Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.237.2019.2.OA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-14
Teza: Interpretacja przepisów w zakresie opodatkowania czynności zniesienia współwłasności nieruchomości oraz zwolnienia od podatku czynności zniesienia współwłasności nieruchomości.
Słowa kluczowe: gmina; grunty; grunty-grunt niezabudowany; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2019 r. (data wpływu 4 czerwca 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 sierpnia 2019 r. (data wpływu 13 sierpnia 2019 r. ) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania czynności zniesienia współwłasności nieruchomości - **jest nieprawidłowe**
*   zwolnienia od podatku czynności zniesienia współwłasności nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższym zakresie. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 sierpnia 2019 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miejska (dalej zwana „Wnioskodawcą”, „Gminą” lub „Miastem”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i składa deklaracje VAT-7.

Postanowieniem z dnia (…) lutego 2018 r. (…) Sąd Rejonowy (…) orzekł o zniesieniu współwłasności nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka ewid. nr 40/1 o pow. 0,0365 ha, (…) poprzez zarządzenie sprzedaży licytacyjnej stosownie do przepisów kodeksu postępowania cywilnego. Sąd powierzył wykonanie obowiązków w tym zakresie Komornikowi Sądowemu (…) dokonanie podziału sumy uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości, po potrąceniu kosztów egzekucji, na rzecz uczestników postępowania.

Zgodnie z treścią księgi wieczystej działka nr 40/1 o pow. 0,0365 ha stanowi własność Gminy Miejskiej w 1/2 części, pani B w 3/16 i 1/16 części oraz Pani A w 3/16 i 1/16 części. Prawo własności Gminy Miejskiej zostało wpisane do księgi wieczystej na podstawie decyzji Wojewody z dnia (…) października 1995 r.

Przedmiotowa działka zabudowana jest garażami typu blaszak, natomiast pozostała część zajęta jest pod drogę dojazdową oraz zieleniec. Przedmiotowe garaże są obiektami blaszanymi posadowionymi na fundamencie, jednocześnie nie są trwale związane z gruntem. Gmina nie posiada wiedzy odnośnie terminu posadowienia blaszaków, ani przez kogo i w jakim terminie były one wykorzystywane. Posadowione na działce nr 40/1 garaże podzielają stan prawny gruntu, na którym są usytuowane, a zatem stanowią współwłasność Gminy Miejskiej. Z kolei droga dojazdowa stanowi głównie utwardzony szlak ziemny oraz niewielki fragment wykonany z płyt betonowych.

Gmina Miejska nie korzystała z przedmiotowych budowli jak również nie ponosiła wydatków na ich ewentualne ulepszenie. Nie ustalono dokumentów świadczących o tym, że Gmina Miejska obiekty te użytkowała, dzierżawiła lub wynajmowała.

Wyżej powołana nieruchomość położona jest na podlegającym ustaleniom obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „(…)” i znajduje się w terenach zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i usług MWU.3. Ponadto zgodnie z § 6 ust. 2 pkt 2 lit. g ustaleń planu obszaru „(…)” zakazuje się m.in. lokalizacji blaszanych obiektów garażowych i budynków gospodarczych. Zgodnie zatem z postanowieniami planu należy dążyć do sukcesywnej likwidacji tego typu zabudowy o niskich walorach funkcjonalnych i estetycznych.

Działka nr 40/1 położona jest poza pasem drogowym ulicy oraz nie wchodzi w zakres planowanych inwestycji przez Gminę.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że obiekty znajdujące się na przedmiotowej działce tj. garaże typu blaszak, droga dojazdowa oraz zieleniec nie stanowią budynków, budowli lub ich części w myśl przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1309). W odniesieniu do garaży typu blaszak i drogi dojazdowej stanowisko Gminy Miejskiej przedstawiono już w ww. wniosku z dnia 29 maja 2019 r. Przy ocenie czy ww. obiekty stanowią budowle i czy są one trwale związane z gruntem, wzięto pod uwagę:

*   definicje zawarte w art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 ze zm.), zgodnie z którym obiekt budowlany;
*   wyjaśnienia zawarte w odpowiedzi Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 26 kwietnia 2004 r. na zapytanie poselskie nr 2922;
*   wyrok NSA sygn. akt II FSK 630/15 z dnia 6 kwietnia 2017 r.

