Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.342.2022.13.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-17
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
=========================================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 1 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 10 stycznia 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 626/22 oraz Naczelnego Sadu Administracyjnego z 23 listopada 2023 r. sygn. akt II FSK 601/23

i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym o osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 1 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 1 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 lipca 2022 r. (wpływ: 13 lipca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych
--------------------------------------------

Wnioskodawca od stycznia 2019 r. prowadzi działalność gospodarczą sklasyfikowaną w PKLD jako pozostałą działalność usługową w zakresie technologii informatycznych i komputerowych (PKD 62.09.Z). W ramach tej działalności zajmuje się administracją serwerami i sieciami, w tym tworzeniem dedykowanego oprogramowania rozwiązującego jakiś konkretny problem, tj. Wnioskodawca zajmuje się m.in. wytwarzaniem, rozwijaniem i ulepszaniem oprogramowania na rzecz kontrahentów.

Do celów podatkowych prowadzona jest książka przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca jest rezydentem polskim i podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i poza Polską nie posiada innych stałych miejsc wykonywania działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego w rozumieniu ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

W ramach działalności usługowej, na zlecenie swojego kontrahenta, opracowuje autorskie aplikacje (dalej: Aplikacje). Do chwili obecnej Wnioskodawca opracował m.in. aplikację:

(…).

Aplikacje są efektem posiadanej przez Wnioskodawcę wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych. Napisanie Aplikacji wymagało od Wnioskodawcy zaprojektowania algorytmu, wykonania czynności programistycznych (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację i modyfikację kodu źródłowego i w Jego ocenie jest to działalność twórcza. Nie są to czynności rutynowe, powtarzalne i posiadają one charakter unikalny.

Prowadzona jest przez Wnioskodawcę ewidencja pozwalająca ustalić przychody i koszty oraz dochód przypadający na przeniesienie praw majątkowych stworzonych Aplikacji.

Wnioskodawca ponosi wszelką odpowiedzialność za przygotowane Aplikacji i sposób napisania kodu źródłowego tych Aplikacji oraz sposób wyboru rozwiązania są Jego własnym wyborem. Napisanie kodów źródłowych nastąpiło w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, nie było wykonywane pod kierownictwem innej osoby oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez klienta. Wnioskodawca ponosi ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej, zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, niepewność efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu.

W ramach umowy Wnioskodawca przeniósł na klienta prawa autorskie do Aplikacji.

Możliwe są również sytuacje takie, jak:

(…).

Wnioskodawca z końcem każdego miesiąca przenosił prawo autorskie na rzecz jego klienta do Aplikacji bądź części stworzonej Aplikacji za wynagrodzeniem w postaci honorarium. Aplikacje ta są wykorzystywane przez jego klienta w bieżącej jego działalności gospodarczej. Wnioskodawca cały czas tworzy Aplikacje według zamówień i potrzeb swojego kontrahenta i takie czynności będą wykonywane w przyszłości. W związku z realizacją tego zlecenia poniósł między innymi koszty zakupu paliwa oraz eksploatacji do samochodu osobowego będącego środkiem trwałym, opłatę za serwer oraz koszty usług księgowych i biurowych.

### W uzupełnieniu wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

_W odniesieniu do opisu sprawy proszę wyjaśnić, co należy rozumieć pod pojęciem „tworzenie autorskich Aplikacji (części Aplikacji)”; w szczególności proszę wyjaśnić, czy chodzi o:_

\- _całość prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej;_

\- _wyodrębnione zadania realizowane w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej (jeśli tak, proszę wskazać jakie to konkretnie zadania);_

\- _całość działań realizowanych przez Pana w ramach poszczególnych umów z Kontrahentami (jeśli tak, proszę wskazać, czy jest to jedna umowa czy więcej);_

\- _wyodrębnione zadania realizowane przez Pana w ramach poszczególnych umów z Kontrahentami (jeśli tak, jakie to konkretnie zadania, w ramach jednej umowy bądź większej ilości umów)?_

Aplikacja to zbiór funkcji i metod, których celem jest realizacja określonych zadań biznesowych. Tworzenie Aplikacji to zespół czynności zmierzających do jej powstania. Takimi czynnościami są zaprojektowania algorytmu, wykonania czynności programistycznych (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację i modyfikację kodu źródłowego. Są to wyodrębnione zadania realizowane w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Zadaniami takimi są przygotowywanie oprogramowania mającego zapewnić ciągłość biznesową w ramach ustalonego (…).

