Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.750.2016.12.20-S/MAP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-26
Teza: ustalenie prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z prowadzeniem bloga
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) oraz art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 287/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 28 lutego 2020 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 3802/17 (data wpływu 7 stycznia 2020 r.), stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2016 r. (data wpływu 29 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 października 2016 r. (data wpływu 17 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z prowadzeniem bloga **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 29 sierpnia 2016 r. został złożony wniosek z dnia 22 sierpnia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 6 października 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.750.2016.1.MAP, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 6 października 2016 r. (data doręczenia 10 października 2016 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 14 października 2016 r. (data wpływu 17 października 2016 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 14 października 2016 r.

Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku Organ orzekający w dniu 28 listopada 2016 r. wydał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego Nr 1061-IPTPB1.4511.750.2016.2.MAP, dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z prowadzeniem bloga.

W powyższej interpretacji indywidualnej Organ stwierdził, że poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki nie spełniają przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ zauważył, że dzielenie się własnymi spostrzeżeniami, opiniami i informacjami, które są publikowane na blogu de facto nie powoduje powstania przychodu. Przychód może powstać dopiero w momencie udostępnienia powierzchni na stronie internetowej prowadzonego przez Wnioskodawczynię bloga, celem promowania swoich produktów przez potencjalnych reklamodawców. Poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki z tytułu prowadzenia bloga oceniono w związku z tym, jako wydatki mające charakter osobisty, niespełniające kryterium celowości, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji nie mogące stanowić kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

Powyższą interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 28 listopada 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.750.2016.2.MAP, doręczono dnia 3 grudnia 2016 r. za pośrednictwem platformy ePUAP (identyfikator poświadczenia doręczenia ePUAP-…).

Wnioskodawczyni na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 28 listopada 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.750.2016.2.MAP, wniosła pismem z dnia 12 grudnia 2016 r. (data wpływu 22 grudnia 2016 r.), wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów pismem z dnia 12 stycznia 2017 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.750.2016.3.MAP, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Na powyższą interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 28 listopada 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.750.2016.2.MAP, Pełnomocnik Wnioskodawczyni wniósł za pośrednictwem tutejszego Organu skargę z dnia 27 stycznia 2017 r. (data wpływu 3 lutego 2017 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Szef Krajowej Administracji Skarbowej pismem z dnia 23 lutego 2017 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.750.2016.4.MAP, udzielił odpowiedzi na skargę z wnioskiem o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 10 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 287/17, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 28 listopada 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.750.2016.2.MAP, w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W ocenie Sądu, negatywna ocena w zaskarżonej interpretacji możliwości odniesienia w koszty uzyskania przychodu całego agregatu wydatków wskazanych przez Wnioskodawczynię, w tym także np. związanych z wykonywaniem fotografii, czy filmów jest nieuprawniona.

Dalej Sąd zauważył, że w zaskarżonej interpretacji Organ zaaprobował stanowisko Wnioskodawczyni, że prowadzenie bloga stanowić będzie działalność gospodarczą, gdyż spełnione są warunki wymagane dla kwalifikacji dokonywanych czynności jako działalności gospodarczej: charakter zarobkowy (nastawienie na zysk), ciągłość wykonywania, zorganizowany (profesjonalny) charakter.

Następnie Sad podniósł, że Organ uznał tym samym, że przychody osiągnięte w wyniku tego rodzaju aktywności Wnioskodawczyni należy zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sąd podkreślił, że skoro zatem przychody z prowadzenia przez Wnioskodawczynię bloga stanowić będą przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, to tym samym kosztami uzyskania przychodu z tej działalności będą wydatki poniesione w celu osiągnięcia tych przychodów.

Sąd zaznaczył, że na popularność bloga ma wpływ wiele czynników między innymi takich jak jego pozycjonowanie w wyszukiwarkach internetowych, reklama bloga w środkach masowego przekazu, osoba blogera (osoby znane przyciągają więcej odwiedzających), wreszcie temat i treść wpisów - atrakcyjność przekazu. Zdaniem Sadu, nie można jednak tracić z pola widzenia, że aby taka treść mogła powstać bloger musi ponieść pewne wydatki związane z tematyką i treścią prowadzonego bloga, inaczej bowiem nie będzie miał narzędzi, aby dotrzeć do reklamodawców i innych zleceniodawców, a tym samym - aby osiągnąć jakikolwiek przychód. Natomiast tylko blog popularny, atrakcyjny wizualnie, mający dużą liczbę odwiedzających może przynieść przychody z jego prowadzenia, o których mowa we wniosku o interpretację indywidualną.

Zdaniem Sądu, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku, a jego ocena powinna prowadzić do wniosku, czy poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodu przy zastosowaniu kryterium celowości.

Sąd podkreślił, że Wnioskodawczyni wyraźnie wskazała, że wskazane we wniosku o interpretacje indywidulaną wydatki mają związek z potencjalnym przychodem. Zdaniem Sądu, rolą Organu było zatem odniesienie się do poszczególnych wydatków (lub poszczególnych kategorii wydatków) i wykazanie, że wbrew twierdzeniom Wnioskodawczyni - wydatki te nie pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem. Sąd zaznaczył, że poszczególne elementy stanu faktycznego Organ winien przyporządkować przepisom mającym zastosowanie w sprawie tak, aby w konkluzji, w sposób nie budzący wątpliwości wykazać, czy dany wydatek można uznać za koszt uzyskania przychodu, a jeśli nie - to dlaczego. W ocenie Sądu, dla uznania zaskarżonej interpretacji za prawidłową ogólnikowe stwierdzenie, że zamieszczane na blogu treści zaspokajają osobiste potrzeby Wnioskodawczyni jest niewystarczające.

Sąd zaznaczył, że wypracowane na tle art. 14c § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa standardy prawidłowo - pod względem formalnym - udzielonej interpretacji prawa podatkowego potwierdzają konieczność uwzględnienia m.in. konkluzji dotyczącej prawnego zakwalifikowania określonego zdarzenia prawno-podatkowego oraz motywów prawnych, na których opiera się taka konkluzja. Uzasadnienie dokonanej oceny winno nastąpić poprzez odniesienie się do argumentacji wnioskodawcy.

W dniu 25 września 2017 r. Szef Krajowej Administracji Skarbowej pismem Nr 0110-KWR5.4021.33.2017.2 złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 287/17.

Wyrokiem z dnia 6 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 3802/17 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną Organu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia w Gliwicach z dnia 10 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 287/17.

Rozpoznając skargę kasacyjną, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 listopada 2019 r. stwierdził, że skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

Sąd wskazał, że w skardze kasacyjnej Organ sformułował wyłącznie zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez błędną jego wykładnię i w konsekwencji nieprawidłową ocenę jego zastosowania. Natomiast, Sąd pierwszej instancji w wyroku z dnia 10 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 287/17, wskazał, że interpretacja indywidualna z dnia 28 listopada 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.750.2016.2.MAP, nie odpowiada wymogom wskazanym w art. 14 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, ocena dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w ww. wyroku jest prawidłowa.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w razie negatywnej oceny stanowiska Wnioskodawczyni, interpretacja indywidualna nie może ograniczać się jedynie do stwierdzenia, że jego stanowisko jest nieprawidłowe. Należy wskazać prawidłowe stanowisko wraz z wyczerpującym i przekonującym uzasadnieniem prawnym. To ostatnie powinno zawierać przytoczenie stanu faktycznego i związanego z nim, obowiązującego w dniu wydawania interpretacji, stanu prawnego. Uzasadnienie prawne, o którym mowa w art. 14c § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, musi stanowić wobec tego rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie określone przepisy znajdują zastosowanie, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie, jak również dokonanie wskazania dotyczącego prawnego zakwalifikowania określonego zdarzenia prawno-podatkowego. Niezbędne jest zatem, aby z interpretacji wynikała wyraźna odpowiedź na zadane przez podatnika pytanie, jasno zaprezentowane zostało stanowisko prawidłowe (w ocenie organu interpretacyjnego), poparte jednoznacznym i czytelnym dla adresata uzasadnieniem prawnym tego stanowiska. Interpretacja ma nie tylko informować w sposób konkretny, ale przede wszystkim dać się zastosować np. w procesie samoobliczenia podatku lub ewentualnie w postępowaniu podatkowym.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, lakoniczne i generalne uznanie wydatków wskazanych przez Wnioskodawczynię za wydatki o charakterze osobistym, które nie stanowią kosztów podatkowych w opisanym rodzaju działalności, nie odpowiada wymogom, jakie powinna spełniać interpretacja indywidualna, a wynikającym z art. 14c § 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

