Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.308.2017.1.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-01
Teza: Zwolnienie od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanej.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; działki; nieruchomości; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2017 r. (data wpływu 8 czerwca 2017 r.), uzupełnionym w dniach 10 i 19 lipca 2017 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 10 i 19 lipca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Aktem notarialnym - umową sprzedaży z dnia 14 maja 1960 r. nr …zostało ustanowione prawo wieczystego użytkowania działki gruntu nr…, położonej w obrębie S., stanowiącej własność Gminy, na rzecz Jana D. Użytkownik wieczysty Jan D. zmarł w 1977 r. Prawo użytkowania wieczystego do działki wygasło w dniu 15 maja 2010 r. Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 28 lutego 2013 r. Pani Dorota D. i Pan Kazimierz D. nabyli z dniem 7 lutego 2007 r. przez zasiedzenie prawo użytkowania wieczystego działki nr 2931, położonej w S., po 1/2 części każde z nich. Pani Dorota D. i Pan Kazimierz D. nie wystąpili o przedłużenie prawa użytkowania wieczystego przed jego wygaśnięciem, gdyż dopiero mocą postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 28 lutego 2013 r. nabyli, z dniem 7 lutego 2007 r., przez zasiedzenie prawo użytkowania wieczystego działki nr … (które wygasło w dniu 15 maja 2010 r.). W związku z wygaśnięciem użytkowania wieczystego Pani Dorota D. i Pan Kazimierz D. stali się posiadaczami samoistnymi działki zabudowanej nr \`(...)\` Przysługuje im wynagrodzenie za wzniesione budynki, które Burmistrz wliczyłby w poczet ceny przy sprzedaży gruntu zabudowanego oraz budynków znajdujących się na przedmiotowym gruncie, tj. działce o nr geod…., obręb S.

Zgodnie z umową sprzedaży z dnia 14 maja 1960 r. nr …na nieruchomości został wzniesiony budynek - dom jednorodzinny, w którym Pani Dorota D. oraz Pan Kazimierz D. nadal mieszkają. Ponadto zgodnie z art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r., poz. 2147 ze zm.) „w razie wygaśnięcia użytkowania wieczystego na skutek upływu okresu ustalonego w umowie (\`(...)\`), użytkownikowi wieczystemu przysługuje wynagrodzenie za wzniesione przez niego lub nabyte na własność budynki i urządzenia. Wynagrodzenie powinno być równe wartości tych budynków i urządzeń określonej na dzień wygaśnięcia użytkowania wieczystego. Za budynki i inne urządzenia wzniesione wbrew postanowieniom umowy wynagrodzenie nie przysługuje.”

Wartość nieruchomości zabudowanej ustalona przez rzeczoznawcę majątkowego na dzień wyceny tj. 25 października 2016 r. wynosi 222.287,00 (dwieście dwadzieścia dwa tysiące dwieście osiemdziesiąt siedem) złotych, w tym wartość gruntu 62.058,00 (sześćdziesiąt dwa tysiące pięćdziesiąt osiem) złotych. Wartość nieruchomości zabudowanej wg stanu na dzień 14 maja 2010 r. wynosi 204.921,00 (dwieście cztery tysiące dziewięćset dwadzieścia jeden) złotych, w tym wartość gruntu 62.058,00 (sześćdziesiąt dwa tysiące pięćdziesiąt osiem) złotych. Natomiast wartość budynku mieszkalnego wg stanu na dzień 14 maja 2010 r. wynosi 133.428,00 (sto trzydzieści trzy tysiące czterysta dwadzieścia osiem) złotych, wartość garażu 9.435,00 (dziewięć tysięcy czterysta trzydzieści pięć) złotych.

Pani Dorota D. oraz Pan Kazimierz D. wystąpili do Burmistrza o sprzedaż powyższej nieruchomości w trybie bezprzetargowym. Burmistrz zamierza wystąpić do Rady Miejskiej o powzięcie uchwały w sprawie zwolnienia Burmistrza z obowiązku zbycia w drodze przetargu nieruchomości przeznaczonej pod budownictwo mieszkaniowe działki nr …, gdyż uzasadniona jest sprzedaż tej nieruchomości na rzecz Pani Doroty D. i Pana Kazimierza D. Nieruchomość w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego uchwalonym Uchwałą Rady Miejskiej nr … z dnia 31 marca 2006 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta S. w granicach administracyjnych i części obszaru gminy S., przeznaczona jest pod tereny zabudowy jednorodzinnej oznaczone symbolem 1MN.

Gminie zależy na sprzedaży przedmiotowej nieruchomości z jednoczesnym uregulowaniem spraw związanych z kwestią dotyczącą wynagrodzenia za budynki. Burmistrz S. chciałby zaliczyć w poczet ceny sprzedaży wynagrodzenie, które przysługuje Pani Dorocie D. oraz Panu Kazimierzowi D. od Gminy za wzniesiony budynek mieszkalny.

Gmina nigdy nie ponosiła wydatków na budowę, rozbudowę czy ulepszenie budynków, od których mogłaby odliczyć podatek VAT.

Cena sprzedaży, po zaliczeniu w poczet ceny sprzedaży wartości poniesionych nakładów, tj. wynagrodzenia za wzniesiony przez byłych użytkowników wieczystych budynek mieszkalny wynosi 88.859,00 (osiemdziesiąt osiem tysięcy osiemset pięćdziesiąt dziewięć), tj. od 222.287,00 (dwieście dwadzieścia dwa tysiące dwieście osiemdziesiąt siedem) złotych odliczona została wartość 133.428,00 (sto trzydzieści trzy tysiące czterysta dwadzieścia osiem) złotych.

W chwili obecnej Burmistrz S. jest właścicielem gruntu o nr geod…., obręb S. oraz budynków znajdujących się na przedmiotowej działce. W związku z powyższym, w przypadku podjęcia przez Radę Miejską uchwały w sprawie zwolnienia Burmistrza z obowiązku zbycia w drodze przetargu nieruchomości przeznaczonej pod budownictwo mieszkaniowe działki nr …, położonej w obrębie S., Gmina sprzedałaby Pani Dorocie D. oraz Panu Kazimierzowi D. nieruchomość gruntową wraz z budynkami znajdującymi się na przedmiotowej nieruchomości. Od wartości całej nieruchomości zabudowanej odjęłaby wynagrodzenie, które przysługuje Pani Dorocie D. oraz Panu Kazimierzowi D. za wzniesiony budynek mieszkalny.

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytania.

*   Czy Burmistrz S., w tym przypadku powinien naliczyć podatek VAT od sprzedaży gruntu zabudowanego oraz podatek VAT od budynku mieszkalnego usytuowanego na tym gruncie?
*   W przypadku konieczności naliczenia od przedmiotowej sprzedaży podatku VAT, jaką stawką należy opodatkować przedmiotowe zbycie?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Gmina jako zarejestrowany podatnik VAT jest podatnikiem tego podatku w zakresie sprzedaży nieruchomości (art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług). Gmina chce sprzedać nieruchomość zabudowaną nr …, położoną w obrębie S. Konieczne jest więc ustalenie, czy dostawa ww. nieruchomości zabudowanej korzysta ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Mając na uwadze art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT, zwolnienie od podatku od towarów i usług znajdzie zastosowanie w odniesieniu do sprzedaży budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie dostawy są one zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

Za pierwsze zasiedlenie należy rozumieć pierwszą czynność opodatkowaną odnoszącą się do danego budynku po jego wybudowaniu lub ulepszeniu. Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste uznawane jest za dostawę towaru zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi bowiem do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego. W ustawie o podatku od towarów i usług nie ma regulacji, które odnoszą się do momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku opłat za użytkowanie wieczyste. Zastosowanie ma tu zasada wynikająca z art. 19a ust. 1 i 8 ustawy o VAT, co oznacza, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów, a jeżeli wcześniej podatnik otrzyma całość lub część zapłaty - z chwilą jej otrzymania. Jest to dostawa ciągła, która może być rozliczana w okresach rozliczeniowych (zgodnie z art. 19a ust. 3 w związku z ust. 4 ustawy o VAT). Od opłat rocznych za wieczyste użytkowanie gruntu obowiązek podatkowy powstaje z upływem każdego roku, do którego odnoszą się poszczególne opłaty (czyli 31 grudnia każdego roku). Wyłączenie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 nie występuje w danym przypadku, gdyż pierwsze zasiedlenie miało miejsce w momencie ustanowienia użytkowania wieczystego.

Ponadto zgodnie z art. 29a ust. 8 w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Mając na uwadze opisane okoliczności, Burmistrz S. stoi na stanowisku, że sprzedaż budynku mieszkalnego wraz z gruntem (tj. cała nieruchomość zabudowana) powinna być zwolniona od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zwrócić uwagę, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej w sytuacji, gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Uwzględniając przywołane regulacje prawne, odnosząc się do przedstawionych we wniosku okoliczności, należy stwierdzić, że dostawa nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 29a ust. 8 ustawy. Jak wynika z wniosku, od momentu wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego Gmina jest właścicielem działki nr … oraz posadowionych na tej działce budynków, w których nie dokonywała ulepszeń. Z wniosku nie wynika, aby użytkownicy wieczyści dokonywali ulepszenia. Zatem pierwsze zasiedlenie budynków nastąpiło w momencie zamieszkania użytkowników wieczystych działki, na której ww. budynki zostały przez nich wzniesione. Dostawa budynków będzie więc miała miejsce po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy, zwolnienie od podatku będzie miało zastosowanie również do dostawy gruntu (działki nr …).

Zatem stanowisko Gminy przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

Wobec powyższego, udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 2 jest bezprzedmiotowe.

Należy zaznaczyć, że w niniejszej interpretacji dokonano oceny wyłącznie w zakresie kwestii objętej zadanymi we wniosku pytaniami, natomiast interpretacja nie rozstrzyga kwestii prawidłowości rozliczeń, których Gmina zamierza dokonać z tytułu wygaśnięcia użytkowania wieczystego w związku z koniecznością wypłaty wynagrodzenia za wzniesiony przez użytkownika wieczystego budynek mieszkalny.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.