Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.170.2019.2.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-09
Teza: Uznanie zakładów wnioskodawcy za zorganizowane części przedsiębiorstwa, będące zakładami energochłonnymi oraz zwolnienie od akcyzy paliwa gazowego wykorzystywanego przez te zakłady w celach opałowych.
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; gaz; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zakład-zakład energochłonny
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 sierpnia 2019 r. (data wpływu – 7 sierpnia 2019 r.), uzupełnionego pismem z 9 września 2019 r. (data wpływu – 9 września 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie uznania zakładów Wnioskodawcy za zorganizowane części przedsiębiorstwa, będące zakładami energochłonnymi oraz zwolnienia od akcyzy paliwa gazowego wykorzystywanego przez te zakłady w celach opałowych - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie uznania zakładów Wnioskodawcy za zorganizowane części przedsiębiorstwa, będące zakładami energochłonnymi oraz zwolnienia od akcyzy paliwa gazowego wykorzystywanego przez te zakłady w celach opałowych. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 9 września 2019 r. (data wpływu – 9 września 2019 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 3 września 2019 r., znak: 0111-KDIB3-3. 4013.170.2019.1.MAZ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - … S.A. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) w ramach swojej działalności gospodarczej zajmuje się produkcją elementów ze spienionego polipropylenu \[„EPP”\] dla motoryzacji i branży logistycznej. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje znaczne ilości energii cieplnej.

Wnioskodawca na podstawie umowy kompleksowej sprzedaży paliwa gazowego i świadczenia usługi dystrybucji zawartej z pośredniczącym podmiotem gazowym (obecnie … Sp. z o.o.; dalej jako: „Dostawca”) nabywa wyroby gazowe (obecnie gaz ziemny wysokometanowy E, kod CN 2711 21 00; dalej jako: „Paliwo gazowe”) dostarczane do Spółki za pomocą sieci dystrybucyjnej. Paliwo gazowe pobierane na podstawie umowy z pośredniczącym podmiotem gazowym, Wnioskodawca przeznacza do celów opałowych. Paliwo gazowe wykorzystywane jest do zasilania w dwóch zakładach Spółki, w sposób opisany poniżej.

Zakład I.

*   Zakład I funkcjonuje od 2007 r., przy czym od początku 2014 r. Wnioskodawca wykorzystywał w nim Paliwo gazowe do celów opałowych - pierwszy zakup na ten cel nastąpił w dniu 17 stycznia 2014 r.
*   W Zakładzie I produkowane są kształtki z EPP przeznaczone głównie dla przemysłu motoryzacyjnego.
*   Zakład I produkuje: części absorbujące energię, wypełniacze pustych przestrzeni do samochodów osobowych, funkcjonalne elementy pojazdu (np. zagłówki czy elementy siedzeń), kształtki do transportu urządzeń elektronicznych. Wnioskodawca sprzedaje wytworzone w Zakładzie I produkty jako części gotowe do montażu bezpośrednio do firm produkujących samochody lub wykonujących urządzenia elektroniczne.
*   Paliwo gazowe wykorzystywane jest do zasilania kotłowni wewnątrzzakładowej wytwarzającej parę na potrzeby przetwórstwa EPP. Urządzeniem wytwórczym pary jest kocioł parowy o mocy 3,38 MW i wydajności pary 5,3 tony/h.
*   W zakładzie zainstalowanych jest 10 wtryskarek.
*   Udział zakupu Paliwa gazowego w wartości produkcji sprzedanej dla Zakładu I jest równy bądź wynosi ponad 5% i obliczany jest jako udział wartości nabytego Paliwa gazowego wraz z opłatą dystrybucyjną oraz kwotą akcyzy (z wyłączeniem podlegającego odliczeniu naliczonego podatku od towarów i usług) w sprzedaży Zakładu I za poprzedni rok kalendarzowy. Wnioskodawca przewiduje, że wskaźnik ten będzie równy bądź będzie przekraczał współczynnik 5% również w kolejnych latach.

Zakład II.

*   Zakład II funkcjonuje od listopada 2014 r., przy czym od początku 2017 r. Wnioskodawca wykorzystywał w nim Paliwo gazowe do celów opałowych - pierwszy zakup Paliwa gazowego nastąpił we wrześniu 2017 r.
*   W Zakładzie II funkcjonuje również narzędziownia, w której Wnioskodawca projektuje, prototypuje i przygotowuje wersje finalne form do produkcji elementów z EPP. Własna narzędziownia pozwala na zwiększenie elastyczności i szybkości realizacji zleceń w fazach wdrożeń i produkcji seryjnej.
*   Para nie jest zużywana w procesie produkcji form.
*   Paliwo gazowe w Zakładzie II wykorzystywane jest do zasilania dwóch kotłów parowych: pierwszy o mocy 3,9 MW i wydajności 3,36 Mg pary na godzinę i drugi o mocy 1,2 MW i wydajności pary 2 tony/h. Drugi kocioł traktowany jest jako kocioł rezerwowy.
*   W Zakładzie II zainstalowanych jest 8 wtryskarek.
*   Udział zakupu Paliwa gazowego w wartości produkcji sprzedanej dla Zakładu II jest równy lub wynosi ponad 5% i obliczany jest jako udział wartości Paliwa gazowego wraz z opłatą dystrybucyjną oraz kwotą akcyzy (z wyłączeniem podlegającego odliczeniu naliczonego podatku od towarów i usług) w sprzedaży Zakładu II za poprzedni rok kalendarzowy. Wnioskodawca przewiduje, że wskaźnik ten będzie równy bądź będzie przekraczał współczynnik 5% w kolejnych latach.

