Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-346/15/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-05-05
Teza: Czy do przychodu z tytułu wynagrodzenia za pracę twórczą, które to wynagrodzenie wynika z czasu pracy udokumentowanego w systemie rozliczeniowym obowiązującym u pracodawcy, Wnioskodawca, może zastosować koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym do pozostałego przychodu, tzn. za pracę niemającą charakteru pracy twórczej, koszty uzyskania przychodu określone będą na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i dokonać korekty zeznań za lata poprzednie, pomimo że pracodawca w PIT-11 nie wykazywał 50% kosztów uzyskania przychodu przysługujących Wnioskodawcy z tytułu wykonywania pracy twórczej? Czy w przypadku podjęcia pracy u innego pracodawcy o tym samym charakterze i na tych samych zasadach opisanych w stanie faktycznym, Wnioskodawcy będą również przysługiwały podwyższone koszty uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; płatnik; utwory; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2015 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z dnia 3 kwietnia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, pismem z dnia 24 marca 2015 r. nr ITPB1/4511-346/15-2/AD wezwano Wnioskodawcę do ich usunięcia. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 3 kwietnia 2015 r.

W ww. wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zatrudniony był w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie umowy o pracę z dnia 25 lutego 2011 r. na stanowisku projektant branży mostowej. Zatrudniony był na czas określony do 1 kwietnia 2011 r. oraz na podstawie umowy z dnia 30 marca 2012 r. na czas nieokreślony od dnia 1 kwietnia 2012 r. Umowa została rozwiązana z dniem 28 lutego 2014 r. Wnioskodawca zatrudniony był na cały etat w pełnym wymiarze czasu pracy, tj. 40 godzin w tygodniu. Wykształcenie oraz wiedza, którą posiada są odpowiednie do pracy na tym stanowisku. W ramach powierzonych mu obowiązków pracowniczych wykonywał projekty wraz z opisami technicznymi w zakresie branży konstrukcyjno-budowlanej. Proces projektowania obejmuje wszystkie fazy powstawania dokumentacji projektowej, od koncepcji do kompletnego projektu budowlanego i wykonawczego (zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 3 lipca 2003 r. w sprawie szczegółowego zakresu i formy Projektu Budowlanego). Każdy z projektów jest rozpatrywany i opracowywany indywidualnie, dlatego też każdy z nich wykazuje cechy niepowtarzalności niezbędne do uznania ich za przedmiot prawa autorskiego. W ramach zakresu obowiązków i uprawnień wynikających z pełnionego stanowiska, twórczo i samodzielnie uczestniczył w procesie projektowania infrastruktury technicznej, stając się tym samym współtwórcą całego dzieła, co w rozumieniu art. 9 ustawy o prawie autorskim pozwala przypisać mu status współtwórcy. Każdy z opracowywanych projektów wymaga twórczego, niepowtarzalnego i indywidualnego podejścia, dlatego też projekty te stanowią przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ust. 1 powyższej ustawy. Pracodawca prowadził ewidencję prac projektowych pracowników w postaci karty pracy. Karta pracy jednoznacznie określała, ile czasu pracownik poświęcił w regulaminowym czasie na prace projektowe-twórcze i prace nieprojektowe, czyli inne obowiązki pracownicze. W związku z powyższym, na podstawie karty pracy można określić jaka część wynagrodzenia/przychodu przypada na przychody z praw autorskich. W konsekwencji można w stosunku do tych przychodów zastosować 50% stawkę kosztów uzyskania przychodu. Zawarta ze spółką umowa o pracę nie zawierała w latach poprzednich szczególnych postanowień dotyczących przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów wytwarzanych w ramach obowiązków służbowych Wnioskodawcy. W tym zakresie stosowana była zasada wynikająca z art. 12 ust. 1 Prawa autorskiego, zgodnie z którą jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Umowa o pracę nie zawierała także szczególnych postanowień dotyczących podziału wynagrodzenia na dotyczące pracy twórczej oraz pozostałej. Tym niemniej z prowadzonej przez spółkę w systemie informatycznym ewidencji czasu pracy wynika w rzetelny i precyzyjny sposób rozgraniczenie go na poświęcony tworzeniu projektów technicznych oraz na pozostałą aktywność. Spółka jako pracodawca obliczała zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych przy uwzględnieniu zryczałtowanych - określonych w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - kosztów uzyskania przychodu z tytułu wykonywania przez Wnioskodawcę umowy o pracę. Wystawiając PIT-11 spółka jako płatnik nie wykazywała 50% kosztów uzyskania przychodu przysługujących Wnioskodawcy z tytułu wykonywania pracy twórczej. Jednak jako osoba wykonująca prace twórcze, w rocznym rozliczeniu podatkowym do przychodu uzyskanego z tytułu wykonywania pracy twórczej Wnioskodawca chciałby zastosować 50% koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do pozostałego przychodu, tzn. wynikającego z tytułu prac niezaliczanych do twórczych, koszty uzyskania przychodu określone będą na podstawie art. 22 ust. 2 ww. ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy do przychodu z tytułu wynagrodzenia za pracę twórczą, które to wynagrodzenie wynika z czasu pracy udokumentowanego w systemie rozliczeniowym obowiązującym u pracodawcy, Wnioskodawca, może zastosować koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym do pozostałego przychodu, tzn. za pracę niemającą charakteru pracy twórczej, koszty uzyskania przychodu określone będą na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i dokonać korekty zeznań za lata poprzednie, pomimo że pracodawca w PIT-11 nie wykazywał 50% kosztów uzyskania przychodu przysługujących Wnioskodawcy z tytułu wykonywania pracy twórczej?
2.  Czy w przypadku podjęcia pracy u innego pracodawcy o tym samym charakterze i na tych samych zasadach opisanych w stanie faktycznym, Wnioskodawcy będą również przysługiwały podwyższone koszty uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, do przychodów osiągniętych z tytułu wykonywania przez Niego projektów technicznych mogą być zastosowane 50% koszty uzyskania przychodu.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzenia przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 29 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że opisane w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu mogą dotyczyć przychodów ze stosunku pracy. Wynika to z treści art. 12 ust. 1 Prawa autorskiego, zgodnie z którym jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę ze zgodnego zamiaru stron.

Zdaniem Wnioskodawcy, w kontekście brzmienia art. 12 ust. 1 Prawa autorskiego (w tym także art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych) istnieją dwie główne przesłanki uznania spółki za podmiot nabywający autorskie prawa majątkowe do utworów wytworzonych przez jego pracowników. Są to:

1.  pozytywnie określona przesłanka stworzenia utworu w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy oraz
2.  przesłanka sformułowana negatywnie, uzależniająca skuteczność przesłanki pierwszej od braku odmiennych postanowień umownych między pracownikiem a jego pracodawcą (R. Golat Opodatkowanie podatkiem dochodowym twórców i artystów wykonawców (działalności twórczej i artystycznej), Vademecum Doradcy Podatkowego, ABC nr 71723).

Odnośnie pierwszej z przedstawionych wyżej przesłanek należy stwierdzić, że projekty techniczne wykonywane przez Wnioskodawcę są wykonywane w ramach obowiązków wynikających ze stosunku pracy. Spełniają także zawartą w art. 1 ust. 1 Prawa autorskiego definicję utworu („każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia”). Projekty techniczne są efektem twórczej aktywności Wnioskodawcy oraz ze względu na charakter i tematykę pracy cechują się indywidualnością i niepowtarzalnością.

W kwestii drugiej z przesłanek, umowa o pracę zawarta ze spółką nie zawiera szczególnych postanowień dotyczących przekazania autorskich praw majątkowych, co oznacza, że w tym zakresie stosuje się art. 12 ust. 1 Prawa autorskiego („dyspozycja art. 12 ust. 1 ma zastosowanie wtedy, gdy umowa o pracę nie stanowi inaczej, a więc objęte są nią sytuacje, w których strony nie określiły ani pól eksploatacji, ani utworów, do których prawa nabywa pracodawca. Sprawy te reguluje sama ustawa właśnie na wypadek braku takiej regulacji w umowie o pracę, wyznaczając granice, w jakich pracodawca nabywa majątkowe prawa autorskie, a także wskazuje utwory, do których to nabycie się odnosi” – red. J. Barta System prawa prywatnego, Prawo autorskie, Warszawa 2007, str. 94).

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy niezależnie od zapisów w umowie o pracę, spółka z chwilą przyjęcia nabywa autorskie prawa majątkowe do utworów wytworzonych przez Niego w ramach pracy świadczonej dla spółki. Skoro w świetle określonych powyżej przesłanek dojdzie do nabycia przez spółkę autorskich praw majątkowych do projektów technicznych wytworzonych w ramach stosunku pracy Wnioskodawcy, możliwe jest zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione powyżej stanowisko znajduje oparcie w wydawanych przez Ministra Finansów indywidualnych interpretacjach, np.:

*   w interpretacji …: „Wskazać należy, że ustawodawca zobowiązał płatnika do poboru zaliczek w prawidłowej wysokości, tj. od dochodu ustalonego zgodnie z regułami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc z uwzględnieniem kosztów w takiej wysokości, w jakiej ustawodawca w danych okolicznościach przewidział. Tym samym jeśli zgodnie z uregulowaniami wskazanej ustawy pracownikowi mogą być uwzględnione 50% koszty uzyskania przychodu, to płatnik winien takie koszty zastosować. Niemniej nie ma przeszkód prawnych, aby Wnioskodawca uwzględnił w zeznaniu rocznym, przysługujące koszty uzyskania przychodu, w sytuacji gdy płatnik dokonał poboru zaliczki na podatek dochodowy z pominięciem uwzględnienia normy 50% kosztów uzyskania przychodów i koszty te nie zostały wykazane w informacji podatkowej PIT-11 o wysokości dochodu. Informacja o wysokości dochodu służy określeniu wysokości pobranych zaliczek na podatek i nie może przesądzać o przysługujących podatnikowi, bądź nie, kosztach uzyskania przychodu. Podatek pobrany przez płatnika ma charakter zaliczek na podatek, zaś właściwe rozliczenie z dochodu uzyskanego w danym roku podatkowym polega na złożeniu zeznania rocznego. Jednakże prawidłowość sporządzonego rocznego zeznania podatkowego (ewentualnie korekty tego zeznania), ustalenie istnienia oraz wysokości nadpłaty stwierdzone mogą zostać dopiero przez organ podatkowy w trakcie przeprowadzonych czynności sprawdzających lub postępowania podatkowego. Tutejszy organ nie może więc rozstrzygać w kwestiach, które wymagają przeprowadzenia postępowania dowodowego i należą do kompetencji innego organu”.
*   w interpretacji … „Wskazane 50% koszty Wnioskodawca będzie miał prawo wykazać w zeznaniu rocznym, bez względu na to czy pracodawca należycie wywiązał się z obowiązków płatnika, tzn. zastosował przy poborze miesięcznej zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych koszty w prawidłowej (przysługującej zgodnie z przepisami) wysokości czy też nie”.

Reasumując, wobec powyższego Wnioskodawca uważa, że będzie mógł uwzględnić w zeznaniu rocznym przysługujące 50 % koszty uzyskania przychodu co do pracy o charakterze twórczym, także w sytuacji gdy płatnik dokonał poboru zaliczki na podatek dochodowy z pominięciem uwzględnienia normy 50% kosztów uzyskania przychodów i koszty te nie zostały wykazane w informacji podatkowej PIT-11 o wysokości dochodu. Opierając się na argumentacji przedstawionej powyżej i zważywszy na tożsame okoliczności zdarzenia przyszłego ze stanem faktycznym, pomimo zmiany płatnika, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie mógł uwzględnić w przyszłych zeznaniach rocznych, przysługujące 50 % koszty uzyskania przychodu co do pracy o charakterze twórczym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

1.  wynoszą 111 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.335 zł, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
2.  nie mogą przekroczyć łącznie 2.002 zł 05 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
3.  wynoszą 139 zł 06 gr miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1.668 zł 72 gr, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę;
4.  nie mogą przekroczyć łącznie 2.502 zł 56 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

W przypadku natomiast korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

Stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności – jak stanowi ust. 2 tego przepisu - przedmiotem prawa autorskiego są utwory: 1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe); 2) plastyczne; 3) fotograficzne; 4) lutnicze; 5) wzornictwa przemysłowego; 6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne; 7) muzyczne i słowno – muzyczne; 8) sceniczne, sceniczno – muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne; 9) audiowizualne (w tym filmowe).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego.

W razie zatem wykonywania na podstawie stosunku pracy czynności zarówno chronionych prawem autorskim jak i nie będących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, udokumentowania wymaga, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Tylko bowiem wyraźne rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Zaznaczyć również należy, że fakt korzystania przez pracownika z prawa autorskiego powinien być udokumentowany, gdyż warunkiem zastosowania kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy jest, aby zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca udzielił licencji na korzystanie z danego utworu, względnie by doszło do rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do tworzonego dzieła.

Wskazanym zatem jest, aby z umowy o pracę lub innego dokumentu wynikało, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi wynagrodzenie z tytułu korzystania przez pracownika z praw autorskich lub rozporządzania przez niego tymi prawami.

Poza tym, stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów do części wynagrodzenia pracownika dotyczy wyłącznie tych okresów zatrudnienia, w których praca o charakterze twórczym jest rzeczywiście wykonywana. Tym samym, ww. podwyższone 50% koszty uzyskania przychodów nie znajdują zastosowania do wynagrodzenia np. za czas niezdolności do pracy lub za czas urlopu.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ustępem 1 tego przepisu jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Jeżeli pracodawca nie zawiadomi twórcy w terminie sześciu miesięcy od dostarczenia utworu o jego nieprzyjęciu lub uzależnieniu przyjęcia od dokonania określonych zmian w wyznaczonym w tym celu odpowiednim terminie, uważa się, że utwór został przyjęty bez zastrzeżeń. Strony mogą określić inny termin (art. 13 ustawy).

W kontekście powyższych rozważań, w sytuacji gdy pracownik uzyskał przychód z praw autorskich, płatnik przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiąc, w którym faktycznie się one należały, zgodnie z dyspozycją art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uwzględnia koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

Zatem w przypadku przychodu z praw autorskich (z tytułu korzystania lub rozporządzania tymi prawami), co do zasady, w ciągu roku podatkowego, pracodawca przy wypłatach honorariów autorskich sukcesywnie uwzględnia koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodów, co znajduje odzwierciedlenie w sporządzanej po zakończeniu roku informacji podatkowej PIT-11.

