Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.448.2020.1.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-25
Teza: w zakresie ustalenia czy nadwyżka wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego ponad wartość wydanych akcji, przekazana na fundusz zapasowy spółki akcyjnej podwyższającej kapitał, skutkowała będzie dla tej spółki powstaniem przychodu podatkowego w wysokości tej nadwyżki.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zapasowy; przychód; wierzytelność; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 października 2020 r. (data wpływu 26 października 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy nadwyżka wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego ponad wartość wydanych akcji, przekazana na fundusz zapasowy spółki akcyjnej podwyższającej kapitał, skutkowała będzie dla tej spółki powstaniem przychodu podatkowego w wysokości tej nadwyżki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy nadwyżka wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego ponad wartość wydanych akcji, przekazana na fundusz zapasowy spółki akcyjnej podwyższającej kapitał, skutkowała będzie dla tej spółki powstaniem przychodu podatkowego w wysokości tej nadwyżki.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, który podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Akcjonariuszami Wnioskodawcy są jednostki samorządu terytorialnego, w szczególności Gmina Miejska (dalej - większościowy akcjonariusz).

Większościowy akcjonariusz posiada względem Wnioskodawcy wymagalną i bezsporną wierzytelność z tytułu zwrotu nakładów poniesionych na infrastrukturę techniczną Wnioskodawcy, w wysokości 2.903.142,67 zł.

Wnioskodawca wraz z większościowym akcjonariuszem w zawartym porozumieniu ustalili, że Zarząd Wnioskodawcy zwoła Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy, w ramach którego zostanie przedstawiony projekt podniesienia kapitału zakładowego Wnioskodawcy w zamian za wkład niepieniężny.

W zamian za wkład niepieniężny Wnioskodawca planuje zaoferować większościowemu akcjonariuszowi spółki nieuprzywilejowane akcje nowej emisji serii A.

Przedmiotowy wkład niepieniężny będą stanowiły:

1.  Opisana powyżej bezsporna i wymagalna wierzytelność o ustalonej wartości 2.903.142,67 zł
2.  Prawo własności niezabudowanych działek gruntu, które to prawo własności zostało ustalone na kwotę 98.200,00 zł na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego
3.  Ograniczone prawo - służebność gruntowa o wartości wynoszącej 5.220,00 zł

Łączna wartość wkładu niepieniężnego na pokrycie ceny emisji nowych akcji wyniesie 3.006.562,67 zł.

W zamian za wkład niepieniężny Wnioskodawca wyda większościowemu akcjonariuszowi 65 161 akcji imiennych serii A, o wartości nominalnej po 10 zł każda.

Kwota wkładu niepieniężnego otrzymana za wydane akcje zostanie ujęta (przeznaczona) na:

*   Kapitał zakładowy 652.740,00 zł
*   Kapitał zapasowy (agio) 2.353.822,67 zł

Cena emisji nowych akcji wynosząca 46,06 zł za akcję, odpowiada wartości przedsiębiorstwa Wnioskodawcy określonej metodą majątkową.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy na gruncie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych, po stronie Wnioskodawcy powstaną skutki podatkowe w postaci przychodów o wartości stanowiącej nadwyżkę otrzymanego wkładu niepieniężnego ponad wartość nominalną akcji obejmowanych w podwyższonym kapitale zakładowym (agio), w zamian za wkład niepieniężny?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 309 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1526; dalej: „ksh”), akcje w spółce akcyjnej nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej Jeżeli akcje są obejmowane po cenie wyższej od wartości nominalnej nadwyżka zgodnie z art. 309 § 2 ksh w związku z art. 431 § 7 ksh, powinna być uiszczona w całości przed podwyższeniem kapitału zakładowego. Natomiast w myśl art. 396 § 2 ksh, do kapitału zapasowego należy przelewać nadwyżki osiągnięte przy emisji akcji powyżej ich wartości nominalnej a pozostałe - po pokryciu kosztów emisji akcji.

