Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.47.2019.2.WB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-05
Teza: Brak opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług pomocy prawnej na podstawie umowy zlecenia.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; powiat; radca prawny; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2019 r. (data wpływu 29 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2019 r. (data wpływu 19 lutego 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług pomocy prawnej na podstawie umowy zlecenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług pomocy prawnej na podstawie umowy zlecenia. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 lutego 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest radcą prawnym zatrudnionym na umowę o pracę, nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest płatnikiem VAT. Dnia 4 grudnia 2018 r. Wnioskodawca zawarł z Powiatem umowę, której przedmiotem jest udzielanie przez Zleceniobiorcę nieodpłatnej pomocy prawnej zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o nieodpłatnej pomocy prawnej oraz edukacji prawnej (Dz. U. z 2017 r., poz. 2030, z późn. zm., dalej zwana „ustawą”).

Zgodnie z § 1 umowy, w ramach świadczonych usług nieodpłatnej pomocy prawnej Zleceniobiorca zobowiązany jest do:

1.  poinformowania osoby fizycznej, zwanej dalej „osobą uprawnioną”, o obowiązującym stanie prawnym oraz przysługujących jej uprawnieniach lub spoczywających na niej obowiązkach, w tym w związku z toczącym się postępowaniem przygotowawczym, administracyjnym, sądowym lub sądowoadministracyjnym lub
2.  wskazanie osobie uprawnionej sposobu rozwiązania jej problemu prawnego, lub
3.  sporządzenie projektu pisma w sprawach, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyłączeniem pism procesowych w toczącym się postępowaniu przygotowawczym lub sądowym i pism w toczącym się postępowaniu sądowoadministracyjnym, lub
4.  nieodpłatną mediację, lub
5.  sporządzenie projektu pisma o zwolnienie od kosztów sądowych lub ustanowienie pełnomocnika z urzędu w postępowaniu sądowym lub ustanowienie adwokata, radcy prawnego, doradcy podatkowego lub rzecznika patentowego w postępowaniu sądowoadministracyjnym oraz poinformowanie o kosztach postępowania i ryzyku finansowym związanym ze skierowaniem sprawy na drogę sądową.

Usługi nieodpłatnej pomocy prawnej będą wykonywane w punkcie nieodpłatnej pomocy prawnej zlokalizowanej w budynku Starostwa Powiatowego w każdy poniedziałek w godz. od 9 do 13.

Zgodnie z zawartą umową, Zleceniobiorca zobowiązany jest właściwie dokumentować realizację zadania według art. 7 ust. 1 ustawy, tj. każdy przypadek udzielenia nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczenia nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego dokumentuje się w karcie nieodpłatnej pomocy prawnej lub nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego, zwanej dalej „kartą pomocy”, przez podanie w szczególności informacji dotyczących zgłoszonej sprawy i udzielonej pomocy, dziedziny prawa, której dotyczyła ta pomoc, kategorii sprawy, formy udzielonej pomocy, czasu poświęconego na jej udzielenie i liczby wizyt osoby uprawnionej w tej samej sprawie, ogólnych informacji o osobie uprawnionej dotyczących w szczególności wieku, płci, wykształcenia, dochodu, gospodarstwa domowego i miejsca zamieszkania, oraz danych dotyczących punktu, osoby udzielającej pomocy i daty jej udzielenia.

Karty nieodpłatnej pomocy prawnej oraz oświadczenia, o których mowa w art. 7 ust. 3 ustawy, Zleceniobiorca zobowiązany jest przekazać Zleceniodawcy do 10 dnia następnego miesiąca kalendarzowego w sposób uniemożliwiający powiązanie karty nieodpłatnej pomocy prawnej z oświadczeniem osoby uprawnionej.

W myśl postanowień § 5 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie nieodpłatnej pomocy prawnej oraz nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego z dnia 21 grudnia 2018 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2492), w lokalu, w którym jest udzielana nieodpłatna pomoc prawna lub świadczone nieodpłatne poradnictwo obywatelskie, zapewnia się:

1.  wyodrębnione pomieszczenie przeznaczone do udzielania nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczenia nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego umożliwiające zachowanie dyskrecji przy uzyskiwaniu tej pomocy przez osoby uprawnione, przy czym w przypadku prowadzenia w lokalu nieodpłatnej mediacji, pomieszczenie wyposaża się w stół wraz z miejscami siedzącymi dla co najmniej czterech osób;
2.  miejsce przeznaczone dla osób oczekujących na udzielenie nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczenie nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego;
3.  dostęp do instalacji energetycznej, telekomunikacyjnej oraz dostęp do Internetu, przy czym w pomieszczeniu, o którym mowa w pkt 1, zapewnia się komputer z dostępem do oprogramowania do edycji tekstów, oprogramowania umożliwiającego przesyłanie, odbieranie danych i porozumiewanie się na odległość środkami komunikacji elektronicznej i komputerowego systemu informacji prawnej, wraz z bazą aktów prawnych, w tym przepisów prawa powszechnie obowiązującego, orzecznictwa i materiałów pomocniczych, z dostępem do bazy aktów prawa miejscowego obowiązującego na obszarze danego powiatu i powiatów ościennych, w tym gmin wchodzących w skład danego powiatu, a także dostęp do drukarki, urządzenia pozwalającego na przenoszenie dokumentacji do postaci elektronicznej oraz do materiałów biurowych.

