Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.312.2017.1.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-09
Teza: Czy w związku z planowanym zawarciem umowy Spółki Akcyjnej (wartość kapitału zakładowego Spółki Akcyjnej opłacona wskutek wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci Przedmiotu Transakcji) Spółka Akcyjna nie będzie obowiązana do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ wniesienie przez Spółkę do Spółki Akcyjnej Przedmiotu Transakcji będzie stanowić umowę spółki związaną z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej akcje, zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej, która nie podlega podatkowi w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: cesja-cesja wierzytelności; czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa sprzedaży
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 września 2017 r. (data wpływu – 26 września 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa aportem do nowo zawiązanej spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa aportem do nowo zawiązanej spółki kapitałowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

C. Sp. z o.o. jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „Spółka”). Jedynymi udziałowcami Spółki są trzy osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi, w tym Wnioskodawca.

Wnioskodawca z pozostałymi udziałowcami Spółki planuje zawiązanie spółki akcyjnej z siedzibą w K. (dalej: „Spółka Akcyjna”). Wnioskodawca jest podmiotem zainteresowanym wydaniem przedmiotowej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego dotyczącej opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy Spółki Akcyjnej, której akcjonariuszem zostanie w przyszłości.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług telekomunikacyjnych internetowych i telewizji kablowej na terenie K. Spółka zamierza przeprowadzić reorganizację swojego przedsiębiorstwa polegającą na wniesieniu wkładu niepieniężnego (aportu) w formie składników materialnych i niematerialnych niezbędnych do wykonywania przez Spółkę powyższej działalności gospodarczej (dalej: „Transakcja”) do Spółki Akcyjnej.

Składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) w ramach Transakcji będą obejmować między innymi:

1.  Sieci światłowodowe,
2.  Sprzęt telekomunikacyjny,
3.  Znak towarowy C.,
4.  Istotne umowy handlowe,
5.  Należności z tytułu sprzedaży usług Spółki,
6.  Istotne umowy leasingowe,
7.  Rozliczenia międzyokresowe,
8.  Rezerwy i zobowiązania, w tym zobowiązania handlowe, kredytowe i leasingowe,
9.  Alokowane zobowiązania pracownicze;

(dalej: „Przedmiot Transakcji”).

Ponadto, do Przedmiotu Transakcji przypisani są określeni pracownicy oraz istnieje hierarchiczna struktura zależności służbowej. Struktura organizacyjna Spółki przed dokonaniem Transakcji została ukształtowana w toku dotychczasowej działalności Spółki i nie jest sztucznie tworzona na potrzeby planowanej Transakcji.

W samej Spółce po przeprowadzeniu Transakcji co najwyżej mogą pozostać jedynie funkcje pomocnicze (np. obsługa i najem nieruchomości, w której znajduje się siedziba Spółki i siedziba przyszłej Spółki Akcyjnej) oraz akcje Spółki Akcyjnej otrzymane w zamian za wniesiony przez Spółkę wkład. Zatem można stwierdzić, że zdecydowana większość składników majątkowych Spółki będzie Przedmiotem Transakcji, a jedynie niewielka, nieistotna z punktu widzenia obecnej działalności Spółki część tych składników może pozostać w Spółce.

Przedmiot Transakcji jest również wyodrębniony pod względem finansowym. Na podstawie danych z systemu księgowego Spółki możliwe jest bowiem wydzielenie kosztów i przychodów związanych z podstawową działalnością gospodarczą Spółki.

Uwzględniając fakt wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego wraz ze wszystkimi tego faktycznymi konsekwencjami, Przedmiot Transakcji posiada odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. przypisanych pracowników, składniki materialne i niematerialne) niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej analogicznej do działalności gospodarczej Spółki przed przeprowadzeniem Transakcji.

Na moment Transakcji, Przedmiot Transakcji będzie w takim stopniu zorganizowany i wyodrębniony, aby wraz z jego wniesieniem aportu do Spółki Akcyjnej została zachowana pełna ciągłość w zakresie przenoszonej do Spółki Akcyjnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zarówno przed przeprowadzeniem Transakcji, za pomocą Przedmiotu Transakcji będzie prowadzona działalność gospodarcza w zakresie świadczenia usług telekomunikacyjnych internetowych i telewizji kablowej na terenie K. Jednocześnie, należy zaznaczyć, że po dokonaniu Transakcji w Spółce pozostaną co najwyżej składniki majątku i zasoby pozwalające na kontynuowanie jedynie działalności gospodarczej w zakresie funkcji pomocniczych dla działalności gospodarczej Spółki Akcyjnej. W przypadku pozostania w Spółce składników majątku i zasobów służących do wykonywania funkcji pomocniczych wobec Spółki Akcyjnej, będzie ona korzystać z realizacji tych funkcji na podstawie umowy serwisowej, na przykład obejmującej podnajem nieruchomości na potrzeby siedziby Spółki Akcyjnej.

