Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-19/12-6/13-S/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-08-06
Teza: 1. Czy w sytuacji, gdy Spółka nie odliczała w pełni podatku naliczonego od towarów i usług i kwoty nieodliczonego podatku naliczonego zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów, prawidłowe jest zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez rozpoznanie kwot zwróconego podatku od towarów i usług jako przychodu podatkowego bez obowiązku korygowania wysokości kosztów uzyskania przychodów za poprzednie okresy sprawozdawcze? 2. W sytuacji, gdy odpowiedz na pytanie nr 1 jest twierdząca, czy Spółka powinna rozpoznać kwoty zwróconego podatku od towarów i usług jako przychód podatkowy w momencie faktycznego otrzymania lub rzeczywistego zadysponowania tymi kwotami (tj. zaliczenia na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, otrzymania zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług, otrzymania zwrotu zwiększonej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym)?
Słowa kluczowe: deklaracje; korekta-korekta podatku; koszt-koszty uzyskania przychodów; nadpłata-zwrot nadpłaty; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług-zwrot podatku od towarów i usług
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) z dnia 25 stycznia 2013 r., sygn. akt (…) (data wpływu 6 maja 2013 r.), stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (…), reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2012 r. (data wpływu 16 stycznia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 lipca 2013 r. (data wpływu 2 sierpnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy w sytuacji, gdy Spółka nie odliczała w pełni podatku naliczonego podatku od towarów i usług kwoty nieodliczonego naliczonego podatku od towarów i usług zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów, prawidłowe jest zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez rozpoznanie kwot zwróconego podatku od towarów i usług jako przychodu podatkowego bez obowiązku korygowania wysokości kosztów uzyskania przychodów za poprzednie okresy sprawozdawcze – **jest prawidłowe,**

*   czy Spółka powinna rozpoznać kwoty zwróconego podatku od towarów i usług jako przychód podatkowy w momencie faktycznego otrzymania lub rzeczywistego zadysponowania tymi kwotami - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2012 r. został wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych w związku z dokonaniem korekty deklaracji podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest działalność w zakresie gier losowych i gier na automatach, która jest prowadzona na terenie całego kraju za pośrednictwem posiadanych przez Spółkę automatów do gier.

Spółka jest uprawniona do dokonania częściowego odliczenia podatku od towarów i usług na zasadach wskaźnika proporcji tego podatku - zgodnie z przepisami art. 90-91 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Z uwagi na fakt, iż Spółka w okresie 2006 r. - 2008 r., dokonywała częściowego (od około 20% do 10%) odliczenia podatku naliczonego od części kosztów ogólnych, pozostała część nieodliczonego podatku naliczonego w związku z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiła co do zasady koszt uzyskania przychodów.

Spółka podkreśla, iż prawidłowość odliczenia podatku naliczonego na zasadzie wskaźnika proporcji podatku od towarów i usług (nieprzekraczającego 26%) została potwierdzona m.in. w wydanej, przez Urząd Kontroli Skarbowej w (…), decyzji określającej w podatku od towarów i usług m.in. za okresy rozliczeniowe 2006 r.

Spółka więc, zgodnie z obowiązującą w tym okresie wykładnią przepisów w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług, stosowaną przez organy podatkowe, dokonywała częściowego odliczenia tego podatku. W konsekwencji, pozostała część nieodliczonego podatku od towarów i usług od kosztów ogólnych (od około 75% do 90%) zaliczana była do kosztów uzyskania przychodów.

Spółka podkreśla, iż obecnie, zmieniła się interpretacja przepisów w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą Spółka uprawniona była (w okresie do grudnia 2008 r.) do odliczenia 100% podatku od towarów i usług od kosztów ogólnych - m.in. uchwała NSA w składzie 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r. (sygn. akt I FPS 9/10). W efekcie powyższego, w wyniku nieprawidłowej metodologii odliczania podatku naliczonego, Spółka zamierza podjąć działania w odniesieniu do okresu 2006 r. - 2008 r., w wyniku których nastąpi zwiększenie kwoty podatku od towarów i usług od kosztów ogólnych, która w pierwotnym okresie nie była w pełni odliczana. Konsekwencją powyższych działań, będzie otrzymanie przez Spółkę zwrotu podatku od towarów i usług (nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, lub nadpłaty w podatku od towarów i usług) i konieczność dokonania korekty rozliczeń podatkowych dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka dodatkowo podkreśla, iż obecnie zakończone zostały postępowania kontrolne prowadzone przez Urząd Kontroli Skarbowej w (…), Ośrodek Zamiejscowy w (…), w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, jak również w zakresie podatku od towarów i usług za okres 2006 r. - 2008 r.

