Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.472.2024.4.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-19
Teza: Nieuznanie Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu planowanej sprzedaży kilkunastu działek powstałych z podziału działki nr 1.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; działalność-działalność gospodarcza; grunty-grunt niezabudowany; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

8 lipca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 26 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kwestii nieuznania Pani za podatnika podatku VAT z tytułu planowanej sprzedaży 26 działek powstałych z podziału działki nr 1.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 11 września 2024 r. (wpływ 16 września 2024 r.)

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawczyni jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych mającym miejsce zamieszkania w Polsce. Nie prowadzi działalności gospodarczej i nie posiada statusu rolnika.

W 1997 r. otrzymała w darowiźnie od rodziców (do majątku osobistego) nieruchomość rolną, tj. niezabudowany grunt rolny oznaczony ewidencyjnie jako działka nr 1, położony w miejscowości (…), gminie (…), o powierzchni 4 ha. W 2008 r. uchwałą nr (…) Rady Miejskiej w (…) z dnia 4 marca 2008 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla miejscowości (…), gmina (…), wyżej wymieniona nieruchomość objęta została miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przewidującym pozostawienie ww. nieruchomości jako terenu rolniczego z zakazem zabudowy.

Wnioskodawczyni prowadziła na nieruchomości działalność rolniczą od 1997 r. do końca 2022 r. Działalność rolniczą zawiesiła pod koniec 2022 r. W roku 2023 działka była dzierżawiona na cele nierolnicze osobie trzeciej. Wnioskodawczyni nie ma woli kontynuowania działalności rolniczej na nieruchomości.

Zakończenie prowadzenia działalności rolniczej na działce zostało spowodowane bardzo znikomą użytecznością rolną przedmiotowej nieruchomości. Jej lokalizacja nie sprzyja uprawie ziemi, jej rolniczy charakter koliduje z zabudową, okoliczne działki są przeznaczone na cele mieszkalne i rekreacyjne, z usługami towarzyszącymi i z infrastrukturą. Dominuje zabudowa jednorodzinna. Z drugiej strony Wnioskodawczyni miała świadomość, że atrakcyjność działki można zwiększyć przez jej odrolnienie, które podniesie jej potencjał inwestycyjny.

W dniu 20 października 2013 r. uchwalono uchwałą Rady Gminy nr (…) Studium uwarunkowań i kierunków ds. zagospodarowania przestrzennego gminy (…). W uchwalonym studium dla obszaru działki nr 1 dostrzeżono rozwój turystyczny wsi (…) i wiążąco wyznaczono w kierunkach rozwoju strefę rekreacyjną ze wskazaniem opracowania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Jednym z założeń studium było zminimalizowanie konfliktów przestrzennych. Należy tu zaznaczyć, że sąsiadowanie ze sobą działek nierolniczych z działkami o charakterze rolniczym, szczególnie w miejscach turystycznych może takie konflikty powodować.

Kilkanaście lat po nabyciu nieruchomości Wnioskodawczyni wystąpiła o zmianę planu miejscowego celem zmiany przeznaczenia nieruchomości z rolnego na teren zabudowy rekreacji indywidualnej z możliwością całorocznego zamieszkiwania.

W dniu 20 marca 2014 r. uchwałą Rady Miejskiej w (…) nr (…) przystąpiono do procedury zmiany planu zagospodarowania przestrzennego oraz do przeprowadzenia strategicznej oceny oddziaływania na środowisko, mającej ocenić skutki wdrożenia w życie projektu nowego planu miejscowego.

W 2019 r. opracowany został projekt zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, 8 lipca 2019 r. został przedłożony odpowiednim organom i instytucjom do zaopiniowania.

Sporządzona prognoza oddziaływania na środowisko pozytywnie odniosła się do projektu nowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Projekt zmiany MPZP został jednak rozpatrzony negatywnie przez Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi decyzją z dnia 18 sierpnia 2022 r. w zakresie zmiany statusu gruntów rolnych klasy III na cele nierolnicze i nieleśne. Burmistrz (…) 30 sierpnia 2022 r. wniósł o ponowne rozpatrzenie sprawy, decyzja jednak z dniem 26 września 2022 r. została utrzymana w mocy.

