Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-580/07-2/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-03-20
Teza: Jakie skutki podatkowe będzie miało przekazanie bezpłatnych akcji pracownikom X S.A.? Czy możliwe jest zastosowanie w powyższym przypadku art. 24 ust. 11 i 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy zbyciu przez pracownika akcji poza granicami kraju i jak powinien być opodatkowany przychód w momencie zbycia akcji?
Słowa kluczowe: akcja; nabycie; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 11.12.2007 r. (data wpływu 20.12.2007 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23.01.2007 r. (data wpływu 25.01.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania nieodpłatnie nabytych akcji szwedzkiej „spółki-matki” w ramach opracowanego programu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.12.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania nieodpłatnie nabytych akcji szwedzkiej „spółki-matki” w ramach opracowanego programu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Decyzją Rady Nadzorczej X AB z siedzibą w S (Uchwała Walnego Zgromadzenia X AB) w grupie X na świecie, w tym w X S.A. w Polsce, wprowadzany będzie program zakupu akcji spółki-matki X AB (Szwecja) przez pracowników.

Pracownicy X S.A. będą mieli możliwość przekazywania co miesiąc część swoich dochodów na wyodrębniony rachunek w biurze maklerskim poza granicami kraju za pośrednictwem Y Bank Handlowy.

Za zgromadzone środki biuro będzie nabywać na giełdzie w S akcje X AB i umieszczać je na indywidualnych rachunkach pracowników X S.A.

Po okresie kilku lat pracownicy będą otrzymywać dodatkowy, bezpłatny pakiet akcji X AB na swój indywidualny rachunek w biurze maklerskim poza granicami kraju. W tym celu X AB będzie skupować swoje akcje a następnie wydawać je nieodpłatnie pracownikom.

Kosztami operacji będzie obciążana X S.A. w Polsce.

Pracownik będzie zbywał akcje poprzez biuro maklerskie poza granicami kraju.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Jakie skutki podatkowe będzie miało przekazanie bezpłatnych akcji pracownikom X S.A.?
2.  Czy możliwe jest zastosowanie w powyższym przypadku art. 24 ust. 11 i 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy zbyciu przez pracownika akcji poza granicami kraju i jak powinien być opodatkowany przychód w momencie zbycia akcji?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1) Wartość rynkowa akcji w momencie ich objęcia przez pracowników nie jest przychodem podlegającym opodatkowaniu.

Zgodnie z przepisem art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymywanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wnioskodawca uważa, iż nawet gdyby uznać, że przychód taki powstaje, to podlega wyłączeniu z opodatkowania w momencie objęcia akcji na podstawie art. 24 ust. 11 updof.

Ponadto teoretycznemu założeniu, że akcje X AB przekazane pracownikowi X S.A. stanowią przychód w dniu ich przekazania na rachunek pracownika w biurze maklerskim przeczy utrwalone stanowisko organów podatkowych, wyrażone w interpretacjach prawa podatkowego, według którego w momencie obejmowania akcji poniżej ich wartości rynkowej (w tym nieodpłatnie) po stronie pracowników nie powstaje przychód podatkowy a obowiązek podatkowy krystalizuje się dopiero w momencie późniejszego odpłatnego zbycia akcji.

Na podparcie powyższego stwierdzenia wskazuje na następujące interpretacje wraz z fragmentami treści niektórych z nich:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 15.11.2004 r. Nr IS.I/2-415/184/04, z której wynika, że:

„nabycia akcji z 20% rabatem obliczonym w stosunku do ceny emisyjnej akcji nie można w tym przypadku traktować jako nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 11 ustawy o PDOF skutkującego powstaniem przychodu” oraz, że

„nieodpłatne nabycie akcji nie będzie stanowić zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego w momencie ich otrzymania; obowiązek podatkowy powstanie dopiero w momencie ich odpłatnego zbycia (art. 17 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f)”;

