Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-719/10-4/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-01-21
Teza: 1) Czy zgodnie z art. 116 ust. 6 u.p.t.u. zryczałtowany zwrot podatku zwiększy kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym Wnioskodawca dokona zapłaty zaliczki (przedpłaty) rolnikowi ryczałtowemu? 2) Czy w przypadku wypłaty zaliczki (przedpłaty) na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego za nabywaną usługę rolniczą objętą załącznikiem Nr 2 do u.p.t.u. lub wybranych usług rolniczych objętych załącznikiem Nr 2 do u.p.t.u. od rolnika ryczałtowego, prawo do odzyskania zryczałtowanego zwrotu podatku wystąpi u Wnioskodawcy jako zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług, już po dokonaniu na rzecz tego rolnika ryczałtowego zaliczki (przedpłaty) za nabywaną usługę rolniczą lub nabywane usługi rolne, a nie dopiero po wykonaniu usługi lub usług i wystawieniu faktury VAT RR lub faktur VAT RR?
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; podatek-zwrot podatku-zryczałtowany zwrot podatku; produkty-produkty rolne; rolnik-rolnik ryczałtowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 2-art. 116

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14.09.2010r. (data wpływu 21.09.2010r.), uzupełnione pismem z dnia 29.12.2010r. (data wpływu 03.01.2011r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 30.11.2010r. Nr IPPP2/443-719/10-2/IG do uzupełnienia wniosku otrzymane przez Stronę w dniu 22.12.2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

*   w zakresie prawa do zryczałtowanego zwrotu podatku zwiększającego kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym Wnioskodawca dokona zapłaty zaliczki (przedpłaty) rolnikowi ryczałtowemu i prawa do odzyskania zryczałtowanego zwrotu podatku przez Wnioskodawcę jako zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług, już po dokonaniu na rzecz rolnika ryczałtowego zapłaty zaliczki (przedpłaty) za nabywaną usługę rolniczą lub nabywane usługi rolne, a nie dopiero po wykonaniu usługi lub usług i wystawieniu faktury VAT RR lub faktur VAT RR w sytuacji, gdy nabywane usługi rolnicze będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych - **jest prawidłowe;**
*   w zakresie prawa do zryczałtowanego zwrotu podatku zwiększającego kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym Wnioskodawca dokona zapłaty zaliczki (przedpłaty) rolnikowi ryczałtowemu i prawa do odzyskania zryczałtowanego zwrotu podatku przez Wnioskodawcę jako zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług, już po dokonaniu na rzecz rolnika ryczałtowego zapłaty zaliczki (przedpłaty) za nabywaną usługę rolniczą lub nabywane usługi rolne, a nie dopiero po wykonaniu usługi lub usług i wystawieniu faktury VAT RR lub faktur VAT RR w sytuacji, gdy nabywane usługi rolnicze nie będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych - **jest nieprawidłowe;**

