Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.544.2021.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-01
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; garaż; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; ogrodzenie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2021 r. (data wpływu 21 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131:

*   w części dotyczącej wydatków poniesionych na wykonanie ogrodzenia posesji – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 23 czerwca 2021 r. (data wpływu 23 czerwca 2021 r.) oraz pismem z 29 czerwca 2021 r. (data wpływu 29 czerwca 2021 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od (…) 2017 r. pod firmą (…), zarejestrowaną w CEIDG pod numerem NIP: (…) i numerem REGON: (…), przy ul. (…). Przeważająca działalność gospodarcza wykonywana przez Wnioskodawcę to PKD 68.20.Z – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Wnioskodawca pozostaje w małżeńskiej wspólności majątkowej. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2020 r. poz. 1426 ze zm., dalej zwana „ustawą o PIT”) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Niego forma opodatkowania to skala podatkowa.

W marcu 2019 r. Wnioskodawca wraz z małżonką nabyli nieruchomość do majątku prywatnego – przedwojenny dom jednorodzinny do całkowitego remontu. Wnioskodawca wraz z małżonką zaciągnęli kredyt hipoteczny na to przedsięwzięcie. Kredyt hipoteczny finansował również część kosztu remontu oraz modernizacji budynku. Czynności poprzedzające nabycie budynku również wiązały się z kosztami poniesionymi przez Wnioskodawcę. Na tę kwotę składały się wydatki na wynagrodzenie agenta nieruchomości, sporządzenie umowy przedwstępnej, taksę notarialną. Dodatkowe koszty, jakie poniósł Wnioskodawca to podatek od czynności cywilnoprawnych, nabycia ubezpieczenia na życie warunkujące otrzymanie kredytu hipotecznego oraz ubezpieczenie nieruchomości. Wnioskodawca zaliczył te dodatkowe koszty na poczet kosztów uzyskania przychodu. Po nabyciu nieruchomości budynek przeszedł remont generalny. Remont w części finansowany był z kredytu, pozostała część wydatków pokryta była z majątku prywatnego.

Po doprowadzeniu budynku do stanu kompletności oraz gotowości do użytku Wnioskodawca w październiku 2019 r. wprowadził nieruchomość do ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca obliczył wartość początkową środka trwałego. Na tę kwotę składały się koszty nabycia nieruchomości, cena nieruchomości oraz koszty remontu. Biorąc pod uwagę poniesione nakłady na remont nieruchomości przed wprowadzeniem jej do ewidencji środków trwałych Wnioskodawca zastosował podwyższoną stawkę amortyzacji w wysokości 10%. Wnioskodawca dokonywał odpisów amortyzacyjnych na podstawie całkowitej wartości początkowej nieruchomości, ponieważ małżonka Wnioskodawcy nie prowadzi działalności gospodarczej, a tym samym nie wprowadziła rzeczonej nieruchomości do ewidencji środków trwałych.

Następnie Wnioskodawca poniósł koszty wyposażenia mieszkania w przedmioty ruchome oraz części składowe nieruchomości. Nabyte wyposażenie stanowiły: piec CO i CW, komin do pieca CO i CW, meble, półki, biurka, zabudowa kuchenna, kuchenka, zlewozmywak, krzesła, grzejniki, brodzik, karnisze z zasłonami, regały, rolety, lodówki (3 szt.), pralka, lampy i żyrandole, zabudowa w łazience, zestawy WC, umywalki z szafkami i pozostałych drobnych elementów wyposażenia mieszkania (kolumny natryskowe, mydelniczki, uchwyty na papier, szczotki do wc, koszyki na akcesoria toaletowe, wieszaki, naczynia, suszarki do bielizny, baterie, lustra, sztućce, kosze na śmieci, drążek do prysznica, włączniki, oprawy sufitowe, gniazdka, profile wykończeniowe, listwy wykończeniowe, itp.). W ramach powyższego wyposażenia część składową nieruchomości, trwale z nią połączone stanowią piec CO i CW, komin do pieca CO i CW, niektóre meble (zabudowy kuchenne i łazienkowe), brodziki, umywalki, grzejniki, kuchenka, zlewozmywaki, lampy i żyrandole, listwy i profile wykończeniowe, oprawy sufitowe, zestawy WC. Wnioskodawca potraktował te części składowe jako ulepszenia i dodał sumę wydatków na nie poniesionych do wartości początkowej nieruchomości. Wnioskodawca pozostałą część z wymienionych przedmiotów zaliczył jako wydatki na poczet kosztów uzyskania przychodu. Od stycznia 2020 r. odsetki od kredytu Wnioskodawca odlicza od przychodu, jako koszty jego uzyskania.