Niemniej będą to co najwyżej funkcje pomocnicze i niezwiązane stricte z podstawową działalnością Spółki Akcyjnej, tj. świadczeniem usług telekomunikacyjnych, internetowych i telewizji kablowej na terenie K.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z planowanym zawarciem umowy Spółki Akcyjnej (wartość kapitału zakładowego Spółki Akcyjnej opłacona wskutek wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci Przedmiotu Transakcji) Spółka Akcyjna nie będzie obowiązana do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ wniesienie przez Spółkę do Spółki Akcyjnej Przedmiotu Transakcji będzie stanowić umowę spółki związaną z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej akcje, zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej, która nie podlega podatkowi w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** w związku z planowanym zawarciem umowy Spółki Akcyjnej (wartość kapitału zakładowego Spółki Akcyjnej opłacona wskutek wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci Przedmiotu Transakcji) Spółka Akcyjna nie będzie obowiązana do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ wniesienie przez Spółkę do Spółki Akcyjnej Przedmiotu Transakcji będzie stanowić umowę spółki związaną z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej akcje, zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej, która nie podlega podatkowi w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych przewiduje w art. 1 ust. 1 zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC”). W ramach tego katalogu nie mieści się czynność cywilnoprawna polegająca na wniesieniu wkładu, w tym wkładu niepieniężnego (aportu). W związku z tym wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Należy jednak zauważyć, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) skutkuje zmianą umowy spółki, która została wymieniona wśród czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu w świetle przepisów ustawy PCC.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o PCC podatkowi podlegają umowy spółki. Wyjątek w postaci wyłączenia przedmiotowego został przewidziany w art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC, zgodnie z którym nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje, przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Zdaniem Wnioskodawcy, z art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC jednoznacznie wynika, że zgodnie z ustawą o PCC w celu zastosowania ww. wyłączenia przedmiotowego pozwalającego na nieopodatkowanie wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do innego podmiotu konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,
2.  wkład niepieniężny (aport) jest wnoszony do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje,
3.  podmiotem wnoszącym przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część jest spółka kapitałowa.

Mając na uwadze kwestię określenia sposobu opodatkowania Transakcji na gruncie ustawy o PCC, w pierwszej kolejności należy określić status Przedmiotu Transakcji w kontekście możliwości uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o PCC (dalej: „ZCP”).

Ustawa o PCC nie zawiera definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Mając na uwadze, iż art. 2 pkt 6 ustawy o PCC został wprowadzony w celu implementowania w polskim prawie postanowień Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz.U. UE. L. 08.46.11), w celu zdefiniowania tego terminu na potrzeby ustawy o PCC, można odwołać się do wyjaśnień funkcjonujących w ramach tzw. prawa unijnego.

Definicja oddziału (czyli zorganizowanej części przedsiębiorstwa) znajduje się w art. 2 pkt j) Dyrektywy Rady 2009/133/WE, w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, wydzieleń, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE pomiędzy państwami członkowskimi. Zgodnie z tą definicją, „oddział” oznacza ogół aktywów i pasywów części spółki, która z organizacyjnego punktu widzenia stanowi niezależną jednostkę gospodarczą, to znaczy podmiot, który jest w stanie funkcjonować za pomocą własnych środków.

Dodatkowo, Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 13 października 1992 r. w sprawie C-50/91 Commerz-Credit-Bank potwierdził, iż dla celów Dyrektywy dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy uznać zespół składników majątkowych i osób, który jest w stanie wykonywać daną działalność gospodarczą. Przy takim podejściu, można uznać, iż dla celów ustawy o PCC zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, które z organizacyjnego punktu widzenia stanowią jednostkę zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności. Na dzień dokonania Transakcji, Przedmiot Transakcji będzie integralną częścią Spółki i będzie samodzielnie realizował zadania w zakresie świadczenia usług telekomunikacyjnych, internetowych i telewizji kablowej na terenie K.

Po wniesieniu zespołu składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Przedmiotu Transakcji do Spółki Akcyjnej składniki majątkowe będą wykorzystywane do kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej Spółki. Z perspektywy oceny zdolności zespołu składników majątkowych przypisanych do Przedmiotu Transakcji do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo szczególnie istotne jest, żeby objęty w ramach aportu majątek był wystarczający do świadczenia usług telekomunikacyjnych, internetowych i telewizji kablowej na terenie K.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na dzień realizacji Transakcji zespół składników majątkowych obejmujących Przedmiot Transakcji będzie funkcjonował faktycznie jak niezależne przedsiębiorstwo.

Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, oznacza, że Przedmiot Transakcji mógłby jednocześnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (jednostkę zdolną do niezależnej działalności), a zatem podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Akcyjnej w związku z otrzymaniem opisanego aportu nie powinno podlegać opodatkowaniu PCC. W celu dodatkowego, pełnego, sprawdzenia czy Przedmiot Transakcji powinien zostać zaklasyfikowany jako ZCP można rozważyć odwołanie się do definicji ZCP z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Spółki, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, zespół składników niematerialnych i materialnych służących do prowadzenia działalności w zakresie świadczenia usług telekomunikacyjnych, internetowych i telewizji kablowej na terenie K., wyodrębniony w ramach Przedmiotu Transakcji funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo, który ma stanowić przedmiot wkładu niepieniężnego do Spółki Akcyjnej, stanowi ZCP także w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze kwestię określenia sposobu opodatkowania Transakcji na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w pierwszej kolejności należy określić status Przedmiotu Transakcji w kontekście możliwości uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z tym przepisem, ZCP jest to „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. Na gruncie tego przepisu oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP jest:

1.  Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych;
2.  Wyodrębnienie organizacyjne tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  Wyodrębnienie finansowe tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie;
4.  Możliwość stanowienia przez te składniki niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Wnioskodawca uważa, że w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Przedmiot Transakcji będący zespołem składników majątkowych wyodrębnionych funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach Spółki, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Świadczą o tym następujące przesłanki.

1\. Wyodrębnienie funkcjonalne:

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego, dla uznania danego zespołu składników za ZCP, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu.

Zdaniem Wnioskodawcy, pomiędzy składnikami majątkowymi składającymi się na Przedmiot Transakcji będzie istniał wyraźny związek funkcjonalny. Składniki majątku Spółki zaangażowane bezpośrednio w podstawową działalność gospodarczą Spółki, tj. świadczenie usług telekomunikacyjnych internetowych i telewizji kablowej na terenie K., działają bowiem w ramach specjalnie wyodrębnionej struktury organizacyjnej Spółki. Przedmiot Transakcji już w chwili obecnej posiada przydzielone do niego kluczowe składniki materialne i niematerialne, w szczególności sieci światłowodowe, sprzęt telekomunikacyjny, znak towarowy, środki transportu. Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, zespół składników majątkowych składających się na Przedmiot Transakcji na moment Transakcji nie będzie stanowić zbioru przypadkowych elementów, lecz będzie zespołem składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. Składniki te w ramach Spółki tworzą jedną funkcjonalną całość. Ponadto, Przedmiot Transakcji będzie służył Spółce Akcyjnej dalszemu prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług telekomunikacyjnych internetowych i telewizji kablowej na terenie miasta K.

2\. Wyodrębnienie organizacyjne:

Istotne jest również wyodrębnienie ZCP w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki na płaszczyźnie organizacyjnej. Nie chodzi jednak o formalne wyodrębnienie, a ustalenie, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne faktycznie odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Struktura organizacyjna Spółki przed dokonaniem Transakcji została ukształtowana w toku dotychczasowej działalności Spółki i nie jest sztucznie tworzona na potrzeby planowanej Transakcji. Stopień wyodrębnienia organizacyjnego zasobów podstawowej działalności Spółki gwarantuje zdolność do realizacji powierzonych działań gospodarczych w strukturach Spółki Akcyjnej.

3\. Wyodrębnienie finansowe:

W ocenie Spółki, podstawowa działalność Spółki prowadzona przy wykorzystaniu Przedmiotu Transakcji jest wyodrębniona finansowo w ten sposób, że istnieje możliwość zidentyfikowania i wyceny angażowanych aktywów i związanych z nimi zobowiązań oraz alokacji kosztów będących rezultatem tej działalności. W konsekwencji podstawowa działalność Spółki funkcjonuje jako działalność wyodrębniona finansowo.

4\. Zdolność niezależnego funkcjonowania:

Zdaniem Spółki, zespół składników majątkowych stanowiących Przedmiot Transakcji posiada zdolność funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo, które może samodzielnie realizować zadania w zakresie świadczenia usług telekomunikacyjnych internetowych i telewizji kablowej na terenie K.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane na takich samych zasadach jak w obecnym przedsiębiorstwie.

