Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.126.2023.3.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-02
Teza: Kwestia podlegania opodatkowaniu sprzedaży Nieruchomości, będącej przedmiotem Transakcji.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; prawa-brak prawa; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - dostawa budynków lub budowli trwale związanych z gruntem lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 33; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

Państwa wniosek dotyczący kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży Nieruchomości, będącej przedmiotem Transakcji, wpłynął (…) r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (uzupełniony odpowiedzią na wezwanie)
---------------------------------------------------------------

1\. Opis Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji

Zainteresowanym będącym stroną postępowania jest spółka A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupujący” lub „Nabywca”) z siedzibą w (…), zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT” lub „VAT”) jako podatnik VAT czynny. Kupujący będzie zarejestrowany na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny również na datę Transakcji (zdefiniowanej poniżej).

Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania jest spółka B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Sprzedający” lub „Zbywca”) z siedzibą w (…), zarejestrowana na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny. Sprzedający będzie zarejestrowany na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny również na datę Transakcji.

W dalszej części niniejszego wniosku Kupujący wraz ze Sprzedającym będą łącznie zwani „Zainteresowanymi” lub „Stronami”.

Sprzedający i Kupujący zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży, na podstawie której Sprzedający sprzeda Kupującemu prawo własności nieruchomości położonej w miejscowości (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), obręb ewidencyjny (…), składającej się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym (…), dla której Sąd Rejonowy w (…), (\`(...)\`) Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej: „Sąd Rejonowy”) prowadzi księgę wieczystą KW Nr (…) (dalej: „Nieruchomość”).

Planowana sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego zwana będzie w dalszej części niniejszego wniosku „Transakcją”.

Planowane jest, że Transakcja nastąpi w okresie (…) r. Strony wyjaśniają przy tym, że na Nieruchomości znajduje się obecnie napowietrzna linia wysokiego napięcia (dalej: „Obecna Linia elektroenergetyczna”), która stanowi własność przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j.: Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm., dalej: „KC”) („dalej: „Gestor”). Obecna Linia elektroenergetyczna będzie znajdowała się na datę Transakcji na Nieruchomości, o ile nie zostanie na tę datę zdemontowana i usunięta z Nieruchomości w wyniku planowanej przebudowy (dalej: „Przebudowa Linii elektroenergetycznej”). Jeżeli Obecna Linia elektroenergetyczna będzie znajdowała się na Nieruchomości na datę Transakcji również na datę Transakcji, stanowić będzie ona własność Gestora.

Przebudowa Linii elektroenergetycznej polegać będzie na:

1) wybudowaniu na Nieruchomości nowej podziemnej linii elektroenergetycznej i urządzeń elektroenergetycznych (dalej łącznie: „Nowa Linia elektroenergetyczna”);

2) zdemontowaniu i usunięciu z Nieruchomości Obecnej Linii elektroenergetycznej.

Planowane jest, że Nowa Linia elektroenergetyczna zostanie wybudowana przez Sprzedającego. Planowana data zakończenia prac związanych z budową Nowej Linii elektroenergetycznej to koniec (…) r. Nie jest przy tym wykluczone, że na datę Transakcji, Sprzedający po zakończeniu budowy Nowej Linii elektroenergetycznej przeniesie własność Nowej Linii elektroenergetycznej na Gestora.

Strony wyjaśniają, że w związku z koniecznością zachowania ciągłości przepływu energii elektrycznej, Obecna Linia elektroenergetyczna zostanie zdemontowana i usunięta z Nieruchomości dopiero po zakończeniu budowy Nowej Linii elektroenergetycznej.

W związku z powyższym Strony wyjaśniają, że może dojść do sytuacji, w której na datę Transakcji na Nieruchomości będą znajdowały się jednocześnie:

\- Obecna Linia elektroenergetyczna, oraz

\- Nowa Linia elektroenergetyczna (w sytuacji, w której budowa Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie jeszcze zakończona).

Podsumowując, na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowała się alternatywnie:

1) wyłącznie Obecna Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność Gestora, albo

2) wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność alternatywnie:

a) Sprzedającego, albo

b) Gestora, albo

3) jednocześnie Obecna Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność Gestora oraz Nowa Linia elektroenergetyczna (w sytuacji, w której budowa Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie jeszcze zakończona) stanowiąca własność Sprzedającego.

W przypadku, w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowała się Nowa Linia elektroenergetyczna, zaś własność Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie przeniesiona na Gestora, wspomniana Nowa Linia elektroenergetyczna:

\- nie zostanie (przed datą Transakcji) oddana do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi;

\- nie rozpocznie się jej użytkowanie (przed datą Transakcji) na potrzeby własne Sprzedającego.

Dla uniknięcia wątpliwości należy również wyjaśnić, że Sprzedający nie będzie wykorzystywał Nowej Linii elektroenergetycznej wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Sprzedającemu będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do Nowej Linii elektroenergetycznej.

Sprzedający nie zamierza ponosić wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Nowej Linii elektroenergetycznej, które na datę Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% jej wartości początkowej.

Dodatkowo Strony wyjaśniają, że na datę Transakcji na Nieruchomości może znajdować się również światłowód (dalej: „Światłowód”). Jeżeli na datę Transakcji Światłowód będzie znajdował się na Nieruchomości, również na datę Transakcji będzie stanowił on własność Gestora.

Nieruchomość nie jest (i nie będzie na datę Transakcji) ogrodzona.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą nr (…) Rady Gminy (…) z dnia (…) r. w sprawie uchwalenia zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego we wsi (…) (dalej: „MPZP”), z którego wynika, że działka wchodząca w skład Nieruchomości znajduje się na terenie o przeznaczeniu podstawowym: usługi, wielkopowierzchniowe obiekty handlowe, obiekty produkcyjne, magazyny, bazy, składy, centra logistyczne, oraz o przeznaczeniu uzupełniającym: usługi obsługi komunikacji, parkingi, oznaczonym na rysunku planu symbolem 1UC/P.

2\. Historia oraz dalsze informacje o Nieruchomości

Sprzedający nabył Nieruchomość dnia (…) r. od Gminy (…). Transakcja sprzedaży, w oparciu o którą Sprzedający nabył Nieruchomość została opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki. Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości.

Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Na datę złożenia niniejszego wniosku Sprzedający nie jest stroną umów najmu, dzierżawy ani innych umów o podobnym charakterze dotyczących Nieruchomości. Przy czym nie jest wykluczone, że na datę Transakcji Sprzedający (jako wynajmujący) będzie stroną określonej umowy najmu dotyczącej Nieruchomości (dalej: „Umowa najmu”).

3\. Zakres Transakcji

W ramach Transakcji, dojdzie do sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomości za określoną cenę.

