Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.731.2022.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-31
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zbycie-odpłatne zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 listopada 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Planuje Pan sprzedaż nieruchomości gruntowej (Nieruchomości). Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w przedmiocie handlu hurtowego i detalicznego artykułami przemysłowymi, a także wynajmu nieruchomości. Nie prowadzi Pan działalności w zakresie sprzedaży nieruchomości, nie planuje sprzedaży innej nieruchomości.

W przeszłości dokonał Pan sprzedaży udziału w nieruchomości nabytej 21 czerwca 2006 r. Nieruchomość ta została nabyta przez Pana w celach mieszkaniowych – na działce znajdował się dom jednorodzinny, w którym Pan zamieszkiwał. Dokonał Pan sprzedaży tej nieruchomości 27 stycznia 2016 r. z powodu przeprowadzki. Nie był Pan zobowiązany zarejestrować się jako podatnik VAT z tytułu sprzedaży tej nieruchomości.

Posiada Pan, jako właściciel, nieruchomość gruntową, a łączny obszar to 7,617 ha. Nieruchomość jest niezabudowana, nieogrodzona i bez dostępu do mediów. Cały rzeczony teren nie jest objęty obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego.

W skład Nieruchomości wchodzi 8 działek. Sześć z nich (obszar 7,6019 ha), zostało nabytych w latach 2013-2015. Są one objęte Księgą wieczystą numer 1 prowadzoną przez Sąd Rejonowy w A, V Wydział Ksiąg Wieczystych, są to: działki nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, nr 5, nr 6. Zgodnie z treścią Wypisów z Rejestru Gruntów, powyższe działki stanowią grunty orne.

Pozostałe dwie działki (objęte księgą wieczystą KW numer 2 prowadzoną przez Sąd Rejonowy w A., V Wydział Ksiąg Wieczystych) nabył Pan w dniu 23 marca 2018 r. na podstawie umowy sprzedaży.

Działki były kupowane od różnych podmiotów: od osób fizycznych, jednostki samorządu terytorialnego i Agencji Nieruchomości Rolnych. Wszystkie działki tworzą jedną rozległą Nieruchomość.

Grunt zakupił Pan w celu prowadzenia działalności rolnej. Nie był zakupiony ani wykorzystywany do pozarolniczej działalności gospodarczej. Nie był przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Udostępnił Pan ziemię rolnikowi, który ją uprawiał, aby nie straciła właściwości agrarnych. Konsultował ze specjalistami możliwości uprawy na zakupionych gruntach. Monitorował też rynek rolny, aby przewidzieć jaka działalność rolna przyniesie największy zysk.

W tym czasie okolica straciła swój rolniczy charakter. Sąsiednie pola zostały zabudowane magazynami, oraz innymi budowlami i budynkami.

Podczas budowy i eksploatacji magazynów do gleby mogą przedostawać się zanieczyszczenia, przez co ewentualna uprawa nie byłaby ekologiczna.

Nie miał Pan zamiaru sprzedawać Nieruchomości, nie poszukiwał nabywców, ale zgłosił się do Pana podmiot prowadzący działalność deweloperską (Kupujący) i złożył ofertę kupna Nieruchomości.

Transakcja ma dotyczyć całej, składającej się z ośmiu działek Nieruchomości, objętych dwoma księgami wieczystymi i ma być zawarta w jednym akcie notarialnym. Kupujący uzależnił decyzję o zakupie od spełnienia następujących warunków, które ustalono w zawartej umowie przedwstępnej:

a) uzyskania zaświadczeń, wydanych przez Urząd Skarbowy w trybie art. 306g ustawy - Ordynacja podatkowa, Urząd Gminy oraz Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w trybie art. 306g lub 306e ustawy – Ordynacja podatkowa oraz zaświadczeń, wydanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, potwierdzających, że Sprzedający nie zalega z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych;

b) przeprowadzenia przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Nieruchomości i uznania przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;

