Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-439/12-2/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-09-28
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia określonych wydatków do podatkowych kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa; przekształcanie; umowa-umowa o pracę; wynagrodzenia; wypłata; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2012 r. (data wpływu 28 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia określonych wydatków do podatkowych kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia określonych wydatków do podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne oraz zdarzenia przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka przekształcona” lub „Wnioskodawca”) jest spółką powstałą w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową. Przekształcenie nastąpiło w dniu 2 kwietnia 2012 r. trybie określonym przepisami art. 584(1) - 584(13) Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. nr 94, poz. 1037 ze zm.), tj. w trybie właściwym dla przekształcenia osób fizycznych prowadzących indywidualną działalność gospodarczą w jednoosobowe spółki kapitałowe, wprowadzonym do Kodeksu spółek handlowych w dniu 1 lipca 2011 r. Spółka jest kontynuatorem działalności gospodarczej wykonywanej przed dniem przekształcenia przez Panią A. (dalej: „Przedsiębiorca przekształcany”) pod nazwą K. na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Prezydenta Miasta.

Należy wskazać, iż w wyniku opisanego przekształcenia doszło, na podstawie art. 584(2) § 1 Kodeksu Spółek Handlowych do wstąpienia z mocy prawa przez Spółkę przekształconą we wszystkie prawa i obowiązki Przedsiębiorcy przekształconego. Zgodnie z art. 584(2) Kodeksu spółek handlowych:

„ § 1. Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

§ 2. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Przepisu nie stosuje się do ulg podatkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego.”

W dniu 10 marca 2012 r. Minister Finansów wydał odpowiedź na interpelację poselską o numerze 1628, w której odnosząc się do powyższej regulacji (dot. przekształcenia osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w jednoosobowe spółki kapitałowe) wskazał, iż „Sukcesję praw na gruncie prawa podatkowego można wywodzić z treści normy prawnej wyrażonej w art. 584(2) Kodeksu spółek handlowych, na co wskazuje wyłączenie w tym przepisie jedynie ulg wynikających z prawa podatkowego. Pozwala to uznać, że ustawodawca - ograniczając to wyłączenie tylko do ulg podatkowych - nie wyłączył ich stosowania do innych praw wynikających z przepisów prawa podatkowego. Ponadto, jak wykazano wyżej, przedmiotem sukcesji nie będzie odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe przekształconego przedsiębiorcy”

W związku z powyższym, z uwagi na poniżej opisane zdarzenia gospodarcze związane bezpośrednio z przekształceniem, wątpliwości Spółki przekształconej dotyczą kwestii wskazanych w dalszej części wniosku.

Dokonanie przekształcenia będzie wiązało się z powstaniem następujących zdarzeń gospodarczych:

1.  Po dniu przekształcenia może dochodzić do sytuacji, w której będzie istniała konieczność wystawienia faktur korygujących do faktur wystawionych przed dniem przekształcenia przez Przedsiębiorcę przekształcanego. Konieczność ta może dotyczyć zarówno wystawienia faktur zwiększających podstawę opodatkowania (zarówno na skutek przyczyn, które zaistniały jeszcze w momencie wystawienia faktury pierwotnej, jak również przyczyn, które zaistniały już po wystawieniu faktury pierwotnej), jak również faktur zmniejszających podstawę opodatkowania.
2.  Po dniu przekształcenia może dochodzić do sytuacji, w których Spółka przekształcona będzie otrzymywała faktury dotyczące sprzedaży dokonanej jeszcze przed dniem przekształcenia na rzecz Przedsiębiorcy przekształconego, wskazujące jako odbiorcę faktury Przedsiębiorcę przekształconego;
3.  Po dniu przekształcenia może również dochodzić do sytuacji, w których Spółka przekształcona będzie otrzymywała korekty faktur do faktur wystawionych przed dniem przekształcenia na rzecz Przedsiębiorcy przekształconego. Mogą to być zarówno faktury korygujące zwiększające, jak również zmniejszające podstawę opodatkowania.
4.  Po dniu przekształcenia Spółka przekształcona może otrzymywać potwierdzenia otrzymania faktury korygujących zmniejszających podstawę opodatkowania, wystawionych jeszcze przed dniem przekształcenia przez Przedsiębiorcę przekształconego.
5.  Przed dniem przekształcenia Przedsiębiorca przekształcony otrzymał określoną liczbę faktur z wykazaną kwotą podatku naliczonego, który stał się odliczany dopiero z upływem terminu płatności wykazanym na tych fakturach (przykładowo, faktury za energię elektryczną). Wskazany powyżej upływ terminu płatności przypadł już po dacie przekształcenia co wiąże się z wątpliwościami dotyczącymi prawa do odliczenia tego podatku przez Spółkę przekształconą.
6.  Po dniu przekształcenia Spółka przekształcona może otrzymywać duplikaty faktur do faktur wystawionych jeszcze przed dniem przekształcenia na rzecz Przedsiębiorcy przekształconego;
7.  Po dniu przekształcenia Spółka przekształcona wypłaciła w - terminie wynikającym z przepisów prawa pracy lub po tym terminie - wynagrodzenia pracownicze za pracę wykonywaną przed dniem przekształcenia na rzecz Przedsiębiorcy przekształconego. Przedsiębiorca przekształcony otrzymał interpretację o sygn. IPPB1/415-878/11-4/EC, zgodnie z którą Przedsiębiorca przekształcony nie może zaliczyć ww. wynagrodzeń do kosztów uzyskania przychodów. W związku z powyższym wątpliwości Spółki dotyczą kwestii, czy wynagrodzenia te mogą stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki przekształconej.
8.  Analogicznie, po dniu przekształcenia Spółka przekształcona wpłaciła do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składki na ubezpieczenie społeczne pobrane - wraz z wypłatą wynagrodzenia - przez Przedsiębiorcę przekształconego w miesiącu poprzedzającym przekształcenia (za pracę poprzedzającą przekształcenie o 2 miesiące). Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii, czy Spółka przekształcona uprawniona jest do zaliczenia ww. składek na ubezpieczenie Społeczne do kosztów uzyskania przychodów.
9.  Po dniu przekształcenia, Sp6łka przekształcona wpłaciła do urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych pobrane - przed dniem przekształcenia przez Przedsiębiorcę przekształcanego - przy wypłacie wynagrodzenia pracowniczego za okres o 2 miesiące poprzedzający dzień przekształcenia. W konsekwencji, wątpliwości Spółki dotyczą kwestii, czy to na Spółce przekształconej ciążył obowiązek wpłaty ww. zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych na rachunek urzędu skarbowego.
10.  Przed dniem przekształcenia Przedsiębiorca przekształcany poniósł określone wydatki na wytworzenie środków trwałych (które nie zostały oddane do używania przed dniem przekształcenia, a w konsekwencji w dniu przekształcenia Spółka przekształcona przejęła inwestycje w toku). Ww. środki trwałe zostały lub zostaną oddane do używania po dniu przekształcenia przez Spółkę przekształcona. Ich wartość początkowa w dniu oddania do używania może, lub nie, przekraczać 3.500 zł. W związku z powyższym wątpliwości Spółki przekształconej dotyczą możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.
11.  Przed dniem przekształcenia Przedsiębiorca przekształcany wypłacił pracownikom wynagrodzenie, w konsekwencji czego pobrał zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Zaliczył te Przedsiębiorca przekształcany obowiązany był wpłacić na rachunek urzędu skarbowego do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki. Pomiędzy dniem pobrania zaliczek, a dniem, do którego należało wpłacić je na rachunek urzędu skarbowego nasępiło opisane powyżej przekształcenie. W konsekwencji, wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z kwestią, czy po dniu przekształcenia obowiązek wpłaty zaliczek pobranych przed dniem przekształcenia przez Przedsiębiorcę przekształcanego został „przesunięty” na Spółkę przekształconą.

W związku z powyższym zadano następujące pytania według kolejności oznaczonej we wniosku):

