Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1333/09/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-02-02
Teza: 1. Czy jeżeli dany przychód/koszt wyrażony w walucie obcej nie jest przychodem/kosztem podatkowym (np. jest wymieniony w art. 16) w/w ustawy, to czy różnice kursowe powstałe w związku z tą transakcją są różnicami podatkowymi? Np. Spółka dokona zakupu na cele reprezentacji, faktura będzie w walucie obcej i zapłata dokonana zostanie również w walucie obcej, to czy różnice kursowe powstałe przy zapłacie będą przychodem/kosztem podatkowym? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) 2. Wg jakiego kursu należy przeliczać przychody i koszty (np. faktury sprzedażne/zakupowe), czy należy kierować się MSR-ami, czy należy stosować art. 12 ust. 2 i art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu/poniesienia kosztu? (pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 2) 3. Jeżeli Spółka kupi w 2010 roku (po przejściu na bilansowe równice kursowe) środek trwały w związku z którym powstaną do dnia oddania do użytkowania różnice kursowe, to czy nadal podatkowo winna powiększyć/pomniejszyć wartość początkową podatkową środka trwałego o przedmiotowe różnice kursowe, bez względu na to czy bilansowo różnice te zostaną ujęte bezpośrednio w przychody/koszty bilansowe jako różnice kursowe niepodatkowe czy powiększą wartość bilansową środka trwałego? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3) 4. Jeżeli Spółka w latach wcześniejszych rozpoczęła inwestycję w wyniku której powstanie w 2010 roku (po przejściu na bilansowe różnice kursowe) środek trwały to czy różnice kursowe, które powstaną do dnia oddania do użytkowania środka trwałego (zarówno w 2009 jak i 2010r.) powinny powiększyć/pomniejszyć wartość początkową podatkową środka trwałego bez względu na to czy bilansowe różnice te zostaną ujęte bezpośrednio w przychody/koszty bilansowe jako różnice kursowe niepodatkowe, czy powiększą wartość bilansową środka trwałego? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 4) 5. Czy w przypadku gdy Spółka będzie stosować metodę rachunkową rozliczania różnic kursowych może zrealizowane różnice kursowe od całości zapłaty dokonanej za fakturę zakupową wystawioną, przez polskiego kontrahenta w walucie obcej (z podatkiem VAT) zaliczyć odpowiednio do przychodu lub kosztu podatkowego czy tylko od części, która stanowi wartość netto z faktury? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 5) 6. Czy w przypadku gdy Spółka będzie stosować metodę rachunkową rozliczania różnic kursowych może zrealizowane różnice kursowe od całości otrzymanej zapłaty dokonanej za fakturę sprzedażną, wystawioną na kontrahenta polskiego lub zagranicznego w walucie obcej (z podatkiem VAT) zaliczyć odpowiednio do przychodu lub kosztu podatkowego czy tylko od części, która stanowi wartość netto z faktury? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 6) 7. Czy w przypadku gdy Spółka będzie stosować metodę rachunkową rozliczania różnic kursowych może zrealizowane różnice kursowe od otrzymanej zapłaty w walucie polskiej za fakturę sprzedażną wystawioną w walucie obcej (bez podatku VAT) na zagranicznego kontrahenta zaliczyć odpowiednio do przychodu lub kosztu podatkowego? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 7)
Słowa kluczowe: korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; kurs; metoda-metoda rachunkowa; przeliczanie; przychód; rachunkowość-Międzynarodowe Standardy Rachunkowości; rachunkowość-ustawa o rachunkowości; różnica-różnice kursowe; ustalanie; waluta-waluta obca; wartość-wartość początkowa; wycena
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 02 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych w przypadku wyboru ustalania różnic kursowych metodą rachunkową - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 listopada 2009r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych w przypadku wyboru ustalania różnic kursowych metodą rachunkową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest spółką giełdową i sporządza sprawozdanie finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości w oparciu o art. 45 ustawy o rachunkowości. Obecnie Spółka jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych stosuje różnice kursowe zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. nr 54, poz. 654 ze zm.)

