Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-473/12-3/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-03-18
Teza: 1.Czy zainicjowana reorganizacja w zakresie zakończenia świadczenia Usług Serwisowych przez Spółkę i rozpoczęcia jej przez Usługodawcę powinna zostać uznana za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2.Jeżeli reorganizacja ta nie powinna zostać uznana za ZCP, to czy dla Spółki wystąpią jakiekolwiek skutki podatkowe na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych inne, niż wynikające odpowiednio z konieczności rozpoznania przychodów i kosztów podatkowych w związku z przejęciem przez Usługodawcę środków trwałych i zapasów na podstawie odpowiednich umów zobowiązaniowych (umów sprzedaży lub umów najmu i dzierżawy)?
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2012 r. (data wpływu 28 grudnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych w związku z reorganizacją - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: jako „Spółka” albo „Wnioskodawca”) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy między innymi:

*   usługi serwisowe (dalej: jako „Usługi Serwisowe”), w ramach których oferuje klientom usługi porządkowe (m.in. pielęgnację i konserwację terenów zielonych, renowację i rekultywację obszarów zdegradowanych, utrzymanie dróg, placów, chodników i parkingów, sprzątanie biur i pomieszczeń socjalnych oraz czyszczenie posadzek i utrzymania porządku w obiektach przemysłowych) oraz usługi gastronomiczne (catering),

*   usługi ochrony,

*   usługi hotelarskie.

Odbiorcami Usług Serwisowych świadczonych przez Wnioskodawcę są przede wszystkim spółki powiązane z Grupy \`(...)\`

Działalność gospodarcza w zakresie Usług Serwisowych jest do pewnego stopnia wyodrębniona w ramach całości działalności gospodarczej Spółki. Można np. wyodrębnić należące do Wnioskodawcy aktywa, które związane są z funkcjonowaniem tej linii (np. maszyny czyszczące, kosiarki, itp.). Analogicznie można próbować przyporządkować koszty pracy poszczególnych pracowników operacyjnych do działalności linii biznesowej Usług Serwisowych. Istnieją jednak również istotne aktywa, które w taki sposób alokowane być nie mogą (np. nieruchomość wykorzystywana zarówno w działalności serwisowej, działalności ochrony oraz przez biuro zarządzania personelem Spółki, podobnie jak Hotel. Do poszczególnych linii biznesowych nie można przyporządkować także kosztów pracy pracowników wsparcia (np. księgowości, kadr i płac).

W Spółce wyodrębniono na podstawie kryterium terytorialnego 8 oddziałów (wraz z centralą Spółki) oraz na podstawie kryterium funkcjonalnego, poszczególne linie biznesowe: usługi serwisowe, usługi ochrony, usługi hotelarskie. Podział na oddziały ma charakter formalny i znajduje swoje odzwierciedlenie w świetle regulaminu organizacyjnego Spółki. Trudno jednak przyjąć, że doszło do wyraźnego wyodrębnienia organizacyjnego, funkcjonalnego oraz finansowego linii Usług Serwisowych. W świetle postanowień regulaminu organizacyjnego, podział na poszczególne linie biznesowe nie jest tak wyraźny jak podział na oddziały.

Oddział jest jednostką wyodrębnioną organizacyjnie ze Spółki, w każdym oddziale może funkcjonować więcej niż jedna linia biznesowa. Kluczowe zadania Spółki realizowane są przez centralę oraz oddziały stosownie do ich zakresu działania. Z regulaminu wynika również, że poszczególnymi oddziałami kierują dyrektorzy samodzielnie albo wraz z zastępcami, jeśli tacy zostaną powołani. Dyrektorzy oddziałów i ich zastępcy odpowiadają za działalność operacyjną i administracyjną Spółki i jej trzech linii biznesowych na poziomie poszczególnych oddziałów, a w zakresie prowadzonych spraw oddziału posiadają samodzielność finansową, w ramach której dysponują budżetem oddziału i zaciągają zobowiązania. Dyrektorzy podlegają wiceprezesowi zarządu ds. korporacyjnych. Przedstawiona struktura organizacyjna odzwierciedla zadania realizowane w Spółce.

