Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.363.2024.4.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-20
Teza: Nieuznanie przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo oraz zorganizowaną część przedsiębiorstwa, brak zwolnienia z opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość budowlana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Zwrot różnicy podatku -Prawo do zwrotu różnicy podatku ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1

**Interpretacja indywidualna** – **stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

27 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 27 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo oraz zorganizowaną część przedsiębiorstwa, braku zwolnienia z opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 września 2024 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

D. Sp. z o.o.

Kupujący, Nabywca

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

W. spółka z ograniczona odpowiedzialnością.

Sprzedajacy, Zbywca

**Opis zdarzenia przyszłego**

a. D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością \[dalej: Kupujący\] jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Kupujący jest spółką celową będącą częścią europejskiej grupy kapitałowej (\`(...)\`), prowadzącej działalność inwestycyjną na rynku nieruchomościowym.

b. W. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością \[dalej: Sprzedający; Kupujący oraz Sprzedający razem dalej: Wnioskodawcy\] jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Podstawowym przedmiotem działalności Sprzedającego jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

c. Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym gruntów zlokalizowanych w (\`(...)\`) przy ul. (\`(...)\`) \[dalej: Nieruchomości\]. Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego wszystkich gruntów składających się na Nieruchomości od podmiotu trzeciego na mocy umowy z 30 sierpnia 2021 r. Transakcja ta podlegała opodatkowaniu VAT.

d. Kupujący planuje nabyć od Sprzedającego prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości \[dalej: Transakcja\]. Na moment składania niniejszego wniosku nie doszło jeszcze do zawarcia w tym przedmiocie umowy, w tym również umowy przedwstępnej lub warunkowej.

e. W skład Nieruchomości wchodzić będą na moment Transakcji:

i. Prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę o numerze ewidencyjnym 1, położonej w …, o obszarze 0,2374 ha, będącej własnością Skarbu Państwa reprezentowanego przez Prezydenta …, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy …, prowadzi księgę wieczystą o numerze … \[dalej: Nieruchomość 1\];

ii. Prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę o numerze ewidencyjnym 2, położonej w …, o obszarze 0,2090 ha, będącej własnością Skarbu Państwa reprezentowanego przez Prezydenta …, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy …, prowadzi księgę wieczystą o numerze … \[dalej: Nieruchomość 2\];

iii. Prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę o numerze ewidencyjnym 3, położonej w …, o obszarze 0,9111 ha, będącej własnością Skarbu Państwa reprezentowanego przez Prezydenta …, prowadzi księgę wieczystą o numerze … \[dalej: Nieruchomość 3\];

iv. Prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę o numerze ewidencyjnym 4, położonej w …, o obszarze 0,7834 ha, będącej własnością Skarbu Państwa reprezentowanego przez Prezydenta …, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy …, prowadzi księgę wieczystą o numerze … \[dalej: Nieruchomość 4\].

f. Ww. Nieruchomości nie są i nie będą na moment Transakcji zabudowane. Teren Nieruchomości jest przy tym ogrodzony \[dalej: Ogrodzenie\]. Ogrodzenie nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725 z późn. zm.) \[dalej: Prawo budowlane\].

g. Przez Nieruchomości przechodzi nieczynny wodociąg \[dalej: Wodociąg\], który nie jest własnością Sprzedającego. Zgodnie z oświadczeniem właściciela Wodociągu, zostanie on docelowo zlikwidowany. Nawet jeżeli Wodociąg nie zostanie zlikwidowany do momentu zawarcia Transakcji, nie będzie on jej przedmiotem.

h. Od 2020 r. na terenie Nieruchomości znajduje się baner reklamowy (niezwiązany trwale z gruntem), będący własnością innej spółki z grupy kapitałowej Sprzedającego. Sprzedający dzierżawi powierzchnie reklamową za wynagrodzeniem. Usługa ta jest opodatkowana VAT.

i. Dla Nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego \[dalej: MPZP\], tj. uchwała nr …, który wyznacza linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu.

j. W odniesieniu do terenów oznaczonych jako C1.U, zgodnie z MPZP, ustalono przeznaczenie terenu: usługi z zakresu biur, handlu detalicznego, gastronomii i turystyki - hotel. W zakresie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu zgodnie z treścią MPZP:

i. zakazuje się realizacji obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej 2000 m2;

ii. nakazuje się realizację lokali usługowych z zakresu handlu i gastronomii w parterach budynku od strony drogi 4.KD-L projektowana 1;

iii. dopuszcza się realizację lokalnej dominanty wysokościowej w rejonie oznaczonym symbolem graficznym na rysunku planu MPZP, przy czym ustala się powierzchnię zabudowy ww. dominanty nie większą niż 35 % powierzchni terenu;

iv. ustala się minimalną powierzchnię działki budowlanej - 2000 m2;

v. ustala się zasady tworzenia działek budowlanych zgodnie z § 15 MPZP;

vi. ustala się wskaźnik minimalnej powierzchni biologicznie czynnej - 10%;

vii. ustala się wskaźnik maksymalnej intensywności zabudowy - 6,3;

viii. ustala się maksymalną wysokość zabudowy:

a) nie więcej niż 30,0 m z zastrzeżeniem lit. b),

b) nie więcej niż 46,5 m dla lokalnej dominanty wysokościowej w rejonie oznaczonym symbolem graficznym na rysunku planu MPZP;

ix. ustala się minimalną wysokość zabudowy - 15 m;

x. nakazuje się stosowanie dachów płaskich, tj. o maksymalnym nachyleniu połaci do 12°;

xi. ustala się obowiązujące i nieprzekraczalne linie zabudowy - zgodnie z rysunkiem planu MPZP;

xii. ustala się zasady realizacji ogrodzeń zgodnie z § 5 MPZP;

xiii. ustala się zasady realizacji reklam zgodnie z § 7 ust. 1 MPZP;

xiv. ustala się zasady realizacji szyldów zgodnie z § 7 ust. 2 MPZP;

xv. ustala się zasady kolorystyki elewacji budynków zgodnie z § 8 MPZP;

xvi. ustala się zasady ochrony środowiska, przyrody i krajobrazu kulturowego zgodnie z § 9 MPZP.

