Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-605/10-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-09-23
Teza: Możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzeń wypłacanych pracownikom, w tym członkom zarządu Spółki.
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; prawa-prawa majątkowe; przychód-przychód ze stosunku pracy; wynagrodzenia-wynagrodzenie pracownika; zarząd
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26.03.2010 r. (data wpływu 01.07.2010 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 07.09.2010 r. (data nadania 08.09.2010 r., data wpływu 09.09.2010 r.) stanowiącego odpowiedź na wezwanie organu z dnia 31.08.2010 r. Nr IPPB2/415-605/10-2/MG (data nadania 01.09.2010 r., data odbioru 03.09.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzeń wypłacanych pracownikom, w tym członkom zarządu Spółki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.07.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzeń wypłacanych pracownikom, w tym członkom zarządu Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest firmą doradczo - inżynierską świadczącą kompleksowe usługi w zakresie infrastruktury, środowiska i budownictwa.

Spółka zatrudnia pracowników w ramach następujących zespołów (działów):

*   Zespołu Przygotowania Dokumentów Przetargowych,
*   Zespołu Geologicznego,
*   Zespołu Wniosków i Analiz,
*   Pracowni Inżynierii Ruchu,
*   Działu Analiz Środowiska,
*   Zespołu Geodezji,
*   Działu Gospodarki Odpadami,
*   Działu Planowania Przestrzennego,
*   Działu Rekultywacji,
*   Działu Energetyki i Teletechniki,
*   Pracowni Sanitarnej,
*   Działu Kolejowego,
*   Zespołu Architektur Krajobrazu.

Wśród wykonywanych przez pracowników poszczególnych działów Spółki obowiązków pracowniczych wyróżnić można takie, których efekty mają charakter twórczy i indywidualny oraz takie których rezultat wskazanych cech nie posiada.

Wśród wykonywanych przez pracowników Spółki prac dających rezultaty o charakterze twórczym wskazać należy:

*   w przypadku pracowników Zespołu Przygotowania Dokumentów Przetargowych: opracowywanie Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówień, przygotowywanie referatów o najnowszych trendach w zakresie stosowanych technologii, sporządzanie komentarzy odnośnie przepisów prawa oraz wytycznych technicznych i budowlanych,
*   w przypadku pracowników Zespołu Geologicznego: przygotowywanie projektów prac geologicznych, tworzenie opracowań określających profile geologiczne wraz z przekrojami,
*   w przypadku pracowników Zespołu Wniosków i Analiz: tworzenie analiz oraz prognoz ruchu drogowego, analiz przepustowości dróg, analiz ekonomicznej opłacalności inwestycji,
*   w przypadku pracowników Pracowni Inżynierii Ruchu: tworzenie koncepcji usprawnienia przepustowości dróg, przygotowywanie projektów organizacji ruchu do projektów budowlanych oraz dla istniejących inwestycji, przygotowywanie projektów oznakowania dróg,
*   w przypadku pracowników Działu Analiz Środowiska: sporządzanie opinii i referatów do opracowań z zakresu ochrony środowiska w drogownictwie, przygotowywanie opracowań z zakresu ochrony środowiska w drogownictwie, w tym analiz dotyczących zanieczyszczeń powietrza, wód, ochrony przed hałasem oraz innych oddziaływań, przygotowywanie raportów o oddziaływaniu przedsięwzięcia na środowisko,
*   w przypadku pracowników Zespołu Geodezji: przygotowywanie opracowań geodezyjnych projektów zagospodarowania działek lub terenów,
*   w przypadku pracowników Działu Gospodarki Odpadami: tworzenie koncepcji utylizacji odpadów,
*   w przypadku pracowników Działu Planowania Przestrzennego: tworzenie planu zagospodarowania przestrzennego,
*   w przypadku pracowników Działu Rekultywacji: opracowywanie projektów rekultywacji terenu, projektów z zakresu planowania przestrzennego oraz inżynierii krajobrazu,
*   w przypadku pracowników Działu Energetyki i Teletechniki: opracowywanie projektów drogowych instalacji elektrycznych, w tym projektów instalacji oświetleniowych,
*   w przypadku pracowników Pracowni Sanitarnej: opracowywanie projektów technicznych odwodnienia projektowanych dróg,
*   w przypadku pracowników Działu Kolejowego: opracowywanie projektów technicznych torowisk, projektów elektroenergetyki i trakcji kolejowej,
*   w przypadku pracowników Zespołu Architektur Krajobrazu: tworzenie projektów krajobrazu (w zakresie zieleni w otoczeniu dróg).