Z powołanych przepisów wynika, ze rzeczywista wartość wkładów wnoszonych przez akcjonariusza na pokrycie obejmowanych akcji może być wyższa od wartości kapitału zakładowego (akcyjnego). Nadwyżka rzeczywistej ceny objęcia akcji ponad ich wartość nominalną (agio) powinna zostać przekazana na kapitał zapasowy spółki. Agio emisyjne może powstać zarówno wówczas, gdy akcje obejmowane są w zamian za wkład pieniężny, jak i wówczas, gdy wspólnicy pokrywają obejmowane akcje aportem.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.) do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Na mocy cytowanego przepisu, kwoty i wartości stanowiące nadwyżkę ponad wartość nominalną objętych udziałów bądź akcji (agio) nie uznaje się za przychody podatkowe spółki kapitałowej jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

*   zostały przez nią otrzymane przy wydaniu udziałów (akcji),
*   zostały przekazane na kapitał zapasowy.

Użyty przez ustawodawcę zwrot „kwot i wartości” wskazuje, że zakres zastosowania omawianego przepisu obejmuje zarówno agio pieniężne, jak i agio niepieniężne (aport).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, dojdzie w szczególności do nabycia przez Wnioskodawcę wierzytelności własnej w zamian za wydane akcje. W następstwie powyższego po stronie Wnioskodawcy wystąpi konfuzja - zejście się wierzytelności i długu w jednej osobie.

Istota konfuzji w prawie zobowiązań sprowadza się do osiągnięcia skutku wykonania zobowiązania (wygaśnięcia zobowiązania), ale bez jego wykonania (bez zaspokojenia wierzyciela). Prowadzi ona do wygaśnięcia praw podmiotowych - wyróżnia się brakiem istnienia więzi prawnej między dłużnikiem a wierzycielem, gdyż równocześnie zachodzi tożsamość tych podmiotów. Konfuzja zobowiązań (długu i wierzytelności) musi być traktowana jako istotny wyjątek, od zasady wynikającej z art. 354 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), według którego „dłużnik powinien wykonać zobowiązanie zgodnie z jego treścią i w sposób odpowiadający jego celowi społeczno-gospodarczemu oraz zasadom współżycia społecznego, a jeżeli istnieją w tym zakresie ustalone zwyczaje - także w sposób odpowiadający tym zwyczajom.”

W konsekwencji wniesienia przez akcjonariusza wierzytelności jako wkładu niepieniężnego na pokrycie kapitału zakładowego po stronie Wnioskodawcy następuje podwyższenie kapitału zakładowego i wygaśnie w całości dług z tytułu wierzytelności. Dojdzie do swoistego wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy poprzez zjednoczenie długu i wierzytelności. Analogicznie po stronie większościowego akcjonariusza nastąpi podwyższenie ilości posiadanych akcji, ale jednocześnie wygaśnięcie wierzytelności. Więź prawna w obszarze prawa zobowiązań pomiędzy stronami ustaje. Dotychczasowy wierzyciel otrzymuje jednak akcje w spółce, które z ekonomicznego punktu widzenia stanowią odzwierciedlenie wartości jego należności.

Zdaniem Wnioskodawcy dokonując oceny skutków podatkowych przedstawionego zdarzenia przyszłego w kontekście postawionego pytania, należy wskazać, że na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedstawiona forma realizacji wzajemnych zobowiązań nie stanowi przeszkody dla uznania, że kwota stanowiąca nadwyżkę ponad wartość nominalną akcji Spółki, została przez nią otrzymana przy ich wydaniu.

Reasumując, kwota stanowiąca nadwyżkę wkładu wnoszonego przez większościowego akcjonariusza w celu objęcia akcji w podwyższonym kapitale Wnioskodawcy ponad wartością nominalną objętych akcji, otrzymana przy ich wydaniu i przekazana - zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych - na jego kapitał zapasowy nie będzie stanowić przychodu podatkowego Wnioskodawcy, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 309 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1526), akcje w spółce akcyjnej nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej Jeżeli akcje są obejmowane po cenie wyższej od wartości nominalnej nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego.