Jednocześnie, w przypadku w którym Sprzedający (jako wynajmujący) będzie stroną Umowy najmu, z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 KC, Kupujący wstąpi w stosunek najmu wynikający z Umowy najmu na miejsce Sprzedającego.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający zamierza przenieść na Kupującego:

1) powstałe w związku z planowaną na Nieruchomości Inwestycją (zdefiniowaną w dalszej części niniejszego wniosku) autorskie prawa majątkowe i prawa zależne do dokumentacji, materiałów, rysunków, opracowań, koncepcji i dokumentów,

2) przenoszalne zgodnie z przepisami prawa pozwolenia, decyzja, opinie, zgody i warunki techniczne, w szczególności decyzję środowiskową, pozwolenie wodnoprawne i pozwolenie na budowę.

Ponadto w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający przeniesie na Kupującego prawa i obowiązki wynikające z określonych umów zawartych w związku z planowaną na Nieruchomości Inwestycją, w szczególności z następujących umów:

1) umowy z Gminą (…) dotyczącej realizacji drogi gminnej,

2) umowy o wykonanie przyłączy do mediów (tj. sieci gazowej, sieci elektroenergetycznej i sieci wodociągowej),

3) umowy o prace projektowe.

Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast inne od wyżej wymienionych składniki majątku Sprzedającego. W szczególności Kupujący nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także wierzytelności, czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego.

Dla uniknięcia wątpliwości Strony wyjaśniają, że na Kupującego nie zostaną przeniesione, m.in.:

\- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego (o ile Sprzedający będzie korzystał z takiego finansowania i będzie stroną takich umów);

\- umowy o zarządzanie Nieruchomością czy umowy zarządzania aktywami (jeżeli Sprzedający będzie stroną takich umów);

\- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Kupujący nie zakupi ani nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych.

Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się również z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 655, z późn. zm., dalej: „Kodeks pracy”).

4\. Brak wyodrębnienia Nieruchomości w przedsiębiorstwie Sprzedającego

Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał (w szczególności na datę Transakcji) żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS).

Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał (w szczególności na datę Transakcji) odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływałyby należności i z którego byłyby spłacane zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie będzie prowadził oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie będzie sporządzał odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są i nie będą (w szczególności na datę Transakcji) ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

5\. Sposób wykorzystania Nieruchomości po Transakcji

Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący planuje zrealizować na Nieruchomości inwestycję polegającą na budowie m.in. powierzchni magazynowej i pomieszczeń biurowo-socjalnych (dalej: „Inwestycja”). Kupujący nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej od podatku VAT.

6\. Inne okoliczności Transakcji

Transakcja zostanie udokumentowana stosowną fakturą wystawioną przez Sprzedającego.

W uzupełnieniu do wniosku wskazali Państwo, że:

Zainteresowany będący stroną wyjaśnia, że – zgodnie z aktualnymi założeniami – na datę Transakcji na Nieruchomości:

a) nie będzie znajdowała się Obecna Linia elektroenergetyczna, o której była mowa w opisie zdarzenia przyszłego Wniosku;

b) będzie znajdowała się Nowa Linia elektroenergetyczna.

Dodatkowo, Zainteresowany będący stroną uzupełnia opis zdarzenia przyszłego Wniosku wskazując, że na datę Transakcji na Nieruchomości może znajdować się również przyłącze energetyczne wraz ze stacją rozdzielczą (PZO) (dalej łącznie: „Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą”).

Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą będzie stanowiło własność Sprzedającego.

W przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowało się również Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą, wspomniane Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą:

a) nie zostanie (przed datą Transakcji) oddane do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi;

b) nie rozpocznie się jego użytkowanie (przed datą Transakcji) na potrzeby własne Sprzedającego.

Dla uniknięcia wątpliwości należy również wyjaśnić, że Sprzedający nie będzie wykorzystywał Przyłącza wraz ze Stacją rozdzielczą wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Sprzedającemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do Przyłącza wraz ze Stacją rozdzielczą.

Sprzedający nie zamierza ponosić wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Przyłącza wraz ze Stacją rozdzielczą, które na datę Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% jej wartości początkowej.

Podsumowując, Zainteresowany będący stroną wyjaśnia, że na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowała się alternatywnie:

1) wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność alternatywnie:

a) Sprzedającego, albo

b) Gestora, albo

2) jednocześnie Nowa Linia elektroenergetyczna (stanowiąca własność alternatywnie Sprzedającego, albo Gestora) oraz Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą (stanowiące własność Sprzedającego).

Dla uniknięcia wątpliwości, Zainteresowany będący stroną wyjaśnia również, że na datę Transakcji na Nieruchomości nie będzie znajdował się Światłowód.

Zainteresowany będący stroną wskazuje, że zarówno Nową Linię elektroenergetyczną jak i Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą należy uznać za budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 682 ze zm.).

W opisie zdarzenia przyszłego Wniosku zostało wskazane, że planowane jest, iż Transakcja nastąpi w okresie (…) r. Uzupełniając opis zdarzenia przyszłego Wniosku w zakresie planowanej daty Transakcji Zainteresowany będący stroną, wyjaśnia, że na datę sporządzenia odpowiedzi na Wezwanie:

a) Transakcja jeszcze nie miała miejsca;

b) planowane jest, że Transakcja nastąpi do końca (…) r.

Zainteresowany będący stroną wskazuje, że na datę Transakcji Światłowód nie będzie znajdował się na Nieruchomości.

Zainteresowany będący stroną wyjaśnia, że na datę Transakcji na Nieruchomości nie będą znajdowały się:

1) budynki w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, ani obiekty małej architektury w rozumieniu ustawy Prawo budowlane;

2) inne budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane niż wskazane powyżej budowle, tj. Nowa Linia elektroenergetyczna oraz ewentualnie Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą.

Jak wskazano powyżej, na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowała się alternatywnie:

1) wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność alternatywnie:

a) Sprzedającego, albo

b) Gestora, albo

2) jednocześnie Nowa Linia elektroenergetyczna (stanowiąca własność alternatywnie Sprzedającego, albo Gestora), oraz Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą (stanowiące własność Sprzedającego).

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług
---------------------------------------------

1\. Czy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

2\. Czy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT?

3\. Czy Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie (uzupełnione odpowiedzią na wezwanie)
------------------------------------------------------------------

1\. Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

2\. Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

3\. Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

Jedną z podstawowych zasad opodatkowania podatkiem VAT jest powszechność opodatkowania, która przejawia się tym, że generalnie cały obrót towarami i usługami jest objęty podatkiem VAT. W systemie VAT przewidziano jednak pewne wyjątki od tej zasady.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”) w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT stanowi implementację powyższej regulacji do krajowego porządku prawnego. Zgodnie z tym przepisem – Ustawy o VAT nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również jako: „ZCP”).

Co do zasady, dostawa nieruchomości stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że dana nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania.

Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni.

Należy stwierdzić, że w ocenie Stron Transakcja będzie stanowiła transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tzn. objętą zakresem opodatkowania tym podatkiem) – odpłatną dostawę towarów.

