Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1501/14/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-03-30
Teza: Czy wypłata wynagrodzenia w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa z tytułu umorzenia udziałów w spółce, która spowoduje zmniejszenie stanu majątkowego spółki, prowadzi do powstania przychodu w spółce, na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; udział-umorzenie udziałów; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 15 grudnia 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 grudnia 2014 r.), uzupełnionym 10 marca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wypłata wynagrodzenia w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa z tytułu umorzenia udziałów w Spółce, która spowoduje zmniejszenie jej stanu majątkowego, prowadzi do powstania przychodu w Spółce, na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wypłata wynagrodzenia w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa z tytułu umorzenia udziałów w Spółce, która spowoduje zmniejszenie jej stanu majątkowego, prowadzi do powstania przychodu w Spółce, na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 26 lutego 2015 r. Znak: IBPBI/2/423-1501/14/MO, IBPP4/443-617/14/EK wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 10 marca 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zawarła ze wspólnikiem umowę zakupu udziałów w celu ich umorzenia. Zwolnienie z długu nastąpi formie przeniesienia na rzecz zbywającego wspólnika własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodzą:

a.należności:

*   Bank X, 19.021,16 zł, FV \`(...)\`,
*   Bank Y, 3.621,12 zł FV \`(...)\` oraz 39.249,94 zł FV\`(...)\`,
*   Bank Z, 23.545,21 zł FV \`(...)\` .

b.kaucje:

*   Bank Y, 61.429,93 zł,
*   Bank Z, 37.213,64 zł.

c.zobowiązania:

*   Spółka A 15.656,46 zł,
*   Spółka B 128,86 zł,
*   Spółka C 1.792,15 zł.

d.pożyczki:

*   pożyczka od Spółki D w EUR: 449.074,73 €, kapitał do spłaty na 16 grudnia 2014 r. 426.057,73€, odsetki do spłaty na 16 grudnia 2014 r. 23.017,00 €,
*   pożyczka odnawialna od Spółki D w PLN: 100.000,00 zł.

e.umowy pożyczek:

*   umowa pożyczki z 1 czerwca 2010 r. zawarta w W. ze Spółką E z siedzibą w Luksemburgu,
*   umowa przekazu z 1 czerwca 2010 r. zawarta w W. pomiędzy: Spółką E z siedzibą w Luksemburgu, a Spółką D,
*   umowa pożyczki odnawialnej z 3 października 2011 r., zawarta ze Spółką D.

f.umowy najmu:

*   umowa najmu lokalu użytkowego z 18 grudnia 2006 r. zawarta w W. z Bankiem Z wraz z aneksem nr 1 z 12 marca 2014 r.,
*   umowa najmu zawarta 20 marca 2007 r. w W. z Bankiem Y,
*   umowa najmu zawarta 20 kwietnia 2007 r. z Bankiem X,
*   umowa najmu z 1 maja 2013 r. zawarta w Ł. ze Spółką F,

g.umowy media, usługi komunalne:

*   umowa z 28 grudnia 2006 r. zawarta ze Spółką G wraz z aneksem z 21 grudnia 2009 r. i aneksem z 18 listopada 2011 r.,
*   umowa kompleksowa dostarczania ciepła z 1 stycznia 2007 r. zawarta ze Spółką A,
*   umowa o dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków z 3 stycznia 2007 r. zawarta ze Spółką B,
*   Umowa kompleksowa sprzedaży energii elektrycznej i świadczenia usług dystrybucji z 23 lipca 2010 r., zawarta ze Spółką H.

h.umowy pozostałe usługi- administrowanie:

*   umowa z 3 stycznia 2014 r. zawarta z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą,
*   umowa o świadczenie usług z 1 października 2014 r., z Spółką I.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa można wydzielić w istniejącym przedsiębiorstwie poprzez urządzenia księgowe. Na osobne konta księgowe wprowadzane są zarówno koszty, jak i przychody odnoszące się do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wypłata wynagrodzenia w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa z tytułu umorzenia udziałów w spółce, która spowoduje zmniejszenie stanu majątkowego spółki, prowadzi do powstania przychodu w spółce, na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Przykładowe przysporzenia zaliczane do tej kategorii, zostały wskazane w art. 12 ust. 1, zgodnie z którym przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań.

