Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.385.2024.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-18
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego i przedawnienia zobowiązania podatkowego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi-usługi budowlano-montażowe; wyrok-wykonanie wyroku; zobowiązanie-przedawnienie zobowiązania podatkowego
Zagadnienia: Ordynacja podatkowa-Dział III Zobowiązania podatkowe-Rozdział 8 Przedawnienie-Przedawnienie zobowiązania podatkowego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - usługi częściowo wykonane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 8 -art. 70-§ 1; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 8 -art. 70-§ 7-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 5-pkt 3-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 7

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy momentu powstania obowiązku podatkowego i przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka”, „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

29 maja 2009 r. Wnioskodawca jako członek konsorcjum, wraz ze spółkami: A., B., C., D. zawarł z E. („Zamawiający”) umowę (…)(„Umowa”, „Kontrakt”).

Inwestycja („Projekt”) została przeprowadzona zasadniczo w latach 2009-2012. Wykonanie całości robót zasadniczych objętych Kontraktem nastąpiło 8 listopada 2012 r., co zostało stwierdzone w sporządzonym przez (..5 grudnia 2012 r. W późniejszym czasie tj. głównie w 2012 i 2013 roku wykonywane były roboty naprawcze (usuwanie usterek i wad).

W dniu 27 lutego 2014 r. F. wystawił Świadectwo Wykonania Całości Robót, stwierdzające, że w dniu 26 lutego 2014 r. Wnioskodawca wywiązał się ze wszystkich zobowiązań wynikających z realizacji całości Robót, a wszystkie wady, usterki i szkody zostały naprawione zgodnie z Kontraktem.

Pismem z 31 marca 2014 r. Wykonawca przesłał Zamawiającemu wniosek o Ostateczne Świadectwo Płatności wraz ze wstępną wersją Rozliczenia Ostatecznego. W odpowiedzi Zamawiający wskazał, że otrzymał Świadectwo Wykonania poświadczające realizację Całości Robót, ale nie otrzymał innych wymaganych dokumentów. Wnioskodawca stopniowo uzupełniał dokumentację, do której złożenia był wzywany przez F.

Zamawiający w dniu 30 sierpnia 2018 r. wystawił Końcowe Świadectwo Płatności (KŚP). W oparciu o KŚP Wnioskodawca wystawił w dniu 26 września 2018 r. fakturę VAT. Płatność za tę fakturę została uregulowana przez E. przelewem z dnia 13 listopada 2018 r.

Umowa została zawarta na warunkach (…).

Zakres inwestycji obejmował następujące elementy:

*   (…).

W zakresie prac wykonanych przez Spółkę było m.in. zamontowanie barier ochronnych (bariery były montowane w czasie prowadzenia inwestycji). W dniu 12 marca 2012 r. Wnioskodawca zawarł z G. („Podwykonawca”) umowę na wykonanie robót budowlano-montażowych, w tym dostawy i montażu barier ochronnych, na przedmiotowej inwestycji. Podwykonawca wystawiał na rzecz Wnioskodawcy faktury z tytułu dostawy i montażu barier do grudnia 2012 roku włącznie.

Montaż barier zakończył się zatem w 2012 roku. Roboty naprawcze (usuwanie wad i usterek) wykonywane po dacie wykonania całości robót zasadniczych objętych Kontraktem, tj. po 8 listopada 2012 r. nie obejmowały dostawy i montażu barier ochronnych.

Zgodnie z warunkami Kontraktu (…), faktury za wykonane przez Spółkę usługi były wystawiane na podstawie Przejściowych Świadectw Płatności (PŚP) w miesięcznych okresach rozliczeniowych.

Zgodnie z treścią (…) Umowy, cena kontraktowa mogła być skorygowana, ze względu na zwiększenie lub zmniejszenie kosztów wynikających ze zmiany przepisów prawa krajowego (włącznie z wprowadzeniem nowych przepisów i uchyleniem lub modyfikacją istniejących przepisów) lub (…), a zmiana ta miała wpływ na wykonanie przez wykonawcę zobowiązań.

Po zawarciu Umowy doszło do zmian w prawie krajowym, a w szczególności:

*   wprowadzono nowe „Wytyczne stosowania drogowych barier ochronnych (…);
*   opublikowano (…) – stanowiącą wytyczne, które muszą spełniać bariery ochronne, (…).

W związku z powyższymi zmianami stanu prawnego, po stronie Wnioskodawcy powstała konieczność zastosowania dla inwestycji realizowanej na podstawie Umowy barier ochronnych nowego typu, co wiązało się z poniesieniem przez Spółkę dodatkowych kosztów, nieprzewidzianych na etapie składania oferty na wykonanie przedmiotowego zamówienia.

W konsekwencji, na podstawie warunków Umowy Wnioskodawca domagał się od E. korekty ceny kontraktowej. Po raz pierwszy Wnioskodawca poinformował o swoim roszczeniu F. pismem z dnia 3 marca 2010 roku.

Po długotrwałych negocjacjach, we wrześniu 2012 roku F. powołując się na aprobatę Zamawiającego uznał, że Wnioskodawcy należy się dodatkowe wynagrodzenie z tytułu zastosowania barier nowego typu wynikające z różnicy kosztów rzeczywistych i zakładanych na etapie oferty. W piśmie z dnia 4 września 2012 roku F. wskazał, że Wnioskodawcy należy się dodatkowa zapłata w wysokości (…) zł netto i stanowi to dodatkowy koszt z rozsądnym zyskiem w wysokości (…)% należnym Wnioskodawcy zgodnie z warunkami Kontraktu. Dodatkowy koszt to różnica pomiędzy wartością robót związanych z montażem barier określona na postawie ilości projektowanych barier ochronnych i cen jednostkowych, wynikających z umów zawartych przez Wnioskodawcę z podwykonawcą montującym bariery a wartością robót związanych z montażem barier określoną przez Wnioskodawcę w Zasadniczym Przedmiarze Robót Stałych, na podstawie którego rozliczane są roboty związane z ich montażem.

F. wskazał również, że Wnioskodawcy nie przysługują dodatkowe płatności z tytułu wykonania szerszych poboczy z kruszywa i nasypu oraz z tytułu prac projektowych, ponieważ Wnioskodawca był zobowiązany uwzględnić takie koszty w cenie oferty.

