Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-474/14-2/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-08-07
Teza: posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej
Słowa kluczowe: czynności-wykonywanie czynności-miejsce wykonywania czynności; działalność-działalność gospodarcza; działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2014 r. (data wpływu 22 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest podmiotem z siedzibą w Luksemburgu, prowadzącym działalność m.in. w zakresie udzielania pożyczek, świadczenia usług zarządczych, wynajmu sprzętu IT i oprogramowania, a także leasingu maszyn przeznaczonych do produkcji części samochodowych. Wnioskodawca jest spółką holdingową będącą podmiotem kontrolującym spółki z grupy C., a beneficjentami wszelkich usług świadczonych przez Spółkę są właśnie podmioty należące do grupy C. Ze względu na specyfikę działalności Spółki, zatrudnia ona jedynie 5 pracowników umysłowych (wszyscy pracują w siedzibie Spółki w Luksemburgu).

Spółka ma zamiar zawrzeć umowę leasingu z polską Spółką z grupy - C. Sp. z o.o. (dalej: Leasngobiorca). Na podstawie umowy leasingu, Wnioskodawca ma oddać w leasing maszyny przeznaczone do produkcji części samochodowych. Przykładowo dotyczyć to będzie zgrzewarki, stanowiska do montażu pomp i uszczelek, systemu do przedmuchiwania zbiorników (odkurzacz), czy też stanowiska do 100% kontroli szczelności (dalej: Maszyny). Dla celów podatku VAT, leasing pomiędzy Spółką a Leasingobiorcą traktowany będzie jako świadczenie usług.

W związku z leasingiem Maszyn, Leasingobiorca będzie płacił na rzecz Wnioskodawcy ustalone w umowie miesięczne wynagrodzenie.

Maszyny będą dostarczane do Polski od dostawców z różnych krajów Unii Europejskiej (poszczególne dostawy mogą następować w pewnych odstępach czasowych). W konsekwencji, Spółka będzie rozpoznawała w Polsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT) z tytułu nabycia tych maszyn. Z tego tytułu, Spółka zarejestrowała się w Polsce dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Maszyny leasingowane na rzecz C. Sp. z o.o. nie stanowią jednej, niepodzielnej linii produkcyjnej. Nie będą one również na stałe przytwierdzone do nieruchomości, w której się będą znajdowały. Maszyny te mogą być bez trudności przenoszone, mogą być one też używane osobno i funkcjonują niezależnie od siebie.

Po dostarczeniu Maszyn do siedziby Leasingobiorcy w Polsce, zostaną one podłączone przez pracowników Leasingobiorcy (w razie potrzeby przy niewielkim wsparciu pracowników zagranicznego dostawcy). Nikt z pracowników Wnioskodawcy nie będzie się angażował w podłączenie Maszyn. Co istotne, Maszyny nie wymagają specjalistycznego montażu przez wykwalifikowanych pracowników ani nie wymagają rozruchu, dla którego konieczny byłby udział specjalistów spoza grona pracowników Leasingobiorcy.

Maszyny będą wykorzystywane przez Leasingobiorcę w ramach prowadzonej przez niego działalności produkcyjnej, przez okres ustalony przez strony. W chwili obecnej brak jest ustaleń co do dalszego przeznaczenia maszyn po zakończeniu okresu leasingu.

Wnioskodawcę nie będą obciążały obowiązki związane z ubezpieczeniem Maszyn podczas trwania umowy leasingu, czy też obowiązki związane z bieżącymi naprawami i konwersacją maszyn. Zgodnie z umową, wszelkie obowiązki z tego tytułu będą leżały po stronie Leasingobiorcy. Niemniej jednak, Leasingobiorca będzie zobowiązany do informowania Wnioskodawcy w przypadku poważniejszych awarii Maszyn - dalsze decyzje Wnioskodawcy w tym zakresie będą podejmowane poza granicami Polski.

Z wyjątkiem opisanych powyżej maszyn, Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce innych składników majątkowych czy też niemajątkowych. Nie będzie również posiadał w Polsce pracowników. Nie będzie również osób, które świadczyłyby na jego rzecz usługi związane z Maszynami lub też innego rodzaju usługi (w związku z rejestracją dla potrzeb podatku VAT, Spółka może nabywać jedynie drobne usługi związane z np. z przygotowaniem deklaracji VAT). W szczególności, Wnioskodawca pragnie podkreślić że Leasingobiorca nie świadczy żadnych usług ani też nie sprzedaje towarów na rzecz Spółki.