Konkluzji o zdolności do niezależnego funkcjonowania Przedmiotu Transakcji w ramach Spółki Akcyjnej nie zmienia możliwość korzystania przez Spółkę Akcyjną z nieruchomości na podstawie umowy najmu zawartej ze Spółką. Zagwarantowanie korzystania z nieruchomości, na podstawie odrębnej umowy, sprawia, że wyłączenie ze składników przedsiębiorstwa prawa do nieruchomości nie pozbawia Spółki Akcyjnej w żaden sposób możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie, a zatem poprawne jest zakwalifikowanie danej masy majątkowej (Przedmiotu Transakcji) jako ZCP.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki, składniki, które zostaną wniesione aportem do Spółki Akcyjnej spełniają wszystkie przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego oraz finansowego i jednocześnie mogłyby prowadzić działalność gospodarczą w sposób niezależny, a zatem stanowią ZCP w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Definicja spółki kapitałowej została zawarta w art. la pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym użyte w ustawie określenie „spółka kapitałowa” oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską. Zarówno Spółka jak i Spółka Akcyjna są więc spółkami kapitałowymi w rozumieniu przepisu art. la pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Podsumowując, wniesienie przez Spółkę do Spółki Akcyjnej Przedmiotu Transakcji będzie stanowić umowę spółki związaną z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej akcje, ZCP spółki kapitałowej, która nie podlega podatkowi w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał wybrane stanowiska zaprezentowane przez organy podatkowe w wydanych interpretacjach indywidualnych jak również wybrane fragmenty orzeczeń sądów administracyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy jedynie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z wolą Wnioskodawcy wyrażoną we wniosku poprzez wskazanie jako rodzaj sprawy – podatek od czynności cywilnoprawnych. Tym samym ustalenia poczynione na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uznano za element stanowiska Wnioskodawcy niepodlegający ocenie.

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany umowy spółki, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu nie podlega m.in. umowa spółki związana z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Mając to na względzie wskazać należy, że w przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych, brak jest definicji przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Ustawodawca nie odsyła także do posiłkowania się tą definicją zawartą w innych ustawach podatkowych, tj. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych czy w ustawie o podatku od towarów i usług.

Dlatego też w tym zakresie należy posłużyć się właściwymi przepisami prawa zawartymi w odrębnych ustawach. Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459 ze zm.).

Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W oparciu o powyższą definicję można stwierdzić, iż część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, zdefiniowanego w Kodeksie cywilnym, tworząca niezależną jednostkę gospodarczą zdolną do samodzielnej działalności stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W literaturze przedmiotu jak i w orzecznictwie przyjmuje się, że konkretna jednostka stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa wówczas, gdy:

*   wchodzi w skład przedsiębiorstwa jako jego wewnętrzna część,
*   stanowi pewien organizacyjnie wyodrębniony kompleks składników o charakterze materialnym i niematerialnym,
*   zachodzi powiązanie tych składników w sposób funkcjonalny, tzn. pozwalające na realizację określonych zadań gospodarczych.

Innymi słowy, dla uznania jednostki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, konieczne jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielonego w istniejącym przedsiębiorstwie w trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika (jako dział, wydział, oddział), przy czym ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, jakim jest ustalenie roli jaką składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie zaś funkcjonalne to kryterium sprowadzające się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość, jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot gospodarczy.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że C. Sp. z o.o. jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „Spółka”). Jedynymi udziałowcami Spółki są trzy osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi, w tym Wnioskodawca. Wnioskodawca z pozostałymi udziałowcami Spółki planuje zawiązanie spółki akcyjnej (dalej: „Spółka Akcyjna”). Spółka zamierza przeprowadzić reorganizację swojego przedsiębiorstwa polegającą na wniesieniu wkładu niepieniężnego (aportu) w formie składników materialnych i niematerialnych niezbędnych do wykonywania przez Spółkę powyższej działalności gospodarczej (dalej: „Transakcja”) do Spółki Akcyjnej. Zdecydowana większość składników majątkowych Spółki będzie Przedmiotem Transakcji, a jedynie niewielka, nieistotna z punktu widzenia obecnej działalności Spółki część tych składników może pozostać w Spółce. Przedmiot Transakcji jest również wyodrębniony pod względem finansowym. Na podstawie danych z systemu księgowego Spółki możliwe jest bowiem wydzielenie kosztów i przychodów związanych z podstawową działalnością gospodarczą Spółki. Uwzględniając fakt wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego wraz ze wszystkimi tego faktycznymi konsekwencjami, Przedmiot Transakcji posiada odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. przypisanych pracowników, składniki materialne i niematerialne) niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej analogicznej do działalności gospodarczej Spółki przed przeprowadzeniem Transakcji.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że skoro opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych, który zostanie wniesiony do Spółki Akcyjnej, stanowił będzie wydzielony i wyodrębniony w sposób funkcjonalny, organizacyjny i finansowy zespół składników materialnych i niematerialnych, który może samodzielnie funkcjonować jako odrębne i niezależne od Spółki przedsiębiorstwo, to stanowi on zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej. W konsekwencji powyższego w analizowanej sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, bowiem zorganizowana część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej będzie wniesiona w zamian za akcje w innej spółce kapitałowej. Powyższe oznacza, że planowane wniesienie zespołu składników materialnych i niematerialnych do Spółki Akcyjnej, traktowane na gruncie analizowanej ustawy jako umowa spółki, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; będzie wyłączone z opodatkowania tym podatkiem.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.