Dodatkowo, działalność gospodarcza Spółki była objęta przedmiotem kontroli prowadzonych przez Urząd Kontroli Skarbowej w (…), w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług za 2006 r.

Z uwagi na fakt, iż w tym okresie, Spółka nie dokonała zwiększenia kwoty podatku od towarów i usług (zgodnie z obecnie obowiązującymi interpretacjami - przysługującej Jej do odliczenia w 100%, a zdaniem organów podatkowych z tego okresu nie była uprawniona do odliczenia podatku od towarów i usług w 100%), Jej zdaniem kwestia rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych w przedmiocie niniejszego wniosku nie była przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w sytuacji, gdy Spółka nie odliczała w pełni podatku naliczonego od towarów i usług i kwoty nieodliczonego podatku naliczonego zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów, prawidłowe jest zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez rozpoznanie kwot zwróconego podatku od towarów i usług jako przychodu podatkowego bez obowiązku korygowania wysokości kosztów uzyskania przychodów za poprzednie okresy sprawozdawcze?
2.  W sytuacji, gdy odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, czy Spółka powinna rozpoznać kwoty zwróconego podatku od towarów i usług jako przychód podatkowy w momencie faktycznego otrzymania lub rzeczywistego zadysponowania tymi kwotami (tj. zaliczenia na poczet bieżących lub przyszłych zobowiązań podatkowych, otrzymania zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług, otrzymania zwrotu zwiększonej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy Spółka nie odliczała naliczonego podatku od towarów i usług, a kwoty nieodliczonego podatku naliczonego zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów, to otrzymanie zwrotu podatku od towarów i usług, uznanym uprzednio przez Spółkę za koszt uzyskania przychodów, spowoduje konieczność rozpoznania tych kwot jako przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są w szczególności - w przypadku obniżenia lub zwrotu podatku od towarów i usług lub zwrotu podatku akcyzowego, zgodnie z odrębnymi przepisami - naliczony podatek od towarów i usług lub zwrócony podatek akcyzowy, w tej części, w której podatek uprzednio został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Spółki, Jej sytuacja jest analogiczna z sytuacją w jakiej znaleźli się przedsiębiorcy w zakresie możliwości odliczenia podatku od towarów i usług od nabywanych samochodów „z kratką” oraz od nabywanego paliwa do takich samochodów. Pierwotnie, zdaniem organów podatkowych, podatnicy ci nie byli uprawnieni do odliczenia podatku naliczonego od takich kosztów. W konsekwencji zgodnie z obowiązującymi w tamtym czasie interpretacjami podatkowymi wydawanymi przez organy podatkowe, podatnicy zaliczali kwotę nieodliczanego wówczas podatku od towarów i usług do kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie Magoora (C-414/07), wskazującego na możliwość odliczania podatku od towarów i usług od takich kosztów, podatnicy działając w dobrej wierze, zawyżaliby w konsekwencji koszty podatkowe o wartość podatku od towarów i usług, który mogli de facto odliczyć.

W związku z powyższym, w komunikacie z dnia 12 stycznia 2009 r., Minister Finansów jednoznacznie wskazał, że: „Kwota zwrotu lub obniżenia podatku w części uprzednio zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów będzie stanowiła przychód w podatku dochodowym w momencie otrzymania zwrotu. Wynika to wprost z art. 14 ust. 2 pkt 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którymi w przypadku obniżenia lub zwrotu podatku od towarów i usług zgodnie z odrębnymi przepisami, naliczony podatek od towarów i usług stanowi przychód w tej części, w której podatek uprzednio został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.”

Zdaniem Spółki, Jej sytuację należy zrównać z sytuacją podatników, którzy nie dokonali odliczenia podatku od towarów i usług od nabycia samochodów „z kratką” oraz od paliwa wykorzystywanego do takich samochodów, ponieważ bez wątpienia:

*   pierwotnie organy podatkowe, również w Jej sytuacji, nieprawidłowo zabraniały podatnikom (otrzymującym przychody niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług) odliczania 100% podatku od towarów i usług od kosztów wspólnych;

*   podobnie również jak w przypadku wyroku ETS w sprawie Magoora, w wyniku uchwały NSA w składzie 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r. (sygn. akt I FPS 9/10), potwierdzono, iż podatnicy są uprawnieni do 100% odliczenia podatku od towarów i usług od kosztów wspólnych (za okres do grudnia 2008 r.).