Brak jest bowiem podstaw do kwalifikowania jej jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, do której zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, nie stosuje się przepisów tej ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Ustawa o VAT nie zawiera natomiast definicji pojęcia „przedsiębiorstwa” – wobec tego należy przyjąć, że posługuje się ona nim w znaczeniu nadanym mu art. 551 KC, zgodnie z którym:

„Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

W świetle przywołanych przepisów Transakcja nie będzie dotyczyła przedsiębiorstwa ani ZCP.

W ramach Transakcji, dojdzie do sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomości, tj. działki gruntu za określoną cenę. Jednocześnie, Kupujący nie przejmie szeregu składników majątku Sprzedającego wymienionych w art. 551 KC, tj. w szczególności:

\- oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa),

\- wierzytelności, praw z papierów wartościowych, środków pieniężnych,

\- patentów i innych praw własności przemysłowej,

\- tajemnic przedsiębiorstwa,

\- czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei, w myśl art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. Definicja przedsiębiorstwa wprowadzona przepisami KC opiera się na przedmiotowym ujęciu przedsiębiorstwa jako zbioru pewnych składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W tym ujęciu sprzedaż przedsiębiorstwa będzie miała miejsce, gdy istotne składniki wymienione w art. 551 KC (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy w ramach danej transakcji.

Ze względu na autonomię prawa podatkowego wskazuje się, że definicja wynikająca z KC powinna być na gruncie VAT traktowana jedynie pomocniczo. Na gruncie VAT interpretacji pojęcia „przedsiębiorstwa” należy dokonywać przede wszystkim w oparciu o wykładnię prowspólnotową uwzględniając orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). W swoich wyrokach TSUE wskazywał, że dla oceny, czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub ZCP, istotne jest, czy aktywa łącznie jako przedsiębiorstwo mają zdolność prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej oraz czy nabywca ma zamiar prowadzenia przedsiębiorstwa. Nie oznacza to, że przy wykładni art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT należy zupełnie pominąć art. 551 KC – przepis ten powinien być pomocniczo stosowany przy analizie opodatkowania zbycia nieruchomości.

Zdaniem Stron, przedmiot Transakcji nie może być zakwalifikowany jako ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, czyli „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. ZCP tworzy bowiem zbiór składników majątkowych, pozostających w takich wzajemnych relacjach, w których można mówić o nich jako o zorganizowanym zespole, a nie o zbiorze elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie we władaniu jednego podmiotu. Dodatkowo elementy tego zbioru powinny wykazywać takie wzajemne powiązania funkcjonalne, aby mogły służyć kontynuowaniu danej działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia w przypadku, gdy łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie dojdzie do spełnienia wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek.

Odnosząc się do powyższego trzeba wskazać, że zdaniem Stron w ogóle nie jest możliwe uznanie, że przedmiot Transakcji można kwalifikować jako „zespół” składników. Jak już wcześniej wskazano, Kupujący nie przejmie od Sprzedającego szeregu składników przedsiębiorstwa wymienionych w art. 551 KC, takich jak:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa),

\- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych środki pieniężne,

\- patenty i inne prawa własności przemysłowej,

\- tajemnice przedsiębiorstwa,

\- czy też księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W konsekwencji przedmiot Transakcji nie będzie spełniać przesłanek uznania go za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 KC.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Transakcji, dojdzie do sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomości za określoną cenę.

Jednocześnie, w przypadku, w którym Sprzedający (jako wynajmujący) będzie stroną Umowy najmu, z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 KC, Kupujący wstąpi w stosunek najmu wynikający z Umowy najmu na miejsce Sprzedającego.

Jak wskazano powyżej, w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający zamierza przenieść na Kupującego:

1) powstałe w związku z planowaną na Nieruchomości Inwestycją autorskie prawa majątkowe i prawa zależne do dokumentacji, materiałów, rysunków, opracowań, koncepcji i dokumentów,

2) przenoszalne zgodnie z przepisami prawa pozwolenia, decyzja, opinie, zgody i warunki techniczne, w szczególności decyzję środowiskową, pozwolenie wodnoprawne i pozwolenie na budowę.

Ponadto w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający przeniesie na Kupującego prawa i obowiązki wynikające z określonych umów zawartych w związku z planowaną na Nieruchomości Inwestycją, w szczególności z następujących umów:

1) umowy z Gminą (\`(...)\`) dotyczącej realizacji drogi gminnej,

2) umowy o wykonanie przyłączy do mediów (tj. sieci gazowej, sieci elektroenergetycznej i sieci wodociągowej),

3) umowy o prace projektowe.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem Transakcji nie będą natomiast inne od wyżej wymienionych składniki majątku Sprzedającego. W szczególności Kupujący nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także wierzytelności, czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego.

W tym miejscu należy podkreślić, że jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na Kupującego nie zostaną przeniesione, m.in.:

\- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego (o ile Sprzedający będzie korzystał z takiego finansowania i będzie stroną takich umów);

\- umowy o zarządzanie Nieruchomością czy umowy zarządzania aktywami (jeżeli Sprzedający będzie stroną takich umów);

\- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Nabycie Nieruchomości przez Kupującego w ramach Transakcji nie będzie wiązało się również z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy.

Co więcej, w analizowanym przypadku nie zajdzie przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego zbywanego „zespołu” składników majątkowych.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP powinna mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej danego podmiotu jako dział, wydział czy oddział itp. Wyodrębnienie organizacyjne powinno zostać dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Nie oznacza to jednocześnie, że możliwość przypisania np. kosztów do danego składnika majątkowego na podstawie prowadzonych ewidencji podatkowych stanowi o wyodrębnieniu finansowym.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako możliwość realizacji określonych zadań gospodarczych przez ZCP. ZCP musi obejmować elementy niezbędne do samodzielnego realizowania działań gospodarczych.

Aby zatem część przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Materialne i niematerialne składniki majątkowe wchodzące w skład ZCP muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej bez podejmowania dodatkowych działań mających na celu wyposażenie zespołu składników materialnych w zasoby niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. W odniesieniu do analizowanego zdarzenia przyszłego trzeba wskazać, że zbywane składniki majątku nie będą wyodrębnione w powyższy sposób w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego, co uniemożliwi zakwalifikowanie ich jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W tym zakresie trzeba wskazać w szczególności, że Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał (w szczególności na datę Transakcji) żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS). Ponadto Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał (w szczególności na datę Transakcji) odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływałyby należności i z którego byłyby spłacane zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie będzie prowadził oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie będzie sporządzał odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są i nie będą (w szczególności na datę Transakcji) ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości. Zbywany zespół składników nie będzie tym samym wystarczający dla wykonywania przy jego pomocy (samodzielnie) funkcji gospodarczych.