Zakład I oraz Zakład II położone są w odrębnych lokalizacjach. Zostały one także wyodrębnione organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Wyodrębnienie organizacyjne polega m.in. na przypisaniu do każdego z zakładów pracowników, w tym na szczeblu kierowniczym i na odrębnym zarządzaniu oboma zakładami. Od strony formalnej wyodrębnienie organizacyjne wynika ze schematu organizacyjnego. Na podstawie tego schematu organizacyjnego, zarówno do Zakładu I, jak i do Zakładu II, przypisany został dedykowany zespół pracowników na różnych szczeblach, w tym kierowniczych, posiadających kompetencje w sprawowaniu zarządu nad działalnością zakładu. Wszelkie koszty i zobowiązania pracownicze są odrębnie przyporządkowane do działalności danego zakładu.

Zarówno do Zakładu I, jak również do Zakładu II, zostały przypisane składniki majątku w postaci aktywów trwałych. Każdy z zakładów wykorzystuje różne rodzaje aktywów trwałych, stanowiące ich środki produkcyjne, przy czym dla Zakładu I są to m.in. grunty, budynki i budowle (m.in. budynek administracyjno-socjalny, budynek kotłowni, budynek portierni, chłodnie wentylatorowe, drogi i place manewrowe, ogrodzenie, hala magazynowo-produkcyjna, wiata magazynowa, parociąg, rampa załadunkowa, silosy, suszarnie), maszyny i urządzenia (m.in. wtryskarki, chłodnia wentylatorowa, instalacja Conditioningu, instalacja klimatyzacji, instalacja p.poż., urządzenia kotłowni parowej, instalacja monitoringu, myjka, osuszacze, projektor, prostownik, sprężarki, stacja transformatorowa, stacja uzdatniania wody, stół pomiarowy, suszarnie, system centralnej próżni, szorowarki, układ chłodzenia urządzenia, wciągnik elektryczny, wentylatory rozładunku surowca, zbiornik pary, zbiornik wyrównawczy, zestaw hydroforowy), pozostałe środki trwałe (m.in. formy, meble, metkownice, olejarka, regały magazynowe, wózki paletowe, wózki do suszarni, stanowisko montażu komponentów), a dla Zakładu II m.in. grunty, budyni i budowle (m.in. budynek administracyjno-socjalny, budynek rozdzielni, hala produkcyjno-magazynowe, wiata magazynowa, plac manewrowy, ogrodzenie, portiernia, sieć gazowa, silosy, fundamenty pod silosy i zbiornik sprężonego powietrza), maszyny i urządzenia (m.in. wtryskarki, urządzenia kotłowni parowej, stanowisko robotyzujące, instalacja Conditioningu, suszarnie, sprężarki, instalacje wstępnego przygotowania surowca, waga samochodowa, instalacja p.poż., automat szorująco-zbierający, kolektor pary, osuszacz, stół pomiarowy, zbiornik stalowy, drukarki etykiet magazynowych, instalacja klimatyzacyjna), pozostałe środki trwałe (m.in. regały magazynowe, wózki na półwyroby, formy, baterie kondensatora, wózek do montażu form).

Do każdego z zakładów są także przypisane pasywa np. zobowiązania z tytułu stosunku pracy pracowników wykonujących pracę w zakładach, a także zobowiązania z umów, które funkcjonalnie są związane z działalnością zakładów. Spółka zawarła umowy, które dotyczą odrębnie działania Zakładu I i Zakładu II (tj. z postanowień tych umów wynika, że zawarte one zostały dla celów funkcjonowania konkretnego zakładu), na dostawę mediów, umowy przyłączeniowe oraz inne, związane bezpośrednio z działalnością danego zakładu. Każdy z zakładów realizuje także samodzielnie niezbędne do swojej działalności zakupy towarów oraz usług (zakupy dokonywane są przez pracowników przypisanych do danego zakładu).

W odniesieniu do Zakładu I oraz Zakładu II możliwe jest wyodrębnienie zarówno asortymentu wyrobów produkowanych w zakładach, jak również przypisanie odbiorców tych wyrobów.

Spółka podpisała umowy na dostawę wyrobów gotowych przez Zakład I i Zakład II, przy czym jest możliwość ustalenia kategorii wyrobów, które jest w stanie produkować każdy z zakładów. W konsekwencji jest możliwe określenie strumienia przychodów osiąganych z działalności prowadzonej na poziomie konkretnego zakładu, do którego są przyporządkowani kontrahenci Spółki.

Biorąc powyższe pod uwagę, zarówno Zakład I, jak i II, mogłyby stanowić odrębne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, tj. produkcję wyrobów.

Spółka jest w stanie określić podstawowe kategorie finansowe w podziale na zakłady, tj.: aktywa, pasywa, w tym zobowiązania, przychody ze sprzedaży wyrobów gotowych w każdym z zakładów, koszty wykonania wyrobów w każdym z zakładów.

Zarówno w Zakładzie I oraz Zakładzie II wdrożono system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska, tj. akredytowany system środowiskowy oparty o normę ISO 14001:2015. Certyfikat został wydany przez … sp. z o.o. i jest ważny od 18 czerwca 2018 r. do 17 czerwca 2021 r. Wcześniej w obydwu zakładach obowiązywał system środowiskowy oparty o normę ISO 14001:2004 przez cały okres, począwszy od 18 czerwca 2009 r. do 17 czerwca 2018 r. (kiedy został zastąpiony nową wersją), przy czym co 3 lata wydawany był nowy certyfikat. System ten był również certyfikowany przez … .

Spółka planuje zawrzeć aneks do obecnie obowiązującej umowy lub przystąpić do nowej umowy z pośredniczącym podmiotem gazowym, zawierającej postanowienia, że Wnioskodawca będzie wykorzystywał nabyte wyroby gazowe do celów uprawniających do zwolnienia z akcyzy, tj. w działalności zakładu energochłonnego, w którym wdrożony jest akredytowany system środowiskowy.

Wnioskodawca nie jest pośredniczącym podmiotem gazowym w rozumieniu przepisów ustawy o akcyzie.

