Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP1.4512.745.2016.2.LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-12-29
Teza: Dotyczy opodatkowania dostawy gruntów (dwóch geodezyjnie wyodrębnionych działek) zabudowanych budynkiem wczasowym.
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości-zbycie nieruchomości; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 września 2016 r. (data wpływu 29 września 2016 r.), uzupełnionym pismem z 24 listopada 2016 r. (data wpływu 29 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez Wnioskodawcę dostawy gruntów (dwóch geodezyjnie wyodrębnionych działek) zabudowanych budynkiem wczasowym - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2016 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez Wnioskodawcę dostawy gruntów zabudowanych budynkiem wczasowym.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z 24 listopada 2016 r. (data wpływu 29 listopada 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr 2461-IBPP1.4512.745. 2016.1. LSz z 14 listopada 2016 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W kwietniu 2003 r. Wnioskodawca nabył dla potrzeb prowadzenia działalności gospodarczej wraz z mężem (wspólność majątkowa) budynek wczasowy wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów w drodze zakupu.

Od transakcji tej Wnioskodawca nie odliczył podatku VAT - sprzedaż korzystała ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym Dz.U. nr 11 poz. 50 z póź. zmianami.

Nieruchomość ta została ujęta w środkach trwałych firmy. Następnie w latach 2006-2010 w budynku zostały przeprowadzone prace modernizacyjne w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej tego budynku.

Od wydatków na ulepszenia Wnioskodawca odliczył częściowo podatek - Wnioskodawca prowadzi sprzedaż mieszaną to znaczy opodatkowaną - pobyty wczasowe oraz zwolnioną turnusy rehabilitacyjne.

Po dokonaniu ulepszeń budynek był wykorzystywany wyłącznie do prowadzenia własnej działalności gospodarczej - nie był dzierżawiony - oddawany w najem ani wykorzystywany w żaden sposób przez osoby trzecie.

W 2017 roku Wnioskodawca zamierza sprzedać budynek wczasowy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że:

1.  Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT i składa deklaracje od kwietnia 2003 roku.
2.  Budynek mający być przedmiotem sprzedaży położony jest na dwóch działkach:
    1.  działka nr 1413 o pow. 10 arów 38 mkw.
    2.  działka nr 2461 /2 o pow. 18 mkw.
3.  Zgodnie z ustawami budynek do sprzedaży jest obiektem budowlanym i nazywa się budynkiem ponieważ budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.
4.  Zgodnie z PKOB budynek ma symbol 1211 jako budynki hoteli.
5.  Budynek jest trwale związany z gruntem.
6.  Nieruchomość została w wprowadzona do ewidencji środków trwałych 1 kwietnia 2003 roku w celu prowadzenia działalności gospodarczej tj. wczasów wypoczynkowych i turnusów rehabilitacyjnych.
7.  W odpowiedzi na pytanie tut. Organu „Czy mąż Wnioskodawcy wykorzystywał przedmiotową nieruchomość jeśli tak to w jaki sposób i przez jaki okres, czy też mąż Wnioskodawcy był nabywcą wyłącznie ze względu na istniejącą pomiędzy małżonkami ustawową wspólność majątkową, a nieruchomość była nabyta i wykorzystywana w całości wyłącznie do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy?”, Wnioskodawca odpowiedział, że mąż Wnioskodawcy był nabywcą ze względu na istniejącą pomiędzy małżonkami ustawową wspólność majątkową a nieruchomość była nabyta i wykorzystywana w całości do celów prowadzenia działalności gospodarczej.
8.  Wydatki poniesione w latach 2006 - 2010 stanowiły wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Wykonano pełne węzły sanitarne w pokojach wraz z całkowitą wymianą instalacji.
9.  Po ulepszeniach Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotowy budynek do czynności opodatkowanych (wczasy) jak i zwolnionych (turnusy rehabilitacyjne) przez okres dłuższy niż 5 lat. Ulepszenie było wykonywane 2006 do 2010 roku Do chwili obecnej była i jest prowadzona działalności gospodarcza.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż budynku wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż budynku wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, która daje prawo do zwolnienia dostawy budynków pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z tym, że w myśl art. 43 ust. 7a ustawy o VAT warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit b) nie stosuje się, jeżeli budynek w stanie ulepszonym był wykorzystywany przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Przy zakupie Wnioskodawca podatku VAT nie odliczył a po ulepszeniu prowadził działalność opodatkowaną ponad 5 lat.

Warunki zostały spełnione, dlatego przyszła sprzedaż budynku powinna być zwolniona z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień dotyczących zastosowania prawidłowej stawki podatku dla dostawy działek nr 1413 i nr 2461/2 zabudowanych budynkiem wczasowym, tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT).

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że planuje dokonać sprzedaży działek nr 1413 i nr 2461/2 zabudowanych budynkiem wczasowym. Wszystkie ww. działki wraz z budynkiem zostały nabyte przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i do takiej działalności były wykorzystywane. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Zatem w odniesieniu do tej sprzedaży Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika.

Wnioskodawca ww. budynek wczasowy, który jest trwale związany z gruntem, zakwalifikował do grupowania PKOB 1211 „budynki hoteli”.

W myśl art. 3 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 290 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Analogicznie definiuje budynek Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) stanowiąc, że przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Zaś budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB w sekcji „Budynki” można wyróżnić grupę 121 – hotele i budynki zakwaterowania turystycznego.

Grupa 121 obejmuje klasę 1211 – Budynki hoteli. Klasa obejmuje: hotele, motele, gospody, pensjonaty i podobne budynki oferujące zakwaterowanie, z restauracjami lub bez, samodzielne restauracje i bary.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że budynek wczasowy znajdujący się na ww. działkach jest towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Zatem sprzedaż budynku wraz z gruntami, na których jest posadowiony – co do zasady – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Jak stanowi art. 2 pkt 14 ww. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie ww. Dyrektywy państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Należy w tym miejscu zauważyć, że takie rozumienie pojęcia „pierwszego zasiedlenia” odnosi się do art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT tj. do użytkowania przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu.

Kwestia pierwszego zasiedlenia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek/budowla zostanie ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej obiektu.

W takim bowiem przypadku decydujące znaczenie do rozstrzygnięcia czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie, ma kwestia oddania budynku/budowli po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (np. najem).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym wskazać należy, że zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zatem jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a staje się bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (działki), na którym obiekt jest posadowiony.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca w kwietniu 2003 r. nabył dla potrzeb prowadzenia działalności gospodarczej budynek wczasowy wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów w drodze zakupu. Budynek mający być przedmiotem sprzedaży położony jest na dwóch działkach nr 1413 i nr 2461/2. Od tej transakcji Wnioskodawca nie odliczył podatku VAT, gdyż sprzedaż korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. Nieruchomość została w wprowadzona do ewidencji środków trwałych 1 kwietnia 2003 r. w celu prowadzenia działalności gospodarczej tj. wczasów wypoczynkowych i turnusów rehabilitacyjnych. W latach 2006-2010 w budynku zostały przeprowadzone prace modernizacyjne w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej tego budynku, które stanowiły wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Od wydatków na ulepszenia Wnioskodawca odliczył częściowo podatek (Wnioskodawca prowadzi sprzedaż mieszaną to znaczy opodatkowaną - pobyty wczasowe oraz zwolnioną turnusy rehabilitacyjne). Po ulepszeniach Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotowy budynek do czynności opodatkowanych (wczasy) jak i zwolnionych (turnusy rehabilitacyjne) przez okres dłuższy niż 5 lat. Po dokonaniu ulepszeń budynek nie był dzierżawiony i oddawany w najem ani wykorzystywany w żaden sposób przez osoby trzecie. Nieruchomość była nabyta i jest do chwili obecnej wykorzystywana w całości do celów prowadzenia działalności gospodarczej.

W 2017 roku Wnioskodawca zamierza sprzedać budynek wczasowy.