Wszelkie decyzje Wnioskodawcy dotyczące Maszyn będą podejmowane przez Wnioskodawcę poza granicami Polski. W Polsce nie będzie żadnego organu decyzyjnego, który rozstrzygałby o dalszym wykorzystywaniu Maszyn przez Wnioskodawcę jako właściciela.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym we wniosku stanie taktycznym Spółka będzie posiadać stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w przepisach ustawy o VAT, w szczególności art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz, art. 28b ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy: w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Spółka nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w przepisach ustawy o VAT, w szczególności w art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 28b ustawy o VAT. Wnioskodawca dąży do potwierdzenia, iż nie posiada on stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

W tym kontekście należy wskazać, iż brak jest ogólnej definicji stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w polskich przepisach podatkowych. Definicja taka została jednak zawarta w Rozporządzeniu wykonawczyni dla potrzeb określania miejsca świadczenia transakcji usługowych oraz dla potrzeb określenia przypadków, w których stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie kreuje obowiązku rozliczenia VAT. Z uwagi na fakt, iż definicja ta została sformułowana na kanwie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał), w ocenie Wnioskodawcy, zasadne jest odwołanie się zarówno do orzecznictwa TSUE, jak i do Rozporządzenia w celu oceny, czy Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej

Jak stanowi art. 11 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego, na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy VAT pojęcie „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 11 ust. 2 Rozporządzenia wykonawczego, na użytek stosowania ni.in. art. 192a Dyrektywy VAT (przepis dotyczący uznania, iż pomimo że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie, to może zostać uznany za podmiot, który nie jest zobowiązany do zapłaty VAT), „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje.

Co więcej, jak stanowi art. 53 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego, na użytek stosowania art. 192a Dyrektywy VAT stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika uwzględnia się wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Powyższe definicje stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej znajdują również swoje potwierdzenie w orzecznictwie TSUE (przykładowo w sprawach: C-168/84, Gunter Berkholz, C-231/94, Faaborg-Gelting Linien, C-190/95, ARO Lease BV> C-73/06, Planzer). Z wytycznych wskazanych w tej definicji można wywieść, że o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie niż państwo siedziby podatnika, można mówić, jeśli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  miejsce to posiada przymiot „stałości”,
2.  miejsce to charakteryzuje się odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego,
3.  miejsce to jest na tyle samodzielne, że może podejmować decyzje dotyczące dostaw realizowanych z tego miejsca / dla potrzeb tego miejsca.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia charakterystykę każdego z powyższych warunków stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, a później przeprowadzi analizę, czy warunki te są spełnione w przypadku działalności Wnioskodawcy w Polsce.

Warunek (i) stałość

Pojęcie stałości należy rozumieć jako zamiar permanentnego (a przynajmniej długofalowego) prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium danego państwa. Działalność ta powinna charakteryzować się określonym stopniem zaangażowania, tak by nie było wątpliwości, iż ma ona charakter przemijający.

Warunek stałości pomaga zdefiniować orzecznictwo TSUE. Przykładowo w punkcie 54 wyroku z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie C-73/06 Planzer Luxembourg Sàrl przeciwko Bundeszentralamt für Stenem TSUE wskazał: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 7 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. Str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease, Rec. str. 14383, pkt 15). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16).”

Takie rozumienie pojęcia stałości zostało również potwierdzone przez polskie organy podatkowe, m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 października 2012 r., sygn. IPPP3/443-784/12-4/KC gdzie określono, iż ,,(\`(...)\`) „stały”, to trwałe związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale (\`(...)\`)”.

Warunek (ii) - zaplecze personalne i techniczne

Warunek ten należy rozumieć za spełniony jedynie w przypadku władania zarówno aktywami technicznymi jak i personalnymi na terytorium danego państwa, które to aktywa (infrastruktura i ludzie) będą tworzyć strukturę stale wykorzystywaną do prowadzenia działalności gospodarczej w tym państwie.

