Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.273.2020.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-19
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2020 r. (data wpływu 3 marca 2020 r.), uzupełnionym w dniu 2 czerwca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikowania prowadzonej działalności do działalności badawczo-rozwojowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 2 czerwca 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikowania prowadzonej działalności do działalności badawczo-rozwojowej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą związaną z oprogramowaniem.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. la ustawy o PIT.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności zawiera z kontrahentami umowy o świadczenie usług programistycznych, w ramach których przede wszystkim tworzy utwory w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o Prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej jako: „UoPAiPP”), uzewnętrzniane w szczególności w formie kodu źródłowego lub części (linijek) kodu źródłowego, wraz z dokumentacją techniczną niezbędną do prawidłowego wykorzystywania oraz możliwości rozwijania w przyszłości utworzonego kodu źródłowego, algorytmów oraz interfejsów (dalej jako: „utwory”).

Wnioskodawca rozważa zastosowanie preferencyjnej stawki podatkowej od dochodów kwalifikowanych osiąganych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z przepisem zawartym w art. 30ca ustawy o PIT (dalej jako: „IP Box”).

Utwory tworzone przez Wnioskodawcę

Prace wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz danego kontrahenta zazwyczaj polegają na tworzeniu lub rozwijaniu istniejącego oprogramowania (tj. aplikacji, systemu itp.), należącego do kontrahenta lub klienta kontrahenta (tj. do podmiotu trzeciego), o nowe lub ulepszone funkcjonalności.

W przypadku, w którym Wnioskodawca jest zaangażowany w rozwijanie istniejącego już oprogramowania (tj. aplikacji czy systemu itp.), należącego do kontrahenta lub klienta kontrahenta (tj. do podmiotu trzeciego), o nowe lub ulepszone funkcjonalności, zasadniczo, rozwijanie oprogramowania polega na tworzeniu przez Wnioskodawcę od zera utworów, a następnie implementowaniu utworów do tego oprogramowania. Implementacja utworu polega przede wszystkim na dodawaniu lub nadpisywaniu części (linijek) kodu źródłowego do oprogramowania. W wyniku implementacji wytworzonych przez Wnioskodawcę utworów rozwijane oprogramowanie jest optymalizowane lub wyposażane w nowe lub ulepszone funkcjonalności.

Utwory wytworzone przez Wnioskodawcę i implementowane do istniejącego oprogramowania stanowią logicznie uporządkowany ciąg instrukcji, przeznaczony do uzyskania za pośrednictwem sprzętu komputerowego wyniku pożądanego przez kontrahenta lub klienta kontrahenta.

Wnioskodawcy zawsze przysługują prawa autorskie do utworzonych przez niego i przenoszonych na podmioty trzecie utworów (tj. elementów tego oprogramowania).

W każdym przypadku utwory, do których prawa autorskie Wnioskodawca przenosi na podmioty trzecie, są tworzone przez niego od podstaw. Są one rezultatem jego twórczej i indywidualnej pracy podejmowanej w sposób systematyczny w celu tworzenia nowych zastosowań które posiadają cechy oryginalności i innowacyjności. Utwory są utrwalane w postaci elektronicznej lub rzadziej pisemnej.

Prace twórcze

Zakres i charakter wykonywanych przez Wnioskodawcę prac zależy od uzgodnionego przez strony (tj. Wnioskodawcę i danego kontrahenta) modelu współpracy oraz bieżącego zapotrzebowania biznesowego danego kontrahenta lub klientów na rzecz których działa kontrahent. Należy bowiem wskazać, że w praktyce Wnioskodawca jest często podwykonawcą swojego kontrahenta, gdyż z uwagi na specyfikę danego projektu mikroprzedsiębiorstwa nie mają możliwości podjęcia bezpośredniej współpracy z finalnym zleceniodawcą. Stąd, tworzenie lub rozwijanie istniejącego oprogramowania (tj. aplikacji, systemu itp.) o nowe lub ulepszone funkcjonalności odbywa się w praktyce często za pośrednictwem spółki świadczącej usługi programistyczne, podzlecającej wykonanie określonych prac.

