Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDWPT.4011.29.2023.1.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-12
Teza: Obowiązki płatnika.
Słowa kluczowe: płatnik; zakwaterowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z wykonywanej pracy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

28 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika. Uzupełnili go Państwo pismem z 5 czerwca 2023 r. (wpływ 6 czerwca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

Są Państwo polską Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … oraz polskim rezydentem dla celów podatkowych podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów w Polsce bez względu na miejsce ich osiągania. Prowadzą Państwo działalność gospodarczą polegającą na kompleksowej realizacji prac budowlanych. W ramach prowadzonej działalności zajmują się Państwo w szczególności budową obiektów logistycznych oraz hal przemysłowych, magazynowych, produkcyjnych i na potrzeby e-commerce na zlecenie podmiotów trzecich (inwestorów). Zatrudniają Państwo pracowników, którzy w ramach obowiązków pracowniczych wykonują prace, w tym prace budowlane, na budowach prowadzonych przez Państwo. Pracownicy są zatrudnieni na podstawie umów o pracę. Zgodnie z umowami o pracę zawartymi z Pracownikami, świadczą oni pracę w Państwa siedzibie (…) oraz w innych miejscach na terytorium Polski, w których mają Państwo swoje oddziały lub zakłady, a także w miejscach, w których prowadzą Państwo aktualnie roboty budowlane. Przejazd do miejsca wykonywania pracy, w szczególności do miejsca prowadzenia robót budowlanych, nie jest dla Pracowników podróżą służbową w rozumieniu art. 77 5 Kodeksu Pracy. Państwa Pracownicy mieszkają w różnych miejscowościach na terytorium całego kraju. Zasadą jest, że kierują Państwo Pracowników do pracy do miejscowości, w której prowadzą Państwo aktualnie roboty budowlane, a która jest położona niedaleko miejscowości, w której mieszka dany Pracownik. Tym samym miejsce wykonywania pracy określonego Pracownika w większości przypadków znajduje się w miejscowości, w której dany Pracownik mieszka lub niedaleko tej miejscowości. Jest to niepisana umowa z Pracownikami, której realizacja w większości przypadków jest możliwa, ponieważ prowadzą Państwo roboty budowlane na terenie całej Polski i potrzebują Państwo personelu na terytorium całego kraju. Jednocześnie, zdarzają się i mogą się zdarzyć w przyszłości sytuacje, w których potrzebują Państwo skierować określonych Pracowników na budowę lub budowy znajdujące się w znacznej odległości od miejsca zamieszkania tych Pracowników, tj. jeżeli podróż w jedną stronę danego Pracownika z miejsca jego zamieszkania do miejsca budowy, na którą został skierowany trwałaby 1,5 godziny lub więcej. Potrzeba skierowania Pracowników na budowę lub budowy znajdujące się w miejscowości znacznie oddalonej od miejsca zamieszkania tych Pracowników może wynikać w szczególności, z okresowego zmniejszenia zapotrzebowania na personel na budowach znajdujących się w miejscowości, w której tacy Pracownicy mieszkają lub niedaleko tej miejscowości, albo ze zwiększonego zapotrzebowania na personel na budowach w innych miejscowościach. Sytuacje takie co do zasady mają charakter incydentalny, a skierowanie Pracowników na budowę w miejscowości znajdującej się w znacznej odległości od miejsca zamieszkania tych Pracowników ma charakter tymczasowy (tj. jest ograniczone w czasie i trwa określoną liczbę dni, tygodni lub miesięcy). Państwu zależy na tym, aby określeni Pracownicy wykonywali pracę na budowie lub budowach, na którą zostali skierowani, nawet jeżeli znajdują się one w znacznej odległości od miejsca zamieszkania tych Pracowników. W Państwa interesie jest bowiem utrzymać wykwalifikowaną kadrę i zapewnić