Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-857/09-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-12-23
Teza: Czy wniesienie przez Spółkę znaku towarowego jako wkładu niepieniężnego do SpK spowoduje powstanie po stronie Spółki obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dokonania tej czynności?
Słowa kluczowe: aport; przychód; przychód-powstanie przychodu; spółki-spółka akcyjna; spółki-spółka jawna; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa; spółki-wkład do spółki; wkład-wkłady niepieniężne; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2009 r. (data wpływu 30 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia przychodów z tytułu wniesienia znaku towarowego do spółki osobowej **– jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   określenia przychodów z tytułu wniesienia znaku towarowego do spółki osobowej,
*   ustalenia wartości początkowej wniesionego do spółki osobowej znaku towarowego,
*   określenia przychodu z tytułu otrzymanych od spółki osobowej środków pieniężnych stanowiących równowartość VAT należnego z tytułu wniesienia aportu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka (osoba prawna), która prowadzi działalność opodatkowaną VAT, jest właścicielem znaku towarowego. Spółka zamierza zawiązać (lub wykorzystać istniejącą) spółkę osobową prawa handlowego, np. komandytową, komandytowo – akcyjną lub jawną (dalej: SpK), której przedmiotem działalności będzie m.in. udzielanie licencji na korzystanie ze znaku towarowego i w której Spółka zostanie wspólnikiem (drugim wspólnikiem SpK będzie spółka zależna Spółki także będąca osobą prawną). Jako wkład do SpK, Spółka zamierza wnieść znak towarowy. Wartość znaku towarowego wnoszonego przez Spółkę określona zostanie w umowie spółki (i / lub zmianie umowy spółki). Spółka przewiduje przy tym, że wartość rynkowa znaku towarowego określona na dzień wniesienia go do SpK będzie wyższa od wartości księgowej znaku towarowego ujawnionej w księgach Spółki.

Jednocześnie, Spółka planuje dokonać rozliczenia omawianej transakcji wniesienia aportem znaku towarowego do SpK w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę w związku z wniesieniem wkładu składało się w części z otrzymanego udziału w SpK, a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Spółki w związku z wniesieniem aportu (a nie w całości z otrzymanego udziału w SpK w wartości brutto). w szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:

i)wartość otrzymanego przez Spółkę udziału w SpK odpowiadać będzie wartości netto znaku towarowego wnoszonego przez Spółkę w formie wkładu niepieniężnego, natomiast

ii) wartość odpowiadająca kwocie VAT należnego z tytułu omawianej transakcji, wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Spółkę, uregulowana zostanie przez SpK na rzecz Spółki w formie pieniężnej.

Nabycie przez SpK znaku towarowego wnoszonego przez Spółkę w ramach aportu związane będzie z prowadzoną przez SpK działalnością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy wniesienie przez Spółkę znaku towarowego jako wkładu niepieniężnego do SpK spowoduje powstanie po stronie Spółki obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dokonania tej czynności?
2.  W jaki sposób powinna zostać ustalona wartość wniesionego do SpK znaku towarowego, będąca podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych?
3.  Czy otrzymane przez Spółkę od SpK środki pieniężne stanowiące równowartość VAT należnego po stronie Spółki z tytułu omawianej czynności wniesienia aportu, wynikającego z odpowiedniej faktury VAT wystawionej na rzecz SpK, stanowić będą przychód dla Spółki?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 23 grudnia 2009 r. nr ILPB3/423-857/09-3/MM, natomiast w zakresie pytania nr 3 – odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 23 grudnia 2009 r. nr ILPB3/423-857/09-4/MM.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Niego znaku towarowego w formie aportu do SpK nie spowoduje powstania po Jego stronie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Literalne brzmienie tego przepisu wskazuje, że znajduje on zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy aport wnoszony jest do spółek kapitałowych lub do spółdzielni. Mając na uwadze generalną zasadę interpretacji prawa podatkowego, zgodnie z którą niedopuszczalna jest rozszerzająca wykładnia przepisów prawa podatkowego, należy stwierdzić, że wniesienie wkładu do spółki osobowej nie spełnia wymogów określonych w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym nie powoduje to powstania przychodu.

Dodatkowo Spółka pragnie zaznaczyć, że nie istnieją też żadne inne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które wiązałyby z taką czynnością powstanie obowiązku podatkowego po stronie Spółki.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej (w tym do spółki komandytowej) nie powoduje po jej stronie powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji podatkowych wydanych przez różne organy podatkowe, z których jako przykładowe można wymienić:

*   interpretację indywidualną z dnia 10 czerwca 2009 r. wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB3/423-185/09-2/MS, w której organ potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym „wniesienie wkładu do spółki osobowej nie spełnia wymogów określonych w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, w związku z czym nie powoduje to powstania przychodu. Dodatkowo Spółka zaznacza, że nie istnieją też żadne inne przepisy ustawy o PDOP, które wiązałyby z taką czynnością powstanie obowiązku podatkowego po stronie Spółki.”,
*   interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB3/423-1249/08-4/MS z dnia 28 listopada 2008 r., w której organ podatkowy w pełni podzielił następujące stanowisko podatnika: „Ponieważ spółka komandytowa nie jest spółką kapitałową art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP nie ma zastosowania. Również inne - poza art. 12 ust. 1 pkt 7 - przepisy ustawy o PDOP nie przewidują opodatkowania wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej” i zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpił od przedstawienia własnego stanowiska w sprawie,
*   interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB3/423-1250/08-2/MS z dnia 7 listopada 2008 r., zgodnie z którą: „Ponieważ spółka komandytowa nie jest spółką kapitałową, art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP nie ma zastosowania. Również inne - poza art. 12 ust. 1 pkt 7 - przepisy ustawy o PDOP nie przewidują opodatkowania wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. Mając na uwadze powyższe, wniesienie przez Spółkę wkładu niepieniężnego do innej spółki komandytowej nie spowoduje powstania przychodu u wspólnika Sp.k., czyli u Spółki.”,
*   interpretację indywidualną wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB3/423-1001/08-5/MK z dnia 28 lipca 2008 r.: „Zdaniem Spółki w przypadku wniesienia wkładów do XX nie będzie miał zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, zgodnie z którym za przychód uznaje się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Przepis ten odnosi się po pierwsze do wkładów niepieniężnych, a po drugie, do wartości nominalnej udziałów (akcji) w spółce kapitałowej. Zatem nie można stosować go do obejmowania „udziałów” w spółce osobowej. Jednocześnie Spółka zauważa, że w art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof) wyraźnie wskazuje, że przepisów art. 10 updof nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. Spółka stoi na stanowisku, że chociaż brak analogicznego przepisu w updop, to zasady opodatkowania powinny być analogiczne. Spółka stoi na stanowisku, że nie istnieją również podstawy prawne do opodatkowania wniesienia wkładów do XX na zasadach ogólnych, gdyż:
    *   po pierwsze, art. 12 ani inny przepis updop nie przewiduje opodatkowania tego rodzaju zdarzeń;
    *   po drugie, właścicielem Nieruchomości i Znaku Towarowego staje się XX, a nie wspólnicy. Oznacza to, że otrzymanie przez XX wkładu w postaci Nieruchomości i Znaku Towarowego nie powinno być zdarzeniem opodatkowanym pdop dla Spółki”.

W związku z powyższym, Spółka uważa, że wniesienie przez Nią znaku towarowego w formie aportu do SpK nie spowoduje powstania po Jej stronie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie określenia przychodów z tytułu wniesienia znaku towarowego do spółki osobowej uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1 - 3 stosuje się odpowiednio.

Z kolei stosownie do art. 12 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód określony w ust. 1 pkt 7 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki kapitałowej albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji związane jest z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. u. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna, natomiast do spółek osobowych zalicza się: spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo - akcyjną (art. 4 § 1 pkt 1 tej ustawy). Ponadto, analizując przepisy Kodeksu spółek handlowych, należy stwierdzić, iż generalnie w przypadku spółek osobowych nie występuje pojęcie kapitału zakładowego. Pojęcie takiego kapitału występuje przede wszystkim w spółkach kapitałowych, tj. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 152 Kodeksu spółek handlowych) i spółce akcyjnej (art. 302 Kodeksu spółek handlowych). Jednakże w drodze regulacji szczególnej, kapitał zakładowy występuje również w spółkach komandytowo - akcyjnych (art. 126 Kodeksu spółek handlowych).

Pomimo tego, stwierdzić należy, iż z treści powołanego art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wynika, że dotyczy on jedynie określenia przychodu stanowiącego nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca, będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, zamierza zawiązać (lub wykorzystać istniejącą) spółkę osobową prawa handlowego, np. komandytową, komandytowo - akcyjną lub jawną, w której zostanie wspólnikiem. Jako wkład do spółki osobowej Wnioskodawca zamierza wnieść znak towarowy.

Wobec powyższego, powołany art. 12 ust. 1 pkt 7 w związku z ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że wniesienie przez Spółkę znaku towarowego do spółki osobowej prawa handlowego, tytułem wkładu niepieniężnego, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki.

Dodatkowo wskazać należy, iż o przychodzie można mówić wtedy, gdy następuje trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe. Tymczasem w przypadku wkładu wnoszonego przez wspólnika do spółki osobowej nie występuje definitywny przyrost majątku, ponieważ zgodnie z Kodeksem spółek handlowych wkład taki może być zwrócony w całości lub części.

Spółki osobowe prawa handlowego nie posiadają osobowości prawnej, a z punktu widzenia prawa podatkowego obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez nie dochodów (podatnikami) są jej poszczególni wspólnicy. z tego też względu, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z art. 5 ust. 1 tej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ww. ustawy).

W świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych, w części dotyczącej spółek osobowych, rzeczy i prawa wniesione tytułem wkładu, a także nabyte lub uzyskane przez spółkę w inny sposób, stanowią jej majątek. Majątek spółki osobowej przez czas jej trwania jest traktowany jako majątek odrębny od majątku osobistego każdego z jej wspólników. Wspólnik ma w nim tylko nieoznaczony żadnym ułamkiem udział. Dla stosunków własności oznacza to współwłasność łączną.

Reasumując powyższe, wniesienie znaku towarowego jako wkładu niepieniężnego przez Spółkę do spółki osobowej prawa handlowego nie spowoduje przysporzenia po stronie Spółki, a co za tym idzie nie powstanie też przychód podatkowy, o którym mowa w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Jednocześnie nadmienia się, iż wniosek Spółki dotyczący:

*   podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania czynności wniesienia aportu niepieniężnego do spółki prawa handlowego został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 22 grudnia 2009 r. nr ILPP1/443-1197/09-2/BD,
*   podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia aportu niepieniężnego do spółki prawa handlowego został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 22 grudnia 2009 r. nr ILPP1/443-1197/09-3/BD,
*   podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności wniesienia aportu niepieniężnego do spółki prawa handlowego został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 22 grudnia 2009 r. nr ILPP1/443-1197/09-4/BD,
*   podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 22 grudnia 2009 r. nr ILPP1/443-1197/09-5/BD,
*   podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 22 grudnia 2009 r. nr ILPB2/436-194/09-2/MK.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.