Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-528/14-2/RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-15
Teza: W zakresie miejsca prowadzenia działalności i opodatkowania usług marketingowych
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; oddział; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2014 r. (data wpływu 5 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia i opodatkowania usług marketingowych - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia i opodatkowania usług marketingowych

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1\. Usługi, które będą świadczone przez C..

C. Sp. z o. o. (dalej: „C.” lub „Wnioskodawca”) jest spółką zajmującą się szeroko pojętą działalnością marketingową i reklamową. Spółka działa jako agencja reklamowa zajmująca się w szczególności zarządzaniem i produkcją poligraficzną, post-produkcją video (w zakresie np. obróbki filmów reklamowych), tłumaczeniami i trans-kreacją, adaptacją idei kreatywnych oraz audytami efektywności kosztowej.

W ramach prowadzonej działalności C. świadczy usługi zarówno na rzecz podmiotów krajowych, kontrahentów unijnych, jak i pozaunijnych.

C. rozważa zawarcie umowy o świadczenie usług (dalej: „Umowa” ) ze spółką z siedzibą w Belgii (dalej: „Spółka X”) należącą do ogólnoświatowej grupy X (dalej: „Grupa X”), która zajmuje się dostarczaniem usług w zakresie systemów płatniczych (dalej: „Usługi X”) do instytucji finansowych.

W przypadku zawarcia powyższej Umowy, C. będzie świadczył na rzecz Spółki X usługi marketingowe polegające w głównej mierze na uczestniczeniu w przygotowywaniu na rzecz Spółki X różnego rodzaju kampanii marketingowych. Kampanie marketingowe, w przygotowaniu których uczestniczył będzie C. polegać będą m.in. na tworzeniu reklam, spotów TV, akcji promocyjnych poprzez portale społecznościowe czy też produkcję gadżetów (kalendarzy, kubków, ulotek), na których umieszczane będzie m.in. logo Spółki X.

Produkcja gadżetów obejmować będzie cały proces wytworzenia danego gadżetu - począwszy od jego wymyślenia (np. w zakresie jego cech fizycznych a także haseł na nim przedstawionych) po jego fizyczne wykonanie.

Nabywane przez C. produkty lub nagrody w niektórych przypadkach będą wydawane na zalecenie Spółki X bezpośrednio finalnym odbiorcom konkursów lub innych akcji promocyjnych (beneficjentom konkursów lub innych akcji promocyjnych). W innych przypadkach C. będzie przekazywał przedmiotowe produkty lub nagrody Spółce X, która z kolei dokona ich wydania na rzecz odbiorców finalnych lub w inny sposób wykorzysta je we własnej działalności.

Dla celów świadczenia powyższych usług C. będzie korzystał z zasobów własnych, jak i z podwykonawców (np. w zakresie produkcji spotów reklamowych w TV).

W niektórych przypadkach kampanie reklamowe przygotowywane, prowadzone lub wspierane przez C. na rzecz Spółki X będą polegały jedynie na dostosowaniu do potrzeb lokalnego rynku podobnych kampanii prowadzonych przez spółki z Grupy X w innych krajach świata. Przedmiotowe „dostosowanie” kampanii reklamowej może polegać przykładowo na stworzeniu nowej ścieżki dźwiękowej do danej reklamy telewizyjnej lub napisaniu nowych dialogów, dopasowanych do lokalnego rynku (przy zachowaniu oryginalnego obrazu). W innych przypadkach kampanie reklamowe tworzone są dla Spółki X z przeznaczeniem konkretnie na rynek lokalny w Polsce co związane jest ze specyfiką polskiego rynku i usług świadczonych przez Spółkę X na tym rynku.

2\. Charakterystyka Spółki X i Oddziału X.

Jak wskazano powyżej, Spółka X jest spółką z siedzibą w Belgii i należy do ogólnoświatowej Grupy X zajmującej się dostarczaniem usług w zakresie systemów płatniczych do instytucji finansowych. Spółka X nie jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Zgodnie z informacjami uzyskanymi od Spółki X, spółka ta ma w Polsce oddział (dalej: „Oddział X”), który pełni na terytorium kraju jedynie rolę wspierającą dla Spółki X i w jej opinii nie jest wystarczająco zaopatrzony oraz upoważniony do świadczenia usług Spółki X na rzecz odbiorców zewnętrznych. Polscy klienci Spółki X zawierają wszelkie kontrakty bezpośrednio z centralą spółki w Belgii. Spółka X świadczy usługi na rzecz klientów poprzez centralę w Belgii, które rozlicza dla celów podatku VAT w Belgii. Spółka X jest odpowiedzialna za wykonanie usług na rzecz klientów zewnętrznych i ponosi ryzyko ekonomiczne w tym zakresie (Oddział X nie ponosi ryzyka ekonomicznego i nie uczestniczy w wykonywaniu usług przez Spółkę X).