Niemniej nie ma przeszkód prawnych, aby podatnik sam uwzględnił w zeznaniu rocznym, przysługujące mu koszty uzyskania przychodu, w sytuacji gdy płatnik dokonał poboru zaliczki na podatek dochodowy z pominięciem uwzględnienia normy 50% kosztów uzyskania przychodów i koszty te nie zostały wykazane w informacji podatkowej PIT-11 o wysokości dochodu. Informacja o wysokości dochodu służy bowiem określeniu wysokości pobranych zaliczek na podatek i nie może przesądzać o przysługujących podatnikowi, bądź nie, kosztach uzyskania przychodu.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca zatrudniony na stanowisku projektant branży mostowej. W ramach powierzonych mu obowiązków pracowniczych wykonywał projekty wraz z opisami technicznymi w zakresie branży konstrukcyjno-budowlanej. Proces projektowania obejmuje wszystkie fazy powstawania dokumentacji projektowej, od koncepcji do kompletnego projektu budowlanego i wykonawczego. Każdy z projektów jest rozpatrywany i opracowywany indywidualnie, dlatego też każdy z nich wykazuje cechy niepowtarzalności niezbędne do uznania ich za przedmiot prawa autorskiego. W ramach zakresu obowiązków i uprawnień wynikających z pełnionego stanowiska, twórczo i samodzielnie uczestniczył w procesie projektowania infrastruktury technicznej, stając się tym samym współtwórcą całego dzieła, co w rozumieniu art. 9 ustawy o prawie autorskim pozwala przypisać mu status współtwórcy. Każdy z opracowywanych projektów wymaga twórczego, niepowtarzalnego i indywidualnego podejścia, dlatego też projekty te stanowią przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ust. 1 powyższej ustawy. Pracodawca prowadził ewidencję prac projektowych pracowników w postaci karty pracy. Karta pracy jednoznacznie określała, ile czasu pracownik poświęcił w regulaminowym czasie na prace projektowe-twórcze i prace nieprojektowe, czyli inne obowiązki pracownicze. W związku z powyższym, na podstawie karty pracy można określić jaka część wynagrodzenia/przychodu przypada na przychody z praw autorskich. W konsekwencji można w stosunku do tych przychodów zastosować 50% stawkę kosztów uzyskania przychodu. Zawarta ze spółką umowa o pracę nie zawierała w latach poprzednich szczególnych postanowień dotyczących przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów wytwarzanych w ramach obowiązków służbowych Wnioskodawcy. W tym zakresie stosowana była zasada wynikająca z art. 12 ust. 1 Prawa autorskiego, zgodnie z którą jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Umowa o pracę nie zawierała także szczególnych postanowień dotyczących podziału wynagrodzenia na dotyczące pracy twórczej oraz pozostałej. Tym niemniej z prowadzonej przez spółkę w systemie informatycznym ewidencji czasu pracy wynika w rzetelny i precyzyjny sposób rozgraniczenie go na poświęcony tworzeniu projektów technicznych oraz na pozostałą aktywność. Spółka jako pracodawca obliczała zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych przy uwzględnieniu zryczałtowanych - określonych w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - kosztów uzyskania przychodu z tytułu wykonywania przez Wnioskodawcę umowy o pracę. Pracodawca wystawiając PIT-11 nie wykazał kosztów uzyskania przychodu w wysokości przysługującej z tytułu wykonywania utworu.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny a zwłaszcza zawarte w nim oświadczenie Wnioskodawcy, że na podstawie umowy o pracę wykonywał na rzecz pracodawcy projekty wraz z opisami technicznymi stając się tym samym współtwórcą całego dzieła, a każdy z opracowywanych projektów stanowi przedmiot prawa autorskiego w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, na gruncie znajdujących w niniejszej sprawie zastosowanie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że w sytuacji gdy płatnik dokonał poboru zaliczki na podatek dochodowy z pominięciem uwzględnienia normy 50% kosztów uzyskania przychodów, przysługujące koszty w stosunku do tej części wynagrodzenia, które Wnioskodawca otrzymał z tytułu korzystania z praw autorskich lub rozporządzenia prawami autorskimi – Wnioskodawca może samodzielnie uwzględnić w zeznaniu rocznym. Koszty te jednak (łącznie) nie mogą przekroczyć ½ kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ustawy).

Powyższe prawo będzie przysługiwać Wnioskodawcy również w przypadku zmiany pracodawcy pod warunkiem, że wszystkie warunki, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w celu zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu przeniesienia praw autorskich, zostaną przez Wnioskodawcę spełnione.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2 cyt. ustawy).

W myśl art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach, należy przez to rozumieć również zeznania (…), do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Zatem jeżeli złożone zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w latach ubiegłych zawierają nieprawidłowe dane (przychód, koszty) to należy złożyć korygującą deklarację wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Jednakże zauważyć należy, iż zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W sytuacji opisanej we wniosku stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe, jednakże wskazać należy, że uwzględniając 50% koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca winien mieć na uwadze obowiązującą od 1 stycznia 2013 r. normę prawną zawartą w art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl której w przypadku przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich koszty uzyskania przychodów określone w wysokości 50% uzyskanego przychodu, nie mogą przekroczyć ½ kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy.

Końcowo podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Organy podatkowe nie są właściwe w zakresie rozstrzygania autorskiego charakteru wykonywanych czynności. Interpretacja przepisów ustawy o prawie autorskim nie leży w kompetencji organów podatkowych. Organy podatkowe nie są zatem uprawnione do orzekania, czy określony rezultat pracy jest utworem w rozumieniu prawa autorskiego, komu przysługują w niniejszej sprawie autorskie prawa majątkowe i na jakiej podstawie (ustawy czy umowy stron) może dojść do rozporządzenia tymi prawami.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Stanowisko oparte zostało na założeniu, że ramach wykonywania swoich obowiązków służbowych Wnioskodawca wykonał prace twórcze, w stosunku do których przekazał na rzecz pracodawcy autorskie prawa majątkowe, interpretacja dotyczy zaś wyłącznie części przychodu uzyskanego z tego tytułu.

Ponadto wyjaśnić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.