Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1071/14-1/NL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-11-10
Teza: obowiązek poboru zryczałtowanego podatku od wypłat wynagrodzenia podmiotom zagranicznym z tytułu zakupu usług prawnych oraz sporządzenia informacji o dokonanych wypłatach i pobranym podatku IFT-1/IFT-1R
Słowa kluczowe: podatek; podmiot-podmiot zagraniczny; wynagrodzenia; wypłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z ostatecznym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lipca 2016 r. sygn. akt II FSK 227/16 oraz prawomocnym (od dnia 7 lipca 2016 r.) wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 6 października 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 377/15 (data wpływu prawomocnego orzeczenia wraz z aktami do tut. Biura 30 września 2016 r.), uchylającym interpretację indywidualną z 23 grudnia 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-1071/14/ESZ wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów - wniosku z 15 września 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 18 września 2014 r.), uzupełnionego 8 i 15 grudnia 2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku od wypłat wynagrodzenia podmiotom zagranicznym z tytułu zakupu usług prawnych oraz sporządzenia informacji o dokonanych wypłatach i pobranym podatku IFT-1/IFT-1R - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2014 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku od wypłat wynagrodzenia podmiotom zagranicznym z tytułu zakupu usług prawnych oraz sporządzenia informacji o dokonanych wypłatach i pobranym podatku IFT-1/IFT-1R. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 4 grudnia 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-1129/14/BG, IBPBI/1/415-1071/14/ESZ, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniach 8 i 15 grudnia 2014 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terenie Rzeczpospolitej Polskiej prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży materiałów eksploatacyjnych i urządzeń do realizacji usług fotograficznych. Spółka dokonuje sprzedaży również poza granicami kraju, głównie dla klientów z Czech, Węgier lub Słowacji. W celu egzekwowania nieuregulowanych należności od klientów zagranicznych Spółka korzysta z usług zagranicznych kancelarii prawnych, posiadających siedziby w zależności od potrzeby - na terenie kraju siedziby dłużnika. Przedmiotowe usługi nabywane są od różnych podmiotów tj. od osób prawnych, osób fizycznych, jak również spółek, w których dochód opodatkowany jest na poziomie wspólników. Usługi świadczone przez zagraniczne kancelarie prawne polegają w szczególności na doradztwie prawnym, sporządzaniu wezwań do zapłaty, ewentualnym negocjowaniu z dłużnymi klientami warunków spłaty długów, sporządzaniu i wnoszeniu pozwów do zagranicznych sądów przeciwko zagranicznym dłużnikom, reprezentowaniu Spółki na rozprawach, a po uzyskaniu pozytywnych wyroków sądów, w razie potrzeby - pomocy w ich egzekwowaniu.

Usługi prawne świadczone przez kancelarie zagraniczne są w całości wykonywane i wykorzystywane przez Spółkę poza granicami Polski. Za wykonaną usługę Spółka wypłaca kancelariom ustalone umownie wynagrodzenie.

Istotne elementy stanu faktycznego zawarto również w części H poz. 70 wniosku, gdzie wskazano, że kancelarie nie prowadzą działalności gospodarczej na terenie Polski.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 9 grudnia 2014 r. Wnioskodawca wskazał, m.in., że nie posiada certyfikatów rezydencji osób fizycznych świadczących na jego rzecz usługi samodzielnie lub w ramach spółek osobowych, w których dochód opodatkowany jest na poziomie wspólników.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przedmiotowe kancelarie prawne z uwagi, na to że świadczą usługi na rzecz polskiej Spółki podlegają na terenie Polski ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.)?
2.  Czy Spółka ma obowiązek pobierać od wypłacanego, dla kancelarii świadczących poza granicami Polski na jej rzecz usługi, wynagrodzenia - zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym czy powinna sporządzać informacje o dokonanych wypłatach i pobranym podatku IFT-1/IFT-1R?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do podmiotów (kancelarii prawnych) posiadających siedzibę (miejsce zamieszkania) lub zarząd poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, świadczących faktycznie swe usługi w całości poza terytorium RP nie powstaje ograniczony obowiązek podatkowy na podstawie art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.). Kontrahenci (kancelarie prawne) nie są w ogóle objęci w Polsce obowiązkiem podatkowym. Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma on obowiązku pobierać zryczałtowanego podatku od wynagrodzenia wypłacanego dla kancelarii za świadczone poza granicami RP usługi prawne. Spółka nie będzie tym samym zobowiązana do wystawiania informacji IFT-1/IFT-1R. Wskazać należy, iż zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza, bądź siedziba (miejsce zamieszkania) lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę (miejsce zamieszkania) lub zarząd.

