Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-885/15-4/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-04
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności przekazania na cele osobiste lokalu i budynku, oraz opodatkowania przekazania na cele osobiste nieruchomości stawką 23% podatku VAT.
Słowa kluczowe: cel-cele osobiste; przekazanie; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2015 r. (data wpływu 7 grudnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 lutego 2016 r. (data wpływu 24 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku czynności przekazania na cele osobiste lokalu wymienionego w pkt 1 oraz budynku wskazanego w pkt 2 wniosku - **jest prawidłowe;**
*   opodatkowania stawką 23% podatku VAT przekazania na cele osobiste nieruchomości wymienionej w pkt 3 wniosku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności przekazania na cele osobiste lokalu i budynku (pkt 1 i 2 wniosku), oraz opodatkowania przekazania na cele osobiste nieruchomości stawką 23% podatku VAT (pkt 3 wniosku). Wniosek został uzupełniony w dniu 24 lutego 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

1\. W dniu 27 maja 1997 r. Wnioskodawca dokonał zakupu używanego lokalu użytkowego (warsztat ślusarski). Na podstawie faktury wystawionej na firmę Wnioskodawcy dokonał odliczenia podatku VAT. W ww. lokalu Wnioskodawca nie dokonywał żadnych ulepszeń.

2\. W dniu 22 listopada 1999 r. Wnioskodawca nabył wraz z małżonką lokal użytkowy (parter budynku) wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu na wartość 18 153,60 zł. Na potwierdzenie tej transakcji Zainteresowany otrzymał rachunek uproszczony wystawiony na oboje małżonków. Wnioskodawca pozostaje wraz z żoną we wspólności majątkowej. Wnioskodawca nie odliczał podatku VAT. Powyższy lokal Wnioskodawca wprowadził do ewidencji środków trwałych i wykorzystywał go do prowadzonej działalności gospodarczej.

W dniu 12 sierpnia 2003 r. Wnioskodawca dokonał zakupu lokalu mieszkalnego znajdującego się na piętrze budynku na wartość 23 973 zł. Zakupu tego dokonał dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Na potwierdzenie tej transakcji otrzymał fakturę bez podatku VAT. W 2004 r. Podatnik dokonał modernizacji tego lokalu, a wartość tej modernizacji przekroczyła 30% wartości początkowej.

W wyniku zakupu ww. lokali Wnioskodawca stał się właścicielem całego budynku (parter i piętro).

Dnia 20 lipca 2004 r. został wykupiony grunt pod ww. budynkiem, a podatek VAT został odliczony na podstawie faktury wystawionej na firmę Zainteresowanego.

W 2014 r. dokonano zmiany przeznaczenia lokalu użytkowego (parter budynku) na lokal mieszkalny w związku z czym budynek stał się budynkiem mieszkalnym wraz z przynależnym gruntem.

3\. Dnia 19 lipca 2005 r. Wnioskodawca dokonał zakupu nieruchomości zabudowanej budynkiem o niewiadomym przeznaczeniu (bunkier). Na podstawie faktury odliczono podatek VAT od zakupu tej nieruchomości. W 2006 r. dokonano modernizacji budynku (bunkra) z przeznaczeniem na magazyn. Wartość modernizacji przekroczyła 30% wartości początkowej.

W 2014 r. dokonano zmiany przeznaczenia nieruchomości kwalifikując grunt jako tereny mieszkaniowe.

W wykazie danych ewidencyjnych dotyczących budynków bunkier figuruje jako mur.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że zakupu lokalu wykazanego w pkt 2 wniosku o wydanie interpretacji dokonał 22 listopada 1999 roku. Z książki obiektu budowlanego wynika, że budynek w którym znajduje się ten lokal był użytkowany od 1987 roku. Pełnił funkcję budynku mieszkalno-usługowego. Zanim Wnioskodawca dokonał zakupu lokalu na parterze, byt on wynajmowany dla Spółdzielni na cele jej działalności. Na potwierdzenie zakupu Wnioskodawca otrzymał rachunek uproszczony z naliczonym podatkiem VAT wystawiony na niego i małżonkę. Nie odliczono podatku VAT gdyż rachunek uproszczony nie dawał podstawy do odliczenia podatku VAT. Od momentu nabycia ww. lokalu Wnioskodawca nie dokonywał w nim żadnej modernizacji.