Wnioskodawca zamierza wycofać nieruchomość z ewidencji środków trwałych, a następnie ją zbyć.

W piśmie z 23 czerwca 2021 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielono odpowiedzi na następujące pytania:

*   Na jakie własne cele mieszkaniowe zamierza Pan przeznaczyć uzyskany przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o której mowa we wniosku? Wnioskodawca oznajmia, że uzyskany przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości chciałby przeznaczyć na wykonanie robót w jednorodzinnym budynku mieszkalnym z przeznaczeniem na własne potrzeby mieszkalne.
*   Jakie materiały i prace budowlane będzie obejmować wykończenie ww. garażu; czy garaż przylega do budynku mieszkalnego; czy garaż znajduje się w bryle budynku mieszkalnego? Wnioskodawca oznajmia, że wykończenie ww. garażu będzie obejmować wykonanie posadzki z płytek ceramicznych, wykończenie okładzin, pomalowanie ścian, uszczelnienie drzwi garażowych, ocieplenie sufitu oraz wykonanie obróbki z pomalowaniem. Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że garaż znajduje się w bryle budynku mieszkalnego.
*   Jakie materiały i prace budowlane będzie obejmować wykończenie ww. kotłowni; czy kotłownia znajduje się w bryle budynku mieszkalnego? Wnioskodawca oznajmia, że wykończenie ww. kotłowni będzie obejmować wykonanie posadzki z płytek, uszczelnienie drzwi kotłowni, wykończenie ścian płytkami ceramicznymi i farbą łatwozmywalną. Ponadto Wnioskodawca podkreśla, że kotłownia znajduje się w bryle budynku mieszkalnego.
*   Jakie materiały i prace budowlane będzie obejmować wykończenie i zabezpieczenie tarasu; czy taras będzie trwale połączony z elementami konstrukcyjnymi/budowlanymi budynku? Wnioskodawca oznajmia, że:
    1.  wykończenie i zabezpieczenie tarasu nr 1 (który znajduje się nad garażem) będzie obejmować zerwanie tymczasowego prowizorycznego zabezpieczenia przed przeciekaniem wody, wykonanie wylewki wraz z ociepleniem styrodurem oraz wykonanie warstwy hydroizolacyjnej wraz z warstwą wykończeniową. Ww. taras jest trwale połączony z elementami konstrukcyjnymi budynku i stanowi równocześnie dach garażu;
    2.  wykończenie i zabezpieczenie tarasu nr 2 (który znajduje się przed domem) będzie obejmować wykonanie wylewki, zabezpieczenia hydroizolacyjnego oraz zadaszenia drewnianego z warstwą poliwęglanu. Ww. taras jest trwale połączony z domem poprzez płytę fundamentową, a po wykonaniu prac Wnioskodawcy będzie on połączony z wieńcem parteru.
*   Jakie meble zostaną przez Pana zakupione; czy meble będą zakupione na wymiar i będą zawierały elementy konstrukcyjne zamocowane trwale do ściany lub wnęki, wykorzystując ściany w ww. budynku mieszkalnym jako boczną i tylną konstrukcję szafek (czy szafki będą posiadały boki i tył oraz fronty niezależne od ścian w budynku mieszkalnym), a w przypadku demontażu utracą one swoją funkcję; czy Wnioskodawca poniesie także koszt składania/zamontowania takich mebli? Wnioskodawca ma zamiar zakupić i zamontować wieszaki na rowery, wieszaki na opony, szafki stojące i wiszące na akcesoria samochodowe, meble, które są brane pod uwagę nie są meblami na wymiar.
*   Czy będzie Pan posiadał rachunki i faktury lub inne udokumentowane rzetelne i wiarygodne dowody (np. umowę zawartą z wykonawcą prac budowlanych lub potwierdzenie zapłaty za ich wykonanie) potwierdzające wydatkowanie pieniędzy na rozbudowę oraz remont własnego budynku mieszkalnego, które zostaną poniesione przez Pana ze środków pieniężnych uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości? Wnioskodawca oznajmia, że będzie posiadał wszelkie rachunki i faktury potwierdzające wydatkowanie pieniędzy na rozbudowę oraz remont własnego budynku mieszkalnego, które zostaną poniesione przez Wnioskodawcę ze środków pieniężnych uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości.
*   Czy z przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości zakupi Pan także sprzęty AGD (np. piekarnik, zlewozmywak, zmywarkę, inne artykuły gospodarstwa domowego); jeżeli tak, to czy urządzenia te będą zamontowane w stałej zabudowie? Wnioskodawca oznajmia, że z przychodu odpłatnego zbycia nieruchomości nie zakupi sprzętów AGD.
*   Czy w budynku mieszkalnym, który będzie rozbudowywany oraz remontowany będzie Pan realizował własne cele mieszkaniowe, tj. będzie Pan w nim zamieszkiwał; czy dom będzie udostępniany nieodpłatnie lub odpłatnie osobom trzecim? Wnioskodawca oznajmia, że w budynku mieszkalnym, który będzie rozbudowywany oraz remontowany będzie realizował własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawca nie zamierza udostępniać odpłatnie lub nieodpłatnie osobom trzecim.
*   Jaka jest przewidywana data sprzedaży nieruchomości, o której mowa we wniosku, w szczególności czy sprzedaż ta nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości? Wnioskodawca oznajmia, że nieruchomość została sprzedana (…) marca 2020 r. Sprzedaż ta nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.
*   Czy podatek od czynności cywilnoprawnych został poniesiony od transakcji nabycia nieruchomości czy też ustanowienia hipoteki? Wnioskodawca oznajmia, że podatek od czynności cywilnoprawnych został poniesiony od transakcji nabycia nieruchomości.
*   W związku z jaką umową został poniesiony przez Pana wydatek na taksę notarialną? Wydatek na taksę notarialną został poniesiony przez Wnioskodawcę w związku z umową nabycia nieruchomości (akt notarialny).
*   Czy posiada Pan dowody poniesienia kosztów związanych z nabyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku? Wnioskodawca oznajmia, że posiada dowody poniesienia kosztów związanych z nabyciem nieruchomości w postaci faktur VAT.