Ponadto, Spółka zatrudnia na podstawie umów o pracę osoby pełniące w Spółce funkcje członków zarządu. Pracownicy pełniący funkcje członków zarządu Spółki w ramach swych obowiązków pracowniczych wykonują również czynności, których efekty posiadają twórczy charakter, z czego w szczególności wskazać należy tworzenie:

*   analiz sytuacji i funkcjonowania Spółki,
*   planów odnośnie kierunków przyszłego rozwoju,
*   koncepcji biznesowych,
*   prezentacji multimedialnych.

Jak już zaznaczono powyżej ww. czynności nie wyczerpują zakresu czynności powierzonych pracownikom Spółki (w tym członkom zarządu Spółki), a wchodzących w zakres obowiązków pracowniczych.

Zdaniem Spółki wskazane powyżej efekty pracy wykonywanej przez jej pracowników należy uznać za utwory w rozumieniu definicji ustawowej z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Spółka podjęła decyzję o podziale wynagrodzenia pracowników (w tym wynagrodzenia członków zarządu) na dwie części - kwotę wynagrodzenia ryczałtowego z tytułu dokonanego w danym miesiącu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez pracownika oraz kwotę wynagrodzenia z tytułu wykonywania pozostałych obowiązków pracowniczych.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, wezwano Spółkę pismem z dnia 31.08.2010 r. Nr IPPB2/415-605/10-2/MG (data nadania 01.09.2010 r., data doręczenia 03.09.2010 r.) do ich uzupełnienia poprzez doprecyzowanie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego w następujący sposób:

*   wyjaśnienie, czy w odniesieniu do wynagrodzeń, do których Spółka stosować będzie 50% koszty uzyskania przychodów prowadzona będzie ewidencja czasu pracy twórczej, w dowolnie przyjętej przez Spółkę formie, potwierdzająca faktycznie wykonywane w ramach obowiązków służbowych czynności objęte prawem autorskim.

Spółka uzupełniła braki formalne wniosku w ustawowym terminie, pismem z dnia 07.09.2010 r. (data nadania 08.09.2010 r., data wpływu 09.09.2010 r.), w którym wyjaśniła, że w odniesieniu do wynagrodzeń, do których Spółka stosować będzie 50% koszty uzyskania przychodów prowadzona będzie ewidencja czasu pracy poszczególnych osób wykonujących pracę twórczą, potwierdzająca faktycznie wykonywane w ramach obowiązków służbowych czynności objęte prawem autorskim. Na podstawie powyższej ewidencji, Spółka jest w stanie weryfikować, jaka część pracy poszczególnych pracowników jest związana z tworzeniem lub współtworzeniem utworu. Przyjęty przez Spółkę podział wynagrodzenia poszczególnych pracowników na prace o charakterze twórczym i nietwórczym zostanie dokonany w oparciu o precyzyjne dane z ewidencji czasu pracy i rodzaju zadań przydzielonych poszczególnym pracownikom. Dodatkowo Spółka będzie prowadzić na bieżąco kontrolę przeprowadzonych przez pracowników Spółki prac. W związku z powyższym Spółka stale kontroluje i będzie kontrolować ustalone limity dla wszelkich prac objętych prawem autorskim.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym dopuszczalne jest w świetle ustawy PIT zastosowanie przewidzianych w art. 22 ust. 9 pkt 3 tejże ustawy 50-procentowych kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia pracowników Spółki (w tym członków zarządu Spółki) z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do wskazanych powyżej, stworzonych w związku z wykonywaniem obowiązków pracowniczych utworów (będących rezultatem wymienionych powyżej czynności pracowników poszczególnych działów Spółki oraz członków zarządu Spółki)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Wskazanymi powyżej odrębnymi przepisami są przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych \[Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.\] (dalej: „ustawa o prawie autorskim”).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W świetle art. 8 tej ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

W ocenie Spółki, z powyższych przepisów wynika zatem, że o zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzenia tym prawami, decyduje wyłącznie fakt:

*   wykonania utworu, będącego przedmiotem praw autorskich, oraz
*   uzyskania przychodu przez twórcę z tytułu korzystania lub rozporządzenia tymi prawami.

Utwór będący przedmiotem praw autorskich.

Zdaniem Spółki, wskazane na wstępie efekty pracy pracowników Spółki (projekty, opracowania, analizy, koncepcje, prezentacje i in.) stanowią utwory w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim. W opinii Spółki bowiem, w przypadku ww. rezultatów pracy spełnione są wszystkie przesłanki przewidziane powołaną ustawą dla utworu, jako przedmiotu prawa autorskiego. Po pierwsze, przedmiotowe rezultaty pracy pracowników Spółki są przejawem działalności twórczej pracowników o indywidualnym charakterze. Stanowią one bowiem subiektywnie nowy wytwór intelektu pracowników, powstający w rezultacie działalności o charakterze kreacyjnym.

