Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-696c/12/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-03-04
Teza: 1) Czy w stosunku do odsetek płaconych przez Wnioskodawcę, w sytuacji wykazywania ujemnego salda, nie będą miały zastosowania ograniczenia w zakresie uznawania odsetek za koszty uzyskania przychodu na podstawie przepisów dotyczących niedostatecznej kapitalizacji zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2) Czy na gruncie opisanego cash poolingu, w związku z wypłacanymi w ramach tej umowy odsetkami debetowymi oraz kredytowymi, po stronie Spółki powstanie odpowiednio przychód oraz koszt podatkowy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych? 3) Czy w przypadku zapłaty przez Spółkę odsetek kredytowych, płatności te nie będą podlegać w Polsce opodatkowaniu podatkiem u źródła, i w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła w związku z dokonaniem przedmiotowych wypłat? 4) Czy w związku z uczestnictwem w cash poolingu, na Spółce będzie ciążył obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych zgodnie z wymogami art. 9a w związku z art.11 ust. 1 ww. ustawy?
Słowa kluczowe: agent; cash pooling; odsetki; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2012 r. (data wpływu 20 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym w dniu 21 lutego 2013 r. – dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie obowiązku pobierania podatku u źródła z tytułu wypłacanych odsetek w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej w zakresie obowiązku pobierania podatku u źródła z tytułu wypłacanych odsetek w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) zamierza przystąpić do usługi zarządzania płynnością finansową skierowaną do klientów korporacyjnych (dalej: „cash pooling” lub „struktura”) świadczonej przez bank z siedzibą w Szwecji. Celem skorzystania z usługi jest optymalne wykorzystanie środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach bankowych podmiotu wchodzącego w skład grupy kapitałowej (dalej: „Uczestnik” lub „Uczestnicy”) poprzez kalkulację odsetek od skonsolidowanego salda rachunków Uczestników struktury oraz ułatwienie pozyskania finansowania działalności od poszczególnych Uczestników wchodzących w skład grupy kapitałowej.

Bank oferuje usługę cash poolingu za pośrednictwem centrali w Szwecji i swoich oddziałów w Polsce i Norwegii. Wnioskodawca, będący polskim rezydentem podatkowym, bierze udział w strukturze za pośrednictwem szwedzkiego oddziału Banku w Polsce (dalej: „Oddział Banku”).

Wnioskodawca jest podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, póz. 397 ze zm.) w stosunku do pozostałych Uczestników cash poolingu.

Konsolidacja sald Uczestników ma charakter wirtualny, tzn. brak jest rzeczywistych transferów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami Uczestników w celu ich konsolidacji. W przypadku Wnioskodawcy, środki pieniężne są transferowane jedynie pomiędzy jego rachunkami bankowymi w Polsce oraz rachunkami w Szwecji i Norwegii. Wnioskodawca posiada rachunki bieżące prowadzone w PLN i NOK (dalej: „Rachunki w Oddziale Banku). W strukturze nie biorą jednak bezpośrednio udziału rachunki prowadzone przez Oddział Banku. Tym samym, Wnioskodawca posiada rachunki bieżące w Banku, które są prowadzone w PLN i NOK przez centralę w Szwecji lub przez oddział w Norwegii (dalej: „Rachunki zagraniczne”). Wnioskodawca posiada zatem dwa rachunki dla każdej waluty; jeden w Oddziale Banku, a drugi w Banku, który bierze udział bezpośrednio w strukturze. Środki z Rachunku zagranicznego mogą być transferowane z powrotem na Rachunek w Oddziale Banku, jak też mogą nie wracać na ten rachunek.

Środki pieniężne Wnioskodawcy zgromadzone na Rachunku w Oddziale Banku będą transferowane na jego Rachunek zagraniczny prowadzony przez Bank w Szwecji bądź oddział w Norwegii. Zgodnie z postanowieniami umowy cash poolingu transfery środków pieniężnych będą wykonywane do ustalonej kwoty (ang. target balancing), tj. transfery z Rachunku w Oddziale Banku będą dokonywane w takiej wysokości, aby po ich zakończeniu znajdowała się na nim określona kwota.

Funkcjonowanie cash poolingu będzie opierać się na operacjach realizowanych poprzez następujące rachunki:

*   Rachunki w Oddziale Banku, z którego środki są transferowane na Rachunek zagraniczny tego samego Uczestnika;
*   Rachunki zagraniczne prowadzone przez Bank, na które są przelewane środki pieniężne z Rachunków w Oddziale Banku tego samego Uczestnika;
*   Rachunek Główny Cash poolingu, tj. rachunek wirtualny prowadzony przez Bank w wybranej walucie, na którym odzwierciedlane jest wirtualnie łączne saldo rachunków PLN oraz pozostałych rachunków walutowych prowadzonych przez Bank.