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby (miejsca zamieszkania) lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Stosownie do art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników z ograniczonym obowiązkiem podatkowym, przychodów z tytułu świadczenia usług prawnych oraz świadczeń o podobnym charakterze ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepisy te stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują na rzecz podatników z ograniczonym obowiązkiem podatkowym na terytorium Polski wypłat należności z tytułów wymienionych, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W przedstawionym stanie faktycznym, kancelarie prawne świadczą/wykonują na rzecz Spółki swoje usługi w całości poza terytorium Polski, w państwie w którym mają swoje siedziby, tam też mają miejsce wszelkie czynności podejmowane w ramach obsługi prawnej Spółki. Usługi te są zarówno wykonywane w państwie siedziby danej kancelarii, jak również wykorzystywane przez Spółkę w tym państwie. Efekt wykonywania usług przez zagraniczne kancelarie wykorzystywane są poza granicami Polski, ponadto kancelarie te nie prowadzą działalności gospodarczej na terenie Polski. W opinii Wnioskodawcy, miejscem osiągnięcia dochodu jest miejsce, w którym dokonują się czynności generujące dochód, a nie miejsce, z którego pochodzi płatność. Niewykonywanie czynności generujących dochód na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej prowadzi do wniosku o braku ograniczonego obowiązku podatkowego nierezydenta z tytułu osiągniętych dochodów, choćby dochody te wynikały z umowy z polskim podmiotem i przezeń były wypłacane. Zrównanie pojęcia dochodu osiąganego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z pojęciem dochodu otrzymywanego z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, prowadzi w istocie do rozszerzenia kręgu podmiotów objętych obowiązkiem podatkowym, co jest niedopuszczalne w świetle art. 217 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczpospolitej Polskiej.

Z tej też przyczyny, przychód (dochód) z tytułu świadczenia przedmiotowych usług prawniczych nie jest i nie zostanie osiągnięty przez kancelarie prawne na terytorium Polski. W związku z tym nie podlega on opodatkowaniu w Polsce, a na Spółce dokonującej wypłaty wynagrodzenia na rzecz zagranicznych kancelarii nie ciąży obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego, a tym samym nie ciąży na niej obowiązek sporządzania informacji o dokonanych wypłatach i pobranym podatku IFT-1/IFT-1R.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał:

1.  wyroki:
    *   NSA z 4 lipca 2014 r. sygn. akt II FSK 2200/11,
    *   WSA w Warszawie z 16 lipca 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 430/14,
    *   WSA w Krakowie z 17 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 865/14,
2.  interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 18 grudnia 2013 r. Znak: IBPBI/2/423-1215/13/BG oraz z 9 stycznia 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-1325/13/BG.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 23 grudnia 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-1071/14/ESZ, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, za nieprawidłowe uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku od wypłat wynagrodzenia podmiotom zagranicznym z tytułu zakupu usług prawnych oraz sporządzenia informacji o dokonanych wypłatach i pobranym podatku IFT-1/IFT-1R.

W ww. interpretacji wskazano m.in., że katalog dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w powoływanym przepisie art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy). Za dochody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uznaje się również dochody pochodzące od polskiego płatnika, wypłacone osobie, która usługi określone w umowie zawartej pomiędzy stronami wykonuje za granicą. (…) ustawodawca nie uzależnił opodatkowania należności wymienionych w tym przepisie od faktu, czy są one „fizycznie” wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, ale wskazał, że opodatkowaniu podlegają przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Kluczowe znaczenie ma zatem interpretacja pojęcia „przychody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”. Wyjaśnić należy, że pod pojęciem „dochody (przychody) osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” należy rozumieć zarówno dochody (przychody) osiągane z podejmowania działań, w tym np. z wynajmu lub sprzedaży nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak i dochody (przychody) uzyskiwane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę mającą ograniczony obowiązek podatkowy np. dochód z tytułu wykonywania usługi za granicą przez tę osobę na rzecz podmiotu polskiego. Stąd terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest miejscem wypłaty wynagrodzenia, które stanowi dochód podatnika. W dobie rozwijających się form współpracy między przedsiębiorstwami usługi niematerialne mogą być coraz częściej świadczone bez fizycznej obecności podatnika na terytorium państwa źródła. W tej sytuacji miejsce wypłaty stanowi jedno z kryteriów oceny miejsca położenia źródła przychodów. (…) Przedmiotowe wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług prawnych wypłacone przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahentów mieści się w kategorii należności z tytułów wymienionych w wyżej cytowanym art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tej też przyczyny na mocy art. 41 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na Wnioskodawcy – jako płatniku, który dokonuje wypłat tych należności, a który nie posiada certyfikatów rezydencji osób fizycznych (prowadzących działalność gospodarczą samodzielnie lub w formie spółek osobowych w których dochód opodatkowany jest na poziomie wspólników) ciążą obowiązki płatnika. Przy czym, skoro jak wynika z wniosku Kancelarie świadczące na rzecz Wnioskodawcy usługi prawne nie prowadzą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej działalności gospodarczej, to nie znajdują do nich zastosowania przepisy art. 29 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 41 ust. 2a i 2b tej ustawy, dot. sytuacji świadczenia usług za pośrednictwem znajdującego się w Polsce zakładu. (…) Odnosząc się natomiast do kwestii obowiązku przekazania kontrahentom (osobom fizycznym prowadzącym pozarolniczą działalność w formie kancelarii prawnych) informacji IFT-1/IFT-1R wskazać należy, że zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (IFT-1/IFT-1R), również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Ww. interpretację indywidualną, po uprzednim wezwaniu Organu do usunięcia naruszenia prawa, Wnioskodawca zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, wyrokiem z 6 października 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 377/15 (prawomocnym od 7 lipca 2016 r.), uchylił ww. interpretację indywidualną z 23 grudnia 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-1071/14/ESZ.