Stanowisko to znalazło swoje odzwierciedlenie również w praktyce polskich organów podatkowych, co wynika przykładowo z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 grudnia 2012 r., sygn. IPPP3/443-1002/12-4/SM.

Przykładowo, jak potwierdza orzecznictwo polskich sądów administracyjnych, wykonywanie czynności przez pracowników dostawcy w miejscu dostawy związanych z jednorazową realizacją zamówienia nie uznaje się za utworzenie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (prawomocne orzeczenie z 3 października 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, sygn. III SA/Wa 716/13).

Warunek (iii) - samodzielność i niezależność

Istotnym warunkiem dla „utworzenia” stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest, aby posiadane (z zamiarem stałości) w danym kraju aktywa techniczne i personalne były na tyle niezależne i samodzielne, aby mogły podejmować decyzje zarządcze dotyczące tego stałego miejsca prowadzenia działalności czy też działalności gospodarczej prowadzonej przez to miejsce, w tym być zdolne do samodzielnego realizowania i „konsumowania” świadczeń.

Powyższe stanowisko można wywieść m.in. z orzeczenia TSUE w sprawie C-190/95, ARO Tease BV, w którym stwierdzono: „W konsekwencji jeśli spółka leasingowa nie posiada w Państwie Członkowskim własnego personelu ani trwałej struktury organizacyjnej w stopniu wystarczającym do umożliwienia sporządzania umów bądź podejmowania decyzji w zakresie zarządzania i w ten sposób umożliwienia niezależnego świadczenia usług, nie można przyjąć, iż spółka ta posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie”

Jak wynika z powyższego, aby w danym państwie powstało stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej zagranicznego podatnika, podatnik powinien zgromadzić (z zamiarem stałego prowadzenia działalności gospodarczej) w tym państwie aktywa oraz zaplecze personalne, które jest w stanie niezależnie podejmować decyzje dotyczące miejsca oraz działalności gospodarczej prowadzonej przez to miejsce.

Leasing Maszyn a stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej

Zgodnie ze stanem faktycznym będącym przedmiotem wniosku, Spółka przez czas określony w umowie będzie leasingowała Maszyny na rzecz podmiotu z Polski.

W związku z wyrażoną przez TSUE koniecznością analizowania przesłanek powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu regulacji VAT w kontekście sektora, którego sprawa dotyczy (jak przykładowo w sprawie C-452/03 RAL), Wnioskodawca pragnie zauważyć, że posiadanie stałego miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w kontekście świadczenie usługi leasingu przez podmiot z jednego kraju unijnego przy pomocy składników majątkowych znajdujących się na terenie drugiego kraju UE było już przedmiotem orzekania TSUE w sprawie C-190/95 ARO Lease BV.

TSUE wyrokował wówczas w sytuacji, w której holenderska spółka świadczyła usługi leasingowe. W ramach tych usług samochody (będące jej własnością) przebywały w Belgii, przy czym spółka ta nie zatrudniała w Belgii pracowników. W celu nawiązania kontaktów z klientami korzystała ona z usług niezależnych pośredników, ale jednocześnie nie miała w Belgii swojego biura.

W takim stanie faktycznym TSUE uznał, że skoro do Belgii nie zostały przeniesione uprawnienia decyzyjne spółki holenderskiej, nie można mówić o ustanowieniu jej stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem Trybunału, samo posiadanie oddanych w leasing maszyn (w przypadku ARO Lease BV były to samochody osobowe), nawet połączone z wykorzystywaniem usług pośredników, nie może być uznane za wystarczające do konstytuowania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej u leasingodawcy.

Jak wskazywał wielokrotnie TSUE w swoim orzecznictwie, w tym również w sprawie ARO Lease BV, aby można było mówić o powstaniu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podmiotu w danym kraju, musi on w tym kraju posiadać na tyle rozwinięte zaplecze osobowe i techniczne, aby przez nie móc świadczyć usługi. Co więcej, niezbędnym jest, aby świadczeniodawca był utożsamiany z tym stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej, a nie z miejscem siedziby.

