Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-299/14-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-09-23
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: majątek-składniki majątku; należność; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; przychód-powstanie przychodu; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki akcyjnej przedstawione we wniosku z 26 czerwca 2014 r. (data wpływu 30 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (zwany także dalej „Spółką”) jest osobą prawną, której większościowym akcjonariuszem jest Gmina, a pozostałymi akcjonariuszami inne Gminy. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wskazanym w statucie Spółki, w tym w zakresie zleconym w zarządzeniu Prezydenta z dnia 10 kwietnia 2014 r., w szczególności celem Spółki jest zaspokajanie potrzeb społeczności lokalnej poprzez tworzenie warunków aktywizacji gospodarczej, w szczególności ożywianie rynków lokalnych i trwałe ograniczanie bezrobocia oraz realizacja projektów związanych ze wspieraniem przedsiębiorczości, a także prowadzenie innej działalności ważnej dla rozwoju jednostek samorządu terytorialnego.

Zakres działalności Spółki obejmuje w szczególności:

1.  dzierżawę nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem niemieszkalnym, w tym dzierżawę lokali niemieszkalnych, użytkowych będących własnością Wnioskodawcy;
2.  pozyskiwanie inwestorów oraz wsparcie biznesu,
3.  prowadzenie portalu internetowego (…) na zlecenie Gminy.

Wnioskodawca planuje podział w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych.

Podział nastąpi poprzez przeniesienie na spółkę przejmującą części wydzielonego już majątku Spółki, obejmującego wydzielony organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie pion zajmujący się wynajmem nieruchomości komercyjnej (zwany dalej „Pionem A”), w skład którego wchodzi:

1.  prawo własności gruntu oraz związane z tym prawo własności nieruchomości wybudowanej na tym gruncie;
2.  ogół praw i obowiązków wynikających z umowy dzierżawy ww. nieruchomości;
3.  wierzytelności związane z dzierżawą nieruchomości opisanej w pkt 1 powyżej – jeżeli takie będą na moment podziału istniały;
4.  środki pieniężne związane z wydzielaną częścią majątku;
5.  ogół praw i obowiązków wynikających z umów zawartych z podmiotami trzecimi i związanych z nieruchomością opisaną w pkt 1 powyżej (np. umowy z dostawcami mediów itp.);
6.  dokumenty związane z funkcjonowaniem wydzielanej części majątku (np. umowa dzierżawy itp.);
7.  ogół praw i obowiązków wynikających z umowy kredytowej związanej z wybudowaniem nieruchomości lokalowej opisanej w pkt 1 powyżej;
8.  ogół praw i obowiązków wynikających z umowy o roboty budowlane związanej z wybudowaniem nieruchomości wchodzącej w skład wydzielanego majątku, w szczególności gwarancja jakości niniejszej nieruchomości;
9.  gwarancja bankowa dot. zabezpieczenia gwarancji jakości z ww. umowy o roboty budowlane;
10.  ogół praw i obowiązków wynikających z umowy ubezpieczenia nieruchomości wchodzącej w skład wydzielanego majątku;
11.  inne zobowiązania handlowe związane z wydzielanym majątkiem i istniejące na moment wydzielenia (np. wobec dostawców mediów, należności publicznoprawne z tytułu np. podatku od nieruchomości);
12.  aktywa trwałe, w tym środki trwałe (składniki majątkowe), umożliwiające wykonywanie opisanych zadań Pionu A (tj. wyposażenie biurowe i sprzęt komputerowy);
13.  strona internetowa dedykowana zakresowi działalności Pionu A oraz związany z tym Pionem logotyp.

Nad działalnością Pionu A sprawowany jest nadzór przez Kierownika wyznaczonego przez Zarząd Spółki do tego celu. Oprócz ww. Kierownika Pionu A, w Pionie A nie są zatrudnieni inni pracownicy.

Ze względu na skalę prowadzonej działalności Wnioskodawcy prowadzone są księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości. System ewidencji finansowo-księgowej umożliwia przypisanie do Pionu A przychodów, kosztów, jak również należności, środków pieniężnych oraz zobowiązań.

