Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.637.2020.1.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-28
Teza: Pomniejszenie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości o koszty poniesione przed podpisaniem aktu notarialnego przenoszącego własność tej nieruchomości na Wnioskodawcę
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; prawa-prawo własności; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2020 r. (data wpływu 20 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu w związku z odpłatnym zbyciem nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu w związku z odpłatnym zbyciem nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W związku z koniecznością ustalenia kosztów uzyskania przychodu od sprzedaży nieruchomości (lokalu mieszkalnego przy ul. …, …) przed upływem 5 lat, wymagane było przedstawienie wszystkich kosztów zwiększających wartość nieruchomości (kosztów poniesionych na zakup mieszkania, kosztów związanych z zakupem produktów wykorzystanych do wykończenia mieszkania ). W drodze czynności sprawdzających prowadzonych przez Urząd Skarbowy w … faktury zakupu materiałów budowlanych (użytych do wykończenia ww. lokalu mieszkalnego) na łączną kwotę …. nie zostały uwzględnione w kosztach uzyskania przychodu. Wyjaśnienie, dlaczego faktury na ww. kwotę nie zostały uwzględnione wynikały z faktu, że urzędniczka powołując się na wspomniany we wniosku akt prawny dokonała zawężenia znaczenia słowa „posiadanie” do „przeniesienie pełnej własności”. Biorąc takie rozumowanie pod uwagę, urzędniczka nie uwzględniła wszystkich faktur, które zostały wystawione w okresie od 2 września 2011 r. (podpisanie protokołu zdawczo-odbiorczego) do dnia 16 grudnia 2011 r. (podpisanie aktu notarialnego – przeniesienie pełnej własności).

Wnioskodawca przedstawił następujące fakty:

1.  w dniu 24 kwietnia 2010 r. podpisał umowę zakupu lokalu mieszkalnego wraz z komórką lokatorską oraz halą garażową nr …;
2.  w dniu 2 września 2011 r. podpisał protokół zdawczo-odbiorczy nr …, kartę gwarancyjną oraz odebrał klucze do lokalu mieszkalnego – wszedł w stan posiadania przedmiotowej nieruchomości;
3.  w dniu 16 grudnia 2011 r. nastąpiło podpisanie aktu notarialnego o przeniesieniu pełnej własności;
4.  w dniu 24 listopada 2015 r. dokonał sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z komórką lokatorską i halą garażową.

Zakupiony przez Wnioskodawcę lokal mieszkalny wraz z komórką lokatorską oraz halą garażową stanowił odrębną własność. Lokal został zakupiony w celu realizacji Jego własnych potrzeb mieszkaniowych i takie cele zaspokajał.

Wnioskodawca nie posiada żadnego oficjalnego pisma wyjaśniającego, dlaczego faktury na kwotę … nie zostały ujęte w koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej w …., gdyż były prowadzone tylko czynności sprawdzające.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy koszt jaki poniósł Wnioskodawca na ulepszenie nieruchomości, w której posiadaniu był jeszcze przed podpisaniem aktu notarialnego (czyli przeniesieniu pełnej własności) można wliczyć w koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, interpretacja przepisów art. 22 ust. 6c dokonana przez urząd skarbowy jest niewłaściwa.

Zgodnie z ww. przepisem prawa podatkowego Wnioskodawca uważa, że koszt ulepszenia poniesiony przez Niego w okresie od dnia 2 września 2011 r. (przekazanie lokalu mieszkalnego) do dnia 16 grudnia 2011 r. (przeniesienia pełnej własności aktem notarialnym) należy wliczyć w koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości, gdyż w tym okresie wszedł w posiadanie lokalu mieszkalnego.