W ocenie Gminy Miejskiej przedmiotowy zieleniec z całą pewnością nie stanowi budynku, budowli lub ich części, z uwagi na to, iż jest to w istocie niezabudowany, porośnięty trawą fragment przedmiotowej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gmina będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT z tytułu uzyskania kwoty pieniężnej należnej Gminie ze sprzedaży nieruchomości przez komornika, w postepowaniu o zniesienie współwłasności nieruchomości. Tym samym, czy czynność ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Jeśli czynność ta uznana zostałaby za podlegającą VAT, to czy transakcja zniesienia współwłasności nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 lub 10a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Gmina nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT z tytułu uzyskania kwoty pieniężnej należnej Gminie z tytułu sprzedaży nieruchomości przez komornika w postepowaniu o zniesienie współwłasności nieruchomości. Tym samym, czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Jeśli czynność ta uznana zostałaby za podlegającą VAT, to transakcja zniesienia współwłasności nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 lub 10a ustawy o VAT.

Ad. 1)

Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (art. 195 k.c.). Współwłasność ułamkowa polega na tym, że udział każdego współwłaściciela we wspólnym prawie jest określony kwotowo ułamkiem. Współwłaściciel rzeczy wspólnej, któremu przysługuje udział jest uprawniony do posiadania całej rzeczy będącej przedmiotem współwłasności i do korzystania z niej w takim zakresie, w jakim nie przeszkadza on w posiadaniu jej przez innych współwłaścicieli. W myśl art. 210 k.c., każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Natomiast zgodnie z art. 211 i art. 212 k.c. zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Dokonanie podziału rzeczy wspólnej powinno zasadniczo nastąpić stosownie do wielkości udziałów we współwłasności. Możliwe jest jednak, że wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Podział rzeczy wspólnej prowadzi do zniesienia współwłasności, a w wyniku podziału powstają nowe przedmioty własności - odrębne rzeczy wydzielone z większej rzeczy poprzednio wspólnej. Nowe rzeczy przypadają na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom, a współwłasność rzeczy wspólnej wygasa.

Sądowe zniesienie współwłasności, polegające na podziale rzeczy wspólnej, ma charakter rozporządzenia tą rzeczą, prowadzącego do uzyskania przez każdego ze współwłaścicieli wyłącznego prawa własności do nowej rzeczy, co na gruncie podatku VAT stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT jeżeli czynność ta ma charakter odpłatny, wyrażający się zastosowaniem dopłaty pieniężnej. Nieodpłatne zniesienie współwłasności rzeczy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jeżeli czynności tej nie towarzyszy dopłata pieniężna, mająca na celu wyrównanie wartości poszczególnych udziałów, nie ma ona charakteru odpłatnego, w tym też na gruncie podatku VAT. Nowe rzeczy wydzielone w wyniku zniesienia współwłasności, bez dopłaty, swoją wartością powinny odpowiadać wielkości poszczególnych udziałów, co oznacza, że żaden ze współwłaścicieli nie uzyskuje w wyniku tej czynności przysporzenia majątkowego (ekonomicznego), a jedynie prawo umożliwiające mu dysponowanie nowym towarem jak właściciel. Ponadto umowy zniesienia współwłasności rzeczy przez fizyczny jej podział, z uwzględnieniem jedynie wartości udziałów współwłaścicieli, nie można utożsamiać z czynnościami zamiany udziałów w rzeczy, czy ich sprzedaży.