Strony nie osiągnęły jednak porozumienia w sprawie wysokości dodatkowego kosztu z tytułu zastosowania barier energochłonnych „nowego typu”. W konsekwencji roszczenie Wnioskodawcy nie zostało zaspokojone, nie zostało objęte żadnym świadectwem płatności (przejściowym ani końcowym), a Spółka nie uwzględniła w wystawionych fakturach z tytułu realizacji inwestycji na podstawie Umowy dodatkowego wynagrodzenia z tytułu zastosowania barier nowego typu.

W konsekwencji, Wnioskodawca zdecydował się rozwiązać spór na drodze sądowej.

7 lipca 2014 r. Wnioskodawca skierował przeciw E. pozew, wnosząc o zapłatę określonych kwot wraz z odsetkami ustawowymi od dnia wytoczenia powództwa do dnia zapłaty.

Wnioskodawca wyjaśnił, że w ramach należności głównej dochodzi zwrotu kosztów wykonania prac dodatkowych polegających na dostawie i montażu nowych drogowych barier ochronnych zgodnie ze zmienionymi przepisami (…) oraz kosztów wykonania prac projektowych i dodatkowych robót w zakresie (…), które należało przeprojektować i wykonać inaczej niż pierwotnie zakładano.

Przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację jest roszczenie dotyczące kosztów związanych z zastosowaniem nowych barier ochronnych.

Na mocy wyroku z dnia (…) 2023 roku, sygn. akt (…) wydanego przez Sąd Okręgowy w (…) („Wyrok”), E. był zobowiązany wypłacić na rzecz Spółki kwotę (…) zł (brutto) z tytułu poniesienia dodatkowych kosztów w związku z zamontowaniem barier ochronnych po zmianie obowiązujących przepisów prawa wraz z odsetkami ustawowymi od tej kwoty od dnia (…) października 2014 r. do dnia zapłaty.

W wyroku Sąd Okręgowy w (…) odwołał się do ustaleń Kontraktu związanych z możliwością korekty ceny kontraktowej w wyniku zmian w prawie krajowym. Wskazał, że niewątpliwie po 10 lutego 2009 r., czyli Dacie (…) (definiowanej jako data 7 dni wcześniejsza od daty wyznaczonej na przedłożenie Oferty Wykonawcy tj. Wnioskodawcy), doszło do zmian stanu prawnego w zakresie dotyczącym norm, które powinny spełniać drogowe bariery ochronne.

Zdaniem Sądu, kluczowe znaczenie dla oceny zasadności roszczenia Wnioskodawcy ma pismo F. z 26 lutego 2010 r., w którym polecił on Wnioskodawcy niezwłoczne przygotowanie zestawienia trzech wariantów rozwiązań planowanych zastosowań barier ochronnych spełniających aktualne wymogi normowe.

Odwołanie się w treści pisma do „aktualnych wymogów normowych” jednoznacznie wskazuje na to, że Zamawiający wymagał od Wnioskodawcy zastosowania barier ochronnych innego rodzaju niż określone w opisie przedmiotu zamówienia.

W piśmie tym zaznaczono również, że na podstawie informacji przekazanych do F. i Zamawiającego miała być podjęta decyzja o wyborze i stosowaniu określonych rozwiązań w ramach kontraktu, co również prowadzi do wniosku, że dopuszczano możliwość zastosowania jedynie barier nowego typu. Taka zmiana nie była przy tym obojętna z punktu widzenia sposobu wykonania Umowy i kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę. Strony były bowiem zgodne co do tego, że bariery ochronne spełniające normy obowiązujące od 2010 r. były droższe od barier starszego typu.

Sąd zwrócił uwagę, że zgodnie z (…) warunków Kontraktu we wszystkich sprawach nim objętych Wykonawca (Spółka) był obowiązany stosować się do poleceń wydanych przez F. lub jego upoważnionego (…). Inicjatywa w sprawie zmiany rodzaju barier ochronnych stosowanych na Kontrakcie wyszła przy tym od Zamawiającego, a nie od Wnioskodawcy.

Przywołane wyżej pismo F. z dnia 26 lutego 2010 r. wraz z dalszą korespondencją stanowiło Polecenie Zmiany uprawniające Wykonawcę do żądania dodatkowego wynagrodzenia. Zgodnie z umowną definicją „Zmiany” zamieszczoną (…) warunków Kontraktu, jest nią jakakolwiek zmiana w Wymaganiach Zamawiającego lub Robotach, która jest (…).

W świetle powyższego nie może być wątpliwości co do tego, że wydane przez F. polecenie obejmujące nowe wymagania techniczne dla drogowych barier ochronnych stanowiło Zmianę w rozumieniu Warunków Kontraktu.

Zdaniem Sądu, Wnioskodawca powiadomił E. o swoim roszczeniu w sposób właściwy. Po raz pierwszy Wnioskodawca przedłożył bowiem F. powiadomienie o roszczeniu w piśmie z dnia 3 marca 2010 r. Zgodnie z (…) warunków Kontraktu, powiadomienie o roszczeniu miało być dane F. w ciągu 28 dni od dnia, w którym Wykonawca dowiedział się o wydarzeniu lub okoliczności, z którą jego roszczenie jest związane. Konsekwencją niedochowania tego terminu było wygaśnięcie roszczenia Wnioskodawcy. Skoro zachodziły podstawy do stwierdzenia, że Polecenie Zmiany zostało wydane Wnioskodawcy w piśmie F. z 26 lutego 2010 r., a zgłoszenie po raz pierwszy roszczenia nastąpiło 3 marca 2010 r., to nie doszło do uchybienia wskazanego wyżej umownego terminu notyfikacyjnego.

W świetle powyższych okoliczności, zdaniem Sądu Wnioskodawca mógł domagać się w niniejszej sprawie pokrycia poniesionych przez niego kosztów wywołanych wydanym przez F. Poleceniem Zmiany, w związku ze zmianą stanu prawnego po Dacie (…).

W szczególności Sąd wskazał, że stosownie do treści (…) \[Korekty wynikające ze zmiany stanu prawnego\] Warunków Kontraktu, cena Kontraktowa mogła być skorygowana, aby uwzględnić każdy wzrost lub obniżkę kosztu, wynikającą z jakiejś zmiany w Prawach w Kraju (…), a Wykonawca był uprawniony do uzyskania pokrycia takiego kosztu (włączeniu do Ceny Kontraktowej).

Po przeprowadzeniu analizy dotyczącej wysokości poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów Sąd uznał, że w związku z opisywanym roszczeniem, Wnioskodawcy należy się od pozwanego kwota (…) zł brutto jako kwota zwiększenia należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia (zwiększenie ceny kontraktowej).