k. W odniesieniu do terenów oznaczonych jako C2.KP/ZP, zgodnie z MPZP, ustalono przeznaczenie terenu: plac miejski z zielenią urządzoną. W zakresie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu zgodnie z treścią MPZP:

i. ustala się realizację placu miejskiego poprzez:

a) realizację posadzki placu o nawierzchni równej, antypoślizgowej, twardej i stabilnej,

b) zagospodarowanie zielenią urządzoną powierzchni nie zajętej przez posadzkę;

ii. dla terenu jako przestrzeni publicznej:

a) nakazuje się dostosowanie do potrzeb osób niepełnosprawnych urządzeń i powierzchni przeznaczonych dla ruchu pieszego, takich jak: chodniki, pochylnie, schody zgodnie z § 11 pkt 2 MPZP,

b) nakazuje się stosowanie jednakowych elementów wyposażenia powtarzalnego zgodnie z § 11 pkt 2 MPZP;

iii. ustala się minimalny wskaźnik powierzchni biologicznie czynnej - 30%;

iv. zakazuje się grodzenia terenu;

v. zakazuje się rozmieszczania reklam;

vi. zakazuje się rozmieszczania szyldów;

vii. nakazuje się wytworzenie rzędów drzew w rejonach wyznaczonych na rysunku planu MPZP;

viii. ustala się zasady ochrony środowiska, przyrody i krajobrazu kulturowego zgodnie z § 9 MPZP.

l. W odniesieniu do terenów oznaczonych jako C4.ZP, zgodnie z MPZP, ustalono przeznaczenie terenu: zieleń urządzona. W zakresie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu zgodnie z treścią MPZP:

i. zakazuje się realizacji obiektów kubaturowych poza obiektami małej architektury;

ii. ustala się realizację ciągów pieszych w formie alej parkowych i placyków pieszych;

iii. ustala się realizację głównych ciągów pieszo-rowerowych w rejonach oznaczonych na rysunku planu MPZP;

iv. dla terenu jako przestrzeni publicznej:

a) nakazuje się dostosowanie do potrzeb osób niepełnosprawnych urządzeń i powierzchni przeznaczonych dla ruchu pieszego, takich jak: chodniki, pochylnie, schody zgodnie z § 11 pkt 2 MPZP,

b) nakazuje się stosowanie jednakowych elementów wyposażenia powtarzalnego zgodnie z § 11 pkt 2 MPZP;

v. ustala się wskaźnik minimalnej powierzchni biologicznie czynnej - 70%;

vi. nakazuje się zachowanie zwartych grup zadrzewień na 60% powierzchni terenu;

vii. dopuszcza się częściowo rekompozycję istniejących drzew, po spełnieniu przepisów odrębnych;

viii. nakazuje się kształtowanie zwartych grup zieleni od strony dróg publicznych 1.1. KD- GP, 16 KD-L;

ix. zakazuje się grodzenia terenu;

x. zakazuje się rozmieszczenia reklam;

xi. zakazuje się rozmieszczenia szyldów;

xii. ustala się zasady ochrony środowiska, przyrody i krajobrazu kulturowego zgodnie z § 9 MPZP.

m. W odniesieniu do terenów oznaczonych jako 16.KD-L, zgodnie z MPZP, ustalono przeznaczenie terenu: droga publiczna klasy lokalnej. W zakresie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu zgodnie z treścią MPZP:

i. ustala się linie rozgraniczające o szerokości minimum 12,0 m na odcinku od 13.KD-L ul. … do północnej linii rozgraniczającej terenu C5.U;

ii. ustala się południowo-wschodnią linię rozgraniczającą drogi na odcinku od rejonu północnej linii rozgraniczającej terenu C5.U do 4.KD-L projektowanej 1;

iii. ustala się jednojezdniowy przekrój drogi;

iv. ustala się powiązania poprzez skrzyżowania następującymi drogami.

a) 4.KD-L projektowaną 1,

b) 13.KD-L ul. (\`(...)\`),

c) 17.KD-D projektowaną 4;

v. ustala się prowadzenie chodników po obu stronach jezdni;

vi. dopuszcza się parkowanie przyuliczne, w formie zatok postojowych, po północno- zachodniej stronie jezdni.

n. Przeznaczenia według MPZP w odniesieniu do każdej z Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji są następujące:

i. Działka nr 1 (Nieruchomość 1) znajduje się w granicach terenów oznaczonych symbolami: C4.ZP - zieleń urządzona; 16.KD-L - droga publiczna klasy lokalnej;

ii. Działka nr 2 (Nieruchomość 2) znajduje się w granicach terenów oznaczonych symbolami: C4.ZP - zieleń urządzona; C1.U - usługi z zakresu biur, handlu detalicznego, gastronomii i turystyki - hotel;

iii. Działka nr 3 (Nieruchomość 3) znajduje się w granicach terenów oznaczonych symbolami: C4.ZP - zieleń urządzona; C1.U (usługi z zakresu biur, handlu detalicznego, gastronomii i turystyki - hotel);

iv. Działka nr 4 (Nieruchomość 4) znajduje się w granicach terenów oznaczonych symbolami: C4.ZP - zieleń urządzona; C1.U (usługi z zakresu biur, handlu detalicznego, gastronomii i turystyki - hotel); C2.KP/ZP - plac miejski z zielenią urządzoną.

o. 6 lipca 2023 r. dla Nieruchomości 2, 3 i 4 wydano decyzję nr …o pozwoleniu na budowę budynku usługowego z zakresu turystyki tj. hotelu, z usługami handlu i gastronomii w parterze, garażem podziemnym i infrastrukturą techniczną na cz. dz. ew. nr 2, 3, 5 \[dalej: PnB\]. Ponadto, dla części Nieruchomości, wydano również w dniu 30 września 2023 roku decyzję nr … o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej \[dalej: ZRID\].

p. Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji nie są i nie będą na moment jej dokonywania wyodrębnione organizacyjnie (w tym szczególności w drodze statutu, regulaminu wewnętrznego, uchwały, czy decyzji) oraz finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

q. Sprzedający nie zatrudnia również żadnych pracowników.

r. Niezależnie od zawarcia Transakcji, Sprzedający będzie nadal posiadał zestaw składników majątkowych umożliwiających dalsze prowadzenie dotychczasowej działalności. W szczególności, przedmiotem Transakcji nie będą m.in.:

i. umowa o przygotowanie projektu komercyjnego;

ii. umowa zlecenia dotycząca m.in. koordynacji oraz zarządzania pracami projektowymi i budowlanymi, pozyskiwania klientów na najem powierzchni komercyjnych, doradztwa finansowego, obsługi księgowej, obsługi obowiązków sprawozdawczych, wsparcia procesu pozyskiwania finansowania, prowadzenie rozliczeń podatkowych oraz sporządzanie zeznań i deklaracji podatkowych dla Sprzedającego;

iii. umowy na obsługę prawną, czy też umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego;

iv. środki pieniężne na rachunkach bankowych Sprzedającego;

v. prawa i obowiązki z rachunków bankowych Sprzedającego;

vi. know-how Sprzedającego;

vii. księgi rachunkowe Sprzedającego;

viii. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego związanego z Nieruchomościami.

s. Niezależnie od powyższego, przedmiotem Transakcji nie będą żadne wierzytelności, jak i zobowiązania Sprzedającego ani inne nieruchomości posiadane przez Sprzedającego.

t. W związku z Transakcją, na Kupującego nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki wynikające z PnB oraz ZRID. W przyszłości zostaną przeniesione prawa i obowiązki wynikające z umowy z architektem i decyzji o pozwoleniu na użytkowanie.

u. W związku z zawieraną Transakcją, Sprzedający oraz Kupujący zawrą niezależnie umowę o zarządzanie budową (z ang. „Development Management Agreement”) \[dalej: DMA\]. DMA zawarta zostanie w dniu zawarcia warunkowej umowy sprzedaży w przedmiocie Transakcji. W myśl DMA, Sprzedający będzie jednocześnie działał w charakterze dewelopera i w związku z tym świadczył na rzecz Kupującego usługi m.in. zarządzania procesem przyszłej budowy budynku. Ponadto, w ramach DMA ustalone zostaną zasady rozliczeń z Kupującym poszczególnych kosztów, które Sprzedający poniósł lub poniesie, jak również zasady przeniesienia ewentualnych praw i obowiązków stron.

v. Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomości do działalności opodatkowanej VAT. W tym celu w przyszłości planowane jest wybudowanie na Nieruchomościach budynku i docelowo, czerpanie zysków w ramach odpłatnego udostępniania lokali znajdujących się w wybudowanym w przyszłości budynku.

w. Nieruchomości nie były wykorzystywane przez Sprzedającego do działalności zwolnionej z VAT.

x. Na moment zawarcia Transakcji, Sprzedający oraz Kupujący będą zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

y. Sprzedający i Kupujący nie są przedsiębiorcami przesyłowymi w rozumieniu art. 3051 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.; \[dalej: Kodeks cywilny\]).

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1

Zgodnie przepisami Prawa Budowlanego (Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r., poz. 725 z późn. zm.) \[Prawo Budowlane\].) Wodociąg stanowi obiekt liniowy wchodzący w zakres pojęcia „budowli”. Tym samym Wodociąg stanowi budowlę w rozumieniu Prawa Budowlanego.

Wnioskodawca pragnie przy tym jeszcze raz podkreślić, że (jak już wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Wniosku) Wodociąg nie stanowi własności Sprzedającego, nie będzie przedmiotem Transakcji i docelowo ma zostać zlikwidowany.

2

Wodociąg przechodzi przez każdą z działek składających się na Nieruchomość, tj. przez działki o następujących numerach ewidencyjnych, dla których wskazano zarazem stosowane przeznaczenie w ramach MPZP:

\- nr 1 - znajduje się w granicach terenów oznaczonych symbolami: C4.ZP - zieleń urządzona; 16.KD-L - droga publiczna klasy lokalnej;

\- nr 2 - znajduje się w granicach terenów oznaczonych symbolami: C4.ZP - zieleń urządzona; C1.U - usługi z zakresu biur, handlu detalicznego, gastronomii i turystyki - hotel;

\- nr 3 - znajduje się w granicach terenów oznaczonych symbolami: C4.ZP - zieleń urządzona; C1.U (usługi z zakresu biur, handlu detalicznego, gastronomii i turystyki - hotel);

\- nr 4 - (znajduje się w granicach terenów oznaczonych symbolami: C4.ZP - zieleń urządzona; C1.U (usługi z zakresu biur, handlu detalicznego, gastronomii i turystyki - hotel); C2.KP/ZP - plac miejski z zielenią urządzoną.

Jednocześnie, wskazujemy, że Wodociąg przechodzi przez te części ww. działek, które w MPZP objęte są symbolem C4.ZP - zieleń urządzona.

3

Co do zasady ZRID objęto działki, które pierwotnie posiadały następujące numery ewidencyjne: …

Ww. działki o numerach ewidencyjnych … oraz .. objęte ZRID nie stanowią przy tym przedmiotu niniejszej Transakcji i pozostają zupełnie poza zakresem przedmiotowego Wniosku.

Jednocześnie, działki o numerach ewidencyjnych … oraz .., w wyniku wydania ZRID, zostały podzielone. W efekcie podziału powstały działki ewidencyjne o numerach …, które stały się z mocy prawa własnością miasta oraz działki o numerach ewidencyjnych 1, 2, 3 oraz 5, których użytkownikiem wieczystym pozostał Sprzedający.

Niezależnie od wydanej ZRID, w związku z wnioskiem Sprzedającego (jako użytkownika wieczystego) działka o numerze ewidencyjnym 5 (powstała na skutek podziału opisanego wyżej oraz dokonanego wywłaszczenia części działki o numerze ewidencyjnym …, dokonanych w wyniku wydania ZRID), uległa podziałowi na działki o numerach ewidencyjnych odpowiednio … oraz 4. Jak wynika z treści opisu zdarzenia przyszłego Wniosku, działka o numerze ewidencyjnym … pozostaje poza zakresem Transakcji i nie jest przedmiotem Wniosku.

Podsumowując, działki wchodzące w skład Nieruchomości, o numerach ewidencyjnych 1, 2 oraz 34 powstały w wyniku podziałów i wywłaszczeń dokonanych w 2020 r. decyzją ZRID. Natomiast działka o numerze ewidencyjnym 4, wchodząca w skład Nieruchomości, powstała w wyniku podziału geodezyjnego działki o numerze ewidencyjnym 5 (która powstała w wyniku podziałów i wywłaszczeń decyzją ZRID) dokonanego na wniosek Sprzedającego z 2022 r.

Jednocześnie Wnioskodawca dokonuje sprostowania informacji zawartej pierwotnie w opisie zdarzenia przyszłego zawartego we Wniosku. W pierwotnej wersji opisu wskazano, że ZRID wydano 30 września 2023 r. Faktyczna data wydania ZRID to 30 września 2020 r.

W efekcie, Wnioskodawcy dokonuje sprostowania lit. o opisu Wniosku w następujący sposób:

Było:

Ponadto, dla części Nieruchomości, wydano również w dniu 30 września 2023 roku decyzję nr …. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej \[dalej: ZRID\].

Jest:

Ponadto, dla części Nieruchomości, wydano również w dniu 30 września 2020 roku decyzję nr … o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej \[dalej: ZRID\].

4

Wnioskodawca pragnie wskazać, że w myśl Prawa Budowlanego, Ogrodzenie będzie wpisywało się w zakres pojęcia „urządzeń budowlanych”.

W odpowiedzi zatem na wątpliwość Organu, należy wskazać, że skoro w okolicznościach niniejszej sprawy Ogrodzenie stanowi urządzenie budowlane, nie jest zatem budowlą w rozumieniu Prawa Budowlanego.

**Pytania w zakresie podatku od towarów i usług**

1\. Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2\. Czy dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana VAT i nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT?

3\. Czy w wyniku otrzymania prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej faktyczne dokonanie Transakcji, Kupujący będzie uprawniony do:

i. obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz

ii. zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

**Stanowisko**

1\. Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

2\. W ocenie Wnioskodawców, dostawa Nieruchomości stanowi dostawę terenów niezabudowanych z przeznaczeniem pod zabudowę, a zatem nie będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i będzie opodatkowana VAT.

