Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.276.2017.3.KSM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-13
Teza: 1) Czy w związku ze zbyciem prawa majątkowego w postaci spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawczynię w 2017 r., jest Ona zobowiązana wykazać przychód podatkowy stanowiący podstawę opodatkowania w wysokości 50% wartości uzyskanego przychodu ze sprzedaży, tj. 40 000 zł, czy całość 80 000 zł? W związku z faktem, że 50% prawa własności nabyła w 2002 r. (kupując wraz z mężem od Spółdzielni Mieszkaniowej) przedmiotową nieruchomość, a 50% prawa własności nabyła poprzez podział majątku w 2015 r. i spłatę męża w 2017 r.? 2) Czy podstawa opodatkowania (bez względu na jej wysokość 50%, tj. 40 000 zł lub 100%, tj. 80 000 zł) winna być pomniejszona o koszty uzyskania przychodu, tj. koszt sfinansowania zakupu mieszkania w dniu 12 września 2002 r. w kwocie 39 110 zł (kwota opisana w stanie faktycznym) oraz o spłatę dokonaną mężowi w czerwcu 2017 r., (wg podziału majątku - postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 16 kwietnia 2015 r.) w wysokości 22 780 zł 62 gr, a uzyskany dochód opodatkowany wg stawki 19%? 3) Czy koszty, o których mowa w pytaniu nr 2, tj. 39 110 zł poniesione w 2002 r. mogą zostać podwyższone zgodnie z art. 22 ust. 6f w związku z art. 22 ust. 6c updof?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-lokal mieszkalny; majątek-podział majątku; majątek-podział majątku dorobkowego; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nieruchomości; rozwód; sprzedaż; spłata; zbycie; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2017 r. (data wpływu 22 września 2017 r.), uzupełnionym pismami złożonymi w dniu 16 października 2017 r. i w dniu 14 listopada 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w wyniku podziału majątku dorobkowego małżonków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 3 października 2017 r., nr 0113-KDIPT3.4011.276.2017.1.KSM, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 3 października 2017 r. (data doręczenia 9 października 2017 r.). W dniu 16 października 2017 r. Wnioskodawczyni złożyła uzupełnienie ww. wniosku.

Z uwagi na fakt, że wniosek i jego uzupełnienie nadal nie spełniały wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 30 października 2017 r., nr 0113-KDIPT3.4011.276.2017.2.KSM, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, ponownie wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 30 października 2017 r. (data doręczenia 7 listopada 2017 r.). W dniu 14 listopada 2017 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni i Jej byłemu małżonkowi …. przysługiwało spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego numer …. w budynku przy ul. ….. wraz z wkładem budowlanym znajdującego się w zasobach …. Spółdzielni Mieszkaniowej …., które to prawo wchodziło w skład ich majątku wspólnego na podstawie umowy sprzedaży z dnia 12 września 2002 r. zawartej na mocy aktu notarialnego Rep. A Nr …. r. Kancelarii Notarialnej mgr …. i mgr …. prowadzonej w formie s.c. Cena nabycia przedmiotowego prawa do lokalu wynosiła 48 000 zł.

Postanowieniem z dnia 16 kwietnia 2015 r. wydanym w sprawie o podział majątku wspólnego sygn. akt …. Sąd Rejonowy …. Wydział II Cywilny w pkt 2 ustalił, że Wnioskodawczyni poniosła nakład z majątku osobistego na majątek wspólny w postaci sfinansowania kosztów zakupu w dniu 12 września 2002 r. prawa do mieszkania opisanego w pkt 1 postanowienia kwotą 30 220 zł, zwaloryzowaną biorąc pod uwagę aktualną wartość prawa do mieszkania do kwoty 77 438 zł 75 gr. Nadto Sąd w toku postępowania ustalił wartość spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na kwotę 123 000 zł. Jednocześnie tym samym postanowieniem Sąd Rejonowy w pkt 3 dokonał podziału majątku wspólnego Wnioskodawczyni i Jej byłego męża poprzez przyznanie Wnioskodawczyni na wyłączną własność spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego ze spłatą na rzecz byłego męża w kwocie 22 780 zł 62 gr.

Umową przedwstępną sprzedaży zawartą w dniu 18 września 2015 r., Rep. A Nr …. r., przed notariuszem …. w jej Kancelarii Notarialnej – Wnioskodawczyni zobowiązała się do sprzedaży przysługującego Jej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przy ul. ….. za cenę 80 000 zł na rzecz Spółki …. Sp. z o.o …. w terminie do dnia 28 kwietnia 2017 r.