Oprócz powyższej należności głównej, Wnioskodawcy należą się również odsetki ustawowe za opóźnienie w jej zapłacie przez pozwanego. Z treści art. 455 k.c. wynika, że jeżeli termin spełnienia świadczenia nie jest oznaczony ani nie wynika z właściwości zobowiązania, świadczenie powinno być spełnione niezwłocznie po wezwaniu dłużnika do wykonania. Wnioskodawca nie wykazał, że przed wniesieniem pozwu wzywał pozwanego do zapłaty żądanej w niniejszej sprawie kwoty, w skład której wchodzi wymieniona wyżej kwota (…) zł (uznana przez Sąd za zasadną). Kwota ta nie była objęta też żadną fakturą doręczoną pozwanemu. Z tej też przyczyny należy uznać, że po raz pierwszy pozwany został wezwany do zapłaty wraz z doręczeniem mu odpisu pozwu w niniejszej sprawie, co nastąpiło 24 września 2014 r. Należało przyjąć, że pozwany był w stanie przeanalizować powyższe roszczenie powoda (znając już wcześniej stanowiące jego podstawę okoliczności) i zaspokoić je w terminie dwóch tygodni od doręczenia odpisu pozwu, (…). Oznacza to, że pozwany znalazł się w opóźnieniu w dniu 9 października 2014 r., co uzasadniało przyznanie odsetek od tej daty.

Podsumowując, Sąd Okręgowy w (…) potwierdził, że wynagrodzenie z tytułu zamontowania barier ochronnych nowego typu:

*   było wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług na podstawie Kontraktu (w związku ze zmianą ceny kontraktowej),
*   było należne Spółce, na gruncie prawa cywilnego, od dnia 8 października 2014 r.,

Zasądzona suma została wpłacona przez E. na konto bankowe Spółki w dniu 11 września 2023 roku.

Mając na uwadze powyższe Spółka wskazuje jako element stanu faktycznego, że zasądzona przez Sąd Okręgowy w (…) kwota z tytułu zamontowania barier ochronnych nowego typu, których montaż zakończył się w 2012 roku, była wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług na podstawie Kontraktu (w związku ze zmianą ceny kontraktowej), które było należne Spółce, na gruncie prawa cywilnego, od dnia 8 października 2014 r.

W odniesieniu do Spółki nie wystąpiły żadne okoliczności, które mogłyby być przyczyną zawieszenia lub przerwania biegu przedawnienia poszczególnych okresów rozliczeniowych w zakresie podatku VAT za lata 2009-2012 i 2013. Analogicznie nie zaszły żadne okoliczności, które mogłyby być przyczyną zawieszenia lub przerwania biegu przedawnienia zobowiązań podatkowych w CIT za lata 2009-2012.

Wnioskodawca powziął wątpliwość czy ma obecnie możliwość wystawienia faktury w związku z otrzymanym zaległym wynagrodzeniem za usługi wykonane w przeszłości oraz kiedy w opisywanej sytuacji powstał obowiązek podatkowy na gruncie podatku od towarów i usług (VAT) oraz podatku dochodowego od osób prawnych (CIT).

### Pytania

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT z tytułu wykonania usług polegających na montażu barier ochronnych nowego typu powstał po upływie 30 dni od momentu wykonania, tj. w każdym okresie rozliczeniowym przypadającym 30 dni po miesiącu, w którym bariery były montowane w poszczególnych miesiącach 2012 roku?

2\. (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe Spółki w zakresie podatku VAT i CIT z tytułu wykonania usługi budowlanej na podstawie Umowy, w zakresie w jakim dotyczyło dodatkowego wynagrodzenia z tytułu zamontowania barier ochronnych nowego typu, uległo przedawnieniu na postawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty podatku VAT i CIT od kwoty otrzymanej przez Spółkę od E. na postawie Wyroku?

**Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 oraz w części pytania nr 3 dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie pytania nr 2 oraz w części pytania nr 3 dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, wniosek został rozpatrzony odrębnie.**

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT z tytułu wykonania usług polegających na montażu barier ochronnych nowego typu powstał po upływie 30 dni od momentu wykonania, tj. w każdym okresie rozliczeniowym przypadającym 30 dni po miesiącu, w którym bariery były montowane w poszczególnych miesiącach 2012 roku.

2\. Prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe Spółki w zakresie podatku VAT i CIT z tytułu wykonania usługi budowlanej na podstawie Umowy, w zakresie w jakim dotyczyło dodatkowego wynagrodzenia z tytułu zamontowania barier ochronnych nowego typu, uległo przedawnieniu na postawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty podatku VAT i CIT od kwoty otrzymanej przez Spółkę od E. na postawie Wyroku. (oznaczone we wniosku nr 3)

Uzasadnienie

Kluczową kwestią dla ustalenia, czy w opisywanej sytuacji doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego zarówno na gruncie VAT, jak i CIT jest ustalenie, kiedy doszło do powstania obowiązku podatkowego.

Ad 1. Obowiązek podatkowy na gruncie podatku VAT

Co do zasady, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług („ustawa o VAT”), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Ustęp drugi tego samego przepisu wskazuje, że w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Ustawa o VAT w zakresie ustalania obowiązku podatkowego wprowadza jednak szczególne rozwiązania dla niektórych rodzajów usług, w tym dla usług budowlanych, z jakimi mamy do czynienia w opisanym stanie faktycznym.

Do końca 2013 r. obowiązek podatkowy z tytułu usług budowlanych uzależniany był co do zasady od momentu zapłaty, ewentualnie od momentu wykonania świadczenia. Powstawał w dacie otrzymania zapłaty w całości lub części, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usługi (art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy o VAT). Alternatywnie do otrzymania zapłaty, kluczowa dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego była zatem data wykonania usługi.

Prawidłowe określenie momentu wykonania usług budowlanych i budowlano-montażowych ma istotne znaczenie dla prawidłowego wystawienia faktury z tytułu świadczenia tych usług. Przy czym, co istotne jest, że w przypadku usług przyjmowanych częściowo, o ich wykonaniu będzie decydować faktyczne wykonanie części usługi.

