Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-292/13-7/OS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-07-29
Teza: Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do przyspieszonego zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Działek w terminie 25 dni?
Słowa kluczowe: kompensata; termin-termin zwrotu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2013 r. (data wpływu 2 maja 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lipca 2013 r. (data wpływu 22 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem prawa wieczystego użytkowania działek wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego;

*   prawa otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni;

*   oraz w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 lipca 2013 r. w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca (dalej również jako: Spółka) zamierza nabyć od osoby fizycznej, pana K. A. (dalej: Sprzedający) w drodze umowy sprzedaży (dalej: Umowa Sprzedaży) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej, w której skład wchodzą działki gruntu o numerach ewidencyjnych oraz (dalej: Działki). Sprzedający jest właścicielem 48,4% udziałów w Spółce. Pozostałe udziały w Spółce należą do innej spółki kapitałowej, przy czym Sprzedający posiada 99,9% udziałów w tej drugiej wymienionej spółce.

W 2007 r. Spółka zawarła ze Sprzedającym umowę dzierżawy (dalej: Umowa Dzierżawy), zgodnie z którą Sprzedający oddał Spółce Działki wraz z posadowionymi na nich budynkami (dotyczy to okresu przed ich wyburzeniem) do używania i pobierania pożytków za wynagrodzeniem, co obejmowało również uprawnienie Spółki do dysponowania Działkami na cele budowlane. Zgodnie z Umową Dzierżawy Spółka miała, po wyburzeniu dotychczasowych obiektów w całości, zrealizować Inwestycję polegająca na wybudowaniu na Działkach obiektu centrum handlowo-biurowo-usługowo-rekreacyjnego. W stosunku do obu Działek zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy. Ponadto, Spółka, jako inwestor, uzyskała decyzję Prezydenta Miasta o pozwoleniu na budowę na Działkach centrum handlowo-rozrywkowego. W ostatnim kwartale 2012 r. Spółka rozpoczęła proces inwestycyjny na wydzierżawionych Działkach. Aktualnie na Działkach zostały dokonane wyburzenia i rozpoczęto prace ziemne oraz budowę fundamentów przyszłego centrum handlowego. Przewidywany termin zakończenia budowy centrum handlowego na Działkach przypada w ostatnim kwartale 2014 r.

Po wybudowaniu na Działkach centrum handlowego, Spółka będzie wynajmować podmiotom trzecim powierzchnię handlową znajdującą się w tym centrum. Spółka nie wyklucza także, że przedmiotowe centrum handlowe będzie w przyszłości przedmiotem zbycia w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z informacjami przekazanymi Spółce przez Sprzedającego, Działki waz z naniesieniami zostały nabyte przez Sprzedającego na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego w 2002 r. W umowie tej wskazano, iż cena nabycia Działek oraz znajdujących się na nich wówczas budynków, budowli i urządzeń nic zawierała podatku od towarów i usług (dalej: VAT) z uwagi na zastosowanie zwolnienia z VAT.

Sprzedający poinformował Spółkę, iż w dacie nabycia Działek znajdowały się na nich budynki, budowie i urządzenia, które wskutek zakupu Działek stały się własnością Sprzedającego, z wyjątkiem budowli sieciowych opisanych poniżej. Zgodnie z informacją zawartą w księdze wieczystej, obie Działki mają status zabudowanych, jednakże w rzeczywistości, wskazane wyżej budynki, budowle i urządzenia, które niegdyś znajdowały się na Działkach zostały w całości wyburzone/usunięte w ramach przygotowania terenu pod inwestycję. Na Działkach znajdują się jednak następujące naniesienia, niebędące własnością Sprzedającego, to jest:

*   na działce znajduje się wodociąg dostarczający wodę do działek sąsiednich, który wchodzi w skład przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjnego;

*   w granicy działki znajduje się kabel wysokiego napięcia będący własnością Zakładu Energetycznego (jak to wskazuje w. akt notarialny);

*   na działkach i znajduje się kabel telefoniczny wchodzący w skład przedsiębiorstwa telekomunikacyjnego;

*   na działkach i znajduje się kanalizacja sanitarna wchodząca w skład przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjnego.

