Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-446/16-1/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-10-14
Teza: Definicja środka trwałego.
Słowa kluczowe: amortyzacja; definicja; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2016 r. (data wpływu 22 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad amortyzacji środków trwałych **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie m.in. zasad amortyzacji środków trwałych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej również jako: „Spółka”) jest spółką celową powołaną w celu realizacji projektów farm wiatrowych oraz w celu wytwarzania i sprzedaży energii elektrycznej pochodzącej z odnawialnego źródła energii w postaci takich farm wiatrowych.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Do tej pory, Spółka zrealizowała jedną inwestycję w farmę wiatrową, która działa pod nazwą K. K. składa się z trzech turbin wiatrowych oraz infrastruktury niezbędnej do wytwarzania i sprzedaży energii elektrycznej pochodzącej z farmy wiatrowej. K. została oddana do użytku pod koniec 2015 r. i na podstawie uzyskanej w styczniu 2016 r. koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej, prowadzi działalność gospodarczą w tym zakresie.

Zgodnie z pozwoleniami na budowę, wydanymi na potrzeby projektu K, poszczególne jego elementy zostały zrealizowane na następujących nieruchomościach:

*   turbiny (wraz z drogami dojazdowymi, placami montażowymi i infrastrukturą towarzyszącą głównie do przesyłania energii) – 4 działki stanowiące własność Spółki; do tych działek jest również przypisana służebność przejazdu i przechodu przez dwie inne działki niebędące własnością Spółki;
*   linie energetyczne – 11 działek zajmowanych na podstawie służebności przesyłu, 2 działki zajmowane na podstawie umowy dzierżawy, 2 działki kolejowe wykorzystywane na podstawie umowy zezwalającej na zajęcie nieruchomości pod inwestycję i trwałe umieszczenie urządzeń, 1 działka wykorzystana w oparciu o zapisy umowy o przyłączenie do sieci.

Oprócz już zrealizowanej i działającej farmy wiatrowej K, Spółka podjęła działania mające na celu realizację kolejnej inwestycji w postaci farmy wiatrowej, której robocza nazwa to K. W tym zakresie, Spółka poniosła nakłady na przygotowanie projektu budowlanego oraz złożyła wniosek o pozwolenie na budowę. Spółka jest również właścicielem działek rolnych, na których ma być budowana farma wiatrowaK, jak również stroną umowy dzierżawy nieruchomości, która również ma być objęta inwestycją. Ostateczna decyzja, co do realizacji inwestycji K, będzie podjęta w zależności od sytuacji gospodarczej oraz otoczenia prawnego dla tego rodzaju inwestycji.

Realizacja inwestycji K oraz przygotowania do inwestycji K były finansowane m.in. poprzez pożyczkę udzieloną A przez podmiot powiązany w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („Pożyczka”).

Jednostka organizacyjna Farma Wiatrowa K.

W związku z tym, że K i K stanowią odrębne projekty inwestycyjne, dla celów zarządczych, w ramach Spółki została wyodrębniona jednostka organizacyjna pod nazwą: Farma Wiatrowa K, której zadaniem jest prowadzenie działalności gospodarczej Wnioskodawcy związanej z farmą wiatrową K.

Farma Wiatrowa K została wyodrębniona w ramach Spółki na podstawie uchwały Zarządu Spółki. Uchwała Zarządu, na mocy której utworzono jednostkę organizacyjną pod nazwą Farma Wiatrowa K, zawierała oświadczenie Zarządu Spółki o wyodrębnieniu tej jednostki organizacyjnej w ramach Spółki oraz wskazanie jej osoby kierującej (jeden z członków zarządu Spółki, niebędący pracownikiem Spółki). Do uchwały zostały załączone m.in. zestawienia przypisanych do Farmy Wiatrowej K składników materialnych i niematerialnych. Do Farmy Wiatrowej K zostały alokowane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie farmy wiatrowa K, w szczególności:

1.  rzeczowe aktywa trwałe będące własnością Spółki (m.in. kable, systemy alarmowe, sieć światłowodowa),
2.  rzeczowe aktywa trwałe, których Spółka jest właścicielem ekonomicznym na podstawie umowy o dostawę turbin (jak zdefiniowano w dalszej części niniejszego wniosku),
3.  inwestycje w obce środki trwałe (np. inwestycje poniesione przez Spółkę w drogi publiczne),
4.  prawa autorskie i pokrewne do analiz, badań, operatów i projektów budowlanych (np. do dokumentacji wskazanej w pkt 10 poniżej),
5.  prawa do korzystania z nieruchomości, na których zlokalizowana jest K, tj. w szczególności prawo do korzystania przez jednostkę organizacyjną Farma Wiatrowa K z nieruchomości i ich części składowych, które to nieruchomości są własnością Spółki i na których posadowione są turbiny wraz ze służebnościami przynależnymi tym nieruchomościom (do jednostki organizacyjnej Farma Wiatrowa K nie zostały alokowane własności tych nieruchomości) oraz prawa i obowiązki wynikające ze służebności przesyłu i umów odnoszących się do działek, niebędących własnością Spółki,
6.  umowy związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (umowa na sprzedaż energii, Umowa o Dostawę turbin /jak zdefiniowano w dalszej części wniosku/, umowa na zarządzanie farmą wiatrową K, umowa o świadczenie usług maklerskich na rzecz Spółki, umowy ubezpieczenia mienia Spółki od utraty zysku, OC, itd.),
7.  wierzytelności (np. wierzytelności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, jak należności za sprzedaną energię elektryczną),
8.  zobowiązania (np. zobowiązania wynikające z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, takie jak zobowiązanie do zapłaty za dostawę turbin, zobowiązanie do zapłaty wynagrodzenia za zarządzanie farmą wiatrową i usługi maklerskie, zobowiązania do zapłaty składek na ubezpieczenia, zobowiązanie do spłaty Pożyczki, w części w jakiej środki z Pożyczki były wykorzystane do realizacji inwestycji K),
9.  środki pieniężne niezbędne do prowadzenia działalności przez Farmę Wiatrową K,
10.  koncesje, decyzje, uzgodnienia i zezwolenia (np. koncesja na wytwarzanie energii elektrycznej, pozwolenia na budowę, pozwolenia na użytkowanie, itp.),
11.  dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (np. egzemplarze umów zawartych przez Spółkę, dokumentacja z odbytych przetargów, decyzje, postanowienia i uzgodnienia uzyskane w toku realizacji projektu budowy farmy wiatrowe, dokumentacja techniczna – uzgodnienia, raporty oddziaływania na środowisko, projekty wykonawcze i budowlane, dzienniki budowy, dokumentacja geodezyjna, itp.).

Zgodnie z uchwałą Zarządu Spółki wyodrębniającą w Spółce jednostkę organizacyjną Farma Wiatrowa K, dla celów rachunkowości zarządczej, ewidencja księgowa Spółki prowadzona jest w sposób umożliwiający ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym zobowiązań) w sposób wyodrębniony dla Farmy Wiatrowej K. W konsekwencji, możliwe jest oddzielne prezentowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów Farmy Wiatrowej K. Koszty wspólne dla Farmy Wiatrowej K oraz Spółki przypisywane są Farmie Wiatrowej K według zasad ustalonych decyzją Zarządu Spółki.

Do jednostki organizacyjnej Farma Wiatrowa K nie zostali przypisani żadni pracownicy, ze względu na fakt, że Spółka nie zatrudnia pracowników (członkowie zarządu Spółki nie są jej pracownikami) – Spółka zleca wykonywanie czynności koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podmiotom zewnętrznych. W zakresie, w jakim usługi takie są związane z jednostką organizacyjną Farma Wiatrowa K, umowy lub koszty związane z takimi usługami zostały alokowane do jednostki organizacyjnej Farma Wiatrowa K.