Działalność Oddziału X polega jedynie na wspieraniu Spółki X w obszarze jej relacji z klientami oraz lokalnego marketingu i promocji marki X. Czynności, które są wykonywane przez Oddział X to przykładowo:

*   reprezentowanie Spółki X przed klientami w Polsce (pracownicy Oddziału X nie są upoważnieni do niezależnego negocjowania i podpisywania kontraktów z klientami w imieniu Spółki X),

*   prowadzenie i nadzorowanie kampanii reklamowych i ogłoszeniowych Spółki X w Polsce,

*   utrzymywanie kontaktów z lokalnymi dostawcami towarów i usług niezbędnych w wykonywaniu powyższych działań.

Podsumowując informacje uzyskane w tym zakresie od Spółki X i Oddziału X, Spółka X w Belgii jest głównym przedsiębiorstwem, natomiast Oddział X pełni wobec Spółki X funkcje wspierające w obszarze marketingu i sprzedaży w Polsce. Oddział jest finansowany w taki sposób, że otrzymuje wynagrodzenie za ww. funkcje kalkulowane w oparciu o metodę koszt plus.

Księgowość Oddziału X jest prowadzona na szczeblu centrali Spółki X, natomiast w samym Oddziale X nie ma wyodrębnionego działu księgowości.

Dla celów prowadzonej działalności, Oddział X korzysta w Polsce z pomieszczeń wynajmowanych w szczególności w celu prowadzenia biura oraz z niezbędnego wyposażenia biurowego (przykładowo komputery). Oddział X nie posiada na terytorium Polski własnych nieruchomości.

Zgodnie z informacjami uzyskanymi od Spółki X, w Oddziale X zatrudnieni są pracownicy, którzy zajmują się koordynacją ww. działalności marketingowej. W Oddziale X nie są zatrudnieni pracownicy odpowiedzialni za działalność operacyjną Spółki X, gdyż Oddział X takiej działalności nie prowadzi. Działalność Oddziału X polega jedynie na pełnieniu dla Spółki X roli koordynacyjnych w Polsce (w sensie operacyjnym), w szczególności poprzez wspieranie w obszarze marketingu (ze względu na fakt, że z prawnego punktu widzenia Spółka X i Oddział X stanowią jeden podmiot, wykonywania ww. funkcji nie można utożsamiać ze sprzedażą pomiędzy Spółką X a Oddziałem X). Tym samym, pracownicy zatrudnieni w Oddziale X zajmują się koordynacją pracy wykonywanej m.in. przez C. - dokonują jedynie kontroli jakości oraz terminowości usług świadczonych na rzecz Spółki X.

Oddział X dokonuje w Polsce jedynie takich zakupów towarów i usług, które są wykorzystywane tylko na potrzeby biura Oddziału X w Polsce.

Oddział X nie dokonuje natomiast dostaw towarów, ani też nie świadczy usług na rzecz odbiorców zewnętrznych, nie prowadzi żadnej sprzedaży na terytorium Polski. Wszystkie zasoby techniczne (w tym również zasoby informatyczne) niezbędne do świadczenia przez Spółkę X usług na rzecz jej kontrahentów zlokalizowane są w centrali Spółki X w Belgii i w Stanach Zjednoczonych. Ponadto, wszelkie umowy na świadczenie usług w zakresie systemów płatniczych wykonywanych przez Spółkę X są podpisywane przez centralę Spółki X z siedzibą w Belgii.

Mając na uwadze powyższe, Spółka X dokonuje rozliczeń powyższych usług dla celów podatku VAT w Belgii.

Ponadto, wszystkie znaki towarowe Spółki X są zarejestrowane poza Polską.

3\. Struktura decyzyjna w zw. z potencjalnym świadczeniem wskazanych usług.

Zgodnie z Umową, świadczenie usług przez C. na rzecz Spółki X będzie inicjowane na dwa sposoby.

