Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-474/13/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-09-09
Teza: zwolnienie od podatku sprzedaży lokalu użytkowego wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku i w gruncie
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2013r. (data wpływu 31 maja 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 sierpnia 2013r. (data wpływu 30 sierpnia 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży lokalu użytkowego wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku i w gruncie – jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie określenia, iż sprzedaż przedmiotowego lokalu użytkowego na rzecz najemcy powinna być zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT,
*   **nieprawidłowe** w zakresie określenia, iż sprzedaż przedmiotowego lokalu użytkowego na rzecz osoby trzeciej powinna być zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2013r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży lokalu użytkowego wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku i w gruncie.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 sierpnia 2013r. (data wpływu 30 sierpnia 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-747/13/ES z dnia 21 sierpnia 2013r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Powiat zamierza w 2013r. ustanowić i następnie sprzedać prawo własności lokalu użytkowego o powierzchni około 1500 m, kw. Lokal ten znajduje się w dwukondygnacyjnym budynku, zlokalizowanym na gruncie stanowiącym własność Powiatu. Przedmiotowy lokal znajduje się na wyższej kondygnacji. Powiat stał się właścicielem przedmiotowej nieruchomości (działki, na której obecnie jest posadowiony budynek) z mocy prawa, wraz z ustanowieniem powiatów jako jednostek samorządu terytorialnego, to jest z dniem 1 stycznia 1999r. Powyższe potwierdził Wojewoda stosowną decyzją deklaratoryjną. Aktualnie, od 24 czerwca 2002r. przedmiotowa nieruchomość obciążona jest prawem bezpłatnego użytkowania na rzecz Szpitala Rejonowego na podstawie umowy ustanowienia nieodpłatnego użytkowania. Sprzedaż lokalu nastąpi wraz z ustanowieniem współwłasności w gruncie i w częściach wspólnych budynku. Powiat sam ponosił nakłady na wybudowanie przedmiotowego budynku do 2009r. Dnia 28 sierpnia 2009r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wydał pozwolenie na częściowe użytkowanie budynku, dotyczące lokalu położonego na niższej kondygnacji, a mieszczącego warsztaty i archiwum Szpitala. Lokal użytkowy mający być przedmiotem sprzedaży, znajdujący się na wyższej kondygnacji, jest obecnie przedmiotem umowy najmu z dnia 29 lipca 2009r. Wynajmującym jest Szpital Rejonowy, a najemcą: R. Sp. z o.o. Wynajmujący od września 2009r. obciąża najemcę comiesięcznym czynszem powiększonym o podatek VAT. Pierwszy czynsz za najem najemca uiścił za wrzesień 2010r. Wnioskodawca nie otrzymywał i nadal nie otrzymuje wynagrodzenie z tytułu wynajmu lokalu użytkowanego przez najemcę. Najemca poczynił na przedmiocie najmu znaczne nakłady budowlane, dotyczące przystosowania lokalu do świadczenia usług medycznych. Ulepszenia, jakie poczynił najemca były znacznej wartości (przekraczające 30% wartości lokalu, co wynika z przyjęcia środka trwałego przez R. Sp. z o.o.) i zostały poniesione przez najemcę w okresie od września 2009r. do sierpnia 2010r. Najemca posiadał zgodę na dokonanie tych inwestycji. Decyzją z dnia 5 sierpnia 2010r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego, po rozpatrzeniu wniosku R. Sp. z o.o. wydał pozwolenie na użytkowanie przedmiotowego lokalu. Powiat zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość bez uprzedniego rozwiązywania umowy najmu. Stosownie do uregulowań zawartych w kodeksie cywilnym, przyszły nabywca wstąpi w miejsce Wynajmującego jako strona umowy, gdyż nastąpi sukcesja praw. Ponieważ sprzedaż nastąpi w trybie przetargu ustnego nieograniczonego, przyszłym nabywcą może zostać osoba trzecia, jak i obecny najemca.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług od 22 lipca 2010r., wcześniej podatnikiem było Starostwo Powiatowe.

Ustanowienie odrębnego prawa własności lokalu użytkowego nastąpi na podstawie ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali, w związku z ustawą z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami.

Najemca jest czynnym podatnikiem VAT.

