizny, spadki i zapisy od osób fizycznych i
    prawnych oraz z innych źródeł; dochody z innych usług związanych z działalnością
    statutową.
    Przyjęta przez Państwa instytucję metoda, przy zastosowaniu prewspółczynnika w postaci
    klucza powierzchniowego, nie uwzględnia tych elementów prowadzonej działalności, które
    mają wpływ na jej prowadzenie i funkcjonowanie – realizacji Państwa zadań
    samorządowej instytucji kultury. Jak Państwo wskazali metoda powierzchniowa znajdzie
    odzwierciedlenie jedynie w części Państwa działalności. Metoda powierzchniowa
    uwzględnia jedynie część Państwa działalności a nie specyfikę prowadzonej działalności, o
    której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy oraz nie zapewnia obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane. Zatem uznać należy, że zastosowanie
    proponowanej przez Państwa metody mogłoby prowadzić do nieadekwatnego odliczenia
    podatku naliczonego – niezgodnego z rzeczywistością.
    Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy w szczególności mieć na uwadze
    charakter działalności (w tym zwłaszcza statutowej) prowadzonej przez państwową
    instytucję kultury, a także sposób finansowania tego podmiotu. W rozpatrywanej sprawie
    mamy do czynienia z samorządową instytucją kultury, dla której organizatorem jest
    jednostka samorządu terytorialnego. Mogą Państwo otrzymywać dotacje celowe na
    zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub
    dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z budżetu państwa z części, której
    dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego.
    To organizator, czyli jednostka samorządu terytorialnego zapewnia Państwu, jako
    instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej
    oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona.
    Z przepisów dotyczących podmiotów, do których ww. rozporządzenie jest adresowane
    wynika, że jest ono dedykowane takim podatnikom VAT, których cechą wspólną jest to, że
    prowadzą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy obok innych rodzajów
    działalności oraz że z reguły nie działają one w warunkach rynkowych, gdyż finansują
    swoją działalność wprost z budżetu jednostki nadrzędnej albo otrzymują dotacje z tego
    budżetu oraz uzyskują wpływy ze źródeł zewnętrznych. Element ten zasadniczo odróżnia
    je od podatników działających w warunkach w pełni rynkowych i finansujących swą
    działalność z osiąganych przychodów. Specyfika w zakresie rodzajów prowadzonej
    działalności i sposobów jej finansowania także dotacjami winna znaleźć odzwierciedlenie
    w przypadku ustalania prewspółczynnika.

    Wskazana przez Państwa metoda powierzchniowa nie uwzględnia faktu, że instytucje
    kultury otrzymują dotacje nie tylko do działalności innej niż gospodarcza, ale także inne
    dotacje, w tym na ogólne funkcjonowanie (również w ramach działalności gospodarczej).
    Są to dotacje, których nie otrzymują inni przedsiębiorcy prowadzący komercyjną
    działalność gospodarczą. Wskazana przez Państwa metoda powierzchniowa nie
    uwzględnia specyfiki działalności prowadzonej przez jednostki sektora finansów
    publicznych (do których należą samorządowe instytucje kultury) oraz tych elementów
    prowadzonej działalności kulturalnej instytucji kultury, które mają wpływ na jej
    prowadzenie i funkcjonowanie. Metoda ta nie oddaje zatem specyfiki prowadzonej
    działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy oraz nie zapewnia obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty
    podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Ponadto opisana przez Państwa metoda powierzchniowa budzi poważne wątpliwości, co
    do przyjętych założeń do jej stosowania, w szczególności, co do możliwości precyzyjnego
    określenia powierzchni wykorzystywanej do Państwa działalności gospodarczej. Przyjęty
    sposób wyliczenia prewspółczynnika odpowiadać ma specyfice prowadzonej działalności
    jako całości, a nie dotyczyć wyłącznie rozliczenia wydatków wspólnych, których nie można
    jednoznacznie przypisać do konkretnej działalności opodatkowanej lub zwolnionej z VAT.
    Jak wskazali Państwo, sposób przedstawiony we wniosku dotyczy kosztów
    eksploatacyjnych związanych z utrzymaniem budynków (np. media, sprzątanie, ochrona,
    naprawy bieżące) i kosztów ogólnych dotyczących infrastruktury.
    Z powołanych przepisów art. 86 ust. 2b i 2h ustawy wynika, że zaproponowany sposób
    musi zapewniać dokonanie odliczenia wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane oraz być bardziej reprezentatywny niż metoda
    zaproponowana w rozporządzeniu.
