Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.470.2023.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-09
Teza: Prawo do odliczenia części podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi budynku według proporcji „czasowej”.
Słowa kluczowe: muzeum; współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia części podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi budynku (\`(...)\`) według proporcji „czasowej”. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 października 2023 r. (wpływ 10października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca - jest wyodrębnioną jednostką (…) w (…), na mocy autonomicznych przepisów, wynikających z ustawy o stosunku państwa do Kościoła Katolickiego. Ww. Parafia powołała odrębną jednostkę nieposiadającą osobowości prawnej - Muzeum (…) w (…) (dalej: Muzeum). Muzeum posiada odrębny regon oraz jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej.

Muzeum będzie się znajdować w budynku (\`(...)\`) w (…) i poza godzinami nabożeństw, będzie prowadzić działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, polegającą na odpłatnym udostępnianiu do zwiedzania budynku (\`(...)\`). Powyższe oznacza, że budynek (\`(...)\`) w (…) będzie wykorzystywany zarówno do celów sakralnych (działalność nieopodatkowana podatkiem od towarów i usług) oraz dla celów komercyjnych (możliwość zwiedzania (\`(...)\`) osobom, które zakupią bilety wstępu do (\`(...)\`)).

W związku z funkcjonowaniem Muzeum będą ponoszone różnego rodzaju koszty, zarówno bezpośrednio związane tylko z działalnością Muzeum (jak np. zakup kasy fiskalnej), ale też koszty, które są w części związane z działalnością sakralną jak i muzealną (np. koszty remontów, prac konserwatorskich, zakup energii elektrycznej, etc.).

**Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

W odpowiedzi na wezwanie uzupełnili Państwo wniosek, udzielając odpowiedzi na zadane pytania:

1\. Czy Muzeum (…) jest wpisane do rejestru Instytucji Kultury?

Nie - Ponieważ Muzeum (…) w (…) zostało utworzone przez osobę prawną Kościoła Katolickiego w Polsce - Parafię (…) w (…), należy do kategorii podmiotów określonych jako „kościoły i związki wyznaniowe”. Muzeum (…) w (…) jako wyodrębniona organizacyjnie część Parafii (…) w (…) niemająca osobowości prawnej. Warto zwrócić także uwagę na treść art. 50 ust. 3 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, w którym ustawodawca wskazał na brak potrzeby uzyskiwania dodatkowych zezwoleń do prowadzenia działalności kulturalnej przez m.in. przez utworzone w wyżej opisany sposób muzea i co więcej w art. 51 tej ustawy ustawodawca zawarł możliwość a dokonując wykładni językowej można dojść do wniosku, że także powinność współdziałania z tak powołanymi muzeami w zakresie ochrony, konserwacji, udostępnianiu i upowszechnianiu zabytków architektury kościelnej i sztuki sakralnej oraz ich dokumentacji, muzeów, archiwów i bibliotek będących własnością kościelną, a także dzieł kultury i sztuki o motywach religijnych, stanowiących ważną część dziedzictwa kultury polskiej. W przypadku art. 50 ust. 3 i art. 51 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, w odróżnieniu od regulacji wynikających z art. 50 ust. 1 ustawodawca poszerzył zakres podmiotowy stosowania tego przepisu. O ile bowiem prawo określone w ust. 1 dotyczyło tylko kościelnych osób prawnych, o tyle określone w ust. 3 obejmuje i Kościół katolicki, i kościelne osoby prawne, a art. 51 jeszcze szerszą kategorię podmiotów określanych mianem instytucji.

2\. Czy Muzeum (…) ma status państwowej instytucji kultury?

Wnioskodawca wskazał, że Muzeum (…) nie ma statusu państwowej instytucji kultury.

3\. Czy Muzeum (…) jest odrębnym od Parafii (…) w (…) podmiotem, czy jest jednostką organizacyjną działającą przy Parafii (…) w (…) i podległą Parafii?

Nie - Muzeum (…) w (…), zwane dalej „Muzeum”, jest jednostką organizacyjną Parafii (…) w (…) (w załączeniu Zarządzenie, Regon i Statut jednostki).

4\. Czy Muzeum (…) posiada odrębny od Parafii (…) w (…) majątek?

Na ten moment Muzeum nie posiada odrębnego majątku.

5\. Na podstawie jakich przepisów realizowane są zadania statutowe Muzeum (…) go (np. ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, ustawy o muzeach, itp.)?

Muzeum (…) w (…), zwane dalej „Muzeum”, jest jednostką organizacyjną Parafii (…) w (…) działającą w szczególności na podstawie:

1\. Kodeksu Prawa Kanoniczego;

2\. ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej;

3\. Norm postępowania w sprawie sztuki kościelnej wydanych przez KEP;

4\. Listu Okólnego o pastoralnej funkcji muzeów kościelnych;

5\. Ustawy o muzeach.

6\. Jakie zadania statutowe realizuje Muzeum (…) w ramach prowadzonej działalności?

Zgodnie z § 6. Statutu Muzeum (…) w (…) - Do zakresu działania Muzeum należy opieka nad powierzonymi zabytkami a także gromadzenie, przechowywanie, konserwacja i udostępnianie obiektów sztuki sakralnej i świeckiej oraz działalność edukacyjna i upowszechniająca.

