Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-2.4510.1052.2016.1.AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-01-30
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka jest uprawniona do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d UoPDOP, kosztów proporcjonalnej części Świadczeń ponoszonych na rzecz Pracowników, zgodnie z prowadzonym Rejestrem?
Słowa kluczowe: działalność; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; pracownik; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; proporcja; ulga; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 grudnia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 7 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   Spółka jest uprawniona do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d updop, kosztów proporcjonalnej części Świadczeń ponoszonych na rzecz Pracowników, zgodnie z prowadzonym Rejestrem:
    *   w części dotyczącej pracowników zatrudnionych w celu prowadzenia działalności B+R – **jest prawidłowe,**
    *   w pozostałym zakresie – **jest nieprawidłowe** (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   w odniesieniu do pracowników produkcyjnych zatrudnionych w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Spółka jest uprawniona do ustalenia proporcjonalnej części Świadczenia podlegającej odliczeniu w ramach Ulgi B+R w oparciu o Średnie stawki godzinowe (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   Spółka jest uprawniona do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d updop, kosztów proporcjonalnej części Świadczeń ponoszonych na rzecz Pracowników, zgodnie z prowadzonym Rejestrem,
*   w odniesieniu do pracowników produkcyjnych zatrudnionych w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Spółka jest uprawniona do ustalenia proporcjonalnej części Świadczenia podlegającej odliczeniu w ramach Ulgi B+R w oparciu o Średnie stawki godzinowe.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem prowadzącym prace z zakresu projektowania, badań i rozwoju, integracji systemów. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka prowadzi również działalność badawczo-rozwojową (dalej: „działalność B+R”) w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2016 poz. 1888 ze zm., dalej „UoPDOP”), obejmującą badania naukowe oraz prace rozwojowe, odpowiednio w rozumieniu art. 4a pkt 27 oraz pkt 28 UoPDOP.

Z tytułu prowadzonej działalności B+R Spółka ponosi i będzie ponosić w szczególności następujące koszty (dalej łącznie: „Koszty kwalifikowane”):

1.  koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez Spółkę, dotyczące pracowników zatrudnionych w Spółce na podstawie stosunku pracy w celu realizacji działalności B+R (dalej łącznie: „Świadczenia”),
2.  koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością B+R,
3.  koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych ponoszone na potrzeby prowadzonej działalności B+R,
4.  koszty nabycia wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki, na potrzeby prowadzonej działalności B+R,
5.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności B+R (z wyłączeniem przypadków, gdy korzystanie odbywa się na podstawie umowy zawartej z podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 UoPDOP),
6.  odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych w prowadzonej działalności B+R, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W celu realizacji działalności B+R Spółka zatrudnia i angażuje do poszczególnych prac pracowników zatrudnionych w różnych komórkach organizacyjnych (dalej: „Pracownicy”). Zgodnie z polityką Spółki Pracownicy:

*   mają uwzględnione w swoich umowach o pracę lub w opisach kart stanowisk pracy wykonywanie prac wchodzących w zakres działalności B+R lub
*   mają uwzględnione w swoich umowach o pracę lub w opisach kart stanowisk pracy wykonywanie prac zlecanych przez inne komórki organizacyjne Spółki (w tym wykonywanie prac zlecanych przez komórki prowadzące działalność B+R, które to prace mogą wchodzić w zakres prowadzonej przez Spółkę działalności B+R).

Działalność B+R Pracownicy mogą prowadzić na podstawie odpowiedniego polecenia służbowego lub dedykowania do konkretnych zadań (projektu) w zależności od doraźnych decyzji biznesowych kierownictwa Spółki. Dedykowanie Pracowników do prac związanych z projektami realizowanymi w ramach działalności B+R Spółki nie zawsze jest sformalizowane. W danym okresie rozliczeniowym Pracownicy mogą wykonywać prace wchodzące w zakres działalności B+R Spółki w całości lub też jedynie w części swojego czasu pracy.

