Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.442.2024.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-24
Teza: 1. Czy Fundacja będzie miała prawo do odliczenia zapłaconego podatku od przychodów z budynków od 19% CIT z tytułu najmu i dzierżawy nieruchomości na rzecz podmiotów powiązanych? 2. Czy Fundacja będzie miała prawo ubiegać się o zwrot zapłaconego podatku od przychodów z budynków, który nie został w żaden sposób odliczony?
Słowa kluczowe: budynek; fundacje-fundacja rodzinna; najem; podatek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Zwolnienia podmiotowe-Fundacja rodzinna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 6-ust. 1-pkt 25

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.
=====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

\- Czy Fundacja będzie miała prawo do odliczenia zapłaconego podatku od przychodów z budynków od 19% CIT z tytułu najmu i dzierżawy nieruchomości na rzecz podmiotów powiązanych,

\- Czy Fundacja będzie miała prawo ubiegać się o zwrot zapłaconego podatku od przychodów z budynków, który nie został w żaden sposób odliczony.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

(…) Fundacja Rodzinna (dalej: „Wnioskodawca” lub „Fundacja”) jest fundacją rodzinną, o której mowa w ustawie z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 326 z późn. zm., dalej: „Ustawa o FR”). Fundacja została wpisana do rejestru fundacji rodzinnych prowadzonego przez Sąd Okręgowy. Celem Fundacji jest gromadzenie mienia, zarządzanie nim w interesie beneficjentów oraz spełnianie świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundacja jest tzw. rezydentem podatkowym w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT.

Wnioskodawca wykonuje i będzie wykonywał działalność gospodarczą w zakresie, o którym mowa w art. 5 ust. 1 Ustawy o FR, w szczególności w zakresie najmu i dzierżawy nieruchomości na rzecz podmiotów niepowiązanych i podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3-4 Ustawy o CIT. Wnioskodawca planuje stać się właścicielem, położonych na terytorium Polski budynków, które zostaną w całości lub w części oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, a wartość tych budynków wynikająca z ewidencji środków trwałych przekroczy (…) zł.

W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego od przychodu ze środka trwałego (dalej: „podatek od przychodów z budynków”), który to podatek wynosi 0,035% miesięcznie wartości początkowej nieruchomości pomniejszonej o 10 milionów złotych. Ponadto, zgodnie z art. 6 ust. 8 Ustawy o CIT, Wnioskodawca nie będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) od przychodów z najmu lub dzierżawy, którego przedmiotem jest nieruchomość służąca prowadzeniu działalności przez podmioty powiązane z Fundacją.

### Pytania

1\. Czy Fundacja będzie miała prawo do odliczenia zapłaconego podatku od przychodów z budynków od 19% CIT z tytułu najmu i dzierżawy nieruchomości na rzecz podmiotów powiązanych?

2\. Czy Fundacja będzie miała prawo ubiegać się o zwrot zapłaconego podatku od przychodów z budynków, który nie został w żaden sposób odliczony?

### Państwa stanowisko w sprawie

Własne stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego:

1\. Fundacja będzie miała prawo do odliczenia zapłaconego podatku od przychodów z budynków od 19% CIT z tytułu najmu i dzierżawy nieruchomości na rzecz podmiotów powiązanych.

2\. Fundacja będzie miała prawo ubiegać się o zwrot zapłaconego podatku od przychodów z budynków, który nie został w żaden sposób odliczony.

Uzasadnienie własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego:

Uwagi o charakterze ogólnym oraz wskazanie przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji indywidualnej:

Fundacja korzysta z tzw. podmiotowego zwolnienia z opodatkowania CIT zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy o CIT. Jednocześnie ustawodawca przewidział kilka wyłączeń w zakresie zwolnienia z opodatkowania CIT fundacji rodzinnej.

I tak, dwa z tych wyłączeń są następujące:

\- Zwolnienie nie ma zastosowania do podatku od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b Ustawy o CIT;

\- zwolnienie nie ma zastosowania do osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem – zgodnie z art. 6 ust. 8 Ustawy o CIT.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku od przychodów z budynków, a także będzie wyłączony ze zwolnienia z CIT w zakresie najmu i dzierżawy nieruchomości na rzecz podmiotów powiązanych (ze względu na spełnienie przesłanek do opodatkowania na powyższych zasadach, przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego).

