Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-304/16/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-06-09
Teza: 1. Jaka będzie wartość początkowa prawa ochronnego do znaku towarowego w Spółce przekształconej jako wartości niematerialnej i prawnej? 2. Czy dokonywane odpisy amortyzacyjne z tytułu amortyzacji prawa ochronnego do znaku towarowego przez Spółkę przekształconą będą stanowiły koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy, będącego jej wspólnikiem na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, proporcjonalnie do jej udziału w zyskach Spółki przekształconej?
Słowa kluczowe: amortyzacja; aport; wartość-wartość początkowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 7 kwietnia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 13 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego w Spółce przekształconej - **jest prawidłowe,**
*   ustalenia zasad zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy odpisów amortyzacyjnych od prawa ochronnego do znaku towarowego dokonywanych przez Spółkę przekształconą - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego w Spółce przekształconej,
*   ustalenia zasad zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy odpisów amortyzacyjnych od prawa ochronnego do znaku towarowego dokonywanych przez Spółkę przekształconą.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegającą na terytorium Rzeczypospolitej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka posługuje się słowno - graficznym znakiem towarowym, zarejestrowanym w Urzędzie Patentowym RP.

Wnioskodawca planuje powołać nową spółkę kapitałową prawa handlowego, tj. Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Nowo utworzona Spółka będzie miała siedzibę na terytorium Polski.

W dalszej kolejności planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego Nowej Spółki. Wnioskodawca planuje wnieść do Nowej Spółki w drodze wkładu niepieniężnego m.in. prawo ochronne ze znaku towarowego. Wycena rynkowa znaku towarowego zostanie dokonana przez biegłego rzeczoznawcę. W zamian za wkład, jaki Wnioskodawca zamierza wnieść do Nowej Spółki, obejmie określoną ilość udziałów w kapitale zakładowym, pozostała kwota przelana zostanie na kapitał zapasowy Nowej Spółki. W przyszłości może dojść do przekształcenia Nowej Spółki w Spółkę osobową prawa handlowego tj. Spółkę jawną.

Spółka przekształcona będzie wykorzystywała wartości niematerialne i prawne w postaci prawa ochronnego na znak towarowy na własne potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jaka będzie wartość początkowa prawa ochronnego do znaku towarowego w Spółce przekształconej jako wartości niematerialnej i prawnej?
2.  Czy dokonywane odpisy amortyzacyjne z tytułu amortyzacji prawa ochronnego do znaku towarowego przez Spółkę przekształconą będą stanowiły koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy, będącego jej wspólnikiem na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, proporcjonalnie do jej udziału w zyskach Spółki przekształconej?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową prawa ochronnego do znaku towarowego stanowić będzie jego wartość rynkowa. Jednocześnie, Wnioskodawca uprawniony będzie do zaliczania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego ujętego w ewidencji środków trwałych Spółki jawnej (Spółki przekształconej) do kosztów uzyskania przychodu w pełnej wysokości, proporcjonalnie do określonego w umowie tej spółki prawa do udziału w zyskach Spółki jawnej (Spółki przekształconej), na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 Kodeksu spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., 1030 ze zm.), spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Zgodnie z wyrażoną w art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), zasadą sukcesji podatkowej osobowa spółka prawa handlowego powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Sukcesja podatkowa stanowi zasadę, od której szczegółowe unormowania prawa podatkowego mogą przewidywać wyjątki.

Na podstawie art. 16g ust. 4 (winno być „ art. 16g ust. 1 pkt 4”) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”), w przypadku nabycia środków trwałych bądź wartości niematerialnych i prawnych w postaci aportu wniesionego do spółki kapitałowej za wartość początkową uznaje się wartość poszczególnych składników majątkowych, ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej. Nie ma przy tym znaczenia to, czy składniki te były poprzednio amortyzowane. Rozwiązanie to koreluje z przyjętą przez ustawodawcę koncepcją opodatkowania udziałów otrzymanych w zamian za wniesienie wkładów do spółki kapitałowej (por. M. Wilk, Komentarz do art. 16g ustawy o Podatku dochodowego od osób prawnych, LEX).