Spółka dokonuje licznych transakcji w walutach obcych, zarówno po stronie przychodów jak i kosztów. Obecnie część różnic kursowych podatkowych jest odnoszona bezpośrednio na przychody/koszty podatkowe, a część powiększa wartość początkową środków trwałych. Bilansowo różnice kursowe związane z środkami trwałymi mogą nie powiększać wartości początkowej bilansowej środka trwałego lecz mogą być ujmowane bezpośrednio do kosztów i przychodów bilansowych (jako przychody/koszty niepodatkowe).

Czasami Spółka otrzymuje od kontrahentów polskich faktury VAT w walucie obcej, za które dokonuje płatności również w walucie obcej. Do kosztów podatkowych jest zaliczana wartość netto z otrzymanej faktury, a VAT jest odliczany od podatku należnego zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług. Spółka wystawia również faktury w walucie obcej dla kontrahentów (zarówno dla polskich kontrahentów jak i zagranicznych) z podatkiem VAT. Kontrahenci dokonują zapłaty w walucie obcej.

Występują również sytuacje gdy Spółka wystawia kontrahentom zagranicznym faktury w walucie (bez podatku VAT), a kontrahenci zagraniczni dokonują płatności w walucie polskiej.

Od następnego roku Spółka zamierza przejść na różnice kursowe bilansowe, o których mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 w/w ustawy.

Spółka spełnia wymóg badania sprawozdań finansowych przez podmioty uprawnione do ich badania. W związku z powyższym pojawiły się następujące wątpliwości dot. stosowania bilansowych różnic kursowych

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy jeżeli dany przychód/koszt wyrażony w walucie obcej nie jest przychodem/kosztem podatkowym (np. jest wymieniony w art. 16) w/w ustawy, to czy różnice kursowe powstałe w związku z tą transakcją są różnicami podatkowymi? Np. Spółka dokona zakupu na cele reprezentacji, faktura będzie w walucie obcej i zapłata dokonana zostanie również w walucie obcej, to czy różnice kursowe powstałe przy zapłacie będą przychodem/kosztem podatkowym? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1.)
2.  Wg jakiego kursu należy przeliczać przychody i koszty (np. faktury sprzedażne/zakupowe), czy należy kierować się MSR-ami, czy należy stosować art. 12 ust. 2 i art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu/poniesienia kosztu? (pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 2.)
3.  Jeżeli Spółka kupi w 2010 roku (po przejściu na bilansowe równice kursowe) środek trwały w związku z którym powstaną do dnia oddania do użytkowania różnice kursowe, to czy nadal podatkowo winna powiększyć/pomniejszyć wartość początkową podatkową środka trwałego o przedmiotowe różnice kursowe, bez względu na to czy bilansowo różnice te zostaną ujęte bezpośrednio w przychody/koszty bilansowe jako różnice kursowe niepodatkowe czy powiększą wartość bilansową środka trwałego? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3)
4.  Jeżeli Spółka w latach wcześniejszych rozpoczęła inwestycję w wyniku której powstanie w 2010 roku (po przejściu na bilansowe różnice kursowe) środek trwały to czy różnice kursowe, które powstaną do dnia oddania do użytkowania środka trwałego (zarówno w 2009 jak i 2010r.) powinny powiększyć/pomniejszyć wartość początkową podatkową środka trwałego bez względu na to czy bilansowe różnice te zostaną ujęte bezpośrednio w przychody/koszty bilansowe jako różnice kursowe niepodatkowe, czy powiększą wartość bilansową środka trwałego? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 4.)
5.  Czy w przypadku gdy Spółka będzie stosować metodę rachunkową rozliczania różnic kursowych może zrealizowane różnice kursowe od całości zapłaty dokonanej za fakturę zakupową wystawioną, przez polskiego kontrahenta w walucie obcej (z podatkiem VAT) zaliczyć odpowiednio do przychodu lub kosztu podatkowego czy tylko od części, która stanowi wartość netto z faktury? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 5. )
6.  Czy w przypadku gdy Spółka będzie stosować metodę rachunkową rozliczania różnic kursowych może zrealizowane różnice kursowe od całości otrzymanej zapłaty dokonanej za fakturę sprzedażną, wystawioną na kontrahenta polskiego lub zagranicznego w walucie obcej (z podatkiem VAT) zaliczyć odpowiednio do przychodu lub kosztu podatkowego czy tylko od części, która stanowi wartość netto z faktury? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 6.)
7.  Czy w przypadku gdy Spółka będzie stosować metodę rachunkową rozliczania różnic kursowych może zrealizowane różnice kursowe od otrzymanej zapłaty w walucie polskiej za fakturę sprzedażną wystawioną w walucie obcej (bez podatku VAT) na zagranicznego kontrahenta zaliczyć odpowiednio do przychodu lub kosztu podatkowego? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 7.)