Należy wskazać, że:

• okoliczności opisane w zdarzeniu przyszłym nie będą dotyczyły świadczeń stanowiących tzw. ukryte zyski, świadczeń na rzecz beneficjentów oraz wydania mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej;

• Fundacja będzie prowadziła działalność w zakresie wskazanym w art. 5 ust. 1 Ustawy o FR;

• Fundacja została zgłoszona do rejestru fundacji rodzinnych przed upływem terminu 6 - miesięcy od dnia powstania i jest aktualnie wpisana do rejestru fundacji rodzinnych.

Zgodnie z art. 24b ust. 1 Ustawy o CIT: Podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1) stanowi własność albo współwłasność podatnika,

2) został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,

3) jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

‒ zwany dalej „podatkiem od przychodów z budynków”, wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

W myśl art. 24b ust. 3 Ustawy o CIT: Przychód, o którym mowa w ust. 1, stanowi ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji - wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji.

Zgodnie z art. 24b ust. 9 Ustawy o CIT: Podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10 000 000 zł.

Stosownie do art. 24b ust. 11 Ustawy o CIT: Podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać podatek od przychodów z budynków i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który płacony jest podatek. Jeżeli podatnik przed upływem terminu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, złoży zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, podatek od przychodów z budynków za ostatni miesiąc roku podatkowego wpłaca nie później niż w terminie złożenia tego zeznania.

W myśl art. 24b ust. 12 Ustawy o CIT: Kwotę zapłaconego za dany miesiąc podatku od przychodów z budynków podatnicy odliczają od zaliczki na podatek, o której mowa w art. 25. W przypadku gdy podatnicy wpłacają zaliczki kwartalne, odliczeniu podlega podatek od przychodów z budynków zapłacony za miesiące przypadające na dany kwartał.

Stosownie do art. 24b ust. 13 Ustawy o CIT: Podatnicy mogą nie wpłacać podatku od przychodów z budynków, jeżeli jest on niższy od kwoty zaliczki na podatek, o której mowa w art. 25, za dany miesiąc.

Jednocześnie na podstawie art. 24b ust. 14 Ustawy o CIT: Kwotę zapłaconego i nieodliczonego w roku podatkowym podatku od przychodów z budynków odlicza się od podatku obliczonego zgodnie z art. 19 za rok podatkowy. Odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 24b ust. 15 Ustawy o CIT: Kwota podatku od przychodów z budynków nieodliczona na podstawie ust. 14 podlega zwrotowi na wniosek podatnika bez wydawania decyzji o zwrocie podatku, jeżeli wniosek nie budzi wątpliwości.

W myśl art. 27 ust. 1 Ustawy o CIT: Podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 1d i 1da, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a oraz przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą zapłaconych zaliczek za okres od początku roku.

Z kolei, zgodnie z art. 27 ust. 1da Ustawy o CIT: Przepis ust. 1 stosuje się do fundacji rodzinnej w zakresie nieobjętym zwolnieniem, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25, z wyjątkiem wyłączenia określonego w art. 6 ust. 6.

Uzasadnienie własnego stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1:

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on miał prawo do odliczenia zapłaconego podatku od przychodów z budynków od należnego 19% CIT z tytułu najmu i dzierżawy nieruchomości na rzecz podmiotów powiązanych. Kluczowy jest tu bowiem art. 24b ust. 14 Ustawy o CIT zgodnie z którym zapłacony i nieodliczony w trakcie roku podatkowego podatek od przychodów z budynków, może być odliczony od podatku obliczonego zgodnie z art. 19 Ustawy o CIT (a więc podatku kalkulowanego na zasadach „ogólnych”, wg stawki 19%), a odliczenia dokonuje się w zeznaniu rocznym, o którym mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy o CIT (deklaracja CIT-8).

