Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.464.2018.4.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-03
Teza: Czy podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy wskutek wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Oddziału do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako zmiana umowy spółki związana z wniesieniem do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części?
Słowa kluczowe: aport; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 grudnia 2018 r. (data wpływu – 28 grudnia 2018 r.), uzupełnionym 21 lutego 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem części przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem części przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym w piśmie z 11 lutego 2019 r., znak: 0111-KDIB4.4014.464.2018.1.MD wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 21 lutego 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, działającą na podstawie prawa polskiego, utworzoną aktem założycielskim z 12 września 2018 r.

Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest Bank z siedzibą w Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, należący do Grupy (dalej: „Bank”). Na potrzeby wniosku, poprzez Grupę należy rozumieć spółki, których udziały pośrednio lub bezpośrednio posiada F. GmbH, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Szwajcarii. Udziały w Banku posiada F. GmbH.

Bank prowadzi obecnie swoją działalność w 15 krajach Unii Europejskiej poprzez oddziały bądź spółki zależne. Bank działa na zasadzie jednolitego paszportu unijnego, na podstawie którego instytucje kredytowe posiadające zezwolenie udzielone przez organ nadzorczy danego państwa członkowskiego, są uprawnione do wykonywania tej samej działalności w innych krajach członkowskich Unii Europejskiej.

Działalność Banku w Polsce prowadzona jest w formie oddziału instytucji kredytowej mającej siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej (dalej: „Oddział”). Działalność Oddziału w Polsce oparta jest na zasadzie jednolitego paszportu unijnego. Zasady prowadzenia działalności przez oddział instytucji kredytowej regulują przepisy art. 48i i n. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe (Dz.U. z 2018 r., poz. 2187, ze zm., dalej: „Prawo bankowe”).

Oddział jest zarejestrowany jako oddział przedsiębiorcy zagranicznego. Przedsiębiorstwo Oddziału posiada wyodrębnioną, samodzielną księgowość, w ramach której możliwe jest przypisanie aktywów i pasywów do jego działalności.

Działalność prowadzona przez Oddział polega na świadczeniu następujących usług:

*   udzielania kredytów dealerom oraz konsumentom na zakup pojazdów produkowanych przez Grupę,
*   finansowania wierzytelności handlowych na rzecz importera oraz dealerów w Polsce (działalność faktoringowa),
*   leasingu bądź najmu krótkoterminowego samochodów produkowanych przez Grupę w Polsce (oferowanego za wynagrodzeniem w ramach umowy outsourcingu),
*   pośrednictwa ubezpieczeniowego (oferowanego za wynagrodzeniem w ramach umowy outsourcingu),
*   innych czynności bankowych.

W ramach przedsiębiorstwa Oddziału, istnieje możliwość wyodrębnienia i przypisania składników majątku Oddziału do poszczególnych linii biznesowych, w szczególności do linii detalicznej, tj. działalności w zakresie kredytów konsumenckich oraz finansowania hurtowego, tj. finansowania działalności dealerów i importera Grupy (faktoring, kredyty inne niż konsumenckie). Do 2016 r. usługi finansowe w obszarze detalicznym i hurtowym były wykonywane w ramach różnych podmiotów, od 2016 r. obie linie biznesowe funkcjonują w ramach Oddziału.

W związku z procesem opuszczenia przez Wielką Brytanię struktur Unii Europejskiej (tzw. Brexit), który w założeniu zakończy się 29 marca 2019 r., Bank zamierza zrestrukturyzować swoją działalność w Polsce.

Bank zakłada, że w przypadku, jeśli wyjście Wielkiej Brytanii ze struktur Unii Europejskiej odbędzie się bez traktatu regulującego zasady Brexitu (tzw. „twardy” Brexit), Bank nie będzie dalej uprawniony do prowadzenia działalności bankowej na terytorium Polski za pośrednictwem Oddziału na podstawie jednolitego paszportu europejskiego.

Potencjalna utrata paszportu unijnego spowodowana Brexitem uruchomiła proces rewizji strategii biznesowej Grupy w Polsce. Wnioskodawca zakłada, że spółki zajmujące się świadczeniem usług finansowych mogą działać w sposób bardziej efektywny niż instytucje kredytowe, pozwalając na zwiększoną efektywność Grupy na rynku polskim i zwiększoną możliwość reagowania na potrzeby klientów, jak również umożliwiając bardziej elastyczną modyfikację modelu biznesowego Grupy.

Na skutek Brexitu, Bank planuje kontynuowanie działalności detalicznej w ramach spółki zależnej, działającej jako instytucja pożyczkowa w rozumieniu ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (Dz.U. z 2018 r., poz. 993, ze zm.).

Bank planuje dokonanie aportu do Spółki w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa zajmującej się działalnością finansową w obszarze detalicznym w ramach Oddziału, w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki.

Przed dokonaniem aportu do Spółki w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zajmującej się działalnością detaliczną, podjęte zostaną następujące czynności:

(i) Wyodrębnienie pracowników, składników majątku oraz zobowiązań przypisanych do obszaru finansowania hurtowego, które będą przedmiotem aportu do innej spółki – A Sp. z o.o.

Założeniem jest, że Grupa powróci do modelu biznesowego funkcjonującego do 2016 r. W tym celu, część przedsiębiorstwa Oddziału w zakresie finansowania hurtowego zostanie przeniesiona do odrębnej spółki – A Sp. z o.o.

Zgodnie z założeniem, 3 pracowników (z około 30 pracowników zatrudnionych obecnie przez Oddział) zostanie zatrudnionych przez A Sp. z o.o. Pracownicy będą wykonywać czynności w zakresie finansowania hurtowego we współpracy z M. – centrum administracyjnym utworzonym w strukturach operacyjnych Banku w styczniu 2014 roku, zajmującym się obsługą działalności detalicznej i hurtowej na obszarze Europy.