Wnioskodawca prowadzi prace twórcze, uwzględniając ogólne wytyczne co do zastosowania, czy też funkcjonalności tworzonego utworu, przekazane przez kontrahenta lub przez finalnego klienta kontrahenta. Wymaga to stosowania nowatorskich podejść i kreatywnego wykorzystywania dostępnych zasobów systemowych oraz wykorzystania zdobytej dotychczas wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania. Wnioskodawca w sposób ciągły zwiększa zdobywaną wiedzę, którą potencjalnie może wykorzystać w przyszłości do tworzenia nowych zastosowań.

Co istotne, pracom twórczym prowadzonym przez Wnioskodawcę towarzyszy niepewność co do efektów tych prac. Oznacza to, że Wnioskodawca, przyjmując zlecenie od kontrahenta nie ma pewności, czy i w jakim stopniu utwór wytworzony przez Wnioskodawcę odpowiadać będzie zapotrzebowaniu biznesowemu kontrahenta. Stąd, osiągnięcie pożądanych efektów często wymaga podjęcia wielu prób i błędów.

Zazwyczaj Wnioskodawca prowadzi prace we współpracy z programistami będącymi pracownikami kontrahenta na rzecz którego Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne lub będącymi, podobnie jak Wnioskodawca, niezależnymi przedsiębiorcami świadczącymi usługi programistyczne na rzecz tego kontrahenta (dalej jako: „programiści”). Wnioskodawca nie zawiera z programistami osobnych umów o współpracy. Łączy go wyłącznie umowa z kontrahentem.

Harmonogram prac, podział zadań itp. dokonywany jest pomiędzy poszczególnych programistów, w tym Wnioskodawcę, zaangażowanych w realizację danego projektu, albo przez samych programistów wewnątrz zespołu, albo ustalany jest przy współpracy z kontrahentem lub bezpośrednio z klientem kontrahenta, na rzecz którego realizowany jest projekt. Bieżące zlecenia i zapotrzebowanie biznesowe na wdrożenie określonych funkcjonalności wymagających utworzenia utworów przekazywane są zazwyczaj zespołowi projektowemu (tj. programistom oraz Wnioskodawcy) za pośrednictwem dedykowanych aplikacji służących zarządzaniu zespołem oraz ustnie w ramach bieżącej komunikacji.

W zależności od projektu, Wnioskodawca (samodzielnie lub w ramach zespołu programistów) projektuje i analizuje wymagania biznesowe i potrzeby użytkownika końcowego, oraz bada konsekwencje jakie będzie miało wdrożenie danego elementu zarówno w kontekście już wytworzonego utworu, jak i utworu który ma dopiero powstać. Na tej podstawie prowadzone są prace wdrożeniowe, polegające zazwyczaj na tworzeniu utworów, których funkcjonalności odpowiadają zapotrzebowaniu biznesowemu przedstawionemu przez kontrahenta lub bezpośrednio przez klienta kontrahenta. Po utworzeniu utworów przeprowadzana jest ich walidacja, tj. potwierdzenie, że powstały utwór jest zgodny z założeniami oraz prowadzi do zamierzonych rezultatów.

Przykładowo, Wnioskodawca jest zaangażowany w realizację projektu polegającego na tworzeniu aplikacji webowej dedykowanej dla rozwijanej przez klienta kontrahenta Wnioskodawcy sieci społecznościowej zasadniczo wzorującej się na modelu biznesowym Instagrama. Sieć społecznościowa współtworzona przez Wnioskodawcę ma w szczególności umożliwić komunikację pomiędzy użytkownikami, a także pozwolić na inną formę interakcji, polegającą między innymi na zamieszczaniu oraz wzajemnym obserwowaniu i komentowaniu zdjęć czy postów. Wnioskodawca samodzielnie prowadzi prace nad tworzeniem od zera aplikacji webowej.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca realizował oraz będzie realizować w przyszłości projekty o podobnych charakterze, tj. polegające na tworzeniu utworów celem tworzenia nowego oprogramowania (tj. aplikacji, systemów itp.) od podstaw lub rozwijania istniejącego oprogramowania o nowe lub ulepszone funkcjonalności. Zaangażowanie bowiem w projekty o charakterze innowacyjnym i badawczo-rozwojowym stanowi specjalizację Wnioskodawcy.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonanie czynności. Niektóre z umów zawartych przez Wnioskodawcę zawierają postanowienia przewidujące karę umowną za nieprzestrzeganie warunków umowy.