Na podstawie art. 16g ust. 9 u.p.d.o.p., w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi. Natomiast w myśl art. 16h ust. 3 u.p.d.o.p podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony.

W myśl przytoczonych powyżej przepisów wyprowadzić należy wniosek, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, spółka osobowa staje się sukcesorem spółki kapitałowej. W takiej sytuacji spółka osobowa jest zarówno uprawniona jak i zobowiązana do kontynuowania amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dokonywanej uprzednio przez spółkę przekształconą (tj. Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością). W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w osobową, w zakresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych, ustawodawca nakazał spółce osobowej kontynuację w zakresie: ustalenia wartości początkowej; ustalenia metody amortyzacji; uwzględnienia wysokości odpisów dokonanych przez podmiot przekształcany. Zatem, w warunkach przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych w postaci prawa ochronnego na znak towarowy należy przyjąć w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, czyli podmiotu o zmienionej formie prawnej. Tym samym, Spółka jawna uprawniona będzie do przyjęcia wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego według jego wartości rynkowej.

Przez wzgląd na postanowienia 16h ust. 3 u.p.d.o.p., odpisy amortyzacyjne winny być dokonywane przez Spółkę jawną w wysokości uwzględnionej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, przy zastosowaniu przyjętej przez tę spółkę metodzie amortyzacji.

Przepisy u.p.d.o.p. w żaden sposób nie ograniczają możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodu przez wspólnika spółki osobowej (powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej) odpisów amortyzacyjnych od wartości środków niematerialnych i prawnych, które w spółce kapitałowej podlegały ograniczeniu wynikającemu z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) u.p.d.o.p.

W świetle art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki. W niniejszym stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) przekształcona spółka kapitałowa przybierze postać spółki osobowej (jawnej), a spółka osobowa, w przeciwieństwie do spółki kapitałowej nie posiada kapitału zakładowego i zapasowego. Ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) u.p.d.o.p., o braku możliwości rozpoznawania, jako koszt podatkowy odpisów amortyzacyjnych od tej części wartości niematerialnych i prawnych, które zostały przekazane na kapitał zapasowy, dotyczą więc spółki kapitałowej, do której został wniesiony aport. Nie wywołują natomiast skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy będącego wspólnikiem spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej.

Z punktu widzenia prawa podatkowego spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, w związku z czym podatnikami podatku dochodowego są poszczególni wspólnicy. Na podstawie art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). Na mocy przytoczonych uregulowań sformułowana została zasada transparentności podatkowej spółek osobowych przyjęta przez polskiego ustawodawcę, zgodnie z którą ich przychody i koszty zostają, w odpowiedniej proporcji, przypisane bezpośrednio do ich wspólników. W konsekwencji, w sytuacji gdy spółka jawna powstała wskutek przekształcenia Nowej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością dokonywać będzie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych, odpisy amortyzacyjne będą stanowić u jej wspólnika tj. Wnioskodawcy, a nie u spółki osobowej, koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 19 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/GI 1176/13). Należy w tym miejscu raz jeszcze podkreślić, że ustawodawca w żadnym przepisie nie przewidział w takim przypadku w odniesieniu do wspólników Spółki jawnej kontynuacji ograniczenia określonego w art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) u.p.d.o.p.

Zatem, w świetle powyższego, odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego ujętego w ewidencji Spółki jawnej (Spółki przekształconej) będą stanowić koszty uzyskania przychodu w pełnej wysokości dla Wnioskodawcy, proporcjonalnie do prawa udziału w zyskach wskazanych w Spółce jawnej (Spółce przekształconej). Zaprezentowane stanowisko znajduje również odzwierciedlenie w orzecznictwie NSA (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 sierpnia 2015 r. sygn. akt II FSK 1898/13 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 sierpnia 2015 r. sygn. akt II FSK 1899/13).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. 2013 r., poz. 1030, ze zm., dalej: „ksh”).