UZASADNIENIE

W dniu 21.09.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania zryczałtowanego zwrotu podatku po dokonaniu wpłaty zaliczki za nabywaną usługę rolniczą oraz określenia właściwego okresu rozliczeniowego, w jakim zryczałtowany zwrot podatku zwiększy kwotę podatku naliczonego. Przedmiotowy wniosek zawierał braki w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym. W związku z czym tut. Organ podatkowy pismem z dnia 30.11.2010r. znak IPPP2/443-747/10-2/IG wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki. Wniosek został uzupełniony w terminie prawidłowym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Jako zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług Wnioskodawca podpisze umowę lub umowy z rolnikiem ryczałtowym lub rolnikami ryczałtowymi na świadczenie przez rolnika ryczałtowego lub rolników ryczałtowych na jego rzecz wybranych usług rolniczych objętych załącznikiem Nr 2 do u.p.t.u. Po podpisaniu umowy lub umów zgodnie z ustaleniami stron umowy lub umów zapisanymi w umowie lub umowach wpłaci na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego lub rolników ryczałtowych w przypadku jednej umowy zaliczkę (przedpłatę) lub zaliczki (przedpłaty) w przypadku podpisania wielu umów z tytułu nabywania świadczenia usługi lub usług wynikającą lub wynikających z umowy lub umów, powiększoną o kwotę 6 % zryczałtowanego zwrotu podatku VAT, zgodnie z nakazem wynikającym z art. 115 ust. 1 u.p.t.u. Dokonanie ww. płatności, tj. zaliczki (przedpłaty) lub zaliczek (przedpłat), zgodnie z zapisami umowy lub umów będzie stanowiło moment nabycia przez Wnioskodawcę jednolitej, niepodzielnej i kompleksowej usługi rolniczej objętej załącznikiem Nr 2 do u.p.t.u. od rolnika ryczałtowego lub jednolitych, niepodzielnych i kompleksowych usług rolniczych objętych załącznikiem Nr 2 do u.p.t.u. od rolnika ryczałtowego lub rolników ryczałtowych. W dniu dokonania wpłacenia zaliczki (przedpłaty) obejmującej całą kwotę należności, w tym kwotę 6% zryczałtowanego zwrotu podatku od towarów i usług z tytułu nabywania wybranej usługi lub usług rolniczych objętych załącznikiem Nr 2 do u.p.t.u., a tym samym nabycia przez Wnioskodawcę usługi lub usług objętych załącznikiem Nr 2 do u.p.t.u. wystawi i wyda rolnikowi ryczałtowemu pisemny dokument potwierdzający nabycie usługi rolniczej lub usług rolniczych, w którym wykaże dane identyfikujące dokument lub dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty zaliczki (przedpłaty) na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego lub rolników ryczałtowych. Rozpoczęcie świadczenia zakupionej usługi lub usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego lub rolników ryczałtowych rozpocznie się w późniejszym terminie od momentu zakupu usługi rolniczej lub usług rolniczych oraz świadczenie usług rolniczych będzie rozłożone w długim okresie czasu z uwagi iż usługi będą długookresowe. Poniesienie przymusowego wydatku z tytułu wypłaty rolnikowi ryczałtowemu lub rolnikom ryczałtowym 6% kwoty zryczałtowanego podatku VAT z tytułu nabytej usługi lub usług rolniczych do czasu uzyskania zwrotu tego podatku z Urzędu Skarbowego spowoduje, iż przedsięwzięcie lub przedsięwzięcia objęte umową lub umowami mogą okazać się nieopłacalne z uwagi na poniesienie kosztu wypłaconego zryczałtowanego zwrotu podatku ze środków finansowych Wnioskodawcy. Biorąc powyższe pod uwagę powodem nierozpoczęcia od razu świadczenia usług przez rolnika ryczałtowego będzie to, iż Wnioskodawca będzie musiał zgromadzić odpowiednie środki finansowe, których po dokonaniu wypłaty zaliczki (przedpłaty) lub zaliczek (przedpłat) w wystarczającej wysokości nie będzie posiadał oraz potrzebą zorganizowania całego przedsięwzięcia lub przedsięwzięć. Kwotę zwrotu podatku od towarów i usług z Urzędu Skarbowego będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę między innymi do zakupu wszelkich niezbędnych rolniczych środków produkcji oraz może być wykorzystana w jakiejś części także np. na zakup gruntów rolnych które mogą np. zostać udostępnione rolnikowi ryczałtowemu lub rolnikom ryczałtowym przy świadczeniu na jego rzecz przez rolnika ryczałtowego lub rolników ryczałtowych wybranych usług rolniczych objętych załącznikiem Nr 2 do u.p.t.u. W związku z tym, iż wypłacony przez Wnioskodawcę rolnikowi ryczałtowemu lub rolnikom ryczałtowym zryczałtowany zwrot podatku od towarów i usług będzie bardzo dużym obciążeniem w stosunku do całej transakcji, tj. aż 6 % z tytułu nabycia świadczenia wybranej usługi rolniczej lub usług rolniczych objętych załącznikiem Nr 2 do u.p.t.u., ujmie kwotę wypłaconej zaliczki (przedpłaty) lub kwoty zaliczek (przedpłat) w ewidencji lub ewidencjach oraz wykaże w deklaracji VAT-7 za m-c, w którym dokona wypłaty zaliczki (przedpłaty) lub zaliczek (przedpłat) na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego lub na rachunki bankowe rolników ryczałtowych. W związku z powyższym z uwagi, że zryczałtowany zwrot podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 116 ust. 6 u.p.t.u. zwiększy u Wnioskodawcy kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 u.p.t.u. za okres rozliczeniowy, w którym została dokonana zapłata przez Wnioskodawcę zaliczki (przedpłaty), wystąpi do Urzędu Skarbowego o zwrot podatku VAT (przyspieszony) na jego rachunek bankowy. Aby przyspieszyć, zwrot podatku przekaże do Urzędu Skarbowego w załączeniu do wniosku o zwrot kserokopię umowy lub kserokopie umów zawartych z rolnikiem ryczałtowym lub rolnikami ryczałtowymi, kserokopię dokumentu płatności lub kserokopie dokumentów płatności, tj. zaliczki (przedpłat) lub zaliczek (przedpłat), kserokopię dokumentu lub kserokopie dokumentów potwierdzających nabycie usługi lub usług, oraz udostępni do wglądu przy składaniu ww. kserokopii dokumentów oryginały tych dokumentów, czyli organ podatkowy będzie posiadał wiedzę oraz wszystkie dokumenty, aby dokonać zwrotu podatku VAT na jego rachunek bankowy. Po całkowitym wykonaniu zakupionej usługi rolniczej lub zakupionych usług rolniczych objętych załącznikiem Nr 2 do u.p.t.u. odnośnie, której lub, których wcześnie wypłacił zaliczkę (przedpłatę) lub zaliczki (przedpłaty) wystawi rolnikowi ryczałtowemu lub rolnikom ryczałtowym fakturę VAT RR lub faktury VAT RR, zawierającą lub zawierające dane wskazane w art. 116 ust. 2-4 u.p.t.u. Następnie wystawioną fakturę VAT RR lub faktury VAT RR przekaże rolnikowi ryczałtowemu lub rolnikom ryczałtowym.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, co następuje:

Do końca 2010r. w zależności od okresu oraz potrzeb Wnioskodawca planuje nabywać wybrane usługi z niżej wymienionych konkretnych usług świadczonych przez rolnika ryczałtowego (sklasyfikowanych w PKWiU 1997 r.), takich jak:

*   PKWiU ex 01.4 - usługi związane z rolnictwem (np. sadzenie, przesadzanie, podlewanie, zraszanie, odchwaszczanie, nawożenie, zwalczanie szkodników, oranie, przekopywanie, spulchnianie podłoża, wykopywanie roślin itd.) oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyjątkiem usług weterynaryjnych, podkuwania koni i schronisk dla zwierząt,
*   PKWiU ex 02.02.10 - usługi związane z leśnictwem i pozyskiwaniem drewna, z wyłączeniem patrolowania lasów,
*   PKWiU ex 05.00.50 - usługi związane z rybołówstwem i rybactwem, z wyłączeniem usług związanych z rybołówstwem morskim,
*   PKWiU 71.31.10 - usługi dzierżawy lub najmu maszyn i urządzeń rolniczych, bez obsługi.

Natomiast w związku ze zmianą załącznika Nr 2 do u.p.t.u., która nastąpi od dnia 01 stycznia 2011r. w zależności od okresu oraz potrzeb planuje nabywać wybrane usługi z niżej wymienionych konkretnych usług świadczonych przez rolnika ryczałtowego (sklasyfikowanych w PKWiU 2008r,), takich jak:

*   PKWiU ex 01.6 - usługi związane z rolnictwem (np. sadzenie, przesadzanie, podlewanie, zraszanie, odchwaszczanie, nawożenie, zwalczanie szkodników, oranie, przekopywanie, spulchnianie podłoża, wykopywanie roślin itd.) oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyłączeniem usług weterynaryjnych oraz usług podkuwania koni i prowadzenia schronisk dla zwierząt gospodarskich (PKWiU ex 01.62.10.0.),
*   PKWiU ex 02.40.10 - usługi związane z leśnictwem, z wyłączeniem patrolowania lasów wykonywanego na zlecenie przez jednostki inne niż leśne (PKWiU ex 02,40.10.3) oraz doradztwa w zakresie zarządzania lasami,
*   PKWiU ex 03.00.7 - usługi wspomagające rybactwo, z wyłączeniem: usług związanych z rybołówstwem morskim (PKWiU ex 03.03.71.0),
*   PKWiU 77.31.10.0 - wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń rolniczych, bez obsługi.