Oznacza to, że tego rodzaju sądowe zniesienie współwłasności rzeczy, które nie ma charakteru odpłatnego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy VAT).

Powołany przepis stanowi implementację art. 9 ust. 1 dyrektywy 112 zgodnie z którym „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Inne wersje językowe dyrektywy 112 wskazują na „wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych”.

Podkreślić należy, iż TSUE w pkt 17 powołanego postanowienia z dnia 20 marca 2014 r. stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności przez uprawnionego nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112 (wyrok z 15 września 2011 r., w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Słaby i in., Zb. Orz. s. l-8461, pkt 36, 39).

Trybunał wskazał, że sąd krajowy w pierwszej kolejności winien rozważyć, czy podmiot działa w ramach działalności gospodarczej (pkt 18). Gdyby sąd odsyłający miał uznać istnienie w postępowaniu głównym działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112, wówczas należałoby zbadać możliwość zastosowania wyjątku przewidzianego w art. 13 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy. Jako odstępstwo od zasady ogólnej opodatkowania podatkiem VAT każdej działalności o charakterze gospodarczym przepis ten powinien być interpretowany w sposób zawężający. (\`(...)\`) Z samego jego brzmienia wynika, że aby zasada wyłączenia z opodatkowania znalazła zastosowanie, muszą być kumulatywnie spełnione dwie przesłanki, to znaczy, dana działalność po pierwsze powinna być wykonywana przez podmiot prawa publicznego, a po drugie - powinien on działać w charakterze władzy publicznej. Odnośnie do tej ostatniej przesłanki sposoby wykonywania danej działalności pozwalają na ustalenie zakresu wyłączenia podmiotów prawa publicznego z opodatkowania. Działalność wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy dyrektywy 112 stanowi działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych co działalność wykonywana przez prywatnych przedsiębiorców (pkt 19). Niemniej jednak - nawet jeżeli podmioty te wykonują taką działalność w charakterze organów władzy publicznej - należy je uznać za podatników zgodnie z art. 13 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112 w sytuacji, gdyby wyłączenie ich z opodatkowania miało prowadzić do znaczącego zakłócenia konkurencji (pkt 20).

Zdaniem TSUE dyrektywę 112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez Gminę, o ile sąd odsyłający stwierdzi, iż transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz, iż nie są wykonywane przez rzeczoną Gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez Gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy 112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 grudnia 2014 r., sygn. akt. I FSK 1547/14, odwołując się do postanowienia TSUE z dnia 20 marca 2014 r. C-72/13, w odniesieniu do przepisów zarówno dyrektywy 112, jak i ustawy VAT stwierdził, że opodatkowanie dostawy mienia komunalnego przez gminę będzie uzależnione od ustalenia, czy gmina działa w takim przypadku w charakterze podatnika podatku VAT, a zatem czy owe transakcje są dokonywane w warunkach działalności gospodarczej. W przypadku gdy powyższa analiza dałaby wynik pozytywny, w odwołaniu do art. 13 ust. 1 dyrektywy 112, należałoby się dodatkowo zastanowić, czy dana dostawa będzie prowadziła do znacznych zakłóceń konkurencji.

Warunkiem koniecznym do opodatkowania podatkiem VAT danej transakcji nie jest sam fakt bycia podatnikiem VAT, ale występowanie w roli podatnika VAT w odniesieniu do konkretnej transakcji wchodzącej w zakres działalności gospodarczej podmiotu, natomiast ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (wyrok NSA z dnia 5 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1547/14).

Należy stwierdzić, że ustalenie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się tak jak handlowiec (wyrok NSA z dnia 5 listopada 2015 r., sygn. akt I FSK 1077/14 LEX nr 1989466 oraz z dnia 29 stycznia 2016 r., sygn. akt I FSK 1944/14 LEX nr 2032530).