W związku z powyższym, wniosek z dnia 22 sierpnia 2016 r. (data wpływu 29 sierpnia 2016 r.), uzupełniony pismem z dnia 14 października 2016 r. (data wpływu 17 października 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z prowadzeniem bloga, podlega ponownemu rozpatrzeniu przez tutejszy Organ.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ podatkowy.

Zgodnie z treścią art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), postępowania dotyczące wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, o której mowa w art. 1, przejmuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni, jako osoba fizyczna, planuje rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce na zasadzie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, poprzez założenie internetowego bloga o szeroko rozumianej tematyce kosmetycznej i modowej, który docelowo będzie źródłem przychodów. W ramach bloga Wnioskodawczyni będzie publikować w szczególności artykuły informacyjne, testy i recenzje takich produktów jak: odzież, biżuteria, perfumy, lakiery do paznokci, lakiery do włosów, oliwki, żele do mycia i inne kosmetyki służące do pielęgnacji i upiększania ciała, a także urządzenia do manicure i pedicure. Ponadto, autorka bloga zamierza umieszczać wpisy prezentujące jej własne stylizacje i kreacje ubraniowe oraz eksponujące modne dodatki galanteryjne (torebki, paski, w tym również zawieszki, bransoletki itp.). Wpisy będą uzupełniane treściami multimedialnymi w postaci zdjęć, grafik, filmów.

Wnioskodawczyni przewiduje uzyskiwanie przychodów za pośrednictwem prowadzonego bloga w związku z wykonywaniem następujących czynności:

1.  dzierżawa powierzchni reklamowej (Wnioskodawczyni zamierza udostępniać miejsce na stronie internetowej bloga określonemu reklamobiorcy);
2.  umowa zlecenie lub o dzieło zawierana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (np. jeśli potencjalny kontrahent pragnie zamieścić artykuł sponsorowany, czy też przeprowadzić test swojego produktu lub inną akcję reklamową).