Jak wskazano w stanie faktycznym, na mocy postanowień Umowy, Wnioskodawca zasadniczo w latach 2009-2012 świadczył na rzecz E. usługi budowlane. Spółka była odpowiedzialna m.in. za montaż barier ochronnych jako elementu drogi. W dniu 12 marca 2012 r. Wnioskodawca zawarł z podwykonawcą umowę na wykonanie robót budowlano-montażowych, w tym dostawy i montażu barier ochronnych, na przedmiotowej Inwestycji. Podwykonawca wystawiał na rzecz Wnioskodawcy faktury z tytułu dostawy i montażu barier do grudnia 2012 roku włącznie. Montaż barier zakończył się zatem w 2012 roku. Roboty naprawcze (usuwanie wad i usterek) wykonywane po dacie wykonania całości robót zasadniczych objętych Kontraktem, tj. po 8 listopada 2012 r. nie obejmowały dostawy i montażu barier ochronnych.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz E. były rozliczane etapami, w miesięcznych okresach rozliczeniowych.

Po podpisaniu Umowy z E. w 2009 roku, doszło do zmian w prawie krajowym. Wprowadzono nowe wytyczne dotyczące barier ochronnych. W związku z takimi zmianami stanu prawnego, po stronie Wnioskodawcy powstała konieczność zastosowania dla inwestycji realizowanej na podstawie Umowy barier ochronnych nowego typu, co wiązało się z poniesieniem przez Spółkę dodatkowych kosztów, nieprzewidzianych na etapie składania oferty na wykonanie przedmiotowego zamówienia.

W konsekwencji, na podstawie warunków Umowy Wnioskodawca domagał się od E. korekty ceny kontraktowej.

Po długotrwałych negocjacjach, we wrześniu 2012 roku F. powołując się na aprobatę Zamawiającego uznał, że Wnioskodawcy należy się dodatkowe wynagrodzenie z tytułu zastosowania barier nowego typu wynikające z różnicy kosztów rzeczywistych i zakładanych na etapie oferty.

Strony nie osiągnęły jednak porozumienia w sprawie wysokości dodatkowego kosztu z tytułu zastosowania barier energochłonnych „nowego typu”. W konsekwencji roszczenie Wnioskodawcy nie zostało zaspokojone, a Spółka nie uwzględniła w wystawionych fakturach z tytułu realizacji inwestycji na podstawie Umowy dodatkowego wynagrodzenia z tytułu zastosowania barier nowego typu.

W konsekwencji, Wnioskodawca zdecydował się rozwiązać spór na drodze sądowej.

7 lipca 2014 r. Wnioskodawca skierował przeciw E. pozew, wnosząc o zapłatę określonych kwot wraz z odsetkami ustawowymi od dnia wytoczenia powództwa do dnia zapłaty.

Na mocy Wyroku z dnia 21 lipca 2023 roku, E. był zobowiązany wypłacić na rzecz Spółki kwotę (…) zł (brutto) z tytułu poniesienia dodatkowych kosztów w związku z zamontowaniem barier ochronnych po zmianie obowiązujących przepisów prawa wraz z odsetkami ustawowymi od tej kwoty od dnia 9 października 2014 r. do dnia zapłaty.

Jak szczegółowo opisano w stanie faktycznym, zdaniem Sądu, pomiędzy Wnioskodawcą, a E. w przeszłości doszło do skutecznej zmiany ceny kontraktowej za prace określone w Umowie. Wnioskodawca słusznie dochodził swojego roszczenia w związku ze zmianą regulacji prawnych, co przełożyło się na konieczność poniesienia przez Spółkę dodatkowych kosztów.

W szczególności Sąd wskazał, że stosownie do (…) Warunków Kontraktu, cena Kontraktowa mogła być skorygowana, aby uwzględnić każdy wzrost lub obniżkę kosztu, wynikającą z jakiejś zmiany w Prawach w Kraju (włącznie z wprowadzeniem nowych przepisów Praw i uchyleniem lub modyfikacją istniejących przepisów Praw) albo z sądową lub oficjalną interpretacją takiego Prawa, dokonanej po Dacie (…), a Wykonawca był uprawniony do uzyskania pokrycia takiego kosztu (włączeniu do Ceny Kontraktowej).

Sąd uznał, że w związku z opisywanym roszczeniem, Wnioskodawcy należy się od pozwanego kwota (…) zł brutto jako kwota zwiększenia należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia (zwiększenie ceny kontraktowej). Należy podkreślić, że zasądzone wynagrodzenie było należne Wnioskodawcy już od 2014 roku. Jak wskazano w stanie faktycznym, Sąd ustalił, że po raz pierwszy pozwany został wezwany do zapłaty wraz z doręczeniem mu odpisu pozwu, co nastąpiło 24 września 2014 r. Należało przyjąć, że pozwany był w stanie przeanalizować powyższe roszczenie powoda (znając już wcześniej stanowiące jego podstawę okoliczności) i zaspokoić je w terminie dwóch tygodni od doręczenia odpisu pozwu, (…) r. Oznacza to, że pozwany znalazł się w opóźnieniu w dniu 9 października 2014 r., co uzasadniało przyznanie odsetek od tej daty. W wyroku Sąd stwierdził zatem stan rzeczy zaistniały już w przeszłości. Sąd potwierdził zatem, że usługa polegająca na montażu barier została w całości wykonana i wynagrodzenie za nią było należne Wnioskodawcy od 2014 roku.

Spółka wskazała w stanie faktycznym, że zasądzona przez Sąd Okręgowy w (…) kwota z tytułu zamontowania barier ochronnych nowego typu, których montaż zakończył się w 2012 roku, była wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług na podstawie Kontraktu (w związku ze zmianą ceny kontraktowej), które było należne Spółce, na gruncie prawa cywilnego, od dnia 8 października 2014 r.

Zasądzona suma została wpłacona przez E. na konto bankowe Spółki w dniu 11 września 2023 roku.

Biorąc pod uwagę brzmienie przepisów oraz ustalenia sądu powszechnego należy stwierdzić, że kluczową okolicznością dla powstania obowiązku podatkowego w opisywanej sprawie miało wykonanie usługi. W czasie trwania inwestycji, ani bezpośrednio po jej zakończeniu Spółka nie otrzymała części ani całości zapłaty za wykonaną usługę w odniesieniu do barier nowego typu. Ze względu na trwający spór sądowy i niepewność co do należnej na jej rzecz kwoty, Spółka nie wystawiła faktury z tytułu montażu barier ochronnych nowego typu.

Obowiązek podatkowy z tytułu wykonania usługi polegającej na montażu barier ochronnych powstał zatem, zdaniem Wnioskodawcy, po upływie 30 dni od momentu jej wykonania, tj. w każdym okresie rozliczeniowym przypadającym 30 dni po miesiącu, w którym bariery były montowane w poszczególnych miesiącach 2012 roku. Powyższe stanowisko znajduje poparcie w praktyce organów podatkowych.