W uzupełnieniu Wnioskodawca podaje, że aktem notarialnym z dnia 24 czerwca 2002r. Powiat ustanowił bezpłatne użytkowanie na rzecz Szpitala Rejonowego na nieruchomościach objętych księgami wieczystymi 2 i 3, w skład których wchodziła między innymi działka nr 1362/454 k.m 4 obręb. Ww. działka uległa następnie podziałowi, w wyniku którego powstała działka nr 1563/454 k.m. 4, na której zlokalizowany jest budynek, a w którym znajduje się lokal będący przedmiotem zbycia. W 2009r. budynek został oddany do użytkowania, natomiast budowa zaczęła się znacznie wcześniej.

Nieodpłatne użytkowanie ustanowione na rzecz Szpitala Rejonowego stanowiło dla Wnioskodawcy czynność nie podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do:

*   § 7 ust. 2 umowy: „W sytuacji wypowiedzenia umowy z przyczyn dotyczących Wynajmującego, Wynajmujący zwróci Najemcy część wartości nakładów związanych z przeprowadzeniem prac, o których w § 3 ust. 1 obliczoną proporcjonalnie do czasu zakończenia umowy”;
*   § 7 ust. 3 umowy: „W sytuacji wypowiedzenia umowy z przyczyn obciążających bądź dotyczących Najemcy, Wynajmujący nie będzie zobligowany do zwrotu nakładów związanych z przeprowadzeniem prac, o których w § 3 ust. 1, względnie innych nakładów, na które Wynajmujący wyraził zgodę”.

W przypadku niezakończenia umowy najmu przed sprzedażą, po stronie Najemcy nie powstanie roszczenie o zwrot nakładów.

Na pytanie tut. organu czy w obu możliwych przypadkach (tj. w przypadku sprzedaży lokalu na rzecz najemcy jak i sprzedaży na rzecz osoby trzeciej), Najemca wystawi Wnioskodawcy faktury z tytułu rozliczenia nakładów z naliczonym podatkiem VAT, jeśli nie to dlaczego, Wnioskodawca odpowiedział, że nie nastąpi rozliczanie nakładów.

Nabywca dokona całej zapłaty za przedmiotowy lokal Wnioskodawcy, tj. Powiatowi.

Wnioskodawca wystawi fakturę VAT za cały lokal wraz z ulepszeniami.

W odpowiedzi na pytanie tut. organu czy Wnioskodawca zapłaci najemcy za nabyte od niego ulepszenia, Wnioskodawca odpowiedział, że z uwagi, że nie nastąpi rozliczanie nakładów, Wnioskodawca nie zapłaci najemcy za ulepszenia.

Nabywca nabędzie od Wnioskodawcy cały lokal wraz z ulepszeniami.

Wnioskodawcy przy budowie lokalu (budynku) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego więc z tego prawa nie skorzystał.

Na pytanie tut. organu w jaki sposób należy rozumieć stwierdzenie Wnioskodawcy, że przyszły nabywca wstąpi w miejsce wynajmującego? Czy w przypadku nabycia lokalu przez osobę trzecią osoba ta dalej będzie wynajmować lokal R. Sp. z o.o.?, Wnioskodawca odpowiedział, że zastosowanie w tym przypadku ma art. 678 § 1 kodeksu cywilnego, stosownie do którego: „W razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy; może jednak wypowiedzieć najem z zachowaniem ustawowych terminów wypowiedzenia.”

Wnioskodawca nie użytkuje lokalu i nie ponosił wydatków na jego ulepszenie.

Jak stwierdzono wyżej Wnioskodawca nie wykorzystuje lokalu. Stroną umowy z dnia 29 lipca 2009r. jest Szpital Rejonowy.

Wnioskodawca wybudował budynek w stanie surowym. Nieruchomość została oddana w bezpłatne użytkowanie na rzecz Szpitala Rejonowego. Szpital Rejonowy oddał w najem przedmiotowy lokal na rzecz R. Sp. z o.o., który dokonał nakładów i przystosował lokal do prowadzenia działalności medycznej. Lokal nie był przez Wnioskodawcę wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Wnioskodawca nie wynajmował (nie wydzierżawiał) przedmiotowego lokalu. Stroną aktualnie obowiązującej umowy jest Szpital Rejonowy a umowę najmu zawarto w dniu 29 lipca 2009r.

