Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.438.2025.1.ZK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-01
Teza: Udzielenie przez wspólnika spółki z o.o. (rozliczającej się
ryczałtem od dochodów spółek tzw. estońskim CIT),
nieoprocentowanej pożyczki na rzecz tej spółki, nie powoduje
powstania po stronie spółki dochodu z tytułu ukrytych zysków
w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym
od osób prawnych.
Słowa kluczowe: podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek
– CIT estoński
pożyczka-pożyczka od wspólnika
zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3-pkt 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 4
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 8

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Treść wniosku wspólnego jest następująca:
    Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    W latach 2023-2024 r. wspólnik spółki X sp. z o.o., Y (udziałowiec Spółki), udzielił spółce
    kilku pożyczek. Pożyczka została udzielona jako nieoprocentowana. Spółka rozlicza
    podatek dochodowy w formie estońskiego CIT zgodnie z art. 28c-28t ustawy o CIT.
    Wątpliwość dotyczy tego, czy brak oprocentowania może skutkować powstaniem ukrytego
    zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Spółka docelowo spłaci pożyczkę
    bez odsetek, nie będą wypłacone odsetki dla wspólnika.

## Pytanie

Czy udzielenie przez wspólnika spółki z o.o. (rozliczającej się ryczałtem od dochodów
    spółek tzw. estońskim CIT), nieoprocentowanej pożyczki na rzecz tej spółki, powoduje
    powstanie po stronie spółki dochodu z tytułu ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust.
    3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W latach 2023-2024 wspólnik Spółki Y, udzielił X sp. z o.o. pożyczek. Pożyczki zostały
    udzielone bez oprocentowania. Spółka rozlicza się na zasadach tzw. estońskiego CIT
    (ryczałtu od dochodów spółek) zgodnie z art. 28c-28t ustawy o CIT.
    W ocenie Spółki, udzielenie nieoprocentowanej pożyczki przez wspólnika nie rodzi
    obowiązku podatkowego w ramach estońskiego CIT, ponieważ:
    - nie dochodzi do świadczenia przez spółkę na rzecz wspólnika,
    - brak jest jakiejkolwiek korzyści majątkowej po stronie wspólnika,
    - sytuacja nie spełnia przesłanek uznania jej za ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3
    ustawy o CIT.
    ODWOŁANIE DO INTERPRETACJI INDYWIDUALNYCH:
    Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych
    przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:
    Interpretacja z 16 października 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.445.2023.1.END:
    „Brak obowiązku zapłaty odsetek od Pożyczki nie będzie prowadził do powstania dochodu
    z tytułu ukrytych zysków”.
    Interpretacja z 11 stycznia 2024 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.425.2024.1.ED:
    „Nieoprocentowana pożyczka udzielona przez wspólnika nie stanowi ukrytego zysku (...),
    ponieważ nie jest świadczeniem realizowanym przez spółkę na rzecz właściciela”.
    ODWOŁANIE DO STANOWISK EKSPERCKICH:
    W literaturze eksperckiej wskazuje się, że udzielenie nieoprocentowanej pożyczki przez
    wspólnika jest sytuacją odwrotną do wypłaty zysku wspólnik ponosi ciężar ekonomiczny,
    nie otrzymując wynagrodzenia. Dlatego brak jest podstaw do uznania takiego działania za
    ukryty zysk.
    Przykłady:
    - Poradnik Przedsiębiorcy (2023): Nieoprocentowana pożyczka a estoński CIT;

    - Ikidp.pl: Pożyczka dla podmiotu powiązanego w estońskim CIT to ukryty zysk?
    W związku z powyższym, spółka uważa, iż nie zajdzie obowiązek zapłaty podatku z tytułu
    ukrytych zysków z tytułu udzielenia Spółce nieoprocentowanej pożyczki.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu
    opodatkowania. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, wprowadza w
    zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie
    podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się
    z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów
    ustalenia podstawy opodatkowania.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”),
        Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych
        zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).
    W myśl art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT:
        Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia
        pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane
        w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których
        beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo
        wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z
        tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności kwotę
        pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo
        wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub
        podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz
        odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te
        podmioty podatnikowi.
    W myśl natomiast art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:
        Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się kwoty pożyczki
        (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub
        wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji,
        wynagrodzeń i opłat.
    Zgodnie z art. 28m ust. 8 updop,
        Wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń, o której mowa w ust. 3,
        określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a.
    Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem, co do zasady, efektywna
    dystrybucja zysku ze spółki do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy
    nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne
    formy dystrybucji.
    Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia
    podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.
    Intencją ustawodawcy jest uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem
    także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców
    /akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio
    z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami (tzw. ukryte zyski).
    Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu,
    podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

    Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:
    - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
    - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym,
    nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych
    świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy CIT),
    - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub
    podmiotu powiązanego,
    - wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem
    /akcjonariuszem/wspólnikiem.
    Z opisu sprawy wynika, że w latach 2023-2024 r., wspólnik Państwa Spółki, Y (udziałowiec
    Spółki), udzielił Państwa Spółce kilku pożyczek. Pożyczka została udzielona jako
    nieoprocentowana. Państwa Spółka rozlicza podatek dochodowy w formie estońskiego
    CIT, zgodnie z art. 28c-28t ustawy o CIT. Państwa Spółka docelowo spłaci pożyczkę bez
    odsetek, nie będą wypłacone odsetki dla wspólnika.
    Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu
    ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z
    tytułu ukrytych zysków).
    Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde
    świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny
    podmiot powiązany. Świadczenie ma być wykonane w związku z prawem do udziału w
    zysku, innym niż podzielony zysk. Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku
    wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów
    powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany
    (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby
    świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na
    działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie
    powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami
    powiązanymi, niezależnie od ich formy.
    Przy czym, jak przedstawione zostało wcześniej, zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3
    ustawy o CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących
    prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy określone
    świadczenie spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać
    dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego
    przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak z niego wynika dochód z tytułu ukrytego zysku nie
    obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli
    świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych
    na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.
    Zauważyć należy, że w sprawie opisanej we wniosku, beneficjentem w związku z brakiem
    obowiązku zapłaty odsetek od Pożyczki będzie Państwa Spółka (podatnik ryczałtu) a nie jej
    udziałowiec. Wobec czego brak obowiązku zapłaty odsetek od Pożyczki nie będzie
    prowadził do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków.
    Zatem zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, w myśl którego, w opisanym we
    wniosku stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie zajdzie zastosowania obowiązek
    zapłaty podatku z tytułu ukrytych zysków z tytułu udzielenia Państwa Spółce
    nieoprocentowanej pożyczki.
    Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy udzielenie przez wspólnika spółki z o.o.
    (rozliczającej się ryczałtem od dochodów spółek tzw. estońskim CIT), nieoprocentowanej
    pożyczki na rzecz tej spółki, powoduje powstanie po stronie spółki dochodu z tytułu
    ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych, jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one
    indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i
    wyłącznie w tych danych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez
    Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w
    przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w
    złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją
    aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosujecie się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
        będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności
        będących przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
        decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
        praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.