W celu uzyskania informacji, w jakiej części w danym okresie rozliczeniowym Pracownik wykonywał działalność B+R, Spółka będzie rejestrowała czas pracy pracowników zaangażowanych w działalność B+R („Rejestr”) w danym okresie rozliczeniowym. Pracownicy będą zobowiązani do ewidencjonowania liczby godzin pracy przeznaczonych na działalność B+R w ramach swojego czasu pracy w danym okresie, np. miesięcznym.

Tak prowadzony Rejestr będzie podlegać weryfikacji i akceptacji nie rzadziej niż raz w roku na poziomie przełożonych służbowych poszczególnych Pracowników bądź kierowników projektów realizowanych w ramach działalności B+R, zgodnie z wewnętrznymi procedurami obowiązującymi w Spółce.

Na podstawie Rejestru, Spółka zamierza dokonywać alokacji Świadczeń, zakwalifikowanych do kosztów działalności B+R (tj. do Kosztów kwalifikowanych) w przyjętym okresie rozliczeniowym (np. miesięcznym) w oparciu o stosunek zaraportowanych godzin pracy Pracownika przeznaczonych na prace prowadzone w ramach działalności B+R Spółki do łącznej liczby godzin czasu pracy Pracownika w danym okresie.

Niektórzy z Pracowników z wydziałów produkcyjnych Spółki zajmują się prowadzeniem prac z zakresu działalności B+R polegających na produkcji prototypów lub części do prototypów produktów innowacyjnych (dalej: „Pracownicy produkcyjni”). W celu kalkulacji kosztów poszczególnych projektów dla potrzeb m.in. sprawozdawczości Spółka ustaliła, że Pracownicy produkcyjni, którzy w danym miesiącu realizują prace z zakresu działalności B+R, w swojej miesięcznej karcie pracy w systemie informatycznym Spółki odnoszą określoną ilość godzin do danego projektu z zakresu działalności B+R Spółki. W systemie księgowym księgowana jest następnie tak zaraportowana ilość godzin Pracowników produkcyjnych danego wydziału przemnażana przez planowaną na dany rok uśrednioną stawkę godzinową dla odpowiedniego wydziału. Uśredniona stawka godzinowa dla danego wydziału zawiera uśrednione godzinowe koszty płac pracowników wydziału (ustalane na dany rok na początku roku obrotowego) oraz koszty wydziałowe. Spółka rozważa zaliczenie do Kosztów kwalifikowanych kosztów Świadczeń Pracowników produkcyjnych ustalonych na podstawie zaewidencjonowanego w Rejestrze czasu pracy poświęconego przez nich na prace z zakresu działalności B+R Spółki oraz uśrednione godzinowe koszty płac (obejmujące dla danego wydziału koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez Spółkę, dotyczącej pracowników zatrudnionych w danym wydziale Spółki w danym roku na podstawie stosunku pracy, dalej: „Średnie stawki godzinowe”) pracowników danego wydziału produkcyjnego Spółki, w którym zatrudnieni są odpowiedni Pracownicy produkcyjni.

Spółka zamierza skorzystać z odliczenia, o na podstawie art. 18d ust. 1 UoPDOP (dalej: „Ulga B+R”) tzn. na podstawie art. 18d ust. 1 UoPDOP od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 UoPDOP zostaną odliczone koszty uzyskania przychodów poniesione przez Spółkę na działalność B+R, wymienione w art. 18d ust. 2 i 3 UoPDOP, w szczególności koszty Świadczeń zgodnie z Rejestrem.