    W przeciwieństwie do metody powierzchniowej zaproponowanej przez Państwa, metoda
    wskazana w rozporządzeniu Ministra Finansów obejmuje całokształt działalności
    samorządowej instytucji kultury, obejmuje szereg zmiennych odnoszących się do
    całokształtu działalności tej jednostki, co czyni zadość wymogowi odpowiadania specyfice
    wykonywanej działalności oraz specyfice dokonywanych nabyć. Metoda powierzchniowa
    zaproponowana przez Państwa uwzględnia jedynie jedną zmienną w postaci wielkości
    powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej. Jak Państwo wskazali metoda
    powierzchniowa dotyczy kosztów eksploatacyjnych związanych z utrzymaniem budynków i
    kosztów ogólnych dotyczących infrastruktury.
    Wskazali Państwo, że prewspółczynnik, który Państwo stosują dotyczy metody
    powierzchniowej, jednocześnie – jak wskazali Państwo w załączniku nr 2 – zaproponowany
    prewspółczynnik powierzchniowy opiera się również na założeniach wynikających z
    harmonogramu działania obiektu – czasu. Nie mniej powyższe nie ma wpływu na analizę
    merytoryczną przedstawionego opisu sprawy.
    W konsekwencji nie mogą Państwo ustalić odrębnej proporcji w odniesieniu do części
    prowadzonej przez Państwa działalności, ponieważ sposób określenia proporcji może
    zostać obliczony według Rozporządzenia oddzielnie jedynie dla samorządowej instytucji
    kultury, a nie dla poszczególnych składników majątku, czy rodzajów działalności
    wykonywanych przy użyciu tego składnika majątku.
    Natomiast w przypadku wybrania przez Państwa metody odliczenia w postaci „klucza
    powierzchniowego”, podkreślić jeszcze raz należy, że „sposób określenia proporcji”
    powinien odzwierciedlać specyfikę całej wykonywanej przez jednostkę organizacyjną
    działalności i dokonywanych przez nią nabyć, tj. w rozpatrywanej sprawie specyfikę
    działalności samorządowej instytucji kultury.

    Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 14 listopada 2018
    r., sygn. akt I SA/Sz 516/18:
      (...) w orzecznictwie prezentowany jest pogląd, iż przepisy ww. rozporządzenia w
      odniesieniu do wskazanych w nim grup podatników „stanowią lex specialis w
      stosunku do przepisów ustawy i z tego względu winny stanowić zasadę przy
      ustalaniu współczynnika odliczeń podatku VAT”, należy zatem uznać, że „odstąpienie
      od przewidzianego tam sposobu ustalania współczynnika odliczenia musi mieć
      charakter wyjątkowy, spowodowany szczególnymi i atypowymi okolicznościami” –
      vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl
      87/18 z 25 kwietnia 2018 r. Podzielając ten pogląd należy więc uznać, że
      argumentacja skarżącej Gminy nie zawiera obiektywnych, przekonujących powodów,
      dla których przedstawiona przez nią metoda najbardziej odpowiada specyfice jej
      działalności.
    Stwierdzam, że nie mogą Państwo w celu określenia przysługującej do odliczenia kwoty
    podatku naliczonego z tytułu wydatków eksploatacyjnych związanych z utrzymaniem
    budynków (np. media, sprzątanie, ochrona, naprawy bieżące) i kosztów ogólnych
    dotyczących infrastruktury, zastosować zaproponowanej we wniosku metody
    powierzchniowej ustalenia „sposobu określenia proporcji”.
    Nie przedstawili Państwo wiarygodnych przesłanek pozwalających na stwierdzenie, że
    przedstawiony sposób będzie gwarantował, że zakres wykorzystywania do działalności
    gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i
    pełny. Przedstawiony sposób nie jest w pełni obiektywny i nie jest w stanie precyzyjnie
    odzwierciedlić stopnia wykorzystania wydatków związanych z utrzymaniem budynków i
    kosztów ogólnych dotyczących infrastruktury do działalności gospodarczej oraz do
    działalności innej niż gospodarcza.
    Powyższe stanowisko potwierdza orzeczenie TSUE z 8 listopada 2012 r. w sprawie C-511
    /10, w którym stwierdzono, że:
      (...) państwa członkowskie są uprawnione do stosowania w pierwszej kolejności jako
      kryterium podziału do celów obliczenia podlegającej odliczeniu proporcjonalnej
      części naliczonego podatku od wartości dodanej dla danej transakcji, takiej jak
      wzniesienie budynku o mieszanym użytku, kryterium innego niż kryterium oparte na
      wielkości obrotu, pod warunkiem, że przyjęta przez te państwa metoda gwarantuje
      dokładniejsze ustalenie rzeczonej proporcjonalnej części odliczenia.