W wyroku w sprawie ARO Lease BV Trybunał wskazał ponadto na naturę usługi leasingu. TSUE podkreślił w punkcie 18 tego wyroku, że negocjowanie i podpisywanie umów jest kluczowym elementem usługi leasingu. W związku z tym bez przeniesienia uprawnień decyzyjnych nie można zdaniem TSUE mówić w przypadku świadczenia usług leasingowych o utworzeniu się stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Co więcej, Trybunał w wyroku w sprawie ARO Lease BV wskazał w punkcie 20, że „ani fizyczne przekazanie pojazdów do dyspozycji klienta na mocy umów leasingowych, ani też miejsce, w którym będą one używane nie może zostać uznane jako jasne, proste i praktyczne kryterium w ramach ducha Szóstej Dyrektywy, na podstawie którego bazuje istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W odniesieniu do okoliczności objętych niniejszym wnioskiem oznacza to zdaniem Wnioskodawcy, że samego przebywania Maszyn na terenie Polski nie można traktować jako wystarczającego elementu do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności ich właściciela w tym kraju. W szczególności, jak wskazano w stanie faktycznym, w Polsce nie przebywają jacykolwiek pracownicy Wnioskodawcy, w tym osoby uprawnione do negocjacji i podpisywania umowy leasingu, które to czynności zostaną wykonane przez Wnioskodawcę w Luksemburgu.

W oparciu o praktyczną moc wiążącą orzecznictwa TSUE, odnosząc się bezpośrednio do wyroku w sprawie ARO Lease BV Spółka zauważa, iż skoro TSUE orzekł o braku istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w okolicznościach, w których holenderski leasingodawca świadczył usługi leasingu samochodów w Belgii oraz posiłkował się przy tym agentami, to wnioskując a maiori ad minus nie można uznać, iż powstanie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, gdy leasingodawca mający siedzibę w kraju członkowskim UE (Luksemburg) będzie świadczył usługi leasingu maszyn na terenie innego kraju UE (Polska) nie posługując się przy tym jakimkolwiek zapleczem osobowym.

W kontekście powyższego, w dalszej części uzasadnienia Wnioskodawca w celu wskazania, że nie posiada on miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT w Polsce, dokona analizy stanu faktycznego w odniesieniu do poszczególnych przesłanek, których spełnienie statuuje takie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Warunek (i) - stałość

Nawiązując do pierwszego kryterium, jakim jest wymóg odpowiedniej stałości Spółka pragnie wskazać, że względu na fakt, iż leasing świadczony będzie przez Wnioskodawcę na czas określony, wskazany w umowie, nie można mówić w tym przypadku o spełnieniu przesłanki stałości. Wnioskodawca bowiem w sposób przemijający, a nie stały (nieokreślony) będzie świadczył usługę leasingu. W konsekwencji, zdaniem Spółki, warunek (i) określony powyżej nie zostaje spełniony.

Warunek (ii) - zaplecze personalne i techniczne

Kolejne z kryteriów niezbędnych do ukonstytuowania się stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT jest odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

W stanie faktycznym objętym przedmiotem wniosku nie można mówić o jakichkolwiek zasobach ludzkich, którymi Spółka mogłaby dysponować w Polsce, Wnioskodawca nie ma pracowników w Polsce, nie zatrudnia bowiem w Polsce żadnych osób a jego pracownicy nie będą podróżować do Polski w związku z świadczeniem usług leasingu maszyn. Nawet gdyby uznać, że korzystanie z usług pracowników podmiotów współpracujących mogłoby stanowić przesłankę ukonstytuowania się stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, to również nie dotyczy sytuacji Spółki, gdyż nie korzysta ona z tego typu usług - jak wskazano w stanie faktycznym Spółka korzystać będzie jedynie z drobnych usług świadczonych przez podmioty polskie (w szczególności związanych z asystą w dopełnieniu jej obowiązków podatkowych). Spółka nie wynajmuje osób, które miałyby zajmować się obsługą czy też konserwacją Maszyn (czynności te nie leżą w strefie odpowiedzialności Wnioskodawcy). Jak wskazano w stanie faktycznym, podłączenia maszyn będą dokonywać pracownicy Leasingobiorcy, w razie potrzeby przy niewielkim wsparciu pracowników zagranicznego dostawcy, przy czym żaden z pracowników Wnioskodawcy nie będzie się angażował w podłączenie Maszyn. Co więcej, należy podkreślić że Leasingobiorca nie świadczy na rzecz Wnioskodawcy żadnych usług ani też nie dostarcza na jego rzecz towarów.