_Czy w ramach swojej działalności samodzielnie prowadził Pan albo prowadzi Pan badania naukowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; jeśli tak – prosimy wskazać:_

\- _jakie to badania, co było ich przedmiotem i celem; w jakich okresach je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadził;_

\- _jakie metody badawcze Pan stosował;_

\- _czy badania przyniosły określone efekty (jakie)?_

Dokładny opis działań Wnioskodawcy został zamieszczony w złożonym wniosku i stanowi on stan faktyczny/zdarzenie przyszłe mający być przedmiotem analizy organu interpretacyjnego. Takie same czynności były wykonywane przed złożeniem wniosku o wydanie interpretacji. To, czy wykonywane czynności stanowią badana naukowe jest przedmiotem pytania nr 1 wniosku. Wnioskodawca zapytał, czy to co wykonuje spełnia definicję zawartą w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT, który odnosi się do ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Gdyby Wnioskodawca był przekonany, że jego działania wypełniają definicję badań naukowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, to nie byłoby obszaru wątpliwości i tym samym nie składałby wniosku o wydanie interpretacji. Ponadto, jak sam organ wskazał na stronie 6 wezwania, przedmiotem wniosku jest zagadnienie uznania wykonywanych prac za działalność badawczo-rozwojową. Stąd też Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi od organu i dokonania klasyfikacji tego, co robi jako działalność badawczo-rozwojowa, określona w ustawie Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do której odwołuje się ustawa o PIT. Wnioskodawca wykonywał czynności opisane we wniosku o wydanie interpretacji i w zakresie tych czynności oczekuje wydania interpretacji. Zadane pytanie nie dotyczy stanu faktycznego, tylko jest elementem oceny prawnej.

_Czy w ramach swojej działalności samodzielnie prowadził Pan prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; jeśli tak – prosimy wskazać:_

\- _w jakich okresach je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadził;_

\- _czego dotyczyły te prace rozwojowe, co było ich celem lub celami; jakie czynności obejmowały te prace;_

\- _czy Pana prace rozwojowe zostały zakończone pozytywnym wynikiem; jeśli tak, co jest tym wynikiem lub wynikami, czy wynik/wyniki prac rozwojowych mają jakąś ustaloną formę (jaką); w jaki sposób ten wynik/te wyniki były wykorzystane na potrzeby Pana działalności;_

\- _czy w wyniku prac rozwojowych zaprojektował Pan i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony: produkt, proces albo usługę (jeśli tak, proszę wskazać jaki konkretny produkt, proces bądź jaką usługę); czy oferował Pan produkty, procesy, usługi, które były wynikiem prac rozwojowych, w swojej działalności gospodarczej;_

\- _czy w stosunku do Pana dotychczasowej działalności te produkty, procesy lub usługi miały nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; jeśli tak, czy nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie był wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług?_

Dokładny opis działań Wnioskodawcy został zamieszczony w złożonym wniosku i stanowi on stan faktyczny/zdarzenie przyszłe mający być przedmiotem analizy organu interpretacyjnego. Wskazano, jakie produkty stworzono, czego były wynikiem te produkty i czy były lub nie były wynikiem działań rutynowych. Wskazano jednoznacznie, że nie były to czynności rutynowe ani powtarzalne oraz, że posiadały charakter unikalny. Każdy produkt jest inny, każdy innowacyjny na poziomie przedsiębiorstwa oraz każdy jest wynikiem działalności twórczej Wnioskodawcy. To, czy wykonywane czynności stanowią prace rozwojowe, jest przedmiotem pytania nr 1 wniosku. Wnioskodawca zapytał, czy to co wykonuje spełnia definicję zawartą w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT, który odnosi się do ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Gdyby Wnioskodawca był przekonany, że jego działania wypełniają definicję prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, to nie byłoby obszaru wątpliwości i tym samym nie składałby wniosku o wydanie interpretacji. Ponadto, jak sam organ wskazał na stronie 6 wezwania, przedmiotem wniosku jest zagadnienie uznania wykonywanych prac za działalność badawczo-rozwojową. Stąd też Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi od organu i dokonania klasyfikacji tego, co robi jako działalność badawczo-rozwojowa, określona w ustawie Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do której odwołuje się ustawa o PIT. Wnioskodawca wykonywał czynności opisane we wniosku o wydanie interpretacji i w zakresie tych czynności oczekuje wydania interpretacji. Zadane pytanie nie dotyczy stanu faktycznego, tylko jest elementem oceny prawnej.

_Czy w ramach swojej działalności samodzielnie prowadził Pan prace o innym charakterze niż badania naukowe lub prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; jeśli tak, proszę wskazać – jakie to działania i kiedy je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadził?_

Opis prac, których sklasyfikowania oczekuje Wnioskodawca, zostały zawarte w złożonym wniosku i to one mają być przedmiotem interpretacji organu. Odpowiedź na ww. pytanie sprowadza się do samodzielnego sklasyfikowania opisanych prac do działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT, a klasyfikacji winien dokonać organ interpretacyjny. W ramach swojej działalności Wnioskodawca wykonywał inne prace niż opisane we wniosku, lecz nie są one przedmiotem zapytania. Były to czynności związane z szeroko pojętym zarządzaniem siecią IT.

