Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-893/11-4/IF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-01-09
Teza: Czy spółka jawna będzie zobowiązana do przyjęcia wartości początkowej środków trwałych w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji osoby fizycznej oraz do kontynuacji przyjętej przez osobę fizyczną metody amortyzacji z uwzględnieniem dokonanych odpisów amortyzacyjnych?
Słowa kluczowe: amortyzacja; aport; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa; spółki-spółka jawna; tłumaczenie; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 28.09.2011 r. (data wpływu 05.10.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych uzupełnionym pismem (data nadania 23.12.2011 r., data wpływu 27.12.2011 r. złożonym na wezwanie Nr IPPB1/415-893/11 -2/IF; IPPP3/443-1329/11-2/JK z dnia 15.12.2011 r. (data nadania 16.12.2011 r., data doręczenia 19.12.2011 r.) w zakresie zasad amortyzacji w spółce jawnej środków trwałych wniesionych do tej spółki w ramach aportu przedsiębiorstwa osoby fizycznej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05.10.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad amortyzacji w spółce jawnej środków trwałych wniesionych do tej spółki w ramach aportu przedsiębiorstwa osoby fizycznej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie tłumaczenia tekstów, wynajmu pokoi, gastronomii. Ewidencja księgowa prowadzona jest w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W związku z planowanym rozwojem prowadzonej działalności Wnioskodawca nosi się z zamiarem zmiany formy prawnej prowadzonej dotychczas działalności i kontynuowanie jej w formie spółki jawnej, której wspólnikami będą żona oraz córka. Poczynione w tym zakresie ustalenia zakładają wniesienie prowadzonego przedsiębiorstwa w formie wkładu do zawiązanej uprzednio spółki jawnej. W chwili wniesienia aportu do spółki jawnej, składniki majątkowe wnoszonego przedsiębiorstwa stanowić będą środki trwałe w postaci pojazdów i urządzeń, nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem użytkowym. Wnioskodawca wraz z żoną pozostają w małżeńskiej wspólności majątkowej. Wnioskodawca nadmienia, iż od pojazdów i urządzeń stanowiących środki trwałe w jednoosobowej działalności gospodarczej został odliczony podatek należny, od wybudowanej nieruchomości tj. budynku użytkowego również został odliczony podatek naliczony. Składniki majątkowe wnoszonego przedsiębiorstwa nadal będą wykorzystywane do działalności wyłącznie opodatkowanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa, czynność ta podlega ustawie o podatku od towarów i usług u wnoszonego aport?
2.  Czy należy korygować podatek naliczony od środków trwałych znajdujących się w ewidencji środków trwałych od których podatek naliczony został odliczony u wnoszonego aport?
3.  Czy spółka jawna będzie musiała dokonać korekty podatku naliczonego od wnoszonych środków trwałych?
4.  Od jakich wartości należy dokonać korekty środków trwałych?
5.  Czy spółka jawna będzie zobowiązana do przyjęcia wartości początkowej środków trwałych w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji osoby fizycznej oraz do kontynuacji przyjętej przez osobę fizyczną metody amortyzacji z uwzględnieniem dokonanych odpisów amortyzacyjnych?
6.  Czy osoba fizyczna wnosząca aport będzie musiała zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie 5 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast odpowiedź na pozostałe pytania w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług zostanie udzielona w odrębnych rozstrzygnięciach.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli przedmiotem transakcji jest wniesienie całego przedsiębiorstwa jako aportu do spółki jawnej, to czynność ta u wnoszącego aport nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli wnoszącym aport jest czynny podatnik VAT, który w całości odliczył VAT naliczony a nabywcą będzie spółka jawna prowadząca działalność opodatkowaną, to korekta u wnoszącego aport nie będzie dokonywana.

Korektę podatku naliczonego dokona nabywca tj. spółka jawna (art. 91 ust. 1-8) ustawy o VAT.

Spółka jawna nie będzie zobowiązana do przyjęcia wartości początkowej środków trwałych w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji osoby fizycznej oraz nie będzie zobowiązana do kontynuacji i przyjętej metody amortyzacji. Wartością początkową środków trwałych będzie wartość poszczególnych środków trwałych ustalona przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziałów, nie wyższa od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

Od powyższych wartości spółka jawna będzie zobowiązana dokonać korekty podatku naliczonego tj. do końca okresu korekty przewidzianej w przepisach środków trwałych.

Wniesienie przez osobę fizyczną aportu do spółki osobowej nie powoduje u wnoszącego aport powstania przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Jak stanowi art. 22 ust. 8 powołanej wyżej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22 ust. 1k ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), wartość poszczególnych składników majątku, wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się:

1.  w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład – w przypadku składników zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
2.  w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia – w przypadku pozostałych składników.

Biorąc pod uwagę treść ww. przepisu należy stwierdzić, iż co do zasady zarówno w sytuacji wniesienia w ramach aportu przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części składników majątkowych będących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi jak i składników niebędących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi ustawodawca wprowadził zasadę kontynuacji wyceny, polegającą na tym, że podmiot otrzymujący aport nie może dokonywać powtórnej wyceny przejmowanych składników majątkowych, lecz musi przyjąć takie wartości wskazanych składników do swoich ksiąg podatkowych jakie zostały przyjęte przez podmiot wnoszący aport. Konsekwencją powyższego będzie to, że co do zasady w sytuacji podjęcia decyzji o zaliczeniu danego składnika majątkowego do środków trwałych bądź wartości niematerialnych i prawnych podmiot otrzymujący aport nie może przyjąć jako wartości początkowej wartości rynkowej danego składnika, lecz wartość wynikającą z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia.

Mając na względzie uregulowania dotyczące skutków podatkowych związanych z aportem przedsiębiorstwa, a w szczególności kwestii ustalenia wartości składników majątkowych wnoszonych w ramach takiego aportu do spółki osobowej należy stwierdzić, iż w obowiązującym stanie prawnym zasadą jest kontynuacja wyceny dokonanej przez podmiot wnoszący aport.

Stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie – jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 – jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

W myśl art. 22g ust. 12 ww. ustawy, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia lub podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego. Zasadę te stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Powyższą zasadę w myśl art. 22g ust. 14a ww. ustawy – stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego.

Przy czym w myśl art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 22h ust. 3 ww. ustawy, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

Natomiast w myśl art. 22h ust. 3a ww. ustawy, przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład.

W myśl art. 22h ust. 3d ww. ustawy, przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w przypadku określonym w art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie tłumaczenia tekstów, wynajmu pokoi, gastronomii. Wnioskodawca zamierza wnieść aportem swoje przedsiębiorstwo: środki trwałe w postaci pojazdów i urządzeń, nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem użytkowym, do spółki jawnej.

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy prawne należy wskazać, iż w przypadku wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) przedsiębiorstwa do spółki jawnej wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - dla celów amortyzacji stanowi:

*   wartość początkowa, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,

*   wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie – jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany.

Spółka jawna, w której wspólnikiem będzie Wnioskodawca, winna kontynuować przyjętą przez osobę fizyczną wnoszącą aport w formie przedsiębiorstwa metodę amortyzacji z uwzględnieniem dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.