2\. Wyposażenie lokalu zapewnia bezpieczne przechowywanie dokumentów zawierających dane osobowe, w sposób uniemożliwiający dostęp do nich osobom nieupoważnionym.

Zleceniobiorca zobowiązany jest do świadczenia nieodpłatnej pomocy prawnej od dnia 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r.

Z tytułu wykonywanej umowy Zleceniodawca zobowiązany jest zapłacić Zleceniobiorcy zryczałtowane wynagrodzenie miesięczne w wysokości 1.001,00 zł brutto. Podstawę do regulowania należności przez Zleceniodawcę stanowi prawidłowo wystawiony przez Zleceniobiorcę rachunek za dany miesiąc, nie później niż do 10 dnia miesiąca następnego. Należności będą regulowane przez Zleceniodawcę na rachunek bankowy przedstawiony w rachunku w ciągu 14 dni od otrzymania rachunku.

Umowa nie zawiera postanowień odnośnie odpowiedzialności wobec osób trzecich za świadczoną pomoc prawną. W umowie brak jest również postanowień odnośnie kwestii podatkowych.

W piśmie z dnia 18 lutego 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

Ad 1. Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje od Zleceniodawcy stanowi przychody, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT.

Ad 2. § 5 umowy zawiera następujące zapisy:

„ust. 1 W lokalu w którym Zleceniobiorca będzie udzielał nieodpłatnej pomocy prawnej, określonym w § 1 ust. 4 zapewnia się:

1.  dostęp do sieci energetycznej, telefonicznej, teleinformatycznej;
2.  właściwe warunki oczekiwania osób ubiegających się o uzyskanie nieodpłatnej pomocy prawnej;
3.  wyodrębnione pomieszczenie umożliwiające zachowanie dyskrecji przy udzielaniu nieodpłatnej pomocy prawnej.

ust. 2 Korzystanie z wyznaczonego lokalu przez Zleceniobiorcę odbywać się będzie wyłącznie w celu świadczenia nieodpłatnej pomocy prawnej.

ust. 3 Wyposażenie lokalu o którym mowa w ust. 1 zapewnia bezpieczne przechowywanie dokumentów zawierających dane osobowe, uniemożliwiające dostęp do nich osobom nieupoważnionym.

ust. 4 Zleceniobiorca wykonując zadania określone w § 1 ust. 1 i 2 będzie korzystał z własnych urządzeń technicznych, w tym zapewniających dostęp do bazy aktów prawnych”.

W tym miejscu Wnioskodawca wyjaśnił, że umowa została zawarta 4 grudnia 2018 r., czyli przed wejściem w życie Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie nieodpłatnej pomocy prawnej oraz nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego z dnia 21 grudnia 2018 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2492) w zw. z czym postanowienia § 5 ust. 4 umowy są sprzeczne z § 5 pkt 3 tego rozporządzenia, który stanowi, że „w lokalu, w którym jest udzielana nieodpłatna pomoc prawna lub świadczone nieodpłatne poradnictwo obywatelskie, zapewnia się: dostęp do instalacji energetycznej, telekomunikacyjnej oraz dostęp do Internetu, przy czym w pomieszczeniu, o którym mowa w pkt 1, zapewnia się komputer z dostępem do oprogramowania do edycji tekstów, oprogramowania umożliwiającego przesyłanie, odbieranie danych i porozumiewanie się na odległość środkami komunikacji elektronicznej i komputerowego systemu informacji prawnej, wraz z bazą aktów prawnych, w tym przepisów prawa powszechnie obowiązującego, orzecznictwa i materiałów pomocniczych, z dostępem do bazy aktów prawa miejscowego obowiązującego na obszarze danego powiatu i powiatów ościennych, w tym gmin wchodzących w skład danego powiatu, a także dostęp do drukarki, urządzenia pozwalającego na przenoszenie dokumentacji do postaci elektronicznej oraz do materiałów biurowych”.

Wnioskodawca oświadcza, że Zleceniodawca stosując się do ww. przepisu faktycznie zapewnia Zleceniobiorcy w wykonywaniu umowy również:

*   komputer stacjonarny wraz z dostępem do systemu informacji prawnej lex,
*   drukarkę,
*   telefon stacjonarny,
*   Zleceniobiorcy dostarczane są odpowiednie druki (karta pomocy A i B, oświadczenie niemożliwości pokrycia kosztów odpłatnej pomocy prawnej, klauzula informacyjna RODO) oraz materiały biurowe takie jak papier do drukarki, zszywki, spinacze.

Ad 3. Zleceniobiorca otrzymuje wyłącznie wynagrodzenie podstawowe określone w umowie w wysokości 1001,00 zł brutto.

Ad 5. W opinii Wnioskodawcy, w związku z wykonywanymi czynnościami w ramach umowy zlecenia nie dysponuje on niezależnością i samodzielnością w działaniu pozwalającą na uznanie, że działa jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

Jak już wskazano we wniosku Zleceniodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Miejsce i czas wykonywania obowiązków, a także sposób organizowania zastępstw określa umowa. Zleceniobiorca otrzymuje stałe wynagrodzenie niezależnie od ilości udzielonych porad prawnych.

