Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-933/14-6/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-01
Teza: Konsekwencje podatkowe transakcji nabycia gruntu.
Słowa kluczowe: grunty; nabycie; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opcja; opodatkowanie; parking
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2014 r. (data wpływu 19 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 sierpnia 2014 r. (data wpływu 27 sierpnia 2014 r.) oraz pismem z dnia 28 sierpnia 2014 r. (data wpływu 29 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych transakcji nabycia gruntu (Działki Inwestycyjnej) **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych transakcji nabycia gruntu. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 25 sierpnia 2014 r. (data wpływu 27 sierpnia 2014 r.) oraz pismem z dnia 28 sierpnia 2014 r. (data wpływu 29 sierpnia 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółdzielnia Mieszkaniowa (dalej: Spółdzielnia lub Sprzedająca) jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. W dniu 10 lipca 2014 r. Spółdzielnia nabyła prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka ewidencyjna numer 5/6 o powierzchni 11.867 m2 („Nieruchomość”) oraz nieodpłatnie własność budynku mieszkalnego posadowionego na tej Nieruchomości („Budynek”). Budynek został wybudowany i przyjęty do używania w 1972 r. nakładami Spółdzielni, która w tamtej dacie była posiadaczem samoistnym Nieruchomości.

Spółdzielnia od daty przyjęcia Budynku do używania wynajmowała jego cześć na cele komercyjne (działalność gospodarcza prowadzona przez podmioty trzecie). Spółdzielnia wynajmowała maksymalnie 6% powierzchni Budynku. Od momentu wynajęcia wspomnianej części Budynku upłynęły ponad dwa lata. Czynsz za najem Budynku od wejścia w życie pierwszej ustawy o podatku od towarów i usług w 1993 r. jest objęty opodatkowaniem VAT i fakturowany przez Spółdzielnię.

Spółdzielnia dokonywała modernizacji Budynku, przy czym nakłady modernizacyjne w żadnym przypadku nie przekraczały 30% wartości początkowej Budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na mocy aktu notarialnego z dnia 14 lipca 2014 r., stanowiącego warunkową przedwstępną umowę sprzedaży („Umowa warunkowa”), Spółdzielnia zobowiązała się wobec X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca lub Spółka):

1.  sprzedać udział w wysokości 3454/11867 części w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z określeniem sposobu korzystania z nieruchomości przez współużytkowników wieczystych (quoad usum), albo alternatywnie;
2.  sprzedać prawo użytkowania wieczystego części Nieruchomości, która miałaby powstać w wyniku podziału geodezyjnego Nieruchomości poprzez wyodrębnienie z niej fragmentu gruntu niezabudowanego wstępnie oznaczonego jako działka ewidencyjna nr 5/A o łącznej powierzchni około 3.454 m2 („Działka Inwestycyjna”) i założenia nowej księgi wieczystej dla Działki Inwestycyjnej.

Należy wskazać, iż w przypadku zrealizowania się wariantu a) powyżej, tj. sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości będącej nieruchomością zabudowaną Budynkiem dojdzie równolegle do sprzedaży udziału we współwłasności Budynku na rzecz Spółki w części odpowiadającej udziałowi w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości.

Obecnie Działka Inwestycyjna wykorzystywana jest jako parking samochodowy. Na Działce Inwestycyjnej posadowione są obiekty stanowiące infrastrukturę tego parkingu w postaci: budki dla obsługi parkingu, ogrodzenia wykonanego z metalowych słupków wmurowanych w grunt, połączonych łańcuchem oraz szlabanu. Parking jest terenem utwardzonym asfaltem. W obrębie Działki Inwestycyjnej znajdują się również tereny zielone (drzewa i trawniki) oraz chodniki prowadzące do Budynku o nawierzchni asfaltowej.

Parking jest wykorzystywany przez Spółdzielnię na Działce Inwestycyjnej od 1972 roku. Spółdzielnia wykazuje podatek VAT należny od opłat za usługi parkingowe świadczone na Działce Inwestycyjnej.

Oprócz wspomnianych elementów w gruncie stanowiącym Działkę inwestycyjną mogą znajdować się także elementy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej, telekomunikacyjnej i elektrycznej, które zgodnie z dostępnymi informacjami, jako nie należące do Spółdzielni (właścicielem takiej infrastruktury, zgodnie z art. 49 § 1 k.c., są podmioty zajmujące się dostarczaniem wody, ciepła, energii elektrycznej oraz usług telekomunikacyjnych), nie będą nabywane przez Spółkę.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca zamierza nabywane: (a) udział w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości bądź (b) prawo użytkowania wieczystego Działki Inwestycyjnej wykorzystywać do czynności opodatkowanych VAT. Spółka planuje zabudować Działkę Inwestycyjną wielokondygnacyjnym budynkiem biurowym z funkcjami uzupełniającymi handlowo-usługowymi, garażami podziemnymi, dojazdami i infrastrukturą techniczną, który następnie będzie przez Spółkę najmowany lub dzierżawiony, albo zbyty (w części).

Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jednakże w stosunku do Nieruchomości wydana została w 2012 roku decyzja ustalająca warunki zabudowy.

W przypadku, gdy do planowanej transakcji (a) sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Działki Inwestycyjnej wyodrębnionej z Nieruchomości albo (b) ewentualnie sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości, znalazłoby zastosowanie zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Sprzedający i Spółka są gotowi zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, przy spełnieniu warunków formalnych, o których mowa we wspomnianym przepisie, do rezygnacji ze zwolnienia z VAT i wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca podaje, że posadowione na Działce Inwestycyjnej budowle stanowiące infrastrukturę parkingu zostały wybudowane przez Sprzedającą wraz z Budynkiem w 1972 r. W związku z budową wspomnianych budowli Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Sprzedająca nie ponosiła wydatków na ulepszenie budowli posadowionych na Działce Inwestycyjnej przekraczających 30% ich wartości początkowej, w stosunku do których przysługiwałoby jej prawo do odliczenia VAT naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku, gdyby udało się wyodrębnić Działkę inwestycyjną i założyć dla niej nową księgę wieczystą do czasu zawarcia umowy ostatecznej, w świetle zaprezentowanego stanu faktycznego i odpowiednich przepisów ustawy o VAT, w przypadku nabycia prawa użytkowania wieczystego Działki Inwestycyjnej przez Wnioskodawcę będzie mu przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Spółdzielnię dokumentującej tę transakcję? (pytanie 2 wniosku)

Stanowisko Spółki ostatecznie sprecyzowane w piśmie z dnia 28 sierpnia 2014 r.:

Zdaniem Spółki w związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego Działki Inwestycyjnej będzie jej przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przemawiają za tym argumenty, które Spółka przedstawia poniżej.

W ocenie Spółki, dla celów VAT Działkę Inwestycyjną należy uznać za teren zabudowany budowlami.

Przepisy ustawy o VAT nie definicją pojęcia „budowli”. W celu zdefiniowania pojęcia „budowli” należy się zatem odwołać do definicji wynikającej z przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane („Prawo budowlane”).

Zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, pod pojęciem „budowli” należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z kolei w myśl pkt 3a) powołanego przepisu „obiekt liniowy” to obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Natomiast „urządzenia budowlane” zostały zdefiniowane w pkt 9 powołanego przepisu Prawa budowlanego jako urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, obecnie Działka Inwestycyjna wykorzystywana jest jako parking samochodowy. Na Działce Inwestycyjnej posadowione są obiekty stanowiące infrastrukturę tego parkingu w postaci: budki dla obsługi parkingu, ogrodzenia wykonanego z metalowych słupków wmurowanych w grunt, połączonych łańcuchem oraz szlabanu. Parking jest terenem utwardzonym asfaltem. W obrębie Działki Inwestycyjnej znajdują się również tereny zielone (drzewa i trawniki) oraz chodniki prowadzące do Budynku o nawierzchni asfaltowej.

Mając na względzie powołane definicje, w ocenie Spółki należy uznać, że analizowana infrastruktura Działki Inwestycyjnej (budka, chodniki, utwardzenia asfaltowe parkingu), powinny być kwalifikowane dla celów VAT jako „budowle”. W konsekwencji Działkę Inwestycyjną, na której zostały zlokalizowane analizowane obiekty dla celów VAT należy uznać za teren zabudowany.

