Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-736/10/AT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-11-04
Teza: Czy dzierżawa pojemników, jako odrębna pozycja na fakturze, opodatkowana jest 7%, czy 22% podatkiem VAT?
Słowa kluczowe: dzierżawa; kontenery; odpady (śmieci); opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; stawka-stawki podatku; świadczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2010 r. (data wpływu 28 lipca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 26 października 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla usług dzierżawy pojemników wraz z usługą wywozu nieczystości stałych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku VAT dla usług dzierżawy pojemników wraz z usługą wywozu nieczystości stałych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pana firma przedłożyła ofertę w przetargu nieograniczonym na wywóz nieczystości stałych oraz na dzierżawę pojemników na nieczystości, która została odrzucona z uwagi na zastosowanie dla dzierżawy pojemników na nieczystości nieprawidłowej stawki podatku VAT. Zamawiający określił, iż „na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniem podatkiem według stawki 7% objęte są towary i usługi wymienione w załączniku nr 3 do ww. ustawy. W poz. 153 tego załącznika wymienione są usługi mieszczące się w grupowaniu PKWiU 90.0 – usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne. Przedmiotem zamówienia niniejszego postępowania jest wywóz nieczystości wraz z dzierżawą pojemników, a wiec grupowaniu 90.0, należało przyjąć do wyceny 7% stawkę podatku VAT”. Zamawiający, zarówno w SIWZ, jak i projekcie umowy, wyodrębnił dzierżawę pojemników jako odrębną pozycję.

W uzupełnieniu wniosku, w dniu 26 października 2010 r. wskazał Pan, że zamawiający w SIWZ, określając przedmiot zamówienia, zaklasyfikował usługi według kodu CPV 9051100-Z, tj. wywóz nieczystości stałych oraz 34928480-6 na dzierżawę pojemnika i koszy na śmieci, tym samym wskazał jaką zastosować stawkę VAT. Zgodnie z tą klasyfikacją, z którą się zgadza, usługa wywozu i dzierżawy sklasyfikowana jest jednym kodem CPV 90,00. Wątpliwości Pana powstają natomiast w sytuacji, gdy występuje kod, przy którym stosowana jest 22% stawka podatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dzierżawa pojemników, jako odrębna pozycja na fakturze, opodatkowana jest 7%, czy 22% podatkiem VAT?

W dniu 26 października 2010 r. zadał Pan dodatkowe pytania:

1.  Jeżeli na fakturze są dwie oddzielne pozycje (dzierżawa pojemnika oraz wywóz nieczystości stałych), to jaką stawką podatku obciążyć poszczególne czynności?
2.  Czy wyodrębniona na fakturze dzierżawa pojemników oraz wywozu różnicuje stawkę podatku VAT oraz czy przyjmując zasadę kompleksowości usług, należy stosować jedną stawkę podatku?
3.  Jaką stawkę VAT zastosować w momencie, gdy zostaje zawieszona usługa wywozu, a przez okres zawieszenia obciążana jest usługa tylko dzierżawy pojemnika?

Zwracając uwagę na okoliczność, że Pana firma stosuje 22% stawkę podatku VAT na dzierżawę pojemnika, zaś na odbiór odpadów komunalnych 7% stawkę VAT, zgodnie z PKWiU oraz powołując się na treść art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z poz. 153 załącznika nr 3 do tej ustawy, sądzi Pan, że usługi, polegające na dzierżawie pojemników i kontenerów na odpady powiązane z usługą wywozu tych odpadów sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 90.00.2, można zaliczyć do „usług w zakresie wywozu i zagospodarowania śmieci i odpadów”.

Według Pana, usługa dzierżawy pojemników sklasyfikowana przez zamawiającego jako usługa odrębna (dzierżawa pojemników i kontenerów o kodzie 34928480-6), zgodnie z wytycznymi, podlega opodatkowaniu 22% stawką, czyli jeżeli usługa wywozu odpadów, łącznie z dzierżawą pojemników, opodatkowana może być 7% stawką podatku, to rozdzielenie tych usług i przypisanie do innej klasyfikacji budzi wątpliwości co do stawki VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa przepis art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie art. 8 ust. 3 ustawy usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Dla celów klasyfikacji usług na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się, na mocy § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.), przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.).

