Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.485.2021.3.ACZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-26
Teza: Zwolnienie od podatku dochodu z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym, w związku z wydatkowaniem przychodu z ww. tytułu na spłatę kredytu i odsetek od tego kredytu wykorzystanego na remont lokalu mieszkalnego
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt; lokal-lokal mieszkalny; nabycie; remonty; spadek; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 13 kwietnia 2021 r. (data wpływu 21 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 czerwca 2021 r. (data wpływu 30 czerwca 2021 r.) oraz pismem z dnia 11 sierpnia 2021 r. (data wpływu 17 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, w związku z wydatkowaniem przychodu z ww. tytułu na:

*   spłatę kredytu i odsetek od tego kredytu wykorzystanego na remont lokalu mieszkalnego, przeprowadzenie którego Wnioskodawczyni jest w stanie udokumentować – **jest prawidłowe,**

*   spłatę kredytu i odsetek od tego kredytu wykorzystanego na remont lokalu mieszkalnego, przeprowadzenie którego Wnioskodawczyni nie jest w stanie udokumentować – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2021 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość.

Powyższy wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 czerwca 2021 r. (data wpływu 30 czerwca 2021 r.) oraz pismem z dnia 11 sierpnia 2021 r. (data wpływu 17 sierpnia 2021 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 24 grudnia 2017 r. zmarła matka Wnioskodawczyni, po której Wnioskodawczyni wspólnie z bratem odziedziczyli lokal mieszkalny. Tytuł prawny lokalu mieszkalnego nabytego w spadku po matce: lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. Miejsce położenia lokalu mieszkalnego nabytego w spadku po matce: …, lokal o powierzchni 45,28 m2. Lokal mieszkalny w … przy ul. …, stanowiący odrębną nieruchomość był objęty wspólnością majątkową małżeńską rodziców Wnioskodawczyni – M. i K.P. i wpisany do księgi wieczystej nr ….

W dniu 23 kwietnia 1999 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni, M.P., a w dniu 24 grudnia 2017 r. zmarła Jej matka, K.P.. Do czasu śmierci matki Wnioskodawczyni nie było przeprowadzone postępowanie spadkowe po zmarłym ojcu. Dopiero 18 stycznia 2018 r. aktem poświadczenia dziedziczenia (Repertorium A Nr …), zostało przeprowadzone postępowanie spadkowe po zmarłym ojcu w udziale wynoszącym po 1/3 części masy spadkowej po ww. zmarłym dla: żony K.P., syna R.P. i córki L.O. (Wnioskodawczyni). Zatem, każdy ze spadkobierców otrzymał po 1/3 z 1/2 części nieruchomości, czyli udział Wnioskodawczyni po zmarłym ojcu wyniósł 1/6 z całości nieruchomości. Zgodnie z Decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego … z dnia 29 marca 2018 r., Wnioskodawczyni zapłaciła podatek od spadków i darowizn z tytułu spadku nabytego po zmarłym ojcu.

W tym samym dniu, tj. w dniu 18 stycznia 2018 r. zostało przeprowadzone również postępowanie spadkowe po zmarłej matce K.P.. Stwierdzenie nabycia spadku nastąpiło na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 18 stycznia 2018 r., Repertorium A Nr ….

Matka Wnioskodawczyni była współwłaścicielem lokalu mieszkalnego wchodzącego w skład spadku w udziale 4/6 lokalu, brat Wnioskodawczyni miał udział w wysokości 1/6 i Wnioskodawczyni w wysokości 1/6.

Aktem poświadczenia dziedziczenia (Repertorium A Nr …) spadek po niej nabył brat Wnioskodawczyni, R.P. i Wnioskodawczyni, w równych udziałach po 1/2 części masy spadkowej po zmarłej (Wnioskodawczyni z bratem byli jedynymi spadkobiercami po zmarłej matce i nabyli spadek w udziałach po 1/2 każde z nich). Masa spadkowa po zmarłej matce wynosiła 4/6 części nieruchomości, więc każdy ze spadkobierców otrzymał po 2/6. W skład masy spadkowej po zmarłej matce wchodziło 4/6 lokalu mieszkalnego przy ul. …. Innych nieruchomości, ruchomości, środków pieniężnych i praw majątkowych nie było.

