Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.221.2023.2.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-23
Teza: Skutki podatkowe uczestnictwa w Strukturze Cash pool.
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; usługi-usługi kompleksowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

11 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych uczestnictwa w Strukturze Cash pool.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 lipca 2023 r. (wpływ 2 sierpnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

A. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką wchodzącą w skład międzynarodowej grupy kapitałowej B (dalej: „Grupa”). Wnioskodawca posiada siedzibę na terytorium Polski i na podstawie art. 3 i ust 1 ustawy o CIT podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jest również zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), który prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną VAT.

W Grupie ma być wprowadzony system zarządzania płynnością finansową typu cash pooling (dalej: „Struktura” lub „Struktura Cash pool” lub „Cash pooling”), którego Spółka będzie uczestnikiem. Oprócz Wnioskodawcy z Cash poolingu będą korzystać inne zagraniczne spółki wchodzące w skład Grupy (wymienieni poniżej dalej łącznie jako „Uczestnicy” lub „Uczestnicy Struktury”). Przystąpienie przez Spółkę oraz pozostałych Uczestników do Struktury ma na celu zapewnienie optymalnego korzystania ze środków finansowych w ramach Grupy i tym samym umocnienia konkurencyjności Grupy na rynku.

Na dzień składania tego wniosku planowane jest uczestnictwo następujących podmiotów zagranicznych w przedstawionej strukturze cash pool jako stron umowy cash poolingu (nazwa, numer identyfikacji podatkowej, kraj rezydencji podatkowej):

(\`(...)\`)

Do Umowy cash poolingu mogą również przystąpić w przyszłości inne podmioty z Grupy kapitałowej.

Usługa objęta umową świadczona będzie przez bank mający siedzibę w (…), przy czym w odniesieniu do stron umowy mających siedzibę w Polsce umowa ta może być częściowo obsługiwana przez oddział banku z siedzibą w (…), zlokalizowany w Polsce (dalej jako „Bank”).

W systemie zarządzania płynnością finansową Bank pełni rolę podmiotu zarządzającego saldami na poszczególnych kontach wchodzących w skład struktury, dokonuje przelewów środków oraz ma możliwość księgowania odsetek. Podstawą prawną funkcjonowania Struktury będzie umowa „Terms and Conditions for Cash Management Services” czyli Umowa o zarządzaniu płynnością finansową (dalej: „Umowa cash poolingu” lub „Umowa”). Spółka zamierza przystąpić do Umowy cash poolingu jako Uczestnik.

Umowa cash poolingu, do której przystąpić zamierza Spółka, jest umową cash poolingu typu rzeczywistego (zero - balancing cash pooling), tzn. jej funkcjonowanie wiąże się z faktycznymi, automatycznymi przelewami pieniężnymi między rachunkami bankowymi Uczestników, którzy przystąpili do struktury (dalej: „Rachunki szczegółowe”), a specjalnym rachunkiem prowadzonym na rzecz Cash Pool Leadera o charakterze tzw. rachunku głównego (dalej: „Rachunek główny”). Celem tych operacji jest, aby cały czas saldo wykazywane na Rachunkach szczegółowych Uczestników wynosiło zero, natomiast saldo na Rachunku głównym odpowiadało rzeczywistej wysokości środków posiadanych przez Grupę w Strukturze Cash pool (przy czym może to być zarówno saldo dodatnie jak i ujemne).

W celu realizacji powyższych założeń Bank otworzy specjalny rachunek rozliczeniowy - Rachunek Główny („Rachunek Główny”) dla jednego z podmiotów będących członkiem Grupy kapitałowej (tzw. „Pool Leader”). Jednocześnie Bank otworzy szereg rachunków dodatkowych - Rachunków Szczegółowych („Rachunki Szczegółowe”), związanych funkcjonalnie z powyższym Rachunkiem Głównym.

Posiadaczami Rachunków Szczegółowych będą wszystkie podmioty z Grupy kapitałowej, które przystąpią do Umowy cash poolingu, w tym Spółka. Wskazane rachunki prowadzone będą w jednej lub kilku walutach państw członkowskich Europejskiego Obszaru Gospodarczego i/lub Szwajcarii (CHF) i/lub Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej (USD) i/lub Japonii (JPY) i/lub Kanady (CAD), przy czym Rachunki Szczegółowe mogą być otwarte w wielu krajach, w tym w innych krajach niż kraj, w którym jest otwarty Rachunek Główny.

Czynności wykonywane przez Spółkę lub spółki z Grupy kapitałowej w wykonaniu Umowy cash poolingu nie stanowią pożyczki w rozumieniu art. 720 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 18 maja 1964 r. Nr 16, poz. 93 - dalej „Kodeks cywilny”) a w ramach zawieranej umowy nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczek pomiędzy uczestnikami systemu zarządzania płynnością finansową. Przedmiotowe czynności nie stanowią również umowy depozytu nieprawidłowego w rozumieniu art. 845 Kodeksu cywilnego ani umowy lokaty.

R. będzie pełnić w ramach Struktury funkcję Cash Pool Leader (dalej: „Cash Pool Leader”), który reprezentuje Uczestników Struktury w relacjach z bankiem związanych m.in. z zawarciem umowy, na podstawie której będą świadczone usługi zarządzania płynnością finansową oraz z bieżącym funkcjonowaniem/administrowaniem Struktury. Cash Pool Leader jako podmiot zagraniczny nie jest zarejestrowany do celów podatku VAT w Polsce oraz nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce dla celów VAT.

Wpłaty dokonywane na własny Rachunek Szczegółowy przez Spółkę będą zwiększały saldo środków pieniężnych na Rachunku Głównym. Bank będzie przenosił saldo dodatnie Rachunku Szczegółowego Spółki na Rachunek Główny. Jednocześnie każdorazowe wypłaty z Rachunku Szczegółowego dokonywane przez Spółkę będą zmniejszały saldo środków pieniężnych na Rachunku Głównym. Saldo na Rachunku Głównym będzie zawsze odzwierciedleniem salda pomiędzy Bankiem a posiadaczem tego rachunku, natomiast saldo na Rachunku Szczegółowym Spółki będzie odzwierciedleniem salda pomiędzy Spółką a Bankiem i zawsze będzie wynosiło zero.

