Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.117.2023.2.IN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-23
Teza: Ustalenie czy wypłata wynagrodzenia przez Spółkę za usługi świadczone przez Zleceniobiorców nie stanowią ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; usługi; wspólnik; wspólnik-świadczenia wspólników
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy wypłata wynagrodzenia przez Spółkę za usługi świadczone przez Zleceniobiorców nie stanowią ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie z 14 marca 2023 r. – pismem z 30 marca 2023 r. (data wpływu 31 marca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

„A” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) jest spółką kapitałową z siedzibą w (…). Spółka jest polskim rezydentem podatkowym. Przedmiotem działalności Spółki handel hurtowy i detaliczny produktami (\`(...)\`).

Spółka złożyła zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (dalej: „CIT estoński”, „Ryczałt”), o którym mowa w rozdziale 6b Ustawy o CIT, tj. zawiadomienie, o którym mowa w art. 28j ust. 5 tej ustawy. Na skutek złożenia przedmiotowego zawiadomienia, Spółka od 1 lutego 2023 roku podlega opodatkowaniu Ryczałtem.

Udziałowcami spółki są osoby fizyczne: Pan „M.F.” (dalej także: „Zleceniobiorca 1”) i Pan „R.S.” (dalej także: „Zleceniobiorca 2”); dalej łącznie zwani „Zleceniobiorcami”.

Zleceniobiorcy prowadzą jednoosobowe działalności gospodarcze, w ramach których świadczą odpłatnie usługi na rzecz Wnioskodawcy, na podstawie zawartych umów o współpracy. Jednocześnie:

‒ obowiązek wykonywania usług przez Zleceniobiorców wynika wyłącznie z treści umów o współpracy, nie zaś z umowy spółki ani uchwały wspólników;

‒ wykonywanie usług przez Zleceniobiorców nie jest związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje Spółki;

‒ nabycie usług przez Spółkę jest niezbędne dla jej funkcjonowania (gdyby Spółka nie nabywała usług od Zleceniobiorców, musiałaby zawrzeć analogiczne umowy z innymi specjalistami, świadczącymi analogiczne usługi);

‒ umowy o współpracy są umowami zawartymi na czas określony, przy czym każda ze stron ma prawo do wypowiedzenia umowy (wynagrodzenie przestaje być należne z chwilą wygaśnięcia umowy o współpracy nawet wówczas, gdy Zleceniobiorcy nadal będą posiadać udziały w spółce);

‒ za niewykonanie/nienależyte wykonanie umowy, Zleceniobiorcy ponoszą odpowiedzialność cywilnoprawną;

‒ Zleceniobiorcy - bez względu na sytuację finansową Spółki - maja prawo dochodzić swoich roszczeń względem Spółki, o wypłatę wynagrodzenia.

Nabycie przez Spółkę usług świadczonych przez Zleceniobiorców jest niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i nie jest powiązane z sprawami wewnętrznymi spółki (nabycie usług podyktowane jest celami gospodarczymi Spółki, nie wewnątrzkorporacyjnymi).

Zakres usług świadczonych na rzecz Spółki przez Zleceniobiorcę 1 obejmuje następujące czynności:

‒ doradztwo w zakresie sprzedaży detalicznej;

‒ doradztwo w zakresie sprzedaży up-sellingowej i cross-sellingowej,

‒ doradztwo w zakresie stosowania technik i narzędzi sprzedaży,

‒ doradztwo w organizacji form sprzedaży detalicznej stacjonarnej i internetowej,

‒ pośrednictwo i doradztwo w zakresie konstruowania obszarów szkoleń dla personelu sprzedawców,

‒ doradztwo w zakresie sprzedaży detalicznej z wykorzystaniem social mediów,

‒ pośrednictwo w poszukiwaniu potencjalnych klientów i kontrahentów w sprzedaży detalicznej,

‒ doradztwo w zakresie sprzedaży hurtowej,

‒ doradztwo w organizacji sprzedaży hurtowej,

‒ pośrednictwo w poszukiwaniu nowych rynków.

Zakres usług świadczonych na rzecz Spółki przez Zleceniobiorcę 2 obejmuje następujące czynności:

‒ doradztwo w zakresie sprzedaży detalicznej;

‒ doradztwo w zakresie sprzedaży up-sellingowej i cross-sellingowej,

‒ doradztwo w zakresie stosowania technik i narzędzi sprzedaży,

‒ doradztwo w organizacji form sprzedaży detalicznej stacjonarnej i internetowej,

‒ pośrednictwo i doradztwo w zakresie konstruowania obszarów szkoleń dla personelu sprzedawców,

‒ doradztwo w zakresie sprzedaży detalicznej z wykorzystaniem social mediów,

‒ pośrednictwo w poszukiwaniu potencjalnych klientów i kontrahentów w sprzedaży detalicznej,

‒ doradztwo w zakresie sprzedaży hurtowej,

‒ doradztwo w organizacji sprzedaży hurtowej,

‒ pośrednictwo w poszukiwaniu nowych rynków.

