Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.381.2024.1.ZK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-26
Teza: Zaliczenie kosztów zaniechanej inwestycji (wdrożenie platformy e-commerce) do kosztów uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: inwestycje-inwestycje zaniechane; koszt-koszty uzyskania przychodów; platforma; wartości-wartości niematerialne i prawne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Pozostałe koszty uzyskania przychodów-Koszty zaniechanych inwestycji
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4f

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
=====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 lipca 2024 r., wpłynął Państwa wniosek z 24 czerwca 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy wydatki poniesione na wdrożenie platformy e‑commerce (…) dla Klientów marki (…), w sytuacji kiedy Wnioskodawca nie podejmuje kolejnych czynności związanych z prowadzonym procesem inwestycyjnym, pomimo że nie został on zakończony, a w konsekwencji Wnioskodawca dokonał rezygnacji z podjętych wcześniej zamierzeń i podjął decyzję o odstąpieniu od inwestycji dot. wdrożenia platformy e‑commerce (…) dla Klientów marki (…) oraz efekt prac i nakładów (wydatków) poniesionych na wdrożenie platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…) nie będzie w przyszłości wykorzystywany - dalej jako: „Inwestycja” - stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.) oraz powinny zostać ujęte w wyniku podatkowym na moment podjęcia przez Zarząd Wnioskodawcy decyzji o zaniechaniu Inwestycji stosowanie do art. 15 ust 4f powołanej ustawy.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową, posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce). Spółka jest również czynnym podatnikiem VAT w Polsce oraz podatnikiem VAT dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Akcjonariuszami Spółki są osoby fizyczne.

Spółka została założona w (\`(...)\`) r. i prowadzi działalność obejmującą m.in. sprzedaż detaliczną (…) prowadzoną w wyspecjalizowanych sklepach, sprzedaż internetową (e-commerce), sprzedażą hurtową (…).

Spółka jest wiodącym (…). Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest (…). Dzięki systematycznie wdrażanym i aktualizowanym rozwiązaniom technologicznym rozwijana jest funkcjonalność produktów, tworząc tym samym rozpoznawalność marki. Spółka w produkcji korzysta ze światowych rozwiązań technologicznych, (…). Atutami oferty produktowej jest wysoka jakość materiałów i wykonania oraz systematycznie poszerzany asortyment.

Spółka prowadzi sprzedaż przede wszystkim dwóch czołowych marek własnych: (…) oraz (…) oraz jest wyłącznym dystrybutorem w Polsce marki (…). Przez 29 lat Spółka rozwijała się w (…). Wnioskodawca prowadzi działalność zarówno w Polsce (w miejscu swojej siedziby oraz w biurach terenowych), jak i za granicą przy udziale spółek zależnych mających siedziby w (…).

Wnioskodawca - X S.A., zawarł umowę, której przedmiotem było wykonanie na zlecenie X S.A., prac deweloperskich oraz prac analitycznych, w celu stworzenia, testowania i wdrożenia Rozwiązania, tj. platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…). Rozwiązanie będące przedmiotem umowy stanowiło platformę e-commerce, tzn. miało zawierać strony www umożliwiające dostęp do funkcjonalności e-commerce klientom marki (…) poprzez przeglądarkę internetową. Integralną częścią rozwiązania miała być (…). Elementami składowymi rozwiązania było:

a) (…),

b) (…),

c) (…),

d) (…),

e) (…),

f) (…),

g) (…).

Spółka X S.A., ponosiła nakłady na wdrożenie ww. platformy e-commerce dla Klientów marki (…) udokumentowane fakturami VAT. Wnioskodawca nie ujął tych wydatków w kosztach podatkowych w chwili poniesienia wydatku, lecz wydatki te traktowane były jako element konstytuujący wartość niematerialną i prawną (WNiP), która podlegałaby amortyzacji.

W związku ze zmianą otoczenia biznesowego oraz zmianą priorytetów Spółki X S.A., prace nad platformą zostały wstrzymane w (\`(...)\`) 2022, następnie zostały wznowione w (\`(...)\`) 2023. Aktualnie, tj. w (\`(...)\`) 2024 roku X S.A., podjęło decyzję o niekontynuowaniu wdrożenia oprogramowania platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…) oraz zaliczenia nakładów na nią poniesionych w poczet kosztów podatkowych.

