Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.25.2018.2.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-21
Teza: W zakresie określania obowiązków opracowania dokumentacji cen transferowych oraz sporządzenia sprawozdania CIT/TP na podstawie wysokości przychodów lub kosztów osiąganych przez Spółkę podlegającej obowiązkowi podatkowemu stosownie do art. 3 ust. 2 i 3.
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dokumentacja-dokumentacja podatkowa; dokumentacja-dokumentacja podatkowa-obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej; koszt; limit; podatnik; podmiot-podmioty powiązane; sprawozdania; spółki-spółka zagraniczna; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2018 r. (data wpływu 12 stycznia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 marca 2018 r. (data nadania 5 marca 2018 r., data wpływu 6 marca 2018 r.) na wezwanie z dnia 12 lutego 2018 r. Nr 0114-KDIP2-2.4010.25.2018.1.AZ (data nadania 13 lutego 2018 r., data odbioru 26 lutego 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określania obowiązków opracowania dokumentacji cen transferowych oraz sporządzenia sprawozdania CIT/TP na podstawie wysokości przychodów lub kosztów osiąganych przez Spółkę podlegającej obowiązkowi podatkowemu stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 updop – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określania obowiązków opracowania dokumentacji cen transferowych oraz sporządzenia sprawozdania CIT/TP na podstawie wysokości przychodów lub kosztów osiąganych przez Spółkę podlegającej obowiązkowi podatkowemu stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 updop.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej: Wnioskodawca) jest niemieckim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu tylko w stosunku do dochodów, które osiąga na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (tj. stosownie do art. 3 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm., dalej: ustawa o CIT).

Wnioskodawca pismem z dnia 5 marca 2018 r. (data nadania 5 marca 2018 r., data wpływu 6 marca 2018 r.) uzupełnił braki formalne wniosku ORD-IN stosownie do treści ww. wezwania. Doprecyzował opisany we wniosku stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe poprzez wskazanie, że jest właścicielem zabudowanej nieruchomości zlokalizowanej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Wnioskodawca osiąga dochody (przychody) z najmu przedmiotowej nieruchomości.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 i ust. 3 pkt 2 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej tzw. ograniczony obowiązek podatkowy. Jednocześnie, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przez podatników posiadających ograniczony obowiązek podatkowy uważa się w szczególności dochody (przychody) z nieruchomości położonej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub praw do takiej nieruchomości.

Ponadto, stosownie do art. 6 Umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, dochody osiągane z majątku nieruchomego położonego w Polsce, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce.

W opinii Wnioskodawcy nie prowadzi on działalności na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej poprzez zagraniczny zakład.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy na potrzeby określenia obowiązków w zakresie opracowania dokumentacji podatkowej na gruncie art. 9a ustawy o CIT należy uwzględnić wysokość przychodów lub kosztów osiąganych przez Wnioskodawcę w Polsce, stanowiących podstawę do ustalenia wysokości dochodów Wnioskodawcy podlegających obowiązkowi podatkowemu w Polsce stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o CIT?
2.  Czy na potrzeby określenia obowiązku sporządzenia i złożenia uproszczonego sprawozdania w sprawie transakcji z podmiotami powiązanymi, o którym mowa w art. 27 ust. 5 ustawy o CIT (dalej: sprawozdanie CIT-TP) należy uwzględnić wysokość przychodów lub kosztów osiąganych przez Wnioskodawcę w Polsce, stanowiących podstawę do ustalenia wysokości dochodów Wnioskodawcy podlegających obowiązkowi podatkowemu w Polsce stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, na potrzeby określenia obowiązków w zakresie opracowania dokumentacji podatkowej na gruncie art. 9a ustawy o CIT należy uwzględnić wysokość przychodów lub kosztów osiąganych przez Wnioskodawcę w Polsce, stanowiących podstawę do ustalenia wysokości dochodów Wnioskodawcy podlegających obowiązkowi podatkowemu w Polsce stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o CIT.

Regulacje prawne dotyczące obowiązków dokumentacyjnych

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o CIT, do sporządzenia dokumentacji podatkowej (dalej: dokumentacja cen transferowych) zobowiązani są w szczególności podatnicy, których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro, dokonujący w roku podatkowym transakcji lub ujmujący w księgach rachunkowych inne zdarzenia z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 4 ustawy o CIT mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty).