pełną obsadę personelu na prowadzonych budowach, zgodnie z Państwa aktualnym zapotrzebowaniem. W celu zapewnienia efektywnej organizacji pracy oraz utrzymania należytej jakości pracy Pracowników skierowanych na budowę lub budowy znajdujące się w znacznej odległości od miejsca zamieszkania tych Pracowników, organizują Państwo zakwaterowanie dla tych Pracowników niedaleko budowy, na którą poszczególni Pracownicy zostali skierowani. W Państwa interesie jest bowiem, aby Pracownicy podjęli pracę na budowie lub budowach, na które potrzebują Państwo ich skierować oraz posiadali niezbędne warunki do prawidłowego i terminowego wykonywania pracy pomimo okresowej zmiany miejsca jej wykonywania. W szczególności, z uwagi na terminy w umowach z inwestorami, nie mogą Państwo pozwolić sobie na sytuacje, w których pracownicy przyjeżdżaliby na budowę spóźnieni lub zmęczeni. Ryzyko wystąpienia takich sytuacji istotnie by wzrosło, gdyby pracownicy mieli dojeżdżać z miejscowości, w których mieszkają na budowy. Materializacja tego ryzyka, mogłaby natomiast skutkować niedotrzymaniem terminów umów z inwestorami i karami finansowymi dla Państwa. Wskazują Państwo bowiem, że nie mają wiedzy, czy gdyby nie organizowali zakwaterowania, o którym mowa powyżej dla Pracowników, to Pracownicy zdecydowaliby się samodzielnie ponieść koszt zakwaterowania w miejscowości lub w niedalekiej odległości od miejsca budowy, na którą zostali skierowani. Zakwaterowanie jest zapewniane tylko Pracownikom, tj. zakwaterowanie nie przysługuje rodzinie Pracowników. Ponadto, zakwaterowanie jest zapewniane tylko okresowo, tj. wyłącznie na czas, na jaki Pracownicy zostali skierowani do pracy na budowie lub budowach znajdujących się w znacznej odległości od miejsca zamieszkania tych Pracowników. Zakwaterowanie może być zapewnione w wynajętych mieszkaniach lub domach, w hotelach lub hostelach, albo w innych miejscach, w których można tymczasowo zamieszkać. Pracownicy mogą być zakwaterowani indywidualnie albo wspólnie z innym Pracownikiem lub innymi Pracownikami. Wybierają Państwo miejsce, okres i sposób zakwaterowania, które udostępniają Pracownikom. Na ten wybór mogą mieć wpływ różne czynniki m.in. cena zakwaterowania czy też liczba dostępnych miejsc noclegowych oraz liczba Pracowników, dla których organizują Państwo zakwaterowanie. Organizując zakwaterowanie działają Państwo na swój rachunek i swoje ryzyko. W szczególności, są Państwo stroną umowy, na podstawie której osoba trzecia udostępnia miejsce, które ma służyć zakwaterowaniu Pracowników, działając w tym zakresie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i w celu osiągnięcia przychodów z tej działalności. Spółka pokrywa także koszt zakwaterowania. Ponadto, ponoszą Państwo ryzyko związane z tym, że to miejsce nie będzie wykorzystane przez Pracowników, którzy z przyczyn zależnych lub niezależnych od siebie lub od Państwa mogą nie korzystać z tego miejsca, przykładowo z uwagi na okresową niezdolność do pracy z powodu choroby albo przestój na budowie. Końcowo wskazują Państwo, że z uwagi na brak jednolitej linii interpretacyjnej w zakresie sposobu opodatkowania świadczeń dokonywanych na rzecz Pracowników, polegających na zapewnieniu Pracownikom bezpłatnego zakwaterowania w niedalekiej odległości od miejsca wykonywania pracy, do którego Pracownicy zostali skierowani przez pracodawcę, przyjmują Państwo obecnie podejście ostrożnościowe i doliczają wartość takiego świadczenia do przychodu Pracowników podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku z 5 czerwca 2023 r. wskazali Państwo, że stan faktyczny, do którego przyporządkowane jest pytanie zadane we wniosku, dotyczy okresu trwającego

od dnia 1 stycznia 2021 r. Dla uniknięcia wątpliwości, wskazali Państwo także, że okres ten trwa nadal.

