Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-710/10-8/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-01-19
Teza: CIT - w zakresie skutków podatkowych pozyskania dofinansowania na realizację projektu „Wzmocnienie kapitałowe Sp. z o. o. gwarancją dostępności finansowania zewnętrznego dla MŚP w woj.” w ramach Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013: - odnośnie zasadności dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów:
Słowa kluczowe: beneficjent; dofinansowanie; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; projekt; skutki podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 6; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14.10.2010 r. (data wpływu 21.10.2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27.12.2010 r. (data nadania 28.12.2010 r., data wpływu 31.12.2010 r.) na wezwanie Nr IPPB5/423-710/10-2/AS z dnia 16.12.2010 r. (dat nadania 16.12.2010 r., data odbioru 21.12.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych pozyskania dofinansowania na realizację projektu „Wzmocnienie kapitałowe Sp. z o. o. gwarancją dostępności finansowania zewnętrznego dla MŚP w woj.” w ramach Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013: - odnośnie zasadności dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów:

1.  gdy koszty poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na „wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego”, skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców) zostaną wydatkowane przez Beneficjenta (Spółkę) ze środków własnych, a dopiero później zostaną zwrócone Beneficjentowi (Spółce) na zasadzie refundacji ze środków dofinansowania w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu (po ich zatwierdzeniu oraz pozytywnym zweryfikowaniu przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia) (pytanie Nr 15) – **jest prawidłowe,**
2.  gdy koszty, zastaną poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na „wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego”, skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców) - w przypadku niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia jako „wydatku kwalifikowanego” (pytanie Nr 17) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.10.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych pozyskania dofinansowania na realizację projektu „Wzmocnienie kapitałowe Sp. z o. o. gwarancją dostępności finansowania zewnętrznego dla MŚP w woj.” w ramach Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013:

\- odnośnie zasadności dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w określonych przypadkach (pytanie Nr 15, 17).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będący polską spółką kapitałową posiada fundusz poręczeniowy.

Spółka (dalej jako: „Beneficjent”) w dniu 30 listopada 2009 r. zawarła z Województwem L reprezentowanym przez Dyrektora Agencji Wspierania Przedsiębiorczości, Umowę (dalej jako: „Umowa”) o dofinansowanie realizacji Projektu pn. „Wzmocnienie kapitałowe P. Sp. z o.o. gwarancją dostępności finansowania zewnętrznego dla MŚP w woj.” w ramach poddziałania 2.1.2. „Dokapitalizowanie i tworzenie funduszy poręczeniowych” Osi Priorytetowej II „Infrastruktura Ekonomiczna” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, który został przyjęty uchwalą Zarządu Województwa (dalej jako: „RPO W 2007-2013”.

W dniu 25 marca 2010 r. Strony zawarły Aneks do ww. Umowy.

Umowa została zawarta przez Strony na czas określony, tj. do momentu zrealizowania przez obie Strony wszystkich wynikających dla nich z Umowy obowiązków (§ 5 ust. 2 Umowy).

Z postanowień ww. Umowy, po uwzględnieniu zmian dokonanych Aneksem, wynikają następujące okoliczności:

1.  Umowa określa szczegółowe zasady, tryb i warunki, na jakich dokonane będzie przekazanie, wykorzystanie i rozliczenie dofinansowania Projektu w formie „zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu”, w tym wydatków kwalifikowanych” poniesionych przez Beneficjenta (Spółka w taki sposób jest zwana także w treści Umowy) na realizację Projektu (§ 2 ust. 1 Umowy). Przedmiotem Umowy jest „wdrożenie przez Beneficjenta zwrotnego instrumentu finansowego poręczeniowego”, skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców, ze środków pochodzących ze „zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” oraz środków własnych Beneficjenta (§ 2 ust. 2 Umowy) — przedsięwzięcie będące przedmiotem Umowy stanowi Projekt” (§ 1 ust. 10 Umowy). Beneficjent w związku z powyższym jest zobowiązany do udzielania (w określonej ilości) poręczeń zobowiązań zaciągniętych przez takich dłużników, którzy spełniają kryteria określone w Umowie (§ 2 ust. 3 Umowy).
2.  Projekt, o którym mowa powyżej, korzysta z dofinansowania „w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” (§ 2 ust. 1 w zw. z ust. 5 Umowy).
3.  W Umowie brak jest postanowień regulujących kwestię przejścia prawa własności dofinansowania „w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” na rzecz Beneficjenta. W Umowie brak jest także postanowień regulujących kwestię, w czyim imieniu oraz na czyj rachunek Beneficjent dysponuje kwotą takiego dofinansowania. Strony nie regulują kwestii, czy wkładem tym Beneficjent dysponuje w swoim imieniu oraz na swój rachunek, czy raczej w swoim imieniu, ale na cudzy rachunek, a może jednak w cudzym imieniu oraz na cudzy rachunek. Strony jedynie stanowią że dofinansowanie „w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” jest „przekazywane” Beneficjentowi na „wdrożenie przez Beneficjenta zwrotnego instrumentu finansowego poręczeniowego” tj. na udzielanie poręczeń oznaczonym przedsiębiorcom.
4.  Zgodnie z Umową (§ 1 ust. 26) „wkładem finansowym”, o którym mowa powyżej, jest wkład, o którym mowa w art. 44 Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylające rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz. Urz. UE L.2006.210.25 z późn. zm.). Zgodnie z art. 44 Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1083/2006 jest to wkład na wsparcie „instrumentów inżynierii finansowej dla przedsiębiorstw” (którymi to „instrumentami” są m.in. fundusze gwarancyjne — poręczeniowe, tj. także fundusz Beneficjenta), pochodzący ze środków finansowych należących do funduszu strukturalnego UE, które fundusz ten przeznacza na sfinansowanie wydatków ponoszonych przez ww. „instrument” w celu realizacji „operacji” (którym jest Projekt p.n. „Wzmocnienie kapitałowe Sp. z o.o. gwarancją dostępności finansowania zewnętrznego dla MSP w woj.” — por. art. 2 pkt 3 Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1083/2006). W wykonaniu dyspozycji art. 44 Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1083/2006 wkład ten przekazywany jest Beneficjentowi w ramach RPO W 2007-2013. Zgodnie z dyspozycją art. 20 ust. 4 Ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. 2006 r. Nr 227 poz. 1658 z późn, zm.), cyt. „Rada Ministrów, na wniosek ministra właściwego do spraw rozwoju regionalnego, określa, w drodze uchwały, zakres i warunki dofinansowania programu opracowanego przez zarząd województwa środkami pochodzącymi z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych.” W wykonaniu dyspozycji tego przepisu Rada Ministrów podjęła uchwalę Nr 99 z dnia 10 czerwca 2009 r. w sprawie zakresu i warunków dofinansowania Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 (dalej jako: „Uchwała”). Zgodnie z tą Uchwałą na realizację m.in. Osi Priorytetowej II „lnfrastruktura Ekonomiczna” RPO W 2007-2013 przeznacza się środki z budżetu państwa pochodzące z EFRR (§ 1 ust. 1 Uchwały), przy czym w odniesieniu do realizacji (w ramach tej Osi) „instrumentów inżynierii finansowej” przeznacza się dodatkowo w odpowiedniej części inne, niepochodzące z EFRR, środki z budżetu państwa (§ 2 ust. 1 Uchwały). Dofinansowywanie RPO W 2007-2013 ww. środkami odbywa się na zasadach określonych w tekście jednolitym Kontraktu Wojewódzkiego dla Województwaubelskiego (dalej jako: „kontrakt” zawartym w dniu 6 II 2008 r. pomiędzy Ministrem Rozwoju Regionalnego oraz Zarządem Województwa, który to tekst jednolity stanowi załącznik 12 do zawartego w dniu 14 stycznia 2010 r. Aneksu nr 3 do tego Kontraktu. Realizacja RPO W 2007-2013 w odniesieniu do „instrumentów inżynierii finansowej” dofinansowywana jest środkami z budżetu państwa pochodzącymi z EFRR oraz innymi, niepochodzącymi z EFRR, środkami z budżetu państwa (na poziomie maksymalnie 95%) oraz tzw. wkładem krajowym (na poziomie minimalnie 5%, który może być wyższy w przypadku, gdy Beneficjent wniesie środki własne wyższe niż 5%). Na tzw. wkład krajowy składają się: środki własne beneficjentów RPO W 2007-2013.
5.  Omówiony wyżej wkład finansowy (§ 2 ust. 1 w zw. z ust. 5 Umowy) — którego źródłem pochodzenia są środki finansowe EFRR przeznaczone na realizację RPO W 2007-2013 oraz inne środki z budżetu państwa — razem ze środkami własnymi Beneficjenta stanowią tzw. „Kapitał przeznaczony na realizację Projektu”, tj. łączną wartość środków finansowych, które są przeznaczone na wdrożenie przez Beneficjenta zwrotnego instrumentu poręczeniowego (§ 1 ust. 19 Umowy). Te środki finansowe służą pokryciu odpowiedzialności cywilnej Beneficjenta wobec wierzycieli za cudze zobowiązania, za które Beneficjent (w ramach realizacji Projektu) poręcza w razie gdyby nie doszło do spełnienia świadczenia przez dłużników oraz zapewniają płynność finansową (wypłacalność) Beneficjenta. Środki te są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych, których dysponentem jest Beneficjent, na których to rachunkach spoczywają w celu ewentualnego wykonania zobowiązań Beneficjenta wynikających dla niego z zawartych z klientami umów o udzielenie poręczeń oraz z zawartych z wierzycielami klientów umów poręczeń zobowiązań klientów. Część z tych środków służy także pokryciu „wydatków kwalifikowanych” ponoszonych przez Beneficjenta na realizację Projektu jako „kosztów zarządzania Projektem (§ 8 Umowy), o ile tylko zostały zatwierdzone oraz pozytywnie zweryfikowane przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia. Mianowicie Beneficjent uprawniony jest do pobierania z kwoty otrzymanego „zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” (§ 2 ust. 1 w zw. z ust. 5 Umowy) „kosztów zarządzania Projektem” które są kwalifikowane od daty zawarcia Umowy (§ 8 ust. 1-2 Umowy), a w rzeczywistości dopiero od dnia wpływu tego wkładu na rachunki bankowe, których dysponentem jest Beneficjent. Koszty zarządzania Projektem mogą także zostać zwrócone Beneficjentowi — dopiero po ich uprzednim poniesieniu przez Beneficjenta ze środków własnych oraz po ich zatwierdzeniu oraz pozytywnym zweryfikowaniu przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia — na zasadzie tzw. refundacji. W przypadku pobrania przez Beneficjenta z kwoty otrzymanego wkładu finansowego kosztów zarządzania Projektem w celu sfinansowania określonych wydatków Beneficjenta oraz braku zaakceptowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia tych wydatków Beneficjent zobowiązany będzie do zwrotu ich równowartości wraz z odsetkami liczonymi jak dla zaległości podatkowych na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia (§ 8 ust. 7 Umowy). W przypadku, gdy wydatki kwalifikowane finansowane są ze środków własnych Beneficjenta mogą zostać zwrócone Beneficjentowi na zasadzie refundacji po ich zatwierdzeniu oraz pozytywnym zweryfikowaniu przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia. Zgodnie z Umową (§ 2 ust. 4 pkt 1-3) Beneficjent jest zobowiązany do minimum „jednokrotnego obrotu” kapitałem przeznaczonym na realizację Projektu oraz do udzielenia tym dłużnikom, którzy spełniającą kryteria określone w Umowie, określonej ilości poręczeń. Strony postanowiły ze „jednokrotnym obrotem” kapitałem przeznaczonym na realizację Projektu jest udzielenie przez Beneficjenta poręczeń na rzecz dłużników, którzy spełniają kryteria określone w Umowie, o łącznej wartości równej kapitałowi przeznaczonemu na realizację Projektu, pomniejszonemu o kwalifikowane koszty zarządzania Projektem (§ 1 ust. 18 Umowy). Do wykonania ww. zobowiązań (§ 2 ust. 4 pkt 1-3 Umowy) Beneficjent zobowiązany jest w oznaczonym przez Strony terminie (§ 2 ust. 4 pkt 1 Umowy oraz § 2ust. 4 pkt 2 w zw. z § 1 ust. 15 Umowy oraz § 2 ust. 4 pkt 3 w zw. z § 1 ust. 17 Umowy). Beneficjent dodatkowo jest zobowiązany do lokowania w bezpiecznych i płynnych instrumentach finansowych tej części kapitału przeznaczonego na realizację Projektu, która w danym okresie nie zostanie jeszcze bezpośrednio zaangażowana we wdrażanie zwrotnego instrumentu poręczeniowego (§ 12 Umowy), tzn. tej kwoty kapitału przeznaczonego na realizację Projektu, która wdanym okresie nie będzie stanowiła pokrycia łącznej wartości udzielonych poręczeń. Jako bezpieczne i płynne instrumenty finansowe Strony uznają „obligacje Skarbu Państwa, papiery wartościowe emitowane przez NBP, depozyty bankowe, jednostki uczestnictwa funduszy rynku pieniężnego, działających na podstawie Ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546) oraz obligacje komunalne z gwarancją dojścia emisji do skutku, udzielone przez bank organizujący emisję”. Beneficjent ponadto jest zobowiązany do udzielania poręczeń na warunkach rynkowych po dokonaniu analizy ryzyka ich niespłacenia oraz oceny przedkładanych zabezpieczeń kierując się koniecznością maksymalizacji przychodów z prowadzonej działalności poręczeniowej (§ 9 ust 3 Umowy).
6.  Ponieważ Projekt korzysta z dofinansowania „w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” (§ 2 ust. 1 w zw. z ust. 5 Umowy), dlatego też Strony w Umowie przewidziały okoliczności, w razie zajścia których Beneficjent jest zobowiązany do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia określonych kwot, a mianowicie:

a) w przypadku, gdy Beneficjent w danym okresie nie zrealizuje Planu Operacyjnego / Biznes Planu w odniesieniu do zakładanej łącznej wartości udzielanych poręczeń, Instytucja Pośrednicząca II stopnia jest uprawniona do nałożenia na Beneficjenta obowiązku zwrotu kwoty odpowiadającej średniemu dla tego okresu poziomowi procentowemu różnicy między planowanymi, a faktycznie osiągniętymi wskaźnikami (§ 11 Umowy). Kwotę tę Beneficjent będzie zobowiązany zwrócić na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia ze środków finansowych otrzymanych w ramach dofinansowania tytułem zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu (§ 2 ust. 1 w zw. z ust. 5 Umowy), nie zaś ze środków własnych włożonych przez Beneficjenta na realizację Projektu. O wartość zwróconej przez Beneficjenta kwoty będzie pomniejszony kapitał przeznaczony na realizację Projektu.

b) w przypadku, gdy Beneficjent należycie wykona zobowiązania nałożone na niego § 2 ust. 4 Umowy, Instytucja Pośrednicząca II stopnia zaprosi Beneficjenta do negocjacji, celem zawarcia kolejnej umowy w przedmiocie wdrażania przez Beneficjenta instrumentów inżynierii finansowej ze środków publicznych (§ 14 ust. 1 Umowy).

Jeżeli jednak Strony nie porozumieją się co do treści kolejnej umowy i umowa ta nie zostanie zawarta lub nie wejdzie w życie, Beneficjent będzie zobowiązany do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą lI stopnia następujących kwot (§ 15 ust. 1 i nast. Umowy):

\- kwoty dofinansowania „w formie zwrotnego bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” (§ 15 ust. 2 Umowy).

Ponieważ w trakcie realizacji Projektu Beneficjent zawiera z przedsiębiorcami umowy poręczenia zobowiązań klientów, wobec tego istnieje ryzyko, że kwota dofinansowania w postaci zwrotnego bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu ulegnie uszczupleniu na skutek wykonania przez Beneficjenta obowiązków poręczyciela oraz zapłaty na rzecz wierzycieli klientów (Np. banków) długów swoich klientów.

Ponadto do czasu zakończenia realizacji Projektu mogą jeszcze obowiązywać Beneficjenta inne — „niewykonane” na ten moment — umowy o udzielenie poręczeń zobowiązań klientów zawarte z wierzycielami klientów. Te umowy mogą obowiązywać nawet przez 5 lat po zakończeniu realizacji Projektu, który to okres Strony nazwały w Umowie „okresem trwałości projektu” — § 1 ust. 17 Umowy.

W przypadku takich umów Beneficjenta, których „wykonanie” ma nastąpić dopiero po zakończeniu „okresu trwałości projektu” Strony ustalają harmonogram spłat przez Beneficjenta na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia tej części dofinansowania, która została zaangażowana w ich wykonanie” (§ 15 ust. 5 Umowy).

Strony w Umowie przewidziały ponadto ewentualność, iż Beneficjent nie będzie w stanie zgodnie z harmonogramem spłat zwracać na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia uszczuplonej kwoty dofinansowania w postaci zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu, a to z uwagi na opóźnienia w spłatach przez klientów kwot poręczeń, których im udzielił oraz które wypłacił z kwoty otrzymanego dofinansowania na rzecz ich wierzycieli. W takim przypadku w celu realizacji harmonogramu spłat Beneficjent będzie uprawniony do pobrania odpowiedniej kwoty z rachunku bankowego, na którym — w okresie harmonogramu spłat — zgromadzone zostaną tzw. „Przychody Projektu” pochodzące z gospodarowania przez Beneficjenta zwrotnym, bezpośrednim wkładem finansowym ze środków Programu (§ 1 ust. 37 Umowy — o „Przychodach Projektu”, patrz niżej). Kwotę tę Beneficjent będzie mógł pobrać w celu uzupełnienia kwot poręczeń udzielonych przez Beneficjenta z kwoty otrzymanego dofinansowania — które nie zostaną w całości spłacone przez klientów Beneficjenta stosownie do terminów przewidzianych w harmonogramie spłat — do wysokości kwot wymaganych przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia od Beneficjenta zgodnie z harmonogramem spłat (§ 15 ust. 9 w zw. z ust. 8 Umowy).

Po zakończeniu okresu harmonogramu spłat Strony ustalą „kwotę do zwrotu” z uwzględnieniem ewentualnych „strat” tj. po pomniejszeniu o łączną wartość tych niespłaconych w terminie przez klientów kwot udzielonych im poręczeń (udzielonych im oraz wypłaconych na rzecz ich wierzycieli przez Beneficjenta), które nie zostaną spłacone aż do zakończenia okresu harmonogramu spłat (§ 15 ust. 12 Umowy).

Okoliczność pomniejszenia kwoty dofinansowania „w formie zwrotnego bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” (podlegającej zwrotowi) o wartość ewentualnych „strat” nie zmienia faktu, że Beneficjent w dalszym ciągu będzie zobowiązany do zwrotu tej części dofinansowania, która stanowić będzie „stratę”, w rozumieniu § 15 ust. 12 Umowy. Obowiązek ten jednak będzie odroczony w czasie. W odniesieniu bowiem do tej części dofinansowania („straty”) obowiązek jej zwrotu powstanie dopiero w momencie przeprowadzenia przez Beneficjenta skutecznej egzekucji.

Mianowicie w przypadku tych poręczeń wypłaconych uprzednio przez Beneficjenta na rzecz wierzycieli klientów, które nie zostaną przez klientów spłacone w terminie na rzecz Beneficjenta (niezależnie, czy będzie to miało miejsce w okresie realizacji Projektu, w okresie trwałości Projektu, czy w okresie zwrotu środków objętych harmonogramem), Beneficjent zobowiązany będzie do zwrotu we właściwym terminie na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia kwoty każdorazowo odzyskanej w toku prowadzonej egzekucji, jednakże z uwzględnieniem (tj. po pomniejszeniu o) kwoty odpowiadającej procentowemu udziałowi środków własnych w całkowitej wartości projektu” (§ 15 ust. 13 w zw. z § 1 ust. 38 Umowy).