Należy wskazać, że w sytuacji, gdy znajduje wyłączenie ze zwolnienia dla fundacji rodzinnych, w zakresie najmu lub dzierżawy nieruchomości na rzecz podmiotu powiązanego, służących temu podmiotowi do prowadzenia działalności, przepisy Ustawy o CIT ani Ustawy o FR nie wprowadzają jakichkolwiek nowych zasad opodatkowania. W tej sytuacji zastosowanie znajduje bowiem zasada ogólna, tj. opodatkowanie dochodu (różnicy pomiędzy przychodami a kosztami) według stawki 9% lub 19% zgodnie z art. 19 Ustawy o CIT (w przypadku fundacji rodzinnych będzie to stawka 19% albowiem stawka 9% została wyłączona dla fundacji rodzinnych, zgodnie z art. 19 ust. 1b Ustawy o CIT). Potwierdza to Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.53.2024.1.ANK: „W związku z powyższym należy się z Państwem zgodzić, że dochód z tytułu wynajmu jednego lokalu Podmiotom powiązanym, będzie opodatkowany po stronie Fundacji na zasadach ogólnych, tj. stawką wynoszącą 19%.”

Ponadto, potwierdza to również konstrukcja deklaracji CIT-8, którą fundacja rodzinna jest zobowiązana składać, jeżeli dokonuje najmu lub dzierżawy nieruchomości na rzecz podmiotów powiązanych. Zgodnie bowiem z art. 27 ust. 1da Ustawy o CIT, przepis nakładający obowiązek złożenia deklaracji CIT-8 (wyrażony w ust. 1 w/w artykułu) stosuje się do fundacji rodzinnej w zakresie nieobjętym zwolnieniem podmiotowym, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy o CIT. Z kolei, art. 6 ust. 8 stanowi, że zwolnienie podmiotowe z CIT (o którym mowa właśnie w art. 6 ust. 1 pkt 25) nie ma zastosowania do fundacji rodzinnej, która wynajmuje lub wydzierżawia nieruchomość na rzecz podmiotu powiązanego prowadzącego działalność z wykorzystaniem tejże nieruchomości.

W ocenie Wnioskodawcy, podatek CIT płatny przez Fundację z tytułu najmu lub dzierżawy nieruchomości na rzecz podmiotów powiązanych, jest zatem podatkiem ustalanym na zasadach ogólnych (w rozumieniu Ustawy o CIT), a jego stawka zgodnie z art. 19 tejże ustawy wynosi 19%.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Fundacja stanie się podatnikiem podatku od przychodów z budynków, albowiem planuje stać się właścicielem, położonych na terytorium Polski budynków, które zostaną w całości lub w części oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, a wartość tych budynków wynikająca z ewidencji środków trwałych przekroczy 10.000.000 zł. Zgodnie z art. 24b ust. 13 Ustawy o CIT: „Podatnicy mogą nie wpłacać podatku od przychodów z budynków, jeżeli jest on niższy od kwoty zaliczki na podatek, o której mowa w art. 25, za dany miesiąc.” Z kolei ust. 14 w/w artykułu stanowi, że: „Kwotę zapłaconego i nieodliczonego w roku podatkowym podatku od przychodów z budynków odlicza się od podatku obliczonego zgodnie z art. 19 za rok podatkowy. Odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1.”

Biorąc pod uwagę powyższe, w analizowanej sprawie są w ocenie Wnioskodawcy spełnione wszystkie przesłanki uprawniające Fundację do zastosowania w/w odliczenia. Po pierwsze, podatek od przychodów z budynków może zostać odliczony już w zaliczkach na podatek w trakcie roku, jeżeli podatek ten jest niższy od zaliczki na podatek ustalany na zasadach ogólnych. Jeżeli jednak nie dojdzie do odliczenia w/w podatku w trakcie roku, zapłacony i nieodliczony podatek od przychodów z budynków może zostać odliczony od podatku kalkulowanego na zasadach ogólnych, a więc w ocenie Wnioskodawcy – podatku 19% CIT z tytułu najmu lub dzierżawy nieruchomości na rzecz podmiotów powiązanych.

Co istotne, DKIS w wydawanych interpretacjach indywidualnych potwierdza, że zapłacony i nieodliczony podatek od przychodów z budynków, fundacja rodzinna można odliczyć od 25% CIT z tytułu prowadzenia przez fundację rodzinną działalności wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ust. 1 Ustawy o FR. Przykładowo: interpretacja indywidualna z dnia 28 marca 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.3.2024.1.MK. Kluczowe jest tutaj to, że „sankcyjny” podatek CIT wg stawki 25% jest kalkulowany właśnie na zasadach ogólnych, z tym że zgodnie z art. 24r ust. 1 Ustawy o CIT stawka podatku jest wyższa: „W zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25%, zamiast 19%.