Na podstawie art. 12 ust. 1 updop można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

W podobnej sprawie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 6 czerwca 2013 r., Sygn. akt I SA/ Rz 329/13, który stanął na stanowisku, że w przypadku nabycia udziałów w celu umorzenia, niezależnie od tego, czy wynagrodzenie wypłacane jest w pieniądzu czy jest świadczeniem niepieniężnym, jest jedynie elementem składowym jednego zdarzenia cywilnoprawnego, które powinno być rozpatrywane jako całość, określanego mianem dobrowolnego umorzenia udziałów. Nie ma zatem podstaw, aby dla celów podatkowych wyodrębniać w nim dwie czynności - nabycie udziałów własnych przez spółkę i zbycie części majątku (jako wypłata wynagrodzenia). Podział taki jest podziałem sztucznym, mającym na celu wyłącznie doprowadzenie do powstania obowiązku podatkowego po stronie spółki. W dalszej części uzasadnienia, Sąd wskazuje, że analiza rodzajów przychodów, wymienionych w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. prowadzi do wniosku, że przychód to definitywne przysporzenie majątkowe. Zatem źródłem przychodu może być odpłatne zbycie rzeczy, czyli takie, w wyniku którego po stronie podatnika powstanie przysporzenie. W wyniku wypłaty wynagrodzenia za umorzone udziały spółka nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego. Przeciwnie - umorzenie to powoduje likwidację określonej cząstki kapitału zakładowego. Zmniejszą się wprawdzie w bilansie pasywa spółki (kapitał zakładowy), jednakże jednocześnie nastąpi zmniejszenie jej aktywów, o majątek oddany udziałowcowi jako wynagrodzenie. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 sierpnia 2012 r., II FSK 1384/10, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) jaki został opisany we wniosku, wypłata wynagrodzenia w postaci nieruchomości z tytułu umorzenia udziałów w spółce, która spowoduje zmniejszenie stanu majątkowego spółki, nie prowadzi do powstania przychodu w spółce na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Umarzanie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi odrębną instytucję prawa prywatnego, uregulowaną przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, dalej określany jako „Ksh”). Zgodnie z art. 199 § 1 ksh, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Ponadto umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział (art. 199 § 2 zdanie pierwsze ksh). Jeżeli zgromadzenie wspólników podejmuje uchwałę w sprawie umorzenia, to powinno w niej określić jego warunki, a w szczególności podstawę prawną umorzenia oraz wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez wspólników udziałów. Zasadą jest, że umorzenie udziału odbywa się za wynagrodzeniem. Jak wyżej zostało wskazane, można rozróżnić umorzenie udziałów dobrowolne, umorzenie przymusowe oraz tzw. umorzenie automatyczne. Kryterium stanowi tu potrzeba (lub jej brak) uzyskania zgody wspólnika, którego udział ma zostać umorzony. Z punktu widzenia odpłatności umorzenia można rozróżnić umorzenie nieodpłatne i umorzenie za wynagrodzeniem. Na gruncie ksh nie uregulowano kwestii formy wynagrodzenia za zbywane przez udziałowca udziały. Wydaje się, że dopuszczalna jest wypłata wynagrodzenia zarówno w formie gotówkowej, jak i bezgotówkowej. Należy jednak zauważyć, że zapłata wynagrodzenia w formie pieniężnej i niepieniężnej ma odrębny charakter, w szczególności prowadzi do odrębnych zmian w majątku spółki kapitałowej.

Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r. poz. 1328 ze zm.), dokonano szeregu zmian przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o pdop”). Skutkiem uchwalenia powyższych zmian było m.in. wprowadzenie przepisów określających skutki regulowania zobowiązań w formie niepieniężnej.

I tak, z dniem 1 stycznia 2015 r. został dodany art. 14a ust. 1 ustawy o pdop, w myśl którego w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Zasadą wynikającą z tego przepisu jest, to że w przypadku gdy podatnik (dłużnik) poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub części dług np. z tytułu umorzenia udziałów, u tego podatnika powstaje przychód w wysokości zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Zasada ta obowiązuje jednak tylko w przypadkach, gdy wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest mniejsza lub równa wysokości zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem. Z art. 14a ust. 1 zdanie drugie ustawy o pdop, wynika bowiem, że w pozostałych przypadkach (gdy wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wartość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem) u podatnika również powstaje przychód, ale w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego.

Przekładając powyższe przepisy na grunt opisanego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w sytuacji, w której Spółka wypłaci wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów w formie niepieniężnej (przekazując wskazane w zdarzeniu przyszłym składniki majątku) po jej stronie powstanie przychód podatkowy, na podstawie art. 14a ust. 1 ustawy o pdop, generujący dochód podlegający opodatkowaniu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów za wynagrodzeniem ustalonym w formie niepieniężnej, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.