Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-12/15-4/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-17
Teza: Opodatkowanie nieodpłatnego przekazania próbek towarów oraz możliwość wystawienia faktury VAT.
Słowa kluczowe: przekazanie-przekazanie nieodpłatne; próbki; towar-przekazanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2014 r. (data wpływu 9 stycznia 2015 r.) uzupełnionym w dniu 3 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 kwietnia 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 27 marca 2015 r. (skutecznie doręczone w dniu 31 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania próbek towarów oraz możliwości wystawienia faktury VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania próbek towarów oraz możliwości wystawienia faktury VAT. Wniosek uzupełniony został w dniu 3 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 kwietnia 2015 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 27 marca 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka X, która została założona przez trzech wspólników w 1997 r. Przeważającą działalnością Spółki jest sprzedaż hurtowa wyrobów chemicznych zarówno dystrybucyjnych jak i wytworzonych przez X. Podmiot współpracuje z kontrahentami z innych państw europejskich oraz polskimi rezydentami. Czasami aby potencjalny klient podpisał umowę zlecenia (lub inną cywilną) dotyczącą nabycia towaru lub wykonania usługi przez Wnioskodawcę, żąda aby X. przesłał mu próbkę materiału. Ponieważ potencjalny klient traktuje to jako jedynie próbkę mającą przekonać go do zakupu produktu właściwego - przekazanie ma formę nieodpłatną.

Przesyłany towar nie ma charakteru konsumpcyjnego, lecz jest próbką towaru, która nie może być przedmiotem sprzedaży, a jej celem jest jedynie sprawdzenie przez potencjalnego klienta cech i właściwości produktu właściwego (pełnowartościowego). Po sprawdzeniu na swoim urządzeniu działania produktu, klient podejmuje decyzję o ewentualnym zakupie większej ilości towaru. Z uwagi na specyfikę produktu, jego zakup przez potencjalnego klienta bez uprzedniego sprawdzenia właściwości towaru jest niemożliwy. Potencjalny klient chce mieć pewność, że nadesłany towar będzie odpowiedni do wykonywanych przez niego usług. Wnioskodawca przesłane próbki traktuje jako wydatek związany z możliwością osiągnięcia w przyszłości przychodu od klienta, który zakupi towar właściwy.

W podobny sposób Wnioskodawca nawiązuje współpracę z podmiotami, od których sam kupuje towary. Wnioskodawca otrzymuje próbki materiału i sprawdza czy towar ma odpowiednią właściwość i czy maszyny Wnioskodawcy są przystosowane do użycia tego typu materiału.

Zdarzają się sytuacje, w których Wnioskodawca zamawia od swojego dostawcy próbny materiał, który odpowiadać będzie potrzebom swojego kontrahenta i przekazuje go bezpośrednio swojemu kontrahentowi. Nie ma możliwości zakupu przez Wnioskodawcę pełnowartościowego produktu bez uprzedniego przetestowania np. próbnej partii materiału. Ponieważ maszyny używane przez kontrahentów jak i Wnioskodawcę potrzebują pewnej (nieokreślonej) wartości próbki - w celu sprawdzenia przydatności towaru - w obu przypadkach przekazywane próbki mogą mieć objętość nawet do 1250 kg (jest to uzależnione od maszyn potrzebnych do sprawdzenia produktu).

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że przedmiotem zapytania jest próbka tworzyw chemicznych (inaczej sztucznych) i koncentratów barwiących te tworzywa. Są to między innymi:

*   masterbatche w postaci stałej (masterbatche występują też w postaci płynnej), masterbatch to stały lub ciekły dodatek do tworzyw sztucznych używany do ich zabarwienia lub dodania określonych właściwości fizyko-chemicznych,

*   tworzywa masowe - polistyreny, poliestry, polietylen, plolirpopylen, PET,

*   tworzywa konstrukcyjne - poliamidy, polimetakrylany, compoundy,

*   proszki - tworzywa sztuczne (polistyreny, poliestry, polietylen, plolirpopylen, PET) w postaci zmielonej, bezbarwne lub dodatkowo zabarwione.

