Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-327/16-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-21
Teza: w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika w związku z udziałem pracowników w programie motywacyjnym organizowanym przez Spółkę z siedzibą w Szwajcarii
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; obowiązek-obowiązek płatnika; programy-program motywacyjny; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2016 r. (data wpływu 21 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika w związku z udziałem pracowników w programie motywacyjnym organizowanym przez Spółkę z siedzibą w Szwajcarii – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika w związku z udziałem pracowników w programie motywacyjnym organizowanym przez Spółkę z siedzibą w Szwajcarii.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A. Group z siedzibą w Szwajcarii (dalej „A. Group”, „Spółka Szwajcarska”) jest podmiotem świadczącym usługi finansowe, w szczególności w zakresie bankowości i planowania finansowego. Spółka Szwajcarska oferuje wybranym pracownikom A. Group oraz pracownikom spółek zależnych lub powiązanych z A. Group, w tym pracownikom A. Limited (Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) Oddział w Polsce (dalej „Spółka Polska”, „Wnioskodawca”), możliwość otrzymania nagród w postaci akcji A. Group. Akcje A. Group mogą być otrzymane w ramach programu E. (dalej „Program E.”). Zasady uczestnictwa w Programie E., w tym również grono osób uprawnionych do uczestnictwa w Programie E. (dalej „Uczestnicy”) zostały ustalone przez Spółkę Szwajcarską. Na moment złożenia niniejszego wniosku Program E. w Spółce Polskiej nie został jeszcze wdrożony.

Uprawnienie do uczestnictwa w Programie E. nie będzie wynikać z umów o pracę zawartych między Uczestnikami a Wnioskodawcą, nie będzie też zapisane w jakichkolwiek innych dokumentach obowiązujących w Spółce Polskiej (regulaminie pracy, regulaminie wynagradzania, itp.). Uprawnienie to wynikać będzie z odrębnych porozumień pomiędzy Spółką Szwajcarską a Uczestnikami w postaci wypełnianych przez nich „Formularzy Przystąpienia” (z ang. Enrollment Forms). Programem E. administrował będzie Komitet składający się z większej liczby osób działających na rzecz A. Group. W skład Komitetu nie będą wchodzić przedstawiciele Spółki Polskiej.

Zgodnie z postanowieniami Programu E., uczestniczyć w nim będą mogli wszyscy Pracownicy A. poza pracownikami na stanowisku dyrektora zarządzającego lub wyższym. W ramach Programu E., Uczestnicy będą mieli możliwość: (1) nabycia ze swojego wynagrodzenia netto akcji A. Group, z ang. Purchased Shares (dalej „Akcje Zakupione”) oraz (2) zostanie im przyznane warunkowe prawo do otrzymania dodatkowych akcji A. Group, z ang. Notional Shares, o ile spełnione będą określone warunki (dalej „Akcje Przyrzeczone”). Za każde nabyte trzy Akcje Zakupione, Uczestnik Programu E. otrzyma nieodpłatnie jedną Akcję Przyrzeczoną. Zarówno Akcje Zakupione jak i Akcje Przyrzeczone przekazywane będą na osobiste, wewnętrzne rachunki maklerskie Uczestników Programu E. (dalej „Rachunek E.”) prowadzone przez administratora Programu E.. Akcje Zakupione nabywane będą po cenie rynkowej z dnia ich nabycia.

Od momentu zakupu Akcji Zakupionych, Uczestnik nabędzie prawa akcjonariusza, tj. prawo głosu i prawo do dywidendy. Akcje Zakupione nie będą mogły być utracone przez Uczestnika, niemniej jednak muszą one pozostawać na Rachunku E. do dnia uwolnienia Akcji Przyrzeczonych, tj. w tym okresie Uczestnikowi nie wolno m.in. zarządzać, przenosić, zastawiać ani sprzedać Akcji Zakupionych (dalej „Okres Przetrzymania”). W przeciwnym wypadku utraci on uprawnienia do Akcji Przyrzeczonych.

