Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.476.2023.2.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-21
Teza: Opodatkowania rezydenta Ukrainy.
Słowa kluczowe: rezydencja-rezydencja podatkowa; rezydent podatkowy; Ukraina; umowa-umowa międzynarodowa; zakład
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2b-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 22

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

\- prawidłowe – w części dotyczącej Pani rezydencji podatkowej,

\- nieprawidłowe – w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 23 czerwca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 22 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 sierpnia 2023 r. (wpływ 7 sierpnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzeń przyszłych

Jest Pani obywatelką Ukrainy. W wyniku (…) inwazji na Ukrainę i związane z nią niebezpieczeństwo planuje Pani przyjechać do Polski i pozostać w niej do czasu zakończenia (…), a po jej zakończeniu wrócić do Ukrainy. Okres pobytu w Polsce może więc przekroczyć 183 dni w ciągu roku. Planuje Pani przyjechać do Polski wyłącznie z najbliższą rodziną – mężem oraz dziećmi i zatrzymać się w wynajętym mieszkaniu do czasu zakończenia działań (…) na terenie Ukrainy. Pozostała Pani rodzina (rodzice, rodzeństwo) pozostanie na Ukrainie.

Posiada Pani na Ukrainie własne mieszkanie. Centrum Pani interesów życiowych zlokalizowane jest na Ukrainie – posiada tam mieszkanie, w którym zamieszkuje z małżonkiem oraz dziećmi. Na Ukrainie mieszkają również Pani rodzice i rodzeństwo. Planuje Pani zostać na terenie Polski jedynie do czasu, gdy przebywanie w miejscu stałego zamieszkania będzie bezpieczne. Całość działalności gospodarczej wykonywanej przez Panią odbywać będzie się fizycznie na terytorium Ukrainy i dotyczyć transakcji wyłącznie z Ukraińskimi podmiotami.

Posiada Pani zarejestrowaną w Ukrainie jednoosobową działalność gospodarczą (FOP), w ramach której prowadzi działalność w zakresie sprzedaży wyposażenia basenów. Współpracuje Pani wyłącznie z kontrahentami Ukraińskimi. Nigdy nie zawierała i nie zamierza zawierać żadnych umów z podmiotami polskimi. Nie zamierza Pani również oferować sprzedawanych przez siebie towarów polskim kontrahentom ani w żaden inny sposób prowadzić sprzedaży na terytorium Polski. Cała działalność przedsiębiorstwa prowadzona jest na terenie Ukrainy. Zarówno wszyscy Pani dostawcy, jak i wszyscy Pani klienci to podmioty wyłącznie Ukraińskie, a Pani nie będzie zawierać umów zarówno z dostawcami, jak i klientami z Polski. Całość operacji związanych z prowadzeniem działalności odbywać się będzie między podmiotami Ukraińskimi. Nie zamierza Pani również rozpoczynać i rejestrować działalności w Polsce. Prowadzona przez Panią jednoosobowa działalność jest jedynym Pani źródłem przychodu. Nie będzie Pani również posiadała żadnych aktywów związanych z prowadzoną działalnością na terenie Polski. W ramach ukraińskiej działalności będzie Pani świadczyć usługi zdalnie. Nie będzie wynajmować osobnego mieszkania/biura specjalnie na potrzeby prowadzenia ukraińskiej, bowiem usługi były by wykonywane z wynajmowanego mieszkania.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzieliła Pani odpowiedzi na następujące pytania:

_Czy jest Pani wyłącznie obywatelem Ukrainy; czy jest Pani również obywatelem jakiegoś innego państwa (np. Polski)?_

Wnioskodawczyni jest wyłącznie obywatelem Ukrainy, nie jest obywatelem żadnego innego państwa.

_W którym państwie (w Ukrainie czy w Polsce) – w okresie będącym przedmiotem Pani zapytania – jest/będzie Pani aktywność społeczna, polityczna, obywatelska – prosimy podać jaka i gdzie?_