Zgodnie z uzyskanymi informacjami, od daty nabycia Działek, Sprzedający nie ponosił na nie nakładów.

Sprzedający poinformował, ze jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i rozlicza dla celów VAT usługi dzierżawy Działek, według stawki podstawowej, dokumentując je fakturami VAT wystawianymi na Spółkę. Sprzedający uzyskuje również dochody z wynajmu lokali, który to najem również jest przez niego uwzględniany w rozliczeniach podatku VAT.

Sprzedający poinformował, i ż nie jest zarejestrowany jako przedsiębiorca w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i rozlicza przychody z tytułu Umowy Dzierżawy oraz umów najmu dla celów podatku dochodowego, jako przychody ze źródła, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. jako m.in. najem i dzierżawa składników majątku niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Powyższe przychody rozliczane są dla celów podatku dochodowego na zasadach ogólnych, tj. według skali podatkowej.

Sprzedający poinformował Spółkę, że uzyskał interpretację indywidulaną z dnia 30 sierpnia 2010 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dotyczącą opodatkowania podatkiem VAT planowanej wówczas sprzedaży Działek wraz z ich ówczesnymi naniesieniami. Organ uznał w tej interpretacji, iż przy sprzedaży Działek Sprzedający będzie działał w charakterze podatnika VAT oraz że sprzedaż Działek wraz z pozostałymi naniesieniami będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, jednakże zwolnioną z tego podatku na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Sprzedający oświadczył, iż przy sprzedaży Działek zamierza działać w charakterze podatnika VAT oraz, że, jego zdaniem, przedmiotem sprzedaży nie będzie przedsiębiorstwo, ani jego zorganizowana część oraz, że sprzedaż ta będzie opodatkowana VAT i nie będzie podlegała zwolnieniu. Wnioskodawca przewiduje, iż część lub całość zapłaty ceny za Działki może zostać dokonana w formie potrącenia przez Spółkę i Sprzedającego wzajemnych należności. Pozostała po potrąceniu część ceny będzie wówczas zapłacona za pośrednictwem rachunków bankowych Spółki i Sprzedającego.

Wnioskodawca informuje, iż, z uwagi na zmianę przepisów, Sprzedający również wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim), działającego z upoważnienia Ministra Finansów, z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidulanej w zakresie skutków podatkowych umowy sprzedaży Działek występujących po jego stronie.

W piśmie z dnia 18 lipca 2013 r. Wnioskodawca wskazał, że przed dokonaniem transakcji sprzedaży działek Sprzedający nie dokona zwrotu poniesionych przez Spółkę nakładów inwestycyjnych związanych z budową przyszłego centrum handlowego. Wynika to z następującej konstrukcji prawnej planowanej transakcji:

*   jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający zamierza sprzedać prawo użytkowania wieczystego działek na rzecz Spółki;

*   z mocy prawa, na Spółkę (jako dzierżawcę), z chwilą sprzedaży przejdzie ogół praw i obowiązków wydzierżawiającego (Sprzedającego);

*   wygaśnie w drodze tzw. konfuzji (czyli skupienia w jednym podmiocie pozycji dzierżawy i wydzierżawiającego) – umowa dzierżawy nie zostanie zatem rozwiązana przez jej strony przed zawarciem umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek na rzecz Spółki;

*   z uwagi na fakt, że nie dojdzie do rozwiązania umowy dzierżawy, nie będzie miał miejsca zwrot na rzecz Sprzedającego przedmiotu dzierżawy, w tym i ulepszeń dokonanych przez Spółkę jako dzierżawcę – w efekcie, nie dojdzie do zwrotu na rzecz Spółki poniesionych przez nią nakładów na ulepszenia.