Zlecone czynności nie są wykonywane pod kierownictwem zleceniodawcy, który ogranicza się przede wszystkim do określenia długoterminowego oraz bieżącego zapotrzebowania biznesowego na realizację prac oraz terminu realizacji zlecenia.

Przeniesienie praw autorskich

Z uwagi, że Wnioskodawca zazwyczaj pracuje w zespole programistów, mogą zdarzyć się sytuacje, w których nie będzie on wyłącznym twórcą i autorem przenoszonych na kontrahentów utworów, lecz jedynie ich współautorem. W każdym przypadku, Wnioskodawca będzie wnosił jednak swój indywidualny i twórczy wkład w tworzone utworu.

Autorskie prawa do utworów tworzonych przez Wnioskodawcę są zazwyczaj przenoszone (choć w każdym przypadku zależy to od treści zawartej z danym kontrahentem umowy) automatycznie w momencie wykonania utworu, przeniesienia utworu do repozytorium kontrahenta/ repozytorium finalnego klienta kontrahenta lub w momencie wypłacenia na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia.

W rezultacie, podmiot na rzecz którego został przeniesiony utwór wytworzony przez Wnioskodawcę staje się jego właścicielem.

Niektóre umowy o współpracy, na podstawie których Wnioskodawca świadczy lub będzie świadczyć usługi programistyczne mogą zawierać (co jest powszechną praktyką w branży IT) restrykcyjne postanowienia dotyczące poufności. W szczególności mogą nakładać one na Wnioskodawcę, po zakończeniu współpracy lub na wyraźne życzenie kontrahenta lub klienta kontrahenta, bezwzględny obowiązek usuwania wszelkich utworów do których Wnioskodawca przeniósł prawa autorskie oraz innych informacji, które Wnioskodawca pozyskał od kontrahenta lub klienta kontrahenta w związku z realizacją projektu. Tak restrykcyjne postanowienia o zachowaniu poufności wynikają w szczególności z wysokiej konkurencyjności rynku usług IT. Większość podmiotów działających na tym rynku dąży do utrzymania w tajemnicy swoich planów biznesowych, realizowanych projektów oraz know-how.

Wobec powyższego, Wnioskodawca nie może w większości przypadków archiwizować utworów, do których przeniósł prawa autorskie na podmioty trzecie. Wynika to z obiektywnych względów biznesowych, na które Wnioskodawca nie ma wpływu, a także z postanowień zawieranych umów o współpracy.

Niemniej, Wnioskodawca prowadzi na własne potrzeby dokumentację ewidencjonującą łączny czas pracy w danym miesiącu. Czas pracy dzielony jest przez Wnioskodawcę na czas poświęcony na tworzenie utworów oraz na ewentualne wykonywanie pracy nietwórczej (dalej jako: „Dokumentacja”).

Dodatkowo, czas pracy ujęty w Dokumentacji odzwierciedla rzeczywiste zaangażowanie Wnioskodawcy w świadczenie usług na rzecz poszczególnych kontrahentów oraz bardziej szczegółowo w realizację konkretnych projektów, w tym tworzenie poszczególnych praw własności intelektualnej.

Prowadzenie Dokumentacji ma na celu w szczególności umożliwienie Wnioskodawcy określenie proporcji czasu poświęconego na pracę twórczą w stosunku do ogółu czasu poświęconego na świadczenie usług na rzecz danego kontrahenta.