Wnioskodawca ma przesunięty rok podatkowy, który każdorazowo rozpoczyna się 1 maja danego roku i kończy 30 kwietnia roku następnego.

W uzupełnieniu wniosku z 9 września 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Na dzień złożenia wniosku, nie zostało określone, że nabywane paliwo gazowe będzie użyte do celu opałowego w ramach zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2019 r., poz. 864, ze zm.) w umowie kompleksowej sprzedaży paliwa gazowego i świadczenia usługi dystrybucji zawartej z pośredniczącym podmiotem gazowym (obecnie Dostawcą).
Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotowe postanowienie będzie jednak w przyszłości zawarte w umowie z pośredniczącym podmiotem gazowym. Tym samym, Wnioskodawca wskazuje, że w zakresie pytania 5 i 6 Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi wyłącznie w odniesieniu do zdarzenia przyszłego.2.  Zakład I oraz Zakład II zostały wyodrębnione jako komórki organizacyjne w schemacie organizacyjnym Spółki. Takie wyodrębnienie zostanie również utrzymane w przyszłości.
3.  Wyodrębnienie funkcjonalne i finansowe Zakładu I oraz Zakładu II zostanie utrzymane w przyszłości w nie mniejszym zakresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytania nr 5 i 6 zostały ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 9 września 2019 r.):

1.  Czy Zakład I stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej jako: „ZCP”), na gruncie art. 31b ust. 10 ustawy o akcyzie \[ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2019 r., poz. 864, ze zm.)\]?
2.  Czy Zakład II stanowi ZCP, na podstawie art. 31b ust. 10 ustawy o akcyzie?
3.  Czy Zakład I stanowi zakład energochłonny, o którym mowa art. 31b ust. 10 ustawy o akcyzie?
4.  Czy Zakład II stanowi zakład energochłonny, o którym mowa art. 31b ust. 10 ustawy o akcyzie?
5.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w zakresie w jakim Wnioskodawca nabywa Paliwo gazowe dla Zakładu I, które przeznacza na cele opałowe związane z opisanymi w zdarzeniu przyszłym zadaniami Zakładu I, czynność będzie podlegała zwolnieniu z podatku akcyzowego na podstawie przepisu art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o akcyzie?
6.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w zakresie w jakim Wnioskodawca nabywa Paliwo gazowe dla Zakładu II, które przeznacza na cele opałowe związane z opisanymi w zdarzeniu przyszłym zadaniami Zakładu II, czynność będzie podlegała zwolnieniu z podatku akcyzowego na podstawie przepisu art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o akcyzie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zakład I stanowi ZCP, na podstawie art. 31b ust. 10 ustawy o akcyzie.
2.  Zakład II stanowi ZCP, na podstawie art. 31b ust. 10 ustawy o akcyzie.
3.  Zakład I stanowi zakład energochłonny, o którym mowa w przepisie art. 31b ust. 10 ustawy o akcyzie.
4.  Zakład II stanowi zakład energochłonny, o którym mowa w przepisie art. 31b ust. 10 ustawy o akcyzie.
5.  W zakresie, w jakim Wnioskodawca nabywa Paliwo gazowe, które przeznacza na cele opałowe związane ze wskazanymi zadaniami Zakładu I, czynność podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego na podstawie przepisu art. 3lb. ust. 1 pkt 5 ustawy o akcyzie.
6.  W zakresie, w jakim Wnioskodawca nabywa Paliwo gazowe, które przeznacza na cele opałowe związane ze wskazanymi zadaniami Zakładu II, czynność podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego na podstawie przepisu art. 31b. ust. 1 pkt 5 ustawy o akcyzie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad 1. i 2.

Definicja legalna zakładu energochłonnego została zawarta w art. 31b ust. 10 ustawy o akcyzie. Zgodnie z tym przepisem, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Jednocześnie, zgodnie z art. 31b ust. 10 ustawy o akcyzie, zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być bowiem mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa. Ustawodawca zdefiniował ZCP jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W celu określenia, czy Zakład I oraz Zakład II stanowią zakłady energochłonne wykorzystujące Paliwo gazowe, należy w pierwszej kolejności zweryfikować, czy stanowią one ZCP w rozumieniu przytoczonego przepisu.

Podstawowym wymogiem dla uznania Zakładu I oraz Zakładu II za ZCP w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o akcyzie jest, aby stanowiły one dwa zespoły składników materialnych i niematerialnych. Następnie przedmiotowe zespoły powinny być wydzielone w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie z kolei ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Zdaniem Wnioskodawcy, Zakład I oraz II spełniają definicję ZCP, tj.:

1.  Zakład I oraz Zakład II stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych;
2.  Zakład I oraz Zakład II są wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie (spółce akcyjnej);
3.  Zakład I oraz Zakład II są wyodrębnione finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie (spółce akcyjnej);
4.  Zakład I oraz Zakład II są wyodrębnione funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie (spółce akcyjnej).

Poniżej Wnioskodawca odnosi się do wymienionych przesłanek uznania Zakładu I i Zakładu II za ZCP.

Ad 1). Zakład jako zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zarówno do Zakładu I oraz Zakładu II przypisane są określone składniki majątku Wnioskodawcy. Są to zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Do każdego z zakładów przypisane są także zobowiązania.

W konsekwencji, na gruncie przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w stosunku do Zakładu I, jak i Zakładu II, wyodrębniono majątek, niezbędny do realizacji działań związanych z przedmiotem ich działalności.

Pierwsza z analizowanych przesłanek została zatem spełniona.

Ad 2). Wyodrębnienie organizacyjne.