Bank dokona również wyodrębnienia portfela umów związanych z działalnością hurtową, które nie będą przedmiotem aportu do Spółki, ale zostaną przeniesione do A Sp. z o.o.

Umowy z dostawcami dotyczące obszaru hurtowego również zostaną scedowane na A Sp. z o.o.

Przeniesienie do A Sp. z o.o. wskazanych powyżej pracowników, składników majątku oraz zobowiązań, nastąpi równolegle z aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki.

(ii) Wyodrębnienie pracowników, składników majątku oraz zobowiązań, które nie mogą być przeniesione do Spółki na skutek uwarunkowań regulacyjnych.

Działalność detaliczna prowadzona obecnie przez Bank opiera się na udzielaniu kredytów konsumenckich.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Prawa bankowego, udzielanie kredytów stanowi czynność bankową sensu stricto. Umowa kredytu została uregulowana w art. 69 i n. Prawa bankowego. Wnioskodawca nie może zatem stać się stroną istniejących umów kredytowych zawartych z klientami Banku. W konsekwencji, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów kredytowych, nie będą mogły zostać przeniesione do Spółki działającej jako instytucja pożyczkowa.

W związku z powyższym, Bank dokona wyodrębnienia składników majątku oraz zobowiązań przypisanych do portfela umów kredytowych, który nie będzie podlegał transferowi.

Wnioskodawca zakłada również, że na skutek transferu, portfel umów kredytowych niepodlegający aportowi do Spółki podlegał będzie obsłudze przez pracowników posiadających wymagane uprawnienia (w tym dostęp do danych objętych tajemnicą bankową), aż do chwili jego wygaśnięcia.

Zgodnie z założeniem, około 4 pracowników Oddziału (z około 30 pracowników aktualnie zatrudnionych przez Oddział) nie będzie podlegało przejęciu przez Spółkę. Wskazani pracownicy utrzymają zatrudnienie w Oddziale, w niepełnym wymiarze czasu pracy (75% etatu), w celu obsługi pozostałej części portfela umów kredytowych, aż do chwili jego wygaśnięcia. Jednocześnie, zostaną zatrudnieni w Spółce w ramach umowy o pracę w wymiarze 25% czasu pracy.

Powyższe wynika z faktu, że Spółka nie będzie stroną istniejących umów kredytowych, a pracownicy Spółki nie będą brali udziału w ich obsłudze ze względu na ograniczenia wynikające z tajemnicy bankowej. W miarę „wygaszania” portfela umów kredytowych, wymiar zatrudnienia pracowników w Oddziale będzie ulegać zmniejszeniu, a proporcjonalnie zwiększać się będzie wymiar zatrudnienia na rzecz Spółki.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że transakcja odbędzie się w następujący sposób:

(i) Wkład niepieniężny.

Następujące składniki Oddziału będą podlegały transferowi w ramach wkładu niepieniężnego:

*   Środki trwałe Oddziału, przypisane do pracowników podlegających przeniesieniu do Spółki, zostaną wniesione do Spółki.
*   Środki trwałe Oddziału związane z obszarem detalicznym również zostaną wniesione do Spółki.

Środki trwałe Oddziału, przypisane do pracowników niepodlegających przeniesieniu do Spółki (z przyczyn wskazanych powyżej) nie zostaną wniesione do Spółki.

Środki trwałe Oddziału, przypisane do pracowników, którzy zostaną przejęci przez A. Sp. z o.o., nie zostaną wniesione do Spółki.

Wnioskodawca może również uzyskać również prawa do wartości niematerialnych i prawnych (oprogramowanie komputerowego).

(ii) Transfer praw i obowiązków wynikający z istniejących umów.

*   Transfer pracowników.

W stosunku do wszystkich pracowników zatrudnionych w Oddziale, z wyjątkiem opisanych powyżej, zastosowanie znajdzie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz.U. z 2018 r., poz. 917, ze zm.), regulujący przejście zakładu pracy na innego pracodawcę.

Spółka stanie się sukcesorem praw i obowiązków wynikających z zawartych umów o pracę z tymi pracownikami.

Pracownicy będą kontynuowali działalność w zakresie usług finansowych w ramach dotychczasowych struktur organizacyjnych (organizacja departamentów, struktura zarządcza, itp.).

W przypadku gdyby zakres obowiązków pracowników wobec Spółki uległ ograniczeniu w stosunku do obowiązków wykonywanych w Oddziale, wymiar czasu pracy tych pracowników w Spółce może w pewnych przypadkach ulec ograniczeniu.

Wnioskodawca nie wyklucza, że pracownicy ci mogą być jednocześnie zatrudnieni według zapotrzebowania przez A. Sp. z o.o. oraz Oddział w niepełnym wymiarze czasu pracy. Dotyczyć to będzie następujących obszarów:

*   bezpośrednia obsługa klienta (tzw. front-office) w ramach obszaru finansowania hurtowego,
*   informatyka, kadry, płace oraz księgowość dla obszaru finansowania hurtowego,
*   informatyka, kadry, płace oraz księgowość dla pracowników którzy pozostaną w Oddziale zgodnie z opisem powyżej.
*   Transfer umów z podmiotami trzecimi.

Wszystkie umowy z dostawcami, które choćby częściowo dotyczą obszaru detalicznego Oddziału, zostaną cedowane na Spółkę.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że niektóre elementy wyposażenia Oddziału, jak laptopy, komputery osobiste, drukarki oraz kserokopiarki nie stanowią składników majątku Oddziału. Wskazane środki trwałe użytkowane są w ramach programu leasingowego.

Umowy leasingu przypisane do pracowników, podlegających przeniesieniu do Spółki, zostaną cedowane na Spółkę, a związane z tym koszty będą obciążały Spółkę.

