Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-1.440.251.2021.1.BK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-14
Teza: WIS usługa - opłata eksploatacyjna (pobierana przy pochówku i ponownej opłacie za grób na następne 20 lat), która pokrywa koszty utrzymania czystości i porządku na cmentarzu i parkingów.
Słowa kluczowe: cmentarze; opłata; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Załącznik Nr 3

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 17 sierpnia 2021 r. (data wpływu 24 sierpnia 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa – opłata eksploatacyjna (pobierana przy pochówku i ponownej opłacie za grób na następne 20 lat), która pokrywa koszty utrzymania czystości i porządku na cmentarzu (…) i parkingów.

**Opis usługi**:

(…) jest właścicielem cmentarza komunalnego. (…) w sprawie ustalenia stawek opłat za miejsca grzebalne i usługi pogrzebowe na Cmentarzu (…) ustalono opłatę eksploatacyjną (pobieraną przy pochówku i ponownej opłacie za grób na następne 20 lat), która pokrywa koszty utrzymania czystości i porządku na cmentarzu (…) i parkingów w szczególności:

\- zamiatanie, grabienie opadłych liści, usuwanie odrostów i odłamanych gałęzi drzew,

\- przycinanie i formowanie krzewów z zachowaniem czystości nagrobków,

\- wykaszanie trawy w okresie wegetacji,

\- zwalczanie chwastów w alejkach, parkingach,

\- koszt wywozu nieczystości stałych, płynnych, energii elektrycznej, wody, ochrony, telefonu,

\- ukwiecanie rabat i pielenie,

\- odśnieżania.

Odbiorcą usług mieszczących się w katalogu czynności objętych przedmiotową opłatą są dzierżawcy miejsc grzebalnych oraz firmy wykonujące usługi na rzecz dzierżawców (np. zakład kamieniarski wykonujący usługę postawienia nagrobka na miejscu pochówku).

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 96.03

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 62 załącznika nr 3 do ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług.

**UZASADNIENIE**

W dniu 24 sierpnia 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi.**

(…) (dalej: (…) lub Wnioskodawca) jest zarejestrowane na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT), jako podatnik VAT czynny. (…) realizuje zadania własne, określone (…) w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m.in. sprawy cmentarzy gminnych. (…) jest właścicielem cmentarza komunalnego. Do (…) pobiera wynagrodzenie z tytułu dokonywanych na terenie cmentarza czynności na podstawie (…) w sprawie ustalenia stawek opłat cmentarnych na terenie cmentarza komunalnego zmienionej (…) zmieniającą (…) w sprawie ustalenia stawek opłat za miejsca grzebalne i usługi pogrzebowe.

Do wskazanych odpłatnych czynności sklasyfikowanych do grupowania PKWiU 96.03, tj. Usługi pogrzebowe i pokrewne, opodatkowanych 8% stawką VAT na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług należą:

\- opłata za miejsce grzebalne, grób urnowy ziemny, grób urnowy murowany;

\- opłata za przedłużenie zachowania grobu, miejsca pod grób lub grób urnowy na kolejne 20 lat liczona od daty wygaśnięcia poprzedniej opłaty;

\- opłaty za mogiły dziecięce (do lat 6);

\- opłata za rezerwację miejsca grzebalnego na okres 20 lat.

Pozostałe czynności wykonywane przez (…) na cmentarzu (…) są opodatkowane podstawową stawką podatku od towarów i usług - 23% i należą do nich:

\- opłata za korzystanie z infrastruktury i urządzeń cmentarnych (wjazd na teren cmentarza):

\- opłaty za zezwolenie na ustawianie ławki przygrobowej,

\- postawienie pomnika i nagrobka.

Od (…) w sprawie ustalenia stawek opłat za miejsca grzebalne i usługi pogrzebowe na (…) wprowadzono nowe stawki za czynności opisane powyżej oraz ustalono opłatę eksploatacyjną (pobieraną przy pochówku i ponownej opłacie za grób na następne 20 lat), która pokrywa koszty utrzymania czystości i porządku na cmentarzu miejskim i parkingów w szczególności:

\- zamiatanie, grabienie opadłych liści, usuwanie odrostów i odłamanych gałęzi drzew;

\- przycinanie i formowanie krzewów z zachowaniem czystości nagrobków;

\- wykaszanie trawy w okresie wegetacji;

\- zwalczanie chwastów w alejkach, parkingach;

\- koszt wywozu nieczystości stałych, płynnych, energii elektrycznej, wody, ochrony, telefonu;

\- ukwiecanie rabat i pielenie;

\- odśnieżania.

Odbiorcą usług mieszczących się w katalogu czynności objętych przedmiotową opłatą są dzierżawcy miejsc grzebalnych oraz firmy wykonujące usługi na rzecz dzierżawców (np. zakład kamieniarski wykonujący usługę postawienia nagrobka na miejscu pochówku).

Czy wprowadzone przez Wnioskodawcę należności za usługi objęte opłatą eksploatacyjną (pobieraną przy pochówku I ponownej opłacie za grób na następne 20 lat) powinny być opodatkowane podstawową stawką podatku od towarów i usług (23%).