Wyodrębnienie organizacyjne w strukturze przedsiębiorstwa oznacza, że ZCP ma być dostatecznie wyodrębniona w istniejącej strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa. W praktyce uznanie zespołu składników za wyodrębniony organizacyjnie wymaga co najmniej wyodrębnienia w zakresie kierownictwa jednostki, ujęcia w dokumentach przedsiębiorstwa oraz jednoznacznego przypisania pracowników do jednostki.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, do Zakładu I i Zakładu II zostali przyporządkowani określeni pracownicy, w tym kierownictwo zakładu posiadające kompetencje w sprawowaniu zarządu nad działalnością zakładu.

Wyodrębnienie finansowe w strukturze przedsiębiorstwa oznacza, że na podstawie ewidencji rachunkowej istnieje możliwość przypisania ZCP podstawowych informacji dotyczących sytuacji finansowej, w tym konkretnych przychodów i kosztów, a także aktywów i pasywów. Jednocześnie wyodrębnienia finansowego nie należy mylić z niezależnością finansową (samofinansowaniem) ZCP.

W stanie sprawy elementy przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przesądzają o możliwości uznania Zakładu I i Zakładu II za ZCP, czyniąc tym samym zadość wymogom wyodrębnienia organizacyjnego.

W ocenie Wnioskodawcy druga z analizowanych przesłanek została zatem spełniona.

Ad 3). Wyodrębnienie finansowe.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie także w orzecznictwie. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 18 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1765/10 (orzeczenie prawomocne), stwierdził, że: „Natomiast wyodrębnienie finansowe nie musi koniecznie oznaczać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zobowiązana do samodzielnego sporządzania bilansu. Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa”.

Podobne podejście zaprezentował również Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15 (orzeczenie prawomocne): „Wbrew stanowisku organu, z treści analizowanego przepisu nie wynika też, że warunkiem finansowego wyodrębnienia ZCP jest pełne wyodrębnienie majątku (tu zobowiązań), czy też konieczność przypisania wszelkich przychodów i kosztów, zobowiązań i należności Spółki związanych z jej działalnością do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Dla Zakładu I oraz Zakładu II można wyodrębnić i przypisać odpowiednie przychody i koszty, a także aktywa i pasywa, w tym określone zobowiązania oraz należności, które mogą być przyporządkowane wyłącznie do danego zakładu.

W ocenie Wnioskodawcy ma miejsce wyodrębnienie finansowe każdego z zakładów, a zatem analizowana przesłanka również została spełniona.

Ad 4). Wyodrębnienie funkcjonalne.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Oznacza to, że w razie hipotetycznego wyłączenia ZCP ze struktur przedsiębiorstwa, w ramach którego funkcjonuje, byłaby w stanie samodzielnie realizować zadania gospodarcze. Samodzielność należy przy tym rozumieć jako stan, w którym ZCP może wykonywać zasadniczy przedmiot działalności (w ocenie tej nie są istotne funkcje pomocnicze dla wykonywanej działalności).

Jak wynika z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zarówno Zakład I jak i Zakład II produkują określone rodzaje towarów, posiadają własną bazę kontrahentów oraz niezależność w dokonywaniu zakupu towarów lub usług, a także przypisanych do nich pracowników. Oznacza to, że obiektywnie Zakład I oraz Zakład II byłyby zdolne do samodzielnego działania jako niezależne przedsiębiorstwa produkcyjne na rynku.

Mając na uwadze całość powyższego wywodu, w ocenie Wnioskodawcy spełnione zostały wszystkie przesłanki prowadzące do uznania Zakładu I oraz Zakładu II jako ZCP w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o akcyzie.

Ad 3. i 4.

Jak wynika z przedstawionej definicji zakładu energochłonnego, wynikającej z art. 31b ust. 10 ustawy o akcyzie, aby uznać Zakład I i Zakład II za zakład energochłonny, udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego ustalany jest procentowy udział, ma wynosić nie mniej niż 5% dla każdego z zakładów odrębnie.

Pojęcie udziału zakupu wyrobów gazowych nie zostało zdefiniowane przepisami ustawy o akcyzie. W ocenie Spółki, do określenia udziału zakupu wyrobów gazowych należy uwzględnić koszty zakupu Paliwa gazowego wraz z opłatami towarzyszącymi, tj. w przypadku Spółki opłatą dystrybucyjną, a także kwotą akcyzy (jeżeli występuje).

Stanowisko to znajduje także potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 listopada 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4013.202.2018.1.PJ: ,,W kwestii ustalenia udziału zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wskazać należy, że ustawodawca w art. 31b ust. 10 ustawy wprost wskazał, że przy obliczaniu współczynnika, na podstawie którego definiowane są zakłady energochłonne, należy uwzględniać wartość nabywanych wyrobów gazowych. Zgodnie z literalnym brzmieniem ustawodawca posługując się sformułowaniem „udział zakupu wyrobów gazowych” odwołuje się do kwoty jaką należy ponieść, aby dokonać zakupu wyrobów gazowych, tj. uwzględniającą opłaty abonamentowe i opłaty dystrybucyjne związane z tym zakupem, które podmiot nabywający wyroby gazowe zobowiązany jest ponieść. Mówiąc wprost w ww. przepisie jest mowa o wartości transakcji za zakup wyrobów gazowych z wyłączeniem podatku od towarów i usług (VAT)”.
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 listopada 2016 r., sygn. 2461-IBPP4.4513.283.2016.l.MK: „Zgodnie z literalnym brzmieniem ustawodawca posługując się sformułowaniem „udział zakupu wyrobów gazowych” odwołuje się do kwoty globalnej jaką należy ponieść aby dokonać zakupu wyrobów gazowych, tj. uwzględniającą wszelkie opłaty (m.in. opłaty dystrybucyjne) związane z tym zakupem które podmiot nabywający wyroby gazowe zobowiązany jest ponieść. Mówiąc wprost ww. przepisie jest mowa o wartości transakcji za zakup wyrobów gazowych z wyłączeniem podatku od towarów i usług (VAT)”.