Wysokość wypłat dokonywanych przez Spółkę z Rachunku Szczegółowego może być ograniczona wysokością limitu ustalonego pomiędzy Spółką a posiadaczem Rachunku Głównego (o ile taki limit zostanie ustalony), a także wysokością limitu ustalonego pomiędzy Bankiem a posiadaczem Rachunku Głównego dla wszystkich spółek wchodzących w skład Grupy kapitałowej.

Na podstawie ustaleń ze Spółką oraz Pool Leaderem, Bank będzie wyliczał w pierwszej kolejności saldo odsetek należnych/naliczonych na Rachunku Głównym wobec Pool Leadera, a następnie saldo odsetek należnych Spółce z Rachunku Szczegółowego Pool Leadera lub płatnych przez Spółkę na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera, obliczonych na podstawie salda wewnątrzgrupowego pomiędzy Rachunkiem Głównym a każdym z Rachunków Szczegółowych, tj. środków pieniężnych wpłacanych przez Spółkę na Rachunek Szczegółowy Spółki i przekazywanych na Rachunek Główny (wpłata) lub wypłacanych przez nią z Rachunku Szczegółowego Spółki w ciężar Rachunku Głównego (wypłata), w trakcie trwania Umowy cash poolingu. W zależności od tego, czy Spółka będzie zobowiązana do zapłaty odsetek czy uprawniona do otrzymania odsetek, wyliczone odsetki będą pobierane z Rachunku Szczegółowego Spółki i przekazywane na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera lub będą pobierane z Rachunku Szczegółowego Pool Leadera i przekazywane na Rachunek Szczegółowy Spółki. W konsekwencji, w przypadku, gdy Spółka będzie zobowiązana do zapłaty odsetek, odsetki te będą płatne na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera, Bank będzie natomiast jedynie wyliczał i pobierał kwotę odsetek z Rachunku Szczegółowego Spółki i przekazywał na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera. Odsetki przekazane na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera są następnie dystrybuowane pomiędzy poszczególnych uczestników przedmiotowego systemu zarządzania płynnością finansową. Przy czym z uwagi na sposób przekazywania odsetek na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera oraz ich dalszej dystrybucji, nie jest możliwe ustalenie ostatecznego beneficjenta odsetek wpłacanych przez Spółkę na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera.

Również Bank oraz Pool Leader z uwagi na mechanizm kalkulacji i dystrybucji odsetek w ramach Umowy cash poolingu nie są w stanie określić, które kwoty otrzymywanych odsetek i w jakiej wysokości trafiają do poszczególnych odbiorców. Podmiotami uprawnionymi mogą być każdorazowo pozostałe podmioty z Grupy kapitałowej, uczestniczące w systemie zarządzania płynnością finansową, w tym także Pool Leader.

W systemie zarządzania płynnością finansową oferowanym przez Bank nie będzie możliwości dokonywania przez Spółkę samodzielnych wypłat lub wpłat bezpośrednio z/na Rachunek Główny.

Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Spółka została dołączona 3 lipca 2023 r. do umowy Cash Poolingu objętej wnioskiem o interpretację. Dołączenie do umowy nastąpiło w oparciu o podpisany przez Spółkę i R. dokument o nazwie „Załącznik nr 2 - Formularz posiadacza rachunku szczegółowego”. Zgodnie z jego treścią Spółka stała się posiadaczem Rachunku Szczegółowego, opisanego we wniosku o interpretację, potwierdziła otrzymanie egzemplarza „Umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową - zerowanie sald”, wraz z „Ogólnymi warunkami świadczenia usług zarządzania środkami finansowymi” oraz wyraziła zgodę na ich brzmienie jako Posiadacz Rachunku Szczegółowego oraz zobowiązała się przestrzegać postanowień zawartych w ww. dokumentach. Dokumenty wymienione powyżej tworzą łącznie umowę, której stroną jest bank oraz Uczestnicy Struktury.

R reprezentuje Uczestników Struktury w relacjach z bankiem, związanych z zawarciem umowy, na podstawie której będą przez bank świadczone usługi zarządzania płynnością finansową. Zostało to zawarte w opisie zdarzenia przyszłego we wniosku o interpretację indywidualną. Mając powyższe na uwadze, pomiędzy bankiem, Pool Liderem (R) i poszczególnymi Uczestnikami Struktury (w tym Wnioskodawcą) istnieje stosunek prawny (umowa), której warunki są następujące:

*   usługa zarządzania płynnością finansową świadczona jest przez bank;
*   bank pełni rolę podmiotu zarządzającego płynnością na poszczególnych kontach wchodzących w skład Struktury, czyli na kontach (rachunkach bankowych) poszczególnych Uczestników Struktury;
*   bank dokonuje przelewów środków pieniężnych pomiędzy tymi rachunkami;
*   bank nalicza i księguje odsetki od wykorzystywanych/udostępnianych przez poszczególnych Uczestników Struktury środków pieniężnych;
*   umowa o zarządzanie płynnością finansową ma charakter umowy cash-poolingu typu rzeczywistego (tzw. zero-balancing cash pooling), jej wykonywanie polega na dokonywaniu przez bank faktycznych przelewów pieniężnych pomiędzy rachunkami bankowymi poszczególnych Uczestników Struktury (Rachunkami Szczegółowymi) a specjalnym rachunkiem prowadzonym dla Pool Lidera (Rachunkiem Głównym);
*   przelewy pomiędzy tymi rachunkami mają charakter zautomatyzowany i obsługiwane są przez system banku, ani Pool Lider, ani Wnioskodawca nie uczestniczą przy ich dokonywaniu ani przy naliczaniu/księgowaniu/płatnościach odsetek;
*   obsługa przelewów pomiędzy Rachunkami Szczegółowymi i Rachunkiem Głównym przez bank prowadzona jest w taki sposób, by salda poszczególnych Rachunków Szczegółowych zawsze wynosiły zero, natomiast saldo Rachunku Głównego odpowiadało rzeczywistej łącznej wysokości środków posiadanych przez wszystkie podmioty uczestniczące w Strukturze;
*   oprócz obsługi przelewów pomiędzy Rachunkami Szczegółowymi i Rachunkiem Głównym oraz obsługi naliczania, księgowania i płatności odsetek, funkcją/usługą pełnioną przez bank jest otwarcie Rachunków Szczegółowych i Rachunku Głównego;
*   funkcją pełnioną przez Pool Lidera, czyli R, jest reprezentowanie Uczestników Struktury przy zawarciu umowy Cash Pooling z bankiem - podpisanie umowy głównej z bankiem, a następnie podpisanie pomiędzy R i poszczególnymi Uczestnikami Struktury opisanego „Załącznika nr 2 - Formularza posiadacza rachunku szczegółowego”;
*   za świadczone usługi zarządzania płynnością finansową bank pobiera wynagrodzenie;
*   Pool Lider nie świadczy usługi zarządzania płynnością finansową i nie pobiera żadnego wynagrodzenia.

