Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-398/14-4/S/AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-12
Teza: Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) począwszy od dnia 1 listopada 2015 r., kiedy to, zgodnie ze zmienionym statutem, w Spółce rozpocznie się pierwszy po 31 grudnia 2013 r. rok obrotowy?
Słowa kluczowe: księgi-księgi podatkowe; przepisy-przepisy przejściowe; rok-rok obrotowy; rok-rok podatkowy; spółki-spółka komandytowo-akcyjna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 maja 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3004/14 (data wpływu orzeczenia 7 grudnia 2017 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2014 r. (data wpływu 11 kwietnia 2014 r.) oraz piśmie z dnia 28 maja 2014 r. (data nadania 28 maja 2014 r., data wpływu 30 maja 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB5/423-398/14-2/AM z dnia 21 maja 2014 r. (data nadania 21 maja 2014 r., data doręczenia 23 maja 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia dnia, od którego spółka komandytowo-akcyjna stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2014 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia dnia, od którego spółka komandytowo-akcyjna stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 18 czerwca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IPPB5/423-398/14-4/AM w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia dnia, od którego spółka komandytowo-akcyjna stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 18 czerwca 2014 r. znak: IPPB5/423-398/14-4/AM wniósł pismem z dnia 7 lipca 2014 r. (data wpływu 9 lipca 2014 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 30 lipca 2014 r. znak: IPPB5/423-398/14-6/AM stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 18 czerwca 2014 r. znak: IPPB5/423-398/14-4/AM złożył skargę z dnia 1 września 2014 r. (data wpływu 3 września 2014 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 20 maja 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3004/14 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 maja 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3004/14 Minister Finansów działający przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Pismem z dnia 23 czerwca 2017 r. została cofnięta skarga kasacyjna od wyroku Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 maja 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3004/14.

Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 20 sierpnia 2017 r. (data wpływu 25 sierpnia 2017 r.), sygn. akt II FSK 2911/15 umorzył postępowanie kasacyjne.

W dniu 7 grudnia 2017 r. do tut. organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 maja 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3004/14.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w prawomocnym wyroku z dnia 20 maja 2015 r., sygn. III SA/Wa 3004/14, wskazał, że:

„Skarga wniesiona w niniejszej sprawie zasługiwała na uwzględnienie, albowiem wydana interpretacja narusza prawo w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii czy w świetle art. 4 ustawy nowelizującej Skarżąca jako spółka komandytowo-akcyjna, której udziałowcami (akcjonariuszami) są również osoby fizyczne, rozpocznie rok podatkowy z dniem 1 listopada 2015 r. wyznaczonym przez jej statut czy też od 1 stycznia 2014 r. A zatem czy będzie zobligowana od 1 stycznia 2014 r. do stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą.

W analogicznie zakreślonym przedmiocie wypowiedział się m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (wyroki z 3 grudnia 2014 r. I SA/Wr 2126/14 oraz z 16 kwietnia 2015r., I SA/Wr 177/15), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (wyrok z 9 lipca 2014 r., I SA/Gd 650/14), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy (wyrok z 15 lipca 2014 r., I SA/Bd 694/14), oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku (wyrok z 1 października 2014 r., I SA/Bk 309/14; wszystkie wyroki opublikowane zostały w CBOSA). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni akceptuje zawarte w tych wyrokach stanowisko. Tezy i twierdzenia w nich zawarte zostaną wielokrotnie powołane niżej, jako szczególnie trafne i mające zastosowanie w rozpoznawanej sprawie.

Ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387), z dniem 1 stycznia 2014 r. zmienione zostały zasady opodatkowania spółek komandytowo-akcyjnych. Spółki te co do zasady od 2014 r. są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jak stanowi art. 1 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.p. – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. – ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i ust. 3.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 u.p.d.o.p. przepisy tejże ustawy mają także zastosowanie do: 1) spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej; 2) spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Opodatkowanie ma zastosowanie od pierwszego dnia roku obrotowego spółki komandytowo-akcyjnej, rozpoczynającego się po 31 grudnia 2013 r. Obecnie więc, spółki komandytowo-akcyjne płacą podatek dochodowy tak jak spółki kapitałowe. Ze „starych” zasad rozliczania mogą skorzystać jedynie te spółki komandytowo-akcyjne, których rok obrotowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Stosownie bowiem do postanowień art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej, spółka, o której mowa w ust. 1, która:

1.  powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub
2.  dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu – jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Definicję roku obrotowego zawiera art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, który stanowi, że rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym Skarżąca, będąca spółką komandytowo-akcyjną podała, że została zarejestrowana w KRS w dniu 13 listopada 2013 r. W tym roku jej wspólnikami były także osoby fizyczne (akcjonariusze). Zgodnie z postanowieniami statutu Skarżącej rok obrotowy trwa od 1 listopada do 31 października kolejnego roku kalendarzowego, za wyjątkiem pierwszego roku działalności, którego rok obrotowy zaczyna się 1 grudnia 2013 r. i kończy się 31 października 2015 r. Zatem pierwszy rok obrotowy rozpoczął się w dniu 1 grudnia 2013 r. i zakończy się w dniu 31 października 2015 r., czyli po dniu 1 stycznia 2014 r.

W tak ustalonym stanie prawnym i faktycznym, stanowisko organu interpretacyjnego, negujące możliwość ustalenia przez stronę innego roku obrotowego (obrachunkowego) niż rok kalendarzowy i nałożenie tym samym na stronę obowiązku zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r. uznać trzeba za nieprawidłowe.

O ile zgodzić trzeba się z organem interpretacyjnym, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają odrębnych regulacji prawnych co do określenia roku podatkowego osób fizycznych, zatem – stosownie do art. 11 O.p. – rokiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych jest zawsze rok kalendarzowy, a także, że osoby prawne uprawnione są do określenia roku podatkowego nie pokrywającego się z rokiem kalendarzowym (art. 8 u.p.d.o.p.) i jest to jedyna „ustawa podatkowa”, do której odnosi się art. 11 O.p., o tyle – w ocenie Sądu – błędna jest konkluzja organu, że z powyższego wynika, iż Skarżąca, wobec faktu, że jej wspólnikami są osoby fizyczne, musi ustalić swój rok obrotowy tak jak rok podatkowy tych osób (rok kalendarzowy).

Wniosek taki nie znajduje bowiem oparcia w przepisach prawa. Regulacje przejściowe, wynikające z ustawy nowelizującej, wyraźnie odnoszą się do roku obrotowego, nie zaś podatkowego, jako momentu wejścia w życie przepisów względem istniejących spółek komandytowo-akcyjnych.

Zasady określania roku obrotowego reguluje ustawa o rachunkowości i ma ona zastosowanie także do spółek komandytowo-akcyjnych. Faktem jest, na co wskazuje ww. ustawa, że rok obrotowy stosuje się również dla celów podatkowych. Należy jednak pamiętać, że – do końca 2013 r. – spółki komandytowo-akcyjne nie były podatnikami podatku dochodowego, mimo że mają określony w umowie spółki rok obrotowy. Dochodów akcjonariuszy spółek komandytowo-akcyjnych, będących osobami fizycznymi, nie ustalało się do końca 2013 r. na podstawie ksiąg rachunkowych, lecz wyłącznie w oparciu o uchwały o wypłacie dywidendy (por.: uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 stycznia 2012 r., sygn. akt II FPS 1/12 oraz z 20 maja 2013 r., sygn. akt II FPS 6/12; opubl.: CBOSA).

Ponieważ spółki komandytowo-akcyjne, jak wykazano wyżej, nie miały statusu podatnika podatku dochodowego, wybrany przez nie rok obrotowy nie był jednocześnie ich rokiem podatkowym (nie miały one roku podatkowego – ta kategoria dotyczyła wyłącznie ich wspólników, którzy ewentualnie prowadzą własne księgi rachunkowe). A zatem, przyjęty przez spółki komandytowo-akcyjne – na potrzeby prowadzenia ksiąg rachunkowych – rok obrotowy, był – przed 1 stycznia 2014 r. – podatkowo obojętny. A skoro tak, to nie mogło odnosić się do nich zastrzeżenie z przytoczonego wcześniej art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, co do roku obrotowego „stosowanego również do celów podatkowych”. Rok podatkowy wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej, odmienny od roku obrotowego spółki, może co prawda nieco utrudniać prawidłowe wywiązanie się przez tego wspólnika z obowiązków podatkowych, ale go nie uniemożliwia. Podkreślenia wymaga również, że spółka komandytowo-akcyjna jest podmiotem odrębnym od wspólników i trudno mówić o konieczności dostosowania roku obrotowego spółki do roku wspólników (akcjonariuszy).