Tworzywa sztuczne i koncentraty barwiące posiadają określone właściwości fizyko­chemiczne takie jak:

*   postać, np.: granulat, proszek - kryształ - cylindryczny, kulisty, owalny,

*   wielkość,

*   polimer bazowy - nośnik,

*   odporność termiczną - zalecane temperatury przetwórstwa dla różnych tworzyw są różne (np. dla polipropylenu wtryskiwanego 220-300 stopni C),

*   odporność świetlną,

*   odporność na atmosferylia (warunki atmosferyczne),

*   zalecane dozowanie dla uzyskania określonego koloru,

*   zalecane metody przetwórstwa np.: wytłaczanie, wtrysk, wtrysk z rozdmuchem, wytłaczanie z rozdmuchem, rozdmuch, cast - folia wylewana itd.,

*   współczynnik płynięcia - szczególnie wymagany przy aplikacjach rurowych.

Do testowania próbek służą maszyny dedykowane, czyli maszyny do przetwórstwa tworzyw sztucznych. Specyfika urządzenia jest zależna od produkowanego wyrobu finalnego. Maszyny wykonują produkcję, nie ma świadczenia usług.

Specyfika produktu charakteryzuje się określonymi właściwościami fizyko-chemicznymi wymienionymi powyżej, które powinny być sprawdzone w warunkach przemysłowych, w jakich pracuje klient: specyfika urządzeń, temperatura, wilgotność. Próbki Wnioskodawcy powstają w określonych warunkach, które nie muszą być porównywalne do warunków, w jakich klient będzie przetwarzał dostarczony mu towar. Klient (także zwany kontrahent) otrzymuje próbkę, aby sprawdzić jej zachowanie w tychże warunkach. Zgodnie z przyjętymi normami dla różnych gałęzi przemysłu finalny przetwórca jest zobowiązany do przeprowadzenia testów potwierdzających zgodność z wymaganymi parametrami. Wyżej wymienione testy nie są możliwe do przeprowadzenia z poziomu podatnika (X). Na podstawie oczekiwań ostatecznego przetwórcy X proponuje mu produkt dopasowany do jego potrzeb. Za każdym razem rekomendujemy klientowi wykonanie testów technologicznych zanim produkt wejdzie do masowego użytku.

Testy po stronie Klienta są konieczne i ograniczają możliwość wystąpienia szkód w późniejszym ostatecznym procesie produkcyjnym (np.: niewłaściwy kolor, ciągliwość, termoodporność itp.).

Park maszynowy klientów, jest identyczny w zakresie specyfiki urządzeń, ich rozmiarów oraz wydajności - jest to kolejny powód wymuszający konieczność testów przed masową produkcją.

Próbki są pakowane w foliowe worki, a przy mniejszych ilościach dodatkowo w kartonowe pudełko. Zarówno na worku jak i pudełku znajdują się dane identyfikacyjne takie jak:

*   item X - waga próbki,

*   nazwa klienta, dla którego została wykonana - opis projektu.

Próbki są dostarczane w opakowaniu z logiem X wraz z napisem „Próbka – towar nieprzeznaczony do odsprzedaży”.

Próbka charakteryzuje się określonymi właściwościami fizyko-chemicznymi, które powinny być sprawdzone w warunkach przemysłowych, w jakich pracuje klient: specyfika urządzeń, temperatura, wilgotność. Próbki powstają w określonych warunkach, które nie muszą być porównywalne do warunków, w jakich klient będzie przetwarzał dostarczony mu towar. Klient otrzymuje próbkę, aby sprawdzić jej zachowanie w tychże warunkach. Zgodnie z przyjętymi normami dla różnych gałęzi przemysłu finalny przetwórca jest zobowiązany do przeprowadzenia testów potwierdzających zgodność z wymaganymi parametrami. Wyżej wymienione testy nie są możliwe do przeprowadzenia z poziomu Wnioskodawcy. Na podstawie oczekiwań ostatecznego przetwórcy X proponuje mu produkt dopasowany do jego potrzeb. Za każdym razem rekomendujemy klientowi wykonanie testów technologicznych, zanim produkt wejdzie do masowego użytku.