Całokształt przedstawionych powyżej okoliczności świadczy o tym, że planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani ZCP, a zatem będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu należy również odwołać się do wydanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnień podatkowych z 11 grudnia 2018 r.: „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”). Objaśnienia odnoszą się co prawda do nieruchomości komercyjnych rozumianych jako obiekty przeznaczone pod wynajem, a w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z Nieruchomością, na której nie znajdują się obiekty komercyjne. Zdaniem Stron zasadne jest jednak odwołanie się do treści Objaśnień, gdyż dają one wiele istotnych wskazówek dotyczących interpretacji pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy przedsiębiorstwa.

Zgodnie z Objaśnieniami, co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. W tym zakresie jako standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, wskazano elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.

Dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT tylko w wyjątkowych okolicznościach, gdy istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione również inne elementy.

Odnosząc wytyczne zawarte w Objaśnieniach do Transakcji należy stwierdzić, że oprócz przeniesienia na Kupującego standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych, nie dojdzie do przeniesienia elementów innych niż standardowe.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Kupujący planuje zrealizować na Nieruchomości Inwestycję. Kupujący nie planuje przy tym wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

Zdaniem Stron, brak jest podstaw by twierdzić, że w wyniku nabycia Nieruchomości przez Kupującego będzie on kontynuował na Nieruchomości działalność prowadzoną przez Sprzedającego.

Także z tego względu zasadne jest zakwalifikowanie Transakcji jako sprzedaży nieruchomości, a nie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części; wartość ekonomiczną dla Nabywcy przedstawia w tym przypadku głównie działka gruntu wchodząca w skład Nieruchomości.

Reasumując, zgodnie z Objaśnieniami, czynnikiem decydującym o zakwalifikowaniu transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest jednoczesne: istnienie zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Żaden z tych czynników nie wystąpi w przypadku Transakcji, co stanowi kolejną przesłankę świadczącą o tym, że nie będzie to transakcja zbycia przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części, lecz odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu VAT (tzn. objęta zakresem zastosowania przepisów Ustawy o VAT).

Mając na uwadze powyższą argumentację, przedmiot Transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo lub ZCP. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyć transfer składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiotu Transakcji nie można również zakwalifikować jako ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia zatem za uznaniem za prawidłowe stanowiska Stron, iż sprzedaż (dostawa) Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2

1\. Wprowadzenie

Na wstępie Strony pragną podkreślić, że celem pytania nr 2 nie jest potwierdzenie wysokości stawki VAT, a jedynie potwierdzenie, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała VAT i powinna być opodatkowana według właściwej stawki. Strony zdają sobie sprawę, że narzędziem służącym do potwierdzenia stawki podatku VAT jest wiążąca informacja stawkowa (WIS), stąd w interpretacji chcą potwierdzić jedynie fakt, iż do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień od podatku VAT oraz że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie praw użytkowania wieczystego. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy uznać, że grunt spełnia definicję towaru, a jego zbycie w ramach umowy sprzedaży stanowi odpłatną dostawę towarów.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego wynika, że grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym prawo użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części, które zostały na nim posadowione. Oznacza to również, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Dokonując wykładni pojęć budynku czy budowli użytych w art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT należy odwołać się do definicji legalnych zawartych w przepisach ustawy z dnia z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t.j.: Dz.U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm., dalej: „Prawo budowlane”). Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, budynkiem jest obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Budowla została z kolei zdefiniowana w pkt 3 art. 3 Prawa budowlanego jako każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Katalog zawarty w definicji budowli ma charakter otwarty. Urządzeniem budowlanym na gruncie Prawa budowlanego jest natomiast urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego).

Przepisy Ustawy o VAT wprowadzają również zwolnienia dotyczące dostaw nieruchomości. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT zostały określone w art. 43 Ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT zwolnieniu z podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

a) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

b) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT oświadczenie to musi zawierać:

1\. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2\. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, gdy oświadczenie jest składane właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego;

3\. adres budynku, budowli lub ich części.

Natomiast definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, zgodnie z którą pierwsze zasiedlenie to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwolnieniu podlega także dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT stosuje się jedynie w przypadku łącznego spełnienia warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a i b Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu rozstrzygnięcia, czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowana podatkiem VAT, w pierwszej kolejności istotne jest ustalenie, czy na datę Transakcji Nieruchomość będzie stanowiła teren zabudowany czy niezabudowany.

2\. Status Nieruchomości

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na Nieruchomości znajduje się aktualnie Obecna Linia elektroenergetyczna, która stanowi własność Gestora. Obecna Linia elektroenergetyczna będzie znajdowała się na datę Transakcji na Nieruchomości, o ile nie zostanie na tę datę zdemontowana i usunięta z Nieruchomości w wyniku planowanej Przebudowy Linii elektroenergetycznej. Jeżeli Obecna Linia elektroenergetyczna będzie znajdowała się na Nieruchomości na datę Transakcji, również na datę Transakcji stanowić będzie ona własność Gestora. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Przebudowa Linii elektroenergetycznej polegać będzie na:

1) wybudowaniu na Nieruchomości Nowej Linii elektroenergetycznej;

2) zdemontowaniu i usunięciu z Nieruchomości Obecnej Linii elektronicznej.

Planowane jest, że Nowa Linia elektroenergetyczna zostanie wybudowana przez Sprzedającego. Planowana data zakończenia prac związanych z budową Nowej Linii elektroenergetycznej to koniec (\`(...)\`) r. Nie jest przy tym wykluczone, że na datę Transakcji, Sprzedający po zakończeniu budowy Nowej Linii elektroenergetycznej przeniesie własność Nowej Linii elektroenergetycznej na Gestora.

Strony wyjaśniają, że w związku z koniecznością zachowania ciągłości przepływu energii elektrycznej, Obecna Linia elektroenergetyczna zostanie zdemontowana i usunięta z Nieruchomości dopiero po zakończeniu budowy Nowej Linii elektroenergetycznej.

W związku z powyższym Strony wyjaśniają, że może dojść do sytuacji, w której na datę Transakcji na Nieruchomości będą znajdowały się jednocześnie:

\- Obecna Linia elektroenergetyczna, oraz

\- Nowa Linia elektroenergetyczna (w sytuacji, w której budowa Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie jeszcze zakończona).

Podsumowując, na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowała się alternatywnie:

1\. wyłącznie Obecna Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność Gestora, albo

2\. wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność alternatywnie:

a. Sprzedającego, albo

b. Gestora, albo

3\. jednocześnie Obecna Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność Gestora oraz Nowa Linia elektroenergetyczna (w sytuacji, w której budowa Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie jeszcze zakończona) stanowiąca własność Sprzedającego.