Zbieranie informacji zawartych w Dokumentacji jest uzasadnione specyfiką prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Ułatwiają one bowiem Wnioskodawcy szacowanie w przyszłości oczekiwanego przez niego wynagrodzenia na potrzeby negocjacji warunków współpracy z przyszłymi kontrahentami lub ewentualnego renegocjowania warunków współpracy z obecnymi kontrahentami.

Dokumentacja umożliwia również wiarygodne określenie listy utworów wytworzonych przez Wnioskodawcę i zbytych na podmioty trzecie w danym miesiącu.

Wysokość wynagrodzenia

Wnioskodawca przenosi na kontrahenta lub bezpośrednio na klienta kontrahenta prawa autorskie do wytworzonych przez siebie utworów, otrzymując w zamian z góry ustalone przez strony wynagrodzenie.

W świetle obecnie zawartej przez Wnioskodawcę umowy, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za godzinę pracy. Nie zawsze Wnioskodawca wykonuje jednak wyłącznie pracę twórczą, w wyniku której powstają utwory.

Wobec powyższego, w sytuacji, w której:

1.  otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie stanowi wynagrodzenie należne zarówno za wykonanie prac twórczych (tj. prac w wyniku których powstaje utwór), jak i prac innych niż prace twórcze (przykładowo usług wsparcia technicznego, bieżącego utrzymania, itp.), tj. prac mających charakter rutynowy i powtarzalny, w wyniku których nie powstają utwory (dalej jako: „praca nietwórcza”), a
2.  zarówno z umów, jak i z opisu wystawianych przez Wnioskodawcę faktur wprost nie wynikało jaka część wynagrodzenia stanowi wynagrodzenie za zbyte przez Wnioskodawcę utwory, a jaka za wykonywanie pracy nietwórczej na potrzeby stosowania przepisów o IP Box, a w szczególności na potrzeby określenia przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT (tj. autorskiego prawa do programu komputerowego; dalej jako: „Prawo IP”), Wnioskodawca rozważa określenie w każdym okresie rozliczeniowym (tj. miesiącu) przychodów ze sprzedaży Praw IP stosując następującą metodykę:

1.  W przypadku, w którym zawarta umowa nie przewiduje wprost stawki godzinowej za świadczenie usług programistycznych, lecz określa jedynie miesięczne, ryczałtowe wynagrodzenie, celem ustalenia stawki godzinowej kwota wynagrodzenia otrzymanego przez Wnioskodawcę od danego kontrahenta zostaje podzielona przez liczbę godzin, którą Wnioskodawca poświęcił na wykonywanie prac na rzecz tego kontrahenta - umożliwia to ustalenie średniej stawki godzinowej za godzinę pracy Wnioskodawcy na rzecz kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym (tj. miesiącu);
2.  W następnej kolejności, Wnioskodawca mnoży liczbę godzin (ustaloną na podstawie Dokumentacji) poświęconą na tworzenie Praw IP na rzecz danego kontrahenta przez uzgodnioną w umowie z kontrahentem lub ustaloną w sposób o którym mowa w pkt 1 stawkę godzinową - umożliwia to ustalenie przychodów z Praw IP;
3.  Liczba godzin poświęconych na pracę nietwórczą (ustalona na podstawie Dokumentacji) mnożona jest przez stawkę godzinową ustaloną w sposób analogiczny do pkt 2) - umożliwia to ustalenie wynagrodzenia z tytułu wykonywania pracy nietwórczej, dalej jako: „Metodyka”.

Z uwagi, że obecnie zawarta przez Wnioskodawcę umowa o świadczenie usług programistycznych wprost przewiduje stawkę godzinową, metodyka stosowana przez Wnioskodawcę celem określenia przychodu z Prawa IP ogranicza się do pkt 2) i 3) Metodyki.

Ewidencją dochodu kwalifikowanego

Wnioskodawca nie ma obowiązku prowadzenia pełnej księgowości (ksiąg rachunkowych). Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

Na potrzeby skorzystania z IP Box, obok dokumentacji, Wnioskodawca prowadzi odrębną od księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT (dalej jako: „Ewidencja”).