Funkcje/usługi świadczone przez bank opisane zostały powyżej.

Funkcje pełnione przez Pool Lidera zostały opisane powyżej, przy czym zdaniem Spółki nie mogą być one utożsamiane z jakimkolwiek świadczeniem usług na rzecz Uczestników Struktury, ponadto Pool Liderowi nie przysługuje żadne wynagrodzenie.

Wnioskodawca nie będzie samodzielnie wykonywał żadnych usług w związku z przystąpieniem do Struktury. Tak jak zostało to opisane powyżej, wszelkie księgowania i przelewy dokonywane będą przez bank, w sposób zautomatyzowany. Wnioskodawca we własnym interesie będzie jedynie monitorował wykonywanie umowy i generowane w oparciu o nią przepływy jego dotyczące.

**Pytania**

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z uczestnictwem w powyższej Strukturze Cash pool, w tym w szczególności w związku z dokonywaniem transferu środków oraz transferu odsetek (otrzymywanych i wypłacanych przez Spółkę w ramach opisanej Struktury), Spółka nie będzie świadczyć jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Uczestników Struktury (w tym Cash Pool Leadera), tj. Spółka nie będzie działać w charakterze podatnika VAT z tego tytułu i nie będzie wykonywać czynności opodatkowanych VAT, które podlegałyby wykazaniu w rozliczeniach VAT Spółki?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w zakresie opisanych rozliczeń towarzyszących Cash poolingowi nabywane przez Spółkę usługi będzie zobowiązana do deklarowania w swoich rozliczeniach VAT jako importu usług zwolnionych z VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy o VAT, w tym w szczególności w związku z wypłacanymi przez nią odsetkami w ramach funkcjonowania Struktury?

3\. Czy środki finansowe (salda) przenoszone w ramach Struktury Cash pool, a także odsetki pobierane z Rachunku szczegółowego Spółki / wpłacane na Rachunek szczegółowy Spółki powinny wpływać na rozliczenia VAT Spółki, w szczególności czy powinny być uwzględniane w (i) tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT lub (ii) strukturze sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. W związku z uczestnictwem w powyższej Strukturze Cash pool, w tym w szczególności w związku z dokonywaniem transferu środków oraz transferu odsetek (otrzymywanych i wypłacanych przez Spółkę w ramach opisanej Struktury), Spółka nie będzie świadczyć jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Uczestników Struktury (w tym Pool Leadera), tj. Spółka nie będzie działać w charakterze podatnika VAT z tego tytułu i nie będzie wykonywać czynności opodatkowanych VAT, które podlegałyby wykazaniu w rozliczeniach VAT Spółki.

2\. W zakresie opisanych rozliczeń towarzyszących Cash poolingowi, nabywane przez Spółkę usługi będą miały charakter kompleksowych usług zarządzania płynnością finansową, przez co Spółka nie będzie zobowiązana do deklarowania w swoich rozliczeniach VAT importu usług zwolnionych z VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy o VAT, w tym w szczególności w związku z wypłacanymi przez nią odsetkami w ramach funkcjonowania Struktury (zdaniem Spółki nie wystąpi w tym zakresie usługa inna niż kompleksowa usługa zarządzania płynnością finansową świadczona przez Bank).

3\. Środki finansowe (salda) przenoszone w ramach Struktury Cash pool między Rachunkiem szczegółowym Spółki a Rachunkiem głównym, a także odsetki pobierane z Rachunku szczegółowego Spółki / wpłacane na Rachunek szczegółowy Spółki nie powinny wpływać na rozliczenia VAT Spółki, w szczególności nie powinny być uwzględniane w (i) tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT ani (ii) strukturze sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się co do zasady każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ze świadczeniem usług na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia wówczas, gdy istnieje stosunek prawny między podmiotem świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonane usługi będzie wypłacone wynagrodzenie. Powyższe powoduje, że ze stosunku prawnego łączącego strony musi wynikać korzyść zarówno dla świadczącego, jak i otrzymującego usługę.

Jednocześnie w myśl przepisu art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. W konsekwencji nieodpłatne świadczenie usług, które wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej podatnika i nie jest świadczeniem na rzecz osób wskazanych w powyższym przepisie, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że „cash pooling” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące zazwyczaj do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy, poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy.

Z uwagi na przedstawione wyżej charakterystyczne cechy „cash poolingu”, które występują również w opisanej Strukturze, do której zamierza przystąpić Spółka, należy stwierdzić, że w przedstawionych okolicznościach podmiotem świadczącym usługi będzie jedynie Bank, który na bazie zawartej Umowy zobowiązał się do realizacji kompleksowego świadczenia umożliwiającego funkcjonowanie Struktury dla Grupy, do której należy Spółka. Na czynności wykonywane przez Bank składać się będzie przede wszystkim zapewnienie infrastruktury informatycznej/technicznej niezbędnej do funkcjonowania Struktury, dokonywanie automatycznych transferów pomiędzy Rachunkami szczegółowymi Uczestników a Rachunkiem głównym. Za wykonanie ww. czynności, Bank będzie pobierać wynagrodzenie (w tym także bezpośrednio od Spółki w postaci opłaty za uczestnictwo). Uczestnicy Struktury, w tym Spółka, będą beneficjentami usług świadczonych przez Bank, tj. będą korzystać z efektywnego zarządzania środkami finansowymi / płynnością finansową.