*   Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Mokotów z dnia 12.08.2004 r. Nr US33/NL/LF/II/415-111/04) z 12.08.2004 r.;

*   Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Bielany z dnia 29.06.2004 r. Nr U532/PDL/415/40/04);

*   Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 02.06.2006 r. Nr 1471/DPF/415/31/O6/PP, w której uznano, że:

„(\`(...)\`) przyznanie pracownikom opcji na nabycie akcji nie powoduje powstania przychodu u pracowników w dacie realizacji praw pracowników wynikającego z wyżej wymienionego Planu Opcji na Akcje tj. w dacie przyznania opcji. Uzyskanie przez pracownika opcji na nabycie akcji nie powoduje powstania obowiązku podatkowego u pracownika. Przychód powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji. (\`(...)\`) Moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich nabycia bez względu na formę tego nabycia (w tym przypadku w wyniku realizacji przyznanej nieodpłatnie opcji na zakup) (\`(...)\`) Powyższe stanowisko potwierdza zapis art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (\`(...)\`) Wobec powyższego przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie sprzedaży przez pracowników akcji Spółki AG. Przychód uzyskany z tego tytułu należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych”;

*   Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 12.05. 2006 r. Nr 1471/DPF/415/26/06/PP, wyrażającej pogląd, iż:

„(\`(...)\`) przyznanie pracownikom opcji na nabycie akcji po cenie rynkowej z dnia przyznania opcji lub nieodpłatne przekazanie akcji z ograniczoną zbywalnością nie powoduje powstania przychodu u pracowników w dacie realizacji praw pracowników wynikających z wyżej opisanych Programów tj. w dniu przyznania opcji lub akcji (\`(...)\`) Moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich nabycia bez względu na formę tego nabycia (w tym przypadku w wyniku nieodpłatnego przekazania akcji przez pracodawcę lub w wyniku realizacji przyznanej opcji na zakup). (\`(...)\`) Wobec powyższego przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie sprzedaży przez pracowników akcji Spółki, Inc. Przychód uzyskany z tego tytułu należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych”;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13.11.2007 r. Nr IPPB1/415-72/07-2/ES;

*   Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Ursynów z dnia 12.12.2006 r. Nr 1438/DF-1/415-195/3 13/06/AG, stanowiącej, że:

„Moment uzyskania przychodu z akcji nie jest tożsamy z momentem otrzymania akcji. Cechą papierów wartościowych, np. akcji, jest generowanie przez nie przychodów w przyszłości, np. w postaci dywidendy lub - w przypadku odpłatnego zbycia - jako nadwyżki ceny nabycia nad wartością rynkową”;

*   Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Mokotów z dnia 18.12.2006 r. Nr 1433/NL/LF/II/14111/415-143/06/EK;

*   Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Ursynów z dnia 10.11.2006 r. Nr 1438/DF1/415-175/283/O6/EAG), według której:

„(\`(...)\`) Nabycie papierów wartościowych po preferencyjnej cenie w wyniku nieodpłatnie przyznanych opcji przez zagraniczną spółkę nie spowoduje uzyskania przez podatnika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w momencie ich nabycia, zgodnie z art. 11 ust. 1. (\`(...)\`) Przychód z tego tytułu należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych”.

Wnioskodawca podkreśla, że w niniejszej sprawie mają zastosowanie (jako pomoc w wykładni) zarówno te z cytowanych pism, które odnoszą się do całkowicie nieodpłatnego nabywania akcji, jak i do nabywania za częściową odpłatnością (programy opcyjne). Obu tych przypadków dotyczą bowiem te same przepisy updof.

Ad. 2) Zgodnie z art. 24 ust. 11 i 12 updof, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji; zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

W ocenie Wnioskodawcy, z racji tego, iż w przedmiotowej sprawie spełnione są przesłanki do zastosowania art. 24 ust. 11 updof (pracownicy są uprawnieni do nabycia akcji na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników spółki X AB) – to, nawet jeżeli wystąpiłby przychód po stronie pracowników w momencie objęcia przez nich akcji, następuje odroczenie opodatkowania do momentu odpłatnego zbycia akcji w związku z art. 24 ust. 11 updof.