Zgodnie z § 7. Statutu Muzeum (…) w (…) - Działania, o których mowa w § 6, Muzeum realizuje w szczególności przez:

1\. gromadzenie zabytków, dzieł sztuki i materiałów dokumentacyjnych w statutowo określonym zakresie, pozyskiwanych w drodze zakupów, darowizn, zapisów, depozytów, wymiany;

2\. inwentaryzowanie, katalogowanie i naukowe opracowywanie zgromadzonych zbiorów oraz materiałów dokumentacyjnych;

3\. przechowywanie zgromadzonych zbiorów, w warunkach zapewniających im właściwy stan zachowania i bezpieczeństwo, oraz magazynowanie ich w sposób dostępny do celów naukowych;

4\. zabezpieczenie i konserwację zbiorów oraz w miarę możliwości, zabezpieczanie zabytków archeologicznych nieruchomych oraz innych nieruchomych obiektów kultury materialnej i przyrody;

5\. urządzanie wystaw stałych i czasowych;

6\. organizowanie badań i ekspedycji naukowych, w tym archeologicznych, związanych z dawną (…);

7\. prowadzenie prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy powierzonych zabytkach oraz zabezpieczenie i utrzymania tych zabytków oraz ich otoczenia w jak najlepszym stanie, umożliwienie korzystania z powierzonych zabytków w sposób zapewniający trwałe zachowanie ich wartości, a także popularyzowania i upowszechniania wiedzy o tych zabytkach oraz ich znaczeniu dla historii i kultury;

8\. prowadzenie prac modernizacyjnych w powierzonych obiektach, zmierzających do poprawy ich efektywności energetycznej;

9\. prowadzenie działalności edukacyjnej;

10\. popieranie i prowadzenie działalności artystycznej i upowszechniającej kulturę;

11\. udostępnianie zbiorów do celów edukacyjnych i naukowych;

12\. zapewnienie właściwych warunków zwiedzania oraz korzystania ze zbiorów i zgromadzonych informacji;

13\. prowadzenie archiwum i biblioteki;

14\. prowadzenie działalności wydawniczej, w tym publikowanie i rozpowszechnianie katalogów, przewodników wystaw, materiałów informacyjnych z zakresu działalności Muzeum oraz wydawnictw naukowych;

15\. współpracę z polskimi i zagranicznymi muzeami, administracją rządową i samorządową, instytucjami kultury, polskimi i zagranicznymi instytutami naukowo-badawczymi, organizacjami pozarządowymi, a także innymi osobami prawnymi, jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej oraz osobami fizycznymi.

7\. Czy Muzeum (…) prowadzi działalność sakralną? Jeśli tak prosimy o wskazanie w jakim zakresie działalność ta jest wykonywana i na czym konkretnie polega?

Muzeum nie prowadzi działalności sakralnej.

8\. Kto jest właścicielem budynku (\`(...)\`) i komu budynek (\`(...)\`) podlega, kto nim zarządza?

Na podstawie aktu notarialnego (…) z dnia (…) 1994 r. umową zamiany Parafia (…) w (…) stała się właścicielką obszaru zabudowanego obiektem sakralnym w tym zabytkową Katedrą. Jednocześnie do dnia dzisiejszego w obiekcie prowadzi działalność sakralną. Zarządcą zgodnie z załączonymi zaświadczeniami jest (…) - Proboszcz Parafii.

9\. Czy Katedra jest odrębnym budynkiem, czy stanowi jedynie wyodrębnioną część jakiegoś większego kompleksu budynków?

Katedra wchodzi w skład zespołu katedralno-zamkowego w (…) . Do części (\`(...)\`) należy średniowieczny kościół (…), zaś część zamkowa wraz z okazałym (…) jest własnością Muzeum B w (…) oddział w (…). Część wspólną stanowi mur zachodni (\`(...)\`) i dawne skrzydło zachodnie Zamku.

10\. Wskazali Państwo, że Muzeum (…) znajdować się będzie w budynku (\`(...)\`), należy zatem wskazać czy Muzeum (…) ma wydzielone pomieszczenia, jakie, jaką powierzchnię zajmuje?

Muzeum (…) w (…) mieści się w całym budynku (\`(...)\`) bez wydzielenia poszczególnych pomieszczeń.

11\. Czy cały budynek przeznaczony został dla celów muzealnych, czy jest to jedynie np. procentowy udział powierzchni (jaki?), bądź konkretne pomieszczenia – (jakie?), który używany może być na cele działalności komercyjnej, podczas gdy inny obszar (jaki?) w tym samym czasie będzie mógł służyć do czynności nieopodatkowanych (sakralnych)?

Nie ma takiego założenia, co do wyodrębnienia w sposób stały jakiejkolwiek części do celów sakralnych lub komercyjnych.

12\. Na jakich zasadach Muzeum (…) korzysta z obiektu (…) w (…) ? Czy Muzeum (…) z Parafią (…) w (…) łączy jakakolwiek umowa (użyczenia, najmu, dzierżawy) – prosimy wskazać jaka?

