Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.547.2017.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-23
Teza: Po stronie pracowników nie powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń kwalifikowany do przychodów ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ww. ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany z tego tytułu do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: praca-stosunek pracy; pracownik; płatnik; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2017 r. (data wpływu 12 grudnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest jedną z firm należących do globalnej grupy, w ramach której podmiot dominujący (Y. Inc.) wdraża programu pomocy pracownikom (ang. Employee Assistance Program). Programem mają zostać objęci również pracownicy Wnioskodawcy, dlatego też Spółka przed wdrożeniem (udostępnieniem pracownikom) ww. programu pragnie potwierdzić wynikające dla niej konsekwencje podatkowe (w kontekście obowiązków płatnika).

Program zasadniczo ma oferować pewną liczbę sesji pomocowych/doradczych rocznie dla każdego pracownika (i w razie konieczności dla członków gospodarstwa domowego pracownika) w odniesieniu do każdego zgłoszonego problemu. Wszelkie usługi w ramach programu będą świadczone przez podmiot zewnętrzny, który tworzy i utrzymuje ogólnoświatową sieć doradców/specjalistów. Wsparcie w ramach programu obejmuje konsultacje/porady np. w zakresie problemów w pracy (w tym konfliktów z innymi pracownikami), problemów psychologicznych, problemów ze stresem, problemów z uzależnieniami, kwestii prawnych, problemów rodzinnych (w tym rodzicielskich), kwestii problemów finansowych. Pierwsze sesje pomocowe/doradcze dotyczące danego problemu będą dla pracownika bezpłatne.

Podmiot zewnętrzny świadczący usługi pomocowe/doradcze będzie otrzymywał od Wnioskodawcy stałą opłatę miesięczną za udostępnienie pracownikowi możliwości skorzystania z sesji pomocowych/doradczych. Całkowita opłata ponoszona przez Spółkę będzie uzależniona od całkowitej liczby pracowników Wnioskodawcy. Opłata za udostępnienie programu będzie dość niska, ponieważ z praktyki Grupy oraz jej kontrahenta wynika, że niewielu pracowników korzysta z programu. Spółka nie będzie ponosiła dodatkowych opłat, gdy pracownik faktycznie skorzysta z konsultacji w ramach programu. Możliwość skorzystania z pomocy w ramach programu nie będzie ograniczana, tj. będzie ogólnie dostępna dla pracowników Spółki.

Spółka nie będzie miała możliwości uzyskania imiennej informacji który z jej pracowników skorzystał z pomocy oferowanej w ramach programu. Jest to związane z poufnym charakterem sesji pomocowych/doradczych. Otrzymywała będzie wyłącznie zbiorcze informacje dotyczące np. ilości pracowników korzystających z programu oraz ilości odbytych sesji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do opisanego powyżej zdarzenia przyszłego udostępnienie pracownikom przez Wnioskodawcę możliwości skorzystania z sesji pomocowych/doradczych będzie stanowić przychód pracowników Spółki, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym czy w opisanej sytuacji Wnioskodawca powinien w odniesieniu do świadczenia wypełniać obowiązki płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z treścią art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego, udostępnienie pracownikom przez Wnioskodawcę możliwości skorzystania z sesji pomocowych/doradczych nie będzie stanowić ich przychodu ze stosunku pracy, o którym to przychodzie mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Ustawy PIT), a tym samym w odniesieniu do takiego świadczenia Wnioskodawca nie powinien wypełniać obowiązków płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z treścią art. 31 Ustawy PIT.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 Ustawy PIT, jednym ze źródeł uzyskania przychodu jest stosunek pracy.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy PIT, przychodami są zasadniczo otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Art. 12 ust. 1 ustawy PIT stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została zgóry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Art. 31 Ustawy PIT stanowi z kolei, że osoby prawne (w tym Spółka) są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych podmiotów przychody między innymi ze stosunku pracy. Tak więc, w przypadku zawarcia przez Spółkę umowy o pracę - to Spółka jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń takiej osoby z tytułu umowy o pracę - będzie zobowiązana do prawidłowego obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek od dochodu osiągniętego przez pracownika z tego tytułu.

Z zestawienia powyższych regulacji wynika zatem, że przychodem ze stosunku pracy jest co do zasady każde przysporzenie majątkowe związane ze stosunkiem pracy.

Przysporzeniami są natomiast trwałe i bezzwrotne wartości pieniężne i niepieniężne, które pracownik uzyskuje w związku z pozostawaniem w stosunku pracy. Takie przysporzenia majątkowe muszą skutkować zwiększeniem majątku pracownika (tj. zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów), a przede wszystkim muszą być realizowane w interesie pracownika.