Ponadto Wnioskodawca przedstawia, opartą na regulacjach art. 31 updof, argumentację, iż w opisanym zdarzeniu (w żadnym z przypadków) po stronie Spółki nie powstaną obowiązki do działania w charakterze płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem - podaje - m.in. osoby prawne, zwane „zakładami pracy, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku pracy”.

Z treści tego przepisu wynika, iż warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

W związku z tym, w przedmiotowym zdarzeniu – przy założeniu, że z uwagi na uczestnictwo w programie pracownicy uzyskiwaliby przychody podatkowe oraz, że takie przychody stanowiłyby przychody ze stosunku pracy - na Spółce mógłby ciążyć obowiązki płatnika jedynie w sytuacji, gdyby to Spółka przekazywała akcje pracownikom.

Tymczasem w niniejszej sytuacji – podaje Wnioskodawca - podmiotem przekazującym takie świadczenia jest podmiot zagraniczny, X AB, działający poprzez zagraniczne podmioty finansowe administrujące planem (nabywające akcje na rzecz pracowników i przekazujące je na rachunki pracowników).

Wnioskodawca wskazuje, iż prawidłowość powyższego stanowiska znalazła potwierdzenie w postanowieniach:

*   Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 06.07.2006 r. Nr 1472/DPC/415-33/O6/PK, w którym stwierdzono:

„Warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu. W związku z tym w przedmiotowym stanie faktycznym na spółce mogłyby ciążyć obowiązki płatnika jedynie w sytuacji gdyby to ona przekazywała opcje i obligacje w ramach poszczególnych programów. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że podmiotem przekazującym ww świadczenia jest podmiot zagraniczny, a spółka jest jedynie obciążana kosztami tych świadczeń w terminie późniejszym. Również w przypadku odpłatnego zbycia akcji przez pracowników Spółki nie będą na niej ciążyć obowiązki płatnika”;

*   Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie

*   z dnia 06.04.2007 r. Nr 1472/DPC/415-12/07/PK,

*   z dnia 19.03.2007 r. Nr 1472/DPC/415-10/07/PK.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - wyrażającym zasadę powszechności opodatkowania - opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Żaden z powołanych przepisów ustawy nie zwalnia z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu uczestnictwa w programie polegającym na otrzymaniu uprawnienia do nieodpłatnego nabycia po upływie określonego czasu akcji szwedzkiej spółki z grupy X.

W myśl postanowień art. 11 ust. 1 tejże ustawy - przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 12 ust. 3 ww. ustawy, wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi niewchodzące w zakres działalności pracodawcy) ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Równocześnie na podstawie art. 24 ust. 11 cytowanej ustawy o podatku dochodowym, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji; zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Sens tego przepisu jest taki, iż przy spełnieniu określonych warunków nadwyżka w postaci różnicy pomiędzy wartością rynkową a wydatkami na objęcie akcji nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia akcji (moment opodatkowania tej nadwyżki następuje dopiero przy zbyciu akcji, o czym z kolei traktuje przepis ust. 12 tego artykułu).

Zasada określona w art. 24 ust. 11, tj. „przesunięcia momentu opodatkowania wspomnianej nadwyżki” nie obowiązuje jednak w przypadku, gdy objęcie akcji nie nastąpiło na podstawie uchwały walnego zgromadzenia wspólników, a objęte akcje nie są akcjami nowej emisji.