Nie dokonano jeszcze sprzedaży przedmiotowego lokalu (zdarzenie przyszłe).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż przedmiotowego lokalu wraz z prawem współwłasności działki, (na której posadowiony jest budynek) i części wspólnych budynku powinna być zwolniona z podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy: sprzedaż przedmiotowego lokalu użytkowego (części budynku) powinna być zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Według art. 2 pkt 14 ustawy przez „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W opisanym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia ze sprzedażą części budynku (lokal użytkowy) oraz z ulepszeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, którego to ulepszenia wartość przekroczyła 30% wartości początkowej budynku. Sprzedaż nie będzie również następowała w ramach pierwszego zasiedlenia, bo zasiedlenie to miało już miejsce we wrześniu 2010r. (faktura na najem zawierająca podatek VAT, po oddaniu pierwszemu użytkownikowi po ulepszeniu budynku).

Spełnione są zatem warunki do zastosowania zwolnienia z podatku VAT, gdyż zgodnie z wymogiem art. 43 ust. 1 pkt 10 litera b), pomiędzy pierwszym zasiedleniem (wrzesień 2010r.) a przyszłą dostawą lokalu upłynął już okres dłuższy niż 2 lata.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe w zakresie określenia, iż sprzedaż przedmiotowego lokalu użytkowego na rzecz najemcy powinna być zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT,**
*   **nieprawidłowe w zakresie określenia, iż sprzedaż przedmiotowego lokalu użytkowego na rzecz osoby trzeciej powinna być zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013r.) rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że dostawa nieruchomości jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla czynności jej zbycia Powiat występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy o VAT jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy sprzedaż przedmiotowego lokalu wraz z prawem współwłasności działki, na której posadowiony jest budynek i części wspólnych budynku powinna być zwolniona z podatku VAT.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać przedmiotową nieruchomość w przetargu nieograniczonym, zatem przyszłym nabywcą może zostać zarówno osoba trzecia jak i obecny najemca.

W związku z powyższym ww. kwestię należy rozstrzygnąć odrębnie w stosunku do sprzedaży nieruchomości na rzecz najemcy i odrębnie w stosunku do sprzedaży tej nieruchomości na rzecz osoby trzeciej. Pod względem podatkowym transakcje te będą bowiem traktowane różnie.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Zatem chodzi o dysponowanie rzeczą jak właściciel.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 2 ustawy, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje niezależnie od tego, czy czynności podlegające opodatkowaniu zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. W obecnym stanie prawnym nie budzi wątpliwości, że czynności, które są nieważne na gruncie prawa cywilnego z powodu np. niezachowania wymaganej formy, mogą podlegać opodatkowaniu. Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały bowiem oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie ma bowiem nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji. Tym samym czynność nieważna na gruncie prawa cywilnego (na przykład z powodu niezachowania wymaganej formy czynności) może być uznana za wykonaną skutecznie na gruncie ustawy VAT.

Uwagi powyższe wskazują jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe planowanej przez Wnioskodawcę transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o VAT. O ile jest oczywiste, że w sprawie opisanej we wniosku nastąpi przeniesienie własności lokalu użytkowego wraz z przynależnym mu udziałem w częściach wspólnych budynku oraz przynależnym do tego lokalu gruntem, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy nakładów, jakie poniósł najemca na ulepszenie ww. lokalu użytkowego.

Stosownie do art. 336 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.) posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny).

Posiadacz zależny to zatem osoba, która włada cudzą rzeczą i jest podporządkowana posiadaczowi samoistnemu na podstawie stosunku prawnego, uprawniającego ją do władania rzeczą. Do powstania posiadania zależnego dochodzi zazwyczaj w drodze zawarcia odpowiedniej umowy m.in. umowy najmu, dzierżawy.

W myśl art. 676 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Na podstawie art. 675 § 1 tej ustawy po zakończeniu najmu najemca obowiązany jest zwrócić rzecz w stanie nie pogorszonym jednakże nie ponosi odpowiedzialności za zużycie rzeczy będące następstwem prawidłowego używania.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że roszczenie o zwrot nakładów ulepszających powstaje z chwilą dokonania przez wynajmującego wyboru pomiędzy uprawnieniami z art. 676 Kodeksu cywilnego, a wybór ten możliwy jest dopiero w momencie zwrotu wynajmowanej nieruchomości, a nie w momencie zakończenia umowy czy też zawarcia z najemcą umowy sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie, w przypadku gdy sprzedaż dokonana będzie na rzecz najemcy, stwierdzić należy, że Wnioskodawca przed sprzedażą nie wejdzie w ekonomiczne posiadanie nakładów poniesionych przez najemcę, zatem przedmiotem sprzedaży na rzecz najemcy będzie wyłącznie to, co Wnioskodawca wybudował i czego jest faktycznym właścicielem ekonomicznym. Natomiast właścicielem nakładów cały czas będzie podmiot, który te nakłady poniósł.