Definicja transakcji lub innych zdarzeń mających istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika została wskazana w art. 9a ust. 1d ustawy o CIT. Zgodnie z przedmiotową definicją obowiązkom dokumentacyjnym podlegają transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość w roku podatkowym przekracza równowartość kwoty 50 000 euro. Próg ten (dalej: próg dokumentacyjny) rośnie proporcjonalnie do wartości przychodów osiągniętych przez podatnika w roku poprzedzającym rok podatkowy. Wysokość maksymalnego progu dokumentacyjnego została ustalona jako równowartość 500 000 euro (w przypadku gdy przychody podatnika w roku poprzedzającym dany rok podatkowy przekroczyły równowartość 100 000 000 euro).

Ograniczony obowiązek podatkowy

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: podatnicy zagraniczni).

Katalog dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników zagranicznych został wskazany w art. 3 ust. 3 ustawy o CIT.

Oznacza to, że podatnicy zagraniczni podlegają tzw. ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na gruncie przepisów ustawy o CIT. Obowiązek ten powstaje tylko w odniesieniu do tej części dochodów, które można przypisać do działalności prowadzonej na terenie Polski, a nie w odniesieniu do całości dochodów takiego podatnika z całokształtu prowadzonej przez niego działalności.

W świetle powyższego należy uznać, że na gruncie przepisów ustawy o CIT obowiązki podatkowe należy określać w odniesieniu do dochodów osiąganych przez podatników zagranicznych w Polsce i podlegających obowiązkowi podatkowemu stosownie do art. 3 ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT.

Określenie obowiązków dokumentacyjnych dla podatnika zagranicznego

Mając na uwadze powyższe, w przypadku osiągania przez podatnika zagranicznego dochodów w Polsce podlegających obowiązkowi podatkowemu stosownie do art. 3 ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT, ewentualne obowiązki w zakresie sporządzenia dokumentacji cen transferowych na gruncie art. 9a ustawy o CIT należy określać wyłącznie w oparciu o wysokość przychodów i kosztów stanowiących podstawę do ustalenia wysokości takich dochodów w Polsce, osiągniętych w roku poprzedzającym dany rok podatkowy.

Niewłaściwe byłoby natomiast stosowanie interpretacji, zgodnie z którą obowiązki dokumentacyjne powinny być determinowane przez przychody lub koszty podatnika zagranicznego osiągane z całości prowadzonej przez niego działalności.

Do analogicznych wniosków prowadzi również wykładnia funkcjonalna powołanych powyżej regulacji prawnych.

Celem wprowadzenia regulacji art. 9a ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. było bowiem zdefiniowanie zakresu podmiotowego i przedmiotowego obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych w taki sposób, aby:

*   wyłączyć z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych podatników prowadzących działalność w skali mikro (tj. osiągających stosunkowo niski poziom przychodów)

*   ograniczyć obowiązki dokumentacyjne do takich transakcji lub innych zdarzeń, które wpływają w istotny sposób na dochód (stratę) podatnika.

W przypadku podatnika zagranicznego osiągającego dochody w Polsce podlegające obowiązkowi podatkowemu stosownie do art. 3 ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT, obowiązki takie powinny dotyczyć takich transakcji lub innych zdarzeń, które wpływają na dochód (stratę) tego podatnika osiąganą w wyniku działalności prowadzonej w Polsce.

Oznacza to, że określenie obowiązków dokumentacyjnych w takiej sytuacji powinno odbyć się w oparciu o wysokość przychodów lub kosztów stanowiących podstawę do określenia wysokości dochodu podlegającego obowiązkowi podatkowemu stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o CIT.

Tylko takie podejście pozwala na zachowanie spójności i jednolitości podejścia w stosunku do:

*   zagranicznych podatników podlegających w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz

*   polskich podatników podlegających w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioski:

*   obowiązki w zakresie sporządzenia przez Wnioskodawcę dokumentacji cen transferowych należy określać w oparciu o wysokość przychodów lub kosztów stanowiących podstawę do określenia dochodu Wnioskodawcy podlegającego obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o CIT;

*   obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych powstanie dla Wnioskodawcy w sytuacji, w której wartość takich przychodów lub kosztów przekroczy równowartość 2 000 000 euro w roku poprzedzającym rok podatkowy przyjęty na potrzeby rozliczeń podatkowych;

