Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.50.2021.4.BB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-10
Teza: czynność zawarcia umowy depozytu nieprawidłowego stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jeśli istotnie – jak twierdzą Zainteresowani – czynność ta będzie generalnie podlegała przepisom regulującym opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej poza terytorium Polski, to w powyższej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku, opisana umowa depozytu nieprawidłowego będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: depozyt-depozyt nieprawidłowy; spółki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 5 lutego 2021 r. (data wpływu – 8 lutego 2021 r.), uzupełnionym 16 kwietnia 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy depozytu nieprawidłowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy depozytu nieprawidłowego.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych w piśmie z 12 kwietnia 2021 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.67.2021.2.IZ, 0111-KDIB2-3.4014.49.2021.3.BB, 0111-KDIB2-3.4014.50.2021.3.BB wezwano Zainteresowanych do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 16 kwietnia 2021 r.

**We wniosku złożonym przez:**

\-Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

W. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany 1);

\-Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

C. B.V. (Zainteresowany 2)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Zainteresowany 1 (Spółka) jest osobą prawną, posiadającą siedzibę na terytorium Polski.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą określaną jako tzw. działalność serwisowo-agencyjna, która obejmuje w szczególności następujące obszary: działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych (PKD 66 22 Z), działalność związana z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat (PKD 66 21 Z), pozostała działalność wspomagająca ubezpieczenia i fundusze emerytalne (PKD 66 29 Z) oraz inne usługi finansowe (PKD 66 19 Z).

Zainteresowany 1 jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce.

Zainteresowany 2 jest podmiotem prawa holenderskiego, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Holandii. Zainteresowany 2 należy wraz ze Spółką do tej samej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”), w ramach której pełni funkcję spółki odpowiedzialnej za zarządzanie płynnością finansową Grupy, czemu odpowiada ujawniony w holenderskim rejestrze przedsiębiorców przedmiot działalności gospodarczej Zainteresowanego 2, określony jako działalność holdingów finansowych (…).

W ramach przedmiotowej funkcji Zainteresowany 2 działa jako tzw. bank wewnętrzny Grupy, udzielając pożyczek innym podmiotom z Grupy oraz przyjmując jako depozyt nadwyżki środków pieniężnych od podmiotów z Grupy; zarządza ryzykiem walutowym i programami zabezpieczającymi; działa jako posiadacz rachunku głównego w celu koncentracji i centralizacji środków pieniężnych Grupy. Centralizacja funkcji finansowych jest częścią strategii Grupy i ma na celu optymalizację kosztów działalności operacyjnej oraz minimalizację ryzyka finansowego. Działalność Zainteresowanego 2 umożliwia spółkom wchodzącym w skład Grupy efektywne zarządzanie nadwyżkami finansowymi, łatwy dostęp do finansowania i zmniejszenie kosztów transakcji.

Zainteresowany 2 nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług w Holandii, ponieważ świadczy wyłącznie usługi finansowe, które są zwolnione od podatku od towarów i usług oraz czynności, które nie są objęte tym podatkiem.

Zainteresowany 2 nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, jak również nie jest zarejestrowany dla celów podatku od towarów i usług na terytorium Polski.

W ramach opisanej działalności, Spółka oraz Zainteresowany 2 rozważają zawarcie umowy w zakresie dysponowania posiadanymi środkami finansowymi przez Zainteresowanego 1 i Zainteresowanego 2 (ang. Facility Agreement; dalej „Umowa”).

Umowa przewiduje dwa rozwiązania w ramach, których poszczególne podmioty zadysponują posiadanymi przez siebie (aktualnie lub w przyszłości) środkami. Mianowicie:

1.Depozyt.

Zgodnie z Umową, Spółka może posiadać od czasu do czasu nadwyżkę środków pieniężnych do zdeponowania u Zainteresowanego 2 na zasadzie odnawialnej, Zainteresowany 2 zgadza się natomiast na przyjęcie przedmiotowych środków do depozytu (dalej „Depozyt”). W Umowie nie ustalono limitu środków, które mogą zostać objęte Depozytem (brak określenia maksymalnej kwoty Depozytu).

Umowa przewiduje zatem, że w opisanym zakresie Zainteresowany 1 działać będzie jako deponent, podczas gdy Zainteresowany 2 działać będzie jako depozytariusz powierzonych przez Spółkę środków pieniężnych. Jednocześnie Umowa nie przewiduje, by za przyjęcie Depozytu, Zainteresowany 2 uprawniony był do żądania od Spółki wynagrodzenia.

