Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.36.2022.1.NF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-25
Teza: Uznanie, że czynność sprzedaży prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego na podstawie umowy cywilnoprawnej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: gmina; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste-przeniesienie prawa użytkowania wieczystego
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1-pkt 7

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwo stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że czynność sprzedaży prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego na podstawie umowy cywilnoprawnej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Uzupełnili go Państwo pismem z 17 lutego 2022 r. (wpływ 21 lutego 2022 r. i 23 lutego 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina Z (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina realizuje m.in. zadania własne określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym), których celem jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Gmina dokonuje sprzedaży prawa własności gruntów na rzecz użytkowników wieczystych na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego. Prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione przed 1 maja 2004 r., a więc w stanie prawnym, w którym czynność ustanowienia prawa użytkowania wieczystego nie podlegała VAT. W związku z powyższym Gmina nie odprowadzała podatku VAT należnego w odniesieniu do opłat za użytkowanie wieczyste ustanowione przed 1 maja 2004 r. Zaznaczyć jedynie należy, że w jednym z przypadków po 1 maja 2004 r. doszło do zmiany użytkownika wieczystego (tj. użytkownik wieczysty A dokonał sprzedaży prawa użytkowania wieczystego na rzecz podmiotu B, Gmina obecnie sprzedaje prawo własności gruntu podmiotowi B).

Niniejszy wniosek nie dotyczy sytuacji przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności z mocy prawa na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów.

Gmina ma świadomość, iż w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w sprawie C-604/19 Gmina Wrocław Minister Finansów w dniu 22 grudnia 2021 r. wydał interpretację ogólną o numerze PT1.8101.2.2021 w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług przekształcenia z mocy prawa prawa użytkowania wieczystego w prawo własności (dalej: Interpretacja ogólna). Niemniej jednak z przedmiotowej interpretacji wynika, że „(\`(...)\`) wyrok TSUE dotyczy wyłącznie przedmiotowych czynności dokonywanych z mocy prawa, nie dotyczy przekształcenia prawa użytkowania wieczystego we własność, dokonywanego na podstawie umowy cywilnoprawnej pomiędzy użytkownikiem wieczystym a właścicielem gruntów”.

Tym samym, wątpliwości Gminy dotyczą konsekwencji na gruncie VAT czynności sprzedaży prawa własności nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego na podstawie umowy cywilnoprawnej.

### Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina wyjaśnia, że przeniesienie własności gruntów na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych na podstawie umów sprzedaży następuje na wniosek danego użytkownika wieczystego. Podstawą prawną dla działania Gminy w tym zakresie jest ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Zgodnie z art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami, sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Według art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

### Pytanie

Czy czynność sprzedaży prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego na podstawie umowy cywilnoprawnej (zawartej w formie aktu notarialnego), w sytuacji, gdy ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło przed 1 maja 2004 r., podlega opodatkowaniu VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Czynność sprzedaży prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego na podstawie umowy cywilnoprawnej (zawartej w formie aktu notarialnego), w sytuacji, gdy ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło przed 1 maja 2004 r., nie podlega opodatkowaniu VAT.

### Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust 2. bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z kolei w świetle art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Niemniej jednak podkreślenia wymaga, że oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz jego zbycie podlega ustawie o VAT począwszy od 1 maja 2004 r. Przed tą datą ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu nie podlegało VAT, bowiem na podstawie obowiązującej wówczas ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, grunt nie był towarem i ustanowienie jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towaru.

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku sprzedaży prawa własności gruntów na rzecz użytkowników wieczystych dochodzi jedynie do zmiany tytułu prawnego do nieruchomości, nie następuje zmiana w zakresie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego we własność na podstawie umowy cywilnoprawnej, w sytuacji gdy prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione przed 1 maja 2004 r. nie powinno podlegać opodatkowaniu VAT.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy w związku z otrzymaniem od użytkownika wieczystego opłaty za zbycie prawa własności gruntu, Gmina nie powinna być obowiązana do rozliczenia podatku należnego.