W spółce akcyjnej tworzy się więc kapitał zapasowy, na który przelewana jest nadwyżka osiągnięta w tej spółce z tytułu objęcia akcji po cenie wyższej od wartości nominalnej.

Kapitał zapasowy przeznaczany jest głównie na:

*   pokrycie straty bilansowej,
*   zwiększenie kapitału akcyjnego,
*   umorzenie akcji.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina Miejska będąca większościowym akcjonariuszem Wnioskodawcy posiada wymagalną i bezsporną wierzytelność z tytułu zwrotu nakładów poniesionych na infrastrukturę techniczną Wnioskodawcy, w wysokości 2.903.142,67 zł.

Wnioskodawca wraz z większościowym akcjonariuszem w zawartym porozumieniu ustalili, że Zarząd Wnioskodawcy zwoła Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy, w ramach którego zostanie przedstawiony projekt podniesienia kapitału akcyjnego Wnioskodawcy w zamian za wkład niepieniężny. W zamian za wkład niepieniężny Wnioskodawca planuje zaoferować większościowemu akcjonariuszowi spółki nieuprzywilejowane akcje nowej emisji serii A.

Przedmiotowy wkład niepieniężny będą stanowiły:

*   opisana powyżej bezsporna i wymagalna wierzytelność o ustalonej wartości 2.903.142,67 zł
*   prawo własności niezabudowanych działek gruntu, które to prawo własności zostało ustalone na kwotę 98.200,00 zł na podstawie operatu szacunkowego sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego
*   ograniczone prawo - służebność gruntowa o wartości wynoszącej 5.220,00 zł

Łączna wartość wkładu niepieniężnego na pokrycie ceny emisji nowych akcji wyniesie 3.006.562,67 zł.

W zamian za wkład niepieniężny Wnioskodawca wyda większościowemu akcjonariuszowi 65 161 akcji imiennych serii A, o wartości nominalnej po 10 zł każda.

Kwota wkładu niepieniężnego otrzymana za wydane akcje zostanie przeznaczona na:

*   kapitał akcyjny 652.740,00 zł
*   kapitał zapasowy (agio) 2.353.822,67 zł

Cena emisji nowych akcji odpowiada wartości przedsiębiorstwa Wnioskodawcy określonej metodą majątkową.

W przedmiocie sprawy, kwestią wymagającą rozstrzygnięcia jest, czy nadwyżka wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego do spółki akcyjnej ponad wartość wydanych akcji, przekazana na fundusz zapasowy skutkować będzie dla niej powstaniem przychodu podatkowego.

W tym miejscu należy podkreślić, iż przepisy art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.), mają istotne znaczenie dla ustalenia zakresu przedmiotowego podatku dochodowego. Wyliczają bowiem enumeratywnie te rodzaje przychodów uzyskiwanych przez podatnika, które nie stanowią podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu. Innymi słowy, art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tworzy zamknięty katalog przychodów neutralnych podatkowo, co oznacza, że nie można go rozszerzać ponad te ich rodzaje, które wymienia ustawodawca.

Podstawę prawną rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowi art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Oznacza to, że zarówno wkłady pieniężne, jak i niepieniężne wnoszone na pokrycie kapitału akcyjnego nie są zaliczane do przychodów w rozumieniu prawa podatkowego.

Z kolei, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Należy przy tym zwrócić uwagę, że użyty przez ustawodawcę zwrot „kwot i wartości” wskazuje, że wyłączone z opodatkowania jest zarówno agio pieniężne, jak i agio aportowe.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powyższe uregulowania prawne, stwierdzić należy, że nadwyżka uzyskana przez spółkę akcyjną ponad wartość nominalną akcji, przekazana na fundusz zapasowy spółki, nie będzie stanowić dla niej przychodu podatkowego.

Z uwagi na powyższe, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.