Wskazać nadto (a może przede wszystkim) należy, że art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej dotyczy w sposób wyraźny także przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych („W przypadku spółki komandytowo-akcyjnej (\`(...)\`) oraz w zakresie uzyskanych przez (\`(...)\`) podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów (\`(...)\`) z uczestnictwa w takiej spółce (\`(...)\`) przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2 (tj. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającej się po dniu 31 grudnia 2013 r. (\`(...)\`)”).

Tym samym, ustawodawca wprost przewidział, że do osób fizycznych będących akcjonariuszami w spółce komandytowo-akcyjnej należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2013 r., w zakresie m.in. ustalania przychodów i kosztów z tytułu uczestnictwa w takiej spółce. A zatem, ustawodawca przewidział istnienie spółek komandytowo-akcyjnych, które w 2014 r. nie będą podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, a akcjonariuszami tych spółek będą osoby fizyczne. Gdyby uznać, że rok obrotowy takich spółek zawsze jest rokiem kalendarzowym, nie byłoby w ogóle konieczności wprowadzania dla takich spółek przepisów przejściowych (rok obrotowy zawsze zaczynałby się 1 stycznia 2014 r.).

Zauważyć również należy, że w przypadku nowo powstałych spółek rok obrotowy w pierwszym roku prowadzonej działalności pokrywałby się z rokiem kalendarzowym tylko i wyłącznie w przypadku rozpoczęcia działalności w dniu 1 stycznia i określenia w statucie, że trwa on od 1 stycznia do 31 grudnia. W każdym innym przypadku rok podatkowy wspólnika takiej spółki będącego osobą fizyczną nie pokrywałby się rokiem obrotowym spółki (trwałby od dnia rozpoczęcia działalności do 31 grudnia).

Jak podkreślono w wyroku WSA w Gdańsku z 19 sierpnia 2014 r. w sprawie I SA/Gd 722/14 – prawidłowa wykładnia art. 4 ustawy nowelizującej powinna opierać się na jego literalnym brzmieniu, które nie przewiduje żadnych zastrzeżeń odnośnie składu wspólników SKA i w konsekwencji prowadzić do przyjęcia, że spółka zgodnie z brzmieniem tego przepisu nie stała się od dnia 1 stycznia 2014 r. podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. (…) Skoro ustawodawca w art. 4 ustawy nowelizującej posługuje się pojęciem roku obrotowego to możliwość utożsamienia go z rokiem podatkowym musi jasno wynikać z zapisów ustawy. W przepisie tym brakuje zapisów, z których wynikałoby, że SKA w przypadku gdy jej akcjonariuszem była osoba fizyczna, ma obowiązek zamknięcia roku obrotowego na dzień 31 grudnia 2013 r., zatem nie można było skonstruować normy nie znajdującej oparcia w tekście aktu prawnego, a jedynie wyinterpretowanej w oparciu o pozajęzykowe dyrektywy interpretacyjne. Sąd końcowo zwraca uwagę na przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030; dalej jako „k.s.h.”), tj. art. 61 § 1, dotyczący wypowiedzenia umowy spółki jawnej, który stanowi, że jeżeli spółkę zawarto na czas nieoznaczony, wspólnik może wypowiedzieć umowę spółki na sześć miesięcy przed końcem roku obrotowego, a także art. 126 § 1 k.s.h., zgodnie z którym w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do SKA stosuje się: 1) w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy – odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej; 2) w pozostałych sprawach – odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia. Ustawodawca w cyt. przepisach posłużył się terminem rok obrotowy (tak też w regulacjach dotyczących spółek partnerskich – art. 100 k.s.h.). Natomiast w przepisie art. 452 § 2 k.s.h. przewidziano, że w terminie trzydziestu dni po upływie każdego roku kalendarzowego zarząd zgłasza do sądu rejestrowego wykaz akcji objętych w danym roku celem uaktualnienia wpisu kapitału zakładowego.