Ponadto w piśmie z 29 czerwca 2021 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielono odpowiedzi na następujące pytanie:

Na jakie własne cele mieszkaniowe zamierza Pan przeznaczyć uzyskany przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o której mowa we wniosku?

1.  W zakresie przystosowania poddasza mieszkalnego do warunków mieszkaniowych ze stanu surowego zamkniętego – Wnioskodawca zamierza wykonać:
    *   ocieplenie połaci dachowych wełną mineralną oraz montaż okien dachowych;
    *   montaż membrany przeciwwiatrowej and przeciwwilgociowej;
    *   montaż stelaży stalowych pod płyty gipsowo-kartonowe;
    *   montaż płyt gipsowo-kartonowych;
    *   obróbka i wykończenie płyt gipsowo-kartonowych (szpachlowanie i szlifowanie);
    *   malowanie gruntem płyt gipsowo-kartonowych;
    *   szlifowanie i malowanie belek konstrukcyjnych więźby dachowej;
    *   potrójne malowanie płyt gipsowo-kartonowych, stanowiących wykończenie więźby dachowej;
    *   szlifowanie, szpachlowanie, gruntowanie i malowanie tynków na ścianach;
    *   impregnacja wylewek podłogowych;
    *   prace związane z rozprowadzeniem instalacji elektrycznej;
    *   biały montaż instalacji elektrycznej;
    *   prace związane z rozprowadzeniem i przeróbkami instalacji wodnej, kanalizacyjnej i centralnego ogrzewania;
    *   biały montaż instalacji wodno-kanalizacyjnej;
    *   montaż grzejników centralnego ogrzewania;
    *   montaż paneli podłogowych;
    *   montaż glazury i terakoty w łazience i pralni;
    *   montaż instalacji przeciwwilgociowej w łazience;
    *   montaż drzwi wewnętrznych;
    *   schody wewnętrzne;
    *   klimatyzacja – montaż w całym budynku.
2.  W zakresie wykończenia garażu Wnioskodawca zamierza wykonać:
    *   posadzki z płytek ceramicznych;
    *   okładziny;
    *   pomalowanie ścian;
    *   uszczelnienie drzwi garażowych;
    *   ocieplenie sufitu;
    *   obróbkę ścian i sufitów z pomalowaniem.
3.  W zakresie wykończenia kotłowni Wnioskodawca zamierza wykonać:
    *   posadzkę z płytek;
    *   uszczelnienie drzwi kotłowni;
    *   pokryć ściany płytkami ceramicznymi oraz farbą łatwozmywalną.
4.  W zakresie wykończenia tarasu nad garażem Wnioskodawca chciałby dokonać:
    *   zerwania tymczasowego prowizorycznego zabezpieczenia przed przeciekaniem wody;
    *   wykonania wylewki wraz z ociepleniem styrodurem;
    *   wykonania warstwy hydroizolacyjnej wraz z warstwą wykończeniową.
5.  W zakresie wykończenia tarasu przed domem Wnioskodawca zamierza wykonać:
    *   wylewkę tarasu;
    *   zabezpieczenie hydroizolacyjne;
    *   zadaszenie drewniane z warstwą poliwęglanu.
6.  Ponadto Wnioskodawca zamierza ogrodzić posesję oraz zamontować panele fotowoltaiczne.