W roku 2014 dokonano zmiany przeznaczenia lokalu użytkowego (parter budynku) na lokal mieszkalny. Po zmianie przeznaczenia nie dokonywano w tym lokalu nakładów modernizacyjnych. Lokal wykorzystywany jest do chwili obecnej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Dnia 12 sierpnia 2003 roku Wnioskodawca dokonał zakupu lokalu mieszkalnego mieszczącego się na piętrze ww. budynku. Zanim Zainteresowany dokonał zakupu był on wynajmowany przez kilka lat lokatorom przez Zarząd Budynków Mieszkalnych na cele mieszkaniowe. W 2004 roku Wnioskodawca dokonał modernizacji tego lokalu a jej wartość przekroczyła 30% wartości początkowej. Dokonując modernizacji tego lokalu Wnioskodawca odliczał podatek VAT od faktur na zakup materiałów związanych z modernizacją. Faktura na zakup tego lokalu nie zawierała podatku VAT. Po dokonaniu modernizacji Wnioskodawca wykorzystuje ten lokal do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Bunkier opisany w pkt 3 wniosku o wydanie interpretacji stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo Budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz.1409, z późn. zm). W bunkrze dokonano modernizacji, której wartość przekroczyła 30% wartości początkowej. Podatek VAT od zakupów związanych z tą modernizacją został odliczony. Modernizacji dokonano w 2006 roku. Obiekt jest cały czas wykorzystywany w działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wszystkie przedstawione we wniosku o interpretację nieruchomości są cały czas wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanej sytuacji przekazanie na cele osobiste lokalu wymienionego w pkt 1 oraz budynku składającego się z dwóch lokali, wymienionego w pkt 2, będzie korzystało ze zwolnienia z podatku VAT?
2.  Czy przekazanie nieruchomości wymienionej w pkt 3 na cele osobiste będzie opodatkowane stawką 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług przekazanie lokalu użytkowego wymienionego w pkt 1 (warsztat ślusarski) na cele osobiste będzie korzystało ze zwolnienia z podatku VAT. Przekazanie na cele osobiste nie będzie dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia.

Ad.2

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a w powiązaniu z art. 43 ust. 7a ustawy o podatku od towarów i sług przekazanie budynku wymienionego w pkt 2 (parter i piętro wraz z gruntem) będzie korzystało ze zwolnienia z podatku VAT.

Ad.3

Przekazanie nieruchomości wymienionej w pkt 3 na cele osobiste będzie opodatkowane stawką 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 2 pkt 14a ustawy wskazuje, że pod pojęciem wytworzenia nieruchomości rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

‒ jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Podkreślić należy, że art. 7 ust. 2 ustawy stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega również nieodpłatne przekazanie towarów z tytułu nabycia których nie przysługiwało częściowe lub całkowite prawo do odliczenia podatku, ale w towarach tych zawarte są części składowe, przy nabyciu których podatnikowi przysługiwało częściowe lub całkowite prawo do odliczenia i które spowodowały trwały wzrost wartości towarów do momentu ich bezpłatnego przekazania.

Aby zatem stwierdzić czy nieodpłatne przekazanie towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy wyjaśnić znaczenie pojęcia „części składowe”.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie regulują pojęcia „części składowych”. Zatem, w tym celu należy odwołać się do innych przepisów, które tę kwestię regulują, a mianowicie do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), zwanej dalej k.c.