W stanie faktycznym opisanym w interpretacji indywidualnej z dnia 9 marca 2023 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.590.2022.2.RM, przedstawiono okoliczności podobne do opisywanych w niniejszym wniosku. Spółka w latach 2006-2009 świadczyła usługi na rzecz kontrahenta w podziale na etapy. Nie wszystkie z wykonanych etapów zostały zafakturowane i rozliczone. Strony spierały się bowiem o wysokość wynagrodzenia. Spór zakończył wyrok Sądu w 2022 roku, na mocy którego spółka miała otrzymać wynagrodzenie. Spółka miała wątpliwości, co do momentu opodatkowania zasądzonego wynagrodzenia. Dyrektor KIS uznał: „Na powyższe rozstrzygnięcia nie ma wpływu okoliczność, że dopiero Sąd Apelacyjny wyrokiem z 2022 r. ustalił ostatecznie procentowy stopień realizacji usług i zasądził kwoty należnego wynagrodzenia. Przepisy ustawy jednoznacznie wskazują, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi lub z chwilą wystawienia faktury, ale nie później niż w siódmym dniu od dnia wykonania usługi – w przypadku gdy wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą. Zatem skoro usługi realizowane w ramach Etapu Ia zostały wykonane w (\`(...)\`) 2007 r., a usługi świadczone w ramach Etapów III-V zostały procentowo wykonane w (\`(...)\`) 2009 r., to obowiązek podatkowy z tytułu ww. usług powstał odpowiednio w (\`(...)\`) 2007 r. (Etap Ia) i w (\`(...)\`) 2009 r. (Etapy III-V)”.

Podobnie, w stanie faktycznym opisanym w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 listopada 2009 r., nr IPPP2/443-939/09-2/AZ, opisano sytuację spółki, która w latach 1997 – 1998 wykonywała umowę o roboty budowlane. W toku realizacji umowy zamawiający ustnie zlecił Wnioskodawcy wykonanie dodatkowych prac, nie objętych umową i wynagrodzeniem ryczałtowym. Prace te zostały wykonane przez Spółkę w 1998 r. Zleceniodawca nie zaakceptował jednak zaproponowanego wynagrodzenia, kwestionując fakt zlecenia dodatkowych prac. Wobec zakwestionowania przez zleceniodawcę faktu zawarcia dodatkowej umowy, spółka nie wystawiła faktur VAT oraz nie wykazała przychodu i obrotu obejmującego wartość wykonanych usług. W związku z powyższym spółka pozwała zleceniodawcę o zapłatę wynagrodzenia za wykonane usługi. Postępowanie sądowe wszczęte pozwem spółki zakończyło się wyrokiem Sądu Okręgowego, którym zasądzono na rzecz spółki żądaną kwotę wraz odsetkami. Sąd uznał, że między stronami doszło do zawarcia ustnej umowy o roboty budowlane, która została wykonana w 1998 r. Wynagrodzenie spółki z tytułu tych prac stało się należne po wykonaniu usługi. Wyrok stał się prawomocny w dniu 31 lipca 2009 r. Zasądzona kwota wpłynęła na rachunek bankowy Spółki w sierpniu 2009 r. Organ w wydanej interpretacji uznał, że w przedmiotowej sprawie z tytułu wykonania dodatkowych usług budowlanych w październiku 1998 r. (za które wykonawca nie otrzymał należności) obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstał w listopadzie 1998 r. Wykonawca usługi będący zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług zobowiązany był do odprowadzenia podatku należnego z tytułu wykonania usług budowlanych w rozliczeniu za listopad 1998 r.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w zakresie podatku VAT z tytułu wykonania usługi polegającej na montażu barier ochronnych powstał po upływie 30 dni od momentu jej wykonania, tj. w każdym okresie rozliczeniowym przypadającym 30 dni po miesiącu, w którym bariery były montowane w poszczególnych miesiącach 2012 roku. Ostatnim okresem rozliczeniowym, w który należało więc ująć część wartości usług związanych z montażem barier nowego typu był styczeń 2013 r. Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, 130c i art. 133.

Jak w wynika z art. 103 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 33 i 33b.

Z przepisów powyższych wynika, że podatnik podatku od towarów i usług, tj. Spółka, w celu wykonania ciążącego na nim obowiązku rozliczenia podatku za dany okres rozliczeniowy, winien złożyć deklarację podatkową, w której winien ująć wszystkie czynności, co do których obowiązek podatkowy powstał w okresie, którego dotyczy ta deklaracja.

Ad 3. Stanowisko wspólne dla CIT i VAT

Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Przepisy regulujące zasady przedawnienia zobowiązań podatkowych dotyczą zarówno zobowiązań na gruncie podatku VAT, jak i zobowiązań na gruncie podatku CIT.

W myśl art. 70 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa („Ordynacja Podatkowa”), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Zgodnie z art. 59 par. 1 pkt 9 Ordynacji Podatkowej zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia.

Jak wskazano powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy z tytułu wykonania usługi polegającej na montażu barier ochronnych w zakresie podatku VAT powstał po upływie 30 dni od momentu jej wykonania, tj. w każdym okresie rozliczeniowym przypadającym 30 dni po miesiącu montażu barier w 2012 roku. To wówczas – w odpowiednich okresach rozliczeniowych – Wnioskodawca był zobowiązany do wystawienia faktur dokumentujących wykonanie usług montażu barier ochronnych.

Zdaniem Wnioskodawcy doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych z tytułu wykonania usługi budowlanej na podstawie Umowy, w zakresie w jakim dotyczyło dodatkowego wynagrodzenia z tytułu zamontowania barier ochronnych nowego typu, uległo przedawnieniu na postawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy stwierdzić, że – z uwagi na przedawnienie zobowiązań podatkowych w VAT i CIT – Spółka nie ma obecnie możliwości wystawienia faktury ani skorygowania poprzednio wystawionej faktury lub faktur za usługi budowalne realizowane na podstawie Umowy w okresie montażu barier nowego typu w celu udokumentowania zasądzonego Wyrokiem wynagrodzenia z tytułu poniesienia dodatkowych kosztów w związku z zamontowaniem barier ochronnych nowego typu.