Z uwagi na fakt, że Spółka nie posiada rachunku bankowego w banku poza terytorium Polski, deponowane środki zostaną przekazane z polskiego rachunku bankowego Zainteresowanego 1 na rachunek bankowy Zainteresowanego 2 w banku poza terytorium Polski.

Zgodnie z intencją Zainteresowanego 1 i Zainteresowanego 2, Zainteresowany 2 uprawniony będzie do dowolnego dysponowania (rozporządzania) powierzanymi mu środkami pieniężnymi należącymi do Spółki, przy czym Zainteresowany 2 zobligowany jest do zwrotu na rzecz Zainteresowanego 1 zdeponowanych środków w terminach określonych w Umowie.

Zwrot Depozytu przez Zainteresowanego 2 powinien nastąpić wraz z należnymi Spółce odsetkami, skalkulowanymi na uzgodnionych w Umowie zasadach.

2.Pożyczka.

Zgodnie z Umową, Spółka może mieć od czasu do czasu potrzebę pożyczenia środków pieniężnych od Zainteresowanego 2 na zasadzie odnawialnej, Zainteresowany 2 z kolei wyraża zgodę na udzielenie Zainteresowanemu 1 niezabezpieczonej pożyczki na warunkach przewidzianych w Umowie (dalej: „Pożyczka”). Pożyczki mogą być udzielane do wysokości określonego w Umowie limitu kredytowego, w przewidzianym w niej okresie.

Jak z powyższego wynika, Umowa przewiduje, że w opisanym zakresie Zainteresowany 1 działać będzie jako pożyczkobiorca, podczas gdy Zainteresowany 2 działać będzie jako pożyczkodawca.

Spłata Pożyczki powinna nastąpić na rzecz Zainteresowanego 2 wraz z należnymi odsetkami skalkulowanymi na zasadach przewidzianych w Umowie (wynagrodzenie Zainteresowanego 2 za udzielenie Pożyczki).

Z uwagi na fakt, że Zainteresowany 2 nie posiada rachunku bankowego w banku z siedzibą w Polsce/polskim oddziale zagranicznego banku, Zainteresowany 2 przekaże środki objęte Pożyczką na rachunek bankowy Zainteresowanego 1 ze swojego rachunku bankowego posiadanego poza terytorium Polski.

Umowa zostanie poddana prawu holenderskiemu, niemniej w ocenie Zainteresowanego 1 i Zainteresowanego 2 przewidziane w niej formy dysponowania środkami pieniężnymi odpowiadają przewidzianym w przepisach ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych umowom depozytu nieprawidłowego (w odniesieniu do Depozytu) i pożyczki (w odniesieniu do Pożyczki).

Zainteresowany 1 dotychczas nie zawierał analogicznych umów z Zainteresowanym 2, jak i z innymi podmiotami z Grupy, niemniej nie wyklucza, że poza opisaną Umową w przyszłości zawierać będzie kolejne umowy o takim charakterze z Zainteresowanym 2 lub z innymi spółkami z Grupy.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wyjaśnili, że:

*   Umowa pożyczki podlegać będzie prawu holenderskiemu. Umowa zostanie podpisana przez uprawnionego przedstawiciela Zainteresowanego 2, który w chwili jej podpisywania będzie przebywał na terytorium Holandii. Następnie Umowa zostanie przesłana do kontrasygnaty przedstawicielom Spółki, którzy, zgodnie z założeniem Zainteresowanych (które należy przyjąć jako element zdarzenia przyszłego dla celów wydania wnioskowanej interpretacji indywidualnej) w chwili składania przez siebie podpisów na Umowie będą przebywać w Polsce (stąd dla celów kontrasygnaty przez przedstawicieli Zainteresowanego 1 Umowa zostanie przesłana z Holandii do Polski).
*   Zainteresowani stoją na stanowisku, że Zainteresowany 2 prowadzi działalność w zakresie kredytowania oraz udzielania pożyczek. Jak wskazano bowiem w przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Grupy Zainteresowany 2 pełni funkcję spółki odpowiedzialnej za zarządzanie płynnością finansową Grupy. Powyższemu odpowiada ujawniony w holenderskim rejestrze przedsiębiorców przedmiot działalności gospodarczej Zainteresowanego 2, określony jako działalność holdingów finansowych.
*   W ramach wskazanej funkcji Zainteresowany 2 działa jako tzw. bank wewnętrzny Grupy, udzielając pożyczek innym podmiotom z Grupy oraz przyjmując jako depozyt nadwyżki środków pieniężnych od podmiotów z Grupy; zarządza ryzykiem walutowym i programami zabezpieczającymi; działa jako posiadacz rachunku głównego w celu koncentracji i centralizacji środków pieniężnych Grupy. Działalność Zainteresowanego 2 umożliwia spółkom wchodzącym w skład Grupy efektywne zarządzanie nadwyżkami finansowymi, łatwy dostęp do finansowania i zmniejszenie kosztów transakcji.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, udzielenie Pożyczki, jak i przyjęcie Depozytu przez Zainteresowanego 2, będzie stanowiło świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowane podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, z tytułu którego usługodawcą – w ramach zarówno stosunku prawnego Pożyczki, jak i Depozytu – będzie Zainteresowany 2, co powoduje, że Spółka zobligowana będzie rozpoznać z tego tytułu import usług zwolniony od podatku od towarów i usług, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 2 pkt 9 i art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy w sytuacji, w której Organ uzna stanowisko Spółki na pytanie nr 1 za nieprawidłowe, stwierdzając, że w ramach objętego Umową Depozytu Zainteresowany 2 nie pełni roli usługodawcy, Zainteresowany 1 powinien traktować przekazanie przez siebie Zainteresowanemu 2 środków pieniężnych w ramach Depozytu, jako świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług przez Spółkę na rzecz Zainteresowanego 2, opodatkowane poza terytorium Polski, stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki i Zainteresowanego 2, że w opisanym zdarzeniu przyszłym, zawarcie Umowy/udzielenie Pożyczki i złożenie Depozytu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym usługa udzielenia Pożyczki oraz przyjęcia/złożenia Depozytu stanowi czynność objętą zakresem przedmiotowym podatku od towarów i usług. W rezultacie czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych określa wyczerpująco art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W rezultacie, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności wyraźnie wskazane w tym przepisie, z wyłączeniem czynności nieprzewidzianych wprost w tej regulacji.

W tym kontekście, pomijając inne czynności wymienione w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, które w analizowanej sprawie nie zachodzą, należy wskazać, że stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) oraz lit. j) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku oraz umowy depozytu nieprawidłowego.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2 powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Natomiast zgodnie z art. 4 pkt 7 ww. ustawy – obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży, przy umowie pożyczki i depozytu nieprawidłowego, na biorącym pożyczkę lub przechowawcy.

W rezultacie, w świetle powyższych regulacji, umowa pożyczki oraz umowa depozytu nieprawidłowego jest generalnie czynnością cywilnoprawną podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na pożyczkobiorcy/przechowawcy.

Niezależnie od powyższego podkreślić należy, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność, zasadniczo mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ww. ustawy, jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W tym zakresie wskazać należy na przepis art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stosownie do którego, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z kolei zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

W rezultacie, w przypadku umów pożyczki lub depozytu nieprawidłowego, o wyłączeniu, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług. Podstawę do ww. wyłączenia może stanowić bowiem fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest zwolniona od opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Opodatkowanie danej czynności podatkiem od towarów i usług lub jej zwolnienie od tego podatku implikuje brak obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych. Co istotne skutek ten wystąpi również w przypadku objęcia, czy też rozpoznania danej czynności jako zwolnionej od podatku od wartości dodanej (pobieranego np. w Holandii).

W związku z tym podkreślić raz jeszcze należy, że Zainteresowani stoją na stanowisku, iż udzielenie Pożyczki oraz przyjęcie Depozytu będzie czynnością objętą generalnie podatkiem od towarów i usług/podatkiem od wartości dodanej (zarówno w przypadku potwierdzenia stanowiska Zainteresowanych do pytania nr 1 oraz nr 2), nawet jeśli będzie równocześnie usługą od tego podatku zwolnioną (np. na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 lub 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług, czy przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej, które obowiązują w Holandii).

W rezultacie analizowane czynności udzielenia Pożyczki/przyjęcia lub złożenia Depozytu nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, stosownie do art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym jeżeli Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uzna za prawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku w zakresie pytania nr 1 lub nr 2, jedyną dopuszczalną możliwością będzie równoczesne potwierdzenie, że na pożyczkobiorcy (tu Spółce) lub przechowawcy (Zainteresowanym 2) nie będzie ciążyć obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu udzielenia Pożyczki lub przyjęcia/złożenia Depozytu.

Wynika to z faktu, że przynajmniej jedna ze stron umowy będzie zwolniona od podatku od towarów i usług/podatku od wartości dodanej z tytułu dokonania tej czynności.