W ramach pierwszego wariantu, Spółka X może zlecać C. konkretne zadanie z zakresu marketingu lub reklamy. W takim przypadku projekt zadania lub usługi będzie musiał zostać każdorazowo zaakceptowany przez osobę ze Spółki X, koordynującą podobne akcje na szczeblu regionalnym (lub wyższym), pracującą dla Spółki X poza Polską. Po akceptacji projekty będą przesyłane z powrotem do Oddziału X. Następnie, Oddział X w imieniu Spółki X zleci C. usługę, a C. przystąpi do jej realizacji.

Alternatywnie, C. w oparciu o ogólne założenia akcji marketingowych przyjęte w Umowie może sam wyjść z propozycją nowego projektu dla Spółki X (wykorzystując znajomość lokalnego rynku). W takiej sytuacji, pomysł ze strony C. na wykonanie będzie przesyłany do Oddziału X i w zależności od wagi i wielkości strategicznej potencjalnego projektu zostanie zaakceptowany (bądź nie) przez osobę ze Spółki X koordynującą podobne akcje na szczeblu regionalnym (lub wyższym - pracującą poza Polską), bądź wyznaczoną osobę pracującą w Polsce w Oddziale X.

Akceptacja, o której mowa powyżej, będzie polegać na potwierdzeniu zarówno zakresu prac, jak i kosztorysu danego projektu.

Co do zasady, na wynagrodzenie C. składać się będzie podstawowe, ustalone wynagrodzenie za świadczoną usługę powiększone o zwrot określonych wydatków poniesionych przez C. w związku z przygotowaniem poszczególnych projektów. Wysokość i zakres poniesionych wydatków będzie podlegała każdorazowej weryfikacji Spółki X i wymagała będzie akceptacji Spółki.

Dodatkowo wskazać należy, iż w przypadku projektów, w których potencjalnie wykorzystany ma zostać znak towarowy Spółki X lub jakiegokolwiek produktu Spółki X, wymagana jest na to odpowiednia akceptacja z centrali Grupy X ze Stanów Zjednoczonych. Przykładowo, centrala Grupy X z USA będzie każdorazowo akceptowała projekty związane z produkcją gadżetów, na których widniał będzie znak towarowy Spółki X, projekty plakatów, na których będzie widoczny taki znak towarowy itp. Ponadto, Spółka X posiada w Belgii tzw. Brand Centre, które pełni rolę pomocniczą (wsparcie techniczne) w tym zakresie oraz jest odpowiedzialne za nadzorowanie promocji marki X.

W związku z realizacją projektów C. otrzyma od Spółki X wynagrodzenie, a wszelkie płatności będą każdorazowo wykonywane w imieniu centrali Spółki X w Brukseli, przez centrum rozliczeniowe Spółki X mieszczące się w Nowym Yorku,

Umowy podpisywane będą ze Spółką X, a nie z Oddziałem X, faktury będą wystawiane przez C. na Spółkę X ze wskazaniem nr VAT, pod którym Spółka X zarejestrowana jest w Belgii.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy usługi marketingowe polegające na przygotowywaniu różnego rodzaju kampanii marketingowych świadczone przez C. na rzecz Spółki X będą podlegały opodatkowaniu w miejscu, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej tj. w Belgii - zgodnie z arb 28b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011 Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: „Ustawa o VAT”)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że usługi marketingowe polegające na przygotowywaniu różnego rodzaju kampanii marketingowych świadczone na rzecz Spółki X podlegać będą opodatkowaniu w miejscu, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej tj. w Belgii - zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie Ustawą o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 i 2 Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, natomiast w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na potrzeby stosowania m.in. art. 28b, zgodnie z art. 28a Ustawy o VAT:

1.  przez podatnika należy rozumieć:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność łub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów łub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy wskazać, że w takim rozumieniu „podatnikiem" będzie również Spółka X z siedzibą w Belgii.

Jeśli polski podatnik VAT świadczy usługi na rzecz siedziby podmiotu zagranicznego podatnika (tj. usługi te są nabywane i wykorzystywane przez centralę tego podmiotu zagranicznego), to dla celów ustalenia miejsca świadczenia przedmiotowych usług nie jest istotne, czy ten podatnik posiada stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju (skoro i tak nie uczestniczy ono w tych transakcjach, tj. nie nabywa i nie wykorzystuje przedmiotowych usług).

Stałe miejsce prowadzenia działalności

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie zostało zdefiniowane ani w przepisach ustawy o VAT, ani w przepisach aktów wykonawczych do tej ustawy.