Ponieważ istnieje potencjalne ryzyko bezskuteczności egzekucji przez Beneficjenta kwot poręczeń, których Beneficjent udzieli swoim klientom oraz które wypłaci na rzecz ich wierzycieli w wykonaniu swoich obowiązków poręczyciela, dlatego też w odniesieniu do tej części dofinansowania „w formie zwrotnego bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu”, która odpowiadać będzie wartości poręczeń, których nie uda się Beneficjentowi skutecznie wyegzekwować, nie powstanie po stronie Beneficjenta obowiązek zwrotu jej wartości,

\- kwoty „Przychodów Projektu” jakie zostaną wypracowane przez kwotę dofinansowania w postaci zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu (§ 15 ust. 2 Umowy) - aż do upływu okresu obowiązywania harmonogramu spłat (§ 15 ust. 10 Umowy).

Za „Przychody Projektu” (§ 1 ust. 37 Umowy) Strony uznają środki finansowe pochodzące z gospodarowania przez Beneficjenta wartością „kapitału przeznaczonego na realizację Projektu”, tj. pochodzące z gospodarowania zwrotnym, bezpośrednim wkładem finansowym ze środków Programu oraz pochodzące z gospodarowania środkami własnymi Beneficjenta (pomniejszone o ewentualne zobowiązania podatkowe związane z realizacją Projektu), których źródłem są w szczególności:

*   przychody związane z udzielaniem poręczeń (m.in. opłaty i prowizje z tytułu udzielonych poręczeń, odsetki od udzielonych poręczeń, odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych),

*   przychody z lokowania kapitału przeznaczonego na realizację „Projektu” w bezpiecznych i płynnych instrumentach finansowych w trybie § 12 Umowy.

Zwrotowi na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia będzie podlegała jednakże jedynie taka część „Przychodów Projektu”, która odpowiadać będzie przychodom, jakie wypracowuje zwrotny, bezpośredni wkład finansowy ze środków Programu do czasu zakończenia „okresu trwałości Projektu”, a zatem zarówno przychody uzyskane przez Beneficjenta z tytułu tych poręczeń, które będą miały pokrycie w kwocie otrzymanego wkładu finansowego ze środków Programu, jak również przychody z lokowania w bezpiecznych i płynnych instrumentach finansowych tej części zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu, która nie Zostanie zaangażowana w udzielone poręczenia.

Kwota dofinansowania w postaci zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu wraz z kwotą przychodów Projektu, wypracowanych przez to dofinansowanie, będą zwracane przez Beneficjenta po pomniejszeniu o wartość kwalifikowanych kosztów zarządzania Projektem, które zostaną zatwierdzone i pozytywnie zweryfikowane przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia (§ 15 ust. 2 Umowy).

Jeżeli Beneficjent nie dokona zwrotu ww. kwot w zakreślonych terminach, Instytucja Pośrednicząca II stopnia uprawniona jest do naliczania za każdy dzień opóźnienia odsetek w wysokości jak dla zobowiązań podatkowych.

W Umowie ponadto znajduje się postanowienie, zgodnie z którym ewentualnie powstałe „zyski” (§ 1 ust. 39 Umowy) podlegać będą podziałowi zgodnie z art. 43 ust. 5 Rozporządzenia Komisji (WE) nr 1828/2006 z dnia 8 grudnia 2006 r., ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności oraz rozporządzenia (WE) nr 1080/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (Dz. Urz. UE L.2006.371.1 z późn. zm.) - § 15 ust. 11 Umowy.

„Zyski” stanowią „Przychody Projektu” — tj. suma środków finansowych pochodzących zarówno z gospodarowania zwrotnym, bezpośrednim wkładem finansowym ze środków Programu, jak i z gospodarowania środkami własnymi Beneficjenta — pomniejszone o „straty” — tj. o łączną kwotę poręczeń wypłaconych uprzednio przez Beneficjenta na rzecz wierzycieli klientów, które nie zostaną przez klientów spłacone w terminie na rzecz Beneficjenta zarówno w okresie realizacji Projektu, w okresie trwałości Projektu lub w okresie zwrotu środków objętych harmonogramem spłat.

c) w przypadku, gdy Beneficjent wykorzysta całość lub część kwoty dofinansowania w postaci zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu niezgodnie z Umową Instytucja Pośrednicząca II stopnia wezwie Beneficjenta do zwrotu tej wykorzystanej niezgodnie z Umową kwoty wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych (§ 16 ust. 1 Umowy), naliczanymi od dnia przekazania tej kwoty Beneficjentowi (§ 16 ust. 3 Umowy).

d) w przypadku, gdy Umowa zostanie rozwiązana przez Strony, wypowiedziana przez jedną ze Stron, rozwiązana w trybie natychmiastowym przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia, Beneficjent będzie zobowiązany do zwrotu określonych kwot na zasadach wskazanych w pkt b) lub pkt c) powyżej (§ 27 Umowy).

W uzupełnieniu Wnioskodawca doprecyzował, że:

*   podmioty zaangażowane w Projekt z określeniem ich roli przy jego realizacji, zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie oraz na podstawie RPO W 2007-2013:
    1.  Sp. z o.o. – Beneficjent,
    2.  Zarząd Województwa (Departament Strategii i Rozwoju Regionalnego) - Instytucja Zarządzająca PO/RPO,
    3.  Instytucja Pośrednicząca - nie dotyczy,
    4.  Agencja Wspierania Przedsiębiorczości w L (Instytucja Wdrażająca) – Instytucja Pośrednicząca II stopnia oraz Instytucja odpowiedzialna za dokonywanie płatności na rzecz Beneficjentów,
    5.  Bank Gospodarstwa Krajowego - Instytucja odpowiedzialna za dokonywanie płatności na rzecz Beneficjentów,
    6.  Ministerstwo Finansów - Instytucja odpowiedzialna za otrzymanie płatności dokonywanych przez KE,
    7.  Ministerstwo Rozwoju Regionalnego - Instytucja Certyfikująca (Departament Instytucji Certyfikującej),
    8.  Wojewoda L - Instytucja pośrednicząca w certyfikacji,
    9.  Minister właściwy ds. finansów publicznych oraz Minister właściwy ds. Rozwoju Regionalnego - Dysponent części budżetowej;

*   źródła i sposób finansowania Projektu, zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie, z uwzględnieniem podziału na środki europejskie (płatności) oraz krajowe (dotacja celowa):
    *   wkład ze środków unijnych na działanie 2.1 Instrumenty pożyczkowe i poręczeniowe dla przedsiębiorstw Poddziałanie 2.1.2. Dokapitalizowanie tworzenie funduszy poręczeń kredytowych RPO W 2007-2013 — 36.138.426,65 PLN,
    *   wkład ze środków krajowych — Budżet Państwa — 6.377.369,42 PLN.

Wsparcie finansowe z ramach projektu zostało przekazane jednorazowo (z uwzględnieniem dwóch źródeł pochodzenia środków) na rachunek Beneficjenta po uprzednim złożeniu wniosku o płatność zgodnie z umową o dofinansowanie projektu.