Park maszynowy klientów, który nie jest identyczny w zakresie specyfiki urządzeń, ich rozmiarów oraz wydajności - jest kolejnym powodem wymuszającym konieczność testów przed masową produkcją.

Przykład: w przypadku aplikacji badanych w zakresie odporności na promieniowanie UV, lub niepalności zawsze badany jest produkt finalny, np. siedzisko stadionowe, folia ogrodnicza. Podkreśla to zasadność dostarczenia próbki tworzywa sztucznego. Sprawdzenie przydatności towaru odbywa się na podstawie wykonania testów technologicznych po stronie klienta. Jakiego rodzaju są to testy, zależy od specyfiki produktu.

Minimalna ilość próbki do sprawdzenia produktu zależy od wyrobu finalnego i maszyny na jakiej jest produkt jest wykonywany. Minimalna ilość próbki jaką Wnioskodawca dostarcza do klienta jest dopasowana do konkretnego projektu i pozwala na przeprowadzenie miarodajnych testów.

Zasada i koncept przekazywania darmowych próbek do klienta bazuje na dostarczeniu odpowiedniej ilości do przeprowadzenia testów technologicznych. Przed przekazaniem darmowej próbki, każdorazowo ilość jest ustalana z zainteresowaną stroną.

Minimalna wielkość produktu jaką Wnioskodawca jest w stanie dostarczyć kontrahentowi to 0,2 kg. Jednak, jeśli klient robi rury do zastosowań wodnych (kanalizacyjne) czy gazowe (do przesyłu gazu) - to potrzebuje 1250 kg tworzywa sztucznego jako próbkę, a jeśli zakrętki do butelek - 5 kg. W związku z tym minimalna ilość kolejnego zakupu jest uzależniona od projektu i wyrobu końcowego wytwarzanego przez klienta.

W interesie X leży, aby ilość próbki była jak najmniejsza, jednocześnie wystarczająca na przeprowadzenie testów, ale nie pozwalająca na wykonanie masowej produkcji. Po dokonaniu sprawdzenia produktu kontrahent nabywa ilość towaru adekwatną dla potrzeb projektu.

Z przekazanej próbki można wykonać czasem 2 elementy lub 20 elementów. Kluczowa jest specyfika produktu, X dostarcza ilości potrzebne do wykonania testu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wydanie nieodpłatnie przez Wnioskodawcę próbek towarów, przed dokonaniem właściwej transakcji kupna-sprzedaży, w przypadku gdy próbka towaru nie ma charakteru konsumpcyjnego, nie stanowi pełnowartościowego produktu lecz jest próbką, która nie może być przedmiotem sprzedaży, a jej celem jest jedynie sprawdzenie przez potencjalnego klienta cech i właściwości produktu - powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług?
2.  Czy dla celów podatku od towarów i usług, Wnioskodawca może dokumentować wydanie próbki materiału dla podatnika z innego kraju członkowskiego, poprzez wystawienie faktury przez Wnioskodawcę z kwotą 0,00 zł tytułem nabycia przez podatnika z innego kraju UE próbki towaru (na fakturze znajduje się również adnotacja, wg której towar jest jedynie próbką)? Czy analogicznie dla celów podatku od towarów i usług, Wnioskodawca może dokumentować wydanie próbki materiału dla podatnika z kraju trzeciego poprzez wystawienie faktury przez Wnioskodawcę z kwotą 0,00 zł, na której znajduje się adnotacja o tym, że towar ten jest jedynie próbką i nie ma charakteru komercyjnego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wedle orzecznictwa europejskiego (np. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 30 września 2010 r. C-581/08) próbka to egzemplarz okazowy produktu, mający na celu promocję jego sprzedaży i pozwalający na ocenę jego cech i właściwości bez wykorzystania końcowego innego niż nieodłącznie powiązane z takimi działaniami promocyjnymi.

