Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-174/16/KW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-05-11
Teza: Czy kwota zasądzonych i otrzymanych odsetek z tytułu ostatecznego wyroku Sądu Publicznego, zapadłego przed Sądem Okręgowym, w wyniku roszczenia opartego na art. 36 ust. 1 pkt 2 oraz art. 37 ust. 9 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym podlega zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: odsetki; przychód-źródła przychodu; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2016 r. (data wpływu 22 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania zasądzonych wyrokiem odsetek – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania zasądzonych wyrokiem odsetek.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jako współwłaściciel działki, której część, z uwagi na zmianę planu zagospodarowania przestrzennego, polegającą na uchwaleniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego „X”, nie mogła być wykorzystywana w dotychczasowy sposób, wystąpił do Miasta \`(...)\` z wnioskiem o wykup przedmiotowej części działki. W związku z tym, że Miasto \`(...)\` nie dokonało wykupu nieruchomości w ustawowym okresie sześciu miesięcy przeznaczonych na rokowania, Wnioskodawca wystąpił w tej sprawie na drogę sądową z roszczeniem opartym w szczególności na art. 36 ust. 1 pkt 2 oraz art. 37 ust. 9 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Dnia 27 listopada 2014 r. Wnioskodawca uzyskał zasądzony wyrok, wydany przez Sąd Okręgowy, nakazujący złożenie Miastu \`(...)\` oświadczenia woli co do wykupu nieruchomości za ustaloną w postępowaniu sądowym kwotę wraz z obowiązkiem co do zapłaty odsetek należnych od dnia 7 maja 2007 r. Miasto \`(...)\` wywiązało się z ww. kwot z końcem 2015 r., po uprawomocnieniu się wyroku i po wyczerpaniu się postępowania przed Sądem Apelacyjnym. Miasto \`(...)\` przekazało do Urzędu Skarbowego informację o przychodach z innych źródeł, PIT-8C, wskazując odsetki od wyroku jako źródło przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kwota zasądzonych i otrzymanych odsetek z tytułu ostatecznego wyroku Sądu Publicznego, zapadłego przed Sądem Okręgowym, w wyniku roszczenia opartego na art. 36 ust. 1 pkt 2 oraz art. 37 ust. 9 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym podlega zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, odszkodowanie za wywłaszczenie nieruchomości powstałe jako skutek uchwalenia nowego planu zagospodarowania przestrzennego powodujące, poprzez ograniczenie aktualnego sposobu korzystania z nieruchomości, wypełnienie ustawowych przesłanek szerzej opisanych w uzasadnieniu wyroku, podlega zwolnieniu z podatku dochodowego zarówno co do opodatkowania przychodu kwoty zasadniczej jak i co do opodatkowania przychodu z kwoty odsetek.

Wnioskodawca swoje stanowisko opiera na wyroku NSA - II FSK 289/12 z 17 stycznia 2014 r., który traktuje o przypadku dokładnie odpowiadającym wskazanemu we wniosku. Wyrok ten jednoznacznie wiąże odsetki ze świadczeniem głównym, czyli ceną transakcji. Wnioskodawca uważa zatem, iż odsetki zasądzone i wypłacone na jego rzecz przez Miasto \`(...)\`, posiadają charakter akcesoryjny w stosunku do świadczenia głównego, w związku z czym nie podlegają opodatkowaniu. Cena transakcji, stanowiąca świadczenie główne, korzysta bowiem ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychód ze sprzedaży części działki przeznaczonej na cele publiczne. Zdaniem Wnioskodawcy, słuszne jest potraktowanie ceny i związanych z nią odsetek jako jednego źródła dochodu, korzystającego z tego samego zwolnienia od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis formułuje podstawową zasadę podatku dochodowego od osób fizycznych, którą jest powszechność opodatkowania. Natomiast wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe stanowią wyjątek od tej reguły i jakakolwiek wykładnia rozszerzająca przepisów normujących ich zakres, nie może być stosowana.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Do takich przychodów należy niewątpliwie zaliczyć odsetki otrzymane z tytułu nieuregulowania w terminie należności.

Należy w tym miejscu podkreślić, że na podstawie powoływanego przez Wnioskodawcę art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Aby przeanalizować jednak możliwość zwolnienia od podatku zasądzonych odsetek, należy w pierwszej kolejności przywołać przepisy regulujące tę instytucję w prawie cywilnym.

Zgodnie z art. 481 Kodeksu cywilnego, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą zasądzenia i datą wypłaty odszkodowania nie są wliczane do wartości odszkodowania. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 101, z późn. zm.) do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Przepis ten ma zastosowanie do odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenia główne.

Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, iż nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody lub krzywdy). Potwierdza to orzecznictwo sądów, zgodnie z którym „Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe” (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). „Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnym sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej” (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72).

Wobec powyższego stwierdzić należy, że wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, iż wolne od podatku są także odsetki.

Jednocześnie należy wskazać, że niektóre z odsetek zostały wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy i tym samym korzystają ze zwolnienia od podatku. Niemniej korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu zwolnień przedmiotowych wymieniono wprost odsetki wolne od podatku, co oznacza, że ustawodawca wyraźnie odróżnia je o d odszkodowania i zadośćuczynienia.

I tak, wolne od podatku są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95, pkt 119, pkt 130, pkt 130a i pkt 130b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli:

*   odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz.U. Nr 156, poz. 776);
*   odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1;
*   odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta;
*   odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a;
*   odsetki lub dyskonto od listów zastawnych uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a;
*   odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na finansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego, oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskane przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

Skoro ustawodawca wyraźnie określa, że w tych przypadkach także odsetki od określonych przychodów wolne są od podatku dochodowego, natomiast w stosunku do innych kategorii przychodów zwolnionych od podatku o odsetkach związanych z tymi należnościami nie wspomina, należy uznać że jest to zabieg celowy.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca stoi na stanowisku iż słusznym jest potraktowanie ceny i związanych z nią odsetek jako jednego źródła dochodu, korzystającego z tego samego zwolnienia od podatku.

W ocenie tut. organu takie stanowisko jest błędne. Nie sposób bowiem utożsamiać odsetek za zwłokę ze świadczeniem głównym. Wierzyciel może żądać odsetek dopiero wtedy, gdy dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Tym samym należy stwierdzić, że odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązania.

W świetle powyższego nie można przyjąć, iż odsetki są odszkodowaniem sensu stricte i jako takie objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianym dla odszkodowań.

Biorąc pod uwagę powyższe, otrzymanie zasądzonych wyrokiem odsetek, skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższy przychód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych.

Końcowo tut. organ zaznacza iż w przedmiotowej sprawie nie rozstrzygał co do istoty kwestii dotyczącej zwolnienia samej należności głównej na podstawie powołanych przez Wnioskodawcę przepisów art. 21 ust. 1 pkt 28 i 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych otrzymania zsądzonych wyrokiem odsetek oraz ewentualnego zwolnienia ich z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać przy tym należy, że zakres żądania wnioskodawcy wyznacza:

1.  stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2.  stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3.  zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku, wskazać należy, że rozstrzygnięcie w nim zawarte dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika, w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych i sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Niemniej jednak w niniejszej sprawie istnieją również rozstrzygnięcia potwierdzające pogląd tut. organu, np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 października 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 1502/15 czy też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 36/06.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.