Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-1066/15-2/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-12
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku sprzedaży samochodów.
Słowa kluczowe: dostawa; dostawa-dostawa towarów; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; samochód; towar-wydanie towarów; zapłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2015 r. (data wpływu 16 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

L. Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka podpisała umowę dealerską z firmą Y. Sp. z o.o. (dalej: Y.), w oparciu o którą została ustanowiona autoryzowanym dealerem (sprzedawcą) w zakresie m.in. sprzedaży pojazdów samochodowych marki L..

Zgodnie z zapisami tej umowy samochody do chwili ich sprzedaży Spółce pozostają własnością Y.. Samochody (samochód) uważa się za sprzedane (sprzedany) (tj. takie, w stosunku do których przeniesiono prawo własności na Spółkę), w rozumieniu ww. umowy dealerskiej, z chwilą otrzymania przez Y. należności wynikającej z prawnie wiążącej umowy kupna-sprzedaży tych samochodów (tego samochodu) oraz ich (jego) wydania Spółce. Spółka składa Y. zamówienia na samochody z wyszczególnieniem typów i kolorów oraz terminów dostaw. Zamówienia te nie podlegają zmianom i stanowią nieodwołalne zobowiązanie Spółki do zakupu zamówionych samochodów. Zamówienia są składane w formie elektronicznej za pośrednictwem systemu komputerowego.

Y. posiada w Polsce skład centralny samochodów. Zasady centralnego składowania samochodów określa odrębna umowa zawarta przez Y. z firmą logistyczną. Z dniem sprzedaży samochodu Spółce przez Y., Spółka uzyskuje prawo dysponowania tym samochodem i jego bezpośredniego odbioru ze składu centralnego lub pozostawienia w celu dalszego składowania na swój koszt i ryzyko. Dniem sprzedaży w rozumieniu zapisów Załącznika nr 1 umowy dealerskiej („Warunki dostaw pojazdów samochodowych w systemie kupna-sprzedaży”) jest dzień wystawienia faktury sprzedaży samochodu. Z tym dniem na Spółkę przechodzi ryzyko utraty lub uszkodzenia samochodu. W przywołanej umowie dealerskiej strony ustaliły, że koszty składowania samochodu w składzie centralnym (wraz z kosztem jego ubezpieczenia) od dnia jego sprzedaży Spółce jak również koszty transportu wykonywane przez firmę logistyczną i ubezpieczenia tego transportu będą ponoszone przez Y. i uwzględnione w formie ryczałtowej w cenie sprzedaży samochodu. Powyżej wskazane postanowienia Załącznika nr 1 umowy dealerskiej pozostają jednak bez wpływu na obowiązywanie zastrzeżenia momentu przejścia prawa własności samochodu, które jest uzależnione, jak to zostało wskazane powyżej na wstępie, od chwili otrzymania przez Y. należności wynikającej z prawnie wiążącej umowy kupna-sprzedaży oraz wydania samochodu Spółce.

W momencie dokonania dostawy samochodu przez Spółkę nabywcy tego samochodu, Spółka zazwyczaj nie dokonała jeszcze zapłaty za ten samochód Y.. Nie jest też odosobniona sytuacja, iż Spółka nie odebrała fizycznie jeszcze takiego samochodu od firmy logistycznej odpowiedzialnej za dostarczenie tego samochodu Spółce przed dokonaniem jego dostawy przez Spółkę kolejnemu nabywcy. Tym samym w dniu dokonania dostawy tego samochodu przez Spółkę na rzecz kolejnego nabywcy, Spółce nie przysługuje prawo własności tego samochodu.

Spółka na wystawianych przez siebie fakturach dokumentujących dostawę tych samochodów na rzecz nabywcy zamierza podawać warunki transakcji na jakich odbywa się dostawa samochodu, zwane dalej warunkami transakcji. Są one następujące:

Sprzedawca i Nabywca zgodnie potwierdzają, iż w dniu wystawienia niniejszej faktury, na Nabywcę przechodzą ryzyka i korzyści związane z samochodem. W dniu wystawienia tej faktury na Nabywcę następuje przeniesienie prawa do rozporządzania samochodem jak właściciel a Nabywca uzyskuje prawo dysponowania tym samochodem i jego odbioru lub pozostawienia na swoje ryzyko w siedzibie Sprzedającego. Sprzedający jest jednak uprawniony do uzależnienia odbioru samochodu przez Nabywcę lub osobę przez niego wskazaną od otrzymania zapłaty ceny za ten samochód.