W analizowanym zakresie, nie ma znaczenia, że obiekty zlokalizowane na Działce Inwestycyjnej nie mają dla Spółki znaczenia gospodarczego i w toku inwestycji planowanych na Działce Inwestycyjnej po jej nabyciu przez Spółkę prawdopodobnie zostaną w całości lub częściowo zlikwidowane (jak wskazano powyżej w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka planuje zabudować Działkę Inwestycyjną wielokondygnacyjnym budynkiem biurowym z funkcjami uzupełniającymi handlowo-usługowymi, garażami podziemnymi, dojazdami i infrastrukturą techniczną).

Dla potrzeb VAT należy bowiem uznać, że dopóki dany obiekt budowlany spełnia przesłanki do uznania go za budynek lub budowlę teren, na którym jest on usytuowany jest terenem zabudowanym.

Pogląd ten znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20.06.2014r., sygn. IBPP1/443-262/14/AW, czytamy m.in., że: „(…) dopóki dany obiekt budowlany spełnia przesłanki do uznania go za budynek lub budowlę teren, na którym jest on usytuowany jest terenem zabudowanym. Dopiero jeśli na skutek podjętych prac rozbiórkowych przestanie on spełniać kryteria przewidziane dla budynku, teren, na którym taki obiekt się uprzednio znajdował staje się gruntem niezabudowanym. Na powyższe bez wpływu pozostaje również okoliczność, iż wartość przeznaczonego do rozbiórki obiektu może być znikoma lub wręcz może być on pozbawiony wartości rynkowej”.

W świetle art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków (budowli lub ich części) trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że zbycie prawa wieczystego użytkowania zabudowanego gruntu opodatkowane powinno być tak, jak budynki lub budowle posadowione na tym gruncie.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolniona z VAT jest dostawa budynku, budowli lub ich części, która nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT bądź jeśli między pierwszym zasiedleniem, a dostawą tego budynku/budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich (i) wybudowaniu lub (ii) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów, właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i powołane przepisy ustawy VAT, należy stwierdzić, że z uwagi na okoliczność, iż Działka Inwestycyjna stanowi teren zabudowany, należy rozważyć, czy w przypadku jej sprzedaży będzie możliwe zastosowanie zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dla posadowionych na niej budowli (a tym samym , zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, dla całej Działki inwestycyjnej), co umożliwi opodatkowanie dostawy poprzez złożenie oświadczenia stron transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT .

Rozstrzygnięcie powyżej kwestii zależy od tego, w jakim momencie nastąpiło pierwsze zasiedlenie Działki Inwestycyjnej.

Z uwagi na fakt, iż na Działce Inwestycyjnej od daty oddania do użytkowania Budynku, tj. od 1972 r. prowadzona jest działalność polegająca na wynajmie miejsc parkingowych, biorąc pod uwagę cytowany już pogląd uznający, iż do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT może dojść również przed 1993 r., w opinii Spółki, w stosunku do Działki Inwestycyjnej doszło do pierwszego zasiedlenia w roku 1972 r. tj. z momentem utworzenia parkingu na potrzeby m.in. wynajmu miejsc (a więc czynności podlegających co do zasady opodatkowaniu VAT).

Skoro działalność parkingowa jest prowadzona na Działce Inwestycyjnej od 1972 r. do chwili obecnej, należy uznać, iż minęły dwa lata od daty pierwszego zasiedlenia Działki Inwestycyjnej. W związku z tym, przy uznaniu, iż Działka Inwestycyjna stanowi nieruchomość zabudowaną, jej dostawa w wyniku umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego pomiędzy Spółdzielnią a Spółką będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z tym, iż strony przed zawarciem umowy sprzedaży złożą zgodne oświadczenia co do opcji wyboru opodatkowania VAT Działki Inwestycyjnej na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Działki Inwestycyjnej będzie podlegać opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki będzie jej przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Działki Inwestycyjnej, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez podatnika VAT stanowi podstawową zasadę systemu podatku od wartości dodanej odzwierciedlającą zasadę neutralności VAT.