*   dokumentacja cen transferowych powinna zostać sporządzona dla takich transakcji i innych zdarzeń realizowanych z udziałem Wnioskodawcy z podmiotami powiązanymi, których wartość w roku podatkowym przekroczy odpowiedni próg wartościowy stosownie do art. 9a ust. 1d ustawy o CIT. Próg ten należy przy tym wyznaczyć w oparciu o wysokość przychodów stanowiących podstawę do ustalenia dochodu Wnioskodawcy podlegającego obowiązkowi podatkowemu w Polsce stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o CIT osiągniętych w roku poprzedzającym rok podatkowy przyjęty na potrzeby rozliczeń podatkowych;

*   mając przy tym na uwadze, że opodatkowaniu w Polsce podlegają tylko dochody Wnioskodawcy stanowiące podstawę do określenia wysokości dochodu podlegającego obowiązkowi podatkowemu stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o CIT, obowiązkiem dokumentacyjnym powinny zostać objęte wyłącznie transakcje realizowane przez Wnioskodawcę z podmiotami powiązanymi, które mają wpływ na przedmiotowe dochody.

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, na potrzeby określenia obowiązku sporządzenia i złożenia uproszczonego sprawozdania CIT/TP należy uwzględnić wysokość przychodów lub kosztów osiąganych przez Wnioskodawcę w Polsce, stanowiących podstawę do ustalenia wysokości dochodów Wnioskodawcy podlegających obowiązkowi podatkowemu w Polsce stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 27 ust. 5 ustawy o CIT podatnicy obowiązani do sporządzania dokumentacji podatkowej, jeżeli ich przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, przekroczyły w roku podatkowym równowartość 10 mln euro, są zobowiązani dołączyć do zeznania podatkowego za rok podatkowy uproszczone sprawozdanie CIT/TP.

W ocenie Wnioskodawcy, obowiązek sporządzenia i złożenia sprawozdania CIT/TP przez podatnika zagranicznego uzyskującego dochody w Polsce podlegające obowiązkowi podatkowemu stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o CIT należy określać w oparciu o wysokość przychodów lub kosztów stanowiących podstawę do określenia wysokości takich dochodów w danym roku podatkowym.

Wnioskodawca stoi przy tym na stanowisku, że w powyższym zakresie w pełni znajduje zastosowanie argumentacja przedstawiona powyżej w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy (odnośnie Pytania nr 1).

Powyższe znajduje dodatkowe potwierdzenie w wykładni funkcjonalnej regulacji prawnej art. 27 ust. 5 ustawy o CIT.

Celem wprowadzenia powyższej regulacji było bowiem m.in. usprawnienie działania administracji skarbowej w zakresie analizy ryzyka zaniżania dochodów do opodatkowania przez podmioty powiązane.

Przyjęcie interpretacji, zgodnie z którą podstawą do określenia obowiązku sporządzenia i złożenia sprawozdania CIT/TP przez podatnika zagranicznego są przychody lub koszty osiągane na terytorium Polski stanowiące podstawę do ustalenia dochodu takiego podatnika podlegającego obowiązkowi podatkowemu stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o CIT pozwala na uzyskanie przez organy administracji podatkowej wiarygodnej informacji, adekwatnej do skali działalności podatnika zagranicznego prowadzonej w Polsce.

Przyjęcie odmiennego podejścia (tj. określenie obowiązków w zakresie złożenia sprawozdania CIT/TP na podstawie całości przychodów lub kosztów podatnika zagranicznego) byłoby niewłaściwe i mogłoby doprowadzić do zniekształcenia obrazu działalności prowadzonej przez takiego podatnika w Polsce. W takiej sytuacji podatnik zagraniczny byłby bowiem zobowiązany do złożenia sprawozdania CIT-TP nawet w sytuacji, w której skala działalności faktycznie prowadzonej w Polsce byłaby niewielka. W konsekwencji, organy administracji skarbowej otrzymałyby informację nieadekwatną w kontekście określenia faktycznego poziomu ewentualnego ryzyka generowanego w wyniku prowadzenia przez podatnika zagranicznego działalności w Polsce.