W celu zbadania, czy klasa gleb znajdujących się na działce Wnioskodawczyni nie uległa zmianie, na wniosek Wnioskodawczyni w 2022 r. przeprowadzone zostało postępowanie klasyfikacyjne, na potrzeby którego powołano biegłego klasyfikatora gruntów. W wyniku tego postępowania stwierdzono, że status gruntów III klasy można przypisać mniejszej części gruntów, niż dotychczas zakładano.

Ta zmiana spowodowała, że wrócono do procedury planistycznej powołując nowego projektanta, a następnie opracowano nowy projekt zmiany planu zagospodarowania przestrzennego. Burmistrz (…) w lipcu 2023 r. ponownie wystąpił o zaopiniowanie zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w którym przewidziano pozostawienie gruntów III klasy jako gruntów rolnych.

Plan miejscowy został zaopiniowany pozytywnie, a 31 stycznia 2024 r. została podjęta uchwała w sprawie zmiany planu miejscowego. Nowy, obowiązujący obecnie plan miejscowy zakłada zmianę charakteru działki nr 1, dopuszcza na jej terenie zabudowę i zakłada podział działki należącej do Wnioskodawczyni na tereny elementarne, do których należą: teren zabudowy zagrodowej, teren zabudowy rekreacji indywidualnej, usług turystyki oraz teren drogi wewnętrznej.

Zmiana charakteru przeważającej części nieruchomości należącej do Wnioskodawczyni na nieruchomość o charakterze nierolniczym była zgodna z postanowieniami obowiązującego już od lat Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Wnioskodawczyni planuje dokonać podziału działki na 26 mniejszych działek, a następnie dokonać ich sprzedaży. Wnioskodawczyni nie zajmuje się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Wnioskodawczyni do tej pory nie podejmowała i nie zamierza podejmować osobiście aktywnych działań związanych ze znalezieniem kupca zainteresowanego nabyciem ww. działek. W celu znalezienia nabywcy działek planuje korzystać z pomocy biura nieruchomości. Nie posiada innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży. Nie prowadzi zarejestrowanej działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT, jest urzędnikiem.

Wnioskodawczyni nie dokonywała nakładów celem uzbrojenia działek czy wybudowania na działkach jakichkolwiek budynków lub budowli i nie zamierza tego rodzaju nakładów dokonywać. Celem Wnioskodawczyni jest jedynie racjonalne zarządzanie swoim majątkiem poprzez sprzedanie z majątku prywatnego nabytych w drodze darowizny działek i pozyskanie w ten sposób środków finansowych potrzebnych na cele prywatne.

Sprzedaż działek stanowiących majątek osobisty nabytych w drodze darowizny od rodziców dla Wnioskodawczyni jest zdarzeniem o charakterze incydentalnym. Sprzedaż tych nieruchomości następować będzie w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Nie nabyła przedmiotowej nieruchomości w celu jej sprzedaży. Klasyfikacja gruntów miała na celu jedynie ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego i uaktualnienie ewidencji.

Poza podziałem działek nabytych w drodze darowizny i wystąpieniem z wnioskiem o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego nabytą w drodze darowizny nieruchomość Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych innych czynności związanych z nieruchomością i przygotowaniem jej do sprzedaży.

Podejmowane przez Wnioskodawczynię czynności mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem. Wnioskodawczyni dokona sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie ma stałego charakteru. Podejmowane przez Wnioskodawczynię czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości nie były i nie będą realizowane w sposób powtarzalny i regularny.

Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie ma zamiaru podejmować żadnych szczególnych, uporządkowanych lub profesjonalnych działań mających na celu dokonanie sprzedaży działek.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

W odpowiedzi na pytania Organu wskazała Pani:

1\. Czy jest/była Pani rolnikiem ryczałtowym w myśl art. 2 ust. 19 ustawy z 11 marca 2004 r. od podatku od towarów i usług, a jeżeli tak, to z jakiego tytułu, od kiedy, w jakim okresie?

Odpowiedź: Wnioskodawczyni posiadała status rolnika ryczałtowego od dnia nabycia przedmiotowej nieruchomości i posiada ten status do dnia dzisiejszego. Status ten wynika ze sprzedawania zboża uprawianego na przedmiotowej nieruchomości.