Należy także zwrócić uwagę, że zgodnie z interpretacją art. 676 w zw. z art. 694 Kodeksu cywilnego, zwrot dzierżawcy poniesionych przez niego nakładów na ulepszenia następuje po ziszczeniu się dwóch warunków:

1.  zwrotu przedmiotu dzierżawy na rzecz wydzierżawiającego po zakończeniu dzierżawy;
2.  zatrzymania przez wydzierżawiającego ulepszeń w zamian za odrębne wynagrodzenie na rzecz dzierżawcy.

Żaden z tych warunków nie będzie miał miejsca w niniejszej sprawie, gdyż Sprzedawca:

1.  nie otrzyma z powrotem przedmiotu dzierżawy (wręcz przeciwnie, sprzeda przedmiot dzierżawy na rzecz Spółki);
2.  nie zatrzyma ulepszeń.

Powyższy sposób przeprowadzenia transakcji sprzedaży działek na rzecz dzierżawcy, który dokonał na tych działkach ulepszeń jest również akceptowany w praktyce podatkowej, co znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych i wyroku Sądu Administracyjnego powołanych we wniosku o interpretację podatkową.

Przedmiotem nabycia przez Wnioskodawcę będą jedynie prawa użytkowania wieczystego działek gruntu opisanych we wniosku o interpretację podatkową. Przedmiotem zbycia nie będą natomiast:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, z wyjątkiem prawa użytkowania wieczystego działek gruntu przedstawionych we wniosku;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa o korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych (przy czym, z mocy prawa, na Spółkę przejdą prawa i obowiązku wydzierżawiającego);

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedmiotem zbycia będzie prawo użytkowania wieczystego dwóch działek gruntu należących do majątku Sprzedającego – osoby fizycznej, z których Sprzedający osiąga dochody z dzierżawy. Zdaniem Wnioskodawcy, dochody z dzierżawy tych składników majątku Sprzedającego mają charakter pasywny. Ich uzyskiwanie wprawdzie stanowi przejaw działalności gospodarczej Sprzedającego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (ze względu na szeroką definicję działalności gospodarczej zawartą w art. 15 tej ustawy) i, z tego względu, czynności te podlegają opodatkowaniu VAT, jednakże, zdaniem Wnioskodawcy, Sprzedający nie prowadzi w tym celu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Nie jest on także z tego względu zarejestrowany w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, działki będące przedmiotem sprzedaży nie będą wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonym do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zdaniem Wnioskodawcy, działki te nie będą wyodrębnione:

*   na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. nie stanowią wyodrębnionego organizacyjnie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania; nie można bowiem mówić o zorganizowanym zespole składników w sytuacji, gdy mamy do czynienia jedynie z dwiema działkami gruntu; ponadto, trudno mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym w odniesieniu do dwóch działek, których jedyną cechą jest to, że należą do majątku Sprzedającego;

*   na płaszczyźnie finansowej, tj. nie posiadają samodzielności finansowej, pozwalającej na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym, Sprzedający nie prowadzi bowiem ewidencji księgowej (tj. nie prowadzi ksiąg rachunkowych, ani podatkowej księgi przychodów i rozchodów), ponadto, fakt, że na podstawie dokumentów posiadanych przez Spzredającego możliwe jest określenie przychodów i kosztów dzierżawy przedmiotowych działek jest oczywistą konsekwencją ich posiadania i oddania w dzierżawę, jednocześnie, jest to wręcz konieczne dla celów prawidłowego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych przez Sprzedającego;

