Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB4.4511.907.2016.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-10
Teza: Czy sprzedaż gruntów stanowiących gospodarstwo rolne oraz zabudowań objęta jest zwolnieniem od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2016 r. (data wpływu 15 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego – jest:

*   nieprawidłowe w części dotyczącej odpłatnego zbycia zabudowań,
*   prawidłowe w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 21 lutego 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Aktem dziedziczenia nr … z dnia 11 lutego 2016 r. spadek po S w postaci nieruchomości: działek oraz domu nabyły Z i D. Następnie aktem dziedziczenia nr … z dnia 11 lutego 2016 r. spadek po D nabyli:

*   mąż,
*   Wnioskodawczyni,
*   syn.

Natomiast po Z aktem dziedziczenia nr …. z dnia 11 lutego 2016 r. spadek nabyli:

*   Wnioskodawczyni,
*   wnuk.

W skład wyżej wymienionego spadku wchodzi gospodarstwo rolne o powierzchni 1,4270 ha i dom. Aktem notarialnym nr …. z dnia 18 listopada 2016 r. zostały sprzedane wyżej wymienione nieruchomości. W tym akcie zaznaczono, że nabywca nieruchomości rolnej jest zobowiązany prowadzić gospodarstwo rolne, w skład którego weszła nabyta nieruchomość rolna przez co najmniej 5 lat od dnia kupna. Kupujący oświadczył również że jest rolnikiem indywidualnym prowadzącym gospodarstwo rodzinne w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. nr 64, poz. 592 z późn. zm.).

Wyżej wymienioną nieruchomość nabywca nabył celem powiększenia swego gospodarstwa rolnego. Strony umowy sprzedaży określiły wartość jej przedmiotu na kwotę …. zł, w tym wartość gruntów stanowiących gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym na kwotę … zł oraz wartość zabudowań na kwotę … zł.

Spadek po D każdy ze spadkobierców nabył w udziale 1/3 części.

Spadek po Z każdy ze spadkobierców nabył w udziale 1/2 części.

D zmarła w dniu 30 maja 2015 r. Z zmarła w dniu 11 czerwca 2015 r.

Aktem notarialnym nr …. z dnia 18 listopada 2016 r. zostały sprzedane: gospodarstwo rolne wraz z zabudowaniem. Sprzedano zatem cały majątek gospodarstwa rolnego. W przedmiotowej sprawie dokonano sprzedaży udziału w gospodarstwie rolnym w następujących częściach: J 10/48, Wnioskodawczyni 19/48, E 19/48.

Sprzedaż gruntów i zabudowań została dokonana jednocześnie przez wszystkich właścicieli.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż gruntów stanowiących gospodarstwo rolne oraz zabudowań objęta jest zwolnieniem od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, podatek dochodowy powinien być uiszczony tylko od kwoty … zł to jest od wartości zabudowań. W związku z tym, że sprzedaną nieruchomość w postaci gruntów stanowiących gospodarstwo rolne nabył rolnik nieruchomości te nie podlegają opodatkowaniu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatek należy uiścić tylko od kwoty … zł, czyli tylko od wartości zabudowań.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe w części dotyczącej odpłatnego zbycia zabudowań i prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Analizując opisany we wniosku stan faktyczny w kontekście przesłanek wynikających z zacytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że bieg pięcioletniego terminu (liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie), określonego w przytoczonym przepisie, rozpoczął się w roku 2015, wobec czego dokonana sprzedaż stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niemniej jednak na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 617). Zgodnie z art. 2 ust. 1 powołanej ustawy za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r., poz. 1034) oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne;
2.  grunty leśne;
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane;
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R;
5.  (uchylony);
6.  grunty pod wodami;
7.  tereny różne oznaczone symbolem –Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:

1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
2.  sady, oznaczone symbolem - S,
3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem - Br,
6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem - W,
8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem - Lzr;

3.  nieużytki, oznaczone symbolem - N.

Ponadto zaznaczyć należy, że zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Natomiast stosowanie do art. 48 Kodeksu cywilnego z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane (\`(...)\`).

Jak wynika z przepisów Kodeksu cywilnego część składowa gruntu dzieli los prawny tego gruntu, bowiem – zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego – część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Zatem budynki posadowione na gruncie są jego częścią składową (chyba że na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności) i dzielą los prawny gruntu.

Wykładnia językowa powołanego art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na stwierdzenie, że ustawodawca uzależnia zastosowanie przedmiotowego zwolnienia od spełnienia następujących przesłanek:

*   sprzedane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży charakteru rolnego.

Jak wskazano, jedną z przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy jest konieczność zachowania charakteru rolnego gruntu. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Utrata charakteru rolnego następuje natomiast przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania.

Nie przesądza zatem o tym wyłącznie oświadczenie kupującego, bowiem decydującymi w tym względzie są okoliczności faktyczne, takie jak zamiar nabywcy co do ich wykorzystywania. Przykładowo, nabycie gruntów powinno nastąpić w celu utworzenia gospodarstwa rolnego bądź jego powiększenia. Niemniej jednak, są to okoliczności, których oceny dokonuje organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Zaś indywidualna interpretacja przepisów prawa jest jedynie przedstawieniem poglądu organu dotyczącego rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy.

Jak wskazano we wniosku, w chwili sprzedaży nieruchomość rolna wchodziła w skład gospodarstwa rolnego i w wyniku tej transakcji nie utraciła charakteru rolnego.

Reasumując, przychód uzyskany z tytułu sprzedaży udziału (jednocześnie z pozostałymi współwłaścicielami) w gospodarstwie rolnym łącznie z zabudowaniami przy założeniu, że grunty objęte sprzedażą nie utraciły charakteru rolnego korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego (o czym stanowi art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy) następuje bowiem w sytuacji, gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają gospodarstwo rolne lub jego część.

Jeżeli stan faktyczny przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja indywidualna nie chroni Wnioskodawczyni.

Z przepisów normujących instytucję interpretacji indywidualnej wynika, że zakres żądania wnioskodawcy wyznacza w szczególności:

1.  stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony (przedstawione) we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2.  stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3.  zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz w korelacji z zaprezentowanym własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.