Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-659/16-1/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-09
Teza: a. Czy wypłata przez Fundusz na rzecz DutchCo z tytułu umorzenia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu stanowi dla DutchCo przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „UPDOP”)? b. Czy wypłata przez Fundusz na rzecz DutchCo z tytułu umorzenia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu stanowi dla DutchCo przychód, który podlega opodatkowaniu w Polsce? c. Czy Fundusz jako podmiot dokonujący wypłat z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu, będzie zobowiązany do poboru i zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu przychodu osiągniętego przez DutchCo?
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny-umorzenie certyfikatu inwestycyjnego; fundusz; likwidacja; podatek-pobór podatku; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 w zw. z art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych, przedstawione we wniosku wspólnym z 8 lipca 2016 r. (data złożenia do tut. BKIP 13 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu umorzenia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu stanowi dla Uczestnika przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu umorzenia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu stanowi dla Uczestnika przychód, który nie podlega opodatkowaniu w Polsce,
*   Fundusz jako podmiot dokonujący wypłat z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu będzie zobowiązany do poboru i wpłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu przychodu osiągniętego przez Uczestnika

– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2016 r. został złożony do tut. BKIP wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu umorzenia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu stanowi dla Uczestnika przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu umorzenia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu stanowi dla Uczestnika przychód, który nie podlega opodatkowaniu w Polsce,
*   Fundusz jako podmiot dokonujący wypłat z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu będzie zobowiązany do poboru i wpłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu przychodu osiągniętego przez Uczestnika.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym z siedzibą na terytorium Polski (dalej: „Fundusz” lub „Wnioskodawca”) działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (t.j. Dz.U. 2004 r., poz. 157 ze zm., dalej: „UFI”). Fundusz jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym aktywów niepublicznych w rozumieniu UFI.

Uczestnikiem Funduszu (dalej: „DutchCo” lub „Uczestnik”) będzie spółka kapitałowa utworzona zgodnie z prawem holenderskim (obecnie trwa procedura nabywania przez DutchCo certyfikatów inwestycyjnych Funduszu). Uczestnik posiada siedzibę w Holandii i jest rezydentem podatkowym w Holandii. DutchCo nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu art. 5 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (t.j. Dz.U. z 2003 r., Nr 216, poz. 2120, dalej: „UPO”). Niewykluczone jest, że w przyszłości uczestnikami Funduszu będą inne spółki z siedzibą w Polsce lub w innych krajach.

Głównym przedmiotem działalności Funduszu jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze niepublicznego proponowania nabycia certyfikatów inwestycyjnych w papiery wartościowe, oraz inne prawa majątkowe określone szczegółowo w statucie Funduszu.

Luksemburska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca rezydentem podatkowym w Wielkim Księstwie Luksemburga (dalej: „Spółka X”) wraz z Funduszem są wspólnikami Spółki SCSp (dalej: „Spółka Y”). Fundusz jest wspólnikiem odpowiadającym w ograniczony sposób za wszystkie zobowiązania Spółki Y (associé commanditaire). Wspólnikiem odpowiadającym w nieograniczony sposób za wszystkie zobowiązania Spółki Y (associé commandité) jest Spółka X. Spółka Y posiada siedzibę na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga, Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki Y w następujący sposób: 1) wspólnik odpowiadający w nieograniczony sposób za zobowiązania – 0,01% zysku netto, 2) wspólnik odpowiadający w ograniczony sposób za zobowiązania – 99,99% zysku netto. Zgodnie z luksemburską ustawą z dnia 10 sierpnia 1915 r. o spółkach handlowych (ze zmianami, dalej: „Ustawa luksemburska o spółkach handlowych”), spółka utworzona w formie SCSp to spółka nieposiadająca osobowości prawnej.

Niewykluczone jest, że w przyszłości wspólnikami Spółki Y zostaną inne spółki z siedzibą w Polsce lub w innych krajach.