**Pytanie**

Czy Spółka obowiązana jest do obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od świadczeń dokonywanych na rzecz Pracowników, polegających na zapewnieniu Pracownikom bezpłatnego zakwaterowania w niedalekiej odległości od miejsca wykonywania pracy, do którego Pracownicy zostali skierowani?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Państwa zdaniem, nie jesteście obowiązani jest do obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od świadczeń dokonywanych na rzecz Pracowników, polegających na zapewnieniu Pracownikom bezpłatnego zakwaterowania w niedalekiej odległości od miejsca wykonywania pracy, do którego Pracownicy zostali skierowani.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie w świetle art. 12 Ustawy o PIT, za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 Ustawy o PIT, zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Zgodnie z powyższym, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju świadczenia i należności wynikające ze stosunku pracy. Oznacza to, że w celu ustalenia, czy Państwo, w związku z zapewnieniem bezpłatnego zakwaterowania Pracownikom, są zobowiązani do obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, niezbędne jest ustalenie, czy zapewnienie bezpłatnego zakwaterowania Pracownikom stanowi przychód ze stosunku pracy.

Art. 12 Ustawy o PIT zawiera wyliczenie przykładowych świadczeń, które mogą stanowić dla Pracowników przychód ze stosunku pracy. Ustawodawca posługuje się również pojęciem „innych nieodpłatnych świadczeń”. Pojęcie „innych nieodpłatnych świadczeń” nie zostało zdefiniowane w Ustawie o PIT. Wykładni tego pojęcia wielokrotnie podejmowały się sądy administracyjne (m.in. wyrok NSA z 19 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2280/12, wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2387/12). Kwestia ta również była przedmiotem wyroku Trybunału Konstytucyjnego („Trybunał”) z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 („Wyrok TK”).

W Wyroku TK Trybunał wskazał, że art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT powinien być rozumiany w taki sposób, że „inne nieodpłatne świadczenie” oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika. W uzasadnieniu do wyroku Trybunał wskazał, że świadczenia uzyskiwane od pracodawcy przez pracowników, niezależnie od tego w jakiej formie są dokonywane, aby podlegały opodatkowaniu muszą prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, w postaci zwiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków.

Trybunał stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu otrzymania „innych nieodpłatnych świadczeń”, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, może być uznane świadczenie, które spełnia następujące warunki (łącznie):

a) Świadczenie zostało spełnione za zgodą pracownika (pracownik skorzystał z nich dobrowolnie);

b) Świadczenie przyniosło pracownikowi korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść;

c) Świadczenie zostało spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy);

d) Korzyść wynikająca ze świadczenia jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał wskazał, że „inne nieodpłatne świadczenie” na rzecz pracownika może być uznane za jego przychód w rozumieniu Ustawy o PIT tylko pod warunkiem, że zostało przyjęte za jego zgodą. Przy czym, w ocenie Trybunału zgoda pracownika wyraża się już w tym, że pracownik decyduje się skorzystać ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę.

Dobrowolność skorzystania ze świadczenia wiąże się z drugim warunkiem, zgodnie z którym świadczenie musi skutkować wystąpieniem po stronie pracownika przysporzenia. Przysporzenie może mieć formę nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub zaoszczędzenia wydatku. Jednocześnie, jak wynika z Wyroku TK nie można mówić o przysporzeniu w formie zaoszczędzenia kosztu, jeżeli pracownik nie poczyniłby wydatku na określony cel, a co za tym idzie nie dążyłby do osiągnięcia tego celu, gdyby nie to, że pracodawca zorganizował (zapewnił) dane świadczenie.