Aktywność społeczna, polityczna i obywatelska będzie odbywać się na terytorium Ukrainy. Przyjedzie Pani do Polski wyłącznie z powodu okupanckich działań wojennych na terenie jej dotychczasowego miejsca zamieszkania. Po przeprowadzce do Polski wynajmie Pani mieszkanie, w którym zamieszka razem z mężem i córką. Co istotne, posiada Pani nieruchomość w X na Ukrainie, której nie zamierza Pani zbywać i za którą nadal opłaca rachunki i podatek na Ukrainie. Uiszcza Pani comiesięczne darowizny na rzecz Sił Zbrojnych Ukrainy. Wyjazd Pani jest podyktowany koniecznością zapewnienia dobrego bytu rodzinie, chcąc utrzymać bliskich nie ma Pani innego wyboru. Nie zamierza Pani udzielać się społecznie czy politycznie w Polsce. Planuje Pani utrzymywać kontakty telefoniczne ze społecznością ukraińską, z którą jest związana, a która to w przeważającej mierze pozostała na Ukrainie. Okres pobytu w Polsce jest dla Pani okresem przejściowym, ma Pani nadzieję wrócić na Ukrainę, gdzie została większa część jej rodziny i przyjaciół, jak tylko zakończy się wojna. Nie będzie Pani podejmować w Polsce działań związanych z aktywnością obywatelską inną niż dotycząca podstawowych obowiązków mieszkańca danego kraju. Nie będzie Pani podejmować inicjatywy obywatelskiej, nie będzie również członkiem instytucji państwowych czy organów władzy.

_Co należy rozumieć pod stwierdzeniem:_

_Całość działalności gospodarczej wykonywanej przez Wnioskodawczynię odbywać będzie się fizycznie na terytorium Ukrainy (…)._

_mając na uwadze, że w dalszej części wniosku wskazała Pani, że:_

_W ramach ukraińskiej działalności Wnioskodawczyni będzie świadczyć usługi zdalnie._

Zamierza Pani z terytorium Polski zarządzać wszelkimi procesami gospodarczymi, które będą miały swój faktyczny wymiar i skutek na terytorium Ukrainy, tj.: transakcje dotyczące zakupu towarów, przyjmowania zamówień, sprzedaży towarów. Faktyczny skutek tych działań, tj. odbiór towarów, obieg dokumentów, przepływy finansowe będzie miał miej­sce na terytorium Ukrainy. Magazyn, w którym Pani gromadzi towary, również znajduje się na Ukrainie. Nie będzie Pani wynajmować osobnego mieszkania/biura specjalnie na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej. Działalność będzie prowadzona zdalnie z jednego z pokoi zamieszkiwanego w przyszłości mieszkania, które wynajmie Pani w Polsce.

### Pytanie

1\. Czy stanie się Pani Polskim rezydentem podatkowym po upływie 183 dni pobytu na terytorium Polski?

2\. Czy przychody osiągane z prowadzenia działalności gospodarczej podlegać będą opodatkowaniu w Polsce?

3\. Czy prowadzenie przedsiębiorstwa z terytorium Polski stanowić będzie działalność przedsiębiorczą prowadzoną na terytorium Polski przez położony w Polsce zagraniczny zakład?

### Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie – w odniesieniu do pytania nr 1 – nie uzyska Pani statusu polskiego rezydenta Podatkowego po 183 dniach pobytu w Polsce.

Ma Pani na Ukrainie zarejestrowaną jednoosobową działalność gospodarczą, którą po przyjeździe będzie wykonywać zdalnie z terytorium Polski. Nie posiada w Polsce placówki gospodarczej dla wykonywania działalności.

Wszystkie te okoliczności przesądzają o tym, że posiada Pani ściślejszy związek z Ukrainą. W związku z tym, nawet w sytuacji, gdy przebywa Pani w Polsce dłużej niż 183 dni, rezydencja podatkowa nie ulegnie zmianie i w Polsce posiadać będzie Pani ograniczony obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 3 Ustawy PIT:

1\. Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

1a. Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

2\. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

3\. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Jednakże przytoczone powyżej regulacje, zgodnie z brzmieniem art. 4a PIT, powinny być stosowane z uwzględnieniem postanowień Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Ukrainą.

W tym przypadku zatem zastosowanie będą miały reguły kolizyjne, zawarte w art. 4 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. nr 63 poz. 269).

Jak wynika z art. 4 ust. 1 Konwencji:

W rozumieniu niniejszej konwencji określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie z tytułu dochodu uzyskiwanego tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku znajdującego się w danym Państwie.

Art. 4 ust. 2 Konwencji stanowi, że:

Jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 tego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek jej interesów życiowych);

b) jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;

c) jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;

d) jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Kluczowe dla rozstrzygnięcia kwestii prawidłowego wskazania miejsca zamieszkania jest zatem określenie, w którym państwie (państwach) ma Pani stałe miejsce zamieszkania, a następnie z którym państwem posiada ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze.