W związku z tym, że umowa sprzedaży nieruchomości ma charakter umowy cywilnoprawnej, Wnioskodawca w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o VAT i zawartego w nim wyłączenia, będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z dodanym do ustawy o VAT od dnia 1 stycznia 2011r. art. 146a pkt 1, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oznacza to, że wymienioną wyżej stawkę należy stosować, jeżeli brak jest przepisu szczególnego określającego obniżoną stawkę podatku lub zwolnienie od podatku, przy czym przepisy takie zawiera zarówno ustawa, jak też rozporządzenia wykonawcze do ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a cyt. ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl natomiast art. 43 ust. 7a ww. ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego oraz przedstawione przepisy prawa, w celu ustalenia czy dostawa lokalu, o którym mowa we wniosku może korzystać ze zwolnienia, koniecznym jest zbadanie przesłanek określonych przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Aby zatem dostawa lokalu mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tego lokalu nie może upłynąć okres krótszy niż 2 lata.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do wydania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt lub jego część zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę. Zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego przedmiotem sprzedaży będzie lokal użytkowy wraz z przynależnym mu udziałem w częściach wspólnych budynku (na budowę którego Wnioskodawca ponosił nakłady do 2009r.), przekazany w nieodpłatne użytkowanie Szpitalowi Rejonowemu i na najem którego od dnia 29 lipca 2009r. zawarta jest umowa najmu pomiędzy ww. Szpitalem a R. Sp. z o.o. Wnioskodawca nie otrzymywał i nie otrzymuje wynagrodzenia z tytułu najmu tego lokalu. Wnioskodawca nie użytkuje lokalu i nie ponosił wydatków na jego ulepszenie (nakłady takie ponosił najemca). Wnioskodawca planuje sprzedaż nieruchomość bez rozwiązywania umowy najmu i bez rozliczenia nakładów. Nabywca dokona całej zapłaty za przedmiotowy lokal Wnioskodawcy, który wystawi fakturę VAT za cały lokal wraz z ulepszeniami.

Biorąc powyższe pod uwagę w przypadku sprzedaży przedmiotowego lokalu użytkowego na rzecz najemcy, który nie zawarł umowy najmu z Wnioskodawcą lecz z R. Sp. z o.o., sprzedaż ta nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia.

W przedmiotowej sprawie to nie Wnioskodawca wydał przedmiotowy lokal w wyniku umowy najmu, nie można zatem uznać, że lokal został wydany w ramach pierwszego zasiedzenia.

Zatem dostawa ww. lokalu wraz z przynależnym mu udziałem w częściach wspólnych budynku nie będzie objęta zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dostawy ww. lokalu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT należy dokonać analizy możliwości zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawcy przy budowie lokalu (budynku) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, nie wykorzystywał lokalu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, ponadto Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowego lokalu, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, tym samym zbycie tego lokalu wraz z przynależnym mu udziałem w częściach wspólnych budynku przez Wnioskodawcę na rzecz najemcy będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, ponieważ Wnioskodawca spełni łącznie przesłanki wymienione w lit. a i b tego przepisu.

Przepis art. 29 ust. 5 cyt. ustawy o VAT stanowi, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższe oznacza, iż w przypadku gdy dla budynku lub budowli albo ich części obowiązuje zwolnienie od podatku, zwolnieniem objęta jest również dostawa gruntu, na którym to gruncie budynek lub budowla albo części są posadowione.