Zgodnie z Wyrokiem TK konieczne jest także, aby świadczenie to było spełnione w interesie pracownika, a nie pracodawcy. Jak wskazał bowiem Trybunał - w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy, to po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym. W tym zakresie, Trybunał zgodził się z twierdzeniem zawartym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1741/11, iż świadczenie nie jest ponoszone w interesie pracownika, jeżeli ponosząc koszt tego świadczenia pracodawca „nie kieruje się chęcią zapewnienia korzyści swojemu pracownikowi, lecz - co nie ulega dyskusji - potrzebą uniknięcia ewentualnych, nieprzewidywalnych co do wysokości i następstw w zakresie wykonywania zawartych umów - wydatków. (\`(...)\`) zabezpiecza się on niejako przed koniecznością zwrotu z własnych środków kosztów leczenia pracownika poniesionych podczas jego podróży za granicą, do czego obligują przepisy Kodeksu pracy i rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 \[grudnia\] 2002 r.”.

Ostatni z warunków wskazanych przez Trybunał uważa się natomiast za spełniony, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę.

Mając na względzie powyższe, w Państwa ocenie świadczenia dokonywane na rzecz Pracowników, polegające na zapewnieniu Pracownikom bezpłatnego zakwaterowania w niedalekiej odległości od miejsca wykonywania pracy, do którego Pracownicy zostali skierowani nie spełniają kryteriów, do uznania za nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, które stanowi przychód pracownika. Po pierwsze, nie można uznać, że świadczenie jest przyjmowane przez Pracowników w pełni dobrowolnie. To Państwo bowiem decydują o tym, aby skierować Pracowników na budowę w określone miejsce, z czym może się wiązać zorganizowanie bezpłatnego zakwaterowania. Pracownicy nie mają możliwości samodzielnie zdecydować, na którą budowę zostaną skierowani.

Jednocześnie, z uwagi na łączący ich z Państwem stosunek pracy mają obowiązek podjąć pracę na budowie wskazanej przez Państwa.

Zgodnie natomiast z treścią przepisu art. 100 § 1 Kodeksu Pracy, pracownicy mają obowiązek stosować się do poleceń przełożonych, które dotyczą pracy.

W Państwa ocenie, skorzystanie przez Pracownika z zakwaterowania zaproponowanego mu przez pracodawcę należy oceniać jako element polecenia służbowego. Za taką oceną przemawia także okoliczność, że Pracownicy mogą korzystać z zakwaterowania tylko w zakresie w jakim jest to potrzebne do prawidłowego wykonania polecenia służbowego, w szczególności z zakwaterowania nie może korzystać rodzina Pracowników i zakwaterowanie jest udostępniane jedynie na okres, w którym Pracownicy mają wykonywać pracę na budowie znajdującej się poza miejscowością, w której mają miejsce zamieszkania. Pracownicy nie mają więc możliwości swobodnego rozporządzania miejscem zakwaterowania. Państwo decydujecie bowiem o miejscu, okresie i sposobie zakwaterowania. Ponadto, w Państwa ocenie świadczenie w postaci zakwaterowania w niedalekiej odległości od budowy nie przynosi pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. Po pierwsze, majątek (aktywa) Pracowników w żaden sposób nie powiększają się z tego tytułu, że może on korzystać z zakwaterowania zorganizowanego przez pracodawcę. Po drugie, nie dochodzi do zaoszczędzenia kosztu po stronie Pracowników. Aby doszło do zaoszczędzenia kosztów należałoby bowiem przyjąć, że Pracownik na pewno wynająłby sobie mieszkanie niedaleko budowy w związku ze skierowaniem go do pracy na określonej budowie, a nie robi tego, ponieważ Pracodawca organizuje mu takie zakwaterowanie. Nie mają Państwo natomiast wiedzy, że Pracownicy wynajęliby sobie samodzielnie mieszkanie w związku z oddelegowaniem. W tym kontekście, ważne jest, że Pracownicy posiadają swoje domy (tj. pomieszczenia, w których się mieszka, np. mieszkanie albo dom jednorodzinny) w miejscowościach, w których mają miejsca zamieszkania. Pomimo czasowej zmiany miejsca wykonywania pracy, nie zmienią swojego miejsca zamieszkania. Co za tym idzie, nadal będą ponosić koszty związane z utrzymaniem swoich domów w miejscowościach, w których mają miejsca zamieszkania. W konsekwencji, niecelowe byłoby dla nich wynajmowanie kolejnego miejsca zamieszkania, tylko z uwagi na tymczasową zmianę miejsca wykonywania pracy.

