Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-567/14-2/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-03
Teza: opodatkowania czynności zużycia wyrobów akcyzowych oraz stosownia dopuszczalnych norm zużycia
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; obrót; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; pośrednictwo
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 32

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2014 r. (data wpływu 16 czerwca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania czynności zużycia wyrobów akcyzowych oraz stosownia dopuszczalnych norm zużycia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania czynności zużycia wyrobów akcyzowych oraz stosownia dopuszczalnych norm zużycia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podmiotem prawa handlowego z siedzibą w Polsce, zarejestrowanym na potrzeby podatku akcyzowego. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej AN specjalizującej się w produkcji farb oraz powłok lakierniczych. Również główny przedmiot działalności Spółki stanowi produkcja szerokiej gamy farb, lakierów i powłok.

Do produkcji tej Spółka nabywa i zużywa surowce, wśród których znajdują się również wyroby akcyzowe spełniające definicję wyrobów energetycznych w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy akcyzowej. Zużywane przez Spółkę surowce, jako niewymienione w żadnym z punktów art. 89 ust. 1 ustawy akcyzowej oraz przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - objęte są stawką akcyzy 0 zł (zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy akcyzowej). Nabywanie powyższych surowców, jako objętych zerową stawką akcyzy odbywa się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W związku z wykorzystywaniem wspomnianych wyrobów akcyzowych do produkcji farb i lakierów, na rzecz Spółki wydane zostały decyzje właściwego naczelnika urzędu celnego ustalające dopuszczalne normy zużycia wyrobów akcyzowych, zgodnie z art. 85 ust. 2 pkt 2 ustawy akcyzowej.

W związku z planowaną w grupie kapitałowej restrukturyzacją, modyfikacji ulegną m.in. zasady nabywania oraz obrotu surowcami i wytwarzanymi z nich produktami. Po zmianie charakter realizowanych przez Spółkę procesów produkcyjnych nie ulegnie zmianie, niemniej właścicielem zarówno wykorzystywanych przez Spółkę surowców, jak i wytworzonych z nich produktów, będzie inny podmiot z siedzibą w innym państwie (dalej jako: „Podmiot Zagraniczny”).

Innymi słowy, po restrukturyzacji realizowane przez Spółkę procesy produkcyjne będą przebiegały analogicznie jak obecnie (te same rodzaje surowców, stosowane receptury, wykorzystywane linie technologiczne itp.), przy czym jej działalność będzie stanowiła świadczenie usług na surowcach należących do innego podmiotu, który też będzie właścicielem powstających z nich produktów (farb, lakierów, powłok itp.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy w świetle art. 8 ust. 4 pkt 1 oraz art. 13 ust. 1 ustawy akcyzowej, również po przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego restrukturyzacji, Spółka będzie podmiotem dokonującym zużycia wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2 do produkcji innych wyrobów?
2.  Czy w świetle art. 85 ust. 2 pkt 2 oraz art. 89 ust. 4 pkt 2 ustawy akcyzowej, również po przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego restrukturyzacji, Spółka powinna rozliczać zużycie wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2 do produkcji innych wyrobów - w oparciu o uzyskane uprzednio decyzje właściwego naczelnika urzędu celnego ustalające dopuszczalne normy zużycia tych wyrobów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Spółka stoi na stanowisku, iż w świetle art. 8 ust. 4 pkt 1 oraz art. 13 ust. 1 ustawy akcyzowej, również po przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego restrukturyzacji, będzie ona podmiotem dokonującym zużycia wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów.
2.  Spółka stoi na stanowisku, iż w świetle art. 85 ust. 2 pkt 2 oraz art. 89 ust. 4 pkt 2 ustawy akcyzowej, również po przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego restrukturyzacji, powinna ona rozliczać zużycie wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów - w oparciu o uzyskane uprzednio decyzje właściwego naczelnika urzędu celnego ustalające dopuszczalne normy zużycia tych wyrobów.

