Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-60/11-6/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-06-07
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; majątek; majątek-składniki majątku; prawa-prawa autorskie; prawa-przeniesienie praw majątkowych; wartości-wartości niematerialne i prawne; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 08 lutego 2011 r. (data wpływu 14 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismami z dnia 13 maja 2011 r. (data wpływu 18 maja 2011 r.) oraz z dnia 01 czerwca 2011 r. (data wpływu 02 czerwca 2011 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka prowadzi działalność podstawową w zakresie wydobycia rud oraz produkcji (z tych rud) i sprzedaży miedzi, metali szlachetnych i innych metali nieżelaznych. Wydobycie rud dokonywane jest na obszarach, co do których Spółka posiada wymagane prawem koncesje na wydobycie.

Zasoby złoża kopaliny są zróżnicowane przestrzennie w górotworze, a ich gospodarcze wykorzystanie – eksploatacja jest procesem wieloetapowym i długoletnim. Stąd też podejmowanie decyzji wiąże się często z nieodwracalnymi skutkami dla możliwości wykorzystania zasobów.

W latach ubiegłych Spółka podjęła decyzję o realizacji projektu inwestycyjnego, którego końcowym efektem ma być stworzenie i wdrożenie spójnego informatycznego narzędzia pozwalającego na lepsze zarządzanie eksploatacją złoża, a w szczególności narzędzia do spójnego zarządzania informacjami o złożu w celu jego optymalnego zarządzania (Projekt „A”). Zgodnie z założeniami, projekt ten ma być realizowany etapowo na przestrzeni kilku lat, przy czym Projekt będzie wykorzystywał również funkcjonalności już eksploatowanych systemów (po ich ujednoliceniu, modernizacji).

W związku z realizowanym powyżej projektem, w 2010 r. Spółka zawarła umowę z podmiotem zewnętrznym X, który zobowiązał się wykonać na rzecz Spółki Pracę stanowiącą „Opracowanie redefinicji projektu „A” („A”) wraz z wykonaniem niezbędnych analiz i uzasadnień” za określonym umową wynagrodzeniem.

W ramach uzgodnionego wynagrodzenia za Pracę, Wykonawca - podmiot X przenosi na Spółkę autorskie prawa majątkowe do wykorzystania Pracy na polach określonych umową, w tym w zakresie utrwalania i zwielokrotniania, wprowadzania do obrotu (przy czym głównym celem zawartej umowy nie jest nabycie ww. praw autorskich, lecz uzyskanie opracowania, będącego przedmiotem realizacji Pracy). W ramach Pracy, firma X zobowiązana została do dostarczenia Spółce m.in. następujących produktów (opracowań / raportów):

*   koncepcja opisu, zasad inwentaryzacji oraz wyników dotychczasowych prac,
*   inwentaryzacja, opis oraz ocena przydatności dotychczasowych prac,
*   syntetyczny raport prezentujący uzgodnioną koncepcję merytoryczną programu,
*   uporządkowany słownik definicji, określeń oraz skrótów Programu „A”,
*   mapa kluczowych procesów wydobywczych zgodna ze standardem kodowania (\`(...)\`),
*   raport z oceną jakości i kompletności dokumentacji, stanu standaryzacji przebiegów oraz narzędzi stosowanych w procesach gospodarczych w części wydobywczej,
*   licencja na stosowanie wybranej metodyki przez Spółkę w zakresie zarządzania pojedynczymi projektami,
*   diagnoza kultury organizacyjnej - z wnioskami dla sposobu realizacji Programu,
*   opracowanie i uzgodnienie uproszczonego modelu biznesu, w tym skonfigurowanie i utrzymanie systemu (\`(...)\`),
*   raport z analizy powiązań podsystemu wydobywczego, zawierający schematy powiązań wewnętrznych i zewnętrznych wraz z opisami,
*   raport z oceny potrzeb odnośnie informacji zarządczej oraz założenia informatycznego systemu informacji zarządczej obejmującej system wydobywczy,
*   zaktualizowana koncepcja prac nad opracowaniem programu informatyzacji części wydobywczej w sposób spójny z budową systemu zarządzania eksploatacją złoża,
*   koncepcja realizacji Programu „A” na lata 2011 – 2013 z określeniem oczekiwanych nakładów i efektów,
*   plan ramowy i harmonogram prac na rok 2011,
*   opracowanie zestawu decyzji do podjęcia - prezentacja finalna.

