Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.536.2022.2.NF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-28
Teza: Rozliczenie kosztów zgodnie z art. 90 ust. 3 i ust. 4.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-prowadzenie działalności gospodarczej ; odliczenia-odliczenie częściowe; rolnik-rolnik ryczałtowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **– jest nieprawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 listopada 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 31 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· rozliczenia kosztów zgodnie z art. 90 ust. 3 i ust. 4 ustawy z uwagi na dokonywanie sprzedaży mieszanej jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą jako czynny podatnik VAT oraz jednocześnie rolnik ryczałtowy, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) oraz

· rozliczenia kosztów zgodnie z art. 90 ust. 3 i ust. 4 ustawy w stosunku do kosztów, które są ponoszone na potrzeby sprzedaży produktów i usług zarówno Pani, jako podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, jak i produktów i usług Pani małżonka (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2).

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 stycznia 2023 r. (wpływ 12 stycznia 2023 r.).

### Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Podatnik jest współwłaścicielem gospodarstwa rolnego produkującego lawendę (gospodarstwem/uprawą roślin lawendy zajmuje się mąż podatnika jako współwłaściciel gospodarstwa), producentem wyrobów z lawendy w ramach art. 20 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym, tj. przychody ze sprzedaży przetworzonych w inny sposób niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, oraz właścicielem jednoosobowej pozarolniczej działalności gospodarczej zajmującej się wytwarzaniem i sprzedażą rękodzieła z kwiatów lawendy oraz usługami edukacyjnymi.

W ramach poszczególnych rodzajów działalności podatnik produkuje i sprzedaje oraz kupuje i odsprzedaje detalicznie następujące produkty oparte o kwiaty lawendy z własnego gospodarstwa lub o lawendowe motywy zdobnicze:

· w ramach art. 20 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym: syrop lawendowy i herbatę lawendową;

· w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej: destylaty (olejek lawendowy eteryczny i wodę lawendową), produkty rękodzielnicze użytkowe i dekoracyjne (obrazki, kompozycje kwiatowe, tekstylia, ceramikę) oraz produkty spożywcze (lody, ciastka, kawę, herbatę), prowadząc w sezonie letnim kawiarenkę plenerową przy plantacji lawendy. Sklepik z rękodziełem jest całoroczny.

Przychody ze sprzedaży produktów wytwarzanych w ramach art. 20 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym, tj. przychody ze sprzedaży przetworzonych w inny sposób niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, czyli ww. syrop lawendowy i herbata lawendowa są ewidencjonowane i będą zgłoszone przez podatnika w zeznaniu rocznym jako przychody z innego źródła, przy tym podatnik korzysta w tym wypadku ze zwolnienia podmiotowego w opodatkowaniu podatkiem dochodowym w roku 2022 do kwoty przychodu 100 tys. zł. W rozliczaniu przychodów ze sprzedaży przetworzonych w inny sposób niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych nie uwzględnia się ponoszonych kosztów prowadzenia takiej działalności.

Przychody podatnika osiągane ze sprzedaży i odsprzedaży produktów wytwarzanych i kupowanych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowane są podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych. Zarówno te przychody jak i koszty ponoszone w związku z prowadzoną przez podatnika jednoosobową pozarolniczą działalnością gospodarczą rejestrowane są w komputerowej księdze przychodów i rozchodów.

Proporcje wartości obrotu towarami należącymi do jednego producenta/podatnika, ale w ramach różnych rodzajów działalności kształtują się następująco:

· przychody za miesiące I–IX z działalności pozarolniczej wyniosły (\`(...)\`) złotych

· przychody ze sprzedaży syropu lawendowego i herbaty lawendowej ze sprzedaży przetworzonych w inny sposób niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych wyniosły (\`(...)\`) zł.

Koszty poniesione przez firmę/podatnika od I do IX wyniosły:

· koszty firmy ogółem to (\`(...)\`) złotych, w tym koszty poniesione przez firmę/podatnika na zakup i organizację miejsc sprzedaży towarów (sklep, sklep internetowy, powierzchnie handlowe na jarmarkach) to ok. (\`(...)\`) złotych.

Wątpliwości podatnika budzi sposób rozliczenia kosztów, w związku z korzystaniem przez podatnika z tych zakupów dla sprzedaży produktów wytworzonych w ramach dwóch różnych/różnie rozliczanych podatkowo rodzajów działalności, ale przez tę samą osobę fizyczną/podatnika.