Dotychczasowe inwestycje Funduszu obejmują między innymi:

*   akcje spółki A Sp. z o.o. S.K.A. (dalej: „Spółka A”). Fundusz jest pośrednim udziałowcem Spółki A. Bezpośrednim udziałowcem (akcjonariuszem) Spółki A jest Spółka Y. Spółka A jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. Spółka A stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Komplementariuszem Spółki A jest Spółka A1 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki A w następujący sposób: 1) komplementariusz – 0,05% zysku netto, 2) akcjonariusz – 99,95% zysku netto. Głównym aktywem Spółki A jest nieruchomość położona w Polsce;
*   udziały Spółki B Sp. z o.o. S.K. (dalej: „Spółka B”). Fundusz jest pośrednim udziałowcem Spółki B. Bezpośrednim udziałowcem (komandytariuszem) Spółki B jest Spółka Y. Spółka B jest spółką osobową (spółką komandytową) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Komplementariuszem Spółki B jest Spółka B1 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki B w następujący sposób: 1) komplementariusz – 0,01% zysku netto, 2) komandytariusz – 99,99% zysku netto. Głównym aktywem Spółki B jest nieruchomość położona w Polsce;
*   akcje Spółki C Sp. z o.o. S.K.A. (dalej: „Spółka C”). Fundusz jest pośrednim udziałowcem Spółki C. Bezpośrednim udziałowcem (akcjonariuszem) Spółki C jest Spółka Y. Spółka C jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. Spółka C stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Komplementariuszem Spółki C jest Spółka C1 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki C w następujący sposób: 1) komplementariusz – 0,05% zysku netto, 2) akcjonariusz – 99,95% zysku netto. Głównym aktywem Spółki C jest nieruchomość położona w Polsce;
*   udziały Spółki D Sp. z o.o. S.K. (dalej: „Spółka D”). Fundusz jest pośrednim udziałowcem Spółki D. Bezpośrednim udziałowcem Spółki D jest Spółka Y. Spółka D jest spółką osobową (spółką komandytową) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Komplementariuszem Spółki D jest Spółka D1 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki D w następujący sposób: 1) komplementariusz – 00,01% zysku netto, 2) komandytariusz – 99,99% zysku netto. Głównym aktywem Spółki D jest nieruchomość położona w Polsce;
*   udziały Spółki E Sp. z o.o. S.K. (dalej: „Spółka E”). Fundusz jest pośrednim udziałowcem Spółki E. Bezpośrednim udziałowcem (komandytariuszem) Spółki E jest Spółka Y. Spółka E jest spółką osobową (spółką komandytową) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Komplementariuszem Spółki E jest Spółka E1 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki E w następujący sposób: 1) komplementariusz – 00,01% zysku netto, 2) komandytariusz – 99,99% zysku netto. Głównym aktywem Spółki E jest nieruchomość położona w Polsce;
*   udziały Spółki F Sp. z o.o. S.K. (dalej: „Spółka F”). Fundusz jest pośrednim udziałowcem Spółki F. Bezpośrednim udziałowcem (komandytariuszem) Spółki F jest Spółka Y. Spółka F jest spółką osobową (spółką komandytową) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Komplementariuszem Spółki F jest Spółka F1 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki F w następujący sposób: 1) komplementariusz – 00,01% zysku netto, 2) komandytariusz – 99,99% zysku netto. Głównym aktywem Spółki F jest nieruchomość położona w Polsce;
*   akcje Spółki G Sp. z o.o. S.K.A. (dalej: „Spółka G”). Fundusz jest pośrednim udziałowcem Spółki G. Bezpośrednim udziałowcem (akcjonariuszem) Spółki G jest Spółka Y. Spółka G jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. Spółka G stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Komplementariuszem Spółki G jest Spółka G1 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki G w następujący sposób: 1) komplementariusz – 0,05% zysku netto, 2) akcjonariusz – 99,95% zysku netto. Głównym aktywem Spółki G jest nieruchomość położona w Polsce;