Zgodnie ze Szczegółowym Opisem Osi Priorytetowych RPO 2007-2013 - Uszczegółowienie Programu źródła finansowania Poddziałania 2.1.2 Dokapitalizowanie i tworzenie funduszy poręczeń kredytowych RPO W 2007-2013 przedstawia się następująco:

*   wkład ze środków unijnych na działanie 2.1 Instrumenty pożyczkowe i poręczeniowe dla przedsiębiorstw Poddziałanie 2.1.2. Dokapitalizowanie i tworzenie funduszy poręczeń kredytowych RPO W 2007-2013 — 12.938.027,00 Euro
*   wkład ze środków krajowych — Budżet Państwa— 1.873.993 Euro
*   wkład ze środków prywatnych (min. wkład własny Beneficjentów) — 2.686.096 Euro.

*   środki pomocowe zostały wypłacone po
    *   Spółce, tj. Polskiemu Funduszowi Gwarancyjnemu Sp. z o.o. w dniu 1 kwietnia 2010 r.;
    *   Spółka, tj. Polski Fundusz Gwarancyjny Sp. z o. o. udzieliła pierwszego poręczenia przedsiębiorcy w dniu 22 czerwca 2010 r. Spółka, tj. Sp. z o. o. poniosła pierwszy wydatek kwalifikowany w zakresie kosztów zarządzania w projekcie w dniu 16 grudnia 2009 r. (podlegający następnie refundacji z przekazanego wsparcia).
*   w praktyce Projekt polega na udzielaniu poręczeń na drodze prawa cywilnego kredytów przyznanych przez Banki przedsiębiorcom z województwa lubelskiego — „wydatek kwalifikowany”. Tenże wydatek w projekcie rozumiany jest jako zobowiązanie Spółki wobec wierzyciela, tj. Banku do wykonania zobowiązania jego dłużnika (przedsiębiorcy, kredytobiorcy) i w zamian za tego dłużnika na wypadek gdyby dłużnik swojego zobowiązania nie wykonał Pod pojęciem „wydatek kwalifikowany” nie kryje się rzeczywisty wydatek Spółki w postaci zmniejszenia aktywów lub zwiększenia pasywów jej majątku poniesionego w związku z wykonaniem zobowiązania w zamian za dłużnika. Sformułowanie „wydatek kwalifikowany” jest tylko pojęciem umownym i oznacza taką kwotę do wysokości której Spółka zobowiązuje się poręczyć zobowiązanie klienta Spółki — przedsiębiorcy wobec osoby trzeciej, tj. Banku i która wynika z umowy poręczenia zawartej przez Spółkę z wierzycielem (Bankiem). Realizacja powyższych wydatków kwalifikowanych jako podstawowych w projekcie możliwa jest dzięki przeznaczeniu w ramach prowizji za zarządzanie środków na pokrycie kosztów zarządzania, o których mowa niżej.

*   przy realizacji Projektu Spółka ponosi następujące wydatki: 1) udzielone poręczenie (wydatek kwalifikowany w projekcie rozumiany jako zobowiązanie Spółki wobec wierzyciela, tj. Banku do wykonania zobowiązania jego dłużnika i w zamian za tego dłużnika na wypadek gdyby dłużnik swojego zobowiązania nie wykonał), 2) Koszty zarządzania funduszem, w tym: a) wynagrodzenia pracowników, b) narzuty na wynagrodzenia, c) wynajem powierzchni, d) opłaty eksploatacyjne (energia elektryczna, woda, gaz, etc.), e) usługi obce (w tym usługi pocztowe, telefoniczne, wynajmu samochodów) f) koszty analiz, ekspertyz, itp., g) zakup sprzętu komputerowego, h) zakup pozostałego wyposażenia biurowego, i) koszty postępowań sądowych i egzekucyjnych, j) inne wydatki niezbędne do realizacji projektu

