Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.461.2017.2.MŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-21
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży usług myjni samochodowej oraz obowiązku podatkowego z tytułu usług bezobsługowej myjni samochodowej w przypadku wystawienia faktury.
Słowa kluczowe: kasa-kasa rejestrująca; usługi; żetony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2017 r. (data wpływu 18 października 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 listopada 2017 r. (data wpływu 17 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży usług myjni samochodowej – **jest prawidłowe,**
*   obowiązku podatkowego z tytułu usług bezobsługowej myjni samochodowej w przypadku wystawienia faktury – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Dnia 17 listopada 2017 r. wniosek został uzupełniony o przeformułowanie pytania i doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z dnia 9 listopada 2017 r.).

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 4 lutego 1991 r. jako osoba fizyczna w zakresie konserwacji i naprawy pojazdów samochodowych, oraz wykonuje okresowe badania techniczne pojazdów silnikowych i jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W roku 2012 r. Zainteresowany zakupił na potrzeby prowadzonej działalności nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem gospodarczym o funkcji magazynowo składowej z częścią biurową. Nieruchomość wraz z budynkiem została nabyta od osób fizycznych niebędących podatnikami podatku VAT i Zainteresowany nie nabył prawa do odliczenia podatku VAT.

Od momentu zakupu do momentu wprowadzenia środka do ewidencji Wnioskodawca dokonał nakłady inwestycyjne, remonty w celu doprowadzenia budynku do stanu funkcjonalności użytkowej. Od nakładów odliczył podatek VAT w wysokości 100%. Wartość środka trwałego przekroczyła 15.000 zł.

Budynek od czerwca 2014 r. do kwietnia 2016 r. był dzierżawiony innym podmiotom gospodarczym. Dzierżawa była opodatkowana stawką 23%. Obecnie budynek nie spełnia już kryteriów funkcjonalnych i ekonomicznych, brak potencjalnych dzierżawców, wysokie koszty utrzymania.

Ze względu na dużą konkurencyjność na rynku, Wnioskodawca zamierza wyburzyć budynek w całości w związku z planowaną inwestycją i w miejscu starego wybudować myjnię samochodową. Usługi z myjni będą opodatkowane stawką VAT 23%.

Zainteresowany obecnie dokonuje sprzedaży usług mechaniki i części samochodowych na rzecz osób fizycznych oraz firm. Sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nieprowadzących działalności gospodarczej ewidencjonuje za pomocą kasy fiskalnej.

Myjnia samoobsługowa bezdotykowa będzie wyposażona w odpowiednie programy myjące za które będzie można zapłacić monetami i żetonami do automatów wrzutowych. Żetony będą wydawane w biurze gdzie będzie pobierana opłata w zależności od nominału a następnie klient będzie mógł się udać do myjni i tam skorzystać z usługi poprzez wrzucenie monet lub żetonu do automatu i wybranie odpowiedniego programu myjącego.

Myjnia samoobsługowa będzie wyposażona w programy myjące za które będzie można zapłacić monetami lub żetonami (automat wrzutowy w myjni będzie obsługiwał żetony i monety – bilon). Sprzedaż żetonów nie będzie ewidencjonowana za pomocą kasy fiskalnej.

Oprócz usług myjni Wnioskodawca nie będzie prowadził sprzedaży innych usług, towarów, za pomocą żetonów. Żetony i bilony będą liczone na koniec każdego tygodnia i na koniec miesiąca w sposób ilościowo wartościowy po opróżnieniu automatu wrzutowego, a następnie ujęte w osobnej, specjalnie prowadzonej, ewidencji sprzedaży.

Część klientów (osoby fizyczne prowadzące działalność, osoby prawne) zwraca się z prośbą o wystawienie faktury w momencie zakupu żetonów.

W treści faktury zostanie wpisana adnotacja – sprzedaż żetonów. Płatność za żetony dokonana będzie gotówką lub przelewem we wskazanym terminie na fakturze. Termin wykorzystania wydanych żetonów tj. realizacja usługi będzie dobrowolna i rozłożona w czasie i nie zawsze będzie pokrywała się z miesiącem wydania żetonów, tylko będzie zależeć od klienta.