Co więcej, w Państwa ocenie świadczenie w postaci organizacji zakwaterowania niedaleko miejsca wykonywania pracy (budowy) jest spełniane w Państwa interesie, nie Pracowników. Świadczenie to bowiem przynosi korzyść przede wszystkim Państwu, ponieważ zapewnienie tego świadczenia:

a) Pozwala na wywiązanie się z obowiązków nakładanych na Państwo przez przepisy prawa pracy, w tym w zakresie:

· organizacji pracy w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie przez pracowników, przy wykorzystaniu ich uzdolnień i kwalifikacji, wysokiej wydajności i należytej jakości pracy oraz

· organizować pracę w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy, zwłaszcza pracy monotonnej i pracy w ustalonym z góry tempie - (art. 94 Kodeksu Pracy);

b) Skutkuje minimalizacją ryzyka nieterminowego wykonania prac budowlanych dla inwestora, a tym samym minimalizuje ryzyko kar jakie mogą być nałożone za opóźnienie w realizacji prac budowlanych. Wynika to z faktu, iż umożliwienie Pracownikom skorzystania nieodpłatnie z zakwaterowania blisko budowy pozwala na ograniczenie ryzyka spóźnień lub absencji Pracowników. Nie mogą Państwo bowiem wymagać ani oczekiwać, aby Pracownicy wynajęli sobie miejsce zakwaterowania niedaleko budowy, na którą zostają skierowani, a Pracownicy nie mają obowiązku nocować w pobliżu miejsca wykonywania pracy. W konsekwencji, jedynie poprzez zapewnienie bezpłatnego zakwaterowania Pracownikom, możecie Państwo efektywnie dążyć do minimalizacji ryzyka związanych z nieterminową realizacją prac budowlanych;

c) Ma na celu zagwarantowanie pełnej obsady personelu na budowach, zgodnie z Państwa aktualnymi potrzebami. Nie można bowiem wykluczyć, że Pracownicy mogliby zdecydować się zakończyć pracę u Państwa lub próbować podjąć działania w celu uchylenia się od obowiązku pracy w miejscu położonym daleko od miejscowości, w której mają miejsce zamieszkania. Po stronie Wnioskodawcy mogłoby to oznaczać brak wystarczającej liczby osób do wykonania prac budowlanych i tym samym ograniczenie ryzyka nieterminowego wykonania robót i związanych z tym kar, a także konieczności doraźnego rekrutowania nowych Pracowników;

d) Jest elementem Państwa polityki w zakresie dbania o najwyższą jakość usług oraz dobrostan Pracowników. Gdyby bowiem Pracownicy mieli dojeżdżać przez długi okres czasu na miejsce wykonywania pracy istnieje duże ryzyko, że podróże odbiłyby się negatywnie na ich kondycji fizycznej i psychicznej, a w konsekwencji na jakości świadczonej przez nich pracy nie pozwala na wywiązanie się przez Państwa z obowiązków z zakresu bezpieczeństw i higieny pracy. Należy bowiem podkreślić, że Pracownicy pracujący na budowach są narażeni na działanie wielu szkodliwych czynników takich jak wysokość, hałas, drgania mechaniczne, niska temperatura, czynniki chemiczne. Stąd, dla zapewnienia bezpieczeństwa tych pracowników w miejscu pracy mają Państwo obowiązek zapewnić im warunki umożliwiające wykonywanie pracy w warunkach pełnej koncentracji, w tym ograniczające zmęczenie i czas aktywności Pracowników związany z wykonywaniem pracy, obejmujący m.in. dojazdy do miejsca wykonywania pracy.