W ocenie Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie bezpośrednie zastosowanie znajdują wytyczne interpretacyjne wskazane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947).

W powołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny uznał, że aby można mówić o przysporzeniu majątkowym pracownika z tytułu nieodpłatnego świadczenia, łącznie muszą zostać spełnione trzy poniższe przesłanki:

1.  świadczenia takie muszą zostać spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie);
2.  świadczenia takie muszą zostać spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i muszą przynosić mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść;
3.  korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego nie można mówić o spełnieniu jakiejkolwiek z ww. przesłanek.

W tym kontekście należy podnieść, że zapewnienie pracownikom Spółki możliwości uczestnictwa w programie dokonywać się będzie z inicjatywy Spółki i błędem byłoby twierdzić, że uzyskanie takiej możliwości jest po stronie pracowników dobrowolne. Należy również zauważyć, że Spółka ze względu na poufny charakter sesji doradczych / pomocowych nie będzie w stanie uzyskać informacji który dokładnie z pracowników skorzystał z programu. Rozliczenie z kontrahentem obsługującym program będzie uzależnione od ogólnej liczby pracowników Spółki.

We wskazanym opisie zdarzenia przyszłego trudno również dopatrzeć się jakiegokolwiek przyrostu majątku po stronie pracowników Wnioskodawcy (2. przesłanka), w szczególności w sytuacji jeśli nie korzystają oni faktycznie z programu.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że nawet w sytuacji, gdy pracownik Spółki skorzysta z sesji pomocowych/doradczych, pomoc udzielona pracownikowi służy nie tylko samemu pracownikowi, ale też Spółce. Ma to związek z faktem, że program dotyczy w dużej mierze pomocy w problemach powstałych w pracy (np. stres, konflikty z innymi pracownikami), które mogą mieć negatywny wpływ na jakość wykonywanej pracy. Kwestie dotyczące innych problemów pracowników (np. problemy rodzinne, depresja, problemy finansowe) mają również przełożenie na relacje pracowników ze Spółką, w tym na ich zaangażowanie, kreatywność i samorealizację. W ocenie Spółki wdrożenie programu będzie miało bezpośredni pozytywny wpływ na postrzeganie Spółki na rynku pracy i retencję pracowników. Wdrożenie programu buduje wizerunek Wnioskodawcy jako pracodawcy dbającego o interes swoich pracowników, ich zdrowie oraz zdrowie ich rodziny. Przekłada się to na renomę Wnioskodawcy jako pracodawcy i liczbę kandydatów starających się o pracę u Wnioskodawcy, co przynosi wymierne korzyści dla prowadzonej działalności. Spółka podkreśla, że działa na bardzo konkurencyjnym rynku usług IT cierpiącym na niedobór wysoko wykwalifikowanych specjalistów.

Za przyjęcie przedstawionej w niniejszym wniosku argumentacji przemawia także art. 94 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r. ,poz. 1666 z późn. zm.), zgodnie z którym pracodawca (Spółka) jest zobowiązany między innymi:

*   organizować pracę w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie przez pracowników, przy wykorzystaniu ich uzdolnień i kwalifikacji, wysokiej wydajności i należytej jakości pracy;
*   organizować pracę w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy, zwłaszcza pracy monotonnej i pracy w ustalonym z góry tempie.

Dodatkowo, należy wskazać, że zapewnienie pracownikom przez Wnioskodawcę możliwości skorzystania z sesji pomocowych/doradczych w ramach programu nie będzie miało charakteru świadczenia indywidualnego, co do którego można byłoby ewentualnie twierdzić, że oszczędza wydatki pracownika, które musiałby ponieść. Jest to bowiem zapewnienie samej możliwości skorzystania z sesji pomocowych/doradczych (Spółka ponosi wyłącznie koszty zapewnienia takiej możliwości. Niezmiernie mało prawdopodobnym jest, że którykolwiek z pracowników zdecydowałby się samodzielnie na opłacanie miesięcznej możliwości skorzystania z usług oferowanych w ramach programu (tj. w sytuacji gdyby taka możliwość nie była udostępniana przez Spółkę).

