Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1021/14-2/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-01-13
Teza: W stosunku do dostawy budynku biurowego oraz budowli, na które Wnioskodawca nie ponosił nakładów stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; dostawa; nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2014 r. (data wpływu 16 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej budynkiem biurowym i budowlami – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości zabudowanej budynkiem biurowym i budowlami.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka U. Sp. z o.o. (dalej „U.”) planuje dostawę gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i i budowlami do końca 2014 r. W skład sprzedawanej nieruchomości wchodzą:

1.  grunt
2.  budynek biurowy
3.  zbiorniki paliwowe i gazowe
4.  wiata stalowa
5.  place, drogi
6.  kanalizacja sanitarna i deszczowa
7.  ogrodzenie nieruchomości.

Spółka U. stała się właścicielem nieruchomości w wyniku aportu do U. całości przedsiębiorstwa „U.-P.” w 2002 r. Aport przedsiębiorstwa nie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższa nieruchomość została zakupiona przez „U.-P.” w 1999 r. od innej jednostki „M.” Sp. z o.o., która to spółka była podatnikiem podatku VAT. Transakcja sprzedaży nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT w stosunku do budynków i budowli, a w stosunku do gruntu była transakcją zwolnioną z opodatkowania VAT.

Zarówno spółka U. jak i U.-P. wykorzystywały nabytą nieruchomość w działalności gospodarczej opodatkowanej i wykonywały czynności opodatkowane związane ze sprzedażą paliw, czyli od 1999 r. do nadal.

Nieruchomość w okresie od 1999 r. do 2014 r. nie była wynajmowana, wydzierżawiana, ani w żaden inny sposób przekazana do wykorzystania osobom trzecim.

Spółka U. w stosunku do części obiektów, czyli placów i dróg oraz kanalizacji sanitarnej i deszczowej poniosła w 2011 r. nakłady inwestycyjne przekraczające 30% wartości początkowej obiektów. Od wydatków inwestycyjnych Spółka odliczyła podatek VAT. Nakłady na ulepszenie zostały zakończone i przyjęte do użytkowania w 2011 r. W stosunku do pozostałych budynków i budowli brak było nakładów inwestycyjnych.

Spółka zamierza sprzedać nieruchomość.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy dostawa gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie opisanymi wyżej budynkami i budowlami, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT czy też będzie transakcją opodatkowaną podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka U. stoi na stanowisku, że dostawa gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami będzie w stosunku do poszczególnych obiektów albo zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT, albo opodatkowana podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwolnieniu od podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 14 ww. ustawy przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z kolei według postanowień art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7 a ustawy o VAT).

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że dostawa nieruchomości wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami, w odniesieniu do części nieruchomości, będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie sprzedaży nieruchomości w 1999 r. od Spółki M. Sp. z o.o. i pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynków i budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Spółka może w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Natomiast w odniesieniu do części nieruchomości, na które ponoszone były nakłady inwestycyjne przekraczające 30% wartości początkowej nieruchomości, czyli placów i dróg oraz kanalizacji sanitarnej i deszczowej, warunek wynikający z definicji pierwszego zasiedlenia (art. 2 pkt 14 ustawy) zostanie wypełniony dopiero w momencie planowanej dostawy, zatem sprzedaż tej części nieruchomości, nie będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zwolnienie nie przysługuje również z art. 43 ust. 1 pkt 10a, gdyż transakcja sprzedaży nieruchomości w 1999 r. była opodatkowana podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Stawka podatku - zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W treści wskazanej ustawy, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów stawkami preferencyjnymi lub też zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone na podstawie powyższego przepisu dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych przez podatnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeśli zostaną spełnione warunki wskazane w tych przepisach.

