Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1094/12-4/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-01-25
Teza: 1. Czy dokonana przez Spółkę transakcja – zakup nieruchomości – podlega opodatkowaniu VAT? 2. Jeśli odpowiedź jest twierdząca, to czy Spółka będzie miała prawo do obniżenia podatku VAT z otrzymanej faktury korygującej najwcześniej z chwilą otrzymania faktury korekty?
Słowa kluczowe: budowa; budynek; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; stawka-stawki podatku; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2012 r. (data wpływu 26 października 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 stycznia 2013 r. (data wpływu 9 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji nabycia nieruchomości oraz dokonania ewentualnej korekty – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nabycia nieruchomości oraz ewentualnej korekty. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 stycznia 2013 r. (data wpływu 9 stycznia 2013 r.) o doprecyzowanie opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

S. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 11 października 2012 r. Aktem notarialnym Repertorium A nr … Spółka nabyła, w trybie przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jednolity: Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.), od Syndyka Masy Upadłości (dalej: Syndyk) nieruchomość zabudowaną. Nieruchomość składa się z czterech działek (oznaczonych numerami 5, 6, 4/6 oraz 1/2), dla których nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, co wynika z postanowienia Prezydenta Miasta X o odmowie wydania zaświadczenia z dnia 1 sierpnia 2012 r., natomiast z ewidencji gruntów (wypis i wyrys z dnia 27 lipca 2012 r.):

*   działka nr 5 – oznaczona jest symbolami: Bi oraz Bz (odpowiednio: inne tereny zabudowane, tereny rekreacyjno-wypoczynkowe);
*   działka nr 6 – oznaczona jest symbolem Bz – tereny rekreacyjno-wypoczynkowe;
*   działka 4/6 – oznaczona jest symbolami: Bi oraz Bz (odpowiednio: inne tereny zabudowane, tereny rekreacyjno-wypoczynkowe);
*   działka 1/2 – oznaczona jest symbolami: ŁVI oraz Tr (odpowiednio: łąki trwałe, tereny różne).

Powyższe działki zabudowane są: budynkami niefunkcjonującego ośrodka wczasowego, tj. hangarem, świetlicą, budynkiem administracyjnym, budynkiem wczasowym, jedenastoma domkami kempingowymi, budynkiem hydroforni, a ponadto znajdują się na niej place oraz drogi utwardzone betonem i asfaltem.

Przedmiotowa nieruchomość została w dniu 28 września 2007 r. nabyta przez obecnie będącą w upadłości Spółkę komandytowo-akcyjną (dalej też: upadła Spółka) (w imieniu której przy sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy działał Syndyk). Przy tej transakcji sprzedający oświadczył, że budynki stanowią towary używane w rozumieniu przepisów Ustawy VAT, i że dla tej nieruchomości brak jest aktualnie obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego oraz że nieruchomość ta nie stanowi nieruchomości rolnej. Sprzedający przeniósł na kupującego wszelkie prawa z decyzji administracyjnych, w tym z decyzji z dnia 30 października 2006 r. wydanej przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, na podstawie której ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie obiektu rekreacyjno -wypoczynkowego wielofunkcyjnego z apartamentami, powierzchnią rekreacyjną oraz gastronomią, przewidzianą do realizacji na działkach 5, 6, 4/4, 4/6, 4/8 oraz 1/2. Zatem upadła Spółka nabyła nieruchomość jako zwolnioną od podatku.

Z zarządzeń i postanowień Sądu Rejonowego, Wydział … dla spraw upadłościowych i naprawczych, który ogłosił upadłość Spółki komandytowo-akcyjnej (postanowienie z dnia 23 lutego 2011 r.), dotyczących przetargu na sprzedaż przedmiotowej nieruchomości wynika, że zabudowania przeznaczone są do rozbiórki. Jak wskazano wyżej sprzedaż nieruchomości przez Syndyka następowała w trybie przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, w drodze przetargu. Przystępujący do oferty mogli zapoznać się m.in. z Operatem szacunkowym wyceny nieruchomości z dnia 21 marca 2011 r., z którego wynikało, że przedmiotem wyceny jest grunt inwestycyjny dla możliwej zabudowy wielofunkcyjnej rekreacyjno-wypoczynkowej wielofunkcyjnej z apartamentami, powierzchnią rekreacyjną i gastronomiczną oraz że wszystkie budynki znajdujące się na terenie nieruchomości zostaną rozebrane w ramach planowanej inwestycji.