Do Spółki zostaną także przeniesione istniejące umowy o współpracy zawarte pomiędzy Oddziałem a siecią dealerów w Polsce. Dotyczy to umów o współpracy (tzw. Tie Agency), w ramach których Oddział prowadzi sprzedaż samochodów poprzez sieć dealerów w Polsce.

(iii) Objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki.

W zamian za wniesienie przedsiębiorstwa Oddziału do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego, Spółka ustanowi nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki obejmie Bank, który będzie jedynym udziałowcem w Spółce.

W ramach transakcji, zostaną również dokonane następujące czynności w celu zapewnienia, aby Spółka mogła kontynuować działalność w zakresie usług finansowych w obszarze detalicznym:

(i) Umowy kredytowe z bankami.

Kredyty bankowe zostaną w miarę zapotrzebowania zawarte przez Spółkę w celu kontynuacji prowadzonej działalności w obszarze detalicznym. Ponieważ portfel istniejących umów w obszarze detalicznym pozostanie w Oddziale ze względów regulacyjnych, Spółka nie będzie potrzebowała dodatkowego finansowania dla działalności pożyczkowej w chwili dokonywania transferu.

(ii) Zawieranie umów z podmiotami trzecimi w ramach działalności Spółki.

Wnioskodawca wskazuje, że większość samochodów Oddziału podlegać będzie wymianie w maju 2019 r. i, w konsekwencji, nie będę one przedmiotem aportu do Spółki. W zamian, nowe samochody mogą zostać nabyte przez Spółkę.

Spółka nabędzie licencje lub oprogramowanie od lokalnych dostawców, jeśli okaże się to niezbędne do wykonywania czynności operacyjnych, w tym raportowania (np. dla celów JPK w podatku od towarów i usług).

Spółka otrzyma od Banku prawa do korzystania lub sublicencje w odniesieniu do wartości niematerialnych i prawnych (przede wszystkim systemów informatycznych), które pozwolą Spółce na kontynuowanie działalności finansowej.

Bank zajmuje obecnie powierzchnię biurową na potrzeby siedziby Oddziału. Po transakcji, Spółka na podstawie zawartej umowy będzie funkcjonowała w tych samych pomieszczeniach biurowych, co zapewni możliwość niezakłóconego kontynuowania działalności gospodarczej Oddziału.

Wnioskodawca zakłada, że będzie kontynuować prowadzenie działalności w obszarze detalicznym na dotychczasowych zasadach. Tym samym, struktura organizacyjna w obszarze detalicznym nie ulegnie zmianie. Czynności związane z udzielaniem pożyczek na rzecz konsumentów wykonywane będą w Spółce z zachowaniem istniejących komórek organizacyjnych i zarządczych.

Jednocześnie, konieczne może okazać się dostosowanie niektórych procedur, instrukcji lub wzorów dokumentów do potrzeb Spółki.

Wnioskodawca zakłada, że powyższy transfer pozwoli mu od pierwszego dnia następującego po transakcji, na niezakłócone kontynuowanie działalności w zakresie świadczenia usług finansowych w obszarze detalicznym na rzecz konsumentów w ramach dotychczasowej struktury organizacyjnej.

Od dnia następującego po dniu wniesienia aportem przedsiębiorstwa Oddziału do Spółki Bank nie będzie dalej prowadził działalności w Polsce w zakresie sprzedaży usług finansowych. W Oddziale pozostaną wyłącznie osoby obsługujące portfel istniejących umów kredytowych do chwili jego wygaśnięcia. Bank nie będzie posiadał wymaganych prawem zezwoleń ani zasobów niezbędnych do kontynuowania działalności w zakresie sprzedaży usług finansowych, gdyż funkcje te w oparciu o wniesioną aportem część przedsiębiorstwa będzie realizowała Spółka.

Po dokonaniu transferu Spółka będzie kontynuowała działalność Oddziału w zakresie finansowania (w formie udzielania pożyczek) i będzie tworzyła własny portfel umów z klientami.

Spółka nie będzie miała również możliwości wglądu i obsługi istniejących umów na rzecz Oddziału, w związku z koniecznością zachowania tajemnicy bankowej.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że planowana restrukturyzacja objęta opisem zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku jest dokonana z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i nie ma na celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania. Restrukturyzacja działalności Banku wynika z przyczyn od niego niezależnych (tj. skutki Brexitu dla działalności Grupy w Europie). Proces restrukturyzacji odbywa się równolegle w innych krajach europejskich, w których działa Bank za pośrednictwem oddziałów bądź spółek zależnych.

Wnioskodawca pragnie również podkreślić, że docelową strukturą organizacyjną jest rozdzielenie działalności na linię detaliczną oraz linię hurtową. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że taka struktura organizacyjna grupy funkcjonowała w Polsce do 2016 r., zatem rozdzielenie tych linii biznesowych nie będzie miało sztucznego charakteru.

Docelowo, Wnioskodawca zakłada, że w związku z Brexitem, udziały w Spółce mogą zostać w przyszłości sprzedane do F. GmbH.

Z uzupełnienia wniosku wynika także, że:

Wnioskodawca potwierdza, że składniki majątkowe stanowiące część przedsiębiorstwa Oddziału zajmującego się świadczeniem usług finansowania detalicznego będą w dniu dokonania transakcji wyodrębnione organizacyjnie w Oddziale.

Oddział prowadzi działalność w oparciu o Regulamin Organizacyjny, w ramach którego istnieją wyodrębnione jednostki organizacyjne.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że przeniesieniu do Spółki w drodze aportu podlegać będą jednostki organizacyjne należące do Oddziału w Polsce, z wyjątkiem:

*   Wydziału Zarządzania Kredytami Dealerskimi, który odpowiada za działalność Oddziału w zakresie obszaru finansowania hurtowego, którego składniki majątkowe zostaną uprzednio wyodrębnione przez Oddział i przeniesione w drodze aportu do spółki A Sp. z o.o., oraz
*   Wydziału Rozliczeń i Obsługi Klienta, który odpowiada za obsługę portfela umów w obszarze finansowania detalicznego, na który składają się umowy kredytowe z klientami Banku, który na skutek uwarunkowań regulacyjnych (Spółka jako instytucja pożyczkowa nie może stać się stroną istniejących umów kredytowych zawartych z klientami Banku) pozostanie w Oddziale w celu jego wygaszenia.