_Co – w kontekście przedstawionego opisu sytuacji faktycznej – należy rozumieć pod pojęciem „Aplikacja”?_

Pod pojęciem Aplikacja należy rozumieć zbiór funkcji i metod, których celem jest realizacja określonych zadań biznesowych. Ponadto w złożonym wniosku Wnioskodawca wskazał, że cyt. „Napisanie Aplikacji wymagało od Wnioskodawcy zaprojektowania algorytmu, wykonania czynności programistycznych (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację i modyfikację kodu źródłowego (…)”. Wnioskodawca wyjaśnia, że kod źródłowy to zbiór instrukcji, słów kluczowych używanych w danej technologii, tj. języku programowania, który jest następnie przetwarzany przez CPU (procesor komputera).

Jak czytamy natomiast na stronie 32 objaśnień podatkowych w zakresie IP BOX, cyt. „Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia «autorskie prawo do programu komputerowego». W konsekwencji, podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS). Ze względu bowiem na wspominaną powyżej dynamikę ewolucji budowy i funkcjonowania programów komputerowych oraz brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią najbardziej adekwatnej instytucji prawnej zapewnianiającej ochronę prawnopodatkową dla podatnika”.

_Jakie konkretne „Aplikacje” Pan wytworzył; czy opisane we wniosku aplikacje są jedynymi programami komputerowymi, jakie Pan wytworzył?_

_W opisie używa Pan różnych pojęć, które określają efekty Pana pracy. Sposób, w jaki ich Pan używa, nie pozwala na stwierdzenie, czy różne pojęcia określają różne efekty Pana prac czy pojęcia te są używane zamiennie, żeby określić te same efekty Pana prac. W opisie pojawiają się m.in. takie określenia: „oprogramowanie”, „Aplikacje”, „kod źródłowy”. W konsekwencji nie wiadomo, czego dotyczą Pana pytania._

Lista przykładowych aplikacji została wskazana we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej. Nie są to jedyne aplikacje stworzone przez Wnioskodawcę. Każda jednak aplikacja wymaga wykonania takiego samego zakresu czynności, jak zaprojektowanie algorytmu, wykonanie czynności programistycznych (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację i modyfikację kodu źródłowego oraz każda jest przejawem działalności twórczej oraz nie stanowi czynności rutynowych ani powtarzalnych. Wniosek dotyczy również zdarzeń przyszłych i nie jest możliwe wskazanie Aplikacji, które dopiero powstaną, a te wskazane we wniosku miały na celu zobrazowanie charakteru funkcji, jaki one realizują. Aplikacja jest efektem prac twórczych Wnioskodawcy. Stworzenie Aplikacji wymaga (jak jasno wskazano we wniosku o wydanie interpretacji) przeprowadzenia czynności programistycznych (stworzenia kodu źródłowego). Sam kod źródłowy to zbiór instrukcji, słów kluczowych używanych w danej technologii, tj. języku programowania. Zatem Aplikacja składa się z kodu źródłowego, który jest tworzony w wyniku prac programistycznych. Pytania Wnioskodawcy dotyczą Aplikacji, którą należy rozumieć w ww. sposób.

_Czy efekty Pana pracy, które nazywa Pan „Aplikacją”, zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:_

\- _zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;_

\- _nie są efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;_

\- _nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahentów?_

Wnioskodawca w pytaniu 2 i 3 wniosku zwrócił się o sklasyfikowanie Aplikacji i wskazanie, czy stanowi autorskie prawo do programu komputerowego oraz czy dochód z przeniesienia praw autorskich do Aplikacji stanowi dochód z przeniesienia praw autorskich do programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie przepisów odrębnych ustaw. Zatem to od organu interpretacyjnego Wnioskodawca oczekuje w tym zakresie odpowiedzi.

Tak jak wskazano we wniosku, tworzenie Aplikacji to działalność twórcza, nie stanowi czynności rutynowych ani powtarzalnych. Zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. Nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahentów. Nie da się wykluczyć podobieństw, a sam efekt, do którego się dąży, jest określony. Wykonanie Aplikacji samo w sobie wymaga posiadania umiejętności programistycznych, podobnie jak od rzeźbiarza, który tworzy dzieło, wymaga się umiejętności posługiwania dłutem. Nie da się stworzyć utworu bez znajomości metod i technik danej branży. Aplikacje posiadają jednak zawsze twórczy charakter i nie mają charakteru powtarzalnego.

_Czy efekty Pana pracy, które nazywa Pan odpowiednio „Aplikacją”, zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; czy przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych?_

Wnioskodawca w pytaniach zapytał, czy przeniesienie praw do Aplikacji stanowi przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych objętych ochroną prawną na podstawie odrębnych ustaw i w tym zakresie oczekuje odpowiedzi. Gdyby Wnioskodawca znał odpowiedź, to nie byłoby obszaru niepewności i nie składałby przedmiotowego wniosku. Wnioskodawcy przysługują autorskie prawa do Aplikacji, co wynika z opisu wniosku, gdzie wskazano, że przenosi na rzecz swojego klienta autorskie prawo do stworzonych Aplikacji. Jeśli Aplikacje zostaną uznane za programy komputerowe, to tym sam oznacza to, że podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawcy przysługują osobiste i majątkowe prawa autorskie do Aplikacji.