Konsolidacja będzie dokonywana na podstawie ustaleń wynikających z umowy cash poolingu każdego dnia roboczego o ustalonej porze o ustalonej porze w ciągu dnia.

W zależności od postanowień umowy cash poolingu, Bank będzie naliczać odsetki od salda dodatniego wynikającego z wirtualnej konsolidacji sald rachunków odzwierciedlonych na rachunkach w poszczególnych walutach lub Rachunku Głównym Cash poolingu. Odsetki będą alokowane Uczestnikom przez Bank według ustalonego klucza alokacji. Wszystkim Uczestnikom, w tym Wnioskodawcy, przyznany zostanie łączny limit zadłużenia. Tym samym, Wnioskodawca będzie mógł uzyskać od Banku kredyt w PLN (lub kredyt w innej walucie niż PLN określony jako równowartość kwoty zadłużenia w PLN) do wysokości dodatniego skonsolidowanego salda rachunków PLN. Wszyscy Uczestnicy posiadający rachunki w Banku będą solidarnie odpowiedzialni za powstałe zadłużenie. Na skutek solidarnej odpowiedzialności, Uczestnicy, w tym Wnioskodawca, będą zatem wspólnie ponosić ciężar spłaty zadłużenia wraz z naliczonymi odsetkami od zadłużenia według ustalonego klucza.

Dzięki uczestnictwu w cash poolingu, skala korzyści jakie uzyska Wnioskodawca od sald dodatnich występujących na Rachunkach zagranicznych (w wyniku alokacji odsetek) jest wyższa od kwot wynikających z oprocentowania, jakie mógłby uzyskać od środków zgromadzonych na rachunkach prowadzonych w poszczególnych walutach.

Techniczne przewalutowanie środków z PLN do waluty cash poolingu (w przypadku, gdy jest inna niż PLN) w celu dokonania wirtualnej konsolidacji na Rachunku Głównym Cash poolingu będzie odbywać się na zasadach określonych w umowie cash poolingu. Bank będzie pobierał opłatę za dokonanie przewalutowania.

Bank, jako podmiot świadczący usługę cash poolingu, będzie pobierał wynagrodzenie od Uczestników na podstawie ustaleń zawartych w umowie cash poolingu.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło w dniu 21 lutego 2013 r. wskazano natomiast, że:

*   Spółka podpisuje umowę z liderem Cash Pool i lider Cash Pool podpisuje umowę z bankiem;
*   salda ujemne również podlegają wirtualnej konsolidacji;
*   salda ujemne nie są pokrywane, to jest tylko konsolidacja wirtualna. Wszystkie salda ujemne i dodatnie są ujmowane w rachunku Top Cash Pool;
*   Uczestnicy mogą uzyskać kredyt od lidera Cash Pool, którego wysokość nie może być wyższa od kwoty dostępnej na rachunku Top Cash Pool;
*   wirtualna konsolidacja dotyczy sald wszystkich uczestników;
*   jedynie w przypadku upadłości jednego z uczestników, bank ma prawo do pokrycia niespłaconej kwoty z kwot dostępnych na rachunkach innych uczestników;
*   Bank jest płatnikiem podatku zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pozostali uczestnicy nie są płatnikami podatku zgodnie z ww. przepisem;
*   rachunek uczestnika w Polsce jest transakcyjnym rachunkiem. Z ustaloną częstością pewne kwoty będą transferowane do/z Norwegii, rachunki w Polsce nie biorą udziału w Cash Pool ale saldo na tych rachunkach wpływa na saldo w Norwegii, które bierze udział w strukturze;
*   wirtualna „pula” zmienia się gdy fundusze do/z polskich rachunków są włączana do/z rachunków uczestniczących w Cash Pool w Norwegii. Nie ma Cash Pool do/z Szwecji;
*   odsetki są naliczane na podstawie salda (ujemne/dodatnie) i stopy referencyjnej +/- prowizja od nierezydenta uczestnika Cash Pool zgodnie z umową podpisaną pomiędzy liderem Cash Poola i uczestnikiem;
*   ani bank ani żaden jego oddział nie pełni roli lidera Cash Pool. Norweski oddział banku pełni kontrolę nad ujmowaniem wszystkich rachunków i wszystkimi transferami w imieniu lidera Cash Pool zgodnie z umową Cash Pool i umowami Cash Pool z uczestnikami;
*   Spółka będzie posiadała certyfikat rezydencji Banku na moment wypłacania odsetek;
*   jeśli Spółka potrzebuje finansowania, otrzyma linię kredytową od lidera Cash Pool.

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego postawiono następujące pytania.