Na powyższe nie powinien wpłynąć fakt, że w jednym z przypadków w czasie trwania użytkowania wieczystego nieruchomości doszło do zmiany użytkownika wieczystego. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 7 września 2020 r., sygn. ITPP1/443-557/10/MN, czytamy: „Wobec przyjęcia, o czym była mowa powyżej, iż dokonana przed dniem 1 maja 2004 r. czynność oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste, jako dostawa towaru, nie podlega obecnie podatkowi od towarów i usług, uzasadnionym jest stwierdzenie, że opłaty dotyczące czynności niepodlegającej opodatkowaniu nie mogą być objęte podatkiem od towarów i usług po wejściu w życie nowej regulacji prawnej tj. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Bez znaczenia pozostaje fakt, iż po tej dacie zmienił się korzystający z gruntu oddanego w wieczyste użytkowanie, istotne bowiem jest to, że przed dniem 1 maja 2004 r. nastąpiło oddanie w użytkowanie wieczyste (dostawa towaru), potwierdzono stosownym wpisem do księgi wieczystej.

Reasumując, opłaty roczne pobierane przez Gminę z tytułu użytkowania wieczystego gruntu, ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r., tj. w okresie, gdy taka czynność nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po wejściu w życie ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. ani nie zawiera w sobie podatku należnego, ani też nie powinna być powiększona o taki podatek na podstawie przepisów tej ustawy. Opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego gruntu nie podlega opodatkowaniu VAT również w sytuacji zmiany użytkownika wieczystego dokonanej po dniu 1 maja 2004 r., pod warunkiem jednak, że prawo użytkowania wieczystego ustanowione zostało przed dniem 1 maja 2004 r.”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z 11 stycznia 2017 r., sygn. 1061-IPTPP1.4512.632.2016.1.IG, w której wskazano, iż „Z uwagi na powołane przepisy należy stwierdzić, że jeżeli opłata roczna została naliczona podmiotowi, który nabył prawo wieczystego użytkowania gruntu ustanowionego na rzecz poprzedniego użytkownika przed 1 maja 2004 r. nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Konsekwencją przeniesienia prawa użytkowania wieczystego gruntu na inny podmiot, który to prawo odziedziczył lub nabył w drodze kupna czy darowizny, jest stwierdzenie, że do opłat rocznych za oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste pobieranych przez Powiat od następcy prawnego dotychczasowego użytkownika wieczystego powinno się stosować te same zasady, jak dla pierwotnego użytkownika wieczystego.

Podsumowując, coroczne opłaty za użytkowanie wieczyste gruntu, płacone przez następców użytkownika wieczystego, dla którego ustanowienie prawa użytkowania wieczystego miało miejsce przed dniem 01 maja 2004 r., pomimo zmiany podmiotu, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Zdaniem Gminy, stanowisko zaprezentowano przez Wnioskodawcę nie stoi w sprzeczności z wyrokiem TSUE z dnia 25 lutego 2021 r. w sprawie C-604/19, w którym stwierdzono, że w przypadku przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności gmina powinna zostać uznana za podatnika VAT. Przedmiotowy wyrok dotyczy bowiem przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na podstawie decyzji administracyjnej (z mocy prawa). Jak wskazywała już Gmina, w interpretacji ogólnej czytamy, że „(…) wyrok TSUE dotyczy wyłącznie przedmiotowych czynności dokonywanych z mocy prawa, nie dotyczy przekształcenia prawa użytkowania wieczystego we własność, dokonywanego na podstawie umowy cywilnoprawnej pomiędzy użytkownikiem wieczystym a właścicielem gruntów”.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo w interpretacji Indywidualnej z 1 października 2021 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.231.2021.1.KW. wskazano, że „Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że skoro prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed wprowadzeniem przepisów ustawy, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W związku z powyższym, w sytuacji wniesienia żądania/wniosku Strony, sprzedaż prawa własności nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego jest w istocie »przekształceniem« prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości i będzie stanowiła jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpłynie na »władztwo do rzeczy« które użytkownik już uzyskał.