Wnioski

*   obowiązek sporządzenia i złożenia przez Wnioskodawcę sprawozdania CIT-TP powstanie wówczas, gdy wartość przychodów lub kosztów stanowiących podstawę do ustalenia dochodu Wnioskodawcy podlegającego obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 ustawy o CIT w danym roku podatkowym przekroczy równowartość 10 000 000 euro oraz Wnioskodawca będzie zobowiązany do sporządzenia dokumentacji cen transferowych za dany rok podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Tytułem wstępu zauważyć należy, że przyjęto za Wnioskodawcą, że nie prowadzi on działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poprzez zagraniczny zakład. Ponadto z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest niemieckim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca podlega obowiązkowi podatkowemu w stosunku do dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest właścicielem zabudowanej nieruchomości, osiąga dochody (przychody) z najmu przedmiotowej nieruchomości.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy na potrzeby określenia obowiązków w zakresie opracowania dokumentacji podatkowej na gruncie art. 9a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm.; dalej: „updop”) oraz obowiązku sporządzenia i złożenia uproszczonego sprawozdania w sprawie transakcji z podmiotami powiązanymi, o którym mowa w art. 27 ust. 5 updop (sprawozdanie CIT/TP) należy uwzględnić wysokość przychodów lub kosztów generowanych przez Wnioskodawcę w Polsce stanowiących podstawę do ustalenia wysokości dochodów Wnioskodawcy podlegających obowiązkowi podatkowemu w Polsce stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 updop.

Zgodnie z przywołanym art. 9a. ust. 1 ww. ustawy, podatnicy:

1.  których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro:
    1.  dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub
    2.  ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty)

– lub

1.  dokonujący, bezpośrednio lub pośrednio, zapłaty należności na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, wynikających z transakcji lub innego zdarzenia ujętego w księgach rachunkowych, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20 000 euro, lub
2.  zawierający z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową:
    1.  umowę spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 20 000 euro lub
    2.  umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w których wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 20 000 euro

– są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej „dokumentacją podatkową.

W tym miejscu należy wskazać na treść art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm.; dalej: „updop”), który stanowi, że podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym, wyrażona jest tzw. zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie konkretyzowała, co należy uznać za „dochód uzyskany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”. Brak normatywnej definicji tego pojęcia (lub choćby przykładowego katalogu rodzaju dochodów) mógł prowadzić do niewykazywania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochodów nierezydentów.

W związku z powyższym od 1 stycznia 2017 r. na mocy ustawy z 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1550) dodano do przepisów ustawy art. 3 ust. 3. Nowa regulacja wskazuje – w katalogu otwartym – przykładowe sytuacje, w których dochód nierezydenta uznaje się jednoznacznie za osiągnięty na „terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”, dla celów ustalenia ograniczonego obowiązku podatkowego.

Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 3 updop za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym albo instytucji wspólnego inwestowania, w których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Treść powołanego wcześniej art. 9a ust. 1 jednoznacznie wskazuje, że limity przychodów lub kosztów w rozumieniu przepisów o rachunkowości dotyczą podatników.

Zakres podmiotów podlegających na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązkowi podatkowemu – podatników – reguluje art. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Stosownie do art. 1 ust. 3 przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

1.  spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca w odniesieniu do pytań postawionych we wniosku w stanowisku własnym stwierdził, że:

*   na potrzeby określenia obowiązków w zakresie opracowania dokumentacji podatkowej na gruncie art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy uwzględnić wysokość przychodów lub kosztów osiąganych przez Wnioskodawcę w Polsce, stanowiących podstawę do ustalenia wysokości dochodów Wnioskodawcy podlegających obowiązkowi podatkowemu w Polsce stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 updop.

*   na potrzeby określenia obowiązku sporządzenia i złożenia uproszczonego sprawozdania CIT/TP należy uwzględnić wysokość przychodów lub kosztów generowanych przez Wnioskodawcę w Polsce, stanowiących podstawę do ustalenia wysokości dochodów Wnioskodawcy podlegających obowiązkowi podatkowemu w Polsce stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 updop.

Po dokonaniu analizy treści wniosku stwierdzić należy, że tut. organ nie podziela stanowiska Wnioskodawcy. Zdaniem organu obowiązek sporządzenia dokumentacji dokonywanej z podmiotami powiązanymi ciąży na podatniku, bez względu na to, że Wnioskodawca jest podatnikiem zagranicznym, podlegającym obowiązkowi podatkowemu stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 updop. W związku z tym obowiązek dokumentacyjny powinien być determinowany przez przychody lub koszty podatnika zagranicznego osiągane z całości prowadzonej przez niego działalności.