Powyższe „Opracowanie (\`(...)\`)” ma zostać wykonane w związku z koniecznością podjęcia przez Spółkę decyzji co do podjęcia realizacji dalszych etapów Projektu i jego zakresu.

Podmiot zewnętrzny X, po wykonaniu określonych prac obciąża / będzie obciążał Spółkę za ich wykonanie fakturą VAT.

W piśmie z dnia 13 maja 2011 r. (data wpływu 18 maja 2011 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku, Spółka doprecyzowała opisany we wniosku stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe o poniższe wyjaśnienia.

Zgodnie z zapisami zawartej umowy z Podmiotem X, w ramach wynagrodzenia za Pracę Podmiot X przenosi na Spółkę autorskie prawa majątkowe do wykorzystania Pracy na następujących polach eksploatacji:

*   w zakresie utrwalania i zwielokrotniania - wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy Pracy lub jej części, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową, techniką zapisu komputerowego,
*   w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których Pracę utrwalono - wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy lub ich części,
*   w zakresie rozpowszechniania Pracy w sposób inny niż opisany powyżej - publiczne wykonanie, wystawianie, wyświetlanie, odtworzenie oraz nadawanie i ponowna publikacja, a także publiczne udostępnianie tekstów oraz innych materiałów zamieszczanych w materiałach w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i czasie przez siebie wybranym,
*   jej wypożyczanie, najem, dzierżawa - lub wymiana nośników, na których Praca została utrwalona,
*   sporządzenie wersji obcojęzycznych,
*   wprowadzenie do pamięci komputera i sieci multimedialnych – w nieograniczonej ilości nadań i wielokrotności nakładów,
*   wprowadzanie zmian w Pracy - w okresie gwarancji za zgodą Podmiotu X. W terminie późniejszym taka zgoda nie będzie wymagana. Spółka może wykonać wspomniane zmiany we własnym zakresie lub zlecić ich wykonanie dowolnej osobie trzeciej.

Ponadto zgodnie z umową zawartą z Podmiotem X, składniki majątkowe powstałe i zakupione w wyniku realizacji Pracy nie będą przedmiotem odrębnych rozliczeń stron i zostaną po jej zakończeniu wyszczególnione w protokole odbioru Pracy.

Oznacza to, że w ramach uzgodnionej ceny dojdzie do przeniesienia praw autorskich - o ile one powstaną, przy czym cena za te prawa nie jest odrębnie określona umową, gdyż co do zasady głównym przedmiotem zawartej umowy jest nabycie produktów / opracowań określonych we wniosku o interpretację.

Odpowiadając na pytania sformułowane w wezwaniu do uzupełnienia wniosku o interpretację, Spółka wskazała:

Ad. 1

Projekt inwestycyjny, którego końcowym efektem ma być stworzenie i wdrożenie systemu informacyjnego, pozwalającego na sprawne zarządzanie eksploatacją złoża poprzez między innymi opisanie, ujednolicenie i zamodelowanie procesów biznesowych w kopalniach (w zakresie objętym projektem), zarówno w odniesieniu do procesów zarządczych, jak i procesów operacyjnych (produkcyjnych) oraz zbudowanie i wdrożenie rozwiązań informatycznych wspierających realizację tych procesów.

Ad. 2

Dostarczone Spółce Produkty będą elementami całości Projektu (realizowanej Umowy), a zatem nie będą stanowiły odrębnych prac. W ramach Umowy wykonywane są czynności określone szczegółowo w Harmonogramie Rzeczowo - Finansowym stanowiącym załącznik do umowy. Czynności te realizowane są w dwóch etapach, a ich efekt dokumentowany jest w formie raportów, opracowań i prezentacji. Wszystkie realizowane czynności stanowią spójną całość, a ich racjonalne wykorzystanie możliwe jest tylko w ramach całości Projektu. Harmonogram Rzeczowo - Finansowy precyzuje przedmioty dostaw w poszczególnych etapach realizacji Pracy oraz zadania w ramach nich wykonywane. Harmonogram określa również ceny netto za realizację poszczególnych zadań składających się na Pracę, natomiast podstawą do wystawienia faktury VAT będą obustronnie podpisane Protokoły odbioru I i II Etapu Pracy.