(…) świadcząc usługi opisane w pozycji 59 wniosku wykonuje „techniczną” obsługę wybranych obowiązków we własnym zakresie. Do zadań pracowników etatowych zatrudnionych do obsługi cmentarza należy m.in. prowadzenie ksiąg wieczystych cmentarza, prowadzenie dokumentacji zgonów, prowadzenie ewidencji miejsc grzebalnych, ustalenie i wskazywanie miejsc pochówku, prowadzenie bieżących zmian inwentaryzacji cmentarza, egzekwowanie przestrzegania regulaminu cmentarza, nadzorowanie prac firm usługowych (zakładów pogrzebowych, kamieniarskich, etc.), utrzymanie czystości i porządku na cmentarzu, utrzymanie ogrodzenia w stanie estetycznym, zagospodarowanie nowych kwater grzebalnych oraz właściwe ich oznakowanie, prowadzenie pielęgnacji drzewostanu, dbanie o ochronę zabytków zlokalizowanych na terenie cmentarza, wywóz nieczystości, odśnieżanie, etc.

(…) wykazuje w swoich rejestrach sprzedaży oraz deklaracjach VAT-7 otrzymywane kwoty wynagrodzenia za usługi cmentarne i rozlicza z tego tytuły podatek należny. Mogą zdarzyć się również takie sporadyczne sytuacje, że (…) będzie zobowiązane do świadczenia usług związanych z cmentarzem nieodpłatnie. W szczególności taki przypadek będzie miał miejsce, gdy (…) będzie miejscem zgonu osoby bezdomnej, a krewni zmarłego nie zorganizują pochówku.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1947 ze zm. dalej: ustawa o cmentarzach) oraz ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2020 r., poz. 1876 ze zm.), dalej: ustawa o pomocy społecznej, gminy, na terenie których nastąpił zgon, mają obowiązek chowania osób niepochowanych przez osoby bliskie (dalej zwane również jako osoby bezdomne).

Jednocześnie, przepisy te wprowadzają możliwość żądania przez gminy zwrotu kosztów pogrzebu z masy spadkowej zmarłego, o ile ją pozostawił. Z powyższego wynika, że nawet, gdy (…) jest organizatorem pochówku zmarłego, to nie zawsze koszt tego przedsięwzięcia będzie leżał po stronie (…) (odbędzie się bez odpłatności), gdyż może on zostać pokryty z masy spadkowej. W praktyce jednak nieodpłatne pochówki są rzadkością.

W ocenie (…), świadczenie nieodpłatnych usług cmentarnych, do świadczenia których (…) jest zobligowane na podstawie odrębnych przepisów, stanowi czynność niepodlegającą VAT.

Cmentarz jest wykorzystywany przez (…) wyłącznie do świadczenia usług cmentarnych.

(…) wskazuje, że nie posiada klasyfikacji statystycznej dokonywanych przez nią czynności na terenie cmentarza komunalnego. Niemniej jednak dotychczas usługi cmentarne były opodatkowane według stawek VAT opisanych w pozycji nr 59 niniejszego wniosku. Wątpliwości dotyczą nowych opłat za usługi, które do (…) świadczone były nieodpłatnie.

(…)

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi.**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja S Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „POZOSTAŁE USŁUGI”. W ramach tej sekcji mieści się:

\- usługi świadczone przez organizacje członkowskie,

\- usługi naprawy i konserwacji komputerów i sprzętu komunikacyjnego,

\- usługi naprawy i konserwacji artykułów użytku osobistego i domowego,

\- usługi prania i czyszczenia wyrobów włókienniczych i futrzarskich,

\- usługi fryzjerskie i pozostałe usługi kosmetyczne,

\- usługi pogrzebowe i pokrewne,

\- usługi związane z poprawą kondycji fizycznej,

\- pozostałe usługi indywidualne, gdzie indziej niesklasyfikowane.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 96 „POZOSTAŁE USŁUGI ŚWIADCZONE DLA LUDNOŚCI”. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) dział ten obejmuje:

\- pranie i czyszczenie chemiczne wyrobów tekstylnych i futrzarskich,

\- fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne,

\- pogrzeby i działalność pokrewną,

\- pozostałą indywidualną działalność usługową, gdzie indziej niesklasyfikowaną.

Dział ten nie obejmuje:

\- peruk, sklasyfikowanych w 32.99.30.0,

\- wypożyczania odzieży innej niż odzież robocza, nawet, jeśli czyszczenie tych rzeczy jest integralną częścią tej działalności, sklasyfikowanego w 77.29.15.0,

\- utrzymania terenów zieleni na cmentarzach, sklasyfikowanego w 81.30.12.0,

\- usług świadczonych przez organizacje religijne w zakresie uroczystości pogrzebowych, sklasyfikowanych w 94.91.10.0,

\- naprawy i przeróbek odzieży itp., sklasyfikowanych w 95.29.11.0.

Natomiast PKWiU 96.03 obejmuje „USŁUGI POGRZEBOWE I POKREWNE”.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem złożonego wniosku, spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych klasą PKWiU 96.03. „USŁUGI POGRZEBOWE I POKREWNE”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług.**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod poz. 62 wskazano 96.03 „usługi pogrzebowe i pokrewne, wraz z dostawą trumien, urn i utensyliów pogrzebowych dostarczanych wraz z trumną lub urną”.

W związku z powyższym, ponieważ opisana we wniosku usługa klasyfikowana jest do PKWiU 96.03. „USŁUGI POGRZEBOWE I POKREWNE”, właściwą stawką dla opodatkowania tej usługi jest – na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 62 załącznika nr 3 do ustawy – stawka podatku w wysokości 8%.

**Informacje dodatkowe.**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

– podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

– usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43‑300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).