W tak zaistniałym stanie faktycznym Syndyk we wskazanym wyżej Akcie notarialnym oświadczył, że: „z tytułu umowy sprzedaży objętej niniejszym aktem notarialnym Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 – z późniejszymi zmianami), a przedmiot niniejszej umowy jest w całości zwolniony z tego podatku”. Przy czym Syndyk nie podał podstawy prawnej dla takiej kwalifikacji.

Ponadto dla planowanej ze strony upadłej Spółki inwestycji założony został dziennik budowy. Syndyk bowiem dopuszcza możliwość przeniesienia praw wynikających z decyzji zatwierdzającej projekt budowlany wydanej przez Prezydenta Miasta Poznania w 2009 r. wraz z dziennikiem budowy, na warunkach i zasadach określonych przez Sędziego-komisarza.

Ponadto Spółka wskazuje, iż Syndyk na wystawionej fakturze dokumentującej przedmiotową transakcję, jako podstawę do zwolnienia wskazał art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29 ust. 5 Ustawy VAT. Natomiast w trakcie wstępnych ustaleń odnośnie istnienia (lub nie) obowiązku w zakresie podatku VAT Syndyk wskazywał jako podstawę art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy VAT – czyli dostawa towarów używanych. Nie wzbudziło to wątpliwości Spółki, bo w taki sposób została ta nieruchomość nabyta przez upadłego – dostawa budynków używanych – i został przy tej transakcji zapłacony podatek PCC.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że:

*   w momencie nabycia nieruchomości nie istniała odrębna decyzja dotycząca rozbiórki budynków posadowionych na nabywanej nieruchomości. Zbywca nieruchomości zgłosił zamiar wyburzenia budynków istniejących – decyzja nie była wymagana – a Wydział Urbanistyki i Architektury Urzędu Miasta pismem z dnia 7 listopada 2008 r. przyjął to zgłoszenie,
*   planowana inwestycja polega na wybudowaniu obiektu rekreacyjno-wypoczynkowego wielofunkcyjnego z apartamentami, powierzchnią rekreacyjną i gastronomią zgodnie z decyzją z dnia 12 lutego 2009 r. zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę. Aby zrealizować ten cel znajdujące się na terenie nabytej nieruchomości budynki i budowle należy rozebrać – pozwolenie na budowę dotyczy zupełnie nowej inwestycji i wymaga wyburzenia wszystkiego, co znajduje się na przedmiotowych działkach. W momencie zakupu nieruchomości inwestycja była w toku: dziennik budowy z wpisami. Spółka otrzymała decyzję Prezydenta Miasta z dnia 17 grudnia 2012 r. o przeniesieniu decyzji o pozwoleniu na budowę,
*   na moment zakupu nieruchomości nie rozpoczęła się rozbiórka przedmiotowych budynków. Niemniej jednak Spółka podkreśla, że z uwagi na decyzję z dnia 12 lutego 2009 r. udzielającą pozwolenia na budowę, gdzie zasadniczym elementem tej inwestycji była rozbiórka istniejących na przedmiotowych działkach obiektów, jak również Zarządzeń Sądu Rejonowego zatwierdzających warunki przetargu na sprzedaż prawa własności nieruchomości zabudowanej budynkami ośrodka wypoczynkowego przeznaczonymi do rozbiórki oraz operatu szacunkowego, który stanowił element oferty przetargu – faktycznym przedmiotem zakupu nie były znajdujące się na przedmiotowych działkach obiekty,
*   na poszczególnych działkach znajdują się:
    1.  na działce nr 1/2 – utwardzenie terenu i drogi, domek kempingowy;
    2.  na działce nr 5 – budynki: hangar, świetlica, administracyjny; drogi, place, chodniki;
    3.  na działce nr 6 – utwardzone boisko, chodniki;
    4.  na działce nr 4/6 – domki kempingowe, budynek wczasowy, hydrofornia, drogi, chodniki, place,
*   według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy upadła Spółka od momentu otrzymania nieruchomości do momentu jej sprzedaży nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie przedmiotowych obiektów,
*   jak wynika z pozwolenia na budowę (decyzja z dnia 12 lutego 2009 r.) zatwierdzono projekt budowlany i udzielono pozwolenia na budowę obiektu rekreacyjno -wypoczynkowego wielofunkcyjnego z apartamentami, powierzchnią rekreacyjną i gastronomią – adres zamierzenia budowlanego: działki o numerach geodezyjnych 5, 6, 4/4, 4/6, 4/8 (cz.) i 1/2. Według projektu budowlanego powstanie 6 budynków (oznaczonych literami od A do F) z podziemnymi garażami, drogami, obiektami sportowymi, małą architekturą; na poszczególnych działkach będą znajdować się następujące obiekty:
    1.  na działce nr 1/2 – fragment budynków D i A, chodniki;
    2.  na działce nr 5 – reszta budynków D i A, fragment budynków E i B, drogi, chodniki, parkingi;
    3.  na działce nr 4/6 – reszta budynków E i B, budynek F, część budynku C, drogi, chodniki, garaże, schody, śmietnik, boisko do badmintona;
    4.  na działce nr 6 – reszta budynku C, drogi, boiska do badmintona, garaże.
*   na dzień nabycia nieruchomości dopuszczalna była budowa na działce 1/2 i 6, co wynika z pozwolenia na budowę. Działka 1/2 została na trwałe wyłączona z produkcji gruntów rolnych decyzją Z. z dnia 26 września 2008 r., a w Wypisie i wyrysie z dnia 27 lipca 2012 r. zidentyfikowana jest jako tereny różne.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy dokonana przez Spółkę transakcja – zakup nieruchomości – podlega opodatkowaniu VAT?

Jeśli odpowiedź jest twierdząca, to czy Spółka będzie miała prawo do obniżenia podatku VAT z otrzymanej faktury korygującej najwcześniej z chwilą otrzymania faktury korekty?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem dostawy jest nieruchomość gruntowa i jako tereny budowlane winna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec tego Syndyk powinien wystawić fakturę korygującą, a Spółka będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury korygującej najwcześniej w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma korektę.

Do powyższego wniosku Spółka doszła po szczegółowej analizie otrzymanych dokumentów oraz orzecznictwa w przedmiotowym zakresie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z powyższych regulacji wynika, że dostawa (w znaczeniu, jakie nadała jej Ustawa VAT), co do zasady winna być związana z faktycznym przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Potwierdza to także uzasadnienie wyroku WSA w Warszawie z dnia 17 stycznia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1326/11. Sąd zauważa, że organy podatkowe obu instancji są w błędzie co do wykładni art. 7 ustawy o VAT, który to przepis stanowi podstawę prawną tej sprawy. Przepis ten stanowi ustawową wykładnię art. 5 ustawy o VAT, przewidując, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przepis ten ma umocowanie w art. 14 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a który został przeniesiony z VI Dyrektywy, występując w niej jako art. 5. Treść przepisu art. 5 VI Dyrektywy i art. 14 Dyrektywy 2006/112, zwanej Dyrektywą VAT, jest przejrzysta. „Dostawa towarów” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel. Tak więc polska transpozycja jest jednobrzmiąca z przepisami unijnymi. Jednakże niniejsza sprawa wykazuje, że znaczenie użytego pojęcia może być odmienne. Zarówno komentarze do art. 7 ustawy o VAT jak i do art. 14 Dyrektywy VAT wskazują na konieczność faktycznego przeniesienia do rozporządzenia rzeczą, a więc zakładają fizyczne przeniesienie przedmiotu. Np. A.B., R.K. – Komentarz do art. 7 ustawy o VAT (Wydawnictwo LEX 2011) wskazują: „Dostawa towarów w pewnym sensie odpowiada «sprzedaży» jako czynności opodatkowanej wedle poprzedniej ustawy z 1993 r. Ma ona jednakże szerszy zakres przedmiotowy. Nadto pojęcie dostawy towarów w znacznym stopniu oderwano od cywilistycznej konstrukcji przeniesienia prawa własności. Powoduje to zmianę zakresu opodatkowania. Nie można też odnosić wprost do dostawy towarów niektórych poglądów orzecznictwa i piśmiennictwa dotyczących sprzedaży”. „Ustawa VAT dla swoich własnych potrzeb definiuje termin «dostawa towarów». Nie można w związku z tym utożsamiać dostawy towarów na gruncie VAT z cywilnoprawną umową dostawy, na mocy której dostawca zobowiązuje się do wytworzenia rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku oraz do ich dostarczenia częściami albo periodycznie, a odbiorca zobowiązuje się do odebrania tych rzeczy i do zapłacenia ceny (art. 605 k.c.)”. „Wydaje się jednak, że czynności przeniesienia prawa musi jednak towarzyszyć wydanie przedmiotowego towaru. Tylko wówczas powstanie obowiązek podatkowy z tytułu tej czynności. Stąd też nie będzie dostawą np. przewłaszczenie na zabezpieczenie (w tym przypadku dostawa występuje dopiero w przypadku definitywnego przejęcia przez wierzyciela przewłaszczonych rzeczy – zob. także wyrok WSA w Poznaniu z dnia 6 lutego 2007 r., I SA/Po 1079/06 (w:) Podatek od towarów i usług. Orzecznictwo sądów administracyjnych w sprawach podatkowych, red. A. Bącal, Warszawa 2008)”.

Dlatego też prawo do rozporządzania towarem jak właściciel, do której to kategorii odwołał się ustawodawca, nie może być utożsamiana wyłącznie z prawem własności w rozumieniu cywilnoprawnym. Wobec ugruntowanego poglądu powyższe „rozporządzenie” należy rozumieć szeroko i w oderwaniu od cywilnego prawa własności, a podstawowe znaczenie dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług ma nie tyle aspekt prawny, a aspekt faktyczny i ekonomiczny, sprowadzający się do faktycznej możliwości dysponowania towarem, a nie rozporządzania nim w sensie prawnym. Niewątpliwie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) ugruntował się pogląd, że przy korzystaniu ze swobody państwa członkowskie muszą brać pod uwagę cele Dyrektywy 2006/112/WE oraz ogólne zasady prawa, w szczególności równego traktowania podmiotów oraz zasadę neutralności podatkowej.

Z przepisu art. 43 ust. 1 Ustawy VAT wynika, że zwalnia się od podatku:

*   dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę;
*   dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
    1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;
*   dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
    1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto istotnego znaczenia nabiera uregulowanie zawarte w art. 29 ust. 5 Ustawy VAT, mianowicie w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z TSUE zwolnienia od podatku określone Dyrektywą 2006/112/WE należy co do zasady interpretować zawężająco, ponieważ stanowią one wyjątek od ogólnej zasady, zgodnie z którą każda odpłatna usługa lub dostawa podlega podatkowi od wartości dodanej. Wobec tego krajowy ustawodawca nie może nadmiernie rozszerzać pakietu zwolnień.

W zakresie nieruchomości uregulowania Dyrektywy 2006/112/WE (art. 135 ust. 1 lit. j), k), l) wskazują, że państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

1.  dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a);
2.  dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b);
3.  dzierżawę i wynajem nieruchomości (z pewnymi wyjątkami, niemającymi znaczenia dla przedmiotowej sprawy).

Należy także zwrócić uwagę na art. 137 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym państwa członkowskie mogą przyznać podatnikom prawo wyboru opodatkowania m.in. następujących transakcji:

*   dostaw budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu innych niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a);
*   dostaw terenów niezabudowanych innych niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b).

Państwa członkowskie określają szczegółowe zasady korzystania z prawa wyboru, jak również mogą ograniczyć zakres tego prawa wyboru.

Zgodnie zaś z art. 12, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Przy czym „budynek” oznacza dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem, a „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Mogą także zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem pojęcia używane do opisania ww. zwolnień powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, według której podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, by pojęcia użyte w celu opisania zwolnień należało interpretować w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (podobnie wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-445/05 Haderer, z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C-407/07 Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing, czy z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie C-357/07 TNT Post UK).

Zwolnienia, jakie przewidują przepisy Dyrektywy 2006/112/WE oraz Ustawy VAT, zakładają przede wszystkim, że przedmiotem danej dostawy są budynki lub jego części, wraz z gruntem, na którym stoją. Nie ma mowy na temat ich używalności, np. nadaje się do rozbiórki. Zatem czy budynek nie nadający się do użytku, przeznaczony do rozbiórki, czy częściowo rozebrany stanowi wciąż budynek, który był już np. zasiedlony lub w odniesieniu do tego budynku nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony?

Przekładając to na stan faktyczny niniejszej sprawy należy wskazać, że z uwagi na treści zawarte w operacie szacunkowym, decyzji Prezydenta Miasta Poznania zatwierdzającej projekt budowlany, które miały niebagatelne znaczenie, bowiem w postanowieniach i zarządzeniach dotyczących przetargu przedmiotowej nieruchomości Sąd wskazywał, że budynki niefunkcjonującego ośrodka przeznaczone są do rozbiórki – przedmiotem transakcji jest grunt inwestycyjny. Upadła Spółka zamierzała bowiem całkowicie rozebrać budynki, aby na tak zwolnionych od zabudowy gruntach móc następnie wybudować nowe budynki.

Zatem wynika z tego, że po zakupieniu w 2007 r. przez upadłą obecnie Spółkę nieruchomości, Spółka ta podjęła starania, celem których miała być realizacja zupełnie nowej inwestycji, a obiekty niefunkcjonującego już ośrodka rekreacyjno-wypoczynkowego miały zostać poddane rozbiórce.

Celem ekonomicznym upadłej Spółki było uzyskanie zupełnie nowej inwestycji – nowych budynków, których pozwolenie na budowę i projekt zostały zatwierdzone decyzją Prezydenta Miasta z dnia 12 lutego 2009 r. oraz założono już dziennik budowy.

Także celem Wnioskodawcy nie było nabycie przeznaczonych do rozbiórki budynków. Podstawowym celem było nabycie przeznaczonego pod zabudowę gruntu z inwestycją budowlaną w toku. W tym też celu Wnioskodawca wymaga scedowania na niego praw i obowiązków wynikających m.in. z decyzji o pozwoleniu na budowę jako prawa nierozerwalnie związanego z gruntem.

Jak już wyżej wskazano pojęcia użyte do opisania czynności zwolnionych od podatku powinny być interpretowane w sposób ścisły i zgodny z celami, do jakich dążą owe zwolnienia.

W ocenie Wnioskodawcy głównym elementem dostawy jest grunt (cztery działki) – od początku negocjacji bowiem przewidziana była rozbiórka, zatem dostawa działek w celu wybudowania zupełnie nowych obiektów.

Wobec powyższego przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a w związku z brzmieniem pkt 9 oraz art. 29 ust. 5 Ustawy VAT należy interpretować w ten sposób, że przewidziane tymi przepisami zwolnienie budynków, budowli lub ich części trwale związane z gruntem nie odnosi się do dostawy gruntu, na którym posadowione są obiekty, które mają zostać rozebrane w celu wzniesienia na ich miejscu nowych obiektów.

Wobec powyższego dokonana przez Syndyka na fakturze kwalifikacja, iż przedmiotowa nieruchomość podlega zwolnieniu z uwagi na treść art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29 ust. 5 Ustawy VAT nie była prawidłowa.

Spółka uważa, że powyższy wniosek wpisuje się w orzecznictwo TSUE (np. wyroki: z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed; z dnia 12 lipca 2012 r. w sprawie C-326/11 JJ. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV), jak i krajowe, np. wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 918/11, w którym podkreślono: „Przede wszystkim należy podkreślić, że ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani też dyrektywa VAT, nie definiują pojęcia «budowla» dla potrzeb tego podatku. Analizując prawidłowość zastosowania norm prawnych będących przedmiotem sporu należy mieć na względzie, że podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym. Dlatego też w okresie poakcesyjnym, wobec konieczności stosowania prawa unijnego i na skutek uwzględniania wykładni tego prawa, dokonywanej przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zmieniły się metody wykładni. W miejsce dominującej w poprzednim stanie prawnym wykładni językowej, aktualnie prymat należy przyznać dyrektywie wykładni celowościowej. Należy bowiem uwzględnić, że na gruncie podatku od towarów i usług użytym w przepisach normujących ten podatek terminom należy przypisywać zasadniczo autonomiczne znaczenie, swoiste dla tego podatku, a tym samym oderwane od ich rozumienia cywilistycznego w ujęciu prawodawstwa krajowego. Wynika to, jak wcześniej wskazano z harmonizacji tego podatku na terytorium Unii Europejskiej, czego konsekwencją jest konieczność jednolitego rozumienia pojęć VAT na całym obszarze państw członkowskich, co wymaga – przy ich definiowaniu – szerszego uwzględniania kryteriów ekonomicznych, jako bardziej uniwersalnych, przy jednoczesnym wykorzystywaniu cywilistycznego unormowania danego terminu w prawie krajowym, jedynie w zakresie w jakim nie będzie ono pozostawało w sprzeczności dla ustalenia zakresu i znaczenia tego pojęcia z uwzględnieniem jego kontekstu oraz celu, jakiemu służy uregulowanie dyrektywy (ustawy), w którym zostało użyte. Zatem przy interpretacji pojęć użytych w ustawie o podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma walor i skutki ekonomiczne danej czynności opodatkowanej a nie jego definicja w krajowym prawie cywilnym, które przecież w każdym państwie członkowskim jest inne”.

Niebagatelnego znaczenia – w ocenie Wnioskodawcy – nabierają wnioski płynące z uzasadnienia wyroku NSA z dnia 31 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1375/11, w którym stwierdzono: „Trudno zgodzić się ze Skarżącą, by w sprawie tej miało znaczenie to, czy na dzień otrzymania zaliczki strony umowy mogły nie wiedzieć i nie mogły przewidzieć, czy rozbiórka rzeczywiście nastąpi i kiedy. W sytuacji, gdy weźmie się pod uwagę, że 1) dla stron umowy budynki nie przedstawiały żadnej wartości, wartość tych budynków strony w umowie przedwstępnej określiły bowiem na 0 zł, 2) strony umowy miały świadomość tego, że istnieje decyzja wprawdzie nieostateczna, ale natychmiast wykonalna nakazująca rozbiórkę tych budynków, 3) rozebranie tych budynków przed zawarciem umowy ostatecznej dla stron nie miało wpływu na obowiązek zawarcia umowy przyrzeczonej, ani też nie powodowało zmiany cen, 4) w Planie Ogólnym Zagospodarowania Przestrzennego (\`(...)\`) grunty te zostały przeznaczone pod budowę budynku administracyjno-usługowego wraz z garażem podziemnym, co wynikało z umowy przedwstępnej o ustanowieniu użytkowania wieczystego gruntu i sprzedaży budynków z dnia 2 lutego 1998 r., to nie można zgodzić się ze Skarżącą, by dla oceny jaki był cel umowy zawartej przez Skarżącą miało znaczenie, to kiedy i czy prace rozbiórkowe budynków zostaną rozpoczęte. Uwzględniając wskazane wyżej okoliczności nie można podzielić zarzutu skargi kasacyjnej, by przyjęcie w tej sprawie przez organy i Sąd pierwszej instancji, że celem umowy była w istocie dostawa gruntu niezabudowanego, mimo znajdujących się na tym gruncie budynków, podlegających rozbiórce, naruszało zasadę swobodnej oceny dowodów określoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. Ekonomiczny aspekt transakcji, jak to już wyżej wskazano ma bowiem decydujący wpływ na ocenę danej transakcji pod względem skutków podatkowych w podatku VAT”.

Dlatego też należy uznać, iż przedmiotem dostawy jest nieruchomość gruntowa (grunt budowlany) i Syndyk ma prawo wystawić fakturę korygującą.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 Ustawy VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11,12,16 i 18. Natomiast jeśli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Z kolei na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Skoro transakcja sprzedaży nieruchomości przedstawionej w stanie faktycznym podlega opodatkowaniu Spółka będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury korygującej najwcześniej w rozliczeniu za okres, w którym korektę otrzyma.

Mając na uwadze powyższe Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska, iż w przypadku transakcji przedstawionej w stanie faktycznym ma prawo do odliczenia podatku VAT z faktury korygującej, bowiem przedmiotem nabycia z punktu widzenia podatku od towarów i usług jest grunt budowlany. W efekcie będzie miała prawo do odliczenia podatku wynikającego z korekty najwcześniej w rozliczeniu za okres, w którym korektę otrzyma.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 11 października 2012 r. aktem notarialnym Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem VAT nabył, w trybie przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (tekst jednolity: Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.), od Syndyka Masy Upadłości (dalej: Syndyk) nieruchomość zabudowaną. Nieruchomość składa się z czterech działek (oznaczonych numerami 5, 6, 4/6 oraz 1/2).

Na poszczególnych działkach znajdują się:

1.  na działce nr 1/2 – utwardzenie terenu i drogi, domek kempingowy;
2.  na działce nr 5 – budynki: hangar, świetlica, administracyjny; drogi, place, chodniki;
3.  na działce nr 6 – utwardzone boisko, chodniki;
4.  na działce nr 4/6 – domki kempingowe, budynek wczasowy, hydrofornia, drogi, chodniki, place.

Przedmiotowa nieruchomość została w dniu 28 września 2007 r. nabyta przez obecnie będącą w upadłości Spółkę komandytowo-akcyjną (dalej też: upadła Spółka) (w imieniu której przy sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy działał Syndyk). Przy tej transakcji sprzedający oświadczył, że budynki stanowią towary używane w rozumieniu przepisów Ustawy VAT, i że dla tej nieruchomości brak jest aktualnie obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego oraz że nieruchomość ta nie stanowi nieruchomości rolnej. Sprzedający przeniósł na kupującego wszelkie prawa z decyzji administracyjnych, w tym z decyzji z dnia 30 października 2006 r. wydanej przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, na podstawie której ustalono warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie obiektu rekreacyjno -wypoczynkowego wielofunkcyjnego z apartamentami, powierzchnią rekreacyjną oraz gastronomią, przewidzianą do realizacji na działkach 5, 6, 4/4, 4/6, 4/8 oraz 1/2. Zatem upadła Spółka nabyła nieruchomość jako zwolnioną od podatku.

Z zarządzeń i postanowień Sądu Rejonowego, który ogłosił upadłość Spółki komandytowo -akcyjnej (postanowienie z dnia 23 lutego 2011 r.), dotyczących przetargu na sprzedaż przedmiotowej nieruchomości wynika, że zabudowania przeznaczone są do rozbiórki. Syndyk we wskazanym wyżej akcie notarialnym oświadczył, „że z tytułu umowy sprzedaży objętej niniejszym aktem notarialnym Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług w myśl ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 – z późniejszymi zmianami), a przedmiot niniejszej umowy jest w całości zwolniony z tego podatku”. Syndyk na wystawionej fakturze dokumentującej przedmiotową transakcję, jako podstawę do zwolnienia wskazał art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29 ust. 5 Ustawy VAT.

W momencie nabycia nieruchomości nie istniała odrębna decyzja dotycząca rozbiórki budynków posadowionych na nabywanej nieruchomości. Zbywca nieruchomości zgłosił zamiar wyburzenia budynków istniejących – decyzja nie była wymagana – a Wydział Urbanistyki i Architektury Urzędu Miasta pismem z dnia 7 listopada 2008 r. przyjął to zgłoszenie,

Na moment zakupu nieruchomości nie rozpoczęła się rozbiórka przedmiotowych budynków. Niemniej jednak Spółka podkreśla, że z uwagi na decyzję z dnia 12 lutego 2009 r. udzielającą pozwolenia na budowę, gdzie zasadniczym elementem tej inwestycji była rozbiórka istniejących na przedmiotowych działkach obiektów, jak również Zarządzeń Sądu Rejonowego zatwierdzających warunki przetargu na sprzedaż prawa własności nieruchomości zabudowanej budynkami ośrodka wypoczynkowego przeznaczonymi do rozbiórki oraz operatu szacunkowego, który stanowił element oferty przetargu – faktycznym przedmiotem zakupu nie były znajdujące się na przedmiotowych działkach obiekty.

Według wiedzy Spółki upadła Spółka od momentu otrzymania nieruchomości do momentu jej sprzedaży nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie przedmiotowych obiektów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy przedmiotem transakcji nabycia była nieruchomość zabudowana, czy też grunt.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1, 2, 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury;
*   budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
*   budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie natomiast z uregulowaniami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

W celu rozstrzygnięcia sedna sprawy, tj. czy przedmiotem dostawy jest nieruchomość zabudowana, czy jedynie grunt wskazać należy na wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08, który stanowi: „W świetle powyższych rozważań na zadane pytania odpowiedzieć należy, że art. 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki” (pkt 44).

Istotnym w przedmiotowej sprawie jest fakt, czy rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający rozpoczęła się przed tą dostawą.

Jak wynika z uzupełnienia wniosku w momencie dostawy nie istniała odrębna decyzja dotycząca rozbiórki (zbywca nieruchomości zgłosił jedynie zamiar wyburzenia istniejących budynków). Nie rozpoczęła się również rozbiórka przedmiotowych budynków.