Mając na względzie powyższe, zapewnienie Pracownikom zakwaterowania niedaleko miejsca wykonywania pracy (budowy) w istocie ma na celu wypełnienie obowiązków nałożonych na Państwa przez przepisy prawa pracy oraz prowadzi do obniżenia kosztów i ryzyk związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Państwa. Nie może zatem ulegać wątpliwości, że świadczenie to jest dokonywane w interesie pracodawcy a nie pracownika. W konsekwencji, świadczenie w postaci zapewnienia Pracownikom zakwaterowania niedaleko miejsca wykonywania pracy (budowy) nie spełnia warunków wskazanych w Wyroku TK, które pozwalają na uznanie określonego nieodpłatnego świadczenia za przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT.

Świadczenie to:

1.  Nie powinno być uznane za świadczenie, z którego pracownik korzysta dobrowolnie;
2.  Nie przynosi pracownikowi korzyść w postaci powiększenia aktywów ani w postaci uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść;
3.  Zostaje spełnione wyłącznie w Państwa interesie jako pracodawcy, a nie w interesie Pracowników.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie także w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe oraz wyroków sądów administracyjnych w podobnych sprawach, przykładowo:

1.  Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2020 r., znak IPPB4/4511-613/16/20-3/S/JM stwierdził: „Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe oraz stanowisko WSA (\`(...)\`) stwierdzić należy, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zakwaterowanie i dowóz z miejsca zakwaterowania do miejsca świadczenia pracy, nie stanowią przychodu dla pracownika, co powoduje, że Wnioskodawca jako płatnik nie ma w tym zakresie obowiązku obliczania i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.”
2.  Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 635/14 wskazał, że: „Ponoszenie przez pracodawcę wydatków w celu zapewnienia noclegów pracownikowi jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, ponieważ to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy. Przepisy prawa pracy nie nakładają na pracownika obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy, a wszystkie wynikające stąd koszty winien pokrywać pracodawca. Zwrotu wydatków poniesionych przez pracowników w związku z wykonywaniem wynikających z umowy o pracę obowiązków służbowych nie należy traktować jako przychodu ze stosunku pracy i tym samym pobierać i odprowadzać z tego tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.”
3.  Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 28 września 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3309/16 podkreślił natomiast, że: „zarówno zapewnienie noclegu przez pracodawcę pracownikowi, jak i transportu do odległego miejsca wykonywania pracy, zwłaszcza w przypadku usług o charakterze budowlano-montażowym - w okolicznościach stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego - pracownik nie ma tutaj żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu tym świadczeniem, a wykorzystuje je tylko w konkretnym celu - wykonaniu swoich obowiązków pracowniczych (por. podobnie wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 października 2014 r., o sygn. akt II FSK 2387/12, publ. CBOSA). Tym samym należy stwierdzić, że zarówno koszty zakwaterowania, jak i dojazdu do określonego i zmieniającego się w zależności od położenia budowy miejsca wykonywania pracy są przede wszystkim kosztami pracodawcy i to ponoszonymi w jego interesie wynikającym z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, nie zaś w interesie pracownika.”
4.  Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia z dnia 14 maja 2021 r., sygn. akt II FSK 547/19, wskazał w odniesieniu do pracowników tymczasowych, że: „skorzystanie ze świadczenia w postaci noclegu wykupionego przez pracodawcę (\`(...)\`) nie jest spełnione w jego interesie (pracownika), ale w interesie pracodawcy oraz nie przynosi pracownikowi korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby ponieść. Jak już wcześniej wspomniano, udostępnienie miejsc noclegowych pracownikom leży wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracowników, który swoje potrzeby mieszkaniowe zaspokajają w innym miejscu i w inny sposób oraz którzy - gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę - nie mieliby powodu do ponoszenia kosztu takich noclegów”. „Zwrócić tu bowiem trzeba uwagę na to, że zasada równości wobec prawa, czy zasada zakazu dyskryminacji mają zastosowanie (art. 32 ust. 1 Konstytucji RP) także na gruncie stosowania prawa (\`(...)\`) Zasada ta zakazuje więc zróżnicowania opartego na jakichkolwiek cechach nierelewantnych i tym samym zakazu arbitralności. Cechami porównywalnymi, podobnymi obu tych grup zawodowych jest ich mobilność w czasie i przestrzeni w zakresie świadczenia pracy, (\`(...)\`) Można tu więc nawet powiedzieć, że odmienne traktowanie tych grup zawodowych przybierałoby już postać zakazu dyskryminacji (art. 32 ust. 2 Konstytucji RP).”