W przypadku terenów zabudowanych budynkami lub budowlami zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie do art. 43 ust. 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Ponadto, w świetle ust. 10 ww. artykułu 43, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do ust. 11 ww. artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać: imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części, adres budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z kolei z art. 29 ust. 8 wynika, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W rozpatrywanej sprawie Spółka U. stała się właścicielem nieruchomości w wyniku aportu do U. całości przedsiębiorstwa „U.-P.” w 2002 r. Aport przedsiębiorstwa nie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. Powyższa nieruchomość została zakupiona przez „U.-P.” w 1999 r. od innej jednostki „M.” Sp. z o.o., która to spółka była podatnikiem podatku VAT. Transakcja sprzedaży nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT w stosunku do budynków i budowli, a w stosunku do gruntu była transakcją zwolnioną z opodatkowania VAT. Zarówno spółka U. jak i U.-P. wykorzystywały nabytą nieruchomość w działalności gospodarczej opodatkowanej i wykonywały czynności opodatkowane związane ze sprzedażą paliw, czyli od 1999 r. do nadal. Nieruchomość w okresie od 1999 r. do 2014 r. nie była wynajmowana, wydzierżawiana, ani w żaden inny sposób przekazana do wykorzystania osobom trzecim. Spółka U. w stosunku do części obiektów, czyli placów i dróg oraz kanalizacji sanitarnej i deszczowej poniosła w 2011 r. nakłady inwestycyjne przekraczające 30% wartości początkowej obiektów. Od wydatków inwestycyjnych Spółka odliczyła podatek VAT. Nakłady na ulepszenie zostały zakończone i przyjęte do użytkowania w 2011 r. W stosunku do pozostałych budynków i budowli brak było nakładów inwestycyjnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawidłowego opodatkowania planowanej przez Wnioskodawcę dostawy nieruchomości.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy pozwala stwierdzić, że dostawa nieruchomości będącej przedmiotem wniosku nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Pomimo tego, że Wnioskodawcy w przypadku nabycia budynków i budowli nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, z tego względu, że budynki i budowle zostały wniesione do U. jako aport przedsiębiorstwa niepodlegający opodatkowaniu to nie jest spełniony warunek wykorzystywania budynku i budowli wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku. Jak wskazano we wniosku Wnioskodawca nabył nieruchomość do celów działalności opodatkowanej związanej ze sprzedażą paliw.

Wnioskodawca będzie jednak mógł zastosować zwolnienie od podatku w stosunku do dostawy nieruchomości na podstawie regulacji zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Jak z wniosku wynika, w stosunku do części obiektów czyli placów i dróg oraz kanalizacji sanitarnej i deszczowej Wnioskodawca w 2011 r. poniósł nakłady inwestycyjne przekraczające 30% wartości początkowej tych obiektów. A zatem w stosunku do pozostałych obiektów w postaci budynku biurowego, zbiorników paliwowych i gazowych, wiaty stalowej oraz ogrodzenia takie nakłady nie były ponoszone.

Powyższa okoliczność powoduje, że w stosunku do dostawy budynku biurowego oraz budowli, na które Wnioskodawca nie ponosił nakładów stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa tej części nieruchomości nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia. Jak z wniosku wynika przedmiotowa nieruchomość została zakupiona przez „U.-P.” w 1999 r. od innego podmiotu i czynność dostawy podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, a zatem do pierwszego zasiedlenia tej części nieruchomości, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, doszło już wcześniej. Ponadto dostawa tej części nieruchomości nie będzie także odbywać się w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

Należy zauważyć, że w takim przypadku, przepis art. 43 ust. 10 ustawy zezwala Wnioskodawcy zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy tej części nieruchomości pod warunkiem, że zarówno Wnioskodawca jak i nabywca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz złożą, przed dniem dokonania dostawy nieruchomości właściwemu dla jego nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie transakcji w tej części. Oświadczenie to musi zawierać wszystkie elementy wymienione w art. 43 ust. 11 ustawy.

W odniesieniu zaś do dostawy budowli, w stosunku do których Wnioskodawca w 2011 r. ponosił wydatki inwestycyjne w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej tych budowli zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 nie będzie przysługiwać. Ze względu na wysokość ponoszonych nakładów transakcja będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia. Wnioskodawca nie może także zastosować zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ze względu na niespełnienie zawartych w tym przepisie warunków. Pomimo tego, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości (nieruchomość została wniesiona aportem i czynność ta nie podlegała opodatkowaniu) to Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie tych budowli przekraczające 30% ich wartości początkowej, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Okoliczność wskazana przez Wnioskodawcę w postaci opodatkowania dostawy nieruchomości w 1999 r. przez M. Sp. z o.o. nie ma wpływu na zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W konsekwencji dostawa tych obiektów powinna zostać opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Odnośnie opodatkowania gruntu, na którym znajdują się budynki i budowle zastosowanie znajdzie cyt. wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z przepisu tego wynika, że w przypadku gdy budynek lub budowla jest trwale związana z gruntem to w stosunku do dostawy gruntu ma zastosowanie ta sama stawka podatku VAT, która obowiązuje przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. W sytuacji, takiej jak występuje w przedmiotowej sprawie, gdy dochodzi do sprzedaży gruntu na którym znajdują się budynki i budowle trwale z nim związane podlegające opodatkowaniu według różnych stawek dla określenia podstawy opodatkowania można dokonać podziału wg klucza wartościowego tj. proporcjonalnie do wartości sprzedawanych budynków lub budowli przypisać odpowiednio udział gruntu i zastosować właściwe stawki, lub wg klucza powierzchniowego tj. podzielić powierzchnię i dokonać podziału gruntu proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych przez poszczególne budynki i budowle.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.