Umową sprzedaży z dnia 1 marca 2017 r. zawartą przed notariuszem …. Rep. A Nr …. Wnioskodawczyni sprzedała na rzecz Spółki …. Sp. z o.o. z siedzibą …. przysługujące Jej spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oznaczonego numer 60 w budynku nr 2 przy ul. ….. za cenę 80 000 zł.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 16 października 2017 r., Wnioskodawczyni dodała, że przedmiotem podziału majątku, o którym mowa w postanowieniu Sądu Rejonowego w …. z dnia 16 kwietnia 2015 r., sygn. akt …. było wyłącznie mieszkanie nr 60 położone …. przy ul. ….., które Wnioskodawczyni sprzedała w 2017 r. i którego dotyczy wniosek. Powyższe oznacza, że w 2015 r. zgodnie z tymże postanowieniem, Wnioskodawczyni nabyła drugie 50% przedmiotowego mieszkania za dodatkową spłatą na rzecz męża w wysokości 22 780 zł 62 gr. Kwota 22 780 zł 62 gr została w postanowieniu zasądzona tytułem „spłaty oraz rozliczenia nakładu opisanego w pkt 2 postanowienia” (a zatem z nakładu Wnioskodawczyni z majątku osobistego na majątek wspólny w postaci kwoty 32 220 zł wydatkowanej na zakup prawa do mieszkania). W istocie jest to wyłącznie spłata, gdyż w wyliczeniach wartość nakładu po waloryzacji została odjęta od wartości rynkowej prawa, a następnie pozostała kwota została podzielona na dwa, gdyż w tej pozostałej części jako w majątku wspólnym udziały byłych małżonków były równe. Były mąż Wnioskodawczyni nie poniósł na lokal z majątku prywatnego żadnych nakładów więc Sąd nie rozliczał mu żadnych nakładów. Jedynym nakładem był nakład finansowy Wnioskodawczyni w kwocie 30 220 zł na sfinansowanie zakupu w 2002 r. prawa do lokalu. Sąd jednak w treści orzeczenia musiał wskazać, że kwota ta jest tytułem spłaty i rozliczenia nakładu bowiem tylko taka treść zapewnia całkowite rozliczenie stron. Wnioskodawczyni spłaciła męża w całości, tj. w kwocie 22 780 zł 62 gr w roku 2017. W dniu 27 czerwca 2017 r. poprzez wzajemne potrącenie wierzytelności, na mocy którego Wnioskodawczyni potrąciła wierzytelność przysługującą Jej względem \`(...)\`. z tytułu zwrotu należności związanych z użytkowaniem przez niego nieruchomości stanowiącej Jej własność oraz kosztów procesu w łącznej kwocie należności głównej 25 583 zł 46 gr wraz z odsetkami liczonymi w sposób wskazany w wyroku Sądu Rejonowego \`(...)\`. z dnia 19 kwietnia 2017 r., które na dzień 27 czerwca 2017 r. wyniosły łącznie 2 176 zł 21 gr, a które to wierzytelności wynikają z prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego \`(...)\`. z dnia 19 kwietnia 2017 r., sygn. akt \`(...)\`.., z wierzytelnością przysługującą \`(...)\`.. względem Wnioskodawczyni z tytułu podziału majątku wspólnego w kwocie 22 780 zł 62 gr wynikającą z postanowienia Sądu Rejonowego \`(...)\`.. z dnia 16 kwietnia 2015 r., sygn. akt \`(...)\`.. W wyniku dokonanego potrącenia obie wierzytelności umorzyły się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej, co oznacza, że wierzytelność \`(...)\` z tytułu spłaty z podziału majątku wspólnego uległa umorzeniu w całości.

Wnioskodawczyni podała, że stan techniczny i użytkowy sprzedawanej nieruchomości był zły. Lokal uległ znacznej degradacji na skutek użytkowania go przez ….., który nie dbał o niego i nie płacił należnych kosztów jego utrzymania. Stąd Wnioskodawczyni zdecydowała się na sprzedaż za cenę 80 000 zł.

W związku z faktem, że Sąd Rejonowy …. w postanowieniu z dnia 16 kwietnia 2015 r., sygn. akt ….., wskazał, że w kwocie zapłaconej za mieszkanie w 2002 r., tj. w kwocie 48 000 zł, udział nakładu środków własnych z majątku odrębnego Wnioskodawczyni wyniósł 30 220 zł, to oznacza, że Wnioskodawczyni na nabycie (zakup) przedmiotowego mieszkania w 2002 r. poniosła następujący koszt (wydatek): 48 000 zł (cena zakupu) minus 30 220 zł (z majątku odrębnego) = 17 780 zł (kwota zapłacona przez obojga małżonków)/2 (x50%) = 8 890 zł (część przypadająca na Wnioskodawczynię). Tym samym Wnioskodawczyni na zakup przedmiotowego mieszkania w 2002 r. wydatkowała kwotę (poniosła koszt) w: wysokości 39 110 zł.

Łączne koszty poniesione przez Wnioskodawczynię na nabycie całej nieruchomości (mieszkania) wynoszą: 39 110 zł (w tym kwota 30 220 zł stanowiąca majątek osobisty) plus 22 780 zł 62 gr (spłata męża) = 61 890 zł 62 gr. Kwota 30 220 zł została przez Sąd Rejonowy \`(...)\`.. w wyżej wskazanym postanowieniu zwaloryzowana do kwoty 77 438 zł 75 gr.

Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński z \`(...)\`.. w dniu 29 lipca 1995 r. Podział majątku stron był ekwiwalentny, tzn. w jego wyniku za spłatą na rzecz byłego męża Wnioskodawczyni uzyskała drugie 50% prawa do lokalu.

Sprzedaż lokalu przez Wnioskodawczynię w dniu 1 marca 2017 r. nie nastąpiła w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (czynności tej nie uznaje się za dokonaną w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej). Sąd w postanowieniu o podział majątku ustalił, że udziały małżonków w majątku wspólnym są równe, przy czym z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni poniosła nakład z majątku osobistego w postaci kwoty 30 220 zł na sfinansowanie zakupu prawa do lokalu, którą to kwotę następnie Sąd zwaloryzował do kwoty 77 438 zł 75 gr. Ostatecznie Sąd ustalił, że wartość udziału jaki przypadał na Wnioskodawczynię stanowi równowartość zwaloryzowanych kosztów nabycia pochodzących z majątku osobistego Wnioskodawczyni oraz 50% z pozostałej wartości przysługującej Jej w majątku wspólnym małżonków.

W uzupełnieniu wniosku złożonym w dniu 14 listopada 2017 r. Wnioskodawczyni doprecyzowała, że wspólność ustawowa małżeńska została wyłączona na podstawie wyroku Sądu Rejonowego …. z dnia 14 grudnia 2012 r., który uprawomocnił się z dniem 5 stycznia 2013 r., sygn. akt ….. Rozwód orzeczony zostały wyrokiem Sądu Okręgowego w …. z dnia 5 września 2014 r. (prawomocny z dniem 27 września 2014 r., sygn. akt …..). Zatem ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej istniał od zawarcia związku małżeńskiego w dniu 29 lipca 1995 r. do uprawomocnienia się wyroku ustanawiającego rozdzielność majątkową.

Środki finansowe określone jako pochodzące z majątku osobistego przeznaczone przez Wnioskodawczynię na zakup prawa do lokalu w dniu 12 września 2002 r. pochodziły ze sprzedaży przez Wnioskodawczynię dwóch nieruchomości stanowiących Jej majątek osobisty nabyty w drodze spadku. W wyniku nabycia spadku po ….. (ojcu Wnioskodawczyni) oraz działu spadku po ….., Wnioskodawczyni w dniu 9 sierpnia 1999 r. nabyła prawo własności dwóch niezabudowanych działek, które następnie sprzedała w dniu 5 grudnia 2000 r. i w dniu 5 marca 2001 r.

Do majątku wspólnego należało prawo do lokalu w całości, przy czym Sąd ustalił, że na jego nabycie do majątku wspólnego Wnioskodawczyni poniosła nakład z majątku osobistego polegający na sfinansowaniu zakupu prawa w części, tj. w kwocie 30 220 zł (przed waloryzacją).

Sprzedaż lokalu nie nastąpiła w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Łączne koszty poniesione przez Wnioskodawczynię na nabycie całej nieruchomości (mieszkania) wynoszą: 39 110 zł. Te łączne koszty Wnioskodawczyni chce zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu. Lokal wykorzystywany był wyłącznie na cele mieszkaniowe - zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych rodziny. Wnioskodawczyni dokonała rzeczywistej spłaty z tytułu podziału majątku wspólnego, jednakże nie przekazała byłemu mężowi środków pieniężnych fizycznie, bowiem dokonała potrącenia wzajemnych wierzytelności. Wnioskodawczyni była bowiem zobowiązana do zapłaty na rzecz byłego męża kwoty 22 780 zł 62 gr tytułem spłaty. Były mąż Wnioskodawczyni był zobowiązany zaś do zapłaty kwoty należności głównej 25 583 zł 46 gr wraz z odsetkami liczonymi w sposób wskazany w wyroku Sądu Rejonowego …. z dnia 19 kwietnia 2017 r., które na dzień 27 czerwca 2017 r. wyniosły łącznie 2 176 zł 21 gr. Wnioskodawczyni w dniu 27 czerwca 2017 r. złożyła oświadczenie o wzajemnym potrąceniu wierzytelności. W wyniku dokonanego potrącenia wierzytelność byłego męża Wnioskodawczyni została zaspokojona w całości i Wnioskodawczyni nie była już zobowiązana do jakiejkolwiek dopłaty. Dług byłego męża względem Niej przewyższył bowiem Jej dług względem byłego męża z tytułu spłaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 14 listopada 2017 r.:

1.  Czy w związku ze zbyciem prawa majątkowego w postaci spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawczynię w 2017 r., jest Ona zobowiązana wykazać przychód podatkowy stanowiący podstawę opodatkowania w wysokości 50% wartości uzyskanego przychodu ze sprzedaży, tj. 40 000 zł, czy całość 80 000 zł? W związku z faktem, że 50% prawa własności nabyła w 2002 r. (kupując wraz z mężem od Spółdzielni Mieszkaniowej) przedmiotową nieruchomość, a 50% prawa własności nabyła poprzez podział majątku w 2015 r. i spłatę męża w 2017 r.?
2.  Czy podstawa opodatkowania (bez względu na jej wysokość 50%, tj. 40 000 zł lub 100%, tj. 80 000 zł) winna być pomniejszona o koszty uzyskania przychodu, tj. koszt sfinansowania zakupu mieszkania w dniu 12 września 2002 r. w kwocie 39 110 zł (kwota opisana w stanie faktycznym) oraz o spłatę dokonaną mężowi w czerwcu 2017 r., (wg podziału majątku - postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 16 kwietnia 2015 r.) w wysokości 22 780 zł 62 gr, a uzyskany dochód opodatkowany wg stawki 19%?
3.  Czy koszty, o których mowa w pytaniu nr 2, tj. 39 110 zł poniesione w 2002 r. mogą zostać podwyższone zgodnie z art. 22 ust. 6f w związku z art. 22 ust. 6c updof?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku z dnia 14 listopada 2017 r., w związku ze zbyciem w 2017 r. za łączną cenę 80 000 zł prawa majątkowego w postaci spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego opisanego w stanie faktycznym, Wnioskodawczyni zobowiązana jest wykazać przychód podatkowy na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej: updof (stanowiący podstawę opodatkowania) w wysokości 50% wartości uzyskanego przychodu ze sprzedaży, tj. w kwocie 40 000 zł.

Swoje stanowisko Wnioskodawczyni uzasadnia tym, że 50% prawa własności w przedmiotowej nieruchomości nabyła w 2002 r., co oznacza, że dla tych 50% 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 upłynął (nabycie w 2002 r., zbycie w 2017 r.), tym samym ta 50% część przychodu w kwocie 40 000 zł nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym osób fizycznych, bowiem Wnioskodawczyni spełniła warunek ustawodawcy określony w powyższym przepisie. Zatem, zbycie nieruchomości lub jej części, która to nieruchomość lub jej część została nabyta przed 1 stycznia 2012 r. nie podlega opodatkowaniu PIT.

Natomiast drugie 50% prawa własności nabyte poprzez podział majątku w 2015 r. zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego …., o którym mowa w stanie faktycznym, w kwocie przychodu 40 000 zł (50% ceny wg aktu notarialnego sprzedaży) w opinii Wnioskodawczyni podlega opodatkowaniu, gdyż nie upłynął 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof (nabycie w 2015 r., zbycie w 2017 r.). Mając na uwadze powyższe Wnioskodawczyni uważa, że w Jej przypadku podstawą opodatkowania ze zbycia w 2017 r. przedmiotowej nieruchomości jest kwota 40 000 zł.

Podatek liczy się od dochodu. Oznacza to, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia (bez względu na wysokość 50%, tj. 40 000 zł lub 100%, tj. 80 000 zł) jest pomniejszany o koszty odpłatnego zbycia zgodnie z art. 19 updof oraz o koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d updof. Podatek wynosi 19% (art. 30e pkt 1 i 2 updof) osiągniętego przychodu, który jest różnicą pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia a kosztami uzyskania przychodu.