Powyższe usługi będą lub mogą być nabywane przez Wnioskodawcę każda z osobna. Niektóre z ww. usługi nie będą lub mogą nie być nabywane przez Wnioskodawcę gdyż z różnych powodów Wnioskodawca może nie móc nabyć konkretnej usługi lub może zrezygnować z nabycia konkretnej usługi albo może nie chcieć nabyć konkretnej usługi. Wnioskodawca zauważa, iż przedmiotem wniosku z dnia 14 września 2010r. nie jest kwestia zakwalifikowania i oceny usług rolniczych wymienionych w załączniku Nr 2 do u.p.t.u., które zamierza nabywać od rolnika ryczałtowego. Wskazuje, iż we wniosku z dnia 14 września 2010r. w części F. dotyczącej wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych) wskazał stawkę zryczałtowanego zwrotu podatku w wysokości 6% obowiązującą w 2010 r. zgodnie z art. 115 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: „u.p.t.u.”. Jednak jeżeli w przyszłości stawka zryczałtowanego zwrotu podatku określona w art. 115 ust. 2 u.p.t.u. ulegnie zmianie Wnioskodawca będzie stosować zmienioną i obowiązującą wówczas stawkę zryczałtowanego zwrotu podatku. Wnioskodawca zauważa, iż przedmiotem wniosku z dnia 18 września 2010r. nie jest stawka zryczałtowanego zwrotu podatku określona w art. 115 ust. 2 u.p.t.u.

W niektórych przypadkach nabycie usługi (usług) rolniczych świadczonych przez rolnika ryczałtowego będzie związane z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych, a niektórych przypadkach nabycie usługi (usług) rolniczych świadczonych przez rolnika ryczałtowego może być związane z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności nieopodatkowanych. W związku z powyższym mogą wystąpić dwie sytuacje, tj.:

1.  Nabycie usługi (usług) rolniczych świadczonych przez rolnika ryczałtowego może być związane z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych.
2.  Nabycie usługi (usług) rolniczych świadczonych przez rolnika ryczałtowego może być związane z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności nieopodatkowanych.

Z uwagi na to, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów uzależnia zajęcie stanowiska, tj. uznania poglądu Wnioskodawcy przedstawionego we wniosku za prawidłowy lub za nieprawidłowy od tego czy nabycie usługi (usług) rolniczych świadczonych przez rolnika ryczałtowego będzie związane z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych, czy z wykonywaniem przez niego czynności nieopodatkowanych z uwagi na to, iż mogą występować dwa odrębne od siebie przypadki, tj. w jednych przypadkach nabywane usługi mogą być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, a w innych przypadkach mogą być związane z wykonywaniem czynności nieopodatkowanych, kierując się zasadami logicznego myślenia Wnioskodawca może się spodziewać, iż w jednym z ww. przypadków jego stanowisko powinno zostać uznane za prawidłowe, a w drugim z ww. przypadków jego stanowisko powinno zostać uznane za nieprawidłowe.

Wnioskodawca zauważył, iż przywołany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego w imieniu Ministra Finansów w wezwaniu Nr IPPP2/443-719/10-2/IG z dnia 30 Iistopada 2010 r. przepis art. 14d w związku z art. 139 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: op.) w przedmiotowej sprawie nie może mieć żadnego zastosowania, gdyż jego wniosek z dnia 14 września 2010r. umożliwiał Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie działającemu w imieniu Ministra Finansów udzielenie Wnioskodawcy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania zryczałtowanego zwrotu podatku po dokonaniu wpłaty zaliczki za nabywaną usługę rolniczą oraz określenia właściwego okresu rozliczeniowego, w jakim zryczałtowany zwrot podatku zwiększy kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym zauważył, iż nie ma żadnego znaczenia dla udzielenia interpretacji, jakie konkretne usługi rolnicze wymienione w załączniku Nr 2 u.p.t.u. będzie nabywać od rolnika ryczałtowego, gdyż wszystkie z tych usług objęte są przepisami obejmującymi szczególne procedury dotyczących rolników ryczałtowych, tj. art. 115 - 118 u.p.t.u.