3\. W wyniku otrzymania prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej faktyczne dokonanie Transakcji, Kupujący będzie uprawniony do:

i. obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz

ii. zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

I. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców (grupy Zainteresowanych).

W przedmiocie pytania nr 1

Uwagi wstępne

a. W celu rozstrzygnięcia, czy dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja mieścić będzie się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie będzie znajdywało w tym wypadku zastosowania.

b. W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa \[dalej: ZCP\]. Oznacza to, że transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

c. Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ma kluczowe znaczenie dla oceny sytuacji podatkowej Wnioskodawców, gdyż rozstrzyga o tym czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, dokonać oceny, czy opisana w stanie faktycznym dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji powinna być traktowana jako dostawa towarów, opodatkowana VAT.

Definicja przedsiębiorstwa i ZCP na gruncie ustawodawstwa i w świetle orzecznictwa krajowego i unijnego.

Definicja przedsiębiorstwa

a. Definicja „przedsiębiorstwa” nie została zawarta w ustawie o VAT. Dla celów podatku VAT należy stosować definicję „przedsiębiorstwa” wskazaną w Kodeksie cywilnym, co potwierdzone zostało zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak również na gruncie utrwalonej praktyki organów podatkowych.

b. Pojęcie „przedsiębiorstwa” zostało zdefiniowane w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl przedmiotowej regulacji, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (firma przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności;

5) prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

6) koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

c. Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się, że w celu uznania określonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo muszą one stanowić całość pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym oraz finansowym. Należy również zwrócić uwagę, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, ale przede wszystkim ich zorganizowanym zespołem, co jest uwidocznione w ustawowej definicji przedsiębiorstwa oraz akcentowane w wielu wyrokach wydanych przez sądy administracyjne.

d. Zastosowanie w powołanej definicji wyrażenia „w szczególności” powoduje, iż katalog tam określony jest katalogiem otwartym i stanowi jedynie przykładowe wymienienie elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Należy podkreślić, że nie każde działające w przestrzeni gospodarczej przedsiębiorstwo musi składać się ze wszystkich elementów, które zostały wymienione przez ustawodawcę w katalogu otwartym zawartym w art. 551 Kodeksu cywilnego (część z tych elementów może bowiem w danym przedsiębiorstwie nie istnieć). Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawców, jedynie w sytuacji gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), stanowiące zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, zostałyby przekazane Kupującemu w ramach Transakcji, można mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

e. Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ZCP oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

f. Analiza powyższej definicji prowadzi do wniosku, iż status ZCP posiada tylko taki zespół składników materialnych i niematerialnych, w skład którego wchodzą zobowiązania, który w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spełnia łącznie następujące warunki:

1) jest wyodrębniony organizacyjnie;

2) jest wyodrębniony finansowo;

3) jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniony funkcjonalnie); _oraz_

4) mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

g. Analiza dokonana powyżej znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, w szczególności w licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego (zob. np. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z 30 stycznia 2024 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.435.2023.3.PJ, z 29 stycznia 2024 r., znak 0114-KDIP1- 3.4012.673.2023.1.KP, z 29 stycznia 2024 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.632.2023.3.ESZ).

h. Powyższe oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład czy też przedsiębiorstwo, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

i. Zgodnie z utrwaloną praktyką orzeczniczą, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa, np. wyodrębniony dział, zakład, wydział czy oddział. Należy jednak podkreślić, że wyodrębnienie organizacyjne może mieć charakter faktyczny (tj. wynikać np. z praktyki panującej w przedsiębiorstwie) i niekoniecznie musi zostać potwierdzone w formalnym dokumencie (np. regulaminie czy statucie). Formalne wyodrębnienie właściwe jest jednak dla celów dowodowych (por. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z 19 stycznia 2024 r., znak 0111-KDIB3-2.4012.639.2023.3.AR, z 5 grudnia 2023 r., znak 0112-KDIL1-1.4012.508.2023.2.EB, z 21 lipca 2023 r., znak 0111- KDIB3-1.4012.319.2023.2.AB, z 28 kwietnia 2023 r., znak 0114-KDIP4-3.4012.28.2023.2.MAT).

j. Wyodrębnienie finansowe oznacza zaś sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanego zespołu składników (tj. do ZCP). Przy czym nie oznacza to, że ZCP powinna ograniczać się wyłączenie do zespołu składników posiadających cechy samodzielności finansowej (por. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 lutego 2024 r., znak 0114- KDIP1-1.4012.729.2023.2.MŻ, z 26 stycznia 2024 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.700.2023.3.AWY).

k. Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się zaś w zdolności do realizacji określonych zadań gospodarczych w ramach takiej całości składników majątkowych, która zdolna jest do prowadzenia działalności gospodarczej, realizując te zadania jak samodzielne przedsiębiorstwo.

l. W tym zakresie wskazać można na następujące kryteria oceny, czy dana transakcja zbycia składników majątku stanowi zbycie ZCP (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 2093/18, czy też z 25 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1204/16 oraz wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 7 września 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 534/21 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 17 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Sz 877/21):

1) brak konieczności podejmowania po nabyciu dodatkowych czynności faktycznych przez nabywcę, niezbędnych do dalszego prowadzenia działalności; oraz

2) stanowienie przez sprzedawane składniki majątku pewnego zespołu, rozumiane jako pozostawanie we wzajemnych relacjach pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej w formie odrębnego i samodzielnego przedsiębiorstwa.

m. Niezależnie, na te same kryteria wskazuje również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych przez siebie interpretacjach (zob. przykładowo interpretacje cytowane w poprzednim akapicie).

n. W tym zakresie w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się zarazem na hipotetyczną możliwość samodzielnego prowadzenia określonych działań gospodarczych przez zespół składników będący przedmiotem danej transakcji.

o. W praktyce, podnosi się zarazem, że na moment dokonania ewentualnej transakcji, ww. wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne musi już istnieć w ramach przedsiębiorstwa zbywcy. Oznacza to, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo następczo tj., dopiero po przeniesieniu ich własności na nabywcę. Takie podejście prezentowane jest również w orzecznictwie (por. przykładowo wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2022 r., sygn. akt I FSK 1333/22, czy też z 23 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 327/16).