Zatem, skoro dla dostawy lokalu użytkowego wraz z przynależnym mu udziałem w częściach wspólnych budynku zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, to również dostawa gruntu w części przynależnej temu lokalowi, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż sprzedaż przedmiotowego lokalu użytkowego na rzecz najemcy powinna być zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie ewentualnego zwolnienia od podatku dostawy lokalu użytkowego wraz z przynależnym mu udziałem w częściach wspólnych budynku oraz części gruntu przynależnej temu lokalowi na rzecz osoby trzeciej, należy wskazać, że jeżeli Wnioskodawca zamierza dokonać na rzecz osoby trzeciej sprzedaży lokalu użytkowego wraz z nakładami poniesionymi na ten lokal przez najemcę i cena sprzedaży wpłacona Wnioskodawcy będzie obejmować również wartość tych poniesionych nakładów, to w myśl zasady, że nie można sprzedać czegoś czego się nie posiada, należy wskazać, że Wnioskodawca winien nabyć te nakłady od najemcy przed sprzedażą lokalu i następnie dokonać sprzedaży całości, tj. lokalu wraz z ulepszeniami na rzecz osoby trzeciej. Wnioskodawca wystawi fakturę VAT za cały lokal wraz z ulepszeniami.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego oraz przedstawione przepisy prawa, w celu ustalenia czy dostawa lokalu, o którym mowa we wniosku na rzecz osoby trzeciej może korzystać ze zwolnienia, koniecznym jest – podobnie jak w przypadku nabycia tego lokalu przez najemcę - zbadanie przesłanek określonych przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego przedmiotem sprzedaży będzie lokal użytkowy wraz z przynależnym mu udziałem w częściach wspólnych budynku (na budowę którego Wnioskodawca ponosił nakłady do 2009r.), przekazany w nieodpłatne użytkowanie Szpitalowi Rejonowemu i na najem którego od dnia 29 lipca 2009r. zawarta jest umowa najmu pomiędzy ww. Szpitalem a R. Sp. z o.o. Wnioskodawca nie otrzymywał i nie otrzymuje wynagrodzenia z tytułu najmu tego lokalu. Wnioskodawca nie użytkuje lokalu i nie ponosił wydatków na jego ulepszenie (nakłady takie ponosił najemca). Wnioskodawca planuje sprzedaż nieruchomość na rzecz osoby trzeciej bez rozwiązywania umowy najmu i bez rozliczenia nakładów, jednakże nabywca dokona całej zapłaty za przedmiotowy lokal Wnioskodawcy, który wystawi fakturę VAT za cały lokal wraz z ulepszeniami. Wnioskodawca nie zapłaci najemcy za poniesione przez niego nakłady.

Biorąc powyższe pod uwagę w przypadku sprzedaży przedmiotowego lokalu użytkowego na rzecz osoby trzeciej, sprzedaż ta również nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia.

Zatem dostawa ww. lokalu wraz z przynależnym mu udziałem w częściach wspólnych budynku na rzecz osoby trzeciej nie będzie objęta zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dostawy ww. lokalu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT należy dokonać analizy możliwości zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak już wskazano wcześniej w przedmiotowej sprawie to nie Wnioskodawca był stroną umowy najmu, zatem to nie Wnioskodawca wydał przedmiotowy lokal w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Ponadto należy stwierdzić, że jeżeli Wnioskodawca zamierza dokonać na rzecz osoby trzeciej sprzedaży lokalu użytkowego wraz z nakładami poniesionymi na ten lokal przez najemcę i cena sprzedaży wpłacona Wnioskodawcy będzie obejmować również wartość tych poniesionych nakładów, to w myśl zasady, że nie można sprzedać czegoś czego się nie posiada, należy uznać, że Wnioskodawca nabędzie te nakłady od najemcy przed sprzedażą lokalu i następnie dokona sprzedaży całości, tj. lokalu wraz z ulepszeniami na rzecz osoby trzeciej. Dokonując zatem przed sprzedażą nabycia ulepszeń od najemcy, należy uznać, że to Wnioskodawca dokonał ulepszeń przewyższających 30% wartości początkowej lokalu. Ponieważ jednak z wniosku wynika, że nabycie to nastąpi nieodpłatnie (Wnioskodawca podał bowiem, że nie zapłaci najemcy za ulepszenia), to Wnioskodawcy nie będzie też przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków.

Tym samym, z uwagi na fakt, że Wnioskodawcy przy budowie przedmiotowego lokalu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego jak również Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie, od których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, to zbycie tego lokalu wraz z przynależnym mu udziałem w częściach wspólnych budynku przez Wnioskodawcę na rzecz osoby trzeciej będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Przepis art. 29 ust. 5 cyt. ustawy o VAT stanowi, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższe oznacza, iż w przypadku gdy dla budynku lub budowli albo ich części obowiązuje zwolnienie od podatku, zwolnieniem objęta jest również dostawa gruntu, na którym to gruncie budynek lub budowla albo części są posadowione.

Zatem, skoro dla dostawy lokalu użytkowego wraz z przynależnym mu udziałem w częściach wspólnych budynku zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, to również dostawa gruntu w części przynależnej temu lokalowi, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż sprzedaż przedmiotowego lokalu użytkowego na rzecz osoby trzeciej powinna być zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego, bądź zmiany stanu prawnego.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.