Spółka nie ma także możliwości skorygowania deklaracji podatkowych na gruncie VAT czy CIT za okresy, w których powstał obowiązek podatkowy z tytułu wykonania usług budowalnych realizowanych na podstawie Umowy w celu uwzględnienia zasądzonego Wyrokiem wynagrodzenia z tytułu poniesienia dodatkowych kosztów w związku z zamontowaniem barier ochronnych nowego typu.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie oraz praktyce organów podatkowych. Niektóre z przytoczonych orzeczeń i interpretacji dotyczą możliwości wystawiania faktur korygujących, jednak Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na powtarzającą się kwestię braku możliwości modyfikacji wysokości zobowiązania podatkowego w odniesieniu do okresu, który uległ przedawnieniu.

W wyroku NSA z 2 października 2012 r., sygn. I FSK 1897/11, NSA przyjął, że: „pomimo tego, iż ani ustawa VAT, ani też rozporządzenie Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. nie zawierają wprost regulacji zabraniających dokonywania korekty faktur, czy faktur wewnętrznych po upływie terminu przedawnienia, to oczywistym jest, że podatnik nie może dokonać zmiany wcześniej deklarowanego podatku. Zatem mimo formalnego prawa do wystawienia faktury korygującej do faktury wewnętrznej, z uwagi na przedawnienie nie jest możliwe uwzględnienie korekty faktury wewnętrznej w rozliczeniu za okres, w którym wystawiono pierwotną fakturę wewnętrzną, jak również w rozliczeniu za okres, w którym wystawiono fakturę korygującą”.

W interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2023 r., znak: 0111-KDIB3-1.4012.28.2023.1.KO Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wypowiedział się następująco: „Instytucja przedawnienia ma to do siebie, że w odniesieniu do okresu, który uległ przedawnieniu nie mogą być dokonywane żadne czynności ani zwiększające zobowiązanie podatkowe, ani zmniejszające zobowiązanie podatkowe. Podatnik nie jest tym samym zobowiązany ani do wystawiania ani do posiadania dokumentów oraz ewidencji prowadzonych dla celów rozliczania podatku za okresy, które uległy przedawnieniu.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że nie będą Państwo uprawnieni do wystawienia faktury korygującej do sprzedaży dokonanej 1 grudnia 2007 r. Zatem nie będą Państwo mieli prawa do obniżenia podatku VAT na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy i tym samym obniżenia wartości podatku należnego. Powyższe wynika z faktu, że zobowiązanie podatkowe wynikające z tytułu sprzedaży Nieruchomości dokonane w 2007 r. – zgodnie z art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – uległo przedawnieniu”.

Analogicznie wypowiedział się organ w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2022 r., nr 0114-KDIP4-1.4012.653.2021.3.AM.

W interpretacji indywidualnej z dnia 19 czerwca 2018 r., nr 0111-KDIB3-1.4017.11.2018.2.IK wskazano: „Analiza przywołanych wyżej przepisów wskazuje, że prawa i obowiązki m.in. w zakresie wystawiania faktur i rozliczenia podatku na ich podstawie, obowiązują podatników dopóty, dopóki zobowiązanie podatkowe określone w tych fakturach nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia – zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej – co do zasady – wynosi pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, a kończy się z upływem 5 lat. Zatem, termin początkowy i końcowy przedawnienia podatkowego wyznacza termin płatności tegoż zobowiązania (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia).

Przedawnienie oznacza, że po upływie określonego czasu od momentu powstania zobowiązania podatkowego zobowiązanie to wygasa, a organ podatkowy, po upływie terminu przedawnienia, nie może domagać się uregulowania (nie ma możliwości wyegzekwowania) należnego świadczenia. Należy przy tym zauważyć, że przedawnienie następuje z mocy prawa”.

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 marca 2023 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.590.2022.2.RM również potwierdzono, że czynności zwiększające lub zmniejszające zobowiązanie podatkowe mogą być wykonywane wyłącznie do momentu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z chwilą upływu terminu przedawnienia nie jest możliwa ani modyfikacja już dokonanego rozliczenia podatkowego przez podatnika, ani też kontrola (weryfikacja) jego prawidłowości przez organ podatkowy.

Przepisy Ordynacji Podatkowej regulują także zdarzenia, które przerywają lub zawieszają bieg terminu przedawnienia.

Bieg terminu przedawnienia ulega zawieszeniu:

a) od dnia wydania decyzji o odroczeniu terminu płatności podatku, rozłożeniu zapłaty podatku na raty lub odroczeniu lub rozłożeniu na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetek od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek do dnia terminu płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej, ostatniej raty podatku lub ostatniej raty zaległości podatkowej;

b) od dnia wejścia w życie rozporządzenia w sprawie przedłużenia terminu płatności podatku, wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, do dnia upływu przedłużonego terminu;

c) z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania;

d) z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania;

e) z dniem wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa;

f) z dniem doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia wykonania decyzji (art. 33d § 2 Ordynacji podatkowej), lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;

g) z dniem doręczenia zawiadomienia o przystąpieniu do zabezpieczenia w przypadkach określonych w art. 32a § 3 i art. 35 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;

h) z dniem wystąpienia przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, na wniosek strony, o opinię Rady do Spraw Przeciwdziałania Unikaniu Opodatkowania, co do zasadności zastosowania przepisów dot. unikania opodatkowania lub środków ograniczających umowne korzyści.

Bieg terminu przedawnienia przerywa:

a) ogłoszenie upadłości (po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego);

b) zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony (po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny).

Jak wskazano w stanie faktycznym, w odniesieniu do Spółki nie wystąpiły żadne okoliczności, które mogłyby być przyczyną zawieszenia lub przerwania biegu przedawnienia poszczególnych okresów rozliczeniowych w zakresie podatku VAT za lata 2012-2013.

Przy założeniu zatem, że w opisywanej przez Wnioskodawcę sytuacji obowiązek podatkowy powstał w okresach rozliczeniowych przypadających 30 dni po okresie montażu barier ochronnych nowego typu w 2012 r., należy stwierdzić, że zobowiązanie podatkowe Spółki w zakresie podatku VAT z tytułu wykonania usługi budowlanej na podstawie Umowy, w zakresie w jakim dotyczyło dodatkowego wynagrodzenia z tytułu zamontowania barier ochronnych nowego typu, uległo przedawnieniu na postawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty podatku VAT od kwoty otrzymanej przez Spółkę od E. na podstawie Wyroku.

Przyjęte przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych.

W przytoczonej powyżej interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2009 r., nr IPPP2/443-939/09-2/AZ wskazano, że zobowiązanie podatkowe u wykonawcy usług budowlanych świadczonych w 1998 roku z tytułu podatku od towarów i usług uległo przedawnieniu z końcem 2003 r., a otrzymanie w 2009 r. zapłaty za usługi budowane wykonane w 1998 r. nie rodzi żadnych skutków w zakresie podatku VAT.