*   udziały Spółki H Sp. z o.o. S.K. (dalej: „Spółka H”). Fundusz jest pośrednim udziałowcem Spółki H. Bezpośrednim udziałowcem (komandytariuszem) Spółki H jest Spółka Y. Spółka H jest spółką osobową (spółką komandytową) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Komplementariuszem Spółki H jest Spółka H1 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki H w następujący sposób: 1) komplementariusz – 00,01% zysku netto, 2) komandytariusz – 99,99% zysku netto. Głównym aktywem Spółki H jest nieruchomość położona w Polsce;
*   udziały Spółki I Sp. z o.o. S.K. (dalej: „Spółka I”). Fundusz jest pośrednim udziałowcem Spółki I. Bezpośrednim udziałowcem (komandytariuszem) Spółki I jest Spółka Y. Spółka I jest spółką osobową (spółką komandytową) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Komplementariuszem Spółki I jest Spółka I1 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki I w następujący sposób: 1) komplementariusz – 00,01% zysku netto, 2) komandytariusz – 99,99% zysku netto. Głównym aktywem Spółki I jest nieruchomość położona w Polsce;
*   udziały Spółki J Sp. z o.o. S.K. (dalej: „Spółka J”) Fundusz jest pośrednim udziałowcem Spółki J. Bezpośrednim udziałowcem (komandytariuszem) Spółki J jest Spółka Y. Spółka J jest spółką osobową (spółką komandytową) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Komplementariuszem Spółki J jest Spółka J1 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki J w następujący sposób: 1) komplementariusz – 00,01% zysku netto, 2) komandytariusz – 99,99% zysku netto. Głównym aktywem Spółki J jest nieruchomość położona w Polsce;
*   udziały Spółki K Sp. z o.o. S.K. (dalej: „Spółka K”). Fundusz jest pośrednim udziałowcem Spółki K. Bezpośrednim udziałowcem (komandytariuszem) Spółki K jest Spółka Y. Spółka K jest spółką osobową (spółką komandytową) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Komplementariuszem Spółki K jest Spółka K1 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki K w następujący sposób: 1) komplementariusz – 00,01% zysku netto, 2) komandytariusz – 99,99% zysku netto. Głównym aktywem Spółki K jest nieruchomość położona w Polsce;
*   udziały Spółki L Sp. z o.o. S.K. (dalej: „Spółka L”). Fundusz jest pośrednim udziałowcem Spółki L. Bezpośrednim udziałowcem (komandytariuszem) Spółki L jest Spółka Y. Spółka L jest spółką osobową (spółką komandytową) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Komplementariuszem Spółki L jest Spółka L1 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki L w następujący sposób: 1) komplementariusz – 00,01% zysku netto, 2) komandytariusz – 99,99% zysku netto. Głównym aktywem Spółki L jest nieruchomość położona w Polsce;
*   udziały Spółki M Sp. z o.o. S.K. (dalej: „Spółka M”). Fundusz jest pośrednim udziałowcem Spółki M. Bezpośrednim udziałowcem (komandytariuszem) Spółki M jest Spółka Y. Spółka M jest spółką osobową (spółką komandytową) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Komplementariuszem Spółki M jest Spółka M1 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki M w następujący sposób: 1) komplementariusz – 00,01% zysku netto, 2) komandytariusz – 99,99% zysku netto. Głównym aktywem Spółka M jest nieruchomość położona w Polsce;
*   udziały Spółki N Sp. z o.o. S.K. (dalej: „Spółka N”). Fundusz jest pośrednim udziałowcem Spółki N. Bezpośrednim udziałowcem (komandytariuszem) Spółki N jest Spółka Y. Spółka N jest spółką osobową (spółką komandytową) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Komplementariuszem Spółki N jest Spółka N1 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki N w następujący sposób: 1) komplementariusz – 00,01% zysku netto, 2) komandytariusz – 99,99% zysku netto. Głównym aktywem Spółki N jest nieruchomość położona w Polsce;
*   udziały Spółki O Sp. z o.o. S.K. (dalej: „Spóła O”). Fundusz jest pośrednim udziałowcem Spółki O. Bezpośrednim udziałowcem (komandytariuszem) Spółki O jest Spółka Y. Spółka O jest spółką osobową (spółką komandytową) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Komplementariuszem Spółki O jest Spóła O1 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki O w następujący sposób: 1) komplementariusz – 00,01% zysku netto, 2) komandytariusz – 99,99% zysku netto. Głównym aktywem Spółki O jest nieruchomość położona w Polsce;