Wynikająca z Regulaminu Organizacyjnego Oddziału struktura organizacyjna, w ramach której prowadzona jest obecnie działalność Oddziału w zakresie linii finansowania detalicznego, tj. udzielania finansowania konsumentom oraz obsługi administracyjnej tej linii stanowić będzie przedmiot aportu przedsiębiorstwa Oddziału do Spółki.

Wraz z pracownikami transferowanych linii biznesowych transferowi w ramach aportu będą podlegały również materialne składniki majątkowe przypisane do tych jednostek organizacyjnych, kontrakty z dostawcami dotyczące tych jednostek organizacyjnych, a także umowy Tie Agency dotyczące sprzedaży produktów linii detalicznej.

Wnioskodawca potwierdza, że składniki majątkowe stanowiące część przedsiębiorstwa Oddziału zajmującego się świadczeniem usług finansowania detalicznego będą w dniu dokonania transakcji wyodrębnione finansowo w Oddziale, a przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych jest możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tych składników majątkowych.

W związku z dokonywaną transakcją Oddział wyodrębni:

*   przychody/należności wynikające z portfela umów kredytowych zawartych w ramach linii detalicznej, który pozostanie w Oddziale na skutek uwarunkowań regulacyjnych,
*   przychody/należności wynikające z portfela umów w obszarze finansowania hurtowego, które zostaną przeniesione w drodze aportu do spółki A Sp. z o.o., jak też składniki majątkowe przypisane w Oddziale do linii finansowania hurtowego, które na moment transakcji generują przychody/koszty w Oddziale, a od dnia transakcji będą wywoływać skutki dla tej spółki, tj. umowy z pracownikami, z dostawcami, umowy na finansowanie dotyczące linii hurtowej,
*   umowy z pracownikami Wydziału Rozliczeń i Obsługi Klienta pozostającymi w Oddziale, które będą generować koszty/zobowiązania dla Oddziału.

W pozostałym zakresie, wszelkie przychody/koszty oraz należności/zobowiązana wynikające z ogółu funkcjonowania Oddziału tj. obszaru finansowania detalicznego oraz obsługi administracyjnej tego obszaru będą przypisane do jednostek biznesowych podlegających transferowi w drodze aportu przedsiębiorstwa Oddziału do Spółki.

Wnioskodawca potwierdza, że składniki majątkowe stanowiące część przedsiębiorstwa Oddziału zajmującego się świadczeniem usług finansowania detalicznego będą w dniu dokonania transakcji stanowić funkcjonalnie wyodrębnioną całość w Oddziale.

Przeniesieniu do Spółki w drodze aportu podlegać będzie całość przedsiębiorstwa, która jest funkcjonalnie przyporządkowana do Oddziału, z wyjątkiem linii finansowania hurtowego oraz portfela umów kredytowych z linii detalicznej, który obsługiwany będzie w Oddziale, tj. działalność w obszarze udzielania kredytów konsumenckich oraz obsługa administracyjna tego obszaru, na którą składają się m.in. usługi marketingowe, usługi księgowe, rozliczenia podatkowe, sprawozdawczość finansowa, rozliczenia kadrowo-płacowych pracowników oraz utrzymanie systemów informatycznych.

W ramach przedsiębiorstwa procesy, składniki majątkowe oraz struktura organizacyjna pozostają ze sobą w funkcjonalnym związku. Wszystkie wskazane elementy, tworzące całość przedsiębiorstwa Oddziału zostaną przeniesione na Wnioskodawcę w drodze aportu.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca potwierdza, że w dniu dokonania transakcji mająca być przedmiotem aportu część przedsiębiorstwa Oddziału stanowić będzie zespół składników materialnych i niematerialnych – organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębnionych w istniejącym przedsiębiorstwie Oddziału w taki sposób, że zespół ten będzie w stanie samodzielnie funkcjonować jako odrębny podmiot, czyli stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z dnia 21 lutego 2008 r., s.11) przez spółkę kapitałową w znaczeniu niniejszej dyrektywy należy rozumieć każdą spółkę, która przyjmuje jedną z form wyszczególnionych w załączniku I.

Z kolei, w pkt 28 Załącznika I do Dyrektywy wskazano „spółki prawa Zjednoczonego Królestwa określane jako: companies incorporated with limited liability”, przez co należy rozumieć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawca potwierdza, że Bank prowadzi działalność w Zjednoczonym Królestwie w formie public limited company (plc) – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której akcje są dostępne w obrocie publicznym – a zatem jest spółką, o której mowa w pkt 28 Załącznika I do Dyrektywy. Tym samym, Bank prowadzi działalność w formie spółki kapitałowej w rozumieniu przepisów Dyrektywy.

Wnioskodawca potwierdza, że Bank jest spółką kapitałową w rozumieniu przepisów Dyrektywy, a zatem przedmiotem aportu do Wnioskodawcy będzie zespół składników przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy wskutek wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Oddziału do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako zmiana umowy spółki związana z wniesieniem do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części?

