Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-424/12/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-25
Teza: Czy organizowanie pracownikom przez płatnika przejazdów wynajętymi przez płatnika autokarami, na trasie do pracy i z pracy (do miejsca zamieszkania pracowników) jest dla tych pracowników przychodem ze stosunku pracy (z tytułu świadczeń nieodpłatnych) i czy w związku z tym płatnik winien doliczyć wartość tego świadczenia do wynagrodzenia za pracę pracowników i pobrać z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dojazdy; pracownik; przychód-przychód ze stosunku pracy; płatnik; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1356/10 oraz z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 02 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Gl 918/09, wniosku z dnia 08 maja 2009 r. (data wpływu do tut. Biura – 20 maja 2009 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu u pracowników korzystających z transportu sfinansowanego przez pracodawcę - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu u pracowników korzystających z transportu sfinansowanego przez pracodawcę.

W dniu 14 sierpnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego znak: IBPB II/1/415-449/09/MK, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Interpretację skutecznie doręczono w dniu 19 sierpnia 2009 r.

Pismem z dnia 25 sierpnia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura – 28 sierpnia 2009 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 25 września 2009 r. znak: IBPB II/1/415W-54/09/MK odmawiając zmiany ww. indywidualnej interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona w dniu 28 września 2009 r.

Pismem z dnia 09 października 2009 r. (data wpływu do tut. Biura – 14 października 2009 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów udzielił pismem z dnia 13 listopada 2009 r. znak: IBPB II/1/4160-29/09/MK, IBRP/007-316/09 odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, w wyniku rozpatrzenia skargi, wyrokiem z dnia 02 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 918/09, uchylił zaskarżoną interpretację.

Organ od powyższego wyroku wniósł skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 20 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1356/10 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 02 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Gl 918/09 wpłynął do tut. Biura w dniu 25 kwietnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku o interpretację indywidualną został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi na terenie Polski działalność gospodarczą w pięciu zakładach. W ramach zakładów, znajdujących się w jednym z miast, wnioskodawca organizuje swoim pracownikom dojazdy do pracy i z pracy (do miejsca zamieszkania lub w jego pobliżu). Pracownicy mają możliwość skorzystania z autobusów wynajętych przez wnioskodawcę. Poszczególne zakłady wnioskodawcy (reprezentowane przez prokurentów oddziałowych) mają zawarte umowy z przewoźnikami. Koszty wynajmu autobusów pokrywa wnioskodawca, zaliczając związane z tym wydatki do kosztów uzyskania przychodów. Przewoźnicy, z tytułu świadczonych usług, wystawiają raz w miesiącu faktury VAT. Wnioskodawca nie prowadzi żadnej ewidencji pracowników korzystających z dojazdów i nie identyfikuje również imiennie pracowników, którzy korzystają z tak organizowanego transportu. Pracownicy korzystają z transportu w sposób nieregularny, bowiem używają również własnych samochodów lub korzystają z transportu publicznego. Pracownicy nie ponoszą żadnej odpłatności za organizowane przez spółkę przejazdy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy organizowanie pracownikom przez płatnika przejazdów wynajętymi przez płatnika autokarami, na trasie do pracy i z pracy (do miejsca zamieszkania pracowników) jest dla tych pracowników przychodem ze stosunku pracy (z tytułu świadczeń nieodpłatnych) i czy w związku z tym płatnik winien doliczyć wartość tego świadczenia do wynagrodzenia za pracę pracowników i pobrać z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, dojazdy organizowane przez niego dla pracowników nie są ich przychodem, więc płatnik nie powinien doliczać wartości tych świadczeń do przychodu pracowników i odprowadzać z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy. Wnioskodawca uważa, że sposób organizowania przez niego transportu dla pracowników sprawia, iż nie jest możliwe przypisanie konkretnej osobie – pracownikowi przychodu z nieodpłatnych źródeł. Jego zdaniem zatem, jeśli nie ma możliwości spersonalizowania przychodu i przypisania go konkretnym osobom, z uwagi na fakt, że osoby te mogą, ale nie muszą korzystać z usługi adresowanej do grupy, a nie imiennie oznaczonego adresata, to nie ma możliwości ustalenia wartości świadczenia nieodpłatnego i przypisania go konkretnemu pracownikowi. Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawca wskazał wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 stycznia 2008 r. Sygn. akt III SA/WA 1476/07 oraz z dnia 20 sierpnia 2008 r. sygn. akt III SA/WA 625/08. Zdaniem wnioskodawcy, aby w przedstawionym stanie faktycznym przypisać pracownikom wartość nieodpłatnego świadczenia należałoby zastosować art. 11 ust. 2a pkt 2 w zw. z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże zastosowanie tych przepisów wymagałoby przypisania konkretnej osobie wartości otrzymanego przez nią świadczenia, co jest niemożliwe z uwagi na sposób organizowania transportu i nieregularny sposób korzystania z niego przez pracowników. Ponadto, zdaniem wnioskodawcy, część pracowników, którzy nie korzystają z dojazdów, nie otrzymuje żadnych nieodpłatnych świadczeń. Reasumując wnioskodawca stwierdził, iż najważniejszym powodem, dla którego wartość transportu nie może być traktowana jako przychód, jest fakt, iż nie ma możliwości spersonalizowania przychodu, a co za tym idzie, nie zachodzą przesłanki z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 14 sierpnia 2009 r. znak: IBPB II/1/415-449/09/MK Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając, że nieodpłatnym świadczeniem wnioskodawcy na rzecz jego pracowników nie jest faktyczne skorzystanie przez pracowników z przejazdu, lecz sam fakt zapewnienia im dojazdu do pracy i z pracy. W związku z tym przychodem nie będzie wartość faktycznie wykorzystanych usług przewozowych, lecz wartość świadczenia uzyskiwanego przez pracownika jakim jest możliwość skorzystania z takich usług.