Po wyodrębnieniu, jednostka organizacyjna Farma Wiatrowa K samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą w zakresie farmy wiatrowej K.

Planowana reorganizacja.

Obecnie przygotowywana jest reorganizacja Spółki oraz grupy kapitałowej, w ramach której funkcjonuje Spółka.

W ramach reorganizacji Wnioskodawca zamierza dokonać transakcji polegającej na zbyciu (sprzedaży) farmy wiatrowej K do jednego nabywcy („Nabywca”), który będzie kontynuował działalność gospodarczą Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania i sprzedaży energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, na bazie przeniesionej farmy wiatrowej K. Nabywca jest podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Celem transakcji jest przeniesienie całej obecnej działalności operacyjnej Spółki w zakresie wytwarzania i sprzedaży energii elektrycznej w ramach farmy wiatrowej K do innego podmiotu (Nabywcy), który uzyskał potwierdzenie tzw. „efektu zachęty”. Zgodnie z Wytycznymi Komisji Europejskiej w sprawie pomocy państwa na ochronę środowiska i cele związane z energią w latach 2014-2020 (2014/C 200/01), potwierdzenie efektu zachęty umożliwia skorzystanie przez nabywcę z mechanizmów wsparcia odnawialnych źródeł energii przewidzianych w prawie polskim.

Na dzień transakcji przedmiot transakcji będzie obejmować wszystkie wymienione wyżej składniki materialne i niematerialne Spółki, w tym zobowiązania, alokowane do jednostki organizacyjnej Farma Wiatrowa K, które są niezbędne do dalszego prowadzenia działalności operacyjnej w zakresie wytwarzania i sprzedaży energii elektrycznej z farmy wiatrowej K, z następującymi zastrzeżeniami:

*   W ramach sprzedaży K przez Spółkę na rzecz Nabywcy, nie dojdzie do przejścia na Nabywcę koncesji na wytwarzanie energii elektrycznej – zgodnie ze stanowiskiem Urzędu Regulacji Energetyki („URE”) koncesje przewidziane ustawą Prawo energetyczne z dnia 10 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 2012 r. poz. 1059) nie przechodzą na nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym Nabywca, na bazie swojej promesy koncesji uzyska własną koncesję, która będzie pozwalać mu na nieprzerwane kontynuowanie działalności operacyjnej w zakresie nabytej farmy wiatrowej K. W związku z przejściem działalności ze Spółki do Nabywcy, nie nastąpi przerwa w działalności operacyjnej. Powoduje to, że 1) podmiot wnioskujący o wydanie koncesji musi udowodnić przed Prezesem URE posiadanie możliwości technicznych gwarantujących prawidłowe wykonywanie działalności objętej koncesją, 2) transakcja zostanie przeprowadzona jako sprzedaż farmy wiatrowej K pod warunkiem zawieszającym w postaci uzyskania Koncesji URE na wytwarzanie energii elektrycznej przez Nabywcę. Dzięki temu zapewniona zostanie ciągłość w zakresie możliwość prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę (do momentu sprzedaży K oraz przez Nabywcę (od chwili nabycia K).
*   W ramach sprzedaży farmy wiatrowej K przez Spółkę na rzecz Nabywcy, nie dojdzie do przejścia na Nabywcę decyzji w sprawie ustalenia środowiskowych uwarunkowań realizacji przedsięwzięcia wraz z decyzjami zmieniającymi oraz przenoszącymi na inny podmiot. Na przeniesienie tych decyzji zgodnie z prawem wymagana jest odrębna decyzja (decyzja nie przejdzie automatycznie w ramach transakcji zbycia farmy wiatrowej K), przy czym decyzja taka nie będzie warunkować możliwości nieprzerwanego prowadzenia przez Nabywcę działalności w zakresie wytwarzania i sprzedaży energii elektrycznej z farmy wiatrowej K. Decyzja ta przewiduje pewne obowiązki Spółki na przyszłość, w szczególności w zakresie monitoringu i sprawozdawczości funkcjonowania K, ale nie warunkuje prawa do prowadzenia tej działalności. Ponadto z uwagi na fakt, że decyzja określa również środowiskowe warunki realizacji K, w tej części pozostanie ona w dyspozycji Wnioskodawcy.
*   W ramach sprzedaży K przez Spółkę na rzecz Nabywcy, nie dojdzie do przejścia na Nabywcę prawa własności nieruchomości (czterech działek) wraz z częściami składowymi (np. drogami dojazdowymi, placami montażowymi, fundamentami pod maszty turbin wiatrowych), na których posadowione są turbiny wchodzące w skład farmy wiatrowej K oraz infrastruktura towarzysząca do przesyłania energii. Działki te nie będą zbywane na rzecz Nabywcy w ramach sprzedaży K ze względu na wprowadzenie ograniczeń w handlu ziemią rolną w ustawie o kształtowaniu ustroju rolnego z dnia 11 kwietnia 2003 r. (Dz. U. z 2012 r., poz. 803). Ze względu na ograniczenia wynikające z tej ustawy, prawo własności ww. działek nie zostało alokowane do jednostki organizacyjnej Farma Wiatrowa K. W ramach wyodrębnienia tej jednostki, decyzją Zarządu alokowano do Farmy Wiatrowej K jedynie prawo do korzystania z tych nieruchomości i ich części składowych. Prawo własności tych działek oraz ich cześć składowych pozostanie zatem przy Wnioskodawcy, a w ramach transakcji sprzedaży farmy wiatrowej K, Spółka i Nabywca zawrą umowę lub umowy dzierżawy, użytkowania lub innego prawa gwarantującego Nabywcy możliwość kontynuowania działalności operacyjnej (Nabywca z chwilą nabycia farmy wiatrowej K nabędzie tytuł prawny do zajmowania ww. działek rolnych, więc w związku z przejściem działalności ze Spółki do Nabywcy, działalność ta nieprzerwanie będzie prowadzona na gruncie, do którego prowadzący działalność ma tytuł prawny).
*   Nabywca nie przejmie zobowiązania do spłaty Pożyczki w części, w jakiej została ona wykorzystana przez Wnioskodawcę do realizacji inwestycji w postaci farmy wiatrowej K i została alokowana do Farmy Wiatrowej – zobowiązanie to zostało zaciągnięte przez Spółkę w celu realizacji inwestycji, ale nie jest związane z bieżącym funkcjonowaniem farmy wiatrowej K, a w szczególność nie warunkuje możliwości dalszego prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie farmy wiatrowej K przez Nabywcę (Nabywca nie musi być dłużnikiem z tytułu Pożyczki, aby móc samodzielnie realizować działalność gospodarczą w zakresie farmy wiatrowej K).
*   Ponieważ farma wiatrowa K została oddana już do użytkowania, przeniesienia na Nabywcę nie wymagają decyzje, uzgodnienia lub zezwolenia już skonsumowane w procesie budowlanym (np. pozwolenia na budowę) lub też decyzje, uzgodnienia lub zezwolenia niezwiązane z podmiotem, a z przedmiotem rozstrzygnięcia (inwestycją w postaci farmy wiatrowej K). Podobnie na Nabywcę nie będą przeniesione prawa i obowiązki z umów całkowicie już wygasłych, na skutek ich zrealizowania w przeszłości.

Umowa o Dostawę Turbin.

Jak wskazano powyżej, do jednostki organizacyjnej Farma Wiatrowa K II alokowano prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) Spółki z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania i sprzedaży energii elektrycznej z farmy wiatrowej K. Prawa i obowiązki z tych umów, po uzyskaniu zgód drugich stron (jeśli są wymagane), zostaną przejęte przez Nabywcę w ramach transakcji sprzedaży farmy wiatrowej K.

