Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.860.2021.2.MWJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-07
Teza: Nieuznanie Sprzedających za podatników podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą działek nr 1 i nr 2.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej nieuznania Sprzedających za podatników podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą działek nr 1 i nr 2.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 15 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

\- nieuznania Sprzedających za podatników podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą działek nr 1 i nr 2,

\- prawa do odliczenia całości podatku VAT przez Nabywcę Pierwszego i Drugiego w związku z nabyciem działek.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 grudnia 2021 r. (wpływ 29 grudnia 2021 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.  Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pan \`(...)\`

1.  Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

\- Pani \`(...)\`

\- 1 Sp. z o.o.

\- 2 Sp. z o.o.

### Opis zdarzenia przyszłego.

Pan (Wnioskodawca, Zainteresowany będący Stroną Postępowania) jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej oraz niebędącą zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

W 2010 roku Wnioskodawca nabył od rodziny na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej wraz z Panią (Małżonka, Zainteresowana niebędącą stroną postępowania 1), nieruchomość położoną przy ul. \`(...)\` w miejscowości \`(...)\`, gmina \`(...)\`, stanowiącą dziś między działki gruntu nr 1 oraz 2, będące przedmiotem niniejszego wniosku. Małżonka jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej oraz niebędącą zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Działka 1 zabudowana jest budynkiem mieszkalnym i gospodarczymi, które wybudowane zostały prywatnie przez rodziców Wnioskodawcy/Małżonki i oddane do używania ponad 50 lat temu. W dniu 19 maja 2021 złożono wniosek o pozwolenie na ich rozbiórkę, jego rozpatrywanie zostało jednak wstrzymane.

Działka 2 jest niezabudowana.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego znajdują się częściowo na terenie zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, częściowo usług oświaty i zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, a częściowo na terenach ulic dojazdowych.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów oraz mapami ewidencyjnymi działka nr 1 stanowi grunt rolny zabudowany, a działka nr 2 grunty rolne.

Wnioskodawca i Małżonka nie dokonywali od czasu nabycia ww. działek żadnych nakładów na te nieruchomości, innych niż prywatne wynikające z konieczności utrzymania, remontów czy przystosowania na potrzeby mieszkalno-bytowe. Nie ponosili także nakładów na ulepszenie budynków. Działka 2 była wykorzystywana na potrzeby mieszkalne oraz jako gospodarstwo rolne.

Wnioskodawca i Małżonka złożyli wniosek i otrzymali decyzję zatwierdzającą podział części ww. terenów na 75 mniejszych działek pod budowę. Geodezyjny podział jednak jeszcze nie nastąpił.

Wnioskodawca i Małżonka planują odpłatnie zbyć ww. działki na rzecz 1sp. z o.o. (Nabywca Pierwszy, Zainteresowany niebędący stroną postępowania 2) oraz 2sp. z o.o. (Nabywca Drugi, Zainteresowany niebędący stroną postępowania 3), w częściach mniejszych niż 4 ha każda.

Nabywca Pierwszy na podstawie udzielonego przez Wnioskodawcę i Małżonkę pełnomocnictwa wystąpi o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę na ww. działkach budynków mieszkalnych.

Nie zawarto umów przedwstępnych z nabywcami.

Druga część ww. terenów podzielona zostanie na kolejnych 15 działek po dokonaniu rozbiórki znajdujących się na nich budynków. Do dnia planowanego odpłatnego zbycia, budynki nie zostaną rozebrane ani nie zostanie wydane pozwolenie na budowę nowych budynków mieszkalnych.

Nabywca Pierwszy i Drugi są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Nabywane działki będą częścią inwestycji Nabywcy Pierwszego i Drugiego, polegających na budowie budynków mieszkalnych.

Budynki będą po zakończeniu inwestycji przedmiotem sprzedaży wraz z udziałem w działkach, które to transakcje stanowić będą dla Nabywcy Pierwszego i Drugiego czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca i Małżonka posiadają również działki nr 3, 4 i 5, obręb \`(...)\`, gmina \`(...)\`oraz działki nr 6 obręb \`(...)\`, nabyte na podstawie umów darowizn od rodziców w latach 90, w celach uprawy roli.

W chwili obecnej nie mają planów ich sprzedaży.

Wnioskodawca i Małżonka sprzedali do tej pory jedną działkę przy ul. \`(...)\` w \`(...)\`, którą nabyli umową darowizny w latach 90.