Uzasadnienie

Spółka stoi na stanowisku, iż odpowiedź na oba powyższe pytania powinna być twierdząca, bowiem związana z planowaną restrukturyzacją zmiana formalno-prawna dotycząca własności wykorzystywanych surowców pozostaje bez znaczenia z punktu widzenia skutków na gruncie przepisów akcyzowych.

Zarówno bowiem z:

*   konstrukcji całego systemu akcyzy,

*   treści poszczególnych zapisów ustawy akcyzowej, jak również z

*   jednolitej linii rozstrzygnięć organów podatkowych

wynika, iż z perspektywy przepisów akcyzowych istotne znaczenie ma faktyczny przebieg dokonywanych czynności (fizyczne przemieszczenia, faktyczne zużycia itp.) - a nie zagadnienia związane z formalnoprawną własnością wykorzystywanych wyrobów.

Konstrukcja akcyzy – odniesienie do czynności i stanów faktycznych

Podstawową zasadą konstrukcji systemu akcyzy jest oparcie go na faktycznie dokonywanych czynnościach, zaistniałych zdarzeniach oraz powstałych stanach faktycznych w oderwaniu od formalnoprawnej kwestii własności. Dlatego też podmiotem, na którym mogą ciążyć ewentualne skutki akcyzowe jest podmiot dokonujący czynności, z którymi ustawa akcyzowa wiąże określone skutki, bądź podmiot wobec którego zaistniał taki stan faktyczny.

Wynika to wprost z definicji podatnika na gruncie akcyzy - zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy akcyzowej:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

Również analiza katalogu okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego w akcyzie potwierdza, iż okoliczności te odnoszą się do faktycznego przebiegu określonych zdarzeń, odrywając się od formalnoprawnej własności wyrobów. Przykładowo, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy akcyzowej:

1.  Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:
    1.  produkcja wyrobów akcyzowych; („produkcja” - czynność faktyczna, oderwana od prawa własności - dopisek Spółki);
    2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego; („wprowadzenie do składu” - czynność faktyczna, chodzi o fizyczne przemieszczenie, oderwane od prawa własności - dopisek Spółki).
    3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów; („import” — zgodnie ze słowniczkiem ustawowym oznacza „przywóz” określonych wyrobów, por. art. 2 ust. 1 pkt 7 ustawy - dopisek Spółki).
    4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego; (dobitnie zasadę tę potwierdza opodatkowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego, które zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej oznacza przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, dopisek Spółki).

Charakterystyczne jest przy tym, że w sytuacji, kiedy dla skutków na gruncie akcyzy jest istotne prawo własności - zostaje to wprost ujęte w treści przepisów akcyzowych. Tytułem przykładu, zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 5 ustawy akcyzowej, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3; (status właściciela wyrobów akcyzowych ma zatem znaczenie jedynie wyjątkowo - jak chociażby w sytuacji określonej w art. 13 ust. 3 ustawy - gdzie ustawodawca wprost odwołuje się do prawa własności. Jest to zatem regulacja o charakterze wyjątkowym, a ogólną zasadą pozostaje to, iż własność jest irrelewantna (dla akcyzy).

Powyższe rozumienie akcyzy, jako de facto oderwanej od prawa własności, potwierdzają również konsekwentnie organy podatkowe, jak chociażby:

*   Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji z 31 października 2013 r. (IBPP4/443-496/13/PK): „Zakres czynności i zdarzeń opodatkowanych podatkiem akcyzowym został wskazany w art. 8 u.p.a. Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu podlega produkcja, nabycie wewnątrzwspólnotowe lub import wyrobów, a nie ich sprzedaż. W konsekwencji, w sytuacji gdy rolą Spółki jest jedynie pośrednictwo handlowe w sprzedaży wyrobu akcyzowego, przy czym nie towarzyszy temu jego fizyczna dostawa, należy uznać, iż nie dokonuje ona czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Fakt ten nie wpływa również na utratę zwolnienia podatkowego z art. 32 ust. 4 pkt 1 u.p.a. Ponadto, czynności dokonywane przez Spółkę, tj. pośrednictwo handlowe w sprzedaży mazutu, nie będą stanowiły czynności opisanych w art. 32 ust. 3 pkt l u.p.a., tj. dostarczenia wyrobów ze składu podatkowego do podmiotu zużywającego. W konsekwencji, na Spółce nie będą ciążyły jakiekolwiek obowiązki wynikające z art. 32 ust. 5-13 u.p.a.”