W ocenie Stron, zarówno Obecną Linię elektroenergetyczną i Nową Linię elektroenergetyczną należy uznać za budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

Zdaniem Stron, Nieruchomość będzie miała na datę Transakcji status:

1) terenów niezabudowanych na gruncie Ustawy o VAT, w przypadku w którym alternatywnie:

a) wyłącznie Obecna Linia elektroenergetyczna będzie posadowiona na Nieruchomości na datę Transakcji stanowiąc jednocześnie własność Gestora; albo

b) wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna będzie posadowiona na Nieruchomości na datę Transakcji stanowiąc jednocześnie własność Gestora;

2) terenów zabudowanych na gruncie Ustawy o VAT, w przypadku w którym alternatywnie:

a) wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna będzie posadowiona na Nieruchomości na datę Transakcji stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego, albo

b) na datę Transakcji na Nieruchomości będą posadowione jednocześnie Obecna Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność Gestora oraz Nowa Linia elektroenergetyczna (w sytuacji, w której budowa Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie jeszcze zakończona) stanowiąca własność Sprzedającego.

Ponadto, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na datę Transakcji na Nieruchomości może znajdować się również Światłowód. Jeżeli na datę Transakcji Światłowód będzie znajdował się na Nieruchomości, również na datę Transakcji będzie stanowił on własność Gestora. W ocenie Stron, Światłowód należy uznać za budowlę w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.

3\. Opodatkowanie VAT sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji – w przypadku, w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie posadowiona alternatywnie:

a) wyłącznie Obecna Linia elektroenergetyczna stanowiąc jednocześnie własność Gestora, albo

b) wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna stanowiąc jednocześnie własność Gestora.

Jak wskazano powyżej, w ocenie Stron, Nieruchomość będzie miała na datę Transakcji status terenów niezabudowanych na gruncie Ustawy o VAT, w przypadku, w którym na Nieruchomości na datę Transakcji będzie posadowiona alternatywnie:

a) wyłącznie Obecna Linia elektroenergetyczna stanowiąc jednocześnie własność Gestora; albo

b) wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna stanowiąc jednocześnie własność Gestora.

W obu ww. przypadkach na Nieruchomości nie będą znajdowały się na datę Transakcji żadne obiekty budowlane trwale związane z gruntem, które mogłyby stanowić na gruncie Prawa budowlanego budynki, budowle lub ich części, będące jednocześnie własnością Sprzedającego.

W przypadku posadowienia na datę Transakcji na Nieruchomości Obecnej Linii elektroenergetycznej stanowiącej własność Gestora albo Nowej Linii elektroenergetycznej stanowiącej własność Gestora (oraz w sytuacji, gdy na datę Transakcji w obu ww. przypadkach na Nieruchomości będzie znajdował się Światłowód będący własnością Gestora), wspomniane obiekty budowlane, stanowiące w ocenie Stron budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego (w tym również Światłowód), nie będą stanowiły części składowych Nieruchomości, gdyż na podstawie art. 49 § 1 KC będą wchodziły w skład przedsiębiorstwa przesyłowego jako infrastruktura przesyłowa. W obu ww. przypadkach (również w sytuacji, gdy na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdował się Światłowód będący własnością Gestora) sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji powinna zostać uznana za dostawę gruntu niezabudowanego, do której nie znajdą zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy o VAT dotyczące nieruchomości zabudowanych.

Konieczne jest zatem odniesienie się w dalszej części uzasadnienia do przepisów Ustawy o VAT, które dotyczą opodatkowania dostawy nieruchomości niezabudowanych.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość objęta jest MPZP, z którego wynika, że działka wchodząca w skład Nieruchomości znajduje się na terenie o przeznaczeniu podstawowym: usługi, wielkopowierzchniowe obiekty handlowe, obiekty produkcyjne, magazyny, bazy, składy, centra logistyczne, oraz o przeznaczeniu uzupełniającym: usługi obsługi komunikacji, parkingi, oznaczonym na rysunku planu symbolem 1UC/P. Z MPZP wynika więc, że Nieruchomość stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę. Nieruchomość stanowi zatem teren budowlany w rozumieniu definicji zawartej w art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT. Mając powyższe na uwadze, zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji.

W tej sytuacji należy rozważyć możliwość zastosowania do Transakcji zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT. Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

a) towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej,

b) brak prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Ponadto, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, transakcja sprzedaży, w oparciu o którą Sprzedający nabył Nieruchomość została opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki. Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości.

Zważywszy na to, że art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT stosuje się do towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT, należy stwierdzić, że w przypadku Transakcji przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z tego przepisu nie zostaną spełnione.

W związku z powyższym, Strony stoją na stanowisku, że w przypadku, w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie posadowiona alternatywnie:

a) wyłącznie Obecna Linia elektroenergetyczna stanowiąc jednocześnie własność Gestora; albo

b) wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna stanowiąc jednocześnie własność Gestora,

sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych i będzie opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT, gdyż nie znajdzie do niej zastosowania żadne ze zwolnień od podatku VAT (w szczególności zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, czy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy o VAT).

4\. Opodatkowanie VAT sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji – w przypadku, w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie posadowiona wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego

W przypadku, w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie posadowiona wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego, Nieruchomość będzie miała status terenów zabudowanych na gruncie Ustawy o VAT. W konsekwencji, w omawianym przypadku do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji nie znajdzie również zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

W ocenie Stron, na status Nieruchomości w omawianym przypadku nie wpływa okoliczność, że na datę Transakcji na Nieruchomości może znajdować się również Światłowód. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, jeżeli na datę Transakcji Światłowód będzie znajdował się na Nieruchomości, również na datę Transakcji będzie stanowił on własność Gestora. Światłowód jako infrastruktura przesyłowa, na podstawie art. 49 § 1 KC nie będzie stanowić części składowej Nieruchomości, gdyż będzie wchodzić wchodzi w skład przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, należy uznać, że nie będzie on przedmiotem Transakcji i nie będzie wpływał na to, czy działka wchodząca w skład Nieruchomości powinna być uznawana za teren zabudowany, czy też nie.

Mając na uwadze konstrukcję zwolnień z podatku VAT, w celu wskazania prawidłowego sposobu opodatkowania sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji, w przypadku w którym na datę Transakcji Nowa Linia elektroenergetyczna będzie posadowiona na Nieruchomości stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego, kluczowe jest określenie, czy i kiedy po wybudowaniu lub ulepszeniu Nowej Linii elektroenergetycznej dojdzie do jej pierwszego zasiedlenia. Pozwoli to określić, czy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji, w przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie posadowiona wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego, będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Pojęcie pierwszego zasiedlenia było przedmiotem analizy TSUE. W wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection TSUE wskazał w szczególności, że uzależnienie zwolnienia z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegających opodatkowaniu stanowi wadliwą implementację przepisów Dyrektywy. Stanowisko wyrażone przez TSUE znalazło odzwierciedlenie w orzecznictwie NSA (np. w wyroku NSA z dnia 23 listopada 2017 r. sygn. I FSK 312/16) oraz obecnym brzmieniu przepisów Ustawy o VAT.

Jak wynika z opisanego na wstępie zdarzenia przyszłego planowane jest, że Nowa Linia elektroenergetyczna zostanie wybudowana przez Sprzedającego. Planowana data zakończenia prac związanych z budową Nowej Linii elektroenergetycznej to koniec (\`(...)\`) r. Nie jest przy tym wykluczone, że na datę Transakcji, Sprzedający po zakończeniu budowy Nowej Linii elektroenergetycznej przeniesie własność Nowej Linii elektroenergetycznej na Gestora.

