Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.833.2021.2.WL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-05
Teza: - prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu, - brak opodatkowania podatkiem VAT dotacji.
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia-prawo do odliczenia; ścieki-oczyszczalnia ścieków
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Gminy w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” i jest nieprawidłowe w części dotyczącej braku opodatkowania podatkiem VAT dotacji otrzymanej z Funduszu \`(...)\`.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 listopada 2021 r. wpłynął wniosek Państwa Gminy z 9 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- prawa do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`”,

\- braku opodatkowania podatkiem VAT dotacji otrzymanej z Funduszu \`(...)\`.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 9 grudnia 2021 r. (według daty wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina \`(...)\` jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT.

Na terenie Gminy istnieją w dalszym ciągu obszary nieposiadające kanalizacji. Są to miejscowości położone w znacznej odległości od istniejącej zbiorczej oczyszczalni ścieków, do której ściek doprowadza się systemem rurociągów podziemnych.

Gmina chcąc zapewnić odpowiednie standardy sanitarne wszystkim mieszkańcom będzie realizować projekt budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na posesjach należących do mieszkańców Gminy. \`(...)\` oraz ich udostępnienie realizowane jest w ramach zadań własnych Gminy, do których należą sprawy dotyczące wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372 z późn. zm.). Jednakże zadanie to w przypadku przydomowych oczyszczalni ścieków będących przedmiotem niniejszego wniosku Gmina realizuje na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych przez Wnioskodawcę z Mieszkańcami, o czym poniżej.

Przydomowe oczyszczalnie ścieków składają się zasadniczo z wykonanego z tworzywa sztucznego zbiornika, systemu rur, filtrów, zaworów, kominów odpowietrzających, pompy i innego osprzętu. Są one każdorazowo zamontowane na działce stanowiącej własność mieszkańca (są wkopane w ziemię) w bezpośredniej bliskości budynku mieszkalnego i podłączone do jego wewnętrznej instalacji sanitarnej. Przydomowe oczyszczalnie ścieków służą więc mieszkańcom jako miejsce, do których odprowadzane i oczyszczane są ścieki pochodzące z ich gospodarstw domowych. Wnioskodawca nie wykonuje samodzielnie robót budowlanych związanych z powstaniem przydomowych oczyszczalni ścieków.

Zrealizuje je wyłoniony przez Gminę w ramach przeprowadzonego przetargu wykonawca (zwany dalej „Wykonawcą”), z którym gmina podpisze umowę na wykonanie przydomowych oczyszczalni ścieków. Wykonawca wystawi faktury z wykazanym podatkiem VAT, wskazując Gminę \`(...)\` jako nabywcę.

Realizacja inwestycji zostanie dofinansowana ze środków Funduszu \`(...)\` (Rządowy Fundusz Inwestycji Lokalnych). Przedmiotowa Inwestycja będzie realizowana przez Gminę ze środków Funduszu \`(...)\` (63,63% kosztów kwalifikowanych) i środków uczestników projektu (36,37% kosztów kwalifikowanych).

Realizując zadanie Gmina pobrała na przygotowanie dokumentacji technicznej (projektowej) dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków po \`(...)\` zł od każdego właściciela nieruchomości.

Wpłaty od mieszkańców uiszczane były na podstawie zawartych wcześniej umów cywilno-prawnych. Od dokonanych wpłat przez mieszkańców na rachunek Gminy odprowadzony został podatek VAT wysokości 23%.

W związku z realizacją inwestycji mieszkańcy będą musieli wnieść na rzecz Gminy opłaty w wysokości (36,37%) kosztów kwalifikowanych na podstawie umów cywilno-prawnych zawartych przez Gminę z poszczególnymi Mieszkańcami plus należny podatek VAT. Zobowiązanie się mieszkańca do wniesienia opłaty jest warunkiem koniecznym powstania i eksploatacji przydomowych oczyszczalni ścieków na jego posesji. Wybudowanie przydomowej oczyszczalni ścieków na terenie danego mieszkańca odbywać się będzie na podstawie umowy cywilnoprawnej. Program budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na posesjach mieszkańców przez Gminę \`(...)\` należy określić jako świadczenie kompleksowej usługi oczyszczania ścieków. W jej ramach Gmina (jak zostało wykazane powyżej, również z pomocą podmiotów trzecich takich jak Wykonawca) wykona następujące czynności:

\- montaż przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach stanowiących własność Mieszkańców,

\- udostępnienie przydomowych oczyszczalni ścieków Mieszkańcom do korzystania przez 5 lat od dnia końcowego odbioru technicznego urządzenia,

\- zapewnienie niezbędnych napraw i konserwacji urządzeń wchodzących w skład oczyszczalni w ramach serwisu gwarancyjnego udzielonego Gminie przez wykonawcę robót budowlanych przydomowych oczyszczalni ścieków,

\- okresowe monitorowanie wykonanej we własnym zakresie przez Mieszkańca bieżącej obsługi przydomowej oczyszczalni ścieków przez 5 lat od dnia odbioru końcowego.

Powyżej wykazane zestawienie świadczeń traktowane jest przez Gminę jako jedno świadczenie złożone (kompleksowa usługa oczyszczania ścieków), z tytułu którego pobierana jest jedna z góry ustalona opłata wpłacana przez Mieszkańców. W zakresie usługi Gminy \`(...)\` nie wchodzi natomiast bieżąca obsługa przydomowej oczyszczalni ścieków, w tym okresowy wywóz powstałych w zbiornikach osadów. Czynności te Mieszkańcy powinni wykonywać we własnym zakresie zgodnie z przeznaczeniem oczyszczalni oraz instrukcją jej obsługi i korzystania.

Przydomowe Oczyszczalnie Ścieków pozostają własnością Gminy – t.j. własność nie jest przenoszona na Mieszkańca. Gmina zachowuje też prawo do rozporządzania przydomową oczyszczalnią ścieków. Z tego względu Mieszkańcy nie są upoważnieni do rozporządzania Oczyszczalniami i nie mogą w żaden sposób bez zgodny Gminy ingerować w przydomowe oczyszczalnie ścieków, czyli np. przyłączać je do innych instalacji.

Mieszkańcy z kolei będą ponosić wszelkie koszty i opłaty związane z utrzymaniem oraz korzystaniem z przydomowych oczyszczalni ścieków, w tym koszty wynikające z bieżących napraw i konserwacji nieobjętych gwarancją a także umożliwiają Gminie kontrolę i monitoring sposobu korzystania z przydomowych oczyszczalni ścieków oraz dokonywanie niezbędnych napraw i konserwacji urządzeń wchodzących w skład przydomowej oczyszczalni ścieków w ramach gwarancji.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług usługa wykonywana przez Gminę \`(...)\` mieści się w działalności o symbolu 37.00.11.0. oraz grupowaniu: usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków.

Od wybudowania przydomowych oczyszczalni ścieków do końca okresu trwałości projektu oczyszczalnie będą udostępniane mieszkańcom (użytkownikom) na podstawie odrębnych umów dzierżawy. Opłaty wnoszone przez mieszkańców na podstawie zwartych umów dzierżawy będą opodatkowane podatkiem VAT. Natomiast po upływie 5 lat od dnia odbioru końcowego instalacje oczyszczalni ścieków zostaną przekazane na własność właścicielom posesji i nie będą pobierane z tego tytułu żadne opłaty.

Po okresie utrzymania trwałości projektu, czyli po upływie 5 lat od otrzymania płatności ostatecznej, instalacje przydomowych oczyszczalni ścieków zostaną bezpłatnie protokolarnie przekazane mieszkańcom na własność.

Ponadto, na pytania:

1\. Jaka jest pełna nazwa Projektu, będącego przedmiotem wniosku?

2\. Czy Państwa Gmina będzie mogła przeznaczyć otrzymaną dotację z Funduszu \`(...)\` na inny cel niż realizacja przedmiotowego projektu?

3\. Czy Państwa Gmina wniesie swój wkład własny w finansowanie przedmiotowego projektu, objętego zakresem wniosku? Jeśli tak, to jaką część kosztów projektu pokryje wkład własny Gminy (proszę wskazać procentowo)?

4\. Jakie konkretnie wydatki dotyczące realizowanego projektu Państwa Gmina pokryje z otrzymanego dofinansowania?