Ad 6. Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na reprezentacji Zleceniodawcy w związku z czym nie wyraża oświadczeń woli w imieniu i na rzecz zleceniodawcy.

Ad 7. W ocenie Wnioskodawcy nie ponosi on ryzyka gospodarczego, ekonomicznego za czynności wykonywane z tytułu zawartej umowy. Po pierwsze wykonując czynności będące przedmiotem umowy, Wnioskodawca korzysta wyłącznie z organizacji oraz infrastruktury zorganizowanej i dostarczonej przez podmiot, na rzecz którego usługa będzie świadczona. Dotyczy to pełnej infrastruktury biurowej i technicznej z wyposażeniem, m.in. biurko, krzesło, komputer, drukarkę, szafę do przechowywania dokumentów, system informacji prawnej oraz wszystkie niezbędne materiały biurowe. Wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej urzędu powoduje, że Zleceniobiorca nie ponosi w tym zakresie ryzyka ekonomicznego. Po drugie umowa przewiduje stałe wynagrodzenie, niezależne od ilości przyjętych klientów. Do Powiatu należy również oznaczenie miejsca świadczenia usług oraz informowanie miejscowej ludności o lokalizacji punktu i przedmiocie jego działalności. Nie można również i w tym przypadku mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez radcę prawnego.

Ad 8. Odpowiedzialność wobec osób trzecich w związku z brakiem odmiennych zapisów w umowie ponosić będzie Powiat (…). Zastosowanie bowiem w tym przypadku będą miały ogólne przepisy kodeksu cywilnego. Odpowiedzialność zlecającego wykonanie czynności wobec osób trzecich wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów art. 429 oraz art. 474 kodeksu cywilnego. Oba przepisy dotyczą sfery odpowiedzialności zewnętrznej zlecającego, określają – w ramach stosunku prawnego pomiędzy zleceniodawcą a zleceniobiorcą – zakres odpowiedzialności dającego zlecenie wobec osób trzecich. Kluczowy jest tutaj art. 474 KC określający odpowiedzialność kontraktową – a który stanowi, że dłużnik (czyli zlecający wobec osób trzecich) odpowiedzialny jest jak za własne działanie lub zaniechanie za działania i zaniechania osób, z których pomocą zobowiązanie wykonuje (są nimi przyjmujący zlecenie), jak również osób, którym wykonanie zobowiązania powierza. Odpowiedzialność Powiatu została więc ukształtowana na zasadzie ryzyka. Powiat przez możliwość posłużenia się radcą prawnym w wykonaniu zadania zleconego (zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o npp zadanie polegające na udzielaniu nieodpłatnej pomocy prawnej jest zadaniem zleconym z zakresu administracji rządowej realizowanym przez powiat w porozumieniu z gminami albo samodzielnie) rozszerza sferę możności występowania w obrocie w interesie własnym. Wykonywanie czynności na rzecz innych osób, w tym przypadku powiatu oznacza przerzucenie odpowiedzialności na dającego zlecenie wobec osób trzecich za szkody wyrządzone im przez wykonawcę tj. radcę prawnego. Pomiędzy radcą prawnym a Beneficjentem korzystającym z nieodpłatnej pomocy prawnej nie istnieje żaden stosunek kontraktowy. Zadanie polegające na udzielaniu pomocy prawnej jest zadaniem zleconym z zakresu administracji rządowej realizowanym przez powiat, który powierza wykonanie zobowiązania radcom prawnym i adwokatom. Dopiero w przypadku nienależytego udzielania pomocy prawnej zarówno adwokaci, jak i radcowie prawni podlegają odpowiedzialności dyscyplinarnej, ponadto powiat ma prawo roszczenia regresowego z tytułu wystąpienia szkody. Należy zwrócić uwagę, że odpowiedzialność dłużnika (powierzającego wykonanie czynności) można wyłączyć poprzez czynność prawną, dlatego należy wskazać, że tam gdzie jest taka możliwość (i taka wola ułożenia stosunków prawnych stron), należałoby wyłączyć odpowiedzialność dających zlecenie wobec osób trzecich za działania osób wykonujących czynności. W przedstawionym stanie faktycznym brak jest postanowień umów wyłączających odpowiedzialność dających zlecenie wobec osób trzecich, dlatego też zastosowanie znajdują przepisy prawa cywilnego.

Ad 9. Umowa nie zawiera zapisów zobowiązujących Zleceniobiorcę do zawarcia umowy ubezpieczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu uzyskiwanego honorarium z umowy zlecenia, Wnioskodawca jest zobowiązany wystawić fakturę VAT i odprowadzić ten podatek do Urzędu Skarbowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest on zobowiązany z tytułu zawartej umowy zlecenia wystawić faktury VAT i nie podlega w tym zakresie ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług, a rozliczeń będzie dokonywał na podstawie wystawionego rachunku bez podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy w niniejszym stanie faktycznym zastosowanie będzie miał art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. ( Dz. U. z 2014 r., poz. 2174, dalej VATU).