W celu skorzystania z Ulgi B+R Spółka wyodrębni w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. I UoPDOP, koszty działalności B+R, zgodnie z art. 9 ust. 1b UoPDOP. Ponadto Spółka będzie wykazywać w zeznaniu zgodnie z art. 18e UoPDOP, z uwzględnieniem art. 18d ust. 4-8 UoPDOP. W szczególności, Spółka zaznacza, że nie prowadzi i nie zamierza prowadzić w przyszłości działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz że Koszty kwalifikowane nie zostaną zwrócone Spółce w jakiejkowiek formie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka jest uprawniona do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d UoPDOP, kosztów proporcjonalnej części Świadczeń ponoszonych na rzecz Pracowników, zgodnie z prowadzonym Rejestrem?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w odniesieniu do pracowników produkcyjnych Spółka jest uprawniona do ustalenia proporcjonalnej części Świadczenia podlegającej odliczeniu w ramach Ulgi B+R w oparciu o Średnie stawki godzinowe?

1.  W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka jest uprawniona do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d UoPDOP, kosztów proporcjonalnej części Świadczeń ponoszonych na rzecz Pracowników, zgodnie z Rejestrem.
2.  W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w odniesieniu do pracowników produkcyjnych Spółki jest uprawniona do ustalenia proporcjonalnej części Świadczeń podlegającej odliczeniu w ramach Ulgi B+R w oparciu Średnie stawki godzinowe.

Przepisy dotyczące Ulgi B+R Zgodnie z art. 4a pkt 27 UoPDOP, badania naukowe oznaczają:

1.  badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Z kolei prace rozwojowe, zgodnie z art. 4a pkt 28 UoPDOP, to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Zgodnie z art. 18d ust. 1, ust. 2 oraz ust. 3 UoPDOP, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art, 18 UoPDOP, podatnik ma możliwość odliczenia określonych kategorii kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność B+R, tj.:

1.  należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności B+R,
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością B+R,
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne na potrzeby prowadzonej działalności B+R
4.  wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej,
5.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 UoPDOP,
6.  dokonywane w danym roku zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Natomiast w myśl art. 18d ust. 4 UoPDOP, koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Z kolei zgodnie z art. 18d ust. 5 oraz ust. 6 UoPDOP koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, a prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 UoPDOP podatnik może odliczyć określony procent kwoty poniesionych Kosztów kwalifikowanych, w zależności od kategorii danego kosztu oraz wielkości przedsiębiorstwa.

Wreszcie, zgodnie z art. 18d ust. 8 UoPDOP, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono Koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę lub wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujących po sobie trzy lata podatkowe następujące bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Na gruncie wskazanych wyżej przepisów UoPDOP Spółka jest i będzie uprawniona do dokonania odliczeń z tytułu Ulgi B+R w stosunku do ponoszonych Kosztów Kwalifikowanych.

W celu uznania Świadczeń za Koszty kwalifikowane muszą one zostać poniesione w związku z pracownikami zatrudnionymi przez Spółkę w celu realizacji działalności B+R. W odniesieniu do tej przesłanki należy zauważyć, że termin „zatrudnienie w celu realizacji działalności B+R” nie został zdefiniowany w UoPDOP. Zgodnie z definicją zamieszczona w Słowniku PWN (http:/sjp.pwn.pl/słownik/) „cel” oznacza to co ma czemuś służyć, to do czegoś dążyć. „Realizacja” oznacza natomiast wprowadzenie czegoś w życie, zastosowanie w praktyce. W konsekwencji, przedmiotowe wydatki, aby mogły zostać uznane za Koszty kwalifikowane, muszą być ponoszone przez Spółkę w związku z pracownikami, których zatrudnienie ma służyć prowadzeniu przez Spółkę działalności B+R.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, Spółka zatrudnia na podstawie umowy o pracę Pracowników, którzy w ramach obowiązków służbowych wykonują działalność B+R w różnym zakresie zaangażowania czasowego w ramach swojego zatrudnienia. Z tego tytułu Spółka ponosi wydatki na Świadczenia związane z tymi Pracownikami. Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że koszty Świadczeń ponoszonych przez Spółkę będą spełniać definicję Kosztów kwalifikowanych, gdyż są zgodne z art. 18d ust. 2 pkt 1 UoPDOP. Przedmiotowe Świadczenia ponoszone są bowiem przez Spółkę w związku z Pracownikami zaangażowanymi w działalność B+R Spółki.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że powyższe ujęcie zatrudnienia w celu realizacji działalności B+R jest zgodne z Podręcznikiem Frascati „Proponowane procedury standardowe dla badań statystycznych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej” (obowiązującym w krajach OECD do celów statystycznych) - zawierającym proponowane procedury standardowe dla badań statystycznych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej („Podręcznik”). W oparciu o Podręcznik w statystyce B+R zostało powszechnie przyjęte, że dane odnoszące się do nakładów finansowych związanych z personelem B+R powinny obejmować pełen koszt B+R, łącznie z kosztami działalności wspomagającej, traktowanymi jako koszty ogólne. W trakcie procesu zbierania danych dotyczących B+R trudno jest niekiedy oddzielić działalność B+R personelu pomocniczego od działalności B+R wykonywanej przez innych pracowników związanych z B+R, takich jak:

*   wykonywanie prac naukowo-technicznych na potrzeby projektów (projektowanie i przeprowadzanie eksperymentów i badań, konstruowanie prototypów itd,),
*   projektowanie i produkcja prototypów,
*   planowanie i kierowanie projektami B+R, szczególnie w ich aspekcie naukowo-technicznym,
*   przygotowywanie raportów cząstkowych i końcowych dla projektów B+R, szczególnie w odniesieniu do aspektów związanych z B+R,
*   bezpośrednia obsługa własna działalności B+R, np. obsługa informatyczna, biblioteczna czy dokumentacyjna,
*   obsługa administracyjna projektów B+R w zakresie spraw finansowych i kadrowych.

Tym samym, zgodnie z Podręcznikiem, do personelu B+R należy zaliczyć wszystkie osoby zatrudnione bezpośrednio przy pracach B+R oraz osoby zapewniające obsługę, np. kierownicy prac B+R, pracownicy administracyjni i biurowi (w zakresie wsparcia działalności B+R) czy osoby biorące udział w produkcji prototypów na potrzeby działalności B+R.

Ponadto, aby móc zgodnie z art. 9 ust. 1b UoPDOP, prawidłowo wykazać wysokość Świadczeń, które będą mogły zostać uznane za Koszty kwalifikowane, Spółka jest zobowiązana wykazać, jaka cześć kosztów tych Świadczeń dotyczących Pracowników została poniesiona w związku z ich zaangażowaniem w działalność B+R Spółki.

Zdaniem Spółki, odpowiednim środkiem umożliwiającym prawidłowe wykazania jaka część Świadczeń ponoszonych przez Spółkę z tytułu tych Pracowników, tj. jaka część ich wynagrodzenia (w tym wszelkich dodatków, premii wypłacanych w ramach wynagrodzenia ze stosunku pracy) oraz składek na ubezpieczenie społeczne (w części finansowanej przez Spółkę) jest związana z ich działalnością B+R prowadzoną na rzecz Spółki w ramach stosunku pracy, jest klucz alokacji oparty na kryterium czasu pracy Pracowników, w ramach którego wykonują oni działalność B+R.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, w celu dokonania poprawnej alokacji kosztów Świadczeń Pracowników do Kosztów kwalifikowanych, Spółka zamierza prowadzić Rejestr. Rejestr będą zobowiązali uzupełniać na bieżąco wszyscy Pracownicy, których choćby część czasu pracy związana jest z realizacją zadań związanych z działalnością B+R Spółki, co będzie należeć do obowiązków służbowych Pracowników. Czas wykazany przez Pracowników będzie podlegał odpowiedniej weryfikacji i akceptacji. Na podstawie Rejestru Spółka będzie mogła wyodrębnić czas pracy Pracowników wykonujących działalność B+R i dokonać odpowiedniej alokacji kosztów Świadczeń Pracowników do Kosztów kwalifikowanych-