Ad. 3

Umowa dotycząca projektu „A” („A”) zawarta z Podmiotem X, przewiduje w Harmonogramie Rzeczowo - Finansowym – zawierającym szczegółowe zestawienie wszystkich prac / czynności – nabycie przez Spółkę licencji na stosowanie wybranej przez „B” metodyki zarządzania pojedynczymi projektami oraz funkcjonowania Biura Wsparcia Projektów / Programu. Zakup przedmiotowej licencji jest niezbędny dla wykorzystania / obsługi produktów wytworzonych w ramach realizacji Umowy („A”). Nabycie licencji ujęte jest w Harmonogramie jako kolejna z realizowanych w ramach zadania / projektu pozycja wraz z określonym wynagrodzeniem.

W związku z powyższym zapisem Umowy, Spółka zawrze na kolejnym etapie realizacji Projektu umowę licencyjną, której projekt został obecnie sporządzony.

W ramach umowy licencyjnej (która ma być zawarta), Spółka zobowiązała się, że nie będzie oferować, sprzedawać, licencjonować, sublicencjonować lub udzielać zgód lub jakichkolwiek uprawnień bądź udostępniać Procesu, Zawartości Podstawowej i Zaawansowanej oraz ich opracowań lub modyfikacji, procesów na nich bazujących, szkoleń, warsztatów, publikacji, podręczników, instrukcji i tym podobnych na ich temat osobom trzecim w jakiejkolwiek formie, w tym pisemnej, ustnej lub elektronicznej.

Stosownie do zapisów Umowy Licencji Niewyłącznej, Spółka nie nabywa Praw do Procesu (proces zarządzania projektami oraz proces wdrażania i zarządzania Biurem Zarządzania Projektami) - będącego przedmiotem niniejszej Licencji, a jedynie daje prawo do korzystania z procesu wielu użytkownikom, tj. Licencjobiorcy oraz zatrudnionym lub zaangażowanym przez niego kierownikom projektów, członkom zespołów projektowych, których zarządzania ma dotyczyć proces i uzyskana na mocy Umowy Licencja.

W konsekwencji, właścicielem wszelkich praw nie będzie „B” S.A.

W piśmie uzupełniającym z dnia 01 czerwca 2011 r. (data wpływu 02 czerwca 2011 r.) Wnioskodawca dodatkowo wyjaśnił, co następuje.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 23 maja 2011 r. do uzupełnienia wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa (wpływ do Spółki 25.05.2011 r.) w zakresie klasyfikacji wydatków na Pracę pt. „Opracowanie redefinicji projektu „A” („A”) wraz z wykonaniem niezbędnych analiz i uzasadnień” do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia, Spółka wyjaśnia, że Podmiot X, z którym Wnioskodawca zawarł ww. umowę przeniesie na Spółkę autorskie prawa majątkowe do wykorzystania Pracy (opracowanej redefinicji projektu, raportów i analiz) powstałej w wyniku realizacji tej umowy na polach eksploatacji szczegółowo określonych w poprzednim piśmie z dnia 13 maja 2011 r.

Prawa autorskie do wykorzystania Pracy (na ściśle określonych polach) zostaną przeniesione w ramach wynagrodzenia za całość realizowanej umowy, co oznacza że nie stanowią one odrębnej pozycji opłat w harmonogramie rzeczowo - finansowym, gdyż co do zasady głównym przedmiotem zawartej umowy jest nabycie produktów / opracowań określonych we wniosku o interpretację. Zatem w kwestii autorskich praw majątkowych, w ramach zawartej umowy dojdzie do przeniesienia tylko praw do wykorzystania Pracy (przedmiotów dostaw).

Odnośnie nabywanej licencji na stosowanie wybranej metodyki (Licencja Niewyłączna na korzystanie z określonej metodyki), Spółka wyjaśnia, że jest ona jednym z wielu przedmiotów dostaw dostarczanych w ramach realizacji przedmiotowej umowy i dotyczy ona licencji na korzystanie z: metodyki zarządzania projektami, procesu wdrażania i zarządzania Biurem Zarządzania Projektami (tzw. Proces), opisu Procesu (tzw. Zawartość Podstawowa) oraz prawa (odnawialnego corocznie) do korzystania z aktualizacji opisu Procesu udostępnianej okresowo na warunkach opisanych w Umowie Licencji Niewyłącznej oraz zawartości narzędzia, artykułów i formatek oraz innych dokumentów dostępnych na określonych stronach internetowych (tzw. Zawartość Zaawansowana), na warunkach opisanych w Umowie Licencji Niewyłącznej.