Uwzględniając powyższe, w Państwa ocenie, świadczenia dokonywane na rzecz Pracowników, polegające na zapewnieniu Pracownikom bezpłatnego zakwaterowania w niedalekiej odległości od miejsca wykonywania pracy nie stanowią przychodu tych Pracowników w rozumieniu przepisów Ustawy o PIT.

W związku z tym, Państwa zdaniem, nie są Państwo obowiązani do obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od świadczeń dokonywanych na rzecz Pracowników, polegających na zapewnieniu Pracownikom bezpłatnego zakwaterowania w niedalekiej odległości od miejsca wykonywania pracy, do którego Pracownicy zostali skierowani.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Na mocy art. 11 ust. 2b cytowanej ustawy:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego od pracodawcy świadczenia. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

Stosownie do art. 12 ust. 3 powołanej ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

W myśl art. 31 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.:

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Użyty w art. 12 ust. 1 ww. ustawy zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakiekolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.

W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub z inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” – w aspekcie świadczeń pracowniczych – była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być uznane takie świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny pokreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie − z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej − jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny, czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców − nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione. Na marginesie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że przepisy podatkowe − niezależnie od konieczności realizacji obowiązku ustalonego w art. 84 Konstytucji − nie mogą prowadzić do takiego ukształtowania pozycji pracowników, aby pozostawanie w stosunku pracy w nadmierny sposób obciążało strony tego stosunku w porównaniu do samozatrudnienia bądź pracy na czarno.

Powyższe prowadzi do wniosku, że − w sytuacji, gdy pracodawcy oferują pracownikom całą gamę nieprzewidzianych w umowie o pracę świadczeń, które leżą niejako w pół drogi między gratyfikacją (rzeczową czy w postaci usługi), przyznaną pracownikowi, jako element wynagrodzenia za pracę, która jest objęta podatkiem dochodowym, a wymaganymi przez odpowiednie przepisy świadczeniami ze strony pracodawcy, które służą stworzeniu odpowiednich warunków pracy (przepisy b.h.p.) i które są zwolnione z tego podatku − każda sprawa wymaga jej rozpatrzenia z uwzględnieniem wszystkich elementów dotyczących wykonywanej pracy, tj. w szczególności postanowień umowy o pracę, charakteru pracy oraz obowiązków pracodawcy wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa pracy.

Potwierdza to orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące pracowników mobilnych (np. wyrok NSA: z 19 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2280/12, z 19 września 2014 r. sygn. akt II FSK 2281/12, z 23 lipca 2015 r. sygn. akt II FSK 1689/13, z 2 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2387/12, a także wyrok WSA w Łodzi z 9 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 810/14 oraz wyrok WSA w Poznaniu z 20 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Po 548/14), zgodnie z którym zapewnienie przez pracodawcę bezpłatnego zakwaterowania pracownikowi mobilnemu, który z uwagi na zakres i charakter wykonywania pracy nie może w danym dniu wrócić do domu (stałego lub czasowego miejsca pobytu), nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, w ocenie sądów, wypełnienie przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy.

W konsekwencji, rozciąganie powyższych ustaleń na wszystkie kategorie podatników, ewentualnie wszystkie sytuacje, w których pracodawca zapewnia pracownikowi zakwaterowanie (nocleg), jest nie tylko nieuzasadnione, ale wręcz nieuprawnione. Dotyczy to między innymi zapewnienia bezpłatnego zakwaterowania pracownikom, którzy − za ich zgodą – wykonują swoje obowiązki pracownicze w miejscu ściśle określonym w umowie o pracę.

