Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.424.2019.2.ASY
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-17
Teza: brak opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki.
Słowa kluczowe: darowizna; dostawa; grunty-grunt niezabudowany
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 czerwca 2019 r. (data wpływu 2 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismem z 23 lipca 2019 r. (data wpływu 6 września 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2019 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 2 września 2019 r. (data wpływu 6 września 2019 r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 21 sierpnia 2019 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.424.2019.1.ASY.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w wyniku darowizny z dnia 30 lipca 1991 r. otrzymał na własność gospodarstwo rolne położone w gminie D.M. Wnioskodawca nie jest przedsiębiorcą i nie jest podatnikiem VAT.

Wnioskodawca na prośbę M. wystąpił z wnioskiem o podział nieruchomości, w związku z którym mają powstać działki 94/18 oraz 94/19. Podział nieruchomości nastąpi w celu odsprzedania działki właścicielce działki nr 94/12, która zamierza powiększyć swoją nieruchomość, a tym samym polepszyć warunki zagospodarowania. Wnioskodawca działek tych nie uzbroił, nie podejmował żadnych działań marketingowych mających na celu oferowanie wyodrębnionych działek do sprzedaży (ogłoszenie w prasie, na portalach internetowych i inne). Kupująca sama zwróciła się do Wnioskodawcy z propozycją zakupu działki oraz to z jej inicjatywy złożono wniosek o wydzielenie działek.

Pismem z 2 września 2019 r. (data wpływu 6 września 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje:

Ad. 1) Czy Wnioskodawca wykorzystuje przedmiotowe działki do celów osobistych, jeżeli tak, to do jakich i w jakim okresie?

Odpowiedź: Tak, plany (winno być: plony) gospodarcze, siano od czasów nabycia ziemi.

Ad. 2) Jaka jest wielkość przedmiotowych działek?

Odpowiedź: Wielkość działki 0,2998 ha.

Ad. 3) W jaki sposób Wnioskodawca wykorzystał działki od momentu ich nabycia po moment sprzedaży oraz jak aktualnie są wykorzystywane?

Odpowiedź: Sadził ziemniaki, kosił trawę.

Ad. 4) Czy przedmiotowe działki były lub są przedmiotem najmu lub dzierżawy?

Odpowiedź: Nie.

Ad. 5) Czy od momentu nabycia nieruchomości, zostały one zabudowane?

Odpowiedź: Niezabudowana

Ad. 6) Czy przedmiotowe nieruchomości stanowią grunty rolne?

Odpowiedź: Tak.

Ad 7) Czy Wnioskodawca był/jest rolnikiem ryczałtowym jeśli tak to od kiedy, w jakim okresie?

Odpowiedź: Nie.

Ad. 8) Czy nieruchomości przeznaczone do sprzedaży były lub są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług?

Odpowiedź: Nie.

Ad. 9) Czy Wnioskodawca z ww. gruntów dokonywał sprzedaży ewentualnych płodów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, jeśli tak to jakich i kiedy i czy sprzedaż była opodatkowana podatkiem VAT?

Odpowiedź: Nie.

Ad. 10) Na co Wnioskodawca zamierza przeznaczyć uzyskane ze sprzedaży środki?

Odpowiedź: Na wydatki bieżące i związane z kształceniem dzieci oraz na remont.

Ad. 11) Czy dla działek, których właścicielem jest Wnioskodawca został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego?

Odpowiedź: Jest plan zagospodarowania przestrzennego.

Ad. 12) Czy w stosunku do działek mających być przedmiotem planowanej sprzedaży Wnioskodawca podejmował (podejmie) jakiekolwiek czynności w celu ich uatrakcyjnienia np. wytyczenie drogi wewnętrznej, budowa drogi, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne itp., jeśli tak to jakie, kiedy i w jakim celu (należy się odnieść do obu działek mających być przedmiotem sprzedaży)?

Odpowiedź: Nie podejmował działań w celu uatrakcyjnienia. Jest wytyczona droga wewnętrzna.

Ad. 13) Czy Wnioskodawca udzielił/udzieli nabywcy pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w sprawach dotyczących nieruchomości, jeśli tak to jaki jest zakres tego pełnomocnictwa?

Odpowiedź: nie.