Z tytułu spadku nabytego po zmarłej matce wg przepisów na dzień zgonu matki – nie obowiązuje Wnioskodawczyni zapłata podatku od spadku i darowizn. Nie był przeprowadzony dział spadku po zmarłej matce ani po zmarłym ojcu.

W dniu 22 maja 2018 r. mieszkanie to zostało przez Wnioskodawczynię i Jej brata sprzedane, na co posiada Ona stosowny akt notarialny. Kwota całkowitego przychodu z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym nabytym w spadku po matce wynosi 101 783 zł 33 gr.

Odpłatne zbycie w dniu 22 maja 2018 r. udziału w lokalu mieszkalnym nabytym w spadku po matce (akt notarialny Repertorium A Nr …) nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej.

Ponieważ nie został zachowany pięcioletni okres od daty śmierci spadkodawcy do daty sprzedaży nieruchomości, ciąży na Wnioskodawczyni i Jej bracie obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Ponieważ mieszkanie zostało sprzedane przed upływem 5 lat, to do dnia 31 grudnia 2021 r. Wnioskodawczyni ma obowiązek rozliczyć przychód ze sprzedaży nieruchomości zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni zamierza przeznaczyć część środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na realizację własnych celów mieszkaniowych. Wnioskodawczyni wskazuje, że ma na to 3 lata, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż nieruchomości, czyli do dnia 31 grudnia 2021 r.

Część przychodu z odpłatnego zbycia tego lokalu mieszkalnego została przez Wnioskodawczynię już wykorzystana na remont Jej lokalu mieszkalnego, w którym realizuje Ona własne cele mieszkaniowe, a część na spłatę rat kredytu hipotecznego zaciągniętego w 2005 r.

Przeznaczenie części środków na remont mieszkania nie budzi we Wnioskodawczyni żadnych wątpliwości. Natomiast Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość, czy część przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia wyżej wymienionej nieruchomości, można uznać jako wydatek na cele mieszkaniowe, jeśli będzie wykorzystany na spłatę tego kredytu.

Stan faktyczny tego kredytu przedstawia się następująco.

W dniu 28 października 2005 r. Wnioskodawczyni wspólnie z mężem wzięła z banku…, kredyt hipoteczny w kwocie 60 480 zł, indeksowany kursem CHF (kredyt został udzielony w kwocie 60 480 zł, indeksowany kursem CHF). Zgodnie z zapisem § 1 pkt 5 umowy o kredyt hipoteczny z dnia 28 października 2005 r., spłata kredytu wraz z odsetkami ma nastąpić w 252 ratach miesięcznych, tj. do dnia 17 listopada 2026 r.

W umowie kredytowej nie było zapisu, że jest to kredyt mieszkaniowy, tylko, że jest przeznaczony na cele konsumpcyjne, które jednak nie zostały ściśle sprecyzowane w umowie.

Powyższy kredyt został wykorzystany przez Wnioskodawczynię na remont mieszkania, w którym Wnioskodawczyni mieszka razem z mężem i zaspokaja w nim własne potrzeby mieszkaniowe. Jest to lokal mieszkalny o powierzchni 52,2 m2, mieszczący się w budynku wielorodzinnym usytuowanym w …. W lokalu tym Wnioskodawczyni mieszka wspólnie z mężem od 1979 r. na podstawie przydziału lokatorskiego spółdzielczego, przekształconego w 1989 r. na spółdzielcze własnościowe, a w dniu 30 stycznia 2020 r. – aktem notarialnym będącym w posiadaniu Wnioskodawczyni została ustanowiona odrębna własność tego lokalu i wpisana do księgi wieczystej.

Prace remontowe sfinansowane ze środków pieniężnych pochodzących z kredytu z dnia 28 października 2005 r. obejmowały m.in.: wymianę stolarki okiennej i drzwiowej, roboty rozbiórkowe i wyburzeniowe, wykonanie nowej instalacji elektrycznej, wod.-kan. i gazowej, ułożenie paneli podłogowych w pokojach, ułożenie płytek ceramicznych na ścianach i podłogach w kuchni, łazience i WC wraz z listwami i progami, montaż nowych urządzeń sanitarnych wraz z armaturą oraz elektrycznych i gazowych, tynkowanie, malowanie ścian i sufitów, wykonanie i montaż szaf wnękowych, czyli kapitalny remont lokalu mieszkalnego.