W myśl art. 15 ust. 1 VATU, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Wnioskodawca wskazuje, że przychody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu umowy zlecenia mieszczą się w zakresie przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 2-9 VATU. Będą to przychody wymienione w pkt 8 ww. ustawy, tj. przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia uzyskiwane wyłącznie od osoby prawnej jej jednostki organizacyjnej. Wnioskodawca będzie związany ze Zlecającym więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy nimi i Zlecającym świadczenia usług prawnych co do warunków wykonywania przedmiotowych czynności oraz wynagrodzenia.

Po pierwsze, wykonując czynności będące przedmiotem wniosku, Wnioskodawca będzie korzystać wyłącznie z organizacji oraz infrastruktury zorganizowanej i dostarczonej przez podmiot, na rzecz którego usługa będzie świadczona. Dotyczy to pełnej infrastruktury biurowej i technicznej z wyposażeniem, m.in.: w biurko, krzesło, komputer, drukarkę, szafę do przechowywania dokumentów, oznaczeniem miejsca świadczenia usług oraz materiałami promocyjnymi do celów informacyjnych dla miejscowej ludności, system informacji prawnej oraz wszystkie niezbędne materiały biurowe. Wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej urzędu powoduje, że zleceniobiorca nie ponosi w tym zakresie ryzyka ekonomicznego.

Po drugie, umowa przewiduje stałe wynagrodzenie. Nie można również i w tym przypadku mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez radcę prawnego.

Po trzecie odpowiedzialność wobec osób trzecich, w związku brakiem odmiennych zapisów w umowie ponosić będzie Powiat. Zastosowanie bowiem w tym przypadku będę miały ogólne przepisy kodeksu cywilnego. Odpowiedzialność zlecającego za wykonanie czynności wobec osób trzecich wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów art. 429 oraz art. 474 kodeksu cywilnego. Oba przepisy dotyczą sfery odpowiedzialności zewnętrznej zlecającego, określają – w ramach stosunku prawnego pomiędzy zleceniodawcą a zleceniobiorcą – zakres odpowiedzialności dającego zlecenie wobec osób trzecich. Kluczowy jest tutaj art. 474 KC określający odpowiedzialność kontraktową – a który stanowi, że dłużnik (czyli zlecający wobec osób trzecich) odpowiedzialny jest jak za własne działanie lub zaniechanie za działania i zaniechania osób, z których pomocą zobowiązanie wykonuje (są nimi przyjmujący zlecenie), jak również osób, którym wykonanie zobowiązania powierza. Odpowiedzialność Powiatu została więc ukształtowana na zasadzie ryzyka. Powiat przez możliwość posłużenia się radcą prawnym w wykonaniu zadania zleconego (zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o npp zadanie polegające na udzielaniu nieodpłatnej pomocy prawnej jest zadaniem zleconym z zakresu administracji rządowej realizowanym przez Powiat w porozumieniu z gminami albo samodzielnie) rozszerza sferę możności występowania w obrocie w interesie własnym. Wykonywanie czynności na rzecz innych osób, w tym przypadku Powiatu oznacza przerzucenie odpowiedzialności na dającego zlecenie wobec osób trzecich za szkody wyrządzone im przez wykonawcę, tj. radcę prawnego.

Pomiędzy radcą prawnym a Beneficjentem korzystającym z nieodpłatnej pomocy prawnej nie istnieje żaden stosunek kontraktowy. Zadanie polegające na udzielaniu pomocy prawnej jest zadaniem zleconym z zakresu administracji rządowej realizowanym przez powiat, który powierza wykonanie zobowiązania radcom prawnym i adwokatom. Dopiero w przypadku nienależytego udzielania pomocy prawnej zarówno adwokaci, jak i radcowie prawni podlegają odpowiedzialności dyscyplinarnej, ponadto powiat ma prawo roszczenia regresowego z tytułu wystąpienia szkody. Należy zwrócić uwagę, że odpowiedzialność dłużnika (powierzającego wykonanie czynności) można wyłączyć poprzez czynność prawną, dlatego należy wskazać, że tam gdzie jest taka możliwość (i taka wola ułożenia stosunków prawnych stron), należałoby wyłączyć odpowiedzialność dających zlecenie wobec osób trzecich za działania osób wykonujących czynności. W przedstawionym stanie faktycznym brak jest postanowień umów wyłączających odpowiedzialność dających zlecenie wobec osób trzecich, dlatego też zastosowanie znajdują przepisy prawa cywilnego.

Powyższe potwierdza stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 marca 2018 r., znak: 0115-KDIT1.4012.70.2018.1.AJ. Organ podatkowy podniósł, że warunek trzeci – odpowiedzialność Zlecającego wobec osób trzecich będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie Zlecającego, a nie po stronie faktycznego wykonawcy – Zleceniobiorcy, co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i prawny należy uznać za trafne stanowisko, że Wnioskodawca nie będzie ponosił odpowiedzialności wobec osób trzecich za wykonywane czynności oraz nie będzie ponosić ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością, a przedmiotowa umowa zlecenia powoduje powstanie stosunku prawnego posiadającego cechy zbliżone do stosunku pracy, w ramach którego Wnioskodawca związany będzie ze zleceniodawcą więzami prawnymi co do warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia, a także odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich. Stosunek prawny między zleceniodawcą a wykonującym zlecenie, obciąża zatrudniającego ryzykiem za wykonanie tych czynności, podporządkowuje wykonującego zlecenie co do warunków realizacji umówionych czynności oraz wynagrodzenia.