Zdaniem Wnioskodawcy, podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy wskutek wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Oddziału do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako zmiana umowy spółki związana z wniesieniem do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega m.in. umowa spółki, a zgodnie z pkt 2 tego przepisu także zmiana umowy spółki, powodująca podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak stanowi natomiast art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, za zmianę umowy spółki kapitałowej uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

W konsekwencji, co do zasady, zmiana umowy spółki poprzez dokonanie wkładu podwyższającego kapitał zakładowy, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jednakże, jak stanowi art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają umowy spółki oraz jej zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje, przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

W konsekwencji, wniesienie w formie wkładu niepieniężnego składników majątku (w zamian za udziały lub akcje) stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Dlatego ze względu na autonomię pojęć przepisów prawa podatkowego, należy odwołać się do definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa przewidzianej przez inne ustawy podatkowe.

Definicja w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 4a pkt 3 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, przedsiębiorstwo oznacza przedsiębiorstwo w rozumieniu kodeksu cywilnego.

Jak stanowi natomiast art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji można wnioskować, iż dany zespół składników uznany będzie za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione zostaną następujące warunki:

(i) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

(ii) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

(iii) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

(iv) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Istotny jest również zamiar prowadzenia przedsiębiorstwa, rozumiany w ten sposób, iż nabywca powinien wykazać zamiar prowadzenia nabytej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie ma jednak obowiązku, aby po nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa prowadzona działalność pozostała rodzajowo taka sama.

Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie stanowi jedynie suma poszczególnych składników jego majątku, lecz zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy traktować jako zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przy pomocy których można realizować określone zadania gospodarcze.

Jak wskazano powyżej, w ramach transakcji do Spółki przeniesiony zostanie zespół składników materialnych (m.in. środki trwałe, wyposażenie) oraz niematerialnych (prawa i obowiązki, prawa do korzystania z wartości niematerialnych i prawnych, kultura organizacyjna). Przeniesione zostaną także wszelkie zobowiązania związane ze wskazanymi składnikami majątku.

W ocenie Wnioskodawcy, wskazane składniki majątku nie są zbiorem przypadkowych elementów, ale stanowią pewną kompletną całość – wszystkie przenoszone składniki wykorzystywane są obecne w celu prowadzenia działalności Oddziału polegającej na udzielaniu kredytów w obszarze detalicznym, a po ich przeniesieniu do Spółki będącej instytucją pożyczkową, służyć będą prowadzeniu działalności w obszarze detalicznym (udzielanie pożyczek).

Organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie składników majątku.

Warunkiem niezbędnym do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest wyodrębnienie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wyodrębnienie powinno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Wyodrębnienie organizacyjne przejawia się zasadniczo poprzez jasno określone miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika. W ocenie Wnioskodawcy, o faktycznym wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić również w zakresie występowania poniżej wskazanych przypadków:

*   możliwe jest jednoznaczne przypisanie składników majątkowych, które będą wykorzystywane w obrębie zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
*   przy pomocy składników majątku przyporządkowanych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa możliwe jest samodzielne realizowanie zadań z uwagi na posiadane zasoby materialne i niematerialne, stanowiące zorganizowaną całość;
*   istnieje możliwość rozgraniczenia poszczególnego segmentu działalności jak również odrębny sposób zarządzania nim;
*   istnieje możliwość wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze przedsiębiorstwa w oparciu o określone kryteria;
*   zorganizowana część przedsiębiorstwa posiadać będzie wyodrębnione oraz przyporządkowane zobowiązania związane z prowadzoną przez siebie działalnością;
*   w związku z utworzeniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa dojdzie do przeniesienia tytułów prawnych do składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które będą wykorzystywane w jego dalszej działalności.

W ocenie Wnioskodawcy, wyodrębnienie organizacyjne przejawia się przez zdolność organizacyjną wyodrębnionych składników majątku do realizowania określonych zadań gospodarczych.

Przedmiotem działalności Banku jest udzielanie finansowania w formie kredytu i finansowania hurtowego (zwłaszcza faktoringu). Wyodrębniony zespół składników, który zostanie przeniesiony do Spółki, służy obecnie prowadzeniu działalności w obszarze detalicznym (udzielanie kredytów), a po przeniesieniu nadal będzie służył prowadzeniu działalności w obszarze detalicznym (udzielanie kredytów). W tym zatem znaczeniu należy uznać, iż przenoszone składniki majątku są odpowiednio zorganizowane i wyodrębnione, skoro mogą służyć określonemu rodzajowi działalności.

Za organizacyjnym wyodrębnieniem wskazanych składników majątku przemawia także fakt, ze składniki te stanowią przedsiębiorstwo Oddziału. W ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż w sytuacji, gdy w formie aportu przenoszony byłby cały Oddział, należałoby uznać, że taki zespół składników jest organizacyjnie wyodrębniony i może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Fakt, iż przeniesieniu nie będą podlegały określone kategorie składników majątkowych, takie jak:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę, jak również prawa i obowiązki przypisane do działalności w obszarze hurtowym, w tym umowy z dealerami i importerem, które zostaną przeniesione do innej spółki,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów kredytowych, które są z prawnego punktu widzenia nieprzenoszalne,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę zawartych z pracownikami, którzy pozostaną w Oddziale w celu obsługi pozostałych wierzytelności kredytowych oraz środki trwałe i wyposażenie przypisane do tych pracowników

nie powinien, w ocenie Wnioskodawcy, wpłynąć na zakwalifikowanie przenoszonych aktywów jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Brak przeniesienia wskazanych aktywów wynika bowiem:

*   z braku prawnej możliwości dokonania transferu – w przypadku wierzytelności z tytułu kredytów konsumenckich oraz praw i obowiązków wynikających z umów o pracę z pracownikami wyznaczonymi do ich obsługi,
*   z decyzji o charakterze biznesowym i organizacyjnym – w przypadku wyodrębnienia działalności w obszarze hurtowym do innej spółki.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że do roku 2016 działalność w obszarze detalicznym i hurtowym były wykonywane odrębnie przez różne podmioty. Tym samym, transakcja przeniesienia zespołu aktywów nawiązuje do poprzedniego modelu biznesowego, w którym funkcjonowały dwa niezależne podmioty prowadzące działalność w ramach odrębnych linii biznesowych.