dalej razem: „Spółki Inwestycyjne”.

Ponadto Spółka Y może w przyszłości posiadać również, w sposób bezpośredni lub pośredni, udziały lub akcje w spółkach osobowych lub kapitałowych z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działających na rynku nieruchomości.

Planowane jest, że wymienione Spółki Inwestycyjne będą miały formę spółek komandytowych. Obecnie prowadzone jest przekształcenie Spółek Inwestycyjnych działających w formie spółek komandytowo-akcyjnych w spółki komandytowe, w których komplementariuszem będzie Spółka A1 (w Spółce A), Spółka C1 (w Spółce C), Spółka G1 (w Spółce G).

Podatnikami z tytułu przychodów/kosztów osiąganych przez spółki komandytowe w strukturze docelowej będą komplementariusze tych spółek oraz Fundusz i Spółka X jako wspólnicy odpowiednio spółek komandytowych i Spółka Y. Spółka Y jako podmiot transparentny podatkowo nie będzie podatnikiem z tytułu ww. przychodów i kosztów.

W przyszłości Fundusz może zostać zlikwidowany i w konsekwencji dokonać na rzecz DutchCo wypłaty z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych, zgodnie ze statutem Funduszu oraz z art. 249 ust. 1 UFI.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wypłata przez Fundusz na rzecz DutchCo z tytułu umorzenia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu stanowi dla DutchCo przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „UPDOP”)?
2.  Czy wypłata przez Fundusz na rzecz DutchCo z tytułu umorzenia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu stanowi dla DutchCo przychód, który podlega opodatkowaniu w Polsce?
3.  Czy Fundusz jako podmiot dokonujący wypłat z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu, będzie zobowiązany do poboru i zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu przychodu osiągniętego przez DutchCo?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

Wypłata przez Fundusz na rzecz DutchCo z tytułu umorzenia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu stanowi dla DutchCo przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 12 UPDOP.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 UFI, fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Ponadto, w myśl art. 249 ust. 1 UFI likwidacja funduszu inwestycyjnego polega na zbyciu jego aktywów, ściągnięciu należności funduszu, zaspokojeniu wierzycieli funduszu i umorzeniu jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych przez wypłatę uzyskanych środków pieniężnych uczestnikom funduszu, proporcjonalnie do liczby posiadanych przez nich jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych.

Umorzenie certyfikatów inwestycyjnych przy likwidacji funduszu inwestycyjnego polega zatem na wypłacie uzyskanych środków pieniężnych uczestnikom funduszu proporcjonalnie do liczby posiadanych przez nich certyfikatów inwestycyjnych.