Powyższe, zdaniem organu, wynika bezpośrednio z wykładni literalnej przepisu art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie budzi żadnych wątpliwości, że w tym przypadku wykładnię literalną przepisu należy zastosować wprost. Ponadto podkreślić należy, że podstawową metodą wykładni przepisów budzących wątpliwości interpretacyjne jest wykładnia językowa. Metoda językowa dopuszcza odstępstwa od jej zastosowania wtedy, gdy prowadzi ona do absurdu, albo do rażąco niesprawiedliwych lub irracjonalnych konsekwencji. Nie ma w szczególności konieczności potrzeby sięgania po argumenty celowościowe wtedy, gdy już po zastosowaniu reguł znaczeniowych albo metody językowej i dyrektyw systemowych uda się osiągnąć właściwy wynik wykładni, to jest ustalić pozbawione cech niedorzeczności znaczenie interpretowanej normy (por. uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 1 marca 2007 r., III CZP 94/06, OSNC 2007, nr 7- 8, poz. 95 i wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 maja 1998 r., I CKN 664/97, OSNC 1999, nr 1, poz. 7). Innymi słowy odstępstwo od sensu brzmienia przepisu mogą uzasadniać tylko wyjątkowo szczególnie istotne i doniosłe racje prawne, społeczne, ekonomiczne lub moralne (uzasadnienie uchwały pełnego składu Izby Cywilnej Sądu Najwyższego z dnia 14 października 2004 r., III CZP 37/04, OSNC 2005, nr 3, poz. 42 i uchwały Sądu Najwyższego z dnia 20 lipca 2005 r., I KZP 18/05, OSNKW 2005, nr 9, poz. 74). Choć wykładnia powinna więc uwzględniać takie odczytanie przepisu, które pozwoli na uznanie, że realizuje on społeczne oczekiwania i pozostaje w zgodności z Konstytucją, jednak w drodze interpretacji nie można nadać mu innego znaczenia niż to, na które wprost wskazuje jego treść, a za odmiennym rozumieniem nie przemawiają inne metody (uzasadnienie uchwały Pełnego Składu Izby Cywilnej Sądu Najwyższego z dnia 17 lutego 2006 r., III CZP 84/05, OSNC 2006 nr 7-8, poz. 114). Zastosowanie wykładni odbiegającej od bezpośredniego znaczenia językowego przepisu może być tylko wyjątkowo uzasadnione z tego względu, że adresaci norm prawnych mają prawo oczekiwać, że ustawodawca wyraził w akcie normatywnym takie „powinne” ich zachowanie, jakie wynika z jego treści, a nie to co chciał uczynić, albo uczyniłby, gdyby znał nowe lub inne okoliczności. Odstępstwo od brzmienia przepisu z naruszeniem powszechnie akceptowanych reguł jest wykładnią prawotwórczą, a więc niedopuszczalną ze względu na zakaz tworzenia prawa przez sądy (tak w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 12 czerwca 2015 r., sygn. akt II CSK 518/14).

Tym samym stwierdzić należy, że w nauce prawa podatkowego, jak również w orzecznictwie sądów administracyjnych i organów podatkowych, przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej (gramatycznej) przed wszelkimi innymi rodzajami wykładni. Jeżeli przepis prawa jest jednoznaczny w swej warstwie językowej, nie zachodzi potrzeba, ani możliwość, stosowania innych metod wykładni. W innych przypadkach ustalenie treści normy prawnej zawartej w gramatycznym sformułowaniu przepisu prawa może wymagać odwołania się do dalszych metod wykładni, np. wykładni systemowej wewnętrznej lub zewnętrznej. Metodami wykładni systemowej czy celowościowej nie można wykroczyć poza ramy możliwych znaczeń interpretowanego przepisu wynikające z jego wykładni gramatycznej. Wykładnia przepisu dokonana z naruszeniem tej zasady stanowi już wykładnię contra legem, a więc prowadzi do naruszenia przepisu podlegającego interpretacji.

Zatem – zgodnie z literalną wykładnią – przepis art. 9a ust. 1 updop adresowany jest do podatników, a więc limit przychodów lub kosztów w rozumieniu przepisów o rachunkowości, powyżej którego występuje obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych, należy odnosić do całości przychodów lub kosztów podatnika zagranicznego. Nie można zatem zgodzić się ze stwierdzeniem Spółki, że w przypadku podatnika zagranicznego osiągającego dochody w Polsce, podlegające obowiązkowi podatkowemu stosownie do art. 3 ust. 2 i ust. 3 updop, obowiązki dokumentacyjne powinny dotyczyć tylko takich transakcji lub innych zdarzeń, które wpływają na dochód (stratę) tego podatnika osiąganą w wyniku działalności prowadzonej w Polsce.