Jak wynika z treści wniosku, Rada Nadzorcza szwedzkiej Spółki X AB z międzynarodowej grupy X, do której należy Spółka-Wnioskodawca (X S.A. ) podjęła na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia decyzję o wprowadzeniu programu zakupu akcji tej Spółki-matki przez pracowników polskiej X S.A. Kosztami programu będzie obciążona polska Spółka. Pracownicy będą mieli możliwość nabycia akcji za pośrednictwem zagranicznego biura maklerskiego w dwojaki sposób: za własne środki przekazywane co miesiąc na wyodrębniony rachunek w biurze maklerskim oraz po kilku latach - otrzymają bezpłatny pakiet akcji. Akcje opłacone przez pracowników będą skupowane przez biuro maklerskie na giełdzie w Sztokholmie, natomiast akcje w ramach pakietu bezpłatnego, w celu wydania ich pracownikom, będą skupowane z rynku przez samą X AB. Zbycie akcji nastąpi poza granicami kraju poprzez biuro maklerskie.

Opisany w zdarzeniu przyszłym tryb nabycia akcji nie wskazuje, aby były to akcje nowej emisji.

Ponadto zauważyć należy, iż według tego, jak to przedstawiono we wniosku, ww. decyzja Rady Nadzorczej szwedzkiej X AB, podjęta na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia, zapadła w istocie w sprawie „wprowadzenia programu” zakupu akcji, a nie w sprawie samego objęcia akcji przez osoby uprawnione.

W tym stanie rzeczy powołany przepis art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdzie zastosowania.

Wobec powyższego należy uznać, iż w przypadku nieodpłatnego przekazania pracownikom akcji przez szwedzką spółkę wystąpi skutek podatkowy w postaci uzyskania przez pracownika przychodu. Ponieważ akcje zostaną nieodpłatnie przekazane bezpośrednio przez zagraniczną spółkę, zastosowanie będzie miała odpowiednia umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania – w tym przypadku Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Sztokholmie dnia 19.11.2004 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193).

Stosownie do art. 21 ust. 1 tej Konwencji, dochody, do których nie mają zastosowania pozostałe przepisy umowy podlegają opodatkowaniu tylko w miejscu zamieszkania.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskany przychód (nieodpłatne świadczenie) odpowiadać będzie wartości otrzymanych nieodpłatnie akcji.

Z wniosku wynika, iż „kosztami operacji będzie obciążana X S.A. w Polsce”. Wobec tego wartość otrzymanych od pracodawcy świadczeń w postaci sfinansowania za pracownika kosztów nabycia akcji – co do zasady – stanowić będzie przychód pracownika ze stosunku pracy, o jakim mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym. Bez znaczenia w tej sytuacji jest to, że przekazanie akcji następuje przez spółkę zagraniczną, istotny jest natomiast fakt sfinansowania akcji przez pracodawcę.

Zatem od kwoty świadczenia pieniężnego poniesionego przez pracodawcę na zakup akcji na rzecz pracownika, pracodawca, stosownie do art. 31 powołanej wyżej ustawy, obowiązany jest pobrać zaliczkę na podatek dochodowy według zasad określonych w art. 32 tej ustawy. W rozpatrywanej sprawie obowiązek podatkowy powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji pracownika akcji spółki szwedzkiej, moment rozliczeń finansowych między spółkami nie gra tu roli.

Jednocześnie podatnik (pracownik), będzie zobowiązany wykazać kwotę tego świadczenia w zeznaniu podatkowym (obecny formularz zeznania PIT-37 lub PIT-36), składanym za rok, w którym te świadczenia zostaną otrzymane, łącznie z innymi przychodami uzyskanymi ze stosunku pracy (art. 45 ust. 1).

Natomiast przychód uzyskany ze zbycia akcji nabytych nieodpłatnie w ramach przedmiotowego programu stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z art.10 ust.1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt.8 lit. a)-c).

Artykuł 17 ust.1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy wskazuje, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody, m.in. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 3 ust.1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 49, poz. 447 ze zm.) papierami wartościowymi są, m.in. akcje.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy o podatku dochodowym, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia akcji jest różnica pomiędzy przychodami z tego zbycia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 – osiągnięta w roku podatkowym.

