Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.193.2022.2.WP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-28
Teza: Wniesienie do Spółki prawa własności zabudowanej działki nr (…) będzie zwolnione od podatku VAT stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - dostawa budynków lub budowli trwale związanych z gruntem lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10-lit. b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a-lit. b

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT aportu działki nr (…) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 lipca 2022 r. (wpływ 26 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Województwo (…) (dalej: „Województwo”) jest czynnym podatnikiem VAT oraz podatnikiem VAT UE. Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U z 2022 r. poz. 547), Województwo wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 47 ust. 1 tejże ustawy, mieniem Województwa jest własność i inne prawa majątkowe nabyte przez Województwo lub inne Wojewódzkie osoby prawne.

Województwo jest właścicielem nieruchomości zabudowanej położonej w (…) przy ul. (…), oznaczonej w ewidencji gruntów jako obręb (…), arkusz mapy (…), działka nr (…) o pow. (…) ha, zapisanej w księdze wieczystej nr (…) prowadzonej przez Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego w (…).

Decyzjami Wojewody (…) Samorząd Województwa (…) nabył (\`(...)\`) działek, z których następnie w wyniku scalenia powstały dwie działki. Jedna z nowo powstałych działek została podzielona na trzy działki. Jedna z tych nowo wydzielonych działek wraz z dwudziestoma siedmioma innymi działkami, nabytymi przez Województwo na podstawie decyzji Wojewody (…), zostały scalone i w ten sposób powstała działka nr (…). Działka ta uległa podziałowi, w wyniku którego powstała m.in. działka nr (…).

Działki nabyte na podstawie ww. decyzji Wojewody (…) stały się własnością Województwa z dniem, w którym decyzje o ich nabyciu stały się ostateczne. Nabycie działek miało charakter nieodpłatny.

Z uwagi na nabycie działki (…), Województwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Działka nr (…) jest zabudowana budynkiem (\`(...)\`) oraz budynkiem (\`(...)\`). Budynki znajdują się w stanie surowym, częściowo zamkniętym. Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. 2021 r. poz. 2351 ze zm.) obiekty te należy traktować jako budynki, gdyż są trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach. Budowa tych obiektów wchodziła w zakres inwestycji – budowy X w (…) (poprzednia nazwa Y w (…)), którą rozpoczął w roku (…) Urząd Wojewódzki w (…).

Generalnym wykonawcą zostało – (…), Inwestorem Zastępczym – (…). W latach (\`(...)\`), kiedy inwestorem był Urząd Wojewódzki w (…), inwestycja jako centralna, finansowana była z budżetu państwa.

Na koniec roku (…) ww. budynki znajdowały się w stanie surowym, częściowo zamkniętym. Ww. inwestycję centralną zapisaną i finansowaną z budżetu państwa Samorząd Województwa (…) przejął (…) na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 22 grudnia 1998 r. (Dz. U. z 1998 r. nr 162, poz. 1139 ze zm.) w sprawie szczegółowych zasad i trybu przekazywania inwestycji centralnych podlegających przekazaniu. Inwestycja stała się inwestycją samorządową, wieloletnią, finansowaną z dotacji celowej na inwestycje własne samorządu i jako taka zapisana była w ustawie budżetowej.

W ramach kontynuacji tej inwestycji, realizacji podlegały wyłącznie te obiekty, które uznano za niezbędne do funkcjonowania X w (…).

Województwo nie przewidywało kontynuacji budowy ww. budynku (\`(...)\`) i budynku (\`(...)\`). Budynek (\`(...)\`) wykorzystywany był jedynie przez wykonawców budowy jako zaplecze budowy i nie wystąpiono o zgodę na jego użytkowanie. Fakt ten potwierdza uchwała nr (…) Zarządu Województwa (…) w sprawie zatwierdzenia sprawozdania z zakończenia realizacji zaktualizowanego programu rzeczowego inwestycji pn.: „(…)”.

Jednocześnie, na podstawie aktu notarialnego (\`(...)\`) działka nr (…) została przekazana przez Województwo (…) w nieodpłatne użytkowanie na rzecz X w (…).

X nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. budynków, jak również nie rozpoczął ich faktycznego użytkowania.

