Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-140/13/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-26
Teza: Czy wydatki bieżące pokryte z dwóch źródeł przychodów: dotacji od jednostki samorządu terytorialnego oraz wpłat rodziców powinny być rozliczanie w oparciu o zasadę proporcji wyrażoną w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: dotacja; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; koszt-wyłączenie z kosztów; proporcja; przedszkole; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 03 lipca 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki bieżące pokryte z dwóch źródeł przychodów, dotacji od jednostki samorządu terytorialnego oraz wpłat rodziców powinny być rozliczanie w oparciu o zasadę proporcji wyrażoną w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wydatki bieżące pokryte z dwóch źródeł przychodów, dotacji od jednostki samorządu terytorialnego oraz wpłat rodziców powinny być rozliczanie w oparciu o zasadę proporcji wyrażoną w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą od 4 czerwca 2009 r. W 2012 r. Spółka zrezygnowała z profilu świadczonych wcześniej usług o charakterze informatycznym i rozpoczęła prowadzenie niepublicznego przedszkola na podstawie przepisów o systemie oświaty. Spółka od początku działalności do końca 2012 r. była czynnym podatnikiem VAT. W roku 2012 dokonywała sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, a następnie po zmianie profilu działalności sprzedaży zwolnionej z usług przedszkolnych polegających na opiece nad dziećmi wraz z wyżywieniem. Ponieważ w roku 2012 sprzedaż opodatkowana nie przekroczyła kwoty wynikającej z art. 113 ust. 1 ustawy o podatku VAT, tj. kwoty 150000 zł, a Spółka zamierza w roku 2013 sprzedawać głównie usługi opieki nad dziećmi w przedszkolu oraz sporadycznie organizację imprez okolicznościowych dla dzieci na terenie przedszkola oraz inne drobne usługi nie korzystające ze zwolnienia w podatku VAT, począwszy od roku 2013 dokonano wyboru zwolnienia w podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

Działalność przedszkola finansowana jest obecnie z wpłat rodziców, ale ponieważ Spółka ubiega się o dotację z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wkrótce będzie osiągać przychody zarówno z wpłat rodziców za czesne i wyżywienie, jak i z dotacji ze środków samorządu terytorialnego. Spółka prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości, w których na odrębnych kontach księgowane będą przychody z tytułu opłat od rodziców oraz przychody z tytułu dotacji otrzymywanej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Dotacja jest przekazywana z ogólnym przeznaczeniem na zdefiniowane ustawą oświatową cele. Dotacje przyznawane są w zależności od ilości dzieci uczęszczających do przedszkola. Wnioskodawca otrzymuje dotacje i opłaty od rodziców na wyodrębniony rachunek firmowy, a następnie przekazuje te środki na rachunek bieżący. Dysponując łączną kwotą środków pieniężnych w momencie dokonywania bieżących wydatków Wnioskodawca wydatkuje zarówno środki z dotacji, jak i wpłat od rodziców, w związku z tym Spółka nie prowadzi odrębnej ewidencji kosztów finansowanych bezpośrednio z dotacji.

Dotację można przeznaczyć wyłączenie na zdefiniowane ustawą oświatową cele. Wnioskodawca półrocznie i rocznie składa sprawozdanie z wykorzystania dotacji, w którym przedstawia w jakich sumach dotacje zostały wydatkowane na poszczególne zdefiniowane ustawą oświatową cele. Nie wykorzystane dotacje podlegają zwrotowi.

Dodatkowe odpłatne usługi, które chce świadczyć Spółka to:

1.  usługi przedszkolne dla dzieci w wieku 2 - 3 lata,
2.  zajęcia adaptacyjne dla przyszłych przedszkolaków, organizowane dla dzieci spoza przedszkola.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wydatki bieżące pokryte z dwóch źródeł przychodów: dotacji od jednostki samorządu terytorialnego oraz wpłat rodziców powinny być rozliczanie w oparciu o zasadę proporcji wyrażoną w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli dany koszt jest wyłączony z kosztów podatkowych, to nie może być jednocześnie uwzględniony w tych kosztach w proporcji, o której mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z tym Spółka dla celów podatku dochodowego powinna wycofać z kosztów podatkowych kwotę kosztów odpowiadającą kwocie otrzymanej dotacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać celowość wydatku, tj. istnienie związku przyczynowego pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka rozpoczęła w 2012 r. prowadzenie niepublicznego przedszkola. Działalność przedszkola finansowana jest obecnie z wpłat rodziców, ale ponieważ Spółka ubiega się o dotację z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wkrótce będzie osiągać przychody zarówno z wpłat rodziców, jak i z dotacji ze środków samorządu terytorialnego. Spółka prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości, w których na odrębnych kontach księgowane będą przychody z tytułu opłat od rodziców oraz przychody z tytułu dotacji otrzymywanej z budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52 i 53, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż wydatki sfinansowane z dotacji zwolnionej od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Jak wskazano w interpretacji z dnia 26 kwietnia 2013 r. Znak: IBPBI/2/423-139/13/MS otrzymane przez Wnioskodawcę środki z dotacji z budżetu samorządu terytorialnego stanowią stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód podatkowy, który jednakże podlega na mocy przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 tej ustawy zwolnieniu od podatku.

Ustawowe wyłączenie określonych wydatków z kosztów uzyskania przychodów powoduje, że w opisanej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 omawianej ustawy podatkowej, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zasada ta obowiązuje również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku stosuje się wówczas odpowiednio art. 7 ust. 3 pkt 3 (art. 15 ust. 2a tej ustawy).

Przepisy te odnoszą się do sytuacji, gdy podatnik ponosi wydatki, które, co do zasady, mogłyby być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, ale służą uzyskaniu przychodów ze źródeł, z których dochód nie podlega opodatkowaniu.

Z przywołanego art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że jeżeli Wnioskodawca zaliczył do kosztów uzyskania przychodów te wydatki, które w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie są kosztem podatkowym, powinien je z tych kosztów wyłączyć. Natomiast, skoro dany koszt jest wyłączony z kosztów podatkowych, to nie może być jednocześnie uwzględniany w tych kosztach w proporcji, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, wydatki sfinansowane z dotacji zwolnionej z opodatkowania należy wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów w całości.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienienia się, iż w zakresie pytania Nr 1, 2 i 4 wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.