Przenosząc powyższe uwagi na grunt przedmiotowej sprawy w pierwszej kolejności należy rozważyć czy w rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z działalnością gospodarczą Gminy, czy z czynnościami związanymi ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W ocenie Miasta, czynność w wyniku której Gmina uzyskała należną jej kwotę pieniężną z tytułu sprzedaży nieruchomości przez komornika w postępowaniu o zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być przypisana do działalności gospodarczej prowadzonej przez Miasto albowiem nie działa ono w sytuacji opisanej w stanie faktycznym w charakterze handlowca profesjonalnie zajmującego się nabywaniem i sprzedażą towarów. Zwrócić należy uwagę, że kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą nie są ani liczba transakcji, czy długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani też wysokość osiągniętych z nich przychodów.

Podobne stanowisko zajął WSA w Krakowie w wyroku z dnia 10 grudnia 2018 r. (sygn. akt: I SA/Kr 1170/18), w którym stwierdził, że:

*   „jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny. tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnych w sferze ich aktywności cywilnoprawnej. Tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. i tym samym mogą być opodatkowane podatkiem”,
*   „unormowania ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami w zakresie dotyczącym obrotu nieruchomościami Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego, regulują czynności cywilnoprawne w sposób szczególny w stosunku do ogólnych zasad określonych w Kodeksie cywilnym, Wynika to stąd, że działalność Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do mienia stanowiącego ich własność (mienia komunalnego) nie opiera się wyłącznie na przepisach prawa cywilnego, ale ze względu na publicznoprawny status Skarbu Państwa i jednostek samorządu terytorialnego oraz przysługującego im mienia, obrót ten regulowany jest także przepisami prawa publicznego. Publicznoprawny charakter tych podmiotów oraz przeznaczenie mienia, którym dysponują na zaspokojenie potrzeb wspólnoty stanowi uzasadnienie wprowadzenia ograniczeń w zakresie swobody dysponowania mieniem i swobody zawierania umów oraz samodzielności jednostek samorządu terytorialnego. Szczególne unormowania ustawy dotyczące obrotu nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego podyktowane są tym, iż mienie to ma służyć przede wszystkim celom publicznym. Dlatego też przyjęta w Kodeksie cywilnym fundamentalna zasada swobody umów oraz swoboda właściciela rozporządzania jego rzeczą doznaje określonych ograniczeń. Takim ograniczeniem jest wprowadzenie w ustawie jako zasady sprzedawania lub oddawania w użytkowanie wieczyste tych nieruchomości w drodze przetargu”.

Mając więc na uwadze, że przedmiotowy grunt nie jest zbywany w celu komercyjnym, a jedynie w celu uporządkowania stosunków własnościowych - zniesienia współwłasności nieruchomości, a zbycie tej nieruchomości przez komornika jest podyktowane nie chęcią zysku, lecz na skutek braku chęci przejęcia nieruchomości na własność przez któregokolwiek ze współwłaścicieli - zatem Gmina nie będzie w tym przypadku działać w charakterze podatnika podatku VAT. Tym samym, czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2)

W opisanym stanie faktycznym mamy do czynienia z nieruchomością, na której znajduje się garaż typu „blaszak”, droga dojazdowa oraz zieleniec. Tymczasem zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT wynika, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania tym podatkiem nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że sposób opodatkowania ww. podatkiem dostawy zbudowanego gruntu jest uzależniony od opodatkowania posadowionego na nim budynku lub budowli, a w przypadku budowli czy są one trwale związane z gruntem.