Wnioskodawczyni wskazała, że na podstawie art. 30e ust. 1 updof, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Natomiast zgodnie z art. 30e ust. 2 updof, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1 jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zdaniem Wnioskodawczyni, prawidłowymi kosztami uzyskania przychodu jest 50% kwoty wydatków poniesionych na nabycie mieszkania w wysokości: 30 945 zł 31 gr, tj. kwoty powstałej z obliczenia: 39 110 zł (kwota opisana w stanie faktycznym poniesiona w 2002 r.) + 22 780 zł 62 gr (spłata męża w 2017 r.) = 61 890 zł 62 gr x 50% 30 945 zł 31 gr (50% przychodu stanowi podstawę opodatkowania, to 50% kosztów jest stosowanych), z tym że kwota 39 110 zł może być podwyższana zgodnie z art. 22 ust. 6f updof, tj. o wskaźnik wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”. Powyższe jest zgodne z art. 30c ust. 1 i 2 oraz art. 22 ust. 6f w związku z art. 22 ust. 6c updof.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, miało miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu, ma moment ich nabycia.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni zawarła związek małżeński w dniu 29 lipca 1995 r. Wnioskodawczyni i Jej byłemu małżonkowi przysługiwało spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego wraz z wkładem budowlanym w spółdzielni mieszkaniowej, które to prawo wchodziło w skład ich majątku wspólnego na podstawie umowy sprzedaży z dnia 12 września 2002 r., zawartej na mocy aktu notarialnego. Cena nabycia przedmiotowego prawa do lokalu wynosiła 48 000 zł. Przy czym zakup przedmiotowego lokalu sfinansowany został w kwocie 30 220 zł, poniesionej przez Wnioskodawczynię z Jej majątku osobistego, zaś w pozostałej kwocie z majątku wspólnego małżonków. Postanowieniem z dnia 16 kwietnia 2015 r. wydanym w sprawie o podział majątku wspólnego Sąd Rejonowy Wydział II Cywilny w pkt 2 ustalił, że Wnioskodawczyni poniosła nakład z majątku osobistego na majątek wspólny w postaci sfinansowania kosztów zakupu w dniu 12 września 2002 r. prawa do mieszkania opisanego w pkt 1 postanowienia kwotą 30 220 zł zwaloryzowaną, biorąc pod uwagę aktualną wartość prawa do mieszkania do kwoty 77 438 zł 75 gr. Nadto Sąd w toku postępowania ustalił wartość spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na kwotę 123 000 zł. Jednocześnie tym samym postanowieniem Sąd Rejonowy w pkt 3 dokonał podziału majątku wspólnego Wnioskodawczyni i Jej męża poprzez przyznanie Jej na wyłączną własność spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego ze spłatą na rzecz byłego męża w kwocie 22 780 zł 62 gr. Umową sprzedaży z dnia 1 marca 2017 r. zawartą przed notariuszem Wnioskodawczyni sprzedała na rzecz Spółki przysługujące Jej spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego za cenę 80 000 zł. Sprzedaż lokalu nie nastąpiła w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Przedmiotem podziału majątku, było wyłącznie mieszkanie, które Wnioskodawczyni sprzedała w 2017 r. W 2015 r. zgodnie z postanowieniem, Wnioskodawczyni nabyła drugie 50% przedmiotowego mieszkania za dodatkową spłatą na rzecz męża w wysokości 22 780 zł 62 gr. Kwota 22 780 zł 62 gr została w postanowieniu zasądzona tytułem „spłaty oraz rozliczenia nakładu opisanego w pkt 2 postanowienia” (a zatem z nakładu Wnioskodawczyni z majątku osobistego na majątek wspólny w postaci kwoty 32 220 zł wydatkowanej na zakup prawa do mieszkania). W istocie jest to wyłącznie spłata, gdyż w wyliczeniach wartość nakładu po waloryzacji została odjęta od wartości rynkowej prawa, a następnie pozostała kwota została podzielona na dwa, gdyż w tej pozostałej części, jako w majątku wspólnym udziały byłych małżonków były równe. Były mąż Wnioskodawczyni nie poniósł na lokal z majątku prywatnego żadnych nakładów więc Sąd nie rozliczał mu żadnych nakładów. Jedynym nakładem był nakład finansowy Wnioskodawczyni w kwocie 30 220 zł na sfinansowanie zakupu w 2002 r. prawa do lokalu. Sąd jednak w treści orzeczenia musiał wskazać, że kwota ta jest tytułem spłaty i rozliczenia nakładu bowiem tylko taka treść zapewnia całkowite rozliczenie stron. Wnioskodawczyni podała, że stan techniczny i użytkowy sprzedawanej nieruchomości był zły. Lokal uległ znacznej degradacji na skutek użytkowania go przez męża, który nie dbał o niego i nie płacił należnych kosztów jego utrzymania. Stąd Wnioskodawczyni zdecydowała się na sprzedaż za cenę 80 000 zł. Sąd w postanowieniu o podział majątku ustalił, że udziały małżonków w majątku wspólnym są równe, przy czym z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni poniosła nakład z majątku osobistego w postaci kwoty 30 220 zł na sfinansowanie zakupu prawa do lokalu, którą to kwotę następnie zwaloryzował Sąd do kwoty 77 438 zł 75 gr ostatecznie Sąd ustalił, że wartość udziału jaki przypadał na Wnioskodawczynię stanowi równowartość zwaloryzowanych kosztów nabycia pochodzących z majątku osobistego Wnioskodawczyni oraz 50% z pozostałej wartości przysługującej Jej w majątku wspólnym małżonków.

W związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego wyjaśnić należy, że użyty w cytowanym powyżej przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682).

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd bądź w przypadku ustania małżeństwa między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Natomiast – w myśl art. 501 Kodeksu – w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Przepis ten nie wyłącza zastosowania art. 43 § 2 ustawy, zgodnie z którym z ważnych powodów każdy z małżonków może żądać, aby ustalenie udziałów w majątku wspólnym nastąpiło z uwzględnieniem stopnia, w którym każdy z nich przyczynił się do powstania tego majątku.

Przy ocenie, w jakim stopniu każdy z małżonków przyczynił się do powstania majątku wspólnego, uwzględnia się także nakład osobistej pracy przy wychowaniu dzieci i we wspólnym gospodarstwie domowym (art. 43 § 3 ww. Kodeksu).

Stosownie do art. 45 § 1 i § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, każdy z małżonków powinien zwrócić wydatki i nakłady poczynione z majątku wspólnego na jego majątek osobisty, z wyjątkiem wydatków i nakładów koniecznych na przedmioty majątkowe przynoszące dochód. Może żądać zwrotu wydatków i nakładów, które poczynił ze swojego majątku osobistego na majątek wspólny. Nie można żądać zwrotu wydatków i nakładów zużytych w celu zaspokojenia potrzeb rodziny, chyba że zwiększyły wartość majątku w chwili ustania wspólności. Zwrotu dokonuje się przy podziale majątku wspólnego, jednakże sąd może nakazać wcześniejszy zwrot, jeżeli wymaga tego dobro rodziny.