W przeciwieństwie do Akcji Zakupionych, Akcje Przyrzeczone nie będą dawać Uczestnikom prawa głosu ani prawa do dywidendy aż do dnia nabycia uprawnień do Akcji Przyrzeczonych (dalej „Dzień Nabycia Uprawnień”) / zakończenia Okresu Przetrzymania. Ponadto, Uczestnicy nie będą mogli sprzedać, przenieść ani zastawić Akcji Przyrzeczonych. Jeśli jednak w tym czasie będą wypłacane dywidendy z tytułu Akcji Zakupionych, Uczestnik Programu E. otrzyma na swój Rachunek E. ekwiwalent dywidendy. Będzie on stanowił kolejną nagrodę (w postaci kolejnych Akcji Przyrzeczonych i/lub gotówki), którą Uczestnik nabędzie w Dniu Nabycia Uprawnień proporcjonalnie do liczby Akcji Przyrzeczonych, w stosunku do których Okres Przetrzymania upłynął. Zgodnie z zasadami Programu E., kwota ekwiwalentu dywidendy, która będzie zapewniana jako dodatkowa nagroda w postaci Akcji Przyrzeczonych, będzie ustalana poprzez podzielenie wartości dywidendy przez wartość akcji A. Group z chwili zamknięcia notowań. W przypadku, gdy pozostanie kwota niepozwalająca na nabycie pełnej Akcji Przyrzeczonej, zostanie ona zapisana na Rachunku E..

W dniu Nabycia Uprawnień, A. Group przekaże Uczestnikom akcje A. Group (dalej: „Akcje A. Group”) w ilości odpowiadającej liczbie Akcji Przyrzeczonych, których Okres Przetrzymania upłynął oraz przekaże Uczestnikowi ewentualne środki pieniężne pochodzące z ekwiwalentu dywidendy.

W określonych przypadkach Uczestnik Programu E. będzie mógł utracić Akcje Przyrzeczone m.in. w przypadku zakończenia umowy o pracę ze spółką z grupy A. z określonych przyczyn, nakłaniania innych osób do zakończenia pracy w spółce z grupy A. i dołączenia do innej spółki spoza grupy A., czy ujawniania osobom trzecim informacji zastrzeżonych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z uczestnictwem w Programie E., ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu powstanie po stronie Uczestników w momencie otrzymania przez nich Akcji A. Group i/lub środków pieniężnych pochodzących z ekwiwalentu dywidendy w Dniu Nabycia Uprawnień / upływu Okresy Przetrzymania (a nie na żadnym wcześniejszym etapie) i będzie stanowił przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust i pkt 9 i art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT, a co za tym idzie, na Spółce Polskiej nie będzie ciążyć obowiązek płatnika oraz obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu powstanie po stronie Uczestników w momencie otrzymania Akcji A. Group i/lub otrzymania środków pieniężnych pochodzących z ekwiwalentu dywidendy w Dniu Nabycia Uprawnień / upływu Okresy Przetrzymania (a nie na żadnych wcześniejszym etapie) i będzie stanowił przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT, a co za tym idzie, na Spółce Polskiej nie będzie ciążyć obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT.

1.  Moment powstania przychodu u Uczestników Planu E.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT - przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 3of, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie w majątku danej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 Ustawy o PIT - wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2C, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia czasu i miejsca ich uzyskania. Zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. Ustawy - wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Wnioskodawca uważa, że samo przyznanie Uczestnikom Akcji Przyrzeczonych oraz ekwiwalentu dywidendy w formie dodatkowych Akcji Przyrzeczonych i/lub zapisu środków pieniężnych na Rachunku E. nie powoduje powstania u nich przychodu w dacie ich nieodpłatnego otrzymania, gdyż przysporzenie to ma jedynie potencjalny, a nie rzeczywisty charakter. Uczestnicy Programu E. nabędą bowiem nieodpłatnie Akcje Przyrzeczone, które dopiero w Dniu Nabycia Uprawnień (po upływie Okresu Przetrzymania) zostaną przekazane Uczestnikom w postaci Akcji A. Group. Do momentu przekazania Uczestnicy nie będą mieli prawa głosu ani prawa do dywidendy w stosunku do Akcji Przyrzeczonych. Nie będą mogli również swobodnie rozporządzać nagrodami w postaci Akcji Przyrzeczonych. Uczestnicy będą mogli otrzymać ekwiwalent dywidendy, który automatycznie zostanie zamieniony na Akcje Przyrzeczone i/lub zapis pieniężny na Rachunku Uczestnika, jednakże ekwiwalent ten również będzie podlegał Okresowi Przetrzymania do Dnia Nabycia Uprawnień. Dopiero po jego upływie / w Dniu Nabycia Uprawnień, Akcje Przyrzeczone za ekwiwalent dywidendy będą przekazane Uczestnikowi, jako Akcje A. Group, a ewentualne środki pieniężne pozostawione do jego dyspozycji.