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22 %, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 cyt. ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W załączniku nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%, ustawodawca w poz. 153 wymienił usługi oznaczone symbolem PKWiU nr 90.0 „usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne”.

Wskazać ponadto należy, iż w myśl art. 29 ust. 1 cyt. ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na mocy art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe zasady wstawiania faktur określają przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.).

Z okoliczności sprawy wynika, że oferta Pana firmy, złożona w związku z przetargiem nieograniczonym na wywóz nieczystości stałych oraz na dzierżawę pojemników na nieczystości, została odrzucona z uwagi na zastosowanie dla dzierżawy pojemników na nieczystości nieprawidłowej, 22% stawki podatku VAT.

Wątpliwości Pana budzi kwestia prawidłowości zastosowania stawki podatku VAT w przypadku wyżej opisanych czynności.

W świetle powyższego, należy zauważyć, iż jeżeli przedmiotem określonej czynności jest konkretna usługa, a nie zbiór dowolnie wyodrębnionych w jej ramach usług, to w kontekście powołanego wcześniej przepisu art. 29 ust. 1 cyt. ustawy, kwota należna obejmuje wszystkie elementy kosztów związanych z dostawą towarów czy świadczeniem usług kształtujących cenę, której sprzedawca żąda od nabywcy. Tak skalkulowana kwota należności powinna zostać opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla danego towaru czy świadczonej usługi.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz okoliczności przedstawionego stanu faktycznego sprawy, stwierdzić należy, że o ile usługa dzierżawy pojemników na gromadzenie odpadów mieści się w grupowaniu PKWiU 90.0 wchodząc w skład kompleksowej usługi wywozu nieczystości, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług z 1997 r. (a dokonana klasyfikacja jest prawidłowa) – podlega opodatkowaniu 7% stawką podatku VAT, w oparciu o art. 41 ust. 2 cyt. ustawy, w związku z załącznikiem nr 3 do powołanej ustawy, gdzie w poz. 153 ustawodawca wymienił usługi należące do grupy oznaczonej symbolem PKWiU 90.0 „usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne”.

Jeżeli natomiast dzierżawa pojemników faktycznie będzie stanowiła odrębną od wywozu nieczystości czynność (o czym każdorazowo decyduje charakter zawartej przez podatnika umowy cywilnoprawnej na świadczenie usług), to dla tak rozgraniczonych czynności zastosować należy odpowiednio 22% i 7% stawkę podatku VAT.

Powyższe zasady opodatkowania nie zależą od sposobu fakturowania, lecz od charakteru faktycznie wykonywanych czynności, co nie zmienia jednak, że faktury każdorazowo powinny, dla celów podatku VAT, odzwierciedlać realny charakter transakcji i być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami, tj. z powołanymi powyżej przepisami.

Wskazać jednocześnie należy, że w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (wyrok z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96, z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04) podnosi się, iż różne czynności powinny być postrzegane jako jedno świadczenie, w sytuacji gdy jeden lub więcej elementów stanowi usługę zasadniczą a inne elementy – usługę poboczną (pomocniczą). Za usługę pomocniczą uznać należy daną czynność, która nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, lecz służy lepszemu wykorzystaniu usługi zasadniczej. W takim przypadku świadczenie pomocnicze dzielić będzie podatkowy los świadczenia głównego.

Z powyższych względów Pana stanowisko uznano za nieprawidłowe.

Podkreślenia wymaga, iż tut. organ, kierując się przepisami art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, nie jest uprawniony do badania charakteru czynności cywilnoprawnych realizowanych przez Wnioskodawcę, gdyż wykracza to poza dyspozycję tego przepisu.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług.

Końcowo informuje się, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.