Podobne stanowisko prezentuje komentarz do ustawy autorstwa dr Beata Paxford, Robert Rynkun-Werner, dr Magdalena Wasylkowska-Michór 2016. Zgodnie z tym stanowiskiem umowa o świadczenie nieodpłatnej pomocy prawnej zawierana pomiędzy powiatem a radcą prawnym posiada pewne elementy, które zbliżają ją do umowy o pracę. „Umowa na świadczenie nieodpłatnej pomocy prawnej zawierana pomiędzy powiatem/starostą a adwokatem/radcą prawnym („umowa pakamerowa”) ma charakter umowy cywilnoprawnej. Należy ją zaliczyć do umów nienazwanych zbliżonych do umowy zlecenia. Pewne elementy tej umowy zbliżają ją jednak do umowy o pracę. Essentialia negotii umowy pakamerowej z ust. 2 pkt 1 stanowią essentialia negotii umowy o pracę z art. 22 § 1 KP (pracownik zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę). Świadczenie pomocy prawnej wykonywane jest na rzecz powiatu, co można uznać za zbliżone do świadczenia przez pracownika określonego rodzaju pracy na rzecz pracodawcy (art. 22 § 1 KP). Nie można bowiem zapominać, że w umowie pakamerowej „pracodawcą” prawnika nie jest osoba uprawniona z art. 4 NieodpłPomPrU, ale powiat/starosta”.

W cytowanym komentarzu autorzy poruszyli również kwestię podatku VAT od wykonanej usługi nieodpłatnego poradnictwa prawnego. „Należy także ująć w umowie kwestię opodatkowania wynagrodzenia (na tę kwestię zwracali uwagę radcowie prawni, wskazując, że prawnik w takim przypadku nie powinien płacić podatku VAT – zob. www.kancelaria.lex.pl/czytaj/-/artykul/radcowie-prawni, dostęp: 4.12.2015 r.). Adwokat/radca prawny prowadzący własną kancelarię jest płatnikiem VAT i z tytułu udzielonej pomocy prawnej wystawia fakturę (jeżeli obsługuje osoby fizyczne wystawia też paragony, korzystając z kasy fiskalnej). Jeżeli przyjąć za słuszny pogląd, że nieodpłatna pomoc prawna udzielona na podstawie komentowanej ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to należałoby określić, czy prawnik wystawia z tego tytułu fakturę na powiat (nie powiększając wynagrodzenia o 23% VAT)”.

Stanowisko wnioskodawcy potwierdzają również następujące interpretacje indywidualne (tożsamy stan faktyczny):

*   0112-KDIL1-2.4012.350.2017.2.MR Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 listopada 2017 r.,
*   0115-KDIT1-1.4012.70.2018.1.AJ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 marca 2018 r.,
*   IBPP2/4512-250/16/WN Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 lipca 20l6 r.,
*   ILPP1/4512-1-250/16-4/HW Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 czerwca 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Należy przy tym podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika. Warunkiem bowiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będzie podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że wynagrodzenie, które otrzymuje od Powiatu za wykonane czynności stanowi przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 13 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018r., poz. 1509, z późn. zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością
3.  przedsiębiorstwa w spadku

− z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia, oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, użycie słowa „samodzielnie” w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko winny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in., czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, że każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze fakt, że w zasadzie każdy stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności a podmiotem, który daną czynność wykonuje, określa wynagrodzenie oraz przynajmniej podstawowe warunki wykonywania czynności, należy uznać, że „odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich” jest kryterium kluczowym dla oceny charakteru prawno-podatkowego danego podmiotu. Jest to czynnik odróżniający na gruncie ustawy prowadzenie działalności gospodarczej (przesłanki warunkującej status podatnika podatku VAT) od innego rodzaju aktywności zawodowej nie powodującej powstania podmiotowości prawno-podatkowej na gruncie ww. ustawy. Istotna jest w tym przypadku analiza istoty odpowiedzialności, wynikającej z charakteru stosunku prawnego łączącego Wnioskodawcę oraz Powiat.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE zgodnie z którym, podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W akapicie pierwszym, artykuł 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE, określa osobę, która może stać się podatnikiem, jako każdą osobę, która niezależnie prowadzi w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Ponadto, z akapitu drugiego tego przepisu wynika, że działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Artykuł 10 Dyrektywy 2006/112/WE wyjaśnia znaczenie terminu „samodzielnie” użytego w art. 9 (1). W myśl ww. art. 10 Dyrektywy 2006/112/WE warunek, o którym mowa w art. 9 ust. 1, przewidujący, że działalność gospodarcza jest prowadzona samodzielnie wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

W celu określenia granic pojęcia „działalności gospodarczej” i „podatnika” należy przypomnieć art. 9 (2) i 12 (1) Dyrektywy 2006/112/WE. Artykuł 9 (2) Dyrektywy 2006/112/WE stwierdza, że poza osobami, o których mowa w ust. 1, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty. Przy czym, artykuł 12 (1) stanowi, że „państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi (\`(...)\`)”.

Dyrektywa 2006/112/WE wskazuje na bardzo szeroki zakres działalności gospodarczej, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziom dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu Dyrektywy będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

Przedmiotowe zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera y segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością.