2\. W jakim okresie działka nr 1 była przedmiotem umowy dzierżawy?

Odpowiedź: Działka nr 1 była przedmiotem dzierżawy w okresie od 1 stycznia 2023 do 31 grudnia 2023 r.

3\. Czy działki powstałe z podziału działki nr 1 będą przed sprzedażą przedmiotem umowy najmu, dzierżawy bądź umowy o podobnym charakterze dzierżawy, a jeżeli tak to proszę podać ich ilość?

Odpowiedź: Po podziale działki nr 1 nowo powstałe działki nie będą przedmiotem umowy najmu, umowy dzierżawy, ani żadnej umowy o podobnym charakterze.

4\. Czy przed sprzedażą działek powstałych z podziału działki nr 1 podejmie Pani czynności/będzie ponosiła nakłady (np. ogrodzenie, uzbrojenie, wytyczenie dróg dojazdowych) mających na celu zwiększenie ich wartości bądź uatrakcyjnienie dla potencjalnego kupca/kupców?

Odpowiedź: Po podziale działki nr 1, a przed sprzedażą działek powstałych na skutek podziału Wnioskodawczyni nie będzie podejmowała żadnych ze wskazanych w pytaniu czynności ani nie będzie ponosiła żadnych nakładów mających na celu zwiększenie wartości tych działek, natomiast drogi wewnętrzne są wytyczone jako działki wynikające z planu i nie będą utwardzane.

5\. Czy przed sprzedażą działek powstałych z podziału działki nr 1 działek planuje Pani zawrzeć z nabywcą/nabywcami umowę przedwstępną sprzedaży ww. działek, a jeżeli tak, to czy z umowy będzie wynikać, że udzieli nabywcy/nabywcom lub innemu podmiotowi pełnomocnictwa do działania w Pani imieniu, w celu wypełnienia warunków uzależniających zawarcie umowy sprzedaży? Jeżeli tak, to prosimy wskazać dokładnie, do dokonania jakich czynności, czy uzyskania jakich decyzji i pozwoleń będzie dotyczyć udzielone pełnomocnictwo, oraz jakich czynności dokona nabywca/nabywcy na podstawie udzielonego pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) do dnia zawarcia umowy przenoszącej własność działek?

Odpowiedź: Przed sprzedażą działek powstałych z podziału działki nr 1 Wnioskodawczyni nie będzie zawierała z przyszłymi nabywcami żadnych umów przedwstępnych sprzedaży, ani nie będzie udzielała pełnomocnictw do działania w jej imieniu.

6\. Jeżeli pełnomocnictwo, o którym mowa wyżej wynikać będzie z innego dokumentu, to prosimy podać informacje analogiczne jak w pkt 7.

Odpowiedź: Pełnomocnictwo, o którym mowa w pkt 6 pisma nie będzie także wynikać z innego dokumentu.

7\. Czy udzieli Pani w związku ze sprzedażą ww. działek pełnomocnictwa pośrednikowi – biuro nieruchomości, do działania w Pani imieniu, a jeżeli tak to prosimy wskazać zakres tego pełnomocnictwa?

Odpowiedź: W związku ze sprzedażą nowo powstałych działek właścicielka skorzysta z usług biura nieruchomości udzielając odpowiedniej osobie pełnomocnictwa do ogłoszenia o zamiarze sprzedaży oraz do promowania oferty celem znalezienia nabywcy bez udzielenia pełnomocnictwa do dysponowania nieruchomościami.

8\. Od wypełnienia jakich warunków będzie uzależnione zawarcie przez Panią docelowej umowy sprzedaży z nabywcą/nabywcami, czy warunki te wynikają/będą wynikać z umowy przedwstępnej, innego dokumentu (jakiego)?

Odpowiedź: Zawarcie umowy sprzedaży nie będzie uzależnione od wypełnienia jakichkolwiek warunków, poza uzgodnieniem ceny sprzedaży.

9\. Czy będzie Pani udostępniała działki przyszłemu nabywcy/nabywcom na cele budowlane?

Odpowiedź: Wnioskodawczyni nie zamierza udostępniać działek przyszłym nabywcom na cele budowlane.

**Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku nr 2)**

Czy w związku z planowaną sprzedażą działek powstałych po podziale działki o numerze 1 Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy sprzedaż tych działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

**Pani stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług**

Wskazać należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Artykuł 7 ust. 1 u.p.t.u. stanowi, że „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”.

Na podstawie art. 2 pkt 6 u.p.t.u. przez towary rozumie się „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”, a „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Mając na uwadze powyższe regulacje przyjąć należy, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają czynności w przypadku których łącznie spełnione są dwa warunki - warunek przedmiotowy sprowadzający się do ustalenia, że dana czynność mieści się w katalogu czynności opodatkowanych oraz warunek podmiotowy sprowadzający się do ustalenia, czy czynności dokonuje podmiot posiadający status podatnika podatku od towarów i usług.

W katalogu czynności stanowiących przedmiot opodatkowania ustawodawca wskazał m.in. odpłatną dostawę towarów na terytorium RP. Bez wątpienia dostawa towaru w rozumieniu powyższej regulacji odbywać się może na podstawie umowy sprzedaży, natomiast towarem w powyższym znaczeniu może być również nieruchomość, w tym niezabudowana działka gruntu. W przypadku sprzedaży niezabudowanej działki gruntu spełniony jest więc warunek przedmiotowy.

Spełnienie warunku podmiotowego rozpocząć należy natomiast od zbadania definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Zgodnie z tą definicja „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Działalność gospodarcza obejmuje więc m.in. wszelką działalność handlowców. W związku z powyższym uznać należy, że podatnikiem VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości będzie osoba fizyczna, która sprzedaje nieruchomość w warunkach i na zasadach odpowiadających sprzedaży dokonywanej przed podmiot profesjonalnie trudniącą się sprzedażą nieruchomości. Oznacza to, że jeśli osoba fizyczna w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami i zaangażuje w to środki podobne do wykorzystywanych przez podmioty zajmujące się działalnością handlową w zakresie obrotu nieruchomościami, to należy uznać, że wykonuje ona działalność gospodarczą i jest podatnikiem VAT. Natomiast sprzedaż nieruchomości realizowana w ramach racjonalnego zarządu majątkiem prywatnym, nie stanowi działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W wyroku NSA w sprawie I FSK 1716/16 wskazano, że „Na tej podstawie przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności.”

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 czerwca 2019 r. (sygn. 0115- KDIT1-3.4012,254.2019.1.AT) wskazano: „Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą”.

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 kwietnia 2019 r. (sygn. 0114- KDIP1-2.4012.200.2019.1.RM) wskazano: „Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego. Majątek taki nabywany jest bowiem na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności gospodarczej, w tym handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT”.

Podejmowane przez Wnioskodawczynię czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości nie będą miały cech profesjonalnej działalności handlowej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem z działalnością gospodarczą mamy do czynienia, jeśli osoba fizyczna w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podejmuje aktywne działania w zakresie sprzedaży nieruchomości i angażuje w to środki podobne do wykorzystywanych przez profesjonalne podmioty zajmujące się działalnością handlową w zakresie obrotu nieruchomościami. Działalność gospodarcza w zakresie obrotu nieruchomościami cechuje się podejmowaniem szeregu działań związanych z nieruchomością i przygotowaniem jej do sprzedaży.

Wnioskodawczyni uważa, że nie podejmowała tego typu działań. Jedynymi działaniami podjętymi/planowanymi przez Wnioskodawczynię jest wystąpienie o zmianę odpowiedniego planu zagospodarowania przestrzennego i dokonanie podziału działki. Czynności te podejmowane są w znacznym odstępie czasu i stanowią typowy przykład racjonalnego gospodarowania własnym majątkiem przez świadomego właściciela. Wnioskodawczyni nie dokonywała nakładów na uzbrojenie tych działek, czy wybudowanie na działkach jakichkolwiek budynków lub budowli, nie podejmuje osobiście w jakimkolwiek stopniu zorganizowanych działań marketingowych zwiększających atrakcyjność działek.

Należy również wskazać, że także inne okoliczności sprzedaży nieruchomości wskazują na to, że Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności handlowej w zakresie sprzedaży nieruchomości. Podejmowane przez nią czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości nie będą realizowane w sposób powtarzalny i regularny, co jest typowe dla działalności handlowej w zakresie sprzedaży nieruchomości. Również krótkie wydzierżawienie działki, nie będzie przesądzało o prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie handlu nieruchomościami.