Definicji takiej nie zawiera również Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347 str. 1 z dnia 11 grudnia 2006 r. dalej: „Dyrektywa VAT”), ani poprzednio obowiązująca szósta Dyrektywa z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku 77/388/EWG (Dz. U. UE. L. z 1977 Nr 145 str. 1, dalej: „VI Dyrektywa”).

Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności wprowadzona została w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE. L 2011 nr 77/1, dalej: „Rozporządzenie Wykonawcze”). Od 1 lipca 2011 r. definicja ta powinna być stosowana bezpośrednio we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej (dalej: „UE”).

Zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego „Na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy VAT - stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej - oznacza dowolne miejsce inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o której mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, w celu określenia kryteriów decydujących o uznaniu danego miejsca za stale miejsce prowadzenia działalności, należy odwołać się m.in. do powyższej definicji zawartej w Rozporządzeniu Rady, jak również do istniejącej doktryny prawa podatkowego w tym zakresie, która dokonała wykładni tego pojęcia, w szczególności do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) powstałego wprawdzie w czasie obowiązywania VI Dyrektywy, ale zachowującego nadal aktualność w stanie prawnym określonym przez aktualnie obowiązującą Dyrektywę VAT. Na gruncie polskiej doktryny prawa podatkowego sformułowane na przestrzeni lat przez TSUE tezy w tym zakresie znalazły także swoje odzwierciedlenie w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych oraz praktyce organów podatkowych.

Zgodnie z powyższym, powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności w każdym przypadku będzie rezultatem działalności gospodarczej podatnika. Jednak nie każdy rodzaj takiej działalności gospodarczej w sposób automatyczny będzie powodował powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów podatku VAT. Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą TSUE (por. wyrok TSUE z 2 maja 1996 w sprawie Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg, sygn. C-231/94, wyrok TSUE z 7 maja 1998 r. w sprawie Lease Plan Luxembourg SA przeciwko Belgii, sygn. C-390/96; wyrok TSUE z 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Onedernemingen Amsterdam, sygn. C -190/95, wyrok TSUE. z 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg przeciwko Bundeszentralamt für Steuern, sygn. C-73/06) stale miejsce prowadzenia działalności może powstać jedynie w związku ze ściśle określonymi działaniami gospodarczymi podatnika. W szczególności powstanie stałego miejsca działalności wymaga zaistnienia łącznie następujących elementów działalności gospodarczej tj.:

1.  posiadania przez jednostkę minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości;
2.  ciągłej obecności ludzkich zasobów koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, czyli czynnika ludzkiego w postaci zatrudnionych przez podatnika pracowników (stałe zaplecze ludzkie);
3.  ciągłej obecności technicznych zasobów koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, czyli tzw. infrastruktury technicznej pozwalającej na prowadzenie tej działalności (stałe zaplecze techniczne);
4.  odpowiedniej struktury spełniającej powyższe przesłanki w takim stopniu, aby umożliwić odbiór i wykorzystanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej;

Dopiero łączne spełnienie wskazanych powyżej warunków, przy założeniu ich stałości w czasie, określonej odpowiednim stopniem zaangażowania wskazującym, że działalność ta będzie prowadzona w sposób stały i nieprzemijający pozwała na stwierdzenie istnienia w danym miejscu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W świetle definicji stałego miejsca prowadzenia działalności wprowadzonej w lipcu 2011 r. Rozporządzeniem Wykonawczym (która określa, że jest to miejsce charakteryzujące się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej) należy uznać, iż nawet gdy spełnione zostaną wymogi wystarczającego zaplecza i stałości, dla powiązania nabywanych usług z tym miejscem, konieczne będzie uznanie, iż świadczone są one dla własnych potrzeb tego miejsca, a nie dla potrzeb miejsca siedziby podatnika.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki X

Wnioskodawca będzie świadczyć usługi marketingowe, których odbiorcą będzie Spółka X, mająca siedzibę w Belgii.

W celu określenia konsekwencji dla celów podatku VAT świadczenia ww. usług przez C. kluczowe jest ustalenie, kto jest faktycznym odbiorcą przedmiotowych usług, tj. czy odbiorcą usługi jest siedziba działalności usługobiorcy - Spółki X.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przyjętym modelem biznesowym oraz warunkami, które mają zostać ustalone w Umowie, odbiorcą przedmiotowych usług będzie wyłącznie Spółka X, a nie Oddział X.