Jak słusznie podkreślił Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 3 października 2007 r. (sygn. II CSK 207/07) wymaganie nowości nie jest niezbędną cechą twórczości jako przejawu intelektualnej działalności człowieka. Utworem w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim może być kompilacja wykorzystująca dane powszechnie dostępne, pod warunkiem, że ich wybór, segregacja i sposób przedstawienia ma znamiona oryginalności.

Stanowisko Sądu Najwyższego przytoczone powyżej znajduje zdaniem Spółki pełne zastosowanie do przedstawionego na wstępie stanu faktycznego. Pracownicy Spółki bowiem, wykonując wskazane na wstępie obowiązki pracownicze, korzystają wprawdzie niejednokrotnie z ogólnie dostępnych danych, czy istniejących opracowań, jak również działają w ramach obowiązujących norm i wytycznych, jednakże sposób doboru wykorzystania, czy przetworzenia danych ma już charakter oryginalny, indywidualny i niewątpliwie jest wynikiem działalności twórczej pracownika.

Powyższe uwagi należy w szczególności odnieść do takich wytworów działalności pracowników, jak opracowania geodezyjne, analizy, referaty, raporty, czy Specyfikacje Istotnych Warunków Zamówienia, które ze względu na mniejszą swobodę doboru i zestawienia elementów, z jakich utwór jest zbudowany w stosunku do np. wskazanych na wstępie projektów, koncepcji, czy planów mogą na pierwszy rzut oka budzić wątpliwości co do zachowania wymaganego poziomu twórczości pozwalającego mówić o utworze.

Swą ocenę Spółka opiera nadto o szerokie orzecznictwo Sądu Najwyższego w przedmiotowym zakresie, który wskazywał niejednokrotnie, iż przedmiotem ochrony na gruncie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jest każde opracowanie \[…\], w którym przejawia się twórcza praca autora, a więc gdy dzięki pomysłowości i indywidualnemu ujęciu dzieło uzyskało oryginalną postać” (nie publ. orz. SN z 27 marca 1965 r., I CR 39/65). Ponadto, jak trafnie wskazał Sąd Apelacyjny w Warszawie w wyroku z dnia 5 lipca 1995 r. (sygn. akt I ACr 453/95), „przeciwstawieniem działalności technicznej jest taka działalność mająca na celu osiągnięcie określonego rezultatu, którego co najmniej niektóre elementy nie mogą być w całości przewidziane, jako że są pozostawione osobistemu ujęciu (interpretacji, wizji) wykonującego ten rezultat. W wypadku działania twórczego mamy do czynienia z sytuacją, w której niezależnie od pewnych wymogów z góry postawionych twórcy i których spełnienie ma znaczenie dla uznania, czy obowiązek został wykonany należycie, w ostatecznym rezultacie zawarte są elementy, których kształt zależy od osobistego ujęcia i jedynie w tym zakresie można mówić o twórczości”.

Spółka w tym miejscu również wskazuje na prezentowaną przez Sąd Najwyższy ocenę Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia, co ma w analizowanym przypadku szczególne znaczenie w przypadku pracowników Zespołu Przygotowania Dokumentów Przetargowych. W wyroku z dnia 27 lutego 2009 r. (sygn. akt V CSK 337/08), Sąd Najwyższy podniósł, iż pogląd, zgodnie z którym SIWZ nie stanowi utworu, lecz jest materiałem urzędowym narusza art. 1 ust. 1 i art. 4 pkt 2 ustawy o prawie autorskim przez błędną wykładnię tych przepisów. Oceniając stopień indywidualności określonego wytworu intelektu należy uwzględnić rodzaj dzieła. Inne przesłanki decydują w przypadku dzieła literackiego (np. poetyckość języka, dobór środków stylistycznych i wersyfikacji), inne zaś w odniesieniu do utworów o charakterze referencyjnym, jakim jest SIWZ. Nadto, Sąd wskazał, że okoliczność, iż art. 36 ustawy Prawo zamówień publicznych określa katalog niezbędnych elementów, jakie powinna zawierać specyfikacja istotnych warunków zamówienia, nie pozbawia możliwości takiego ukształtowania treści tego dokumentu, które spowoduje powstanie dzieła zawierającego w sobie cechy twórcze spełniającego wymóg oryginalności. Dla oceny określonego dzieła referencyjnego przydatna jest koncepcja tzw. statystycznej jednorazowości, która zakłada badanie, czy takie samo lub bardzo podobne dzieło powstało już wcześniej oraz czy jest statystycznie prawdopodobne sporządzenie w przyszłości takiego samego dzieła przez inną osobę. Odpowiedź przecząca uzasadnia tezę o istnieniu cechy indywidualności dzieła.