Zdaniem Spółki, powyższe argumenty wskazują jednoznacznie, iż Spółka powinna potraktować jako przychód podatkowy wartość otrzymanego podatku od towarów i usług w tej części, w której uprzednio zaliczono ją do kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. A contrario, w przypadku zaliczenia określonych podatków i opłat do kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien zaliczyć zwrócone podatki i opłaty do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Powyższe stanowisko potwierdza również orzecznictwo - przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Warszawie z dnia 28 lutego 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1572/10, wskazano: „Zaznaczyć też należy, że przepis art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) nakazuje - bez wprowadzania dodatkowych uwarunkowań - zaliczyć do przychodów naliczony podatek VAT, w części uprzednio zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku późniejszego obniżenia lub zwrotu tego podatku. Prowadzi to do wniosku, że w każdym przypadku dokonania korekty deklaracji w podatku od towarów i usług; wskutek czego zwrócony zostanie podatek od towarów i usług, zaliczony uprzednio do kosztów uzyskania przychodów, podatnik jest obowiązany tenże zwrócony podatek zaliczyć do przychodów.”

Również interpretacje indywidualne potwierdzają powyższe stanowisko. Przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 lipca 2009 r., znak IPPB5/423-226/09-2/AJ oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 lutego 2009 r., znak ILPB3/423-803/08-2/MC, czy decyzja Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 kwietnia 2009 r., znak IPPB3/423-89/09-4/JG.

Zdaniem Spółki, dodatkowym potwierdzeniem, iż zwrócony podatek od towarów i usług należy traktować jako przychód podatkowy jest redakcja art. 12 ust. 1 pkt 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która jednoznacznie wskazuje konieczność rozpoznania przychodu podatkowego tej części w jakiej dokonano korekty powodującej zwiększenie podatku odliczonego zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług - regulującym zasady odliczania podatku od towarów i usług na zasadzie wskaźnika proporcji tego podatku.

W ocenie Spółki, otrzymany zwrot podatku od towarów i powinien być rozpoznany jako przychód podatkowy w momencie faktycznego otrzymania go przez Spółkę.

Zgodnie z treścią art. 12 ust.1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe.

Według Spółki kwoty zwróconego podatku od towarów i usług należy uznać za przysporzenie majątkowe w momencie ich faktycznego otrzymania. Dopiero z chwilą rzeczywistego zadysponowania tych środków można uznać, iż powiększyły się aktywa Spółki. „W przypadku wartości pieniężnych, uznaje się je za przychód w momencie ich fizycznego wręczenia lub postawienia do dyspozycji podatnika, pod warunkiem, że w momencie otrzymania wartości te pełnią funkcję środków płatniczych” - pogląd taki został wyrażony w komentarzu pod redakcją Janusza Marciniuka „Podatek dochodowy od osób prawnych” z 2010 r., s. 249.

Potwierdzeniem powyższego jest między innymi interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 kwietnia 2009 r., znak ITPB3/423-53/09/MK, gdzie zostało podkreślone: „na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 1 pkt 4f i a contrario art. 12 ust. 4 pkt 6 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka, w związku z zaliczeniem podatku od towarów i usług do kosztów uzyskania przychodów, ma obowiązek zaliczyć do przychodów różnicę w podatku naliczonym wynikającą ze złożenia stosownej korekty. Zwrócone kwoty podatku od towaru i usług, o których jest mowa powyżej powinny być rozpoznane, jako przychód podatkowy w momencie ich faktycznego otrzymania przez Wnioskodawcę”.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 maja 2010 r., znak ILPB3/423-191/10-2/MC oraz z dnia 7 czerwca 2010 r., znak ILPB3/423-230/10-2/DS.

Dodatkowo Spółka przytacza wyrok WSA w Gliwicach z dnia 27 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 359/10 w którym podkreślono: „Przepis art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) nakazuje - bez wprowadzania dodatkowych uwarunkowań - zaliczyć do przychodów naliczony podatek VAT, w części uprzednio zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku późniejszego obniżenia lub zwrotu tego podatku. Prowadzi to do wniosku, że w każdym przypadku dokonania korekty deklaracji w podatku od towarów i usług, wskutek czego zwrócony zostanie podatek VAT, zaliczony uprzednio do kosztów uzyskania przychodów, podatnik jest obowiązany tenże zwrócony podatek zaliczyć do przychodów. Wyłącza to obowiązek wstecznej korekty deklaracji w podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie kosztów uzyskania przychodów”.