Ze względu na to, że do Dnia Nabycia Uprawnień / upływu Okresu Przetrzymania Uczestnik będzie mógł utracić Akcje Przyrzeczone i środki pieniężne pochodzące z ekwiwalentu dywidendy, np. w przypadku rozwiązania stosunku pracy z określonych w Planie E. przyczyn, korzyści z uczestnictwa w Programie E. jawią się, jako przyszłe i niepewne. Akcje Przyrzeczone nie będą mogły być bowiem przedmiotem obrotu, a ich posiadanie nie będzie dawać przywilejów jakie zwykle przysługują akcjonariuszom. Podobnie, Uczestnicy nie będą mieli możliwości dysponowania ewentualnymi środkami pieniężnymi pochodzącymi z ekwiwalentu dywidendy, zapisanymi na ich Rachunku E. do Dnia Nabycia Uprawnień / upływu Okresu Przetrzymania. Stąd też ani przyznanie Akcji Przyrzeczonych ani dokonanie zapisu środków pieniężnych pochodzących z ekwiwalentu dywidendy na Rachunku E. nie spowoduje powstania po stronie Uczestników przysporzenia majątkowego mającego konkretny wymiar finansowy. Wobec tego, w opinii Wnioskodawcy, przyznanie Akcji Przyrzeczonych nie będzie skutkować powstaniem przychodu w rozumieniu Ustawy o PIT. Analogicznie, dokonanie zapisu środków pieniężnych pochodzących z ekwiwalentu dywidendy na rachunkach Uczestników również nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT, gdyż środki te nie będą pozostawione do ich dyspozycji do Dnia Nabycia Uprawnień / upływu Okresu Przetrzymania.

Zdaniem Wnioskodawcy, o ewentualnym przychodzie po stronie Uczestników można mówić dopiero na etapie (i) otrzymania od A. Group w dniu Nabycia Uprawnień/upływu Okresu Przetrzymania Akcji A. Group w ilości odpowiadającej liczbie Akcji Przyrzeczonych (w tym również nabytych w ramach środków pochodzących z ekwiwalentu dywidendy) oraz (2) wypłaty środków pieniężnych uzyskanych z ekwiwalentu dywidendy w Dniu Nabycia Uprawnień / po upływie Okresu Przetrzymania. W momencie otrzymania Akcji A. Group, Uczestnik osiągnie przysporzenie majątkowe, bowiem będzie dysponował prawami i przywilejami należnymi akcjonariuszowi, tj. uzyska on prawo do czerpania korzyści wynikających z akcji oraz będzie miał prawo dysponowania tymi Akcjami. Gdyby nie uczestnictwo w Programie E., Uczestnik musiałby nabyć Akcje za określoną cenę, powodując tym samym uszczuplenie swojego majątku. W związku, z nieodpłatnym nabyciem akcji od A. Group nie poniesie takich wydatków. Zatem w związku z nieodpłatnym nabyciem Akcji A. Group po stronie Uczestnika powstanie przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia równy wartości rynkowej otrzymanych Akcji.