c) uzyskania przez Kupującego – na jego koszt i jego staraniem – ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo-środowiskowe (w tym ewentualne zanieczyszczenia i naniesienia) Nieruchomości umożliwiają realizacją zamierzonej przez Kupującego inwestycji;

d) potwierdzenia przez Kupującego – na jego koszt i jego staraniem, że warunki techniczne (zaopatrzenie w media: wodę, energię elektryczną i gaz oraz odprowadzanie wód deszczowych i roztopowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Nieruchomości;

e) potwierdzenia, że Nieruchomość nie posiada dostępu do drogi publicznej;

f) uzyskania przez Kupującego ostatecznej decyzji potwierdzającej, że Nieruchomość została wyłączona z produkcji rolniczej albo zaświadczenia, potwierdzającego, że może zostać wyłączona z produkcji rolniczej bez konieczności wydawania decyzji zezwalającej na takie wyłączenie;

g) uzyskania przez Kupującego – na jego koszt i jego staraniem ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, dotyczącej Nieruchomości i zezwalającej na realizację między innymi na nich inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu budynków magazynowo-logistyczno-produkcyjnych z częścią biurową, najpóźniej do daty zawarcia Umowy Sprzedaży;

h) przedłożenia przez Sprzedającego na wezwanie Kupującego poświadczonych notarialnie kopii dokumentów potwierdzających tożsamość Sprzedającego, to jest dowodu osobistego lub paszportu;

i) uzyskania przez Kupującego – na jego koszt i jego staraniem ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zjazdu i wyjazdu z i na Nieruchomość na drogę publiczną, przed uzyskaniem decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę w zakresie planowej przez Kupującego inwestycji;

j) wygaśnięcia opisanych w umowie przedwstępnej sprzedaży praw odkupu i wykreślenia ich z księgi wieczystej numer 1;

k) uzyskania przez Kupującego zgody Wspólników Kupującego na nabycie Nieruchomości.

Kupujący planuje na Nieruchomości wybudować centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjne wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą, które zostanie później wynajęte najemcom. Powyższe warunki sprzedaży, które muszą zostać spełnione, wynikają z niepewności Kupującego czy nie wystąpią przeszkody administracyjne, faktyczne czy prawne do wykonania opisanej inwestycji. Wymogi w zasadzie polegają na potwierdzeniu możliwości wykonania inwestycji na Nieruchomości, tym samym określeniu, czy Nieruchomość ma znaczenie gospodarcze dla Kupującego.

Cała analiza i wszelkie formalności, na podstawie umowy przedwstępnej przejął na siebie Kupujący.

Co więcej warunki przewidziane w umowie przedwstępnej są warunkami zastrzeżonymi na rzecz Kupującego – co oznacza, że nieruchomość może zostać nabyta, wedle uznania Kupującego, także wtedy, gdy nie ziści się część lub żaden z nich. Kupujący nie jest zobowiązany także do podjęcia wszystkich działań, do jakich został upoważniony na podstawie udzielonego pełnomocnictwa – a wyłącznie tych, które uzna za stosowne w celu oceny przydatności nieruchomości dla realizacji zamierzeń inwestycyjnych.

Czynności Kupujący będzie prowadzić na podstawie udzielonego przez Pana pełnomocnictwa. Pełnomocnictwo upoważnia Kupującego do:

1) uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg;

2) uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie;

3) uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz decyzji o nasadzeniach zastępczych;

4) uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu z Nieruchomości oraz zgody wydanej przez zarządcę drogi na włączenie się do ruchu aut obsługujących zamierzoną przez Kupującego inwestycję;

5) uzyskania zaświadczenia w przedmiocie objęcia lub nieobjęcia Nieruchomości uproszczonym planem urządzenia lasu;

6) uzyskania decyzji dotyczącej inwentaryzacji stanu lasów, wydanej, stosownie do treści art. 19 ust. 3 ustawy z dnie 28 września 1991 r. o lasach;