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne wydawane w obowiązującym stanie prawnym m.in.: interpretacja indywidualna z 24 marca 2021 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znak: 0114-KDIP4-3.4012.740.2020.3.KM, interpretacja indywidualna z 19 marca 2021 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znak: 0112-KDIL1-2.4012.633.2020.3.PM, interpretacja indywidualna z 15 marca 2021 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znak: 0114-KDIP4-3.4012.682.2020.3.RK czy też interpretacja podatkowa z 11 marca 2021 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znak: 0112-KDIL1-2.4012.630.2020.4.NF.

Jak wskazuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 20 lutego 2020 r. (znak: 0114-KDIP4-1.4012.82.2019.3.AK): Wnioskodawca uczestnicząc w systemie cash poolingu organizowanym przez Bank, nie będzie świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz będzie jedynie wykonywać elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. W przedmiotowej sprawie, jak wynika z wniosku, w ramach opisanej struktury cash poolingu Wnioskodawca, jako uczestnik tej struktury, nie będzie zawierał odrębnych transakcji z innymi uczestnikami, jak też nie będzie świadczył na rzecz pozostałych uczestników, w tym na rzecz Koordynatora, innych usług (a w konsekwencji nie będzie otrzymywał z tego tytułu wynagrodzenia). Rola Wnioskodawcy jako Uczestnika w opisanym systemie jest bierna.

Usługi cash poolingu korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na mocy wskazanego wyżej przepisu. Takie stanowisko przedstawił m.in.: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 15 września 2020 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.485.2020.4.ABU oraz w interpretacji indywidualnej z 8 czerwca 2020 r. znak: 0114-KDIP4- 3.4012.163.2020.2.IG.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒ w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia, czy konkretna, nieodpłatna czynność podlega opodatkowaniu w związku z uznaniem jej za odpłatne świadczenie usług, istotny jest cel jej świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sytuacji wynika, że są Państwo spółką wchodzącą w skład międzynarodowej grupy kapitałowej. Są Państwo zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzą działalność gospodarczą opodatkowaną VAT.

W Grupie ma być wprowadzony system zarządzania płynnością finansową typu cash pooling, którego będą Państwo uczestnikiem. Oprócz Państwa z Cash poolingu będą korzystać inne zagraniczne spółki wchodzące w skład Grupy. Przystąpienie przez Państwa oraz pozostałych Uczestników do Struktury ma na celu zapewnienie optymalnego korzystania ze środków finansowych w ramach Grupy i tym samym umocnienia konkurencyjności Grupy na rynku. Do Umowy cash poolingu mogą również przystąpić w przyszłości inne podmioty z Grupy kapitałowej.

Usługa objęta umową świadczona będzie przez bank mający siedzibę w (\`(...)\`), przy czym w odniesieniu do stron umowy mających siedzibę w Polsce umowa ta może być częściowo obsługiwana przez oddział banku z siedzibą w (…), zlokalizowany w Polsce.

W systemie zarządzania płynnością finansową Bank pełni rolę podmiotu zarządzającego saldami na poszczególnych kontach wchodzących w skład struktury, dokonuje przelewów środków oraz ma możliwość księgowania odsetek. Podstawą prawną funkcjonowania Struktury będzie umowa Umowa o zarządzaniu płynnością finansową. Państwo zamierzają przystąpić do Umowy cash poolingu jako Uczestnik.

Umowa cash poolingu, do której Państwo zamierzają przystąpić, jest umową cash poolingu typu rzeczywistego, tzn. jej funkcjonowanie wiąże się z faktycznymi, automatycznymi przelewami pieniężnymi między rachunkami bankowymi Uczestników, którzy przystąpili do struktury (Rachunki szczegółowe), a specjalnym rachunkiem prowadzonym na rzecz Cash Pool Leadera (Rachunek główny). Celem tych operacji jest, aby cały czas saldo wykazywane na Rachunkach szczegółowych Uczestników wynosiło zero, natomiast saldo na Rachunku głównym odpowiadało rzeczywistej wysokości środków posiadanych przez Grupę w Strukturze Cash pool - przy czym może to być zarówno saldo dodatnie jak i ujemne. W celu realizacji powyższych założeń Bank otworzy specjalny rachunek rozliczeniowy - Rachunek Główny dla jednego z podmiotów będących członkiem Grupy kapitałowej. Jednocześnie Bank otworzy szereg rachunków dodatkowych - Rachunków Szczegółowych, związanych funkcjonalnie z powyższym Rachunkiem Głównym.

Posiadaczami Rachunków Szczegółowych będą wszystkie podmioty z Grupy kapitałowej, które przystąpią do Umowy cash poolingu, w tym Państwo.

Czynności wykonywane przez Państwa lub spółki z Grupy kapitałowej w wykonaniu Umowy cash poolingu nie stanowią pożyczki w rozumieniu Kodeksu cywilnego a w ramach zawieranej umowy nie dochodzi do zawarcia umów pożyczek pomiędzy uczestnikami systemu zarządzania płynnością finansową. Przedmiotowe czynności nie stanowią również umowy depozytu nieprawidłowego w rozumieniu art. 845 Kodeksu cywilnego ani umowy lokaty.

Cash Pool Leader reprezentuje Uczestników Struktury w relacjach z bankiem związanych m.in. z zawarciem umowy, na podstawie której będą świadczone usługi zarządzania płynnością finansową oraz z bieżącym funkcjonowaniem/administrowaniem Struktury. Cash Pool Leader jako podmiot zagraniczny nie jest zarejestrowany do celów podatku VAT w Polsce oraz nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce dla celów VAT.

Wpłaty dokonywane przez Państwa na własny Rachunek szczegółowy będą zwiększały saldo środków pieniężnych na Rachunku głównym. Bank będzie przenosił saldo dodatnie Państwa Rachunku szczegółowego na Rachunek główny. Jednocześnie każdorazowe wypłaty z Rachunku szczegółowego dokonywane przez Państwa będą zmniejszały saldo środków pieniężnych na Rachunku głównym. Saldo na Rachunku głównym będzie zawsze odzwierciedleniem salda pomiędzy Bankiem a posiadaczem tego rachunku, natomiast saldo na Państwa Rachunku szczegółowym będzie odzwierciedleniem salda pomiędzy Państwem a Bankiem i zawsze będzie wynosiło zero.