Spółka pragnie zauważyć, że powszechne jest stanowisko organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, zgodnie z którym dopuszczalne, a nawet wskazane są klucze alokacji oraz prowadzenie ewidencji czasu pracy pracowników w celu przypisania odpowiedniej wysokości kosztów wynagrodzeń pracowników do danej kategorii działalności pracodawcy, jeśli dotyczą one właśnie różnych działalności. Podkreślane jest jednak, że stosowane klucze alokacji powinny być racjonalne (uzasadnione z logicznego punktu widzenia), umożliwiać dokonanie precyzyjnej i rzetelnej alokacji oraz być zgodne z przepisami UoPDOP.

Rozważany klucz taki związek, w ocenie Spółki, wykazuje między omawianymi zjawiskami w sposób bezpośredni, zatem jest racjonalny. Umożliwi bowiem proporcjonalny podział Świadczeń wg czasu spędzonego na pracy prowadzonej w związku z działalnością B+R Spółki i niezwiązanej z taką działalnością.

Ponadto, w ocenie Spółki, przedstawiona procedura zapewni rzetelne oraz precyzyjne odzwierciedlenie zaangażowania poszczególnych Pracowników w działalność B+R Spółki. Wynika to z tego, że Pracownicy posiadają najlepszą wiedzę odnośnie czasu spędzonego na realizację poszczególnych obowiązków służbowych, a Rejestr będzie podlegał odpowiedniej weryfikacji. Tym samym rozważany klucz umożliwi prawidłową alokację kosztów Świadczeń tych Pracowników, które będą związane z działalnością B+R, w sposób wykluczający uznaniowość.

W ocenie Spółki, brak jest ponadto jakichkolwiek przeciwskazań na gruncie UoPDOP do stosowania wyżej przedstawionego klucza alokacji.

W konsekwencji, Spółka będzie uprawniona do zaliczenia do Kosztów kwalifikowanych proporcjonalnej części Świadczeń ponoszonych na rzecz Pracowników, zgodnie z Rejestrem. Proporcja Świadczeń podlegająca zaliczeniu do Kosztów kwalifikowanych będzie przez Spółkę ustalana w oparciu o zaraportowany w Rejestrze stosunek czasu pracy Pracowników przeznaczony na wykonywanie działalności B+R do całkowitego faktycznego czasu pracy Pracowników (zgodnie z obowiązującymi przepisami kodeksu pracy), tj. z wyłączeniem okresu gdy dany Pracownik przebywał na zwolnieniu lekarskim bądź na urlopie.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy zgodnie jest z linią interpretacyjną przepisów regulujących stosowanie Ulgi B+R prezentowaną przez organy podatkowe w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 11 października 2016 r. (IPPB5/4510-814/16-2/MR) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził pośrednio, że w celu dokonania prawidłowej alokacji ponoszonych przez podatnika kosztów do kosztów kwalifikowanych na potrzeby Ulgi B+R podatnik jest uprawniony do stosowania przedstawionego we wniosku klucza alokacji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził w przedmiotowej interpretacji, że Przykładowo, gdy pracownik zatrudniony w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, będzie przeznaczał, zgodnie z zakresem swoich obowiązków, tylko połowę czasu pracy na wspomnianą działalność, uzasadnione jest przyjęcie, że koszt kwalifikowany - poniesiony na działalność badawczo-rozwojową - będzie mogła stanowić tylko połowa jego wynagrodzenia i odpowiednich składek na ubezpieczenie społeczne. W konsekwencji, w takich sytuacjach podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową mogą na przykład prowadzić ewidencję czasu pracy pracowników zatrudnionych na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka jest uprawniona do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d UoPDOP, kosztów proporcjonalnej części Świadczeń ponoszonych na rzecz Pracowników, zgodnie z Rejestrem.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

W odniesieniu do Pracowników produkcyjnych Spółka rozważa zastosowanie Średnich stawek godzinowych w celu ustalenia wysokości kosztów Świadczeń, których proporcjonalna część (określana w oparciu o czas pracy przeznaczony na działalność B+R zgodnie z Rejestrem) ma zostać zaliczona do Kosztów kwalifikowanych na potrzeby Ulgi B+R (zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w ramach uzasadnienia pytania nr 1).