Jeśli towar przekazywany przez X kontrahentowi w celach promocyjnych (mających służyć przekonaniu potencjalnego klienta do podpisania umowy zlecenia na dostawę towaru) ma wartość nieprzekraczającą 100 zł, to dostawa takiego towaru nie jest opodatkowana na gruncie VAT.

Jednakże - w świetle wyroków NSA - to czy przekazanie próbki podlega opodatkowaniu VAT decyduje czy mają charakter konsumpcyjny. Dlatego jeśli Wnioskodawca przekazuje nieodpłatnie takie próbki - nie spowoduje to powstania obowiązku w VAT. Oznacza to, że nie ma potrzeby naliczania podatku od wartości dodanej. Warto nadmienić, te przesyłany towar nie ma charakteru konsumpcyjnego, nie stanowi pełnowartościowego produktu, lecz jest próbką, która nie może być przedmiotem sprzedaży, a jej celem jest jedynie sprawdzenie przez potencjalnego klienta cech i właściwości produktu. Takie uzasadnienie znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych: np. interpretacja indywidualna z dnia 17 stycznia 2011 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu ILPB3/423-842/10-4/GC, interpretacja indywidualna z dnia 2 sierpnia 2012 r., Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi IPTPB3/423-144/12-4/M.

Ad. 2

Zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w tym wszelkie przekazania towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub w części. Przekazywane próbki, mimo że nie stanowią kompletnego (pełnowartościowego) produktu należy traktować jako dostawę towarów na gruncie ustawy o VAT. Nie stanowi to nieodpłatnego prezentu, formy gratyfikacji, gdyż Wnioskodawca nie nagradza za nic kontrahenta. Należy to traktować jako wydanie towaru na cele związane z przedsiębiorstwem (X).

Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 5 października 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1255/07) stwierdzając, że jeżeli podatnik przekazuje nieodpłatnie towary należące do jego przedsiębiorstwa na cele związane z promocją i reklamą, a czynność ta jest bezpośrednio związana z jego działalnością gospodarczą, wówczas przekazanie to nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z promocją działalności podatnika nie jest sprzedażą w rozumieniu przepisów VAT. A zatem, po stronie podatnika nie powstaje obowiązek ewidencjonowania powyższych czynności za pomocą kasy rejestrującej.

Z uwagi na fakt, że ustawodawca nie wyróżnił przepisów odnoszących się do ewidencjonowania przekazywanych próbek towarów, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma przeszkody, aby wystawił tytułem ich przekazania odbiorcy - fakturę z kwotą 0,00 zł. Nawet jeśli otrzymujący jest podatnikiem posiadającym status czynnego podatnika w innym państwie członkowskim. Na gruncie VAT Wnioskodawca ma za zadanie wykazać jedynie, że towary mają charakter próbek a celem ich przekazanie nie jest ich faktyczna sprzedaż (lub inna forma zbycia) otrzymującemu. Próbka jest przykładowym fragmentem (częścią) kompletnego produktu, którego przetestowanie przez otrzymującego pozwola na ocenę właściwości towaru, tj. jak towar może być wykorzystywany na maszynach i urządzeniach technicznych posiadanych przez kontrahenta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

I tak, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika (art. 7 ust. 3 ustawy).

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego towaru lub ich części składowych, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących prezenty o małej wartości lub próbki.