W związku z tym, w Pani ocenie, po 183 dniach pobytu w Polsce posiadała będzie Pani rezydencję podatkową Ukrainy. Jej działalność zarejestrowana jest w tym państwie, a pobyt w Polsce związany będzie z działaniami wojennymi na Ukrainie. Ponadto, na Ukrainie posiada Pani mieszkanie oraz rodzinę. Nie posiada Pani w Polsce ośrodka interesów życiowych. Na Ukrainie ma Pani zarejestrowaną jednoosobową działalność gospodarczą, którą będzie nadzorować zdalnie z terytorium Polski. Nie posiada Pani placówki gospodarczej dla wykonywania działalność, wszyscy jej kontrahenci i dostawcy są podmiotami Ukraińskimi, a po przyjeździe do Polski nie będzie Pani oferować swoich usług podmiotom Polskim ani dokonywać z nimi jakichkolwiek transakcji.

Wszystkie te okoliczności przesądzają o tym, że posiada Pani centrum interesów życiowych na Ukrainie i ma ściślejszy związek z Ukrainą. W związku z tym, nawet w sytuacji, gdy Pani pobyt w Polsce przekroczy 183 dni, Pani rezydencja podatkowa nie ulegnie zmianie i w Polsce posiadać będzie Pani ograniczony obowiązek podatkowy.

W Pani ocenie – w odniesieniu do pytania nr 2 – przychody osiągane z prowadzenia działalności gospodarczej podlegać będą opodatkowaniu jedynie w Ukrainie.

W Pani ocenie, jako że posiada i posiadać będzie Ukraińską rezydencję podatkową, nawet po upływie 183 dni pobytu w Polsce ze względu na ściślejszy związek z Ukrainą i posiadanie w niej centrum interesów życiowych. Nie będzie Pani jednocześnie prowadzić działalności gospodarczej na terenie Polski, jako że wszystkie podejmowane przez Panią aktywności, włączając to w zakup towarów od dostawców i dokonywanie sprzedaży towarów, odbywać będą się w całości na terytorium Ukrainy, a ewentualnie jedynie zlecane i nadzorowane przez przebywającą Panią na terytorium Polski. Prowadzona działalność nie będzie wykazywała żadnego związku z Polską, w całości prowadzona będzie w Ukrainie. Z tego względu, w Pani ocenie, powinna Pani opodatkować wszystkie dochody osiągane z działalności w całości na Ukrainie.

W Pani ocenie – w odniesieniu do pytania nr 3 – prowadzenie przedsiębiorstwa z terytorium RP nie będzie działalnością przedsiębiorczą prowadzoną na terytorium Polski przez położony w Polsce zagraniczny zakład.

W Pani ocenie, po jej przyjeździe do Polski kierowanie sprawami przedsiębiorstwa działającego w Ukrainie i nadzorowanie jego funkcjonowania z terytorium Polski nie wypełni przesłanek koniecznych do uznania, że prowadzi Pani w Polsce działalność przez położony na jej terytorium zakład.

Zgodnie z art. 5 konwencji zakład oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa, jak również miejsce produkcyjne. W Pani ocenie nie sposób uznać, by sama obecność przedsiębiorcy w innym państwie powodowała, że prowadzona przez niego działalność staje się zakładem.

Pani zdaniem, działalność prowadzona w Polsce w ramach działalności zarejestrowanej w Ukrainie będzie mieć charakter tymczasowy, gdyż będzie Pani miała zamiar wrócić na Ukrainę i tam kontynuować działalność. Wobec tego prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce w ramach jednoosobowej działalności w Ukrainie nie będzie posiadała cech zakładu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest:

\- prawidłowe – w części dotyczącej Pani rezydencji podatkowej,

\- nieprawidłowe – w pozostałej części.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

**Nieograniczony obowiązek podatkowy – przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepis ten wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Te przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co oznacza, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby stwierdzić, że osoba ma miejsce zamieszkania w Polsce w rozumieniu tych przepisów.