Potwierdza to wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 18 grudnia 2019 r. (sygn. I SA/Po 804/19), w którym stwierdzono „W ocenie Sądu przedstawione przez skarżącą okoliczności faktyczne nie uzasadniają poglądu, że już tylko sam fakt oddania gruntu w dzierżawę sprawi, że w odniesieniu do tej konkretnej dzierżawy, skarżąca uzyskała status przedsiębiorcy, a zatem i późniejsza sprzedaż tego gruntu będzie sprzedażą nieruchomości wykorzystywaną w działalności gospodarczej, a nie z majątku osobistego” oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 16 stycznia 2020 r. (sygn. I SA/Wr 917/19), w którym stwierdzono: „Błędnie bowiem uznał organ interpretacyjny, że sprzedaż nieruchomości tylko z powodu jej przejściowej dzierżawy winny być kwalifikowane jako podjęte w warunkach działalności gospodarczej, a co za tym idzie, za dokonane przez podatnika VAT”.

Również poszukiwanie kupca zainteresowanego nabyciem działek przy udziale biura nieruchomości nie może być uznawane za charakterystyczne dla działalności gospodarczej. Potwierdza to wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 14 czerwca 2018 r. (sygn. I SA/Łd 174/18), w którym stwierdzono: „W szczególności, zdaniem sądu, jeśli dana osoba zamierza podjąć działalność w zakresie handlu nieruchomościami, to zazwyczaj nie zleca sprzedaży nieruchomości pośrednikowi. Trudno bowiem w takim przypadku mówić, że sprzedający jest aktywnym handlowcem. Przeciwnie, zlecenie wyszukania nabywców pośrednikowi świadczy o bierności sprzedawcy, a nie o aktywności. Jego aktywność sprowadza się do podpisania umowy z pośrednikiem. (\`(...)\`) Wydaje się, że aktualnie od zawodowego handlowca nieruchomościami należałby oczekiwać np. profesjonalnie przygotowanej strony internetowej prezentującej oferowane do sprzedaży nieruchomości, a nie zlecanie sprzedaży pośrednikowi (\`(...)\`)”.

Nabycie działek miało miejsce na podstawie umowy darowizny od rodziny. Taki sposób nabycia wyraźnie wskazuje, że wiązało się ono ściśle z przekazanie własności nieruchomości w ramach rodziny. Z punktu widzenia Wnioskodawczyni nabycie działek nie miało cech działalności handlowej w zakresie sprzedaży nieruchomości, gdyż nie było to nabycie nieruchomości w celu ich sprzedaży. Należy również zwrócić uwagę na czas jaki upłynął od momentu nabycia nieruchomości. Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość przed niemal 30 laty. Działania podejmowane przez wszystkie lata w stosunku do nieruchomości nie wykraczały poza typowe działania świadomego właściciela, któremu zależy na jak najlepszym utrzymaniu i powiększeniu swojego majątku. Od nabycia tych działek do dnia dzisiejszego minęło 27 lat. Tak długi okres między nabyciem działek, a ich ewentualną sprzedażą wskazuje jednoznacznie, że sprzedaż działek jest jedynie przejawem zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, a Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Ponadto podkreślić należy, że działki nie były w żaden sposób wykorzystywane przez Wnioskodawczynię do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawczyni sprzedaż/planowana sprzedaż działek powstałych po podziale nie będzie wykonywana w ramach działalności gospodarczej, ale w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych szczególnych, uporządkowanych lub profesjonalnych działań mających na celu dokonanie sprzedaży tych działek. W związku z tym sprzedaż tych działek należy uznać za wykonywaną przez Wnioskodawczynię w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym i nie podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…), w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy bądź świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy majątek nabyty został faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że:

*   w 1997 r. otrzymała Pani w darowiźnie od rodziców (do majątku osobistego) nieruchomość rolną, tj. niezabudowany grunt rolny oznaczony ewidencyjnie jako działka nr 1,
*   nie jest Pani zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, jest Pani urzędnikiem,
*   prowadziła Pani na nieruchomości działalność rolniczą od 1997 r. do końca 2022 r., potem ją Pani zawiesiła, gdyż w Pani woli nie jest jej dalsze kontunuowanie,
*   posiadała Pani status rolnika ryczałtowego od dnia nabycia nieruchomości i posiada ten status do dnia dzisiejszego, status ten wynika ze sprzedawania zboża uprawianego na przedmiotowej nieruchomości,
*   działka nr 1 była przez Panią dzierżawiona osobie trzeciej w okresie od 1 stycznia 2023 r. do 31 grudnia 2023 r. na cele nierolnicze,
*   kilkanaście lat po nabyciu wystąpiła Pani o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego celem zmiany przeznaczenia nieruchomości z rolnego bez prawa zabudowy na teren zabudowy rekreacji indywidualnej z możliwością całorocznego zamieszkiwania, bowiem miała Pani świadomość, że atrakcyjność działki można zwiększyć przez jej odrolnienie, które podniesie jej potencjał inwestycyjny,
*   31 stycznia 2024 r. została podjęta uchwała w sprawie zmiany planu miejscowego, tak że obecnie obowiązujący plan zakłada zmianę charakteru działki nr 1, tj. dopuszcza na jej terenie zabudowę i zakłada jej podział na tereny elementarne, do których należą: teren zabudowy zagrodowej, teren zabudowy rekreacji indywidualnej, usług turystyki oraz teren drogi wewnętrznej,
*   planuje Pani dokonać podziału działki nr 1 na 26 mniejszych działek, a następnie dokonać ich sprzedaży,
*   w celu znalezienia nabywcy działek planuje Pani korzystać z pomocy biura nieruchomości, i w tym celu udzieli Pani odpowiedniej osobie z tego biura pełnomocnictwa do ogłoszenia o zamiarze sprzedaży oraz do promowania oferty celem znalezienia nabywcy bez udzielenia pełnomocnictwa do dysponowania tymi działkami,
*   sama nie podejmowała Pani i nie zamierza podejmować aktywnych działań związanych ze znalezieniem kupca zainteresowanego nabyciem wydzielonych działek,
*   nie dokonywała Pani nakładów celem uzbrojenia działek czy wybudowania na działkach jakichkolwiek budynków lub budowli i nie zamierza Pani tego rodzaju nakładów dokonywać,
*   nie podejmowała Pani i nie ma zamiaru podejmować żadnych szczególnych, uporządkowanych lub profesjonalnych działań mających na celu dokonanie sprzedaży działek np. ogrodzenie, uzbrojenie, mających na celu zwiększenie ich wartości bądź uatrakcyjnienie dla potencjalnego kupca,
*   drogi wewnętrzne są wytyczone jako działki wynikające z planu podziału i nie będą przez Panią utwardzane,
*   po podziale działki nr 1 nowo powstałe działki nie będą przedmiotem umowy najmu, umowy dzierżawy, ani żadnej umowy o podobnym charakterze,
*   przed sprzedażą działek powstałych z podziału działki nr 1 nie będzie Pani zawierała z przyszłymi nabywcami żadnych umów przedwstępnych sprzedaży, ani nie będzie udzielała pełnomocnictw do działania w Pani imieniu,
*   nie zamierza Pani udostępniać wydzielonych działek przyszłym nabywcom na cele budowlane,
*   zawarcie umów sprzedaży działek nie będzie uzależnione od wypełnienia jakichkolwiek warunków, poza uzgodnieniem ceny sprzedaży.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1061):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Umowa dzierżawy ma charakter odpłatny, a elementem niezbędnym tej umowy jest czynsz dzierżawny. Wydzierżawiający w ramach umowy powinien płacić na rzecz dzierżawcy określoną w umowie wysokość czynszu, a strony umowy nie mogą zwolnić wydzierżawiającego z tego obowiązku.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i świadczona jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Sam charakter stosunku prawnego jaki kształtuje umowa dzierżawy wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że czerpanie dochodów ze składnika majątku na podstawie umowy zawartej z jednym podmiotem wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. W orzeczeniu z 4 grudnia 1990 r. w sprawie C-186/89 W. M. van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën uznano, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei w wyroku NSA z 13 listopada 2012 r., sygn. akt I FSK 1805/11 wyrażono pogląd, że jeżeli działalność w zakresie dzierżawy gruntu cechuje się zarówno powtarzalnością, jak i długim okresem trwania, to grunt wykorzystywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, a właściciel prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. NSA wskazał przy tym, że dla oceny, czy dana osoba prowadzi działalność gospodarczą w określonym zakresie nie ma znaczenia to, czy w tym zakresie zarejestrowała ona działalność czy też nie, nie ma też znaczenia jej subiektywne przekonanie w tym zakresie.