W stanie faktycznym interpretacji indywidualnej z dnia 19 czerwca 2018 r., nr 0111-KDIB3 - 1.4017.11.2018.2.IK wskazano, że wnioskodawca zawarł z gminą umowę o roboty budowlane. Wystawiona przez wnioskodawcę faktura z tytułu wykonania usług nie została przyjęta przez Gminę. Wnioskodawca skierował do sądu wniosek o zawezwanie gminy do zapłaty wynagrodzenia, nie ewidencjonując przy tym spornej kwoty w przychodach firmy oraz rejestrach i deklaracji VAT w terminie powstania obowiązku podatkowego, tj. w czerwcu 2011 r. W dniu 31 stycznia 2018 r. Sąd Apelacyjny wydał wyrok zasądzający od strony pozwanej Gminy na rzecz wnioskodawcy wynagrodzenie za wykonane usługi. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) podkreślił: „Termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zaczyna biec od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, a kończy się z upływem 5 lat. Zatem, termin początkowy i końcowy przedawnienia podatkowego wyznacza termin płatności tegoż zobowiązania (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia).

Przedawnienie oznacza, że po upływie określonego czasu od momentu powstania zobowiązania podatkowego zobowiązanie to wygasa, a organ podatkowy, po upływie terminu przedawnienia, nie może domagać się uregulowania (nie ma możliwości wyegzekwowania) należnego świadczenia. Należy przy tym zauważyć, że przedawnienie następuje z mocy prawa.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przywołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że zobowiązanie podatkowe w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę zapłaty od Kontrahenta na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego, z tytułu robót budowalnych zrealizowanych w 2011 r., na mocy art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, z dniem 31 grudnia 2016 r. uległo przedawnieniu”.

Należy wskazać, iż w przedstawionym stanie faktycznym nie miały miejsca również żadne okoliczności zawieszające lub przerywające bieg przedawnienia w zakresie podatku CIT, konsekwentnie z końcem 2018 r. cały okres, w którym były realizowane prace budowalne (zakończone w 2012 r.) uległ przedawnieniu.

Zatem, w stosunku do przychodu, który powinien być opodatkowany w 2012 r. mają zastosowanie przepisy o przedawnieniu zobowiązań podatkowych (z uwagi na fakt, że nie zaszły żadne okoliczności faktyczne lub prawne, z którymi wiąże się skutek w postaci zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia).

Jak zostało wykazane powyżej, datą powstania przychodu z tytułu wykonywanych usług budowlanych w odniesieniu do zwiększonego wynagrodzenia zasądzonego w Wyroku był rok 2012. Wpłata wynikającej z Wyroku kwoty na konto Spółki w 2023 r. jest zatem neutralna podatkowo, gdyż w tym zakresie upłynął już okres przedawnienia.

Tożsame stanowisko potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 19 sierpnia 2019 r. nr IBPB-1-3/4510-400/15-1/MO uznając za prawidłowe stanowisko, że: „w stosunku do okresu z lat 2006-2008 X po zakończeniu 2014 r. nie może zwiększyć przychodu podlegającego opodatkowaniu. Jak zostało wykazane powyżej, datą powstania przychodu z tytułu podwyższenia wynagrodzenia za Projekt był okres 2006-2008. Wpływ zasądzonej kwoty na konto X w grudniu 2013 r. powinien zatem być neutralny podatkowo dla Spółki, gdyż upłynął już okres przedawnienia w tym zakresie”.

Dodatkowo należy mieć na względzie stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w wyroku z dnia 19 stycznia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 750/10, który orzekł, że: „jeżeli przychód z tytułu wykonanej przez spółkę umowy ustnej stał się należny na mocy art. 12 ust. 3 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym w 1998 r. i powinien być zapłacony przez jej kontrahenta w 1998 r., należało przyjąć, że obowiązek podatkowy powstał w 1998 r. Termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. upłynął w 1999 r.”

Dodatkowo sąd wskazał, że: „w chwili powstania obowiązku podatkowego, tj. w 1998 r., otrzymanie zapłaty za usługi budowlane wykonane w 1998 r. dopiero w 2009 r., już po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, nie rodzi skutków w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w odniesieniu do zasądzonej kwoty głównej, jako przychodu należnego 1998 r.”

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe Spółki w zakresie podatku VAT i CIT z tytułu wykonania usługi budowlanej na podstawie Umowy, w zakresie w jakim dotyczyło dodatkowego wynagrodzenia z tytułu zamontowania barier ochronnych nowego typu, uległo przedawnieniu na postawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji Spółka nie jest zobowiązana do zapłaty podatku VAT i CIT od kwoty otrzymanej przez Spółkę od E. na postawie Wyroku.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą zmienioną:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na podstawie art. 19 ust. 4 ustawy zmienionej, obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.:

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy zmienionej, obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.:

Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Natomiast na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy zmienionej, obowiązującego do 31 grudnia 2013 r.:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Zatem, w przypadku wykonywania usług budowlanych obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług do 31 grudnia 2013 r. powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty za wykonaną usługę. Jeżeli usługa została natomiast wykonana a zapłata nie nastąpiła, obowiązek podatkowy powstaje z upływem 30 dni, licząc ten termin od dnia wykonania usługi.

Zgodnie z art. 19 ust. 14 ustawy zmienionej, obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.:

Przepis ust. 13 pkt 2 lit. d stosuje się również do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych.

Jednocześnie w myśl art. 19 ust. 15 ustawy zmienionej, obowiązującego do 31 grudnia 2013 r.:

W przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-4 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Zatem należy podkreślić, że dyspozycja art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy zmienionej jest przepisem szczególnym, zarówno do przepisu art. 19 ust. 1, jak i ust. 4 ustawy zmienionej, i ma pierwszeństwo przy określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług dla usług budowlanych wykonanych do 31 grudnia 2013 r.

Oznacza to, że z tytułu wykonania usług budowlanych (budowlano-montażowych) dla powstania obowiązku podatkowego znaczenie ma termin zapłaty, ale tylko wówczas, gdy kontrahent dokona płatności za wykonaną na jego rzecz usługę w terminie 30. dni od dnia jej wykonania, bowiem 30. dnia obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego, czy dokonano zapłaty.