Reasumując, w ocenie Spółki wskazane na wstępie rezultaty prac wykonywanych przez pracowników Spółki, w tym członków zarządu Spółki spełniają przesłanki pozwalające na uznanie ich za przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim, na co wskazują w szczególności następujące cechy i elementy odnoszące się do czynności poszczególnych grup pracowników opisanych w stanie faktycznym:

*   koncepcyjny, twórczy i indywidualny charakter,
*   autorska wizja określonego rozwiązania, będąca niepowtarzalnym, indywidualnym wytworem intelektu pracownika,
*   samodzielne i niezależne wykonanie (bez korzystania z rezultatów cudzej pracy, przez ich odwzorowanie lub użycie w inny sposób),
*   znaczny stopień oryginalności.

Uzyskanie przychodu z tytułu rozporządzenia prawami autorskimi.

W ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że autorskie prawo majątkowe do rezultatów prac wykonywanych przez pracowników Spółki może być przedmiotem rozporządzenia, a ich twórcom przysługuje wynagrodzenie za korzystanie z tych rezultatów przez osoby trzecie (w tym przypadku Spółkę pracodawcę), jeżeli wynika to z ustawy lub umowy.

Spółka zamierza dokonać następujących zmian w umowach o pracę:

1.  wprowadzić zapis o nabywaniu przez Spółkę praw autorskich do twórczych rezultatów prac wykonywanych przez pracowników,
2.  zmodyfikować postanowienia umów o pracę, tak, aby stałe miesięczne wynagrodzenie brutto pracownika składało się z:

*   części związanej z wykonywaniem czynności lub prac o charakterze twórczym, których efekty są objęte prawami autorskimi (honorarium za rozporządzenie prawami autorskimi) oraz
*   pozostałej części obejmującej czas przeznaczony na wykonanie pozostałych prac, typowych obowiązków pracownika niezwiązanych z pracami o charakterze twórczym.

Wprowadzenie powyższej konstrukcji skutkować będzie wtórnym nabyciem praw autorskich do rezultatów prac wykonywanych przez pracowników, w związku z rozporządzeniem dokonanym przez pracowników, zgodnie z postanowieniami umowy o pracę, za które pracownicy otrzymywać będą uzgodnione honorarium (przychód) wyodrębnione wyraźnie w umowie o pracę z ogólnego wynagrodzenia.

W związku z powyższym Spółka uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym zostaje spełniona przesłanka rozporządzenia przez twórców prawami autorskimi, wymieniona w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT dotyczącym zastosowania 50-procentowych kosztów uzyskania przychodów z tytułu przychodu uzyskanego przez pracownika za przeniesienie praw autorskich. Ponadto, w opinii Spółki zastosowanie 50-procentowych kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia pracowników z tytułu przeniesienia praw autorskich będzie w analizowanym przypadku dopuszczalne ze względu na planowane wyodrębnienie przychodów pracownika z ww. tytułu w treści umowy o pracę.

Podsumowując, w ocenie Spółki należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym zostają spełnione przesłanki przewidziane w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT dla zastosowania podwyższonych (50 procentowych) kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do tej wyodrębnionej części wynagrodzenia jaką na podstawie umów o pracę Spółka wypłacać będzie pracownikom (w tym członkom zarządu) w związku z nabyciem praw autorskich do rezultatów ich prac. W szczególności wymienione na wstępie rezultaty prac wykonywanych przez pracowników Spółki stanowią przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ustawy oprawie autorskim i prawach pokrewnych.

W związku z powyższym należy uznać ze w przedstawionym stanie faktycznym dyspozycja przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT jest spełniona, a w konsekwencji Spółka, jako płatnik będzie uprawniona do zastosowania 50% zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego w związku z nabyciem zgodnie z umową o pracę praw autorskich do twórczych rezultatów prac wykonywanych przez pracowników Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m. in. z tytułu stosunku pracy, co do zasady, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczenie jednej, pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Jednakże warunkiem zastosowania 50% normy kosztów uzyskania przychodów jest ustalenie, że przychód uzyskany został z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub pokrewnych w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Na mocy art. 1 ust. 1 powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), wzornictwa przemysłowego, architektoniczne, architektoniczno - urbanistyczne, urbanistyczne, muzyczne i słowno - muzyczne art. 1 ust. 2 pkt 1, 5, 6, 7 ww. ustawy. Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną (art. 1 ust. 3 ww. ustawy).