Zdaniem Sądu, skoro ustawodawca w tym samym akcie prawnym posługuje się pojęciami rok obrotowy i rok kalendarzowy przypisanie im tego samego znaczenia jest sprzeczne z regułami wykładni oraz zasadą racjonalności ustawodawcy. (…) Dodatkowo trzeba wskazać, że celem wprowadzenia omawianego przepisu przejściowego było przeciwdziałanie tworzeniu spółek (zmiany roku obrotowego) wyłącznie w celu skorzystania z przedłużonego okresu obowiązywania preferencyjnych zasad opodatkowania i z tego powodu przepisy dotyczące skrócenia roku obrotowego dotyczą wyłącznie tych spółek, które powstały lub zmieniły rok obrotowy po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia ustawy zmieniającej (por.: druk sejmowy nr 1725). Z uzasadnienia zmiany przepisów ww. ustawy nie wynika natomiast, aby intencją ustawodawcy było wyłączenie możliwości stosowania przepisów poprzednich, ze względu na formę prawną wspólników spółki komandytowo-akcyjnej.

Należy również pamiętać, że przepisy art. 4 ust. 1 i 2 ustawy nowelizującej to przepisy przejściowe. Przepisy przejściowe zawierają reguły intertemporalne, czyli reguły prawne służące rozgraniczeniu czasowych zakresów zastosowania reżimów dawnego i nowego prawa oraz określaniu wpływu nowej regulacji na stany faktyczne, stosunki prawne oraz skutki powstałe i trwające pod rządami dotychczasowej regulacji. Rolą przepisów przejściowych jest więc uporządkowanie zastanych w dniu wejścia w życie nowej ustawy stosunków prawnych i wprowadzenie ich pod rządy nowego aktu prawnego, w szczególności określenie sposobu i trybu załatwienia spraw niezakończonych dotąd, ewentualne utrzymanie dotychczasowych instytucji prawnych zniesionych przez nowe przepisy, zachowanie uprawnień i obowiązków oraz utrzymanie w mocy dotychczasowych przepisów wykonawczych (§ 30 załącznika do rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie zasad techniki prawodawczej – Dz. U. Nr 100, poz. 908). (…) Zatem rację ma Skarżąca, że prawidłowa wykładnia art. 4 ustawy nowelizującej powinna opierać się na jego literalnym brzmieniu, które nie przewiduje żadnych zastrzeżeń odnośnie składu wspólników SKA i w konsekwencji prowadzić do przyjęcia, że Spółka zgodnie z brzmieniem tego przepisu nie stała się od dnia 1 stycznia 2014 r. podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (por. wyrok WSA w Warszawie z 24 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2637/14, dost. CBOSA).

Reasumując, Sąd uznał, że – w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku – spółka rozpocznie rok podatkowy z dniem 1 listopada 2015 r. a nie z dniem 1 stycznia 2014 r. Przyjęty przez nią rok obrotowy, trwający od 1 grudnia 2013 r. do 31 października 2015 r., będzie w niezmienionej formie trwał do końca obecnie przyjętego przez spółkę w statucie roku obrotowego, tj. do 31 października 2015 r. Spółka nie ma również obowiązku zamykania ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r. (\`(...)\`)”.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką komandytowo-akcyjną. Statut spółki w pierwotnym brzmieniu stanowił, że rok obrotowy Spółki trwa od 1 grudnia do 30 listopada następnego roku kalendarzowego. W listopadzie 2013 r. Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki dokonało, za zgodą komplementariusza Spółki, zmiany statutu polegającej na zmianie roku obrotowego. Zgodnie z podjętą uchwałą o zmianie statutu, obowiązującym rokiem obrotowym Spółki stał się okres od 1 listopada do 31 października kolejnego roku kalendarzowego. W zmienionym statucie wskazano także, iż pierwszy rok obrotowy po zmianie rozpocznie się 1 grudnia 2013 r. i będzie trwał do 31 października 2015 r.

W listopadzie 2013 r. Wnioskodawca złożył wniosek do Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: „KRS”) o dokonanie wpisu zmiany statutu Spółki. Zmiana statutu Spółki została wpisana do KRS 3 grudnia 2013 r.