1.  Czy opisane w stanie faktycznym przekształcenie powoduje przejście (sukcesję) wszystkich praw i obowiązków podatkowych, w tym zobowiązań podatkowych Przedsiębiorcy przekształconego na Spółkę przekształconą, wyłączając jedynie ulgi i zwolnienia podatkowe oraz zaległości podatkowe powstałe przed dniem przekształcenia?
2.  Czy opisane w stanie faktycznym przekształcenie działalności Przedsiębiorcy przekształcanego w Spółkę przekształconą wiązało się z przejściem na Spółkę przekształconą należności z tytułu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, w przypadku gdy przed dniem przekształcenia Przedsiębiorca przekształcany wystąpił o zwrot tej nadwyżki?
3.  Czy opisane w stanie faktycznym przekształcenie działalności Przedsiębiorcy przekształcanego w Spółkę przekształconą wiązało się z przejściem na Spółkę przekształconą obowiązku wpłaty do urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych pobranych przed dniem przekształcenia (w marcu 2012 r.)?
4.  Czy Spółka przekształcona ma prawo wystawić fakturę korygującą sprzedaż, dokonaną przed dniem przekształcenia przez Przedsiębiorcę przekształcanego, zwiększającą podstawę opodatkowania - w przypadku gdy przyczyna korekty powstała jeszcze w dacie wystawienia faktury pierwotnej przez Przedsiębiorcę przekształconego?
5.  Czy - jeżeli odpowiedź na pytanie nr 4 jest twierdząca - to czy uwzględniając okoliczność, iż Spółka nie istniała przed dniem Przekształcenia - dopuszczalne jest ujęcie faktury korygującej zwiększającej sprzedaż (w przypadku gdy przyczyna korekty powstała jeszcze w dacie wystawienia faktury pierwotnej przez Przedsiębiorcę przekształcanego) w deklaracji podatkowej Spółki składanej za okres wystawienia faktury korygującej?
6.  Czy Spółka przekształcona ma prawo wystawić fakturę korygującą sprzedaż, dokonaną przed dniem przekształcenia przez Przedsiębiorcę przekształcanego, zwiększającą podstawę opodatkowania - w przypadku gdy przyczyna korekty powstała już po dniu przekształcenia?
7.  Czy Spółka przekształcona ma prawo wystawić fakturę korygującą sprzedaż dokonaną przed dniem przekształcenia przez Przedsiębiorcę przekształcanego, zmniejszającą podstawę opodatkowania?
8.  Czy Spółka przekształcona ma prawo odliczyć podatek naliczony z tytułu faktur otrzymanych przez Przedsiębiorcę przekształconego przed dniem przekształcenia, jednak w odniesieniu do których prawo do odliczenia podatku naliczonego powstało dopiero po dniu przekształcenia (np. gdy zgodnie z Ustawą o VAT prawo do odliczenia powstaje w okresie, na który przypada termin płatności za fakturę).
9.  Czy Spółka przekształcona ma prawo do odliczenia podatku naliczonego i wykazanego na fakturze otrzymanej przez nią po dniu przekształcenia, jednak wystawionej przez kontrahenta przed lub po dniu przekształcenia, odnoszącej się do sprzedaży dokonanej przed dniem przekształcenia i wskazującej jako nabywcę towaru Przedsiębiorcę przekształconego (jeżeli przed dniem przekształcenia Przedsiębiorca przekształcony nie odliczył kwoty podatku naliczonego)?
10.  Jeśli odpowiedź na pytanie 9 jest twierdząca - czy Spółka ma obowiązek wystawienia noty korygującej do ww. faktur, wskazujących ją jako odbiorcę faktury?
11.  Czy w przypadku otrzymania przez Spółkę przekształconą faktur korygujących (zwiększających lub zmniejszających podstawę opodatkowania) sprzedaż dokonaną przed dniem przekształcenia przez kontrahentów na rzecz Przedsiębiorcy przekształcanego, czy Spółka będzie uprawniona/ zobowiązana do zwiększenia/ zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w składanych deklaracjach podatkowych?
12.  Czy w przypadku otrzymania przez Spółkę przekształconą, po dniu przekształcenia, potwierdzenia otrzymania przez kontrahenta faktury korygującej zmniejszającej podstawę opodatkowania wystawionej przed dniem przekształcenia przez Przedsiębiorcę przekształcanego, to czy Spółce przysługuje prawo do zmniejszenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres otrzymania potwierdzenia?
13.  Czy w przypadku otrzymania przez Spółkę przekształconą po dniu przekształcenia duplikatów faktur, które odnoszą się do faktur wystawionych jeszcze przed dniem przekształcenia przez kontrahentów na rzecz Przedsiębiorcy przekształconego to czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego (w sytuacji, gdy podatek ten nie został odliczony przez Przedsiębiorcę przekształconego)?
14.  Czy w przypadku wypłacenia przez Spółkę przekształconą — w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy oraz z zawartych umów o pracę — wynagrodzeń pracowniczych za okres, w którym świadczyli oni pracę (przed dniem przekształcenia) na rzecz Przedsiębiorcy przekształconego, czy Spółka będzie uprawniona do zaliczenia tych wynagrodzeń do kosztów uzyskania przychodów?
15.  Czy uwzględniając okoliczność, iż Spółka przekształcona nie istniała przed dniem przekształcenia - koszt wypłaconych w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy oraz z zawartych umów o pracę, wynagrodzeń pracowniczych za pracę świadczoną przed dniem przekształcenia, mogą stanowić koszt w miesiącu w którym zostały wypłacone?
16.  Czy w przypadku wypłacenia przez Spółkę przekształconą — po terminie wynikającym z przepisów prawa pracy oraz z zawartych umów o pracę — wynagrodzeń pracowniczych za okres, w którym świadczyli oni pracę (przed dniem przekształcenia) na rzecz Przedsiębiorcy przekształconego, czy Spółka będzie uprawniona do zaliczenia tych wynagrodzeń do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu dokonania wypłaty?
17.  Czy wypłacone wynagrodzenia z tytułu umów cywilno-prawnych przez Spółkę przekształconą dotyczące okresu sprzed przekształcenia (tj. świadczenia usług na rzecz Przedsiębiorcy przekształconego) stanowią koszt uzyskania przychodów Spółki przekształconej w dacie zapłaty?
18.  Czy składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne zapłacone do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych przez Spółkę przekształconą (w części finansowanej przez pracodawcę), które dotyczą okresu przed przekształceniem stanowią koszt uzyskania przychodów Spółki przekształconej w dacie zapłaty?
19.  Czy w przypadku ponoszenia przez Przedsiębiorcę przekształconego wydatków na wytworzenie środków trwałych, które przed dniem przekształcenia zwiększały koszt inwestycji u Przedsiębiorcy przekształconego i zostały przejęte przez Spółkę w wyniku przekształcenia jako inwestycja w toku, mogą być uwzględnione przy kalkulacji wartości początkowej środka trwałego oddanego do używania po dniu przekształcenia w Spółce przekształconej?
20.  Czy w przypadku ponoszenia przez Przedsiębiorcę przekształconego wydatków na wytworzenie środków trwałych, które przed dniem przekształcenia zwiększały koszt inwestycji u Przedsiębiorcy przekształconego i zostały przejęte przez Spółkę w wyniku przekształcenia jako inwestycja w toku, kiedy wartość początkowa środka trwałego nie przekracza 3.500 zł mogą zostać jednorazowo odniesione w koszty uzyskania przychodów Spółki?