Mając na uwadze powyższe, zespół aktywów, który zostanie przeniesiony do Spółki, będzie w ocenie Wnioskodawcy wyodrębniony organizacyjnie w taki sposób, że będzie posiadał możliwość samodzielnego realizowania zadań gospodarczych.

Wyodrębnienie finansowe.

W aspekcie wyodrębnienia finansowego, przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej, przy czym wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (takie stanowisko zaprezentował m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 14 marca 2017 r. znak: 2461-IBPB-1-3.4510.10.2017.2.KB).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że podstawą do wyodrębnienia finansowego jest możliwość oddzielenia finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części niezależnie od sposobu ich przypisywania. Powyższe stanowisko potwierdził przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 9 lutego 2017 r. znak: 0461- ITPB1.4511.1009.2016.1.MPŁ.

Ponadto Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w celu wyodrębnienia finansowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest konieczne prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych czy sporządzanie bilansów przez daną jednostkę organizacyjną. Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach wskazują na brak wymogu sporządzania odrębnego bilansu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Tak przykładowo uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 18 sierpnia 2017 r. o nr 0114-KDIP1-3.4012.228.2017.2.MT.

Wyodrębnienie finansowe oznacza zatem możliwość przypisania przedsiębiorstwu określonych atrybutów finansowych (przychodów i kosztów, aktywów i pasywów).

Zgodnie z praktyką organów podatkowych, odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych oznacza m.in. opracowywanie odrębnych planów finansowych i budżetów dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wyodrębnienie kont księgowych właściwych wyłącznie do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zakładowym planie kont. Wskazuje się również na celowość posiadania przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa odrębnego rachunku bankowego obsługującego działalność prowadzoną przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 2 marca 2016 r. o nr IPPB5/4510-1221/15-3/AK).

W chwili obecnej, Bank prowadzi dla Oddziału odrębną rachunkowość na warunkach przewidzianych w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2019 r., poz. 351), na podstawie której jest w stanie dokonać alokacji przychodów oraz aktywów do działalności kredytowej. Przedmiotową alokację umożliwia ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych w odniesieniu do obszaru detalicznego, znajdujących odzwierciedlenie w księgach Oddziału, jak również przyporządkowanie aktywów do czynności podejmowanych w obszarze detalicznym.

Oddział sam w sobie może być scharakteryzowany jako podmiot cechujący się wyodrębnieniem finansowym – zarówno formalnie (poprzez odrębność prowadzonych ksiąg rachunkowych) jak i faktycznie (Oddział jest w stanie dokonać alokacji przychodów/kosztów oraz aktywów/pasywów do swojej działalności).

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, o wyodrębnieniu finansowym będzie również można mówić w odniesieniu do składników majątku, które zostaną przeniesione do Spółki.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Wyodrębnienie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) oznacza przeznaczenie ich do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi zatem stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Organy podatkowe potwierdzają, iż wyodrębnienie funkcjonalne zorganizowanej części przedsiębiorstwa związane jest przede wszystkim z:

*   posiadaniem przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa przypisanych aktywów niezbędnych do prowadzenia działalności w zakresie działalności wykonywanej dotychczas w strukturze zbywającego;
*   posiadaniem przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy;
*   faktem, że składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa umożliwiają nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa;
*   możliwością funkcjonowania przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa w oparciu o własne zasoby (tj. funkcjonowanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wymaga dodatkowych elementów w postaci nakładów finansowych bądź innych prac, aby można go uznać za niezależne przedsiębiorstwo);
*   posiadaniem przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa zespołu składników majątkowych zorganizowanym w taki sposób, że zorganizowana część przedsiębiorstwa może dysponować wszelkimi składnikami materialnymi oraz niematerialnymi, które pozwalają na prowadzenie działalności gospodarczej, do której został przeznaczony;
*   faktem, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa ma możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności przedsiębiorstwa przy wykorzystaniu istniejących zobowiązań z dotychczasowymi klientami, kontrahentami.

Ponadto Wnioskodawca pragnie podkreślić, że zarówno w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (przykładowo wyrok TSUE z dnia 15 stycznia 2002 r. w sprawie C-43/00 Andersen & Jensen) jak i sądów administracyjnych wskazuje się, że poprzez wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć zdolność wydzielonych składników majątkowych do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych.

Aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół. Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych m.in. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 czerwca 2017 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.20.2017.3.RR.

W ocenie Wnioskodawcy, wskazane powyżej warunki wyodrębnienia funkcjonalnego, zostaną spełnione w odniesieniu do przenoszonych składników majątku. Wnioskodawca posiadać będzie wykwalifikowany personel, aktywa, know-how jak również prawa wynikające z umów zawieranych w ramach Grupy i umów z podmiotami trzecimi, co umożliwi Wnioskodawcy kontynuowanie prowadzonej działalności.

Fakt, że składniki, które zostaną przypisane do obszaru hurtowego takie jak: umowy o pracę z pracownikami, aktywa i zobowiązania, portfel umów, procesy zachodzące w zakresie finansowania hurtowego mogą zostać z łatwością wyodrębnione na potrzeby dokonywanej transakcji i przeniesione do innego podmiotu, również wskazuje na odrębność funkcjonalną działalności w obszarze detalicznym w ramach Oddziału.