Celem była kontynuacja prowadzonej działalności rolniczej. Sprzedaż miała miejsce w 2020 r. Nie byli z tego tytułu zobowiązani do zarejestrowania się jako podatnicy VAT.

Działki będące przedmiotem niniejszego wniosku były wykorzystywane do działalności rolniczej, nie były zaś, ani nie są wykorzystywane do działalności opodatkowanej VAT. Produkty rolne były sprzedawane bez VATu, a Wnioskodawca był podatnikiem ryczałtowym.

Wnioskodawca ani Małżonka nie prowadzili żadnych działań marketingowych, ani nie zamieszczali ogłoszeń związanych ze sprzedażą działek będących przedmiotem niniejszego wniosku.

Wnioskodawca, Małżonka oraz Nabywca Pierwszy i Drugi powzięli wątpliwość, co do opodatkowania podatkiem od towarów i usług odpłatnego zbycia działek nr 1 i 2.

W przypadku wskazującego na taką konieczność stanowiska Dyrektora KIS, Wnioskodawca i Małżonka zarejestrują się jako podatnicy VAT czynni i wystawią z tytułu odpłatnych dostaw działek nr 1 i 2 faktury na Nabywcę Pierwszego i Drugiego.

W uzupełnieniu wniosku na pytania zawarte w wezwaniu o treści :

1\. Czy w ramach udzielonego Nabywcy Pierwszemu pełnomocnictwa, będą wykonywane przez Niego na Pana rzecz inne czynności (oprócz wystąpienia o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę na przedmiotowych działkach budynków mieszkalnych), związane ze sprzedażą przedmiotowych działek? Jeśli tak, to należy wskazać zakres tych czynności.

2\. Czy prowadził Pan jakiekolwiek działania zmierzające do zwiększenia wartości przedmiotowych działek (np. budowa drogi, uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne, ogrodzenie działek itp.). Jeżeli tak, to prosimy o ich wskazanie.

3\. Czy przedmiotowe działki były/są przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze?

4\. Kiedy budynki znajdujące się na działce nr 1 zostały oddane w użytkowanie pierwszemu nabywcy/użytkownikowi lub na własne potrzeby po ich wybudowaniu/nabyciu? Należy udzielić odpowiedzi w powyższym zakresie odrębnie dla każdego z budynków.

5\. Czy występował Pan o uchwalenie lub zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu, na którym znajdują się przedmiotowe działki, bądź o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Jeśli tak, to w jakim celu?,

udzieliliście Państwo następujących odpowiedzi:

1\. Nie, w ramach pełnomocnictwa nie będą wykonywane inne czynności.

2\. Nie, Wnioskodawca nie prowadził żadnego z wymienionych działań.

3\. Nie, działki nie były ani nie są przedmiotem takich umów.

4\. Pierwszy dom zasiedlony został w 1936 r., dom drugi oddano do użytkowania w 1968 r. Stodołę wybudowano i zaczęto użytkowanie w 1949 r. a garaż w 1974 r.

5\. Nie, wnioskodawca nie występował.

Dodatkowo, Wnioskodawca przekazuje fakty, które miały miejsce po złożeniu wniosku o interpretację:

Podział gruntów, o którym wspomniano we wniosku, już nastąpił.

Nabywca Pierwszy zamierza w styczniu zawrzeć we własnym imieniu umowę projektową związaną z zabudową działek będących przedmiotem sprzedaży.

### Pytania

### 1\. Czy Wnioskodawca i Małżonka będą z tytułu planowanego odpłatnego zbycia działek nr 1 i 2 podatnikami podatku od towarów i usług?

### 2\. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, czy Nabywcy Pierwszemu i Drugiemu przysługiwać będzie prawo do odliczenia całości podatku VAT, związanego z nabyciem działek nr 1 i 2 od Wnioskodawcy i Małżonki?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Zdaniem Zainteresowanych Wnioskodawca i Małżonka nie będą z tytułu planowanego odpłatnego zbycia działek nr 1 i 2 podatnikami podatku od towarów i usług.

2\. W przypadku, wbrew stanowisku Zainteresowanych, odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, zdaniem Zainteresowanych, Nabywcy Pierwszemu i Drugiemu przysługiwać będzie prawo do odliczenia całości podatku VAT, związanego z nabyciem działek nr 1 i 2 od Wnioskodawcy i Małżonki.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami podatku od towarów usług są m.in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ust. 2 z kolei definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Obejmuje ona w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że aby zachowania danego podmiotu uznać za działalność gospodarczą, istotne znaczenia ma ich zorganizowany i ciągły charakter.