Przedmiotowa interpretacja indywidualna stanowi odpowiedź na pytania Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowym od osób prawnych (pytania od nr 14 do nr 20). W zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku od towarów i usług (w odniesieniu do pytań od nr 1 do nr 14) zostaną wydane odrębne interpretacje indywidualne.

Uwagi wprowadzające wspólne dla uzasadnienia wszystkich pytań

W związku z wejściem w życie Ustawy z dnia 25 marca 2011 r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. nr 106, poz. 622, dalej: „Ustawa Deregulacyjna”) do polskiego sytemu prawnego wprowadzona została instytucja polegająca na możliwości przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę z o.o. albo spółkę akcyjną, z zachowaniem ciągłości prawnej.

Wprowadzenie instytucji przekształcenia przedsiębiorcy będącego osoba fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową nie zostało powiązane z wprowadzeniem szczegółowych regulacji w Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, Ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz Ustawie o podatku od towarów i usług, które odnosiłyby się do wszystkich zdarzeń gospodarczych które mogą wiązać się z procesem przekształcenia.

Ustawodawca zdecydował się jednak na wprowadzenie ogólnej regulacji w Kodeksie spółek handlowych, zgodnie z którą:

„ § 1. Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

§ 2. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Przepisu nie stosuje się do ulg podatkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego.”

Literalna interpretacja powyższej regulacji prowadzi do wniosku, że - co do zasady - Spółka przekształcona stała się z dniem przekształcenia podmiotem wszystkich praw i obowiązków (w tym praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego), które przed dniem przekształcenia ciążyły na Przedsiębiorcy przekształconym - za wyjątkiem ulg oraz zwolnień podatkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego, jak również zaległości podatkowych przedsiębiorców przekształcanych powstałych przed dniem przekształcenia (wskazuje na to art. 112b Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym: „ Art. 112b. (194) Jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z tą osobą fizyczną za powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.”)

Analogicznie powyższą regulację interpretuje Minister Finansów, który w odpowiedzi na interpelację poselską z dnia 16 marca 2012 r. o numerze 1628 wskazał, iż co prawda przepisy Ordynacji podatkowej nie zawierają uregulowania które potwierdza wprost kwestii kontynuacji praw obowiązków podatkowych Spółki przekształconej, zastrzegając jednak, iż „w tym zakresie wprowadzenie postulowanego przepisu nie jest konieczne. Sukcesję praw na gruncie prawa podatkowego można wywodzić z treści normy prawnej wyrażonej w art. 584(2) Kodeksu spółek handlowych, na co wskazuje wyłączenie w tym przepisie jedynie ulg wynikających z prawa podatkowego. Pozwala to uznać, że ustawodawca - ograniczając to wyłączenie tylko do ulg podatkowych - nie wyłączył ich stosowania do innych praw wynikających z przepisów prawa podatkowego. Ponadto, jak wykazano wyżej, przedmiotem sukcesji nie będzie odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe przekształconego przedsiębiorcy.”

Dlatego też, rozpatrując wskazane powyżej wątpliwości związane z ustaleniem podatkowych konsekwencji przekształcenia osoby fizycznej w jednoosobową spółkę kapitałową należy mieć na uwadze okoliczność iż w momencie przekształcenia Spółka przekształcona wstąpiła na mocy art. 584(2) Kodeksu spółek handlowych we wszystkie prawa i obowiązki Przedsiębiorcy przekształcanego, w tym w prawa obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego (za wyjątkiem ulg i zwolnień). Zasada ta powinna stanowić ogólną wskazówkę we wszystkich tych przypadkach, w których przepisy Ustawy o podatku dochodowym od osób prawych, Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz Ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają regulacji odnoszących się wprost do podatkowych konsekwencji przekształcenia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych:

Ad. 14. W opinii Wnioskodawcy, w przypadku wypłacenia przez Spółkę przekształconą — w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy oraz z zawartych umów o pracę — wynagrodzeń pracowniczych za okres, w którym świadczyli oni pracę (przed dniem przekształcenia) na rzecz Przedsiębiorcy przekształconego, Spółka będzie uprawniona do zaliczenia tych wynagrodzeń do kosztów uzyskania przychodów.

\[Pytanie to dotyczy zaistniałego stanu faktycznego\]

Na wstępie należy wskazać, że — z uwagi na okoliczność, iż z dniem przekształcenia Spółka przekształcona wstąpiła na podstawie art. 584(2) Kodeksu spółek handlowych we wszystkie prawa i obowiązku Przedsiębiorcy przekształcanego (za wyjątkiem ulg i zwolnień podatkowych oraz zaległości podatkowych Przedsiębiorcy przekształcanego powstałych przed dniem przekształcenia), w dniu przekształcenia Spółka przekształcona stała się z mocy prawa pracodawcą w stosunku do pracowników zatrudnionych przed dniem przekształcenia przez Przedsiębiorcę przekształconego. W konsekwencji, na Spółce tej — po dniu przekształcenia — ciążył obowiązek wypłaty wynagrodzeń pracowniczych (za okres sprzed przekształcenia).

Tak, jak zostało to opisane w stanie faktycznym niniejszego wniosku, po dniu przekształcenia Spółka przekształcona - wypełniając swoje obowiązki wynikające z przepisów prawa pracy - wypłaciła (w terminach wynikających z przepisów prawa pracy) wynagrodzenia pracownicze za pracę świadczoną przed dniem przekształcenia przez pracowników Przedsiębiorcy przekształcanego (którzy z dniem przekształcenia stali się pracownikami Spółki przekształconej). Wynagrodzenie zostało wypłacone ze środków wypracowanych” przez Przedsiębiorcę przekształcanego, które w dniu przekształcenia stały się środkami Spółki przekształconej.

Należy wskazać, iż Przedsiębiorca przekształcany uzyskał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego o sygn. IPPB1/415-878/11-4/EC, wskazującą, iż tak wypłacone wynagrodzenie nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu Przedsiębiorcy przekształcanego, gdyż nie został on poniesiony przez ten podmiot.

W konsekwencji, uwzględniając ww. interpretację uzyskaną przez Przedsiębiorcę przekształcanego, jak również poruszoną na wstępie do odpowiedzi na pytania przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczność, iż na podstawie art. 584(2) Kodeksu spółek handlowych Spółka przekształcona wstąpiła z dniem przekształcenia we wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształconego, w tym w prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego (za wyjątkiem ulg i zwolnień podatkowych oraz zaległości podatkowych Przedsiębiorcy przekształcanego powstałych przed dniem przekształcenia), należy uznać, iż tak wypłacone wynagrodzenie może stanowić koszt uzyskania przychodu. Zachowane są bowiem wszystkie warunki do zakwalifikowania powyższego kosztu do kosztu uzyskania przychodów.

W tym zakresie, przede wszystkim:

*   Koszt ten został poniesiony przez Spółkę przekształconą jako podatnika — tj. w ostatecznym rozrachunku został on poniesiony z zasobów majątkowych Spółki przekształconej;

*   Koszt ten jest definitywny, - tj. wartość tego kosztu nie została Spółce przekształconej w jakikolwiek sposób zwrócona;

*   Koszt ten pozostaje w związku z prowadzoną przez Spółkę przekształconą działalnością. Co prawda dotyczy on pracy świadczonej jeszcze przed dniem przekształcenia, jednak — jak wskazano powyżej — omawiana praca (świadczona jeszcze na rzecz Przedsiębiorcy przekształconego) warunkowała powstanie przychodów, które zostaną zrealizowane przez Spółkę przekształconą (np. wytworzeniu przed dniem przekształcenia produktów, które zostały sprzedane po dniu przekształcenia przez Spółkę przekształconą);

*   Koszt ten jest właściwie udokumentowany;

W konsekwencji, opisane wynagrodzenia mogą stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki przekształconej.

Ad. 15. W opinii Wnioskodawcy, uwzględniając okoliczność, iż Spółka przekształcona nie istniała przed dniem przekształcenia - koszt wypłaconych w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy oraz z zawartych umów o pracę, wynagrodzeń pracowniczych za pracę świadczoną przed dniem przekształcenia, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki przekształconej w miesiącu w którym zostały wypłacone.

\[Pytanie to dotyczy zaistniałego stanu faktycznego\]

Tak, jak Wnioskodawca wskazał w uzasadnieniu do odpowiedzi na pytanie 14, poniesione przez Spółkę przekształconą koszty wynagrodzenia pracowniczego za pracę świadczoną przez pracowników przed dniem przekształcenia (jeszcze na rzecz Przedsiębiorcy przekształconego) stanowią koszt uzyskania przychodów Spółki przekształconej.

Nie mniej jednak, z uwagi na literalną treść art. 15 ust. 4g Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: „Należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm. 14)), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacona lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.”, wątpliwości może budzić kwestia, w którym miesiącu Spółka przekształcona może zaliczyć ww. koszty do kosztów uzyskania przychodów.

Zastosowanie powyższej regulacji wprost, bez uwzględnienie okoliczności, że wynagrodzenie dotyczy pracy wykonywanej przez pracowników jeszcze przed dniem przekształcenia prowadziłoby do konkluzji, iż Spółka przekształcona musi uwzględnić koszt uzyskania przychodów w okresie, w którym nie prowadziła jeszcze ksiąg rachunkowych. Taka wykładnia prowadziłaby do nieracjonalnych rezultatów. Celem omawianego przepisu było wprowadzenie ułatwienia dla przedsiębiorców, umożliwiającego zaliczenie poniesionych przez nich kosztów wynagrodzeń pracowniczych do kosztów uzyskania przychodów nie na zasadzie kasowej (w miesiącu zapłaty), lecz w oparciu o kryterium okresu, którego dany koszt dotyczy. Przepis ten jednak, uchwalony zanim do polskiego porządku prawnego została wprowadzona instytucja przekształcenia przedsiębiorstw osób fizycznych w jednoosobowe spółki kapitałowe, nie przewiduje sytuacji, w której — na skutek przekształcenia — wynagrodzenie wypłacane jest de facto za okres, w którym spółki przekształcone jeszcze nie istniały.

W takim przypadku, uwzględniając istnienie luki prawnej w omawianym zakresie, oraz argumenty płynące z systemowej interpretacji przepisów Ustawy o pdop (które, w pewnych przypadkach dopuszczają możliwość zaliczenia wynagrodzeń pracowniczych do kosztów uzyskania przychodów na zasadach kasowych), należy przyjąć, iż Spółka przekształcona uprawniona była do zaliczenia wynagrodzenia pracowniczego wypłaconego pracownikom za okres sprzed przekształcenia do kosztów uzyskania przychodów, w miesiącu, w którym nastąpiła fizyczna wypłata wynagrodzeń.

Ad. 16. W opinii Wnioskodawcy, w przypadku wypłacenia przez Spółkę przekształconą — po terminie wynikającym z przepisów prawa pracy oraz z zawartych umów o pracę — wynagrodzeń pracowniczych za okres, w którym świadczyli oni pracę (przed dniem przekształcenia) na rzecz Przedsiębiorcy przekształconego, Spółka będzie uprawniona do zaliczenia tych wynagrodzeń do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu dokonania zapłaty.

\[Pytanie to dotyczy zaistniałego stanu faktycznego\]

W odniesieniu do części pracowników Spółka przekształcona wypłaciła wynagrodzenia za pracę świadczoną przed dniem przekształcenia na rzecz Przedsiębiorcy przekształconego

Jak wskazano powyżej, w uzasadnieniu Wnioskodawcy do odpowiedzi na pytanie 14, poniesione przez Spółkę przekształconą koszty wynagrodzenia pracowniczego za pracę świadczoną przez pracowników przed dniem przekształcenia (jeszcze na rzecz Przedsiębiorcy przekształconego) stanowią koszt uzyskania przychodów Spółki przekształconej.

W opinii Wnioskodawcy, w takim przypadku, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4g w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 57 Ustawy pdop, koszt wynagrodzenia stanowi koszt uzyskania przychodów w miesiącu, w którym wynagrodzenie to zostało fizycznie zapłacone.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 4g Ustawy o pdop: „Należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.”,

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57 Ustawy o pdop, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów „niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g”.

Na podstawie powyższych regulacji, koszty wynagrodzeń pracowniczych stanowią, co do zasady, koszt uzyskania przychodu w miesiącu, za który to wynagrodzenie jest należne — o ile wynagrodzenie to wypłacane jest w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. Natomiast w sytuacji, gdy wynagrodzenie to wypłacane jest po terminie (wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony), wówczas zaliczane jest do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadą kasową — tj. w momencie w którym podatnik dokonał jego faktycznej wypłaty.

Uwzględniając ww. regulacje, w opinii Wnioskodawcy zasadnym jest twierdzenie, że w odniesieniu do wynagrodzeń wypłaconych przez Spółkę przekształconą po terminie wynikającym z przepisów prawa pracy oraz z zawartych umów o pracę — wynagrodzeń pracowniczych za okres, w którym świadczyli oni pracę (przed dniem przekształcenia) na rzecz Przedsiębiorcy przekształconego, Spółka będzie uprawniona do zaliczenia tych wynagrodzeń do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu faktycznej wypłaty wynagrodzeń.

Ad. 17. W opinii Wnioskodawcy, wypłacone wynagrodzenia z tytułu umów cywilnoprawnych przez Spółkę przekształconą dotyczące okresu sprzed przekształcenia (tj. świadczenia usług na rzecz Przedsiębiorcy przekształconego) stanowią koszt uzyskania przychodów Spółki przekształconej w dacie zapłaty.

\[Pytanie to dotyczy zaistniałego stanu faktycznego\]

Jak wskazano w uwagach wprowadzających do stanowiska Wnioskodawcy, w dniu przekształcenia, na mocy odpowiednich przepisów Kodeksu spółek handlowych, Spółka przekształcona stała się podmiotem wszystkich praw i obowiązków przysługujących przed dniem przekształcenia Przedsiębiorcy przekształconego. W konsekwencji, Spółka przekształcona stała się w dniu przekształcenia z mocy prawa stroną umów cywilnoprawnych (w tym umów o dzieło, umów zlecenia), zawartych przed dniem przekształcenia przez Przedsiębiorcę przekształcanego.