Zatem czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów ustanowionego przed 1 maja 2004 r. w prawo własności tych gruntów na żądanie/wniosek użytkownika wieczystego nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, ani żadnej Innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem tej ustawy”.

Analogiczne stanowisko wynika z interpretacji indywidualnej z 1 października 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.340.2021.1.AW, w świetle której, (…) czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, dla którego prawo to ustanowiono do dnia 30 kwietnia 2004 r. nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami Jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz obecnego wieczystego użytkownika.

Wobec tego sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na »władztwo rzeczy«, które pierwotny użytkownik wieczysty uzyskał 12 lutego 1979 r. i nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru”.

Podobne podejście zaprezentowano w interpretacji Indywidualnej z 24 września 2021 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.233.2021.1.MS. w której uznano, że „sprzedaż nieruchomości gruntowej jej użytkownikowi wieczystemu w przypadku, gdy użytkowanie wieczyste zostało ustanowione przed dniem 1 maja 2004 r. a sprzedaż nastąpi po 1 maja 2004 r. nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Podsumowując, zdaniem Gminy, czynność sprzedaży prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego na podstawie umowy cywilnoprawnej (zawartej w formie aktu notarialnego), w sytuacji, gdy ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło przed dniem 1 maja 2004 r. nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej K.c.

W świetle art. 233 K.c.:

W granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 K.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.):

Nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

W myśl art. 32 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 i art. 57 ust. 1.

Stosownie do art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Jak stanowi art. 32 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W odniesieniu do nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste przeniesienie własności tej nieruchomości, w drodze umowy, między Skarbem Państwa a jednostką samorządu terytorialnego oraz między jednostkami samorządu terytorialnego może nastąpić za powiadomieniem jej użytkownika wieczystego.

W świetle art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina dokonuje sprzedaży prawa własności gruntów na rzecz użytkowników wieczystych na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego. Prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione przed 1 maja 2004 r. Gmina wyjaśnia, że przeniesienie własności gruntów na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych na podstawie umów sprzedaży następuje na wniosek danego użytkownika wieczystego. Podstawą prawną dla działania Gminy w tym zakresie jest ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy czynność sprzedaży prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej w formie aktu notarialnego podlega/będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, w sytuacji gdy ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło przed 1 maja 2004 r.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa stwierdzić należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie użytkowania wieczystego) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również „przenieść władztwo na inny podmiot” w taki sam sposób w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

W analizowanej sprawie dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy, było objęcie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości przez użytkownika wieczystego przed 1 maja 2004 r. Z tą bowiem chwilą użytkownik ten otrzymał prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem.

Zaznaczenia wymaga fakt, że do 30 kwietnia 2004 r., tj. w okresie obowiązywania ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Mając powyższe na uwadze, w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości gruntowej użytkownik wieczysty otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem, z chwilą ustanowienia tego prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, przed 1 maja 2004 r.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Okoliczności faktyczne sprawy świadczą, że przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel nastąpiło już w chwili objęcia przez pierwotnego użytkownika prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości.

Obecny użytkownik wieczysty tej nieruchomości gruntowej nabył prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej. W sensie ekonomicznym nabył więc już prawo do dysponowania gruntem jak właściciel.

Należy podkreślić, że czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, dla którego prawo to ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r. nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie jest/nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz obecnego wieczystego użytkownika.

Wobec tego sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa/nie będzie wpływała natomiast na „władztwo rzeczy”, które użytkownik wieczysty uzyskał przed 1 maja 2004 r. i nie jest/nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru.

**Podsumowując, w świetle obowiązujących przepisów ustawy, sprzedaż przez Gminę prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.**

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie objętym postawionym pytaniem. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).