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku aportu nieruchomości należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem ww. budynku nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak już wcześniej wskazano, dla dostawy nieruchomości – budynków, budowli lub ich części, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku w oparciu o jedną z dwóch podstaw prawnych: art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też pkt 10a ustawy. Jednakże dla zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy istotne jest, czy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, czy też nie.

Odnosząc się do opodatkowania dostawy budynku wczasowego należy zauważyć, że w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu, do pierwszego zasiedlenia nie doszło wskutek użycia (wykorzystania) budynku w prowadzonej działalności.

W takim bowiem przypadku dla rozstrzygnięcia czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie danego budynku istotne znaczenie ma kwestia oddania budynku po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (np. najem).

W przedmiotowej sprawie ww. budynek został w latach 2006-2010 ulepszony w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej tego budynku. Od wydatków na ulepszenia Wnioskodawca odliczył częściowo podatek - Wnioskodawca prowadzi sprzedaż mieszaną, tj. opodatkowaną - pobyty wczasowe oraz zwolnioną turnusy rehabilitacyjne. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że budynek ten nie był dzierżawiony i oddawany w najem ani wykorzystywany w żaden sposób przez osoby trzecie, był wykorzystywany wyłącznie do prowadzenia własnej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym planowana dostawa budynku dokonana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia gdyż w odniesieniu do ww. budynku po ulepszeniu wyższym niż 30% wartości początkowej budynku nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Zatem dostawa budynku nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W takim jednak przypadku należy wziąć pod uwagę treść przywołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia z podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Należy podkreślić, że ustawodawca w art. 43 ust. 7a ww. ustawy zawierającym warunek wykorzystywania budynków, budowli lub ich części w stanie ulepszonym przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych nie wskazuje, że te budynki, budowle lub ich części mają służyć wyłącznie czynnościom opodatkowanym. Oznacza to, że np. w sytuacji gdy podatnik wykorzystuje budynek przez okres 5 lat do czynności opodatkowanych ale jednocześnie budynek ten jest wykorzystywany również na cele działalności zwolnionej to należy przyjąć, że warunek zawarty w art. 43 ust. 7a ustawy o VAT jest spełniony.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu przedmiotowego budynku w 2003 r. Jednocześnie Wnioskodawca ponosił w latach 2006- 2010 wydatki na ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były wyższe niż 30% jego wartości początkowej. Od wydatków na ulepszenia Wnioskodawca odliczył częściowo podatek - Wnioskodawca prowadzi sprzedaż opodatkowaną - pobyty wczasowe oraz zwolnioną turnusy rehabilitacyjne.

Po ulepszeniach Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotowy budynek do czynności opodatkowanych (wczasy) jak i zwolnionych (turnusy rehabilitacyjne) przez okres dłuższy niż 5 lat. Do chwili obecnej była i jest prowadzona działalności gospodarcza w tym budynku.

Analiza przedstawionego we wniosku zdarzenia oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy pozwala stwierdzić, że w opisanej sytuacji dostawa budynku będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w związku z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT.

Mimo, że Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie budynku, które przekroczyły 30% wartości początkowej budynku, w stosunku do których Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku VAT to nieruchomość ta, w stanie ulepszonym, była wykorzystywana przez Wnioskodawcę przez okres dłuższy niż 5 lat do wykonywania czynności opodatkowanych. Wykorzystywanie budynku w tym samym czasie również do czynności zwolnionych nie wyklucza możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Jak wskazano wcześniej ustawodawca w art. 43 ust. 7a ustawy o VAT nie wymaga, aby podatnik używał budynku, budowli lub ich części wyłącznie do czynności opodatkowanych. Ważne jest aby okres wykorzystywania tych obiektów w stanie ulepszonym do czynności opodatkowanych wynosił co najmniej 5 lat.

Zatem dostawa budynku wczasowego będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT.

W tej sytuacji również dostawa prawa użytkowania wieczystego działek gruntu nr 1413 i nr 2461/2 na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, również będzie objęta zwolnieniem od podatku.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż budynku wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu będzie zwolniona od podatku od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe.

Równocześnie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny dołączonego do uzupełnienia wniosku o interpretację dokumentu. Zatem dokument ten nie był przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.