Wnioskodawca nie będzie w stanie określić konkretnie kiedy dany podmiot zrealizuje swoją usługę.

Podczas miesięcznego podsumowania, będzie posiadał tylko ogólną sumę wrzuconych żetonów, która zostanie umniejszona o wartość zliczoną z wystawionych faktur i wpisana zostanie do ewidencji sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania: (oznaczone we wniosku nr 2 i 3):

1.  Czy usługi mycia w myjni bezobsługowej mimo, że Wnioskodawca posiada już kasę fiskalną podlegają dodatkowo ewidencjonowaniu na kasie fiskalnej?
2.  Czy w momencie sprzedaży żetonów zaewidencjonowanych fakturą VAT, powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT, czy w momencie fizycznego zrealizowania usługi mycia (czyli poprzez wrzucanie żetonów i skorzystanie z myjni)? (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z dnia 9 listopada 2017 r.)

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu do wniosku z dnia 9 listopada 2017 r.):

Ad. 1

Sprzedaż usług mycia w myjni samoobsługowej zdaniem Wnioskodawcy nie podlegają ewidencjonowaniu na kasie fiskalnej, ponieważ są one zwolnione z ewidencjonowania na podstawie rozporządzenie ustawy o VAT.

Ad. 2

Wnioskodawca uważa, że już w biurze sprzedaż żetonów należy potraktować jako wykonaną usługę mycia, gdyż w tym momencie zostanie pobrana opłata, a zainkasowana kwota powinna być rozliczona po opróżnieniu automatu wrzutowego – odjęta od utargu. Termin wykorzystania wydanych żetonów, tj. realizacja usługi jest dobrowolna i często rozłożona w czasie i nie zawsze pokrywa się z miesiącem wydania, może zostać wcale niezrealizowana, tylko zależy od klienta.

Zainteresowany uważa, że moment powstania obowiązku w podatku VAT, powstanie z chwilą wystawienia faktury VAT (dotyczy zakupu żetonów), gdyż nie jest możliwe stwierdzić, kiedy klient zrealizuje usługę mycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży usług myjni samochodowej – **jest prawidłowe,**
*   obowiązku podatkowego z tytułu usług bezobsługowej myjni samochodowej w przypadku wystawienia faktury – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne (art. 5a ustawy).

Przez towary, stosownie do zapisu art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z zapisu art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Do obrotu wykazywanego w ewidencji, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się kwoty podatku należnego (art. 111 ust. 1a ustawy).

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących do końca 2017 r. reguluje rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 16 grudnia 2016 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2016 r., poz. 2177), zwane dalej rozporządzeniem.

Regulacje zawarte w powołanym rozporządzeniu przewidują zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących ze względu na wysokość obrotu – do określonej tym przepisem wysokości obrotów (zwolnienie podmiotowe) oraz zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia (zwolnienie przedmiotowe).

Może zatem zaistnieć sytuacja, w której podatnik będzie ewidencjonował przy zastosowaniu kasy rejestrującej jedynie część swojej sprzedaży, a niektórych czynności nie, bowiem mogą one korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej.

Według § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2017 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

Zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2017 r. podatników rozpoczynających po dniu 31 grudnia 2016 r. dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli przewidywany przez podatnika obrót z tego tytułu nie przekroczy, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w danym roku podatkowym, kwoty 20.000 zł (§ 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia).

Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia, zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, nie stosuje się do podatników, którzy w poprzednim roku podatkowym byli obowiązani do ewidencjonowania lub przestali spełniać warunki do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania.

Powyższe zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej ma charakter podmiotowy, tj. dotyczy podmiotu.

Z kolei, stosownie do zapisu § 2 ust. 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2017 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia, w odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku.

I tak, w załączniku do rozporządzenia, stanowiącym wykaz czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, wskazano w poz. 42 usługi świadczone przy użyciu urządzeń, w tym wydających bilety, obsługiwanych przez klienta, które również w systemie bezobsługowym przyjmują należność:

1.  w bilonie lub banknotach, lub
2.  innej formie (bezgotówkowej), jeżeli z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła.

