Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-124/07-2/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2007-11-16
Teza: Czy w sytuacji przedstawionej we wniosku, na podstawie faktury korygującej można dokonać korekty zeznania za 2006r.?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; faktura-faktura korygująca; handel; korekta-korekta zeznania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22.08.2007r (data wpływu 28.08.2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości dokonania korekty zeznania CIT-8 za 2006r. w związku z wystawieniem faktury korygującej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.08.2007r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie możliwości skorygowania zeznania rocznego za 2006r. na podstawie wystawionej faktury korygującej.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

Spółka, prowadząc działalność gospodarczą m.in. w zakresie handlu naczepami do pojazdów użytkowych, w lutym 2004r. wystawiła fakturę VAT z tytułu sprzedaży naczepy firmie "X". Faktura została ujęta zarówno w deklaracji CIT jak i VAT. Pojazd na podstawie protokołu zdawczo – odbiorczego został postawiony do dyspozycji klienta z zastrzeżeniem, że „pojazd pozostaje własnością Spółki do momentu całkowitej zapłaty za ww. pojazd”. Klient uregulował tylko część płatności i nie odebrał pojazdu. Zawarł natomiast umowę z firmą leasingową, która miała sfinansować transakcję. Firma leasingowa w marcu 2004r. dokonała rejestracji pojazdu. W związku z nieuregulowaniem pozostałej ceny sprzedaży, Spółka wniosła pozew o zapłatę do Sądu Okręgowego i w 2005r. uzyskała nakaz zapłaty w postępowaniu upominawczym. Jednocześnie dochodziła swoich praw do naczepy zarejestrowanej na firmę leasingową. W marcu 2005r. została ogłoszona upadłość klienta Spółki; wierzytelność objęta nakazem zapłaty została zgłoszona na listę wierzytelności. W sierpniu 2005r. wydano postanowienie o umorzeniu postępowania upadłościowego, a 2006r. uchylona została decyzja dotycząca rejestracji naczepy przez firmę leasingową. W związku z faktem wyrejestrowania naczepy, Spółka wystawiła fakturę korygującą dla klienta Spółki ujętą w księgach za 2006r. jako zmniejszenie przychodów ze sprzedaży, jednocześnie został wystawiony dokument magazynowy przyjmujący na stan naczepę jako towar zwrócony przez nabywcę. Faktura korygująca z przyczyn obiektywnych nie została doręczona. Zapisy w księgach nie zostały uwzględnione w deklaracji CIT-8 za 2006r. Naczepa w październiku 2006r. została ponownie sprzedana i sprzedaż ponownie wykazano w deklaracji CIT i VAT.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy w sytuacji przedstawionej we wniosku, na podstawie faktury korygującej można dokonać korekty zeznania za 2006r.?

Zdaniem wnioskodawcy, Spółka ma prawo dokonać korekty zeznania za 2006r. Spółka przeprowadziła transakcję sprzedaży naczepy w 2004r., a jej zwrot, a właściwie odzyskanie prawa rozporządzania nią jak właściciel nastąpiło dopiero w 2006r. po uchyleniu decyzji o rejestracji naczepy przez firmę leasingową. W tym momencie Spółka wystawiła fakturę korygującą i odpowiedni dowód magazynowy. Dokumenty te ujęte w księgach rachunkowych w 2006r. winny być podstawą do uwzględnienia w zeznaniu podatkowym CIT-8 za 2006r. Wprawdzie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie mówią wprost, w jaki sposób i w którym momencie korekta sprzedaży powinna być uwzględniona w wartości przychodów, ale zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. W związku z faktem, że towar (naczepa), a w zasadzie prawo rozporządzania nim jak właściciel zostało zwrócone dopiero w 2006r., korekta przychodów powinna również być dokonana w 2006r. Momentem właściwym do skorygowania zeznania jest moment wystawienia faktury korygującej. Taki wniosek można wysnuć z przepisu art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro za datę powstania przychodu uważa się dzień wystawienia faktury ( rachunku ), nie później jednak niż ostatni dzień miesiąca , w którym wydano rzecz, per analogia datą zmniejszenia przychodu będzie dzień wystawienia faktury korygującej dotyczącej zwrotu towaru. Potwierdza taką tezę NSA w wyroku z dnia 28.01.2005r. ( FSK 1483/2004 ), w którym stwierdza, że „ wystawienie faktury korygującej, dokumentującej zwrot towaru czy też zmniejszenie ceny (w stosunku do ceny uwidocznionej w fakturze ) powoduje zmniejszenie obrotu sprzedawcy w miesiącu, w którym faktura ta została wystawiona, a nie w miesiącu wydania towaru”. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzują żadnych innych warunków formalnych dotyczących możliwości dokonania korekty przychodu do opodatkowania na podstawie wystawionej faktury korygującej, więc faktura korygująca wystawiona w związku ze zwrotem towaru stanowi wystarczającą podstawę obniżenia przychodów, a wystawiony na tej podstawie dowód magazynowy koryguje stan magazynu i koszty uzyskania przychodów w 2006r. Fakt braku odbioru faktury korygującej przez kontrahenta nie powoduje żadnych skutków w podatku dochodowym. Nieuwzględnienie skutków faktury korygującej w 2006r. oznaczałoby, że wartość naczepy w cenie zakupu stanowiłaby dwukrotnie koszt uzyskania przychodu, w 2004r. i 2006r.; również przychód ze sprzedaży zostałby dwukrotnie zaliczony do przychodów.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r.,Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Z powyższej definicji przychodów wynika, że:

1.  W momencie sprzedaży towaru u sprzedającego powstaje z tego tytułu przychód należny. Podatnik ma obowiązek wykazać ten przychód i odprowadzić zaliczkę na podatek również w sytuacji, gdy kontrahent nie zapłaci należności, bowiem przychodem są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane.
2.  W momencie zwrotu towaru i udokumentowania tego faktu fakturą korygującą, wystawioną zgodnie z przepisami Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.) następują określone konsekwencje w podatku dochodowym. Przychód w wysokości wartości zwróconego towaru przestaje być należny. Sprzedawca może zmniejszyć swoje przychody o wartość zwróconych mu towarów; zwrot powinien być uwzględniony po stronie przychodów poprzez ich zmniejszenie w roku, w którym miał miejsce zwrot towarów uwzględniony w fakturze korygującej.

W ujęciu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) sprzedaż jest umową, w której sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 k.c.). Umowa sprzedaży jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną t. j. świadczenie jednej strony ma być odpowiednikiem świadczenia drugiej. Najważniejszym obowiązkiem sprzedawcy jest doprowadzenie do wystąpienia skutku rozporządzającego czyli obowiązek przeniesienia na kupującego własności rzeczy. Dalszym obowiązkiem sprzedawcy jest wydanie rzeczy kupującemu celem zapewnienia mu możności faktycznego korzystania z nabytego przedmiotu. Najważniejszym obowiązkiem kupującego wobec kontrahenta jest obowiązek zapłaty ceny kupna. Drugim podstawowym obowiązkiem kupującego jest obowiązek odbioru przedmiotu sprzedaży. Sprzedaż może być powiązana z zastrzeżeniem, że własność rzeczy przejdzie na kupującego dopiero po zapłaceniu całej ceny. Zgodnie z art. 589 kodeksu cywilnego, jeżeli sprzedawca zastrzegł sobie własność sprzedanej rzeczy ruchomej aż do uiszczenia ceny, poczytuje się w razie wątpliwości, że przeniesienie własności rzeczy nastąpiło pod warunkiem zawieszającym. Sprzedawca stara się w ten sposób zapobiec temu, by kupujący mógł przed zapłatą ceny swobodnie rozporządzać rzeczą, a w szczególności zbyć ją osobom trzecim. Jeżeli sprzedawca uzależnia wydanie towaru od uiszczenia należności za towar, to do przeniesienia własności dochodzi tylko wtedy, gdy kupujący dopełni tego warunku. Jeżeli rzecz została wydana kupującemu, zastrzeżenie stwierdzone pismem jest skuteczne względem wierzycieli kupującego.

Odnosząc powyższe przepisy do przedmiotowego stanu faktycznego opisanego we wniosku, wątpliwości budzi fakt, czy w 2004r. doszło do realizacji umowy sprzedaży naczepy oraz czy w 2006r. doszło do zwrotu towaru. W 2004r. zarówno po stronie sprzedawcy jak i kupującego nie doszło do wykonania świadczeń istotnych dla umowy sprzedaży. Spółka jako sprzedawca, zastrzegający własność pojazdu do czasu uregulowania całej należności wynikającej ze sprzedaży przez kupującego, ostatecznie nie przeniosła prawa własności naczepy na nabywcę i nie wydała również towaru. Naczepa nawet w momencie, gdy osoba trzecia – firma leasingowa w sposób nieuprawniony została wpisana jako właściciel w dowodzie rejestracyjnym pojazdu, pozostawała własnością Spółki i była w jej posiadaniu. Kupujący z kolei nie dopełnił obowiązku zapłaty ceny kupna. W związku z powyższym w chwili uchylenia decyzji o zarejestrowaniu pojazdu na firmę leasingową w 2006r. nie doszło do „zwrotu towaru” tym bardziej, że firma leasingowa nie była stroną w transakcji sprzedaży. W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych brak definicji „zwrot towaru”. Dla uznania czynności za „ zwrot towaru” konieczne jest wcześniejsze fizyczne wydanie towaru, a przede wszystkim przeniesienie prawa własności. Skoro Spółka przez cały czas była w posiadaniu naczepy, nie dokonała przeniesienia własności na nabywcę, w związku niedotrzymaniem przez niego warunku wpłaty całej ceny, uznaje się za nieuzasadnione potraktowanie uchylenia decyzji o rejestracji pojazdu przez firmę leasingową jako zwrotu towaru. Regulacje przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku zwrotu towaru w przedmiotowej sprawie nie mają więc zastosowania. Brak zatem podstaw prawnych do dokonania korekty zeznania za 2006r.

Wnioskodawca winien złożyć korektę zeznania rocznego za rok 2004r., korygując odpowiednio przychody i koszty ich uzyskania, z uwzględnieniem po stronie przychodów kwoty 40.000zł, która została wpłacona przez klienta i nie została mu zwrócona.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.