Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-1079/09/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-01-29
Teza: Czy opłacane przez pracodawcę składki tytułem ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym są przychodem pracownika?
Słowa kluczowe: przychód-przychody nieodpłatne; przychód-przychód ze stosunku pracy; umowa-umowa ubezpieczenia; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2009 r. (data wpływu 2 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów pracowników z tytułu opłacanych przez Spółkę składek tytułem ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów pracowników z tytułu opłacanych przez Spółkę składek tytułem ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym.

Wezwaniem z dnia 14 stycznia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zwrócił się o uiszczenie wymaganej opłaty. W dniu 19 stycznia 2010 r. uzupełniono wniosek w ww. zakresie.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Osoba fizyczna wniosła aportem przedsiębiorstwo do Spółki. w wyniku tego zdarzenia zostały przejęte przez Spółkę prawa i obowiązki wobec pracowników. Wnoszący aport opłacał niektórym pracownikom ubezpieczenie na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym. W ramach ubezpieczenia pracodawca ubezpieczał na życie pracowników i opłacał regularne składki ubezpieczeniowe. Każda ze składek dzieli się na część ochronną i część inwestycyjną. Część ochronna pobierana jest przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe w formie opłaty za ryzyko. Za część inwestycyjną składki nabywane są jednostki uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych zapisywane na wyodrębnionych dla każdego z ubezpieczonych indywidualnych rachunkach. Do czasu dokonania cesji praw albo praw i obowiązków z umowy ubezpieczenia przez ubezpieczającego na ubezpieczonego prawa do jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych przysługują ubezpieczającemu. W drodze umowy cesji ubezpieczający przenoszą na ubezpieczonych prawa do środków zgromadzonych na indywidualnych rachunkach, ale również mogą przenieść obowiązki opłacania regularnych składek w wysokości zadeklarowanej we wniosku o zawarcie umowy ubezpieczenia.

Przez 10 pierwszych lat obowiązywania umowy ubezpieczenia Towarzystwo w razie dokonania częściowego albo całkowitego wykupu z indywidualnego rachunku pobiera opłaty likwidacyjne. Stawka opłaty jest ustalana procentowo i zmniejsza się w miarę upływu okresu obowiązywania umowy ubezpieczenia aż do całkowitego jej zniesienia po dziesiątym roku obowiązywania umowy. Po dokonaniu aportu w każdej umowie ubezpieczenia dokonano zmiany ubezpieczającego na Spółkę. U poprzedniego podmiotu opłacane składki nie były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

W piśmie z dnia 26 stycznia 2010 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że z ogólnych warunków ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym wynika, że zaznaczając we wniosku o zawarcie umowy ubezpieczenia wybór opcji dotyczącej zaliczania składek w koszty uzyskania przychodu, ubezpieczający wyraża zgodę na następujące dodatkowe postanowienia umowy:

1.  całkowita wypłata, częściowa wypłata lub wyplata na podstawie ogólnych warunków ubezpieczenia może być dokonana nie wcześniej niż po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została zawarta umowa ubezpieczenia;
2.  uprawnionym do otrzymania świadczenia ubezpieczeniowego nie może być ubezpieczający;
3.  umowa ubezpieczenia, w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została zawarta, wyklucza:

1.  wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy ubezpieczenia;
2.  możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy ubezpieczenia;
3.  wypłatę z tytułu dożycia przez ubezpieczonego wieku oznaczonego w umowie ubezpieczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy ubezpieczający (pracodawca) może na bieżąco w miarę wpłacania kolejnych składek ubezpieczeniowych zaliczać opłacane składki w pełnej wysokości do kosztów uzyskania przychodów czy takiego zaliczenia może dokonać dopiero po scedowaniu praw do środków na ubezpieczonego?
2.  Czy wpłacane przez pracodawcę składki ubezpieczeniowe są przychodem pracownika?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie drugie. Wniosek w pozostałym zakresie zostanie rozstrzygnięty odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy dla ubezpieczonego pracownika składka w całości jest przychodem do opodatkowania z chwilą rozwiązania umowy ubezpieczenia po dokonaniu przez pracodawcę cesji praw i obowiązków na ubezpieczonego pracownika. Przy tym, przychód do opodatkowania zawiera kwotę równą sumie składek za okres nie dłuższy niż 5 lat wstecz licząc od momentu dokonania wypłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 ze zm.) za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Art. 11 ust. 2a ww. ustawy stanowi, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. Akt FPS 9/02).

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Jednakże, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem koniecznym do uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód jest jego otrzymanie przez podatnika.

Na podstawie art. 805 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Przy ubezpieczeniu osobowym świadczenie ubezpieczyciela polega w szczególności na zapłacie umówionej sumy pieniężnej, renty lub innego świadczenia w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku w życiu osoby ubezpieczonej (art. 805 § 2 pkt 2 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do art. 829 § 1 pkt 1 Kodeksu cywilnego ubezpieczenie osobowe może w szczególności dotyczyć przy ubezpieczeniu na życie - śmierci osoby ubezpieczonej lub dożycia przez nią oznaczonego wieku.

W sytuacji przedstawionej we wniosku Spółka jako ubezpieczający opłaca za pracowników składki tytułem ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym. Każda ze składek dzieli się na część ochronną i część inwestycyjną. Część ochronna jest pobierana przez Towarzystwo Ubezpieczeniowe w formie opłaty za ryzyko.

Za część inwestycyjną składki nabywane są jednostki uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych zapisywane na wyodrębnionych dla każdego z ubezpieczonych indywidualnych rachunkach. Do czasu dokonania cesji praw albo praw i obowiązków z umowy ubezpieczenia przez ubezpieczającego na ubezpieczonego prawa do jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych przysługują ubezpieczającemu. W drodze umowy cesji ubezpieczający przenosi na ubezpieczonych prawa do środków zgromadzonych na indywidualnych rachunkach, ale również mogą przenieść obowiązki opłacania składek regularnych w wysokości zadeklarowanej we wniosku o zawarcie umowy ubezpieczenia.

Mając na względzie powyższe stwierdzić zatem należy, iż część ochronna składki opłacona przez pracodawcę z tytułu objęcia pracownika ochroną ubezpieczeniową stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy w dacie poniesienia wydatku przez pracodawcę. Pracownik otrzymuje bowiem korzyść majątkową w postaci ochrony płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nie ponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony.

Natomiast z tytułu opłacenia przez pracodawcę części inwestycyjnej składki przychód ze stosunku pracy powstanie w momencie cesji praw albo praw i obowiązków z umowy ubezpieczenia. Do tego momentu bowiem – jak wynika z treści wniosku – pracownikowi nie przysługują prawa do jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych, które są nabywane za część inwestycyjną składki.

Jednocześnie – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – wskazać należy, iż przychód pracownika w niniejszej sprawie należy ustalić na podstawie wszystkich opłaconych przez pracodawcę składek – a nie tylko np. „za okres nie dłuższy niż 5 lat wstecz licząc od momentu dokonania wypłaty”.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.