Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-577/11-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-07
Teza: Czy w związku z faktem, iż pierwszy rok obrotowy i podatkowy Spółki trwa od dnia 22 grudnia 2010r. do dnia 31 grudnia 2011r. Spółka będzie stosowała w pierwszym roku podatkowym przepisy Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r.?
Słowa kluczowe: amortyzacja; aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; rok-rok podatkowy; wartość-wartość firmy-wartość dodatnia firmy; wartość-wartość początkowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 06.07.2011r. (data wpływu 08.07.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych objęcia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części) dla Wnioskodawcy, którego pierwszy rok podatkowy trwa od 22.12.2010r. do 31.12.2011r. m.in. w zakresie :

*   obowiązku stosowania przez Spółkę w pierwszym roku podatkowym, który rozpoczął się 22 grudnia 2010r. i trwać będzie do 31 grudnia 2011r. przepisów Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. (pytanie nr 1) **jest prawidłowe,**

*   sposobu ustalenia dla celów podatkowych wartości początkowej zarejestrowanego znaku towarowego otrzymanego w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa - nieujętego w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy (pytanie nr 2) **jest prawidłowe,**

*   wskazania momentu od którego Spółka będzie posiadała prawo do amortyzacji podatkowej zarejestrowanego znaku towarowego otrzymanego w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa (pytanie nr 3) **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.07.2011r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych objęcia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części) dla Wnioskodawcy, którego pierwszy rok podatkowy trwa od 22.12.2010r. do 31.12.2011r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej „Spółka”) jest spółką kapitałową zawiązaną dnia 22 grudnia 2010r., której pierwszy rok obrotowy i podatkowy trwa od dnia 22 grudnia 2010 r. do 31 grudnia 2011 r. W 2010 r. Spółka podjęła określone czynności związane z rozpoczęciem działalności to jest: zawarła umowę o najem biura, jak również umowę dotyczącą prac informatycznych (adresu e-mail itp.). W związku z powyższym, w pierwszym roku podatkowym Spółka stosuje przepisy Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. (na podstawie przepisu przejściowego art. 12 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, Dz.U. Nr 226, poz. 1478). Spółka rozważa nabycie w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa - na moment aportu Spółka będzie częścią grupy podmiotów powiązanych prowadzącej działalność deweloperską. Reorganizacja (poprzez wniesienie aportu) jest rozważana w związku z planowanym wejściem na Giełdę Papierów Wartościowych (dalej: GPW) jednej ze spółek z grupy, z którą Spółka na moment aportu będzie powiązana. Biorąc pod uwagę konieczność przejrzystej struktury właścicielskiej i organizacyjnej wszystkich składników wykorzystywanych przez spółki celowe do prowadzenia działalności gospodarczej pod kątem planowanego wejścia na GPW - konieczne jest, aby spółka wchodząca na GPW posiadała bezpośrednio lub pośrednio własność i możliwość kontroli tychże składników. Stąd własność tychże składników (które będą obejmować m.in. znaki towarowe) musi znaleźć się w grupie podmiotów kontrolowanych bezpośrednio lub pośrednio przez spółkę wchodzącą na GPW. Inwestorzy giełdowi muszą mieć pewność, iż wszystkie składniki majątkowe, które kreują wartość biznesu i są wykorzystywane wprowadzonej działalności są pod kontrolą spółki, której akcje chcą nabyć.

W skład wnoszonego przedsiębiorstwa mogą wejść m.in. znaki towarowe. Wchodzące w skład przedmiotu aportu znaki towarowe mogą objąć zarówno:

(a) znaki towarowe zgłoszone w Urzędzie Patentowym, na który podmiot wnoszący aport posiada już prawo ochronne (dalej „znaki towarowe zarejestrowane”), jak również

(b) znaki towarowe zgłoszone do rejestracji w Urzędzie Patentowym, dla których podmiot wnoszący nie uzyskał jeszcze praw ochronnych (dalej „niezarejestrowane znaki towarowe”).