Podsumowując, zdaniem Spółki, kwoty skorygowanego podatku od towarów i usług powinny zostać rozpoznane jako przychód w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie ich faktycznego otrzymania przez Spółkę.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 13 kwietnia 2012 r., nr IPTPB3/423-19/12-2/KJ Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych w związku z dokonaniem korekty podatku od towarów i usług za nieprawidłowe.

W związku z uznaniem stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, część opłaty wniesionej w dniu 11 stycznia 2012 r. na konto Izby Skarbowej w Łodzi w wysokości 40 zł została - stosownie do art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej - zwrócona na numer konta bankowego Wnioskodawcy.

Pismem z dnia 2 maja 2012 r. (data wpływu 4 maja 2012 r.) Spółka wezwała Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa.

Odpowiedź na powyższe wezwanie została udzielona pismem z dnia 28 maja 2012 r., nr IPTPB3/423W-14/12-2/KJ.

W dniu 5 lipca 2012 r. wpłynęła do tut. Organu skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji.

Pismem z dnia 27 lipca 2012 r. tut. Organ udzielił odpowiedzi na ww. skargę wnosząc o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 25 stycznia 2013 r., sygn. akt (…) Wojewódzki Sąd Administracyjny w (…) uchylił zaskarżoną interpretację i stwierdził, że „Minister Finansów wydając interpretację indywidualną w niniejszej sprawie w szczególności powołał na potwierdzenie swojego stanowiska przepisy art. 15 ust. 1 i 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z których wywiódł, że skarżąca zobowiązana jest wstecz do dokonania stosownej korekty kosztów uzyskania przychodów. Tak zaprezentowane stanowisko organu nie stanowi rzetelnej informacji dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie nie znajduje zastosowania ogólna norma wynikająca z art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Interpretacja indywidualna wydana w niniejszej sprawie mogłaby być uznana za wyczerpującą w sytuacji gdyby pytanie spółki nie dotyczyło wprost przepisu art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako regulacji nieznajdującej swego odzwierciedlenia w przepisach prawa podatkowego.

Zdaniem Sądu w rozpatrywanej sprawie znaczenie powyższej regulacji jest istotne, tym bardziej, że skarżącej chodziło o wykładnię tego właśnie przepisu w kontekście przedstawionego stanu faktycznego. Organ ograniczył się do stwierdzenia, że wskazany przez skarżącą przepis nie będzie miał zastosowania w rozpoznawanej sprawie nie wyjaśniając przy tym szczegółowo, dlaczego regulację tę pominął w swoich rozważaniach.

Wobec powyższego już takie naruszenie prawa winno skutkować uchyleniem wydanej interpretacji indywidualnej, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi:(Dz.U. z 2012 r., poz. 270) w skrócie p.p.s.a.

Należy również zaznaczyć, że w sytuacji, gdy podatnik zaliczył podatek VAT naliczony do kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku obniżenia lub zwrotu tego podatku na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, przychodem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 4f, jest podatek naliczony w części, w jakiej został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. W zakresie podatku od towarów i usług generalnie dotyczy to sytuacji, gdy podatnik w wyniku złożonej korekty deklaracji podatku VAT uzyskuje obniżenie lub zwrot podatku naliczonego uprzednio zaliczonego do kosztów uzyskania przychodów.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprost nakazuje zaliczyć do przychodów naliczony podatek VAT, w części uprzednio zaliczonej do kosztów uzyskania przychodów, w przypadku późniejszego obniżenia lub zwrotu tego podatku. Prowadzi to do wniosku, że w każdym przypadku dokonania korekty deklaracji w podatku od towarów i usług, wskutek czego zwrócony zostanie podatek VAT, zaliczony uprzednio do kosztów uzyskania przychodów, podatnik jest obowiązany tenże zwrócony podatek zaliczyć do przychodów. Wyłącza to obowiązek wstecznej korekty deklaracji w podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie kosztów uzyskania przychodów (por. wyrok z dnia 27 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 359/10).

Dokonując oceny skutków, jakie dla spółki związane będą z korektą obowiązku w zakresie podatku VAT, organ w toku ponownego postępowania winien zwrócić uwagę na znaczenie dla omawianego przypadku unormowania zawartego w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym również na cel wprowadzenia tego przepisu do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec akceptacji stanowiska spółki w odniesieniu do pierwszego z zadanych przez nią pytań, koniecznym jest aby Minister Finansów udzielił odpowiedzi na drugie pytanie, od czego się uchylił uznając rozstrzygnięcie w tej kwestii za bezprzedmiotowe.”