Tym samym, jak zostało wskazane powyżej, Nowa Linia elektroenergetyczna (o ile będzie znajdowała się na datę Transakcji na Nieruchomości) na datę Transakcji będzie stanowiła własność alternatywnie:

a) Sprzedającego, albo

b) Gestora.

W przypadku, w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowała się wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna, zaś własność Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie przeniesiona na Gestora, wspomniana Nowa Linia elektroenergetyczna:

a) nie zostanie (przed datą Transakcji) oddana do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi;

b) nie rozpocznie się jej użytkowanie (przed datą Transakcji) na potrzeby własne Sprzedającego.

Dla uniknięcia wątpliwości należy również wyjaśnić, że Sprzedający nie będzie wykorzystywał Nowej Linii elektroenergetycznej wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Sprzedającemu będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do Nowej Linii elektroenergetycznej.

Sprzedający nie zamierza ponosić wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Nowej Linii elektroenergetycznej, które na datę Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% jej wartości początkowej.

Planowane jest, że Transakcja nastąpi w okresie (\`(...)\`) r. Reasumując, z uwagi na opisane okoliczności należy przyjąć, że:

a) na datę Transakcji nie nastąpi pierwsze zasiedlenie Nowej Linii elektroenergetycznej,

b) dostawa Nowej Linii elektroenergetycznej będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.

Z uwagi na powyższe, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji, w przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie posadowiona wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego, nie będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

W tym miejscu należy również rozważyć możliwość zastosowania w tym zakresie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego:

1) Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT a Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości;

2) Sprzedający nie będzie wykorzystywał Nowej Linii elektroenergetycznej wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT oraz Sprzedającemu będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do Nowej Linii elektroenergetycznej.

Zważywszy na to, że art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT stosuje się do towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT, należy stwierdzić, że w przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie posadowiona wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego, do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z tego przepisu nie zostaną spełnione.

W ocenie Stron, w przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie posadowiona wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego, do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji nie znajdzie również zastosowanie zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Jak bowiem wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, zwolnienie od podatku VAT stosuje się do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunkiem tego zwolnienia jest więc nieprzysługiwanie dokonującemu dostawy prawa do odliczenia względem budynków, budowli i ich części. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedającemu będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do Nowej Linii elektroenergetycznej.

Należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule (por. interpretację indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.556.2020.2.KK).

Wobec tego, do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji, w przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie posadowiona wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego, nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

W związku z powyższym, w przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie posadowiona wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna stanowiąc jednocześnie własność Sprzedającego, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych i będzie opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT, gdyż nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień od podatku VAT (w szczególności zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 9, czy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy o VAT).

5\. Opodatkowanie VAT sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji – w przypadku, w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będą posadowione jednocześnie:

a) Obecna Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność Gestora, oraz

b) Nowa Linia elektroenergetyczna (w sytuacji, w której budowa Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie jeszcze zakończona) stanowiąca własność Sprzedającego.

Końcowo należy również rozważyć przypadek, w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będą posadowione jednocześnie Obecna Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność Gestora oraz Nowa Linia elektroenergetyczna (w sytuacji, w której budowa Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie jeszcze zakończona) stanowiąca własność Sprzedającego.

Zdaniem Stron, w takim przypadku Nieruchomość będzie miała status terenów zabudowanych na gruncie Ustawy o VAT. W konsekwencji, w omawianym przypadku do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji nie znajdzie również zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

W ocenie Stron, na status Nieruchomości w omawianym przypadku nie wpływa okoliczność, że na datę Transakcji na Nieruchomości:

1) będzie znajdowała się Obecna Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność Gestora;

2) może znajdować się Światłowód będący również własnością Gestora.

Obecna Linia elektroenergetyczna oraz Światłowód (o ile będzie znajdował się na Nieruchomości na datę Transakcji), stanowiące w ocenie Stron budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, nie będą stanowiły części składowych Nieruchomości, gdyż na podstawie art. 49 § 1 KC będą wchodziły w skład przedsiębiorstwa przesyłowego jako infrastruktura przesyłowa. W konsekwencji, należy uznać, że nie będą one przedmiotem Transakcji i nie będą wpływały na to, czy działka wchodząca w skład Nieruchomości powinna być uznawana za teren zabudowany, czy też nie.

Mając na uwadze konstrukcję zwolnień z podatku VAT, w celu wskazania prawidłowego sposobu opodatkowania sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji, w przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będą posadowione jednocześnie Obecna Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność Gestora oraz Nowa Linia elektroenergetyczna (w sytuacji, w której budowa Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie jeszcze zakończona) stanowiąca własność Sprzedającego, należy rozważyć czy może dojdzie do pierwszego zasiedlenia Nowej Linii elektroenergetycznej w sytuacji, w której budowa Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie jeszcze zakończona. Pozwoli to określić, czy w omawianym przypadku sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

W ocenie Stron, do pierwszego zasiedlenia może dojść wyłącznie po wybudowaniu budynku, budowli lub ich części. Zawarta w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT definicja pierwszego zasiedlenia wskazuje, że zdarzeniem, którego wystąpienie warunkuje pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części jest ich wybudowanie (ewentualnie ulepszenie po wybudowaniu). Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w omawianym przypadku na datę Transakcji budowa Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie zakończona. Z uwagi na powyższe, w ocenie Stron brak jest podstaw by twierdzić, że w omawianym przypadku (tj. w sytuacji, w której budowa Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie jeszcze zakończona) na datę Transakcji dojdzie do pierwszego zasiedlenia Nowej Linii elektroenergetycznej.

Stanowisko Stron znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 listopada 2019 r. (sygn. 0112-KDIL2-2.4012.468.2019.2.JK), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „dostawa budynku w stanie surowym zamkniętym usytuowanego na działce nr 1 nie spełni warunków do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Należy bowiem wskazać, że budowa tego budynku nie została jeszcze formalnie zakończona. Bowiem dopiero z chwilą zrealizowania prac budowlanych zakończy się proces produkcji przedmiotowego budynku. Zatem pomimo oddania części budynku w najem na rzecz Spółki nie doszło jeszcze do pierwszego zasiedlenia tego budynku po jego wybudowaniu, ale ze względu na fakt, że budowa ww. budynku w stanie surowym zamkniętym nie została jeszcze formalnie zakończona - jak wynika z opisu sprawy, zgłoszenie zakończenia budowy jeszcze nie nastąpiło - planowany przez Wnioskodawcę aport udziałów we współwłasności ww. budynku nie spełnia warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy”. Powołana powyżej interpretacja indywidualna dotyczy co prawda budynku, jednakże w ocenie Stron tezy w niej zawarte znajdują bezpośrednie zastosowanie w okolicznościach opisywanych w niniejszym wniosku.