Przy ocenie czy ww. garaże oraz droga dojazdowa stanowią budowle i czy są one trwale związane z gruntem, wzięto pod uwagę:

*   definicje zawarte w art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, ze zm.), zgodnie z którym obiekt budowlany - to budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych, budowla - to każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem malej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;
*   wyjaśnienia zawarte w odpowiedzi Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 26.04.2004 r. na zapytanie poselskie nr 2922, z których wynika, że Podsekretarz stanu w Ministerstwie Finansów odwołał się do pojęcia trwałego związania z gruntem oznaczającego zarówno posiadanie przez obiekt budowlany fundamentów, które są usytuowane poniżej poziomu terenu (wkopane w grunt), jak i trwałego związania fundamentów z obiektem budowlanym. Obiektu budowlanego, w którym dolna płaszczyzna fundamentu znajduje się na poziomie terenu, a jego przeniesienie lub rozebranie nie wiąże się z wykonywaniem robót ziemnych, nie można uznać za trwałe związane z gruntem;
*   wyrok NSA sygn. akt II FSK 630/15 z dnia 6.04.2017 r., w którym wskazano, że w orzecznictwie tego Sądu przyjmuje się, że przez trwałe związanie z gruntem należy rozumieć takie połączenie danej budowli (budynku) z gruntem, które ma charakter techniczno-użytkowy, uwzględniający z jednej strony związek budowli z podłożem, a z drugiej to, że jako konstrukcja przestrzenna musi oprzeć się czynnikom mogącym zniszczyć jego konstrukcję ustawioną na fundamencie, a dalej zauważono, że trwałe związanie z gruntem oznacza związanie na tyle mocne, iż odłączenie obiektu spowodowałoby zasadniczą jego zmianę w sensie technicznym, uniemożliwiającą - ponowne jego posadowienie w innym miejscu bez konieczności ponownego przygotowania podłoża.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz ustalenia z wizji lokalnej zdaniem Gminy Miejskiej należy stwierdzić, że przedmiotowe garaże są obiektami blaszanymi posadowionymi na fundamencie, ale obiekty te mają charakter nietrwały, jako że przeniesienie tej zabudowy w inną lokalizację wydaje się możliwe do zrealizowania. Nie można zatem uznać ich za trwale związane z gruntem. Oznacza to, że blaszane garaże nie spełniają definicji budowli, o których mowa ww. art. 29a ust. 8 ustawy o podatku VAT. Podobnie ocenić należy przedmiotową drogę dojazdową, gdyż stanowi ona jedynie utwardzony szlak ziemny oraz niewielki fragment wykonany z płyt betonowych, które posiadają charakter prowizoryczny. Stanowisko takie potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 kwietnia 2015 r., sygn. akt 11 SA/Kr 132/13, który wskazał że: „W doktrynie i orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że drogami w rozumieniu wskazanego przepisu są nie tylko drogi publiczne uregulowane w ustawie z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 260), lecz wszystkie drogi służące do ruchu pojazdów i pieszych. Wykładnia funkcjonalna nakazuje jednakże rozumieć drogę jako budowlę tylko wówczas, gdy stanowi ona wytyczoną trasę posiadającą urządzenia czy też instalacje, które zapewniałyby całość techniczno-użytkową obiektu. Również definicja drogi zawarta w art. 4 pkt 2 ustawy o drogach publicznych potwierdza, że przez drogę należy rozumieć budowlę wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiącą całość techniczno-użytkową, przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowaną w pasie drogowym”.

Zgodnie z przywołanym wyrokiem, jeżeli droga nie jest wydzielona geodezyjnie i nie jest położna na terenach przeznaczonym do komunikacji, to nie spełnia przesłanki do zakwalifikowania jej do drogi wewnętrznej w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o drogach publicznych. Nie stanowi zatem budowli w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo Budowlane.

Wobec powyższego do dostawy przedmiotowej nieruchomości nie mają też zastosowania zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT, w myśl których w stosunku do dostawy budynków i budowli można zastosować zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że przedmiotowa nieruchomość winna być traktowana jako niezabudowana, a zatem opodatkowanie podatkiem VAT jej dostawy może podlegać rozpoznaniu tylko pod kątem zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że zwalnia się od tego podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, przy czym w myśl art. 2 pkt 33 tej ustawy, przez pojęcie terenów budowlanych rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Z uwagi jednak na fakt, zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego, nieruchomość znajduje się na terenach zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnych - toteż jej dostawa nie może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie ww. przepisu.