Organizatorem Muzeum (…) jest Parafia, która jest właścicielem (\`(...)\`), stąd Parafia nie zawiera sama ze sobą żadnych umów.

13\. W jakich godzinach Katedra będzie otwarta dla celów Muzeum (…), czy będzie dostępna 7 dni w tygodniu przez cały rok?

Katedra będzie czynna 7 dni w tygodniu przez cały rok w następujących godzinach:

Godziny Pracy Muzeum:

Poniedziałek 9,00-17,00 = 8h

Wtorek 9,00-17,00 = 8h

Środa 9,00-17,00 = 8h

Czwartek 9,00-17,00 = 8h

Piątek 9,00-17,00 = 8h

Sobota 9,00-17,00 = 8h wszyscy + 17,00-19,00 =2h grupy zorganizowane

Niedziela 9,00-17,00 = 8h wszyscy + 17,00-19,00 = 2h grupy zorganizowane

Razem 7 dni \*8h = 56h + 2\*2h = 60h

14\. Czy we wszystkie dni tygodnia Katedra w takim samym czasie będzie udostępniona odpłatnie?

W zaprezentowanych w pkt 13 godzinach pracy Muzeum (…) zwiedzanie (\`(...)\`) z przewodnikiem jest odpłatne, zwiedzanie (\`(...)\`) bez przewodnika nie jest możliwe, podczas działalności sakralnej Parafii w największej części kościoła zwiedzanie jest nie możliwe, w tym czasie można zwiedzać przestrzenie oddzielone od części głównej kościoła np.: (…), (…) czy (…) oczywiście z przewodnikiem odpłatnie.

1\. W jakich godzinach Katedra będzie dostępna do celów sakralnych?

Godziny Pracy Parafii dla celów sakralnych:

Poniedziałek 7,00-8,00 = 1h + 17:30-19,00 = 1,5h

Wtorek 7,00-8,00 = 1h + 17:30-19,00 = 1,5h

Środa 7,00-8,00 = 1h + 17:30-19,00 = 1,5h

Czwartek 7,00-8,00 = 1h + 17:30-19,00 = 1,5h

Piątek 7,00-8,00 = 1h + 17:30-19,00 = 1,5h

Sobota 7,00-8,00 = 1h + 17:30-19,00 = 1,5h

Niedziela 7:30-13:30 = 6h+17:30-19,00 = 1,5h

Razem 6 dni \*1h + 6h + 7 \* 1,5h = 22,5h

2\. Czy są wyznaczone godziny, w których obiekt (\`(...)\`) będzie wyłączony z użytkowania zarówno odpłatnego jak i sakralnego?

Tak - codziennie w godzinach od 19:00 wieczorem do 7:00 rano w godzinach zamknięcia.

3\. Czy wszyscy zwiedzający ponoszą opłatę? Czy wstęp do Muzeum (…) go będzie również nieodpłatny dla pewnych grup osób (dzieci, emeryci, osoby niepełnosprawne)? Jeśli tak, należy wskazać na podstawie jakich przepisów (regulacji prawnych) z podaniem artykułu lub paragrafu oraz nazwy i publikatora aktu prawnego, te obowiązki wynikają (bez przytaczania treści przepisów).

Wszyscy zwiedzający wchodzą na obiekt z przewodnikiem i są to usługi płatne. Dzieci, emeryci, osoby niepełnosprawne mają płatny bilet ulgowy.

4\. Czy w momencie, gdy trwa zwiedzanie Muzeum (…) jest możliwe, by Katedra służyła w tym czasie równocześnie także do celów sakralnych, tj. czy możliwe byłoby jej wykorzystanie do celów sakralnych (jakich)?

Tak jest możliwa taka sytuacja, z tego względu Wnioskodawca przyjął uproszczenie, że w tychże godzinach prowadzona jest w całości działalność sakralna.

5\. Jaki sposób obliczeń przyjmą Państwo do ustalenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

Proporcja będzie wyliczona w ten sposób, że zostanie ustalony iloraz dwu wartości liczbowych, gdzie w liczniku będzie suma godzin w danym tygodniu, w którym prowadzona jest działalność sakralna (włącznie z czasem, w którym równolegle może być udostępniane Muzeum), a w mianowniku będzie suma godzin, w której otwarty jest cały obiekt. Dla uproszczenia będzie przyjęte założenie, że każdy miesiąc ma tyle samo dni. Tak ustalona proporcja posłuży do pominięcia części podatku naliczonego jako podatku który proporcjonalnie nie będzie podlegać odliczeniu.

6\. Czy Muzeum (…) posiada inne nieruchomości, które wykorzystuje w swojej działalności – należy wskazać jakie i jaki jest sposób ich wykorzystania?

Tak - Parafia przeznaczyła pomieszczenie w budynku Plebanii, które zostało wydzielone na potrzeby biura zorganizowanego przez siebie Muzeum (…) w (…) .

7\. Czy Muzeum (…) prowadzi inną działalność niż związaną z działaniem (\`(...)\`) – należy wskazać jaką?

Tak, Muzeum będzie prowadzić inną działalność statutową, zgodną z ww. celami statutowymi.

8\. Kto i w jakim zakresie ponosi koszty związane z działalnością sakralną i muzealną (na kogo będą bezpośrednio wystawiane faktury) i kto stanowić będzie finalnego nabywcę wyświadczonych usług bądź zakupionych towarów?