Wydzielenie organizacyjne Pionu A funkcjonuje w sposób faktyczny i realny poprzez możliwość przypisania określonych umów, zdarzeń gospodarczych, dokumentów oraz operacji do opisanego wydzielanego majątku. Wydzielenie organizacyjne krystalizuje się m.in. poprzez możliwość wydzielenia odrębnej umowy dzierżawy, odrębnego majątku, jak i odrębnych przepływów finansowych oraz umów z niezależnymi podmiotami odpowiedzialnymi za np. dostarczanie mediów i kontakty z dzierżawcą.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydzielana część majątku Spółki – Pionu A – stanowi organizacyjnie i funkcjonalnie powiązany zespół składników majątkowych, w oparciu o który będzie prowadzona niezależna (samodzielna) działalność gospodarcza w Spółce przejmującej. Należy również wskazać, że majątek otrzymany przez spółkę przejmującą wskutek podziału, ma posłużyć w przyszłości do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie zakłada się dalsze istnienie spółki dzielonej (Wnioskodawcy), której działalność będzie prowadzona w szczególności w zakresie świadczenia usług polegających na pozyskiwaniu inwestorów oraz wsparcia biznesu lokalnego, prowadzeniu portalu internetowego (…) na zlecenie Gminy.

Pozostawiony majątek w Spółce stanowi także wydzielony organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie pion (zwany dalej „Pionem B”), który obejmuje:

1.  aktywa trwałe, w tym środki trwałe (składniki majątkowe), umożliwiające wykonywanie opisanych zadań (tj. wyposażenie biurowe i sprzęt komputerowy);
2.  środki pieniężne niezbędne do regulowania bieżących zobowiązań;
3.  należności handlowe z tytułu realizowanych prac;
4.  wartości niematerialne i prawne, takie jak oprogramowanie używane przez sprzęt komputerowy;
5.  30 pracowników posiadających wiedzę oraz doświadczenie niezbędne do świadczenia przedmiotowych usług;
6.  inne niż powyższe zobowiązania z tytułu dostaw towarów i usług funkcjonalnie związane z działalnością pozostawionego majątku w spółce.

Powyżej przedstawione piony A i B są wyodrębnione organizacyjnie, finansowo oraz funkcjonalnie. Ponadto w efekcie wydanych przez Dyrektora Naczelnego Spółki (Prezesa Zarządu) zarządzeń ustalona została:

*   lista pracowników przypisanych do Pionu B, jak i zostali przypisani pracownicy (trzy osoby) do majątku wydzielanego – Pionu A;
*   zestawienie materialnych i niematerialnych składników majątku przypisanych do Pionu A i Pionu B.

Księgi rachunkowe Spółki są prowadzone w ten sposób, że pozwalają na wyodrębnienie kosztów związanych z działalnością prowadzoną w ramach Pionu A i Pionu B. Pozwala to na zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów dla obu majątków.

W rezultacie wydanego przez Dyrektora Naczelnego Spółki (Prezesa Zarządu) zarządzenia został określony zakres działalności jaka jest prowadzona w zakresie Pionu A i Pionu B, które realizują odmienne zadania gospodarcze Spółki. Oba majątki, jako wyodrębnione organizacyjnie części przedsiębiorstwa Spółki w postaci pionów, są w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod nadzorem odpowiednio przydzielonych Kierowników.

Wnioskodawca podkreśla, że Pion A i Pion B dysponują własnym personelem, składnikami majątkowymi, w tym umowami, własnymi należnościami i zobowiązaniami, etc. Ww. piony są w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie są jedynie sumą składników, lecz zorganizowanymi jednostkami przeznaczonymi do realizacji określonych zadań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy wyodrębnione, jak opisano w stanie faktycznym, części działalności gospodarczej Wnioskodawcy (Pion A i Pion B) spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w związku z tym transakcja podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie jednej ze zorganizowanych części przedsiębiorstwa (Pionu A) i przeniesienia jej na spółkę przejmującą przy jednoczesnym pozostawieniu we Wnioskodawcy pozostałej części działalności (Pionu B) nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku podziału Spółki przez wydzielenie Pionu A i jego przejściu do spółki przejmującej przy jednoczesnym pozostawieniu w Spółce Pionu B nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – stanowi wartość rynkową składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia.