Ad. 14) Czy Wnioskodawca posiada jeszcze inne nieruchomości (oprócz działek wskazanych we wniosku) przeznaczone w przyszłości do sprzedaży, jeśli tak to ile i jakie oraz kiedy, w jakim celu i w jaki sposób nabyte i wykorzystywane?

Odpowiedź: Obecnie nie posiadam.

Ad. 15) Czy Wnioskodawca dokonywał już wcześniej sprzedaży nieruchomości, jeżeli tak to należy podać odrębnie do każdej sprzedanej nieruchomości:

1.  kiedy i w jaki sposób Wnioskodawca wszedł w posiadanie tych nieruchomości, Odpowiedź: wszystkie nabyłem jako darowizna (30.07.1991).
2.  w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte przez Wnioskodawcę, Odpowiedź: celem przejścia rodziców na emeryturę.
3.  w jaki sposób działki były wykorzystywane przez Wnioskodawcę od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży, Odpowiedź: uprawa.
4.  kiedy Wnioskodawca dokonał ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży, Odpowiedź: przyczyną było uchwalenie planu zagospodarowania przestrzennego, który dawał możliwość przekształcenia działki rolnej w budowlaną.
5.  ile działek zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe), Odpowiedź: 9 niezabudowanych:
    *   Akt. not. (…) z 19 października 1993 r. sprzedaż 0,01 ha,
    *   Akt. not. (…) z 29 sierpnia 1995 r. sprzedaż dz. o pow. 96,
    *   Akt. not. (…) z 30 czerwca 1998 r. sprzedaż 0,0631 ha dla (…),
    *   Akt. not. (…) z 6 kwietnia 2004 r. sprzedaż 0,3197 ha dla (…),
    *   Akt. not. (…) z 18 maja 2005 r. sprzedaż 0,1503 ha po ½ dla (…) i (…),
    *   Akt. not. (…) z 30 grudnia 2015 r. sprzedaż 0,2479 ha dla (…),
    *   Akt. not. 29 marca 2016 r. sprzedaż dla (…) 0,1567 ha,
    *   Akt. not. (…) z 14 grudnia 2016 r. sprzedaż dla (…) 0,231 ha,
    *   Akt. not. (…) z 24 kwietnia 2017 r. sprzedaż 0,1397 ha dla (…) i (…).
6.  czy Wnioskodawca z tytułu ich sprzedaży odprowadzał podatek VAT, składał deklaracje VAT-7 oraz zgłoszenie rejestracyjne VAT-R? Odpowiedź: tak.
7.  na co zostały przeznaczone środki uzyskane ze sprzedaży ww. działek? Odpowiedź: remont budynków gospodarczych i mieszkalnego, potrzeby bieżące, pomoc rodzicom, kształcenie syna.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, ewentualna przyszła sprzedaż działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przy czym towarami - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że nie jest podatnikiem podatku VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z powyższego orzeczenia wynika m.in., że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia miedzy czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zważając na przedstawiony stan faktyczny oraz uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 19 stycznia 2012 r. i powołanego w tym wyroku orzecznictwa, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przedmiotowa sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Co więcej na powyższe wskazuje również interpretacja indywidualna z dnia 10 sierpnia 2016 r. ITPP2/4512- 330/16/KK oraz w/w stanowisko.

Przede wszystkim należy zauważyć, iż Wnioskodawca nie nabył nieruchomości w celach komercyjnych, a stał się jej właścicielem w wyniku darowizny z 1991 r. Zbycie części nieruchomości wynika z chęci powiększenia swojej nieruchomości przez właścicielkę działki sąsiadującej. Gdyby nie jej zdecydowana wola zakupu, działka ta prawdopodobnie nawet w dłuższej perspektywie czasu nie byłaby przedmiotem obrotu.

Wnioskodawca z inicjatywy właścicielki działki sąsiadującej wystąpił z wnioskiem o wyodrębnienie dwóch działek o nr (…) oraz (…). Podział nieruchomości nastąpi w celu odsprzedania działki nr (…) właścicielce działki sąsiadującej, która zamierza powiększyć nieruchomość, a tym samym polepszyć warunki zagospodarowania.