Dodatkowo należy wskazać, iż umowy o współpracy, zawarte pomiędzy Spółką a Zleceniobiorcami, zostały zawarte na warunkach rynkowych. W szczególności, na warunkach rynkowych zostało ustalone i będzie w przyszłości ustalane wynagrodzenie wypłacane Zleceniobiorcom przez Spółkę z tytułu świadczenia przedmiotowych usług. Fakt, iż Wnioskodawca i Zleceniobiorcy są podmiotami powiązanymi (w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT) nie miał wpływu na ustalenie warunków zawarcia tych umów.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

Działalność gospodarcza prowadzona przez Zleceniobiorcę 1 obejmuje świadczenie usług w następującym zakresie:

‒ doradztwo w zakresie sprzedaży detalicznej;

‒ doradztwo w zakresie sprzedaży up-sellingowej i cross-sellingowej,

‒ doradztwo w zakresie stosowania technik i narzędzi sprzedaży,

‒ doradztwo w organizacji form sprzedaży detalicznej stacjonarnej i internetowej,

‒ pośrednictwo i doradztwo w zakresie konstruowania obszarów szkoleń dla personelu sprzedawców,

‒ doradztwo w zakresie sprzedaży detalicznej z wykorzystaniem social mediów,

‒ pośrednictwo w poszukiwaniu potencjalnych klientów i kontrahentów w sprzedaży detalicznej,

‒ doradztwo w zakresie sprzedaży hurtowej,

‒ doradztwo w organizacji sprzedaży hurtowej,

‒ pośrednictwo w poszukiwaniu nowych rynków.

Działalność gospodarcza prowadzona przez Zleceniobiorcę 2 obejmuje świadczenie usług w następującym zakresie:

‒ doradztwo w zakresie sprzedaży detalicznej;

‒ doradztwo w zakresie sprzedaży up-sellingowej i cross-sellingowej,

‒ doradztwo w zakresie stosowania technik i narzędzi sprzedaży,

‒ doradztwo w organizacji form sprzedaży detalicznej stacjonarnej i internetowej,

‒ pośrednictwo i doradztwo w zakresie konstruowania obszarów szkoleń dla personelu sprzedawców,

‒ doradztwo w zakresie sprzedaży detalicznej z wykorzystaniem social mediów,

‒ pośrednictwo w poszukiwaniu potencjalnych klientów i kontrahentów w sprzedaży detalicznej,

‒ doradztwo w zakresie sprzedaży hurtowej,

‒ doradztwo w organizacji sprzedaży hurtowej,

‒ pośrednictwo w poszukiwaniu nowych rynków.

Gdyby wspólnicy Spółki nie świadczyli na jej rzecz przedmiotowych usług, Spółka musiałaby dokonać zakupu analogicznych usług od innych podmiotów albo zapewnić wykonanie tych funkcji w inny sposób, np. zatrudniając odpowiednich pracowników.

Zawarcie transakcji ze wspólnikami Spółki wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki.

Usługi wykonywane na rzecz Spółki przez wspólników są niemal tożsame z powodów potrzeb biznesowych Spółki - zakres świadczonych usług powoduje, że nie mogą być one wykonane przez jedną osobę. Zakres usług świadczonych przez obu Zleceniobiorców jest tożsamy. Przedmiot konkretnych usług wykonywanych w poszczególnych dniach przez Zleceniobiorców różni się - Zleceniobiorcy wykonują usługi zlecone przez Spółkę, które odpowiadają aktualnym potrzebom Spółki.

Wspólnicy świadczą na rzecz spółki wyłącznie takie usługi, do których świadczenia posiadają odpowiednie kompetencje. Spółka wykazuje stałe zapotrzebowanie na usługi świadczone przez Wspólników, co nie zmienia faktu, iż w każdym przypadku są to konkretne usługi, potrzebne dla prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę.

W przypadku osób fizycznych - w przeciwieństwie do spółek prawa handlowego - nie ma możliwości „dokapitalizowania”. Wpłacane na rzecz Zleceniobiorców wynagrodzenie - jak wyraźnie wskazano we wniosku - stanowi wynagrodzenie za usługi świadczone przez Zleceniobiorców na rzecz Spółki. Nie stanowi wypłaty zysku.

Zleceniobiorcy nie świadczą tożsamych usług w ramach prowadzonych jednoosobowych działalności gospodarczych na rzecz innych podmiotów.