W szczególności w działalności deweloperskiej wykorzystywany był dotychczas znak słowno-graficzny, na który podmiot wnoszący aport posiada już prawo ochronne i znak ten będzie w dalszym ciągu wykorzystywany w tejże działalności (dalej również „znak towarowy wiodący”). Znak towarowy wiodący promował uniwersalne cechy charakterystyczne dla każdego z realizowanych projektów i całej grupy, takie jak jakość usług, terminowość realizacji projektów, poziom obsługi posprzedażowej itp. Podmiot wnoszący aport posiada również prawa do innych znaków towarowych, ale zakres ich ochrony bądź nie dotyczy działalności deweloperskiej lub też nie były one do tej pory faktycznie wykorzystywane w prowadzonej działalności. Dodatkowo należy wskazać, iż w przypadku pozostałych niezarejestrowanych znaków (dotyczących działalności deweloperskiej) pojawiają się utrudnienia związane z uzyskaniem praw ochronnych w związku z możliwymi konfliktami z innymi już zarejestrowanymi znakami towarowymi lub też ze względu na fakt, iż znaki te nie posiadają na tyle zindywidualizowanego charakteru, aby mogło być im udzielone prawo ochronne. Z biznesowego punktu widzenia działalności deweloperskiej zasadnym było bowiem budowanie wartości jednego znaku towarowego (wspomniany znak towarowy wiodący), który skupiałby w sobie całą „pozytywną” wartość wypracowaną w toku prowadzonej działalności gospodarczej.

Znaki towarowe będące przedmiotem aportu nie zostały ujęte w ewidencji wnoszącego aport jako wartości niematerialne i prawne.

Po otrzymaniu aportu Spółka będzie pełniła w grupie podmiotów powiązanych funkcję związaną z zarządzaniem (w tym w zakresie skutecznej ochrony prawnej) i kreowaniem wartości rynkowej otrzymanych znaków towarowych. Z tytułu udostępnienia praw do korzystania ze znaków towarowych Spółka będzie realizowała przychody w postaci opłat licencyjnych. Spółka przewiduje, iż będzie używała nabytych znaków towarowych dłużej niż 1 rok. Spółka nabędzie znaki towarowe w pierwszym roku podatkowym Spółki tj. do dnia 31 grudnia 2011r. W celu wyceny wartości rynkowej znaków towarowych podmiot wnoszący aport będzie się posiłkował wyceną niezależnych podmiotów. Spółka planuje wprowadzić do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych znaki towarowe niezwłocznie po ich otrzymaniu w drodze aportu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z faktem, iż pierwszy rok obrotowy i podatkowy Spółki trwa od dnia 22 grudnia 2010r. do dnia 31 grudnia 2011r. Spółka będzie stosowała w pierwszym roku podatkowym przepisy Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r.?
2.  W jaki sposób Spółka powinna ustalić dla celów podatkowych wartość początkową zarejestrowanego znaku towarowego otrzymanego w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nieujętego w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy (w rozumieniu art. 16g ust. 2 Ustawy CIT)?
3.  Od którego momentu Spółka będzie posiadała prawo do amortyzacji podatkowej zarejestrowanego znaku towarowego otrzymanego w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa?
4.  W związku z faktem, iż w zakresie prowadzonej działalności deweloperskiej wykorzystywany był aktywnie wyłącznie jeden z zarejestrowanych słowno-graficznych znaków towarowych (posiadający ochronę w zakresie działalności deweloperskiej), a jednocześnie wartość marki wynika głównie z wykorzystywania tego znaku, czy zasadnym jest alokowanie wyceny wartości rynkowej marki dokonanej przez niezależny podmiot wyłącznie do tego zarejestrowanego znaku towarowego (tj. wiodącego znaku towarowego)?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytania nr 1 - 3. W przedmiocie pytania nr 4 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zdaniem Spółki, w związku z faktem, iż pierwszy rok obrotowy i podatkowy Spółki trwa od dnia 22 grudnia 2010r. do dnia 31 grudnia 2011r. Spółka będzie stosowała do dnia 31 grudnia 2011r. przepisy Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r.

Zgodnie z przepisami art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 25 listopada 2010r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) „Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011r. stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r.”

Mając na uwadze powyższe, Spółka (której pierwszy rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i trwa od dnia 22 grudnia 2010r. do dnia 31 grudnia 2011r.) stosuje przepisy Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. Należy podkreślić, iż możliwość stosowania przepisów Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2010r. dla podatników, którzy rozpoczęli działalność w 2010r., i których pierwszy rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i trwa do dnia 31 grudnia 2011r. została potwierdzona m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2011r. (IPPB5/423-838/10-4/MB).

Takiej odpowiedzi udzieliło również Ministerstwo Finansów, zgodnie z którą: „Podatnicy, którzy podjęli po raz pierwszy działalność w drugiej połowie 2010r. i wybrali rok podatkowy pokrywający się z rokiem kalendarzowym i przyjęli, iż pierwszy rok podatkowy będzie trwać od dnia rozpoczęcia działalności do końca 2011r., mają obowiązek stosowania do końca pierwszego roku podatkowego przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r.” (źródło Rzeczpospolita z dnia 26 stycznia 2011r.).