Wyjątki od tej zasady zostały określone w art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, m.in. nie stanowią podstawy do odliczenia VAT faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do spełnienia żadnego z warunków wyłączających prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego zgodnie ze wspomnianym art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, ponieważ:

*   zarówno Spółdzielnia jak i Spółka są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, a Działka Inwestycyjna będzie wykorzystywana do celów opodatkowanych VAT;
*   w stosunku do dostawy Działki Inwestycyjnej nie ma podstaw do zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane;
*   z uwagi na okoliczność, iż dla celów VAT Działka Inwestycyjna stanowi teren zabudowany budowlami, którego dostawa będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, oraz okoliczność iż Spółdzielnia i Spółka zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT zrezygnują ze zwolnienia z VAT i wybiorą opcję opodatkowania zbycia Działki Inwestycyjnej podatkiem VAT, dostawa Działki Inwestycyjnej będzie wykazana z należnym podatkiem VAT.

Reasumując, w związku z nabyciem prawa użytkowania wieczystego Działki Inwestycyjnej Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Spółdzielnię. Działka Inwestycyjna będzie bowiem w przyszłości wykorzystywana przez Spółkę do czynność opodatkowanych VAT, a sama transakcja bezie podlegała opodatkowaniu VAT z uwagi na:

*   spełnienie warunków do zastosowania zwolniona dostawy Działki Inwestycyjnej z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, oraz
*   zgodną decyzję Spółdzielni i Spółka by na podstawie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT zrezygnować ze zwolnienia i wybrać opcję opodatkowania planowanej dostawy podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: (…)

1.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,
2.  zbycie praw do użytkowania wieczystego gruntów.

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014, poz. 121) rzeczami w rozumieniu niniejszego Kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, że przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m. in. rzeczy. Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome. Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ww. ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z cytowanych przepisów wynika, że nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego albo decyzja o warunkach zabudowy.

Jednocześnie należy podkreślić, że brak aktualnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również brak decyzji o warunkach zabudowy nie pozwala na uznanie danego terenu za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Skoro teren jest definiowany poprzez spełnienie przesłanek weryfikowanych na podstawie danych w danym akcie prawnym lub decyzji, brak tego aktu prawnego (lub decyzji) automatycznie oznacza, że przesłanki nie mogą być spełnione. Tym samym, istnienie aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy, jest warunkiem koniecznym dla dalszej weryfikacji przeznaczenia danego terenu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle przytoczonego przepisu kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 powołanej ustawy. Stosownie do tego przepisu, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony, ponieważ oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 14 ustawy należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwość dysponowania nimi, używania ich jak właściciel.

Tym samym należy stwierdzić, że zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w odniesieniu do sprzedaży budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie dostawy są one zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 cyt. ustawy i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto – jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy – warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a jest bezzasadne.

Wskazać również należy, że jak stanowi art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ww. ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Ponadto, przepis ten obejmuje swoim zakresem także grunty będące w wieczystym użytkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje nabyć prawo użytkowania wieczystego części Nieruchomości, która miałaby powstać w wyniku podziału geodezyjnego Nieruchomości poprzez wyodrębnienie z niej fragmentu gruntu niezabudowanego wstępnie oznaczonego jako działka ewidencyjna nr 5/A o łącznej powierzchni około 3.454 m2 („Działka Inwestycyjna”) i założenia nowej księgi wieczystej dla Działki Inwestycyjnej.

Obecnie Działka Inwestycyjna wykorzystywana jest jako parking samochodowy. Na Działce Inwestycyjnej posadowione są obiekty stanowiące infrastrukturę tego parkingu w postaci: budki dla obsługi parkingu, ogrodzenia wykonanego z metalowych słupków wmurowanych w grunt, połączonych łańcuchem oraz szlabanu. Parking jest terenem utwardzonym asfaltem. W obrębie Działki Inwestycyjnej znajdują się również tereny zielone (drzewa i trawniki) oraz chodniki prowadzące do Budynku o nawierzchni asfaltowej.

Zdaniem Wnioskodawcy nabędzie przedmiotem transakcji będzie grunt niezabudowany, a elementy posadowione na nieruchomości będącej przedmiotem transakcji nie powinny być brane pod uwagę przy ustalaniu klasyfikacji gruntu w kontekście oceny skutków podatkowych, gdyż nie mają one znaczenia dla celów transakcji.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. nr 243, poz. 1623 z późn. zm.).

I tak w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

*   budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
*   budowlę stanowiącą całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
*   obiekt małej architektury.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową - art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a) ww. ustawy, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ww. ustawy przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że zarówno budkę jak i chodniki należy zaliczyć do budowli. Jak wynika z okoliczności wskazanych przez Stronę w niniejszym wniosku również parking (teren utwardzonym asfaltem), należy uznać za obiekt budowlany - w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane – a nie za urządzenie budowlane, do której to kategorii zaliczają się wyłącznie place postojowe.