W uzasadnieniu do pytania nr 1, Spółka wykazała zasadność dokonania odliczenia kosztów proporcjonalnej części Świadczeń Pracowników (w tym Pracowników produkcyjnych), tj. kosztów odpowiadających części czasu pracy Pracowników przeznaczonego na działalność B+R Spółki. W tymże uzasadnieniu Spółka wykazała również zasadność prowadzenia Rejestru dla potrzeb dokonania zaliczenia odpowiedniej proporcjonalnej części Świadczeń do Kosztów kwalifikowanych, potwierdzając prawidłowość rozważanego sposobu jego prowadzenia. Ponadto, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka pragnie podkreślić, że Średnie stawki godzinowe obliczane są na podstawie płatności dokonywanych na rzecz pracowników, obejmujących Świadczenia, których zakres obejmuje zakres przedmiotowy kosztów wskazanych w art. 18d ust. 2 pkt UoPDOP.

W związku z powyższym, w odniesieniu do stanowiska przedstawionego w zakresie pytania nr 2, zdaniem Spółki, uzasadnienia wymaga przyjęcie dla potrzeb kalkulacji proporcjonalnej części Świadczeń ponoszonych w związku z Pracownikami produkcyjnymi Średnich stawek godzinowych.

Jak zostało to przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, średnie stawki godzinowe stanowią uśrednione stawki godzinowe wszystkich pracowników danego wydziału Spółki w prognozie na dany okres. Spółka kalkuluje w ten sposób, dla różnych celów, koszty ponoszone w związku realizacją danego projektu lub prowadzenia danej działalności, ponieważ:

*   przyjęcie takiej metody (tj. kalkulacja z wykorzystaniem stawki budżetowanej na dany rok) z uwagi na rotację pracowników i zmiany wysokości ich wynagrodzeń w ciągu roku jest znaczącym ułatwieniem dla prowadzenia różnego rodzaju ewidencji i kalkulacji w Spółce,
*   również ze względu na to, że do poszczególnych projektów czy działalności angażowani są liczni pracownicy w bardzo zróżnicowanym stopniu (pod względem czasowym), przyjęcie takiej metody jest znaczącym ułatwieniem dla prowadzenia różnego rodzaju ewidencji i kalkulacji w Spółce, a także
*   system księgowy Spółki (SAP) posługuje się Średnią stawką godzinową.

Należy zaznaczyć, że brak jest w przepisach regulujących Ulgę B+R regulacji wyłączających możliwość zastosowania podejścia prezentowanego przez Spółkę. Zastosowanie Średniej stawki godzinowej w odniesieniu do Pracowników produkcyjnych jest ponadto uzasadnione z uwagi na wskazaną powyżej metodologię ewidencjonowania kosztów prący Pracowników produkcyjnych przyjętą przez Spółkę.

Spółka pragnie ponadto podkreślić, że kalkulowanie kosztów uzyskania przychodów w oparciu o uśrednione koszty płac jest metodą akceptowaną przez organy podatkowe przypadkach, w których opiera się na istotnych przesłankach. Przykładowo w interpretacji z 18 grudnia 2013 r. (sygn. IPPB3/423-781/13-2/MS1) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym mógł on uznać za koszty wytworzenia w rozumieniu art. 16g ust. 4 UoPDOP koszty osobowe kalkulowane w oparciu o uśrednioną stawkę godzinową pracowników działu zaangażowanego w proces inwestycyjny.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka jest uprawniona do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d UoPDOP, kosztów ponoszonych na rzecz Pracowników produkcyjnych, w wysokości ustalonej na podstawie Rejestru oraz Średnich stawek godzinowych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Z dniem 1 stycznia 2016 r. ustawą z dnia 25 września 2015 r o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz.U. z 2015 r. poz. 1767), do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej również: „updop”) dodano art. 18d wprowadzający tzw. ulgę badawczo-rozwojową.