W ocenie Funduszu, przychód osiągnięty przez DutchCo z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu, w świetle UPDOP stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, które zostały sformułowane w art. 12 UPDOP. W oparciu o przepis art. 12 UPDOP, przychód należy określić jako wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe podatnika. W art. 12 UPDOP zawarto jedynie przykładowy, otwarty katalog kategorii, które zaliczane są do przychodu podatkowego. Tym samym, art. 12 UPDOP obejmuje swoim zakresem również te kategorie przychodów, które nie zostały w nim wymienione expressis verbis. W związku z powyższym należy przyjąć, że w kategorii przychodu opodatkowanego „na zasadach ogólnych”, tj. zgodnie z art. 12 UPDOP, mieszczą się wszelkie przysporzenia w majątku podatnika, które nie zostały wyraźnie zaliczone do kategorii wymienionych w innych przepisach ustawy. Zdaniem Funduszu, opodatkowanie przychodu osiągniętego przez DutchCo z tytułu umorzenia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu nie jest uregulowane w innych przepisach UPDOP, a tym samym nie zostało wyraźnie zaliczone do kategorii wymienionych w innych przepisach ustawy.

Z kolei w świetle art. 16 ust. 1 pkt 8 UPDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e. Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że intencją ustawodawcy było ustalenie przychodów uczestników funduszy inwestycyjnych zgodnie z zasadami ogólnymi. Powyższa konstatacja dotyczy także przychodu z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz w związku z likwidacją Funduszu. W szczególności należy podkreślić, że certyfikaty inwestycyjne nie stanowią udziałów ani akcji, w związku z czym przychody osiągnięte w przypadku wykupu certyfikatów inwestycyjnych nie zostały ujęte wśród dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (podlegających opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym), o których mowa w art. 10 ust. 1 UPDOP. W świetle powyższego, przychód z tytułu umorzenia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 12 UPDOP.

Powyższy pogląd został potwierdzony w interpretacjach prawa podatkowego m.in.:

1.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Znak: IPPB5/4510-1024/15-2/BC z 23 listopada 2015 r.;
2.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Znak: IPPB5/423-1201/14-5/JC z 18 lutego 2015 r;
3.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Znak: IPPB5/423-16/14-3/IŚ z 3 kwietnia 2014 r.;
4.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Znak: IPPB5/423-690/13-4/KS z 28 listopada 2013 r.;
5.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Znak: IPPB5/423-1089/12-4/IŚ z 11 stycznia 2013 r.

Ad. 2

Wypłata przez Fundusz na rzecz DutchCo z tytułu umorzenia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu podlega na mocy UPO opodatkowaniu wyłącznie w Holandii i nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 UPDOP, DutchCo może podlegać w Polsce opodatkowaniu wyłącznie od dochodów uzyskiwanych na terytorium Polski. Równocześnie zakres dochodów DutchCo jakie mogą podlegać opodatkowaniu w Polsce określony jest w UPO. Ustalenie zakresu dochodów, jakie mogą podlegać opodatkowaniu w poszczególnych państwach – stronach UPO, wymaga prawidłowej kwalifikacji uzyskanego przez DutchCo dochodu do odpowiedniej kategorii określonej w UPO. Regulacja zawarta w UPO nie wskazuje wprost, w jaki sposób należy klasyfikować wypłaty z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz w związku z likwidacją Funduszu.

Zdaniem Funduszu, w związku z tym, iż:

1.  osiągnięty przez DutchCo przychód z tytułu umorzenia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu stanowi przychód opodatkowany na zasadach ogólnych oraz
2.  UPO nie zawiera żadnych specyficznych postanowień odnośnie klasyfikacji takiego przychodu,

przedmiotowy przychód powinien zostać zakwalifikowany jako przychód, o którym mowa w art. 7 (zyski przedsiębiorstw) lub art. 22 UPO (inne dochody).