W konsekwencji należy uznać, że transakcja zniesienia współwłasności nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT wg stawki 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   **jest nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania czynności zniesienia współwłasności nieruchomości;
*   **jest prawidłowe** w zakresie zwolnienia od podatku czynności zniesienia współwłasności nieruchomości.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W stosunku do sprzedawanego przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości zauważyć należy, że z cytowanego wyżej brzmienia definicji towaru wynika, iż sformułowanie „ich części” odnosi się również do nieruchomości. Po pierwsze, mogą to być części wydzielone fizycznie z nieruchomości. Po drugie, za część nieruchomości należy uznać także udziały w nieruchomości. Część nieruchomości to także jej część ułamkowa, a więc udział w jej własności.

W myśl art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), zwany dalej: k.c., własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Niepodzielność oznacza, że każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy, a nie do jej części odpowiadającej udziałowi.

Stosownie do art. 196 § 1 k.c., współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości. Udział we współwłasności, w aspekcie regulacji zawartych w przepisach Kodeksu cywilnego, wyraża zakres uprawnień, współwłaściciela względem rzeczy wspólnej (także w stosunku do pozostałych współwłaścicieli) i określony jest odpowiednim ułamkiem. Każdemu ze współwłaścicieli przysługują atrybuty prawa własności, ma on względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela ze względu na charakter udziału.

Stosownie do art. 198 k.c., współwłaściciel może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, co wynika z treści art. 7 ust. 1 ustawy. Czynność ta daje otrzymującemu towar prawo dysponowania rzeczą jak właściciel. Przepis nie mówi o przeniesieniu prawa własności.

W związku z powyższym, sprzedaż udziału w nieruchomości należy traktować jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1, która będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, należy stwierdzić, że zniesienie współwłasności w nieruchomości przez Wnioskodawcę w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności. Czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006. str. 1 z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Zgodnie z ust. 2 cyt. przepisu, państwa członkowskie mogą uznać działalność podmiotów prawa publicznego, zwolnioną na podstawie art. 132, 135, 136 i 371, art. 374-377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 lub art. 380-390c, za działalność, którą podmioty te wykonują jako organy władzy publicznej.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej dokonując wykładni art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE wielokrotnie wskazywał, że dla zastosowania ww. przepisu, konieczne jest spełnienie łącznie dwóch warunków – działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być ona wykonywana przez organ władzy publicznej (m.in. wyroki w sprawach C-202/90 i C-288/07). Odnosząc się do drugiej z wymienionych przesłanek, TSUE stwierdził, że działalnością wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu tego przepisu jest działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych, co prywatni przedsiębiorcy (np. wyroki C-107/84, 235/85, C-446/98, C-288/07, C-260/98, C-408/97).

W wyroku C-4/89 Trybunał stwierdził nadto, że jedynym kryterium pozwalającym na rozróżnienie dwóch rodzajów działalności, tj. wykonywanych w oparciu o reżim publicznoprawny lub prywatnoprawny, jest sposób ich traktowania przez prawo poszczególnych państw członkowskich. W innym ze swych orzeczeń (C-430/04) TSUE przypomniał, że art. 4 (5) VI Dyrektywy służy zapewnieniu przestrzegania zasady neutralności podatkowej, która sprzeciwia się w szczególności temu, aby świadczenie podobnych usług, które są względem siebie konkurencyjne, było traktowane w różny sposób z punktu widzenia podatku VAT (wyrok w sprawie C-498/03). Skoro bowiem sformułowanie „w charakterze władzy publicznej” nawiązuje do sposobu wykonywania działalności, a art. 4 (5) (obecnie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) warunkuje wyłączenie z opodatkowania od okoliczności, jaką jest wykonywanie działalności w charakterze władzy publicznej, to zakresem wyłączenia objęta jest działalność, której wykonywanie poddane jest przepisom prawa publicznego, a nie prawa prywatnego.

