Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-447/07-2/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-01-28
Teza: W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, przychód z tytułu odsetek uzyskanych od pożyczki udzielonej przez Spółkę kontrahentowi holenderskiemu powstanie w dniu faktycznego otrzymania tych odsetek, tj. w dniu dokonania potrącenia tych odsetek z kwoty głównej udzielonej pożyczki
Słowa kluczowe: Holandia; opodatkowanie-uchylanie się od opodatkowania; podatek-podatek dochodowy; pożyczka-odsetki od pożyczki; przychód; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24.10.2007r. (data wpływu 29.10.2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 4 pkt 2, ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 11 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.10.2007r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawnych w zakresie art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 4 pkt 2, ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 11 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

X Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest spółką należącą do grupy kapitałowej M, która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zarządzania nieruchomościami.

B z siedzibą w Holandii (B) jest instytucją finansową, pośrednio powiązaną ze Spółką, której podstawowy zakres działalności obejmuje świadczenie specjalistycznych usług finansowych związanych z zapewnieniem płynności finansowej. Instytucja ta świadczy usługi takie jak: udzielanie pożyczek, przechowywanie depozytów pieniężnych, emisja obligacji oraz innych papierów wartościowych. Jednocześnie, B uczestniczy w kompleksowym zarządzaniu oraz finansowaniu działalności biznesowej przedsiębiorstw z grupy M, jak również świadczy na rzecz tych podmiotów inne usługi finansowe, stosownie do zaistniałych potrzeb.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć z B umowę pożyczki, na podstawie której, Spółka przeniesie na własność B określone środki pieniężne. Pożyczka ta będzie udzielona w polskich złotych i oprocentowana na bazie stopy procentowej EURIBOR oraz marży rynkowej. W celu minimalizacji obciążeń administracyjnych i finansowych związanych z transferem kwoty głównej pożyczki do B oraz transferem kwoty należnych odsetek do Spółki, strony zamierzają ustalić w Umowie pożyczki, że odsetki z tytułu udzielonej pożyczki będą płatne z góry w dniu udzielenia pożyczki, a płatność będzie dokonywana w formie potrącenia z kwotą główną pożyczki. W konsekwencji, kwota środków pieniężnych przekazywanych, na podstawie Umowy pożyczki, przez Spółkę na konto B odpowiadać będzie wartości kwoty głównej pożyczki pomniejszonej o kwotę potrąconych z góry przez strony należnych Spółce odsetek.

**W związku z powyższym Spółka zwróciła się z pytaniem:**

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, odsetki od pożyczki udzielonej B przez Spółkę, które będą płatne z góry w dniu udzielenia pożyczki w formie potrącenia z kwotą główną pożyczki, będą stanowić przychód Spółki rozpoznawalny w dniu potrącenia (tj. w dniu udzielenia pożyczki) dla celów podatku dochodowego od osób prawnych?

W opinii Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę postanowienia art. 12 ust. 1 pkt 1 i art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kluczową kwestią w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie, czy „potrącenie odsetek” z kwotą główną pożyczki udzielonej na rzecz B jest równoznaczne, z perspektywy podatku dochodowego od osób prawnych, z „otrzymaniem odsetek”, czyli de facto z „zapłatą odsetek”.

Spółka podaje, że zgodnie z zasadą swobody umów, wyrażoną w art. 3531 Ustawy - Kodeks cywilny, strony umowy mogą ustalić, że odsetki od udzielonej pożyczki będą płatne z góry w dniu udzielenia pożyczki, a płatność będzie dokonywana w formie potrącenia z kwotą główną pożyczki, w konsekwencji czego, w wykonaniu przedmiotowej umowy pożyczki, Spółka przekaże na konto B kwotę stanowiąca różnicę kwoty głównej pożyczki i potrąconych odsetek. Według Spółki, w świetle regulacji cywilnoprawnych potracenie wierzytelności może nastąpić na podstawie art. 498 ustawy – Kodeks cywilny (potrącenie ustawowe) bądź umowy zawartej pomiędzy określonymi podmiotami. Zgodnie z ww. zasadą swobody umów, potrącenie umowne nie jest obwarowane szczególnymi wymogami lub zakazami. Spółka podaje, że w doktrynie prawa cywilnego powszechnie przyjmuje się, iż potrącenie stanowi jedną z form wygaśnięcia zobowiązań, tak samo jak zapłata należności, może bowiem prowadzić do uregulowania danego stosunku obligacyjnego.