Obok dyrektorów oddziałów funkcjonują w Spółce dyrektorzy poszczególnych linii biznesowych, których działalność polega m.in. na koordynowaniu i opracowywaniu w uzgodnieniu z dyrektorami oddziałów spójnych planów działalności danej linii biznesowej, planu inwestycyjnego, remontowego i zatrudnienia. W centrali Spółki funkcjonuje biuro zarządzania serwisem podlegające wiceprezesowi zarządu ds. korporacyjnych. Do obowiązków wiceprezesa zarządu ds. korporacyjnych w ramach linii biznesowej Usług Serwisowych należy m.in.: strategiczne i wieloletnie projektowanie i planowanie oraz opracowanie strategii.

Wnioskodawca podkreśla, że postanowienia Regulaminu dotyczące ogólnych zasad podległości służbowej nie wskazują, by doszło do przyporządkowania pracowników Spółki do poszczególnych linii biznesowych.

W Spółce nie funkcjonują odrębne rachunki bankowe dla poszczególnych linii biznesowych, gdyż są one przyporządkowane do poszczególnych oddziałów Spółki. Podobnie, obecnie w ramach Spółki nie jest możliwe dokładne przyporządkowanie wierzytelności i zobowiązań, jak również przychodów i kosztów do poszczególnych linii biznesowych.

Większość udziałów Wnioskodawcy jest w posiadaniu S.A. (dalej: jako „\`(...)\`”), należąca do Grupy \`(...)\`.

W Grupie \`(...)\` prowadzone są obecnie działania mające na celu obniżenie kosztów prowadzenia działalności gospodarczej. W ramach tych działań rozważane jest wprowadzenie zasady specjalizacji działalności poszczególnych spółek Grupy. W związku z tym, 20 listopada 2012 r., zarząd \`(...)\` podjął uchwałę, w której wyraził zgodę na wypowiedzenie najistotniejszych umów zawartych ze Spółką i przewidujących świadczenie Usług Serwisowych. Okres wypowiedzenia zaczął biec od 3 grudnia 2012 r. W konsekwencji, Spółka planuje całkowite zaprzestanie prowadzenia działalności serwisowej. Między innymi z uwagi na istniejące zobowiązania w sferze pracowniczej, to jest zatrudnianie pracowników objętych gwarancją zatrudnienia wynikającą z umów społecznych, których gwarantem jest \`(...)\` nie sposób bowiem na dzień dzisiejszy w sposób jednoznaczny określić dalszą opłacalność utrzymania linii biznesowej serwisu w Spółce.

Świadczeniem Usług Serwisowych po zakończeniu prowadzenia tej działalności przez Spółkę miałaby zająć się inna spółka zależna od \`(...)\` (dalej: jako „Usługodawca”), z siedzibą na terenie kraju, będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym planuje się, że Usługodawca będzie zawierał z kontrahentami (także wcześniejszymi kontrahentami Wnioskodawcy) nowe skonsolidowane umowy i nie będzie wstępował w żadne prawa i obowiązki Spółki wynikające z istniejących umów handlowych Wnioskodawcy. Spółka nie przekaże również w żaden sposób Usługodawcy swoich wierzytelności ani zobowiązań (z wyjątkiem odpowiedniej części wierzytelności Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, o czym dalej).

Część aktywów należących do Wnioskodawcy, m.in. te środki trwałe i zapasy, które wykorzystywane są jedynie do świadczenia Usług Serwisowych, będą efektywnie przekazywane Usługodawcy na podstawie odpowiednich stosunków obligacyjnych między Spółką i Usługodawcą, np. sprzedaży, dzierżawy czy też najmu.

Na podstawie przepisu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r„ Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) do Usługodawcy przeszliby pracownicy Spółki, którzy są obecnie zaangażowani jedynie w świadczenie Usług Serwisowych. Usługodawca przejmie również odpowiednią część wierzytelności Spółki z tytułu Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (np. z tytułu pożyczek dla pracowników z ZFŚS). Poza wierzytelnościami dotyczącymi ZFŚS, Usługodawca nie przejmie żadnych innych wierzytelności Spółki.