1.  Klasyfikacja przychodu uzyskanego przez Uczestników w momencie otrzymania Akcji A. Group/wypłaty środków pieniężnych pochodzących z ekwiwalentu dywidendy jako przychodu „z innych źródeł”

Biorąc pod uwagę, że (i) Program E. jest organizowany i administrowany przez A. Group, nie zaś Wnioskodawcę, (ii) Akcje A. Group będą przyznawane Uczestnikom przez podmiot inny niż pracodawca, (iii) Spółka Polska nie będzie dokonywać wypłaty ewentualnych środków pieniężnych pochodzących z ekwiwalentu dywidendy po Dniu Nabycia Uprawnień/upływie Okresu Przetrzymania, (iv) Wnioskodawca nie ma wpływu na określenie grona osób uczestniczących w Planie E., a także fakt, że (v) możliwość udziału w Planie E. nie będzie wynikać z postanowień umów o pracę zawartych przez Uczestników z Wnioskodawcą, ani żadnych aktów obowiązujących w Spółce Polskiej (jak np. regulamin pracy, regulamin wynagradzania), przychód uzyskiwany przez Uczestników w momencie otrzymania Akcji A. Group/wypłaty środków pieniężnych pochodzących z ekwiwalentu dywidendy należy rozpoznać, jako przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT, a nie przychód ze stosunku pracy. Do takiego wniosku prowadzi analiza poniższych przepisów.

Zgodnie z art. 12 Ustawy o PIT, za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Z przepisu tego wynika zatem, że przychodami z tego źródła są wszelkie wskazane wyżej świadczenia pieniężne i niepieniężne, które otrzymuje pracownik i które jednocześnie pozostają w związku prawnym i faktycznym ze stosunkiem pracy.

Ponadto, Ustawa o PIT nie definiuje pojęcia „stosunek pracy”. W celu ustalenia znaczenia pojęcia „stosunek pracy” należy w ramach wykładni językowej i systemowej zewnętrznej, odwołać się do definicji tego pojęcia zawartej w ustawie z dnia 26 czerwca i974r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2014., poz.1502 z późn. zm.). Zgodnie z art. 22 § 1 Kodeksu pracy poprzez nawiązanie stosunku pracy pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca - do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem. Zgodnie z art. 11 Kodeksu pracy, nawiązanie stosunku pracy oraz ustalenie warunków pracy i płacy, bez względu na podstawę prawną tego stosunku, wymaga zgodnego oświadczenia woli pracownika i pracodawcy. Stosunek pracy nawiązywany jest zatem między dwoma podmiotami - pracownikiem i pracodawcą.

Kwestia ta znajduje odzwierciedlenie w licznym orzecznictwie NSA i WSA: m. in. w wyroku NSA z dnia 21 maja 2014 r., sygn. IIFSK1428/12, wyroku NSA z dnia 3 lipca 20i3r., sygn. II FSK 2232/11, wyroku NSA z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. II FSK 1665/10, wyroku NSA z dnia 27 kwietnia 20iir., sygn. akt II FSK 1410/10, wyroku NSA z dnia 24 czerwca 2009 r., sygn. II FSK 251/08). Zgodnie z uzasadnieniem wyroku NSA z dnia z dnia 13 lutego 2015 r. (sygn. II FSK 640/12) ,,skoro między świadczeniem a stosunkiem pracy musi istnieć związek co najmniej faktyczny, to spełniającym te świadczenia musi być pracodawca, on bowiem jest drugą stroną stosunku pracy, zobowiązaną w jego ramach do spełniania świadczeń wynikających z umowy o pracę, układów zbiorowych pracy czy też wprost z przepisów prawa pracy, regulujących obowiązki pracodawcy względem pracowników”. Jak argumentuje NSA, „żaden inny podmiot, w ramach tego stosunku, nie ma obowiązku świadczenia na rzecz pracownika. Nie zmienia tego zawarte w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f zastrzeżenie, że świadczenie to nie musi być finansowane z własnych środków pracodawcy (przychód powstaje bez względu na źródło jego finansowania). Źródłem finansowania przychodów, wskazanych w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. mogą być zatem środki, które pracodawca otrzymuje z innego źródła (przykładowo z dotacji czy środków pochodzących od podmiotów wskazanych w art. 21 ust 1 pkt 46a u.p.d.o.f). Istotne dla uznania, że dany przychód pochodzi ze źródła jakim jest stosunku pracy, jest jednak uzyskanie go przez pracownika od pracodawcy”.

Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z 27 kwietnia 2011 r., II FSK 2176/09 wskazując, że przychód z tytułu uczestnictwa w planie opcji na akcje powinien zostać uznany za przychód z kapitałów pieniężnych, nie zaś przychód z tytułu stosunku pracy i podkreślając, że: „ze stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy wynika, że objęcie czy też określone nabycie akcji zagranicznej spółki kapitałowej realizowane jest przez tą spółkę, natomiast okoliczność, że beneficjentami tych czynności są pracownicy spółki krajowej, nie uzasadnia jeszcze twierdzenia, że uzyskanie wzmiankowanych akcji jest świadczeniem ze stosunku (prawnego) pracy łączącego spółkę krajową z jej pracownikami. Ze stanu faktycznego nie wynika, że objęcie łub nabycie na preferencyjnych warunkach akcji spółki przez pracowników spółki „polskiej” stanowiło element warunków pracy i płacy tych pracowników, aby - na przykład - objęte było zapisami umów o pracę, zgodnych z prawem pracy regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników”.

Biorąc pod uwagę powyższe, przychód uzyskany przez Uczestników z tytułu otrzymania Akcji A. Group oraz środków pieniężnych pochodzących z ekwiwalentu dywidendy powinien zostać zaliczony do przychodów z innych źródeł. Zgodnie z art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” oznacza, że jest to tylko wyliczenie przykładowe i przychodami z innych źródeł są jeszcze inne przychody nie wymienione wprost w tym przepisie. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe, których nie można przyporządkować do żadnej innej kategorii przychodu. A zatem, do tego rodzaju przychodów należy również zaliczyć świadczenia otrzymywane przez Uczestnika od podmiotu trzeciego, innego niż jego pracodawca.

Przychód z innych źródeł podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 Ustawy o PIT, według skali podatkowej. Podatnik zobowiązany jest wykazać go samodzielnie w zeznaniu rocznym, które powinno zostać złożone w terminie do 30 kwietnia kolejnego roku za rok, w którym został osiągnięty oraz uiścić należny podatek w tym samym terminie.

1.  Brak obowiązków płatnika w stosunku do przychodów uzyskiwanych przez Uczestników

Zgodnie z art. 31 Ustawy o PIT, "zakłady pracy” są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów ze (\`(...)\`) stosunku pracy (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 39 ust. 1 Ustawy o PIT, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o dochodach sporządzone według ustalonego wzoru.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe, warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest dokonywanie świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących jego pracownikami. Tymczasem Uczestnicy otrzymają nieodpłatnie Akcje Przyrzeczone (które są im później przekazywane w formie Akcji A. Group) i/lub środki pieniężne pochodzące z ekwiwalentu dywidendy w formie zapisu na Rachunku E. od Spółki Szwajcarskiej, nie zaś od Spółki Polskiej, będącej ich pracodawcą.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca nie będzie miał w tym momencie obowiązków płatnika ani obowiązków informacyjnych, o których mowa w przepisach Ustawy o PIT. Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają także orzeczenia sądów administracyjnych, np.:

*   wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 września 2009 r. (III SA/Wa 570/09), w którym Sąd stwierdził, że „(\`(...)\`) pomimo, iż beneficjentami planów są także pracownicy Spółki (\`(...)\`) a ona sama ponosi ekonomiczny ciężar przydzielanych jej pracownikom w sposób preferencyjny akcji, gdyż w ramach korporacyjnych uzgodnień refunduje te koszty na rzecz A. (GB), nie ma wystarczających przesłanek, aby przyjąć, że mamy do czynienia z przychodami że stosunku pracy, a Spółka jako pracodawca nie jest zobowiązana m.in. do wykonywania obowiązków wynikających z funkcji płatnika, zgodnie z art. 31 u.p.d.o.f”