Jak wynika z opisu Pani sprawy, Pani centrum interesów osobistych i gospodarczych jest na Ukrainie. Świadczą o tym następujące okoliczności:

a) posiada Pani rezydencję podatkową na terytorium Ukrainy;

b) ma Pani bliższe więzi osobiste i gospodarcze (ośrodek życiowych interesów) na Ukrainie; jak Pani bowiem wskazała:

– Pani aktywność społeczna i obywatelska związana jest i ma miejsce na terytorium Ukrainy;

– w wyniku (…) inwazji na Ukrainę i związane z nią niebezpieczeństwo, planuje Pani przyjechać do Polski i pozostać w niej do czasu zakończenia (…), a po jej zakończeniu wrócić do Ukrainy;

– planuje Pani przyjechać do Polski wyłącznie z najbliższą rodziną – mężem oraz dziećmi i zatrzymać się w wynajętym mieszkaniu do czasu zakończenia działań (…) na terenie Ukrainy; pozostała Pani rodzina (rodzice, rodzeństwo) pozostanie na Ukrainie;

– okres pobytu w Polsce może przekroczyć 183 dni w ciągu roku;

– centrum Pani interesów życiowych jest zlokalizowane na Ukrainie – posiada Pani tam mieszkanie, w którym zamieszkuje z małżonkiem oraz dziećmi; w Ukrainie mieszkają również Pani rodzice i rodzeństwo;

– posiada Pani nieruchomość w Dnieprze w Ukrainie, której nie zamierza Pani zbywać i za którą nadal opłaca rachunki i podatek w Ukrainie; uiszcza Pani comiesięczne darowizny na rzecz Sił Zbrojnych Ukrainy; wyjazd Pani jest podyktowany koniecznością zapewnienia dobrego bytu rodzinie;

– planuje Pani utrzymywać kontakty telefoniczne ze społecznością ukraińską, z którą jest związana, a która to w przeważającej mierze pozostała w Ukrainie;

– okres pobytu w Polsce jest dla Pani okresem przejściowym, ma Pani nadzieję wrócić do Ukrainy, gdzie została większa część Pani rodziny i przyjaciół, jak tylko zakończy się wojna;

– nie będzie Pani podejmować w Polsce działań związanych z aktywnością obywatelską inną niż dotycząca podstawowych obowiązków mieszkańca danego kraju; nie będzie Pani podejmować inicjatywy obywatelskiej, nie będzie Pani również członkiem instytucji państwowych czy organów władzy; nie zamierza Pani udzielać się społecznie czy politycznie w Polsce;

– posiada Pani wyłącznie obywatelstwo ukraińskie;

– posiada Pani zarejestrowaną w Ukrainie jednoosobową działalność gospodarczą (FOP),

– w ramach ukraińskiej działalności będzie Pani świadczyć usługi zdalnie.

Nie jest więc Pani osobą, która ma miejsce zamieszkania w Polsce, z uwagi na centrum interesów życiowych w Ukrainie.

Z opisu sprawy wynika jednak, że Pani pobyt na terytorium Polski może przekroczyć 183 dni. W takim przypadku, po upływie 183 dni pobytu jest Pani uważana za osobę, która ma miejsce zamieszkania w Polsce w świetle art. 3 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ten przepis stosuje się jednak z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska. Zgodnie bowiem z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ostateczne przesądzenie, czy jest Pani polskim rezydentem podatkowym, wymaga zatem odniesienia się do Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 63 poz. 269 – dalej: Konwencja).

**Pani rezydencja podatkowa na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania**

Jak Pani wskazała, jest Pani obywatelką Ukrainy i rezydentem podatkowym Ukrainy. Zgodnie natomiast z polskimi przepisami, po przekroczeniu 183 dni pobytu na terytorium Polski posiada Pani miejsce zamieszkania również w Polsce.

Zastosowanie w Pani sytuacji znajdą zatem tzw. reguły kolizyjne, które określa art. 4 Konwencji.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 Konwencji:

W rozumieniu niniejszej konwencji określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jed­nakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie z tytułu do­chodu uzyskiwanego tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku znajdującego się w danym Państwie.

Natomiast art. 4 ust. 2 Konwencji stanowi, że:

Jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 tego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek jej interesów życiowych);

b) jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;

c) jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;

d) jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Z Pani wniosku wynika, że Pani pobyt w Polsce jest przejściowy, uzależniony od działań (…). Ponadto ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych) ma Pani w Ukrainie.

Okoliczności te przesądzają, że nie ma Pani miejsca zamieszkania dla celów podatkowych (tzw. rezydencji podatkowej) w Polsce, tylko w Ukrainie.

**Reasumując – nie stanie się Pani Polskim rezydentem podatkowym po upływie 183 dni pobytu na terytorium Polski.**

**Zakład**

Zgodnie z art. 5a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie – oznacza to:

a) stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b) plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium innego państwa,

c) osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

\- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 Konwencji:

W rozumieniu niniejszej konwencji określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Placówka oznacza również miejsce produkcyjne.