**Pytania**

1\. Czy wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę za usługi świadczone na jej przez Zleceniobiorcę 1 nie stanowi ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, a jego wypłata nie skutkuje powstaniem - po stronie Wnioskodawcy - dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?

2\. Czy wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę za usługi świadczone na jej przez Zleceniobiorcę 2 nie stanowi ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, a jego wypłata nie skutkuje powstaniem - po stronie Wnioskodawcy - dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę za usługi świadczone na jej przez Zleceniobiorcę 1 nie stanowi ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, a jego wypłata nie skutkuje powstaniem - po stronie Wnioskodawcy - dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę za usługi świadczone na jej przez Zleceniobiorcę 2 nie stanowi ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, a jego wypłata nie skutkuje powstaniem - po stronie Wnioskodawcy - dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

VI. UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123) wprowadzone zostały do Ustawy o CIT przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych - stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy weszły w życie 1 stycznia 2021 r. Następnie, ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „Ustawa zmieniająca”), wprowadzono zmiany w ryczałcie od dochodów spółek, obowiązujące od 1 stycznia 2022 r.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b Ustawy o CIT zatytułowanym od 1 stycznia 2022 r. „Ryczałt od dochodów spółek”, a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

W myśl art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Stosownie do art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) – w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Stosownie do art. 28m ust. 4 ustawy o CIT, do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7,8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej – w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7,8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Artykuł 28m ust. 8 ustawy o CIT, wskazuje, że wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń, o której mowa w ust. 3, określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia, czy wynagrodzenie za usługi świadczone przez Zleceniobiorców na rzecz Spółki stanowić będzie ukryte zyski, o których mowa w art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, w przypadku opodatkowania Spółki CIT estońskim, a w konsekwencji czy po stronie Wnioskodawcy - w związku z zapłatą wynagrodzenia za te usługi - powstanie dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, w myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

Wskazać należy, że w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, ustawodawca przykładowo wymienia niektóre kategorie ukrytych zysków, jednak należy podkreślić, że katalog ukrytych zysków ma otwarty charakter, zatem wyszczególnienie części z nich w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza że są to jedyne kategorie dochodu uznane za ukryte zyski.

Przykładem transakcji traktowanej jako dochód z tytułu ukrytych zysków jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c, ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści przepisu wynika, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca dokonał także pewnych wyłączeń z kategorii ukrytych zysków, które zostały określone w cyt. powyżej art. 28m ust. 4 ustawy CIT.

Rozumienie powyższej normy przedstawiono w projekcie "Przewodnika do Ryczałtu od dochodu spółek kapitałowych" z 8 grudnia 2020 r., (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów - objaśnienia podatkowe) w przykładzie nr 26, opisującym sytuację, w której XYZ Sp. z o.o. dokonała transakcji o wartości rynkowej 120 000 zł, którą zaksięgowała w kwocie 50 000 zł. Jak wynika z treści projektu objaśnień, jako ukryty zysk do opodatkowania podatkiem od ryczałtu należy przyjąć powstałą nadwyżkę wartości rynkowej określoną zgodnie z art. 11c, ponad ustaloną cenę tej transakcji w wysokości 70 000 zł.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że wypłata przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawców, podmiotów powiązanych, wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych na podstawie umów o współpracy, o których mowa we wniosku, nie będzie stanowiła dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak zostało bowiem podkreślone w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego: „(\`(...)\`)umowy o współpracy, zawarte pomiędzy Spółką a Zleceniobiorcami, zostały zawarte na warunkach rynkowych. W szczególności, na warunkach rynkowych zostało ustalone i będzie w przyszłości ustalane wynagrodzenie wypłacane Zleceniobiorcom przez Spółkę z tytułu świadczenia przedmiotowych usług. Fakt, iż Wnioskodawca i Zleceniobiorcy są podmiotami powiązanymi (w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT) nie miał wpływu na ustalenie warunków zawarcia tych umów.”

Z przytoczonego wyżej fragmentu opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jednoznacznie wynika, że usługi świadczone przez Zleceniobiorców na rzecz spółki realizowane są na warunkach rynkowych, a Zleceniobiorcy otrzymują za ich świadczenie wynagrodzenie określone na warunkach rynkowych.

W konsekwencji, nie można uznać, iż świadczenie pieniężne w postaci wynagrodzenia - wypłacanego przez Spółkę na rzecz Zleceniobiorców z tytułu świadczenia przez nich usług - wykonywane jest „w związku z prawem do udziału w zysku”, o którym mówi przepis art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT. W konsekwencji, świadczenie to nie spełnia definicji „ukrytych zysków” uregulowanej w tym przepisie. Jedną z obligatoryjnych przesłanek wymienionych w tej definicji jest bowiem konieczność wykonania świadczenia „w związku z prawem do udziału w zysku”.