*   Spółka realizuje Projekt z udziałem środków z wkładu własnego w wysokości 14.171.932,02 PLN.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego — w dniu wpływu na rachunek bankowy Beneficjenta (Spółki) — kwota dofinansowania „w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop.?
2.  Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego — w dniu pobrania określonej kwoty z otrzymanego zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” oraz jej wydatkowania na tzw. „,koszty zarządzania Projektem” ponoszone przez Beneficjenta (Spółkę) na realizację Projektu — wydatkowana kwota stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop.?
3.  Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego — w dniu zatwierdzenia oraz pozytywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia „wydatków kwalifikowanych” pobranych uprzednio z kwoty otrzymanego „zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” oraz wydatkowanych przez Beneficjenta (Spółkę) — wydatkowana uprzednio kwota stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop?
4.  Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego — w przypadku niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia, jako „wydatku kwalifikowanego”, kwoty pobranej uprzednio z otrzymanego „zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” oraz bezprawnie wydatkowanej przez Beneficjenta (Spółkę), codo której z tego powodu Beneficjent (Spółka) zobowiązany będzie do jej zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia — należało będzie dokonać korekty wstecznej przychodów podatkowych z dnia wydatkowania tej kwoty, czy raczej należało będzie jej wartość wykazać w podstawie opodatkowania po stronie podatkowych kosztów uzyskania przychodów w dniu jej niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia?
5.  Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego w przypadku wykonania przez Beneficjenta (Spółkę) obowiązków poręczyciela oraz zapłaty z dofinansowania „w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” na rzecz wierzycieli klientów (np. banków) długów swoich klientów tytułem poręczenia — w dniu zapłaty na rzecz wierzycieli klientów kwoty poręczenia — kwota ta stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop?
6.  Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego „Przychody Projektu”, które Beneficjent (Spółka) uzyska tytułem udzielania poręczeń (m.in. opłaty i prowizje z tytułu udzielonych poręczeń, odsetki od udzielonych poręczeń, odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych) — które to „Przychody” będą pochodziły z gospodarowania przez Beneficjenta (Spółkę) zwrotnym, bezpośrednim wkładem finansowym ze środków Programu” — stanowić będą po stronie Beneficjenta (Spółki) przychody podatkowe na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop, ujmowane w podstawie opodatkowania zgodnie z regułami art. 12 ust. 3 i nast. u.pdop lub art. 12 ust. 4 pkt 2 u.pdop?
7.  Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego „Przychody Projektu”, które Beneficjent (Spółka) uzyska tytułem lokowania w bezpiecznych i płynnych instrumentach finansowych tej części „zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” — która w danym okresie nie zostanie jeszcze bezpośrednio zaangażowana we wdrażanie zwrotnego instrumentu poręczeniowego (tj. przeznaczona na realizację Projektu) i nie będzie stanowiła pokrycia łącznej wartości udzielonych poręczeń — stanowić będą po stronie Beneficjenta (Spółki) przychody podatkowe na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop?
8.  Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego — w dniu przydzielenia oraz wypłaty Beneficjentowi (Spółce) określonej kwoty z tytułu podziału „zysków”— kwota ta stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop?
9.  W razie uznania, iż w okolicznościach zdarzenia przyszłego — w dniu wpływu na rachunek bankowy Beneficjenta (Spółki) — kwota dofinansowania ‚„w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop., to czy w takim razie przychód ten będzie stanowić, w tym dniu, dochód wolny od podatku na podstawie któregokolwiek przepisu art. 17 ust. 1 u.pdop?
10.  W razie uznania, iż w okolicznościach zdarzenia przyszłego — w przypadku, o których mowa w Pytaniu nr 2 — kwota dofinansowania „w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop, toczy — w takim razie — przychód ten będzie stanowić, w dniu określonym w tym przypadku, dochód wolny od podatku na podstawie któregokolwiek przepisu art. 17 ust. 1 u.pdop?
11.  W razie uznania, iż w okolicznościach zdarzenia przyszłego — w przypadku, o których mowa w Pytaniu nr 3 — kwota dofinansowania „w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop., to czy — w takim razie — przychód ten będzie stanowić, w dniu określonym w tym przypadku, dochód wolny od podatku na podstawie któregokolwiek przepisu art. 17 ust. 1 u.pdop?
12.  W razie uznania, iż w okolicznościach zdarzenia przyszłego — w przypadku, o których mowa w Pytaniu nr 5 — kwota dofinansowania „w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” stanowić będzie po stronie Beneficjenta (Spółki) przychód podatkowy na gruncie art. 12 ust. 1 u.pdop., to czy — w takim razie — przychód ten będzie stanowić, w dniu określonym w tym przypadku, dochód wolny od podatku na podstawie któregokolwiek przepisu art. 17 ust. 1 u.pdop?
13.  Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego koszty — które zostaną poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na „wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego”, skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców), a ponadto które zostaną wydatkowane przez Beneficjenta (Spółkę) z pobranej kwoty otrzymanego „zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” — stanowią koszty, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop., niestanowiące podatkowych kosztów uzyskania przychodów?
14.  Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego w przypadku, gdy koszty poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na „wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego”, skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców) zostaną wydatkowane przez Beneficjenta (Spółkę) ze środków własnych, a dopiero później zostaną zwrócone Beneficjentowi na zasadzie refundacji ze środków dofinansowania „w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” (po ich zatwierdzeniu oraz pozytywnym zweryfikowaniu przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia) — to czy pierwotnie poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) ze środków własnych koszty — z chwilą ich refundacji — będą stanowić koszty, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop, niestanowiące podatkowych kosztów uzyskania przychodów, wobec czego Beneficjent (Spółka) zobowiązany będzie dokonać korekty podatkowych kosztów uzyskania przychodów?
15.  W razie uznania, iż w okolicznościach zdarzenia przyszłego — w przypadku, o którym mowa w Pytaniu nr 14, — istniał będzie obowiązek dokonania korekty podatkowych kosztów uzyskania przychodów, to czy — w takim razie — należało będzie dokonać korekty wstecznej z dnia pierwotnego ich ujęcia w podstawie opodatkowania wydatkowania zgodnie z regułami art. 15 ust. 4-4e u.pdop, czy raczej należało będzie dokonać korekty na bieżąco w dniu otrzymania przez Beneficjenta (Spółkę) zwrotu ich równowartości na zasadzie refundacji?
16.  Czy w okolicznościach zdarzenia przyszłego koszty — które zostaną poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego”, skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców), a ponadto które zostaną bezprawnie wydatkowane przez Beneficjenta (Spółkę) z pobranej kwoty otrzymanego „zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” — w przypadku niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia, jako „wydatku kwalifikowanego”, kwoty uprzednio pobranej oraz wydatkowanej przez Beneficjenta (Spółkę), co do której z tego powodu Beneficjent (Spółka) zobowiązany będzie do jej zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia — stanowią koszty, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop, niestanowiące podatkowych kosztów uzyskania przychodów?
17.  W razie uznania, iż w okolicznościach zdarzenia przyszłego — w przypadku, o których mowa w Pytaniu nr 16 — koszty, które zostaną poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na), wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego”) nie będą stanowić kosztów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop., to czy — w takim razie — należało będzie dokonać korekty wstecznej podatkowych kosztów uzyskania przychodów z dnia potrącalności tychże kosztów, ustalonego zgodnie z regułami art. 15 ust. 4-4e u.pdop., czy raczej należało będzie ich wartość wykazać w podstawie opodatkowania po stronie podatkowych kosztów uzyskania przychodów w dniu niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia, jako „wydatku kwalifikowanego”, kwoty pobranej uprzednio z otrzymanego „zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” oraz bezprawnie wydatkowanej przez Beneficjenta (Spółkę)?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytania Nr: 15 i 17 w zakresie zasadności dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek odnośnie pytań Nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14 i 16 zostanie rozpatrzony w odrębnych interpretacjach indywidualnych.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko do pytania Nr 15:

W razie uznania przez Ministra Finansów, iż w okolicznościach zdarzenia przyszłego — w przypadku, gdy koszty poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na „wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego”, skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców) zostaną wydatkowane przez Beneficjenta (Spółkę) ze środków własnych, a dopiero później zostaną zwrócone Beneficjentowi na zasadzie refundacji ze środków dofinansowania „w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” (po ich zatwierdzeniu oraz pozytywnym zweryfikowaniu przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia), Beneficjent (Spółka) będzie zobowiązany dokonać korekty podatkowych kosztów uzyskania przychodów, to — w ocenie Wnioskodawcy — korekty tej należało będzie dokonać na bieżąco w dniu otrzymania przez Beneficjenta (Spółkę) zwrotu ich równowartości na zasadzie refundacji.

Ponieważ otrzymanie refundacji ze środków dofinansowania „w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” stanowi okoliczność następczą która nie istniała w dniu potrącalności (por. art. 15 ust. 4-4e u.pdop) kosztu podlegającego refundacji, a ponadto okoliczność niezależną od Beneficjenta (Spółkę), na której zajście nie ma wpływu (uzależnioną natomiast od decyzji Instytucji Pośredniczącej II stopnia w postaci zatwierdzenia oraz pozytywnego zweryfikowania danego kosztu, jako „wydatku kwalifikowanego”), dlatego też uzasadnione jest dokonanie korekty podatkowych kosztów uzyskania przychodów na bieżąco w dniu otrzymania przez Beneficjenta (Spółkę) refundacji.