Ponadto, zgodnie z opinią RG M.G. Tesauro z dnia 4 czerwca 1991r. do sprawy C-202/90, co się tyczy warunków pracy należy przeanalizować czy pracownik jest niejako zintegrowany z organizacją pracodawcy (\`(...)\`) czy i w jakim zakresie może swobodnie zorganizować swoją działalność. Jest oczywistym, że możliwość swobodnego zorganizowania (wybór współpracowników, struktury niezbędne do wykonywania zadań, godziny pracy), jak też brak zintegrowania w przedsiębiorstwie czy w administracji stanowią elementy typowe dla działalności wykonywanej w sposób samodzielny. Jednakże poddanie się niektórym dyrektywom jak też pewnej kontroli czy władzy dyscyplinarnej pracodawcy, które odnajdujemy również w stosunku pracy nie wykluczają charakteru samodzielnego działalności. Co się tyczy warunków wynagrodzenia, okoliczność, że wynagrodzenie (także to określone ustawą) jest proporcjonalne do usług i charakter przypadkowy, który z tego wynika stanowią jasne wskaźniki istnienia stosunku samodzielnej pracy. Nie ma wątpliwości, że ryzyko w ramach stosunku pracy podporządkowanej spoczywa tylko na pracodawcy. W zakresie odpowiedzialności wskazano, że należy badać czy pracownik jest odpowiedzialny wobec osób trzecich za czynności i działania, które można mu przypisać (pkt 6).

Zauważyć też należy, że sformułowanie w powołanym art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy, w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług można zatem mówić w przypadku, gdy zleceniobiorcę będą łączyć ze zleceniodawcą więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy, jako że nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności, będących przedmiotem wskazanych umów, a odpowiedzialność za te czynności w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający. Oznacza to, że z treści zawartych umów wynikać winno zobowiązanie, które w swej istocie kładzie na zlecającego odpowiedzialność, zamiast na zleceniobiorcę, podobnie jak ma to miejsce w przypadku stosunku pracy.

Powyższe oznacza, że jeżeli analiza umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy Zleceniobiorcą – Wnioskodawcą a Zleceniodawcą – Powiatem wykaże, że spełnione są wszystkie trzy warunki to nie można uznać Wnioskodawcy za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że Zleceniobiorca występuje w charakterze podatnika VAT.

Warunek pierwszy – warunki wykonywania czynności. Należy uznać, że co do zasady w istotę typowej umowy zlecenia, której przedmiotem jest pomoc prawna przez osobę fizyczną (zobowiązaną do osobistego świadczenia), wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej Zlecającego – w niniejszej sprawie Powiatu.

W tym kontekście należy zauważyć, że wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej Zlecającego powoduje, że radca prawny nie ponosi również w tym zakresie ryzyka ekonomicznego (co ma ścisły związek z tym jak kształtuje się wynagrodzenie – warunek drugi). Uznaniu, że ten warunek jest spełniony nie stoi na przeszkodzie to, że w ramach przedmiotowej umowy (stosunku prawnego) radca prawny dysponuje szerokim zakresem swobody organizacji swojej pracy, wyznaczania celów itp.

Warunek drugi – wynagrodzenie. Zakładając, że umowa przewiduje, że Zleceniobiorca (radca prawny) korzysta z infrastruktury i organizacji wewnętrznej Zlecającego (spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony w praktyce sprowadza się do weryfikacji czy umowa przewiduje dla radcy prawnego stałe wynagrodzenie. Jeżeli umowa przewiduje stałe wynagrodzenie nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez radcę prawnego.

Warunek trzeci – odpowiedzialność Zlecającego wobec osób trzecich. Warunek będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie Zlecającego, a nie po stronie faktycznego wykonawcy – Zleceniobiorcy, co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest radcą prawnym zatrudnionym na umowę o pracę, który nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest płatnikiem VAT. Dnia 4 grudnia 2018 r. Wnioskodawca zawarł z Powiatem umowę, której przedmiotem jest udzielanie przez Zleceniobiorcę nieodpłatnej pomocy prawnej zgodnie z art. 6 ustawy o nieodpłatnej pomocy prawnej oraz edukacji prawnej. Zgodnie z § 1 umowy w ramach świadczonych usług nieodpłatnej pomocy prawnej Zleceniobiorca zobowiązany jest do:

*   poinformowania osoby fizycznej, o obowiązującym stanie prawnym oraz przysługujących jej uprawnieniach lub spoczywających na niej obowiązkach, w tym w związku z toczącym się postępowaniem przygotowawczym, administracyjnym, sądowym lub sądowoadministracyjnym lub
*   wskazanie osobie uprawnionej sposobu rozwiązania jej problemu prawnego, lub
*   sporządzenie projektu pisma w sprawach, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyłączeniem pism procesowych w toczącym się postępowaniu przygotowawczym lub sądowym i pism w toczącym się postępowaniu sądowoadministracyjnym, lub
*   nieodpłatną mediację, lub
*   sporządzenie projektu pisma o zwolnienie od kosztów sądowych lub ustanowienie pełnomocnika z urzędu w postępowaniu sądowym lub ustanowienie adwokata, radcy prawnego, doradcy podatkowego lub rzecznika patentowego w postępowaniu sądowoadministracyjnym oraz poinformowanie o kosztach postępowania i ryzyku finansowym związanym ze skierowaniem sprawy na drogę sądową.