Dodatkowo należy wskazać, iż wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz Zleceniobiorców - z tytułu świadczonych przez nich usług na rzecz Spółki - nie może być również zakwalifikowane do żadnej z kategorii wymienionych w otwartym katalogu ukrytych zysków, uregulowanym w art. 28m ust. 3 pkt 1 - 12 Ustawy o CIT. W szczególności, wynagrodzenie to nie może być zakwalifikowane do kategorii wymienionej w art. 28m ust. 3 pkt 3 tej ustawy, w którym wymieniona została nadwyżka wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji. Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę na rzecz Zleceniobiorców ma charakter rynkowy.

Reasumując, w świetle zaprezentowanych wyżej argumentów należy stwierdzić, iż:

i. wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę za usługi świadczone na jej przez Zleceniobiorcę 1 nie stanowi ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, a jego wypłata nie skutkuje powstaniem - po stronie Wnioskodawcy - dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT;

ii. wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę za usługi świadczone na jej przez Zleceniobiorcę 2 nie stanowi ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT, a jego wypłata nie skutkuje powstaniem - po stronie Wnioskodawcy - dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Należy podkreślić, iż stanowisko zaprezentowane w niniejszym wniosku jest zgodne ze stanowiskiem prezentowanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w innych sprawach dotyczących tego samego problemu.

Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził prawidłowość takiego stanowiska w interpretacji indywidualnej z 13 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.58.2022.2.IM.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na podstawie art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”): opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ustawy o CIT:

1\. Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

2\. Przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

3\. Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

4\. Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

4a. Do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

1) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

2) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej.

5\. W przypadkach, o których mowa w ust. 4 pkt 2 lit. a oraz ust. 4a pkt 1, ciężar dowodu, że składnik majątku jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności gospodarczej, spoczywa na podatniku.

6\. Wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, określa się:

1) zgodnie z art. 14 ust. 2 - w przypadku papierów wartościowych oraz składników majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk;

2) zgodnie z art. 11c - w przypadkach innych niż określone w pkt 1.

7\. Przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

8\. Wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń, o której mowa w ust. 3, określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

‒ wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

‒ inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

‒ wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

‒ wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wypłata wynagrodzenia przez Spółkę za usługi świadczone przez Zleceniobiorców na rzecz Spółki nie stanowią ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Jak wynika z wniosku Spółka podlega opodatkowaniu na zasadach tzw. estońskiego CITu od 1 lutego 2023 r. Udziałowcami Spółki są dwie osoby fizyczne i w ramach prowadzonych jednoosobowych działalności gospodarczych świadczą usługi na rzecz Spółki. Otrzymują za to wynagrodzenie, które wynika z umów współpracy. Ww. umowy zostały zawarte na warunkach rynkowych, a do ich zawarcia doszłoby nawet gdyby nie powiązania między podmiotami, co wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki. Wypłacane wynagrodzenie nie służy dokapitalizowaniu Zleceniobiorców – Wspólników Spółki. Powiązanie podmiotów nie miało wpływu na warunki zawarcia umów współpracy. Usługi świadczone przez Zleceniobiorców są niezbędne do prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę.

Zgodnie z treścią powołanego powyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

W świetle powyższego, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Jak przedstawione zostało wcześniej, zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy określone świadczenie spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak z niego wynika dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Jak już wspomniano, należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena, czy dochód z tytułu wskazanego we wniosku, a dokonywanych przez Państwa z podmiotami powiązanymi powyższych transakcji będą spełniać warunki do uznania ich za dochody z tytułu ukrytych zysków powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT.

W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że skoro wskazują Państwo, że wypłacone na rzecz podmiotu powiązanego tj. wspólników Spółki wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług w istocie będzie odpowiadać wartości rynkowej, nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu podmiotów powiązanych, do zawarcia transakcji z podmiotami powiązanymi doszłoby niezależnie od istniejących powiązań między stronami transakcji oraz zawarcie wskazanych transakcji wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki to należy stwierdzić, że wynagrodzenie wypłacane Państwa Wspólnikom z tytułu świadczonych usług nie będzie stanowiło ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

**Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i nr 2 należało uznać za prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że powołane interpretacje dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nim zawarte są wiążące.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Informacja o zwrocie nadpłaty**

W związku z tym, że dokonali Państwo opłaty wyższej od kwoty należnej, nadpłatę w wysokości 80 zł zwrócimy na rachunek bankowy Spółki.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).