Przekazanie Usługodawcy aktywów na podstawie odpowiednich stosunków zobowiązaniowych i przejście pracowników Spółki ma z punktu widzenia Wnioskodawcy istotne uzasadnienie ekonomiczne - w ten sposób Spółka nie będzie ponosić m.in. kosztów utrzymania majątku trwałego, którego nie byłaby w stanie efektywnie wykorzystać w ramach pozostałej, prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie będzie również ponosić kosztów wynagrodzeń pracowników zaangażowanych dotychczas w działalność serwisową.

Spółka nie zobowiąże się jednak wobec Usługodawcy w żaden sposób, iż nie będzie prowadzić działalności gospodarczej w postaci Usług Serwisowych, w związku z czym w każdym momencie, w przypadku podjęcia takiej decyzji, będzie mogła powrócić do świadczenia tych usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zainicjowana reorganizacja w zakresie zakończenia świadczenia Usług Serwisowych przez Spółkę i rozpoczęcia jej przez Usługodawcę powinna zostać uznana za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy zainicjowana reorganizacja w zakresie zakończenia świadczenia Usług Serwisowych przez Spółkę i rozpoczęcia jej przez Usługodawcę powinna zostać uznana za zbycie ZCP na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Jeżeli reorganizacja ta nie powinna zostać uznana za ZCP, to czy dla Spółki wystąpią jakiekolwiek skutki podatkowe na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych inne, niż wynikające odpowiednio z konieczności rozpoznania przychodów i kosztów podatkowych w związku z przejęciem przez Usługodawcę środków trwałych i zapasów na podstawie odpowiednich umów zobowiązaniowych (umów sprzedaży lub umów najmu i dzierżawy)?
4.  Jeżeli reorganizacja ta nie powinna zostać uznana za ZCP, to czy dla Spółki wystąpią jakiekolwiek skutki podatkowe na gruncie podatku od towarów i usług inne, niż wynikające odpowiednio z konieczności rozpoznania podatku należnego w związku z przejęciem przez Usługodawcę środków trwałych i zapasów na podstawie odpowiednich umów zobowiązaniowych (umów sprzedaży lub umów najmu i dzierżawy)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1 i 3 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zainicjowana reorganizacja w Grupie \`(...)\` nie powinna zostać uznana po stronie Spółki za transakcję zbycia ZCP na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych,

W świetle przedstawionych powyżej kluczowych założeń zainicjowanej reorganizacji w Grupie \`(...)\`, podstawową kwestią wymagającą ceny jest to, czy dojdzie do przeniesienia ZCP ze Spółki na Usługodawcę.

Definicja ZCP znajduje się w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz w przepisie art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Obie ustawy przewidują, że przez ZCP należy rozumieć „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Na podstawie powyższej definicji w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się przesłanki, których łączne wystąpienie jest uznawane za konieczne i wystarczające do uznania danych składników majątku za ZCP:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania;
2.  zespół składników jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogłyby one stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (tzw. wyodrębnienie funkcjonalne).

Zdaniem Spółki, na skutek zainicjowanych działań reorganizacyjnych w grupie \`(...)\` nie dojdzie do przeniesienia ZCP w rozumieniu ustawy o CIT, ustawy o VAT, gdyż w Spółce nie został wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, który spełniałby powyższe przesłanki.

Ad 1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania

ZCP musi stanowić pewien zespół składników majątkowych, obejmujący zarówno składniki materialne jak i niematerialne. Jak wskazuje się w literaturze, oznacza, to że aby uznać dany zespół składników za ZCP, musi się on składać co najmniej z jednego składnika materialnego i co najmniej jednego składnika niematerialnego (tak S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części - podatki dochodowe, Warszawa 2007).