Kryteria, które należy uwzględnić w celu ustalenia miejsca prowadzenia działalności, na rzecz którego jest świadczona usługa, zostały określone w Rozporządzeniu Wykonawczym. Zgodnie z art. 22 Rozporządzenia, aby określić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa, usługodawca analizuje charakter i zastosowanie świadczonej usługi.

W przypadku gdy charakter i zastosowanie świadczonej usługi nie pozwalają usługodawcy określić stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego świadczona jest usługa, określając to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, analizuje on w szczególności, czy umowa, zamówienie i numer identyfikacyjny VAT przyznany przez państwo członkowskie usługobiorcy i przekazany usługodawcy przez usługobiorcę wskazują stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jako miejsce odbioru usługi i czy stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest tożsame z podmiotem płacącym za usługę.

W przypadku gdy na mocy akapitów pierwszego i drugiego niniejszego ustępu nie można określić stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa, lub gdy usługi objęte art. 44 dyrektywy 2006/112/WE są świadczone na rzecz podatnika w ramach umowy obejmującej co najmniej jedną usługę wykorzystywaną w sposób nieidentyfikowalny i niewymierny, usługodawca ma prawo stwierdzić, że usługi są świadczone na rzecz miejsca, w którym usługobiorca ma siedzibę działalności gospodarczej.

Należy także wskazać, iż stosowanie prezentowanego artykułu pozostaje bez uszczerbku dla obowiązków usługobiorcy.

Jednocześnie, jak wskazano powyżej, zgodnie z definicją stałego miejsca prowadzenia działalności z Rozporządzenia Wykonawczego, dla powiązania usług z potencjalnym stałym miejscem prowadzenia działalności (jeśli kryteria stałości, zaplecza personalnego i technicznego są spełnione), konieczne jest uznanie, że usługi te świadczone są dla potrzeb własnych tego miejsca, a nie dla potrzeb miejsca siedziby podatnika.

Z powyższego wynika, że w miejscu będącym stałym miejscem prowadzenia działalności powinno być możliwe wykorzystanie usług dostarczonych dla tego miejsca. Potwierdzenie takiego stanowiska znaleźć można zarówno w interpretacjach organów podatkowych, jak i w wyrokach sądów administracyjnych. Przykładem może być wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 9 maja 2012 r., I SA/Kr 176/12, który odwołuje się do tego warunku, uznając za słuszne stanowisko, że miejsce świadczenia usług, jak również siedziba/siedziba statutowa końcowego odbiorcy usług powinny być brane pod uwagę w określaniu miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak wskazano w stanie faktycznym, w Oddziale X zatrudnieni są pracownicy, którzy są zaangażowani w działalność marketingową, co w dużej mierze oznacza pełnienie dla Spółki X roli koordynacyjnych w Polsce w sensie operacyjnym. W zakresie współpracy z C., działalność Oddziału X sprowadza się więc tylko do koordynowania pracy wykonywanej przez C., w szczególności w zakresie dokonywania kontroli jakości oraz terminowości usług świadczonych na rzecz Spółki X. W związku z tym, jedynymi zakupami towarów i usług w Polsce dokonywanymi przez Oddział X są zakupy konieczne do funkcjonowania biura Oddziału X w Polsce. W konsekwencji, Oddział X w żaden sposób nie korzysta z usług nabywanych przez Spółkę, a świadczonych przez C..

Tezę, że przedmiotowe usługi będą świadczone na rzecz Spółki X, a nie Oddziału X potwierdza zarówno charakter świadczonych usług, jak i ustalenia dot. rozliczeń przedmiotowych usług (tj. Umowa będzie zawarta bezpośrednio ze Spółką X, a nie z Oddziałem X, faktury będą wystawiane na Spółkę X ze wskazaniem nr VAT, pod którym Spółka X zarejestrowana jest w Belgii itd.).

Dodatkowo, jak wskazano w stanie faktycznym, w związku z realizacją projektów C. będzie otrzymywał wynagrodzenie od Spółki X, a wszelkie płatności będą każdorazowo wykonywane w imieniu centrali Spółki X znajdującej się za granicą (poza Polską). Oddział X nie będzie dokonywał płatności na rzecz Wnioskodawcy z tytułu świadczonych usług - bowiem usługi nie będą świadczone na jego rzecz a na rzecz Spółki X (w której imieniu płatności będą dokonywane).