Wnioskodawca wskazuje także na ekonomiczne uzasadnienie zastosowania potrącenia w przedmiotowej sprawie. Dzięki zastosowaniu wzajemnej kompensaty zobowiązań, strony umowy pożyczki ograniczą koszty związane z administracyjną obsługą przedmiotowej transakcji, a w szczególności unikną opłat bankowych (prowizji) od przelewów bankowych obejmujących odsetki, które w przypadku znacznych kwot mogłyby mieć istotne znaczenie z perspektywy działalności gospodarczej, prowadzonej przez B oraz Spółkę.

W opinii Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę ostatnią nowelizację ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2006r. Nr 217, poz. 1589), ustawodawca dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, wyraźnie zdefiniował „potrącenie odsetek” jako jedną z form „zapłaty odsetek”. Zdaniem Spółki, wynika to z dodanego w 2006r. art. 26 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczącego płatności (między innymi) odsetek dokonywanych przez polskie podmioty na rzecz nierezydentów.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, także w przypadku odsetek należnych polskiemu rezydentowi, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych „potrącenie odsetek” należy traktować jako „zapłatę” lub „uregulowanie odsetek”. W opinii Spółki, wynika to z dyrektywy konsekwentności języka prawodawcy, w świetle której, nadawanie przez ustawodawcę odmiennego znaczenia jednakowym zwrotom występującym w tym samym akcie prawnym jest niedopuszczalne. Spółka podaje, że dyrektywa ta zawarta jest w §10 Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów w sprawie „Zasad techniki prawodawczej” (Dz.U. z 2002 r. Nr 100, poz. 908). Przepis ten zawiera jednoznaczną zasadę, zgodnie z którą: „do oznaczenia jednakowych pojęć używa się jednakowych określeń, a różnych pojęć nie oznacza się tymi samymi określeniami”.Spółka podaje, że w doktrynie podkreśla się fundamentalne znaczenie dyrektywy konsekwentności języka prawodawcy dla procesu wykładni prawa. Zastosowanie się prawodawcy do tej dyrektywy w praktyce powinno prowadzić do sytuacji, w której jeśli w ustawie lub innym akcie normatywnym ustalono znaczenie danego określenia, w obrębie tego aktu nie wolno posługiwać się tym określeniem w innym znaczeniu. Jeżeli zachodzi konieczność odstąpienia od tej zasady, wyraźnie należy podać nowe znaczenie danego określenia i precyzyjnie ustalić zakres, w jakim należy odczytywać to określenie w zmienionym znaczeniu. Tym samym, w opinii Spółki, mimo że definicja „wypłaty odsetek” nie została zawarta w słowniczku ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w świetle powyższej dyrektywy, intencją ustawodawcy było traktowanie „potrącenia odsetek” jako formy „zapłaty odsetek” w ramach całej ww. ustawy, a zatem także w przypadku płatności (potrącenia) odsetek dokonywanych przez B na rzecz Spółki. Biorąc pod uwagę fakt, że transakcja w przedmiotowej sprawie będzie miała charakter transgraniczny, w opinii Spółki, w przedmiotowej sprawie znajdują zastosowanie postanowienia Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej dnia 13 lutego 2002r. w Warszawie (Dz. U. z 2003r. Nr 216, poz. 2120, dalej: umowa polsko – holenderska), a tym samym zasady interpretacyjne zawarte w Komentarzu do Modelowej Konwencji w sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (Komitet spraw podatkowych OECD, „Modelowa Konwencja w sprawie Podatku od Dochodu i Majątku — wersja skrócona, 15 lipca 2005 r.”, Warszawa 2006).

