Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-274/15-4/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-08-17
Teza: Sposób opodatkowania przychodów z tytułu zawieranych umów o dzieło
Słowa kluczowe: emerytura; umowa-umowa o dzieło; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2015 r. (data wpływu 12 maja 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 lipca 2015 r. (data wpływu 17 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodów z tytułu zawieranych umów o dzieło **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), w związku z czym pismem z dnia 9 lipca 2015 r., Nr IPTPB1/4511-274/15-2/AP, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 9 lipca 2015 r. (data doręczenia 13 lipca 2015 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 16 lipca 2015 r. (data wpływu 17 lipca 2015 r.), nadanym za pośrednictwem dostawcy dnia 16 lipca 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni od 2007 r. jest na emeryturze. Ukończyła studia na Wydziale Budownictwa i Architektury Politechniki …. W 2011 r. po studiach podyplomowych na powyższym Wydziale w zakresie „Termomodernizacja, adyting i certyfikacja energetyczna budynków”, Wnioskodawczyni uzyskała uprawnienia niezbędne do sporządzania świadectw charakterystyki energetycznej.

Do chwili złożenia wniosku Wnioskodawczyni zrealizowała kilka umów o dzieło, gdzie zamawiającym świadectwo była firma. W przyszłości Wnioskodawczyni chciałaby jednak móc zawierać umowy o dzieło również jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej z innymi osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni podkreśla, że działalność ta miałaby charakter marginalny, sporadyczny, z uwagi na konieczność Jej dyspozycyjności wobec niepełnosprawnej córki, którą sama się opiekuje (od 1997 r., kiedy córka miała wypadek, którego skutkiem jest czterokończynowy paraliż). Wnioskodawczyni nie jest w stanie oszacować, ile usług wykona w ciągu roku i czy w ogóle jakąkolwiek usługę wykona. Jednocześnie Wnioskodawczyni chciałaby odprowadzać podatek z powyższej działalności po zamknięciu roku podatkowego w terminie rozliczenia deklaracji rocznej.

W piśmie z dnia 16 lipca 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że do 2013 r. emerytura w wysokości 1 327,00 zł była Jej jedynym źródłem utrzymania. W związku z otrzymaniem uprawnień do wykonywania audytów oraz do obliczania charakterystyki energetycznej budynków i sporządzania świadectw tej charakterystyki Wnioskodawczyni udało się do tej pory podpisać kilka umów o dzieło, gdzie zamawiającym była firma. Firma pobierała i odprowadzała odpowiedni podatek od Jej dochodu, co potwierdzał stosowny PIT. Przekazanie tych PIT-ów (umowy o dzieło z firmami oraz PIT z ZUS - emerytura) pozwalało Wnioskodawczyni na roczne rozliczenie w biurze podatkowym. Wnioskodawczyni chciałaby móc rozszerzyć grono zleceniodawców o osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej. Dochody z tych umów chciałaby rozliczać w zeznaniu rocznym PIT-36 („inne źródła”), składając je i wpłacając jednocześnie kwotę podatku wynikającą z zeznania do właściwego urzędu skarbowego. Co do wartości wykonywanych przez Wnioskodawczynię w przyszłości świadectw kalkulacja przedstawia się następująco: mieszkanie - 200 zł, budynek jednorodzinny – 300 zł, budynek wielorodzinny - 700 zł, budynek użyteczności publicznej - 1000 zł. Jednocześnie im większy i bardziej „skomplikowany” budynek, tym większy przychód, ale dłuższy czas wykonania. Przy klasyfikacji jw. odpowiednio od 10 dni do 1,5 miesiąca. Reasumując, przewidując ewentualne wynagrodzenie za wykonane świadectwa, w ciągu roku (łącznie - te z umów o dzieło z firmami i z umów o dzieło z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej) Wnioskodawczyni może przyjąć kwotę 15 000 – 20 000 rocznie. Chociaż, co bardzo ważne, jest to bardziej życzeniowe niż przewidywane. Wnioskodawczyni podkreśla, że jak zaznaczyła wcześniej, działalność jaką przewiduje będzie miała charakter okazjonalny, dorywczy, nierytmiczny. W konsekwencji, powyższa kalkulowana kwota może wynosić również od 0 do, np. 3 000 zł rocznie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy Wnioskodawczyni może w zamierzonej działalności traktować siebie jako osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej?
2.  Czy Wnioskodawczyni może w zamierzonej działalności dochody uzyskane z umowy o dzieło z inną osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej rozliczać w zeznaniu rocznym PIT-36, zaliczając uzyskany w ten sposób przychód do przychodu z „innych źródeł”?