Zakres przedmiotowej licencji został określony w poprzednim piśmie z dnia 13 maja 2011 r., w którym Spółka wskazała m.in., że nabywa prawo do korzystania z Zawartości Podstawowej i Zawartości Zaawansowanej. Pierwsza z wymienionych udzielana jest na czas nieokreślony, druga z kolei na okres 12 miesięcy z możliwością jej przedłużenia (licencja ta - w ocenie Spółki - po jej nabyciu może być zaliczona do wartości niematerialnych i prawnych). Umowa licencyjna - jak już Spółka wskazała w piśmie z 13 maja 2011 r. - nie określa wprost na jakich polach eksploatacji przyznane zostaje Wnioskodawcy prawo do korzystania z licencji. Niemniej jednak umowa określa, że Spółka ma prawo do korzystania z metodyki objętej licencją wyłącznie w zakresie zarządzania projektami wewnętrznymi Spółki zgodnie z przeznaczeniem Procesu wraz z prawem do dostosowania opracowania lub wprowadzania zmian w Zawartości Podstawowej i Zaawansowanej i wykorzystywania takich opracowań na potrzeby wewnętrzne. A nie ma zaś prawa do wykorzystywania tej licencji do realizacji projektów na rzecz osób trzecich, jak również nie ma prawa oferować, sprzedawać, licencjonować, sublicencjonować lub udzielać zgód lub jakichkolwiek uprawnień bądź udostępniać Procesu, Zawartości Podstawowej i Zaawansowanej oraz ich opracowań lub modyfikacji, procesów na nich bazujących szkoleń, warsztatów, publikacji, podręczników, instrukcji i tym podobnych na ich temat osobom trzecim w jakiejkolwiek formie, w tym pisemnej, ustnej lub elektronicznej.

Wobec faktu że firma X (z którą Spółka zawarła umowę o „Opracowanie redefinicji projektu „A” („A”) wraz z wykonaniem niezbędnych analiz i uzasadnień”) nie posiada jakichkolwiek praw do ww. licencji, jak również udzielania dalszych sublicencji, ww. umowa licencyjna zostanie zawarta z firmą Y - dysponującą prawami do Procesu, Zawartości Podstawowej i Zawartości Zaawansowanej, w zakresie niezbędnym do zawarcia i wykonania umowy licencji.

Składniki zakupione w wyniku realizacji Pracy (tj. opracowania, raporty, analizy, mapy procesów) są podstawą do podjęcia decyzji odnośnie dalszego kontynuowania Projektu inwestycyjnego, tj. Projektu „A” („A”). Decyzja ta zostanie podjęta przez Zarząd Spółki, w tym również w zakresie określenia czy kontynuacja Projektu „A” przebiegać będzie w zakresie i według zasad przedstawionych w Pracy „Opracowanie redefinicji projektu „A” („A”) wraz z wykonaniem niezbędnych analiz i uzasadnień”. O ile, decyzja Zarządu w tej kwestii będzie pozytywna, ww. składniki będą wykorzystywane przy realizacji Projektu inwestycyjnego, którego realizacja przewidywana jest na kilka lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy poniesione przez Spółkę wydatki na nabycie Pracy „Opracowanie redefinicji projektu „A” („A”) wraz z wykonaniem niezbędnych analiz i uzasadnień” stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, brak jest podstaw do kapitalizowania przedmiotowych kosztów w wartości początkowej realizowanego Projektu „A” i rozliczania ich poprzez odpisy amortyzacyjne.

W związku z powyższym, wydatki będące przedmiotem wniosku winny być zakwalifikowane do kosztów o charakterze pośrednim i jako takie winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. w dacie zaksięgowania w księgach rachunkowych poniesionych wydatków na podstawie otrzymanej faktury.

Uzasadnienie.