Część produktów wytwarzanych w roku 2022 z lawendy z własnego gospodarstwa, dotychczas produkowanych i sprzedawanych przez Podatniczkę w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, od 1 listopada 2022 r. została wycofana z firmy i będzie wytwarzana przez drugiego właściciela gospodarstwa i przez niego sprzedawana jako nieprzetworzone i przetworzone w niewielkim stopniu produkty z gospodarstwa:

A. nieprzetworzone płody rolne: pęczki zebranych latem z pola kwiatów lawendy – świeże i wysuszone;

B. przetworzone w niewielkim stopniu: olejek lawendowy eteryczny, woda lawendowa, susz lawendowy w opakowaniu, suszone bukiety lawendy.

Wymienione wyżej produkty maję wszystkie cechy, które kwalifikują uzyskane z nich przychody do opodatkowania podatkiem dochodowym jako pochodzące z innego źródła, podobnie jak produkty wytwarzane w ramach sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych opisane przez Podatniczkę.

Do ich wytworzenia używa się prostych metod pracy ręcznej i prostych narzędzi. Wszystkie czynności produkcji i sprzedaży wykonywane są bez zatrudniania innych osób. Prowadzona jest ewidencja sprzedaży. Składniki z gospodarstwa stanowią minimum 50% produktu finalnego. Produkcja odbywa się na niewielką skalę i sezonowo.

Olejek eteryczny i wodę lawendową otrzymuje się prostą metodą destylacji kwiatów lawendy parą wodną (manufakturową a nie przemysłową) – małżonek Podatniczki wykorzystuje jedynie kwiaty lawendy jako produkt roślinny z własnego gospodarstwa oraz używa wody do przeprowadzenia procesu destylacji. Podczas tego procesu olejek eteryczny zbiera się w górnej partii destylatu, a pod nim znajduje się skroplona para wodna (woda lawendowa), czyli hydrolat, wzbogacony o pozyskane w procesie destylacji składniki lawendy jako rośliny zielnej. Olejek jest separowany od wody, a potem rozlewany do butelek (\`(...)\`) ml, natomiast woda do butelek (\`(...)\`) ml. Następnie butelki są zamykane nakrętką lub pipetką bądź atomizerem i etykietowane.

Susz lawendowy w opakowaniu tekstylnym powstaje przez ręczne wymłócenie wysuszonych pęczków lawendy i ręczne przesianie ich na sitach celem oczyszczenia – oddzielenia kurzu i gałązek, a potem porcjowanie i zapakowanie w tekstylne woreczki.

Bukiety lawendy układane są z suszonych kwiatów lawendy i związywane wstążką lub innym akcesorium o tej funkcji.

Produkty podatnika, o którym była mowa w opisie, który produkuje syrop i herbatę z lawendy w ramach sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych oraz rękodzieło z lawendy i z lawendą w ramach swojej działalności pozarolniczej i sprzedaje je wszystkie z tych samych miejsc sprzedaży mają być sprzedawane razem z produktami wytworzonymi przez drugiego właściciela gospodarstwa, czyli innego podatnika – z tych samych miejsc (sklep, strona internetowa, miejsce targowe).

Proporcje wartości obrotu towarami należącymi do dwóch różnych producentów/podatników w ramach różnych rodzajów działalności a sprzedawanych z tego samego miejsca, kształtują się następująco:

· przychody za miesiące I–IX z działalności pozarolniczej pierwszego z podatników - bez suszu lawendowego w woreczkach, olejku eterycznego, wody lawendowej i bukietów lawendy suszonej – wyniosły (\`(...)\`) złotych (a z tymi produktami łącznie (\`(...)\`) złotych)

· susz lawendowy w woreczkach, olejek eteryczny, woda lawendowa, bukiety lawendy suszonej łącznie dały przychód (\`(...)\`) złotych.

Podobne proporcje poziomu obrotu tych dwu grup towarów (sprzedawanych przez firmę wobec sprzedawanych z gospodarstwa) przewidywane są także w kolejnym sezonie sprzedaży, tj. w roku 2023.

Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu stanu faktycznego
-----------------------------------------------------

1\. Wnioskodawczyni prowadzi z mężem jedno, wspólne pod względem technicznym i ekonomicznym, gospodarstwo rolne.

2\. Między Wnioskodawczynią a mężem istnieje wspólność ustawowa małżeńska.

3\. W ramach wątpliwości wykazanych w pytaniu nr 1 Wnioskodawczyni działa jako podatnik VAT czynny oraz jednocześnie rolnik ryczałtowy korzystający ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy.

4\. W sytuacji przedstawionej w pkt 1 mąż Wnioskodawczyni nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT, jest natomiast rolnikiem ryczałtowym korzystającym ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy.