W związku z powyższym zauważył, iż we wniosku z dnia 14 września 2010 r. w żaden sposób nie zawęził rozpatrywanego problemu do nabywania usługi (usług) rolniczych świadczonych przez rolnika ryczałtowego związanych z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych albo do nabywania usługi (usług) rolniczych świadczonych przez rolnika ryczałtowego związanych z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności nieopodatkowanych, lecz jego wniosek dotyczył nabywania usługi (usług) rolniczych świadczonych przez rolnika ryczałtowego, czyli usługi te mogą być związane z wszelkim czynnościami, tj. w jednych przypadkach mogą być związane z czynnościami opodatkowanymi, a w innych z nieopodatkowanymi.

Biorąc powyższe pod uwagę, w związku z tym, iż jego wniosek z dnia 14 września 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów otrzymał w dniu 21 września 2010 r., a do dnia dzisiejszego, tj. do dnia 29 grudnia 2010 r. wniosek nie został rozpatrzony przez organ upoważniony do wydania interpretacji w przedmiotowej sprawie niewątpliwie znajduje zastosowanie art. 14o § 1 o.p.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zgodnie z art. 116 ust. 6 u.p.t.u. zryczałtowany zwrot podatku zwiększy kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym Wnioskodawca dokona zapłaty zaliczki (przedpłaty) rolnikowi ryczałtowemu?
2.  Czy w przypadku wypłaty zaliczki (przedpłaty) na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego za nabywaną usługę rolniczą objętą załącznikiem Nr 2 do u.p.t.u. lub wybranych usług rolniczych objętych załącznikiem Nr 2 do u.p.t.u. od rolnika ryczałtowego, prawo do odzyskania zryczałtowanego zwrotu podatku wystąpi u Wnioskodawcy jako zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług, już po dokonaniu na rzecz tego rolnika ryczałtowego zaliczki (przedpłaty) za nabywaną usługę rolniczą lub nabywane usługi rolne, a nie dopiero po wykonaniu usługi lub usług i wystawieniu faktury VAT RR lub faktur VAT RR?

Stanowisko Wnioskodawcy jest oparte na niżej zacytowanej wykładni art. 116 ust. 9b u.p.t.u. dokonanej przez Pana Janusza Zubrzyckiego Sędziego Naczelnego Sądu Administracyjnego zaprezentowanej w „Leksykonie VAT” autorstwa tego Sędziego, cyt.:

„Od 1 grudnia 2008 r. istotnej zmiany dokonano w art. 116 ustawy poprzez dodanie w jego ramach ustępu 9b, stanowiącego, że: „przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się do dokumentów stwierdzających dokonanie zapłaty w formie zaliczki po spełnieniu warunków, o których mowa w ust. 9 pkt 1. W przypadku gdy zaliczki obejmują całą kwotę należności z tytułu nabycia produktów rolnych, przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się, pod warunkiem że podatnik po dokonaniu nabycia produktów rolnych wystawi i wyda rolnikowi ryczałtowemu dokument potwierdzający nabycie produktów rolnych, w którym zostaną również wykazane dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty zaliczki na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego”.

Zmiana ta stanowi wykonanie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 22 maja 2007 r. (sygn. akt SK 36/06). W wyroku tym Trybunał orzekł, że art. 33b ust. 4 pkt 3 nieobowiązującej już ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w zakresie, w jakim pozbawia podatnika dokonującego przedpłaty rolnikowi ryczałtowemu za nabywane produkty rolne przed wystawieniem faktury VAT RR uprawnień przewidzianych w tym przepisie, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 i 3 w związku z art. 21 ust. 1, art. 31 ust. 3, art. 32 ust. 1 i art. 2 Konstytucji RP. Stwierdzenie przez Trybunał niekonstytucyjności normy prawnej zawartej w art. 33b ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., spowodowało potrzebę nowelizacji normy tożsamej, zamieszczonej w art. 116 ust. 6 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Sejm zatem, z inicjatywy Senatu, ustawą z dnia 30 maja 2008 r., zmienił z dniem 5 sierpnia 2008 r. treść art. 116 ust. 6 pkt 3 (Dz. U. Nr 130, poz. 826), nadając mu nowe brzmienie, zgodnie z którym zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, m.in. pod warunkiem, że w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Zmiana ta została jednak uznana za niewystarczającą co spowodowało - w ramach nowelizacji z dnia 7 listopada 2008 r. - dodanie w art. 116 ustępu 9b.