Wskazany przepis jest na tyle jasny i precyzyjny, że dla odkodowania jego treści wystarczy zastosowanie wykładni literalnej. Dlatego odwoływanie się do innych wykładni niż literalna było niczym nieuzasadnione, a co więcej doprowadziło do skutków niedopuszczalnych z punktu widzenia regulacji zawartej w art. 217 Konstytucji, zgodnie z którą nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

Tut. organ podatkowy w pełni podziela poglądy wyrażane w wyroku z dnia 20 października 2016 r., sygn. akt II FSK 1582/16. NSA wskazał, że: „prawo podatkowe to w większości normy o charakterze ingerencyjnym, które pozbawiają podatników własności środków pieniężnych. Odstępowanie od dosłownego brzmienia przepisów i doszukiwanie się w nich drugiego dna prowadzić by mogło to nieprzewidywalnych – niebezpiecznych – skutków. Dlatego w doktrynie (por. B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008; M. Zieliński, Wyznaczniki reguł wykładni prawa, Ruch Prawniczy, Ekonomiczny i Socjologiczny, 1998 r. z 4, str. 17-18) wskazuje się, że odstępstwo od rezultatów wykładni językowej jest wykluczone m.in. w przypadku, gdyby wykładnia inna niż językowa była niekorzystna dla podatnika”.

Konsekwentnie, z powyższego wynika również stanowisko dotyczące obowiązku sporządzania sprawozdania CIT/TP.

Zgodnie z art. 27 ust. 5 updop, podatnicy obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej, jeżeli ich przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, przekroczyły w roku podatkowym równowartość 10 000 000 euro, dołączają do zeznania podatkowego za rok podatkowy uproszczone sprawozdanie w sprawie transakcji z podmiotami powiązanymi lub innych zdarzeń zachodzących pomiędzy podmiotami powiązanymi, lub w związku z którymi zapłata należności dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową.

Stosownie do art. 27 ust. 8 ww. ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór uproszczonego sprawozdania, o którym mowa w ust. 5, uwzględniając informacje dotyczące podmiotów powiązanych, rodzaju powiązań z tymi podmiotami, rodzaju i przedmiotu transakcji lub innych zdarzeń, zachodzących pomiędzy podmiotami powiązanymi, lub w związku z którymi zapłata należności dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, a także kierując się potrzebą ułatwienia podatnikom poprawnego sporządzenia tego sprawozdania.

Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 8 czerwca 2017 r. w sprawie określenia wzoru uproszczonego sprawozdania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (CIT/TP) zostało opublikowane 22 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 1190).

Mając na względzie literalne brzmienie przepisu art. 27 ust. 5 updop, należy stwierdzić, że adresowany jest on do podatników, a więc obowiązek sporządzenia sprawozdania CIT/TP spoczywa na podatniku. Zatem w przypadku zagranicznej spółki osiągającej dochody na terytorium Polski z tytułu wynajmu nieruchomości, limit przychodów lub kosztów w rozumieniu przepisów o rachunkowości, obligujący do sporządzania sprawozdania CIT/TP, należy odnosić do całości przychodowe lub kosztów podatnika zagranicznego.

Podsumowując:

*   limit przychodów lub kosztów w rozumieniu przepisów o rachunkowości wynikający z art. 9a ust. 1 updop, obligujący do sporządzenia dokumentacji cen transferowych, dotyczy podatnika, a więc Spółki zagranicznej,

*   limit przychodów lub kosztów w rozumieniu przepisów o rachunkowości obowiązujący do sporządzenia i załączenia do zeznania podatkowego za rok podatkowy uproszczonego sprawozdania CIT/TP należy także odnosić do całości przychodów lub kosztów podatnika zagranicznego.

W związku z powyższym stanowisko Spółki, zgodnie z którym:

*   na potrzeby określenia obowiązków w zakresie opracowania dokumentacji podatkowej na gruncie art. 9a ustawy o CIT należy uwzględnić wysokość przychodów lub kosztów osiąganych przez Wnioskodawcę w Polsce, stanowiących podstawę do ustalenia wysokości dochodów Wnioskodawcy podlegających obowiązkowi podatkowemu w Polsce stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 updop,

*   na potrzeby określenia obowiązku sporządzenia i złożenia uproszczonego sprawozdania CIT/TP należy uwzględnić wysokość przychodów lub kosztów generowanych przez Wnioskodawcę w Polsce, stanowiących podstawę do ustalenia wysokości dochodów Wnioskodawcy podlegających obowiązkowi podatkowemu w Polsce stosownie do art. 3 ust. 2 i 3 updop

– należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.