7) uzyskania, wyłącznie w celu zawarcia Umowy Sprzedaży, we właściwym dla Sprzedającego oraz ze względu na miejsce położenia Nieruchomości: Urzędzie Gminy, Urzędach Skarbowych, Oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub Oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g lub 306e powołanej wyżej ustawy - Ordynacja podatkowa, potwierdzających, że Sprzedający nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi;

8) zawarcia w imieniu Sprzedającego umów drogowych określających warunki włączenia do dróg;

9) uzyskania decyzji – pozwolenia wodnoprawnego oraz decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych;

10) dokonania wszelkich czynności związanych z procedurą dotyczącą uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, w tym do występowania przed wszelkimi organami, składania i odbioru odpowiednich dokumentów, pism, wniosków oraz zaświadczeń, reprezentowania w postępowaniu administracyjnym, z prawem składania odwołań od decyzji i podejmowania pozostałych czynności prawnych i faktycznych;

11) odbioru korespondencji oraz przesyłek pocztowych i kurierskich we wszelkich sprawach dotyczących Nieruchomości, a wszczętych na wniosek Kupującego lub na podstawie udzielonych Kupującemu przez Sprzedającego pełnomocnictw, w tym z Sądów, Urzędów i od Komorników.

Według umowy przedwstępnej nie będzie Pan zobowiązany do żadnego działania, czynności z jego udziałem w zasadzie ograniczą się do zawarcia umowy przedwstępnej, udzielenia pełnomocnictwa, oraz ostatecznej umowy sprzedaży. Również koszty czynności będzie pokrywał Kupujący. Nie planuje Pan żadnej budowy na Nieruchomości dlatego dokonanie opisanych czynności – w szczególności zatwierdzenie projektu czy uzyskanie pozwolenia na budowę – nie doprowadzą do zwiększenia jego majątku. W zasadzie nie zwiększą też wartości Nieruchomości, gdyż przedsięwzięte czynności będą miały znaczenie dla konkretnej inwestycji, zaplanowanej i przeprowadzanej przez konkretny podmiot – Nabywcę.

### Pytania:

### 1\. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychód z tytułu sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy?

### 2\. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychód z tytułu sprzedaży Nieruchomości w zakresie sześciu działek nabytych w latach 2013-2015 (objętych Księgą wieczystą numer 1 prowadzoną przez Sąd Rejonowy w A., V Wydział Ksiąg Wieczystych, nabytych ponad 5 lat przed sprzedażą) nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód ze zbycia nieruchomości z uwagi na dokonanie sprzedaży Nieruchomości po upływie 5 lat od jej nabycia – na mocy regulacji art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy?

### Pana stanowisko w sprawie

### 1\. Przychód z tytułu sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

### 2\. Przychód z tytułu sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód ze zbycia nieruchomości z uwagi na dokonanie sprzedaży Nieruchomości po upływie 5 lat od jej nabycia - na mocy regulacji art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli to odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Opisany stan faktyczny nasuwa wątpliwości, czy sprzedaż Nieruchomości odbędzie się z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej – wówczas zwolnienie z art. 10 ust. 2 in fine ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie wykluczone, czy też z majątku prywatnego, co umożliwi skorzystanie z tej ulgi.

Działalność gospodarcza zdefiniowana jest w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT i oznacza działalność zarobkową.

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9;

W sprawie należy zatem rozstrzygnąć, czy sprzedaż Nieruchomości spełnia powyższe przesłanki łącznie, a więc każdą z przesłanek. Jeżeli tak, zostanie uznana za działalność gospodarczą i jako taka będzie podlegać opodatkowaniu PIT. W przeciwnym wypadku będzie to tzw. odpłatne zbycie, co umożliwi zastosowanie zwolnienia.