_Czy w każdym przypadku tworzenie przez Pana „Aplikacji” wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Pana badań naukowych lub prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; czy prowadził Pan odrębne badania naukowe lub prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdej poszczególnej „Aplikacji”, która jest efektem Pana pracy?_

Tworzenie Aplikacji w każdym przypadku wiąże się z podejmowaniem czynności dokładnie opisanych we wniosku. Tworzenie Aplikacji wiąże się także z podejmowaniem istotnych badań w zakresie innych czynności, tj. zarządzanie i administracją serwerami i sieciami komputerowymi, tak by poznać pewne zależności tych sieci i procesy. Czy czynności te stanowią badania naukowe lub prace rozwojowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce jest przedmiotem pytań zadanych we wniosku.

_Czy „Aplikacja” zawsze jest efektem Pana prac rozwojowych lub Pana badań naukowych w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce?_

Tworzona Aplikacja jest zawsze efektem czynności dokładnie opisanych we wniosku. Czy czynności te stanowią badania naukowe lub prace rozwojowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce jest przedmiotem pytań zadanych we wniosku.

_Czy ponosi Pan odpowiedzialność za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich (innych niż Kontrahent)?_

Tak.

_W jaki sposób umowy z Kontrahentami regulowały kwestię Pana wynagrodzenia; czy otrzymywał Pan wynagrodzenie:_

\- _wyłącznie z tytułu przenoszenia na Kontrahenta praw do „Aplikacji” (jeśli tak, proszę wskazać, jakie to prawa),_

\- _także z tytułu innych czynności (jeśli tak, proszę wskazać, jakich)?_

W zakresie objętym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji umowy wskazywały wynagrodzenie (honorarium) za przeniesienie praw autorskich do stworzonych Aplikacji. Jeśliby były wykonywane inne czynności, to umowa wskazywałaby odrębne wynagrodzenie za te inne czynności. Inne czynności nie są przedmiotem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji.

_Czy i jakie „okresy rozliczeniowe” przewidywały poszczególne umowy z Kontrahentami:_

\- _czy były to stałe okresy czasowe (np. okresy miesięczne),_

\- _czy zakończenie okresu rozliczeniowego ma miejsce po spełnieniu określonych warunków przewidzianych w umowie (np. po zakończeniu przez Pana określonych prac albo etapu prac) – jeśli tak, proszę wskazać, spełnienie jakich warunków lub zaistnienie jakich okoliczności wyznacza koniec okresu rozliczeniowego?_

Kwestia ta została szeroko opisana we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji. Wskazano, cyt. „Możliwe są również sytuacje takie, jak:

(…).

Wnioskodawca z końcem każdego miesiąca przenosił było prawo autorskie na rzecz jego klienta do Aplikacji bądź części stworzonej Aplikacji za wynagrodzeniem w postaci honorarium”.

Jak wynika z powyższego, okresy były miesięczne i z końcem każdego miesiąca przenoszono prawo do jednej bądź kilku Aplikacji bądź do części Aplikacji, jeśli prace nad nią trwały dłuższy okres czasu niż okres rozliczeniowy.

_Jak na gruncie poszczególnych umów z Kontrahentami wygląda relacja między przeniesieniem przez Pana na Kontrahenta praw do konkretnego efektu Pana pracy a: upływem okresu rozliczeniowego, momentem wypłaty wynagrodzenia oraz wartością tego wynagrodzenia?_

Na koniec każdego okresu rozliczeniowego przenoszone są na Kontrahenta autorskie majątkowe prawa do Aplikacji. Wypłata honorarium następuje w okresie kilku dni od dnia wystawienia faktury za dany okres rozliczeniowy. Możliwe jest określenie, jaka część honorarium odpowiada za przeniesienie praw majątkowych do danej Aplikacji. Powyższe informacje zostały zawarte w przesłanym wniosku.

_Czy faktury, które Pan wystawiał na rzecz Kontrahentów, wyodrębniały wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów Pana prac na Kontrahenta; jeśli nie, proszę wskazać dlaczego?_

Faktury wskazują wysokość honorarium w całości, jednak dokumenty na podstawie których są wystawiane, określają wartość honorarium przypisanego do poszczególnych praw majątkowych Aplikacji. We wniosku wskazano, cyt. „możliwe jest wyodrębnienie, jaka część wynagrodzenia odpowiada jakiej Aplikacji”.

_W jaki sposób poszczególne umowy z Kontrahentami regulowały kwestię sposobu (trybu, zasad) przenoszenia przez Pana na Kontrahenta praw do konkretnego stworzonego przez Pana „Aplikacji”?_

Prawa majątkowe do poszczególnych Aplikacji przenoszone są na koniec każdego okresu rozliczeniowego na podstawie protokołu przekazania oraz fizycznego przekazania Aplikacji lub części Aplikacji.

