Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-678/15/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-09-07
Teza: Obowiązki płatnika w związku z zapłatą zaległych składek ZUS za pracowników - którzy byli zatrudnieni u kontrahenta Wnioskodawcy na umowę zlecenia.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; płatnik; składki-składki ZUS; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2015 r. (data wpływu do tutejszego organu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zapłaty za pracowników składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zapłaty za pracowników składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny:

U Wnioskodawcy – Spółki z o.o. – przeprowadzona została przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych kontrola w zakresie prawidłowości obliczania, potrącania i opłacania składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne za okres od września 2009 r. do grudnia 2012 r. W wyniku przeprowadzonej kontroli ustalono, że Wnioskodawca nie zadeklarował składek w miesięcznych deklaracjach ZUS z tytułu umów zlecenia zawartych przez pracowników Wnioskodawcy z jego kontrahentem, a różnica w naliczaniu składek w odniesieniu do wszystkich pracowników wyniosła łącznie 331.605 zł 15 gr (składki na ubezpieczenie społeczne) oraz 86.492 zł 85 gr (składka na ubezpieczenie zdrowotne).

Wnioskodawca nie zgodził się z argumentacją ZUS i wniósł zastrzeżenia do protokołu kontroli, które jednak zostały rozpatrzone negatywnie i wobec Spółki wydane zostały przez ZUS decyzje ustalające kwoty składek należnych na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne w odniesieniu do poszczególnych pracowników.

Wnioskodawca – z uwagi na znaczną łączną kwotę składek oraz zamiar uniknięcia odsetek od tej kwoty (w wypadku uznania przez organ opóźnienia w jej uiszczeniu oraz ewentualnych znaczących kosztów egzekucyjnych) podjął decyzję o zapłacie całości składek wynikających z decyzji ZUS (w części finansowanej przez płatnika i pracowników) oraz jednoczesnym wystąpieniu na drogę sądową i odwołaniu się do sądu powszechnego od niekorzystnych decyzji ZUS. W dniu 7 marca 2014 r. wniesione zostały przez Wnioskodawcę odwołania od decyzji ZUS, zaś w dniu 14 marca 2014 r. Wnioskodawca uiścił całość ustalonych decyzjami ZUS składek – zarówno w części finansowanej przez pracodawcę, jak i pracowników – obecnych oraz byłych.

W wyniku przeprowadzonego przez Sąd postępowania w odniesieniu do niektórych pracowników Wnioskodawcy zapadły prawomocne wyroki, w wyniku których odwołania Wnioskodawcy zostały oddalone. W odniesieniu do niektórych pracowników decyzje ZUS zostały przez sąd prawomocnie uchylone, a w odniesieniu do niektórych pracowników – decyzje ZUS zostały wprawdzie przez sąd uchylone, ale wyroki nie są jeszcze prawomocne. Wobec pracowników, którzy pozostają nadal w zatrudnieniu u Wnioskodawcy, a odwołania od decyzji ZUS zostały w odniesieniu do nich przez sąd prawomocnie oddalone, Wnioskodawca wystosował wezwania do dobrowolnego zwrotu uiszczonych za pracowników przez siebie składek w części, która powinna być finansowana przez pracowników, a wobec odmowy dokonania tego zwrotu przez pracowników w miesiącu uprawomocnienia się orzeczenia sądu oddalającego odwołania Wnioskodawca postanowił naliczyć pracownikom z tego tytułu przychód ze stosunku pracy oraz wykonać obowiązki płatnika w odniesieniu do tego przychodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wobec pracowników, którzy pozostają nadal w zatrudnieniu u Wnioskodawcy, a odwołania od decyzji ZUS zostały w odniesieniu do nich przez sąd prawomocnie oddalone, wpłacona do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych za tych pracowników część składki na ubezpieczenie społeczne oraz składka na ubezpieczenie zdrowotne, która powinna być sfinansowana ze środków własnych pracownika, stanowi dla tych pracowników przychód podatkowy z tytułu stosunku pracy z Wnioskodawcą?
2.  Czy wobec pracowników, którzy pozostają nadal w zatrudnieniu u Wnioskodawcy, a odwołania od decyzji ZUS zostały w odniesieniu do nich przez sąd prawomocne oddalone, przychód z tytułu stosunku pracy u Wnioskodawcy powstaje w momencie uprawomocnienia się orzeczenia sądu powszechnego kończącego postępowanie odwoławcze w sprawie odwołania od decyzji ustalającej kwotę należnych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, a w konsekwencji z tym momentem na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne w części, która powinna być finansowana przez pracowników, będą dla pracowników przychodem ze stosunku pracy z Wnioskodawcą, opisanym w otwartym katalogu przychodów – art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z ogólną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnym źródłem przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych jest stosunek pracy (art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy), odrębnym zaś inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy).

