Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4011.47.2019.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-08
Teza: Czy w związku z odpłatnym zbyciem działki wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego?
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; sprzedaż; zbycie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2019 r. (data wpływu 4 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 marca 2019 r. (data wpływu 15 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2019 r. został złożony ww. wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 6 marca 2019 r.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny:

W wyniku postanowienia Sądu Rejonowego I Wydziału Cywilnego z dnia 5 sierpnia 2009 r., Wnioskodawczyni nabyła spadek na podstawie spadkobrania po swojej zmarłej mamie H.R.

W skład spadku wchodzą udziały wynoszące ¼ części niezabudowanej nieruchomości o powierzchni 0,8500 ha położonej w C., gospodarstwa rolnego o powierzchni 2,0700 ha położonego w miejscowości W. nr 65, zabudowanego budynku mieszkalnego o powierzchni 42 m2 oraz obora o powierzchni 21 m2.

Na mocy \[postanowienia – dopisek organu\] Sądu Rejonowego I Wydział Cywilny z dnia 5 sierpnia 2009 r., oraz złożonego w dniu 12 października 2009 r. \[formularza – dopisek organu\] SD-Z2 o nabyciu własności rzeczy lub prawa majątkowego w drodze dziedziczenia po zmarłej H.R. podatek od spadku nie nalicza się.

W dniu 13 września 2017 r. aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza dokonano częściowego podziału spadku, w wyniku którego Wnioskodawczyni na swoją rzecz pozostawiła sobie z niezabudowanej nieruchomości o pow. 0,8500 ha działkę o pow. 0,2200 ha, natomiast pozostały spadek to jest gospodarstwo rolne oraz budynek mieszkalny wraz z oborą Wnioskodawczyni przekazała bez jakichkolwiek spłat oraz dopłat (tzw. darowizna) na rzecz siostry W.U. zamieszkałej w miejscowości W.

W wyniku tej czynności notariusz nie pobrał podatku, gdyż rzeczowy podział spadku odbył się bez spłat i dopłat.

Po dokonaniu tych czynności w dniu 1 września 2018 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży nabytej działki w wyniku częściowego podziału spadku z dnia 13 września 2017 r.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że śmierć mamy – H.R. nastąpiła 23 stycznia 2009 r. Wielkość udziałów w spadku po zmarłej H.R. przysługiwały Wnioskodawczyni oraz pozostałym spadkobiercom, po 1/4 każdemu.

Wartość otrzymanych składników majątkowych w drodze działu spadku mieściła się w udziale jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w spadku po zmarłej mamie H.R.

W wyniku częściowego działu spadku z dnia 13 września 2017 r. Wnioskodawczyni nabyła spadek po zmarłej 11 sierpnia 2012 r. siostrze K.R. w udziale 5/36 z niezabudowanej nieruchomości o powierzchni gruntu 8500 m2, gospodarstwa rolnego o pow. 2,07 ha z budynkiem mieszkalnym o pow. użytkowej 42 m2 oraz oborą o pow. 20 m2 oraz środki pieniężne w wysokości … zł w udziale 1/3.

Na podstawie tego samego aktu notarialnego spadkobiercy po zmarłej K.R. dokonali częściowego działu spadku. W wyniku częściowego działu spadku Wnioskodawczyni nabyła tylko spadek po mamie H.R. z mocy postanowienia Sądu Rejonowego I Wydział Cywilny z dnia 5 sierpnia 2009 r.

Wnioskodawczyni, jak wyżej wskazała, w wyniku działu spadku po mamie H.R. otrzymała składnik majątkowy odpowiadający jej udziałowi \[w spadku – dopisek organu\] w związku, z tym nie towarzyszyły temu żadne spłaty ani dopłaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z odpłatnym zbyciem działki wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, z tytułu zbycia tej działki 1 września 2018 r., którą wcześniej nabyła po mamie H.R. zmarłej dnia 23 stycznia 2009 r. nie należy się podatek, gdyż od daty uprawomocnienia się nabytego spadku minęło więcej niż 5 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powołany przepis formułuje generalną zasadę stanowiącą, iż odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej powoduje powstanie obowiązku podatkowego w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli wspomniane zbycie nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie generuje ono przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie kwota uzyskana z takiego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części bądź udziału w nieruchomości decydujące znaczenie ma upływ czasu liczony w latach od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie do daty sprzedaży.

W celu ustalenia momentu nabycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości przez Wnioskodawczynię należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego dotyczących nabycia spadku.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy decyduje, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z art. 1037 § 1 i § 2 ww. ustawy, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział spadku powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego).

Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Jeżeli zniesienie współwłasności następuje przez podział rzeczy wspólnej, to co do zasady dokonuje się jej podziału na tyle części ilu jest współwłaścicieli z uwzględnieniem wartości udziałów posiadanych przed zniesieniem współwłasności. W przypadku różnicy pomiędzy wartością utworzonych części rzeczy a wielkością udziałów, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Punktem wyjścia do obliczenia podstawy opodatkowania jest wartość rynkowa zbywanych udziałów, a nie powierzchnia nieruchomości.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Natomiast, jeżeli w wyniku dokonanego działu spadku lub zniesienia współwłasności, przedmiotem którego były nieruchomości, udział w nich zwiększa się, tj. przekracza wartość udziału dotychczas posiadanego, to data działu spadku i zniesienia współwłasności będzie również datą nabycia tego udziału w nieruchomościach, o który zwiększył się udział w nich po dokonaniu tej czynności. Nabycie w wyniku działu spadku lub zniesienia współwłasności części majątku, który należał do innych spadkobierców (współwłaścicieli), należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy tym, należy wyjaśnić, że o tym, czy w wyniku zniesienia współwłasności doszło do nowego nabycia ponad wcześniej posiadany udział, decyduje porównanie wartości tych nieruchomości, a nie ich powierzchni. Może się zdarzyć, że większą wartość będzie miała nieruchomość o mniejszej powierzchni.

Biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, że Wnioskodawczyni nabyła przysługujący jej udział w nieruchomości w dniu 23 stycznia 2009 r., tj. w dacie śmierci mamy, nie zaś w dacie wydania przez sąd postanowienia o nabyciu spadku. Przyjmując za Wnioskodawczynią, że wartość działki, którą nabyła na mocy umowy o częściowy dział spadku, nie przekraczała wartości udziału przysługującemu Jej w nieruchomości nabytej w spadku po mamie, sprzedaż opisanej we wniosku nieruchomości (działki gruntu) – z zastrzeżeniem, że nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej - w dniu 1 września 2018 r. nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem została dokonana po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. nieruchomości, a co za tym idzie – sprzedaż taka nie wiąże się z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zastrzeżenia wymaga, że od dnia 1 stycznia 2019 r. obowiązuje dodany art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159), w art. 10 dodaje się m.in. ust. 5 w brzmieniu: W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)–c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę. Jednakże w myśl art. 16 wskazanej ustawy zmieniającej przepisy ustaw zmienianych w art. 1-3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r. (…). W związku z tym, że sprzedaż opisanej we wniosku nieruchomości, nabytej w spadku po mamie, nastąpiła w 2018 r. zastosowanie znajdą przepisy powołane w treści interpretacji, a więc w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym organ interpretacyjny nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawczynię.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43−300 Bielsko−Biała.