Mając na uwadze wszystkie wskazane powyżej argumenty należy stwierdzić, że zapewniana przez Spółkę możliwość skorzystania z sesji pomocowych/doradczych nie powinna być kwalifikowana jako przychód pracowników zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, a tym samym na Spółce nie powinny ciążyć obowiązki płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych wynikające z treścią art. 31 Ustawy PIT. Jest to przede wszystkim związane z faktem, że:

*   otrzymywanie świadczenia w postaci udostępnienia programu nie jest dobrowolne po stronie pracownika,
*   świadczenie dokonywane jest w interesie Spółki poprzez budowanie pozytywnego wizerunku pracodawcy, jako firmy zapewniającej pracownikom odpowiednie wsparcie (także w sytuacjach życiowych kryzysów). Pomoc udzielana pracownikom powinna mieć również pozytywny wpływ na ich zaangażowanie w powierzone zadania pracownicze;
*   świadczenie nie jest przypisane konkretnym pracownikom, będzie ogólnodostępne dla pracowników Spółki. Ponadto, nie ma możliwości imiennej weryfikacji który pracownik skorzystał z programu.

Prezentowane przez Wnioskodawcę podejście potwierdził w zbliżonym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2015 r. (sygn. IBPBII/1/4511-304/15/BJ). W uzasadnieniu wydanej interpretacji organ uznał, że działania podejmowane w ramach programu nastawionego na promowanie zdrowego stylu życia wśród pracowników i udostępnione w związku z tym świadczenia nie stanowią przychodu pracowników na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Podobnie uznał skład sędziowski Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu w prawomocnym wyroku z dnia 31 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1222/16. Sąd podkreślił konieczność spełnienia przez świadczenie wszystkich przesłanek wskazanych przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku o sygn. akt K 7/13:

*   „(\`(...)\`) nie została spełniona już pierwsza przesłanka, od zaistnienia której Trybunał Konstytucyjny w wyroku K 7/13 uzależnił uzyskanie przez pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu, tj. świadczenie nie zostało spełnione za zgodą pracownika (nie skorzystał z niego w pełni dobrowolnie). Konsekwencją tego jest stwierdzenie, że wopisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzeniu przyszłym nie powstanie u pracowników skarżącej przychód podlegający opodatkowaniu, niezależnie od tego, czy spełnione zostaną pozostałe przesłanki sprecyzowane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego K 7/13 stanowiące kryteria uznania przychodu za podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF”.

Tym samym tokiem rozumowania podążał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2387/12 w realiach sprawy dotyczącej pokrywania przez pracodawców innych kosztów. W uzasadnieniu wyroku NSA stwierdził:

*   „Obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Ten obowiązek należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy.”

Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że wskazane orzeczenia zapadły na kanwie odmiennych stanów faktycznych, jednak odnoszą się one w sposób generalny do kwestii braku przysporzenia po stronie pracownika w związku z zapewnieniem przez Pracodawcę świadczeń, które nie są dla pracowników dobrowolne, są związane z korzyścią samego pracodawcy i są ogólnodostępne. Per analogiam powinny w sprawie niniejszej znaleźć zastosowanie konkluzje wynikające z tych orzeczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy-wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to, że przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji „nieodpłatnych świadczeń” przy interpretacji tego pojęcia odwołać się należy do jego słownikowego znaczenia. W związku z powyższym stwierdzić należy, że świadczeniem nieodpłatnym jest świadczenie „niewymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa 2003 r.). W orzecznictwie sądowym przyjmuje się natomiast, że nieodpłatne świadczenie obejmuje nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że o nieodpłatnym świadczeniu, mającym cechy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym można mówić w sytuacji, gdy:

1.  podmiot, na rzecz którego dokonywane jest tego rodzaju świadczenia odnosi korzyść, a więc musi zaistnieć u niego trwałe przysporzenie majątkowe;
2.  korzyść ta musi zostać odniesiona kosztem innego podmiotu, a więc powinna istnieć możliwość ustalenia kto poniósł ekonomiczny ciężar owego przesunięcia majątkowego,
3.  korzyść musi mieć konkretny wymiar finansowy,
4.  świadczenie musi mieć nieodpłatny charakter. Nie może ono zatem wiązać się z jakimkolwiek ekwiwalentem ze strony podatnika. Nie ma przy tym znaczenia, czy ów ekwiwalent pozostaje w ekonomicznej równowadze ze świadczeniem. Jeżeli podmiot zobowiązany jest do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, choćby miało ono wymiar symboliczny nie można mówić o nieodpłatnym świadczeniu.

W tym miejscu, należy wskazać, że z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), wynika że za przychody pracownika, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być uznane takie świadczenia, które:

1.  zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
2.  zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
3.  korzyść ta jest wymierna (również w postaci zaoszczędzenia wydatku) i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Podkreślić należy, że ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych.