Zgodnie z postanowieniami art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Wśród wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów wymienione zostały m.in. w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (\`(...)\`), przy czym przepisy art. 16g ust. 1 pkt 1 oraz art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, określają zakres wydatków zaliczanych do wartości początkowej danego aktywa (podlegającego amortyzacji). Wydatki te jednak podlegają zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

W świetle ww. regulacji, w ocenie Spółki, wydatki poniesione na zakup „Opracowania redefinicji projektu „A” („A”) wraz z wykonaniem niezbędnych analiz i uzasadnień”, jako wydatki związane z prowadzoną działalnością Spółki, w świetle przepisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczane będą do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się zaś do momentu zaliczenia tych kosztów do kategorii kosztów uzyskania przychodów, według opinii Spółki, brak jest podstaw do zaliczania przedmiotowych wydatków do wartości początkowej realizowanego aktywa – wartości niematerialnej i prawnej, gdyż przywołane przepisy jednoznacznie wskazują, że do kosztów podlegających aktywowaniu należy zaliczać wyłącznie te wydatki, które służą bezpośrednio wytworzeniu środka trwałego / wartości niematerialnej i prawnej, a wydatkiem takim nie są wydatki na nabycie ww. „Opracowania (\`(...)\`)”.

W związku z powyższym, określając w rachunku podatkowym moment rozpoznania ww. kosztów należy stosować regulacje art. 15 ust. 4d oraz ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w których określono, że koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia (…), przy czym za datę poniesienia uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) (\`(...)\`).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Wnioskodawca w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym wskazał, iż w latach ubiegłych Spółka podjęła decyzję o realizacji projektu inwestycyjnego, którego efektem ma być stworzenie i wdrożenie spójnego informatycznego narzędzia pozwalającego na lepsze zarządzanie eksploatacją złoża, a szczególności narzędzia do spójnego zarządzania informacjami o złożu w celu jego optymalnego zarządzania. Wobec powyższego, Spółka zawarła umowę z podmiotem zewnętrznym X, który zobowiązał się wykonać na rzecz Wnioskodawcy Pracę „Opracowanie redefinicji projektu „A” („A”) wraz z wykonaniem niezbędnych analiz i uzasadnień” za określonym w umowie wynagrodzeniem.

Kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest możliwość zaliczenia poniesionych wydatków związanych z nabyciem Pracy „Opracowanie redefinicji projektu „A” („A”) wraz z wykonaniem niezbędnych analiz i uzasadnień” do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Dokonując oceny przedmiotowych wydatków na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397), określić przede wszystkim należy czy dane składniki majątkowe, o których traktuje wniosek, stanowią wartości niematerialne i prawne.

Na gruncie ustawy z dnia 04 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.), w myśl art. 1 ust. 1 - przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Wskazana wyżej ustawa wymienia przykładowo następujące utwory: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe) – art. 1 ust. 2 ustawy.

Powyższa ustawa przewiduje dwie możliwości dysponowania autorskimi prawami majątkowymi, tj. przeniesienie autorskich praw majątkowych oraz licencję, rozumianą zgodnie z art. 41 ust. 2 tej ustawy, jako umowa o korzystanie z utworu, obejmująca pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, twórca swoje autorskie prawo majątkowe może przenieść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy (sprzedaży, zamiany, darowizny lub innego typu umowy nienazwanej).

Jak wynika z art. 52 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli umowa nie stanowi inaczej, przeniesienie własności egzemplarza utworu nie powoduje przejścia autorskich praw majątkowych do utworu. Natomiast art. 53 ww. ustawy stanowi, że umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności.

Mając zatem na uwadze powyższe, w formie umowy autor może:

*   przenieść na nabywcę swoje autorskie prawo majątkowe, czyniąc to najczęściej odpłatnie – za wynagrodzeniem,
*   udostępnić utwór do korzystania nabywcy – najczęściej za wynagrodzeniem, zachowując swoje prawo autorskie (tzw. umowa licencyjna).

W związku z tym, iż efektem realizacji Projektu ma być stworzenie i wdrożenie spójnego narzędzia informatycznego, dodatkowo przywołać należy także treść art. 74 ust. 4 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, który stanowi, że autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do:

1.  trwałego lub czasowego zwielokrotniania programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego;
2.  tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;
3.  rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Przechodząc natomiast na płaszczyznę prawa podatkowego, kwestie związane z wartościami niematerialnymi i prawnymi regulują następujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know - how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z kolei treść art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (…).