W zamontowanej w przedpokoju szafie wnękowej ściany pełnią rolę boków i tyłu szafy. Front szafy to drzwi przesuwne. Na podłodze i w suficie zostały zamontowane szyny, po których przesuwają się drzwi. Boki szafy to ściany, na których zamontowano listwy szer. 20 cm, do których dosuwane są drzwi. Wewnątrz zamontowano półki oraz drążki na specjalnych kątownikach przykręconych do ściany. W przypadku demontażu szafa ta utraciłaby swoją funkcję. Nie można by było z tych rozebranych części zmontować wolnostojącej szafy. Brakowałoby boków, tyłu ściany, góry i dołu szafy.

Wymieniono w całym mieszkaniu instalację elektryczną z gniazdami i kontaktami. Nowa instalacja elektryczna umożliwiła podłączenie podgrzewacza ciepłej wody użytkowej w kuchni, w miejsce starej termy gazowej oraz nowej kuchenki gazowo-elektrycznej. Wykonanie nowej instalacji gazowej umożliwiło Wnioskodawczyni likwidację termy gazowej w kuchni oraz zamontowanie nowego piecyka gazowego w łazience. Nowe urządzenia „elektryczne i gazowe” to: kuchenka gazowo-elektryczna do zabudowy …. z płytą grzewczą na gaz i piekarnikiem elektrycznym, okap …., przepływowy elektryczny podgrzewacz wody …., piecyk gazowy ….. w łazience do podgrzewania wody. Wyżej wymienione urządzenia stanowią część instalacji elektrycznej bądź gazowej.

Wydatki na remont lokalu mieszkalnego …, przeprowadzony ze środków pieniężnych pochodzących z kredytu z dnia 28 października 2005 r. Wnioskodawczyni poniosła w okresie 2007-2011, na co posiada część faktur na kwotę w wys. około 26 000 zł.

Na wykonanie w wyżej wymienionym lokalu mieszkalnym prac remontowych w zakresie robocizny Wnioskodawczyni nie posiada udokumentowanych dowodów, natomiast Wnioskodawczyni ma faktury na zakup materiałów budowlanych wykorzystanych do przeprowadzenia prac remontowych w tym okresie czasu, tj. faktury z lat 2007 do 2011. Faktury te opiewają na kwotę około 26 000 zł.

Z uwagi na duży upływ czasu od przeprowadzenia remontu do chwili obecnej nie wszystkie wiarygodne dokumenty świadczące o wykonaniu prac remontowych zachowały się do tej pory. Z usług budowlanych Wnioskodawczyni posiada jedynie umowy i faktury na zakup i montaż stolarki okiennej i drzwi wejściowych do lokalu mieszkalnego. Natomiast na materiały budowlane posiada Ona znacznie więcej rzetelnych dokumentów w postaci faktur na zakup tych materiałów (farba, kleje, panele, płytki glazurowane, armatura, urządzenia sanitarne, skrzydła drzwiowe, materiały pomocnicze itp.), ale i tak jest to tylko część faktur. Orientacyjna wartość posiadanych przeze Wnioskodawczynię faktur to kwota około 26 000 zł, potwierdzająca wydatkowanie pieniędzy na remont sfinansowany ze środków pieniężnych pochodzących z kredytu z dnia 28 października 2005 r.

Cały kredyt zaciągnięty przez Wnioskodawczynię i Jej męża został przeznaczony na remont lokalu mieszkalnego w ….

Prawnym zabezpieczeniem tego kredytu jest hipoteka ustanowiona na drugiej nieruchomości Wnioskodawczyni, tj. mniejszym lokalu mieszkalnym usytuowanym w bliskim sąsiedztwie pierwszego (około 5 minut drogi pieszo). Jest to mieszkanie o powierzchni 34,4 m2, mieszczące się w budynku wielorodzinnym usytuowanym w …, także na …, nabyte na warunkach spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu z 2001 r. i na którym została ustanowiona odrębna własność aktem notarialnym z dnia 30 stycznia 2020 r., będącym w posiadaniu Wnioskodawczyni, z wpisem do księgi wieczystej. Mieszkanie to nigdy nie było wynajmowane, a z uwagi na bliskie usytuowanie obu mieszkań, Wnioskodawczyni również wykorzystuje je do własnych celów mieszkaniowych.