Stosownie do art. 5 ust. 2 Konwencji:

Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a) miejsce zarządu,

b) filię,

c) biuro,

d) zakład fabryczny,

e) warsztat oraz

f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsca wydobywania kopalnych zasobów naturalnych.

Tak więc, aby można było mówić o zakładzie, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

\- istnieje placówka,

\- ma ona stały charakter,

\- służy ona prowadzeniu działalności przedsiębiorstwa.

Zasadniczo wszystkie wymienione przesłanki prowadzące do uznania, że dana osoba ma na terenie Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, powinny być spełnione łącznie. Brak spełnienia któregokolwiek spośród wymienionych warunków oznacza, że nie powstanie zakład w postaci stałej placówki w rozumieniu właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Placówka – jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń lub gdy nie są one wymagane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa; wystarczy posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji bądź urządzeń/maszyn (komputer) do wykonywania tej działalności. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji urządzenie służące wykonywaniu działalności gospodarczej, wystarczy, aby zaistniała stała placówka gospodarcza.

Określenie „za pośrednictwem” należy interpretować w szerokim sensie, mającym zastosowanie do każdej sytuacji, w której działalność gospodarcza jest prowadzona w konkretnym pomieszczeniu, czy maszyn/urządzeń pozostających w tym celu do dyspozycji przedsiębiorstwa. Aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo za jej pośrednictwem.

We wniosku wskazała Pani, że Pani pobyt w Polsce jest spowodowany wyłącznie sytuacją w Ukrainie i że zamierza Pani wrócić do Ukrainy. Jest Pani zarejestrowana i prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w Ukrainie. Współpracuje Pani wyłącznie z kontrahentami Ukraińskimi, nigdy nie zawierała Pani i nie zamierza Pani zawierać żadnych umów z podmiotami polskimi, nie zamierza Pani również oferować sprzedawanych przez Panią towarów polskim kontrahentom ani w żaden inny sposób prowadzić sprzedaży na terytorium Polski. Cała działalność Pani przedsiębiorstwa prowadzona jest na terenie Ukrainy. Zarówno wszyscy Pani dostawcy, jak i wszyscy Pani klienci to podmioty ukraińskie, a Pani nie będzie zawierać umów zarówno z dostawcami, jak i klientami z Polski. Całość operacji związanych z prowadzeniem działalności odbywać się będzie między podmiotami ukraińskimi. Nie zamierza Pani rozpoczynać i rejestrować działalności w Polsce. Prowadzona przez Panią działalność jest jedynym źródłem przychodów. Nie będzie Pani wynajmować osobnego mieszkania/biura specjalnie na potrzeby prowadzenia ukraińskiej, ponieważ usługi byłyby wykonywane z wynajmowanego mieszkania.

Dysponuje Pani zatem w Polsce miejscem, w którym prowadzi Pani działalność gospodarczą. Docelowo planuje Pani co prawda wrócić do Ukrainy, jednak aktualnie sam fakt prowadzenia działalności z terytorium Polski pozwala stwierdzić, że ma Pani zakład w Polsce w rozumieniu art. 5 Konwencji.

**Opodatkowanie dochodów na gruncie Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania**

Na mocy art. 7 ust. 1 Konwencji:

Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

W myśl art. 7 ust. 2 Konwencji:

Z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 tego artykułu, jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład, to w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, jakie mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Oznacza to, że – co do zasady – dochód uzyskiwany z działalności gospodarczej zarejestrowanej na terytorium Ukrainy podlega opodatkowaniu w Ukrainie, chyba że działalność gospodarcza prowadzona jest na terytorium Polski przez położony tu „zakład”.

**Pani przychody z działalności gospodarczej, a opodatkowanie w Polsce**

Według art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

W Polsce będzie Pani miała ograniczony obowiązek podatkowy. Oznacza to, że podlega Pani obowiązkowi podatkowemu w Polsce tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski. Za takie dochody uważa się m.in. dochody (przychody) z działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski, w tym przez położony na terytorium RP zagraniczny zakład.

**Reasumując – skoro działalność gospodarczą wykonuje Pani zdalnie z terytorium Polski, dysponując pewną przestrzenią służącą tej działalności gospodarczej, to prowadzi Pani działalność gospodarczą w Polsce, która spełnia warunki uznania ją za prowadzoną za pomocą „zakładu”, o którym mowa w art. 5 Konwencji. Dlatego uzyskany przez Panią dochód z tak prowadzonej działalności, który może być przypisany temu zakładowi położonemu na terytorium Polski, podlega opodatkowaniu w Polsce.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).