Taki sam stosunek do sprawy prezentuje Izba Skarbowa w Warszawie, która w dniu 23 lipca 2014 r. (sygnatura IPPB1/415-534/14-4/IF), wydała interpretację, że do wydatków można zaliczyć nawet te poniesione przez podatnika jeszcze przed podpisaniem aktu notarialnego. Warunkiem jest, aby podatnik wszedł w stan posiadania mieszkania. Urzędnicy stwierdzili bowiem, że ustawodawca nie zawęził znaczenia pojęcia posiadania do własności. Do odliczenia tego typu wydatków konieczne więc jest posiadanie faktur związanych z poniesionymi wydatkami oraz dokumentów poświadczających wejście w posiadanie lokalu. Dokument poświadczający wejście w stan posiadania mieszkania stanowi wspomniany wyżej protokół zdawczo-odbiorczy oraz umowa kupna mieszkania. Powołując się na powyższe Wnioskodawca uważa, że faktury na kwotę … powinny zostać wliczone w koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości przy ul. …, ….

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 24 kwietnia 2010 r. podpisał umowę kupna lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność wraz z komórką lokatorską oraz halą garażową, a w dniu 2 września 2011 r. protokół zdawczo-odbiorczy, kartę gwarancyjną oraz odebrał klucze do ww. lokalu mieszkalnego. Podpisanie aktu notarialnego przenoszącego prawo własności do ww. lokalu mieszkalnego nastąpiło w dniu 16 grudnia 2011 r.

W okresie od 2 września 2011 r. (podpisanie protokołu zdawczo-odbiorczego) do dnia 16 grudnia 2011 r. (podpisanie aktu notarialnego – przeniesienie pełnej własności) Wnioskodawca poniósł wydatki na zakup materiałów budowlanych, użytych do wykończenia ww. lokalu mieszkalnego.

Lokal został zakupiony w celu realizacji Jego własnych potrzeb mieszkaniowych i takie cele zaspokajał. Wnioskodawca w dniu 24 listopada 2015 r. sprzedał ww. lokal mieszkalny wraz z komórką lokatorską i halą garażową.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że dokonane w 2015 r. odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z komórką lokatorską i halą garażową, który Wnioskodawca nabył w 2011 r. w drodze umowy kupna, będzie stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiło przed upływem pięcioletniego terminu określonego w ww. przepisie.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych. Przepis ten jednoznacznie stanowi, jakie wydatki mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. W świetle zawartej w nim definicji stanowią je w szczególności udokumentowane koszty nabycia nieruchomości będącej przedmiotem odpłatnego zbycia oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły jej wartość, poczynione w czasie posiadania nieruchomości. Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką nabywca zapłacił zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży. Kosztami uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości mogą być także udokumentowane fakturami VAT nakłady, poniesione w czasie posiadania nieruchomości, które zwiększyły jej wartość.

Z cytowanych powyżej przepisów prawa podatkowego wynika zatem, że nakłady na lokal mieszkalny mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu pod warunkiem, że:

*   zwiększyły jego wartość,

*   poniesione zostały w czasie jego posiadania,

*   zostały udokumentowane fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych.

Ustawodawca nie określił, co należy rozumieć pod pojęciem nakładów w rozumieniu ww. przepisu. Z brzmienia przepisu, jak i z poglądów reprezentowanych przez doktrynę wynika jednak, że za nakłady poniesione na nieruchomość rozumie się wydatki ulepszające, modernizujące daną nieruchomość, czy też nawet wydatki remontowe, które zwiększają wartość rynkową nieruchomości. Przy czym podkreślenia wymaga, że nie stanowią nakładów na lokal wydatki poniesione na jego umeblowanie oraz zakup wyposażenia lokalu, gdyż wydatki te nie mają charakteru wydatków modernizujących czy remontowych, nie spełniają definicji nakładu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „posiadanie”. Zgodnie z art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, który nią faktycznie włada jako właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jako użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Posiadanie nie jest prawem, lecz jest to stan faktycznego władztwa nad rzeczą. Składają się na nie dwa elementy: corpus (element fizyczny) wyrażający się we władaniu nad rzeczą oraz animus (element psychiczny) wyrażający się w psychicznym nastawieniu do wykonywanego władztwa dla siebie (Kodeks cywilny, Komentarz, Tom I, wydanie 2, pod redakcją K. Pietrzykowskiego; wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 maja 2016 r., sygn. I SA/Kr 364/16). Do zakwalifikowania danego stanu jako posiadanie konieczne jest, aby władztwo nad rzeczą nie miało charakteru przejściowego, przypadkowego, ale aby miało cechę trwałości (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 31 stycznia 1967 r., sygn. III CR 270/66).