Na podstawie ustaleń z Państwem oraz Pool Leaderem, Bank będzie wyliczał w pierwszej kolejności saldo odsetek należnych/naliczonych na Rachunku głównym wobec Pool Leadera, a następnie saldo odsetek należnych Państwu z Rachunku szczegółowego Pool Leadera lub płatnych przez Państwa na Rachunek szczegółowy Pool Leadera, obliczonych na podstawie salda wewnątrzgrupowego pomiędzy Rachunkiem głównym a każdym z Rachunków szczegółowych, tj. środków pieniężnych wpłacanych przez Państwa na Państwa Rachunek szczegółowy i przekazywanych na Rachunek główny (wpłata) lub wypłacanych przez Państwa z Rachunku szczegółowego w ciężar Rachunku głównego (wypłata), w trakcie trwania Umowy cash poolingu. W zależności od tego, czy będą Państwo zobowiązani do zapłaty odsetek czy uprawnieni do otrzymania odsetek, wyliczone odsetki będą pobierane z Państwa Rachunku szczegółowego i przekazywane na Rachunek szczegółowy Pool Leadera lub będą pobierane z Rachunku szczegółowego Pool Leadera i przekazywane na Państwa Rachunek szczegółowy. W konsekwencji, w przypadku, gdy Państwo będą zobowiązani do zapłaty odsetek, odsetki te będą płatne na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera, Bank będzie natomiast jedynie wyliczał i pobierał kwotę odsetek z Państwa Rachunku szczegółowego i przekazywał na Rachunek szczegółowy Pool Leadera. Odsetki przekazane na Rachunek szczegółowy Pool Leadera będą następnie dystrybuowane pomiędzy poszczególnych uczestników przedmiotowego systemu zarządzania płynnością finansową. Przy czym z uwagi na sposób przekazywania odsetek na Rachunek szczegółowy Pool Leadera oraz ich dalszej dystrybucji, nie jest możliwe ustalenie ostatecznego beneficjenta odsetek wpłacanych przez Państwa na Rachunek szczegółowy Pool Leadera.

Również Bank oraz Pool Leader z uwagi na mechanizm kalkulacji i dystrybucji odsetek w ramach Umowy cash poolingu nie są w stanie określić, które kwoty otrzymywanych odsetek i w jakiej wysokości trafiają do poszczególnych odbiorców. Podmiotami uprawnionymi mogą być każdorazowo pozostałe podmioty z Grupy kapitałowej, uczestniczące w systemie zarządzania płynnością finansową, w tym także Pool Leader.

W systemie zarządzania płynnością finansową oferowanym przez Bank nie będzie możliwości dokonywania przez Państwa samodzielnych wypłat lub wpłat bezpośrednio z/na Rachunek Główny.

Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie.

Do opisanej umowy Cash Poolingu dołączyli Państwo 3 lipca 2023 r. Dołączenie do umowy nastąpiło w oparciu o podpisany przez Państwa i Cash Pool Leadera dokument „Załącznik nr 2 - Formularz posiadacza rachunku szczegółowego”. Zgodnie z jego treścią stali się Państwo posiadaczem Rachunku szczegółowego, potwierdzili otrzymanie egzemplarza „Umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową - zerowanie sald”, wraz z „Ogólnymi warunkami świadczenia usług zarządzania środkami finansowymi” oraz wyrazili zgodę na ich brzmienie jako Posiadacz Rachunku szczegółowego oraz zobowiązali się przestrzegać postanowień zawartych w ww. dokumentach. Dokumenty wymienione powyżej tworzą łącznie umowę, której stroną jest bank oraz Uczestnicy Struktury.

Cash Pool Leader reprezentuje Uczestników Struktury w relacjach z bankiem związanych z zawarciem umowy, na podstawie której będą przez bank świadczone usługi zarządzania płynnością finansową. Pomiędzy bankiem, Pool Liderem i poszczególnymi Uczestnikami Struktury w tym Państwem istnieje stosunek prawny - umowa, której warunki są następujące:

*   usługa zarządzania płynnością finansową świadczona jest przez bank;
*   bank pełni rolę podmiotu zarządzającego płynnością na poszczególnych kontach wchodzących w skład Struktury, czyli na kontach - rachunkach bankowych poszczególnych Uczestników Struktury;
*   bank dokonuje przelewów środków pieniężnych pomiędzy tymi rachunkami;
*   bank nalicza i księguje odsetki od wykorzystywanych/udostępnianych przez poszczególnych Uczestników Struktury środków pieniężnych;
*   umowa o zarządzanie płynnością finansową ma charakter umowy cash-poolingu typu rzeczywistego, jej wykonywanie polega na dokonywaniu przez bank faktycznych przelewów pieniężnych pomiędzy rachunkami bankowymi poszczególnych Uczestników Struktury a specjalnym rachunkiem prowadzonym dla Pool Lidera;
*   przelewy pomiędzy tymi rachunkami mają charakter zautomatyzowany i obsługiwane są przez system banku, ani Pool Lider, ani Państwo nie uczestniczą przy ich dokonywaniu ani przy naliczaniu/księgowaniu/płatnościach odsetek;
*   obsługa przelewów pomiędzy Rachunkami szczegółowymi i Rachunkiem głównym przez bank prowadzona jest w taki sposób, by salda poszczególnych Rachunków szczegółowych zawsze wynosiły zero, natomiast saldo Rachunku głównego odpowiadało rzeczywistej łącznej wysokości środków posiadanych przez wszystkie podmioty uczestniczące w Strukturze;
*   oprócz obsługi przelewów pomiędzy Rachunkami szczegółowymi i Rachunkiem głównym oraz obsługi naliczania, księgowania i płatności odsetek, funkcją/usługą pełnioną przez bank jest otwarcie Rachunków szczegółowych i Rachunku głównego;
*   funkcją pełnioną przez Pool Lidera, jest reprezentowanie Uczestników Struktury przy zawarciu umowy Cash Pooling z bankiem - podpisanie umowy głównej z bankiem, a następnie podpisanie pomiędzy Pool Leadrem i poszczególnymi Uczestnikami Struktury opisanego w pkt 1 niniejszego pisma „Załącznika nr 2 - Formularza posiadacza rachunku szczegółowego”;
*   za świadczone usługi zarządzania płynnością finansową bank pobiera wynagrodzenie;
*   Pool Lider nie świadczy usługi zarządzania płynnością finansową i nie pobiera żadnego wynagrodzenia.

Ponadto wskazali Państwo, że funkcje pełnione przez Pool Lidera nie mogą być utożsamiane z jakimkolwiek świadczeniem usług na rzecz Uczestników Struktury, ponadto Pool Liderowi nie przysługuje żadne wynagrodzenie. Państwo nie będą samodzielnie wykonywali żadnych usług w związku z przystąpieniem do Struktury. We własnym interesie będą Państwo jedynie monitorowali wykonywanie umowy i generowane w oparciu o nią przepływy dotyczące Państwa.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy w związku z uczestnictwem w powyższej Strukturze Cash pool, w tym w szczególności w związku z dokonywaniem transferu środków oraz transferu odsetek otrzymywanych i wypłacanych przez Państwa w ramach opisanej Struktury, nie będą Państwo świadczyć jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Uczestników Struktury, w tym Cash Pool Leadera, tj. nie będą Państwo działać w charakterze podatnika VAT z tego tytułu i nie będą wykonywać czynności opodatkowanych VAT, które podlegałyby wykazaniu w Państwa rozliczeniach VAT.

Należy zauważyć, że polskie przepisy podatkowe nie zawierają regulacji dotyczących umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana – umowa cash poolingu porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Usługa cash poolingu jest zatem usługą zazwyczaj wykonywaną przez bank. Natomiast uczestnictwo w strukturze cash poolingu nie jest żadnym świadczeniem. Należy pamiętać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów/świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi bowiem być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik podatku VAT.

Z uwagi na cechy charakterystyczne systemu Cash Poolingu należy zauważyć, że w niniejszej sprawie, w roli usługodawcy występuje Bank, który będzie obsługiwać umowę Cash Poolingu.

Państwo – jako Uczestnik – nie będą dokonywać dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy. W przedmiotowej sprawie, wykonywanie czynności związanych z funkcjonowaniem Umowy cash poolingu będzie leżało w gestii Banku. W ramach Umowy nie będą Państwo zawierać odrębnych transakcji z innymi Uczestnikami, jak również nie będą świadczyć usług na rzecz pozostałych Uczestników. Państwa rola w tym zakresie będzie więc miała charakter bierny.

Zatem należy stwierdzić, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z Państwa perspektywy jako Uczestnika umowy zarządzania płynnością finansową, czynności wykonywane przez Państwa w ramach tej umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług i nie będą stanowić czynności opodatkowanych w rozumieniu art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Podejmowane przez Państwa czynności w ramach opisanej umowy nie będą również stanowiły nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z opłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, gdyż treść wniosku nie wskazuje, by miały one służyć do celów innych niż Państwa działalność gospodarcza.

W związku z powyższym, Państwa działalność jako Uczestnika w ramach opisanej Usługi, w związku z przystąpieniem i korzystaniem z cash poolingu nie będzie stanowiła wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy (dostawy towarów i świadczenia usług), zatem nie będą Państwo podatnikiem VAT z tego tytułu. W związku z przystąpieniem do Umowy cash poolingu i upoważnieniem przez Państwa Banku do wykonywania czynności związanych z obsługą Umowy, nie będą Państwo wykonywać czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy prawidłowe jest Państwa stanowisko, zgodnie z którym w zakresie opisanych rozliczeń towarzyszących Cash poolingowi nabywane usługi będą Państwo zobowiązani do deklarowania w swoich rozliczeniach VAT jako import usług zwolnionych z VAT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy o VAT, w tym w szczególności w związku z wypłacanymi przez Państwa odsetkami w ramach funkcjonowania Struktury.

Z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określonym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju – rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest zatem określenie miejsca świadczenia tych usług. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy bowiem, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie. Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie, zostały zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 działu V „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”.

W świetle art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

W oparciu o zasadę ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl art. 28b ust. 3 ustawy:

W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W przypadku braku siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – miejscem świadczenia usług, jest stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Powołaną powyżej zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie przewidują innych zasad ustalenia miejsca świadczenia usług.

Do powołanej w art. 28b ust. 1 ustawy zasady ogólnej, ustawodawca przewidział szereg zastrzeżeń, wskazując szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług. Jednakże w przedmiotowej sprawie nie mają one zastosowania.

Stosownie do art. 2 pkt 9 cyt. ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o imporcie usług – rozumie się przez to świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy stanowi z kolei, że:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

*   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
*   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
*   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ww. ustawy:

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Z przepisów tych wynika, że w przypadku spełnienia wynikających z nich warunków, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku jest podatnik nabywający usługi.

Wskazali Państwo, że posiadają siedzibę na terytorium Polski i są zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem podatku VAT. Są Państwo uczestnikiem systemu zarządzania płynnością finansową typu cash pooling. Oprócz Pastwa z Cash poolingu będą korzystać inne zagraniczne spółki wchodzące w skład Grupy. Usługa objęta umową świadczona będzie przez bank mający siedzibę w (…).

Zatem w opisanej sytuacji dojdzie do importu usług zarządzania płynnością finansową typu cash pooling od podatnika mającego siedzibę w (…), dla których to usług Państwo będą podatnikiem podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie, w kontekście zadanego pytania należy przeanalizować czy mamy do czynienia z jedną usługą, czy też z szeregiem usług, które mogą funkcjonować w sposób odrębny.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinno być traktowane jak odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych.

Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej. Podstawowym kryterium pozwalającym uznać zbiór określonych czynności za usługę kompleksową (złożoną) jest określenie wzajemnych relacji pomiędzy elementami składowymi złożonej usługi w zakresie celów, które usługi te realizują. Pojedynczą usługę należy uznać za pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykonania usługi zasadniczej. Podstawowym celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą główną – usługę kompleksową – jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi głównej. Aby dana pomocnicza usługa mogła być uznana za element kompleksowej usługi, winna służyć bezpośrednio realizacji głównej usługi. W celu ustalenia, czy dana usługa może być uznana za złożoną, konieczne jest zbadanie przebiegu konkretnej transakcji z uwzględnieniem jej wszystkich ekonomicznych aspektów.

Zauważyć należy, że jakkolwiek zdarzają się sytuacje, gdy występuje wielość świadczeń wynikających z jednej umowy i mogą być one potraktowane jako jedna usługa, możliwe jest to tylko i wyłącznie w takich sytuacjach, gdy na taką usługę składa się cały zespół nie dających się w istocie wyodrębnić czynności, dających w efekcie ostateczną, jednorodną usługę.

Kwestia kompleksowości usług była rozstrzygana przez Trybunał Sprawiedliwości UE, który wypowiedział się w tym zakresie m.in. w sprawach C-349/96 CPP, C-41/04 Levob, C-111/05 Aktiebolaget NN.

W orzeczeniu z 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), Trybunał stwierdził, że „W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych, które należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT”. Trybunał wskazał, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas, gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Trybunał zaakcentował „ekonomiczny punkt widzenia” oraz ocenę z perspektywy nabywcy. Z treści powołanego wyroku wynika, że TSUE położył duży nacisk na subiektywne kryteria, przy ocenie danego świadczenia jako złożonego, jednakże wnioski, co do kwalifikacji danego kompleksu zdarzeń gospodarczych jako świadczenia złożonego, nie mogą być pozbawione waloru obiektywnego albowiem zakres i sposób opodatkowania świadczenia nie może być zależny jedynie od woli stron transakcji. Stąd w pierwszym rzędzie Trybunał odwołał się do art. 2(1) VI Dyrektywy, wedle którego każde świadczenie usług powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne a świadczenie złożone w aspekcie gospodarczym nie powinno być sztucznie rozdzielane, by nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT. Sąd wskazał, że jeśli dana transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności należy uwzględnić wszystkie okoliczności, w jakich jest dokonywana rozpatrywana transakcja.

Jak ponadto wskazał TSUE, z jednym świadczeniem mamy do czynienia w szczególności w przypadku, gdy kilka elementów powinno zostać uznanych za istotne dla świadczenia głównego, podczas gdy z kolei jedno lub więcej świadczeń powinno być postrzegane jako pomocnicze, dzielące los podatkowy świadczenia głównego; to samo odnosi się do przypadku, gdy dwa lub więcej elementów dostarczanych przez podatnika do klienta, będącego typowym konsumentem, są tak ściśle ze sobą związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (tak np. ww. wyrok TSUE w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank, pkt 21-22 i przywołane tam orzecznictwo; wyrok TSUE z 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 - Aktiebolaget NN, pkt 22-23). Zdaniem TSUE, w celu ustalenia, czy kontrahent podatnika – rozumiany jako przeciętny klient – otrzymuje kilka odrębnych świadczeń głównych czy jedno świadczenie złożone, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności i uwzględnić wszystkie okoliczności, w której jest ona dokonywana. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy (tak np.: ww. wyrok TSUE w sprawie Everything Everywhere, pkt 25-26 i przywołane tam orzecznictwo; ww. wyrok TSUE w sprawie Graphic Procédé, pkt 20, 24 i przywołane tam orzecznictwo).

Przywołać można również wyrok z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanćni reditelstvi v Usti nad Labem, w którym TSUE stwierdził, że „(\`(...)\`) z art. 2 szóstej dyrektywy wynika, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne (\`(...)\`). Co więcej, w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy (\`(...)\`). Ponadto można również uznać, że jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”. Tak również w wyroku z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Ministero dellEconomia e delle Finanze przeciwko Part Service Srl.

Wyrok ten sformułował kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy:

*   świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej,
*   poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny,
*   kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych,
*   kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

Wskazali Państwo, że usługa objęta umową świadczona będzie przez bank mający siedzibę w (…). W systemie zarządzania płynnością finansową Bank pełni rolę podmiotu zarządzającego saldami na poszczególnych kontach wchodzących w skład struktury, dokonuje przelewów środków oraz ma możliwość księgowania odsetek. Bank otworzy specjalny rachunek rozliczeniowy - Rachunek Główny dla Pool Leadera, otworzy też szereg rachunków dodatkowych - Rachunków Szczegółowych dla Uczestników. Zgodnie z umową zawartą pomiędzy bankiem, Pool Leaderem a Uczestnikami (w tym Państwem):

*   usługa zarządzania płynnością finansową świadczona jest przez bank;
*   bank pełni rolę podmiotu zarządzającego płynnością na poszczególnych kontach wchodzących w skład Struktury, czyli na kontach (rachunkach bankowych) poszczególnych Uczestników Struktury;
*   bank dokonuje przelewów środków pieniężnych pomiędzy tymi rachunkami;
*   bank nalicza i księguje odsetki od wykorzystywanych/udostępnianych przez poszczególnych Uczestników Struktury środków pieniężnych;
*   umowa o zarządzanie płynnością finansową ma charakter umowy cash-poolingu typu rzeczywistego (tzw. zero-balancing cash pooling), jej wykonywanie polega na dokonywaniu przez bank faktycznych przelewów pieniężnych pomiędzy rachunkami bankowymi poszczególnych Uczestników Struktury (Rachunkami Szczegółowymi) a specjalnym rachunkiem prowadzonym dla Pool Lidera (Rachunkiem Głównym);
*   przelewy pomiędzy tymi rachunkami mają charakter zautomatyzowany i obsługiwane są przez system banku, ani Pool Lider, ani Państwo nie uczestniczą przy ich dokonywaniu ani przy naliczaniu/księgowaniu/płatnościach odsetek;
*   obsługa przelewów pomiędzy Rachunkami Szczegółowymi i Rachunkiem Głównym przez bank prowadzona jest w taki sposób, by salda poszczególnych Rachunków Szczegółowych zawsze wynosiły zero, natomiast saldo Rachunku Głównego odpowiadało rzeczywistej łącznej wysokości środków posiadanych przez wszystkie podmioty uczestniczące w Strukturze;
*   oprócz obsługi przelewów pomiędzy Rachunkami Szczegółowymi i Rachunkiem Głównym oraz obsługi naliczania, księgowania i płatności odsetek, funkcją/usługą pełnioną przez bank jest otwarcie Rachunków Szczegółowych i Rachunku Głównego;
*   za świadczone usługi zarządzania płynnością finansową bank pobiera wynagrodzenie.