    Stwierdzam, że nie wykazali Państwo, iż przedstawiona przez Państwa metoda stanowi
    bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji, niż wskazany w Rozporządzeniu.
    Przedstawiona metoda nie jest w pełni obiektywna i nie jest w stanie precyzyjnie
    odzwierciedlić stopnia wykorzystania zakupów związanych z całą Państwa działalnością
    gospodarczą.
    Podkreślić należy - że jak Państwo wskazali - proponowany sposób obliczenia proporcji
    przez Państwa ogranicza się wyłącznie do wydatków związanych z utrzymaniem
    budynków i kosztów ogólnych dotyczących infrastruktury, a nie całej Państwa działalności.
    W celu odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z utrzymaniem
    budynków i kosztów ogólnych dotyczących infrastruktury, powinni Państwo stosować
    sposób określenia proporcji, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i
    następne ustawy oraz Rozporządzenia.
    Nie wskazali Państwo argumentów przemawiających za tym, że przedstawiona przez
    Państwa metoda powierzchniowa w odniesieniu do wydatków związanych z utrzymaniem
    budynków i kosztów ogólnych dotyczących infrastruktury jest bardziej adekwatna i
    bardziej odpowiada specyfice działalności samorządowej instytucji kultury.

    Sam fakt, że prewspółczynniki obliczone dla Państwa w sposób przewidziany w
    rozporządzeniu różnią się od prewspółczynników zaproponowanych przez Państwa, nie
    oznacza, że Państwa sposób zapewnia neutralność tego podatku, ani nie wskazuje, że
    zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na
    działalność gospodarczą oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających
    na działalność gospodarczą oraz na cele inne.
    Nie może być argumentem przekonującym za odstąpieniem od metod obliczania
    proporcji przewidzianych w rozporządzeniu zestawienie różnicy między wartościami
    wynikającymi z metody z rozporządzenia i zaproponowanej przez Państwa metody
    powierzchniowej. Różnica ta nie uzasadnia wyboru metody przedstawionej we wniosku.
    Wskazany przez Państwa prewspółczynnik nie może determinować prawa do odliczenia
    podatku tylko z tego względu, że jest on dla Państwa o wiele korzystniejszy. Wyboru
    metody obliczenia prewspółczynnika nie można bowiem uzależniać od ostatecznej
    wysokości procentowej wskaźnika.
    W związku z poniesieniem wydatków związanych z utrzymaniem budynków i kosztów
    ogólnych dotyczących infrastruktury, nieprawidłowym jest dokonanie odliczenia podatku
    naliczonego za pomocą klucza powierzchniowego.
    W celu odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z utrzymaniem
    budynków i kosztów ogólnych dotyczących infrastruktury, są Państwo zobowiązani
    stosować sposób określenia proporcji, określony w art. 86 ust. 2a i następne ustawy, z
    uwzględnieniem przepisów rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Nie wykazali Państwo bowiem, że
    zaproponowana przez Państwa w opisie sprawy metoda określenia proporcji według
    klucza powierzchniowego jest bardziej reprezentatywna niż sposób określenia proporcji
    wynikający z ww. rozporządzenia Ministra Finansów.
    Ponadto, jeżeli nabywane towary i usługi dotyczące utrzymania budynków i kosztów
    ogólnych dotyczących infrastruktury służą w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od
    podatku, w sytuacji gdy nie ma możliwości odrębnego określenia kwot podatku
    naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, dodatkowo są Państwo zobowiązani, do
    proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Państwa stanowisko uznaję za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego
    na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego
    w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do
    udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w
    okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów
    wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje
    oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania
    przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym
    miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania
    podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny
    stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

    Ponadto, nie kwestionując orzecznictwa jako cennego źródła w zakresie wskazywania
    kierunków wykładni norm prawa podatkowego – należy stwierdzić, że wyroki sądów
    administracyjnych wiążący charakter mają w konkretnej sprawie i ściśle określonym stanie
    faktycznym. Tylko do tych konkretnych elementów odnosi się moc wiążąca orzeczenia
    sądu administracyjnego. W konsekwencji, odniesienie jakiegokolwiek orzeczenia
    sądowego – czy też uzasadnienia wyroku do innej sytuacji, nie nadaje powołanej sytuacji
    mocy wiążącej orzeczenia. Nie można zatem w szeregu orzeczeń sądowych, ich
    rozstrzygnięć odnosić do własnej sprawy, bowiem dotyczą one konkretnych powstałych
    już zdarzeń.
    Odnośnie natomiast powołanej przez Państwa w opisie sprawy interpretacji
    indywidualnej, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego
    wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację
    prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą
    konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.