Wnioskodawca oznajmia, że wyżej wymienione koszty stanowią katalog zamknięty celów mieszkaniowych oraz prosi Organ o odniesienie się do każdego z nich, przy wydawaniu interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, jeżeli przeznaczy część dochodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe?
2.  Czy Wnioskodawca osiągnie przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a, na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o PIT, który po pomniejszeniu o koszty, o których mowa w art. 22 ust. 6c-6f ww. ustawy będzie opodatkowany stawką 19% zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o PIT?
3.  Czy koszty jakie Wnioskodawca poniósł w związku z nabyciem nieruchomości takie jak:
    *   wynagrodzenie agenta nieruchomości,
    *   wynagrodzenie za sporządzenie umowy przedwstępnej,
    *   taksę notarialną oraz podatek od czynności cywilnoprawnych,
    *   nabycie ubezpieczenia na życie oraz ubezpieczenia nieruchomości,
    *   niezamortyzowana część wartości tej nieruchomości,
    *   koszty związane z całkowitą spłatą kredytu,
    *   koszt wykreślenia hipoteki z księgi wieczystej nieruchomości,będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o PIT?
4.  Czy wydatki jakie Wnioskodawca poniósł w związku z wyposażeniem nieruchomości, powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ustawy o PIT czy też ulepszenia środka trwałego w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o PIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytań nr 1. Natomiast w zakresie pytania nr 2-4 wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości, o których mowa w art. 30e ustawy o PIT w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Wnioskodawca osiągnie dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wykazał w ramach stanowiska do pytania nr 2. W związku z tym, jeżeli Wnioskodawca przeznaczy osiągnięty ze sprzedaży nieruchomości dochód na własne cele mieszkaniowe w terminie do trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie to kwota ta będzie zwolniona od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

Wydatki na własne cele mieszkaniowe są skategoryzowane w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT. W literze d wskazano, że wydatki przeznaczone na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego również stanowią wydatki na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

Wnioskodawca planuje wykorzystać środki na rozbudowę oraz remont własnego budynku mieszkalnego. W ramach wydatków, jakie planuje Wnioskodawca znajdą się: - wykończenie drugiej kondygnacji budynku mieszkalnego, zawierające trzy sypialnie, łazienkę, pralnię, garderoby oraz elementy wyposażenia (tj. meble, biały montaż, armatura sanitarna, itp.), - wykonanie i montaż schodów, - wykończenie i zabezpieczenie tarasu, - wykończenie garażu i kotłowni, - ogrodzenie posesji. Wobec tego koszty te będą stanowić wydatki na własne cele mieszkaniowe i biorąc pod uwagę, że dochody z których będą wydatkowane zostały osiągnięte z odpłatnego zbycia nieruchomości zostaną zwolnione od opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131:

*   w części dotyczącej wydatków poniesionych na wykonanie ogrodzenia posesji – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Z opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, że dom jednorodzinny został nabyty przez Wnioskodawcę i jego małżonkę w marcu 2019 r. Natomiast sprzedaż nieruchomości nastąpiła (…) marca 2020 r., a więc sprzedaż nieruchomości nastąpiła przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji odpłatne zbycie nieruchomości stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uzyskany ze sprzedaży nieruchomości dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e ww. ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii możliwości skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy: podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy tym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty ogłoszeń w prasie, koszty biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W rozpatrywanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6c ustawy – w myśl którego – koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Stosownie bowiem do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W / P)

gdzie:

*   D – dochód ze sprzedaży,
*   W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Należy nadmienić, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy jest przeznaczenie przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c – na własne cele mieszkaniowe wymienione enumeratywnie w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które obejmują m.in budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego – począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Z analizy wniosku wynika, że Wnioskodawca przeznaczy przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na następujące cele mieszkaniowe:

1.  W zakresie przystosowania poddasza mieszkalnego do warunków mieszkaniowych ze stanu surowego zamkniętego – Wnioskodawca zamierza wykonać:
    *   ocieplenie połaci dachowych wełną mineralną oraz montaż okien dachowych;
    *   montaż membrany przeciwwiatrowej and przeciwwilgociowej;
    *   montaż stelaży stalowych pod płyty gipsowo-kartonowe;
    *   montaż płyt gipsowo-kartonowych;
    *   obróbka i wykończenie płyt gipsowo-kartonowych (szpachlowanie i szlifowanie);
    *   malowanie gruntem płyt gipsowo-kartonowych;
    *   szlifowanie i malowanie belek konstrukcyjnych więźby dachowej;
    *   potrójne malowanie płyt gipsowo-kartonowych, stanowiących wykończenie więźby dachowej;
    *   szlifowanie, szpachlowanie, gruntowanie i malowanie tynków na ścianach;
    *   impregnacja wylewek podłogowych;
    *   prace związane z rozprowadzeniem instalacji elektrycznej;
    *   biały montaż instalacji elektrycznej;
    *   prace związane z rozprowadzeniem i przeróbkami instalacji wodnej, kanalizacyjnej i centralnego ogrzewania;
    *   biały montaż instalacji wodno-kanalizacyjnej;
    *   montaż grzejników centralnego ogrzewania;
    *   montaż paneli podłogowych;
    *   montaż glazury i terakoty w łazience i pralni;
    *   montaż instalacji przeciwwilgociowej w łazience;
    *   montaż drzwi wewnętrznych;
    *   schody wewnętrzne;
    *   klimatyzacja – montaż w całym budynku.
2.  W zakresie wykończenia garażu Wnioskodawca zamierza wykonać:
    *   posadzki z płytek ceramicznych;
    *   okładziny;
    *   pomalowanie ścian;
    *   uszczelnienie drzwi garażowych;
    *   ocieplenie sufitu;
    *   obróbkę ścian i sufitów z pomalowaniem.Wnioskodawca wskazał, że garaż znajduje się w bryle budynku mieszkalnego.
3.  W zakresie wykończenia kotłowni Wnioskodawca zamierza wykonać:
    *   posadzkę z płytek;
    *   uszczelnienie drzwi kotłowni;
    *   pokryć ściany płytkami ceramicznymi oraz farbą łatwozmywalną.Wnioskodawca wskazał, że kotłownia znajduje się w bryle budynku mieszkalnego.
4.  W zakresie wykończenia tarasu nad garażem Wnioskodawca chciałby dokonać:
    *   zerwania tymczasowego prowizorycznego zabezpieczenia przed przeciekaniem wody;
    *   wykonania wylewki wraz z ociepleniem styrodurem;
    *   wykonania warstwy hydroizolacyjnej wraz z warstwą wykończeniową.
5.  W zakresie wykończenia tarasu przed domem Wnioskodawca zamierza wykonać:
    
    *   wylewkę tarasu;
    *   zabezpieczenie hydroizolacyjne;
    *   zadaszenie drewniane z warstwą poliwęglanu.
    
    Ponadto Wnioskodawca wskazał, że:
    *   wykończenie i zabezpieczenie tarasu nr 1 (który znajduje się nad garażem) będzie obejmować zerwanie tymczasowego prowizorycznego zabezpieczenia przed przeciekaniem wody, wykonanie wylewki wraz z ociepleniem styrodurem oraz wykonanie warstwy hydroizolacyjnej wraz z warstwą wykończeniową. Ww. taras jest trwale połączony z elementami konstrukcyjnymi budynku i stanowi równocześnie dach garażu;
    *   wykończenie i zabezpieczenie tarasu nr 2 (który znajduje się przed domem) będzie obejmować wykonanie wylewki, zabezpieczenia hydroizolacyjnego oraz zadaszenia drewnianego z warstwą poliwęglanu. Ww. taras jest trwale połączony z domem poprzez płytę fundamentową, a po wykonaniu prac Wnioskodawcy będzie on połączony z wieńcem parteru.
6.  Wnioskodawca zamierza ogrodzić posesję oraz zamontować panele fotowoltaiczne.

Organ podatkowy podkreśla, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia jest możliwe tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania oraz zapłaty podatku dochodowego.

Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że aby podatnik mógł skorzystać z powyższego zwolnienia, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości bądź udziału w nieruchomości oraz praw do lokali wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi zostać wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika.

Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Takimi celami mogą być m.in. budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ww. ustawy).