Celem tego unormowania jest jednoznaczne umożliwienie podatnikowi nabywającemu produkty rolne od podatników ryczałtowych odzyskania zryczałtowanego zwrotu podatku już po dokonaniu na rzecz rolnika ryczałtowego przedpłaty (zaliczki) za nabywane produkty rolne, a nie dopiero po ich nabyciu.

Z regulacji tej wynika, że zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty zaliczki rolnikowi ryczałtowemu.

W przypadku gdy zaliczki obejmują całą kwotę należności z tytułu nabycia produktów rolnych, podatnik po dokonaniu nabycia produktów rolnych powinien wystawić i wydać rolnikowi ryczałtowemu dokument potwierdzający nabycie produktów rolnych, w którym zostaną również wykazane dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty zaliczki na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

Biorąc pod uwagę powyższą bardzo wnikliwą wykładnię art. 116 ust. 9b u.p.t.u. dokonaną przez Pana Janusza Zubrzyckiego Sędziego Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 116 ust. 6, ust. 9 pkt 1, ust. 9b u.p.t.u. zdaniem Wnioskodawcy, dokonując wypłaty zaliczki (przedpłaty) na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego za nabywaną poszczególną usługę rolniczą od rolnika ryczałtowego prawo do odzyskania zryczałtowanego zwrotu podatku wystąpi u Wnioskodawcy już po dokonaniu na rzecz tego rolnika ryczałtowego zaliczki (przedpłaty) za nabywaną usługę rolniczą, a nie dopiero po wykonaniu poszczególnej usługi i wystawieniu faktury VAT RR. Zgodnie z art. 116 ust. 6 u.p.t.u. zryczałtowany zwrot podatku zwiększy u Wnioskodawcy kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokona zapłaty zaliczki (przedpłaty) rolnikowi ryczałtowemu. Inna wykładnia ww. przepisów, np. prowadząca do poglądu, że w przypadku wypłaty zaliczki (przedpłaty) rolnikowi ryczałtowemu na jego rachunek bankowy za nabywaną usługę rolniczą daje prawo do odzyskania z Urzędu Skarbowego zryczałtowanego zwrotu podatku przez zarejestrowanego czynnego podatnika od towarów i usług nabywającego usługę rolniczą dopiero w momencie całkowitego wykonania wcześniej nabytej usługi oraz wystawienia faktury VAT RR, prowadziłby do tego, że przepis ust. 9b art. 116 u.p.t.u. byłby przepisem zbędnym, a to prowadziłoby do wniosku, iż ustawodawca jest nieracjonalny – a jest to sytuacja niedopuszczalna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** - w zakresie prawa do zryczałtowanego zwrotu podatku zwiększającego kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym Wnioskodawca dokona zapłaty zaliczki (przedpłaty) rolnikowi ryczałtowemu i prawa do odzyskania zryczałtowanego zwrotu podatku przez Wnioskodawcę jako zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług, już po dokonaniu na rzecz rolnika ryczałtowego zapłaty zaliczki (przedpłaty) za nabywaną usługę rolniczą lub nabywane usługi rolne, a nie dopiero po wykonaniu usługi lub usług i wystawieniu faktury VAT RR lub faktur VAT RR w sytuacji, gdy nabywane usługi rolnicze będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych
*   **nieprawidłowe** - w zakresie prawa do zryczałtowanego zwrotu podatku zwiększającego kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym Wnioskodawca dokona zapłaty zaliczki (przedpłaty) rolnikowi ryczałtowemu i prawa do odzyskania zryczałtowanego zwrotu podatku przez Wnioskodawcę jako zarejestrowanego czynnego podatnika podatku od towarów i usług, już po dokonaniu na rzecz rolnika ryczałtowego zapłaty zaliczki (przedpłaty) za nabywaną usługę rolniczą lub nabywane usługi rolne, a nie dopiero po wykonaniu usługi lub usług i wystawieniu faktury VAT RR lub faktur VAT RR w sytuacji, gdy nabywane usługi rolnicze nie będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Odnośnie prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku od nabywanych od rolnika ryczałtowego usług rolniczych należy odwołać się do przepisów dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego uregulowanych w dziale IX ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „,ustawą o VAT”, jak również do przepisów art. 116 ust. 6-9 tej ustawy, określających warunki które należy spełnić, aby zryczałtowany zwrot podatku zwiększał kwotę podatku naliczonego u nabywcy usług rolniczych.

W świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6.

Stosownie do art. 115 ust. 1 ustawy o VAT rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych.

W myśl art. 115 ust. 2 ustawy o VAT (obowiązującego od dnia 01 .01 .2011r.) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o którym mowa w ust. 1, wynosi 6,5 % kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.

Stosownie do art. 146a pkt 3 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., (\`(...)\`) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%.

Zgodnie z art. 116 ust. 6 ustawy o VAT, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

W myśl art. 116 ust. 7 ustawy o VAT, za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana.

Zgodnie z art. 116 ust. 8 ustawy o VAT, warunek, o którym mowa w ust 6 pkt 2, dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych.

Zgodnie z art. 116 ust. 9 ustawy o VAT przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem że:

1.  zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty;
2.  raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.

Stosownie do art. 116 ust. 9a ustawy o VAT przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

Natomiast przepis art. 116 ust. 9b ustawy o VAT stanowi, iż przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się do dokumentów stwierdzających dokonanie zapłaty w formie zaliczki po spełnieniu warunków, o których mowa w ust. 9 pkt 1. W przypadku gdy zaliczki obejmują całą kwotę należności z tytułu nabycia produktów rolnych, przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się, pod warunkiem że podatnik po dokonaniu nabycia produktów rolnych wystawi i wyda rolnikowi ryczałtowemu dokument potwierdzający nabycie produktów rolnych, w którym zostaną również wykazane dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty zaliczki na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

Zgodnie z art. 118 ustawy o VAT przepisy art. 115, art. 116 ust. 1-3 i ust 5-10 oraz art. 117 stosuje się odpowiednio w przypadku wykonywania przez rolnika ryczałtowego usług rolniczych na rzecz podatników podatku, którzy rozliczają ten podatek.

Z przytoczonych przepisów wynika, że nabywca produktów rolnych od rolnika ryczałtowego ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku od nabywanych od rolnika ryczałtowego towarów, jeżeli spełni warunki określone wyżej podanymi przepisami.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jako czynny zarejestrowany podatnik podatku VAT podpisze umowę (umowy) z rolnikiem ryczałtowym (rolnikami ryczałtowymi) na świadczenie przez tych rolników na rzecz Wnioskodawcy wybranych usług rolniczych objętych załącznikiem nr 2 do ustawy o VAT. Po podpisaniu tych umów Wnioskodawca wpłaci na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego (rolników) przedpłatę (przedpłaty) powiększone o kwotę 6% zryczałtowanego zwrotu podatku od towarów i usług. Dokonanie w/w płatności, tj. przedpłaty będzie stanowiło moment nabycia przez Wnioskodawcę jednej, niepodzielnej i kompleksowej usługi rolniczej (usług rolniczych) od rolnika ryczałtowego (rolników). W dniu dokonania wypłacenia przedpłaty obejmująca całą kwotę należności, w tym kwotę 6% zryczałtowanego zwrotu podatku od towarów i usług z tytułu nabywania wybranych usług rolniczych objętych załącznikiem Nr 2 do ustawy o VAT, Strona wystawi i wyda rolnikowi ryczałtowemu pisemny dokument potwierdzający nabycie usług rolniczych, w którym to dokumencie Wnioskodawca wykaże dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty (przedpłaty) na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego (rolników). Świadczenie zakupionej usługi lub usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego lub rolników ryczałtowych rozpocznie się w późniejszym terminie od momentu zakupu usługi rolniczej lub usług rolniczych, oraz świadczenie usług rolniczych będzie rozłożone w długim okresie czasu z uwagi na to, że usługi będą długookresowe. Z uzupełnienia do przedmiotowego wniosku wynika, iż Wnioskodawca będzie nabywał usługi rolnicze, które są treścią załącznika nr 2 do ustawy o VAT, w którym wskazane zostały usługi, od których świadczenia przysługuje zryczałtowany zwrot podatku od towarów i usług. Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu wskazał, iż w niektórych przypadkach nabycie usługi (usług) rolniczych świadczonych przez rolnika ryczałtowego będzie związane z wykonywaniem przez Zainteresowanego czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a w niektórych przypadkach nabycie usługi (usług) rolniczych świadczonych przez rolnika ryczałtowego może być związane z wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, iż stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku w sytuacji, gdy nabywane usługi rolnicze będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, należy uznać za prawidłowe. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca spełni warunek wynikający z przepisu art. 116 ust. 9 pkt 1 ustawy o VAT, tzn. przedpłata zostanie przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup usług rolniczych Wnioskodawca poda dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie wpłaty.

Kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu odgrywa przepis art. 86 ust 2 pkt 3 w powiązaniu z przepisem art. 116 ust. 6, art. 116 ust. 9b oraz art. 118 ustawy o VAT. Z przepisów tych wynika, iż zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy usług rolniczych kwotę podatku naliczonego, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem, że nabycie usług rolniczych jest związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, zapłata należności za usługi rolnicze, obejmująca również kwotę zryczałtowanego podatku, nastąpiła na rachunek rolnika ryczałtowego nie później niż 14 dnia, licząc od dnia zakupu, a także podatnik po dokonaniu nabycia produktów rolnych wystawi i wyda rolnikowi ryczałtowemu dokument potwierdzający nabycie produktów rolnych, w którym zostaną również wykazane dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty zaliczki na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego. Z okoliczności przedstawionych we wniosku jednoznacznie wynika, iż Wnioskodawca wypełnia wszystkie przewidziane w/w przepisami przesłanki, tzn. nabyte usługi rolnicze będą służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT, przedpłata dokonana na rzecz rolnika ryczałtowego obejmuje całą kwotę należności wraz z wymaganą kwotą zryczałtowanego zwrotu podatku od towarów i usług z tytułu nabywania wybranych usług rolniczych objętych załącznikiem Nr 2 do ustawy o VAT. Ponadto Wnioskodawca wystawi i wyda rolnikowi ryczałtowemu pisemny dokument potwierdzający nabycie usług rolniczych, w którym to dokumencie Wnioskodawca wykaże dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty przedpłaty na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego (rolników).

Biorąc pod uwagę powyższe tut. Organ podatkowy zgadza się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż zryczałtowany zwrot podatku zwiększy u niego kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym Zainteresowany dokonał przedpłaty rolnikowi ryczałtowemu. Tym samym Strona jest uprawniona do odzyskania zryczałtowanego zwrotu podatku już po dokonaniu na rzecz rolnika ryczałtowego przedpłaty za nabywaną usługę rolniczą.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do tak przedstawionego zdarzenia przyszłego należało uznać za prawidłowe.

Odmiennie natomiast rzecz wygląda w przypadku, gdy nabywane usługi rolnicze nie będą służyły Wnioskodawcy wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Rozumując a contrario nie spełniona zostanie jedna z przesłanek wynikająca z art. 116 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT - związek nabytej usługi rolniczej z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT. Zatem, w sytuacji, gdy nabywane usługi rolnicze będą służyły Wnioskodawcy wykonywaniu czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT, podatek VAT naliczony nie zwiększa kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawcy nie przysługuje uprawnienie do odzyskania zryczałtowanego zwrotu podatku już po dokonaniu na rzecz rolnika ryczałtowego przedpłaty za nabywaną usługę rolniczą a tym samym rozliczenia go w okresie rozliczeniowym, w którym Zainteresowany dokonał przedpłaty rolnikowi ryczałtowemu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do tak przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo tut. Organ podatkowy informuje, iż tut. Organ podatkowy w niniejszej interpretacji odpowiedział na pytanie nr 1 i 2 przedmiotowego wniosku. W zakresie pytania nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.