Spółka poinformowała jednocześnie, że jej komplementariusz (E. sp. z o.o.) złożył równolegle wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w celu potwierdzenia, że do 31 października 2015 r. włącznie będzie zobowiązany do rozliczania przychodów (a także kosztów uzyskania przychodów i innych kwot, o których mowa w art. 5 ust. 2 ustawy o CIT) wynikających z działalności Wnioskodawcy zgodnie z art. 5 ustawy o CIT.

Pismem z dnia 28 maja 2014 r. (data nadania 28 maja 2014 r., data wpływu 30 maja 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB5/423-398/14-2/AM z dnia 21 maja 2014 r. (data nadania 21 maja 2014 r., data doręczenia 23 maja 2014 r.) Wnioskodawca uzupełnił przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazując, iż w 2013 roku akcjonariuszami Wnioskodawcy były osoby fizyczne, natomiast jedynym komplementariuszem Wnioskodawcy była osoba prawna. Rejestracja Wnioskodawcy w rejestrze przedsiębiorców KRS nastąpiła 13 listopada 2013 roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) począwszy od dnia 1 listopada 2015 r., kiedy to, zgodnie ze zmienionym statutem, w Spółce rozpocznie się pierwszy po 31 grudnia 2013 r. rok obrotowy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W opinii Spółki, Spółka stanie się podatnikiem CIT od dnia 1 listopada 2015 r., tj. z początkiem pierwszego roku obrotowego rozpoczynającego się po 31 grudnia 2013 r.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibą lub zarząd na terytorium Polski i tym samym spółki komandytowo-akcyjne uznaje się za podatników CIT.

Ustawa nowelizująca, wprowadzająca opodatkowanie spółek komandytowo-akcyjnych, weszła w życie z dniem 1 stycznia 2014 r. Wyjątkiem jest art. 4 ust. 2 tej ustawy, który wszedł w życie w dniu 12 grudnia 2013 r. Ze względu jednak na fakt, że Spółka nie powstała po 12 grudnia 2013 r., ani nie zmieniła roku obrotowego po tej dacie, przepis ten nie ma zastosowania do Spółki.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą, stosuje się do spółki komandytowo-akcyjnej począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki, rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Kwestie związane z rokiem obrotowym, w tym z rokiem obrotowym spółki komandytowo-akcyjnej, zostały uregulowane w art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r. poz. 330; dalej: „ustawa o rachunkowości”). W myśl tego przepisu, za rok obrotowy uznaje się rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Mając na względzie treść powyższego przepisu, w przypadku zmiany roku obrotowego spółki komandytowo-akcyjnej:

*   zmieniony rok obrotowy powinien pokrywać się z rokiem kalendarzowym lub trwać 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych niepokrywających się z rokiem kalendarzowym,

*   zmieniony rok obrotowy powinien zostać określony w statucie Spółki,

*   pierwszy rok obrotowy po zmianie powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Zmieniony rok obrotowy Spółki trwa od 1 listopada do 31 października następnego roku kalendarzowego, a zatem 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych. Rok ten został określony w statucie Spółki, a zmiana statutu w tym zakresie została wpisana do KRS (przed wejściem w życie art. 4 ust. 2 ustawy nowelizującej, tj. przed 12 grudnia 2013 r.). Ponadto, w statucie wskazano, że pierwszy po zmianie rok obrotowy trwa od 1 grudnia 2013 r. do 31 października 2015 r., a zatem jest dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Z tych względów należy uznać, że w analizowanej sprawie spełnione zostały wszystkie przesłanki pozwalające przyjąć, że (i) rok obrotowy Spółki trwa od 1 listopada do 31 października kolejnego roku kalendarzowego, oraz (ii) pierwszy po zmianie rok obrotowy trwa od 1 grudnia 2013 r. do 31 października 2015 r.

W konsekwencji, pierwszy po 31 grudnia 2013 r. rok obrotowy Spółki rozpocznie się 1 listopada 2015 r. i z tym też dniem, w myśl art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej, Spółka stanie się podatnikiem CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku z dnia 8 kwietnia 2014 r. (data wpływu 11 kwietnia 2014 r.) po uwzględnieniu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 maja 2015 r. (data wpływu 7 grudnia 2017 r.), sygn. akt III SA/Wa 3004/14, w sprawie oceny prawnej przedstawionego w nim stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie określenia dnia, od którego spółka komandytowo-akcyjna stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.