Jako, że zarejestrowanym podatnikiem (jednostka organizacyjna nieposiadającą osobowości prawnej) jest Muzeum, to faktury, które będą dotyczyć jednocześnie działalności sakralnej i komercyjnej będą wystawiane na Muzeum. Koszty w sensie cywilistycznym zawsze będą ponoszone przez Parafię, gdyż tylko Parafia ma osobowość prawną.

9\. Kto będzie stroną umów na dostawę energii i innych mediów, na usługi budowlane, remontowe?

Stroną umów będzie Parafia, natomiast w ramach tych umów, które dotyczyć będą nabycia towarów lub usług zarówno dla celów sakralnych jak i komercyjnych, Parafia będzie działać w imieniu własnym, ale na rzecz Muzeum. Powyższe dotyczyć też będzie nabyć związanych z finansowaniem nakładów inwestycyjnych ze środków unijnych.

W szczególności będą to następujące środki: (…). W tych wypadkach Głównym beneficjentem liderem projektu jest Parafia (osoba prawna, nie zarejestrowana do VAT-u). (\`(...)\`) Lider projektu upoważni Muzeum (…) w (…) (jednostka organizacyjna Parafii nieposiadająca osobowości prawnej) do ponoszenia wydatków kwalifikowanych w ramach projektu. Ta możliwość została dopuszczona w wytycznych dotyczących kwalifikowalności wydatków na lata 2021-2027 (…), 18 listopada 2022 r., które zostały wydane na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 kwietnia 2022 r. o zasadach realizacji zadań finansowanych ze środków europejskich w perspektywie finansowej 2021-2027 (Dz. U. poz. 1079), zgodnie z sekcją 3.1.1. Podmiot upoważniony do ponoszenia wydatków. Muzeum (…) w (…) jest czynnym podatnikiem podatku VAT i wg. zaproponowanej proporcji będzie miało możliwość odliczyć część podatku naliczonego w ramach przeprowadzonych prac budowlano-konserwatorskich w Katedrze. Wszystkie faktury zostaną wystawione na Muzeum (…) a opłacać je będzie Parafia ze środków własnych, które otrzyma w ramach darowizny od fundacji spółek Skarbu Państwa, sponsoringu Spółek Skarbu Państwa, dotacji jednostek samorządowych np.: Miasta, Gmin oraz powiatów i darowizn od osób prywatnych.

10\. Kto będzie nabywcą usług i towarów (na kogo będą wystawiane faktury) związanych z remontami, pracami konserwatorskimi, zakupem energii elektrycznej, etc.?

Nabywcą towarów i usług w sensie ekonomicznym będzie Muzeum, które formalnie będzie reprezentowane przez Parafię, co będzie oznaczać, że w sensie cywilistycznym Parafia będzie dokonywać nabycia w imieniu własnym, ale na rzecz Muzeum.

11\. Czy Parafia będzie refakturować/rozliczać jakiekolwiek koszty z Muzeum (…) w (…)?

Nie, gdyż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

12\. Jakie wydatki ponoszone przez Muzeum (…) - bieżące, inwestycyjne (prosimy o wymienienie nabywanych towarów i usług) w związku z prowadzeniem zarówno działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jak i działalności niepodlegającej temu podatkowi, są uwzględniane przy wyborze sposobu określenia proporcji?

Przy ustalaniu proporcji będą uwzględniane wszelkie wydatki bieżące (np. opłaty za media, ochronę, księgowość) jak i wydatki inwestycyjne (np. na remonty, na zakup np. dzwona). Do celów ustalenia proporcji nie będą zaś brane pod uwagę wydatki, które w sposób jednoznaczny mogą być przypisane tylko do jednego zakresu działalności (np. wydatek na zakup terminala do płatności kartami, nie będzie brany do ustalenia proporcji, gdyż z charakteru tegoż wydatku wynika, że będzie on służyć wyłącznie do działalności komercyjnej).

13\. Czy będą mieli Państwo możliwość przypisania nabywanych towarów i usług objętych wnioskiem do poszczególnych kategorii czynności (tj. do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, do czynności zwolnionych z podatku VAT i do czynności niepodlegających temu podatkowi)?

Znaczna część wydatków (vide pkt 26) nie będzie mogła być przyporządkowana wyłącznie do działalności sakralnej lub wyłącznie komercyjnej.

14\. Dokładnego wzoru jakim będą się Państwo posługiwać wyliczając czas w jakim Katedra jest otwarta dla celów Muzeum na tle czasu otwarcia (\`(...)\`)?

Do wyliczenia na podstawie ww. godzin otwarcia posłużono się poniższym wzorem:

PRE = Gm/Go

gdzie:

Gm - godziny otwarcia (\`(...)\`) dla celów Muzeum,

Go - godziny otwarcia (\`(...)\`) ogółem.

Szacunkowa proporcja VAT została zaokrąglona, ze względu na to, że w trakcie otwarcia Muzeum, mogą się odbywać nabożeństwa.

15\. Prosimy o wskazanie konkretnych danych (godziny, dni - ile, jakie), które będą Państwo stosować do wyliczenia prewspółczynnika czasowego?