*   Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji z 30 czerwca 2009 r. (IBPP3/443-351/09/DG): „niezależnie od ilości zawieranych transakcji handlowych niezwiązanych z przemieszczeniem wyrobów akcyzowych, wprowadzone warunki stosowania zwolnień zapewniają ochronę przed zużyciem tych wyrobów na cele nieobjęte zwolnieniem, bowiem pośrednik handlowy nabywający wyroby akcyzowe w celu ich dalszej odsprzedaży nie stanie się w żadnym momencie faktycznym posiadaczem tych wyrobów. \[…\] W rezultacie, pośrednicy handlowi, którzy fizycznie nie magazynują ani nie dostarczają wyrobów zwolnionych od akcyzy nie są objęci obowiązkiem rejestracji jako podmiot pośredniczący, co zdaniem Wnioskodawcy, dodatkowo potwierdza fakt, iż mogą oni uczestniczyć w obrocie handlowym wyrobami akcyzowymi zwolnionymi ze względu na przeznaczenie, o ile nie biorą udziału w fizycznych dostawach tych wyrobów. ”

*   Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji z 7 listopada 2012 r. (IBPP4/443-352/12/LG): „ W konsekwencji, w sytuacji gdy rolą Spółki jest jedynie pośrednictwo handlowe w sprzedaży wyrobu akcyzowego, przy czym nie towarzyszy temu jego fizyczna dostawa, należy uznać, iż nie dokonuje ona czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Fakt ten nie wpływa również na utratę zwolnienia podatkowego z art. 32 ust. 4 pkt 1 u.p.a.”

*   Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji z 3 listopada 2009 r. (IBPP3/443-831/09/ŁW): „sama transakcja sprzedaży wyrobów akcyzowych zwolnionych od podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie, której nie towarzyszy fizyczne dostarczenie wyrobów, nie skutkuje żadnymi konsekwencjami na gruncie podatku akcyzowego

\[…\] Taka interpretacja przepisów ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którą na możliwość sprzedaży wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie do pośrednika handlowego, była również wskazywana przez ustawodawcę. W uzasadnieniu do projektu ustawy o podatku akcyzowym z dnia 23 sierpnia 2007 r., ustawodawca wskazał wprost, że sprzedaż wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie przez podmiot pośredniczący, nie będzie stanowiła zdarzenia wywołującego skutki podatkowe na gruncie akcyzy, pod warunkiem, że taka sprzedaż nie będzie wiązała się z fizycznym przemieszczeniem wyrobów: „Podmiot pośredniczący będzie mógł uzyskiwać wyroby będące przedmiotem zwolnienia co do zasady ze składu podatkowego (\`(...)\`) i będzie mógł je dostarczać, wyłącznie podmiotowi uprawnionemu do ich zużycia – podmiotowi zużywającemu. Sprzedaż wyrobów innemu podmiotowi niż podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący bez ich fizycznego przemieszczenia do tego innego podmiotu, nie będzie rodziła skutków podatkowych w akcyzie. ”

Rozumienie pojęcia „zużycia” wyrobów akcyzowych

W ocenie Spółki nie powinno być również wątpliwości, iż w podobny sposób należy odczytywać czynność określoną w art. 8 ust. 4 pkt 1 ustawy akcyzowej, zgodnie z którym:

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów.

Czynność „zużycia wyrobów akcyzowych”, a tym samym wskazywanie podmiotu, który dokonuje czynności podlegającej opodatkowaniu (art. 13 ust. 1 ustawy akcyzowej), powinny być odnoszone do podmiotu, który faktycznie realizuje czynność zużycia, tj. faktycznie realizuje procesy produkcyjne z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych, również gdy zużywane wyroby nie stanowią jego własności.

Takie rozumienie jednoznacznie potwierdzają zarówno przedstawiciele doktryny, jak i organy podatkowe w wydawanych interpretacjach:

„Mając na uwadze powyższą definicję podmiotu zużywającego, należy zwrócić uwagę, iż w przypadku podmiotów posiadających miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terenie kraju, ustawodawca nie wymaga nabycia wyrobu akcyzowego zwolnionego od akcyzy przez podmiot zużywający.

Istotny natomiast jest fakt zużycia wyrobu akcyzowego przez podmiot zużywający do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy. W rezultacie, podmiotem zużywającym uprawnionym do korzystania ze zwolnienia od akcyzy może być podmiot świadczący usługi wytwarzania towarów z wykorzystaniem materiałów powierzonych (toll manufacturer).

Na przykład podmiot świadczący usługi wytwarzania kosmetyków lub artykułów chemii gospodarczej może być uznany za podmiot zużywający, uprawniony do korzystania ze zwolnienia od akcyzy w sytuacji, gdy alkohol etylowy skażony zostanie nabyty przez podmiot zagraniczny w kraju oraz będzie przemieszczony ze składu podatkowego na terenie kraju bezpośrednio do podmiotu świadczącego usługi przetwarzania, tj. działającego jako podmiot zużywający. ”

S. Parulski, Komentarz do ustawy akcyzowej, Wydawnictwo LEX, Wydanie II, uwagi do art. 2 ustawy.

Tożsame wnioski wynikają z rozstrzygnięć organów podatkwych, które konsekwentnie potwierdzają, iż zarówno uprawnienia, jak i obowiązki wynikające z przepisów akcyzowych, należy przypisywać podmiotowi dokonującemu faktycznego zużycia wyrobów akcyzowych - niezależnie od tego, czy jest on ich właścicielem w rozumieniu prawa cywilnego:

*   Dyrektor IS w Poznaniu w interpretacji z 11 lutego 2013 r. (ILPP3/443-182/12-5/TW): „Świadczenie usług naprawy lub technicznej obsługi jest tożsame ze sprzedażą usług nie zaś materiału zużytego do jej wykonania. Natomiast zużycie olejów smarowych jakie ma miejsce w przypadku wykonywania tych usług, następuje w momencie ich zaaplikowania do mechanizmów maszyn budowlanych. W związku z powyższym, Spółka zużywając oleje smarowe o kodach CN 2710 19 71-83 oraz CN 2710 19 87-99, w ramach wykonywania usług naprawy i konserwacji na rzecz podmiotów trzecich spełnia rolę podmiotu zużywającego, a zużywane oleje smarowe ze względu na ich przeznaczenie będą podlegały zwolnieniu od podatku akcyzowego, przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 32 ust. 5-13 ustawy.”

*   Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji z 19 października 2012 r. (IBPP4/443-338/12/LG): „Wnioskodawca zużywając nabyte oleje hydrauliczne do napełniania układów hydraulicznych lub też zużywając te oleje w ramach świadczonych usług na rzecz osoby trzeciej z wykorzystaniem tego oleju tj. zużywając przedmiotowe oleje podczas przeglądów w tym również przeglądów gwarancyjnych, nie przestaje być podmiotem ten olej zużywającym (podmiotem zużywającym, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym).”

Analogicznie rozstrzygnięto w interpretacji z 1 lipca 2010 r. (LBPP3/443-188/10/Bwo) oraz kolejnych.

Mając na uwadze powyższe argumenty (odnoszące się co prawda do rozumienia „zużycia” wyrobów akcyzowych na potrzeby skorzystania ze zwolnienia z akcyzy - jednakże ze względu na tożsame brzmienie przepisów uwagi te są w pełni aktualne również w odniesieniu do zużycia wyrobów objętych zerową stawką akcyzy), Spółka stoi na stanowisku, iż planowana restrukturyzacja nie będzie wiązała się ze zmianą dotychczasowych zasad rozliczania akcyzy przez Spółkę.

Na marginesie jedynie Spółka pragnie wskazać, iż model biznesowy wynikający z planowanej restrukturyzacji jest zgodny z powszechną na rynku praktyką produkcyjną, która również powszechnie jest akceptowana przez organy podatkowe odpowiedzialne za nadzór nad rozliczeniami akcyzowymi poszczególnych producentów z branż akcyzowych.

Podsumowanie stanowiska Spółki w zakresie pytania 1

Mając na uwadze przedstawione argumenty, Spółka stoi na stanowisku, iż w świetle art. 8 ust. 4 pkt 1 oraz art. 13 ust. 1 ustawy akcyzowej, również po przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego restrukturyzacji, będzie ona podmiotem dokonującym zużycia wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów.

Podsumowanie stanowiska Spółki w zakresie pytania 2

Stanowisko Spółki w odniesieniu do drugiego z pytań stanowi logiczną konsekwencję jej stanowiska w zakresie pytania pierwszego. Mianowicie, skoro planowania restrukturyzacja nie będzie miała wpływu na uznanie Spółki za podmiot dokonujący zużycia surowców będących wyrobami akcyzowymi objętymi zerową stawką akcyzy (w dalszym ciągu będzie nim Spółka, a nie Pozmiot Zagraniczny) - tym samym nie ulegnie również zmianie obowiązek Spółki w zakresie rozliczania tegoż zużycia, a w konsekwencji również aktualność wydanych na jej rzecz dopuszczalnych norm zużycia.

Dlatego też Spółka stoi na stanowisku, iż w świetle art. 85 ust. 2 pkt 2 oraz art. 89 ust. 4 pkt 2 ustawy akcyzowej, również po przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego restrukturyzacji, powinna ona rozliczać zużycie wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2 do produkcji innych wyrobów – w oparciu o uzyskane uprzednio decyzje właściwego naczelnika urzędu celnego ustalające dopuszczalne normy zużycia tych wyrobów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752), zwanej dalej ustawą, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

W myśl art. 8 ust. 4 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie:

1.  wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, do produkcji innych wyrobów;
2.  napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, przez podmiot zużywający.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, (…).

Stosownie do art. 85 ust. 1 ustawy właściwy naczelnik urzędu celnego, z zastrzeżeniem ust. 7, ustala, w drodze decyzji, dla poszczególnych podmiotów, na ich wniosek:

1.  normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych;
2.  dopuszczalne normy zużycia napojów alkoholowych:
    1.  objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w przypadku ich użycia do produkcji innych wyrobów,
    2.  o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, w przypadku ich użycia przez podmiot zużywający.

W myśl art. 85 ust. 2 ustawy właściwy naczelnik urzędu celnego, z zastrzeżeniem ust. 7, w drodze decyzji wydanej z urzędu dla poszczególnych podmiotów:

1.  może ustalić:
    1.  normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych,
    2.  dopuszczalne normy zużycia wyrobów akcyzowych\-o których mowa w ust. 1;
2.  ustala dopuszczalne normy zużycia wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w art. 89 ust. 2, znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy i objętych zerową stawką akcyzy, w przypadku ich zużycia do produkcji innych wyrobów.

Zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy stawka akcyzy na wyroby energetyczne inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł.

Stosownie do art. 89 ust. 4 pkt 2 ustawy w przypadku przekroczenia dopuszczalnych norm zużycia, o których mowa w art. 85 ust. 2 pkt 2, ustalonych dla wyrobów akcyzowych określonych w załączniku nr 2 do ustawy, o których mowa w ust. 2, znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy w przypadku ich zużycia do produkcji innych wyrobów, stosuje się odpowiednio stawkę określoną w ust. 1 pkt 14, a w przypadku zużycia tych wyrobów do celów opałowych - stawkę określoną w ust. 1 pkt 15.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest podmiotem prawa handlowego z siedzibą w Polsce, zarejestrowanym na potrzeby podatku akcyzowego. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej specjalizującej się w produkcji farb oraz powłok lakierniczych. Również główny przedmiot działalności Spółki stanowi produkcja szerokiej gamy farb, lakierów i powłok. Do produkcji tej Spółka nabywa i zużywa surowce, wśród których znajdują się również wyroby akcyzowe spełniające definicję wyrobów energetycznych w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy akcyzowej. Zużywane przez Spółkę surowce, jako niewymienione w żadnym z punktów art. 89 ust. 1 ustawy akcyzowej oraz przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - objęte są stawką akcyzy 0 zł (zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy akcyzowej). Nabywanie powyższych surowców, jako objętych zerową stawką akcyzy odbywa się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy. W związku z wykorzystywaniem wspomnianych wyrobów akcyzowych do produkcji farb i lakierów, na rzecz Spółki wydane zostały decyzje właściwego naczelnika urzędu celnego ustalające dopuszczalne normy zużycia wyrobów akcyzowych, zgodnie z art. 85 ust. 2 pkt 2 ustawy akcyzowej.