Kredyt hipoteczny jest spłacany przez Wnioskodawczynię w ratach miesięcznych od czerwca 2018 r. Jest spłacany ze środków uzyskanych ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości i do dnia złożenia wniosku został spłacony w wysokości 28 535 zł 22 gr.

Kwota kapitału głównego kredytu (bez odsetek) pozostałego do spłaty w momencie sprzedaży odziedziczonej nieruchomości, tj. w maju 2018 r., była mniejsza od kwoty zaciągniętego kredytu i wynosiła wg kursu CHF obowiązującego wtedy: 47 164 zł. Wnioskodawczyni przewiduje spłacić ten kredyt do końca grudnia 2021 r. Spłata przedmiotowego kredytu obejmuje poza kwotą kredytu również odsetki od tego kredytu. Innych opłat nie obejmuje.

Na spłatę kredytu zaciągniętego w 2005 r. na remont lokalu …, od dnia 22 maja 2018 r. do końca czerwca 2021 r., Wnioskodawczyni przeznaczyła kwotę 30 008 zł 94 gr (obejmującą kwotę rat miesięcznych już spłaconych) oraz w miesiącach od lipca 2021 r. do dnia 31 grudnia 2021 r., Wnioskodawczyni ma zamiar spłacić około 29 000 zł. Ostateczna wartość spłaty będzie uzależniona od kursu przeliczeniowego CHF.

Zgodnie z powyższą informacją wydatkowanie części środków pieniężnych pochodzących z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym nabytym w spadku po matce na spłatę kredytu nastąpi nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym, tj. do dnia 31 grudnia 2021 r.

Na dzień zaciągnięcia kredytu, tj. na dzień 28 października 2005 r., Wnioskodawczyni była wraz z mężem w związku małżeńskim objętym wspólnością majątkową małżeńską. Lokal …, jest objęty ustawową wspólnością małżeńską Wnioskodawczyni i Jej męża. Pomiędzy Wnioskodawczynią i Jej mężem istnieje małżeńska wspólność ustawowa. Wnioskodawczyni i Jej mąż pozostawali i dalej pozostają we wspólności ustawowej małżeńskiej w momencie dokonywania wszystkich czynności opisanych we wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

(ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy spłata części kredytu hipotecznego oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego w dniu 28 października 2005 r., dokonana po dacie sprzedaży odziedziczonej nieruchomości, tj. po dniu 22 maja 2018 r., w terminie do dnia 31 grudnia 2021 r., ze środków pieniężnych pochodzących z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym nabytym w spadku po zmarłej matce, może być uznana jako wydatek na cele mieszkaniowe w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), spłatę części kredytu hipotecznego z dnia 28 października 2005 r., środkami pieniężnymi pochodzącymi z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym nabytym w spadku po zmarłej matce w dniu 22 maja 2018 r., może Ona uznać jako wydatek na cele mieszkaniowe w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kredyt hipoteczny został zaciągnięty w dniu 28 października 2005 r. przez Wnioskodawczynię i Jej męża, z którym na ten dzień Wnioskodawczyni była w związku małżeńskim objętym wspólnością majątkową, a sprzedaż odziedziczonej nieruchomości nastąpiła w dniu 22 maja 2018 r. Zatem, kredyt został zaciągnięty przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości spadkowej, co jest zgodne z przepisem art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kredyt ten zostanie spłacony nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym, czyli do dnia 31 grudnia 2021 r. – zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kredyt ten został przez Wnioskodawczynię w całości przeznaczony na wykonanie remontu lokalu mieszkalnego …, w którym Ona mieszka i realizuje własne cele mieszkaniowe. W treści przedmiotowej umowy kredytowej nie ma zapisu, że jest to kredyt mieszkaniowy, a cel kredytu jest podany jako „przeznaczenie na cele konsumpcyjne kredytobiorcy”, a więc nie został sprecyzowany w sposób jednoznaczny. Cele konsumpcyjne mogą być dowolne, m.in. również prace remontowe i modernizacyjne lokalu mieszkalnego, a celem konsumpcyjnym Wnioskodawczyni było właśnie wykonanie remontu Jej mieszkania.

Gruntowny remont mieszkania obejmował m.in.: wymianę stolarki okiennej i drzwiowej, roboty rozbiórkowe i wyburzeniowe, wykonanie nowej instalacji elektrycznej, wod.-kan. i gazowej, ułożenie paneli podłogowych w pokojach, ułożenie płytek ceramicznych na ścianach i podłogach w kuchni, łazience i WC wraz z listwami i progami, montaż nowych urządzeń sanitarnych wraz z armaturą oraz urządzeń elektrycznych i gazowych, tynkowanie, malowanie ścian i sufitów, wykonanie i montaż szaf wnękowych. Był to kapitalny remont przeprowadzany etapowo (z uwagi na trudności ze znalezieniem w tym czasie sprawdzonych fachowców budowlanych i dostosowaniem się do ich wolnych terminów) od 2007 r. do 2011 r.

Z uwagi na duży upływ czasu od przeprowadzenia remontu do chwili obecnej nie wszystkie wiarygodne dokumenty świadczące o wykonaniu prac remontowych zachowały się do tej pory. Z usług budowlanych Wnioskodawczyni posiada jedynie umowy i faktury na zakup i montaż stolarki okiennej i drzwi wejściowych do lokalu mieszkalnego. Natomiast na materiały budowlane posiada Ona znacznie więcej rzetelnych dokumentów w postaci faktur na zakup tych materiałów (farba, kleje, panele, płytki glazurowane, armatura, urządzenia sanitarne, skrzydła drzwiowe, materiały pomocnicze itp.), ale i tak jest to tylko część faktur. Orientacyjna wartość posiadanych przez Wnioskodawczynię faktur to kwota około 26 000 zł. Zdaniem Wnioskodawczyni, kwota ta świadczy o tym, że skoro materiały budowlane zostały zakupione w tak dużej ilości, to musiały zostać również wykonane usługi budowlane z wykorzystaniem tych materiałów. Na docelowe wykonanie prac remontowych trzeba było przeznaczyć kolejne środki pieniężne, a robocizna była i jest wyceniana bardzo wysoko.

Jak wynika z powyższego, celem konsumpcyjnym Wnioskodawczyni określonym w umowie kredytowej z 2005 r. było wykonanie remontu lokalu mieszkalnego, w którym mieszka i realizuje własne potrzeby mieszkaniowe, czyli był zaciągnięty na własne cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, w związku z wydatkowaniem przychodu z ww. tytułu na:

*   spłatę kredytu i odsetek od tego kredytu wykorzystanego na remont lokalu mieszkalnego, przeprowadzenie którego Wnioskodawczyni jest w stanie udokumentować – **jest prawidłowe,**

*   spłatę kredytu i odsetek od tego kredytu wykorzystanego na remont lokalu mieszkalnego, przeprowadzenie którego Wnioskodawczyni nie jest w stanie udokumentować – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Natomiast, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 23 kwietnia 1999 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni, a w dniu 24 grudnia 2017 r. zmarła Jej matka. Do czasu śmierci matki Wnioskodawczyni nie było przeprowadzone postępowanie spadkowe po zmarłym ojcu. Dopiero 18 stycznia 2018 r. aktem poświadczenia dziedziczenia zostało przeprowadzone postępowanie spadkowe po zmarłym ojcu w udziale wynoszącym po 1/3 części masy spadkowej po ww. zmarłym dla: żony, syna i córki (Wnioskodawczyni).

Ponieważ lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość był objęty wspólnością majątkową małżeńską rodziców Wnioskodawczyni, zatem każdy ze spadkobierców otrzymał po 1/3 z 1/2 części lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, czyli udział Wnioskodawczyni po zmarłym ojcu wyniósł 1/6 z całości nieruchomości.

Aktem poświadczenia dziedziczenia spadek po matce Wnioskodawczyni nabyła Wnioskodawczyni i Jej brat, w równych udziałach po 1/2 części. W skład masy spadkowej po zmarłej matce wchodziło 4/6 ww. lokalu mieszkalnego.

Ani po zmarłym ojcu, ani po zmarłej matce nie był przeprowadzony dział spadku.