Fizyczne wydanie samochodu nabywcy bądź wskazanej przez niego osobie trzeciej następuje zwykle po kilku dniach od dnia wystawienia faktury. Jest to okres, kiedy nabywca dokonuje rejestracji samochodu, zapłaty za zakupiony samochód bądź też czeka na realizację przez Spółkę zleconego przez niego montażu dodatkowego wyposażenia w zakupionym samochodzie. Czasami nabywca bądź wskazana przez niego osoba trzecia z własnej inicjatywy odracza dzień odbioru pojazdu na dogodny dla siebie termin. W tym okresie sprzedany nabywcy samochód pozostaje na terenie, który użytkuje Spółka. Spółka wyraża jedynie zgodę na parkowanie pojazdu na wyznaczonym terenie użytkowanym przez Spółkę do dnia faktycznego (fizycznego) wydania pojazdu. Nie zawiera jednak z nabywcami tych samochodów żadnych dodatkowych umów cywilnych, w szczególności przechowania, składu, zlecenia, wynajmu miejsca parkingowego bądź innych umów (zarówno odpłatnych jak i nieodpłatnych) o podobnym charakterze, których celem byłoby przechowanie (zabezpieczenie) sprzedanego pojazdu.

Po wystawieniu faktury dokumentującej dostawę samochodu, pojazd ten nie jest już objęty przez Spółkę ewidencją bilansową jak i pozabilansową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, z tytułu dokonania przez Spółkę odpłatnej dostawy samochodu, w przypadku gdy wystawiona przez Spółkę faktura dotycząca tej dostawy zawiera warunki transakcji, powstaje w dniu wystawienia tej faktury przez Spółkę?
2.  Czy obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, z tytułu dokonania przez Spółkę odpłatnej dostawy samochodu, w przypadku gdy wystawiona przez Spółkę faktura dotycząca tej dostawy nie zawiera warunków transakcji, powstaje odpowiednio zgodnie z ostatnim zdaniem określonym w własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (część H) niniejszego wniosku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1, które to jednak zastrzeżenia w przedmiotowej sprawie nie będą miały zastosowania.

Z kolei przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6,

przy czym przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty.

Na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych, z tym zastrzeżeniem, iż przepisu tego nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Pojęcie „rozporządzania towarami jak właściciel” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienie na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem, lecz także korzystania z nabytych towarów (posiadania, używania, pobierania pożytków, zużycia itp.). Spośród czynności „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” można na pewno wymienić sprzedaż lub zamianę oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu (Leksykon VAT tom I, Janusz Zubrzycki, Oficyna Wydawnicza UNIMEX).

Tym samym do dostawy samochodu pomiędzy Y. a Spółką dochodzi w dniu wystawienia przez Y. na rzecz Spółki faktury dokumentującej tą transakcję. W tym dniu, zgodnie z podpisaną umową dealerską, na Spółkę przechodzi ryzyko utraty lub uszkodzenia samochodu. Z dniem wystawienia faktury, zwanym zgodnie z Załącznikiem nr 1 do umowy dealerskiej dniem sprzedaży samochodu Spółce przez Y., Spółka uzyskuje prawo dysponowania tych samochodem i jego bezpośredniego odbioru ze składu centralnego lub pozostawienia w celu dalszego składowania na swój koszt i ryzyko.

W związku z faktem, iż Spółka w dniu wystawienia tej faktury przez Y. uzyskuje prawo ekonomicznej kontroli nad tym samochodem, dostawę ze strony Y. na rzecz Spółki należy uznać za zrealizowaną w tym właśnie dniu. Po stronie Y. powstaje w dniu wystawienia faktury obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, zaś po stronie Spółki, jednak nie wcześniej niż w dacie otrzymania tej faktury, powstaje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na tej fakturze. Spółka zatem nie wcześniej niż w dniu wystawienia faktury przez Y. jest uprawniona do dokonania ze swojej strony dostawy tego samochodu kolejnemu nabywcy.

Spółka realizując dostawę na rzecz kolejnego nabywcy zamierza na wystawianych przez siebie fakturach wskazywać warunki transakcji na jakich odbywa się dostawa tego samochodu.

Są one następujące: Sprzedawca i Nabywca zgodnie potwierdzają, iż w dniu wystawienia niniejszej faktury, na Nabywcę przechodzą ryzyka i korzyści związane z samochodem. W dniu wystawienia tej faktury na Nabywcę następuje przeniesienie prawa do rozporządzania samochodem jak właściciel a Nabywca uzyskuje prawo dysponowania tym samochodem i jego odbioru lub pozostawienia na swoje ryzyko w siedzibie Sprzedającego. Sprzedający jest jednak uprawniony do uzależnienia odbioru samochodu przez Nabywcę lub osobę przez niego wskazaną od otrzymania zapłaty ceny za ten samochód.