_W jaki sposób odbywało się wyodrębnienie konkretnej „Aplikacji” i przeniesienie praw do tego efektu Pana pracy na Kontrahenta; jakie czynności realizował odpowiednio Pan i Kontrahent; co potwierdza przeniesienie tych praw?_

Aplikacja składa się z kodu źródłowego, który realizuje poszczególne funkcje. Kod źródłowy napisany jest w języku programowania i stanowi plik lub zespół plików. Przekazanie oraz czynności z tym związane zostały wskazane w odpowiedzi powyżej.

_Jeśli wykonuje Pan różne czynności, w tym także, co do których dochody nie podlegają opodatkowaniu wg 5% stawki, w jaki sposób wyodrębnia Pan przychody z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych, w szczególności, czy prowadzi Pan jakiekolwiek rejestry/ewidencje realizowanych prac (np. rejestr/ewidencja czasu i wykonanych prac)?_

We wniosku wskazano, cyt. „Prowadzona jest przez Wnioskodawcę ewidencja pozwalająca ustalić przychody i koszty oraz dochód przypadający na przeniesienie praw majątkowych stworzonych Aplikacji”. Zatem, jak wynika z powyższego, prowadzona jest stosowna ewidencja wykonanych Aplikacji pozwalająca przypisać przychody do poszczególnych Aplikacji, przy czym wartość przypadająca na honorarium za przeniesienie praw autorskich do poszczególnej Aplikacji obliczana jest na podstawie poświęconego czasu na jej stworzenie.

_Kosztów zakupu, jakich konkretnie kosztów eksploatacji samochodu osobowego dotyczy Pana wniosek; kiedy poniósł Pan te koszty_?

Paliwo, ubezpieczenie, naprawy, serwis, przegląd. Koszty poniesiono w okresie tworzenia Aplikacji.

_Jakich konkretnie kosztów biurowych dotyczy Pana wniosek; kiedy poniósł Pan te koszty?_

Papier do drukarki, długopisy, zakreślacze, zszywki etc. Koszty poniesiono w okresie tworzenia Aplikacji.

_Jaki jest funkcjonalny związek poszczególnych wydatków z Pana piątego pytania z poszczególnymi działaniami, które traktuje Pan jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe?_

Wydatki te były niezbędne do stworzenia Aplikacji, zarówno na etapie projektowania, jak i pisania kodu źródłowego, a także testowania Aplikacji. Ponadto bez usług księgowych nie byłoby możliwe prowadzenie działalności gospodarczej, w ramach której powstają Aplikacje czy też poprawne ich rozliczenie. Użytkowanie samochodu było niezbędne do dojazdów do miejsca testowania Aplikacji czy też miejsc pozyskiwania wiedzy specjalistycznej wykorzystywanej w procesie tworzenia Aplikacji, jak też na szkolenia poszerzające wiedzę w zakresie programowania. Samochód umożliwia sprawny transport czy też dotarcie do Kontrahenta.

_Czy którekolwiek z opisanych wydatków, których dotyczy Pana piąte pytanie, były ponoszone wyłącznie w celu prowadzenia przez Pana konkretnych prac rozwojowych albo badań naukowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym?_

Część z ponoszonych wydatków była ponoszona wyłącznie w celu tworzenia Aplikacji. Czy jej tworzenie stanowi prace rozwojowe albo badania naukowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym jest przedmiotem skierowanych pytań do organu interpretacyjnego.

_W jaki sposób, według jakich kryteriów przyporządkowuje Pan poszczególne wydatki z Pana piątego pytania do działań, które traktuje Pan jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe; czy zawsze zalicza Pan do wskaźnika nexus wszystkie wydatki, jakie przypisuje Pan do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego „programu komputerowego”; czy stosuje Pan inne zasady przyporządkowania wydatków do wskaźników nexus (jeśli tak, proszę wyjaśnić te zasady)?_

W pierwszej kolejności Wnioskodawca stara się przypisać koszty bezpośrednio poniesiona na wytworzenie danej Aplikacji do konkretnej Aplikacji. Kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że przypisanie danego wydatku nie jest możliwe do jednego źródła bądź danej Aplikacji, to Wnioskodawca stosuje zasady określone w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT.

W pierwszej kolejności liczona jest proporcja na podstawie wzoru koszty wspólne \* przychody z przeniesienia praw do Aplikacji/przychody ogółem. A następnie koszty przypadające na działalność dotyczącą tworzenia Aplikacji rozliczane są jako iloczyn tych kosztów i proporcji przychodów z danej Aplikacji/przychody ze wszystkich Aplikacji. Do kosztów tych Wnioskodawca nie zalicza wszystkich kosztów związanych z prowadzoną działalnością czy też uznawanych za koszty uzyskania przychodów z przeniesienia praw majątkowych do Aplikacji. Nie są zaliczane koszty, które nie są bezpośrednio związane z tworzeniem Aplikacji, tj. w szczególności odsetki, opłaty finansowe czy też koszty związane z nieruchomościami. Innymi słowy wydatki alokowane są według klucza przychodowego. Wnioskodawca nie sformułował jednak pytania o poprawność wyliczania wskaźnika _Nexus,_ tylko o możliwość ujęcia poszczególnych kosztów w jego wyliczeniu.