W dniu 22 maja 2018 r. mieszkanie to zostało przez Wnioskodawczynię i Jej brata sprzedane.

Zgodnie z treścią art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 Kodeksu cywilnego). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nabycie przez Wnioskodawczynię udziałów we współwłasności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość nastąpiło w następujących datach:

*   w kwietniu 1999 r. – udział, który Wnioskodawczyni nabyła w spadku po ojcu,

*   w grudniu 2017 r. – udział, który Wnioskodawczyni nabyła w spadku po matce.

Biorąc pod uwagę powyższe, odpłatne zbycie w maju 2018 r. przysługującego Wnioskodawczyni udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, w odniesieniu do udziału nabytego przez Nią w kwietniu 1999 r. w drodze spadku po ojcu, nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, sprzedaż tego udziału nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, odpłatne zbycie przysługującego Wnioskodawczyni udziału w ww. lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, w odniesieniu do udziału nabytego przez Nią w grudniu 2017 r. w drodze spadku po matce, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości lub praw do lokali mieszkalnych, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości i ww. praw. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Jak stanowi art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2018 r., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z dniem 29 grudnia 2020 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 23 grudnia 2020 r. w sprawie przedłużenia terminu na wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego (Dz. U. z 2020 r., poz. 2368). Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia, przedłuża się do dnia 31 grudnia 2021 r. termin na wydatkowanie przez podatnika na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.). Zatem, w odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawczynię stanu faktycznego znajdzie zastosowanie powyższy przepis przedłużający do dnia 31 grudnia 2021 r. termin na wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Podkreślić należy, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej w 2018 r. nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w okresie do dnia 31 grudnia 2021 r.

Organ podatkowy podkreśla, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia jest możliwe tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

1.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

‒ w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

*   nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

*   budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Wskazać należy, że zawarte w art. 21 ust. 25 ww. ustawy wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Zatem, podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży w 2018 r. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw jest fakt wydatkowania środków z ich odpłatnego zbycia – nie później niż do dnia 31 grudnia 2021 r. – wyłącznie na enumeratywnie (wyczerpująco) wskazane w ustawie cele mieszkaniowe.

Jednym z takich celów mieszkaniowych jest – zgodnie z treścią art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – spłata kredytu (pożyczki) oraz odsetek od kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia na cel określony w pkt 1, tj. na remont własnego lokalu mieszkalnego.

Należy przy tym zauważyć, że z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, że warunkiem skorzystania z ulgi jest wskazanie w umowie kredytu lub pożyczki jego przeznaczenia na cele wskazane w pkt 1 tego przepisu.

Dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia kluczowe jest, aby środki przeznaczone na ww. cel mieszkaniowy, czyli na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu pochodziły ze sprzedaży nieruchomości (lub ich części oraz udziału w nieruchomości) lub praw. Istotne jest również, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży oraz, aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży. Natomiast, w przypadku gdy w umowie kredytu lub pożyczki nie został wskazany cel jej przeznaczenia, a pozostałe okoliczności (np. jej faktyczne przeznaczenie środków z niej pochodzących) wskazują, że celem jej zaciągnięcia była realizacja przez podatnika własnego celu mieszkaniowego – przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz ust. 25 oraz ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wydatki na spłatę takiego kredytu lub pożyczki oraz odsetek od takiego kredytu lub pożyczki dają prawo do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Wskazać również należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „remont”. Dla wyjaśnienia tego pojęcia, należy odnieść się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. I tak, „remont” to „doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności; naprawa, odnawianie (czegoś)”. Synonimami tego pojęcia są m.in. „naprawa, przebudowa, odrestaurowanie, modernizacja”.

Pojęcie remontu zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.) jako „wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym”. Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do tego przepisu. Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej. Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Za „remont” lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy więc uznać prace dotyczące tego lokalu jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od lokalu bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu lokalu we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie lokalu mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego lokalu. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” lokalu mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi lokalu.