Opodatkowanie transakcji sprzedaży nieruchomości według objaśnień Ministra Finansów

a. 11 grudnia 2018 r., Minister Finansów wydał objaśnienia dotyczące sposobu opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych \[dalej: Objaśnienia\], zawierające katalog okoliczności, w których dana transakcja zbycia nieruchomości komercyjnych tj. nieruchomości przeznaczonych do celów działalności gospodarczej generujących przychody głównie z tytułu realizacji umów najmu, dzierżawy i umów o podobnym charakterze, powinna być zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

b. Zgodnie z Objaśnieniami, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji; _oraz_

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

c. Bazując na Objaśnieniach należy uznać, że zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części będzie przede wszystkim transakcja, w której, w momencie jej dokonania, są spełnione łącznie następujące warunki:

1) przenoszony na nabywcę zespół składników majątku umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez sprzedającego i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności;

Przy czym, dla oceny analizowanego kryterium należy wziąć pod uwagę, czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub ZCP zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez sprzedającego bez konieczności:

i. angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, lub

ii. podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

2) nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

d. Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

e. Objaśnienia dają również wskazówki interpretacyjne odnośnie oceny stopnia możliwości kontynuacji przez nabywcę działalności prowadzonej przez sprzedającego. W tym celu należy ustalić, czy poza standardowymi elementami, typowymi dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, czyli między innymi: gruntu, budynków, budowli, infrastruktury technicznej jak również praw i obowiązków wynikających z zawartych umów najmu, na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono sprzedającemu finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile sprzedający korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

2) umowy o zarządzanie nieruchomością;

3) umowy zarządzania aktywami;

4) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Klasyfikacja przedmiotu Transakcji na potrzeby VAT

a. W ocenie Wnioskodawców, w świetle przywołanych powyżej przesłanek oraz wskazówek interpretacyjnych, nie sposób uznać składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji jako ZCP lub przedsiębiorstwa.

b. Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji na dzień jej dokonania nie będą wyodrębnione formalnie jako dział, wydział czy oddział w strukturze organizacyjnej Sprzedającego.

c. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomości nie będą na dzień Transakcji wydzielone finansowo.

d. W świetle opisu zdarzenia przyszłego, nie sposób również uznać, że przedmiot Transakcji będzie wyodrębniony w znaczeniu funkcjonalnym, tj. będzie odznaczał się wystarczającą samodzielnością pozwalającą na prowadzenie (kontynuowanie) działalności w oparciu o przyjęte składniki majątkowe.

e. Na wniosek ten zdaniem Wnioskodawców nie wpływa przy tym fakt, że w stosunku do części Nieruchomości wydano PnB oraz ZRID.

f. Zwrócić należy uwagę, że zespół składników będący przedmiotem Transakcji nie będzie posiadał niezbędnych składników pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej przez Sprzedającego bez konieczności:

1) angażowania przez Kupującego innych składników majątku, które nie są przedmiotem Transakcji, lub

2) podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

g. Zespół składników będący przedmiotem Transakcji będzie w praktyce sprzedażą niezabudowanych Nieruchomości, w ramach której to sprzedaży nie dojdzie do dostawy budynków, budowli, czy niezbędnej infrastruktury.

h. Zarazem, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Transakcji na Kupującego nie przejdą, wskazane w treści Objaśnień:

i. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego związanego z Nieruchomościami;

ii. należności o charakterze pieniężnym związane z Nieruchomościami.

i. Jak wynika bowiem z opisu zdarzenia przyszłego, przedmiotem Transakcji w szczególności nie będą m.in.:

i. umowa o przygotowanie projektu komercyjnego;

ii. umowa zlecenia dotycząca m.in. koordynacji oraz zarządzania pracami projektowymi i budowlanymi, pozyskiwania klientów na najem powierzchni komercyjnych, doradztwa finansowego, obsługi księgowej, obsługi obowiązków sprawozdawczych, wsparcia procesu pozyskiwania finansowania, prowadzenie rozliczeń podatkowych oraz sporządzanie zeznań i deklaracji podatkowych dla Sprzedającego;

iii. umowy na obsługę prawną, czy też umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego;

iv. środki pieniężne na rachunkach bankowych Sprzedającego;

v. prawa i obowiązki z rachunków bankowych Sprzedającego;

vi. know-how Sprzedającego;

vii. księgi rachunkowe Sprzedającego;

viii. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego związanego z Nieruchomościami;

ix. prawa i obowiązki wynikające z PnB oraz ZRID.

j. Przedmiotem Transakcji nie będą również wierzytelności oraz zobowiązania Sprzedającego ani inne nieruchomości posiadane przez Sprzedającego.

k. W praktyce Kupujący musiałby podjąć szereg dodatkowych działań faktycznych jak i prawnych, w celu wykorzystania Nieruchomości zgodnie z przedmiotem działalności Sprzedającego (działalność deweloperska).

l. Ponadto, Kupujący nie zamierza kontynuować działalności Sprzedającego (działalność deweloperska) i docelowo będzie prowadził działalność odmienną od prowadzonej przez Sprzedającego. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Kupujący planuje docelowo czerpać zyski w ramach oddania odpłatnego udostępniania lokali znajdujących się w wybudowanym w przyszłości budynku.

m. Zdaniem Wnioskodawców, bez znaczenia dla powyższych konkluzji będzie przeniesienie poza Transakcją umowy z architektem oraz prawa i decyzji o pozwoleniu na użytkowanie, ponieważ nie będą one przedmiotem Transakcji i powinny być rozpatrywane oddzielnie od planowanej Transakcji.

n. Bez wpływu na powyższą analizę będzie miał zdaniem Wnioskodawców również fakt, że Kupujący oraz Sprzedający zawrą DMA. DMA zawarte zostanie niezależnie od umowy przenoszącej własność w przedmiocie Transakcji i w efekcie będzie odrębnym stosunkiem umownym. Przez to, ewentualnie przenoszone prawa i obowiązki, czy też zasady rozliczeń w ramach DMA, powinny być rozpatrywane oddzielnie od planowanej Transakcji.

o. W efekcie, skoro planowana w przyszłości Transakcja nie może zostać uznana za ZCP ani przedsiębiorstwo, nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 i zdaniem Wnioskodawców powinna podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

p. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

q. Nieruchomości będące w przyszłości przedmiotem Transakcji spełniać będą definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Nie rodzi bowiem żadnych wątpliwości fakt, że zbycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości należy traktować jako dostawę towaru (przykładowo interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z 23 maja 2024 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.137.2024.2.MW).

r. Podsumowując, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego ani ZCP w myśl zawartej definicji w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Do dostawy Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie będzie miał zatem zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Dostawa Nieruchomości będzie zatem stanowiła dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W przedmiocie pytania nr 2

a. Dostawa działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości mogłaby potencjalnie podlegać zwolnieniu z VAT jako dostawa terenów niezabudowanych, o której mowa w art. 43. ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

b. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 ustawy o VAT).

c. W przedmiotowej sprawie, kluczowe znaczenie dla określenia przeznaczenia terenów składających się na Nieruchomości w kontekście zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT będzie miał zatem miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nieruchomości objęte są MPZP. W konsekwencji alternatywna metoda ustalania przeznaczenia terenu, tj. decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, nie będzie miała zastosowania w niniejszej sprawie.