Ustanie wspólności ustawowej kreuje prawo małżonków do majątku wspólnego na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych, które z reguły jest stanem przejściowym i prowadzi do podziału tego majątku, choć, jak wynika z dyspozycji przepisu art. 211 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017, poz. 459, z późn.zm.) podział ten nie jest obowiązkowy.

Z przywołanych przepisów wynika zatem, że z chwilą ustania wspólności majątkowej między małżonkami współwłasność łączna zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem – w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego tylko wówczas, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Zatem za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego), ale tylko pod warunkiem, że podział taki jest ekwiwalentny w naturze i odbył się bez spłat i dopłat lub wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub praw w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty lub gdy wartość otrzymanych przez małżonka nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości lub prawie, który przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego, nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat). Bowiem wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (prawem) jak też stan jej majątku osobistego. W tym udziale bowiem, w którym przyznana na wyłączną własność nieruchomość lub prawo przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności w rozumieniu analizowanego przepisu.

Zatem nie ma wątpliwości, że nabycie własności nieruchomości lub praw w drodze podziału majątku wspólnego, w przypadku gdy wartość otrzymanego majątku jest nieekwiwalentna lub przekracza udział, jaki przysługiwał małżonkowi w majątku wspólnym, zawiera się w pojęciu „nabycie”, jakim posługuje się przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustalenia wartości majątku należy dokonać w oparciu o obiektywne kryteria, czyli zgodnie z wyliczeniem dokonanym na podstawie cen rynkowych obowiązujących na danym obszarze w dniu zawarcia umowy lub wydania orzeczenia sądu, na mocy których doszło do podziału majątku dorobkowego małżonków, a nie według subiektywnego przekonania małżonków. Gdy przedmiotem podziału majątku wspólnego małżonków jest więcej niż jeden składnik majątku wchodzący w skład majątku dorobkowego małżonków wówczas, aby ustalić czy podział był ekwiwalentny w naturze lub czy wartość otrzymanych przez małżonka w wyniku podziału majątku rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał mu w majątku wspólnym należy w pierwszej kolejności zsumować wartość rynkową wszystkich składników majątku podlegających podziałowi i podzielić na pół oraz ustalić wartość rynkową składników majątku otrzymanych przez każdego z małżonków.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że podział majątku dorobkowego małżonków dokonany 16 kwietnia 2015 r. nie był ekwiwalentny w naturze. O ekwiwalentnym podziale w naturze mówić bowiem można jedynie wówczas, gdy w wyniku podziału majątku dorobkowego każdy z małżonków otrzymuje na wyłączną własność majątek o tej samej wartości. Tymczasem w przedmiotowej sprawie w wyniku podziału majątku wspólnego, Wnioskodawczyni przypadło w całości spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, z obowiązkiem dokonania spłaty na rzecz byłego męża. Co oznacza, że Wnioskodawczyni nabyła składnik majątku wspólnego w udziale przekraczającym udział, jaki przysługiwał Jej w majątku dorobkowym małżeńskim.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy wskazać, że Wnioskodawczyni nabyła przedmiotowe spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, w dwóch datach, tj.:

*   w części 2002 r. w ramach wspólności majątkowej,

*   w części 2015 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego.

Z uwagi na fakt, że nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w części w 2002 r. oraz w części w 2015 r., pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć oddzielnie w stosunku do każdego udziału jaki nabyła Wnioskodawczyni.

W konsekwencji wskazać należy, że odpłatne zbycie w 2017 r. udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, nabytego w 2002 r. nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że z dniem 31 grudnia 2007 r., upłynął pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Natomiast odpłatne zbycie udziału w ww. nieruchomości nabytego w 2015 r. w wyniku podziału majątku wspólnego małżonków stanowi przychód w rozumieniu powołanego wyżej przepisu, ponieważ jego odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, tj. przed upływem dnia 31 grudnia 2020 r.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie dochód z tytułu odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytego w 2015 r. w wyniku podziału majątku wspólnego małżonków.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie natomiast do zapisów art. 30e ust. 2 ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Z kolei art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne - przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Natomiast stosownie do uregulowań zawartych w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6e ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Przywołane przepisy jednoznacznie wskazują, że kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia mogą być tylko udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia zbywanej nieruchomości lub prawa majątkowego powiększone o udokumentowane nakłady zwiększające wartość tej zbywanej nieruchomości lub prawa. Przepis ten formułuje katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innych wydatków niż wymienione. Zatem, sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów nabycia, wytworzenia lub nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wystarczy samo subiektywne przekonanie podatnika, że ponieważ wydatek w jakiś sposób z różnych względów towarzyszy, np. nabyciu, to należy uznać go za wydatek mający wpływ na wysokość podstawy opodatkowania. Nie każdy bowiem wydatek ma bezpośredni wpływ na nabycie bądź wytworzenie zbywanej nieruchomości lub prawa, podobnie jak nie każdy wydatek będzie uznany za nakład na nieruchomość lub prawo zwiększający jej wartość. Określając zatem koszty uzyskania przychodu należy brać pod uwagę tylko te wydatki, które mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód i zostały wymienione w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Koszt nabycia co do zasady określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości (prawa). Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość lub prawo będące przedmiotem sprzedaży.