Zdaniem Spółki, ujęte w art. 11 ust. 1 ww. umowy pojęcie „wypłacone”, dotyczące płatności odsetek, zgodnie z powyższym Komentarzem (do art. 11 Konwencji Modelowej OECD), należy tłumaczyć przede wszystkim w sposób określony w umowie, na podstawie której płatności odsetek są dokonane: „określenie wypłacane” może być rozumiane szeroko, ponieważ koncepcja wypłaty oznacza spełnienie zobowiązania postawienia do dyspozycji wierzyciela funduszy w sposób przewidziany w umowie, lub zgodnie ze stosownym zwyczajem. Tym samym, w opinii Spółki, jeśli w umowie pożyczki zastanie postanowione, że zapłata odsetek będzie następowała w formie potrącenia z kwotą główną pożyczki, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych potrącenie odsetek powinno być traktowane właśnie jako „zapłata odsetek”.

Mają powyższe na uwadze, zdaniem Spółki, umowne potrącenie wierzytelności, przysługującej Spółce wobec B (odsetek z tytułu pożyczonych środków), z wierzytelnością, przysługującą B wobec Spółki (pożyczka określonych środków pieniężnych), jest równoznaczne w skutkach z zapłatą odsetek od przedmiotowej pożyczki. Tym samym, w przedstawionym stanie faktycznym, potrącenia odsetek, płatnych z góry, z kwotą główną pożyczki, skutkować będzie, zdaniem Spółki, powstaniem w momencie potrącenia przychodu podatkowego uzyskanego przez Spółkę, odpowiadającego wartości potrąconych odsetek.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.**

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie zaś z dyspozycją art. 12 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy do przychodów nie zalicza kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). Z treści tego przepisu wynika więc, że podatnik uzyskuje przychód podatkowy z tytułu odsetek w momencie ich faktycznego otrzymania.

We wniosku Spółka podaje, że postanowienia przedmiotowej umowy pożyczki będą przewidywały, iż odsetki będą należne Wnioskodawcy w dniu udzielenia pożyczki. Okolicznością decydującą o powstaniu przychodu z tytułu odsetek od przedmiotowej pożyczki będzie więc uregulowanie tych odsetek przez pożyczkobiorcę. Z wniosku wynika, że uregulowanie odsetek nastąpi w formie potrącenia, tj. kompensaty.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia kompensaty, ani też potrącenia, należy więc sięgnąć do uregulowań cywilnoprawnych obowiązujących w Polsce. Zgodnie z art. 498. § 1. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r. Nr 16 poz. 93) gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Paragraf 2 ww. artykułu przewiduje, że wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Tak więc, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, z chwilą potracenia odsetek z kwoty głównej pożyczki, wierzytelność z tytułu odsetek zostanie zaspokojona.

W świetle przedstawionych uwarunkowań prawnych należy więc stwierdzić, iż w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, przychód z tytułu odsetek uzyskanych od pożyczki udzielonej przez Spółkę kontrahentowi holenderskiemu powstanie w dniu faktycznego otrzymania tych odsetek, tj. w dniu dokonania potrącenia tych odsetek z kwoty głównej udzielonej pożyczki.

Organ wydający interpretację, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, za słuszne uznaje również stanowisko Spółki, iż ujęte w art. 11 ust. 1 ww. umowy polsko – holenderskiej pojęcie „wypłacone”, dotyczące płatności odsetek, zgodnie z Komentarzem do art. 11 Konwencji Modelowej OECD, należy rozumieć szeroko, „ponieważ koncepcja wypłaty oznacza spełnienie zobowiązania do postawienia do dyspozycji wierzyciela funduszy w sposób przewidziany w umowie lub zgodnie ze stosowanym zwyczajem”.

Mając na uwadze powyższe, postanowiono jak w sentencji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.