Przedstawiając opis stanu faktycznego Wnioskodawczyni wskazuje, że prace remontowe sfinansowane ze środków pieniężnych pochodzących z kredytu z dnia 28 października 2005 r. obejmowały m.in.: wymianę stolarki okiennej i drzwiowej, roboty rozbiórkowe i wyburzeniowe, wykonanie nowej instalacji elektrycznej, wod.-kan. i gazowej, ułożenie paneli podłogowych w pokojach, ułożenie płytek ceramicznych na ścianach i podłogach w kuchni, łazience i WC wraz z listwami i progami, montaż nowych urządzeń sanitarnych wraz z armaturą, oraz elektrycznych i gazowych, tynkowanie, malowanie ścian i sufitów, wykonanie i montaż szaf wnękowych, czyli kapitalny remont lokalu mieszkalnego.

W zamontowanej w przedpokoju szafie wnękowej ściany pełnią rolę boków i tyłu szafy. Front szafy to drzwi przesuwne. Na podłodze i w suficie zostały zamontowane szyny, po których przesuwają się drzwi. Boki szafy to ściany, na których zamontowano listwy szer. 20 cm, do których dosuwane są drzwi. Wewnątrz zamontowano półki oraz drążki na specjalnych kątownikach przykręconych do ściany. W przypadku demontażu szafa ta utraciłaby swoją funkcję. Nie można by było z tych rozebranych części zmontować wolnostojącej szafy. Brakowałoby boków, tyłu ściany, góry i dołu szafy.

Wymieniono w całym mieszkaniu instalację elektryczną z gniazdami i kontaktami. Nowa instalacja elektryczna umożliwiła podłączenie podgrzewacza ciepłej wody użytkowej w kuchni w miejsce starej termy gazowej oraz nowej kuchenki gazowo-elektrycznej. Wykonanie nowej instalacji gazowej umożliwiło Wnioskodawczyni likwidację termy gazowej w kuchni oraz zamontowanie nowego piecyka gazowego w łazience. Nowe urządzenia „elektryczne i gazowe” to: kuchenka gazowo-elektryczna do zabudowy …. z płytą grzewczą na gaz i piekarnikiem elektrycznym, okap …., przepływowy elektryczny podgrzewacz wody …., piecyk gazowy …. w łazience do podgrzewania wody. Wyżej wymienione urządzenia stanowią część instalacji elektrycznej bądź gazowej.

Wydatki na remont lokalu mieszkalnego, przeprowadzony ze środków pieniężnych pochodzących z kredytu z dnia 28 października 2005 r. Wnioskodawczyni poniosła w okresie 2007-2011, na co posiada część faktur na kwotę w wys. około 26 000 zł.

Z uwagi na duży upływ czasu od przeprowadzenia remontu do chwili obecnej nie wszystkie wiarygodne dokumenty świadczące o wykonaniu prac remontowych zachowały się do tej pory. Z usług budowlanych Wnioskodawczyni posiada jedynie umowy i faktury na zakup i montaż stolarki okiennej i drzwi wejściowych do lokalu mieszkalnego. Natomiast na materiały budowlane posiada Ona znacznie więcej rzetelnych dokumentów w postaci faktur na zakup tych materiałów (farba, kleje, panele, płytki glazurowane, armatura, urządzenia sanitarne, skrzydła drzwiowe, materiały pomocnicze itp.), ale i tak jest to tylko część faktur. Orientacyjna wartość posiadanych przeze Wnioskodawczynię faktur to kwota około 26 000 zł, potwierdzająca wydatkowanie pieniędzy na remont sfinansowany ze środków pieniężnych pochodzących z kredytu z dnia 28 października 2005 r.

Mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawczynię opis stanu faktycznego należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania wydatku poniesionego na cele określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niemniej jednak należy wyjaśnić, że przedmiotowe zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy jest regulacją, która nie ma na celu zwalniać każdego wydatkowania środków. Samo poniesienie przez podatnika wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Należy zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

W art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540), ustanowiono, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Niemniej w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skoro Wnioskodawczyni zamierza skorzystać ze zwolnienia winna liczyć się z koniecznością wykazania faktu wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe. Organ podatkowy dla celów podatkowych weryfikując możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego uprawniony jest żądać od podatników udowodnienia poniesienia wydatków poprzez przedłożenie rzetelnych i wiarygodnych dowodów, z których w sposób niebudzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, tj. czy środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) faktycznie przeznaczone zostały przez podatnika na cele mieszkaniowe, czy też wydatki na cele mieszkaniowe poczynione zostały z innych źródeł, czy też przez inne osoby. Takimi dokumentami mogą być m.in. umowy, faktury VAT bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą potwierdzić. Takimi dokumentami mogą więc być również – umowa z wykonawcą na prace budowlane oraz potwierdzenie zapłaty za ich wykonanie – o ile z dokumentów tych jednoznacznie wynika kto, w jakim terminie, jakie wydatki i w jakiej kwocie poniósł. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają wymogu dokumentowania wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe wyłącznie fakturami VAT.