Zdaniem Spółki : Odnośnie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1. Jeżeli przychód/koszt jest niepodatkowy np. jest wymieniony w artykule 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to różnice kursowe są różnicami podatkowymi, gdyż żaden przepis ustawy nie mówi, że należy przedmiotowe różnice kursowe wyłączyć z przychodów/kosztów podatkowych.

Odnośnie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2. Do przeliczenia przychodów/kosztów wyrażonych w walucie należy stosować art. 12 ust. 2 i art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu/poniesienia kosztu, tzn. przeliczając przychody i koszty na złoty należy kierować się kursami o których mowa w art. 12 ust. 2 i art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych a nie kursami o których mówi MSR.

Odnośnie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 3. Po przejściu na bilansowe różnice kursowe w przypadku zakupu środka trwałego Spółka winna nadal stosować dotychczasowe zasady tzn. do dnia oddania środka trwałego do użytkowania różnice kursowe winny zwiększać wartość początkową podatkową środka trwałego bez względu na to czy bilansowo różnice te zostaną ujęte bezpośrednio w przychody/koszty bilansowe jako różnice kursowe nie podatkowe czy powiększą wartość bilansową środka trwałego.

Odnośnie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 4. Po przejściu na bilansowe różnice kursowe w przypadku oddania do użytkowania środka trwałego, którego budowa rozpoczęła się w latach wcześniejszych (przed 2010 rokiem) Spółka winnia nadal stosować dotychczasowe zasady tzn. do dnia oddania środka trwałego do użytkowania różnice kursowe winny zwiększać wartość początkową podatkową środka trwałego bez względu na to czy bilansowo różnice te zostaną ujęte bezpośrednio w przychody/koszty bilansowe jako różnice kursowe niepodatkowe czy powiększą wartość bilansową środka.

Odnośnie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 5. Zrealizowane różnice kursowe od całości zapłaty stanowią przychód podatkowy/koszt uzyskania przychodów. Rachunkowo różnica kursowa powstaje pomiędzy zobowiązaniem a zapłatą. Przyjmując rachunkową metodę rozliczania różnic kursowych Spółka ma prawo zaliczyć całość odpowiednio do kosztów lub przychodów podatkowych.

Odnośnie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 6. Zrealizowane różnice kursowe od całości zapłaty stanowią przychód podatkowy/koszt uzyskania przychodów. Rachunkowo różnica kursowa powstaje pomiędzy zobowiązaniem a zapłatą. Przyjmując rachunkową metodę rozliczania różnic kursowych Spółka ma prawo zaliczyć całość odpowiednio do kosztów lub przychodów podatkowych.