5\. Wnioskodawczyni na pytanie o treści: „Do jakich czynności – w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, z tytułu której jest Pani czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT – będzie wykorzystywała Pani zakupione towary i usługi, tj. do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych od podatku VAT lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT? Jeżeli nabyte towary i usługi są wykorzystywane do różnych z ww. czynności, to czy istnieje możliwość przyporządkowania całości kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności? Jeżeli tak, to do jakich?” wskazała, że będzie wykorzystywała zakupione towary i usługi do czynności wyłącznie opodatkowanych VAT.

6\. Nie istnieje możliwość odrębnego przyporządkowania poszczególnych wydatków ponoszonych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do tych, które służą wykonywaniu działalności i tych, które służą wykonywaniu działalności rolniczej.

7\. W odniesieniu do pytania nr 2 mąż Wnioskodawczyni nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Jest natomiast rolnikiem ryczałtowym korzystającym ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. Wnioskodawczyni w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej działa jako podatnik VAT czynny, a jednocześnie w ramach swojej rolniczej działalności jest rolnikiem ryczałtowym korzystającym ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy.

8\. W odniesieniu do pytania nr 2, Wnioskodawczyni nie sprzedaje produktów męża w jego imieniu i na jego rzecz. Do produkcji własnej części produktów w ramach swojej pozarolniczej działalności gospodarczej odkupuję od męża materiały, przetwarzam je i sprzedaję gotowe towary we własnym imieniu.

9\. Faktury będą wystawione na dane działalności pozarolniczej Wnioskodawczyni.

### Pytania

1\. Czy Podatniczka jest zobowiązana do rozliczania kosztów zgodnie z art. 90 ust. 3 i ust. 4 z uwagi na dokonywanie sprzedaży mieszanej jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą zarejestrowaną jako VAT czynny oraz jednocześnie rolnik ryczałtowy zwolniony przedmiotowo zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT?

2\. Czy Podatniczka jest zobowiązana do rozliczania kosztów zgodnie z art. 90 ust. 3 i ust. 4 ustawy o VAT w stosunku do kosztów, które są ponoszone na potrzeby sprzedaży produktów i usług zarówno podatnika prowadzącego działalność gospodarczą jak i produktów i usług małżonka Podatniczki?

### Pani stanowisko w sprawie

Ad 1

Nie ma obowiązku stosowania proporcji VAT z art. 90 ust. 3 i 4 w zakresie ponoszonych kosztów.

Sprzedaż mieszana występuje w momencie, gdy podatnik jednocześnie dokonuje sprzedaży towarów lub świadczenia usług opodatkowanych podatkiem VAT i czynności zwolnionych przedmiotowo z VAT (art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług) w ramach prowadzenia jednej działalności gospodarczej. Podatniczka nie sprzedaje produktów zwolnionych z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 3 w ramach działalności gospodarczej, a w ramach swojej działalności rolniczej. Ponoszone koszty działalności gospodarczej odpowiadają sprzedaży zarówno opodatkowanej jak i zwolnionej, jednakże Podatniczka musiałaby ponieść koszty w tej samej wysokości bez względu na to, czy dodatkowo sprzedaje swoje płody rolne. Podatniczka prowadząc działalność gospodarczą wykorzystuje swoje płody rolne, a całą sprzedaż z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowuje stosowną stawką podatku VAT. Podatniczka w swojej działalności gospodarczej nie stosuje stawki ZW, korzystając z art. 43 ustawy o VAT, stąd stwierdzenie Podatniczki, iż w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej nie ma obowiązku stosować proporcji kosztów wynikających z art. 90 ust. 3 i 4 ustawy o VAT.

Ad 2

Nie ma obowiązku stosowania proporcji VAT z art. 90 ust. 3 i 4 ustawy o VAT w zakresie ponoszonych kosztów.

Przychody uzyskiwane przez małżonka Podatniczki w ramach przychodów z art. 20 ust. 1c uzyskiwanych ze sprzedaży przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskiwane są w ramach tego samego gospodarstwa rolnego, gdzie oboje podatnicy są jego współwłaścicielami (i rozliczającymi się wspólnie małżonkami). Podatniczka nabywa od małżonka niezbędne dla jej pozarolniczej działalności gospodarczej towary oraz produkty, a małżonek rozlicza je zgodnie z art. 20 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatniczka używając przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych nabytych z działalności rolniczej małżonka odsprzedaje je opodatkowując stosowną stawką podatku VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku **– jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność rolnicza została zdefiniowana w art. 2 pkt 15 ustawy. W myśl tego przepisu:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o działalności rolniczej – rozumie się przez to produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, iż działalność rolnicza (art. 2 pkt 15 ustawy) mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Przez rolnika ryczałtowego – stosownie do art. 2 pkt 19 ustawy – rozumie się:

Rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Przez produkty rolne, zgodnie z art. 2 pkt 20 ustawy:

Rozumie się przez to towary pochodzące z własnej działalności rolniczej rolnika ryczałtowego oraz towary, o których mowa w art. 20 ust. 1c i 1d ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.).

Natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 21:

Przez usługi rolnicze rozumie się:

a) usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyłączeniem usług weterynaryjnych (PKWiU ex 01.6), z wyłączeniem usług podkuwania koni i prowadzenia schronisk dla zwierząt gospodarskich (PKWiU ex 01.62.10.0),

b) usługi związane z leśnictwem (PKWiU ex 02.40.10), z wyłączeniem patrolowania lasów wykonywanego na zlecenie przez jednostki inne niż leśne (PKWiU ex 02.40.10.3),

c) usługi wspomagające rybactwo (PKWiU ex 03.00.7), z wyłączeniem usług związanych z rybołówstwem morskim (PKWiU 03.00.71.0),

d) wynajem i dzierżawę maszyn i urządzeń rolniczych, bez obsługi (PKWiU 77.31.10.0).

W myśl art. 2 pkt 16 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o gospodarstwem rolnym rozumie się przez to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym

I tak, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 333 ze zm.):

Za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 3 ustawy:

Rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i 2.

Z opisu sprawy wynika, że Podatniczka jest współwłaścicielem gospodarstwa rolnego produkującego lawendę (gospodarstwem/uprawą roślin lawendy zajmuje się mąż Podatniczki jako współwłaściciel gospodarstwa), producentem wyrobów z lawendy w ramach art. 20 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym, tj. przychody ze sprzedaży przetworzonych w inny sposób niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, oraz właścicielem jednoosobowej pozarolniczej działalności gospodarczej zajmującej się wytwarzaniem i sprzedażą rękodzieła z kwiatów lawendy oraz usługami edukacyjnymi. W ramach poszczególnych rodzajów działalności podatnik produkuje i sprzedaje oraz kupuje i odsprzedaje detalicznie następujące produkty oparte o kwiaty lawendy z własnego gospodarstwa lub o lawendowe motywy zdobnicze:

· w ramach art. 20 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym: syrop lawendowy i herbatę lawendową;

· w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej: destylaty (olejek lawendowy eteryczny i wodę lawendową), produkty rękodzielnicze użytkowe i dekoracyjne (obrazki, kompozycje kwiatowe, tekstylia, ceramikę) oraz produkty spożywcze (lody, ciastka, kawę, herbatę), prowadząc w sezonie letnim kawiarenkę plenerową przy plantacji lawendy. Sklepik z rękodziełem jest całoroczny.

Wnioskodawczyni prowadzi z mężem jedno, wspólne pod względem technicznym i ekonomicznym, gospodarstwo rolne. Między Wnioskodawczynią a mężem istnieje wspólność ustawowa małżeńska.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii rozliczenia kosztów zgodnie z art. 90 ust. 3 i ust. 4 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1 i nr 2).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy, które stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy dotyczy całej działalności rolnika ryczałtowego czy to prowadzącego samodzielnie działalność rolniczą, czy wspólne gospodarstwo rolne. Rolnik ryczałtowy może być natomiast podatnikiem VAT czynnym w zakresie działalności gospodarczej innej niż dostawa produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej oraz świadczenie usług rolniczych. Innymi słowy, podmiot będący zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym (niekorzystającym ze zwolnienia) może być – w zakresie swojej działalności rolniczej – rolnikiem ryczałtowym. Jest to wyjątkowy przypadek, w którym jeden podmiot może łączyć dwa statusy – podatnika VAT czynnego i jednocześnie podatnika VAT zwolnionego jako rolnik ryczałtowy. Wówczas, mimo że podatnik prowadzi również działalność opodatkowaną, to dostawa własnych produktów rolnych z gospodarstwa rolnego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w związku z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Przedstawiony we wniosku opis działalności rolniczej małżonków wskazuje, że małżonkowie prowadzą wspólną działalność rolniczą w zakresie produkcji wyrobów z lawendy w ramach jednego gospodarstwa rolnego rozliczającego się systemem ryczałtowym. Gospodarstwo to (traktowane na gruncie ustawy jak przedsiębiorstwo) korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Natomiast w kwestii ponoszonych wydatków na zakupów towarów/usług wykorzystywanych zarówno do działalności opodatkowanej podatkiem VAT prowadzonej przez Wnioskodawczynię w charakterze podatnika podatku VAT, jak i do działalności rolniczej małżonków prowadzonej w ramach wspólnego gospodarstwa rolnego (w tym również męża Wnioskodawczyni), należy stwierdzić, że nie jest możliwe odliczenie w całości podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Wnioskodawczynię.