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem przedmiotowym z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej, tj. dotyczy przedmiotu działalności.

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że aby podatnik miał możliwość skorzystać z prawa do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 42 załącznika do rozporządzenia muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki: po pierwsze sprzedaż odbywa się przy użyciu urządzeń obsługiwanych przez klienta, po drugie urządzenia te również w systemie bezobsługowym przyjmują należność w bilonie lub banknotach lub w innej formie (bezgotówkowej), jeżeli z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcję jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła.

Przepis § 8 ust. 3 rozporządzenia, stanowi, że w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2017 r. rozpoczęli ewidencjonowanie czynności wymienionych w poz. 36, 41 lub 42 załącznika do rozporządzenia, zwolnienia, o którym mowa w § 2, w zakresie tych czynności ewidencjonowanych nie stosuje się.

Zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3 – zgodnie z § 4 rozporządzenia z dnia 4 listopada 2014 r. – nie stosuje się, w określonych w nim przypadkach.

Ograniczenia wymienione w ww. przepisach nie mają jednak zastosowania w omawianej sprawie.

Z opisu sprawy wynika, że Zainteresowany obecnie dokonuje sprzedaży usług mechaniki i części samochodowych na rzecz osób fizycznych oraz firm. Sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nieprowadzących działalności gospodarczej ewidencjonuje za pomocą kasy fiskalnej.

Myjnia samoobsługowa bezdotykowa będzie wyposażona w odpowiednie programy myjące za które będzie można zapłacić monetami i żetonami do automatów wrzutowych. Żetony będą wydawane w biurze gdzie będzie pobierana opłata w zależności od nominału, a następnie klient będzie mógł się udać do myjni i tam skorzystać z usługi poprzez wrzucenie monet lub żetonu do automatu i wybranie odpowiedniego programu myjącego. Automat wrzutowy w myjni będzie obsługiwał żetony i monety – bilon. Oprócz usług myjni Wnioskodawca nie będzie prowadził sprzedaży innych usług, towarów, za pomocą żetonów. Żetony i bilony będą liczone na koniec każdego tygodnia i na koniec miesiąca w sposób ilościowo wartościowy po opróżnieniu automatu wrzutowego, a następnie ujęte w osobnej, specjalnie prowadzonej, ewidencji sprzedaży. Płatność za żetony dokonana będzie gotówką lub przelewem we wskazanym terminie na fakturze. Termin wykorzystania wydanych żetonów tj. realizacja usługi będzie dobrowolna i rozłożona w czasie i nie zawsze będzie pokrywała się z miesiącem wydania żetonów, tylko będzie zależeć od klienta. Wnioskodawca nie będzie w stanie określić konkretnie kiedy dany podmiot zrealizuje swoją usługę. Podczas miesięcznego podsumowania, będzie posiadał tylko ogólną sumę wrzuconych żetonów, która zostanie umniejszona o wartość zliczoną z wystawionych faktur i wpisana zostanie do ewidencji sprzedaży.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy usługi mycia w myjni bezobsługowej mimo, że Wnioskodawca posiada już kasę fiskalną, podlegają ewidencjonowaniu na kasie fiskalnej.

W związku z powyższym, w sytuacji gdy usługi są świadczone na zasadzie samoobsługowej myjni, a należność przyjmowana będzie w systemie bezobsługowym w formie bezgotówkowej (przy użyciu żetonów), warunkiem koniecznym do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej ww. czynności konieczne jest prowadzenie przez Wnioskodawcę ewidencji z której jednoznacznie można ustalić „cechy podatkowe” świadczonej usługi, a mianowicie rodzaj świadczonej usługi, wartość świadczonej usługi oraz stawkę podatkową tejże usługi. Ponadto Wnioskodawca powinien posiadać dowody dokumentujące (np. ewidencję sprzedaży żetonów) jakiej konkretnie transakcji zapłata ta dotyczyła. Ustawodawca określił jeszcze jeden warunek który winien być spełniony aby móc skorzystać z ww. zwolnienia, a mianowicie że nie powstał obowiązek ewidencjonowania tych usług do 31 grudnia 2016 r.

Warto też zauważyć, że podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej (art. 109 ust. 3 ustawy). Ewidencja prowadzona dla celów VAT dokumentuje kwotę uzyskanego obrotu. Zatem bezspornym pozostaje fakt, iż obrót, jaki będzie uzyskiwany w samoobsługowej myjni samochodowej musi znaleźć swoje odzwierciedlenie w prowadzanej przez Wnioskodawcę ewidencji.

Natomiast w przypadku świadczenia usług bezgotówkowej myjni, jeżeli należność przyjmowana jest bilonem bezpośrednio do automatu, możliwość skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania tego obrotu przy użyciu kasy rejestrującej nie jest obwarowana warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji.

Jak wynika z opisu sprawy żetony będą wydawane w biurze gdzie będzie pobierana opłata w zależności od nominału, a następnie klient będzie mógł się udać do myjni i tam skorzystać z usługi poprzez wrzucenie żetonu do automatu i wybranie odpowiedniego programu myjącego. Automat wrzutowy w myjni będzie obsługiwał oprócz żetonów również monety – bilon. Żetony i bilony będą liczone na koniec każdego tygodnia i na koniec miesiąca w sposób ilościowo wartościowy po opróżnieniu automatu wrzutowego, a następnie ujęte w osobnej, specjalnie prowadzonej, ewidencji sprzedaży.

Należy również wskazać, że w przypadku klientów myjni – osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą oraz innych podmiotów gospodarczych, które będą mogły korzystać z myjni po wrzuceniu do urządzenia myjącego zakupionych wcześniej żetonów, zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy, nie powstanie obowiązek ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowani kas rejestrujących. W tym przypadku należy mieć na uwadze uregulowania art. 106b ust. 1 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza dopiero rozpocząć działalność dotyczącą myjni bezobsługowej. Tym samym w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis § 8 ust. 3 rozporządzenia, w myśl którego zwolnienie na podstawie § 2 ust. 1 w związku z poz. 42 załącznika do rozporządzenia nie ma zastosowania do tych czynności, jeżeli przed 1 stycznia 2017 r. rozpoczęto ich ewidencjonowanie przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Zatem mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, iż powyższa usługa świadczona za pomocą samoobsługowej, bezdotykowej myjni samochodowej, za którą płatność będzie następowała przy użyciu żetonów lub bilonu (monet), będzie korzystała ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących do dnia 31 grudnia 2017 r., jednak pod warunkiem – w przypadku płatności przy użyciu żetonów – prowadzenia odpowiedniej ewidencji z której będzie można w sposób jednoznaczny określić rodzaj świadczonej usługi, wartość świadczonej usługi oraz stawkę podatkową tejże usługi, a Zainteresowany będzie posiadał dowody dokumentujące jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła.

Tym samym, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku ewidencjonowania obrotu uzyskanego z bezobsługowej myjni samochodowej za pomocą kasy rejestrującej do 31 grudnia 2017 r. na podstawie § 2 ust. 1 w związku z poz. 42 załącznika do rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 zostało uznane jako prawidłowe.

Dalsze wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy w momencie sprzedaży żetonów udokumentowanych fakturą VAT, powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT, czy w momencie fizycznego zrealizowania usługi mycia (czyli poprzez wrzucanie żetonów i skorzystanie z myjni).

Jak wynika z przywołanych powyżej przepisów art. 8 ust. 1 ustawy, usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

A zatem przez świadczenie rozumieć należy, każde działanie czy zaniechanie, każde zachowanie związane z działaniem jak i zaniechaniem. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Jeśli zatem mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie VAT stanowi ono albo usługę albo dostawę. Inną kwestią jest faktyczne opodatkowanie tego świadczenia, co jest uzależnione od wielu czynników m.in. od odpłatności czy zrównania z nią, itp. Istotne zatem dla potrzeb objęcia obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług jest wykazanie, że mamy do czynienia ze świadczeniem i to usługi.

W tym celu należy rozstrzygnąć czym są przedmiotowe żetony w analizowanej sprawie.

Warto odwołać się w tym miejscu do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), a w szczególności do art. 92115 § 1, zgodnie z którym przepisy o papierach wartościowych stosuje się odpowiednio do znaków legitymacyjnych stwierdzających obowiązek świadczenia.

W kwestii wyjaśnienia do ww. art. 92115 § 1 należy zauważyć, iż znak legitymacyjny rozumiany w sensie ścisłym pozwala dłużnikowi na identyfikację i indywidualizację osoby uprawnionej do uzyskania (odbioru) określonego świadczenia dokonywanego przez dłużnika, stwierdza obowiązek świadczenia przez dłużnika. Uprawnienie posiadacza znaku legitymacyjnego nie jest w tym znaku inkorporowane, ponieważ źródłem wymienionego uprawnienia pozostaje z reguły jakiś stosunek obligacyjny łączący wierzyciela i dłużnika. W konsekwencji – w razie utraty znaku legitymacyjnego stwierdzającego w swej treści obowiązek świadczenia na żądanie wierzyciela, dłużnik może uzależnić spełnienie świadczenia od wykazania uprawnienia przez osobę zgłaszającą takie żądanie (art. 92115 § 2 ustawy Kodeks cywilny).

Tym samym sama czynność, wydawanie znaków legitymacyjnych, do których bez wątpienia należą przedmiotowe żetony, nie jest równoznaczna ze świadczeniem zarówno usługi jak i dostawy towarów, w przedmiotowej sytuacji – nie są to czynności w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie, nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Obowiązek podatkowy, zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 19a ust. 1 powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (art. 19a ust. 8 ustawy).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Przepis art. 19a ust. 1 formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Jednakże, w sytuacji, gdy przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy definicji zaliczki ani przedpłaty. Zgodnie z definicją wskazaną w „Małym słowniku języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1994), zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności. Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Natomiast przedpłata to część ceny towaru (lub usługi), wpłacona w celu uzyskania gwarancji jego zakupu (lub wykonania usługi) w określonym terminie.

Dla rozpoznania przedmiotowej sprawy konieczne jest skonfrontowanie przepisów polskiej ustawy z regulacją prawa wspólnotowego, tj. art. 62-66 Dyrektywy 2006/112/WE Rady Europy z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), obowiązującej od 1 stycznia 2007 r., w której powielono rozwiązania przyjęte w analizowanym zakresie w art. 10 VI Dyrektywy.

W wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd. Goldsborough Development Ltd. przeciwko Commisioners Of Customs & Excise, TSUE stwierdził, że w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT \[tj. Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG)\], nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w całości wykorzystaną przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku gdy zapłata następuje, przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości.

W powyższym wyroku TSUE podkreślił, że „(\`(...)\`) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (\`(...)\`) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone”.

Na podstawie powyższego wyroku TSUE można wysunąć wniosek, że aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę/przedpłatę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),
*   konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,
*   w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

Istotne zatem dla uznania wpłaty jako zaliczki, o której mowa w art. 19a ust. 8 ustawy, jest ustalenie, czy wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszłego świadczenia usług, są jednoznacznie i niezmiennie określone pod względem podmiotowym i przedmiotowym.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z cytowanego przepisu wynika, że dokonanie czynności objętej zakresem opodatkowania VAT na rzecz podatnika podatku VAT rodzi konieczność wystawienia faktury. Dodatkowo, w przypadku otrzymania zaliczki na poczet wykonania takiej czynności, podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymaną od kupującego wpłatę (tzw. faktura zaliczkowa).

W myśl art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

*   jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8 (art. 106i ust. 1 ustawy).

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (art. 106i ust. 2 ustawy).