Potwierdzenie powyższej tezy znajdujemy również w wyroku NSA z 4 kwietnia 2023 r. sygn. akt I FSK 558/20, uchylającym wyrok WSA w Poznaniu z 18 grudnia 2019 r. sygn. akt I SA/Po 804/19, na który powołuje się Pani w swoim stanowisku, w którym zostało stwierdzone:

„(…) W sprawie Dyrektor KIS nie przypisał Skarżącej statusu podatnika VAT z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości z uwagi na okoliczności towarzyszące samej sprzedaży, lecz charakter transakcji powiązał z okolicznością oddania nieruchomości w dzierżawę, którą potraktował jako wyraz prowadzenia działalności gospodarczej. Nie ulega bowiem wątpliwości, że działalność gospodarcza obejmuje czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych, a odpłatne wydzierżawianie gruntu mieści się w zakresie określonym w zdaniu drugim art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Regulacja art. 15 ust. 2 zdanie 2 ustawy o VAT zbieżna jest z unormowaniem zawartym art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1), zgodnie z którym za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu.

5.4.5. Dzierżawa nieruchomości co do zasady stanowi więc odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu tym podatkiem na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Natomiast Strona we wniosku o udzielenie interpretacji nie wskazała na okoliczności świadczące o wykorzystywaniu nabytej w 2010 r. nieruchomości w celach osobistych ani aby dzierżawa miała charakter incydentalny, niewskazujący na wykorzystanie jej w sposób ciągły w celach zarobkowych, czy że nie był pobierany stosowny czynsz dzierżawny. Wynika więc z tego, że opisana we wniosku odpłatna dzierżawa gruntu (mająca miejsce przez okres około 4 lat) stanowi wykorzystywanie gruntu w warunkach określonych w 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje uznaniem sprzedaży tej nieruchomości za realizowaną w ramach działalności gospodarczej. (…)”

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że wykorzystanie przez Panią działki nr 1 przed jej planowanym podziałem w działalności polegającej na jej wydzierżawieniu na cele nierolnicze przez cały 2023 r. było odpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Czynność ta bowiem wypełniała określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, a Pani w związku z jej realizacją działała w charakterze podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Pani zdaniem sprzedaż 26 działek powstałych z podziału działki nr 1 odbywać się będzie z Pani majątku osobistego (prywatnego) w ramach zwykłego zarządu tym majątkiem.

W związku z powyższym należy wyjaśnić, że pojęcie „majątku osobistego/prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W opisanych okolicznościach sprawy wykorzystywała Pani działkę nr 1 w sposób zorganizowany i ciągły, której nie można przypisać znamion wykorzystywania majątku w celach osobistych. Zauważyć bowiem należy, że najpierw prowadziła Pani na nieruchomości działalność rolniczą (od 1997 r. do końca 2022 r.) i sprzedawała Pani uprawiane na przedmiotowej nieruchomości zboże, a po jej zawieszeniu nieruchomość ta była przez cały 2023 r. dzierżawiona osobie trzeciej na cele nierolnicze. Tak więc z treści wniosku nie wynika, żeby działka przed jej podziałem w całym okresie jej posiadania wykorzystywana była wyłącznie na Pani cele prywatne.

Udostępnienie przez Panią gruntu na podstawie umowy dzierżawy innej osobie trzeciej stanowi w swej istocie – na tle okoliczności sprawy – świadome podejmowanie działań mające na celu wykorzystanie przedmiotowej działki w celach gospodarczych.