oraz interpretacje indywidualne wydane w analogicznych stanach faktycznych m.in.:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. IPPB2/415-290/13-3/MK, w której Organ stwierdził, że „pracownicy spółki otrzymają w ramach nagrody DSU niezbywalne, warunkowe prawo do nieodpłatnego nabycia w przyszłości akcji spółki amerykańskiej (\`(...)\`), od podmiotu, z którym nie wiąże ich stosunek pracy. Podmiotem udostępniającym akcje będzie spółka amerykańska, a nie spółka polska, która jest pracodawcą (\`(...)\`). Zatem na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika czy też obowiązki informacyjne
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 września 2011 r. (sygn. IPPB2/415-516/11-4/MK), w której Organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy stwierdzając, że na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, iż po stronie Wnioskodawcy pomimo pokrycia przez pracodawcę kosztów związanych z nieodpłatnym nabyciem akcji nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Natomiast ewentualne zbycie przez Wnioskodawcę akcji, nabytych nieodpłatnie w ramach opisanego we wniosku Planu Nabywania Akcji należy zakwalifikować do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2014 r. (sygn. ILPB2/415-922/14-2/JK), w której Organ podatkowy potwierdził, że „na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika, związane z przyznaniem pracownikom akcji, gdyż jak już powyżej wskazano, warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu, co w przedmiotowej sprawie miejsca nie będzie miało bowiem „świadczeniodawcą” jest spółka norweska - mimo, że koszt programu zostaje refakturowany na spółkę polską”.

1.  Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy

Podsumowując, Spółka Polska stoi na stanowisku, że przychód z tytułu uczestnictwa w Programie E. powstanie dopiero w Dniu Nabycia Uprawnień / w momencie upływu Okresu Przetrzymania i otrzymania przez Uczestników Akcji A. Group (w ilości odpowiadającej liczbie Akcji Przyrzeczonych) i/lub wypłaty środków pieniężnych pochodzących z ekwiwalentu dywidendy. Przychód ten powinien zostać zaklasyfikowany jako przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT i powinien podlegać opodatkowaniu według skali podatkowej. W związku z powyższym, na Spółce Polskiej nie będą ciążyły obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne, o których mowa w przepisach Ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie obowiązków płatnika ciążących na Wnioskodawcy w odniesieniu do zadanego pytania.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych według obowiązującego stanu prawnego od dnia 1 stycznia 2016 r. przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne ¬ to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu ¬ przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jak wynika z treści art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione w art. 12 ust. 1 ww. ustawy kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia, a więc każda forma przysporzenia majątkowego (tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna) mająca swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy, a zatem, wszystko co pracownik otrzymuje od swojego pracodawcy – o ile nie stanowi wymienionego w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu zwolnionego od podatku lub dochodu, od którego został zaniechany pobór podatku na podstawie przepisów Ordynacja podatkowa – podlega opodatkowaniu ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl przepisu art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu. Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej – nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania zostanie określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem, nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy. Przychód taki ocenić należy jako świadczenie otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy go stosunek pracy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka Szwajcarska oferuje wybranym pracownikom A. Group oraz pracownikom spółek zależnych lub powiązanych z A. Group, w tym pracownikom Wnioskodawcy A. Limited (Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) Oddział w Polsce, możliwość otrzymania nagród w postaci akcji A. Group. Akcje A. Group mogą być otrzymane w ramach programu E.. Zasady uczestnictwa w Programie E., w tym również grono osób uprawnionych do uczestnictwa w Programie E. zostały ustalone przez Spółkę Szwajcarską. Uprawnienie do uczestnictwa w Programie E. nie będzie