W myśl art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca zamierza wykonywać usługi mycia samochodów za pomocą myjni bezobsługowej do której wrzucane są monety i zakupione odpowiednio wcześniej żetony. Część klientów (osoby fizyczne prowadzące działalność, osoby prawne) zwraca się z prośbą o wystawienie faktury w momencie zakupu żetonów. W treści faktury zostanie wpisana adnotacja – sprzedaż żetonów. Płatność za żetony dokonana będzie gotówką lub przelewem we wskazanym terminie na fakturze. Termin wykorzystania wydanych żetonów, tj. realizacja usługi będzie dobrowolna i rozłożona w czasie i nie zawsze będzie pokrywała się z miesiącem wydania żetonów, tylko będzie zależeć od klienta.

Należy zauważyć, że przepis art. 19a ust. 8 ustawy ma charakter przepisu szczególnego, który mówi o tym, że w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę części lub całości zapłaty przed wykonaniem usługi obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, abstrahując od daty wystawienia faktury.

W okolicznościach niniejszej sprawy (kiedy czynność dokumentowana jest fakturą), Wnioskodawca przy wymianie środków pieniężnych na żetony albo najpierw pobiera zapłatę za wykonaną w późniejszym terminie usługę albo wystawia fakturę z późniejszym terminem płatności. Jednak jak wskazał Zainteresowany, termin wykorzystania wydanych żetonów, tj. realizacja usługi będzie dobrowolna i rozłożona w czasie i nie zawsze będzie pokrywała się z miesiącem wydania żetonów, tylko będzie zależeć od klienta.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że z tytułu usługi w bezobsługowej myjni samochodowej w przypadku wystawienia faktury w związku z wpłaconą gotówką na pobrane żetony obowiązek podatkowy nastąpi zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, tj. w chwili otrzymania środków pieniężnych od kupującego, ponieważ jak zauważono wcześniej żetony są tylko znakami legitymacyjnymi i samo ich wydanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero wyświadczenie usługi zrodziłoby obowiązek podatkowy. Zatem wpłata należnej kwoty za żetony stanowi w tej sytuacji zaliczkę, która to czynność w świetle art. 19a ust. 8 ustawy rodzi obowiązek podatkowy. Natomiast w sytuacji gdy Wnioskodawca wystawi fakturę „na przelew”, tj. przed otrzymaniem zapłaty i przed wykonaniem usługi, to obowiązek podatkowy powstanie albo z momentem zapłaty za tą fakturę (jako zaliczka) lub z momentem wykonania usługi – w zależności, które ze zdarzeń nastąpi wcześniej.

W konsekwencji należy stwierdzić, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług w bezobsługowej myjni samochodowej na rzecz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą i/lub osób prawnych, udokumentowanych fakturą VAT (zapłata – gotówką lub przelewem) powstanie zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, tj. w momencie dokonania zapłaty za zakupione żetony w przypadku wystawienia faktury w związku z wpłaconą gotówką na pobrane żetony. Natomiast w przypadku gdy Wnioskodawca wystawi fakturę „na przelew”, tj. przed otrzymaniem zapłaty i przed wykonaniem usługi, to obowiązek podatkowy powstanie albo z momentem zapłaty za tą fakturę (jako zaliczka) lub z momentem wykonania usługi – w zależności, które ze zdarzeń nastąpi wcześniej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 z uwagi, że w uzasadnieniu Zainteresowany wskazał „(…) że moment powstania obowiązku w podatku VAT, powstanie z chwilą wystawienia faktury VAT (dotyczy zakupu żetonów), gdyż nie jest możliwe stwierdzić, kiedy klient zrealizuje usługę mycia” zostało całościowo ocenione jako nieprawidłowe.

Tutejszy organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej sprzedaży usług myjni samochodowej oraz obowiązku podatkowego z tytułu usług myjni samochodowej w przypadku wystawienia faktury (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 3). Natomiast w części dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie w dniu 28 listopada 2017 r. znak sprawy: 0112-KDIL2-2.4012.455.2017.1.MŁ.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Dodatkowo tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie wynikające z opisu zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem i własnym stanowiskiem w sprawie, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – w wydanej interpretacji rozpatrzone. W związku z powyższym tut. organ nie rozstrzygał kwestii prawidłowości wystawienia faktury.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.