Działa Pan we własnym imieniu, a sprzedaż Nieruchomości będzie oczywiście miała na celu zarobek. Zgodnie ze stanowiskiem NSA, spełnienie w konkretnym przypadku warunku celu zarobkowego samo w sobie nie przesądza o zaliczeniu uzyskanych przez podatnika przychodów ze sprzedaży nieruchomości do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Oczywiste jest bowiem dążenie podatnika do uzyskania jak najlepszych efektów ekonomicznych z przeprowadzonej transakcji. Z punktu widzenia art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, istotne znaczenie ma natomiast ustalenie, czy zamiarem podatnika było uczynienie sobie z odpłatnego zbycia nieruchomości stałego, tj. ciągłego źródła zarobkowania (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 września 2021 r. II FSK 243/20).

Przesłanki „ciągłości” i „zorganizowania” będą więc decydujące dla określenia źródła przychodu. Obie nie są sprecyzowane w przepisach i wokół nich toczą się spory doktrynalne. Do interpretacji tych pojęć warto wykorzystać najnowsze orzecznictwo. Obie przesłanki rozwija NSA w swoim wyroku z 26 maja 2021 r. (sygn. akt II FSK 3454/18): Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i przede wszystkim w fazie realizacyjnej. Przedstawiony stan faktyczny w żaden sposób nie przystaje do przytoczonego opisu zorganizowanych działań. W szczególności nie można mówić o zespole działań, bo jedynym Pana działaniem jest zgoda na transakcję (i przeprowadzenie czynności przygotowawczych inwestycję przez Kupującego). Brak też jakiejkolwiek struktury działalności, czy nawet profesjonalnego charakteru Pana działań, bo cechą działań profesjonalnych jest aktywność i działanie, w tej sytuacji Pan jedynie zgadza się na transakcję i godzi na działanie Kupującego.

Z kolei przez „ciągłość” działań należy rozumieć stałość (trwałość) ich wykonywania, powtarzalność, regularność i stabilność. Natomiast w najnowszej interpretacji podatkowej z dnia 17 października 2022 r. (0114- KDIP3-1.4011.757.2022.2.MS2) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał: Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania (\`(...)\`) Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przedstawione przesłanki „ciągłości” działań również nie przystają do stanu faktycznego sprawy, jednorazowa sprzedaż nieruchomości – nawet w zestawieniu ze sprzedażą w roku 2016 nieruchomości mieszkalnej (związanej z przeprowadzką) nie możne zostać uznana za działalność stałą i trwałą. Z kolei nabycie Nieruchomości nie było procesem ciągłym, bo transakcja kupna dotyczyła w zasadzie jednej Nieruchomości, ale rozdrobnionej, dlatego jej zakup został rozłożony w czasie – wynikło to z różnych terminów możliwości zawarcia umowy notarialnej. Kupujący złożył jedną ofertę za wszystkie działki i zamierza je nabyć na mocy jednej umowy.

Nieruchomość należy zatem uznać, jako pojedynczy składnik majątku. W wyroku z 5 marca 2020 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uznał, że działania poprzedzające sprzedaż pojedynczego składnika majątku wspólnego jak uzyskanie warunków zabudowy, choćby dedykowane pod potrzeby dewelopera (\`(...)\`), nie daje podstaw do przyjęcia, aby działania podatnika w sposób istotny odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności. Wyłączenie z opodatkowania przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych związane z upływem 5 lat między nabyciem, a sprzedażą nieruchomości, wskazuje, że sam ustawodawca przyjął pewną cezurę, której upływ pozwala przyjąć, że nabycie nieruchomości nie nastąpiło w celach spekulacyjnych. Przygotowanie i zarządzanie (nie związane z przygotowaniem do sprzedaży, czy zwiększeniem wartości) majątkiem prywatnym przed sprzedażą tym bardziej wydaje się więc poza zainteresowaniem sądu przy orzekaniu o prowadzeniu działalności gospodarczej.

Wreszcie, wobec sporów wokół niejasnych określeń ustawowych – należy przytoczyć „Zasady interpretacji niejasnych regulacji podatkowych” z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 marca 2022 r. II FSK 1723/19, który uznał, że zgodnie z wymogami konstytucyjnymi niejasnych regulacji podatkowych nie wolno interpretować na niekorzyść podatników, a w konsekwencji, jeśli takie regulacje okazują się ostatecznie wieloznaczne, to zgodnie z zasadą in dubio pro tributario należy opowiedzieć się za rozwiązaniem uwzględniającym interes podmiotu obowiązanego do świadczeń podatkowych. Tym bardziej za niedopuszczalne uznać trzeba analogiczne stosowanie nieprecyzyjnych przepisów podatkowych czy też rozszerzające stosowanie jednoznacznych przepisów podatkowych, gdyby miało to na celu zwiększenie obowiązków podatkowych.

Wobec przytoczonych argumentów i tez z wyroków sądów powszechnych należy uznać, że pojedyncza sprzedaż nieruchomości z majątku prywatnego nie będzie wykonywaniem działalności gospodarczej. Ergo będzie można zastosować zwolnienie z podatku – pod warunkiem, że zbycie zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Nieruchomość składa się z ośmiu działek, sześć objętych Księgą wieczystą numer 1 i dwie działki objęte księgą wieczystą KW numer 2. Sprzedaż obu działek objętych poszczególnymi księgami wieczystymi będzie przeprowadzona w jednym akcie notarialnym. Cena sprzedaży będzie podzielona – oddzielnie ustalona za każdą nieruchomość objętą daną księgą wieczystą. W akcie notarialnym będzie określona cena zarówno działek, których Wnioskujący był właścicielem przez ponad 5 lat, jak i tych, które były jego własnością mniej niż 5 lat. Na tej podstawie, będzie można określić wartość nieruchomości, które skorzystają ze zwolnienia. Mimo, że sprzedaż będzie objęta jednym aktem, część z nich będzie zwolniona z podatku, a część opodatkowana. Podobne stanowisko przyjął NSA, stając na stanowisku, że przychód uzyskany przez podatnika ze sprzedaży udziału w nieruchomości przed terminem 5 letnim i dalszą część po tym terminie, w połowie nie będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych (II FSK 1167/20 – wyrok NSA (N) z dnia 12 maja 2021 r.). Skoro można rozdzielić przychód ze sprzedaży działki objętej tą samą księgą wieczystą na podlegający i niepodlegający opodatkowaniu, tym bardziej można to zrobić z działkami objętymi różnymi księgami wieczystymi. Przychody ze sprzedaży działek, które były Pana własnością ponad 5 lat, nie będą objęte podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że dokonane poza działalnością gospodarczą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu.

Przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

• zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pozarolnicza działalność gospodarcza.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1\. Jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu.

2\. Wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter.

3\. Prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Każde działania spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowią w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 r. sygn. I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

Należy wskazać, że dla oceny, czy dokonywane czynności spełniają kryteria działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozstrzygające znaczenie mają okoliczności, w jakich są one wykonywane. O prowadzeniu działalności gospodarczej przesądzają obiektywne i zewnętrzne jej przejawy, a nie przekonanie podatnika. W tym sensie nie ma i nie może mieć znaczenia, że określony podmiot prowadzący konkretną działalność nie ocenia jej (subiektywnie) jako działalności gospodarczej. Podatnik nie może zatem w sposób dowolny w zależności od stanu swojej świadomości czy przewidywanych korzyści podatkowych dokonywać swobodnej kwalifikacji poszczególnych kategorii przychodów do określonych źródeł przychodów.

Powyższe potwierdza m.in. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 933/17.

Dla uzyskiwania przychodów z działalności gospodarczej nie jest również konieczne, aby podatnik miał formalnie status przedsiębiorcy, nie jest wymagana rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w odrębnych przepisach, dotyczących wymogów formalnych, jakie powinna spełnić osoba prowadząca działalność gospodarczą.

W celu właściwego zakwalifikowania skutków planowanych przez Pana działań do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości, o którym mowa we wniosku.

Z wniosku wynika, że:

• Jest Pan właścicielem Nieruchomości (8 działek),

– sześć z nich (obszar 7,6019 ha; działki nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, nr 5, nr 6.), zostało nabytych w latach 2013-2015. Zgodnie z treścią Wypisów z Rejestru Gruntów działki te stanowią grunty orne,

– dwie działki nabył Pan w dniu 23 marca 2018 r. na podstawie umowy sprzedaży.

• W przeszłości dokonał Pan sprzedaży udziału w nieruchomości nabytej 21 czerwca 2006 r. Nieruchomość ta została nabyta przez Pana w celach mieszkaniowych – na działce znajdował się dom jednorodzinny, w którym Pan zamieszkiwał. Dokonał Pan sprzedaży tej nieruchomości 27 stycznia 2016 r. z powodu przeprowadzki. Nie był Pan zobowiązany zarejestrować się jako podatnik VAT z tytułu sprzedaży tej nieruchomości.

• Planuje Pan dokonanie transakcji sprzedaży ww. nieruchomości w całości,

• Nie sprzeda Pan oraz w dacie planowanej transakcji nie będzie Pan sprzedawać innych nieruchomości. Sprzedaż Nieruchomości jest związana z okolicznością, że zgłosił się do Pana podmiot prowadzący działalność deweloperską (Kupujący) i złożył ofertę kupna Nieruchomości.

• Nie podejmował Pan wcześniej żadnych prób sprzedaży Nieruchomości.

• Nieruchomości nie zostały nabyte celem ich odsprzedaży. W szczególności należy zauważyć, że zostały one nabyte przez Pana od różnych podmiotów: od osób fizycznych, jednostki samorządu terytorialnego i Agencji Nieruchomości Rolnych. Wszystkie działki tworzą jedną rozległą Nieruchomość.

• Nieruchomości zakupił Pan w celu prowadzenia działalności rolnej.

• Nieruchomości nie były zakupione ani wykorzystywany do pozarolniczej działalności gospodarczej. Udostępnił Pan ziemię rolnikowi, który ją uprawiał, aby nie straciła właściwości agrarnych. Konsultował ze specjalistami możliwości uprawy na zakupionych gruntach.

### • Oświadcza Pan, że Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej sprzedaży nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

### • Nie prowadzi Pan działalności w zakresie sprzedaży nieruchomości.

### • Nie planuje Pan sprzedaży innej nieruchomości.

• Według umowy przedwstępnej nie będzie Pan zobowiązany do żadnego działania, czynności z jego udziałem w zasadzie ograniczą się do zawarcia umowy przedwstępnej, udzielenia pełnomocnictwa, oraz ostatecznej umowy sprzedaży. Również koszty czynności będzie pokrywał Kupujący. Nie planuje Pan żadnej budowy na Nieruchomości dlatego dokonanie opisanych czynności – w szczególności zatwierdzenie projektu czy uzyskanie pozwolenia na budowę – nie doprowadzą do zwiększenia jego majątku. W zasadzie nie zwiększą też wartości Nieruchomości, gdyż przedsięwzięte czynności będą miały znaczenie dla konkretnej inwestycji, zaplanowanej i przeprowadzanej przez konkretny podmiot – Nabywcę.

Pan wątpliwości budzi kwestia, czy będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego w przypadku sprzedaży nieruchomości.

W celu ustalenia prawidłowego źródła przychodów z tytułu sprzedaży ww. nieruchomości należy rozważyć, czy czynność sprzedaży zawierać będzie znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny.

Z przedstawionego we wniosku opisu nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż nieruchomości wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pana działania należy wpisać w zarząd majątkiem prywatnym, które są wystarczające do uznania, że planowana przez Pana sprzedaż nieruchomości nie będzie nosiła przymiotów działalności gospodarczej.

Na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, przychód ze sprzedaży nieruchomości nie będzie więc przychodem z działalności gospodarczej i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej.

Skutki podatkowe planowanej sprzedaży należy zatem ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę, że w przedstawionym zdarzeniu działki, których dotyczy pytanie zawarte we wniosku nabyte zostały w latach 2013-2015 ich sprzedaż nie będzie również stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy, w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).