Zatem, wynikająca z opisanego wyżej Pani działania koncepcja wykorzystania nieruchomości najpierw w prowadzonej działalności rolniczej, a potem przez inną osobę na podstawie umowy dzierżawy dowodzi, że zostały wykonane czynności świadczące o tym, iż planowana sprzedaż działek powstałych z podziału działki nr 1 nie może stanowić jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy podkreślić, że przez termin „zamiar” należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych. Jak wynika z powyższego, w niniejszej sprawie nie miało to miejsca.

Ponadto z wniosku wynika, że mając świadomość, iż atrakcyjność działki o charakterze rolnym bez prawa zabudowy można zwiększyć przez jej odrolnienie, które podniesie jej potencjał inwestycyjny, najpierw wystąpiła Pani o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego celem zmiany przeznaczenia nieruchomości z rolnego bez prawa zabudowy na teren zabudowy rekreacji indywidualnej z możliwością całorocznego zamieszkiwania, a po zmianie tego planu na taki, który dopuszcza na jej terenie zabudowę i podział na tereny elementarne (tj. teren zabudowy zagrodowej, teren zabudowy rekreacji indywidualnej, usług turystyki oraz teren drogi wewnętrznej), postanowiła Pani podzielić nieruchomość na 26 mniejszych działek celem ich późniejszej sprzedaży. W celu znalezienia nabywców tych działek planuje Pani korzystać z pomocy biura nieruchomości, i w tym celu udzieli Pani odpowiedniej osobie z biura pełnomocnictwa do ogłoszenia o zamiarze sprzedaży oraz do promowania oferty celem znalezienia nabywcy.

Wystąpił zatem w sprawie ciąg czynności podejmowanych przez Panią, które rozpatrywane łącznie dają podstawę do uznania Pani za podatnika podatku VAT z tytułu planowanej sprzedaży 26 działek. Nie wskazała Pani bowiem na okoliczności świadczące o wykorzystywaniu nabytej w 1997 r. nieruchomości w celach wyłącznie osobistych ani aby dzierżawa miała charakter incydentalny, niewskazujący na wykorzystanie jej w sposób ciągły w celach zarobkowych, czy że nie był pobierany stosowny czynsz dzierżawny.

Wobec powyższego nie cele osobiste – w Pani przypadku brak jest czynności charakteryzujących zarząd majątkiem osobistym – a cele gospodarcze leżały i leżą u podstaw Pani działania, wobec czego zbycie 26 działek powstałych z podziału nieruchomości (działki nr 1) nie będzie się – jak Pani wskazała - odbywać z majątku osobistego (prywatnego).

Zatem, z uwagi na to, że grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, to planowana przez Panią sprzedaż 26 działek powstałych z podziału działki nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Dokonując sprzedaży będzie Pani działała w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Odnosząc się do powołanych przez Panią we wniosku wyroków sądów administracyjnych należy wyjaśnić, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonymi w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Tylko do tych konkretnych elementów odnosi się moc wiążąca orzeczenia sądu administracyjnego. W konsekwencji odniesienie jakiegokolwiek orzeczenia sądowego – czy też uzasadnienia wyroku do innej sytuacji, nie nadaje powołanej sytuacji mocy wiążącej orzeczenia. Nie można zatem w szeregu orzeczeń sądowych, ich rozstrzygnięć odnosić do własnej sprawy, bowiem dotyczą one konkretnych powstałych już zdarzeń.

Wyroki te zostały potraktowane jako element Pani argumentacji, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one stronę postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem nie mają one wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Panią interpretacji indywidualnych należy zaznaczyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej mają ze swej istoty charakter indywidualny i jednostkowy, są bowiem rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, dotyczą konkretnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych w kontekście określonego stanu prawnego i wiążą organ podatkowy tylko w sprawie, w której zostały wydane. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnych indywidualnych sprawach, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Organ podatkowy jest zobowiązany każdą sprawę traktować indywidualnie. Zatem stanowisko organu podatkowego dotyczące wykładni przepisów prawa podatkowego przedstawionej w powołanych przez Panią interpretacjach indywidualnych zamyka się w obrębie spraw (przedstawionych stanów faktycznych, zdarzeń przyszłych), dla których interpretacje te zostały wydane.

Tym samym, Pani stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 2) uznaję za **nieprawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku VAT, którego dotyczy pytanie nr 2, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie nr 1) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.).