Główne przyczyny, z powodu których Spółka zaprzestaje kontynuowanie wdrażania platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…) to zmiana uwarunkowań rynkowych. W tym zakresie Wnioskodawca wskazuje, że decyzja dotycząca stworzenia nowej platformy sprzedażowej zapadła na przełomie roku 2021/2022 co skutkowała podpisaniem umowy na wytworzenie oprogramowania dot. platformy e‑commerce w dniu (\`(...)\`) 2022.

Jednocześnie, rok 2022 był bardzo wymagającym okresem działalności Spółki ze względu na wyzwania dotyczące przedłużającej się epidemii Covid-19 oraz przede wszystkim niespodziewany wybuch oraz eskalację wojny pomiędzy Rosją a bezpośrednim sąsiadem Polski - Ukrainą. Spowodowało to nasilenie się negatywnych czynników makroekonomicznych, czego w momencie podejmowania decyzji dot. stworzenia nowej platformy sprzedażowej przewidzieć nie można było. Efektem tych czynników było i nadal jest silne osłabienie popytu, pogarszające się nastroje konsumencie oraz duży poziom poczucia niepewności u konsumentów.

X S.A., musiała przede wszystkim zmierzyć się z ograniczeniem popytu oraz silnym wpływem na decyzje zakupowe czynników makroekonomicznych, generowanych przez zdarzenia poza kontrolą Wnioskodawcy, takie jak utrzymujący się konflikt na Ukrainie, podwyżki cen energii etc. W 2023 r. wynik operacyjny Wnioskodawcy ukształtował się na poziomie (…) PLN przy rentowności operacyjnej (…) co oznacza pogorszenie efektywności w stosunku do roku ubiegłego. Spółka odnotowała stratę netto w kwocie (…) PLN. Pogorszenie efektywności jest wynikiem skumulowanego wpływu wielu czynników, poczynając od obniżających się nastrojów konsumenckich skutkujących niższymi przychodami, działaniami dążącymi do osiągnięcia optymalnego poziomu masy towarowej (konieczność podjęcia działań wyprzedażowych), rosnących gwałtownie kosztów prowadzenia działalności (wzrost kosztów energii, materiałów, wynagrodzeń, czynszów etc.), kosztów obsługi długu, aż po konieczność dokonania odpisów na należności obarczone ryzykiem.

W związku z powyższym, Zarząd Spółki zrewidował plany rozwojowe i w następstwie przeprowadzonej analizy podjęto decyzję w zakresie optymalizacji polityki cenowej a przede wszystkim redukowania budżetów zakupowych oraz kosztowych. Jednym z efektów tych działań jest podjęcie decyzji o niekontynuowaniu projektu wdrożenia platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…).

Brak kontynuacji projektu stworzenia nowej platformy e-commerce spowoduje uniknięcie późniejszych kosztów (znacznie wyższych niż już poniesionych), które nie znalazłyby odzwierciedlenia w adekwatnych przychodach. Przyszłe koszty jakie Wnioskodawca musiałaby ponieść to: utrzymanie kolejnego silnika, zatrudnienie własnych developerów do jego obsługi lub ponoszenie na rzecz dostawcy kosztów za development, serwisy, opłaty licencyjne i bieżące koszty operacyjne.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że powołane wyżej czynniki obiektywne doprowadziły do zmiany priorytetów biznesowych dla marki (…). W (\`(...)\`) 2024 r. Wnioskodawca (Zarząd Wnioskodawcy), podjął decyzję o zaprzestaniu rozwijania projektu strony internetowej (…) za pomocą (…) ze względu na brak perspektyw na uzyskanie przychodów adekwatnych do potencjalnych oraz poniesionych kosztów.

Wydatki w związku z Inwestycją miały służyć czynnościom opodatkowanym i miały służyć osiągnięciu przychodów.

Jednocześnie, Wnioskodawca podjął decyzję, iż efekt prac i nakładów (wydatków) poniesionych na wdrożenie platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…) nie będzie w przyszłości wykorzystywany. Finalnie więc nie doszło do wdrożenia platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…) ani nie dojdzie do jej wykorzystania w przyszłości - a więc w tym zakresie doszło do zaniechania inwestycji. W konsekwencji nie powstała WNiP a wydatki poniesione na Inwestycję nie zostały ujęte w poczet kosztów podatkowych w drodze amortyzacji.

Finalnie, Wnioskodawca nie podejmuje kolejnych czynności związanych z prowadzonym procesem inwestycyjnym dot. wdrożenia platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…), pomimo że nie został on zakończony, a w konsekwencji Wnioskodawca dokonał rezygnacji z podjętych wcześniej zamierzeń i podjął decyzję o odstąpieniu od inwestycji dot. wdrożenia platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…).