W dniu 6 maja 2013 r. do tut. Organu wpłynął odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) z dnia 25 stycznia 2013 r., sygn. akt (…).

Wykonując wytyczne Sądu zawarte w ww. wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 19 lipca 2013 r. Nr IPTPB3/423-19/12-4/13-S/KJ wezwał Spółkę do uzupełnienia braków wniosku z dnia 11 stycznia 2012 r. w postaci uiszczenia brakującej opłaty, która uprzednio została Wnioskodawcy zwrócona, zgodnie z informacją zawartą w interpretacji z dnia 13 kwietnia 2012 r. Nr IPTPB3/423-19/12-2/KJ.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 30 lipca 2013 r. uzupełniono brakującą opłatę w wysokości 40 zł, dotyczącą drugiego pytania przedstawionego we wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) z dnia 25 stycznia 2013 r., sygn. akt (…), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są m. in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4f cyt. ustawy, przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz 14, jest w szczególności w przypadku obniżenia lub zwrotu podatku od towarów i usług lub zwrotu podatku akcyzowego zgodnie z odrębnymi przepisami - naliczony podatek od towarów i usług lub zwrócony podatek akcyzowy, w tej części, w której podatek uprzednio został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

W myśl natomiast przepisu art. 12 ust. 4 pkt 6 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Wyżej wymienione przepisy stanowią, że zwrócone, umorzone lub zaniechane podatki i opłaty, co do zasady, nie stanowią przychodu. Wyjątkiem od tej reguły jest sytuacja, w której podatki i opłaty o jakich mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W takiej sytuacji, zwrócone podatki i opłaty będą stanowiły przychód w części, w jakiej zostały wcześniej uznane za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie natomiast do brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów:

*   podatek naliczony:

*   jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,

*   w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Jak wynika z opisu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego Spółka jest uprawniona do dokonania częściowego odliczenia podatku od towarów i usług na zasadach wskaźnika proporcji tego podatku - zgodnie z przepisami art. 90-91 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54 poz. 535 ze zm.). Z uwagi na fakt, iż Spółka w okresie 2006 r. - 2008 r. dokonywała częściowego (od około 20% do 10%) odliczenia podatku naliczonego od części kosztów ogólnych, pozostała część nieodliczonego podatku naliczonego w związku z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiła co do zasady koszt uzyskania przychodów. Spółka więc, zgodnie z obowiązującą w tym okresie wykładnią przepisów w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług, stosowaną przez organy podatkowe, dokonywała częściowego odliczenia tego podatku. W konsekwencji, pozostała część nieodliczonego podatku od towarów i usług od kosztów ogólnych (od około 75% do 90%) zaliczana była do kosztów uzyskania przychodów. Obecnie, zmieniła się interpretacja przepisów w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą Spółka uprawniona była (w okresie do grudnia 2008 r.) do odliczenia 100% podatku od towarów i usług od kosztów ogólnych - m.in. uchwała NSA w składzie 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r. (sygn. akt I FPS 9/10). W efekcie powyższego, w wyniku nieprawidłowej metodologii odliczania podatku naliczonego, Spółka zamierza podjąć działania w odniesieniu do okresu 2006 r. - 2008 r., w wyniku których nastąpi zwiększenie kwoty podatku od towarów i usług od kosztów ogólnych, która w pierwotnym okresie nie była w pełni odliczana. Konsekwencją powyższych działań, będzie otrzymanie przez Spółkę zwrotu podatku od towarów i usług (nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, lub nadpłaty w podatku od towarów i usług) i konieczność dokonania korekty rozliczeń podatkowych dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych.

W konsekwencji zatem, w takiej części, w jakiej wcześniej podatek od towarów i usług zaliczono do kosztów uzyskania przychodów, otrzymane jego kwoty będą stanowiły przychód podatkowy i ograniczenie wynikające z przepisu art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie miało zastosowania.

Reasumując, Spółka, w związku z zaliczeniem podatku od towarów i usług do kosztów uzyskania przychodów, powinna:

*   zaliczyć do przychodów różnicę w podatku należnym, wynikającą ze złożenia stosownej korekty,

*   zwrócone kwoty podatku od towarów i usług powinny być rozpoznane, jako przychód podatkowy w momencie ich faktycznego otrzymania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.