Podobne stanowisko prezentują również organy podatkowe, m.in. w interpretacji z dnia 29 października 2009 r., Dyrektora Izby Skarbowej (sygn. IBPBI/2/423-875/09/AP) stwierdził, iż „podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).”

Co więcej, ponieważ zobowiązania są jedynym, bezpośrednio wymienionym w definicji legalnej składnikiem ZCP, Spółka jest zdania, iż stanowią one fundamentalny element tego pojęcia, gdyż ustawodawca celowo wyeksponował ich rolę.

Jak z kolei wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiot transakcji między Spółką i Usługodawcą miałby obejmować składniki majątkowe mające niemal wyłącznie charakter materialny (między innymi środki trwałe czy zapasy). Jedynymi składnikami o charakterze niematerialnym przenoszonymi na Usługodawcę będą wierzytelności Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Należy jednak zwrócić uwagę, że chociaż część aktywów zostanie przez Spółkę sprzedana, natomiast część zostanie Usługodawcy wynajęta lub wydzierżawiona, to w ten sposób nie dojdzie do przekazania wszystkich aktywów związanych z prowadzeniem Usług Serwisowych na rzecz Usługodawcy. Między innymi nie zostaną przekazane żadne wierzytelności oraz gotówka związana z Usługami Serwisowymi. Nie dojdzie również do przejęcia przez Usługodawcę żadnych zobowiązań, związanych z prowadzeniem Usług Serwisowych przez Spółkę. Usługodawca zawrze również nowe, osobne umowy na świadczenie wspomnianych Usług.

Biorąc powyższe pod uwagę, uznanie powyższej przesłanki za spełnioną będzie co najmniej wątpliwe.

Ad. 2 Wyodrębnienie organizacyjno-finansowe

Aby można było stwierdzić, że masa majątkowa będąca przedmiotem transakcji stanowi ZCP, musi być ona wyodrębniona organizacyjne i finansowo z istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe i organizacyjne najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej, jednakże w doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, w szczególności nie oznacza to konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla ZCP, czy też samodzielnego sporządzania bilansu. W praktyce powszechnie przyjmuje się, iż do stwierdzenia wyodrębnienia finansowego wystarczające jest prowadzenie odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych, za pomocą której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

Prawidłowość powyższej argumentacji potwierdzona została m.in. w interpretacji z dnia 11 czerwca 2010 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, (sygn. ITPP2/443-221/10/AP), zgodnie z którą „wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.”

Jak już zostało zaznaczone, poszczególne oddziały Spółki posiadają jeden rachunek bankowy przyporządkowany do wszystkich linii biznesowych, występujących w danym oddziale. Linia biznesowa Usług Serwisowych nie dysponuje własnymi środkami pieniężnymi, gdyż nie zostały one do niej przyporządkowane w procesie alokowania aktywów. W związku z tym, nie można przyjąć, że doszło do finansowego wyodrębnienia linii biznesowej Usług Serwisowych w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

Z kolei mówiąc o wyodrębnieniu organizacyjnym, należy zwrócić uwagę na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 maja 2008 r., (sygn. IP-PB3-423-391/08-4/MB), w której stwierdzono, iż aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. ZCP tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W świetle powyższego, Wnioskodawca podaje, że w Spółce występuje podział organizacyjny na oddziały (w tym centralę), który jest niezależny od funkcjonującego obok podziału na linie biznesowe. Jednocześnie, jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, w świetle postanowień regulaminu organizacyjnego podział na poszczególnie linie biznesowe nie jest tak wyraźny jak podział na centralę i oddziały.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, nie można utrzymywać, że linia biznesowa Usług Serwisowych odznacza się pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, gdyż w Spółce funkcjonuje wiodący podział organizacyjny na oddziały, który determinuje sposób prowadzenia przez Nią działalności gospodarczej. Do takiego wniosku prowadzi m.in. analiza zakresu kompetencji dyrektorów oddziałów (samodzielność finansowa w ramach której dysponują budżetem oddziału i zaciągają zobowiązania) i zakresu ich odpowiedzialności za działalność operacyjną i administracyjną oddziałów.