Uwzględniając charakter usług, które będą świadczone przez C. na rzecz Spółki X, wskazać należy, że część z tych usług będzie dotyczyć reklam i akcji promocyjnych przeznaczonych na rynek polski (np. usługi te będą polegać na „dostosowaniu” kampanii telewizyjnej lub napisaniu nowych dialogów, dopasowanych do lokalnego rynku, przy zachowaniu oryginalnego obrazu, część będzie tworzona dla Spółki X z przeznaczeniem konkretnie na rynek lokalny w Polsce - niemniej, zawsze podmiotem nabywającym i wykorzystującym przedmiotowe usługi będzie Spółka X.

Oddział X nie uczestniczy bowiem w żadnym zakresie w świadczeniu usług przez Spółkę na rzecz ich Klientów. Wszystkie czynności związane z rozliczeniem transakcji dokonanych kartami płatniczymi są świadczone z siedziby Spółki (lub z innych miejsc - przez miejsca te należy jednak rozumieć miejsca inne niż Oddział X). Zasoby techniczne niezbędne do świadczenia tych usług (zwłaszcza zasoby IT, sprzęt, software), jak również pracownicy Spółki X, odpowiedzialni za każdorazowe rozliczenia tych transakcji znajdują się za granicą. Ponadto z siedziby Spółki X zawierane są umowy na świadczenie wskazanych usług.

Jak wskazano w stanie faktycznym, niemal w każdej sytuacji projekt kampanii reklamowej realizowanej przez C. na zlecenie Spółki X będzie musiał zostać zaakceptowany przez osobę ze Spółki X, koordynującą podobne akcje na szczeblu regionalnym (lub wyższym), pracującą dla Spółki X poza Polską. Pracownicy Oddziału X mogą brać udział procesie akceptacji potencjalnych usług świadczonych przez C. (co do zasady, mniej istotnych finansowo i strategicznie), niemniej jego rola sprowadzać się będzie jedynie do funkcji pomocniczych (jak np. w przypadku gdy po akceptacji projektu przez osoby ze Spółki X projekt ten będzie przesyłany z powrotem do Oddziału X, a następnie Oddział X w imieniu Spółki X zleci C. usługę). Niemniej, wysokość i zakres poniesionych wydatków będzie podlegał każdorazowej weryfikacji Spółki X i wymagał będzie akceptacji Spółki X.

Jednocześnie, w przypadku projektów, w których potencjalnie wykorzystane ma zostać logo Spółki X lub jakiegokolwiek produktu Spółki X, wymagana będzie na to odpowiednia akceptacja z centrali Grupy X ze Stanów Zjednoczonych. Ponadto, Spółka X posiada w Belgii tzw. Brand Centre, które pełni rolę pomocniczą (wsparcie techniczne) w tym zakresie.

Podsumowując, mając na uwadze, że działający na terytorium Polski Oddział X, pełni jedynie funkcje wspierające/koordynujące w obszarze marketingu, a nie bierze udziału w świadczeniu Usług X dlatego należy uznać, że Oddział X nie może być traktowany jako faktyczny odbiorca usług, które mogą być świadczone przez Wnioskodawcę. Usługobiorcą Usług świadczonych przez C. będzie Spółka X i w rezultacie miejscem ich opodatkowania będzie miejsce siedziby Spółki X.

Jak wskazano, przy rozpatrywaniu kwestii sposobu rozliczenia przedmiotowych usług świadczonych przez C. na rzecz Spółki X, bez znaczenia pozostaje ocena czy Oddział X spełnia kryteria istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, gdyż i tak nie uczestniczyłoby ono (gdyby potencjalnie takie miejsce istniało) w przedmiotowych transakcjach.

Tym samym, nie znajdzie w tym przypadku zastosowania art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku, gdy usługi są świadczone dla miejsca prowadzenia działalności podatnika, innego niż jego siedziba, miejscem świadczeniem usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, należy uznać, że usługi marketingowe polegające na przygotowywaniu różnego rodzaju kampanii marketingowych, które miałyby być świadczone na rzecz Spółki X, podlegać będą opodatkowaniu w miejscu, w którym usługobiorca, czyli Spółka X posiada siedzibę działalności gospodarczej tj. w Belgii - zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do dyspozycji ust. 2a tego artykułu, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W przypadku usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, istotnym jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W świetle regulacji przepisu art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Ww. przepis wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Przytoczone przepisy art. 28b ust. 1 i ust. 2 ustawy pozostają w zgodności z treścią art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), w myśl którego miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą ma stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęcia „stałe miejsce prowadzenia działalności”. Pojęcie to jest jednak pojęciem wspólnotowym (tj. wynikającym z Szóstej Dyrektywy 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. oraz Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r.).