Dane te będą ustalane na podstawie godzin wymienionych w punkcie 13 i 15 wyżej, przy czym przyjęte zostanie uproszczenie, że każdy miesiąc ma tyle samo dni.

16\. Proszę przedstawić przykładowy sposób wyliczenia proporcji opartej o zaprezentowany przez Państwa wskaźnik oraz przedstawienie analizy porównawczej ww. prewspółczynnika czasowego wyliczonego według sposobu przedstawionego we wniosku z innymi wskaźnikami wynikającymi z ustawy.

Proporcja związana jest z częściowym użytkowaniem kościoła do części:

· opodatkowanej (działalność muzeum),

· nieopodatkowanej (działalność sakralna).

Przyjęty wskaźnik proporcji oparto na następującym rozliczeniu godzinowym:

Godziny Pracy Muzeum:

Poniedziałek 9-17 = 8h

Wtorek 9-17 = 8h

Środa 9-17 = 8h

Czwartek 9-17 = 8h

Piątek 9-17 = 8h

Sobota 9-17 = 8h + 17-19 =2h grupy zorganizowane

Niedziela 9-17 = 8h + 17-19 = 2h grupy zorganizowane

Razem 7 dni \*8h = 56h + 2\*2h = 60h

Godziny Pracy Parafii:

Poniedziałek 7-8=1h+ 17:30-19 = 1,5h

Wtorek 7-8=1h + 17:30-19 = 1,5h

Środa 7-8=1h + 17:30-19 = 1,5h

Czwartek 7-8=1h+ 17:30-19 = 1,5h

Piątek 7-8 = 1h + 17:30 - 19 = 1,5h

Sobota 7-8 = 1h + 17:30 - 19 = 1,5h

Niedziela 7:30 - 13:30 = 6h + 17:30 - 19 = 1,5h

Razem 6 dni \*1 h + 6 h + 7 \* 1,5h = 22,5h

PRE = (60/82,5)\* 100% = 72,727272 = 73%

Proporcja podatku naliczonego podlegającego odliczeniu na 2023 rok ustanowiona na podstawie godzin otwarcia wyniesie 73%.

Wnioskodawca nie posiada analizy porównawczej z innymi metodami, gdyż żadna ze wskazanych w ustawie metod nie byłaby zdaniem Wnioskodawcy adekwatna, a także w praktyce niemożliwa do zrealizowania (np. brak przypisanych pracowników).

17\. Jakimi przesłankami kierowali się Państwo, uznając że wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji jest najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych przez Państwa nabyć?

Wnioskodawca kierował się tym, że wszystkie metody wymienione jako przykładowe w art. 86c ustawy o podatku od towarów dotyczą raczej typowych przedsiębiorstw, a nie działalności w części kościelnej.

18\. Czy sposób obliczenia proporcji zapewni dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?

Zdaniem Wnioskodawcy tak.

19\. Jeśli posiadają Państwo status państwowej instytucji kultury, należy wskazać, jakie przesłanki potwierdzają Państwa ocenę, że sposób określenia proporcji wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) jest mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku?

Nie dotyczy.

**Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Czy Wnioskodawca będzie mógł przyjąć wskaźnik proporcji odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję godzin otwarcia Muzeum i godzin, w których prowadzone są nabożeństwa?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego w części, wyliczanej na podstawie proporcji, wynikającej z czasu, w jakim Katedra jest otwarta dla celów Muzeum, na tle ogólnego czasu otwarcia (\`(...)\`).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena prawidłowości wskaźnika mającego mieć zastosowanie przy odliczaniu podatku naliczonego. Podatek naliczony zasadniczo wynika z faktur dokumentujących nabycie przez podatnika towarów i usług. Zasadnym jest wskazanie na informacje wynikające z opisu sprawy, a dotyczące kwestii zasadniczej, tj. samego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Z opisu sprawy wynika, że kto inny będzie zawierał umowy z dostawcami, a na kogo innego będą wystawione faktury, co budzi wątpliwości co do prawidłowości wystawienia takich faktur. Faktura powinna dokumentować faktyczny przebieg zdarzeń gospodarczych, w tym wskazywać faktycznego sprzedawcę i nabywcę. Zachodzą zatem w przedmiotowej sprawie wątpliwości czy Muzeum będzie nabywać towary i usługi, skoro stroną umowy jest Parafia i są to istotne okoliczności, mogące rzutować na dalsze postępowanie. Wątpliwości te pogłębia fakt, że Muzeum w ogóle nie prowadzi działalności sakralnej. Trudno zatem mówić o nabywaniu przez Muzeum towarów i usług na potrzeby takiej działalności i odliczaniu podatku naliczonego przy użyciu wskaźnika opartego o taki rodzaj działalności.

Należy jednak zwrócić uwagę, że kwestie powyższe nie są przedmiotem złożonego wniosku o interpretację, zatem nie będą też przedmiotem interpretacji. Interpretacja natomiast odnosić się będzie wyłącznie do oceny prawidłowości samej metody przyjętej do odliczenia podatku naliczonego przy występowaniu wskazanych rodzajów działalności muzealnej i sakralnej.