Wydając ww. wyrok Sąd wskazał m.in., że zasadniczy przedmiot sporu stanowi wykładnia art. 3 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f., ponieważ zdaniem strony skarżącej, w odniesieniu do podmiotów posiadających miejsce zamieszkania poza terytorium RP i świadczących faktycznie swe usługi w całości poza terytorium RP nie powstaje ograniczony obowiązek podatkowy, o którym mowa we wskazanych przepisach.

Z kolei, w ocenie organu, za dochody uzyskane na terytorium RP uznaje się również dochody pochodzące od polskiego płatnika, wypłacone osobie, która usługi określone w umowie zawartej pomiędzy stronami wykonuje za granicą. Wynagrodzenie wypłacane podmiotom zagranicznym przez polskiego płatnika za wykonanie usług fizycznie poza terytorium RP jest dochodem, którego źródło znajduje się w Polsce, albowiem występuje związek gospodarczy tego dochodu z terytorium Polski.

Analizowane zagadnienie prawne – co wymaga podkreślenia - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, było przedmiotem analizy przez Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach z dnia 23 kwietnia 2010 r., II FSK 2144/08 oraz z dnia 2 czerwca 2011 r., II FSK 138/10 (publ. Lex nr 672730 i 918797). Sąd orzekający w pełni podziela przedstawione tam stanowisko i oprze się na nim, prezentując poniżej motywy rozstrzygnięcia niniejszej sprawy.

Z art. 3 ust. 2a u.p.d.o.f. wynika, że ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu tj. obowiązkowi podatkowemu obejmującemu tylko dochody (przychody) osiągane na terytorium RP podlegają osoby fizyczne wówczas, jeżeli nie mają na terytorium RP miejsca zamieszkania. W sprawie nie budzi wątpliwości to, że podmioty świadczące usługi na rzecz spółki, o których mowa w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o udzielenie interpretacji, nie mają na terenie RP stałego miejsca zamieszkania. Zachodzi jednak pytanie: czy dochody uzyskane przez te podmioty od skarżącej spółki będą dochodami osiągniętymi na terytorium RP?

Ustawodawca w art. 3 ust. 2b u.p.d.o.f. wymienił w sposób przykładowy te przychody, które uważa za przychody uzyskane na terytorium RP. Zaliczył do nich dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium RP na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium RP, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium RP;
4.  położonej na terytorium RP nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Zdaniem Sądy, przed przejściem do rozważań na temat wykładni powołanych przepisów prawa należy zauważyć, że z przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji stanu faktycznego wynika, że skarżącą spółkę i zagraniczne kancelarie prawne łączą umowy zlecenia, względnie pośrednictwa mające charakter w części umowy zlecenia (art. 734 § 1 i 2 k.c.) oraz w części umowy o świadczenie usług (art. 750 k.c.).v

Dalej idąca analiza tego zagadnienia nie jest konieczna, ponieważ umowa pośrednictwa jest umową nienazwaną w Kodeksie cywilnym i jeżeli z jej postanowień nie wynika nic innego, to należy do niej stosować odpowiednio przepisy o zleceniu (A. Szpunar w: Prawo zobowiązań, część szczegółowa. System Prawa Cywilnego. t. III cz. 2, s. 390).

Ze wskazanych w stanie faktycznym wniosku czynności, które mają wykonywać zagraniczne kancelarie na rzecz spółki wynika, że będą one miały charakter czynności faktycznych albo prawnych (doradztwo prawne, sporządzanie wezwań do zapłaty, ewentualne negocjowanie z dłużnymi klientami warunków spłaty długów, sporządzanie i wnoszenie pozwów do zagranicznych sądów przeciwko zagranicznym dłużnikom, reprezentowanie spółki na rozprawach, a po uzyskaniu pozytywnych wyroków sądów, w razie potrzeby - pomoc w ich egzekwowaniu).

Z istoty wskazanych umów wynika, że są to umowy o świadczenie usług o charakterze czynności prawnych i faktycznych. Są to więc umowy analogiczne do stosunków prawnych wskazanych w art. 3 ust. 2b pkt 1 lub 2 u.p.d.o.f.

Zatem z logicznego punktu widzenia dochody uzyskane z umów podobnych powinny być traktowane jednakowo. Ustawodawca wszakże w art. 3 ust. 2b pkt 1 i 2 u.p.d.o.f za kryterium uznania dochodów za uzyskane na terytorium RP uznał:

1.  wykonywanie umowy na terytorium RP;
2.  obojętność miejsca, w którym wypłacano wynagrodzenie.

Zatem miejsce wypłaty wynagrodzenia nie ma istotnego znaczenia z punktu widzenia poddania dochodów podmiotu zagranicznego ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Tym samym wykonywanie za granicą RP, przez mającego tam stałe miejsce zamieszkania, czynności na podstawie umowy zlecenia, pośrednictwa i świadczenia usług (art. 734 § 1 i 2, art. 750 k.c.) oraz uzyskiwanie przez niego wynagrodzenia bez względu na miejsce jego wypłaty, nie będzie podlegało ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f., a wypłacający to wynagrodzenie nie będzie zobowiązany do pobierania od niego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 5 u.p.d.o.f.

Trafne jest poza tym stanowisko strony skarżącej, że nie można pojęcia „dochody osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” utożsamiać z pojęciem „dochody otrzymywane z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”. Pod pojęciem „terytorium”, z którym wiąże się osiąganie dochodów należy rozumieć miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Czynnością taką nie jest wypłata pieniędzy. Wypłata jest elementem finalnym całego procesu osiągania dochodu. Poza tym ta kwestia, jak to wynika z art. 3 ust. 2b pkt 1 i 2 u.p.d.o.f. nie ma prawnie doniosłego znaczenia.

Jako rozwinięcie ostatniego spostrzeżenia można powołać dodatkową argumentację, zawartą w wyroku NSA z dnia 5 listopada 2009 r., II FSK 2194/08 (Lex nr 653495). Bezpośrednio dotyczy ona problematyki zasięgu ograniczonego obowiązku podatkowego na gruncie art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p., jednak zdaniem Sądu pozostaje aktualna także na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jurysdykcja podatkowa państwa ma charakter terytorialny i jest jednym z atrybutów suwerenności państwa. Przejawia się ona w prawie państwa do nakładania i pobierania podatków na własnym terytorium i od własnych obywateli, jak również od znajdujących się na terytorium tego państwa obywateli albo rezydentów innych państw, egzekwowania podatków, rozstrzygania sporów związanych z realizacją obowiązków podatkowych. Aby dana kategoria podmiotów była w świetle prawa podatkowego zobowiązana do ponoszenia ciężaru podatkowego musi być w jakiś sposób związana z krajowym systemem prawa podatkowego. Musi zatem zaistnieć, jak zgodnie twierdzi się w doktrynie, tzw. łącznik podatkowy, czyli element podatkowego stanu faktycznego, tj. mieszczącego się w opisie sytuacji, którego zaistnienie u konkretnego podmiotu powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Łączniki podatkowe mogą mieć charakter łączników podmiotowych, czyli nawiązują do cech osoby mającej być podmiotem obowiązku podatkowego lub łączników przedmiotowych - nawiązują wówczas do cech przedmiotu opodatkowania. Typowe łączniki podmiotowe (osobowe) to: (1) obywatelstwo (przynależność państwowa) albo (2) rezydencja (tzw. „domicyl podatkowy”). Łączniki przedmiotowe natomiast nawiązują do źródła przychodów (łącznik źródła), miejsca położenia rzeczy (łącznik miejsca położenia rzeczy) oraz wykonywania praw majątkowych (łącznik miejsca wykonywania praw majątkowych).

Zgodnie z utrwalonym w doktrynie poglądem, łącznik podatkowy powinien być wyrażony expressis verbis w treści ustawy podatkowej oraz mieć charakter zawężający potencjalny zasięg opodatkowania (por.: B. Brzeziński, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Toruń 2008, s. 221 i n.). Dzięki łącznikom podatkowym w procesie stosowania prawa możliwe jest określenie zasięgu jurysdykcji podatkowej danego państwa.

W rozpoznawanej sprawie należy więc zbadać, czy występuje łącznik podatkowy pomiędzy świadczącymi usługi na rzecz spółki zagranicznymi kancelariami prawnymi, a polskim systemem prawa podatkowego.

W kwestii analizowanego problemu prawnego Sąd orzekający podziela tezę, że uznanie, iż dochód jest osiągnięty przez nierezydenta na terytorium RP, jak tego wymaga art. 3 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f. wtedy, gdy skutek usługi w postaci powstania lub powiększenia przychodów następuje u odbiorcy usługi, zmusza do postawienia pytania, czy chodzi o dochód nierezydenta osiągnięty na terytorium RP, czy też dochód płatnika, będący rezultatem umów zawartych z podmiotami nie posiadającymi na terenie RP miejsca zamieszkania. Sąd stwierdza, że uzależnianie opodatkowania nierezydentów od wystąpienia rezultatu usługi u ich kontrahenta formułuje warunek, który nie został przez ustawodawcę zawarty w przepisie art. 3 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f.

Wbrew więc twierdzeniom organu, na gruncie polskiego prawa podatkowego nie można wiązać ograniczonego obowiązku podatkowego nierezydenta z uzyskaniem przychodu od kontrahenta, który jest spółką polską, na postawie umowy o wykonanie usług, których realizacja nie jest związana z terytorium RP. Zgodnie bowiem z wyrażonym w doktrynie poglądem, wykładni językowej można przypisać prymat względem innych dyrektyw wykładni. Formułuje się nawet zasadę pierwszeństwa wykładni językowej (L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2006, s. 67 i n.). W odniesieniu do prawa podatkowego, w polskim systemie prawa stanowisko takie znajduje wsparcie w przepisach konstytucyjnych. Art. 84 Konstytucji RP stanowi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Skoro Konstytucja RP kładzie nacisk na ustawę jako źródło obowiązków podatkowych, implikuje to potrzebę znajomości treści ustaw nakładających takie obowiązki. Skoro ustawy mają postać tekstów, to – w związku z brakiem w prawie innych wskazówek ich interpretacji – należy interpretować te teksty według takich samych zasad, według jakich postępuje się z innymi tekstami napisanymi w języku polskim. Należy więc posługiwać się właściwymi dla danego języka zasadami semantyki, syntaktyki i pragmatyki. Dopuszczenie stosowania innych metod interpretacji, wykształconych na gruncie doktrynalno-orzeczniczym powoduje, że trzeba pamiętać o tym, że podatnik jest obowiązany znać ustawy podatkowe. Konstytucja nie zobowiązuje go już do znania orzecznictwa i poglądów doktryny (por.: B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008, s. 40).

Ścisłe, językowe interpretowanie art. 3 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f. prowadzi do konkluzji, że dla objęcia ograniczonym obowiązkiem podatkowym nierezydenta, wymagane jest aby jego dochód został osiągnięty na terytorium RP. Przy tym ustawa nie warunkuje opodatkowania od miejsca osiągnięcia dochodu przez zlecającego wykonanie świadczenia oraz nieuprawnione jest stanowisko, że źródło dochodu nierezydenta znajduje się na terytorium RP jeśli zlecenie wykonania usług nierezydentowi dokonał polski przedsiębiorca i wypłata wynagrodzenia za wykonanie zlecenia dokonana została z majątku polskiego przedsiębiorcy.

Przedstawiony w zaskarżonej interpretacji pogląd, że dochód danego nierezydenta, który jest kontrahentem podmiotu polskiego, będzie podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, ponieważ „występuje gospodarczy związek tego dochodu z terytorium Polski” (s. 6 interpretacji), nie jest trafny. Ustawa podatkowa nie zawiera literalnie takiej przesłanki. Wywiedzenie jej zaś w drodze szerokiej wykładni celowościowej – jak to próbuje de facto czynić organ – jest nie tylko niezgodne z ww. poglądem doktryny, ale także z poglądem wyrażonym w uchwale NSA z dnia 20 marca 2000 r. FPS 14/99 (Lex nr 40065), że wykładnia językowa jest nie tylko punktem wyjścia dla wszelkiej wykładni, lecz także zakreśla jej granice w ramach możliwości sensu słów zawartych w tekście prawnym. Z brzmienia art. 3 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f. nie wynika wniosek, który jest prezentowany w zaskarżonej interpretacji.

Nie można nie zauważyć, że obie strony sporu na poparcie swojego poglądu powołują się na orzecznictwo sądów administracyjnych. Przy czym odnosi się ono nie tylko do analizowanych w niniejszej sprawie przez Sąd regulacji art. 3 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f., ale również art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. W obu przypadkach ustawodawca wprowadził bowiem instytucję ograniczonego obowiązku podatkowego, posługując się pojęciem dochodów „osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”. Choć zacytowane pojęcie, które ma decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia spornego zagadnienia, prima facie jest identycznie uregulowane w obu ustawach podatkowych, to zdaniem Sądu należy podkreślić, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera w art. 3 ust. 2b definicję węzłowego dla sprawy pojęcia „dochodów osiąganych na terytorium RP”. Choć jest to definicja otwarta („Za dochody /\`(...)\`/ uważa się w szczególności \`(...)\`”), to nie ulega żadnej wątpliwości, że odgrywa ona istotną rolę w procesie interpretacji art. 3 ust. 2a u.p.d.o.f. (por. pkt 8.1 - 8.3. uzasadnienia), choć również - zdaniem Sądu - nie można jej pomijać w procesie interpretacji art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p.

Sąd wskazał także, że należy stwierdzić, że sądy administracyjne wydały szereg wyroków, w uzasadnieniach których wskazały, że osiąganie dochodu na terenie RP nie może być utożsamiane z pojęciem dochodów wypłaconych lub otrzymanych na terenie RP, w tym także otrzymanych od podmiotu mającego siedzibę na terenie naszego kraju, z jego kapitału. Byłaby to bowiem nadinterpretacja art. 3 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f. lub art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. wynikająca tylko z zastosowania innych rodzajów wykładni niż – mająca pierwszeństwo – wykładnia językowa. Ponadto wskazywano, że obowiązku podatkowego nierezydenta, będącego kontrahentem polskiej spółki nie można wywodzić tylko z tego faktu, że efekt usługi będzie odnosił się do kontrahenta polskiego. Takie stanowisko zaprezentował np. tutejszy Sąd w wyroku z dnia 14 listopada 2014 r., I SA/Gl 555/14, Lex nr 1601140 oraz WSA w Krakowie w wyrokach: z dnia 27 maja 2011 r., I SA/Kr 607/11, Lex nr 818420; z dnia 6 lipca 2011 r., I SA/Kr 856/11, Lex nr 1084770; z dnia 12 września 2012 r., I SA/Kr 882/12, Lex nr 1224744; z dnia 17 lipca 2014 r., I SA/Kr 865/14, Lex nr 1504927; z dnia 21 października 2014 r., I SA/Kr 657/14, Lex nr 1541133; z dnia 14 maja 2013 r., I SA/Kr 368/13, Lex nr 1347792; WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 3 września 2014 r., I SA/Bk 292/14, Lex nr 1512098; WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 7 lipca 2008 r., I SA/Wr 337/08, Lex nr 485200; WSA w Poznaniu w wyrokach z dnia 25 października 2012 r., I SA/Po 695/12 oraz I SA/Po 696/12, Lex nr 1239793 i 1235705; WSA w Warszawie w wyrokach: z dnia 1 września 2008 r., III SA/Wa 586/08, Lex nr 465649; z dnia 8 maja 2014 r., III SA/Wa 3182/13, Lex nr 1569133. Ta linia orzecznicza zyskała aprobatę Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyrokach: z dnia 5 listopada 2009 r., II FSK 2194/08, Lex nr 653495; z dnia 23 kwietnia 2010 r., II FSK 2144/08, Lex nr 672730; z dnia 2 czerwca 2011 r., II FSK 138/10, Lex nr 918797; z dnia 4 lipca 2013 r., II FSK 2200/11, Lex nr 1374767; z dnia 13 czerwca 2013 r., II FSK 3243/12, Lex nr 1605169; z dnia 13 czerwca 2013 r., II FSK 2884/11, Lex nr 1356295; ostatnio z dnia 4 marca 2015 r. w sprawach II FSK 333/13 i II FSK 346/13, Lex nr 1677546 i 1677400. Do tego poglądu przychyla się także Sąd orzekający w niniejszej sprawie.

Pomimo rysującej się linii orzeczniczej Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 21 sierpnia 2014 r. wydanymi w sprawach od II FSK 2120 – 2122/12 stwierdził, że nie podziela tego kierunku interpretacji, wypowiadając się wszakże nie na gruncie art. 3 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f., lecz art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. W tych wyrokach NSA podniósł, że niesłuszne, a przede wszystkim pozbawione normatywnego uzasadnienia, jest zanegowanie utożsamienia dochodów osiąganych na terytorium RP z dochodami otrzymywanymi ze źródła znajdującego się na terytorium RP, którym jest podmiot mający siedzibę na terytorium RP i stąd prowadzący operacje gospodarcze oraz wypłacający wynagrodzenia, także za nabyte od nierezydenta usługi niematerialne. Sprzedaż takich usług przez nierezydenta kontrahentowi polskiemu prowadzi więc do osiągnięcia przez nierezydenta przychodu, którego źródło znajduje się na terytorium Polski - jest nim bowiem polski rezydent podatkowy wypłacający należności (wynagrodzenie), z reguły będący także zarówno zleceniodawcą, jak i beneficjentem uzyskanego świadczenia. Na to stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego powołał się organ w zaskarżonej interpretacji, stwierdzając, że jest ono wyrazem „najnowszej linii orzeczniczej”.