d. W pierwszej kolejności należy wskazać, że mimo że na Nieruchomościach znajdowało będzie się Ogrodzenie, nie stanowi ono budowli i samo ogrodzenie niezabudowanego terenu nie zmienia tego, że Nieruchomość ma charakter niezabudowany. Wpływu na opodatkowanie nie ma również baner reklamowy niezwiązany trwale z gruntem. W efekcie nie znajdą w tym wypadku zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż nie wystąpi dostawa budowli, która byłaby związana z którymkolwiek z gruntów, składających się na Nieruchomości.

e. Z uwagi na fakt, że na Nieruchomościach nie będą znajdowały się żadne inne obiekty, które będą przedmiotem Transakcji, Nieruchomości w myśl ustawy o VAT należy uznać za grunt niezabudowany.

f. Na powyższy wniosek nie ma wpływu fakt, że przez Nieruchomości na moment Transakcji może przebiegać Wodociąg, który nie stanowi własności Sprzedającego i nie będzie przedmiotem Transakcji.

g. Mając na względzie dotychczasowe uwagi, z uwagi na fakt, iż w ocenie Wnioskodawców Nieruchomości stanowią nieruchomości niezabudowane, Transakcja będzie opodatkowana VAT jeżeli Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji są przeznaczone pod zabudowę zgodnie z MPZP.

h. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zgodnie z postanowieniami MPZP , Nieruchomości usytuowane są na terenach, objętych następującymi symbolami:

i. C1.U - usługi z zakresu biur, handlu detalicznego, gastronomii i turystyki - hotel;

ii. C2.KP/ZP - plac miejski z zielenią urządzoną;

iii. C4.ZP - zieleń urządzona;

iv. 16.KD-L - droga publiczna klasy lokalnej.

i. Zdaniem Wnioskodawców, przeznaczenie terenów należy ustalać na podstawie kompleksowych zapisów zawartych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, biorąc pod uwagę możliwość zabudowy działek o obiekty budowlane różnego typu, np. drogi, chodniki, budynki mieszkaniowe, budynki magazynowe.

j. Ustawa o VAT, definiując pojęcie „terenów budowlanych”, używa pojęcia "gruntów przeznaczonych pod zabudowę", którego jednocześnie nie definiuje. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, w celu dokonania całościowej wykładni ww. przepisów, niezbędne jest odwołanie się do definicji zawartych w Prawie budowlanym.

k. I tak, ilekroć w Prawie budowlanym mowa jest o „obiekcie budowlanym” - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych (art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego).

l. Ilekroć w Prawie budowlanym mowa jest o „budynku” - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego).

m. Ilekroć w Prawie budowlanym mowa jest o „budowli” - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego).

n. Przez obiekty małej architektury, Prawo budowlane rozumie natomiast niewielkie obiekty, a w szczególności (art. 3 pkt 4 Prawa budowlanego):

i. obiekty kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury;

ii. posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej;

iii. obiekty użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

o. Nieruchomości znajdujące się w granicach terenów oznaczonych symbolem C1.U są przeznaczone pod zabudowę, ponieważ zgodnie z warunkami zabudowy i zagospodarowania terenu określonymi w MPZP mogą zostać na nich wybudowane m.in. obiekty handlowe, o ile nie przekroczą powierzchni sprzedaży 2000 m2, które to mogą stanowić „budynek” w rozumieniu Prawa budowlanego.

p. Nieruchomości znajdujące się w granicach terenów oznaczonych symbolem 16.KD-L również są przeznaczone pod zabudowę, ponieważ zgodnie z warunkami zabudowy i zagospodarowania terenu określonymi w MPZP mogą zostać na nich wybudowane m.in. drogi oraz chodniki, które mogą stanowić „budowle” w rozumieniu Prawa budowlanego.

q. Niezależnie Nieruchomości znajdujące się w granicach terenów oznaczonych symbolem C2.KP/ZP również są przeznaczone pod zabudowę, ponieważ zgodnie z warunkami zabudowy i zagospodarowania terenu określonymi w MPZP mogą zostać na nich wybudowane m.in. plac miejski poprzez realizację posadzki placu o nawierzchni równej, antypoślizgowej, twardej i stabilnej, chodniki, pochylenie i schody, które mogą stanowić „budowle” w rozumieniu Prawa budowlanego.

r. Nieruchomości w zakresie w jakim znajdują się w granicach terenów oznaczonych symbolem C4.ZP również są przeznaczone pod zabudowę. Mimo, że zgodnie z treścią MPZP w odniesieniu do tych terenów wyłączono możliwość realizacji „obiektów kubaturowych”, zezwolono zarazem na możliwość realizacji na tych terenach „obiektów małej architektury”. Ponadto, zgodnie z treścią MPZP, na terenach tych mogą być wybudowane ciągi piesze w formie alejek parkowych i placyków pieszych, ciągi pieszo- rowerowe, chodniki, pochylnie czy schody. W praktyce zatem również te tereny, z uwagi na możliwość wybudowania na nim obiektów, które mogą stanowić „obiekty budowlane” w rozumieniu Prawa budowlanego, należy uznać za przeznaczone pod zabudowę.

s. Wniosek, że oznaczenie terenu w ramach MPZP jako „zieleń urządzona” (w niniejszym przypadku oznaczone symbolem C4.ZP), należy traktować w praktyce jako tereny przeznaczone pod zabudowę, znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych wydawanych w przeszłości przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo, w interpretacji z 22 października 2020 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.405.2020.3.PRM Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał że:

„Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z postanowieniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wszystkie działki stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę (zieleń urządzoną i drogę publiczną klasy lokalnej, w ramach których mogą zostać wybudowane ciągi piesze w formie alej parkowych i placyków pieszych, ciągi pieszo-rowerowe, chodniki, pochylnie, schody, droga publiczna). A zatem przedmiotem dostawy będzie grunt niezabudowany przeznaczony zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania pod zabudowę, a więc teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, tym samym dostawa ww. działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.”.

t. Analogiczne stanowisko w powyższym zakresie wyrażane było również w szeregu innych interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym przykładowo z 22 marca 2024 r., znak 0114-KDIP4-3.4012.42.2024.1.KŁ, z 23 lutego 2024 r., znak 0114-KDIP1- 3.4012.14.2024.1.KF, czy z 9 listopada 2023 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.501.2023.2.AWY, z 20 maja 2021 r., znak 0114-KDIP4-1.4012.171.2021.2.MK.