Przenoszona do Spółki działalność kredytowa Oddziału w obszarze detalicznym jest zatem wyodrębnioną, samodzielną i kompleksową jednostką organizacyjną, zdolną do pozyskania i obsługi nowych klientów, niezależnie od faktu, że na skutek uwarunkowań regulacyjnych, niektóre ze składników majątku oraz zobowiązań (przedstawione szczegółowo w zdarzeniu przyszłym) przypisane do działalności kredytowej pozostaną w Oddziale. Przenoszone aktywa służą obecnie Bankowi do prowadzenia działalności kredytowej na rzecz konsumentów, a po przeniesieniu nadal będą przeznaczone do wykonywania tej działalności, tj. działalności pożyczkowej – w tym znaczeniu przenoszone składniki majątku wykazują taki stopień zorganizowania, że ich przeniesienie do dowolnego podmiotu umożliwiłoby kontynuację dotychczas prowadzonej działalności.

W ocenie Wnioskodawcy, fakt, że istniejące umowy z klientami nie zostaną przeniesione, nie determinuje oceny stopnia wyodrębnienia funkcjonalnego przenoszonych aktywów. W tym bowiem zakresie, brak przeniesienia niektórych umów nie wpłynie na możliwość kontynuowania działalności – wszelkie potrzebne ku temu aktywa (m.in. środki trwałe, wyposażenie, wykwalifikowany personel) będą podlegały transferowi.

W wyniku transferu, wszelkie umowy z podmiotami trzecimi, które są niezbędne do kontynuowania prowadzenia działalności, zostaną przeniesione w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa bądź na nowo uregulowane (podnajem, sublicencja, nabycie pojazdów), aby Spółka mogła nadal z nich korzystać.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy przenoszone składniki majątku cechują się również wyodrębnieniem funkcjonalnym.

Składniki przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Celem wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinno być co do zasady prowadzenie działalności gospodarczej. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie może być zbiorem przypadkowych elementów. Tym samym, nawet organizacyjnie i finansowo wyodrębniona część przedsiębiorstwa może nie spełniać warunku dotyczącego przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych. Jeśli bowiem jednostka wsparcia technicznego (tzw. back-office), obsługi technicznej bądź administracyjnej podlegałyby wyodrębnieniu, to w dalszym ciągu nie można byłoby uznać każdej z nich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeśli nie byłaby w stanie zdefiniować celu w postaci realizacji określonych zadań gospodarczych w ramach prowadzonej działalności.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe oznacza, że świadczenie usług podstawowych polegających na udzielaniu kredytów konsumenckich oraz usług bezpośredniej obsługi klienta (tzw. front-office) co do zasady spełnia warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przenoszone składniki majątku stanowią podstawę prowadzonej obecnie przez Bank działalności w obszarze detalicznym w ramach Oddziału. Po przeniesieniu tych składników do Spółki, nadal będą stanowić podstawę takiej działalności.

Tym samym, wskazane składniki majątku nie stanowią zbioru przypadkowych składników, a zespół ściśle określonych aktywów, przeznaczonych do prowadzenia określonego rodzaju działalności gospodarczej.

Zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania gospodarcze.

W ocenie Wnioskodawcy, ostatnim warunkiem do uznania zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest możliwość stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze. Powyższe oznacza, że celem wyodrębnionej części przedsiębiorstwa powinno być nie tylko prowadzenie działalności gospodarczej, ale również, prowadzenie tej działalności w sposób samodzielny i niezależny dzięki zapewnionym środkom w formie wsparcia technicznego (tzw. back-office), aktywów, wyposażenia, infrastruktury informatycznej, know-how oraz kontaktów biznesowych, niezależnie od tego, do jakiego podmiotu przeniesiony zostanie wyodrębniony zespół składników.

Z uwagi na fakt, że Oddział stanowi część przedsiębiorstwa Banku świadczącą usługi finansowe na terytorium Polski w oparciu o pracowników i składniki majątku znajdujące się w Polsce, w ocenie Wnioskodawcy takie składniki majątku mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania gospodarcze.

Co więcej, w ocenie Wnioskodawcy, powyższy warunek, zostanie zrealizowany w tym przypadku – wyodrębnione i przeniesione składniki majątku poprzez ich wyodrębnienie do utworzonej spółki pożyczkowej będą bowiem stanowiły niezależne przedsiębiorstwo realizujące działania gospodarcze.

Podsumowanie.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy wszystkie wskazane warunki dla uznania danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zostaną spełnione. Wskazane składniki przedsiębiorstwa Oddziału:

1\. Stanowią zbiór składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

W ramach transakcji, zespół składników materialnych (środki trwałe, wyposażenie biurowe) i niematerialnych (prawa i obowiązki, wartości niematerialne i prawne, struktura organizacyjna) zostanie wniesiony do Spółki. Zobowiązania wynikające ze składników będących przedmiotem aportu, również podlegać będą transferowi do Spółki.

2\. Cechują się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Aktualnie, przedmiotem działalności Oddziału jest działalność w obszarze detalicznym i finansowania hurtowego (w szczególności faktoringu). Przenoszone aktywa służą obecnie Bankowi do prowadzenia działalności w zakresie udzielania kredytów na rzecz konsumentów, a po transferze nadal będą służyły do wykonywania tej działalności, tj. działalności pożyczkowej. W związku z tym, należy uznać, że zespół składników będący przedmiotem aportu do Spółki charakteryzuje się organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym wyodrębnieniem, gdyż może służyć do prowadzenia działalności o podobnym jak dotychczas charakterze.

Oddział powinien zostać uznany za odrębną jednostkę, wyodrębnioną finansowo zarówno ze względów formalnych (odrębna księgowość) jak i faktycznych (Oddział posiada zdolność do alokowania przychodów/kosztów oraz aktywów/pasywów do prowadzonej działalności).

Obecnie, Bank prowadzi wyodrębnioną księgowość dla Oddziału, która pozwala na przypisanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów do jego działalności. Zdarzenia związane z obszarem detalicznym znajdują odzwierciedlenie w rachunku zysków i strat oraz bilansie Oddziału. Oddział ma również możliwość wyodrębnienia aktywów związanych z działalnością w obszarze detalicznym.