Stosownie do przepisu art. 16g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Zgodnie z art. 16g ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Na podstawie przepisu art. 16g ust. 3 cytowanej ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. w przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, w ramach zawartej umowy z podmiotem X dojdzie do przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do wykorzystania Pracy „Opracowanie redefinicji projektu „A” („A”) wraz z wykonaniem niezbędnych analiz i uzasadnień” na następujących polach eksploatacji:

*   w zakresie utrwalania i zwielokrotniania - wytwarzanie określoną techniką egzemplarzy Pracy lub jej części, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego oraz techniką cyfrową, techniką zapisu komputerowego,
*   w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których Pracę utrwalono - wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy lub ich części,
*   w zakresie rozpowszechniania Pracy w sposób inny niż opisany powyżej - publiczne wykonanie, wystawianie, wyświetlanie, odtworzenie oraz nadawanie i ponowna publikacja, a także publiczne udostępnianie tekstów oraz innych materiałów zamieszczanych w materiałach w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i czasie przez siebie wybranym,
*   jej wypożyczanie, najem, dzierżawa - lub wymiana nośników, na których Praca została utrwalona,
*   sporządzenie wersji obcojęzycznych,
*   wprowadzenie do pamięci komputera i sieci multimedialnych – w nieograniczonej ilości nadań i wielokrotności nakładów,
*   wprowadzanie zmian w Pracy - w okresie gwarancji za zgodą Podmiotu X. W terminie późniejszym taka zgoda nie będzie wymagana. Spółka może wykonać wspomniane zmiany we własnym zakresie lub zlecić ich wykonanie dowolnej osobie trzeciej.

W świetle powyższych uregulowań, stwierdzić więc należy, że czynność przeniesienia na Wnioskodawcę praw autorskich do wykorzystania Pracy należy zakwalifikować jako nabycie wartości niematerialnej i prawnej, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, skutkujące dokonywaniem odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tej wartości niematerialnej i prawnej.

Mając jednakże na uwadze stwierdzenie Wnioskodawcy, iż nie można jednoznacznie określić czy składniki majątkowe powstałe i zakupione w wyniku realizacji Pracy będą używane przez Niego dłużej niż rok, wskazać w tym miejscu należy na dwa rodzaje sytuacji dotyczących kwalifikacji wartości niematerialnych i prawnych:

*   w przypadku, gdy przewidywany okres korzystania z nabytego prawa będzie dłuższy niż jeden rok, nabywca zaliczyć powinien nabyte prawo autorskie do swoich wartości niematerialnych i prawnych,
*   jeżeli nabywca prawa autorskiego uzna, iż przewidywany okres korzystania z niego nie przekroczy jednego roku – nie będzie ono stanowiło u niego wartości niematerialnej i prawnej, a wydatki związane z nabyciem tego prawa i jego wykorzystywaniem stanowić będą u nabywcy koszty uzyskania przychodu; jeżeli faktyczny okres korzystania z tego prawa przekroczy jeden rok, a jego wartość początkowa jest wyższa niż 3.500 zł – należy dokonać stosownych korekt zgodnie z art. 16e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z kolei, odnosząc się do kwestii związanej z licencją na stosowanie wybranej metodyki w zakresie zarządzania pojedynczymi projektami, Spółka wyjaśniła, iż licencja ta jest jednym z wielu przedmiotów dostaw dostarczanych w ramach realizacji przedmiotowej umowy i dotyczy ona licencji na korzystanie z: metodyki zarządzania projektami, procesu wdrażania i zarządzania Biurem Zarządzania Projektami (tzw. Proces), opisu Procesu (tzw. Zawartość Podstawowa) oraz prawa (odnawialnego corocznie) do korzystania z aktualizacji opisu Procesu udostępnianej okresowo na warunkach opisanych w Umowie Licencji Niewyłącznej oraz zawartości narzędzia, artykułów i formatek oraz innych dokumentów dostępnych na określonych stronach internetowych (tzw. Zawartość Zaawansowana), na warunkach opisanych w Umowie Licencji Niewyłącznej.