Odnośnie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 7 Zrealizowane różnice kursowe od całości zapłaty stanowią odpowiednio koszt uzyskania przychodów lub przychód podatkowy. Rachunkowo różnica kursowa powstaje pomiędzy zobowiązaniem (winno być należnością) a zapłatą. Przyjmując rachunkową metodę rozliczania różnic kursowych Spółka ma prawo zaliczyć całość odpowiednio do kosztów lub przychodów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm., określana w dalszej części „ustawa o pdop”) podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Podatnicy, którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany – art. 9b ust. 2 ustawy.

Ad 1

Podatkowe uregulowania różnic kursowych sprowadzają się do zasady, iż podatnicy, którzy wybrali rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe. Rozwiązania wynikające z rachunkowości określają zatem skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi.

Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jako że ustawodawca uregulował zasadę zaliczania do przychodów lub kosztów podatkowych różnic kursowych ustalanych według metody rachunkowej, to metodologia obliczania tych różnic kursowych nie może być modyfikowana przez inne regulacje podatkowe, wynikające z art. 12-16 ustawy o pdop. Oznacza to, iż ustalane zgodnie z przepisami o rachunkowości różnice kursowe, powinny być uwzględniane jako przychody lub koszty uzyskania przychodów w rachunku podatkowym. Dotyczy to również różnic kursowych związanych z kosztami i przychodami nieuznawanymi za koszty i przychody podatkowe.

Po przyjęciu przez podatnika metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, kosztem lub przychodem podatkowym będą wszelkie różnice kursowe zarówno zrealizowane, jak i niezrealizowane.

Skutki podatkowe bilansowych różnic kursowych zależą od ich traktowania rachunkowego. W przypadku, gdy dana wycena prowadzi do rozpoznania różnic kursowych w rozumieniu przepisów o rachunkowości, powstałe różnice kursowe należy rozpoznać w rachunku podatkowym. Natomiast w przypadku, gdy dana wycena w świetle przepisów o rachunkowości nie generuje różnic kursowych, tak dokonanej wyceny nie należy rozpoznawać podatkowo jako różnicy kursowej. Tym samym, również wycena pozycji pozabilansowych w walutach obcych będzie ujmowana w rachunku podatkowym wyłącznie w sytuacji, kiedy w jej efekcie powstanie różnica kursowa w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Jak wynika z treści przepisu art. 9b ust. 2 ww. ustawy, możliwość rozliczenia w rachunku podatkowym różnic kursowych powstałych na gruncie przepisów o rachunkowości jest determinowana ich kwalifikacją rachunkową oraz późniejszym ujęciem w księgach rachunkowych.

Reasumując należy zauważyć iż unormowanie zawarte w art. 9b ustawy o pdop jest unormowaniem samodzielnie wprowadzającym pewne kategorie kosztowe czy przychodowe, niezależne od kategorii wymienionych w art. 12 czy art. 15 ustawy o pdop.

Zatem gdy różnice kursowe w walucie obcej, dotyczą przychodów i kosztów niepodatkowych na podstawie ustawy o pdop, to różnice kursowe wyliczone zgodnie z przepisami o rachunkowości będą stanowiły koszt bądź przychód podatkowy na podstawie przepisów rachunkowych, zgodnie z art. 9b ust. 2 ustawy o pdop. Jak słusznie Spółka zauważa żaden przepis ustawy o pdop nie wskazuje, iż przedmiotowe różnice kursowe należy wyłączyć z przychodów i kosztów podatkowych