Definicja próbki zawarta została w art. 7 ust. 7 ustawy, zgodnie z którym przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:

1.  ma na celu promocję tego towaru oraz
2.  nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

Jak powyższy przepis wskazuje próbką jest niewielka ilość towaru lub jego egzemplarz zachowujący cechy i właściwości danego towaru. Przekazanie próbki nie podlega opodatkowaniu, jeżeli ma miejsce w celach promocyjno-reklamowych, czyli umożliwia klientom (potencjalnym klientom) poznanie właściwości i efektów działania towaru oferowanego przez podatnika, a dzięki temu wychwycenie jego zalet lub wad oraz różnic w porównaniu z innymi produktami dostępnymi na rynku. Przekazanie próbki służy zachęceniu odbiorcy do zakupu oferowanego towaru. Należy jednak zauważyć, że o uznaniu towaru za próbkę, obok innych przesłanek, decyduje brak charakteru handlowego przekazania, oceniany ze względu na ilość lub wartość przekazywanych przez podatnika próbek. W sytuacji, gdy pokrywają one lub mogą pokryć – ze względu na swoją ilość lub wartość – jego potencjalne zapotrzebowanie na dany towar lub część tego zapotrzebowania, eliminując lub ograniczając potrzebę dokonania zakupów tego towaru, uznać należy, że wspomniana przesłanka nie jest spełniona, a w konsekwencji nie ma również zastosowania wyłączenie z opodatkowania w oparciu o art. 7 ust. 3 ustawy, który jako przepis szczególny i wyjątkowy nie powinien być interpretowany w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu jego stosowania.

Należy zwrócić uwagę na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 30 września 2010 r. sygn. C-581/08 w sprawie EMI Group Ltd v. The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, gdzie Trybunał zdefiniował próbkę jako „egzemplarz okazowy produktu, mający na celu promocję jego sprzedaży i pozwalający na ocenę jego cech i właściwości bez wykorzystania końcowego innego niż nieodłącznie powiązane z takimi działaniami promocyjnymi. Prawo krajowe nie może ograniczyć tego pojęcia w sposób ogólny jedynie do egzemplarzy okazowych mających postać inną niż przeznaczona do sprzedaży lub jedynie do pierwszego z serii jednakowych egzemplarzy okazowych przekazywanych przez podatnika na rzecz tego samego odbiorcy bez uwzględnienia charakteru przedstawianego produktu oraz okoliczności gospodarczych właściwych dla każdej czynności przekazania egzemplarzy okazowych”.

Powyższy wyrok dotyczył wykładni art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - 77/388/EEC (Dz. Urz. UE. L 1977.145.1 ze zm.) - zdanie drugie - wyłączającego przekazanie próbek towarów i prezentów o małej wartości z opodatkowania podatkiem VAT.

Art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (obecnie uregulowanym w art. 16 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 2006.347.1 ze zm.) stanowi, że wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów. Za odpłatną dostawę towarów nie uznaje się jednakże wykorzystania do celów działalności przedsiębiorstwa podatnika towarów stanowiących prezenty o niskiej wartości i próbki.

Jednocześnie przy rozważeniu, czy określone czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią „przekazanie próbek towarów” należy uwzględnić wszystkie istotne okoliczności i rozważenie ich pod kątem spełnienia przesłanej określonych w art. 7 ust. 7 ustawy.

Z przestawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nieodpłatnie przekazuje potencjalnym klientom próbkę tworzyw chemicznych (sztucznych) i koncentratów barwiących te tworzywa mającą przekonać go do zakupu produktu właściwego. Przesłana próbka nie ma charakteru konsumpcyjnego nie może być przedmiotem sprzedaży (próbki są dostarczane w opakowaniu z logiem Wnioskodawcy wraz z napisem „Próbka – towar nieprzeznaczony do odsprzedaży”). Celem przekazania próbki jest sprawdzenie cech i właściwości produktu właściwego (pełnowartościowego) w warunkach przemysłowych, w jakich pracuje klient: specyfika urządzeń, temperatura, wilgotność. Po sprawdzeniu na swoim urządzeniu działania produktu, klient podejmuje decyzję o ewentualnym zakupie większej ilości towaru. Z uwagi na specyfikę produktu, jego zakup przez potencjalnego klienta bez uprzedniego sprawdzenia właściwości towaru jest niemożliwy. Testy ograniczają możliwość wystąpienia szkód w późniejszym ostatecznym procesie produkcyjnym (np.: niewłaściwy kolor, ciągliwość, termoodporność itp.) i nie jest możliwe przeprowadzenie ich przez Wnioskodawcę, ponieważ park maszynowy klientów nie jest identyczny w zakresie specyfiki urządzeń, ich rozmiarów oraz wydajności. Poza tym, np. w przypadku aplikacji badanych w zakresie odporności na promieniowanie UV, lub niepalności zawsze badany jest produkt finalny, np. siedzisko stadionowe, folia ogrodnicza.