### Pytanie

Czy wydatki poniesione na wdrożenie platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…), w sytuacji kiedy Wnioskodawca nie podejmuje kolejnych czynności związanych z prowadzonym procesem inwestycyjnym, pomimo że nie został on zakończony, a w konsekwencji Wnioskodawca dokonał rezygnacji z podjętych wcześniej zamierzeń i podjął decyzję o odstąpieniu od inwestycji dot. wdrożenia platformy e‑commerce (…) dla Klientów marki (…) oraz efekt prac i nakładów (wydatków) poniesionych na wdrożenie platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…) nie będzie w przyszłości wykorzystywany - dalej jako: „Inwestycja” - stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.) oraz powinny zostać ujęte w wyniku podatkowym na moment podjęcia przez Zarząd Wnioskodawcy decyzji o zaniechaniu Inwestycji stosowanie do art. 15 ust 4f powołanej ustawy?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki poniesione na wdrożenie platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…), w sytuacji kiedy Wnioskodawca nie podejmuje kolejnych czynności związanych z prowadzonym procesem inwestycyjnym, pomimo że nie został on zakończony, a w konsekwencji Wnioskodawca dokonał rezygnacji z podjętych wcześniej zamierzeń i podjął decyzję o odstąpieniu od inwestycji dot. wdrożenia platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…) oraz efekt prac i nakładów (wydatków) poniesionych na wdrożenie platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…) nie będzie w przyszłości wykorzystywany - stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.) oraz powinny zostać ujęte w wyniku podatkowym na moment podjęcia przez Zarząd Wnioskodawcy decyzji o zaniechaniu Inwestycji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm., dalej: „u.p.d.o.p.”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższa definicja ma charakter ogólny, dlatego każdorazowo, jeśli ustawa nie wskazuje bezpośrednio, dany wydatek powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej pod kątem istnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

1\. został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na jego działalność przez osoby inne niż podatnik),

2\. jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

3\. pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

4\. poniesiony został w celu uzyskania, zachowania albo zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

5\. został właściwie udokumentowany,

6\. nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Odnosząc powyższe uwagi do przedstawionego stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy, poniesione wydatki stanowią koszty podatkowe w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o u.p.o.d jako, że zostały poniesione na Inwestycję, która nie została zakończona i w związku z czym Wnioskodawca nie osiągnie dochodów z tytułu wykorzystania Inwestycji. Z uwagi na brak kompletności i zdatności do użytku, Inwestycja cały czas znajdowała się w fazie rozwojowej - nigdy nie doszło do działalności gospodarczej w zakresie tej Inwestycji i w konsekwencji, generowania określonego wyniku podatkowego na tej działalności (odpowiednio dochodu lub straty). W konsekwencji wydatki te powinny zostać zaliczone w poczet kosztów podatkowych w momencie podjęcia przez Zarząd decyzji o zaniechaniu Inwestycji, stosownie do art. 15 ust. 4f u.p.o.d.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z 13 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3046/15, LEX nr 2439487): „W odniesieniu do nakładów, których efekty mają formę intelektualną i niematerialną „definitywność” likwidacji nie musi być rozumiana tak samo jak w stosunku do nakładów o charakterze materialnym. Rozumienie takie nie jest racjonalne, gdyż ich fizyczna likwidacja, oznacza ich zniszczenie, co w konsekwencji pozbawiłoby podatnika możliwości udowodnienia rzeczywistego poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodów. Koszt zaniechanej inwestycji winien być bowiem udokumentowany w sposób bezsporny i kompletny, a przede wszystkim zgodny z przepisami prawa, tak jak każdy inny koszt podatkowy, na co wskazuje przepis art. 15 ust. 1 ustawy o u.p.o.d. Warunkiem uznania wydatków za koszty podatkowe jest także, aby efekt nakładów poniesionych na zaniechaną inwestycję nie był wykorzystywany w przyszłości. Wszelkiego rodzaju wydatki rzeczowe ponoszone przez podatnika w okresie realizacji inwestycji mogą stanowić koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 4f u.p.d.o.p. w dacie ich sprzedaży lub innej formy wyzbycia się albo fizycznej likwidacji tych elementów inwestycji, które można ze względów technicznych poddać takiej likwidacji (np. rozbiórka, złomowanie, zniszczenie) oraz w dacie księgowo-dokumentacyjnej likwidacji elementów, które ze względów technicznych nie mogą zostać poddane fizycznej likwidacji, ale które pozostaną niezdatne do użytkowania”.