Definicję przychodów ze stosunku pracy zawiera art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei definicję przychodów z innych źródeł zawiera art. 20 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z ust. 1 tego artykułu, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Jednocześnie jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami ze stosunku pracy oraz przychodami z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W świetle powyższego Wnioskodawca uważa, że zapłacenie ze środków płatnika kwoty tytułem zaległych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne w części, w której powinny być pokryte z dochodu osoby fizycznej (ubezpieczonego-pracownika), skutkuje powstaniem przychodu po stronie tej osoby.

W przypadku, gdy opłata nastąpiła za osobę fizyczną - pracownika, który w chwili dokonania zapłaty pozostaje w stosunku pracy z Wnioskodawcą, otrzymane świadczenie stanowi dla tej osoby (pracownika) przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w związku z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odniesieniu zaś do osoby fizycznej, która na moment dokonania zapłaty nie pozostaje już z płatnikiem w stosunku pracy, ani też w żadnej innej więzi (np. stosunku cywiloprawnym) – przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca uważa, że opłacenie przez Niego zaległych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne za obecnych pracowników staje się dla tych pracowników źródłem przychodu ze stosunku pracy, o którym to źródle jest mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak przyjmuje się bowiem w literaturze, przychodami ze stosunku pracy lub stosunków pokrewnych są wszelkie świadczenia, które otrzymuje pracownik w związku z pozostawaniem w stosunku pracy lub jednym ze stosunków pokrewnych, które to świadczenia pokrywane są ze środków pracodawcy. Przy czym nie jest istotne, czy pracodawca pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych, czy też ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, funduszy specjalnych tworzonych zgodnie z odrębnymi ustawami, środków z zysku do podziału lub innych źródeł, którymi mogą być np. środki pieniężne lub świadczenia w naturze otrzymywane od sponsorów.

Zatem w ocenie Wnioskodawcy, świadczenia polegające na sfinansowaniu przez pracodawcę składek na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne w części, która powinna zostać pokryta ze środków własnych pracowników, stanowi dla tych pracowników przychód, którego źródłem jest stosunek pracy łączący tych pracowników z pracodawcą, bez którego to stosunku ci nie otrzymaliby danego przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy – w opisanym stanie faktycznym – wobec pracowników, którzy pozostają u niego nadal w zatrudnieniu, a odwołania od decyzji ZUS zostały w odniesieniu do nich przez sąd prawomocnie oddalone, przychód z tytułu stosunku pracy u Wnioskodawcy powstaje w momencie uprawomocnienia się orzeczenia sądu powszechnego kończącego postępowanie w sprawie odwołania od decyzji ustalającej kwotę należnych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, a w konsekwencji z tym momentem na Wnioskodawcy ciążą obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, w odniesieniu do tego przychodu, opisane przepisami art. 31 ust. 1, art. 32 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 38 ust. 1 i art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z art. 31 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dla potrzeb rozdziału 7 ustawy „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacone przez zakład pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Natomiast pobór zaliczki na podatek dochodowy określa art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że zaliczki na podatek pobierane są od uzyskanego w danym miesiącu dochodu, za który zgodnie z ust. 2 uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 ww. ustawy oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a. Jeżeli świadczenia w naturze, świadczenia ponoszone za podatnika lub inne nieodpłatne świadczenia przysługują podatnikowi za okres dłuższy niż miesiąc, przy obliczaniu zaliczek na poszczególne miesiące przyjmuje się ich wartość w wysokości przypadającej na jeden miesiąc. Jeżeli nie jest możliwe określenie, jaka część tych świadczeń przypada na jeden miesiąc, a odliczenie całej wartości w miesiącu ich uzyskania spowodowałoby niewspółmiernie wysoką zaliczkę w stosunku do wypłaty pieniężnej, zakład pracy, na wniosek podatnika, ograniczy pobór zaliczki za dany miesiąc i pobierze pozostałą część zaliczki w następnych miesiącach roku podatkowego.

Zaliczki te, z zastrzeżeniem ust. 1a, za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali wynoszą 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu, odpowiednio za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Zaliczki obliczone w powyższy sposób zmniejsza się o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek za zasadach określonych w art. 32 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 32 ust. 3b ww. ustawy.

Tak obliczoną zaliczkę zakład pracy pobiera z dochodu podatnika, a następnie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczkę, wpłaca na rachunek urzędu skarbowego, o którym mowa w art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym, zakład pracy jest obowiązany przesłać właściwemu urzędowi skarbowemu roczną deklarację według ustalonego wzoru (PIT-4R), odpowiednio w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym jest obowiązany przekazać podatnikowi i właściwemu urzędowi skarbowemu, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11).