W przypadku odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, nabytego ponad udział w majątku dorobkowym małżonków, kosztem uzyskania przychodu może być również m.in. udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz małżonka, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni wskazała, że nabycie w części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w wyniku podziału majątku wspólnego wiązało się z poniesieniem przez Nią spłaty na rzecz męża. Jednakże Wnioskodawczyni nie przekazała byłemu mężowi środków pieniężnych fizycznie, bowiem dokonała potrącenia wzajemnych wierzytelności. Wnioskodawczyni była bowiem zobowiązana do zapłaty na rzecz byłego męża kwoty 22 780 zł 62 gr tytułem spłaty. Natomiast były mąż Wnioskodawczyni był zobowiązany do zapłaty kwoty należności głównej 25 583 zł 46 gr wraz z odsetkami liczonymi w sposób wskazany w wyroku Sądu Rejonowego z dnia 19 kwietnia 2017 r., które na dzień 27 czerwca 2017 r. wyniosły łącznie 2 176 zł 21 gr. Wnioskodawczyni w dniu 27 czerwca 2017 r. złożyła oświadczenie o wzajemnym potrąceniu wierzytelności. W wyniku dokonanego potrącenia wierzytelność byłego męża Wnioskodawczyni została zaspokojona w całości i Wnioskodawczyni nie była już zobowiązana do jakiejkolwiek dopłaty. Dług byłego męża względem Niej przewyższył bowiem Jej dług względem byłego męża z tytułu spłaty.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 498 § 1 ustawy Kodeks cywilny, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym.

Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej (art. 498 § 2 ww. ustawy).

W myśl art. 499 powyższej ustawy, potrącenia dokonuje się przez oświadczenie złożone drugiej stronie. Oświadczenie ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe.

W wyroku z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt …., Naczelny Sąd Administracyjny ….. wskazał, że „Nie budzi wątpliwości, że zobowiązanie wygasa przede wszystkim poprzez jego spełnienie, co w przypadku świadczenia pieniężnego ma miejsce w sytuacji zapłaty określonej kwoty pieniężnej. Należy mieć na uwadze również taką okoliczność, że zobowiązanie pieniężne wygasa także poprzez kompensację (potrącenie) wzajemnych wierzytelności, a więc instytucją prawa cywilnego przewidzianą w art. 498 Kodeksu cywilnego. W przypadku wzajemnej kompensacji zobowiązań, strony nie otrzymują co prawda należnych im świadczeń, ale wskutek zaliczenia wierzytelności jednej z nich na poczet wierzytelności drugiej każda ze stron zostaje zwolniona ze swego długu, co pozwala uznać ich długi za spłacone. Tym samym potrącenie jako sposób wygaszenia stosunku zobowiązaniowego uznaje się za równoważny zapłacie”.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni nie będzie mogła zaliczyć wydatków poniesionych przez Nią na nabycie tego lokalu w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2002 r. Poniesione bowiem przez Wnioskodawczynię wówczas koszty stanowiły koszt nabycia udziału Wnioskodawczyni w ww. nieruchomości odpowiadający udziałowi nabytemu do majątku wspólnego. Zatem, z uwagi na fakt, że odpłatne zbycie udziału w ww. lokalu mieszkalnym nabytego w 2002 r. nie stanowi źródła przychodu i nie podlega opodatkowaniu, to odliczeniu nie podlegają też koszty przypadające na ten udział.

Natomiast w odniesieniu do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spłaty dokonanej na rzecz byłego męża z tytułu podziału majątku wspólnego małżonków zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie doszło do wzajemnego potrącenia wierzytelności (kompensaty wzajemnych zobowiązań). Co istotne, skutkiem potrącenia jest to, że strony transakcji fizycznie nie dokonują płatności z uwagi na wzajemność ich świadczeń, jednak w efekcie, pomimo braku transferów środków pieniężnych, dochodzi do zaspokojenia i wygaśnięcia zobowiązania. Zatem, mimo że Wnioskodawczyni fizycznie nie dokonała przekazania określonej kwoty stanowiącej spłatę z tytułu podziału majątku wspólnego na rzecz męża, to jednak uznać należy, że zaspokoiła ona roszczenie wobec byłego męża, co zezwala na zakwalifikowanie kwoty spłaty na rzecz byłego męża do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w odniesieniu do części nabytej w 2015 r.