Tym samym posiadanie rozumieć należy przede wszystkim jako formę władania rzeczą. Stanowi ono również synonim słowa „mieć”. Zaznaczyć przy tym należy, że posiadanie jest kategorią ściśle związaną z władztwem faktycznym nad rzeczą. Władztwo to stanowi związek posiadacza z rzeczą. Związek ten musi być faktyczny, czyli musi zapewniać posiadaczowi możliwość wpływu na rzecz za pośrednictwem bezpośrednich środków fizycznych. Przy czym, posiadanie cechuje się trwałością władztwa nad rzeczą. Nie jest zatem posiadaniem władztwo chwilowe. Za posiadanie nie może zostać również uznane władztwo nad rzeczą związane z realizacją pewnego zadania. W takim przypadku trudno bowiem dopatrzyć się innego z konstytutywnych elementów posiadania jakim jest wola posiadania (wola wykonywania prawa dla samego siebie, a nie dla innych osób).

Z drugiej strony nie można mylić posiadania z dzierżeniem, bowiem zgodnie z art. 338 Kodeksu cywilnego osoba, która włada rzeczą za kogoś innego, jest określana jako dzierżyciel.

Podstawowa różnica pomiędzy dzierżeniem a posiadaniem (samoistnym i zależnym) wyraża się właśnie w roli, w której występuje dzierżyciel. Posiadacz zarówno samoistny, jak i zależny zawsze włada rzeczą we własnym imieniu. Dzierżyciel wykonuje posiadanie w imieniu cudzym. Inny więc jest zamiar dzierżyciela, a inny posiadacza.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w okresie po podpisaniu protokołu zdawczo-odbiorczego dotyczącego lokalu mieszkalnego, ale przed formalnym podpisaniem aktu notarialnego przenoszącego prawo własności do tego lokalu, Wnioskodawca posiadając lokal mieszkalny poniósł koszty związane z zakupem materiałów budowlanych wykorzystanych do wykończenia tego lokalu. Na potwierdzenie ich poniesienia Wnioskodawca posiada faktury dokumentujące te wydatki. Odnosząc powyższe okoliczności podane we wniosku do istoty posiadania nieruchomości (lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość) uznać zatem należy, że skoro ww. nieruchomość była w posiadaniu Wnioskodawcy w powyższym okresie, to poniesione przez Niego w tym czasie wydatki, stanowiące udokumentowane nakłady zwiększające wartość nieruchomości można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Potwierdzeniem poniesienia tych wydatków są posiadane przez Wnioskodawcę faktury VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Reasumując, stwierdzić należy, że nienastępujące w wykonywaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie w dniu 24 listopada 2015 r. przez Wnioskodawcę lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z komórką lokatorską i halą garażową, nabytych w dniu 16 grudnia 2011 r. w drodze umowy kupna, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie upłynął pięcioletni okres wskazany w ww. przepisie. Powyższy przychód Wnioskodawca może pomniejszyć o kwotę wydatków stanowiących udokumentowane nakłady zwiększające wartość nieruchomości zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, poniesione po wejściu w posiadanie lokalu mieszkalnego w związku z podpisaniem protokołu zdawczo-odbiorczego, ale przed formalnym aktem notarialnym, ponieważ zostały one poniesione w okresie posiadania nieruchomości (sprawowania władzy nad rzeczą) przez Wnioskodawcę.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zauważyć należy, że organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, ul. …, …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.