Pomijając ostatni argument, którego zaprzeczeniem są choćby wskazane wyżej wyroki NSA z dnia 4 marca 2015 r., Sąd zauważa, że afirmowany przez organ pogląd dotyczy wykładni art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p. i nie odnosi się do treści art. 3 ust. 2b u.p.d.o.f., który w sposób istotny wpływa na rozstrzygnięcie niniejszej sprawy. Dlatego Sąd orzekający przychyla się do tego stanowiska, które uwzględnia treść art. 3 ust. 2a u.p.d.o.f., pogłębioną o analizę art. 3 ust. 2b u.p.d.o.f.

Reasumując przyjdzie stwierdzić, że przy wykładni art. 3 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f. należy uwzględnić, że pod pojęciem terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów należy rozumieć miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Terytorium takim nie jest obszar, na którym materializuje się efekt świadczonej usługi, z której wynagrodzenie generuje dochód osoby będącej rezydentem kraju innego niż Rzeczpospolita Polska. Sąd zgadza się z oceną strony skarżącej, że pogląd prezentowany przez organ nie znajduje oparcia w art. 3 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f. Przepisy te wymagają bowiem dla objęcia ograniczonym obowiązkiem podatkowym nierezydenta, aby jego dochód został osiągnięty na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Nie warunkują opodatkowania od miejsca osiągnięcia dochodu przez zlecającego wykonanie świadczenia. Niezasadne jest także stanowisko, że o tym, iż źródło dochodu nierezydenta znajduje się na terytorium RP świadczy m.in. to że zlecenie wykonania usług nierezydentowi dokonał polski przedsiębiorca i wypłata wynagrodzenia za wykonanie zlecenia dokonana została z majątku polskiego przedsiębiorcy, co powoduje gospodarczy związek dochodu z terytorium RP. Wnioskowanie to odrywa się od tekstu ustawy. Sąd podziela pogląd, że art. 3 ust. 2a i 2b u.p.d.o.f. należy zgodnie z zasadą prymatu wykładni językowej interpretować w myśl reguł semantyki, syntaktyki i pragmatyki języka polskiego, ponieważ sens użytych przez ustawodawcę w tym przepisie wyrażeń stanowi granicę dopuszczalnej wykładni. Tym samym nie można wywodzić obowiązku podatkowego nierezydenta, będącego kontrahentem spółki polskiej, wobec Rzeczpospolitej Polskiej w oparciu o to, że efekt usługi wykonanej przez nierezydenta będzie się odnosił do kontrahenta polskiego. Taka interpretacja zwrotu „(\`(...)\`) dochodów, które osiągnięto na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” nie jest zasadna, jako opierająca się na łącznikach podatkowych, które nie zawiera ustawa podatkowa (u.p.d.o.f.).

Wobec powyższego Sąd uchylił ww. zaskarżoną interpretację indywidualną. Od ww. wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 7 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 227/16 oddalił skargę kasacyjną organu. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził m.in., że istotne dla rozpoznawanej sprawy zagadnienie materialnoprawne było już przedmiotem wypowiedzi orzeczniczych Naczelnego Sądu Administracyjnego, przy czym ukształtowana linia orzecznicza nie jest jednolita. Zaznaczyć przy tym trzeba, że mimo iż spór sprowadza się w tych sprawach do rozstrzygnięcia, czy dla objęcia polską jurysdykcją podatkową przychodów nierezydentów z tytułu wypłat należności przez polskich rezydentów wystarczające jest ustalenie, że źródłem wypłat tych należności jest polski rezydent podatkowy, to zapadały one na tle odmiennych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych, które różnicowały tło toczonych dywagacji i które nie mogły pozostawać bez wpływu na ostateczny rezultat procesu interpretacji.

I tak, z jednej strony w szeregu orzeczeń przyjmowano, że uznanie, iż nierezydent osiąga dochód na terenie Polski możliwe jest dopiero wtedy, gdy zostanie stwierdzone, że również rezultat świadczonej przez niego usługi w postaci powstania lub powiększenia przychodu następuje u usługodawcy na terytorium Polski. Nie wystarczy zatem, że w sprawie wystąpi łącznik osobowy, a więc że rezultat usługi świadczonej przez kontrahenta zagranicznego będzie odnosił się do rezydenta polskiego, który usługę zlecał, zapłacił za nią z własnego majątku i jej efekty wykorzystał w prowadzonej działalności gospodarczej, ale konieczne jest także wystąpienie łącznika terytorialnego, rozumianego jako powstanie u nierezydenta przychodu na terytorium Polski (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 5 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 2194/08, z 23 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 2144/08, z 12 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1454/09 i z 4 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2200/11, a także powołane przez Skarżącą w piśmie z 9 maja 2016 r. wyroki NSA z 4 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 333/13 oraz z 8 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2520/13 i II FSK 2812/13, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – orzeczenia.nsa.gov.pl – zwana dalej: CBOSA).