5\. Czy umowy zawarte z mieszkańcami będą przewidywały możliwość odstąpienia od umowy przez mieszkańców? Jeśli tak, to jakie są przesłanki (uregulowania) odnośnie odstąpienia od umowy?

6\. Od czego uzależniona jest wysokość otrzymanego przez Państwa Gminę dofinansowania, tj. w jaki sposób kalkulowana jest wysokość dofinansowania?

7\. W jaki sposób otrzymana przez Państwa Gminę dotacja będzie wpływała na wysokość wpłat Mieszkańca w projekcie? Czy kalkulacja wysokości wpłat mieszkańca będzie uwzględniała również otrzymane dofinansowanie?

8\. W jaki sposób jest określone wynagrodzenie z tytułu świadczenia przez Państwa Gminę kompleksowych usług oczyszczania ścieków w zawieranych z mieszkańcami umowach?

9\. Czy warunki umowy na kompleksowe usługi oczyszczania ścieków będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców?

10\. Czy kwota udziału w finansowaniu inwestycji dla wszystkich mieszkańców będzie taka sama, jeśli nie, to od czego będzie uzależniona?

11\. Czy realizacja projektu będzie uzależniona od otrzymania dotacji?

12\. Czy w trakcie realizacji projektu Państwa Gmina będzie zobowiązana do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych, jeśli tak, to z kim i w jaki sposób będzie je rozliczać?

13\. Czy w przypadku niezrealizowania projektu Państwa Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych?

14\. Do jakich czynności Państwa Gmina będzie wykorzystywała nabyte towary i usługi związane z realizacją ww. projektu, tj. do czynności:

a. opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b. zwolnionych od podatku od towarów i usług,

c. niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Wskazali Państwo:

1\. Pełna nazwa projektu brzmi: \`(...)\`.

2\. Otrzymaną dotację z Funduszu \`(...)\` Gmina \`(...)\` będzie mogła przeznaczyć wyłącznie na budowę zaplanowanych w projekcie przydomowych oczyszczalni ścieków.

3\. Gmina w ramach realizacji projektu sfinansuje z własnych środków nadzór inwestorski w kwocie \`(...)\` zł brutto co stanowi 2,67% całości inwestycji.

4\. Dotacja pokryje część kosztów związanych wyłącznie z budową przydomowych oczyszczalni ścieków w wysokości 63,63%.

5\. Umowy z mieszkańcami nie przewidywały możliwości odstąpienia od umowy przez mieszkańców.

6\. Gmina zaplanowała wysokość dofinansowania na poziomie dotacji otrzymywanej w ramach PROW 2014-2020, czyli 63,63%, z której do tej pory wykonywane były przydomowe oczyszczalnie ścieków na terenie Gminy.

7\. Zgodnie z zawartą umową pomiędzy Gminą \`(...)\` a mieszkańcem dopłata mieszkańca ustalona została w wysokości 36,37% kosztu budowy konkretnej przydomowej oczyszczalni ścieków.

8\. Wielkość wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi wywozu ścieków komunalnych od mieszkańców określa Zarządzenie Nr \`(...)\` Wójta Gminy \`(...)\` z dnia \`(...)\` r.

9\. Warunki na kompleksową usługę oczyszczania ścieków będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców.

10\. Kwota udziału w finansowaniu inwestycji określana jest indywidualnie dla każdego z mieszkańców i stanowi 36,37% kosztu budowy przydomowej oczyszczalni ścieków. Koszt budowy oczyszczalni wyceniony jest na podstawie kosztorysu ofertowego przygotowanego na podstawie indywidualnego dla każdej oczyszczalni projektu budowlanego.

11\. Tak, realizacja projektu będzie możliwa wyłącznie po otrzymaniu dotacji.

12\. Gmina zobowiązana jest do rozliczenia projektu w \`(...)\` Urzędzie Wojewódzkim w \`(...)\`.

13\. W przypadku niezrealizowania projektu Gmina \`(...)\` będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanej dotacji.

14\. Wybudowane przez Gminę \`(...)\` przydomowe oczyszczalnie ścieków wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

### Pytania

1\. Czy Gmina \`(...)\` ma pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego/wykazanego na fakturach zakupowych związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków?