Zgodnie z art. 551 § 1 ksh, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Na podstawie art. 553 § 1 ksh, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (art. 553 § 2 ksh). Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 ksh).

Na gruncie przepisów podatkowych zagadnienie sukcesji praw i obowiązków związanych z transformacją podmiotów reguluje art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.).

Zgodnie z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Natomiast w myśl § 2 ww. artykułu przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

jednoosobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
2.  spółki kapitałowej;

Brzmienie powołanego przepisu wskazuje, że powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej spółka osobowa (spółka komandytowo-akcyjna, komandytowa, jawna) wchodzi we wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (sukcesja generalna).

Spółka osobowa na gruncie ustaw o podatkach dochodowych nie jest podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego; podmiotami takimi są natomiast wspólnicy tej spółki (z wyjątkiem spółki komandytowo-akcyjnej).

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 updop).

Stosownie do art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Art. 15 ust. 6 updop, stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16g ust. 9 updop, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Przepis art. 16h ust. 3 updop, stanowi, że podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową w zakresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych ustawodawca nakazał spółce osobowej stosować metodę kontynuacji w zakresie:

*   ustalenia wartości początkowej,
*   ustalenia metody amortyzacji,
*   uwzględnienia wysokości odpisów dokonanych przez podmiot przekształcany.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje wnieść do Nowej Spółki w drodze wkładu niepieniężnego m.in. prawo ochronne do znaku towarowego. Wycena rynkowa znaku zostanie dokonana przez biegłego rzeczoznawcę. W przyszłości może dojść do przekształcenia Nowej Spółki w Spółkę osobową.

Zatem, żeby ustalić wartość początkową prawa ochronnego do znaku towarowego w Spółce przekształconej, ze względu na wskazaną powyżej sukcesję w zakresie ustalenia wartości początkowej w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową należy wskazać jaka wartość stanowiła wartość początkową prawa ochronnego do znaku towarowego w Nowej Spółce.

Na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki albo spółdzielni - ustaloną przez podatnika, z zastrzeżeniem pkt 4c, na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Powyższa regulacja dotyczy sytuacji nabycia w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (tj. składników majątku niebędących przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią). Jednocześnie, wartość początkową stanowi ustalona przez podatnika na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych składników majątkowych, która jednak nie może być wyższa od ich wartości rynkowej.

Reasumując, wartość początkowa prawa ochronnego do znaku towarowego w Spółce jawnej będzie taka sama jak wartość ustalona w Nowej Spółce, z uwzględnieniem cytowanego powyżej art. 16h ust. 3 updop.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że Spółka przekształcona będzie zobowiązana do ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego stanowiącego wartość niematerialną i prawną na poziomie wartości rynkowej zgodnie z art. 16g ust. 9 updop.

Natomiast, odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wskazać należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d updop, do kosztów uzyskania przychodu nie zalicza się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki.

Mając na względzie zasadę sukcesji podatkowej, o jakiej mowa w przytoczonym powyżej art. 93a Ordynacji podatkowej uznać należy, że podmiot powstały w wyniku przekształcenia wstępuje nie tylko we wszystkie prawa ale i obowiązki podmiotu przekształcanego. Wstąpienie sukcesora w obowiązki poprzednika prawnego oznacza, że wynikające z przepisów prawa podatkowego ograniczenia, jakie dotyczyły takiego poprzednika, dotyczą także sukcesora, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.

W przypadku, kiedy następcą prawnym spółki kapitałowej jest spółka osobowa, która nie ma statusu podatnika podatku dochodowego, to z uwagi na fakt, że uzyskiwane przez tę spółkę przychody oraz ponoszone koszty stanowią przychody i koszty wspólników takiej spółki (art. 5 updop), sukcesorami we wskazanym zakresie będą wspólnicy spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia.