Z drugiej strony zapadały również orzeczenia uznające, że obowiązek zapłaty podatku u źródła powstaje w sytuacji, gdy podmiot zagraniczny uzyska dochód od spółki będącej polskim rezydentem podatkowym, czyli źródło dochodów będzie położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z tym stanowiskiem, miejsce świadczenia usług, wykonywania czynności lub miejsce dokonania wypłaty nie ma dla omawianej kwestii znaczenia. W wyrokach z 21 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2120/12 oraz II FSK 2121/12 (CBOSA), Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „niesłuszne, a przede wszystkim pozbawione normatywnego uzasadnienia, jest zanegowanie utożsamienia dochodów osiąganych na terytorium RP z dochodami otrzymywanymi ze źródła znajdującego się na terytorium RP, którym jest podmiot mający siedzibę na terytorium RP i stąd prowadzący operacje gospodarcze oraz wypłacający wynagrodzenia, także za nabyte od nierezydenta usługi niematerialne”. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 16 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2872/13, II FSK 2955/13, II FSK 3179/13 (CBOSA).

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym, na gruncie niniejszej sprawy, podziela stanowisko przedstawione przez ten Sąd w wyroku z dnia 4 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 346/13 (w którym to orzeczeniu NSA odniósł się do wyroku tegoż Sądu z dnia 5 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 2194/08, oba dostępne w: CBOSA), tj. stanowisko wskazane w niniejszym uzasadnieniu jako pierwsze. W odpowiednim zakresie przytoczone zostaną kluczowe kwestie podniesione w treści tego orzeczenia. Wobec precyzyjnych i klarownych rozważań Sądu pierwszej instancji co do spornych kwestii, a także wobec wskazania wyżej odpowiednich wyroków NSA, szersze przytaczanie stosownej argumentacji – a właściwie jej powtarzanie – jest zbyteczne.

W związku z powyższym należy przede wszystkim stwierdzić, że bezspornym jest, iż kontrahenci skarżącej spółki nie mają miejsca zamieszkania na terytorium Polski. Należy zatem zbadać, czy w stanie faktycznym analizowanej sprawy występuje łącznik podatkowy, który ustawodawca zawarł w art. 3 ust. 2b u.p.d.o.f.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że przychód jest osiągnięty przez nierezydenta na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak tego wymaga przepis art. 3 ust. 2b u.p.d.o.f., w szczególności wtedy gdy pochodzi z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia; z działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia; z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej; z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości. Uzależnianie opodatkowania nierezydentów od wystąpienia rezultatu usługi u ich kontrahenta formułuje warunek, który nie został przez ustawodawcę zawarty w przepisie art. 3 ust. 2b u.p.d.o.f.

Słusznie przyjął Sąd pierwszej instancji, że na gruncie polskiego prawa podatkowego nie można wiązać ograniczonego obowiązku podatkowego nierezydenta z uzyskaniem przychodu od kontrahenta, który jest spółką polską, na postawie umowy o wykonanie usług, których realizacja nie jest związana z terytorium RP. Pod pojęciem „terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów” należy rozumieć miejsce, gdzie faktycznie podejmowane są czynności zmierzające do osiągnięcia dochodu. Charakter opisanych we wniosku usług świadczonych przez kancelarie prawne przesądza o braku ograniczonego obowiązku podatkowego na podstawie art. 3 ust. 2a oraz 3 ust. 2 u.p.d.o.f.

Wyżej przedstawiona argumentacja odnosi się do obu przedstawionych w skardze kasacyjnej zarzutów (w tym: art. 29 ust. 1 pkt 5 oraz art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f.). Jeżeli bowiem nie ma podstaw do powiązania nierezydentów z polskim systemem podatkowym w oparciu o art. 3 ust. 2a i ust. 2b u.p.d.o.f., dalsze przepisy ustawy nie znajdują zastosowania.

W następstwie wydania ww. wyroku NSA, cytowany powyżej wyrok WSA w Gliwicach stał się wyrokiem prawomocnym. Wyrok ten opatrzony klauzulą prawomocności wpłynął do tut. Biura wraz z aktami sprawy 30 września 2016 r.

Mając na uwadze ww. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 6 października 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 377/15 oraz wyroku NSA z 7 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 227/16, a także treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), który stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 15 września 2014 r., stwierdza, że w świetle stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania uchylonej interpretacji, tj. w 2014 r., stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku od wypłat wynagrodzenia podmiotom zagranicznym z tytułu zakupu usług prawnych oraz sporządzenia informacji o dokonanych wypłatach i pobranym podatku IFT-1/IFT-1R – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w 2014 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.