1.  Czy w stosunku do odsetek płaconych przez Wnioskodawcę, w sytuacji wykazywania ujemnego salda, nie będą miały zastosowania ograniczenia w zakresie uznawania odsetek za koszty uzyskania przychodu na podstawie przepisów dotyczących niedostatecznej kapitalizacji zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy na gruncie opisanego cash poolingu, w związku z wypłacanymi w ramach tej umowy odsetkami debetowymi oraz kredytowymi, po stronie Spółki powstanie odpowiednio przychód oraz koszt podatkowy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy w przypadku zapłaty przez Spółkę odsetek kredytowych, płatności te nie będą podlegać w Polsce opodatkowaniu podatkiem u źródła, i w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła w związku z dokonaniem przedmiotowych wypłat?
4.  Czy w związku z uczestnictwem w cash poolingu, na Spółce będzie ciążył obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych zgodnie z wymogami art. 9a w związku z art. 11 ust. 1 ww. ustawy?

W odniesieniu do pytania trzeciego Wnioskodawca wskazał, że w przypadku zapłaty przez Spółkę odsetek, płatności te nie będą podlegać w Polsce opodatkowaniu podatkiem u źródła, i w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła w związku z dokonaniem przedmiotowych wypłat.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z tytułu odsetek uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty, które nie mają siedziby lub zarządu na terytorium Polski podlegają zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu (tzw. podatkowi u źródła) w wysokości 20%. Zgodnie z art. 21 ust. 2 ww. ustawy powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska. Stosownie natomiast do art. 26 ust. 1 tej ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności m.in. z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W myśl art. 11 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r., Nr 26, poz. 193, dalej: „Konwencja”), odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane tylko w tym drugim Państwie. W konsekwencji, zgodnie z postanowieniami Konwencji, odsetki ponoszone przez Wnioskodawcę powinny być zwolnione z tzw. podatku u źródła pod warunkiem spełnienia przesłanek wskazanych w niniejszym przepisie oraz posiadania certyfikatu rezydencji odbiorcy płatności.

Należy wskazać, że w ramach analizowanej struktury może dojść do sytuacji, w której Spółka będzie posiadać saldo ujemne na Rachunku w Banku. W tej sytuacji Spółka będzie mogła skorzystać z kredytu w poszczególnych walutach do wysokości dodatniego skonsolidowanego salda rachunków PLN udostępnianego przez Bank, działający jako podmiot zapewniający kompleksowe funkcjonowanie usługi cash pooling. W tym przypadku, Spółka będzie zobowiązana zapłacić odsetki na rzecz Banku, który udostępnia Spółce określone limity kredytowe. Należy wskazać, że w świetle Umowy cash poolingu, Bank będzie podmiotem posiadającym prawo do faktycznego dysponowania otrzymaną płatnością odsetkową. W niniejszej sytuacji odsetki zostaną zatem zapłacone na rzecz Banku, będącego podmiotem uprawnionym prawnie i ekonomicznie do dysponowania otrzymanymi środkami pieniężnymi.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Spółki, odsetki wypłacane przez Spółkę na rzecz Banku nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce, ponieważ spełnione będą przesłanki wynikające z art. 11 Konwencji. W konsekwencji, odsetki będą podlegać opodatkowaniu w Państwie siedziby osoby uprawnionej w Szwecji, co będzie potwierdzone certyfikatem rezydencji Banku.

Spółka pragnie podkreślić, że może ona również wypłacać odsetki na rzecz oddziału norweskiego. Niemniej jednak z uwagi na fakt, iż Bank ma siedzibę dla celów podatkowych w Szwecji, zastosowanie znajdzie Konwencja. W konsekwencji, w przypadku wypłaty odsetek na rzecz oddziału w Norwegii, opodatkowanie odsetek będzie miało miejsce jedynie w państwie ich ostatecznego odbiorcy tj. w Szwecji.

W związku z tym, mając na uwadze, że certyfikat rezydencji podatkowej Banku prowadzącego działalność poprzez oddział w Norwegii będzie wskazywać Szwecję, jako miejsce siedziby dla celów podatkowych, zastosowanie znajdzie Konwencja polsko - szwedzka. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie obciążony obowiązkiem płatniczym podatku u źródła.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów: z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

\-ustala się w wysokości 20% tych przychodów.

Przytoczony przepis ustanawia zasadę w myśl, której podmioty będące rezydentami podatkowymi innego kraju od uzyskanych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej przychodów z odsetek powinny płacić podatek w wysokości 20% przychodów. Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż niewątpliwie mamy do czynienia z sytuacją, w której podmioty, o których mowa w art. 3 ust. 2 omawianej ustawy uzyskują od Spółki, mającej swoją siedzibę na terytorium RP odsetki. Innymi słowy wskazane podmioty uzyskują przychody z odsetek na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z czym powinny zapłacić podatek w wysokości określonej w tym przepisie.