wynikać z umów o pracę zawartych między Uczestnikami a Wnioskodawcą, nie będzie też zapisane w jakichkolwiek innych dokumentach obowiązujących w Spółce Polskiej (regulaminie pracy, regulaminie wynagradzania, itp.). Uprawnienie to wynikać będzie z odrębnych porozumień pomiędzy Spółką Szwajcarską a Uczestnikami w postaci wypełnianych przez nich „Formularzy Przystąpienia” (z ang. Enrollment Forms). Uczestnicy będą mieli możliwość: (1) nabycia ze swojego wynagrodzenia netto akcji A. Group, z ang. Purchased Shares oraz (2) zostanie im przyznane warunkowe prawo do otrzymania dodatkowych akcji A. Group, z ang. Notional Shares, o ile spełnione będą określone warunki. Za każde nabyte trzy Akcje Zakupione, Uczestnik Programu E. otrzyma nieodpłatnie jedną Akcję Przyrzeczoną. Zarówno Akcje Zakupione jak i Akcje Przyrzeczone przekazywane będą na osobiste, wewnętrzne rachunki maklerskie Uczestników Programu E. prowadzone przez administratora Programu E.. Akcje Zakupione nabywane będą po cenie rynkowej z dnia ich nabycia. Od momentu zakupu Akcji Zakupionych, Uczestnik nabędzie prawa akcjonariusza, tj. prawo głosu i prawo do dywidendy. Akcje Zakupione nie będą mogły być utracone przez Uczestnika, niemniej jednak muszą one pozostawać na Rachunku E. do dnia uwolnienia Akcji Przyrzeczonych, tj. w tym okresie Uczestnikowi nie wolno m.in. zarządzać, przenosić, zastawiać ani sprzedać Akcji Zakupionych (dalej „Okres Przetrzymania”). W przeciwnym wypadku utraci on uprawnienia do Akcji Przyrzeczonych. W przeciwieństwie do Akcji Zakupionych, Akcje Przyrzeczone nie będą dawać Uczestnikom prawa głosu ani prawa do dywidendy aż do dnia nabycia uprawnień do Akcji Przyrzeczonych (dalej „Dzień Nabycia Uprawnień”) / zakończenia Okresu Przetrzymania. Ponadto, Uczestnicy nie będą mogli sprzedać, przenieść ani zastawić Akcji Przyrzeczonych. Jeśli jednak w tym czasie będą wypłacane dywidendy z tytułu Akcji Zakupionych, Uczestnik Programu E. otrzyma na swój Rachunek E. ekwiwalent dywidendy. Będzie on stanowił kolejną nagrodę (w postaci kolejnych Akcji Przyrzeczonych i/lub gotówki), którą Uczestnik nabędzie w Dniu Nabycia Uprawnień proporcjonalnie do liczby Akcji Przyrzeczonych, w stosunku do których Okres Przetrzymania upłynął. Zgodnie z zasadami Programu E., kwota ekwiwalentu dywidendy, która będzie zapewniana jako dodatkowa nagroda w postaci Akcji Przyrzeczonych, będzie ustalana poprzez podzielenie wartości dywidendy przez wartość akcji A. Group z chwili zamknięcia notowań. W przypadku, gdy pozostanie kwota niepozwalająca na nabycie pełnej Akcji Przyrzeczonej, zostanie ona zapisana na Rachunku E.. W dniu Nabycia Uprawnień, A. Group przekaże Uczestnikom akcje A. Group w ilości odpowiadającej liczbie Akcji Przyrzeczonych, których Okres Przetrzymania upłynął oraz przekaże Uczestnikowi ewentualne środki pieniężne pochodzące z ekwiwalentu dywidendy. W określonych przypadkach Uczestnik Programu E. będzie mógł utracić Akcje Przyrzeczone m.in. w przypadku zakończenia umowy o pracę ze spółką z grupy A. z określonych przyczyn, nakłaniania innych osób do zakończenia pracy w spółce z grupy A. i dołączenia do innej spółki spoza grupy A., czy ujawniania osobom trzecim informacji zastrzeżonych.

Jak już wyżej wskazano przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania został określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem (Spółką Polską) nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy. Spółka Polska nie jest organizatorem i administratorem programu. Organizatorem i administratorem programu jest Spółka Szwajcarska. Zasady funkcjonowania programu zostały przyjęte przez Spółkę Szwajcarską. Spółka Polska nie była zaangażowana w tworzenie zasad tego programu. Zatem nie ciążą na Spółce obowiązki płatnika, w tym również obowiązki informacyjne.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, nieodpłatne otrzymanie przez Uczestników programu akcji Spółki Szwajcarskiej w dniu nabycia uprawnień/zakończenia okresu przetrzymywania akcji przyrzeczonych, nie rodzi na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy obowiązków płatnika w tym również obowiązków informacyjnych.

Z uwagi na to, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie wykonywał, z tego tytułu, wobec swoich pracowników obowiązków płatnika, zatem nieuprawnionym jest rozpatrywanie przez tutejszy Organ w niniejszej interpretacji skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników Wnioskodawcy z tytułu udziału w programie. Wobec tego tutejszy Organ nie dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.