Wskazane przez tutejszy Organ dokumenty, które mogą stanowić dowody poniesionych przez Wnioskodawczynię wydatków na cele mieszkaniowe mają charakter przykładowy. Natomiast ostateczna ocena, czy wydatek został prawidłowo udokumentowany, leży w kompetencjach organów podatkowych właściwych dla Wnioskodawczyni w danej sprawie w toku odpowiedniego postępowania.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię w maju 2018 r. udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, w odniesieniu do udziału nabytego w kwietniu 1999 r. w drodze spadku po ojcu, nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, sprzedaż tego udziału nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, w odniesieniu do udziału nabytego przez Wnioskodawczynię w grudniu 2017 r. w drodze spadku po matce, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie upłynął pięcioletni okres wskazany w ww. przepisie.

Wydatkowanie uzyskanego z tego tytułu przychodu – począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż do dnia 31 grudnia 2021 r. na spłatę zaciągniętego przez Wnioskodawczynię i Jej męża kredytu hipotecznego na cele konsumpcyjne i odsetek od tego kredytu, który został przeznaczony na remont lokalu mieszkalnego służącego realizacji własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni obejmujący:

*   wymianę stolarki okiennej i drzwiowej,

*   roboty rozbiórkowe i wyburzeniowe,

*   wykonanie nowej instalacji elektrycznej, wod.-kan. i gazowej,

*   ułożenie paneli podłogowych w pokojach,

*   ułożenie płytek ceramicznych na ścianach i podłogach w kuchni, łazience i WC wraz z listwami i progami,

*   montaż nowych urządzeń sanitarnych wraz z armaturą,

*   montaż urządzeń elektrycznych i gazowych (kuchenki gazowo-elektrycznej do zabudowy …. z płytą grzewczą na gaz i piekarnikiem elektrycznym, przepływowego elektrycznego podgrzewacza wody …., piecyka gazowego …. w łazience do podgrzewania wody) – o ile stanowią one część instalacji elektrycznej bądź gazowej,

*   montaż okapu …. – w sytuacji gdy okap stanowi część instalacji wentylacyjnej,

*   tynkowanie,

*   malowanie ścian i sufitów,

*   wykonanie i montaż szaf wnękowych – o ile zawierają elementy konstrukcyjne zamocowane trwale do ściany lub wnęki, wykorzystując ściany w lokalu mieszkalnym jako boczną i tylną konstrukcję szafek

w odniesieniu do których Wnioskodawczyni posiada dokumenty (dowody poniesionych wydatków), z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika jakiego rodzaju wydatków one dotyczą oraz w jakim okresie i w jakiej wysokości wydatki te zostały poniesione przez Wnioskodawczynię – może stanowić wydatek na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegać zwolnieniu z opodatkowania na warunkach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni w tej części należało uznać za prawidłowe.

Natomiast wydatkowanie przychodu na spłatę kredytu i odsetek od kredytu przeznaczonego na remont lokalu mieszkalnego, w części wydatkowanej na remont lokalu mieszkalnego, których to wydatków Wnioskodawczyni nie udokumentuje, nie uprawnia Jej do skorzystania z powyższego zwolnienia. W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawczyni w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Przy czym ocena, czy wydatek został prawidłowo udokumentowany, leży w kompetencjach Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego dla Wnioskodawczyni w danej sprawie, w toku ewentualnego postępowania podatkowego.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) jest sam przepis prawa. Natomiast, rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zaznaczyć również należy, że prawo do zwolnienia podlega szczegółowej i ostatecznej weryfikacji przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, tutejszy Organ wydając interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy Wnioskodawczyni zrealizowała swój cel mieszkaniowy, czy nie. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.