Przy czym zauważyć należy, iż stosownie do brzmienia art. 21 ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka będzie wypłacała odsetki na rzecz Banku, który ma swoją siedzibę w Szwecji.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz.U. z 2006 r., Nr 26, poz. 193) – dalej: Konwencja – odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane tylko w tym drugim Państwie.

Na podstawie art. 11 ust. 3 Konwencji, postanowienia ustępu 1 nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do tych odsetek mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie, w którym powstają odsetki, działalność gospodarczą poprzez zakład tam położony bądź wykonuje tam wolny zawód za pomocą stałej placówki, i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem lub stałą placówką. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

W konsekwencji art. 11 Konwencji, będzie mógł mieć zastosowanie do przedmiotowej sprawy, o ile wypłacane odsetki nie są związane z działalnością zakładu lub stałą placówką działającą na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, w tym przypadku, o ile nie są związane z działalnością oddziału Banku w Polsce.

Dokonując interpretacji ww. przepisów należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika tymczasem, iż postanowienia umów (konwencji) o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie dotyczącym odsetek mają zastosowanie jedynie w przypadku, gdy to podmiot uzyskujący odsetki posiada status rzeczywistego odbiorcy („beneficial owner”), czyli jest podmiotem, którego prawo do dysponowania otrzymaną płatnością nie ma wyłącznie formalnego charakteru. Co do zasady, w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Sam bowiem fakt bycia rezydentem określonego państwa i otrzymania płatności nie jest wystarczającym warunkiem do skorzystania z postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter. Oznacza to, iż postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie do podmiotów będących faktycznymi odbiorcami odsetek.

Umowa cash poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe. Uczestnicy porozumienia nie wiedzą, czyje środki zostały im przekazane na pokrycie niespłaconego zadłużenia – wszelkie przepływy koordynowane są przez podmiot zarządzający. Niezależnie od tego, czy podmiotem zarządzającym systemem jest bank, czy wybrana spółka z grupy, realizuje on jedynie funkcję pośrednika, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek, do których prawo przysługuje spółkom przekazującym nadwyżkę.

Przepisy prawa podatkowego nie odnoszą się wprost do zdarzeń tego rodzaju, zatem ewentualne konsekwencje podatkowe należałoby oceniać z punktu widzenia ogólnych zasad opodatkowania obowiązujących w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Sposób konstrukcji umowy cash poolingu jest jednocześnie wyborem odpowiedniego typu instrumentu. Jest to sprawa indywidualna, uzależniona – z jednej strony – od podmiotu, który organizuje i pośredniczy w cash poolingu (tzw. Cash Pool Lidera), z drugiej – z dostosowania zapotrzebowania spółek zainteresowanych tego typu instrumentem. Trzeba zaznaczyć, że jest to instrumentarium o niestandardowej ofercie, stąd też nie można przewidzieć wszystkich możliwych wariantów tej umowy.

Z opisanej we wniosku metody funkcjonowania wybranego wariantu cash poolingu nie wynika, czy podmiot zagraniczny w tym wypadku Bank będzie rzeczywistym odbiorcą należności odsetkowych. W szczególności należy podkreślić, że jak wskazano w uzupełnieniu wniosku Bank nie będzie Liderem systemu. Cash Pool odbywał się będzie do/z rachunków uczestniczących w Cash Pool w Norwegii. Norweski oddział Banku pełni natomiast rolę kontrolną nad ujmowaniem wszystkich rachunków oraz nad wszystkimi transferami w imieniu Lidera systemu. Ponadto Spółka wskazała, wbrew pierwotnej treści przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, że na gruncie opisywanego systemu będzie otrzymywała linię kredytową od Lidera Cash Pool.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Bank w omawianej sprawie nie jest ostatecznym właścicielem odsetek, działa bowiem na rzecz innego podmiotu/podmiotów, pełni tym samym rolę pośrednika, technicznego organizatora i koordynatora systemu, co za tym idzie w odniesieniu do płatności odsetek kredytowych realizowanych na rzecz Banku, których podstawą jest opisywany system cash poolingowy, nie znajdą zastosowania przepisy Konwencji cytowanej powyżej. Niezależnie od powyższego należy wskazać, że Spółka będzie mogła zastosować zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 2 ustawy, odpowiednie postanowienia stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania obowiązującej pomiędzy Polską a państwem rezydencji podatkowej podmiotu uprawnionego, uzyskującego dochód z tytułu odsetek, w odniesieniu do poszczególnych uczestników systemu i/lub Lidera systemu, pod warunkiem posiadania przez Spółkę stosownego certyfikatu rezydencji podatkowej danego podmiotu, oraz o ile będą one rzeczywistymi odbiorcami wypłacanych odsetek.

Należy jednocześnie dodać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę zawieranej umowy cash poolingu.

Tym samym, jeżeli przedstawione we wniosku okoliczności będą różniły się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.