Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-417/16-2/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-20
Teza: Wydatki dotyczące opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego pozostają w pośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami Wnioskodawcy i jako koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne są w dacie ich poniesienia (art. 22 ust. 5c tej ustawy). Przy czym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 6b, należy uznać dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia kosztu). Oznacza to, że opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego dotycząca lat 2011-2014 która została zapłacona w grudniu 2015 r., stanowi koszt uzyskania przychodu tegoż roku tj. 2015 r.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późń. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2016 r. (data wpływu 25 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 2005 roku prowadzi działalność gospodarczą - wynajem i zarządzanie nieruchomościami. W tej działalności wykorzystuje, między innymi, nieruchomość, której jest współużytkownikiem wieczystym (drugim współużytkownikiem jest jego żona). Z tytułu użytkowania wieczystego Wnioskodawca co roku wnosił, ustaloną przez Starostę, opłatę roczną w wysokości 46.615,38 zł.

Opłata roczna stanowi w jego działalności koszt pośredni i jest ewidencjonowana w podatkowej księdze przychodów i rozchodów (tym samym zaliczana do kosztów uzyskania przychodów) w momencie poniesienia - czyli w dacie zapłaty - na podstawie potwierdzenia przelewu bankowego.

W 2011 roku Starosta ustalił nową wysokość opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego, która w sposób znaczny i według Wnioskodawcy nieuzasadniony, przewyższała dotychczasową kwotę. Wnioskodawca złożył odwołanie od tej decyzji i w trakcie trwającego 5 lat sporu ze Starostą wnosił - zgodnie z obowiązującymi przepisami - opłaty roczne w kwocie niezmienionej.

Spór ze Starostą zakończył się ugodą sądową zawartą 3 grudnia 2015 roku. W wyniku ugody ustalona opłata roczna obowiązująca od dnia 1 stycznia 2011 roku wynosi 100.239,12 zł i winna być wnoszona do 31 marca za każdy kolejny rok, bez wezwania.

Jednocześnie Wnioskodawca zobowiązał się wraz z żoną do zapłaty, do dnia 11 grudnia 2015 roku, różnicy pomiędzy wartością nowej wysokości opłaty rocznej, a wpłatami dokonanymi w latach 2011-2015. Kwota różnicy wynosi 53.623,74 zł za każdy rok: łącznie 268.118,70 zł. Kwota ta została przez nas zapłacona w całości w dniu 8 grudnia 2015 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ("Ustawa") kwoty dodatkowego zobowiązania z tytułu wieczystego użytkowania gruntu za lata 2011-2014, określone w ugodzie zawartej w grudniu 2015 roku oraz zapłacone w grudniu 2015 roku, mogą być zaliczone do kosztów podatkowych roku 2015?

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego gruntu jest w działalności Wnioskodawcy kosztem pośrednim, poniesionym w dacie zapłaty, całość kwoty dodatkowego zobowiązania za lata 2011-2014, zapłaconego w grudniu 2015 roku, może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów roku 2015. Kwoty te dotyczą lat wcześniejszych, ale ich prawidłowa wysokość nie była wcześniej znana. W związku z tym nie zostały opłacone.

Zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącałne w dacie ich poniesienia. Na podstawie ust. 5d, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b (zastrzeżenia niedotyczące niniejszej sytuacji), uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W świetle ust. 6, zasady określone powyżej mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego, przy czym zgodnie z ust. 6b za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6 (z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b), uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Jak wynika z powołanych przepisów Ustawy, w przypadku Wnioskodawcy, za dzień poniesienia kosztu innego niż koszt bezpośrednio związany z przychodem uważa się "dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu".

W przedstawionym stanie faktycznym dokumentem będącym podstawą do ujęcia kwoty dodatkowego zobowiązania z tytułu wieczystego użytkowania gruntu za lata 2011-2014 jest potwierdzenie dokonania przelewu w związku z zwartą ugodą, a zatem jest to data 8 grudnia 2015 roku. W związku z tym, całość kwoty dodatkowego zobowiązania za lata 2011-2014, zapłaconego w grudniu 2015 roku, mogłem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów roku 2015.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia.

A zatem wydatki dotyczące opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego należy zakwalifikować do kosztów pośrednich, które Wnioskodawca może zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Zasady potrącania kosztów przez podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów uregulowane w art. 22 ust. 4–6 i ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

W świetle powyższego przepisu, o momencie zaliczenia konkretnego wydatku do kosztów danego roku podatkowego decyduje moment faktycznego dokonania tego wydatku.

Zauważyć przy tym należy, że odstępstwo od tej zasady, polegające na możliwości potrącenia kosztów w tym roku podatkowym, którego dotyczą, ma zastosowanie do podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe (art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym przypadku, jak wskazuje przepis art. 22 ust. 5 – 5d ww. ustawy, zasady ujmowania wydatków w kosztach uzyskania przychodów zależą od tego, czy są to koszty bezpośrednie czy pośrednie.

Według art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 5c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Stosownie do art. 22 ust. 6 ustawy o PIT - zasady określone w art. 22 ust. 5-5c ustawy o PIT, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 6b ustawy o PIT, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego

Jednocześnie w myśl art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Zauważyć należy, że definicja momentu poniesienia kosztu zawarta w ww. art. 22 ust. 6b dotyczy wszystkich podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów niezależnie od przyjętej metody ewidencjonowanych zdarzeń gospodarczych. Innej definicji dnia poniesienia kosztu uzyskania przychodów w odniesieniu do podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawne stwierdzić należy, iż wydatki dotyczące opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego pozostają w pośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami Wnioskodawcy i jako koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne są w dacie ich poniesienia (art. 22 ust. 5c tej ustawy). Przy czym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 6b, należy uznać dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia kosztu). Oznacza to, że opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego dotycząca lat 2011-2014 która została zapłacona w grudniu 2015 r., stanowi koszt uzyskania przychodu tegoż roku tj. 2015 r.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.