W myśl art. 4a updop, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (pkt 26);
*   badaniach naukowych - oznacza to:

1.  badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych (pkt 27).

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Stosownie do art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.  należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;
4.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumie

1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Do kosztów, o których mowa w zdaniu pierwszym, przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Stosownie do art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 i 3;
2.  w przypadku pozostałych podatników:

1.  50% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1,
2.  30% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3.

Natomiast w myśl art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 - 30% tych kosztów;
2.  w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3:

1.  20% tych kosztów - jeżeli podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej,
2.  10% tych kosztów - w przypadku pozostałych podatników.

Stosownie do postanowień art. 18d ust. 8 updop, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 i 3 updop,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, kosztami kwalifikowanymi są należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że Ustawodawca, oprócz spełnienia ww. przesłanek, przewidział dwa warunki uznania tzw. „kosztów pracowniczych” za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi badawczo-rozwojowej:

*   muszą dotyczyć pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w zakresie w jakim badania te prowadzą,
*   koszty, o których mowa, muszą stanowić należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof.

Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym prace z zakresu projektowania, badań i rozwoju, integracji systemów. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka prowadzi również działalność badawczo-rozwojową (dalej: „działalność B+R”) w rozumieniu art. 4a pkt 26 updop, obejmującą badania naukowe oraz prace rozwojowe, odpowiednio w rozumieniu art. 4a pkt 27 oraz pkt 28 updop. W celu realizacji działalności B+R Spółka zatrudnia i angażuje do poszczególnych prac pracowników zatrudnionych w różnych komórkach organizacyjnych. Zgodnie z polityką Spółki Pracownicy:

*   mają uwzględnione w swoich umowach o pracę lub w opisach kart stanowisk pracy wykonywanie prac wchodzących w zakres działalności B+R lub
*   mają uwzględnione w swoich umowach o pracę lub w opisach kart stanowisk pracy wykonywanie prac zlecanych przez inne komórki organizacyjne Spółki (w tym wykonywanie prac zlecanych przez komórki prowadzące działalność B+R, które to prace mogą wchodzić w zakres prowadzonej przez Spółkę działalności B+R).

Działalność B+R Pracownicy mogą prowadzić na podstawie odpowiedniego polecenia służbowego lub dedykowania do konkretnych zadań (projektu) w zależności od doraźnych decyzji biznesowych kierownictwa Spółki. Dedykowanie Pracowników do prac związanych z projektami realizowanymi w ramach działalności B+R Spółki nie zawsze jest sformalizowane. W danym okresie rozliczeniowym Pracownicy mogą wykonywać prace wchodzące w zakres działalności B+R Spółki w całości lub też jedynie w części swojego czasu pracy. W celu uzyskania informacji, w jakiej części w danym okresie rozliczeniowym Pracownik wykonywał działalność B+R, Spółka będzie rejestrowała czas pracy pracowników zaangażowanych w działalność B+R („Rejestr”) w danym okresie rozliczeniowym. Pracownicy będą zobowiązani do ewidencjonowania liczby godzin pracy przeznaczonych na działalność B+R w ramach swojego czasu pracy w danym okresie, np. miesięcznym.