Zgodnie z art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Natomiast art. 47 § 2 k.c. stanowi, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W kontekście rozpatrywanej sprawy zasadnicze znaczenie ma określenie części składowej nieruchomości. Jak zauważa się w doktrynie, dany przedmiot uzyskuje atrybut części składowej innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), jeżeli zostanie on połączony z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała:

1.  więź fizykalno-przestrzenna,
2.  więź funkcjonalna (gospodarcza), a połączenie będzie miało
3.  charakter trwały (nie dla przemijającego użytku)

przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Wskutek takiego połączenia przedmiot połączony traci samodzielny byt w sensie fizycznym, gospodarczym i prawnym, stanowiąc z pozostałymi składnikami rzeczy jedną całość traktowaną w obrocie jako dobro samoistne (rzecz w znaczeniu techniczno-prawnym).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że przez część składową nieruchomości należy rozumieć taką rzecz, której odłączenie od rzeczy nadrzędnej będzie powodowało zerwanie więzi:

*   fizykalno-przestrzennej,
*   funkcjonalnej (gospodarczej)

wynikiem czego będzie uszkodzenie lub istotne zmiany całości lub części składowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w dniu 27 maja 1997 r. Wnioskodawca dokonał zakupu lokalu użytkowego (warsztat ślusarski). Na podstawie wystawionej faktury dokonał odliczenia podatku VAT. W lokalu nie dokonano żadnych ulepszeń. W dniu 22 listopada 1999 r. Zainteresowany nabył wraz z małżonką kolejny lokal użytkowy (parter budynku), wprowadził go do ewidencji środków trwałych i wykorzystywał do działalności gospodarczej. Dnia 12 sierpnia 2003 r. dokonano zakupu lokalu mieszkalnego znajdującego się na piętrze tego budynku. Przy zakupie tych lokali Wnioskodawca nie odliczał podatku VAT, ponieważ w przypadku pierwszego lokalu otrzymano rachunek uproszczony, niedający prawa do odliczenia, a w drugim przypadku, otrzymana faktura nie zawierała podatku VAT. W roku 2004 dokonano modernizacji drugiego lokalu, a wartość tej modernizacji przekroczyła 30% wartości początkowej. Dokonując modernizacji tego lokalu Wnioskodawca odliczał podatek VAT. Poprzez nabycie ww. lokali Zainteresowany stał się właścicielem całego budynku. W lipcu 2004 r. został wykupiony grunt pod ww. budynkiem, a podatek VAT został odliczony na podstawie faktury wystawionej na firmę Zainteresowanego. Dnia 19 lipca 2005 r. Wnioskodawca zakupił kolejną nieruchomość zabudowaną budynkiem (bunkier). W 2006 roku budynek ten został zmodernizowany. Wartość modernizacji przekroczyła 30% wartości początkowej. Na podstawie faktury odliczono podatek VAT od zakupu tej nieruchomości. Bunkier stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo Budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz.1409, z późn. zm). W bunkrze dokonano modernizacji, której wartość przekroczyła 30% wartości początkowej. Podatek VAT od zakupów związanych z tą modernizacją został odliczony. Modernizacji dokonano w 2006 roku. Wszystkie przedstawione we wniosku o interpretację nieruchomości są cały czas wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że planowane przez Wnioskodawcę przekazanie opisanych we wniosku lokalu i nieruchomości na cele osobiste będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, bowiem, jak sam wskazał Zainteresowany, przy kupnie lokalu i nieruchomości (pkt 1 i 3 wniosku) został odliczony podatek VAT, natomiast przy zakupie nieruchomości wskazanej w punkcie 2 wniosku podatek nie został odliczony, ale podczas modernizacji części tej nieruchomości odliczano VAT, jak również od wykupionego w lipcu 2004 r. gruntu pod tą nieruchomością.

W konsekwencji powyższego będzie to czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Tym samym w dalszej kolejności koniecznym jest ustalenie właściwej stawki podatku dla tej czynności.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - w myśl art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z ustawowej definicji „pierwszego zasiedlenia” wynika, że pod tym pojęciem należy rozumieć:

*   oddanie do użytkowania,
*   w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu,
*   pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po wybudowaniu lub ulepszeniu, wynoszącym co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania.

Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Jednakże czynność ta nie musi być faktycznie opodatkowana (nie musi prowadzić do powstania podatku należnego), bowiem za czynność taką należy również rozumieć czynność podlegającą opodatkowaniu w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże na mocy przepisów szczególnych - korzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, przez którą należy rozumieć sprzedaż, a także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment sprzedaży w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a także moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Ponadto, wskazać należy na przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy (obowiązujący od dnia 1 stycznia 2014 r.), w myśl którego - w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powołanego wyżej przepisu art. 29a ust. 8 ustawy jednoznacznie wynika, że - co do zasady - grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Jak już wcześniej wskazano, dla dostawy nieruchomości - budynków, budowli lub ich części, ustawodawca przewidział możliwość stosowania zwolnienia od podatku m.in. w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też pkt 10a. Jednakże, dla możliwości zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy istotne jest, czy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, czy też nie.

Przypomnieć należy, że w celu skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, muszą być spełnione odpowiednie warunki, które wynikają z tego przepisu, tj. dostawa budynku, budowli lub ich części nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Co należy rozumieć przez „pierwsze zasiedlenie” ustawodawca określił w powołanym wyżej art. 2 pkt 14 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy przy zakupie lokalu użytkowego (warsztatu stolarskiego) Wnioskodawca odliczył podatek VAT. Zatem, biorąc pod uwagę definicję pierwszego zasiedlenia i powyższą informację stwierdzić należy, że przekazanie przedmiotowego lokalu nie będzie dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia, w myśl art. 2 pkt 14 ustawy, ani przed nim. Bowiem do pierwszego zasiedlenia doszło z chwilą jego nabycia przez Wnioskodawcę, tj. w 1997 r., kiedy to Zbywca nieruchomości obciążył jej sprzedaż podatkiem VAT, a Wnioskodawca podatek ten odliczył. Jednocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą (przekazaniem na cele osobiste) upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Natomiast lokale wchodzące w skład budynku opisanego w pkt 2 wniosku zostaną zwolnione z podatku VAT na podstawie:

*   art. 43 ust. 1 pkt 10 - lokal na parterze, bowiem Podatnik nabył ten lokal w 1999 r. w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, zatem przekazanie lokalu nie będzie dokonane w ramach pierwszego zasiedlenia, w myśl art. 2 pkt 14 ustawy, ani przed nim, a ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą (przekazaniem na cele osobiste) upłynie okres dłuższy niż 2 lata;
*   art. 43 ust. 1 pkt 10a i ust. 7a - lokal na piętrze budynku, ponieważ ten lokal był wykorzystywany przez Podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat po jego modernizacji przekraczającej 30% wartości początkowej od której odliczono podatek naliczony, a ponadto przy zakupie tego lokalu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (faktura zakupu nie zawierała podatku VAT).

Tym samym w niniejszej sprawie w odniesieniu do opisanego we wniosku lokalu (pkt 1) są spełnione warunki pozwalające na zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, natomiast w odniesieniu do budynku (pkt 2) zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10 (lokal na parterze), oraz w art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z ust. 7a (lokal na piętrze).

Z analizy powołanych przepisów oraz z okoliczności sprawy wynika, że względem nieruchomości opisanej w punkcie nr 3 wniosku nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, bowiem po jej modernizacji, która przekroczyła 30% wartości początkowej obiektu, obiekt nie został oddany w użytkowanie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, przez które należy rozumieć sprzedaż, a także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu VAT. Zatem przekazanie go na cele osobiste będzie przedmiotem dostawy w ramach pierwszego zasiedlenia. Tym samym Wnioskodawca nie będzie mógł korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Przechodząc natomiast do kwestii możliwości zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wskazać należy, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym przepisie, zatem niespełnienie jednej z przesłanek z tego przepisu, powoduje, że zwolnienie to nie będzie miało zastosowania.

W rezultacie, w związku z tym, że Wnioskodawcy przysługiwało (z tytułu nabycia bunkra) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to pomimo że budowla ta była (po jej modernizacji przekraczającej 30% wartości początkowej - od której przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego) wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT powyżej 5 lat, nie będzie można zastosować zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że dostawa budowli wskazanej we wniosku w pkt 3 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 23 % na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.