W konsekwencji, po dniu przekształcenia Spółka przekształcona miała obowiązek zapłaty wynagrodzeń z tytułu wyżej wskazanych umów. Wypłata wynagrodzeń została dokonana ze środków należących do Spółki.

W opinii Wnioskodawcy, wynagrodzenia te mogą stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki przekształconej. Spełnione bowiem zostały wszystkie wymogi do zaliczenia przedmiotowych wynagrodzeń do kosztów uzyskania przychodów.

W tym zakresie, przede wszystkim:

*   Koszt ten został poniesiony przez Spółkę przekształconą jako podatnika — tj. w ostatecznym rozrachunku został on poniesiony z zasobów majątkowych Spółki przekształconej;

*   Koszt ten jest definitywny, - tj. wartość tego kosztu nie została Spółce w jakikolwiek sposób zwrócona;

*   Koszt ten pozostaje w związku z prowadzoną przez Spółkę przekształconą działalnością. Co prawda dotyczy on usług świadczonych jeszcze przed dniem przekształcenia, jednak nabycie tych usług (jeszcze przez przedsiębiorcę przekształconego) warunkowało powstanie przychodów, które zostaną zrealizowane przez Spółkę przekształconą (dla przykładu, koszty te związany były z nabyciem usług które posłużyły, bezpośrednio lub pośrednio, do wytworzenia przed dniem przekształcenia produktów, które zostały sprzedane po dniu przekształcenia przez Spółkę przekształconą);

*   Koszt ten jest właściwie udokumentowany.

Ad. 18. W opinii Wnioskodawcy, składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne zapłacone do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych przez Spółkę przekształconą (w części finansowanej przez pracodawcę) które dotyczą okresu przed przekształceniem stanowią koszt uzyskania przychodów Spółki przekształconej w dacie zapłaty.

\[Pytanie to dotyczy zaistniałego stanu faktycznego\]

Na wstępie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż zgodnie z art. 4 pkt 2 lit b. Ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „Ustawa o sus”) płatnikiem składek jest:

*   pracodawca, w stosunku do pracowników;

*   jednostka organizacyjna pozostająca z osobą fizyczną w stosunku prawnym uzasadniającym objęcie tej osoby ubezpieczeniami społecznymi (przykładowo w odniesieniu do osób fizycznych świadczących usługi na podstawie umowy zlecenia).

W tym zakresie należy wskazać, iż z dniem przekształcenia pracownicy Przedsiębiorcy przekształcanego stali się pracownikami Spółki przekształconej. Jednocześnie, w dniu przekształcenia Spółka przekształcona stała się z mocy prawa stroną umów cywilnoprawnych zawartych przed dniem przekształcenia przez Przedsiębiorcę przekształcanego.

W konsekwencji, od przekształcenia

*   pracodawcą w stosunku do tych pracowników,

*   jednostką pozostającą z osobami fizycznymi w stosunku prawnym uzasadniającym objęcie tych osób ubezpieczeniami społecznymi (przykładowo w odniesieniu do osób fizycznych świadczących usługi na podstawie umowy zlecenia)

*   siała się Spółka przekształcona. W konsekwencji, od tego dnia na Spółce przekształconej ciążą obowiązki w zakresie składek na ubezpieczenie społeczne wynikające ze stosunku pracy oraz umów zlecenia dotychczasowych pracowników / zleceniobiorców Przedsiębiorcy przekształcanego.

Na podstawie art. 45 ust. 1 Ustawy o sus, płatnik składek jest obowiązany według zasad wynikających z przepisów ustawy obliczać, potrącać z dochodów ubezpieczonych, rozliczać oraz opłacać należne składki za każdy miesiąc kalendarzowy. Natomiast zgodnie z art. 47 ust. 1 Ustawy o sus, płatnik składek (będący pracodawcą / usługobiorcą) opłaca, co do zasady, składki, nie później niż do 15 dnia następnego miesiąca.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na skutek przekształcenia doszło do sytuacji, w której składki dotyczące okresu, w którym praca była wykonywana (łub usługi były świadczone) na rzecz Przedsiębiorcy przekształcanego, zostały wpłacone do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych przez Spółkę przekształconą.

W opinii Wnioskodawcy (uwzględniając opisaną we wcześniejszej części wniosku okoliczność, iż Spółka przekształcona wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki Przedsiębiorcy przekształconego, w tym w prawa i obowiązki publicznoprawne za wyjątkiem ulg i zwolnień podatkowych), Spółce przysługuje prawo do zaliczenia wpłaconych przez nią składek na rachunek Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (w części finansowanej przez płatnika składek) do kosztów uzyskania przychodów.