Ponadto w zakresie zaplecza technicznego, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na terenie Polski przebywać będą za sprawą umowy leasingu jedynie pojedyncze Maszyny należące do Spółki. Jednakże, jak wynika z natury leasingu, będą one w posiadaniu Leasingobiorcy uprawnionego do ich użytkowania zgodnie z umową. W rezultacie w opinii Spółki brak jest podstaw do uznania, że Spółka posiadać będzie w Polsce ustrukturyzowane zaplecze techniczne.

Zatem w następstwie wskazanych okoliczności nie znajduje w tym przypadku zastosowania również kryterium (ii) wymienione powyżej.

Warunek (iii) - samodzielność i niezależność

Nie sposób także uznać, że Maszyny oddane w leasing są zdolne do świadczenia i „konsumowania” usług, co stanowi kryterium (iii) wskazane na wstępie niniejszego wywodu. Co więcej w sytuacji braku jakiegokolwiek zaplecza osobowego nie można przypisać samym Maszynom możliwości prowadzenia działalności opodatkowanej, w szczególności, jak wskazano powyżej, do negocjowania i podpisywania umowy leasingu.

W związku z tym, że decyzja o oddaniu Maszyn w leasing oraz inne decyzje dotyczące wykonywania uprawnień właścicielskich Spółki zgodnie z umową leasingową zapadać będą każdorazowo w siedzibie Spółki, do Polski nie zostaną przeniesione żadne uprawnienia decyzyjne. W rezultacie, Spółka będzie świadczyć usługę z miejsca swojej siedziby.

Skutkiem powyżej wskazanych okoliczności, nie zostaje spełniona przesłanka oznaczona powyżej jako (iii).

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca uważa za uzasadnione stwierdzenie, iż nie ma on w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w związku ze świadczeniem leasingu Maszyn na terenie Polski. W tym przypadku bowiem sama okoliczność, że Maszyny Wnioskodawcy posłużą mu do świadczenia usług z jego siedziby przy wykorzystaniu ich w Polsce, nie pozwala na uznanie że Spółka posiada wystarczające zaplecze techniczne i osobowe do wykonywania działalności gospodarczej z Polski.

Zasoby Spółki, które na mocy umów leasingowych przeniesie do Polski, nie wiążą się z niezależnością i samodzielnością w podejmowaniu decyzji. Co więcej, Spółka nie będzie posiadała w Polsce jakichkolwiek zasobów ludzkich. Tym samym, jak stwierdził TSUE w wyroku w sprawie ARO Lease BV, samo posiadanie oddanych w leasing maszyn nie może być uznane za wystarczające, aby uznać że powstało stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Leasingodawcy w kraju, w którym znajduje się przedmiot leasingu.

W efekcie, brak zasobów ludzkich przy jednoczesnym braku zorganizowanej struktury technicznej nie prowadzi do uzyskania niezależności i samodzielności, co wyklucza możliwość istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce przez Wnioskodawcę.

Podsumowując uzasadnienie swojego stanowiska, Wnioskodawca pragnie wskazać, że w konsekwencji wniosków płynących z powyższego wywodu, w stanie faktycznym objętym niniejszym wnioskiem, nie będzie on miał stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`), natomiast przez świadczenie usług, (\`(...)\`) rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`) (art. 8 ust. 1).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4;

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy).

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika że Wnioskodawca jest podmiotem mającym siedzibę w Luksemburgu w zakresie udzielania pożyczek, świadczenia usług zarządczych, wynajmu sprzętu IT i oprogramowania, a także leasingu maszyn przeznaczonych do produkcji części samochodowych. Wnioskodawca jest spółką holdingową będącą podmiotem kontrolującym spółki z Grupy, a beneficjentami wszelkich usług świadczonych przez Spółkę są właśnie podmioty należące do Grupy.

