Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP2-1.4512.219.2016.1.SS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2017-01-19
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy lokalu użytkowego wraz z udziałem w gruncie.
Słowa kluczowe: dostawa; grunty; lokal-lokal użytkowy; sprzedaż; stawka; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2016 r. (data wpływu 12 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy lokalu użytkowego wraz z udziałem w gruncie – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy lokalu użytkowego wraz z udziałem w gruncie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. W dniu 26 stycznia 2011 r. aktem notarialnym nabył wraz ze współmałżonkiem, na prawach wspólności ustawowej, lokal niemieszkalno-gastronomiczny do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w zakresie handlu detalicznego stolarką budowlaną. Przedmiotowy lokal składał się z dwóch sal konsumpcyjnych, pomieszczeń w.c., kuchni, skrytki, zmywalni, trzech magazynów, szatni i przedsionka o łącznej powierzchni 170,70 mkw, do którego przynależała części składowa w postaci pomieszczenia piwnicznego o pow. 10,12 mkw. Z zakupionym lokalem związany był udział we współwłasności działki pod budynkiem o pow. 0,0428 ha. Przy nabyciu przedmiotowego lokalu przysługiwało Zainteresowanemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie wystawionej przez sprzedającego faktury VAT i z prawa tego Wnioskodawca skorzystał. Po nabyciu, lokal ten był przez Zainteresowanego wykorzystywany do celów magazynowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i jednocześnie Wnioskodawca rozpoczął starania na przekształcenie tegoż lokalu z funkcji niemieszkalno-gastronomicznej na handlowo-usługową. W tym celu, w przedmiotowym lokalu Zainteresowany przeprowadził szereg prac remontowo-budowlanych, wymagających stosownych pozwoleń, wynikających z przepisów prawa budowlanego, których celem było przystosowanie lokalu na pomieszczenia handlowo-usługowe w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Zainteresowany w toku przeprowadzonej inwestycji ponosił stosowne nakłady i korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wartość poniesionych wydatków na ulepszenie, w stosunku do których przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przekroczyła 30% wartości początkowej tego obiektu. Po przystosowaniu lokalu dla potrzeb prowadzonej przez Zainteresowanego działalności gospodarczej, przedmiotowy lokal Wnioskodawca przyjął na stan ewidencji środków trwałych w dniu 18 maja 2015 r. Z uwagi na niekorzystną sytuację w branży budowlanej i ciągły spadek obrotów ze sprzedaży oraz wysokimi kosztami utrzymania lokalu, w dniu 1 marca 2016 r. Zainteresowany podjął decyzję o jego wynajmie innemu przedsiębiorcy. Obecnie wspólnie z małżonką Wnioskodawca podjął decyzję o sprzedaży wyżej wymienionego lokalu, wraz z udziałem w gruncie, dotychczasowemu dzierżawcy. W związku z podjętą decyzją o sprzedaży lokalu, powstały wątpliwości Zainteresowanego w kwestii prawidłowego zastosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a mianowicie zastosowania zwolnienia, czy też opodatkowania dostawy lokalu i związanego z tym lokalem udziału w gruncie. Wątpliwości Wnioskodawcy związane są z ustawową definicją pierwszego zasiedlenia, o której mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT i odmiennym stanowiskiem sądów administracyjnych. Zgodnie mianowicie z wyrokiem NSA z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, iż definicja pierwszego zasiedlenia jest niezgodna z przepisami unijnymi. W ocenie NSA pierwszym zasiedleniem jest rozpoczęcie użytkowania określonego budynku, a nie oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dostawa lokalu użytkowego, wraz z udziałem w gruncie, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług, czy też będzie podlegała opodatkowaniu w stawce podatku 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku VAT, w przypadku dostawy budynków (budowli lub ich części) trwale związanych z gruntem, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Na podstawie tymczasem art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku VAT zwolniona od podatku jest:

10) dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

10 a) dostawę budynków, budowli lub ich części, nieobjętą tym zwolnieniem, o którym mowa pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W wyniku szczegółowej analizy przytoczonych powyżej przepisów prawa, Wnioskodawca uważa, że dostawa przedmiotowego lokalu, wraz z udziałem we współwłasności gruntu, podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy. Mianowicie, dostawa lokalu oraz udziału we współwłasności gruntu nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części minął okres co najmniej 2 lat. Pierwszym mianowicie zasiedleniem, biorąc za podstawę przytoczony wyrok NSA z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14, będzie rozpoczęcie użytkowania lokalu, a w przypadku Zainteresowanego dniem rozpoczęcia użytkowania lokalu był dzień przeniesienia własności aktem notarialnym, a mianowicie 26 stycznia 2011 r., ponieważ w tym dniu Wnioskodawca stał się jego prawowitym użytkownikiem. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga z kolei przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków, lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej samej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza, to że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Reasumując, Zainteresowany stoi na stanowisku, że dostawa przedmiotowego lokalu, wraz z udziałem we współwłasności gruntu, podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem, budynki, budowle, jak również grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego przepisu wynika, że dostawa nieruchomości spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży, nie minęły co najmniej dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE wynika, że państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a) do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym, państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko, jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14.

Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko, jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem, a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej, albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego, „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy bu-dynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy na-czelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie do-stawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom dokonującym dostawy budynków, spełniających prze-słanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania trans-akcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy nadmienić, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwol-nienia od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, wówczas należy przeanalizo-wać możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywa-nych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. W dniu 26 stycznia 2011 r. aktem notarialnym nabył wraz ze współmałżonkiem, na prawach wspólności ustawowej, lokal niemieszkalno-gastronomiczny do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w zakresie handlu detalicznego stolarką budowlaną. Z zakupionym lokalem związany był udział we współwłasności działki pod budynkiem o pow. 0,0428 ha. Przy nabyciu przedmiotowego lokalu przysługiwało Zainteresowanemu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie wystawionej przez sprzedającego faktury VAT i z prawa tego Wnioskodawca skorzystał. Po nabyciu, lokal ten był przez Zainteresowanego wykorzystywany do celów magazynowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i jednocześnie Wnioskodawca rozpoczął starania na przekształcenie tegoż lokalu z funkcji niemieszkalno-gastronomicznej na handlowo-usługową. W tym celu, w przedmiotowym lokalu Zainteresowany przeprowadził szereg prac remontowo-budowlanych, wymagających stosownych pozwoleń wynikających z przepisów prawa budowlanego, których celem było przystosowanie lokalu na pomieszczenia handlowo-usługowe w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Zainteresowany w toku przeprowadzonej inwestycji ponosił stosowne nakłady i korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wartość poniesionych wydatków na ulepszenie, w stosunku do których przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przekroczyła 30% wartości początkowej tego obiektu. Po przystosowaniu lokalu dla potrzeb prowadzonej przez Zainteresowanego działalności gospodarczej, przedmiotowy lokal Wnioskodawca przyjął na stan ewidencji środków trwałych w dniu 18 maja 2015 r. Z uwagi na niekorzystną sytuację w branży budowlanej i ciągły spadek obrotów ze sprzedaży oraz wysokimi kosztami utrzymania lokalu, w dniu 1 marca 2016 r. Zainteresowany podjął decyzję o jego wynajmie innemu przedsiębiorcy. Obecnie wspólnie z małżonką Wnioskodawca podjął decyzję o sprzedaży wyżej wymienionego lokalu wraz z udziałem w gruncie dotychczasowemu dzierżawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy dostawa lokalu użytkowego, wraz z udziałem w gruncie, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, czy też będzie opodatkowana wg stawki podatku 23%, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku czy też opodatkowanie stawką podstawową, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem opisanej nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE – należy stwierdzić, że planowana dostawa lokalu użytkowego nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca w dniu 26 stycznia 2011 r. nabył na prawach wspólności ustawowej lokal niemieszkalno-gastronomiczny do prowadzonej działalności gospodarczej. Następnie, w celu przekształcenia tego lokalu w funkcję handlowo-usługową, przeprowadził szereg prac remontowo-budowlanych, wymagających stosownych pozwoleń, wynikających z przepisów prawa budowlanego, których celem było przystosowanie lokalu na pomieszczenia handlowo-usługowe. Wartość poniesionych wydatków na ulepszenie przekroczyła 30% wartości początkowej obiektu. Po przystosowaniu lokalu dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, lokal został przyjęty na stan ewidencji środków trwałych. Natomiast w dniu 1 marca 2016 r. Wnioskodawca podjął decyzję o jego wynajmie innemu przedsiębiorcy. Zatem względem opisanego lokalu pierwsze zasiedlenie należy rozpatrywać od momentu poniesienia nakładów na jego ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej tego obiektu.

Jak wyjaśniono powyżej w sytuacji, gdy budynek/budowla zostały ulepszone, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów, wówczas, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku/budowli – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania każdego obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. najem / dzierżawa).

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w stosunku do ww. lokalu pierwsze zasiedlenie nastąpiło w momencie oddania lokalu w najem, tj. w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z uwagi jednak na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej dostawy lokalu nie upłynie okres dwóch lat, dostawa ta nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, należy rozpatrzyć przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zarówno przy nabyciu wskazanego wyżej lokalu, jak i od poniesionych, w związku z jego modernizacją (ulepszeniem), nakładów przekraczających 30% wartości początkowej tego lokalu.

Z cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy jednoznacznie jednak wynika, że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stąd też, w niniejszej sprawie dostawa lokalu użytkowego, wraz z udziałem w gruncie, nie będzie mogła również korzystać ze zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, bowiem nie zostaną spełnione przesłanki określone tym przepisem.

Tak więc, skoro ww. czynność nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, to należy zbadać przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy nie wynika, aby przedmiotowy lokal był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Poza tym, Zainteresowanemu zarówno przy jego nabyciu, jak i od poniesionych nakładów, przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Skutkiem powyższego, z uwagi na fakt, że nie został wypełniony żaden z warunków określonych powyższym przepisem, zastosowanie zwolnienia na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie możliwe.

Podsumowując, mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa lokalu użytkowego, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT określonego w art. 43 pkt 10, pkt 10a, pkt 2 ustawy. W konsekwencji, konieczne będzie opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług wg stawki podatku VAT w wysokości 23%. Tym samym udział w gruncie, na którym posadowiony jest opisany wyżej lokal użytkowy, również będzie opodatkowany wg 23% stawki podatku VAT, co wynika z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W kwestii skutków prawnych, jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze to, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Pana (\`(...)\`), zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla małżonki Zainteresowanego. Małżonka Wnioskodawcy, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Ponadto, tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.