W związku z planowaną w grupie kapitałowej restrukturyzacją, modyfikacji ulegną m.in. zasady nabywania oraz obrotu surowcami i wytwarzanymi z nich produktami. Po zmianie charakter realizowanych przez Spółkę procesów produkcyjnych nie ulegnie zmianie, niemniej właścicielem zarówno wykorzystywanych przez Spółkę surowców, jak i wytworzonych z nich produktów, będzie inny podmiot z siedzibą w innym państwie (dalej jako: „Podmiot Zagraniczny”). Innymi słowy, po restrukturyzacji realizowane przez Spółkę procesy produkcyjne będą przebiegały analogicznie jak obecnie (te same rodzaje surowców, stosowane receptury, wykorzystywane linie technologiczne itp.), przy czym jej działalność będzie stanowiła świadczenie usług na surowcach należących do innego podmiotu, który też będzie właścicielem powstających z nich produktów (farb, lakierów, powłok itp.).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy po planowanej restrukturyzacji to Wnioskodawca będzie nadal podmiotem dokonującym zużycia wyrobów akcyzowych i powinien rozliczać ich zużycie w oparciu o uzyskane uprzednio decyzje właściwego naczelnika urzędu celnego o dopuszczalnych normach zużycia tych wyrobów.

Przedstawione wątpliwości Wnioskodawcy powstały, ponieważ w wyniku planowanej restrukturyzacji właścicielem surowców (wyrobów akcyzowych opodatkowanych zerową stawką akcyzy) oraz powstających z nich produktów nie będzie już Wnioskodawca. Przy czym, Spółka wskazała, że procesy produkcyjne, w których zużywane są wyroby akcyzowe będą przebiegały analogicznie, a przede wszystkim, to nadal Spółka będzie fizycznie zużywać ww. surowce.

Z powołanego wyżej art. 8 ust. 4 pkt 1 ustawy, który ma zastosowanie w niniejszej sprawie, jednoznacznie wynika, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest zużycie określonych wyrobów akcyzowych. Przy czym, ustawodawca nie uzależnił tego opodatkowania od faktu czy podmiot dokonujący takiego zużycia jest właścicielem tych wyrobów. Należy bowiem zauważyć, że w przypadku wyrobów akcyzowych, zgodnie z art. 8 ustawy określającym czynności opodatkowane, najistotniejsze znaczenie z punktu widzenia opodatkowania akcyzą mają czynności faktyczne, a nie prawne. A zatem, związana z planowaną restrukturyzacją zmiana formalno-prawna dotycząca własności wykorzystywanych surowców pozostanie bez znaczenia z punktu widzenia skutków na gruncie przepisów akcyzowych.

W konsekwencji, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w świetle art. 8 ust. 4 pkt 1 oraz art. 13 ust. 1 ustawy, po przeprowadzonej restrukturyzacji, Spółka będzie nadal podmiotem dokonującym zużycia opisanych we wniosku wyrobów akcyzowych. Dlatego też, to Spółka, na podstawie art. 85 ust. 2 pkt 2 usatwy oraz art. 89 ust. 4 pkt 2 ustawy, powinna rozliczać zużycie tych wyrobów, w oparciu o uzyskane uprzednio decyzje właściwego naczelnika urzędu celnego ustalające dopuszczalne normy zużycia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.