Zarówno ustawa o akcyzie, jak i akty wykonawcze do niej, nie zawierają również definicji, ani nie przedstawiają sposobu obliczania wartości produkcji sprzedanej. W tym wypadku, zgodnie z dotychczasową, przeważającą linią interpretacyjną, zasadne jest odwołanie się do corocznie wydawanego, w oparciu o delegację wynikającą z art. 18 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1068; dalej jako: „Statystyka publiczna”; tak m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 31.08.2017, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.88.2017.1.MS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 29.09.2017, sygn. 0111-KDIB3-3.4013.97.2017.2.MS, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 27.04.2016, sygn. IBPP4/4513-73/16/BP), rozporządzenia Rady Ministrów.

Wartość produkcji sprzedanej w roku 2019 oblicza się w sposób określony w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 14 września 2018 r. w sprawie programu badań statystycznych statystyki publicznej na rok 2019 (Dz.U. z 2018 r., poz. 2103; dalej jako: „Rozporządzenie”), gdzie w dziale 1.46 „Działalność przemysłowa”, pkt 7 określa, w odniesieniu do produkcji sprzedanej przemysłu:

*   zakres przedmiotowy - (\`(...)\`) Przychody netto ze sprzedaży produktów (wyrobów i usług) oraz ze sprzedaży towarów i materiałów, wartość produktów wytworzonych niezaliczonych do sprzedaży, podatek akcyzowy od wyrobów własnej produkcji, podatek akcyzowy od towarów i materiałów, dotacje przedmiotowe (\`(...)\`).

Ponadto, jak wynika z objaśnień pojęć zamieszczonych na stronie internetowej Głównego Urzędu Statystycznego, przez produkcję sprzedaną wyrobów przemysłowych rozumie się ilość i wartość sprzedanych na zewnątrz przedsiębiorstwa wyrobów produkcji własnej lub produkcji zleconej do wykonania w innym przedsiębiorstwie z powierzonych materiałów, w okresie sprawozdawczym niezależnie od momentu ich wytworzenia.

Zgodnie z dodatkowymi wyjaśnieniami metodologicznymi, wartość produkcji sprzedanej wyrobów prezentowana jest według działów, grup i klas PKWiU i wyrażona w cenach sprzedaży (realizacji) łącznie z podatkiem akcyzowym, ale bez podatku od towarów i usług (VAT).

Wartość produkcji sprzedanej wyrobów obejmuje :

*   otrzymane i należne kwoty za sprzedane na zewnątrz przedsiębiorstwa w okresie sprawozdawczym wyroby własnej produkcji, produkcji wykonanej na zamówienie z własnych surowców i materiałów oraz produkcji zleconej do wykonania w innym przedsiębiorstwie z powierzonych materiałów skorygowane o należne dopłaty, udzielone rabaty, bonifikaty, opusty lub umowne kwoty należne z tytułu sprzedaży;
*   wartość wyrobów niezaliczonych do sprzedaży, traktowanych na równi ze sprzedażą, tj. wartość własnych wyrobów przekazanych do własnych punktów sprzedaży detalicznej, jak również do własnych zakładów gastronomicznych i do własnych hurtowni;
*   wartość wyrobów wytworzonych, traktowanych na równi ze sprzedażą, tj. produktów nieodpłatnie przekazanych na rzecz funduszu socjalnego i inwestycji własnych, na potrzeby reprezentacji i reklamy, potrzeby osobiste podatnika i pracowników oraz darowizny wyrobów bez pobrania zapłaty.

W sytuacji, gdyby powyższa definicja uległa zmianie, w wydawanych przez Radę Ministrów rozporządzeniach w sprawie programu badań statystycznych statystyki publicznej za kolejne lata, począwszy od rozporządzenia obejmującego 2020 r., Spółka w celu obliczenia współczynnika energochłonności powinna dokonywać obliczenia wartości produkcji sprzedanej zgodnie z definicją zawartą w rozporządzeniu obowiązującym w roku, za który Spółka oblicza współczynnik energochłonności.

Udział zakupu w wartości produkcji sprzedaży jest kalkulowany za rok poprzedzający rok w odniesieniu do którego ustalany jest procentowy udział. W ocenie Wnioskodawcy, poprzez „rok” należy rozumieć rok kalendarzowy, nie zaś rok podatkowy wprowadzony w Spółce, trwający od 1 maja do 30 kwietnia.

W ustawie o akcyzie nie została wprowadzona definicja legalna pojęcia „rok”, natomiast ustawa z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900; dalej jako: „OP”, zawiera jedynie definicję roku podatkowego. Zgodnie z art. 11 OP, rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

Jednocześnie, jak zostało wcześniej wskazane, w celu ustalania wartości produkcji sprzedanej stosuje się przepisy wykonawcze do przepisów z zakresu statystyki publicznej. Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 18 ust. 1 Statystyki publicznej oraz Rozporządzenia, program badań statystycznych statystyki publicznej ustala corocznie Rada Ministrów, a program obejmuje zbieranie i przekazywanie danych bieżących w roku 2019 i danych za rok 2019 oraz wskazanych w konkretnych badaniach danych za lata poprzednie. Prowadzi to jednoznacznie do konkluzji, że mowa tu jest o roku kalendarzowym, który obejmuje okres od 1 stycznia do 31 grudnia. Takie rozumienie pojęcia „rok” w art. 31b ust. 10 ustawy o akcyzie znajduje potwierdzenie także m.in. w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 936/13 oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 listopada 2016 r., sygn. 2461-IBPP4.4513.283.2016.l.MK.

Spółka kalkuluje udział zakupu Paliwa gazowego w wartości produkcji sprzedanej jako udział wartości nabytego Paliwa gazowego wraz z opłatą dystrybucyjną oraz kwotą zapłaconej akcyzy (z wyłączeniem podlegającego odliczeniu naliczonego podatku od towarów i usług) w sprzedaży Zakładu I oraz Zakładu II za poprzedni rok kalendarzowy.