Powyższe przychody będą uzyskiwane na podstawie umów zawartych z potencjalnymi reklamodawcami, partnerami, sponsorami i będzie do nich wystawiana faktura. Umowy te będą zawierane w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, którą Wnioskodawczyni planuje zarejestrować w związku z komercjalnym charakterem bloga.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni dodała, że prowadzenie działalności gospodarczej opisanej we wniosku zamierza rozpocząć w pierwszym kwartale 2017 r. Zamierza skorzystać z możliwość opodatkowania uzyskiwanych dochodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie 19% liniowej stawki podatku. W celu ewidencji prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zamierza prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu wszelkie wydatki związane z prowadzeniem bloga, zwłaszcza wydatki poniesione na zakup ubrań, dodatków galanteryjnych, biżuterii, torebek, perfum, kosmetyków niezbędnych do uzyskania pożądanej stylizacji, jak również koszty związane z wykonaniem fotografii, treści multimedialnych, będących częścią bloga. Towary i usługi, na zakup których poniesione wydatki zaliczone zostaną do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawczyni wykorzystywać będzie wyłącznie do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Nie planuje Ona również dokonywać odsprzedaży wykorzystywanych w działalności towarów. Wydatki poniesione na towary i usługi wykorzystywane w działalności gospodarczej spowodują osiągnięcie przychodu z tytułu dzierżawy powierzchni reklamowej, tj. Wnioskodawczyni udostępni miejsce na stronie internetowej bloga określonemu reklamodawcy, w zamian za ustalone każdorazowo wynagrodzenie. Wnioskodawczyni zakłada również, przy uwzględnieniu odpowiedniej popularności bloga, możliwość zamieszczania za wynagrodzeniem artykułów sponsorowanych bądź test produktu lub też zorganizowaną akcję reklamową dla danego produktu. W takim wypadku taka usługa będzie przedmiotem umowy o dzieło bądź umowy zlecenia. Wszelkie zakupione przez Wnioskodawczynię towary/usługi finansowane będą z Jej środków własnych. Początkowo Wnioskodawczyni będzie uzyskiwała przychód jedynie z tytułu dzierżawy powierzchni reklamowej oraz umów o dzieło i umów zlecenie, jednakże zastrzega, że w późniejszym czasie wraz z rozwojem prowadzonej działalności niewykluczone jest, że będzie Ona uzyskiwała również inne przychody w związku z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni będzie uprawniona do zaliczenia wydatków związanych z prowadzeniem bloga i tworzeniem artykułów w nim publikowanych na zakup odzieży, butów, biżuterii, kosmetyków, perfum oraz wykonanie fotografii, filmów i innych treści multimedialnych do kosztów uzyskania przychodów, w ramach prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wszelkie wydatki związane z prowadzeniem bloga, w tym zwłaszcza te ponoszone na zakup odzieży, biżuterii, kosmetyków, perfum oraz wykonywaniem fotografii, filmów i innych treści multimedialnych stanowiących niezbędne uzupełnienie publikowanych artykułów, należy kwalifikować jako koszt podatkowy w ramach prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej.

Na wstępie wskazuje, że zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, w świetle art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeśli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W opinii Wnioskodawczyni, nie ulega wątpliwości, że wobec przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, spełnione zostaną pozytywne przesłanki zawarte w przytoczonej wyżej regulacji, a jednocześnie nie zachodzą przesłanki negatywne określone w art. 5b ust. 1 cyt. ustawy. O zakwalifikowaniu czynności podejmowanych przez Wnioskodawczynię jako działalności gospodarczej przesądza ich zorganizowany i ciągły charakter oraz nastawienie na osiągnięcie zysku w postaci wynagrodzenia za udostępnioną powierzchnię reklamową oraz publikowane artykuły sponsorowane. Zaplanowana aktywność Wnioskodawczyni nie będzie miała charakteru przypadkowego, o czym świadczy choćby plan zamieszczanych na blogu wpisów i przygotowana strategia pozyskania usługobiorców. Ponadto, Wnioskodawczyni podejmować będzie czynności zmierzające do pozyskiwania klientów oraz nawiązywania z nimi kontaktów zarówno na etapie zawierania umowy, jak i w trakcie jej realizacji. Tego rodzaju aktywność ma charakter zarobkowy, zorganizowany, należy jej przypisać również cechę ciągłości. Dodatkowo, działalność Wnioskodawczyni będzie prowadzona na Jej własny rachunek i na Jej własne ryzyko. Skoro przychody z prowadzonego bloga należy zakwalifikować do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, to jak stanowi art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie wydatki poniesione w związku z tą aktywnością stanowią koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z przytoczonym przepisem, za koszty uzyskania przychodów uważa się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jak wskazano, znaczna część bloga, ze względu na jego charakter, będzie obejmować zdjęcia prezentujące, np. kreacje ubraniowe. W tym celu autorka będzie musiała zakupić stroje, dodatki galanteryjne i inne, jak np. zawieszki, bransoletki, aby przedstawić skomponowaną przez siebie stylizację. Kolejny fundamentalny segment bloga, czyli recenzje i testy produktów kosmetycznych, również wymaga w pierwszej kolejności nabycia tych produktów, co także generuje koszty. Z dokonanego przez Wnioskodawczynię przeglądu konkurencyjnych portali i blogów o podobnej tematyce wynika, że przyciągnięcie czytelników i uzyskanie dużej popularności wymaga tworzenia oryginalnej i atrakcyjnej, szczególnie pod względem ilości zamieszczanych zdjęć, treści. Niezaprzeczalnie, im większą oglądalność osiągnie blog, tym więcej reklamobiorców pozyska jego autorka. Popularność bloga pozwoli również odpowiednio zwiększać stawki wynagrodzenia za oferowane usługi. Logicznym jest więc, że wszystkie opisane wyżej koszty ponoszone są w celu osiągnięcia przychodu i nie zawierają się w katalogu wyłączeń zawartych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni podkreśla, że zakupiona odzież, kosmetyki i pozostałe produkty nie będą w żaden sposób używane w celach prywatnych. Chociaż hipotetycznie mogłyby one zostać wykorzystane na osobisty użytek, to w opisanych we wniosku okolicznościach niedokonanie zakupu wskazanych wyrobów wyklucza całkowicie możliwość zarobkowania. Nie sposób przykładowo dokonać testu danego kosmetyku nie będąc w jego posiadaniu i tym samym nie mając możliwości użytkowania produktu przez odpowiednio długi okres czasu. W świetle powyższego, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że wydatki związane z prowadzeniem bloga i tworzeniem artykułów w nim publikowanych można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Takie stanowisko zaprezentował również Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2015 r., Nr IPPB1/4511-1035/15-2/AM.