Odnosząc powyższe do powołanych wyżej orzeczeń TSUE stwierdzić należy, że usługi nabywane przez Państwa od banku na podstawie zawartej umowy stanowią świadczenie kompleksowe, gdzie wszystkie czynności wchodzące w jego zakres łączy wspólny cel – zarządzanie płynnością finansową. Stąd też dokonywanie podziału ww. czynności, i traktowanie każdej z nich z osobna w zaistniałych okolicznościach przybierałoby sztuczny charakter.

W kwestii zasad opodatkowania VAT nabywanych przez Państwa usług należy wskazać, że zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział w odniesieniu do niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 40 ww. ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

W świetle art. 43 ust. 15 ustawy o VAT:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Jednocześnie zwrócić należy uwagę na przepis art. 43 ust. 22 ustawy, zgodnie z którym:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie, pod warunkiem że:

1) jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;

2) złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia.

Stosownie zaś do ust. 23 ww. przepisu:

Podatnik, o którym mowa w ust. 22, może, nie wcześniej niż po upływie 2 lat, licząc od początku okresu rozliczeniowego, od którego wybrał opodatkowanie usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, ponownie skorzystać ze zwolnienia od podatku tych usług, pod warunkiem złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia o rezygnacji z opodatkowania, przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego ponownie będzie korzystał ze zwolnienia.

Powyższe przepisy umożliwiają wybór opodatkowania określonych usług, które dotychczas obligatoryjnie korzystały ze zwolnienia od podatku – w tym m.in. właśnie usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 38-40 ustawy, przy czym możliwość wyboru opcji opodatkowania dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników, przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 22 i 23 ustawy.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy pozwalają stwierdzić, że nabywane przez Państwa usługi cash-poolingu (zarządzania płynnością finansową), nie znalazły się wśród usług wymienionych w ustawie o VAT jako wyłączone ze zwolnienia, tj. wymienione w art. 43 ust. 15 ustawy o VAT. Usługi cash poolingu nabywane przez Państwa stanowią usługi w zakresie zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów i są usługami, które korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

W konsekwencji, również rozliczenia towarzyszące Cash poolingowi, w szczególności wypłacane przez Państwa odsetki w ramach funkcjonowania Struktury, stanowią element całej nabywanej przez Państwa usługi Cash poolingu i nie można ich uznać za wynagrodzenie wypłacane przez Państwa z tytułu nabycia jakichkolwiek dodatkowych usług. Zatem w zakresie opisanych rozliczeń towarzyszących Cash poolingowi nie będą Państwo zobowiązani dodatkowo do deklarowania w swoich rozliczeniach VAT jako importu usług zwolnionych od podatku VAT, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, wypłacanych przez Państwa odsetek w ramach funkcjonowania Struktury.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy środki finansowe (salda) przenoszone w ramach Struktury Cash pool między Państwa Rachunkiem szczegółowym a Rachunkiem głównym, a także odsetki pobierane z Państwa Rachunku szczegółowego / wpłacane na Państwa Rachunek szczegółowy nie powinny wpływać na Państwa rozliczenia VAT, w szczególności nie powinny być uwzględniane w (i) tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy ani (ii) strukturze sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak stanowi art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Należy również zauważyć, że w świetle art. 90 ust. 6 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Jak wskazano powyżej, działania podejmowane przez Państwa jako Uczestnika w związku z uczestnictwem w Strukturze Cash poolingu nie stanowią świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy. Odsetki uzyskane przez Państwa w związku z uczestnictwem w Systemie nie stanowią wynagrodzenia z tytułu ich świadczenia. Nie będą Państwo w tej sytuacji działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Wspominane wyżej cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. Przez cele inne niż działalność gospodarcza rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Takimi sferami będą przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatna działalność statutowa.

Analiza przytoczonych przepisów prowadzi do wniosku, że obowiązek ustalania zakresu prawa do odliczenia VAT naliczonego przy wykorzystaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a uzależniony został od łącznego spełnienia następujących warunków:

*   podatnik wykonuje zarówno czynności, które mają związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jak i czynności, które nie wykazują takiego związku;
*   podatnik nabywa towary/usługi zarówno dla celów czynności, które mają związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jak i czynności, które nie wykazują takiego związku;
*   podatnik nie jest w stanie przyporządkować w całości nabywanych towarów/usług wyłącznie do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

W opisanej sytuacji mamy do czynienia z czynnościami (cash poolingu), które towarzyszą działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu Państwa działalności. Uczestnictwo w systemie cash poolingu ma na celu umożliwienie przez bank grupie kapitałowej, do której należy Spółka, bardziej efektywnego zarządzania środkami finansowymi podmiotów z grupy.

Zatem, płatności otrzymywane w ramach Struktury Cash pooling mieszczą się w sferze działalności gospodarczej podatnika wskazanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym mieszczą się one w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy. Wobec powyższego, w związku z uczestnictwem w Strukturze, nie będą Państwo zobowiązani do ustalania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej według „sposobu ustalenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy VAT. Nie będą też Państwo zobowiązani do uwzględnienia kwot uzyskanych w związku z uczestnictwem w Strukturze w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy VAT. Kalkulacja tego współczynnika nie obejmuje bowiem kwot, które związane są z czynnościami wyłączonymi z zakresu opodatkowania VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto należy wskazać, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej,

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem, niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla Banku – jako świadczącego usługę zarządzania płynnością finansową, a także innych Uczestników.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).