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku).

Ad. 1.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako działalność prowadzoną w sposób zorganizowany i ciągły. Działalność, którą Wnioskodawczyni zamierza wykonywać, nie spełnia tej przesłanki. Przedsięwzięcie Wnioskodawczyni będzie miało charakter incydentalny, sporadyczny, dorywczy. Sposób pozyskiwania klientów nie będzie zorganizowany, a działalność nie będzie uporządkowana. Wnioskodawczyni nie zamierza bowiem ogłaszać się w mediach, a jedynie okazjonalnie korzystać z polecenia znajomych. W związku z powyższym, według Wnioskodawczyni, sposób w jaki zamierza wykonywać wyżej wymienioną działalność nie nosi znamion działalności gospodarczej i nie wymaga jej zarejestrowania.

Ad. 2.

Przywołując informację Ministerstwa Finansów z dnia 22 lipca 2005 r., Nr ….., z której wynika: „przychody z tytułu umów o dzieło pomiędzy osobami fizycznymi będą stanowiły przychody z pozostałych źródeł (art. 20 ust. 1 w nawiązaniu do art. 10 ust. 1 pkt 9 UPDOF)”, Wnioskodawczyni uważa, że może się w ten sposób rozliczać w przypadku wykonania świadectwa innej osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyszczególniono odrębne źródło przychodów w postaci pozarolniczej działalności gospodarczej.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w cytowanym wyżej przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga, aby był to jeden z wymienionych w lit. a)-c) rodzajów działalności oraz opierał się na następujących przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwa Naukowego PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000 r., organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna, będąca na emeryturze, zamierza dorywczo, sporadycznie sporządzać świadectwa charakterystyki energetycznej budynków dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej na podstawie zawieranych umów o dzieło.

Zatem mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że o ile usługi wykonywane przez Wnioskodawczynię na podstawie zawartych umów o dzieło nie będą wykonywane w sposób zorganizowany i ciągły, lecz w sposób sporadyczny (dorywczy), to nie będą stanowiły przedsięwzięć związanych działalnością gospodarczą.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście, zdefiniowana w przepisie art. 13 ustawy, gdzie w pkt 8 za przychody ze wspomnianej działalności uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

A zatem na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów z osobiście wykonywanej działalności z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, zalicza się wyłącznie przychody otrzymywane z tego tytułu od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, źródłem przychodów są także „inne źródła”.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty co pozwala do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Do przychodów z innych źródeł należy zatem zaliczyć każdy przychód, który spełnia łącznie dwa warunki: po pierwsze – nie jest zaliczany do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy, a po drugie – nie jest wyłączony z przedmiotowego zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wynagrodzenie z tytułu wykonania umowy o dzieło zawartej pomiędzy osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej – jeżeli nie zostało uzyskane od osoby prowadzącej działalność gospodarczą, a zawarcie takiej umowy jest skuteczne w świetle przepisów Kodeksu cywilnego – dla celów podatkowych stanowi zatem przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dochód z tego źródła, tj. dochód z innych źródeł, opodatkowany jest w myśl art. 27 ust. 1 ustawy, według którego podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30e, pobiera się od podstawy jego obliczenia według skali podatkowej obowiązującej w danym roku podatkowym

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powyższe przepisy prawa stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię z tytułu opracowywania świadectw charakterystyki energetycznej budynków dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej na podstawie zawieranych umów o dzieło, które nie będą nosić znamion działalności gospodarczej, ze względu na brak znamion częstotliwości czy zorganizowanego charakteru, należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, informuje się, że w związku z wydaniem niniejszej interpretacji indywidualnej obejmującej dwa zdarzenia przyszłe, dotyczące 2 odrębnych pytań w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodów z tytułu zawieranych umów o dzieło, kwota w wysokości 40,00 zł, uiszczona w dniu 27 kwietnia 2015 r., stanowi nadpłatę i podlega zwrotowi, zgodnie z dyspozycją Wnioskodawczyni, przekazem pocztowym na adres zamieszkania wskazany w części B.3. wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (ORD-IN).

Tutejszy Organ podatkowy wskazuje, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.