Natomiast w wyroku z dnia 16 września 2008 r. w sprawie C-288/07 TSUE wyjaśnił, że podmiot prawa publicznego może być zobowiązany na podstawie prawa krajowego do wykonywania określonej działalności o charakterze czysto gospodarczym w ramach właściwego mu reżimu prawnego, podczas gdy ta sama działalność może być wykonywana równolegle przez podmioty prywatne, także nieopodatkowanie podatkiem od wartości dodanej tego podmiotu może skutkować pojawieniem się pewnych zakłóceń konkurencji. Przepis art. 4 ust. 5 akapit drugi VI Dyrektywy powinien być interpretowany w związku z tym w ten sposób, że znaczące zakłócenia konkurencji, do których prowadziłoby nieopodatkowanie podmiotów prawa publicznego działających w charakterze organów władzy publicznej, powinny być oceniane w odniesieniu do danej działalności jako takiej, przy czym ocena ta nie musi dotyczyć w szczególności danego rynku lokalnego. Opodatkowanie podmiotów prawa publicznego podatkiem od wartości dodanej, niezależnie od tego, czy następuje na podstawie akapitu drugiego art. 4 ust. 5 VI Dyrektywy, czy na podstawie akapitu trzeciego tego przepisu, wynika z wykonywania danej działalności jako takiej, niezależnie od tego, czy podmioty te napotykają na konkurencję na szczeblu rynku lokalnego, na którym wykonują tę działalność.

Z przytoczonego wyroku wynika zatem, że zarówno regulacje art. 4 VI Dyrektywy, jak i art. 13 Dyrektywy 112/2006/WE Rady zmierzają do opodatkowania podatkiem od wartości dodanej podmiotów prawa publicznego także wówczas, gdy działają one w charakterze organów władzy publicznej i prowadzą każdy rodzaj działalności mającej charakter gospodarczy. Jeśli zatem organ władzy publicznej wykonuje określoną działalność o charakterze gospodarczym w ramach właściwego mu reżimu prawnego, to wówczas należy traktować go jako podatnika VAT.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na postanowienie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 20 marca 2014 r. w sprawie C-72/13 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów (w związku z którym zapadł wyrok NSA z dnia 5 grudnia 2014 r. I FSK 1547/14), w którym TSUE orzekł, że: „(…) dyrektywę 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez Gminę Wrocław, o ile sąd odsyłający stwierdzi, że transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz iż nie są wykonywane przez rzeczoną gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez wspomnianą gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy 2006/112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy”.

W dalszej części postanowienia TSUE wskazał następujące kryteria służące ustaleniu, czy transakcje planowane przez Gminę Wrocław stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE: „(…) zgodnie z art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112 podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności (…).

Pojęcie „działalności gospodarczej” zdefiniowane jest w art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 jako obejmujące wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców. Analiza definicji wskazuje na szeroki zakres zastosowania powyższego pojęcia oraz na jego obiektywny charakter, co oznacza, że działalność ta jest postrzegana jako taka, niezależnie od jej celów lub rezultatów. Daną działalność kwalifikuje się co do zasady również jako działalność gospodarczą, jeżeli ma ona charakter trwały i jest wykonywana w zamian za wynagrodzenie otrzymywane przez autora danej transakcji (…).

W szczególności w odniesieniu do zbycia towarów z orzecznictwa Trybunału wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności przez uprawnionego nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 (…)”.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i składa deklaracje VAT-7.

Postanowieniem z dnia (…) lutego 2018 r. (…) Sąd Rejonowy (…) orzekł o zniesieniu współwłasności nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka ewid. nr 40/l o pow. 0,0365 ha, (…) poprzez zarządzenie sprzedaży licytacyjnej stosownie do przepisów kodeksu postępowania cywilnego. Sąd powierzył wykonanie obowiązków w tym zakresie Komornikowi Sądowemu (…) dokonanie podziału sumy uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości, po potrąceniu kosztów egzekucji, na rzecz uczestników postępowania.