Wnioskodawca stoi więc na stanowisku, że zastosowana przez niego w przedstawionym opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego metoda kalkulacji jest prawidłowa. Udział ten wynosił ponad 5% i Wnioskodawca przewiduje, że tak obliczony wskaźnik będzie równy bądź będzie przekraczał współczynnik 5% w kolejnych latach. W konsekwencji Zakład I oraz Zakład II spełniają warunki do uznania każdego z nich za zakład energochłonny w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy o akcyzie.

Ad 5. i 6.

Stosownie do art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy o akcyzie, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Ponadto, zgodnie z art. 31b ust. 5 ustawy o akcyzie, w przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów.

Mając na uwadze powyższe, aby Wnioskodawca mógł skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 31 ust. 1 pkt 5 ustawy o akcyzie, spełnione powinny być kumulatywnie następujące warunki, tj.:

1.  przedmiotem czynności są wyroby gazowe;
2.  czynność podlega opodatkowaniu akcyzą;
3.  wyroby są wykorzystywane przez podmiot będący zakładem energochłonnym;
4.  w zakładzie energochłonnym powinien być wprowadzony w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej;
5.  w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą określono, że wyroby te będą użyte do tych celów.

Ad 1. Przedmiotem czynności są wyroby gazowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt lb ustawy o akcyzie, przez wyroby gazowe rozumie się wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CIM 2901 10 00.

Oznacza to, że nabywane przez Wnioskodawcę Paliwo gazowe stanowi wyrób gazowy w rozumieniu przepisów ustawy o akcyzie.

Ad 2. Czynność podlega opodatkowaniu akcyzą.

Na mocy art. 9c ust. 1 pkt 2 ustawy o akcyzie, w przypadku wyrobów gazowych, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy o akcyzie, finalny nabywca gazowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe - niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Spółka pełni więc rolę finalnego nabywcy gazowego.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie art. 13 ust. 1 pkt 13 ustawy o akcyzie, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą.

W konsekwencji należy uznać, że sprzedaż przez Dostawcę (lub inny podmiot posiadający status pośredniczącego podmiotu gazowego) Spółce wyrobów gazowych na terytorium kraju jest czynnością podlegającą opodatkowaniu akcyzą na podstawie przepisów ustawy o akcyzie.

Ad 3. Wyroby są wykorzystywane przez podmiot będący zakładem energochłonnym.

Nabyte przez Spółkę wyroby gazowe są wykorzystywane w działalności Zakładu I oraz Zakładu II, które spełniają przesłanki do uznania ich za zakład energochłonny, zgodnie z uzasadnieniem przedstawionym w punktach 1-4.

Ad 4. Wprowadzenie w życie systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Przedostatnią z przesłanek jest konieczność wprowadzenia w zakładzie energochłonnym (czyli zarówno w Zakładzie I, jak i Zakładzie II) systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Spójnik „lub” wskazuje na to, że warunek ten zostanie uznany za spełniony w przypadku wprowadzenia co najmniej jednego z tych systemów.

Zgodnie z art. 31c ustawy o akcyzie, za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej uznaje się:

1.  Europejski System Handlu Emisjami zgodny z ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1201 i 2538) i przepisami wydanymi na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy;
2.  system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz.U. poz. 1060);
3.  uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. z 2019 r. poz. 545), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej;
4.  system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001;
5.  system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001.

Wnioskodawca wdrożył, zarówno w Zakładzie I, jak i w Zakładzie II, akredytowany system środowiskowy oparty o normę ISO 14001:2004, a następnie ISO 14001:2015, potwierdzony przez jednostkę akredytującą. System ten został wprost wskazany w ustawie o akcyzie, jako jeden z prowadzących do osiągania celów ochrony środowiska. Stosownie do powyższego, w ocenie Wnioskodawcy warunek ten w odniesieniu zarówno do Zakładu I, jak i Zakładu II, należy uznać za spełniony.

Ad 5. Określenie celu wykorzystania wyrobów w umowie zawartej miedzy sprzedawcą a nabywcą.

Zgodnie z art. 31 ust. 5 \[winno być: art. 31b ust. 5 – przypis Organu\] ustawy o akcyzie, jednym z warunków zastosowania zwolnienia od podatku akcyzowego jest, aby w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą określono, że wyroby te będą użyte do celów uprawniających do zwolnienia przewidzianego w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4 tego przepisu.

Spółka w najbliższym czasie zawrze aneks do obecnie obowiązującej umowy lub nową umowę (z Dostawcą lub innym podmiotem mającym status pośredniczącego podmiotu gazowego), w której będą zawarte informacje o przeznaczeniu nabywanych wyrobów gazowych do celów opałowych przez zakład energochłonny, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w zakresie w jakim Wnioskodawca nabywa Paliwo gazowe, które przeznacza na cele opałowe związane ze wskazanymi zadaniami Zakładu I oraz Zakładu II, spełnione zostały wszystkie przesłanki do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 31 ust. 1 pkt 5 \[winno być: art. 31b ust. 1 pkt 5 – przypis Organu\] ustawy o akcyzie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2019 r., poz. 864, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o podatku akcyzowym”) – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Wyroby gazowe to wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00 – art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy.

W świetle art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy, finalny nabywca gazowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe

\-niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

W myśl art. 9c ust. 1 pkt 2 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu.

Stosownie do art. 9c ust. 1 pkt 5 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:

1.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
2.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,
3.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

Stosownie do art. 11b ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

1.  nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
2.  wydania wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu, w przypadku ich sprzedaży na terytorium kraju;
3.  powstania długu celnego, w przypadku importu wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
4.  użycia wyrobów gazowych przez podmioty w przypadkach, o których mowa w art. 9c ust. 1 pkt 4 lub 5.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 13 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą gazowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9c ust. 1 pkt 5.