W kontekście powyższego należy zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie miejscem wykonywania pracy przez Państwa Pracowników, będzie konkretna budowa. Pomimo, że wskazali Państwo że czas przebywania poszczególnych pracowników na budowach ma charakter tymczasowy, nie zmienia to faktu, że ich faktycznym miejscem pracy po przemieszczeniu się będzie konkretna budowa.

Wykonywania pracy na poszczególnych budowach nie można utożsamiać ani z podróżą służbową ani z pracą mobilną. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych za pracownika mobilnego uważa się pracownika pracującego w warunkach stałego przemieszczania się (podróży), dla którego podróż nie stanowi zjawiska wyjątkowego, lecz jest normalnym wykonywaniem obowiązków pracowniczych. Stąd przyjęło się, że pracownikiem mobilnym jest np. przedstawiciel handlowy, czy kierowca, których miejscem pracy jest określony w umowie o pracę obszar (np. województwo, czy kraj), a nie stałe skonkretyzowane miejsce. W konsekwencji tego rodzaju pracy nie można utożsamiać z mobilnym rodzajem pracy.

Nie sposób zatem w odniesieniu do Państwa Pracowników wykonujących taki rodzaj pracy, jak przedstawiony we wniosku, zastosować analogiczne rozwiązania jak dla pracowników mobilnych i uznać, że zapewnienie bezpłatnego zakwaterowania Państwa Pracownikom leży wyłącznie w interesie pracodawcy oraz służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego, tak jak ma to miejsce w przypadku pracowników mobilnych. Jednocześnie, w takim przypadku, powszechnie obowiązujące przepisy prawa pracy nie nakładają na pracodawcę obowiązku zrekompensowania pracownikom wydatków, tak jak ma to miejsce w przypadku podróży służbowej zgodnie z art. 775 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.).

W konsekwencji, w sytuacji, gdy pracodawca − mimo braku ciążącego na nim obowiązku nałożonego przepisami powszechnie obowiązującego prawa pracy − zapewni pracownikowi nocleg, to wartość tego świadczenia będzie stanowić dla pracownika przychód z innych nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenia te będą związane z wykonywaniem zadań służbowych w miejscu pracy, tj. w miejscu pracy przyjętym i zaakceptowanym przez pracownika, co z kolei prowadzi do wniosku, że w sytuacji braku tego świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść przedmiotowy wydatek. Zatem, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę będzie leżeć w interesie pracownika, gdyż będzie równoznaczne z uniknięciem przez niego wydatku na zakwaterowanie, jaki musiałby ponieść dla wykonania obowiązków służbowych zgodnie z postanowieniami umowy, którą zawarł z pracodawcą.

Z tych też względów, uznać należy, że przyjęcie przez pracownika świadczeń będzie następować za zgodą pracownika oraz przyniesie mu wymierną korzyść majątkową (w omawianym przypadku korzyść będzie polegać na uniknięciu wydatku). Tym samym spełniony będzie warunek dobrowolności świadczeń oraz jego udzielenia w interesie pracownika. Jednocześnie ww. korzyść będzie przypisana indywidualnie do pracownika.

Odnosząc powyższe do opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, przytoczonych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, orzecznictwa sądowo-administracyjnego oraz wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, a także okoliczności, w których zapewniali/zapewnią/będą zapewniać Państwo swoim Pracownikom zakwaterowanie (nocleg) w czasie wypełniania obowiązków służbowych wynikających ze stosunku pracy, stwierdzić należy, że wartość przedmiotowych świadczeń stanowiła/stanowi/będzie stanowić dla tych Pracowników przychód z nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, w okresie objętym wnioskiem byli/są/będą Państwo obowiązani jako płatnik do obliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od świadczeń dokonywanych na rzecz Pracowników, polegających na zapewnieniu Pracownikom bezpłatnego zakwaterowania w niedalekiej odległości od miejsca wykonywania pracy, do którego Pracownicy zostali skierowani.

Końcowo, w odniesieniu do przywołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnej, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).