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z ustępem 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. W razie wykonywania na podstawie jednej umowy o pracę czynności zarówno chronionych prawem autorskim, jak i nie będących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, z umowy tej powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Tylko bowiem takie rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy. Zaznaczyć należy, że fakt korzystania przez pracownika z prawa autorskiego powinien wynikać wyraźnie z treści zawartej umowy o pracę, gdyż warunkiem zastosowania kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy jest, aby zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca udzielił licencji na korzystanie z danego utworu, względnie by doszło do rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do tworzonego dzieła.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zatrudnia pracowników w ramach szczegółowo wymienionych w zdarzeniu przyszłym zespołów (działów). Wśród wykonywanych przez pracowników poszczególnych działów obowiązków pracowniczych wyróżnić można takie, których efekty mają charakter twórczy, indywidualny oraz takie, których rezultat wskazanych cech nie posiada. Spółka zatrudnia także na podstawie umów o pracę osoby pełniące w Spółce funkcje członków zarządu. Pracownicy pełniący funkcje członków zarządu Spółki w ramach swych obowiązków pracowniczych wykonują również czynności, których efekty posiadają twórczy charakter. Czynności o charakterze twórczym nie wyczerpują zakresu czynności powierzonych pracownikom Spółki (w tym członkom zarządu Spółki), a wchodzących w zakres obowiązków pracowniczych. W ocenie Spółki wskazane powyżej efekty pracy wykonywanej przez jej pracowników należy uznać za utwory w rozumieniu definicji ustawowej wynikającej z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Spółka podjęła decyzję o podziale wynagrodzenia pracowników (w tym wynagrodzenia członków zarządu) na dwie części - kwotę wynagrodzenia ryczałtowego z tytułu dokonanego w danym miesiącu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez pracownika oraz kwotę wynagrodzenia z tytułu wykonywania pozostałych obowiązków pracowniczych. W odniesieniu do wynagrodzeń, do których Spółka stosować będzie 50% koszty uzyskania przychodów prowadzona będzie ewidencja czasu pracy poszczególnych osób wykonujących pracę twórczą, potwierdzająca faktycznie wykonywane w ramach obowiązków służbowych czynności objęte prawem autorskim. Dodatkowo Spółka będzie prowadzić na bieżąco kontrolę przeprowadzonych przez pracowników Spółki prac oraz planuje wyodrębnić przychody z ww. tytułów w treści umowy o pracę.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, iż jak wyżej wykazano o zastosowaniu normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy podatkowej, decyduje fakt uzyskania przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego, pod warunkiem możliwości ustalenia wysokości przychodu z tego tytułu. Zatem tylko wówczas gdy:

*   praca wykonywana przez pracownika, jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
*   pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,
*   umowa o pracę przewiduje zróżnicowanie wynagrodzenia należnego pracownikowi na część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych oraz prowadzona jest stosowna dokumentacja w tym zakresie, tj. ewidencja czasu pracy twórczej pracownika w formie przyjętej przez strony.

\- do przychodu z tego źródła mogą być zastosowane podwyższone 50% koszty uzyskania przychodu, zgodnie z treścią powołanego art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przyjmując za Spółką, że wykonywane - szczegółowo omówione w opisie zdarzenia przyszłego efekty pracy poszczególnych pracowników Spółki, w tym osób zatrudnionych na podstawie umów o pracę pełniących w Spółce funkcje członków zarządu (m. in. projekty, opracowania, analizy, koncepcje, prezentacje) - stanowią utwór w rozumieniu definicji zawartej w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do czego organ podatkowy nie jest uprawniony, stwierdzić należy, iż możliwe jest zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa dopuszczalne jest zastosowanie przewidzianych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych 50% kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia pracowników Spółki (w tym członków zarządu Spółki) z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do wskazanych w treści wniosku, stworzonych w związku z wykonywaniem obowiązków pracowniczych utworów, będących rezultatem wymienionych we wniosku czynności pracowników poszczególnych działów Spółki oraz członków zarządu Spółki.

Należy jednak podkreślić, iż przedmiotu niniejszej interpretacji nie stanowi ocena prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w kwestii uznania efektów pracy poszczególnych pracowników Spółki za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego.

W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnień do interpretowania tych przepisów, a tym samym do stwierdzenia, czy efektem pracy poszczególnych pracowników Spółki jest powstanie utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W sprawach interpretowania przepisów ww. ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego Departament Prawno-Legislacyjny.

Końcowo - odnosząc się do przywołanych wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Sądu Najwyższego - wskazać należy, iż wyroki te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.