Przechodząc zatem do oceny samej metody odliczenia podatku naliczonego należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane wart.86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z2023r. poz. 1570 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust.4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dodatkowo ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wobec tego z cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Zatem istnieje obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu.

Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust.5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zatem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W opisie sprawy wskazano, że Muzeum jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej. Muzeum nie jest wpisane do rejestru Instytucji Kultury jako państwowa instytucja kultury, gdyż zostało utworzone przez osobę prawną Kościoła Katolickiego w Polsce - Parafię (…) w (…) . Muzeum działa na podstawie:

*   Kodeksu Prawa Kanoniczego,
*   ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej,
*   Norm postępowania w sprawie sztuki kościelnej wydanych przez KEP,
*   Listu Okólnego o pastoralnej funkcji muzeów kościelnych,
*   ustawy o muzeach.

Wątpliwości zawarte we wniosku dotyczą kwestii, czy będzie można przyjąć wskaźnik proporcji odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję godzin otwarcia Muzeum i godzin, w których prowadzone są nabożeństwa.

Jak wynika z cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych z tego podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy, obowiązkiem podatnika jest w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym te wydatki są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z wydatków opisanych we wniosku, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeśli przyporządkowanie takie nie będzie możliwe, wówczas będzie konieczność wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji umożliwiającej odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Powołane bowiem przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy będą miały zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W odniesieniu do powyższego należy stwierdzić, że – jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy – sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

*   zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz
*   obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że istnieje obowiązek wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonuje się wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18 wskazał, że:

„Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca określił w ustawie oVAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86 ust. 2c ustawy o VAT)”.

Ustawa o podatku od towarów i usług proponuje w art. 86 ust. 2c kilka metod, które podatnik może wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma charakteru zamkniętego.

Wskazać należy, że ustawodawca, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy, natomiast tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.

Zatem, można zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

Podkreślić należy, że w art. 86 ust. 2b ustawa o podatku od towarów i usług precyzuje, kiedy sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Zgodnie bowiem z ww. przepisem ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Należy wskazać, że wśród danych, które można wykorzystać przy wyborze sposobu określania proporcji, ustawodawca wskazuje, obok średniorocznej liczby osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą, średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą, średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej oraz roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza.

Jak wskazano we wniosku w celu prawidłowego skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, rozważane jest zastosowanie proporcji „czasowej”. Proporcja będzie wyliczona w ten sposób, że zostanie ustalony iloraz dwu wartości liczbowych, gdzie w liczniku będzie suma godzin w danym tygodniu, w którym prowadzona jest działalność sakralna (włącznie z czasem, w którym równolegle może być udostępniane Muzeum), a w mianowniku będzie suma godzin, w której otwarty jest cały obiekt. Dla uproszczenia będzie przyjęte założenie, że każdy miesiąc ma tyle samo dni. Tak ustalona proporcja posłuży do pominięcia części podatku naliczonego, jako podatku który proporcjonalnie nie będzie podlegać odliczeniu.

W konsekwencji, przedstawiono następujący sposób określenia proporcji wyrażony poniższym wzorem:

PRE = Gm/Go

gdzie:

Gm - godziny otwarcia (\`(...)\`) dla celów Muzeum,

Go - godziny otwarcia Katedry ogółem.

Przyjęty wskaźnik proporcji oparto na następującym rozliczeniu godzinowym:

Godziny Pracy Muzeum:

Poniedziałek 9-17 = 8h

Wtorek 9-17 = 8h

Środa 9-17 = 8h

Czwartek 9-17 = 8h

Piątek 9-17 = 8h

Sobota 9-17 = 8h + 17-19 =2h grupy zorganizowane

Niedziela 9-17 = 8h + 17-19 = 2h grupy zorganizowane

Razem 7 dni \*8h = 56h + 2\*2h = 60h

Godziny Pracy Parafii:

Poniedziałek 7-8=1h+ 17:30-19 = 1,5h

Wtorek 7-8=1h + 17:30-19 = 1,5h

Środa 7-8=1h + 17:30-19 = 1,5h

Czwartek 7-8=1h+ 17:30-19 = 1,5h

Piątek 7-8 = 1h + 17:30 - 19 = 1,5h

Sobota 7-8 = 1h + 17:30 - 19 = 1,5h

Niedziela 7:30 - 13:30 = 6h + 17:30 - 19 = 1,5h

Razem 6 dni \*1h + 6h + 7 \* 1,5h = 22,5h

PRE = (60/82,5)\* 100% = 72,727272 = 73%

Proporcja podatku naliczonego podlegającego odliczeniu na 2023 rok ustanowiona na podstawie godzin otwarcia wyniesie 73%.

Nie wskazano analizy porównawczej z innymi metodami, gdyż żadna ze wskazanych w ustawie metod nie byłaby adekwatna, a także w praktyce niemożliwa do zrealizowania (np. brak przypisanych pracowników).

Przedstawiony w opisie sprawy sposób określenia proporcji nie może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć. Nie przedstawiono przesłanek pozwalających na stwierdzenie, że przedstawiony sposób będzie gwarantował, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Wręcz przeciwnie, przedstawiony sposób nie jest w pełni obiektywny i nie jest w stanie precyzyjnie odzwierciedlić stopnia wykorzystania wydatków do działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż gospodarcza (sakralnej). Przemawia za tym szereg argumentów.