Przy czym, podkreślić należy, że wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinny być udokumentowane rzetelnymi i wiarygodnymi dowodami, z których w sposób niebudzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, tj. czy środki uzyskane ze sprzedaży faktycznie przeznaczone zostały na cele mieszkaniowe, czy też wydatki na cele mieszkaniowe poczynione zostały z innych źródeł.

W odniesieniu do wydatków poniesionych na wykończenie garażu, kotłowni i tarasów, podkreślić należy, że w myśl art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i dach, przy czym należy zauważyć, że elementem budynku może być garaż, kotłownia czy też taras. Jednak, aby garaż, kotłownia lub taras stanowił część budynku, musi być konstrukcyjnie związany z budynkiem, i wyłącznie pod takim warunkiem można wydatek na wykończenie garażu, kotłowni czy tarasów zaliczyć do wydatków wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydatkami nie mieszczącymi się w definicji wydatków na cele mieszkaniowe są wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na wykonanie ogrodzenia posesji. Wykonanie ogrodzenia nieruchomości to nie jest budowa, rozbudowa, nadbudowa przebudowa czy remont własnego budynku mieszkalnego, lecz zagospodarowanie terenu wokół budynku. Bez wątpienia istnieje związek pomiędzy ogrodzeniem nieruchomości a inwestycją, o której mowa we wniosku. Jednak ustawodawca nie przewidział zwolnienia dla całej inwestycji, ale dla budowy/remontu budynku mieszkalnego, co oznacza, że wydatki na wykonanie ogrodzenia posesji nie są wydatkami korzystającymi ze zwolnienia. Nie mają one charakteru mieszkalnego, a jak już wskazano w niniejszej interpretacji zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że do wydatków na własne cele mieszkaniowe uprawniających do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca zakwalifikować będzie mógł wydatki związane z następującymi pracami: w zakresie przystosowania poddasza mieszkalnego do warunków mieszkaniowych ze stanu surowego zamkniętego, tj. ocieplenie połaci dachowych wełną mineralną oraz montaż okien dachowych; montaż membrany przeciwwiatrowej i przeciwwilgociowej; montaż stelaży stalowych pod płyty gipsowo-kartonowe; montaż płyt gipsowo-kartonowych; obróbka i wykończenie płyt gipsowo-kartonowych (szpachlowanie i szlifowanie); malowanie gruntem płyt gipsowo-kartonowych; szlifowanie i malowanie belek konstrukcyjnych więźby dachowej; potrójne malowanie płyt gipsowo-kartonowych, stanowiących wykończenie więźby dachowej; szlifowanie, szpachlowanie, gruntowanie i malowanie tynków na ścianach; impregnacja wylewek podłogowych; prace związane z rozprowadzeniem instalacji elektrycznej; biały montaż instalacji elektrycznej; prace związane z rozprowadzeniem i przeróbkami instalacji wodnej, kanalizacyjnej i centralnego ogrzewania; biały montaż instalacji wodno-kanalizacyjnej; montaż grzejników centralnego ogrzewania; montaż paneli podłogowych; montaż glazury i terakoty w łazience i pralni; montaż instalacji przeciwwilgociowej w łazience; montaż drzwi wewnętrznych; schody wewnętrzne; klimatyzacja – montaż w całym budynku; w zakresie wykończenia garażu, tj. posadzki z płytek ceramicznych; okładziny; pomalowanie ścian; uszczelnienie drzwi garażowych; ocieplenie sufitu; obróbkę ścian i sufitów z pomalowaniem; w zakresie wykończenia kotłowni, tj. posadzkę z płytek; uszczelnienie drzwi kotłowni; pokryć ściany płytkami ceramicznymi oraz farbą łatwozmywalną; w zakresie wykończenia tarasu nad garażem, tj. zerwania tymczasowego prowizorycznego zabezpieczenia przed przeciekaniem wody; wykonania wylewki wraz z ociepleniem styrodurem; wykonania warstwy hydroizolacyjnej wraz z warstwą wykończeniową; w zakresie wykończenia tarasu przed domem, tj. wylewkę tarasu; zabezpieczenie hydroizolacyjne; zadaszenie drewniane z warstwą poliwęglanu oraz zamontowanie paneli fotowoltaicznych.

Natomiast wydatkowanie przez Wnioskodawcę przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na wykonanie ogrodzenia posesji nie można uznać za wydatki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania uzyskanego dochodu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych jest Wnioskodawca, zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków podatkowych dla współwłaściciela sprzedanej nieruchomości – żony Wnioskodawcy, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.