Zauważyć należy, że stosownie do art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Dokonując literalnej wykładni normy prawnej określonej w art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że przepis ten posługuje się zwrotem „koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c…”. Z powyższego zwrotu wynika jednoznacznie, że podstawą podwyższenia jest koszt nabycia.

Wnioskodawczyni uważa, że 50% wydatków poniesionych przez Nią na nabycie całej nieruchomości może być podwyższone zgodnie z art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże w omawianej sprawie rozgraniczyć należy koszty nabycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytego przez Wnioskodawczynię w 2002 r. oraz koszty związane z nabyciem udziału z tytułu podziału majątku wspólnego, tj. udziału nabytego w 2015 r. Na nabycie udziału w 2002 r. Wnioskodawczyni poniosła konkretne koszty i te koszty (poniesione przez Nią w 2002 r.) można przypisać wyłącznie do udziału nabytego w 2002 r. Zatem kosztów tych nie może Ona zaliczyć do kosztów pomniejszających uzyskany przez Nią przychód z tytułu odpłatnego zbycia ww. nieruchomości, tj. udziału nabytego w 2015 r. w ramach podziału majątku wspólnego, podlegającego opodatkowaniu. Na nabycie tego udziału Wnioskodawczyni poniosła zupełnie inny koszt, tj. koszt w postaci spłaty na rzecz byłego męża.

Jednakże podwyższenia dokonuje się począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie. Podwyższenia nie dokonuje się o wskaźnik ogłoszony w roku nabycia oraz w roku zbycia. Oznacza to, że zasadność podwyższenia kosztów nabycia udziału w wyniku podziału majątku dorobkowego należy rozpatrywać tylko w odniesieniu do 2016 r.

Zgodnie z komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 15 października 2015 r. w sprawie wskaźnika cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów 2015 r. (M. P. z 2015 r., poz. 1023), ogłasza się, że wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie I-III kwartału 2015 r. w stosunku do I-II kwartału 2014 r. wyniósł 98,9 (spadek cen o 1,1 %).

Jak z powyższego komunikatu wynika ogłoszony wskaźnik jest ujemny, co uniemożliwia podwyższenie kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r.

Tym samym, Wnioskodawczyni nie będzie mogła dokonać podwyższenia kosztów nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego zgodnie z art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Wnioskodawczyni będzie zobowiązana wykazać przychód podatkowy stanowiący podstawę opodatkowania w wysokości 50% wartości uzyskanego przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Przy czym przychód ten może zostać pomniejszony o uregulowaną spłatę na rzecz byłego męża Wnioskodawczyni, bez dokonywania podwyższenia kosztów uzyskania przychodu, o której mowa w art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe rozważania stwierdzić należy, że przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię z odpłatnego zbycia w marcu 2017 r. udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytego we wrześniu 2002 r. nie podlega opodatkowaniu zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, do dnia zbycia upłynął okres pięciu lat, o którym mowa w tym przepisie. Natomiast przychód z odpłatnego zbycia udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabyty przez Wnioskodawczynię w 2015 r. w wyniku podziału majątku wspólnego stanowi dla Niej źródło przychodu w rozumieniu powołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit b) ww. ustawy. W konsekwencji, dochód ze zbycia tej części lokalu mieszkalnego będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy. Przy czym należy mieć na uwadze, że w sytuacji, gdy organ podatkowy uzna, że wartość rynkowa wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej, organ wezwie strony umowy sprzedaży do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej.

Jednocześnie wskazać należy, że podstawa opodatkowania stanowiąca przychód z tytułu odpłatnego zbycia tego udziału może zostać pomniejszona o koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jakim jest wartość spłaty na rzecz byłego męża Wnioskodawczyni dokonanej w formie potracenia wzajemnych wierzytelności. Do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w ww. przepisie nie można natomiast zaliczyć kosztu sfinansowania zakupu mieszkania poniesionego w 2002 r. Wnioskodawczyni nie będzie również mogła dokonać podwyższenia kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać w całości za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do przedstawionych we wniosku kwot, Organ informuje, że ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać nie należą do kompetencji tutejszego Organu. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. W związku z powyższym tutejszy Organ nie może na podstawie podanych przez Wnioskodawczynię we wniosku wartości dokonywać jakichkolwiek wyliczeń. Z uwagi na powyższe tutejszy Organ nie może odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Wnioskodawczynię. Prawidłowość bądź nieprawidłowość wyliczeń podlega weryfikacji przez właściwy organ podatkowy w toku, np. postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego, czy też czynności sprawdzających.

Końcowo wskazać należy, że w opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni wskazała różne kwoty stanowiące zapłatę z Jej majątku osobistego, tj. 30 220 zł i 32 220. Z uwagi jednak na fakt, że tutejszy Organ nie odnosi się do kwot w ramach postepowania o wydanie indywidulanej interpretacji przepisów prawa podatkowego, określonego w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w ramach tego postępowania nie rozstrzygano, w jakiej faktycznie wysokości Wnioskodawczyni poniosła koszty.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …… w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.