Niektórzy z Pracowników z wydziałów produkcyjnych Spółki zajmują się prowadzeniem prac z zakresu działalności B+R polegających na produkcji prototypów lub części do prototypów produktów innowacyjnych (dalej: „Pracownicy produkcyjni”). W celu kalkulacji kosztów poszczególnych projektów dla potrzeb m.in. sprawozdawczości Spółka ustaliła, że Pracownicy produkcyjni, którzy w danym miesiącu realizują prace z zakresu działalności B+R, w swojej miesięcznej karcie pracy w systemie informatycznym Spółki odnoszą określoną ilość godzin do danego projektu z zakresu działalności B+R Spółki. W systemie księgowym księgowana jest następnie tak zaraportowana ilość godzin Pracowników produkcyjnych danego wydziału przemnażana przez planowaną na dany rok uśrednioną stawkę godzinową dla odpowiedniego wydziału. Uśredniona stawka godzinowa dla danego wydziału zawiera uśrednione godzinowe koszty płac pracowników wydziału (ustalane na dany rok na początku roku obrotowego) oraz koszty wydziałowe. Spółka rozważa zaliczenie do Kosztów kwalifikowanych kosztów Świadczeń Pracowników produkcyjnych ustalonych na podstawie zaewidencjonowanego w Rejestrze czasu pracy poświęconego przez nich na prace z zakresu działalności B+R Spółki oraz uśrednione godzinowe koszty płac (obejmujące dla danego wydziału koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez Spółkę, dotyczącej pracowników zatrudnionych w danym wydziale Spółki w danym roku na podstawie stosunku pracy, dalej: „Średnie stawki godzinowe”) pracowników danego wydziału produkcyjnego Spółki, w którym zatrudnieni są odpowiedni Pracownicy produkcyjni.

Przepisy updop nie precyzują z czego powinno wynikać zatrudnienie konkretnego pracownika w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Najbardziej oczywistym sposobem określenia takiego celu wydaje się zawarcie odpowiednich zapisów w umowie o pracę zawartej z pracownikiem zwłaszcza w części poświęconej zakresowi obowiązków pracownika. Wskazać należy, że koszty zatrudnienia pracowników zatrudnionych w innych celach niż realizacja działalności badawczo-rozwojowej nie stanowią kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 updop. Jednocześnie koszty zatrudnienia pracowników, choć będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to nie będą Kosztami kwalifikowanymi o jakich mowa w ww. przepisie.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że do „kosztów kwalifikowanych” nie można zaliczyć wydatków związanych z pracownikami, którzy nie są zatrudnionymi w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej tzn. z ich umów o prace lub innych dokumentów nie wynika, że pracownicy ci są zatrudnieni w celu prowadzenia działalności B+R.

Natomiast odnosząc się do stanowiska w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 stwierdzić należy, że Wnioskodawca – jak sam wskazał we wniosku – prowadzi Rejestr, w którym będzie ewidencjonował czas pracy pracowników zaangażowanych w działalność B+R. Jeżeli tak to na podstawie tego Rejestru będzie mógł ustalić, który pracownik i przez ile godzin wykonywał działalność B+R. Zatem na tej podstawie będzie mógł wykazać rzeczywiste koszty zatrudnienia tych pracowników tj. na podstawie rzeczywistej stawki godzinowej każdego pracownika, a nie uśrednionej wartości. Kosztami kwalifikowanymi – co do zasady – winny być koszty rzeczywiste, a nie koszty uśrednione.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

*   Spółka jest uprawniona do dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 18d updop, kosztów proporcjonalnej części Świadczeń ponoszonych na rzecz Pracowników, zgodnie z prowadzonym Rejestrem:
    *   w części dotyczącej pracowników zatrudnionych w celu prowadzenia działalności B+R – jest prawidłowe,
    *   w pozostałym zakresie – jest nieprawidłowe,
*   w odniesieniu do pracowników produkcyjnych zatrudnionych w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Spółka jest uprawniona do ustalenia proporcjonalnej części Świadczenia podlegającej odliczeniu w ramach Ulgi B+R w oparciu o Średnie stawki godzinowe – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego dotyczy stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w odmiennych stanach faktycznych/zdarzenia przyszłych i nie są wiążąca dla organu wydającego interpretację.

Należy także podkreślić, że interpretacja z 18 grudnia 2013 r. Znak: IPPB3/423-781/13-2/MS1 wydana została także w innym stanie prawnym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.