Zatem w świetle wyżej powołanego wyroku TSUE Wnioskodawca nabywając nieruchomość od Syndyka nabył nieruchomość zabudowaną a nie sam grunt.

Bez znaczenia pozostaje fakt, że na dzień dostawy istniała decyzja z dnia 12 lutego 2009 r. udzielająca pozwolenia na budowę, gdzie zasadniczym elementem tej inwestycji była rozbiórka istniejących na przedmiotowych działkach obiektów, jak również Zarządzenia Sądu Rejonowego zatwierdzających warunki przetargu na sprzedaż prawa własności nieruchomości zabudowanej budynkami ośrodka wypoczynkowego przeznaczonymi do rozbiórki oraz operatu szacunkowego, który stanowił element oferty przetargu – faktycznym przedmiotem zakupu nie były znajdujące się na przedmiotowych działkach obiekty, bowiem sprzedający nie włączył się w proces rozbiórki istniejących budynków i na moment dostawy na rzecz Wnioskodawcy przedmiotowej nieruchomości prace rozbiórkowe nie zostały rozpoczęte. Zatem w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą nieruchomości zabudowanej, a nie jak wskazuje Wnioskodawca z dostawą samego gruntu.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków. Jednym z nich jest art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany w stopniu nie niższym niż 30% wartości początkowej obiekt budowlany będzie przedmiotem dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub np. przedmiotem najmu, dzierżawy (przedmiotem świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy). Bowiem zarówno dostawa, jak i najem czy dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie ich dostawy są one już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

Z kolei kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowiony został budynek rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, stosownie do którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, bądź też opodatkowana jest 23% stawką podatku, to na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu, na którym posadowione są budynki, budowle lub ich części.

W związku z tym, jeżeli dostawa budynku, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem będzie korzystać ze zwolnienia, również dostawa gruntu na którym jest on posadowiony korzystać będzie ze zwolnienia od podatku.

Jak już wcześniej wskazano Spółka, która sprzedawała nieruchomość Zainteresowanemu nabyła ją w dniu 28 września 2007 r. jako zwolnioną od podatku. Według wiedzy Wnioskodawcy upadła Spółka od momentu otrzymania nieruchomości do momentu jej sprzedaży Zainteresowanemu nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie przedmiotowych obiektów. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że pierwsze zasiedlenie przedmiotowej nieruchomości miało miejsce najpóźniej w dniu 28 września 2007 r., gdyż wtedy właśnie doszło do czynności podlegającej opodatkowaniu, jednak korzystającej ze zwolnienia. Ponadto, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą (sprzedażą nieruchomości Wnioskodawcy) upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym przy sprzedaży ww. nieruchomości Zainteresowanemu zostały spełnione warunki umożliwiające zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę dokonana przez Spółkę transakcja – zakup nieruchomości – korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Art. 106 ust. 1 ustawy określa, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na mocy § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Na podstawie § 14 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Zgodnie z § 14 ust. 3 rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Z kolei od dnia 1 stycznia 2013 r. powyższe przepisy rozporządzenia otrzymały następującą treść:

1.  § 14 ust. 1 – Fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.
2.  § 14 ust. 2 – Faktura korygująca wystawiana w przypadku podwyższenia ceny powinna zawierać:
    1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
    2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
        1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
        2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
    3.  kwotę podwyższenia podatku należnego.
3.  § 14 ust. 3 – Faktura korygująca wystawiana w przypadku stwierdzenia pomyłek, o których mowa w ust. 1, powinna zawierać dane określone w ust. 2 pkt 1 i dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6 zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca, a także:
    1.  prawidłową treść korygowanych pozycji, w tym kwoty w wysokości prawidłowej, lub
    2.  różnicę między odpowiednimi kwotami wskazanymi pierwotnie w wysokości omyłkowej i w wysokości prawidłowej.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem przedmiotowa transakcja po stronie sprzedawcy nie generuje podatku należnego (korzysta ze zwolnienia przedmiotowego) – nie ma więc podstaw do wystawienia faktury VAT korygującej, a tym samym u nabywcy nie powstanie podatek naliczony do odliczenia, co oznacza brak możliwości jego odliczenia.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.