u. Mając powyższe na uwadze, przedmiotem Transakcji będą Nieruchomości stanowiące grunty niezabudowane. Zgodnie zaś z MPZP, wszystkie Nieruchomości należy uznać za tereny przeznaczone pod zabudowę w świetle art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. W efekcie tego dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana VAT jako dostawa terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę, do której nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W przedmiocie pytania nr 3

a. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

b. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

c. Aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Kupującego do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, w myśl art. 86 ust. 1, ust. 10, 10b pkt 1 oraz ust. 13 ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy:

i. Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, oraz

ii. Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji będą wykorzystywane przez Kupującego do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

d. Kupujący na dzień Transakcji będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Transakcja będzie dokonana w związku i w celu prowadzenia przez Kupującego działalności opodatkowanej VAT.

e. Kupujący zamierza docelowo wykorzystywać Nieruchomość do działalności opodatkowanej, w postaci czerpania zysków w ramach odpłatnego udostępniania lokali znajdujących się w wybudowanym w przyszłości budynku. Nieruchomości, do których prawa nabędzie Kupujący, będą zatem wykorzystywane przez niego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

f. Jak wykazano powyżej, w ocenie Wnioskodawców, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

g. Dodatkowo, dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowana VAT, jako nie mieszcząca się w katalogu zwolnień, o którym mowa w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

h. Przyjmując, że stanowisko Wnioskodawców co do opodatkowania Transakcji VAT jest prawidłowe, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały zastosowania do przedmiotowej Transakcji.

i. W świetle powyższego, w wyniku otrzymania prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej faktyczne dokonanie Transakcji jako czynności opodatkowanej VAT, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

j. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych Nieruchomości, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Kupujący otrzyma od Sprzedającego fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Jednocześnie, jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym powstanie po stronie Kupującego prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, kwota podatku należnego będzie niższa niż kwota podatku naliczonego, wówczas po stronie Kupującego istnieć będzie prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

k. Podsumowując, z uwagi na fakt, że Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji będą docelowo wykorzystywane przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu Nieruchomości od Sprzedającego oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek bankowy Kupującego w przypadku wystąpienia takiej nadwyżki.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powyższych uregulowań grunt spełnia definicję towaru określoną art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 cyt. ustawy.

Z przytoczonych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że – co do zasady – opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją określoną w ustawie Kodeks cywilny.

Na mocy art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061):

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W art. 552 ustawy Kodeks cywilny, ustawodawca wprowadza zasadę, że:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 551 ustawy Kodeks cywilny określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. Nie wszystkie elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze**.**

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Kupujący planuje nabyć Nieruchomości prawo użytkowania wieczystego gruntów, tj. działek gruntu o numerach 1, 2, 3, 4.

Wskazali Państwo, że Nieruchomość nie jest i nie będzie zabudowana na moment dokonania Transakcji. Przez Nieruchomość przechodzi nieczynny wodociąg, który stanowi budowle, jednakże nie jest on własnością Sprzedającego. Zgodnie z oświadczeniem właściciela Wodociągu, zostanie on docelowo zlikwidowany. Nawet jeżeli Wodociąg nie zostanie zlikwidowany do momentu zawarcia Transakcji, nie będzie on jej przedmiotem.

Podali Państwo, że Nieruchomości będące przedmiotem Transakcji nie są i nie będą na moment jej dokonywania wyodrębnione organizacyjnie oraz finansowo w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Niezależnie od zawarcia Transakcji, Sprzedający będzie nadal posiadał zestaw składników majątkowych umożliwiających dalsze prowadzenie dotychczasowej działalności. W szczególności, przedmiotem Transakcji nie będą m.in.:

\- umowa o przygotowanie projektu komercyjnego;

\- umowa zlecenia dotycząca m.in. koordynacji oraz zarządzania pracami projektowymi i budowlanymi, pozyskiwania klientów na najem powierzchni komercyjnych, doradztwa finansowego, obsługi księgowej, obsługi obowiązków sprawozdawczych, wsparcia procesu pozyskiwania finansowania, prowadzenie rozliczeń podatkowych oraz sporządzanie zeznań i deklaracji podatkowych dla Sprzedającego;

\- umowy na obsługę prawną, czy też umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego;

\- środki pieniężne na rachunkach bankowych Sprzedającego;

\- prawa i obowiązki z rachunków bankowych Sprzedającego;

\- know-how Sprzedającego;

\- księgi rachunkowe Sprzedającego;

\- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego związanego z Nieruchomością.

Przedmiotem Transakcji nie będą żadne wierzytelności, jak i zobowiązania Sprzedającego ani inne nieruchomości posiadane przez Sprzedającego. W związku z Transakcją, na Kupującego nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki wynikające z Pozwolenia na Budowę oraz z Zezwolenia na Realizację Inwestycji Drogowej.

W tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności kwestii ustalenia, czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niewyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że brak jest podstaw do uznania opisanego przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jak również za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z wniosku, planowanej dostawie Nieruchomości nie będzie towarzyszyło przeniesienie szeregu kluczowych składników majątku, składających się na definicję przedsiębiorstwa. Poza zakresem opisanej transakcji pozostaną wierzytelności i zobowiązania Sprzedającego a także umowy: o przygotowanie projektu komercyjnego; zlecenia dotycząca m.in. koordynacji oraz zarządzania pracami projektowymi i budowlanymi, pozyskiwania klientów na najem powierzchni komercyjnych, doradztwa finansowego, obsługi księgowej, obsługi obowiązków sprawozdawczych, wsparcia procesu pozyskiwania finansowania, prowadzenie rozliczeń podatkowych oraz sporządzanie zeznań i deklaracji podatkowych dla Sprzedającego; umowy na obsługę prawną, czy też umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego. Przeniesieniu na Kupującego nie będą również podlegały prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego związanego z Nieruchomością. W ramach transakcji nie dojdzie również do przejścia pracowników sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy, bowiem Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników.

Należy więc stwierdzić, że przedmiotowa transakcja nie będzie obejmować składników majątkowych pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W związku z tym, przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny.

Opisany we wniosku przedmiot transakcji sprzedaży nie stanowi w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot Transakcji nie stanowi składników majątkowych wydzielonych organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, które umożliwiałyby prowadzenie niezależnego przedsiębiorstwa. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem transakcji będą wyłącznie Nieruchomości (4 Nieruchomości składająca się z działek gruntu) bez pozostałych składników majątkowych Sprzedającego, które umożliwiałyby prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, czy też kontynuację działalności przez przyszłego Nabywcę bez dodatkowych nakładów.

Zatem, przedmiot Transakcji nie może funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. Tym samym, będące przedmiotem sprzedaży składniki majątkowe (działki gruntu) nie są na tyle zorganizowane aby umożliwiały prowadzenie na nich działalności bez dodatkowych nakładów Nabywcy.

Ponadto Kupujący nie zamierza kontynuować działalności Sprzedającego (działalność deweloperska) i docelowo będzie prowadził działalność polegającą na odpłatnym udostępnianiu lokali znajdujących się w wybudowanym w przyszłości budynku.