_Czy odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję prowadził Pan zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?_

Tak.

_Czy opisane i wyeksponowane we wniosku oraz uzupełnieniu (na skutek wezwania) informacje/dane/warunki będą spełnione także w przyszłości?_

### Tak, będą spełnione.

### Pytania

1\. Czy tworzenie autorskich Aplikacji (części Aplikacji) opisanych we wniosku stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT, w tym czy spełnia warunki określone w ustawie Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce?

2\. Czy autorskie prawo do Aplikacji (części Aplikacji) stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?

3\. Czy przeniesienie praw autorskich do Aplikacji (części Aplikacji) stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT?

4\. Czy możliwe jest, w opisanym we wniosku zdarzeniu, zastosowanie stawki 5% do osiągniętego przeze Wnioskodawcę dochodu z przeniesienia praw autorskich do stworzonych Aplikacji?

5\. Czy wskazane we wniosku koszty, tj. koszty zakupu paliwa oraz eksploatacji samochodu osobowego będącego środkiem trwałym, opłatę za serwer oraz koszty usług księgowych i biurowych, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika _NEXUS,_ o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT?

Pytania zostały ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.
----------------------------------------------------------------

### Pana stanowisko

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, zgodnie z którą: przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

· badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),

· badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85 z późn. zm.): badania naukowe są działalnością obejmującą:

· badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

· badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś).

W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”.

Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo- rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu.

Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

(i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

(ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, świadcząc usługi związane z wytwarzaniem, rozwijaniem i ulepszaniem oprogramowania na rzecz kontrahentów. Z opisu zawartego we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Bez wątpienia realizacja opisanych zleceń polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności jego klienta nie miały miejsca. Oprogramowanie bądź części oprogramowania stworzone w ramach tego zlecenia spowodowały stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w ramach opisanego we wniosku zlecenia opracował nowe Aplikacje, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności. Ponadto Wnioskodawca podkreślił, że nie wykonywał rutynowych prac w związku z tworzeniem Aplikacji opisanych we wniosku.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ocenie Wnioskodawcy napisanie opisanych we wniosku Aplikacji stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 2 – w myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8.

Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga również, aby spełnione zostały dwa kryteria:

a) przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

b) prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Należy uznać, że oprogramowanie stanowi przedmiot ochrony praw autorskich.

Artykuł 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej również „PAIPP”) kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Zgodnie z Polską Normą PN- ISO/IEC 2382-1:1996 - 1.05.01 program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo- informatycznego, Warszawa 2014, s. 178). Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22.12.2010 r., C-393/09, Bezpećnostni softwarova asociace, ECLI:EU:C:2010:816). Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 – art. 74).

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę zdarzenie przeszłe (które będzie powtarzalne w przyszłości) można stwierdzić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego są stworzone przez niego Aplikacje. Tym samym Aplikacje ta zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 3 – dochodem z kwalifikowanego IP zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

· z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP;

· ze sprzedaży kwalifikowanego IP;

· z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

· z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie z postanowieniami umowy w ramach wykonywanych usług przeniesione zostały przez Wnioskodawcę na rzecz danego zleceniodawcy wytworzone Aplikacje bądź części Aplikacji. Jak wskazano w opisie stanu zdarzenia przyszłego, w zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Niniejsza należność obejmuje honorarium za przeniesienie całości autorskich praw majątkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie autorskich praw majątkowych do wytworzonej Aplikacji bądź części Aplikacji należy zakwalifikować jako kategorię sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 4 – zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT „Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania”.

Artykuł 30ca ust. 1 i następne ustawy o PIT wskazują, że dla zastosowania 5% stawki podatku dochodowego konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

· prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT;

· wytwarzanie w ramach działalności kwalifikowalnych praw własności intelektualnej;

· uzyskiwanie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

· określenie wysokości dochodu, jaki może być objęty preferencyjną stawką podatku, za pomocą wskaźnika _Nexus_ dla każdego kwalifikowanego IP odrębnie;

· prowadzenie odrębnej ewidencji operacji finansowych związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP.

W przedmiotowym przypadku Wnioskodawca:

· prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której realizowana jest działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu ustawy o PIT;

· w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej;

· programy komputerowe (Aplikacje) sprzedał na rzecz kontrahenta, z tytułu czego uzyskał przychody;

· dokonuje odpowiedniej alokacji kosztów do przychodów z danego programu komputerowego, przez co określa dochód ze sprzedaży określonego oprogramowania, w tym jest w stanie obliczyć wartość _Nexus_ dla każdego z nich;

· wysokość dochodu, jaki może rozliczyć przy zastosowaniu stawki 5%, wynika z odrębnie prowadzonej ewidencji.