Reasumując, z uwagi na opisane okoliczności należy przyjąć, że w przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będą posadowione jednocześnie Obecna Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność Gestora oraz Nowa Linia elektroenergetyczna (w sytuacji, w której budowa Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie jeszcze zakończona) stanowiąca własność Sprzedającego:

a) na datę Transakcji nie nastąpi pierwsze zasiedlenie Nowej Linii elektroenergetycznej,

b) dostawa Nowej Linii elektroenergetycznej będzie dokonywana przed pierwszym zasiedleniem Nowej Linii elektroenergetycznej.

Z uwagi na powyższe, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji, w przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będą posadowione jednocześnie Obecna Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność Gestora oraz Nowa Linia elektroenergetyczna (w sytuacji, w której budowa Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie jeszcze zakończona) stanowiąca własność Sprzedającego, nie będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zważywszy na to, że art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT stosuje się do towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT, należy stwierdzić, że, do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji nie znajdzie również zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, z uwagi na to, że przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z tego przepisu nie zostaną spełnione. W tym zakresie prosimy również o porównanie przedstawionego powyżej uzasadnienia do Punktu 4.

Do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji, w przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będą posadowione jednocześnie Obecna Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność Gestora oraz Nowa Linia elektroenergetyczna (w sytuacji, w której budowa Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie jeszcze zakończona) stanowiąca własność Sprzedającego, nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. W tym zakresie prosimy również o porównanie przedstawionego powyżej uzasadnienia do Punktu 4.

W związku z powyższym, w przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będą posadowione jednocześnie Obecna Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność Gestora oraz Nowa Linia elektroenergetyczna (w sytuacji, w której budowa Nowej Linii elektroenergetycznej nie zostanie jeszcze zakończona) stanowiąca własność Sprzedającego, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych i będzie opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT, gdyż nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień od podatku VAT (w szczególności zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 9, czy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy o VAT).

Uzupełniając własne stanowisko w sprawie oceny zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania nr 2 przedstawionego we wniosku, Zainteresowany będący stroną wskazuje, że w jego ocenie, wskazana powyżej nowa okoliczność, że na datę Transakcji na Nieruchomości może znajdować się również Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą, pozostaje bez wpływu na klasyfikację podatkową Transakcji w zakresie podatku VAT. W ocenie Zainteresowanego będącego stroną, w przypadku, w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowało się również Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT oraz będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

Zdaniem Zainteresowanego będącego stroną postępowania, w przypadku, w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowało się również Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą stanowiące własność Sprzedającego i będące budowlą w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, Nieruchomość będzie miała status terenów zabudowanych w rozumieniu Ustawy o VAT.

W konsekwencji, w omawianym przypadku do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Jednocześnie, mając na uwadze konstrukcję zwolnień z podatku VAT, w celu wskazania prawidłowego sposobu opodatkowania sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji, w przypadku, w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie posadowione również Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą, kluczowe jest określenie, czy i kiedy po wybudowaniu lub ulepszeniu Przyłącza wraz ze Stacją rozdzielczą dojdzie do jego pierwszego zasiedlenia. Pozwoli to określić, czy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji, w przypadku, w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie posadowione również Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą, będzie podlegała zwolnieniu od VAT przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Jak zostało wskazane powyżej, w przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowało się również Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą, wspomniane Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą:

a) nie zostanie (przed datą Transakcji) oddane do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi;

b) nie rozpocznie się jego użytkowanie (przed datą Transakcji) na potrzeby własne Sprzedającego.

Jak zostało wskazane powyżej:

1) Sprzedający nie będzie wykorzystywał Przyłącza wraz ze Stacją rozdzielczą wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT;

2) Sprzedającemu będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do Przyłącza wraz ze Stacją rozdzielczą;

3) Sprzedający nie zamierza ponosić wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Przyłącza wraz ze Stacją rozdzielczą, które na datę Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% jej wartości początkowej.

Jednocześnie – jak zostało wskazane powyżej w ramach uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego Wniosku – na datę sporządzenia odpowiedzi na Wezwanie:

a) Transakcja jeszcze nie miała miejsca;

b) planowane jest, że Transakcja nastąpi do końca (…) r.

Reasumując, z uwagi na opisane okoliczności należy przyjąć, że:

a) na datę Transakcji nie nastąpi pierwsze zasiedlenie Przyłącza wraz ze Stacją rozdzielczą,

b) dostawa Przyłącza wraz ze Stacją rozdzielczą będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.

Z uwagi na powyższe, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji, w przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowało się również Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą stanowiące własność Sprzedającego, nie będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zważywszy na to, że art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT stosuje się do towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT, należy stwierdzić, że w przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie posadowione również Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą, do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji nie znajdzie również zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, z uwagi na to, że przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z tego przepisu nie zostaną spełnione. W tym zakresie prosimy również o porównanie przedstawionego we Wniosku uzasadnienia do Punktu 4 w zakresie pytania nr 2.

Do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji, w przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie posadowione również Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą, nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. W tym zakresie prosimy również o porównanie przedstawionego we Wniosku uzasadnienia do Punktu 4 w zakresie pytania nr 2.

W związku z powyższym, w przypadku w którym na datę Transakcji na Nieruchomości będzie posadowione również Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych i będzie opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT, gdyż nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień od podatku VAT (w szczególności zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 9, czy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 3

Przepis art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT wprowadza jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to przysługuje zasadniczo wtedy, gdy nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dodatkowo, aby można było mówić o prawie do odliczenia, musi wystąpić podatek naliczony.

W związku z tym, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki właściwej, po stronie Kupującego wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktury otrzymanej przez Kupującego od Sprzedającego (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy o VAT).

Dodatkowo, mając na uwadze, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, spełnione będą przesłanki odliczenia przez Kupującego podatku VAT naliczonego przy zakupie Nieruchomości przewidziane w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Jednocześnie, w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska w zakresie dotyczącym pytania nr 1 i 2, do faktury, która zostanie wystawiona z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym odliczenie nie może mieć miejsca, jeśli transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Mając na uwadze, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowana VAT, powyższy przepis nie będzie stanowił przeszkody dla odliczenia przez Kupującego podatku VAT wykazanego na fakturze przez Sprzedającego.

Reasumując, mając na uwadze, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych, przewidzianych w Ustawie o VAT.

Powyższe przemawia za uznaniem za prawidłowe stanowiska Stron w zakresie pytania nr 3, zgodnie z którym Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

\- **prawidłowe** w zakresie uznania, że sprzedaż Nieruchomości w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego będzie podlegała opodatkowaniu VAT;

\- **prawidłowe** w zakresie uznania, że planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki VAT;

\- **prawidłowe** w zakresie prawa Kupującego do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

**Uzasadnienie**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej: ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel \`(\`(...)\`)\`

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki/budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360).

Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą w pierwszej kolejności kwestii, czy planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. Zbyciu będzie podlegała bowiem Nieruchomość składająca się z działki Gruntu oraz Nowa Linia elektroenergetyczna z ew. Przyłączem wraz ze Stacją rozdzielczą, których nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.

Dokonując oceny zbywanych składników w kontekście wystąpienia w niniejszej sprawie dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, wskazać należy, że – jak wynika z opisu sprawy – Nieruchomość nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, ani innej jednostki organizacyjnej, wydzielonych w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Jak wynika z okoliczności sprawy na Nabywcę nie zostaną przeniesione, m.in. wartości niematerialne i prawne, know-how, aktywa mogące stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczenia indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także wierzytelności, czy też środki pieniężne lub papiery wartościowe Sprzedającego. Na Kupującego nie zostaną również przeniesione prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego (o ile Sprzedający będzie korzystał z takiego finansowania i będzie stroną takich umów); umowy o zarządzanie Nieruchomością czy umowy zarządzania aktywami (jeżeli Sprzedający będzie stroną takich umów); należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. W ramach Transakcji nie nastąpi również przejście zakładu pracy Sprzedającego.

Zatem, z uwagi na powyższe ustalenia brak jest podstaw prawnych by uznać przedmiot zbycia za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

W świetle przywołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie sprzedażą ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji należy uznać, że w niniejszej sytuacji nie dojdzie do zastosowania wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowiła sprzedaż poszczególnych składników majątku opodatkowaną na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Należy zauważyć, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12, wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 dyrektywy 2006/112/WE Rady. Tym samym przepis art. 136 dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 503, ze zm.; dalej jako: „ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r., w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Tym samym, w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustala się na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego. Zatem ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” lub ich części. W tym zakresie należy odnieść się do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z przytoczonych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości co do zasady jest zwolniona z podatku VAT. Wyjątek stanowi dostawa terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę oraz dostawa budynków, budowli lub ich części (w stosunku do których przysługiwało dostawcy prawo do odliczenia podatku) dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Wątpliwości Zainteresowanych odnoszą się do sytuacji w zakresie prawa do zwolnienia z opodatkowania VAT sprzedaży gruntu, w których na datę Transakcji na Nieruchomości będzie znajdowała się alternatywnie:

1) wyłącznie Nowa Linia elektroenergetyczna stanowiąca własność alternatywnie:

a) Sprzedającego, albo

b) Gestora, albo

2) jednocześnie Nowa Linia elektroenergetyczna (stanowiąca własność alternatywnie Sprzedającego, albo Gestora), oraz Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą (stanowiące własność Sprzedającego).

Zarówno Nową Linię elektroenergetyczną jak i Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą są budowlami w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

Przed analizą możliwości zastosowania zwolnienia dla opisanej dostawy, należy zauważyć, że zgodnie z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości - w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

Wracając do kwestii opodatkowania bądź zwolnienia opisanej dostawy, w zależności od tego jakie naniesienia będą znajdować się w momencie sprzedaży na działce, na gruncie podatku VAT będziemy mieli do czynienia z dwoma sytuacjami:

1\. z dostawą samej działki (przypadek gdy na działce będzie Nowa Linia elektroenergetyczna należąca do Gestora),

2\. z dostawą budowli wraz działką, na której się znajdują (przypadek gdy na działce będzie Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą stanowiące własność Sprzedającego i Nowa Linia elektroenergetyczna należąca do Gestora albo do Sprzedającego).

W przedmiotowej sprawie (w obu ww. sytuacjach) nie znajdzie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt. 2 ustawy. Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia działki jak i też przy budowie naniesień. Jednocześnie Nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Oznacza to, że nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia, o których mowa w tym przepisie.

W przypadku dostawy samej działki nie znajdzie zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt. 9 ustawy. Jak wskazano powyżej, pomimo tego, że Nowa Linia elektroenergetyczna będzie należała do Gestora, działka jako taka będzie zabudowana. Niezależnie od tego, w MPZP działka nr (…) przeznaczona jest pod zabudowę. Zatem nie będzie to ani dostawa terenu niezabudowanego ani innego niż budowlany.

Dlatego też dostawa samej działki - w sytuacji gdy na działce będzie Nowa Linia elektroenergetyczna należąca do Gestora - podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W sytuacji gdy przedmiotem dostawą będzie budowla (Przyłącze wraz ze Stacją rozdzielczą i ewentualnie Nowa Linia elektroenergetyczna) wraz z działką, to należy rozważyć, czy znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 albo pkt 10a.

We wniosku oraz w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Transakcja sprzedaży Nieruchomości ma nastąpić do końca (…) r. Do tego czasu na Nieruchomości ma powstać Nowa linia elektroenergetyczna z ew. Przyłączem ze stacją rozdzielczą. Wskazali Państwo, biorąc pod uwagę, że ww. czynności mają być zrealizowane do końca (…) r., że nie dojdzie do pierwszego zasiedlenia Budowli przez Sprzedającego. Ponadto wskazali Państwo, że stosunku do wydatków związanych z budową Nowej linii elektroenergetycznej oraz Przyłącza wraz ze stacją rozdzielczą, Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zatem uznać że dostawa Przyłącza wraz ze Stacją rozdzielczą i ewentualnie Nowa Linia elektroenergetyczna, będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia albo przed nim.

Tym samym dostawa ta nie będzie zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jak też na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy (ze względu na wskazane prawo do odliczenia w stosunku do ww. obiektów).

W konsekwencji dostawa ww. Budowli, będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT. Taką samą stawką podatku VAT, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, objęte będzie zbycie prawa własności działki gruntu, na którym znajdują się Budowle.

Podsumowując w przypadku gdy, na Nieruchomości będzie znajdować się tylko Nowa linia energetyczna należąca do Gestora albo Sprzedającego albo gdy na działce będzie znajdować się tylko Nowa linia energetyczna należąca do Gestora albo Sprzedającego oraz Przyłącze ze stacją rozdzielczą należące do Sprzedającego nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień na podstawie art. 43 ustawy o VAT dla dostawy Nieruchomości.

**Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.**

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki prawnopodatkowe, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Okoliczności opisu sprawy wskazują, że Kupujący na dzień dokonania transakcji będzie czynnym podatnikiem podatku VAT. Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości inwestycję polegającą na budowie, m.in. powierzchni magazynowej i pomieszczeń biurowo-socjalnych. Nabywca nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z podatku VAT.

Jednocześnie, jak wykazano powyżej, planowana Transakcja, w świetle przedstawionych we wniosku okoliczności, nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. W związku z powyższym dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana w całości właściwą stawką VAT.

Zatem w sytuacji, gdy transakcja dostawy Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, wówczas Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu transakcji na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

**Podsumowując, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zadanych pytań), w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Państwo, w treści składanego wniosku, kształtujecie jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

A Sp. z o.o. - Zainteresowany będący stroną postępowania (art. 14r § 2 o.p.) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.