W myśl art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

W przypadku sprzedaży wyrobów gazowych w ramach zwolnień, o których mowa w ust. 1, ust. 2 pkt 2-8, ust. 3 pkt 2 i 3 oraz ust. 4, podmiotom, które użyją tych wyrobów do celów określonych w tych przepisach, warunkiem zwolnienia jest określenie w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą, że wyroby te będą użyte do tych celów – art. 31b ust. 5 ustawy.

Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania – art. 31b ust. 10 ustawy.

Stosownie natomiast do art. 31c ustawy, za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 i art. 31b ust. 1 pkt 5, uznaje się:

1.  system handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, o którym mowa w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1201 i 2538 oraz z 2019 r. poz. 730 i 1501) i przepisach wydanych na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy;
2.  system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz. U. poz. 1060);
3.  uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz.U. z 2019 r. poz. 545), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej;
4.  system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001;
5.  system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w swojej działalności wykorzystuje znaczne ilości energii cieplnej. Spółka nabywa, na podstawie umowy z pośredniczącym podmiotem gazowym, paliwo gazowe przeznaczone do celów opałowych, wykorzystywane do zasilania kotłów parowych w dwóch zakładach (Zakładzie I oraz Zakładzie II). Oba zakłady Spółki zostały wyodrębnione organizacyjnie (wynika to ze schematu organizacyjnego, każdy zakład ma przypisanych pracowników). Do każdego zakładu zostały przypisane składniki majątkowe w postaci aktywów trwałych. Dla każdego z zakładów Spółka zawarła umowy dotyczące ich funkcjonowania, np. dotyczące dostawy mediów, przyłączeniowe. W każdym z zakładów możliwe jest wyodrębnienie asortymentu produkowanych wyrobów, a także przypisanie odbiorców tych wyrobów. Spółka jest w stanie dla każdego z zakładów wyodrębnić kategorie finansowe, takie jak aktywa, pasywa (w tym zobowiązania), przychody ze sprzedaży oraz koszty wykonania wyrobów. Udział zakupu Paliwa gazowego w wartości produkcji sprzedanej w każdym zakładzie jest równy bądź wynosi ponad 5%. W obu zakładach wdrożono system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska, tj. akredytowany system środowiskowy oparty o normę ISO 14001:2015, potwierdzony stosownym certyfikatem. Spółka planuje zawrzeć aneks do umowy na dostawę Paliwa gazowego lub podpisze nową umowę z pośredniczącym podmiotem gazowym, w której zawarte zostanie postanowienie, że nabywane wyroby gazowe będą wykorzystywane przez zakład energochłonny do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy. Wnioskodawca nie jest pośredniczącym podmiotem gazowym.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania Zakładu I oraz Zakładu II za zorganizowane części przedsiębiorstwa, które spełniają definicję zakładu energochłonnego, a w związku z tym będzie możliwe skorzystanie w przyszłości ze zwolnienia od akcyzy, na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, czynności, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, na gruncie przepisów akcyzowych, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy Zakład I oraz Zakład II stanowią na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolne są do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych samodzielnemu przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielonych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie (przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych) w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie organizacyjno-majątkowe, ale takie, które musi się odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki - elementy, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest istnienie w ramach jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku akcyzowym mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W przedstawionych przez Wnioskodawcę okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy uznać, że Zakład I oraz Zakład II stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa (spełniają definicję zawartą w art. 31b ust. 10 ustawy), czyli zespół powią-zanych ze sobą składników, mogących stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania, ponieważ zostały wyodrębnione:

*   organizacyjnie (znalazło to odzwierciedlenie w schemacie organizacyjnym Spółki; przypisano do obu zakładów pracowników, także na stanowiskach kierowniczych, sprawujących zarząd nad każdym z zakładów),
*   finansowo (Spółka jest w stanie wyodrębnić, w podziale na zakłady, podstawowe kategorie finansowe: aktywa, pasywa, zobowiązania, przychody ze sprzedaży wyrobów i koszty ich wytworzenia; koszty i zobowiązania pracownicze są odrębnie przyporządkowane do działalności każdego z zakładów),
*   funkcjonalnie (każdy zakład ma przypisany osobny zakres działalności: Zakład I produkuje kształtki z EPP, głównie dla przemysłu motoryzacyjnego; w Zakładzie II projektuje się, prototypuje i przygotowuje wersje finalne form do produkcji elementów z EPP; dla każdego z zakładów możliwe jest wyodrębnienie asortymentu produkowanych wyrobów i przy-pisanie odbiorców; Spółka zawarła z podmiotami zewnętrznymi, dla każdego z zakładów, odrębne umowy w zakresie ich funkcjonowania; każdy zakład realizuje samodzielnie niezbędne dla swojej działalności zakupy towarów i usług),
*   majątkowo (do każdego zakładu przypisane zostały składniki majątku w postaci aktywów trwałych, wymienionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, takich jak m.in. grunty, budynki, budowle, maszyny, urządzenia, instalacje, automaty).

Ponadto, jak stwierdził Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zarówno Zakład I, jak i II, mogłyby stanowić odrębne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, tj. produkcję wyrobów. Spółka wskazała również, że wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne Zakładu I oraz Zakładu II zostanie utrzymane w przyszłości.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Uznanie danego podmiotu za zakład energochłonny, stosownie do definicji zawartej w art. 31b ust. 10 ustawy, wymaga spełnienia łącznie dwóch podstawowych warunków:

*   udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej, w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział, nie może być mniejszy niż 5%;
*   zakład energochłonny nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Organ powyżej, dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2, Zakład I oraz Zakład II spełniają drugi z wymienionych warunków – każdy z zakładów stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Natomiast udział zakupu Paliwa gazowego w wartości produkcji sprzedanej każdego z zakładów z osobna, obliczony dla poprzedniego roku kalendarzowego, jest równy lub wynosi ponad 5%. Oznacza to, że ten udział zakupu Paliwa gazowego w wartości produkcji sprzedanej jest nie niższy niż udział minimalny, wskazany w art. 31b ust. 10 ustawy.