*   na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. dwie działki nie mogą stanowić, bez użycia innych aktywów, potencjalnie niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Wnioskodawca wskazał, iż ma nadzieję, że przedstawione wyjaśnienia będą pomocne dla organu wydającego interpretację dla potrzeb dokonania samodzielnej oceny, że zbywane działki gruntu nie są wyodrębnione na płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej i że w związku z tym nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy też przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do przyspieszonego zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Działek w terminie 25 dni?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca będzie uprawniony do przyspieszonego zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Działek w terminie 25 dni.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Wnioskodawca zaznacza, że w związku z nabyciem Działek, po stronie Wnioskodawcy może wystąpić nadwyżka podatku VAT naliczonego nad należnym. Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego. Stosownie do art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku, gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. Nr 155 poz. 1095 z póżn. zm.) (dalej: ustawa o swobodzie działalności gospodarczej).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji. Zgodnie z wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5.04.2012 r. (sygn. akt I FSK 1731/11) oraz 2.06.2011 r. (sygn. akt I FSK 1075/10), również potrącenie wzajemnych należności nabywcy (wobec zbywcy) i zbywcy (wobec nabywcy, z tytułu sprzedaży, której dotyczy wnioskowany zwrot podatku VAT naliczonego) mieści się w pojęciu „zapłaty należności”. Oznacza to, iż dokonanie przez Sprzedającego i Spółkę potrącenia wzajemnych należności obejmującego całą cenę brutto Działek (względnie obejmującego część tej ceny z dopłatą reszty ceny przelewem bankowym), jak również dokonanie zapłaty należności z innych faktur (o ile wystąpią), z których będą wynikały kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji podatkowej, umożliwi Spółce uzyskanie zwrotu podatku VAT naliczonego w skróconym terminie 25-dniowym.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, powinien on być uprawniony do uzyskania przyspieszonego, 25-dniowego zwrotu podatku VAT, jeżeli wszystkie faktury, z których wynika VAT naliczony do odliczenia w danej deklaracji VAT (w tym faktura VAT wystawiona na jego rzecz w związku z nabyciem Działek) zostaną przez Wnioskodawcę zapłacone w całości, nawet jeżeli zapłata (w całości lub częściowo) nastąpi w formie potrącenia wzajemnych należności stron.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następny okres lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Natomiast w myśl przepisów art. 87 ust. 6 ustawy, na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z:

1.  faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.),
2.  dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone,
3.  importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji - przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Z analizy powyższego przepisu wynika, iż na wniosek podatnika i przy spełnieniu określonych warunków podstawowy termin zwrotu może być skrócony: 60 dniowy do 25 dniowego. Podatnik może otrzymać wcześniejszy zwrot, gdy spełni następujące warunki:

*   opłaci wszystkie faktury lub dokumenty celne dokumentujące zakupy rozliczone w deklaracji VAT-7,

*   zapłata za te faktury zostanie dokonana z uwzględnieniem przepisów art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Zgodnie z ww. art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Przepis ten ustanawia konieczność zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego należności za transakcję o wartości przekraczającej 15.000 euro, a zatem nie dopuszcza w takim przypadku zapłaty bezpośrednio w formie gotówkowej. Nie odnosi się natomiast do zapłaty w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności, którą reguluje art. 498 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 498 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wierzytelności niższej. W myśl art. 499 Kodeksu cywilnego potrącenia dokonuje się przez oświadczenie złożone drugiej stronie.

Przy czym należy mieć na uwadze, że dla skuteczności tej formy zapłaty muszą być spełnione warunki określone w przepisach prawa cywilnego.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku wynika, iż Spółka zamierza nabyć od osoby fizycznej, Sprzedającego w drodze umowy sprzedaży prawo użytkowania wieczystego nieruchomości. Spółka przewiduje, iż część lub całość zapłaty ceny za Działki może zostać dokonana w formie potrącenia przez Spółkę i Sprzedającego wzajemnych należności. Pozostała po potrąceniu część ceny będzie wówczas zapłacona za pośrednictwem rachunków bankowych Spółki i Sprzedającego.

Dokonując analizy przytoczonych powyżej przepisów należy stwierdzić, że art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy nie stawia ograniczeń co do formy zapłaty należności. A zatem dopuszczalne jest, że jedną z form zapłaty może być potrącenie, które zgodnie z treścią art. 498 Kodeksu cywilnego, daje skutek w postaci wzajemnego umorzenia wierzytelności do wysokości niższej z nich. Potrącenie (kompensata) wzajemnych wierzytelności niewątpliwie stanowi zapłatę należności.

Należy jednak pamiętać, iż powyższa zasada, w pewnych określonych prawem okolicznościach, doznaje ograniczenia, o ile podatnik chce skorzystać z możliwości skrócenia terminu do zwrotu nadwyżki podatku.