Zgodnie z treścią księgi wieczystej działka nr 40/l o pow. 0,0365 ha stanowi własność Gminy Miejskiej w 1/2 części, pani B w 3/16 i 1/16 części oraz Pani A w 3/16 i 1/16 części. Prawo własności Gminy Miejskiej zostało wpisane do księgi wieczystej na podstawie decyzji Wojewody z dnia (…) października 1995 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku dotyczą ustalenia, czy z tytułu sprzedaży nieruchomości w drodze zniesienia współwłasności opisanej we wniosku nieruchomości Miasto działa w charakterze podatnika VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, a tym samym czy ww. czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z powołanych wcześniej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Zatem w przypadku, gdy Miasto wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinno być traktowane jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zatem, Gmina w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych jako osoba prawna podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych (zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 2 ustawy). Gmina będąc czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT jest również podatnikiem tego podatku w zakresie dostawy nieruchomości i innego mienia. Przedmiot zbycia dotyczy niewątpliwie składników majątku Wnioskodawcy: jakim jest udział w nieruchomości.

Wobec powyższego, z uwagi na fakt, iż zniesienie współwłasności w nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług - wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, a czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ponadto należy wskazać, że powołany przez Gminę wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 (Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów oraz Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie), nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie. Dotyczy on uznania za podatnika podatku od wartości dodanej osoby fizycznej zbywającej grunt wykorzystywany w ramach działalności rolniczej, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 1 wniosku, należało uznać za nieprawidłowe.

Z kolei, wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 wniosku dotyczą zwolnienia od podatku VAT zniesienia współwłasności w nieruchomości.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż –6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przedmiotowa działka zabudowana jest garażami typu blaszak, natomiast pozostała część zajęta jest pod drogę dojazdową oraz zieleniec. Przedmiotowe garaże są obiektami blaszanymi posadowionymi na fundamencie, jednocześnie nie są trwale związane z gruntem.

Obiekty znajdujące się na przedmiotowej działce tj. garaże typu blaszak, droga dojazdowa oraz zieleniec nie stanowią budynków, budowli lub ich części w myśl przepisów ustawy Prawo budowlane.

Skoro jak wynika z opisu sprawy na przedmiotowej nieruchomości nie ma budynków, budowali i ich części, to przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania.

Natomiast, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zatem ze zwolnienia od podatku nie korzysta dostawa tych gruntów, które są nieruchomościami gruntowymi niezabudowanymi, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Artykuł 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem także treści powyższego orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Jak wynika z opisu sprawy, nieruchomość będąca przedmiotem wniosku położona jest na obszarze dla którego obowiązuje miejscowy planu zagospodarowania przestrzennego „Wielicka - Wschód”, a także znajduje się na terenach zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i usług MWU.3. Obiekty znajdujące się na przedmiotowej działce tj. garaże typu blaszak, droga dojazdowa oraz zieleniec nie stanowią budynków, budowli lub ich części w myśl przepisów ustawy Prawo budowlane.

Nieruchomość mająca być przedmiotem sprzedaży objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który dopuszcza na tym terenie zabudowę. Zatem stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę (teren budowlany określony w art. 2 pkt 33 ustawy), a tym samym jego dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Obydwa warunki muszą być spełnione jednocześnie.

Z opisu sprawy wynika, że nieruchomość, o której mowa we wniosku nie była wykorzystywana w ogóle przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej.

Tym samym, zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy – nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania, ponieważ nie został spełniony jeden z warunków, o którym mowa w ww. artykule.

Podsumowując, na podstawie przedstawionych okoliczności sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że czynność zniesienia współwłasności nieruchomości będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1, w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Należy również wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.