Przede wszystkim wątpliwości budzi przedstawiony podział dni i godzin wykorzystania budynku (\`(...)\`) do celów muzealnych (opodatkowanych) oraz do celów sakralnych (niepodlegających opodatkowaniu). Przyjęto bowiem uproszczenie, że każdy miesiąc ma tyle samo dni, co już na wstępie dowodzi temu, że proponowany prewspółczynnik „czasowy” nie odzwierciedla obiektywnie części wydatków przypadającej odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Nieuwzględnienie wszystkich dni (w miesiącu, roku) działania budynku (…) powoduje, że ustalony prewspółczynnik jest albo zawyżony albo zaniżony, ale na pewno nie odpowiada faktycznemu wykorzystaniu obiektu do każdego rodzaju działalności.

Ponadto, należy zauważyć, że w przedstawionym sposobie wyliczenia proporcji występują sprzeczności, gdyż najpierw wskazano (w odpowiedzi na pytanie 19 wezwania), że w liczniku będzie suma godzin w danym tygodniu, w którym prowadzona jest działalność sakralna (włącznie z czasem, w którym równolegle może być udostępniane Muzeum), po czym w dalszej części (w odpowiedzi na pytanie 28 wezwania) przedstawiając wzór, w liczniku wskazano godziny otwarcia (\`(...)\`) dla celów Muzeum. Kolejną niespójnością jest to, że najpierw wskazano (w odpowiedzi na pytanie 18), że jest możliwa sytuacja, w której w momencie, gdy trwa zwiedzanie Muzeum jest możliwe, by Katedra służyła w tym czasie równocześnie także do celów sakralnych i z tego względu przyjęto uproszczenie, że w tychże godzinach prowadzona jest w całości działalność sakralna. Jednocześnie nie wskazano o jakie cele sakralne chodzi. Nie znajduje to jednak (przyjęcie, że w tych godzinach prowadzona jest wyłącznie działalność sakralna) potwierdzenia w przedstawionych wyliczeniach i wzorze. Przykładowo choćby godziny niedzielne nakładają się na siebie, a do wyliczeń przyjęto sumę godzin jednych i drugich.

Kolejną bardzo istotną kwestią jest fakt, że w przedstawionym opisie sprawy pominięto – umniejszono całkowicie istotę działalności sakralnej i okoliczność występowania wciągu roku wielu dni świąt kościelnych, które powodują konieczność zwiększenia liczby nabożeństw – a co z tym związane wykorzystywania budynku (\`(...)\`) do działalności sakralnej -nieopodatkowanej. Jak wynika z opisu sprawy Katedra stanowi w pierwszej kolejności funkcjonującą parafię kościoła katolickiego, zatem odprawiane są tam również nabożeństwa czy obrzędy liturgiczne w godzinach innych niż wskazane we wniosku (np. związane ze Świętami Bożego Narodzenia czy Świętami Wielkanocnymi).

Ponadto podane wyliczenia nie uwzględniają również dodatkowych (ponadplanowych) uroczystości sakralnych związanych z różnymi sakramentami, np. chrztem świętym, zawarciem małżeństwa, pogrzebem, które w sposób bezsprzeczny odbywają się w budynku (\`(...)\`).

Tym samym zatem, charakter tego budynku jako sakralnego wyznacza jego podstawową funkcję i przeznaczenie właśnie dla celów sakralnych, a wszelkie inne działania są dopiero jako dodatkowe i na dalszym miejscu.

Należy zatem wskazać, że przedstawiona metoda opiera się na uproszczonych danych, a co za tym idzie - nieprecyzyjnych. W konsekwencji, proponowany prewspółczynnik „czasowy” nie odzwierciedla obiektywnie części wydatków przypadającej odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza (sakralne).

Proponowana metoda wyliczenia prewspółczynnika rozdziela godziny w jakich budynek (\`(...)\`) będzie wykorzystywany w ramach działalności statutowej oraz do działalności gospodarczej, ale nie oznacza, że będzie pozwalała ona na obiektywne ustalenie intensywności wykorzystania danego obiektu na potrzeby działalności gospodarczej i na inne cele niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Z całą stanowczością należy podkreślić, że specyfika działalności sakralnej oraz sam obiektywny fakt istnienia budynku powoduje, że nie można przyjąć, że w godzinach nocnych (tj. jak wskazano we wniosku od godziny 19:00 wieczorem do godziny 7:00 rano) budynek (\`(...)\`) nie jest wykorzystywany ani do celów sakralnych, ani komercyjnych. W rzeczywistości budynek ten również w tych godzinach może stanowić obiekt zainteresowania zarówno pod kątem sakralnym, jak i komercyjnym – nie będzie można odwiedzić go wówczas od wewnątrz, ale nie istnieją przeszkody, by osoby zainteresowane przebywały w jego bezpośredniej okolicy od zewnątrz.