Usługi nieodpłatnej pomocy prawnej będą wykonywane w punkcie nieodpłatnej pomocy prawnej zlokalizowanej w budynku Starostwa Powiatowego w każdy poniedziałek w godz. od 9 do 13. Zgodnie z zawartą umową Zleceniobiorca zobowiązany jest właściwie dokumentować realizację zadania według art. 7 ust. 1 ustawy, tj. każdy przypadek udzielenia nieodpłatnej pomocy prawnej lub świadczenia nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego dokumentuje się w karcie nieodpłatnej pomocy prawnej lub nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego (karta pomocy), przez podanie w szczególności informacji dotyczących zgłoszonej sprawy i udzielonej pomocy, dziedziny prawa, której dotyczyła ta pomoc, kategorii sprawy, formy udzielonej pomocy, czasu poświęconego na jej udzielenie i liczby wizyt osoby uprawnionej w tej samej sprawie, ogólnych informacji o osobie uprawnionej dotyczących w szczególności wieku, płci, wykształcenia, dochodu, gospodarstwa domowego i miejsca zamieszkania, oraz danych dotyczących punktu, osoby udzielającej pomocy i daty jej udzielenia.

Karty nieodpłatnej pomocy prawnej oraz oświadczenia, o których mowa w art. 7 ust. 3 ustawy. Zleceniobiorca zobowiązany jest przekazać Zleceniodawcy do 10 dnia następnego miesiąca kalendarzowego w sposób uniemożliwiający powiązanie karty nieodpłatnej pomocy prawnej z oświadczeniem osoby uprawnionej. Zleceniobiorca zobowiązany jest do świadczenia nieodpłatnej pomocy prawnej od dnia 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r. Z tytułu wykonywanej umowy Zleceniodawca zobowiązany jest zapłacić Zleceniobiorcy zryczałtowane wynagrodzenie miesięczne w wysokości 1.001,00 zł brutto. Podstawę do regulowania należności przez Zleceniodawcę stanowi prawidłowo wystawiony przez Zleceniobiorcę rachunek za dany miesiąc, nie później niż do 10 dnia miesiąca następnego. Należności będą regulowane przez Zleceniodawcę na rachunek bankowy przedstawiony w rachunku w ciągu 14 dni od otrzymania rachunku. Umowa nie zawiera postanowień odnośnie odpowiedzialności wobec osób trzecich za świadczoną pomoc prawną. W umowie brak jest również postanowień odnośnie kwestii podatkowych. Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje od Zleceniodawcy stanowi przychody, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT. § 5 umowy zawiera następujące zapisy: „ust. 1 W lokalu w którym Zleceniobiorca będzie udzielał nieodpłatnej pomocy prawnej, określonym w § 1 ust. 4 zapewnia się:

1.  dostęp do sieci energetycznej, telefonicznej, teleinformatycznej;
2.  właściwe warunki oczekiwania osób ubiegających się o uzyskanie nieodpłatnej pomocy prawnej;
3.  wyodrębnione pomieszczenie umożliwiające zachowanie dyskrecji przy udzielaniu nieodpłatnej pomocy prawnej.

ust. 2 Korzystanie z wyznaczonego lokalu przez Zleceniobiorcę odbywać się będzie wyłącznie w celu świadczenia nieodpłatnej pomocy prawnej.

ust. 3 Wyposażenie lokalu o którym mowa w ust. 1 zapewnia bezpieczne przechowywanie dokumentów zawierających dane osobowe, uniemożliwiające dostęp do nich osobom nieupoważnionym.