W uzupełnieniu wniosku dodano, że wszelkie wydatki związane z prowadzeniem bloga stanowić będą koszty uzyskania przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zgodnie bowiem z regulacją art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczania źródła przychodów, z wyjątkiem kategorii kosztów określonych w art. 23 ustawy, są kosztami uzyskania przychodów. W orzecznictwie wskazuje się, że zachowane muszą być istotne cechy, takie jak bezpośredni związek kosztu z prowadzoną działalnością, a jego poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu dla danego rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z dnia 20 lutego 2001 r., sygn. akt III SA 3269/99). Istotnym z punktu widzenia możliwości zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest również ocena celowości jego poniesienia w kontekście uzyskania przychodu. Jak trafnie podsumował to NSA w wyroku z dnia 17 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2304/12, LEX nr 1518227: Kryterium celowości nie wyznacza w sposób ostry granicy pozwalającej odróżnić wydatki, które można uznać za koszy uzyskania przychodów, od tych, które już nimi nie są. Niemniej jednak kryterium to nie może służyć rekonstruowaniu otwartego ciągu zdarzeń, które poprzedziły uzyskanie przychodów, a równocześnie były niezbędne do ich osiągnięcia - tworząc w ten sposób niekończący się związek skutkowo-przyczynowy.

W konsekwencji z uwagi na fakt, że charakter tematyczny bloga obejmuje zwłaszcza prezentacje stylizacji modowych, jak i prezentacje oraz recenzje produktów kosmetycznych, uzasadnione i celowe są wszelkie wydatki poniesione na zakup ubrań, kosmetyków, biżuterii, czy też galanterii skórzanej, jak również wydatki poniesione na wykonanie zdjęć oraz pozostałych treści multimedialnych będących treścią bloga. W konsekwencji, z uwagi na pozostawanie w związku przyczynowo-skutkowym oraz wypełnieniem kryterium celowości Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że będzie uprawniona do zaliczania wszelkich wydatków związanych z prowadzeniem bloga do koszów uzyskania przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 287/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 28 lutego 2020 r.) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 3802/17 - stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z prowadzeniem bloga - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji indywidualnej z dnia 28 listopada 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.750.2016.2.MAP, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczeń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 287/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 28 lutego 2020 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 3802/17.

Jednocześnie należy wyjaśnić, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionymi przez Wnioskodawczynię i Jej stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będą zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Zatem to na Wnioskodawczyni spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny, bądź zdarzenie przyszłe będą się różnić od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu, Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.