Sposób prowadzenia Ewidencji zapewnia wyodrębnienie poszczególnych Praw IP oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde Prawo IP oraz pozwala na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku o PIT, przypadających na każde Prawo IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Jednocześnie, w przypadku, w którym w danym miesiącu Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie zarówno za wykonywanie pracy nietwórczej, jak i za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytworzonych przez siebie Praw IP (a z zawartej umowy ani z wystawionej przez Wnioskodawcę faktury nie wynika jaka część wynagrodzenia przypada na wynagrodzenie z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do Praw IP, a jaka z tytułu wykonywania pracy nietwórczej), celem określenia w Ewidencji przychodu z każdego Prawa IP, Wnioskodawca zastosuje przyjętą Metodykę.

Niemniej, z uwagi na obecnie ustalony przez Wnioskodawcę sposób określania wysokości wynagrodzenia z tytułu świadczonych usług programistycznych, Wnioskodawca ustala przychód z Praw IP ograniczając się do pkt 2) i 3) Metodyki. Następnie, do tak ustalonego przychodu Wnioskodawca przyporządkowuje koszty uzyskania przychodów, celem precyzyjnego określenia dochodu (straty) przypadającego na każde Prawo IP. Ostatecznie, Wnioskodawca, zgodnie z przepisami o IP Box, określa dochód kwalifikowany z Praw IP.

W wyniku doprecyzowania przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że opracowuje nowe lub ulepszone produkty (tj. programy komputerowe) niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znaczącym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

W efekcie działalności twórczej powstaje odrębny program komputerowy, który podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231).

W związku z tworzeniem programów komputerowych Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Osiągany dochód kwalifikowany będzie opodatkowany preferencyjną stawką.

Czynności zlecone na podstawie umów z Klientami nie są wykonywane w miejscu i czasie wyznaczonym przez Klienta. Wnioskodawca prowadzi bowiem jednoosobową działalność gospodarczą na własny rachunek. W rezultacie, ponosi on ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Wnioskodawca zamierza zastosować preferencyjną stawkę od dochodów kwalifikowanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za okresy, za które prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję. Wnioskodawca prowadził bowiem działalność badawczo-rozwojową również przed dniem 1 stycznia 2019 r. Za okres ten (tj. poprzedzający dzień 1 stycznia 2019 r.) nie prowadził odrębnej ewidencji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sprecyzowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prace twórcze, w wyniku których powstają utwory, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu przepisów, o których mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?
2.  Czy wobec przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania preferencyjnej stawki PIT w stosunku do dochodów kwalifikowanych osiąganych z Praw IP, zgodnie z treścią przepisów o IP Box?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1. W zakresie pytania oznaczonego nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prace twórcze, w wyniku których powstają utwory, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu przepisów, o których mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT. W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

*   badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),
*   badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

*   badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
*   badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru.

Po drugie, z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób.

W ocenie Wnioskodawcy, najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o PIT) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Przenosząc powyższe na przedstawiony opis stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy, podejmowane przez niego prace twórcze, w wyniku których powstają utwory w postaci utworu, stanowią prace badawczo-rozwojowe, o których mowa w ustawie o PIT.

Wnioskodawca w ramach realizowanych przez siebie prac:

*   wykorzystuje dostępne zasoby systemowe oraz zdobytą dotychczas wiedzę w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania;
*   prowadzi indywidualną pracę intelektualną podejmowaną w sposób systematyczny w celu tworzenia nowych zastosowań które posiadają cechy oryginalności i innowacyjności;
*   prowadząc prace twórcze w sposób ciągły zwiększa zdobywaną wiedzę, którą potencjalnie może wykorzystać w przyszłości do tworzenia nowych zastosowań;
*   pracom twórczym kontrahenta towarzyszy niepewność co do efektów;
*   prace twórcze podejmowane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru rutynowego i powtarzalnego.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, prowadzi on prace badawczo-rozwoje w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668 z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz cytowane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.