Z powyższych względów, w razie uznania przez Ministra Finansów, iż w okolicznościach zdarzenia przyszłego — w przypadku, o którym mowa w Pytaniu nr 14 — istniał będzie obowiązek dokonania korekty podatkowych kosztów uzyskania przychodów, to — w takim razie — należało będzie dokonać korekty na bieżąco w dniu otrzymania przez Beneficjenta (Spółkę) zwrotu ich równowartości na zasadzie refundacji.

Stanowisko do pytania Nr 17:

W razie uznania przez Ministra Finansów, iż w okolicznościach zdarzenia przyszłego — w przypadku, o których mowa w pytaniu nr 16 — koszty, które zostaną poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na „wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego”) nie będą stanowić kosztów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop, to — w ocenie Wnioskodawcy — należało będzie ich wartość wykazać w podstawie opodatkowania po stronie podatkowych kosztów uzyskania przychodów w dniu niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia, jako „wydatku kwalifikowanego” kwoty pobranej uprzednio z otrzymanego „zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” oraz bezprawnie wydatkowanej przez Beneficjenta (Spółkę). Świadczą o tym poniższe okoliczności:

Czynność faktyczna w postaci niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia jako „wydatku kwalifikowanego” kwoty pobranej uprzednio z otrzymanego „zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” oraz bezprawnie wydatkowanej przez Beneficjenta (Spółkę) — która rzutuje na brak dochodu wolnego od podatku po stronie Beneficjenta (Spółki) oraz skutkuje koniecznością dokonania wstecznej korekty przychodów podatkowych — stanowi okoliczność następczą. Okoliczność ta nie istniała w dniu poniesienia przez Beneficjenta (Spółkę) kosztu na działalność poręczeniową Ponadto jest to okoliczność niezależna od Beneficjenta (Spółki), na której zajście nie ma wpływu, uzależniona jest bowiem od decyzji Instytucji Pośredniczącą II stopnia.

W związku z powyższym — w omawianym przypadku — brak jest podstaw, aby dokonywać wstecznej korekty podatkowych kosztów uzyskania przychodów, natomiast wartość kosztu poniesionego przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową należy wykazać w podstawie opodatkowania po stronie podatkowych kosztów uzyskania przychodów w dniu niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia, jako „wydatku kwalifikowanego”, kwoty pobranej uprzednio z otrzymanego zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” oraz bezprawnie wydatkowanej przez Beneficjenta (Spółkę).

Z powyższych względów, w razie uznania przez Ministra Finansów, iż w okolicznościach zdarzenia przyszłego — w przypadku, o którym mowa w pytaniu nr 16. — koszty, które zostaną poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na „wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego”) nie będą stanowić kosztów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 58 u.pdop., to — w takim razie — należało będzie ich wartość wykazać w podstawie opodatkowania po stronie podatkowych kosztów uzyskania przychodów w dniu niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia, jako wydatku kwalifikowane go kwoty pobranej uprzednio z otrzymanego „zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” oraz bezprawnie wydatkowanej przez Beneficjenta (Spółkę).

Na tle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Na podstawie powyższego przepisu możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który - racjonalnie oceniając - mógłby przyczynić się do powstania przychodu czy jego zwiększenia, nawet jeżeli przychód faktycznie nie wystąpi.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu.

Nie każdy koszt poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Takimi kosztami bowiem nie mogą być wydatki enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. W szczególności zaś wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu (zachowania, zabezpieczenia źródła przychodu), względnie w celu uniknięcia ryzyka wystąpienia strat, bądź znacznego zmniejszenia uzyskiwanych dotąd dochodów.

Rozpatrując możliwość zaliczenia określonego wydatku do kosztów podatkowych należy w pierwszej kolejności mieć na względzie, czy wydatek ten nie mieści się w określonym w art. 16 ust. 1 ustawy wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie ze znowelizowanym z dniem 1 stycznia 2010 r. artykułem 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.).

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Powyższe uregulowania prawne rozróżniają dwa rodzaje kosztów:

1.  koszty bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodu oraz
2.  inne koszty niż koszty bezpośrednio związane z przychodem (koszty pośrednie).

Ustawodawca jednak nie definiuje tych dwóch pojęć. Odwołując się zatem do wykładni systemowej należy stwierdzić, iż bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu osiągniętego w danym momencie.

Z kolei jako koszty pośrednie przyjmowane są przede wszystkim koszty funkcjonowania podatnika, których ponoszenie jest związane z prowadzeniem działalności.

Wskazać należy, że kwestię potrącalności kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami regulują przepisy art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W rozpatrywanej sprawie przedmiot zapytania Wnioskodawcy w aspekcie możliwości dokonywania korekty kosztów odnosi się zarówno do tzw. „wydatków kwalifikowanych”, związanych z realizacją projektu europejskiego finansowanego środkami pomocowymi, jak i do wydatków nie podlegających refundacji.

Zauważyć należy, iż czym innym jest kwalifikacja wydatków pod względem podatkowym, a czym innym na potrzeby projektu europejskiego.

Ogólnie rzecz biorąc „Projekt” to przedsięwzięcie, które ma swój określony cel, budżet i ramy czasowe, realizowane przez daną grupę osób.

O projekcie europejskim mówimy wtedy, gdy przy jego realizacji zaangażowane są środki z Unii Europejskiej bądź - jak ma to miejsce w rozpatrywanej sprawie - środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) i kiedy poprzez swoje cele czy rezultaty nabiera on także wymiaru europejskiego.

Budżet projektu europejskiego budowany jest w podziale na koszty kwalifikowane (tj. kwalifikujące się do refundacji) i niekwalifikowane oraz szczegółowe podkategorie, zgodnie z kryteriami określonymi w konkretnym programie, w ramach którego jest on finansowany.

Pojęcie wydatków kwalifikowanych dotyczy wszystkich pieniężnych wydatków i rzeczowych wkładów związanych z realizacją projektu.

Za wydatki kwalifikowane mogą być uznane wszystkie wydatki związane z danym projektem, o ile:

*   są niezbędne dla realizacji projektu i bezpośrednio z nim związane,
*   zostaną uwzględnione w budżecie projektu, we wniosku stanowiącym załącznik do umowy o dofinansowanie projektu,
*   spełniają wymogi efektywnego zarządzania finansami, w szczególności osiągania wysokiej jakości za daną cenę,
*   zostały faktycznie poniesione (niekoniecznie w formie gotówkowej), wykazane w dokumentacji finansowej jednostki realizującej projekt i są poparte stosownymi dokumentami (faktury lub inne dokumenty księgowe o równoważnej wartości dowodowej).

Uwzględnienie w budżecie projektu wydatków niekwalifikowanych jest możliwe, ale jedynie jako dodatkowy element budżetu, finansowany wyłącznie ze środków własnych.