Zatem planowana przez Wnioskodawcę i Małżonkę dostawa gruntów podlegałaby opodatkowaniu VAT, gdyby ich działaniom w tym zakresie można było przypisać wskazane znamiona działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania VAT dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywcy w celu jej dokonania, podjęli aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca lub usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT (co skutkowałoby uznaniem go za podatnika), czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządzania ich majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie (szczególnie rodzinne/prywatne) lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania majątku rzeczowego w sposób ciągły w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 Dyrektywy VAT, a tym samym art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT.

W orzecznictwie powstałym na gruncie wskazanych przepisów Ustawy o VAT i Dyrektywy VAT (m.in. wyrok NSA z dnia 27 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 774/13), sądy administracyjne wskazują na kryteria, jakimi należy kierować się przy ocenie, czy mamy do czynienia z działalnością gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami czy z zarządem majątkiem prywatnym. Zgodnie z nim na gospodarczy charakter uzyskiwanego dochodu mógłby wskazywać zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, polegających na: wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym przygotowanych w ten sposób do zbycia nieruchomości oraz dokonywaniu tych transakcji (nabycia i zbycia) w stosunkowo krótkim przedziale czasowym.

O kwalifikacji uzyskanych przez podatnika dochodów do działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy o VAT nie mogą zaś zdaniem sądów administracyjnych w sposób zasadniczy i wyłączny decydować takie tylko okoliczności, jak: liczba transakcji sprzedaży, osiągnięcie zysku (rozumianego jako nadwyżka między kosztami zakupu, a przychodem ze sprzedaży), nawet podział dużej nieruchomości gruntowej na mniejsze działki dla poprawy możliwości zagospodarowania oraz poszukiwanie nabywców przez składanie ofert sprzedaży. Wszystkie te formy aktywności mogą mieścić się w zwykłych czynnościach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Nie przekraczają granic takiego zarządu czynności, stanowiące naturalną konsekwencję prawidłowego gospodarowania własnym mieniem. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. W ramach zwykłego zarządu sprawami majątkowymi może mieścić się również nabycie nieruchomości na tzw. lokatę i dochód ze sprzedaży takiej nieruchomości także nie będzie związany z działalnością gospodarczą, jeżeli między datą nabycia i sprzedaży upłynął dłuższy okres, a na operację zbycia takiej nieruchomości nie nakładałyby się inne transakcje o podobnym charakterze, tworzące razem obraz działalności zorganizowanej i ciągłej, z której podatnik uczyniłby sobie trwałe źródło zarobkowania.

Dokonanie przez Wnioskodawcę i Małżonkę czynności odpłatnego zbycia jednorazowo całego terenu na rzecz dwóch nabywców nie przesądza o tym, że z tego powodu staną się oni podatnikami VAT. Przyjęcie, iż sprzedając posiadane tereny budowlane Wnioskodawca i Małżonka działają w charakterze podatników prowadzących działalność handlową wymagałoby, aby ich czynności przybrały formę profesjonalną (zawodową) i ciągłą (stałą), powtarzalną, potwierdzoną obiektywnymi dowodami zamiaru ich kontynuacji, czyli w konsekwencji formę zorganizowaną.

Przesłanka stałości wynika z porównania art. 9 i art. 12 Dyrektywy VAT - art. 12 wprowadza jako zasadę szczególną możliwość uznania za podatników także podmiotów działających w sposób sporadyczny, co oznacza iż zasadą ogólną jest, by taka działalność była opodatkowana jedynie gdy wykonywana jest w sposób niesporadyczny (stały).

W świetle powyższego jednorazowa sprzedaż działek nabytych przez Wnioskodawcę i Małżonkę 11 lat temu i pozostawionych do dziś w niezmienionym stanie prawnym (za wyjątkiem zmiany miejscowego planu, na którą Wnioskodawca i Małżonka nie mieli wpływu i odbyła się ona bez ich udziału oraz wniosków o podział i rozbiórkę), nie może być uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 Ustawy o VAT. Nie miało tu bowiem miejsce nabycie terenów w celu ich dalszej odsprzedaży, lecz w celu zaspokojenia potrzeb mieszkalno-bytowych przez długie lata. W żadnym wypadku nie można zatem mówić o zorganizowanym i ciągłym charakterze działalności Wnioskodawcy i Małżonki w odniesieniu do zbywanych nieruchomości.