Powyższe obowiązki wynikają z art. 38 ust. 1a, art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i stanowią odrębne unormowania w stosunku do osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących wypłat należności lub świadczeń kwalifikowanych do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od których ww. podmioty nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego. W takim przypadku ma zastosowanie art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym ww. podmioty, które dokonują wypłaty należności lub świadczenia, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informacje według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że opłacenie przez Niego zaległych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne za obecnych pracowników staje się dla tych pracowników „źródłem przychodu ze stosunku pracy”, o którym to źródle jest mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od przychodu z tego źródła Wnioskodawca będzie obowiązany pobrać zaliczkę na podatek, zgodnie z art. 31 i 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto na Wnioskodawcy ciążyć będzie obowiązek sporządzenia i przesłania deklaracji PIT-4R – w odpowiednim terminie – oraz informacji PIT-11 na zasadach określonych w art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że zapłata składek zarówno w części finansowanej przez Spółkę, jak i części finansowanej przez pracowników stała się definitywna (nieodwołalna) dopiero z momentem uprawomocnienia się negatywnego rozstrzygnięcia sądu powszechnego kończącego postępowanie w danej sprawie (czyli w odniesieniu do konkretnego pracownika), zatem przychód dla tego pracownika powstaje z momentem uprawomocnienia się orzeczenia sądu oddalającego odwołanie Wnioskodawcy. Wcześniejsza zapłata ustalonych przez ZUS składek (wobec wniesienia przez Wnioskodawcę odwołań od decyzji stanowiących podstawę do jej dokonania) nie miała bowiem definitywnego charakteru, a podyktowana została jedynie względami natury pragmatycznej i gospodarczej (minimalizacja kosztów ewentualnych odsetek oraz postępowania egzekucyjnego od znaczącej łącznej kwoty 418.101 zł, które mogłyby zachwiać płynnością finansową Wnioskodawcy, czy wręcz doprowadzić do utraty miejsc pracy przez pracowników). Na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że odwołania w sprawie niekorzystnych rozstrzygnięć ZUS zostały wniesione w odniesieniu do wszystkich pracowników objętych kontrolą ZUS i część z nich została prawomocnie uwzględniona przez sąd powszechny na korzyść Wnioskodawcy. A zatem ZUS zobowiązany został do zwrotu, to z kolei oznaczało, że po stronie tych pracowników nie doszło do powstania przychodu.

Zatem Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w opisanym stanie faktycznym wobec pracowników, którzy pozostają nadal u Niego w zatrudnieniu, a odwołania od decyzji ZUS zostały w odniesieniu do nich prawomocnie oddalone, przychód z tytułu stosunku pracy u Wnioskodawcy powstaje w momencie uprawomocnienia się orzeczenia sądu powszechnego kończącego postępowanie odwoławcze w sprawie odwołania od decyzji ustalającej kwotę należnych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, a w konsekwencji z tym momentem na Wnioskodawcy ciąża obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do tego przychodu opisane przepisami cytowanymi powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym w 2014 r. - przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym przez pojęcie „otrzymane” - zgodnie ze Słownikiem języka polskiego - należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń, należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika.

Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik - wykazując określoną aktywność - ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

Ponieważ za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika, to wskazać należy, że dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Zatem do przychodu należy zaliczyć każdy rodzaj świadczenia, które dana osoba (podatnik) otrzymuje kosztem majątku innej osoby. Takim świadczeniem jest m.in. wykonanie zobowiązania danej osoby przez inny podmiot (np. zapłacenie składki przez pracodawcę środkami z jego majątku w sytuacji, gdy winno ono być sfinansowane środkami pracownika).

Z definicji pojęcia przychodu jako świadczenia otrzymanego czy też w niektórych przypadkach postawionego do dyspozycji wnosić można również o momencie jego uzyskania. Określenie momentu uzyskania przychodu ma bardzo istotne znaczenie, przede wszystkim z tego powodu, że podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczany jest w danym czasie. Konieczne jest zatem określenie momentu uzyskania przychodu, by przyporządkować przychód do danego okresu rozliczeniowego - roku podatkowego, a w niektórych przypadkach również - miesiąca (w przypadku zaliczkowego rozliczania podatku).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przepis art. 13 pkt 8 ww. ustawy stanowi, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

*   z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzone przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że u Wnioskodawcy – Spółki z o.o. – przeprowadzona została przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych kontrola w zakresie prawidłowości obliczania, potrącania i opłacania składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne za okres od września 2009 r. do grudnia 2012 r. W wyniku przeprowadzonej kontroli ustalono, że Wnioskodawca nie zadeklarował składek w miesięcznych deklaracjach ZUS z tytułu umów zlecenia zawartych przez pracowników Wnioskodawcy z jego kontrahentem, a różnica w naliczaniu składek w odniesieniu do wszystkich pracowników wyniosła łącznie 331.605 zł 15 gr (składki na ubezpieczenie społeczne) oraz 86.492 zł 85 gr (składka na ubezpieczenie zdrowotne).