W wyroku z 1 marca 2013 r. sygn. akt: I SA/Kr 2010/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie odnosząc się do przywołanych przepisów art. 16g ust. 9 i 16h ust. 3 updop stwierdził, że niewątpliwie, żaden z tych przepisów z osobna, ani też wspólnie nie kreują żadnej generalnej zasady sukcesji praw i obowiązków związanych z amortyzacją, a jedynie regulują wyszczególnione i jednostkowe („techniczne”) aspekty kontynuacji amortyzacji po przekształceniu danego podmiotu. Owe wyrwane z kontekstu normatywnego reguły mogą zatem znaleźć zastosowanie tylko wtedy, gdy z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasady tej sukcesji podatkowej uregulowane są właśnie w przepisach art. 93–93e Ordynacji podatkowej.

W orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w piśmiennictwie utrwalony jest pogląd, że zakres tej sukcesji na gruncie przepisów o podatku dochodowym należy pojmować maksymalnie szeroko m.in. w wyroku z 9 listopada 2009 r. (sygn. akt I SA/Gl 342/09) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oceniając zakres sukcesji podatkowej jaka wiąże się z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę osobową stwierdził: „Zestawienie regulacji art. 93a z przepisem art. 93e Ordynacji podatkowej pozwala na wyprowadzenie wniosku, że pierwszy z wymienionych przepisów ustanawia, jako zasadę sukcesję uniwersalną praw i obowiązków podatkowych, która doznaje ograniczeń tylko w przypadkach, o których mowa w art. 93e. Oznacza to, że przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej nie przechodzą na spółkę przekształconą tylko wówczas, gdy wyjątek od zasady (tzn. pełnej sukcesji) został przewidziany w odrębnych ustawach, umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz innych ratyfikowanych umowach międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska”.

Jeszcze wyraźniej zakres tej sukcesji określa się w piśmiennictwie. Zgodnie z przywołanymi w powyższym orzeczeniu przez Sąd poglądami doktryny wejście spółki niemającej osobowości prawnej w prawa i obowiązki spółki kapitałowej – na gruncie podatków dochodowych – może dotyczyć skutków podatkowych zdarzeń zaistniałych w spółce przekształcanej (spółce kapitałowej) i ujętych w prowadzonych przez nią ewidencjach dla celów podatkowych, które wystąpiłyby w tej spółce, gdyby przekształcenie to nie miało miejsca (por. R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Komentarz do art. 93(a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, LEX, 2007, wyd. II.).

Uwzględniając powyższe, jeżeli w następstwie określonych zdarzeń prawnych dokonywane odpisy amortyzacyjne nie mogą w całości lub w części stanowić kosztów uzyskania przychodów w spółce kapitałowej (np. na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48, pkt 63, czy pkt 64 updop), to – stosownie do treści art. 15 ust. 6 updop, w związku z art. 93a § 2 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej – nie będą one również takim kosztem u podmiotu będącego podatkowym sukcesorem tej spółki (jego wspólników).

Tym samym, jeżeli w stosunku do podmiotu przekształcanego miało zastosowanie ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d updop, to będzie ono miało zastosowanie także do podmiotu powstałego w wyniku przekształcenia (do wspólników tego podmiotu). Należy podkreślić, że w odróżnieniu np. do art. 16k ust. 7 updop, w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma przepisu, który wyłączałby stosowanie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d updop, w stosunku do podmiotów powstałych w wyniku przekształcenia.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie:

*   ustalenia wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego w Spółce przekształconej - jest prawidłowe,
*   ustalenia zasad zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy odpisów amortyzacyjnych od prawa ochronnego do znaku towarowego dokonywanych przez Spółkę przekształconą - jest nieprawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że – zdaniem Organu podatkowego – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w niniejszym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.