Ad 2.

Zdaniem Spółki jeżeli w wyniku aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki powstanie dodatnia wartość firmy dla celów podatkowych (w rozumieniu art. 16g ust. 2 Ustawy CIT), wartość początkową znaku towarowego (na który zostało udzielone prawo ochronne) dla celów amortyzacji w Spółce, który nie był ujawniony w ewidencji podmiotu wnoszącego aport, należy ustalić według wartości rynkowej ustalonej na dzień wniesienia aportu.

Do ustalenia wartości początkowej wnoszonych znaków towarowych należy przyjąć regulacje zawarte w przepisach art. 16g ust. 10 w związku z art. 16g ust. 10a zdanie drugie Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. Zgodnie z art. 16g ust. 10a zdanie drugie Ustawy CIT w razie nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego, wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych, które u podmiotu wnoszącego aport nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określa się stosując odpowiednio art. 16g ust. 10 Ustawy CIT.

Zgodnie natomiast z art. 16g ust. 10 Ustawy CIT łączną wartość początkową tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1.  suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy ustalonej zgodnie z ust 2
2.  różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi — w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Z kolei zgodnie z art. 16g ust. 2 Ustawy CIT, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5 albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

W konsekwencji w razie nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze wkładu niepieniężnego łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej jeżeli łącznie zostały spełnione następujące warunki

1.  w wyniku aportu powstała dodatnia wartość firmy, tj. dodatnia różnica między nominalną wartością udziałów wydanych w zamian za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w jego skład ustaloną na dzień ich wniesienia,
2.  składniki majątku wchodzące w skład aportu nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący tenże wkład.

Wiodący znak towarowy, na który podmiot wnoszący aport posiada prawo ochronne, nie był, ani nie zostanie do dnia wniesienia aportem wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że jeżeli w wyniku aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki powstanie dodatnia wartość firmy dla celów podatkowych (w rozumieniu art. 16g ust. 2 Ustawy CIT), wartość początkową znaku towarowego (na który zostało udzielone prawo ochronne) dla celów amortyzacji w Spółce, który nie był ujawniony w ewidencji podmiotu wnoszącego aport, należy ustalić według wartości rynkowej ustalonej na dzień wniesienia aportu.

Ad 3.

Spółka będzie posiadała prawo do amortyzacji podatkowej zarejestrowanego znaku towarowego począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi wprowadzenie zarejestrowanego znaku towarowego do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się co do zasady, od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym wartości te wprowadzono do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Zgodnie również z art. 16d ust. 2 Ustawy CIT wartości niematerialne i prawne wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Zgodnie z art. 67 ust. 2 ustawy Prawo własności przemysłowej (dalej „Ustawa PWP”) przeniesienie prawa do znaku towarowego wymaga formy pisemnej pod rygorem nieważności. Skoro wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki nastąpi w formie aktu notarialnego, w konsekwencji skuteczne przeniesienie prawa do znaków towarowych na Spółkę nastąpi w chwili zawarcia aktu notarialnego.

Zgodnie ze stanowiskiem Departamentu Podatków Bezpośrednich zamieszczonym w Biuletynie Skarbowym Ministra Finansów nr 4/2007, „jeżeli w związku z wniesieniem do spółki z o.o. przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzi również zarejestrowany znak towarowy, zachowana jest forma notarialna, mająca pierwszeństwo przed formą pisemną, to w takim przypadku dochodzi także do skutecznego przeniesienia na spółkę prawa do tego znaku, czyli nabycie tego prawa (\`(...)\`). Skoro zgodnie z art. 16b ust. 1 updop amortyzacji podlegają nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu ich przyjęcia do używania prawa, o których mowa w Prawie własności przemysłowej, to w konsekwencji spółka, do której został wniesiony wkład obejmujący prawo do znaku towarowego, może na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 6 updop dokonywać amortyzacji tego prawa. Bez znaczenia w tym przypadku pozostaje to, czy i kiedy dokonany zostanie wpis w rejestrze patentowym przeniesienia prawa do znaku towarowego.”

W związku z tym, dla określenia momentu rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych bez znaczenia będzie data przerejestrowania praw z podmiotu wnoszącego aport na Spółkę. Tym samym Spółka będzie uprawniona do rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych zarejestrowanego znaku towarowego począwszy od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.