Zgodnie z art. 7 UPO (zyski przedsiębiorstw), zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Unormowanie to dokonuje zatem rozgraniczenia jurysdykcji podatkowej pomiędzy państwa będące stronami UPO w zakresie opodatkowania zysków przedsiębiorstw będących w tych państwach rezydentami. W rezultacie co do zasady, tylko państwo, w którym siedzibę ma przedsiębiorstwo (państwo siedziby) może opodatkować zyski tego przedsiębiorstwa. Jeżeli jednak przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład, to państwo położenia zakładu może opodatkować zyski przedsiębiorstwa w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi. Natomiast zgodnie z art. 22 UPO (inne dochody), dochody osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, gdzie są osiągane, a które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Postanowienia powyższe nie mają jednak zastosowania do dochodów nie będących dochodami z majątku nieruchomego określonego w artykule 6 ust. 2 UPO, jeżeli osoba osiągająca takie dochody, posiadająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez zakład w nim położony lub wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód w oparciu o stałą placówkę w nim położoną i gdy prawo lub majątek, z tytułu których osiąga dochód, są faktycznie związane z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku stosuje się odpowiednio postanowienia artykułu 7 tub artykułu 14 UPO.

Przepisem art. 22 UPO objęte są wszelkie dochody, które nie zostały wyliczone w katalogu źródeł nazwanych, a więc zdaniem Funduszu także przychód osiągnięty przez DutchCo z tytułu umorzenia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu. Owe „inne dochody” mogą być opodatkowane wyłącznie w kraju siedziby lub miejsca zamieszkania uprawnionego do ich uzyskania. Jeśli uprawnionym do uzyskania dochodu jest holenderski rezydent podatkowy, to państwem posiadającym wyłączne prawo do nałożenia podatku jest Holandia.

Biorąc pod uwagę treść wskazanych powyżej przepisów, oraz w związku z okolicznością, iż DutchCo nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu UPO, należy uznać, że w obu przypadkach zyski osiągnięte przez DutchCo z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz w związku z likwidacją Funduszu są opodatkowane wyłącznie na terytorium Holandii.

Pogląd ten został potwierdzony m.in. w następujących interpretacjach podatkowych:

1.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Znak: IPPB5/4510-1024/15-2/BC z 23 listopada 2015 r.;
2.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Znak: IPPB5/423-1201/14-5/JC z 18 lutego 2015 r;
3.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Znak: IPPB5/423-60/13-2/AJ z 16 kwietnia 2013 r.,;
4.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Znak: 1PPB5/423-77/12-4/AS z 30 kwietnia 2012 r.

Ad.3

Fundusz jako podmiot dokonujący wypłat na rzecz DutchCo z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu nie będzie zobowiązany do poboru i wpłaty podatku od przychodu uzyskanego przez DutchCo.

Zgodnie z brzmieniem art. 26 ust. 1 UPDOP, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zgodnie ze stanowiskiem Funduszu przedstawionym w pkt 1, przychód osiągany przez DutchCo z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz stanowi w świetle UPDOP przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Przychód ten w szczególności nie może zostać zaklasyfikowany jako wypłata należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 (tj. przychody z tytułu odsetek, praw autorskich, z tytułu świadczeń doradczych, księgowych itp.) oraz w art. 22 ust. 1 (tj. dochody z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej).

Ponadto, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w pkt 2, powyższy przychód nie będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce na gruncie UPO. Prawo do opodatkowania tego przychodu na mocy przepisów UPO zostanie przyznane holenderskiej jurysdykcji.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji nie będzie żadnych podstaw do zastosowania art. 26 ust. 1 UPDOP i w konsekwencji Fundusz, jako podmiot dokonujący wypłat na rzecz DutchCo z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych, nie będzie zobowiązany do poboru i zapłaty podatku od przychodu uzyskiwanego przez DutchCo.

Pogląd ten został potwierdzony m.in.:

1.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Znak: IPPB5/423-1089/12-4/IŚ z 11 stycznia 2013 r., w której organ podatkowy potwierdził, iż „Wnioskodawca jako podmiot dokonujący wypłat na rzecz Spółki z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu nie będzie zobowiązany do poboru i wpłaty podatku od przychodu uzyskanego przez Spółkę”;
2.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Znak: IPPB5/423-16/14-3/IŚ z 3 kwietnia 2014.

W światle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego przysługuje prawo do wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.