Zatem, w razie uznania stanowiska Zainteresowanych na pytanie nr 1 lub 2 za prawidłowe, udzielenie Pożyczki lub złożenie Depozytu korzystać będzie z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Powyżej przywołano tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Na wstępie należy wskazać, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Zainteresowanych zajęta na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych w części dotyczącej zawarcia umowy depozytu nieprawidłowego. W części dotyczącej umowy pożyczki zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie, interpretacja indywidualna znak: 0111-KDIB2-3.4014.49.2021.4.BB. W zakresie podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie – interpretację indywidualną z 10 maja 2021 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.67.2021.3.IZ/KOM

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. j) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy depozytu nieprawidłowego.

Depozyt nieprawidłowy został uregulowany w art. 845 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740), zgodnie z którym – jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku, stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (depozyt nieprawidłowy). Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu.

Depozyt nieprawidłowy uznawany jest albo za odmianę zwykłej umowy przechowania, instytucję odrębną od umowy pożyczki, albo odrębny typ umowy nazwanej. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego ma obowiązek oddać taką samą ilość pieniędzy (rzeczy), ale niekoniecznie tę samą.

Depozyt nieprawidłowy ma miejsce wtedy, gdy z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Do przyjęcia depozytu nieprawidłowego nie jest konieczne wyraźne zastrzeżenie tego w umowie, niemniej dla zastosowania art. 845 Kodeksu cywilnego konieczne jest ustalenie, że przechowawca uprawniony został do rozporządzania oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub rzeczami oznaczonymi co do gatunku. Upoważnienie do rozporządzania oddanymi na przechowanie pieniędzmi jest dla bytu umowy depozytu nieprawidłowego konieczne − sam fakt oddania na przechowanie pieniędzy nie tworzy bowiem jeszcze stosunku depozytu nieprawidłowego z prawem rozporządzania nimi.

Przechowawca „nieprawidłowy” nabywa na własność przedmiot depozytu i może nim rozporządzać tak, jak w umowie pożyczki. Depozyt nieprawidłowy różni się jednak od pożyczki tym, że jest zawierany w interesie składającego. Nie można utożsamiać depozytu nieprawidłowego z pożyczką. Depozyt nieprawidłowy może być odpłatny lub nieodpłatny.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Natomiast zgodnie z art. 4 pkt 7 ww. ustawy – obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży, przy umowie pożyczki i umowie depozytu nieprawidłowego – na biorącym pożyczkę lub przechowawcy.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa depozytu nieprawidłowego podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. j) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na przechowawcy.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania przy umowie depozytu nieprawidłowego – stanowi kwota lub wartość depozytu. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy stawka podatku od umowy depozytu nieprawidłowego wynosi – 0,5%, z zastrzeżeniem ust. 5.

Zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z treści powołanego przepisu wynika, że umowa depozytu nieprawidłowego podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Depozyt nieprawidłowy podlega również podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem depozytu w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednakże w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106 i 568) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przedstawionego we wniosku wynika, że Zainteresowany 1 oraz Zainteresowany 2 rozważają zawarcie umowy w zakresie dysponowania posiadanymi środkami finansowymi. Umowa przewiduje dwa rozwiązania – jednym z nich będzie umowa depozytu nieprawidłowego.

Umowa depozytu nieprawidłowego przewiduje, że w opisanym zakresie Zainteresowany 1 działać będzie jako deponent, podczas gdy Zainteresowany 2 działać będzie jako depozytariusz powierzonych przez Zainteresowanego 1 środków pieniężnych.

Przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest opodatkowanie umowy depozytu nieprawidłowego podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy depozytu nieprawidłowego podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Przy czym pod pojęciem podatku od towarów i usług należy, zgodnie z ustaleń o podatku od czynności cywilnoprawnych, należy także podatek od wartości dodanej.

W interpretacji indywidualnej z 10 maja 2021 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.67.2021.3.IZ/KOM, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził m.in., że:

*   czynności podejmowane na skutek zawartej umowy Depozytu stanowić będą świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług,
*   miejscem świadczenia przez Zainteresowanego 1 przedmiotowej usługi, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie miejsce, w którym Zainteresowany posiada siedzibę, czyli terytorium Holandii. Tym samym świadczona przez Zainteresowanego 1 usługa, z uwagi na treść art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium kraju.

Z treści wniosku wynika, że jeśli usługa depozytu nieprawidłowego nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, to będzie objęta uregulowaniami dotyczącym opodatkowana podatkiem od wartości dodanej poza granicami Polski.

A zatem, skoro omawiana czynność zawarcia umowy depozytu nieprawidłowego stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jeśli istotnie – jak twierdzą Zainteresowani – czynność ta będzie generalnie podlegała przepisom regulującym opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej poza terytorium Polski, to w powyższej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku, opisana umowa depozytu nieprawidłowego będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.