Zdaniem Zainteresowanych Wnioskodawca i Małżonka nie będą z tytułu planowanego odpłatnego zbycia działek nr 1 i 2 podatnikami podatku od towarów i usług.

2.

Nabywca Pierwszy i Drugi prowadzić będą działalność m.in. w zakresie realizacji projektów budowlanych, związanych ze wznoszeniem budynków oraz wynajmu/sprzedaży nieruchomości własnych. Nabywane od Wnioskodawcy i Małżonki działki staną się częścią inwestycji Nabywcy Pierwszego i Drugiego, polegających na budowie budynków mieszkalnych. Budynki będą po zakończeniu inwestycji przedmiotem sprzedaży wraz z udziałem w działkach, które to transakcje stanowić będą dla Nabywcy Pierwszego i Drugiego czynności opodatkowane VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT Nabywcy Pierwszemu i Drugiemu przysługiwać będzie - pod warunkami i na zasadach określonych w innych przepisach tej ustawy - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na zakupach inwestycyjnych i bieżących w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Kwotę podatku naliczonego podlegającego odliczeniu stanowi m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez Nabywcę Pierwszego i Drugiego z tytułu nabycia towarów i usług oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT).

W przypadku - wbrew stanowisku Zainteresowanych - odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, Wnioskodawca i Małżonka zarejestrują się jako podatnicy VAT czynni i wystawią z tytułu odpłatnych dostaw działek nr 1 i 2 faktury na Nabywcę Pierwszego i Drugiego.

Ponieważ nabyte od Wnioskodawcy i Małżonki działki będą wykorzystywane przez Nabywcę Pierwszego i Drugiego do wykonywania czynności opodatkowanych, w przypadku - wbrew stanowisku Zainteresowanych - odpowiedzi twierdzącej na pytanie 1, przysługiwać im będzie prawo do odliczenia całości podatku VAT, związanego z nabyciem działek nr 1 i 2 od Wnioskodawcy i Małżonki.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej nieuznania Sprzedających za podatników podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą działek nr 1 i nr 2.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt jak również budynek spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE” :

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1\. określone udziały w nieruchomości,

2\. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3\. udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy :

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działek istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Z wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego w przedmiotowej sprawie należy ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Zainteresowany będący stroną postępowania wraz z małżonką będą działać w charakterze podatników zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 ustawy.

W niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy działek Sprzedający wystąpią w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest również określenie podmiotu dokonującego tej dostawy za występującego w związku ze sprzedażą, jako podatnika podatku od towarów i usług. W analizowanej sprawie takich przesłanek brak. W omawianej sytuacji, działania Sprzedających nie świadczą o zamiarze wykonywania działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Sprzedający nabyli działki od rodziny na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej. Sprzedający nie prowadzili żadnych działań marketingowych, ani nie zamieszczali ogłoszeń związanych ze sprzedażą działek będących przedmiotem niniejszego wniosku. Sprzedający nie prowadzili jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości przedmiotowych działek (np. budowa drogi, uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne, ogrodzenie działek itp.) oraz nie występowali o uchwalenie lub zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu na którym znajdują się przedmiotowe działki oraz o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Działki nie były ani nie są przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że jedynymi aktywnościami jakie podjęli Sprzedający było złożenie wniosku i otrzymanie decyzji zatwierdzającej podział gruntu na mniejsze działki pod budowę oraz udzielenie pierwszemu nabywcy pełnomocnictwa do wystąpienia o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę budynków mieszkalnych na ww. działkach.

Wobec powyższego, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż działek 1 i 2 należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Sprzedający dokonując dostawy działek korzystać będą z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełni to przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, i Zainteresowany będący stroną postępowania oraz jego żona nie wystąpią w roli podatników podatku od towarów i usług. Skutkiem powyższego transakcja zbycia ww. działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie objętym pytaniem nr 1 jest prawidłowe.

Z uwagi na uznanie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, Organ odstąpił od udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 2, gdyż Zainteresowani oczekiwali na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji uznania stanowiska w odniesieniu do pytania nr 1 za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Pan \`(...)\` (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).