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy PIT tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA– uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała, opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy PIT jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy – po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

Z kolei jako przykład świadczenia, które nie rodzi po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) Trybunał Konstytucyjny wskazał sytuację, w której pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy PIT. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców – nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

Należy zaznaczyć, że są świadczenia, które gwarantują higieniczne i bezpieczne warunki pracy i służą jej organizacji (umożliwiają prawidłowe wykonywanie pracy), których spełnienie leży przede wszystkim w interesie pracodawcy w celu odpowiedniego zorganizowania własnej działalności. W takim przypadku pracownik korzysta z tych świadczeń (w ramach wykonywania przypisanej pracy), jednak dla niego jest to korzyść niewychodząca na zewnątrz stosunku pracy i niestanowiąca dochodu, będącego przedmiotem opodatkowania.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyjaśnić, że przesłanki Nr 1 i 3 nie zostały spełnione.

W odniesieniu do przesłanki Nr 1, jak zaznaczył sam Wnioskodawca, zapewnienie pracownikom możliwości uczestnictwa w programie dokonywać się będzie z wyłącznej inicjatywy Spółki. Tym samym wszyscy pracownicy automatycznie zostaną objęci programem (pracownik nie będzie przystępować do programu z własnej woli na swój wniosek/za wyrażoną zgodą). A zatem, świadczenie to nie ma charakteru dobrowolności.

Przesłanka Nr 3 również nie będzie spełniona, bowiem w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wprost wskazał, że z uwagi na poufny charakter sesji doradczych/pomocowych nie będzie w stanie uzyskać informacji, który pracownik w ogóle w rzeczywistości skorzystał z programu, z których sesji, w jakiej ilości itd. Sama umowa o świadczenie usług będzie zawarta w formie grupowej, bezimiennej - gdyż korzystanie z usług będzie się wiązało z faktem bycia pracownikiem Spółki. A zatem nie da się dokładnie wyliczyć wartości uzyskanego świadczenia i przypisać konkretnemu pracownikowi. Sama teoretyczna możliwość skorzystania z sesji doradczych/pomocowych nie powoduje jeszcze powstania przychodu z tzw. nieodpłatnych świadczeń.

Nie można natomiast podzielić poglądu Wnioskodawcy co do nie spełnienia się przesłanki Nr 2. Faktem jest, że udostępnienie pracownikom możliwości korzystania z programu leży po części w interesie samego pracodawcy, gdyż może potencjalnie pomagać w rozwiązywaniu problemów w pracy (które z kolei mogą mieć negatywny wpływ na jakość wykonywanych zadań), a także oddziałuje na zaangażowanie i kreatywność pracowników czy też wizerunek i renomę Spółki jako pracodawcy. Nie ulega jednak wątpliwości, że uczestnictwo w programie służy jednak głównie samemu pracownikowi, który może uzyskać bezpłatną pomoc w rozwiązaniu nie tylko służbowych, ale i osobistych (prywatnych) problemów.

Warto jednoznacznie zaznaczyć, że żaden z powszechnie obowiązujących przepisów prawa nie nakłada na pracodawcę obowiązku zapewnienia tego rodzaju świadczeń pracownikom. Owszem, powołany przez Wnioskodawcę art. 94 Kodeksu pracy wskazuje, że pracodawca powinien organizować pracę w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy oraz zapewniać bezpieczne i higieniczne warunki pracy, jednakże nie jest to równoznaczne z obciążeniem pracodawcy kosztami np. sesji doradczych czy pomocowych, służących rozwiązaniu nie tylko służbowych, ale i prywatnych problemów pracownika. Fakt, że pracodawca dobrowolnie decyduje się sfinansować pracownikom koszty tego typu programu, jest zatem zawsze korzyścią majątkową pracownika i leży w jego interesie. Gdyby bowiem nie świadczenia otrzymywane od pracodawcy - pracownik musiałby ponieść wydatek z własnych środków w celu skorzystania z profesjonalnej pomocy psychologicznej czy prawnej. Nie można uznać, że gdyby nie świadczenie od pracodawcy, to pracownik nie poniósłby takiego wydatku z własnych środków.

W tym stanie rzeczy oraz w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. należy uznać, że w omawianej sprawie po stronie pracowników nie powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń kwalifikowany do przychodów ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ww. ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany z tego tytułu do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Sądu oraz powołanej interpretacji indywidualnej wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych,to nie maja możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Należy wskazać, ze zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.