Od dnia 1 lipca 2011 r. przedmiotowe zagadnienie zostało uregulowane (zdefiniowane) w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77/1, z późn. zm.). Zgodnie z art. 11 rozporządzenia:

1.  Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
2.  Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:
    1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
    2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
    3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
    4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE
3.  Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z punktu (4) części wstępnej (preambuły) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

Odnosząc się zatem do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w tym zakresie (mającego wpływ na kształt ww. definicji pojęcia „stałe miejsce prowadzenia działalności” określonej w rozporządzeniu 282/2011) zauważyć należy, że w wyroku w sprawie C-168/84 pomiędzy Günter Berkholz a Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt (Niemcy) Trybunał stwierdził, że „Artykuł 9(1) Dyrektywy w zakresie miejsca powstania obowiązku podatkowego należy interpretować w taki sposób, aby (\`(...)\`) mogło być potraktowane jako stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu tego przepisu jedynie w przypadku, gdy w miejscu tym znajduje się na stałe zarówno personel, jak i urządzenia techniczne niezbędne do świadczenia tych usług (\`(...)\`).”

Z kolei w orzeczeniu w sprawie C-190/95 pomiędzy ARO Lease BV a Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam (Holandia) Trybunał potwierdził, że nie można uznać, że usługi wykonywane są w innym miejscu niż główne miejsce prowadzenia działalności, chyba że miejsce to jest chociaż w minimalnym stopniu stałe w związku ze stałą obecnością personelu oraz środków technicznych niezbędnych do świadczenia usług. Natomiast w sprawie C-260/95 Commisioners of Customs and Excise przeciwko DFDS a/s Trybunał stwierdził „(\`(...)\`) Ponadto niepodobna uznać że usługi są dostarczane w innym zakładzie niż miejsce, gdzie dostawca prowadzi działalność, chyba że zakład jest minimalnej wielkości, a zasoby kadrowe i techniczne niezbędne do świadczenia usług są stale obecne (Berkholz, paragraf 18)”. W wyroku w sprawie C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy) Trybunał wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Podobne stanowisko zostało wyrażone w orzeczeniu w sprawie C-390/96 pomiędzy Lease Plan Luxembourg SA a Państwem Belgijskim. Ponadto z wyroku C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fűr Steuern, w którym podstawowym zagadnieniem było określenie pojęcia siedziby dla celów działalności gospodarczej w kontekście prawa do zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom niemającym siedziby na terytorium Wspólnoty, odnośnie stałego miejsca prowadzenia działalności należy przytoczyć pkt 54 orzeczenia, w myśl którego: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease, Rec. str. I-4383, pkt 15). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16)”.

Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności wynikająca z rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie (które, jak wyżej wskazano, było uwzględniane przy formułowaniu przedmiotowej definicji), pozwala wymienić kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny.

Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa, powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie miejsca stałego prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest koniecznie posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca rozważa zawarcie umowy o świadczenie usług marketingowych ze spółką z siedzibą w Belgii, dalej „Spółka X”. Kampanie marketingowe polegać będą m.in. na tworzeniu reklam, spotów TV, akcji promocyjnych poprzez portale społecznościowe czy też produkcję gadżetów na których umieszczane będzie m.in. logo Spółki X. Spółka X nie jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku od towarów i usług. Spółka ta ma oddział w Polsce dalej „Oddział X”, który pełni na terytorium kraju jedynie rolę wspierająca dla Spółki X i w jej opinii nie jest wystarczająco zaopatrzony oraz upoważniony do świadczenia usług na rzecz odbiorców zewnętrznych. Polscy klienci Spółki X zawierają wszelkie kontrakty bezpośrednio z centralą spółki w Belgii. Spółka X jest odpowiedzialna za wykonanie usług na rzecz klientów zewnętrznych i ponosi ryzyko ekonomiczne w tym zakresie. Oddział nie ponosi ryzyka i nie uczestniczy w wykonywaniu usług przez Spółkę X. Czynności Oddziału X, polegające na wspieraniu Spółki X to przykładowo: reprezentowanie Spółki X przed klientami w Polsce (pracownicy Oddziału X nie są upoważnieni do niezależnego negocjowania i podpisywania kontraktów z klientami w imieniu Spółki X), prowadzenie i nadzorowanie kampanii reklamowych i ogłoszeniowych Spółki X w Polsce, utrzymywanie kontaktów z lokalnymi dostawcami towarów i usług niezbędnych w wykonywaniu powyższych działań. Księgowość Oddziału X jest prowadzona na szczeblu centrali Spółki X, natomiast w samym Oddziale X nie ma wyodrębnionego działu księgowości. Nie posiada również własnych nieruchomości i korzysta z pomieszczeń wynajmowanych. Pracownicy zatrudnieni w Oddziale X zajmują się koordynacją ww. działalności marketingowej, nie są zatrudnieni pracownicy odpowiedzialni za działalność operacyjną Spółki X, gdyż Oddział X takiej działalności nie prowadzi. Pracownicy Oddziału X dokonują jedynie kontroli jakości oraz terminowości usług świadczonych na rzecz Spółki X. Oddział nie dokonuje dostaw towarów ani też nie świadczy usług na rzecz odbiorców zewnętrznych, nie prowadzi żadnej sprzedaży na terytorium Polski. Wszystkie zasoby techniczne (w tym informatyczne) niezbędne do świadczenia przez Spółkę X usług na rzecz jej kontrahentów zlokalizowane są w centrali Spółki X w Belgii i w Stanach Zjednoczonych. Wszelkie umowy na świadczenie usług w zakresie systemów płatniczych wykonywanych przez Spółkę X są podpisywane przez centralę Spółki X z siedzibą w Belgii. Zgodnie z Umową, świadczenie usług przez C. na rzecz Spółki X będzie inicjowane na dwa sposoby.W ramach pierwszego wariantu, Spółka X może zlecać C. konkretne zadanie z zakresu marketingu lub reklamy. W takim przypadku projekt zadania lub usługi będzie musiał zostać każdorazowo zaakceptowany przez osobę ze Spółki X, koordynującą podobne akcje na szczeblu regionalnym (lub wyższym), pracującą dla Spółki X poza Polską. Po akceptacji projekty będą przesyłane z powrotem do Oddziału X. Następnie, Oddział X w imieniu Spółki X zleci C. usługę, a C. przystąpi do jej realizacji. Alternatywnie, C. w oparciu o ogólne założenia akcji marketingowych przyjęte w Umowie może sam wyjść z propozycją nowego projektu dla Spółki X (wykorzystując znajomość lokalnego rynku). W takiej sytuacji, pomysł ze strony C. na wykonanie będzie przesyłany do Oddziału X i w zależności od wagi i wielkości strategicznej potencjalnego projektu zostanie zaakceptowany (bądź nie) przez osobę ze Spółki X koordynującą podobne akcje na szczeblu regionalnym (lub wyższym - pracującą poza Polską), bądź wyznaczoną osobę pracującą w Polsce w Oddziale X. Umowy będą podpisywane ze Spółką X, a nie z Oddziałem X, faktury będą wystawiane przez C. na Spółkę X ze wskazaniem nr VAT, pod którym Spółka jest zarejestrowana w Belgii.

Biorąc pod uwagę powyższą analizę przepisów i opis sprawy stwierdzić należy, że Oddział nie spełnia kryteriów istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, gdyż charakter czynności jakie wykonuje wskazuje na to, że są to czynności wspierająco/koordynujące w obszarze marketingu i nie są one czynnościami o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.

Oddział X nie będzie dokonywał płatności na rzecz Wnioskodawcy z tytułu świadczonych usług, bowiem usługi nie będą świadczone na jego rzecz tylko na rzecz Spółki X. Ponadto Oddział X nie uczestniczy w żadnym zakresie w świadczeniu usług przez Spółkę X na rzecz ich klientów, nie ponosi ryzyka ekonomicznego, jak również wszelkie umowy na świadczenie usług są podpisywane przez centralę Spółki X.

W konsekwencji należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w myśl art. 28b ust. 1 ustawy usługi polegające na przygotowaniu różnego rodzaju kampanii marketingowych, które miałyby być świadczone na rzecz Spółki X, podlegać będą opodatkowaniu w miejscu, w którym usługobiorca, czyli Spółka X posiada siedzibę działalności gospodarczej tj. w Belgii.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, w zakresie dotyczącym podatku od czynności cywilnoprawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.