Nabywca przejmie w tym zakresie również prawa i obowiązki z umowy na dostawę turbin („Umowa o Dostawę Turbin”). Umowa o Dostawę Turbin obejmuje dostawę na rzecz Spółki w szczególności trzech turbin (tzw. WEC) wraz z wieżami i rotorami.

Umowa o Dostawę Turbin została w całości wykonana przez dostawcę (co potwierdza odpowiedni protokół podpisany przez Spółkę i dostawcę, tj. Taking Over Protocol). Składniki majątkowe dostarczone Spółce na podstawie Umowy o Dostawę Turbin pozostają własnością dostawcy do czasu uregulowania płatności za dostawę (zastrzeżenie własności rzeczy sprzedanej), ale Spółka ma prawo do korzystania z nich w prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka jest zatem ekonomicznym właścicielem tych składników majątkowych, ale nie jest ich właścicielem prawnym. Dostawca wystawił fakturę za dostawę dokonaną stosownie do Umowy o Dostawę Turbin, ale cena za dostawę składników majątkowych na podstawie Umowy o Dostawę Turbin nie została do tej pory uregulowana przez Spółkę. Zobowiązanie do jej zapłaty zostanie w ramach transakcji sprzedaży przez Spółkę farmy wiatrowej K przeniesione na Nabywcę (z perspektywy prawa cywilnego, Nabywca przejmie zobowiązania Spółki wynikające z zawartej z dostawcą turbin /wierzyciela/ umowy za zgodą tegoż wierzyciela) wraz z prawami z Umowy na Dostawę Turbin, w tym prawem do korzystania z turbin.

Spółka odliczyła VAT naliczony wynikający z faktury wystawionej przez dostawcę w związku z dostawą dokonaną stosownie do Umowy o Dostawę Turbin.

Składniki majątkowe dostarczone Spółce na podstawie Umowy o Dostawę Turbin zostały ujęte w księgach Spółki, jako następujące środki trwałe, które są amortyzowane dla celów rachunkowych (wartość każdego ze składników to ponad 3 500 zł; każdy ze składników ma przewidywany okres używania dłuższy niż rok, składniki te są kompletne i zdatne do użytku oraz zostały przyjęte przez Spółkę do używania):

*   Elektrownia wiatrowa 1 – wieża
*   Elektrownia wiatrowa 1 – elektryka
*   Elektrownia wiatrowa 2 – wieża
*   Elektrownia wiatrowa 2 – elektryka
*   Elektrownia wiatrowa 4 – wieża
*   Elektrownia wiatrowa 4 – elektryka

W związku z tym, że Spółka nie jest właścicielem składników majątkowych dostarczonych Spółce na podstawie Umowy o Dostawę Turbin, a zobowiązania wynikające z Umowy na Dostawę Turbin zostaną przejęte przez Nabywcę wraz z nabyciem farmy wiatrowej K (za zgodą dostawcy turbin), na cenę sprzedaży farmy wiatrowej K na rzecz Nabywcy nie będzie się składać cena za te składniki majątkowe (wartość składników majątkowych, których ekonomiczna własność zostanie przekazana przez Spółkę na rzecz Nabywcy nie będzie wyższa niż wartość zobowiązań Spółki wynikających z Umowy o Dostawę Turbin).