Reasumując, jeżeli w ocenie DKIS fundacja rodzinna może odliczyć zapłacony i nieodliczony podatek od przychodów z budynków od podatku CIT wg stawki 25%, to tym bardziej powinna móc odliczyć w/w podatek od 19% CIT z tytułu najmu lub dzierżawy nieruchomości na rzecz podmiotów powiązanych. Oba te podatki (19% oraz 25% CIT) są kalkulowane na zasadach ogólnych zgodnie z art. 19 Ustawy o CIT (w uproszczeniu – przychody minus koszty podatkowe), lecz różnią się tylko stawką podatku.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, Fundacja będzie miała prawo do odliczenia zapłaconego podatku od przychodów z budynków od należnego 19% CIT z tytułu najmu i dzierżawy nieruchomości na rzecz podmiotów powiązanych, albowiem w/w 19% podatek jest kalkulowany na zasadach ogólnych oraz jest deklarowany w zeznaniu rocznym CIT-8.

Uzasadnienie własnego stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2:

W ocenie Wnioskodawcy, jeżeli nie dojdzie w żaden sposób do odliczenia zapłaconego podatku od przychodów z budynków, zarówno w trakcie roku (na etapie zaliczek), jak i po zakończeniu roku, Wnioskodawca będzie miał do wystąpienia o zwrot tego podatku. Jeżeli wniosek o zwrot nie będzie budził wątpliwości, kwota podatku od przychodów z budynków winna zostać zwrócona Fundacji bez wydawania decyzji o zwrocie podatku.

Od samego początku obowiązywania przepisów o podatku od przychodów z budynków (tj. od 2018 r., kiedy przepisy wyglądały nieco inaczej), założenie tego podatku było takie, że zastosowanie procedury zwrotu powinno być możliwe w każdym przypadku, w którym doszło do efektywnego opodatkowania tym podatkiem, tj. w sytuacji, gdy nie został on odliczony od podatku dochodowego obliczonego za dany rok podatkowy. Jest to również powiązane z nietypową konstrukcją ustalania przychodu w ramach tego podatku. Zasadniczo w przypadku podatków dochodowych, przychodem jest przysporzenie majątkowe (przychód/ dochód), natomiast w przypadku podatku od przychodów z budynków, przychodem jest wartość początkowa nieruchomości pomniejszona o 10 milionów złotych. Jest to de facto podatek majątkowy, wobec czego, aby ustawodawca działał zgodnie z Konstytucją RP, musiał przewidzieć procedurę odliczenia lub zwrotu tego podatku w sytuacji, w której podatek CIT jest płatny na zasadach ogólnych (odliczenie) lub gdy w wyniku np. straty podatkowej nie było w danym roku należnego podatku CIT (zwrot podatku). Co ważne, w wyniku nowelizacji ustawy, która weszła w życie z początkiem 2023 r., zwrot podatku nie jest obwarowany już jakimikolwiek warunkami (poza tym, że wniosek „nie może budzić zastrzeżeń”).

W ocenie Wnioskodawcy nie ma żadnych podstaw, ani prawnych, ani faktycznych, aby stwierdzić, że każdy inny podatnik CIT (np. spółka z o.o.) może wystąpić o zwrot tego podatku w trybie określonym w art. 24b ust. 15 Ustawy o CIT, a fundacje rodzinne – działające w tym zakresie jako podatnicy CIT – nie mogłyby wystąpić o taki zwrot. Byłaby to jawna dyskryminacja i dodatkowy ciężar podatkowy jakiego nie mają inni podatnicy CIT. Oczywiście organ podatkowy rozpatrujący wniosek o zwrot może mieć wątpliwości co do samego wniosku, ale to już jest kwestia konkretnego postępowania podatkowego, a zatem nie jest to przedmiotem niniejszego wniosku. Przedmiotem niniejszego wniosku jest potwierdzenie, że Fundacji przysługuje możliwość złożenia wniosku o zwrot tego podatku, a w sytuacji, w której organ podatkowy nie będzie widział żadnych wątpliwości – zwrot tego podatku.

W sytuacji, w której Fundacja zapłaci podatek od przychodów z budynków, ma możliwość odliczenia go od zaliczki na podatek CIT płatny na zasadach ogólnych (w przypadku fundacji rodzinnych będzie to np. 25% CIT z tytułu prowadzenia tzw. niedozwolonej działalności gospodarczej). Jeżeli jednak nie ma takiego podatku (ogólnego CIT), Fundacja powinna mieć prawo do złożenia wniosku o jego zwrot, tak jak wszyscy inni podatnicy CIT.

Możliwość wystąpienia przez Fundację o zwrot tego podatku wynika przede wszystkim z konstrukcji podatku od przychodów z budynków, tj. z tego, że z założenia podatek ten miał być neutralny; nie powinien być dodatkowym obciążeniem podatkowym. Potwierdza to szereg interpretacji indywidualnych, a także doktryna, np. Doświadczenia polskie w minimalnym opodatkowaniu: podatek od przychodów z budynków, Marcin Jamroży, Aleksander Łożykowski, Finanse i Prawo Finansowe, Czerwiec 2021, vol. 2(30): 61–73.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, Fundacja będzie uprawniona do wystąpienia z wnioskiem o zwrot podatku od przychodów z budynków, który został zapłacony i nie został odliczony w jakiejkolwiek formie, na jakimkolwiek etapie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”):

Zwalnia się od podatku fundację rodzinną.

Jak stanowi art. 6 ust. 6, 7 i 8 ustawy o CIT:

6\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do podatku, o którym mowa w art. 24b i art. 24q.

7\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

8\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, wynosi co najmniej 5%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”):

Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie.

Stosownie z art. 24r ust. 1 ustawy o CIT:

W zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 24b ust. 1 ustawy o CIT:

Podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1) stanowi własność albo współwłasność podatnika,

2) został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,

3) jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

‒ zwany dalej "podatkiem od przychodów z budynków", wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

W myśl art. 24b ust. 9 ustawy o CIT:

Podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10 000 000 zł.

Stosownie do art. 24b ust. 11 ustawy o CIT:

Podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać podatek od przychodów z budynków i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który płacony jest podatek. Jeżeli podatnik przed upływem terminu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, złoży zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, podatek od przychodów z budynków za ostatni miesiąc roku podatkowego wpłaca nie później niż w terminie złożenia tego zeznania.

W myśl art. 24b ust. 12 ustawy o CIT:

Kwotę zapłaconego za dany miesiąc podatku od przychodów z budynków podatnicy odliczają od zaliczki na podatek, o której mowa w art. 25. W przypadku gdy podatnicy wpłacają zaliczki kwartalne, odliczeniu podlega podatek od przychodów z budynków zapłacony za miesiące przypadające na dany kwartał.

Stosownie do art. 24b ust. 13 ustawy o CIT:

Podatnicy mogą nie wpłacać podatku od przychodów z budynków, jeżeli jest on niższy od kwoty zaliczki na podatek, o której mowa w art. 25, za dany miesiąc.

Jednocześnie na podstawie art. 24b ust. 14 ustawy o CIT:

Kwotę zapłaconego i nieodliczonego w roku podatkowym podatku od przychodów z budynków odlicza się od podatku obliczonego zgodnie z art. 19 za rok podatkowy. Odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 24b ust. 15 ustawy o CIT:

Kwota podatku od przychodów z budynków nieodliczona na podstawie ust. 14 podlega zwrotowi na wniosek podatnika bez wydawania decyzji o zwrocie podatku, jeżeli wniosek nie budzi wątpliwości.

Natomiast w myśl art. 24b ust. 19 ustawy o CIT:

Przepisy ust. 1-14 stosuje się odpowiednio do fundacji rodzinnej.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Fundacja będzie miała prawo do odliczenia zapłaconego podatku od przychodów z budynków od 19% CIT z tytułu najmu i dzierżawy nieruchomości na rzecz podmiotów powiązanych oraz czy Fundacja będzie miała prawo ubiegać się o zwrot zapłaconego podatku od przychodów z budynków, który nie został w żaden sposób odliczony.

Fundacja rodzinna podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, jednak, co do zasady korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.

Powyższe zwolnienie nie ma jednak charakteru bezwzględnego. Na podstawie art. 6 ust. 6 i 7 ustawy o CIT, zwolnienie to nie ma zastosowania do podatku, o którym mowa w art. 24b i art. 24q oraz do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Jednym z dozwolonych zakresów działalności gospodarczej fundacji jest, wymieniony w art. 5 ust. 1 pkt 2 ufr, najem, dzierżawa oraz udostępnianie mienia do korzystania na innej podstawie.

Jednak w tym przypadku ustawodawca dokonał pewnego ograniczenia w korzystaniu ze zwolnienia, w stosunku do osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, wynosi co najmniej 5%, co wynika z art. 6 ust. 8 ustawy o CIT.

Działalność polegającą na najmie i dzierżawie nieruchomości mieści się w zakresie określonym w art. 5 ust. 1 pkt 2 ufr.

Przy czym, w sytuacji najmu lub dzierżawy nieruchomości na rzecz podmiotów powiązanych, służących tym podmiotom do prowadzenia działalności, fundacji rodzinnej nie przysługuje zwolnienie, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT. W takim przypadku fundacja będzie zobowiązana do opodatkowania dochodu na zasadach ogólnych według stawki 19%. Należy bowiem zaznaczyć, że zgodnie z art. 19 ust. 1b ustawy o CIT stawka 9% została wyłączona dla fundacji rodzinnych.

Przepisy art. 24b ustawy o CIT określają zasady opodatkowania tzw. podatkiem od przychodów z budynków. Z art. 24b ust. 19 ustawy o CIT wynika, że przepisy art. 24b ust. 1-14 stosuje się odpowiednio do fundacji rodzinnej. Art. 24b ust. 12-14 ustawy o CIT zawierają regulacje, które określają m.in. zasady odliczania podatku, o którym mowa w art. 24b ustawy o CIT od podatku obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT.

Powołane powyżej przepisy art. 24b ustawy o CIT wskazują, że w przypadku fundacji rodzinnej możliwe jest odliczenie podatku, o którym mowa w art. 24b ustawy o CIT od podatku obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT. W przypadku działalności fundacji, o której mowa w art. 6 ust. 8 ustawy o CIT właśnie z taką sytuacją mamy do czynienia.

Zatem Fundacja rodzinna będzie miała prawo do odliczenia zapłaconego podatku od przychodów z budynków od 19% podatku CIT z tytułu najmu i dzierżawy na rzecz podmiotów powiązanych, płaconego w związku z zastosowaniem wyłączenia ze zwolnienia na podstawie art. 6 ust. 8 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, mają Państwo prawo do odliczenia zapłaconego podatku z budynków na zasadach określonych w art. 24b ust. 12-14 ustawy o CIT od ww. podatku.

Nie można jednak podzielić Państwa stanowiska, że Fundacja będzie miała prawo ubiegać się o zwrot zapłaconego podatku, który nie został odliczony. Z przywołanego powyżej art. 24b ust. 19 ustawy o CIT jednoznacznie wynika, że przepisy dotyczące możliwości odliczenia podatku od przychodów z budynków stosuje się wyłącznie w zakresie ust. 12-14 tj. możliwości odliczenia zapłaconego podatku. Natomiast do fundacji rodzinnej nie ma zastosowania ust. 15 powołanego przepisu, który daje możliwość ubiegania się o zwrot nieodliczonego podatku od przychodów z budynków, co wynika z literalnego brzmienia art. 24b ust. 19 ustawy o CIT. Brak jest podstaw, aby takie prawo nadawać w drodze interpretacji indywidualnej.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego teksu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, prymat wykładni gramatycznej może się zachować tylko w odniesieniu do przepisów sformułowanych w sposób niebudzący wątpliwości z punktu widzenia potocznie i powszechnie stosowanego języka, i tylko wówczas, gdy ta metoda wykładni daje wynik niekolidujący z wynikami innych metod (zob. wyrok NSA z 24 lipca 2012 r., I OSK 398/12).

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (\`(...)\`) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102).

W związku z powyższym Państwa stanowisko zgodnie z którym:

\- Fundacja będzie miała prawo do odliczenia zapłaconego podatku od przychodów z budynków od 19% CIT z tytułu najmu i dzierżawy nieruchomości na rzecz podmiotów powiązanych **jest prawidłowe,**

\- Fundacja będzie miała prawo ubiegać się o zwrot zapłaconego podatku od przychodów z budynków, który nie został w żaden sposób odliczony **jest nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).