Przy zbyciu akcji nabytych nieodpłatnie, koszty uzyskania przychodu należy ustalić w oparciu o przepisy art. 23 ust. 1 pkt 38 w związku z art. 22 ust. 1d ustawy.

Art. 22 ust. 1d stanowi, iż w przypadku odpłatnego zbycia nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych rzeczy lub praw, a także innych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych świadczeń, w związku z którymi, stosownie do art. 11 ust. 2-2b, określony został przychód, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji zgodnie z odrębnymi przepisami, jest:

1.  wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2 i 2a albo
2.  wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2b, powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń – pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zatem do kosztów uzyskania przychodu ze zbycia przedmiotowych akcji należy zaliczyć przychód w wartości rynkowej akcji sfinansowany przez pracodawcę (nieodpłatne świadczenie), który uprzednio został opodatkowany jako przychód ze stosunku pracy.

Dochód uzyskany z odpłatnego zbycia papierów wartościowych podlega opodatkowaniu zryczałtowaną stawką w wysokości 19% - art. 30b ust. 1 ustawy i na podstawie ust. 5 tego artykułu nie może być łączony z dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych oraz podatkiem liniowym.

Podkreślić należy, iż przy obliczeniu należnego podatku, jak stanowi ust. 3 ww. artykułu, uwzględnia się uregulowania zawarte w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Ponieważ w niniejszej sprawie spółka, której akcje zostaną sprzedane ma siedzibę w Szwecji - zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 1 ww. Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji, w myśl którego zyski z przeniesienia własności akcji podlegają opodatkowaniu w kraju miejsca zamieszkania:

„Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, albo z przeniesienia własności akcji lub innych praw w spółce, której majątek składa się głównie z majątku nieruchomego, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie”.

Wyjaśnić przy tym należy, iż zawarte w tym artykule sformułowanie, że zyski „mogą” być opodatkowane w drugim państwie – nie oznacza możliwości wyboru, w którym państwie zyski te podlegają opodatkowaniu. Sformułowanie to oznacza, że drugie państwo ma prawo opodatkować takie zyski (dochód), jeżeli na podstawie przepisów tego państwa zyski te podlegają w tym państwie opodatkowaniu (umowy są bowiem zawierane pomiędzy państwami a nie z poszczególnymi podatnikami).

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (obecnie formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy).

W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2).

Spółka-Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wartość rynkowa akcji w momencie ich objęcia przez pracowników nie jest na podstawie art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem podlegającym opodatkowaniu i uważa, iż na samej Spółce nie ciążą na żadnym etapie realizacji przedmiotowego planu obowiązki płatnika.

Jak zatem wskazują przedstawione powyżej uregulowania prawne i wyjaśnienia, stanowisko przyjęte przez Spółkę jest błędne.

Odnosząc się natomiast do kwestii przywoływanych licznie przez Spółkę w uzasadnieniu wniosku indywidualnych interpretacji prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe i cytatów przytaczanych z tych interpretacji - podkreślić należy, iż ta argumentacja jest nie do przyjęcia w rozpatrywanej sprawie. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące. Stąd wyjęte z kontekstu danej sprawy stwierdzenie nie musi mieć dosłownego przełożenia w innej sprawie.

W związku z tym, organy podatkowe mimo, iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami – nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Reasumując: nieodpłatne nabycie akcji szwedzkiej X AB przez pracowników polskiej X S.A. w ramach opracowanego programu, sfinansowanych przez pracodawcę nie spełnia przesłanek określonych w art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i skutkuje po stronie pracowników powstaniem przychodu ze stosunku pracy. Oznacza to tym samym dla X S.A. - jako płatnika, obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zbycie tych akcji stanowi przychód z kapitałów pieniężnych i podlega opodatkowaniu w Polsce.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.