Wnioskodawca – z uwagi na znaczną łączną kwotę składek oraz zamiar uniknięcia odsetek od tej kwoty (w wypadku uznania przez organ opóźnienia w jej uiszczeniu oraz ewentualnych znaczących kosztów egzekucyjnych) podjął decyzję o zapłacie całości składek wynikających z decyzji ZUS (w części finansowanej przez płatnika i pracowników) oraz jednoczesnym wystąpieniu na drogę sądową i odwołaniu się do sądu powszechnego od niekorzystnych decyzji ZUS. W dniu 7 marca 2014 r. wniesione zostały przez Wnioskodawcę odwołania od decyzji ZUS, zaś w dniu 14 marca 2014 r. Wnioskodawca uiścił całość ustalonych decyzjami ZUS składek – zarówno w części finansowanej przez pracodawcę, jak i pracowników – obecnych oraz byłych.

W wyniku przeprowadzonego przez Sąd postępowania w odniesieniu do niektórych pracowników Wnioskodawcy zapadły prawomocne wyroki, w wyniku których odwołania Wnioskodawcy zostały oddalone. W odniesieniu do niektórych pracowników decyzje ZUS zostały przez sąd prawomocnie uchylone, a w odniesieniu do niektórych pracowników – decyzje ZUS zostały wprawdzie przez sąd uchylone, ale wyroki nie są jeszcze prawomocne. Wobec pracowników, którzy pozostają nadal w zatrudnieniu u Wnioskodawcy, a odwołania od decyzji ZUS zostały w odniesieniu do nich przez sąd prawomocnie oddalone, Wnioskodawca wystosował wezwania do dobrowolnego zwrotu uiszczonych za pracowników przez siebie składek w części, która powinna być finansowana przez pracowników, a wobec odmowy dokonania tego zwrotu przez pracowników w miesiącu uprawomocnienia się orzeczenia sądu oddalającego odwołania Wnioskodawca postanowił naliczyć pracownikom z tego tytułu przychód ze stosunku pracy oraz wykonać obowiązki płatnika w odniesieniu do tego przychodu.

W świetle powyższego uiszczenie przez Wnioskodawcę – za pracowników, którzy pozostają nadal u Niego w zatrudnieniu i w latach poprzednich wykonywali pracę w ramach umowy zlecenia zawartej z kontrahentem Wnioskodawcy – składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne w tej części, która winna być pokryta z przychodu tych osób stanowi dla tych osób nieodpłatne świadczenie generujące przychód podatkowy. Osoby te uzyskują bowiem wymierną korzyść majątkową, gdyż inny podmiot tj. Wnioskodawca poniósł kosztem swojego majątku wydatek, który winien być sfinansowany majątkiem (dochodami) tychże osób.

Należy zauważyć, że przychód ww. pracowników w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje w dacie zapłaty ww. składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Przy czym przychód należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Nie można bowiem zakwalifikować tych świadczeń do przychodów ze stosunku pracy, ponieważ zapłacone za tych pracowników składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne nie będą miały źródła w stosunku pracy. Składki te nie były więc składkami należnymi z tytułu zatrudnienia na umowę o pracę, gdyż należne były w związku z uzyskaniem przychodu z tytułu umowy zlecenia z kontrahentem Wnioskodawcy. Wskazane osoby, będące jednocześnie pracownikami Wnioskodawcy, nie zawarły umów zlecenia z pracodawcą, ale z inną firmą – kontrahentem Wnioskodawcy. Omawianego nieodpłatnego świadczenia (powstałego z tytułu uregulowania składek) nie można również zakwalifikować do przychodów z umów zlecenia, od których Wnioskodawca byłby zobowiązany do odprowadzania zaliczek, bo Wnioskodawcy nie łączyła z tymi osobami umowa zlecenia.

Tym samym zapłacone składki – jako świadczenia nieodpłatne – stanowią przychody z innych źródeł. Wnioskodawca nie miał obowiązku obliczenia, poboru i odprowadzenia od tych świadczeń zaliczek na podatek. Zobowiązany był natomiast, na podstawie art. 42a ww. ustawy, do wystawienia w terminie do końca lutego 2015 r. informacji PIT-8C. Zgodnie bowiem z treścią art. 42a osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bydgoszczy, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.