Wydatki, które uznawane są jako niekwalifikowane, różnią się w zależności od rodzaju programu i należą do nich przykładowo:

*   rezerwy na pokrycie przyszłych strat lub długów,
*   pożyczki, spłaty rat, kary finansowe, grzywny,
*   odsetki od niezapłaconych w terminie zobowiązań,
*   prowizje bankowe od transakcji finansowych, wymiany walut i ujemne różnice kursowe,
*   wydatki poniesione na przygotowanie wniosku projektowego,
*   wydatki nieodnoszące się jednoznacznie do projektu lub wydatki nieudokumentowane,
*   wydatki poniesione na naprawy sprzętu i odpisy amortyzacyjne dotyczące majątku zakupionego z dotacji wspólnotowej, krajowej lub środków własnych stanowiących współfinansowanie tej dotacji,
*   mandaty, opłaty karne, koszty procesów sądowych,
*   podatek VAT, z wyjątkiem gdy nie podlega odliczeniu (w przypadku VAT za koszt kwalifikowany co do zasady uznaje się tylko tę część podatku, której rzeczywisty ciężar poniósł wnioskodawca, tj. nie odliczył jej lub nie otrzymał w formie zwrotu podatku).

Ustalenie, jakie wydatki i na jakich warunkach można uznać za kwalifikujące się do refundacji jest jednym z podstawowych aspektów ubiegania się o fundusze europejskie. Nie wszystkie wydatki mogą być objęte wsparciem. Ich zakres zależy od programu, z którego beneficjent chce skorzystać i od konkretnego działania.

Kwalifikowalność wydatków oznacza, że dany wydatek jest niezbędny do wykonania projektu i bezpośrednio jest z nim związany. Kategorie wydatków kwalifikowanych muszą być ściśle powiązane z projektami, które kwalifikują się do objęcia wsparciem w ramach danego działania stanowiącego element programu operacyjnego. Należy to rozumieć w ten sposób, że kwalifikowalność wydatków ściśle wiąże się z kwalifikowalnością projektów, tzn. wydatek jest kwalifikowalny, jeśli został poniesiony w ramach projektu kwalifikującego się do wsparcia. Są to tylko ogólne reguły dotyczące kwalifikowalności wydatków. Obok nich istnieje szereg zasad szczególnych, które określone są w wytycznych dotyczących kwalifikowania wydatków w ramach danego Programu Operacyjnego.

Jak wskazano powyżej na gruncie podatkowym wydatki kwalifikowane, pokryte środkami wolnymi od opodatkowania na mocy przepisów art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.) - nie stanowią kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Natomiast kwoty stanowiące wkład własny dotyczą z reguły bieżącego funkcjonowania podmiotu, poprawienia efektywności prowadzonej działalności gospodarczej. Wydatki niekwalifikowane nie są sfinansowane z uzyskanej dotacji, która stanowi przychód wolny od podatku, lecz ze środków własnych, nie są zatem wykluczone z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na ogólnych zasadach.

W oparciu o powyższe należy wskazać, że w sytuacji:

1.  gdy Spółka otrzyma refundację poniesionych wydatków uznanych za koszty kwalifikowalne projektu, które w chwili poniesienia zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki, to w myśl art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.), wydatki i koszty Spółki bezpośrednio sfinansowane z przychodów (dochodów) wolnych od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie wskazanych przepisów, nie będą - w myśl art. 16 ust. 1 pkt 58 cytowanej ustawy – uważane za koszty uzyskania przychodów (pytanie Nr 15); w oparciu o przywołane powyżej przepisy prawa wskazać należy, że wyłączenie wydatków objętych dofinansowaniem, zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów Spółki, powinno nastąpić w chwili otrzymania refundacji („na bieżąco”);
2.  gdy Spółka nie otrzyma refundacji poniesionych wydatków w przypadku niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia jako „wydatku kwalifikowanego” brak jest podstaw, aby dokonywać wstecznej korekty podatkowych kosztów uzyskania przychodów (pytanie Nr 17); istotnym w przedmiotowej sprawie jest fakt, że wydatki powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przywołanymi powyżej regułami ujmowania kosztów w prawie podatkowym, a fakt samych rozliczeń środków pomocowych wypłacanych w ramach Projektu z uwagi na specyfikę unijnych środków pomocowych ma charakter swoistych „rozwiązań technicznych” udzielanej pomocy w zakresie wypłat i rozliczeń dotacji, co potwierdza stosowna regulacja ustawowa w materii finansów publicznych oraz umowa wiążąca strony realizowanego Projektu.

Podsumowując, w oparciu o przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, że Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki kwalifikowane objęte dofinansowaniem Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, a z chwilą otrzymania refundacji poniesionych wydatków dokonać korekty (zmniejszenia) tych kosztów w bieżącym okresie.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych pozyskania dofinansowania na realizację projektu „Wzmocnienie kapitałowe P Sp. z o. o. gwarancją dostępności finansowania zewnętrznego dla MŚP w woj.” w ramach Programu Operacyjnego Województwana lata 2007-2013: - odnośnie zasadności dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów:

1.  gdy koszty poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na „wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego”, skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców) zostaną wydatkowane przez Beneficjenta (Spółkę) ze środków własnych, a dopiero później zostaną zwrócone Beneficjentowi (Spółce) na zasadzie refundacji ze środków dofinansowania w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu (po ich zatwierdzeniu oraz pozytywnym zweryfikowaniu przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia) (pytanie Nr 15) należało uznać za prawidłowe,
2.  gdy koszty, zastaną poniesione przez Beneficjenta (Spółkę) na działalność poręczeniową prowadzoną w wykonaniu obowiązków, które nakłada na Beneficjenta (Spółkę) Umowa (tj. na „wdrożenie zwrotnego instrumentu poręczeniowego”, skierowanego do oznaczonych przedsiębiorców) - w przypadku niezatwierdzenia oraz negatywnego zweryfikowania przez Instytucję Pośredniczącą II stopnia jako „wydatku kwalifikowanego” (pytanie Nr 17) należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo zaznacza się, że tut. Organ podatkowy nie ma uprawnień do oceny zawieranych umów ani ich skutków cywilnoprawnych, bowiem kwestia określenia jakiego rodzaju prawo majątkowe do środków pieniężnych „otrzymywanych” przez Beneficjenta (Spółkę) tytułem dofinansowania „w formie zwrotnego, bezpośredniego wkładu finansowego ze środków Programu” nabywa Beneficjent (Spółka) jest poza zakresem przepisów prawa podatkowego podlegającego interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym Spółka jako Beneficjent Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 otrzymuje środki finansowe na realizację projektu „Wzmocnienie kapitałowe P Sp. z o. o. gwarancją dostępności finansowania zewnętrznego dla MŚP w woj.”.

Należy wskazać, że na podstawie art. 199a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), organami upoważnionymi do samodzielnej oceny umów cywilnoprawnych w zakresie wynikającym z ich skutków podatkowych są organy prowadzące postępowanie podatkowe lub kontrolę podatkową, a nie tut. Organ.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.