Tym samym należy stwierdzić, że faktycznie przedmiotem transakcji będzie grunt zabudowany budowlami.

W omawianym temacie wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financien: Artykuł 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki.

Również rozstrzygnięcie Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-543/11 (Woningstichting Maasdriel) z dnia 17 stycznia 2013 r., wydane już na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy podobnej sprawy. W przywołanym wyroku strony umówiły się, że sprzedający dokona rozbiórki. W dacie wydania kupującemu, nieruchomość nie miała już statusu zabudowanej. Trybunał uznał, że zwolnienie z VAT nie obejmuje dostawy terenu niezabudowanego po rozbiórce budynku, który się na nim znajdował, nawet wówczas, gdy w dniu dostawy nie zostały dokonane inne prace związane z uzbrojeniem poza wskazaną rozbiórką, o ile z ogólnej oceny okoliczności związanych z ową transakcją i istniejących w dacie dostawy włącznie z zamiarem stron - pod warunkiem, że zostanie on ustalony na podstawie obiektywnych wskazówek - wynika, że w owej dacie sporna działka była rzeczywiście przeznaczona pod zabudowę.

Zatem, jeżeli przed dostawą gruntu ze starymi budynkami rozpoczęły się ich prace rozbiórkowe, realizowane przez sprzedawcę lub na jego koszt, to przedmiotem sprzedaży będzie tylko grunt niezabudowany (przeznaczony pod zabudowę). Jeżeli jednak przed dostawą nieruchomości prace rozbiórkowe budynku czy budowli jeszcze się nie rozpoczęły, mimo wydania np. decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę starego budynku - to dostawa tej nieruchomości będzie traktowana jako dostawa budynku lub budowli wraz z gruntem.

Z opisu sprawy wynika, że parking jest wykorzystywany przez Spółdzielnię na Działce Inwestycyjnej od 1972 roku. Spółdzielnia wykazuje podatek VAT należny od opłat za usługi parkingowe świadczone na Działce Inwestycyjnej.

Analiza powołanych przepisów prawa podatkowego w kontekście wskazanego we wniosku opisu sprawy wskazuje, że w stosunku do gruntu zabudowanego budowlami (parking, chodnik, budka) doszło do pierwszego zasiedlenia, gdyż jest w całości przedmiotem umowy najmu, natomiast od chwili oddania go w najem upłynęły 2 lata. Ponadto Sprzedająca nie ponosiła wydatków na ulepszenie budowli posadowionych na Działce Inwestycyjnej przekraczających 30% ich wartości początkowej, w stosunku do których przysługiwałoby jej prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Tym samym dla transakcji nabycia opisanej części nieruchomości będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W opisie sprawy Zainteresowany wskazał, że zamierza wspólnie ze sprzedającym złożyć do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenie o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy.

Zatem w stosunku do tych części nieruchomości objętych zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy Wnioskodawca oraz sprzedający będą mogli skorzystać z opcji opodatkowania przewidzianej w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy pod warunkiem spełnienia warunków przewidzianych w tym przepisie. Tym samym w odniesieniu do tych nieruchomości znajdzie zastosowanie podstawowa stawka podatku VAT wskazana w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego – na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do treści art. 86 ust. 10b ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

1.  ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;
2.  ust. 2 pkt 4 lit. c - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:
    1.  otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
    2.  uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek;
3.  ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych – art. 86 ust. 11 ustawy.

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy – art. 87 ust. 1 ustawy.

Wyłączenia stosowania obniżenia podatku należnego zostały zawarte w art. 88 ustawy. I tak, w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy nabyte Nieruchomości będą wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Ponadto nie zaistnieją przesłanki wyłączające prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT przewidziane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, gdyż transakcja sprzedaży opisanej części Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Zatem należy uznać, że Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktury wystawionej przez sprzedawcę dokumentującej opisaną transakcję, na zasadach określonych w art. 86 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W wydanej interpretacji rozstrzygnięto kwestię będącą przedmiotem pytania nr 2 wniosku zaś w kwestii objętej pytaniem nr 1 wniosku zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.