W stanie faktycznym sprawy wskazano na koszty poniesione przez Wnioskodawczynię na zakup i organizację miejsc sprzedaży towarów (tj. sklepu, sklepu internetowego, powierzchni handlowych na jarmarkach), czyli koszty wspólne dla opisanej we wniosku zwolnionej z podatku działalności rolniczej oraz opodatkowanej pozarolniczej działalności gospodarczej. Produkty Wnioskodawczyni pochodzące z działalności rolniczej i pozarolniczej działalności gospodarczej oraz produkty wytwarzane z gospodarstwa rolnego przez męża są bowiem sprzedawane łącznie w sklepie, sklepie internetowym i miejscach targowych.

Wnioskodawczyni w opisie sprawy wskazała, że nie istnieje możliwość odrębnego przyporządkowania poszczególnych wydatków ponoszonych w ramach prowadzonej działalności do tych, które służą wykonywaniu działalności gospodarczej i tych, które służą wykonywaniu działalności rolniczej.

Natomiast z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dlatego też Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo od odliczenia podatku naliczonego (wynikającego z faktur dokumentujących wspólne wydatki ponoszone na rolniczą działalność prowadzoną w ramach wspólnego gospodarstwa rolnego i pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawczynię) w pełnym zakresie, lecz w takiej części, w jakiej poniesione zakupy wiążą się z czynnościami opodatkowanymi.

Wnioskodawczyni, dokonując odliczenia podatku naliczonego z tytułu wspólnych kosztów, powinna przyjąć uzasadniony (obiektywny) klucz podziału (alokacji) poniesionych wydatków, pozwalający na odliczenie podatku VAT tylko w tej części, która służy wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Ustalając taki klucz podziału kosztów Wnioskodawczyni powinna uwzględnić całą sprzedaż z prowadzonego wspólnie gospodarstwa rolnego, tj. obejmującą produkty wytwarzane przez nią samą, jak i przez jej małżonka.

Wnioskodawczyni zobowiązana jest więc do przyjęcia – w celu odliczenia części podatku VAT naliczonego – obiektywnego klucza podziału (alokacji) poniesionych wydatków.

Takim kluczem może być proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, opierająca się na rocznym obrocie z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na treść art. 117 pkt 1 i pkt 2 ustawy. Zgodnie z ich treścią:

Rolnik ryczałtowy w zakresie prowadzonej działalności rolniczej dostarczający produkty rolne jest zwolniony z obowiązku:

1) wystawiania faktur;

2) prowadzenia ewidencji dostaw i nabyć towarów i usług

Ustawodawca przewidział w ww. przepisach, że rolnik ryczałtowy w zakresie prowadzonej działalności rolniczej jest zwolniony z obowiązku wystawiania faktur oraz prowadzenia ewidencji dostaw i nabyć towarów i usług. Skoro więc rolnik ryczałtowy nie ewidencjonuje dokonywanych przez siebie dostaw ani nie dokumentuje ich fakturami, to możliwe jest zatem zastosowanie przez rolnika ryczałtowego – będącego jednocześnie podatnikiem VAT czynnym z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej – innego klucza podziału wydatków niż obowiązek ustalania proporcji obrotu z art. 90 ustawy. Tym samym, Wnioskodawczyni ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków.

**Podsumowując, Wnioskodawczyni ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego z tytułu wydatków, o których mowa we wniosku, z uwagi na dokonywanie sprzedaży mieszanej jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą podatnik VAT czynny oraz jednocześnie rolnik ryczałtowy zwolniony od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy. Odliczenia tego należy dokonać według uzasadnionego (obiektywnego) klucza podziału (alokacji) poniesionych wydatków.**

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawczyni zakresie pytania nr 1 i nr 2 należy uznać je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie zadanych pytań. Inne kwestie, które – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone. Interpretacja nie rozstrzyga bowiem, czy prowadzona przez Panią i Pani małżonka działalność rolnicza objęta jest zwolnieniem od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy oraz czy nabycie od Pani męża towarów i produktów stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).