W wyniku transakcji, Wnioskodawca zaprzestanie prowadzenia dotychczasowej działalności gospodarczej polegającej na produkcji i sprzedaży energii elektrycznej wytwarzanej z odnawialnego źródła energii – farmy wiatrowej K, w związku z transakcją zbycia całego majątku niezbędnego do prowadzenia tej działalności. Po transakcji, charakter działalności prowadzonej przez Spółkę zmieni się. Istotą działalności Spółki będzie od tego momentu udostępnianie Nabywcy, za wynagrodzeniem, nieruchomości (działek rolnych wraz z częściami składowymi), których Spółka jest właścicielem, a na których usadowiona jest farma wiatrowa K oraz ewentualnie rozwój projektu farmy wiatrowej K.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że Spółka ma prawo do dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej składników majątkowych dostarczonych Spółce na podstawie Umowy o Dostawę Turbin, których to składników majątkowych Spółka nie jest właścicielem prawnym, ale jest właścicielem ekonomicznym i które podlegają amortyzacji jako środki trwałe dla celów rachunkowych?
2.  W przypadku, gdy stanowisko Spółki w odniesieniu do pytania nr 1 jest prawidłowe, czy opisana we wniosku jednostka organizacyjna Farma Wiatrowa K stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym opisana we wniosku sprzedaż farmy wiatrowej K do Nabywcy nie spowoduje powstania po stronie Spółki jakichkolwiek skutków w zakresie VAT, niezależnie od planowanych wyłączeń z transakcji wskazanych we wniosku (m.in. koncesja, decyzja, własność nieruchomości i ich części składowych)?
3.  W przypadku, gdy stanowisko Spółki w odniesieniu do pytania nr 1 jest nieprawidłowe, czy opisana we wniosku jednostka organizacyjna Farma Wiatrowa K stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym opisana we wniosku sprzedaż farmy wiatrowej K do Nabywcy nie spowoduje powstania po stronie Spółki jakichkolwiek skutków w zakresie VAT, niezależnie od planowanych wyłączeń z transakcji wskazanych we wniosku (m.in. koncesja, decyzja, własność nieruchomości i ich części składowych)?
4.  W przypadku, gdy stanowisko Spółki co do kwalifikacji jednostki organizacyjnej Farma Wiatrowa K jako zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jest prawidłowe, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przychodem Spółki ze zbycia farmy wiatrowej K będzie cena należna Spółce z tytułu tej sprzedaży, a bez wpływu na wysokość przychodu Wnioskodawcy pozostanie fakt, że w ramach transakcji Nabywca przejmie również zobowiązania Wnioskodawcy, a w szczególności zobowiązanie do zapłaty na rzecz dostawcy ceny wynikającej z Umowy na Dostawę Turbin?
5.  W przypadku, gdy stanowisko Spółki co do kwalifikacji jednostki organizacyjnej Farma Wiatrowa K jako zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jest nieprawidłowe, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przychodem Spółki ze zbycia farmy wiatrowej K będzie cena należna Spółce z tytułu tej sprzedaży, a bez wpływu na wysokość przychodu Wnioskodawcy pozostanie fakt, że w ramach transakcji Nabywca przejmie również zobowiązania Wnioskodawcy, a w szczególności zobowiązanie do zapłaty na rzecz dostawcy ceny wynikającej z Umowy na Dostawę Turbin?
6.  W przypadku, gdy stanowisko Spółki co do kwalifikacji jednostki organizacyjnej Farma Wiatrowa K jako zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jest nieprawidłowe, jakie są skutki podatkowe na gruncie ustawy o VAT przejęcia przez Nabywcę praw i obowiązków z Umowy o Dostawę Turbin, w tym prawa do korzystania z turbin oraz zobowiązania do zapłaty ceny za te turbiny na rzecz dostawcy?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 w pozostałym zakresie zostaną Spółce wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – ma on prawo do dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej składników majątkowych dostarczonych na podstawie Umowy o Dostawę Turbin, których to składników majątkowych nie jest właścicielem prawnym, ale jest właścicielem ekonomicznym i które podlegają amortyzacji jako środki trwałe dla celów rachunkowych.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu oraz inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Składniki majątkowe dostarczane do Spółki, stosowanie do Umowy o Dostawę Turbin spełniają wszystkie warunki do uznania ich za środki trwałe w rozumieniu ww. przepisu, a tym samym do uznania, że składniki te podlegają amortyzacji podatkowej. W szczególności:

*   Spółka nabyła własność ekonomiczną tych składników majątkowych, co jest również uwzględnione w księgach rachunkowych Spółki (składniki te dla celów rachunkowych stanowią środki trwałe i są przez Spółkę amortyzowane);
*   składniki te są kompletne i zdatne do użytku oraz zostały przyjęte przez Spółkę do używania na podstawie podpisanego przez strony protokołu przejęcia (Taking Over Protocol);
*   przewidywany okres używania tych składników jest dłuższy niż rok;
*   składniki te są wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, Spółka spełnia wszystkie warunki do amortyzowania ww. składników majątkowych dla celów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Ocena prawna przedstawionego przez Spółkę zagadnienia wymaga odniesienia się do definicji kosztów uzyskania przychodów, zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powołany przepis ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter zamknięty. Wśród wydatków nieuważnych za koszty uzyskania przychodów, ustawodawca wymienił m.in. wydatki na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiąca podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych
    1.  wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia

Jednocześnie – w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Składniki majątku stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zostały wymienione przez ustawodawcę w art. 16a–16c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty
    1.  o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z powyższym, wymienione w pkt 1-3 środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

*   zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
*   stanowią własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania – ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, że warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok – o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
*   nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy.

Innymi słowy, z art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że przez podlegające amortyzacji środki trwałe rozumie się składniki majątku stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu.

W analizowanym stanie faktycznym Składniki majątkowe dostarczone Spółce na podstawie Umowy o Dostawę Turbin pozostają własnością dostawcy do czasu uregulowania płatności za dostawę (zastrzeżenie własności rzeczy sprzedanej). Spółka, chociaż ma prawo do korzystania z nich w prowadzonej działalności gospodarczej, to – jak sama wskazuje w opisie stanu faktycznego – nie jest ich właścicielem prawnym, ale właścicielem ekonomicznym. Cena za dostawę składników majątkowych na podstawie Umowy o Dostawę Turbin nie została bowiem do tej pory uregulowana przez Spółkę, ale dostawca wystawił fakturę za dostawę dokonaną stosownie do tej umowy.

Nadmienić należy, że stosownie do art. 589 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), jeżeli sprzedawca zastrzegł sobie własność sprzedanej rzeczy ruchomej aż do uiszczenia ceny, poczytuje się w razie wątpliwości, że przeniesienie własności rzeczy nastąpiło pod warunkiem zawieszającym.

Zgodnie z art. 590 § 1 Kodeksu, jeżeli rzecz zostaje kupującemu wydana, zastrzeżenie własności powinno być stwierdzone pismem. Jest ono skuteczne względem wierzycieli kupującego, jeżeli pismo ma datę pewną.

W razie zastrzeżenia prawa własności sprzedawca odbierając rzecz może żądać odpowiedniego wynagrodzenia za zużycie lub uszkodzenie rzeczy (art. 591).

Unormowania te wskazują więc, że zastrzeżenie własności przy sprzedaży sprawia, że nie wywiera ona żadnego skutku prawnego aż do momentu, w którym nastąpi zapłata całej ceny. Jednocześnie, w zależności od kształtu stosunku umownego, rzecz będąca przedmiotem sprzedaży z zastrzeżeniem prawa własności może pozostać we władaniu sprzedającego lub też być wydana kupującemu. Może to skutkować wystąpieniem sytuacji, w której do czasu zapłaty ceny właścicielem rzeczy wykorzystywanych przez kupującego pozostaje sprzedający.

W określonej sytuacji zatem podatnik może wykorzystywać w prowadzonej działalności gospodarczej składnik majątku, który na chwilę rozpoczęcia jego wykorzystywania nie będzie spełniał definicji środka trwałego (z uwagi na brak prawa własności), a tę spełni dopiero po pewnym czasie, czyli po zapłacie sprzedawcy ceny zakupu.

Przenosząc powyższe wyjaśnienia na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że skoro składnik majątku nie stanowi własności (bądź współwłasności) Spółki, nie może być uznany za środek trwały podlegający amortyzacji. Zastrzeżenie prawa własności – do czasu całkowitej spłaty zobowiązania z tego tytułu – powoduje, że składnik majątku nie będzie mógł być uznany za środek trwały w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji amortyzowany stosownie do tych unormowań.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.