Dodatkowo, w ocenie Wnioskodawcy, spełnione zostały warunki uznania przenoszonego zespołu składników, opisanego w zdarzeniu przyszłym, za wyodrębnionego funkcjonalnie. Przedmiotem transferu będzie bowiem struktura organizacyjna Oddziału – z wyłączeniem oznaczonych kategorii aktywów i zobowiązań na skutek uwarunkowań prawnych, regulacyjnych oraz względów biznesowych. Przenoszone aktywa służą obecnie Bankowi do prowadzenia działalności w obszarze detalicznym na rzecz konsumentów, a po przeniesieniu nadal będą przeznaczone do wykonywania tej działalności, tj. działalności pożyczkowej – w tym zatem znaczeniu przenoszone składniki majątku wykazują taki stopień zorganizowania, że ich przeniesienie do dowolnego podmiotu umożliwiłoby kontynuację dotychczas prowadzonej działalności.

3\. Przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Przenoszone składniki majątku stanowią podstawę prowadzonej obecnie przez Bank działalności kredytowej w ramach Oddziału. W działalności Oddziału mieszczą się zarówno podstawowe usługi polegające na udzielaniu kredytów konsumenckich, jak również czynności związane z bezpośrednią obsługą klienta (front-office). W wyniku transferu, składniki będące przedmiotem aportu do Spółki, będą stanowić podstawę działalności pożyczkowej.

W konsekwencji należy uznać, że wskazane składniki majątku nie stanowią zbioru przypadkowych składników, a zespół ściśle określonych aktywów, przeznaczonych do prowadzenia określonego rodzaju działalności gospodarczej.

4\. Mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania gospodarcze.

Z uwagi na fakt, że Oddział stanowi część przedsiębiorstwa Banku świadczącą usługi finansowe na terytorium Polski w oparciu o pracowników, składniki majątku, wyposażenie, wartości niematerialne i prawne, które można przypisać do działalności kredytowej Oddziału, takie składniki majątku mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące działania gospodarcze.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższy warunek zrealizuje się faktycznie w opisanej sytuacji – wyodrębnione i przeniesione składniki majątku do Spółki pożyczkowej będą stanowiły niezależne przedsiębiorstwo realizujące działania gospodarcze.

Tym samym, w odniesieniu do przenoszonych składników, spełnione są warunki wskazane w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Definicja w ustawie o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wskazana definicja na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jest zbieżna z definicją wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, również na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług, wyodrębnione składniki majątku, które zostaną przeniesione do Spółki pożyczkowej, będą mogły zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Tym samym, ponieważ ustawy podatkowe definiują zorganizowaną część przedsiębiorstwa w zbliżony sposób, również dla celów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych możliwe jest przyjęcie takiej definicji.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, podwyższenie kapitału zakładowego związane z przeniesieniem na Wnioskodawcę wskazanych składników majątku Oddziału w formie wkładu niepieniężnego, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150, ze zm.), podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 cyt. ustawy, w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy, użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

W myśl art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z powołanych przepisów wynika, że zmiana umowy spółki kapitałowej polegająca na podwyższeniu kapitału zakładowego z wkładów, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) ww. ustawy, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu nie podlega m.in. zmiana umowy spółki kapitałowej związana z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Wskazać należy, że w przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych, brak jest definicji przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Ustawodawca nie odsyła także – dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych – do posiłkowania się tą definicją zawartą w innych ustawach podatkowych, tj. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych czy w ustawie o podatku od towarów i usług. Tym samym dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych nie ma podstaw, jak czyni to Wnioskodawca w uzasadnieniu własnego stanowiska, aby przez pryzmat przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych czy ustawy o podatku od towarów i usług ustalać czy przedmiotem aportu jest zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Dlatego też w tym zakresie należy posłużyć się właściwymi przepisami prawa zawartymi w odrębnych ustawach pozapodatkowych. Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025, ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W oparciu o powyższą definicję można stwierdzić, iż część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, zdefiniowanego w Kodeksie cywilnym, tworząca niezależną jednostkę gospodarczą zdolną do samodzielnej działalności stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W literaturze przedmiotu jak i w orzecznictwie przyjmuje się, że konkretna jednostka stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa wówczas, gdy:

*   wchodzi w skład przedsiębiorstwa jako jego wewnętrzna część,
*   stanowi pewien organizacyjnie wyodrębniony kompleks składników o charakterze materialnym i niematerialnym,
*   zachodzi powiązanie tych składników w sposób funkcjonalny, tzn. pozwalające na realizację określonych zadań gospodarczych.

Innymi słowy, dla uznania jednostki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, konieczne jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielonego w istniejącym przedsiębiorstwie w trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika (jako dział, wydział, oddział), przy czym ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, jakim jest ustalenie roli jaką składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie zaś funkcjonalne to kryterium sprowadzające się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość, jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot gospodarczy.

Z opisu sprawy wynika, iż zespół składników materialnych i niematerialnych, który zostanie wniesiony do Wnioskodawcy, stanowi wydzielony i wyodrębniony w sposób funkcjonalny, organizacyjny i finansowy zespół składników materialnych i niematerialnych, który może samodzielnie funkcjonować jako odrębne i niezależne od Spółki przedsiębiorstwo. Stanowi on zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej. W konsekwencji powyższego, w analizowanej sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, bowiem zorganizowana część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej będzie wniesiona w zamian za udziały w innej spółce kapitałowej. Powyższe oznacza, że planowane wniesienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (stanowiących część przedsiębiorstwa Oddziału zajmującego się świadczeniem usług finansowania detalicznego) do Wnioskodawcy, traktowane na gruncie analizowanej ustawy jako zmiana umowy spółki, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; będzie wyłączone z opodatkowania tym podatkiem.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.