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Ad 2

Kurs, według którego należy przeliczyć przychody w walutach obcych, określa art. 12 ust. 2 ustawy o pdop, zgodnie z którym przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Kurs, według którego należy przeliczyć koszty uzyskania przychodów, określa art. 15 ust. 1 zdanie 2 ustawy o pdop, zgodnie z którym koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Należy zauważyć, iż czym innym jest przeliczanie na złote osiągniętego przychodu (poniesionego kosztu), czym innym zaś liczenie różnic kursowych. Regulacje wynikające z art. 12 ust. 2 oraz 15 ust. 1 ustawy, dotyczące przeliczania na złote przychodów oraz kosztów, mają zastosowanie do wszystkich podatników, bez względu na stosowaną przez nich metodę ustalania różnic kursowych. Art. 9b znajduje zastosowanie jedynie do ustalania różnic kursowych i z uwagi na autonomiczność tych kategorii podatkowych (przeliczanie na złote przychodu/kosztu oraz ustalanie różnic kursowych) nie wyłącza stosowania art. 12 ust. 2 oraz 15 ust. 1 ww. ustawy, zwłaszcza, że w art. 12 ust. 2 oraz 15 ust. 1 ustawy o pdop ustawodawca wprowadził odrębne zasady dokonywania takich przeliczeń. Wybór, na podstawie art. 9b ustawy o pdop, metody ustalania różnic kursowych (np. metoda rachunkowa) służy tylko temu celowi - ustalaniu różnic, i nie ma wpływu na obowiązek stosowania zasad przeliczania przychodów/kosztów na złote na podstawie przepisów art. 12 ust. 2 i 15 ust. 1 tej ustawy niezależnych od art. 9b ustawy o pdop. Ponadto należy wskazać iż „przepisy o rachunkowości” powinny być interpretowane szeroko tj. nie tylko przepisy ustawy o rachunkowości i akty wykonawcze do tej ustawy, ale również regulacje wynikające z uregulowań Międzynarodowych Standardów Rachunkowości.

Zatem do przeliczenia przychodów i kosztów wyrażonych w walutach obcych należy stosować art. 12 ust. 2 i art. 15 ust. 1 ustawy o pdop czyli kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu/poniesienia kosztu.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Ad 3, 4

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia, a w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Stosownie do art. 16g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Natomiast za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania (art. 16g ust. 4 ustawy o pdop).

Ponadto w myśl art. 16g ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, cenę nabycia, o której mowa w ust. 3, oraz koszt wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

W świetle regulacji art. 9b ustawy o pdop należy stwierdzić, że z uwagi na zróżnicowanie ustalania różnic kursowych w ustawie o rachunkowości oraz w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 15a ustawy o pdop) w sposób odmienny – w zależności od przyjętej przez podatnika metody ustalania różnic – kształtować się będzie wpływ tego ustalania na wartość początkową środka trwałego. Z przepisu art. 16g ust. 5 ustawy o pdop nie wynika, iż ma on zastosowanie jedynie do podatników ustalających różnice kursowe w oparciu o metodę podatkową (art. 15a ustawy o pdop). Brak jest również zastrzeżenia, że wskazany przepis nie dotyczy podatników, którzy ustalają różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości (art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop). Przepisy odnoszące się do wartości początkowej, w tym przepis art. 16g ust. 5 ww. ustawy dotyczą zarówno podatników ustalających różnice kursowe w oparciu o przepisy o rachunkowości jak i tych podatników, którzy ustalają różnice kursowe metodą podatkową (art. 15a ustawy o pdop).

W przypadku bowiem nabycia (wytworzenia we własnym zakresie) środka trwałego, jego cena nabycia (koszt wytworzenia) winna zostać skorygowana o naliczone, w oparciu o ustawę o rachunkowości, do dnia oddania do używania, różnice kursowe (tj. zrealizowane i niezrealizowane) związane z tym środkiem trwałym.

Reasumując, różnice kursowe ustalone przez Spółkę w myśl ustawy o rachunkowości, a dotyczące nabywanych (wytwarzanych) środków trwałych, naliczone do dnia oddania do używania, winny zostać na podstawie art. 16g ust. 5 ustawy o pdop uwzględnione w ich wartości początkowej.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego w przypadku:

*   zakupu środka trwałego w 2010 r. (po przejściu na bilansowe różnice kursowe), wartość początkową należy powiększyć/pomniejszyć o naliczane do dnia oddania do użytkowania różnice kursowe, bez względu na to czy bilansowo różnice te zostaną ujęte bezpośrednio w przychody/koszty bilansowe jako różnice kursowe niepodatkowe czy powiększą wartość bilansową środka trwałego,
*   rozpoczęcia przez Spółkę w latach wcześniejszych inwestycji w wyniku której powstanie w 2010 roku (po przejściu na bilansowe różnice kursowe) środek trwały to różnice kursowe, naliczone do dnia oddania do użytkowania środka trwałego (zarówno w 2009 jak i 2010r.) powinny powiększyć/pomniejszyć wartość początkową środka trwałego bez względu na to czy bilansowo różnice te zostaną ujęte bezpośrednio w przychody/koszty jako różnice kursowe niepodatkowe, czy powiększą wartość bilansową środka trwałego.

Stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe Ad 5, 6, 7

Analizując całokształt przepisów zamieszczonych w art. 9b ustawy o pdop, należy mieć na uwadze, iż powyższy przepis ustanowiony został przez ustawodawcę dla rozpoznawania przez podatników różnic kursowych w podatku dochodowym od osób prawnych. Przy dokonywaniu interpretacji zapisów art. 9b ust. 2 ustawy o pdop, czyli w stosunku do podatników, którzy wybrali „metodę rachunkową” ustalania różnic kursowych, w pełni uzasadnionym staje się stwierdzenie, iż zapisy te dotyczą zaliczania do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów w całości różnic kursowych ujętych w księgach rachunkowych.

Tym samym należy uznać, iż zgodnie z art. 9b ust. 2 ustawy o pdop, zaliczeniu przez podatników, którzy wybrali „metodę rachunkową” - odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów podlegają ujęte w księgach rachunkowych:

*   różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych,
*   różnice kursowe wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej oraz
*   różnice kursowe z wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

Z przepisu tego wynika, iż ustawodawca wyraził zgodę na zaliczanie różnic kursowych ustalanych zgodnie z przepisami o rachunkowości, a więc i w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Podatkowe rozwiązanie dotyczące różnic kursowych sprowadza się do zasady, iż podatnicy, którzy wybrali metodę rachunkową ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z transakcji walutowych i wyceny aktywów oraz pasywów, a także wyceny pozabilansowej pozycji w walutach obcych (art. 9b ust. 2 ustawy o pdop). W takiej sytuacji rozwiązania wynikające z rachunkowości określają skutek w podatku dochodowym od osób prawnych związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Po przyjęciu przez podatnika metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, kosztem lub przychodem podatkowym będą wszelkie różnice kursowe zarówno zrealizowane, jak i niezrealizowane.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka rozpoznaje różnice kursowe zgodnie z ustawą o rachunkowości. Jeżeli zatem przepisy ustawy o rachunkowości obligują Spółkę do naliczenia dla celów bilansowych różnic kursowych, to mając na uwadze wyżej cytowany art. 9b ust. 1 i 2 ustawy o pdop, różnice te stanowią również różnice podatkowe i winny być uwzględniane w dokonywanych przez Spółkę rozliczeniach z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych.

Zatem, skoro:

*   zrealizowane różnice kursowe od całości zapłaty dokonanej za fakturę zakupową wystawioną przez polskiego kontrahenta w walucie obcej (z podatkiem VAT),
*   zrealizowane różnice kursowe od całości otrzymanej zapłaty dokonanej za fakturę sprzedażową wystawioną na kontrahenta polskiego lub zagranicznego w walucie obcej (z podatkiem VAT),
*   zrealizowane różnice kursowe od otrzymanej zapłaty w walucie polskiej za fakturę sprzedażową wystawioną w walucie obcej (bez podatku VAT) na zagranicznego kontrahenta,

stanowią różnice kursowe w świetle przepisów o rachunkowości to stosownie do art. 9b ust. 2 ustawy o pdop stanowią one również różnice kursowe w ujęciu podatkowym, a w konsekwencji przychody i koszty podatkowe Spółki.

Stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.