Zdarzają się sytuację, w których Wnioskodawca zamawia od swojego dostawcy próbny materiał, który odpowiadać będzie potrzebom swojego kontrahenta i przekazuje go bezpośrednio swojemu kontrahentowi. Nie ma możliwości zakupu przez Wnioskodawcę pełnowartościowego produktu bez uprzedniego przetestowania np. próbnej partii materiału, ponieważ maszyny potrzebują pewnej (nieokreślonej) wartości próbki - w celu sprawdzenia przydatności towaru. W interesie Wnioskodawcy leży, aby ilość próbki była jak najmniejsza, jednocześnie wystarczająca na przeprowadzenie testów, ale nie pozwalająca na wykonanie masowej produkcji. Minimalna ilość próbki do sprawdzenia produktu zależy od wyrobu finalnego i maszyny produkcyjnej. Ilość próbki jest dopasowana do konkretnego projektu, pozwala na przeprowadzenie miarodajnych testów i każdorazowo jest ustalana z zainteresowaną stroną. Minimalna wielkość produktu to 0,2 kg, dla rur do zastosowań wodnych (kanalizacyjnych) czy gazowych (do przesyłu gazu) - to 1250 kg tworzywa sztucznego, a do zakrętek do butelek - 5 kg. Z przekazanej próbki można wykonać czasem 2 elementy lub 20 elementów.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego wątpliwości Spółki dotyczą powstania obowiązku podatkowego dla przekazywanych przez Spółkę próbek towarów przed dokonaniem transakcji kupna-sprzedaży w przypadku, gdy próbka towaru nie ma charakteru konsumpcyjnego, nie stanowi pełnowartościowego produktu, nie może być przedmiotem sprzedaży a jej celem jest jedynie sprawdzenie przez potencjalnego klienta cech i właściwości produktu.

Pytanie sformułowane przez Wnioskodawce zakłada, że przedmiotem przekazania jest próbka towaru niemająca charakteru konsumpcyjnego, niestanowiąca pełnowartościowego produktu, niemogąca być przedmiotem sprzedaży, a celem przekazania jest sprawdzenie przez potencjalnego klienta cech i właściwości produktu mającego być przedmiotem ewentualnego nabycia. Zadane pytanie dotyczy zatem opodatkowania przekazania próbki przy założeniu, że spełnia ona przesłankę określoną w art. 7 ust. 7 ustawy.

Zasadnym zatem jest zbadanie czy przekazywane przez Wnioskodawcę ilości pełnowartościowego towaru spełniają definicję próbki określoną w art. 7 ust. 7 ustawy i tym samym czy znajduje zastosowanie przepis art. 7 ust. 3 ustawy a w konsekwencji przekazanie nie podlega opodatkowaniu VAT.

Przy czym dopiero łączne spełnienie przesłanek wynikających z art. 7 ust. 7 ustawy pozwala uznać dany towar za „próbkę” i w konsekwencji zgodnie z dyspozycją art. 7 ust. 3 ustawy wyłączyć przekazanie (wręczenie) towaru z opodatkowania podatkiem VAT.

Podkreślenia wymaga, że próbka reprezentuje cechy produktu gotowego, a zatem dla zachowania tożsamości cech towaru musi zachować wszystkie istotne cechy charakterystyczne substancji lub towarów, których dotyczy. Niemniej jednak w sytuacji, gdy przekazywane towary pokrywają lub mogą pokryć – ze względu na swoją ilość lub wartość – potencjalne zapotrzebowanie klienta na dany towar lub część tego zapotrzebowania, eliminując lub ograniczając potrzebę dokonania zakupów tego towaru, uznać należy, że wspomniana przesłanka nie jest spełniona.

W przedmiotowej sprawie - jak wskazuje Wnioskodawca - produkty oznaczone jako „Próbka - towar nieprzeznaczony do odsprzedaży” przekazywane w opakowaniach od 0,2 kg do 1250 kg tworzywa sztucznego w zależności od potrzeby klienta (dla produkcji rur kanalizacyjnych/gazowych - 1250 kg, a do zakrętek do butelek - 5 kg). Celem przekazania próbki jest sprawdzenie cech i właściwości produktu właściwego (pełnowartościowego) w warunkach odpowiadających specyfice urządzeń, temperaturze, wilgotności a także ograniczenie możliwości wystąpienia szkód w procesie produkcyjnym (np.: niewłaściwy kolor, ciągliwość, termoodporność itp.). Poza tym, np. w przypadku aplikacji badanych w zakresie odporności na promieniowanie UV lub niepalności zawsze badany jest produkt finalny, np. siedzisko stadionowe, folia ogrodnicza. Nie jest możliwe przeprowadzenie testów przez Wnioskodawcę, ponieważ park maszynowy klientów nie jest identyczny w zakresie specyfiki urządzeń, ich rozmiarów oraz wydajności. Wskazane okoliczności potwierdzają, że przedmiotem przekazania przez Wnioskodawcę potencjalnemu klientowi jest niewielka ilość produktu pełnowartościowego, którego sprawdzanie w procesie produkcji 2 do 20 elementów pozwala na ocenę cech i właściwości towaru (kolor, ciągliwość, termoodporność, odporność na promieniowanie UV, niepalność) w jego końcowej postaci.

W interesie Wnioskodawcy leży, aby ilość próbki była jak najmniejsza, jednocześnie wystarczająca na przeprowadzenie testów i jednocześnie niepozwalająca na wykonanie masowej produkcji - z przekazanej próbki można wykonać czasem 2 elementy lub 20 elementów. Zatem przekazanie próbki produktu ma na celu promocję i chociaż - poprzez wyprodukowanie pewnej ilości gotowego produktu (2-20 elementów), co może stanowić zaspokojenie potrzeb odbiorcy - to jest jednocześnie nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma na celu przekonanie klienta do zakupu produktu oferowanego przez Wnioskodawcę. Wobec tego należy uznać, że - jak wskazuje Wnioskodawca - zakup produktu bez uprzedniego sprawdzenia właściwości towaru jest niemożliwy.

Z okoliczności sprawy wyraźnie wynika, że produkty są identyfikowalne jako próbki przekazywane nie do sprzedaży, ale do testów. Produkty nie są wykorzystywane przez kontrahenta w procesie stałej produkcji, o czym świadczy m.in. niezbędna i konieczna ilość przekazywanych towarów. Co więcej, specyfika przekazywanych towarów sprawia, że przekazania te służą próbnej produkcji i są jedyną metodą pozwalającą na ocenę w ich końcowej postaci, czyli osiągnięcia konkretnych cech produktów finalnych wytwarzanych przez klientów np. kolor, ciągliwość, termoodporność, odporność na promieniowanie UV, niepalność. Powyższe okoliczności wskazują także na promocyjny charakter przekazań towarów, które służą wyłącznie sprawdzeniu go w procesie produkcji i tym samym zachęceniu do ich nabycia.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, że nieodpłatnie przekazane przez Wnioskodawcę towary stanowią próbki, o których mowa w art. 7 ust. 7 ustawy wyłączone spod opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy. W konsekwencji powyższych wniosków przekazanie towarów, które stanowią próbki w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy dotyczące przekazania próbek nie uzależniają opodatkowania takiego przekazania od jego wartości. Wskazana przez Wnioskodawcę kwota 100 zł dotyczy nie przekazania próbek, ale prezentów o małej wartości.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku powstania obowiązku naliczenia podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Ad. 2