W z związku z powyższym Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 5 – stosownie art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3 / a + b + c + d,

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Na mocy art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zdaniem Wnioskodawcy ponoszone i wymienione w opisie zdarzenia przeszłego wydatki, w zakresie, w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego oprogramowania bądź części oprogramowania, należy uznać za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

**Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania**

Postanowieniem z 20 lipca 2022 r. znak 0112-KDIL2-2.4011.342.2022.2.AG Organ I instancji odmówił wszczęcia postępowania w Pana sprawie. Stwierdził, że Pana wniosek nie może podlegać rozpatrzeniu w ramach postępowania w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej i skutkować wydaniem interpretacji przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

Postanowieniem z 30 września 2022 r. znak 0112-KDIL2-2.4011.342.2022.3.AG Organ II instancji utrzymał w mocy skarżone postanowienie I instancji.

Skarga na postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia
----------------------------------------------------------------------

Dnia 17 października 2022 r. wniósł Pan skargę na postanowienie II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Wniósł Pan o uchylenie obu postanowień.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uchylił skarżone postanowienia wyrokiem z 10 stycznia 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 626/22.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 23 listopada 2023 r. sygn. akt II FSK 601/23 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który uchylił postanowienia, stał się prawomocny od 23 listopada 2023 r. (data wpływu 20 marca 2024 r.).

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 poz. 574),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Na podstawie art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt Pana sprawy, wyraźnie podkreślam, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Zwracam też uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

\- nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

\- łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

\- kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

\- wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

\- nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

\- łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów prac rozwojowych;

\- kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

\- wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

\- planowaniu produkcji oraz

\- projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się Pan m.in. wytwarzaniem, rozwijaniem i ulepszaniem oprogramowania na rzecz kontrahentów. Na zlecenie swojego kontrahenta opracowuje Pan autorskie aplikacje (dalej: Aplikacje). Aplikacje są efektem posiadanej przez Pana wiedzy w zakresie technologii informatycznych i doświadczenia w zakresie przygotowania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych. Napisanie Aplikacji wymagało od Pana zaprojektowanie algorytmu, wykonanie czynności programistycznych (tworzenie kodu źródłowego) oraz weryfikacja i modyfikacja kodu źródłowego. Aplikacja to zbiór funkcji i metod, których celem jest realizacja określonych zadań biznesowych. Takimi czynnościami są zaprojektowanie algorytmu, wykonanie czynności programistycznych (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikacja i modyfikacja kodu źródłowego. Są to wyodrębnione zadania realizowane w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Zadaniami taki są przygotowywanie oprogramowania mającego zapewnić ciągłość biznesową w ramach ustalonego (…). Jak Pan wskazał – stworzenie Aplikacji wymaga przeprowadzenia czynności programistycznych (stworzenia kodu źródłowego). Zatem Aplikacja składa się z kodu źródłowego, który jest tworzony w wyniku prac programistycznych. Każdy produkt jest inny, każdy jest innowacyjny na poziomie przedsiębiorstwa oraz każdy jest wynikiem Pana działalności twórczej. Wskazał Pan, że tworzenie Aplikacji to działalność twórcza, nie stanowi ona czynności rutynowych ani powtarzalnych. Aplikacje zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. Nie są też jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez kontrahentów. Aplikacje posiadają jednak zawsze twórczy charakter i nie mają charakteru powtarzalnego.

Na podstawie tak przedstawionego opisu sprawy oraz cytowanych przepisów stwierdzam, że przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 i pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

**Podsumowanie: podejmowana przez Pana działalność polegająca na tworzeniu autorskich Aplikacji (części Aplikacji) opisanych we wniosku stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, zwracam uwagę, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na podstawie art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3 / a + b+ c+ d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Na podstawie art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto wskazuję, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Na podstawie art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Wskazuję też, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady _nexus_. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podkreślam, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

**Kwalifikowane prawo własności intelektualnej**

Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (tzw. kwalifikowanym IP) jest prawo własności intelektualnej, które spełnia wszystkie następujące warunki:

\- jest jednym z rodzajów praw własności intelektualnej, które ustawodawca wymienił w art. 30ca ust. 2;

\- podlega ochronie prawnej na podstawie odrębnych przepisów;

\- jego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

**Autorskie prawo do programu komputerowego jako kwalifikowane IP**

Jednym z rodzajów praw własności intelektualnej wymienionych w art. 30ca ust. 2 ustawy jest autorskie prawo do programu komputerowego. Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji „programu komputerowego” ani też nie odsyła w tym zakresie do żadnych konkretnych regulacji. W języku powszechnym program komputerowy to zestaw instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych, przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Program komputerowy jest więc pewną odrębną całością, która pozwala użytkownikowi komputera na realizację określonych działań.

Co istotne, tak rozumiany program komputerowy jest przedmiotem prawa autorskiego, jeśli spełnia definicję „utworu” będącego przedmiotem prawa autorskiego z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509). Stosownie do tego przepisu przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie definiuje „programu komputerowego”. Wymienia „programy komputerowe” jako rodzaj utworów będących przedmiotem prawa autorskiego wyrażanych słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy Rozdziału 7 tej ustawy nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Ochronie nie podlegają natomiast idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego (art. 74 ust. 2 ww. ustawy).

Autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącznie wówczas, gdy przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. A zatem warunkiem skorzystania z omawianej preferencji IP Box jest:

\- prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej przez podatnika, który chce skorzystać z tej preferencji;

\- wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie przez podatnika przedmiotu ochrony autorskim prawem do programu komputerowego w ramach tej działalności badawczo-rozwojowej.

**Dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych**

Ustawodawca określił w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jaki rodzaj dochodów, które podatnik uzyskuje w ramach działalności gospodarczej, mogą być dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnych. Katalog tych tytułów jest zamknięty. Sprzedaż kwalifikowanych prawa własności intelektualnych został w tym katalogu wskazany w pkt 2.

Co istotne, użyte przez ustawodawcę pojęcie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odnosi się do dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym, w celu skorzystania z ulgi IP Box podatnik nie ustala łącznego dochodu (straty) ze wszystkich posiadanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale odrębne dochody (straty) z poszczególnych praw.

Dochód ustala się według zasad z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy ustalaniu przychodów należy mieć na względzie przepisy o momentach rozpoznawania przychodów. Jako koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy rozpoznać koszty funkcjonalnie związane z działalnością podatnika, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu. Należy mieć również na względzie obowiązujące podatnika zasady potrącalności kosztów.

Kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego IP jest iloczyn:

\- dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i

\- wskaźnika obliczonego według wzoru podanego w przepisie (tzw. wskaźnika nexus).

Dopiero tak ustalony dochód jest przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką 5%.

**Podstawa opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%**

Suma ustalonych we wskazany sposób kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym jest podstawą opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Co istotne, podatnik, który chce skorzystać z ulgi IP Box, musi również spełnić obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Ocena Pana działalności**

Z opisu sprawy zaprezentowanego we wniosku wynika, że:

1) w ramach prowadzonej od stycznia 2019 r. działalności gospodarczej tworzy Pan autorskie Aplikacje (części Aplikacji);

2) wykonuje Pan te czynności w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3) w wyniku prowadzonych przez Pana prac związanych z tworzeniem Aplikacji (części Aplikacji) powstają kwalifikowane prawa własności intelektualnej; wskazał Pan, że pod pojęciem Aplikacja należy rozumieć zbiór funkcji i metod, których celem jest realizacja określonych zadań biznesowych; wyjaśnił Pan, że napisanie Aplikacji wymagało od Pana zaprojektowania algorytmu, wykonania czynności programistycznych (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację i modyfikację kodu źródłowego; kod źródłowy to zbiór instrukcji, słów kluczowych używanych w danej technologii, tj. języku programowania, który jest następnie przetwarzany przez CPU (procesor komputera);

4) przenosi Pan prawa autorskie do stworzonych Aplikacji (części Aplikacji) za wynagrodzeniem;

5) prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie powyższego autorskie prawo do Aplikacji (części Aplikacji), wytwarzane samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do Aplikacji (części Aplikacji) stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów według stawki 5% uzyskanych z tego tytułu.

**Podsumowanie: prawa** **autorskie do Aplikacji (części Aplikacji), które są tworzone przez Pana w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

**Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do Aplikacji (części Aplikacji) przez Pana w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

**Może Pan zatem zastosować stawkę opodatkowania 5% do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.**

Wątpliwości Pana budzi również kwestia uznania wskazanych w opisie sprawy wydatków na:

1) eksploatację samochodu osobowego (paliwo, ubezpieczenie, naprawy, serwis, przegląd),

2) opłatę za serwer,

3) usługi księgowe,

4) koszty biurowe (papier do drukarki, długopisy, zakreślacze, zszywki)

za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zauważam, że istotne jest to, aby ze wskaźnika _nexus_ wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem i rozwinięciem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik _nexus_, należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik _nexus_ jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Dlatego powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik _nexus_ „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego podkreślam, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

\- wskaźnika _nexus_ obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

\- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Co do zastosowania wskazanej przez Pana proporcji można w drodze analogii zastosować zasady wynikające z art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Stosownie do art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W myśl natomiast art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

Tym samym wskazane przez Pana wydatki poniesione na:

1) eksploatację samochodu osobowego (paliwo, ubezpieczenie, naprawy, serwis, przegląd),

2) opłatę za serwer,

3) usługi księgowe,

4) koszty biurowe (papier do drukarki, długopisy, zakreślacze, zszywki)

mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

**Podsumowanie:** **ponoszone przez Pana wydatki na eksploatację samochodu osobowego (paliwo, ubezpieczenie, naprawa, serwis, przegląd), opłatę za serwer, usługi księgowe oraz koszty biurowe (papier do drukarki, długopisy, zakreślacze, zszywki)** **można uznać za koszty do obliczenia wskaźnika _nexus_, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanów faktycznych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

· zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania postanowienia I instancji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).