Zatem w okolicznościach przedstawionych we wniosku opisany przedmiot Transakcji, nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jak również zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym jej sprzedaż nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Planowana transakcja zbycia składników majątkowych u Sprzedającego będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za **prawidłowe**.

Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii ustalenia czy dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana VAT.

W związku z tym, że jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 1 wniosku, sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, to należy ją opodatkować właściwą stawką podatku VAT.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1130):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, grunt budowlany to taki grunt, który objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym określono dla niego funkcję „pod zabudowę”.

Przy czym, w sytuacji gdy w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu dla danej działki wyznaczono linie rozgraniczające miejsce zabudowy, to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę, będzie uznany za teren budowlany. Pozostała część działki będzie uznana za teren inny niż budowlany.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie, czy dane tereny stanowią tereny budowlane, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego danego terenu. Sama możliwość wybudowania obiektów budowlanych oznacza, że grunty te stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu. W związku z tym, że ustawa o VAT nie precyzuje, jakie tereny przeznaczone pod zabudowę korzystają ze zwolnienia od podatku, przyjąć trzeba, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 725 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Pod pojęciem budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 9 ww. ustawy Prawo budowlane:

Przez urządzenia budowlane należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

W opisie zdarzenia przyszłego, podali Państwo, że Nieruchomości nie są i nie będą zabudowane na moment dokonania Transakcji. Równocześnie wskazali Państwo, że przez wszystkie Nieruchomości przechodzi wodociąg, który stanowi budowlę i nie jest własnością Sprzedającego. Wodociąg ma być docelowo zlikwidowany. Nawet jeśli Wodociąg nie zostanie zlikwidowany do momentu zawarcia Transakcji, nie będzie on jej przedmiotem. Z opisu sprawy wynika, że wszystkie 4 działki, zgodnie z postanowieniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego - stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę, w tym również działki w części przeznaczone pod zieleń urządzaną (na działkach tych dopuszcza się budowę ciągów pieszo-rowerowych). Ponadto dla trzech działek wydano decyzję o pozwoleniu na budowę.

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

Wskazali Państwo, że możliwa jest sytuacja, że na dzień Transakcji na części gruntu posadowiony będzie wodociąg, stanowiący budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Wodociąg przechodzi przez te części działek, które w MPZM są zielenią urządzoną, wyznaczoną przez linie rozgraniczające.

Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro przez część wszystkich działek przechodzi wodociąg, który nie jest własnością Zbywcy, to nie sposób przyjąć, że Sprzedawca sprzeda gruntu wraz z naniesieniami znajdującymi się na ww. działkach, bowiem to nie Sprzedawca jest w faktycznym posiadaniu naniesień i korzysta z nich jak właściciel, a w konsekwencji dostawa ww. naniesień nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Tak więc, w przypadku dostawy tej części gruntu przez który przechodzi wodociąg przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, którego jednak nie można uznać za grunt niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, bowiem posadowione są na nim budowle.

Zatem dostawa części 4 działek przez który przechodzi wodociąg nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunty w części są już zabudowane.

Powyższy pogląd znajduje swoje potwierdzenie np. w wyroku NSA z 5 lutego 2019 r. sygn. akt I FSK 44/17, w którym Sąd wskazał:

(…) W świetle powyższego należy uznać, że określenie „teren niezabudowany” oznacza taki teren, na którym nie występują obiekty budowlane (budynki, budowle), przy czym dla oceny zabudowania bez znaczenia musi pozostać, jaka część wydzielonego terenu pokryta została obiektami budowlanymi, jak również czy zabudowę stanowią obiekty w całości, czy też części obiektów z uwagi na ich posadowienie w granicach wyodrębnionych, różnych zarazem terenów (sąsiadujących działek). Kwalifikacja terenu jako zabudowanego (nie będącego terenem niezabudowanym) nie wyklucza tego, że w okolicznościach takich, jak przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, przedmiotem planowanej dostawy będzie sam grunt, skoro Miastu nie przysługuje prawo do części budynków, które zachodzą na działkę stanowiącą jego własność. W takich bowiem warunkach Miasto nie będzie przenosić prawa do rozporządzania budynkami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ab initio u.p.t.u.), a jedynie w odniesieniu do gruntu. Nie zmienia to jednak tego, że stanowiący przedmiot planowanej transakcji grunt będzie gruntem zabudowanym (nie będzie gruntem niezabudowanym). Pojęcie „zabudowania” gruntu, tak jak ono funkcjonuje w języku potocznym, abstrahuje od kwestii prawa do zabudowy (do obiektów budowlanych) i dotyczy obiektywnego stanu naniesienia budynków i budowli w terenie. Wobec tego zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., jako odnoszące się do terenu niezabudowanego, nie obejmuje gruntu, na którym posadowione są budynki bądź budowle, a nawet ich części”.

Powyższy pogląd podziela również NSA w wyroku z 30 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 889/16.

Z kolei pozostała część wszystkich 4 działek będą działkami pod zabudowę, a więc terenem budowlanym.

Natomiast, w sytuacji gdy na działkach w momencie dostawy nie będzie sieci wodociągowej, wszystkie działki będą pod zabudowę, a więc będą terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W konsekwencji niezależnie od tego czy na działkach będzie posadowiony wodociąg czy też nie, dostawa ww. 4 działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dla sprzedaży nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy zbadać warunki do zwolnienia transakcji od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

\- towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej;

\- nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Sprzedający nie wykorzystywał Nieruchomości do działalności zwolnionej z podatku VAT. Tym samym transakcja sprzedaży Nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy zatem stwierdzić, że w odniesieniu do dostawy Nieruchomości nie będą spełnione warunki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając na uwadze treść przywołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że dla planowanej transakcji nie znajdzie zastosowania ani zwolnienie od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ani w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Podsumowując, dostawa Nieruchomości, tj. prawa użytkowania wieczystego 4 działek gruntu nr 1, 2, 3, 4 będzie opodatkowana podatkiem VAT i nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i 9 ustawy o VAT**.**

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 jest **prawidłowe.**

Odnosząc się do prawa do odliczenia podatku naliczonego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Według art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z wniosku wynika, że Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący zamierza wykorzystywać ją w działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą także prawa Kupującego do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz zwrotu nadwyżki podatku.

Jak wyżej wyjaśniono, sprzedaż Nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego 4 działek) na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki, tym samym Sprzedający jako czynny podatnik podatku VAT będzie zobowiązany opodatkować jej sprzedaż na rzecz Kupującego.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego 4 działek). Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Kupującego Nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym, a Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Kupujący jest uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem, po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT) oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 jest **prawidłowe**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena stanowiska Zainteresowanych w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego miejscowo i rzeczowo dla nabywcy organu podatkowego pierwszej instancji (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego).

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

**D. Sp. z o.o.** (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.