Spółka – jak przedstawiono we wniosku - nabywa prawo do korzystania z Zawartości Podstawowej i Zawartości Zaawansowanej. Pierwsza z wymienionych udzielana jest na czas nieokreślony, druga z kolei na okres 12 miesięcy z możliwością jej przedłużenia (licencja ta - w ocenie Spółki - po jej nabyciu może być zaliczona do wartości niematerialnych i prawnych).

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że wobec faktu, iż firma X (z którą Spółka zawarła umowę o „Opracowanie redefinicji projektu „A” („A”) wraz z wykonaniem niezbędnych analiz i uzasadnień”) nie posiada jakichkolwiek praw do ww. licencji, jak również udzielania dalszych sublicencji, ww. umowa licencyjna zostanie zawarta z firmą Y - dysponującą prawami do Procesu, Zawartości Podstawowej i Zawartości Zaawansowanej, w zakresie niezbędnym do zawarcia i wykonania umowy licencji.

Wobec powyższego, ten składnik majątku stanowi / stanowić będzie wartość niematerialną oraz prawną i w konsekwencji, Spółka nie będzie mogła zaliczyć wydatków z tytułu nabycia licencji do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia.

Reasumując, w przedmiotowej sytuacji – przy założeniu, jakie dokonała Spółka, a mianowicie „o ile, decyzja Zarządu w tej kwestii będzie pozytywna, ww. składniki będą wykorzystywane przy realizacji Projektu inwestycyjnego, którego realizacja przewidywana jest na kilka lat” – doszło / dojdzie do nabycia wartości niematerialnych i prawnych, o których stanowi art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. A zatem wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z nabyciem Pracy „Opracowanie redefinicji projektu „A” („A”) wraz z wykonaniem niezbędnych analiz i uzasadnień” oraz licencji na stosowanie wybranej metodyki w zakresie zarządzania pojedynczymi projektami, nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów inaczej, jak tylko poprzez odpisy amortyzacyjne.

Jednocześnie, tut. Organ pragnie dodać, że mając na względzie cytowane wyżej stwierdzenie Spółki, iż długość wykorzystywania składników majątkowych Pracy przy realizacji Projektu „A” uzależniona jest od podjęcia przez Zarząd Spółki decyzji o kontynuacji Projektu, uznać co do zasady należy, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na wytworzenie zaniechanych następnie wartości niematerialnych i prawnych stanowią koszty uzyskania przychodów po spełnieniu warunków wynikających z art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wydatki na nakłady dotyczące wartości niematerialnych i prawnych, należy potraktować podobnie jak wydatki na zaniechane inwestycje w środki trwałe udokumentowane na podstawie dokumentów, potwierdzających nakłady rzeczowe, osobowe, przenoszące określone prawa majątkowe itp. a także takich, które zawierają analizy, ekspertyzy, opinie itd., czyli mających formę niematerialną. Trzeba również odwołać się do przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), określających terminy przechowywania dokumentacji (art. 74). Systemowa wykładnia daje podstawę do oceny, iż w ramach likwidacji zaniechanych inwestycji, wystarczające do uznania kosztów wytworzenia dokumentacji inwestycyjnej jako kosztów uzyskania przychodów, jest podjęcie decyzji o trwałym i definitywnym odstąpieniu od dalszego prowadzenia zadania inwestycyjnego. Zaniechanie inwestycji może dotyczyć poniesionych kosztów dokumentacji konkretnego zadania inwestycyjnego. W odniesieniu do nakładów, których efekty mają formę intelektualną i niematerialną nie jest racjonalna ich fizyczna likwidacja, również ze względów dowodowych, bowiem zniszczenie nośników tych wartości pozbawiłoby podatnika możliwości udowodnienia rzeczywistego poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodów. W takim przypadku wystarczające do uznania kosztów zaniechanej inwestycji jest podjęcie decyzji o zaniechaniu inwestycji i sporządzenie odpowiedniego protokołu likwidacyjnego, dokumentującego skutki decyzji o zaniechaniu inwestycji. Warunkiem uznania tych wydatków za koszty podatkowe jest, aby efekt nadkładów poniesionych na zaniechaną inwestycję nie był wykorzystywany w przyszłości.

W takiej sytuacji, poniesione przez Spółkę wydatki będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu w dacie podjęcia decyzji przez uprawnione w Spółce osoby (Zarząd) i sporządzeniu odpowiedniej dokumentacji, znajdującej swoje odzwierciedlenie w ewidencji rachunkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.