W ocenie Wnioskodawcy, przedstawiony we wniosku opis sprawy wskazuje, że przyczyny podjęcia decyzji o zaniechaniu Inwestycji wynikają z okoliczności od Wnioskodawcy niezależnych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, w ocenie Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że ponosząc wydatki w związku z zaniechaniem Inwestycji mającej pierwotnie służyć czynnościom opodatkowanym i uzyskaniu przychodów, Wnioskodawca ma prawo do zaliczenia wydatków poniesionych tytułem Inwestycji w poczet kosztów podatkowych w momencie podjęcia przez Zarząd Wnioskodawcy decyzji o zaniechaniu Inwestycji.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”),

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem, bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na jego działalność przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania albo zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami.

Z kolei w myśl art. 15 ust. 4d updop,

koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jak stanowi art. 15 ust. 4e updop,

za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Na podstawie art. 15 ust. 4f updop,

koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji.

Wydatki poniesione na niedokończoną inwestycję mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dwóch sytuacjach:

\- sprzedaży niedokończonej inwestycji,

\- zlikwidowania zaniechanej inwestycji.

Zgodnie z art. 4a pkt 1 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach - oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2023 r. poz. 120, 295 i 1598), zwanej dalej „ustawą o rachunkowości”.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 14 ustawy o rachunkowości:

ilekroć w ustawie jest mowa o wartościach niematerialnych i prawnych - rozumie się przez to, z zastrzeżeniem pkt 17, nabyte przez jednostkę, zaliczane do aktywów trwałych, prawa majątkowe nadające się do gospodarczego wykorzystania, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, przeznaczone do używania na potrzeby jednostki, a w szczególności:

a) autorskie prawa majątkowe, prawa pokrewne, licencje, koncesje,

b) prawa do wynalazków, patentów, znaków towarowych, wzorów użytkowych oraz zdobniczych,

c) know-how.

W przypadku wartości niematerialnych i prawnych oddanych do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu, wartości niematerialne i prawne zalicza się do aktywów trwałych jednej ze stron umowy, zgodnie z warunkami określonymi w ust. 4. Do wartości niematerialnych i prawnych zalicza się również nabytą wartość firmy oraz koszty zakończonych prac rozwojowych.

Definicja zawarta w art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości wskazuje natomiast, że:

ilekroć w ustawie jest mowa o środkach trwałych - rozumie się przez to, z zastrzeżeniem pkt 17, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w szczególności:

a) nieruchomości - w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

b) maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy,

c) ulepszenia w obcych środkach trwałych,

d) inwentarz żywy.

Środki trwałe oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu zalicza się do aktywów trwałych jednej ze stron umowy, zgodnie z warunkami określonymi w ust. 4.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120, dalej: „ustawa o rachunkowości”),

ilekroć w ustawie jest mowa o środkach trwałych w budowie - zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podatnicy podejmują zadania inwestycyjne, związane w szczególności z wytworzeniem lub ulepszeniem środków trwałych. W toku prowadzonej inwestycji może również dojść do jej zaniechania, z którym mamy do czynienia wówczas, gdy podatnik nie podejmuje kolejnych czynności związanych z prowadzonym procesem inwestycyjnym, pomimo że nie został on zakończony.

Innymi słowy, jest to brak działania, zaprzestanie dokonywania następnych czynności, a w konsekwencji rezygnacja z podjętych wcześniej zamierzeń i odstąpienie od inwestycji.

Wydatki ponoszone w związku z inwestycją są kosztem uzyskania przychodu. Gdy powiększają wartość inwestycji, wpływają na przyszłą wartość początkową środka trwałego, który powstanie po zakończeniu inwestycji. Wydatki poniesione na zakończone inwestycje, staną się, co do zasady, kosztami uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Ustawodawca pozwala także rozliczyć w kosztach podatkowych koszty inwestycji, która nie została przez podatnika dokończona, nie żądając spełnienia jakiś dodatkowych warunków, np. zaniechania z określonych powodów. Niewątpliwie jednak, podatnik rozliczający w kosztach podatkowych wydatki poniesione na taką inwestycję, powinien być w stanie wykazać, że podejmując ją, zakładał jej związek z uzyskiwaniem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Jest to podstawowy warunek zaliczenia wydatku do kosztu uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy.