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również możliwości dokumentowania wydania próbki towaru dla podatnika z innego kraju członkowskiego lub dla podatnika z kraju trzeciego, poprzez wystawienie faktury z kwotą 0,00 zł, na której znajduje się adnotacja, że towar ten jest jedynie próbką i nie ma charakteru komercyjnego.

Odnosząc się do przedstawionej sprawy należy wskazać, że przepisy dotyczące faktur ustawodawca zawarł w Dziele XI w sprawie dokumentacji w Rozdziale 1 dotyczącym faktur. Rozdział ten dotyczy faktur, ewidencji, kas rejestrujących oraz terminu przechowywania dokumentów. Przy czym wymienione dokumenty, tj. faktury, ewidencje sprzedaży oraz ewidencje obrotu i kwot podatku przy zastosowaniu kas rejestrujących dotyczą wyłącznie sprzedaży, czyli odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, eksportu towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Natomiast przekazywane przez Wnioskodawcę próbki nie stanowią odpłatnej dostawy towarów, zatem nie spełniają definicji sprzedaży. W konsekwencji ich przekazanie nie wymaga wystawienia żadnego z dokumentów wymienionych w ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotem zapytania jest możliwość wystawienia faktury dla udokumentowania próbki towaru przekazanej przez Wnioskodawcę podatnikowi z kraju członkowskiego lub kraju trzeciego.

Zgodnie z art . 106a ustawy przepisy rozdziału dotyczącego faktur stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Ponadto w myśl art. 106b ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art . 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

Przy czym na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak wynika z art. 106a ustawy wystawienie faktury dotyczy wyłącznie sprzedaży oraz dostawy towarów i świadczenia usług, w przypadku kiedy miejscem świadczenia jest terytorium państwa trzeciego lub też państwa członkowskiego, jeżeli do zapłaty podatku jest zobowiązany nabywca towaru lub usługobiorca. Z uwagi na to, że żadna z wymienionych sytuacji nie ma miejsca w rozpatrywanej sprawie, wystawienia faktury nie stosuje się do nieodpłatnego wydania próbek przez Wnioskodawcę. Zatem w celu udokumentowania nieodpłatnego wydania próbek towarów, przed dokonaniem właściwej transakcji kupna-sprzedaży Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawiania faktury z kwotą 0 zł dla podatnika z innego kraju członkowskiego lub dla podatnika z kraju trzeciego.

Należy jednak wskazać, że wymienione przepisy dotyczą obowiązku wystawiania faktury przez podatnika dokonującego sprzedaży. W przypadku kiedy do sprzedaży nie dochodzi, wówczas podatnik nie jest zobowiązany do wystawienia faktury. Natomiast może tego dokonać, jeżeli ma wolę dokumentowania takiego przekazania poprzez wystawienie faktury. Jednakże należy wskazać, że w takim przypadku przepisy dotyczące faktur nie znajdują zastosowania.

Zatem dla celów podatku od towarów i usług, Wnioskodawca może dokumentować wydanie próbki materiału dla podatnika z innego kraju członkowskiego lub kraju trzeciego, poprzez wystawienie faktury z kwotą 0,00 zł.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości wystawienia faktury dla nieodpłatnej dostawy próbek należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania próbek towarów oraz możliwości wystawienia faktury VAT, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w dniu 15 kwietnia 2015 r. zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia nr IPPB5/4510-15/15-4/AM oraz IPPB5/4510-15/15-5/AM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa ( art . 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania ( art . 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi ( art . 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.