Należy również wskazać, że w przypadku usług budowlanych przyjmowanych częściowo na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych obowiązek podatkowy powstaje na podstawie art. 19 ust. 14 ustawy zmienionej, czyli z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług. Przepis ten buduje pewną fikcję prawną polegającą na tym, że udokumentowanie częściowego odbioru robót protokołem zdawczo-odbiorczym powoduje, że odebrana część robót traktowana jest jako samodzielna i wyodrębniona usługa.

Ponadto należy wskazać, że 1 stycznia 2014 r. weszły w życie przepisy dotyczące m.in. powstania obowiązku podatkowego, wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35 - ze zmianami wprowadzonymi ustawą z dnia 26 lipca 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. z 2013 r. poz. 1027), zwanej dalej ustawą zmieniającą. Przepis art. 1 pkt 16 ustawy zmieniającej, 1 stycznia 2014 r. uchyla art. 19 ustawy i art. 1 pkt 17 wprowadza do obecnie obowiązującej ustawy art. 19a.

Jednocześnie stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej:

W przypadku czynności wykonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19-21 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Natomiast stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Na podstawie art. 19a ust. 7 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonania usług polegających na montażu barier ochronnych nowego typu, czy obowiązek podatkowy powstał po upływie 30 dni od momentu ich wykonania, tj. w każdym okresie rozliczeniowym przypadającym 30 dni po miesiącu, w którym bariery były montowane w poszczególnych miesiącach 2012 r.

Stosownie do przepisów ustawy zmieniającej, w przypadku czynności wykonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19-21 ustawy zmienianej, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem.

Tym samym, w przypadku usług budowlanych lub budowlano-montażowych wykonanych przez Państwa przed dniem 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Jak wynika z przedstawionego przez Państwa stanu faktycznego usługa zamontowania barier ochronnych nowego typu została faktycznie wykonana, montaż ww. barier zakończył się w grudniu 2012 r. W czasie trwania inwestycji, ani bezpośrednio po jej zakończeniu nie otrzymali Państwo części ani całości zapłaty za wykonaną usługę w odniesieniu do barier nowego typu. Ze względu na trwający spór sądowy i niepewność co do należnej na jej rzecz kwoty, nie wystawili Państwo faktury z tego tytułu, nie uwzględnili Państwo w wystawionych fakturach z tytułu realizacji inwestycji na podstawie Umowy dodatkowego wynagrodzenia z tytułu zastosowania barier nowego typu. Zasądzona przez Sąd Okręgowy w (…) kwota z tytułu zamontowania barier ochronnych nowego typu, była wynagrodzeniem za świadczenie usług na podstawie Kontraktu (w związku ze zmianą ceny kontraktowej), które było należne Państwu, na gruncie prawa cywilnego, od dnia 8 października 2014 r. Zasądzona suma została wpłacona przez E. na Państwa konto 11 września 2023 r.

Zatem stwierdzić należy, że do wykonanych przez Państwa robót zamontowania barier ochronnych nowego typu powinny znaleźć zastosowanie przepisy dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w brzmieniu obowiązującym do końca grudnia 2013 r., tj. art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d ustawy – usługi te, powinny zostać opodatkowane nie później niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania.

Zgodzić należy się z Państwa stanowiskiem, że obowiązek podatkowy w zakresie VAT z tytułu wykonania usługi polegającej na montażu barier ochronnych powstał po upływie 30 dni od momentu jej wykonania, tj. w każdym okresie rozliczeniowym przypadającym 30 dni po miesiącu, w którym bariery były montowane w poszczególnych miesiącach 2012 r.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest **prawidłowe**.

Państwa kolejne wątpliwość dotyczą przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu otrzymania zasądzonego wynagrodzenia.

Przechodząc na grunt regulacji prawnych dotyczących instytucji przedawnienia, należy powołać art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania.

W myśl art. 59 § 1 pkt 9 ww. ustawy:

Zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia.

Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W świetle art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej:

Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem:

1) wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania;

2) wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania;

3) wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa;

4) doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;

5) doręczenia zawiadomienia o przystąpieniu do zabezpieczenia w przypadkach określonych w art. 32a § 3 i art. 35 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2022 r. poz. 479, 1301, 1692, 1967, 2127 i 2180);

6) wystąpienia przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, na wniosek strony, o którym mowa w art. 119h § 2, o opinię Rady do Spraw Przeciwdziałania Unikaniu Opodatkowania, zwanej dalej „Radą”, co do zasadności zastosowania art. 119a lub środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 70 § 7 Ordynacji podatkowej:

Bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu:

1) prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe;

2) doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności;

3) uprawomocnienia się orzeczenia sądu powszechnego w sprawie ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa;

4) wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu;

5) zakończenia postępowania zabezpieczającego w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;

6) doręczenia stronie opinii Rady wydanej po wystąpieniu przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, na wniosek strony, o którym mowa w art. 119h § 2, co do zasadności zastosowania art. 119a lub środków ograniczających umowne korzyści, lub po dniu upływu terminu na wydanie tej opinii.

Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 Ordynacji podatkowej jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć.

Przedawnienie oznacza, że po upływie określonego czasu od momentu powstania zobowiązania podatkowego zobowiązanie to wygasa, a organ podatkowy, po upływie terminu przedawnienia, nie może domagać się uregulowania (nie ma możliwości wyegzekwowania) należnego świadczenia.

Jak wskazano w stanie faktycznym, w odniesieniu do Spółki nie wystąpiły żadne okoliczności, które mogłyby być przyczyną zawieszenia lub przerwania biegu przedawnienia poszczególnych okresów rozliczeniowych w zakresie podatku VAT za lata 2009-2012 i 2013.

Jak wynika z oceny stanowiska w zakresie pytania nr 2 obowiązek podatkowy z tytułu wykonania usługi polegającej na montażu barierek ochronnych nowego typu powstał w 2012 r. i 2013. Wpłata wynikającej z wyroku kwoty na Państwa konto w 2023 r. jest zatem neutralna podatkowo , gdyż w tym zakresie upłynął już okres przedawnienia.

Państwa zobowiązanie podatkowe w zakresie podatku VAT z tytułu wykonania usługi budowlanej na podstawie umowy, w zakresie w jakim dotyczyło dodatkowego wynagrodzenia z tytułu zamontowania barier ochronnych nowego typu, uległo przedawnieniu na postawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że nie są Państwo zobowiązani do zapłaty podatku od towarów i usług od kwoty otrzymanej od E. na podstawie wyroku.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 w części dotyczącej podatku od towarów i usług jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/ zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).