Wnioskodawca zaskarżył, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Gliwicach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 02 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Gl 918/09, uchylił powyższą pisemną interpretację podatkową.

Organ od powyższego wyroku wniósł skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 20 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1356/10 Naczelny Sąd Administracyjny, oddalił skargę kasacyjną.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 02 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Gl 918/09 wpłynął do tut. Biura w dniu 25 kwietnia 2012 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, prawomocnym wyrokiem z dnia 02 marca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 918/09 uchylił ww. interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 14 sierpnia 2009 r. znak: IBPB II/1/415-449/09/MK stwierdzając, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Sąd, powołując treść art. 12 ust. 1, 2 i 3 oraz art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdził, że w przypadku, gdy wartości świadczeń nieodpłatnych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika – brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę dojazdów do miejsca zatrudnienia z miejsca zamieszkania i z powrotem. W takiej bowiem sytuacji nie można stwierdzić, czy pracownik w istocie otrzymał określone świadczenie i jaka jest jego wartość. Przychód nie może bowiem zostać hipotetycznie przypisany podatnikowi, lecz ustalony zgodnie ze wskazanymi wyżej przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sąd stwierdził również, że w tej sytuacji nieprawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, iż opodatkowaniu podlega już sama możliwość skorzystania ze świadczeń w postaci oferowanego pracownikom przez pracodawcę transportu, bez względu na to, czy pracownik z tego świadczenia faktycznie skorzystał.

W ocenie Sądu, stanowisko to jest nieuprawnione w świetle postanowień art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten bowiem bezwzględnie warunkuje możliwość uznania za przychód wartości nieodpłatnego świadczenia otrzymaniem tego świadczenia. W przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia). Zatem o przychodzie pracownika można mówić, gdyby korzystał z postawionych do dyspozycji świadczeń, a ponadto możliwe byłoby ustalenie wartości tego świadczenia według metod określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na potwierdzenie swojego poglądu Sąd wskazał wyrok NSA z dnia 15 września 2009 r., sygn. akt II FSK 536/08.

Mając na uwadze powyższe uzasadnienie ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), który stanowi, iż „ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia”, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 08 maja 2009 r. stwierdza, iż w świetle stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym stanowisko Wnioskodawcy - jest prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ww. ustawy źródłami przychodów są m.in. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Ustawodawca w odmienny sposób określił sposób obliczania wartości dla każdej ze wskazanych w art. 12 świadczeń kategorii świadczeń, czemu dał wyraz w art. 12 ust. 2 i ust. 3 oraz w art. 11 ust. 2, ust. 2a i ust. 2b ww. ustawy. Zatem dla potrzeb wykazania, iż dane świadczenie jest przychodem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy, konieczne jest przyporządkowanie do jednej z kategorii świadczeń wymienionych w tym przepisie i zastosowanie właściwej metody obliczenia jego wartości.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy (art. 12 ust. 2 ww. ustawy).

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 ww. ustawy).

Należy zauważyć, iż ustawodawca nie przewidział możliwości ustalenia wartości ww. świadczeń w inny sposób, niż określony w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też, jeżeli nie jest możliwe obliczenie wartości świadczenia według metod określonych przepisami ww. ustawy, nie można pracownikowi przypisać przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przepisu art. 11 ust. 1 wynika, iż ażeby pieniądze i wartości pieniężne mogły być traktowane jako przychód, wystarczy by były one postawione do dyspozycji podatnika, natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia mogą być uznane za przychód jedynie po otrzymaniu tych świadczeń przez podatnika.

Przy czym zgodnie z art. 11 ust. 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Natomiast z przepisu art. 11 ust. 2a ww. ustawy wynika, iż wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca organizuje swoim pracownikom dojazdy do miejsca zatrudnienia z miejsca pracy i z powrotem, jednak nie jest w stanie wskazać w jakim rozmiarze poszczególni pracownicy korzystają z tych dojazdów. Zatem oferowany dowóz do pracy i z pracy przez pracodawcę jest postawiony pracownikom do dyspozycji przy jednoczesnym wskazaniu, iż Wnioskodawca nie posiada informacji, czy poszczególni pracownicy z tego świadczenia skorzystali i w jakim zakresie.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż w przypadku, gdy wartości nieodpłatnych świadczeń nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika – brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę dojazdów do miejsca zatrudnienia z miejsca zamieszkania i z powrotem. W takiej bowiem sytuacji nie można stwierdzić, czy pracownik w istocie otrzymał określone świadczenie i jaka jest jego wartość. Przychód nie może bowiem zostać hipotetycznie przypisany podatnikowi, lecz ustalony zgodnie ze wskazanymi wyżej przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia). Zatem, o przychodzie pracownika można by mówić wtedy, gdyby korzystał z postawionych do dyspozycji świadczeń, a ponadto możliwe byłoby ustalenie wartości tego świadczenia według metod określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 02 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Gl 918/09 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała