Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8/033/124/440/12/WCX/14/RD-61110
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-07-03
Teza: możliwość stosowania zwolnienia do wynajmu lokali mieszkaniowych świadczonego na rzecz spółki
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości; usługi-usługi najmu; wynajem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 5 września 2011 r., wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, na wniosek z dnia 8 czerwca 2011 r. (data wpływu 13 czerwca 2011 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości stosowania zwolnienia do wynajmu lokali mieszkaniowych świadczonego na rzecz spółki, zmienia ww. interpretację z urzędu stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2011 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości stosowania zwolnienia do wynajmu lokali mieszkaniowych świadczonego na rzecz spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka z o.o. (dalej: Spółka) świadczy usługi m.in. w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkaniowych na cele inne niż mieszkaniowe. Przedmiotem działalności Spółki jest wynajem apartamentów mieszkalnych, które Spółka wynajmuje od osób fizycznych bądź prawnych – prowadzących bądź nie działalność gospodarczą. Spółka w dalszej kolejności wynajmuje ww. lokale mieszkaniowe osobom fizycznym na potrzeby mieszkaniowe oraz planuje wynająć te lokale przykładowo innej spółce, która prowadzi profesjonalną działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – na cele dalszego podnajmu tych lokali w celach mieszkaniowych.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stosowanie zwolnionych stawek VAT w przypadku wynajęcia lokali mieszkaniowych innej spółce (osobie prawnej bądź fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą), jeżeli z umowy zawartej między stronami wynika, że lokal mieszkaniowy może być przeznaczany tylko i wyłącznie na cele mieszkaniowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Osoby fizyczne lub podmioty gospodarcze właściciele lokali mieszkalnych wynajmują je Spółce, która z kolei planuje wynająć je innym podmiotom gospodarczym, które w ramach prowadzonej działalności mogą podnająć je osobom fizycznym na cele mieszkaniowe.

Opisany stan faktyczny nie dotyczy sytuacji, jeżeli podmioty gospodarcze jw. wykorzystują wynajęty lokal dla własnych pracowników na cele mieszkaniowe. W przedstawionym stanie faktycznym i powołanym w tym zakresie stanie prawnym, tj. treść art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, do opodatkowania usługi najmu - dzierżawy lokalu mieszkalnego na rzecz podmiotu gospodarczego wynajmującego ten lokal w ramach prowadzonej działalności na cele mieszkalne, ma zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług. Z brzmienia powołanego przepisu bowiem wynika, że zwolnienie od VAT usług najmu lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe nie określa, czy wynajem w celu mieszkaniowym ma być realizowany bezpośrednio przez wynajmującego, czy też przez osoby/spółki, które podnajmują lokal mieszkalny z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe. Podobne stanowisko zajął Urząd Skarbowy w Słupsku postanowieniem w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 13.07.2006 r. nr PIII/1/443-17/06, w którym czytamy, że jeżeli na podstawie umowy, strona świadczy usługę wynajmu lokalu mieszkaniowego, położonego w budynku mieszkalnym na rzecz podmiotu gospodarczego, który w ramach prowadzonej działalności zamierza wynajmować ten lokal z kolei innym podmiotom także dla celów mieszkalnych – to zostały tym samym spełnione przesłanki dotyczące charakteru wynajmowanego lokalu (przedmiotem najmu jest lokal mieszkalny) i przeznaczenia lokalu (wynajem wyłącznie na cele mieszkaniowe). Wobec tego Spółka stoi na stanowisku, że na każdym etapie wynajmowania lokalu mieszkaniowego z przeznaczeniem jego wyłącznie na cele mieszkaniowe, można stosować stawkę zwolnioną od VAT.

W dniu 5 września 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając, na podstawie przepisu § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w imieniu Ministra Finansów – wydał interpretację indywidualną Nr IPPP1-443-943/11-2/JL, w której uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i pytania jest nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej interpretacji indywidualnej przywołał przepisy: art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 36, art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) oraz odniósł ich treść do stanu faktycznego i stanowiska przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w ww. interpretacji indywidualnej uznał, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega wyłącznie świadczenie usług w zakresie wynajmowania nieruchomości, po pierwsze o charakterze mieszkalnym, po drugie – na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, w opinii organu podatkowego, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu nabywającego tę usługę.

Zdaniem organu podatkowego, powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,
*   charakter mieszkalny nieruchomości,
*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

W opinii organu podatkowego, zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia.

Zdaniem organu podatkowego, o ile identyfikacja istnienia pozostałych elementów nie stanowi problemu, o tyle zwrócić uwagę należy na cel świadczonej usługi. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę. Tym samym – zdaniem Dyrektora ww. Izby Skarbowej – zasadniczą kwestią dla opodatkowania czy zwolnienia z podatku świadczonej usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi. W przypadku kiedy najemcą jest spółka wykorzystująca lokal mieszkalny w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (wynajem dla osób trzecich) cel zawsze będzie finansowy (gospodarczy).

Organ podatkowy uznał zatem, że w takim przypadku podmiot świadczący na własny rachunek usługę wynajmu lub dzierżawy nieruchomości mieszkalnej na cele gospodarcze spółki nie korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Tym samym winien świadczoną usługę opodatkować według stawki 23%.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że cel realizowany przez ostatecznego konsumenta, który podnajmuje lokal, nie ma wpływu na opodatkowanie usługi najmu świadczonej przez wynajmującego na rzecz najemcy podnajmującego tenże lokal. W ocenie organu, cel każdego stosunku prawnego powinien być analizowany w oderwaniu od celów realizowanych przez pozostałe podmioty nie będące stroną danego stosunku prawnego.

Organ podatkowy zwrócił również uwagę, iż zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, jaką jest opodatkowanie sprzedaży 23% stawką podatku. W związku z tym powinno być ono interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów. W żadnym razie nie powinno ono być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Reasumując Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że wynajem lokalu na rzecz osoby prawnej (bądź fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą), która będzie świadczyć usługę wynajmu tego lokalu na cele mieszkaniowe w ramach własnej działalności gospodarczej – co do zasady – nie może być dokonywany na cele mieszkaniowe. Podmiot ten bowiem nie ma na celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych w wynajętym od Wnioskodawcy lokalu, lecz wykorzystanie go do prowadzenia działalności gospodarczej (cel finansowy, gospodarczy).

W rezultacie, świadczona przez Wnioskodawcę usługa wynajmu lokali na rzecz osób prawnych bądź przedsiębiorców będzie spełniać przesłankę dotyczącą charakteru wynajętego lokalu (lokal mieszkalny), natomiast lokal nie będzie przeznaczony przez Wnioskodawcę na cele mieszkaniowe. W konsekwencji powyższego, usługa świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz np. innej spółki będzie wynajmem lokalu mieszkalnego na cele działalności gospodarczej najemcy i tym samym nie będzie spełniała przesłanki wynajmu na cel mieszkalny.

Zatem, w opinii organu podatkowego, Wnioskodawca nie posiada prawa do korzystania ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy i na podstawie art. 146a pkt 1 w zw. z art. 41 ust. 1 ustawy winien świadczoną usługę opodatkować według stawki 23%.

Wobec powyższego, organ podatkowy w wydanej interpretacji indywidualnej uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 5 września 2011 r. Nr IPPP1-443-943/11-2/JL, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ww. ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w ww. art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22% (\`(...)\`).

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 (…) wynosi 23%.

Wymienioną wyżej stawkę należy stosować jeżeli brak jest przepisu szczególnego określającego obniżoną stawkę podatku lub zwolnienie od podatku, przy czym przepisy takie zawiera zarówno ustawa o VAT, jak też przepisy wykonawcze do tej ustawy.

Jednocześnie należy zauważyć, iż w myśl art. 5a ww. ustawy o VAT, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Konsekwencją powyższego zapisu jest fakt, iż w sytuacji gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT, klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego świadczenia i takim właśnie świadczeniem są m.in. usługi w zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe, dla których prawodawca nie dokonał odwołania do statystyk publicznych.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Stosownie do art. 43 ust. 20 ww. ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (w pozycji nr 163 tego załącznika, stanowiącego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%, znajdują się usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55).

W ocenie Ministra Finansów, usługa najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób nie budzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych. Powyższe dotyczy zarówno umów najmu zawieranych pomiędzy wynajmującym a najemcą, jak również umów zawieranych z podmiotem trzecim, tj. w relacji wynajmujący – najemca – podnajemca.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, iż świadczy usługi m.in. w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkaniowych na cele inne niż mieszkaniowe. Przedmiotem działalności Spółki jest wynajem apartamentów mieszkalnych, które Spółka wynajmuje od osób fizycznych bądź prawnych – prowadzących bądź nie działalność gospodarczą. Spółka w dalszej kolejności wynajmuje ww. lokale mieszkaniowe osobom fizycznym na potrzeby mieszkaniowe oraz planuje wynająć te lokale przykładowo innej spółce, która prowadzi profesjonalną działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – na cele dalszego podnajmu tych lokali w celach mieszkaniowych.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie zostały spełnione wyżej opisane przesłanki, w związku z czym przedmiotowy wynajem lokali mieszkalnych na cele mieszkaniowe korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym na każdym etapie wynajmowania lokalu mieszkaniowego z przeznaczeniem go wyłącznie na cele mieszkaniowe można stosować zwolnienie, należało uznać za prawidłowe.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 5 września 2011 r. Nr IPPP1-443-943/11-2/JL, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia stanu faktycznego.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.