Spółka ma zamiar zawrzeć umowę leasingu z polską Spółką z grupy (Leasngobiorca). Na podstawie umowy leasingu, Wnioskodawca ma oddać w leasing maszyny przeznaczone do produkcji części samochodowych. Dla celów podatku VAT, leasing pomiędzy Spółką a Leasingobiorcą traktowany będzie jako świadczenie usług. W związku z leasingiem Maszyn, Leasingobiorca będzie płacił na rzecz Wnioskodawcy ustalone w umowie miesięczne wynagrodzenie. Maszyny będą dostarczane do Polski od dostawców z różnych krajów Unii Europejskiej. W konsekwencji, Spółka będzie rozpoznawała w Polsce wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT) z tytułu nabycia tych maszyn. Z tego tytułu, Spółka zarejestrowała się w Polsce dla potrzeb podatku od towarów i usług. Wnioskodawcę nie będą obciążały obowiązki związane z ubezpieczeniem Maszyn podczas trwania umowy leasingu, czy też obowiązki związane z bieżącymi naprawami i konserwacją maszyn. Zgodnie z umową, wszelkie obowiązki z z tego tytułu będą leżały po stronie Leasingobiorcy. W chwili obecnej brak jest ustaleń co do dalszego przeznaczenia maszyn po zakończeniu okresu leasingu. Z wyjątkiem opisanych powyżej maszyn, Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce innych składników majątkowych czy też niemajątkowych. Nie będzie również posiadał w Polsce pracowników. Nie będzie również osób, które świadczyłyby na jego rzecz usługi związane z Maszynami lub też innego rodzaju usługi (w związku z rejestracją dla potrzeb podatku VAT, Spółka może nabywać jedynie drobne usługi związane z np. z przygotowaniem deklaracji VAT). W szczególności, Wnioskodawca pragnie podkreślić że Leasingobiorca nie świadczy żadnych usług ani też nie sprzedaje towarów na rzecz Spółki. Wszelkie decyzje Wnioskodawcy dotyczące Maszyn będą podejmowane przez Wnioskodawcę poza granicami Polski. W Polsce nie będzie żadnego organu decyzyjnego, który rozstrzygałby o dalszym wykorzystywaniu Maszyn przez Wnioskodawcę jako właściciela.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą posiadania przez Spółkę stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski w związku ze świadczeniem usług Leasingu Maszyn na terenie Polski.

Kwestia ustalenia, czy dostawca towarów (lub świadczący usługę) posiada stałe miejsce prowadzenia na terytorium kraju przesądza o tym, kto jest zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług (z tytuły tej dostawy czy świadczenia przedmiotowych usług).

Dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

*   art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
*   począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
*   do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
*   art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W wyroku C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, (powołanym również przez Wnioskodawcę) w którym podstawowym zagadnieniem było określenie pojęcia siedziby dla celów działalności gospodarczej w kontekście prawa do zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom niemającym siedziby na terytorium Wspólnoty, odnośnie stałego miejsca prowadzenia działalności należy przytoczyć pkt 54 orzeczenia, w myśl którego: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease, Rec. str. I-4383, pkt 15). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16)”.

Warto także przytoczyć wyrok w sprawie C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy), w którym Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności.

Ponadto, jak podkreśla TS UE w wyroku C-190/95 w sprawie ARO Lease „przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.”

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie miejsca stałego prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest koniecznie posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że sam fakt zarejestrowania się Spółki dla celów VAT w Polsce nie implikuje posiadania przez nią stałego miejsca prowadzenia działalności w kraju, w rozumieniu przepisów o VAT. Zarejestrowanie dla celów VAT w Polsce nie może być utożsamiane z ustanowieniem stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, gdyż nie pociąga to za sobą przeniesienia na stałe ani zaplecza technicznego ani personelu, które zapewniłyby permanentną i niezależną działalność Spółki w kraju. Z wyjątkiem opisanych maszyn które są przedmiotem leasingu w Polsce Wnioskodawca nie będzie posiadał w Polsce innych składników majątkowych czy też niemajątkowych. Nie będzie również posiadał w Polsce pracowników. Wnioskodawca na terytorium Polski rozpoznaje wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów maszyn które następnie są przedmiotem leasingu. Wszystkie decyzje dotyczące umów leasingu będą podejmowane poza granicami Polski. Zatem, pomimo tego, że Spółka będzie wykonywała czynności opodatkowane w Polsce dla których jest zarejestrowana dla celów VAT, to struktura jaką Wnioskodawca posiada nie pozwala na uznanie, że Spółka posiada na terytorium kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku posiadania przez Spółkę stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.