Aby uznać wydatki za koszty zaniechanych inwestycji, na podstawie cytowanego wyżej art. 15 ust. 4f updop, musi dojść do zbycia inwestycji lub jej likwidacji. Przy czym, zlikwidowanie inwestycji należy co do zasady traktować dosłownie, tzn. tylko fizyczna likwidacja inwestycji (np. jej rozbiórka, złomowanie, zniszczenie), umożliwi uznanie poniesionych na nią wydatków za koszty uzyskania przychodów. Z czynności tej sporządza się protokół fizycznej likwidacji, który oznacza zakończenie procesu likwidacji środka trwałego.

Odnosząc się do treści treść powołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a także definicji środka trwałego zawartej w ustawie o rachunkowości, należy wskazać, że wydatki poniesione na wdrożenie platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…), nie są wydatkami poniesionymi na wytworzenie środka trwałego. Zatem, w omawianej sprawie nie mamy do czynienia z inwestycją, w związku z czym, ww. wydatki nie mogą być rozpatrywane jako zaniechana inwestycja.

W niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 4f updop, który traktuje o ujmowaniu w kosztach uzyskania przychodów wydatków na zaniechane inwestycje w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji. Wskazany przepis posługuje się zdefiniowanym w art. 4a pkt 1 updop, pojęciem inwestycji, które literalnie odnosi się do środków trwałych w budowie w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Z definicji środków trwałych w budowie, określonej przepisem art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości wynika, że pojęcie to obejmuje jedynie zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego. Jednocześnie, przepisy ustawy o rachunkowości dokonują wyraźnego rozróżnienia między środkami trwałymi i wartościami niematerialnymi i prawnymi definiując je osobno odpowiednio przepisami art. 3 ust. 1 pkt 14 i art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości.

Wprawdzie z opisu sprawy wynika, że podjęli Państwo decyzję o niekontynuowaniu projektu wdrożenia platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…) (która w przyszłości miała być traktowana jako wartość niematerialna i prawna), a efekt prac i nakładów nie będzie wykorzystywany w przyszłości, jednak wskazany przepis art. 15 ust. 4f updop, nie może zostać bezpośrednio odniesiony do przedsięwzięć innych niż inwestycje w rozumieniu art. 4a pkt 1 updop, które w przypadku ich ukończenia i oddania do używania mogłyby stanowić wartości niematerialne i prawne w rozumieniu przepisów art. 16b ustawy o CIT.

Dlatego też wydatki, o których mowa we wniosku, nie mogą stanowić kosztów zaniechanych inwestycji, zgodnie z art. 15 ust. 4f updop.

Koszty poniesione przez Państwa na wdrożenie platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…), mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop, jeżeli będą spełniać związek przyczynowo-skutkowy poniesionych wydatków z powstaniem przychodu lub zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej.

Z wniosku wynika, że ww. wydatki miały służyć osiągnięciu przychodów.

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy wydatki poniesione na wdrożenie platformy e‑commerce (…) dla Klientów marki (…), w sytuacji kiedy Wnioskodawca nie podejmuje kolejnych czynności związanych z prowadzonym procesem inwestycyjnym, pomimo że nie został on zakończony, a w konsekwencji Wnioskodawca dokonał rezygnacji z podjętych wcześniej zamierzeń i podjął decyzję o odstąpieniu od inwestycji dot. wdrożenia platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…) oraz efekt prac i nakładów (wydatków) poniesionych na wdrożenie platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…) nie będzie w przyszłości wykorzystywany - dalej jako: „Inwestycja” - stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.) oraz powinny zostać ujęte w wyniku podatkowym na moment podjęcia przez Zarząd Wnioskodawcy decyzji o zaniechaniu Inwestycji stosowanie do art. 15 ust 4f powołanej ustawy,

\- w części dot. uznania wydatków poniesionych na wdrożenie platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…) za koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.), jest prawidłowe;

\- w części dot. ujęcia wydatków poniesionych na wdrożenie platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…), w kosztach uzyskania przychodu w momencie podjęcia przez Zarząd Wnioskodawcy decyzji o zaniechaniu projektu, jest prawidłowe;

\- w części dot. ujęcia wydatków poniesionych na wdrożenie platformy e-commerce (…) dla Klientów marki (…) w wyniku podatkowym na moment podjęcia przez Zarząd Wnioskodawcy decyzji o zaniechaniu Inwestycji stosowanie do art. 15 ust 4f powołanej ustawy, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).