Ad. 19. W opinii Wnioskodawcy, w przypadku ponoszenia przez Przedsiębiorcę przekształconego wydatków na wytworzenie środków trwałych, które przed dniem przekształcenia zwiększały koszt inwestycji u Przedsiębiorcy przekształconego i zostały przejęte przez Spółkę w wyniku przekształcenia jako inwestycja w toku, mogą być uwzględnione przy kalkulacji wartości początkowej środka trwałego oddanego do używania po dniu przekształcenia w Spółce przekształconej.

\[Pytanie to dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego\]

Wprowadzenie w dniu 1 lipca 2011 r. do polskiego systemu prawnego instytucji przekształcenia przedsiębiorstwa osoby fizycznej w jednoosobową spółkę kapitałową wiązało się z dodaniem do Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 16g ust. 4 pkt 4b określającego zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w spółkach powstałych w wyniku przekształcenia.

Zgodnie z tą regulacją, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się, w razie przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne,
2.  wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie składników majątku, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były amortyzowane.

W opinii Wnioskodawcy, zgodnie z powyższą regulacją, w sytuacji, w której Przedsiębiorca przekształcany poniósł określone wydatki na wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, które — do dnia przekształcenia - nie zostały oddane do używania, a jednocześnie wydatki poniesione na ich wytworzenie nie zostały przez Przedsiębiorcę przekształcanego zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to wydatki te są „uwzględniane” przez Spółkę przekształconą przy kalkulacji wartości początkowej środków trwałych (których wytworzenie rozpoczęło się przed dniem przekształcenia, a które zostały oddane do używania po dniu przekształcenia). W konsekwencji, w momencie, w którym dany środek trwały zostanie oddany do używania, na jego wartość początkową będą składały się koszty poniesione przed dniem przekształcenia przez Przedsiębiorcę przekształconego, jak również po dniu przekształcenia lecz przed dniem oddania do używania.

W konsekwencji, w przypadku ponoszenia przez Przedsiębiorcę przekształconego wydatków na wytworzenie środków trwałych, które przed dniem przekształcenia zwiększały koszt inwestycji u Przedsiębiorcy przekształconego i zostały przejęte przez Spółkę w wyniku przekształcenia jako inwestycja w toku, mogą być uwzględnione przy kalkulacji wartości początkowej środka trwałego oddanego do używania po dniu przekształcenia w Spółce przekształconej.

Ad. 20. W opinii Wnioskodawcy w przypadku ponoszenia przez Przedsiębiorcę przekształconego wydatków na wytworzenie środków trwałych, które przed dniem przekształcenia zwiększały koszt Inwestycji u Przedsiębiorcy przekształconego i zostały przejęte przez Spółkę w wyniku przekształcenia jako inwestycja w toku, kiedy wartość początkowa środka trwałego nie przekracza 3.500 zł mogą zostać jednorazowo odniesione w koszty uzyskania przychodów Spółki?

\[Pytanie to dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego\]

Zgodnie z wprowadzonym w dniu 1 lipca 2011 r. art. 16g ust. 4 pkt 4b Ustawy o pdop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się, w razie przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową:

1.  wartość początkową, od której dokonywane byty odpisy amortyzacyjne,
2.  wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie składników majątku, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były amortyzowane;

Natomiast, zgodnie z art. 16d ust. 1 Ustawy o pdop, „Podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.”

W opinii Wnioskodawcy, w sytuacji, w której Przedsiębiorca przekształcany poniósł określone wydatki na wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, które — do dnia przekształcenia - nie zostały oddane do używania, a jednocześnie wydatki poniesione na ich wytworzenie nie zostały przez Przedsiębiorcę przekształcanego zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to wydatki te są „uwzględnianie” przez Spółki przekształconej przy kalkulacji wartości początkowej środków trwałych (których wytworzenie rozpoczęło się przed dniem przekształcenia, a które zostały oddane do używania po dniu przekształcenia).

Jednocześnie, w sytuacji, gdy wartość początkowa oddawanych do używania przez Spółkę przekształconą środków trwałych nie przekracza 3.500 zł, Spółka ta ma prawo — nie dokonując odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych — jednorazowo zaliczyć wydatki na ich wytworzenie do kosztów uzyskania przychodów.

W tym zakresie, Spółka przekształcona ma prawo uwzględnić wydatki poniesiono na wytworzenie tych środków trwałych, przed dniem przekształcenia przez Przedsiębiorcę przekształcanego.

W konsekwencji, należy przyjąć, iż w przypadku gdy:

*   Przedsiębiorca przekształcony poniósł wydatki na wytworzenie środków trwałych, które przed dniem przekształcenia zwiększały koszt inwestycji u Przedsiębiorcy przekształconego i

*   Inwestycje te zostały przejęte przez Spółkę przekształconą w wyniku przekształcenia i

*   wartość początkowa środka trwałego w dniu oddania go do używania przez Spółkę przekształconą nie przekracza 3.500 zł

*   Spółka przekształcona ma prawo dokonać jednorazowego zaliczenia wydatków na wytworzenie środka trwałego (poniesionych zarówno przez Spółkę przekształconą po dniu przekształcenia jak również przez Przedsiębiorcę przekształcanego przed dniem przekształcenia) do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytania od nr 14 od nr 20) uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w powyższym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.