Pojęcie produkcji sprzedanej należy odnieść do wielkości produkcji wytworzonej osobno przez Zakład I oraz Zakład II, obejmującej także wyroby sprzedane podmiotom zewnętrznym. Skoro bowiem każdy zakład z osobna został uznany za stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa, która mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania, to takie przedsiębiorstwo sprzedawałoby wówczas podmiotom zewnętrznym, w tym Spółce, swoje produkty. W tych okolicznościach pojęcie „wartość produkcji sprzedanej” będzie obejmowało wartość produkcji wytworzonej przez każdy z zakładów z osobna na potrzeby podmiotów zewnętrznych, a także Wnioskodawcy.

W tym miejscu wskazać należy, że Wnioskodawca obliczając wartość nabytego Paliwa gazowego w poprzednim roku kalendarzowym uwzględnił opłatę dystrybucyjną oraz kwotę akcyzy, z wyłączeniem podatku od towarów i usług. Zatem w przedstawionym stanie faktycznym, przy tak obliczanej wartości nabytego Paliwa gazowego jak zostało przedstawione we wniosku, Zakład I oraz Zakład II spełniają przesłanki uznania za zakład energochłonny, w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy.

W przedstawionym opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zadeklarował, że w kolejnych latach wskaźnik udziału zakupu Paliwa gazowego w wartości produkcji sprzedanej każdego z zakładów z osobna, będzie przekraczał 5%. Zauważyć przy tym więc należy, że w przyszłości, w przypadku gdy Wnioskodawca będzie korzystał ze zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych przeznaczonych do celów opałowych, kwota akcyzy nie będzie stanowiła części wartości nabytego Paliwa gazowego.

Podsumowując stwierdzić należy, że Wnioskodawca spełnia pierwszy z wymienionych warunków – udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej każdego z zakładów w poprzednim roku kalendarzowym był nie mniejszy niż 5% i w kolejnych latach ten udział będzie przekraczał 5%. Wobec powyższego Zakład I oraz Zakład II spełniają przesłanki do uznania każdego z nich za zakład energochłonny, w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 3 i 4 należy uznać za prawidłowe.

Mając na uwadze przytoczone przepisy ustawy wskazać należy, że podmiot ubiegający się o prawo do korzystania ze zwolnienia od akcyzy, przewidzianego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, obok zużywania wyrobów gazowych do celów opałowych, powinien spełniać również kumulatywnie następujące przesłanki:

1.  wypełniać definicję zakładu energochłonnego w rozumieniu zapisów art. 31b ust. 10 ustawy,
2.  wprowadzić w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, spośród wskazanych w art. 31c ustawy.

Wnioskodawca, jak to przedstawił w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zużywa w Zakładzie I oraz Zakładzie II Paliwo gazowe do celów opałowych, do zasilania kotłów parowych. Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1-4 Organ potwierdził, że Spółka spełnia pierwszy z wymienionych warunków – Zakład I oraz Zakład II stanowią, każdy z osobna, zakład energochłonny w rozumieniu zapisów art. 31b ust. 10 ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka wdrożyła w obu zakładach system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska, tj. akredytowany system środowiskowy oparty o normę ISO 14001:2015, potwierdzony stosownym certyfikatem, ważnym od 18 czerwca 2018 r. do 17 czerwca 2021 r. Przed 18 czerwca 2018 r. w obu zakładach Spółki obowiązywał system środowiskowy oparty o normę ISO 14001:2004, potwierdzony stosownym certyfikatem.

Zatem Wnioskodawca spełnia drugi z wymienionych warunków – w Zakładzie I oraz Zakładzie II został wprowadzony w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, wymieniony w art. 31c pkt 5 ustawy. Wobec powyższego, mając na uwadze, że pytania nr 5 i 6 dotyczą zdarzenia przyszłego, Spółka będzie uprawniona do nabycia w ramach zwolnienia od akcyzy, na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, wyrobów gazowych objętych wnioskiem, przeznaczonych do celów opałowych, wykorzystywanych przez Zakład I oraz Zakład II.

W opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Spółka wskazała, że planuje zawrzeć aneks do umowy na dostawę Paliwa gazowego lub podpisze nową umowę z pośredniczącym podmiotem gazowym, w której zawarte zostanie postanowienie, że nabywane wyroby gazowe będą wykorzystywane przez zakład energochłonny do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy. Zauważyć bowiem należy, że możliwość skorzystania, na mocy wskazanych przepisów ustawy, ze zwolnienia od akcyzy czynności podlegających opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych, wymagać będzie, aby w umowie zawartej między sprzedawcą a nabywcą (Wnioskodawcą) określone było, że wyroby te będą użyte do tych celów, o czym stanowi art. 31b ust. 5 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 5 i 6 należy uznać za prawidłowe.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnych indywidualnych sprawach, więc zawartych w nich stanowisk organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

W związku z orzeczeniami, przywołanymi przez Wnioskodawcę we wniosku, stwierdzić należy, że Organ nie ma obowiązku powielania w treści interpretacji rozstrzygnięć zawartych w orzeczeniach sądów administracyjnych. Zgodnie bowiem ze stanowiskiem NSA: „Zastrzec należy, iż w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, orzecznictwo sądów administracyjnych ma istotne znaczenie, ponieważ zawiera wskazówki co do interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz ich zastosowania. Nie kwestionując i w żaden sposób nie podważając tego znaczenia, podkreślić jednak należy, że istnienie orzecznictwa sądów administracyjnych nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów w sprawach innych niż ta, w której konkretny wyrok zapadł. Organ wydający interpretację ma wręcz obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia” (wyrok NSA z dnia 31 sierpnia 2017 sygn. akt II FSK 2211/15).

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54§ 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.