ust. 4 Zleceniobiorca wykonując zadania określone w § 1 ust. 1 i 2 będzie korzystał z własnych urządzeń technicznych, w tym zapewniających dostęp do bazy aktów prawnych”. Zleceniodawca zapewnia Zleceniobiorcy w wykonywaniu umowy również: komputer stacjonarny wraz z dostępem do systemu informacji prawnej lex, drukarkę, telefon stacjonarny, Zleceniobiorcy dostarczane są odpowiednie druki (karta pomocy A i B, oświadczenie niemożliwości pokrycia kosztów odpłatnej pomocy prawnej, klauzula informacyjna RODO) oraz materiały biurowe takie jak papier do drukarki, zszywki, spinacze. Zleceniobiorca otrzymuje wyłącznie wynagrodzenie podstawowe określone w umowie w wysokości 1001,00 zł brutto. W opinii Wnioskodawcy w związku z wykonywanymi czynnościami w ramach umowy zlecenia nie dysponuje on niezależnością i samodzielnością w działaniu pozwalającą na uznanie, że działa jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Zleceniodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Miejsce i czas wykonywania obowiązków, a także sposób organizowania zastępstw określa umowa. Zleceniobiorca otrzymuje stałe wynagrodzenie niezależnie od ilości udzielonych porad prawnych. Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na reprezentacji Zleceniodawcy w związku z czym nie wyraża oświadczeń woli w imieniu i na rzecz zleceniodawcy. W ocenie Wnioskodawcy nie ponosi on ryzyka gospodarczego, ekonomicznego za czynności wykonywane z tytułu zawartej umowy. Po pierwsze wykonując czynności będące przedmiotem umowy, Wnioskodawca korzysta wyłącznie z organizacji oraz infrastruktury zorganizowanej i dostarczonej przez podmiot, na rzecz którego usługa będzie świadczona. Dotyczy to pełnej infrastruktury biurowej i technicznej z wyposażeniem, m.in. w biurko, krzesło, komputer, drukarkę, szafę do przechowywania dokumentów, system informacji prawnej oraz wszystkie niezbędne materiały biurowe. Wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej urzędu powoduje, że zleceniobiorca nie ponosi w tym zakresie ryzyka ekonomicznego. Po drugie umowa przewiduje stałe wynagrodzenie, niezależne od ilości przyjętych klientów. Do Powiatu należy również oznaczenie miejsca świadczenia usług oraz informowanie miejscowej ludności o lokalizacji punktu i przedmiocie jego działalności. Nie można również i w tym przypadku mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez radcę prawnego. Odpowiedzialność wobec osób trzecich w związku z brakiem odmiennych zapisów w umowie ponosić będzie Powiat. Zastosowanie bowiem w tym przypadku będą miały ogólne przepisy kodeksu cywilnego. Odpowiedzialność Powiatu została więc ukształtowana na zasadzie ryzyka. Powiat przez możliwość posłużenia się radcą prawnym w wykonaniu zadania zleconego (zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o npp zadanie polegające na udzielaniu nieodpłatnej pomocy prawnej jest zadaniem zleconym z zakresu administracji rządowej realizowanym przez powiat w porozumieniu z gminami albo samodzielnie) rozszerza sferę możności występowania w obrocie w interesie własnym. Wykonywanie czynności na rzecz innych osób, w tym przypadku Powiatu oznacza przerzucenie odpowiedzialności na dającego zlecenie wobec osób trzecich za szkody wyrządzone im przez wykonawcę, tj. radcę prawnego. Pomiędzy radcą prawnym a Beneficjentem korzystającym z nieodpłatnej pomocy prawnej nie istnieje żaden stosunek kontraktowy. Zadanie polegające na udzielaniu pomocy prawnej jest zadaniem zleconym z zakresu administracji rządowej realizowanym przez powiat, który powierza wykonanie zobowiązania radcom prawnym i adwokatom. Dopiero w przypadku nienależytego udzielania pomocy prawnej zarówno adwokaci, jak i radcowie prawni podlegają odpowiedzialności dyscyplinarnej, ponadto powiat ma prawo roszczenia regresowego z tytułu wystąpienia szkody. W przedstawionym stanie faktycznym brak jest postanowień umów wyłączających odpowiedzialność dających zlecenie wobec osób trzecich, dlatego też zastosowanie znajdują przepisy prawa cywilnego. Umowa nie zawiera zapisów zobowiązujących Zleceniobiorcę do zawarcia umowy ubezpieczenia.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii stwierdzenia, czy z tytułu uzyskiwanego honorarium z umowy zlecenia, Zainteresowany jest zobowiązany wystawić fakturę VAT i odprowadzić ten podatek do Urzędu Skarbowego.

Mając na uwadze okoliczności wskazane w opisie stanu faktycznego oraz obowiązujące przepisy prawa, jeżeli – jak wskazano – Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności wobec osób trzecich za wykonywane czynności oraz nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością, to należy stwierdzić, że przedmiotowa umowa zlecenia spowoduje powstanie stosunku prawnego posiadającego cechy zbliżone do stosunku pracy, w ramach którego Wnioskodawca (radca prawny) związany jest ze Zleceniodawcą (Powiatem) więzami prawnymi co do warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia, a także odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich. Stosunek prawny między Zleceniodawcą a wykonującym zlecenie, obciąża zatrudniającego ryzykiem za wykonanie tych czynności, podporządkowuje wykonującego zlecenie co do warunków realizacji umówionych czynności oraz wynagrodzenia.

Wobec powyższego, w rozpatrywanej sprawie zaistniały przesłanki z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, co oznacza, że zostały spełnione kryteria wyłączające świadczenie przedmiotowych usług z czynności podlegających ustawie. Świadczenie przez Wnioskodawcę, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, usług pomocy prawnej na podstawie umowy zlecenia, nie stanowi wykonywanej samodzielnie działalności gospodarczej i w efekcie Zainteresowany nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług, a wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

W tym miejscu wskazać należy, że stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Natomiast, w myśl art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Zatem z ww. przepisów wynika, że do wystawienia faktury zobowiązany jest podmiot, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak rozstrzygnięto wyżej, świadczenie przez Wnioskodawcę, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, usług pomocy prawnej na podstawie umowy zlecenia, nie stanowi wykonywanej samodzielnie działalności gospodarczej i w efekcie Zainteresowany nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z powyższym świadczenie ww. czynności nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, tym samym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wystawiania faktur z tego tytułu.

W konsekwencji, przy spełnieniu wszystkich warunków określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy świadczenie pomocy prawnej przez Wnioskodawcę w ramach umowy zlecenia zawartej z Powiatem, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego w analizowanej sprawie Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wystawienia faktury i odprowadzenia podatku do Urzędu Skarbowego.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało ocenić jako prawidłowe.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Natomiast, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy organ nie jest nimi związany.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.