Wnioskodawca otrzymał postanowienie z pozytywną opinią o wstępnym projekcie podziału wydanym przez Burmistrza D. Poza tym działaniem, nie podjął żadnych czynności służących wprowadzeniu działek do obrotu, które nosiłyby cechy działalności gospodarczej. Nie eksponował działek na rynku nieruchomości oraz nie prowadził żadnej działalności marketingowej. Działka, która ma zostać sprzedana ma powiększyć nieruchomość sąsiednią, jednakże nie będzie wykorzystywana do dalszego obrotu.

Zgodnie z ww. interpretacją indywidualną „o ile nie podejmie się żadnych aktywnych działań, poza wydzieleniem działki z gruntu, to sprzedaż ta nie będzie podlegała przepisom ustawy”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Jak natomiast stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, że przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy, a te z kolei dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome.

Na podstawie art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle powyższej analizy grunt spełnia definicję towaru określoną art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 cyt. ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. Teren budowlany to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów, budynków i budowli) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na płaszczyźnie podatku VAT w przedmiocie ustalenia statusu podmiotu dokonującego sprzedaży nieruchomości wypowiedział się NSA w uchwale siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07) wskazujące na kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Zdaniem NSA „(…) przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód”. Zatem w opinii NSA „ani więc formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”.

W przedmiotowym zagadnieniu istotne znaczenie mają tezy przedstawione przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) - ECLI:EU:C:2011:589. W wyroku bowiem tym TSUE wskazał na kryteria uznania tego rodzaju sprzedaży za działalność gospodarczą. TSUE stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, a sama liczba i zakres dokonanych transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego. Inaczej jest natomiast zdaniem Trybunału w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Podkreślić zatem należy, że w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu obrotu w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, wydzielenie dróg wewnętrznych, wystąpienie do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i uzyskanie takiej decyzji przed sprzedażą, wykonywanie czynności zmierzających do podniesienia wartości nieruchomości, np. uzbrojenie terenu, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną). Zwrócić przy tym należy uwagę, że fakt wystąpienia pojedynczych z ww. działań nie decyduje o uznaniu, że sprzedaż działek można uznać za działalność gospodarczą, profesjonalną. O działalności takiej można mówić jedynie wówczas, gdy ciąg działań podejmowanych przez sprzedawcę wskazuje na aktywność charakterystyczną dla obrotu nieruchomościami.

W konsekwencji dla rozstrzygnięcia, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z okoliczności sprawy wynika, że m.in. w wyniku darowizny otrzymał na własność gospodarstwo rolne. Wnioskodawca nie jest przedsiębiorcą i nie jest podatnikiem VAT. Wnioskodawca na prośbę M. wystąpił z wnioskiem o podział nieruchomości, w związku z którym mają powstać działki (…) oraz (…). Podział nieruchomości nastąpi w celu odsprzedania działki właścicielce działki nr (…), która zamierza powiększyć swoją nieruchomość, a tym samym polepszyć warunki zagospodarowania. Wnioskodawca działek tych nie uzbroił, nie podejmował żadnych działań marketingowych mających na celu oferowanie wyodrębnionych działek do sprzedaży (ogłoszenie w prasie, na portalach internetowych i inne). Kupująca sama zwróciła się do Wnioskodawcy z propozycją zakupu działki oraz to z jej inicjatywy złożono wniosek o wydzielenie działek. Wnioskodawca wykorzystuje przedmiotowe działki do celów osobistych (plony gospodarcze, siano od czasów nabycia ziemi). Wnioskodawca wykorzystał ww. działki, tj. sadził ziemniaki, kosił trawę. Przedmiotowe działki nie były lub są przedmiotem najmu lub dzierżawy. Od momentu nabycia ww. nieruchomość była niezabudowana. Przedmiotowe nieruchomości stanowią grunty rolne. Wnioskodawca nie był i nie jest rolnikiem ryczałtowym. Nieruchomości przeznaczone do sprzedaży nie były i nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca z ww. gruntów nie dokonywał sprzedaży płodów rolnych. Środki uzyskane ze sprzedaży Wnioskodawca zamierza przeznaczyć na wydatki bieżące i związane z kształceniem dzieci oraz na remont. Dla działek, których właścicielem jest Wnioskodawca został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawca wskazał, że nie podejmował działań w celu uatrakcyjnienia działek mających być przedmiotem planowanej sprzedaży. Jednakże wskazał, że jest wytyczona droga wewnętrzna. Wnioskodawca nie udzielił/udzieli nabywcy pełnomocnictwa w celu występowania w sprawach dotyczących nieruchomości. Wnioskodawca obecnie nie posiada innych nieruchomości (oprócz działek wskazanych we wniosku) przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży. Wnioskodawca dokonywał wcześniej sprzedaży nieruchomości, w których posiadanie wszedł w wyniku darowizny (30.07.1991 r.). Wnioskodawca dokonał ich sprzedaży z uwagi na uchwalenie planu zagospodarowania przestrzennego, który dawał możliwość przekształcenia działki rolnej w budowlaną. Wnioskodawca wskazał, że dokonał sprzedaży 9 niezabudowanych działek:

*   Akt. not. (…) z 19 października 1993 r. sprzedaż 0,01 ha,
*   Akt. not. (…) z 29 sierpnia 1995 r. sprzedaż dz. (…) o pow. 96,
*   Akt. not. (…) z 30 czerwca 1998 r. sprzedaż 0,0631 ha dla (…),
*   Akt. not. (…) z 6 kwietnia 2004 r. sprzedaż 0,3197 ha dla (…),
*   Akt. not. (…) z 18 maja 2005 r. sprzedaż 0,1503 ha po ½ dla (…) i (…),
*   Akt. not. (…) z 30 grudnia 2015 r. sprzedaż 0,2479 ha dla (…),
*   Akt. not. 29 marca 2016 r. sprzedaż dla (…) 0,1567 ha,
*   Akt. not. (…) z 14 grudnia 2016 r. sprzedaż dla (…) 0,231 ha,
*   Akt. not. (…) z 24 kwietnia 2017 r. sprzedaż 0,1397 ha dla (…) i (…).

Wnioskodawca ponadto wskazał, że z tytułu sprzedaży ww. działek odprowadzał podatek VAT, składał deklaracje VAT-7 oraz zgłoszenie rejestracyjne VAT-R. Środki uzyskane ze sprzedaży ww. działek zostały przeznaczone na remont budynków gospodarczych i mieszkalnego, potrzeby bieżące, pomoc rodzicom, kształcenie syna.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczyły kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej sprzedaży działki.

W niniejszej sprawie konieczne stało się zatem ustalenie, czy w świetle przedstawionych informacji, Wnioskodawca, w celu sprzedaży wskazanej działki, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa oraz wyroku TSUE prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie wystąpiły okoliczności, które wskazują, że sprzedaż przez Wnioskodawcę wskazanej we wniosku działki należy uznać za działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, która podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Z opisu sprawy wynika bowiem, że Wnioskodawca w wyniku darowizny otrzymał gospodarstwo rolne. W celu odsprzedania działki Wnioskodawca wystąpił o podział nieruchomości, w wyniku którego mają powstać ww. działki (…) oraz (…). Działka jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego. Została wytyczona droga wewnętrzna. W latach 1993-2017 Wnioskodawca dokonał sprzedaży 9 niezabudowanych działek. Z tytułu sprzedaży ww. 9 działek Wnioskodawca złożył zgłoszenie rejestracyjne, deklaracje VAT oraz odprowadził podatek VAT.

Zdaniem tut. Organu podejmowane przez Wnioskodawcę działania nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Całokształt podejmowanych przez Wnioskodawcę czynności wskazuje bowiem jednoznacznie na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami polegającą na wykorzystaniu majątku prywatnego dla celów zarobkowych.

Wobec powyższego, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż winna być uznana za dokonaną w warunkach wskazujących na handlowy charakter.

Podsumowując należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż istnieją uzasadnione przesłanki do uznania Wnioskodawcę za podatnika tego podatku.

Podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, wydzielenie drogi wewnętrznej świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną), a ponieważ w rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia ze zbiorem tych zorganizowanych działań – planowana sprzedaż nieruchomości gruntowych, o których mowa we wniosku, należących do majątku prywatnego, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy z tytułu wykonania planowanej czynności za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność planowanej sprzedaży działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.