Ad. 3 Wyodrębnienie funkcjonalne

W świetle komentowanej definicji legalnej, kompleks majątkowy stanowiący ZCP winien być ponadto wyodrębniony funkcjonalnie, to jest musi tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Powszechnie przyjmuje się, iż chodzi tutaj o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną (S. Krempa, jw., s. 53) zdolność do wykonywania działalności gospodarczej przez ZCP, tj. zdolność zespołu wyodrębnionych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, który to zespół zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zatem, kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia. Składniki majątkowe, wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy natychmiastowe podjęcie określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Takie rozumienie kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w wyroku z dnia 6 czerwca 2008 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 355/08), który powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, stwierdził, iż aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną jego część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, np. zakładu, sklepu czy punktu usługowego. W tym też zakresie w praktyce organów podatkowych podkreśla się, iż ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa (podobnie interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 listopada 2008 r., sygn. IPPB5/423-6/08-3/MB, również interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 12 maja 2008 r., sygn. IP-PB3-423-282/08-2/PS czy też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r., sygn. akt SA/Gd 1097/96).

W sytuacji Spółki, biorąc pod uwagę wspólne wykorzystywanie nieruchomości i niekiedy innych aktywów przez pozostałe linie biznesowe, nie można twierdzić, że mamy do czynienia z wystarczającym wyodrębnieniem funkcjonalnym linii biznesowej Usług Serwisowych i możliwością jej odrębnego działania poza strukturami Spółki. Do takiej konkluzji powinien skłaniać również fakt nieprzyporządkowania pracowników Spółki do poszczególnych linii biznesowych.

Podsumowując powyższe rozważania, w ocenie Wnioskodawcy nie można uznać linii biznesowej Usług Serwisowych za oddzielną ZCP. Istnieją, co prawda, argumenty przemawiające za uznaniem, iż pracownicy i składniki majątkowe przekazywane Usługodawcy będą stanowić łącznie pewną jednostkę organizacyjną, jednak nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki niezbędne do zidentyfikowania ZCP. Nawet jeśli przyjąć, że w ramach zainicjowanej reorganizacji na Usługodawcę przeniesiony zostanie zespół składników materialnych i niematerialnych, co w ocenie Wnioskodawcy jest wysoce wątpliwe, to i tak niespełnione zostaną przesłanki związane z wyodrębnieniem organizacyjno-finansowym i funkcjonalnym ZCP. Tym samym, po stronie Spółki nie znajdą do niej zastosowania przepisy ustawy o CIT dotyczące ZCP.

Natomiast w przypadku pytania nr 3, Wnioskodawca jest zdania, iż po stronie Spółki nie wystąpią inne konsekwencje na gruncie podatku dochodowego prócz konieczności rozpoznania przychodów i kosztów podatkowych w związku z przejęciem przez Usługodawcę środków trwałych i zapasów, a tym samym dla Spółki brak będzie innych tytułów do opodatkowania.

Biorąc pod uwagę, że jak Spółka wykazała w uzasadnieniu do pytania nr 1, nie dojdzie do zbycia ZCP przez Wnioskodawcę, tym samym, jedyne konsekwencje podatkowe jakie powstaną dla Spółki w związku z rozważanym zdarzeniem przyszłym, będą związane z przekazaniem Usługodawcy aktywów w postaci środków trwałych i zapasów na podstawie odpowiednich umów zobowiązaniowych (umów sprzedaży lub umów najmu i dzierżawy).