A contrario, w przypadku podziału przez wydzielenie, jeżeli majątek pozostający w spółce dzielonej, a także majątek przenoszony na spółkę istniejącą będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to spółka dzielona nie uzyska przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W konsekwencji, w związku z faktem, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przedmiotem wydzielenia będzie Pion A stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zaś w Spółce pozostanie Pion B również stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa, spełnione zostaną wskazane warunki w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, transakcja ta będzie neutralna podatkowo dla Spółki.

Zgodnie z definicją legalną sformułowaną w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza na gruncie ww. ustawy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa organów podatkowych, zorganizowana część przedsiębiorstwa powstaje, jeżeli spełnione są następujące przesłanki:

1.  Istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujący także zobowiązania;
2.  Zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  Składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  Zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Jak wskazano w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 października 2008 r. (nr ILPB3/423-446/08-2/HS), „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, które w przyszłości mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowany, autonomiczny zespół tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza”.

Kryterium pozwalającym na ocenę, czy doszło do wyodrębnienia organizacyjnego jest ustalenie roli, jaką pełniły składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość; tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 26 listopada 2008 r. nr IPPB5/423-6/08-3/MB).

Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość przypisania zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonych wskaźników finansowych. Jak wyraził to Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 11 listopada 2008 r. (nr IP-PB3-423-816/08-2/MB), „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Zgodnie z interpretacjami organów podatkowych, odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych oznacza m.in. opracowywanie odrębnych planów finansowych i budżetów dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyodrębnienie kont księgowych właściwych wyłącznie do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zakładowym planie kont (por. m.in. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 18 marca 2008 r. nr IBPB3/423-100/08/MS/KAN-3205/12/07).

Kryterium zdolności zespołu składników do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa” (podobnie m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z 9 października 2008 r. znak IBPB3/423-659/08/MS).

Przedstawione powyżej stanowisko organów podatkowych w analizowanym zakresie potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 listopada 2011 r. (nr ILPB3/423-11-5/EK), w której wskazano, że: „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.)”.

Wszystkie analizowane powyżej przesłanki istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa są w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełnione zarówno w odniesieniu do Pionu A, jak i Pionu B.

Zarówno Pion A, jak i Pion B:

*   działają w oparciu o zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (m.in. aktywa trwałe, aktywa obrotowe, dokumentację handlową, należności, zobowiązania) pozwalających na w pełni samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej,
*   są wyodrębnione organizacyjnie w strukturze przedsiębiorstwa – każdy z pionów zatrudnia pracowników i samodzielnie funkcjonuje na rynku realizując we własnym zakresie własne operacje gospodarcze,
*   są wyodrębnione finansowo – operacje gospodarcze (przychody, koszty, aktywa i pasywa) są ewidencjonowane na odrębnych kontach księgowych dla Pionu A oraz Pionu B.

Reasumując, opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja będzie neutralna dla Spółki, w związku z faktem, że zarówno przejmowana na skutek podziału, jak i pozostająca w Spółce część, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych stanowiskach organów podatkowych, m.in. w interpretacji z 19 września 2011 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (znak: IBPBI/2/423-743/11/AK), w której stwierdzono: „w przedmiotowej sprawie planowany jest podział Spółki przez wydzielenie, przy czym zarówno majątek pozostający w spółce dzielonej, jak i majątek przenoszony na Spółkę nowo powstałą będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wobec powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym na skutek podziału Spółki przez wydzielenie po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych we wniosku pism urzędowych, tut. Organ informuje, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto informuje się, że w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.