Dokonując analizy przytoczonych powyżej przepisów należy stwierdzić, że art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy odwołuje się do art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, zgodnie z którym należności, których wysokość nie przekracza kwoty 15.000 euro mogą być regulowane zarówno gotówką, jak i przelewem na rachunek bankowy kontrahenta podatnika. Jednakże, gdy płatność wynikająca z jednorazowej transakcji przekracza 15.000 euro, to wówczas bezwzględnie należy dokonać tej zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego. Cytowany przepis bowiem w sposób jednoznaczny i bardzo czytelny wskazuje, że dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji. Tak więc wskazany przepis art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy, w sytuacji, gdy podatnik chce skorzystać z uprawnienia w nim wskazanego, nakazuje bezwzględnie dokonać zapłaty za dokonane zakupy gotówką bądź przelewem za pośrednictwem rachunku bankowego. W żadnym miejscu wskazany przepis nie odnosi się do możliwości regulowania należności w drodze potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności. Tym samym Wnioskodawca chcąc skorzystać z tego uprawnienia szczególnego, tzn. otrzymać zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni, jest zobowiązany dokonać zapłaty gotówką lub przelewem za faktury dotyczące transakcji poniżej 15.000 euro oraz wyłącznie przelewem z rachunku bankowego w odniesieniu do transakcji udokumentowanych fakturami, gdy należność przekracza kwotę 15.000 euro, o której mowa w art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Zatem, aby konieczne stało się dokonanie zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego muszą być spełnione kumulatywnie dwie przesłanki. Mianowicie, podmioty dokonują wzajemnych rozliczeń w związku z prowadzonymi przez siebie działalnościami gospodarczymi, a nadto jednorazowa wartość takiej transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro. Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, iż przymus dokonania rozliczeń w opisanej sytuacji za pośrednictwem rachunku bankowego jednocześnie wyklucza przeprowadzenie tego rodzaju transakcji w formie potrącenia. Istota kompensaty nie polega bowiem na przekazaniu określonej realnej kwoty pieniędzy, lecz na uregulowaniu należności poprzez potrącenie jednej wierzytelności z drugą wierzytelnością, pod warunkiem, że przedmiotem obu są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości, oznaczone co do gatunku, obie są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub innym organem państwowym.

Z okoliczności sprawy wynika, iż w związku z nabyciem prawa wieczystego użytkowania działek zapłata (w całości lub częściowo) nastąpi w formie potrącenia wzajemnych należności stron. Zatem nie dojdzie do zapłaty z tytułu nabycia towarów ani w gotówce ani przelewem.

W konsekwencji powyższego Wnioskodawca nie ma prawa do ubiegania się o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w przyśpieszonym terminie 25 dni, jeśli dokonuje potrącenia w formie kompensaty jakiejkolwiek należności za faktury, z których podatek naliczony uwzględnił w deklaracji VAT.

Oczywiście w przypadku, gdy podatnik dokonuje kompensaty należności z zobowiązaniem kontrahenta w drodze wzajemnego potrącenia należności, to następuje wygaśnięcie zobowiązania, jednakże pozbawia to podatnika możliwości ubiegania się o dokonanie przez urząd skarbowy zwrotu różnicy podatku naliczonego nad podatkiem należnym w skróconym terminie – 25 dni.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca, składając wniosek o wcześniejszy zwrot, w sytuacji, gdy kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracjach wynikają z faktur dokumentujących transakcje, zostały uregulowane poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności (kompensatę) – nie będzie uprawniony do zwrotu różnicy podatku VAT (wynikającego z tych faktur) w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia. Rozliczenie bowiem faktur poprzez potrącenie wzajemnych należności nie wyczerpuje znamion przepisu art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy i w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nie stanowi podstawy do ubiegania się o zwrot ww. nadwyżki w przyspieszonym terminie.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni. Natomiast wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem prawa wieczystego użytkowania działek wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego został rozpatrzony interpretacją nr ….. Ponadto, w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.