Ustawa o CIT w art. 12 ust. 1 nie wprowadza definicji przychodu, jednakże definicja taka została wypracowana w doktrynie. Przez przychód rozumie się trwałe przysporzenie w majątku podatnika, w postaci zwiększenia jego aktywów, lub zmniejszenia zobowiązań. Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodem są m.in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Zatem, przekazanie Usługodawcy części majątku Spółki za wynagrodzeniem na podstawie umowy sprzedaży będzie prowadzić do powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Jeśli aktywa Spółki zostaną sprzedane Usługodawcy (czego Wnioskodawca nie wyklucza) to zastosowanie znajdzie przepis art. 14 ustawy o CIT. Przepis ten przewiduje, że przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw jest ich wartość wyrażona w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Tym samym Spółka powinna rozpoznać przychód z tytułu ewentualnej sprzedaży środków trwałych i zapasów na rzecz Usługodawcy w wysokości wartości rynkowej tych aktywów. Równocześnie, ponieważ opodatkowaniu podlega dochód, Spółka powinna mieć prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przez koszty uzyskania przychodów należałoby w tym przypadku rozumieć, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, wydatki na ich nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie, pomniejszone o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych, które rozpoznaje się w momencie ich odpłatnego zbycia. Spółka chciałaby podkreślić przy tym, iż nie zachodzi tutaj przypadek, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. W rozważanym zdarzeniu przyszłym nie ma bowiem mowy o likwidacji środków trwałych, ale o ich odpłatnym zbyciu w postaci sprzedaży na rzecz Usługodawcy. Z kolei w przypadku zapasów, należałoby rozpoznać, wobec braku specyficznej regulacji, historyczne wydatki poniesione na ich nabycie, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Wynika to z faktu, iż wydatki takie, jako koszty bezpośrednie należy rozpoznać dla celów podatkowych w momencie uzyskania odpowiadającego im przychodu.

Jeśli jednak środki trwale wykorzystywane obecnie przez Spółkę do prowadzenia działalności w zakresie Usług Serwisowych nie zostaną sprzedane Wnioskodawcy, lecz jedynie przekazane mu w ramach umów najmu bądź dzierżawy, to Wnioskodawca będzie obowiązany rozpoznawać przychód z tytułu działalności gospodarczej w zakresie najmu na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 12. Równocześnie, powinien mieć prawo do kontynuowania dokonywania odpisów amortyzacyjnych w koszty uzyskania przychodów w odniesieniu do składników majątku trwałego, podlegających amortyzacji podatkowej, a które zostały wynajęte lub wydzierżawione, na podstawie art. 16a i następnych ustawy o CIT.

W rozważanym zdarzeniu przyszłym należy zwrócić uwagę również na regulację art. 11 ustawy o CIT, zgodnie z którą w przypadku, gdy podmioty powiązane w rozumieniu ustawy o CIT ustalają we wzajemnej transakcji warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niezależne, w wyniku czego dany podmiot zaniża dochody lub ich nie wykazuje, organy podatkowe mają możliwość określenia tych dochodów.

Zdaniem Spółki, w rozważanym przypadku potrzeba zastosowania art. 11 ustawy o CIT nie zachodzi. Zasadniczo bowiem, w efekcie wypowiedzenia najistotniejszych umów serwisowych Spółka rezygnuje ze świadczenia Usług Serwisowych ,aby skoncentrować swoje działania na innych obszarach działalności gospodarczej.

W tej sytuacji Spółka, przekazując Usługodawcy środki trwałe oraz zapasy za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tego rodzaju świadczeń, postępuje racjonalnie z ekonomicznego punktu widzenia, obniżając swoje koszty. Co więcej, ponieważ Spółka nie zobowiązuje się w żaden sposób do całkowitego wycofania się z działalności w zakresie Usług Serwisowych, nie można twierdzić, że Spółka świadomie rezygnuje z jakichkolwiek dochodów, które miałby wówczas zrealizować inny podmiot. W rezultacie, nie można twierdzić, że Spółka zaniża swoje dochody lub nie wykazuje jakiejś kategorii dochodów.

Tym samym, na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w przypadku zdarzenia przyszłego po stronie Spółki należy rozpoznać dochód do opodatkowania ustalony zgodnie z przedstawionymi wyżej zasadami wynikającymi z art. 12, art. 14 oraz art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Wynikać to będzie z faktu, iż Usługodawcy przekazane będą jedynie środki trwałe oraz zapasy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Jednocześnie zauważyć należy, iż niniejsza interpretacja oparta została na przepisach ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.