Zatem należy zauważyć, że budynek (\`(...)\`) po zamknięciu również generuje koszty bieżące, inwestycyjne, które w opisanej metodzie czasowej nie będą uwzględniane, a które jednak wpływają na wysokość prewspółczynnika. Metoda zaproponowana we wniosku nie uwzględnia faktu, że koszty utrzymania budynku (\`(...)\`) będą generowane również w nocy i w dni, kiedy obiekt będzie zamknięty (np. energia elektryczna, ogrzewanie, ochrona budynku, itp.), co powoduje, że wskazaną metodą nie da się precyzyjnie obliczyć kosztów związanych ze stopniem wykorzystywania obiektu do działalności gospodarczej.

Zaproponowana metoda, określająca udział procentowy na podstawie czasu wykorzystywanego do wskazanych czynności, zdaniem tut. organu, jest nieprecyzyjna i opiera się na danych uproszczonych, a nie dokładnych wyliczeniach.

Należy również podkreślić, że aby uznać, że wybrana metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności istotne jest wykazanie i zaprezentowanie różnicy wynikającej z zastosowania różnych sposobów wyliczania proporcji, aby wskazać ten najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Oznacza to, że podatnik powinien być w stanie, w oparciu o stosowne wyliczenia, wykazać, że zaproponowana przez niego metoda pozwoli na osiągnięcie znaczących różnic w kwestii możliwości dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w porównaniu do poziomu innych wskaźników proponowanych przez ustawę. Dopiero porównanie dwóch metod w aspekcie ich rezultatów, w połączeniu z przedmiotem działalności danego podatnika, pozwoli na jednoznaczne wskazanie, która w sposób dokładny uwzględnia charakter działalności podatnika w zakresie sprzedaży i nabyć towarów i usług.

Zaznaczyć również należy, że dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez Muzeum.

Przyjęta metoda oparta na godzinach (czasie), nie stanowi obiektywnego miernika realnego wykorzystania budynku do poszczególnych rodzajów czynności, gdyż omija cele statutowe Muzeum. Otóż zaakcentować należy, że bez względu na to czy Muzeum działa na podstawie prawa kościelnego czy państwowego, nie można tracić z pola widzenia faktu, że Muzeum powstało w celu prowadzenia działalności statutowej, a jego głównym celem jest gromadzenie, ochrona dóbr kościelnych i dziedzictwa kulturowego Kościoła. Można powiedzieć, że muzeum kościelne to instytucja utworzona w celu gromadzenia, zabezpieczenia przed zniszczeniem i zapewnienia fachowej konserwacji oraz prezentacji obiektów sakralnych (również nieużywanych w kulcie), dla realizacji celów Kościoła, będąca w posiadaniu instytucji aprobowanych albo erygowanych w systemie kanonicznym. Notabene w statucie (§ 7) znalazły się zapisy wedle których Muzeum m.in.: gromadzi zabytki, dzieła sztuki i materiały dokumentacyjne w statutowo określonym zakresie, inwentaryzuje, kataloguje i naukowo opracowuje zgromadzone zbiory oraz materiały dokumentacyjne; zabezpiecza i konserwuje zbiory; urządza wystawy stałe i czasowe; organizuje badania i ekspedycje naukowe, popiera i prowadzi działalność artystyczną i upowszechniającą kulturę, a zatem prowadzi szereg działań i czynności, które de facto wykraczają poza uwzględnione przez Państwa do proporcji godziny działania Muzeum. Tym samym, zaproponowana metoda nie uwzględnia tych elementów prowadzonej działalności, które mają wpływ na jego prowadzenie i funkcjonowanie.

Metoda wskazana we wniosku oddaje bowiem jedynie czas wykorzystania budynku w ramach działalności gospodarczej, a nie specyfikę prowadzonej działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy, a tym samym nie zapewnia obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

W konsekwencji, nie można uznać zaproponowanej metody za najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych przez Wnioskodawcę nabyć.

W przedmiotowej sprawie na szczególne podkreślenie zasługuje również fakt, że to obowiązkiem podatnika, który chce zastosować proponowany klucz odliczenia, jest szczegółowe wykazanie dlaczego i z jakich przyczyn zaproponowana przez podatnika metoda obliczenia prewspółczynnika jest najbardziej miarodajna, precyzyjna oraz najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych nabyć.

W analizowanej sprawie nie zostały przedstawione w tym zakresie żadne obiektywne argumenty, nie wyjaśniono dlaczego wskazaną w opisie sprawy metodę można uznać za najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć. Nie zostały przedstawione przesłanki pozwalające na stwierdzenie, że przedstawiony sposób będzie gwarantował, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny. Przedstawiony sposób nie jest w pełni obiektywny i nie jest w stanie precyzyjnie odzwierciedlić stopnia wykorzystania wydatków do działalności gospodarczej oraz do działalności innej niż gospodarcza.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy należy stwierdzić, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, nie będzie występowało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków według przedstawionej proporcji „czasowej”.

Tym samym Państwa stanowisko uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które przedstawiono i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydając interpretację indywidualną Organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest zobowiązany ani uprawniony do oceny załączonych dokumentów. Organ jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionym we wniosku i stanowiskiem. Zatem przy wydawaniu niniejszej interpretacji Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – załączone dokumenty (statut) nie podlegały analizie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy zdnia11marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).