A zatem w takim przypadku, w dniu wystawienia faktury przez Spółkę na Nabywcę przechodzą wszelkie ryzyka i korzyści związane z tym pojazdem, co jest zgodne z art. 548 § 2 kodeksu cywilnego. Stanowi on, że jeżeli strony zastrzegły inną, niż dzień wydania rzeczy sprzedanej, chwilę przejścia korzyści i ciężarów, poczytuje się w razie wątpliwości, że niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy przechodzi na kupującego z tą samą chwilą, tj. w analizowanym przypadku, z chwilą wystawienia faktury. W tym dniu na Nabywcę następuje przeniesienie wszelkich ryzyk i korzyści związanych z tym samochodem a Nabywca uzyskuje prawo dysponowania tym samochodem i jego odbioru lub pozostawienia na swoje ryzyko w siedzibie Sprzedającego. Tym samym w dniu wystawienia faktury przez Spółkę dochodzi do dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Powoduje to, iż w takim przypadku, w dniu wystawienia faktury powstaje po stronie Spółki obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu dokonanej dostawy samochodu. W przedstawionych powyżej okolicznościach obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług nie będzie zatem związany z fizycznym wydaniem samochodu nabywcy, gdyż do dostawy samochodu dochodzi w dniu wystawienia faktury, tj. dniu, w którym doszło do przeniesienia wszelkich ryzyk i korzyści w związku z przeniesieniem na nabywcę władztwa ekonomicznego nad samochodem. Uzależnienie odbioru samochodu przez Nabywcę lub osobę przez niego wskazaną od otrzymania zapłaty ceny za ten samochód przez Spółkę uwypukla tylko znaczenie art. 488 § 1 k.c., który przesądza o tym, że świadczenia będące przedmiotem zobowiązań z umów wzajemnych, do których należy umowa sprzedaży (a taką zawarły strony tej transakcji), powinny być spełnione w zasadzie jednocześnie.

Potwierdzenie tej tezy odnajdziemy również w broszurze informacyjnej zamieszczonej na stronie internetowej Ministerstwa Finansów „Zmiany w zakresie określania momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT od 1 stycznia 2014 r.” Na stronie 2 tej broszury znajduje się informacja, iż w przypadku gdy towar jest pozostawiany w miejscu wskazanym przez Nabywcę (np. Nabywca prosi o pozostawienie – odpłatnie lub nieodpłatnie – na określony czas w magazynie dostawcy) – dokonanie dostawy następuje z chwilą pozostawienia tego towaru w uzgodniony sposób do dyspozycji Nabywcy.

W przedstawionym stanie faktycznym, o ile Nabywca nie wskaże w sposób jednoznaczny, iż wnosi o pozostawienie samochodu w dyspozycji Spółki, czyni to w sposób dorozumiany zgodnie z zapisami warunków transakcji uwidocznionymi na wystawionej przez Spółkę fakturze. Tym samym nie budzi żadnych wątpliwości, iż w opisanym powyżej przypadku do dostawy samochodu dochodzi, a tym samym do powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, w dniu wystawienia przez Spółkę faktury na rzecz Nabywcy tego samochodu.

Natomiast w przypadku, gdy faktura dokumentująca dostawę samochodu przez Spółkę nie zawiera warunków transakcji na jakich odbywa się dostawa tego samochodu, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje po stronie Spółki zgodnie z poniższymi przypadkami:

1.  jeżeli samochód jest wydawany bezpośrednio nabywcy lub osobie przez niego wskazanej, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą jego fizycznego wydania,
2.  jeżeli samochód jest dostarczany transportem własnym Spółki, lub najętym przez nią, do miejsca wskazanego zgodnie z umową przez nabywcę, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą jego dostarczenia do miejsca wskazanego przez nabywcę,
3.  jeżeli samochód jest pozostawiony w miejscu wskazanym przez nabywcę, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą pozostawienia tego samochodu w uzgodniony sposób do dyspozycji nabywcy,
4.  jeżeli samochód jest wysyłany przez Spółkę nabywcy za pośrednictwem przewoźnika, kuriera itp. (ryzyko utraty samochodu ponosi nabywca), obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wydania tego samochodu podmiotowi, który jest zobowiązany do jego dostarczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.