2\. Czy dotacja otrzymana z Funduszu \`(...)\` na realizację Projektu powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W przedmiotowej sprawie warunek ten zostanie spełniony a towary nabywane w ramach realizacji projektu są związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Zatem, Gminie \`(...)\` przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych z tytułu realizacji budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

W celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku należy rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono podatek VAT:

\- zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

\- pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Gmina stoi na stanowisku, że w odniesieniu do analizowanej transakcji jest podatnikiem VAT oraz poniesione przez Gminę wydatki mają bezpośredni związek z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi.

Oczyszczalnie są przedmiotem czynności opodatkowanych Gminy (do jakich zaliczają się przedmiotowe czynności związane z kompleksową usługą oczyszczania ścieków na rzecz Mieszkańców wykonywane za wynagrodzeniem). Zatem, w ocenie Gminy, mając na uwadze, że w analizowanym przypadku spełnione zostały przesłanki zdefiniowane w cytowanym powyżej art. 86 ust.1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku. Wspomniana zasada rozumiana jako stosowanie podatku VAT na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia/odliczenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu.

Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego naruszają neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Podsumowując, zdaniem Gminy w związku z odpłatnym świadczeniem usług na rzecz Mieszkańców, którzy wnoszą stosowne opłaty, Gminie przysługuje prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją inwestycji czyli budową przydomowych oczyszczalni ścieków.

Ad. 2

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle przytoczonego powyżej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podobnie wskazuje art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 2006 r., 347 s. 1 z późn. zm.; dalej: „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

W konsekwencji decydujący dla opodatkowania dotacji podatkiem VAT powinien być element bezwzględnego i bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową towaru lub usługi (możliwość alokacji dotacji do ceny towaru lub usługi). Jeżeli zatem sposób kalkulacji dotacji związany jest nawet z ceną jednostkową towaru lub usługi, ale jedynie pośrednio (tylko w sensie ekonomicznym) albo kalkulacja dotacji oderwana jest całkowicie od ceny towaru czy usługi świadczonej przez podatnika, dotacja (dopłata) taka nie podlega opodatkowaniu.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym nie ma związku pomiędzy ceną usług świadczonych przez Gminę a przyznanym Gminie dofinansowaniem z Funduszu \`(...)\` na realizację Projektu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwa Gmina przedstawiła we wniosku jest jest prawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” i jest nieprawidłowe w części dotyczącej braku opodatkowania podatkiem VAT dotacji otrzymanej z Funduszu \`(...)\`.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) rozumie się każde zachowanie, na które składa się zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Wskazania wymaga, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza –– obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły da celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Z wskazanych unormowań wynika, że jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r., poz. 1372 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy z o samorządzie gminnym:

Gmina posiada osobowość prawną.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina będzie realizowała projekt budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na posesjach należących do mieszkańców Gminy. \`(...)\` oraz ich udostępnienie realizowane jest w ramach zadań własnych Gminy. Przedmiotowa Inwestycja będzie realizowana przez Gminę ze środków Funduszu \`(...)\` (63,63% kosztów kwalifikowanych - wysokość dofinansowania na poziomie dotacji otrzymywanej w ramach PROW 2014-2020) i środków uczestników projektu (36,37% kosztów kwalifikowanych). Realizując zadanie Gmina pobrała na przygotowanie dokumentacji technicznej (projektowej) dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków po \`(...)\` zł od każdego właściciela nieruchomości. Wpłaty od mieszkańców uiszczane były na podstawie zawartych wcześniej umów cywilno-prawnych. Gmina w ramach realizacji projektu sfinansuje z własnych środków nadzór inwestorski w kwocie \`(...)\` zł brutto co stanowi 2,67% całości inwestycji. Wybudowanie przydomowej oczyszczalni ścieków na terenie danego mieszkańca odbywać się będzie na podstawie umowy cywilnoprawnej. Zobowiązanie się mieszkańca do wniesienia opłaty jest warunkiem koniecznym powstania i eksploatacji przydomowych oczyszczalni ścieków na jego posesji. Umowy z mieszkańcami nie przewidywały możliwości odstąpienia od umowy przez mieszkańców. Program budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na posesjach mieszkańców przez Gminę należy określić jako świadczenie kompleksowej usługi oczyszczania ścieków. Warunki na kompleksową usługę oczyszczania ścieków będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców. Kwota udziału w finansowaniu inwestycji określana jest indywidualnie dla każdego z mieszkańców i stanowi 36,37% kosztu budowy przydomowej oczyszczalni ścieków. Koszt budowy oczyszczalni wyceniony jest na podstawie kosztorysu ofertowego przygotowanego na podstawie indywidualnego dla każdej oczyszczalni projektu budowlanego. Otrzymaną dotację z Funduszu \`(...)\` Gmina będzie mogła przeznaczyć wyłącznie na budowę zaplanowanych w projekcie przydomowych oczyszczalni ścieków. Realizacja projektu będzie możliwa wyłącznie po otrzymaniu dotacji. Gmina zobowiązana jest do rozliczenia projektu w \`(...)\` Urzędzie Wojewódzkim w \`(...)\`. W przypadku niezrealizowania projektu Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanej dotacji. Wybudowane przez Gminę przydomowe oczyszczalnie ścieków wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Państwa Gminy przedstawione w pytaniu nr 1, dotyczą prawa do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`”.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z przepisu tego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto, ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak Państwo wskazali – wybudowane przez Państwa Gminę przydomowe oczyszczalnie ścieków wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, będą Państwo mieli prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi z tytułu realizacji ww. projektu.

Zatem, Państwa Gmina będzie miała prawo do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „\`(...)\`”, ponieważ wybudowane przez Państwa Gminę przydomowe oczyszczalnie ścieków będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Państwa Gminy w zakresie pytania nr 2, dotyczą opodatkowania podatkiem VAT dotacji otrzymanej z Funduszu \`(...)\`.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy:

W przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia - koszt wytworzenia, określone w momencie tej dostawy towarów.

Według art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Przepis art. 29a ust. 1 wskazuje, że otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług – istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą, a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną – to stanowi ona podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowanie dotacji wymaga ustalenia:

· czy istnieją konkretne czynności, do których odnosi się dofinansowanie (tj. czy dotacja ma charakter ogólny, czy dotyczy określonej i wyodrębnionej kategorii usług lub dostaw spośród wykonywanych przez podatnika), oraz

· czy związek między tymi czynnościami, a dotacją ma identyfikowalny charakter.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dofinansowania za stanowiące podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dofinansowanie niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

Otrzymanie dofinansowanie (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie ceny konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc zapłatą ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dotacje mają czy też nie bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie – czy podlegają opodatkowaniu, istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Tym samym, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu.

Koniecznym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Limited v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, że dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Tym samym, przekazane dla Państwa Gminy dofinansowanie z Funduszu \`(...)\`, na realizację przedmiotowego projektu będzie stanowiło środki otrzymane od osoby trzeciej, które będzie miało bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa Gminę usług. Okoliczności sprawy nie wskazują, że otrzymane środki zostaną przeznaczone na ogólną działalność Państwa Gminy, lecz będą wykorzystane tylko i wyłącznie na konkretne działanie – projekt opisany we wniosku. Jak wynika z wniosku – otrzymaną dotację z Funduszu \`(...)\` Gmina \`(...)\` będzie mogła przeznaczyć wyłącznie na budowę zaplanowanych w projekcie przydomowych oczyszczalni ścieków, a zatem nie będzie mogła być wykorzystana do czynności innych niż wymienionych w projekcie. Ponadto, realizacja projektu będzie możliwa wyłącznie po otrzymaniu dotacji.

Wobec powyższego kwota dotacji będzie stanowiła istotną część realizowanego przez Państwa Gminę projektu i będzie pozostawała w bezpośrednim związku z płatnością po stronie Mieszkańców biorących udział w tym projekcie.

Tym samym, otrzymane przez Państwa Gminę dofinansowanie z Funduszu \`(...)\` będzie miało bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem będzie stanowiło zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. Wobec tego ww. dofinansowanie będzie stanowiło podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy i będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które przedstawiła Państwa Gmina i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Gminy będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i Państwa Gmina zastosuje się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).