Budowa budynków nie została zakończona i nie doszło do pierwszego zasiedlenia, tzn. nie nastąpiło pierwsze zajęcie budynku, używanie.

O pierwszym zasiedleniu można bowiem mówić, jeśli dojdzie do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na własne potrzeby. Aktualnie Województwo planuje wnieść do spółki – Z Sp. z o. o. prawo własności działki nr (…), jako aportu na pokrycie udziałów obejmowanych w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki.

### Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

BUDYNEK (\`(...)\`)

Ad 1 i Ad 2

Województwo nie poniosło i nie będzie ponosiło wydatków na ulepszenie budynku (\`(...)\`) (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym).

Zgodnie z zamieszczonym we wniosku opisem stanu faktycznego, Województwo nabyło budynek (\`(...)\`), w ramach nabycia (na podstawie decyzji Wojewody (…)), działek w skład których wchodziła również działka nr (…) z usytuowanym na niej budynkiem (\`(...)\`). Od roku (…) budynek znajduje się w stanie surowym, częściowo zamkniętym.

Województwo nie przewidywało i nie przewiduje kontynuacji budowy ww. budynku (\`(...)\`) oraz nie występowało o zgodę na jego użytkowanie.

Budowa budynku nie została zakończona oraz nie doszło do pierwszego zasiedlenia, tzn. nie nastąpiło pierwsze zajęcie budynku, używanie.

Ad 3

Województwu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ nabycie budynku (\`(...)\`) nastąpiło w ramach nieodpłatnego nabycia zabudowanej działki nr (…), na podstawie decyzji administracyjnych Wojewody (…).

BUDYNEK (\`(...)\`)

Ad 1 i Ad 2

Województwo nie poniosło i nie będzie ponosiło wydatków na ulepszenie budynku (\`(...)\`) (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym).

Zgodnie z zamieszczonym we wniosku opisem stanu faktycznego, Województwo nabyło budynek (\`(...)\`), w ramach nabycia (na podstawie decyzji Wojewody (…)), działek w skład których wchodziła również działka nr (…) z usytuowanym na niej budynkiem (\`(...)\`). Od roku (…) budynek znajduje się w stanie surowym, częściowo zamkniętym.

Województwo nie przewidywało i nie przewiduje kontynuacji budowy ww. budynku (\`(...)\`) oraz nie występowało o zgodę na jego użytkowanie.

Budowa budynku nie została zakończona oraz nie doszło do pierwszego zasiedlenia, tzn. nie nastąpiło pierwsze zajęcie budynku, używanie.

Ad 3

Województwu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ nabycie budynku (\`(...)\`) nastąpiło w ramach nieodpłatnego nabycia zabudowanej działki nr (…), na podstawie decyzji administracyjnych Wojewody (…).

### Pytanie

Czy transakcja wniesienia do Spółki – Z Sp. z o. o. prawa własności działki nr (…) w drodze aportu będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Województwa, transakcja wniesienia do Spółki – Z Sp. z o. o. prawa własności działki nr (…) w drodze aportu będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2021 r. poz. 685 ze zm., dalej: Ustawa VAT).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, definicję tę spełniają grunty oraz budowle.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, czyli np. przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu). Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 Ustawy VAT, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt. 22 Ustawy VAT, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Nie uwzględniono możliwości zastosowania zwolnienia transakcji wniesienia aportu z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, gdyż dostawa dokonywana będzie przed pierwszym zasiedleniem.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 Ustawy VAT rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu (budowa wspomnianych obiektów nie została zakończona).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

W stosunku do zabudowanej działki nr (…) Województwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ponieważ działka ta powstała z działek nabytych przez Województwo nieodpłatnie, w drodze decyzji administracyjnych.

Nadto, Województwo nie ponosiło żadnych nakładów na ulepszenie obiektów znajdujących się na tej nieruchomości.

Wnioskując jak na wstępie, wniesienie do Spółki – Z Sp. z o. o. prawa własności działki nr (…) w drodze aportu będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2021 r. poz. 685 ze zm.).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem, w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie budynków, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W oparciu o art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy zaznaczyć, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż. W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci budynku do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Zaznaczyć należy, że nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, na podstawie którego:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze powyższe podkreślić należy, że wyłączeniem od podlegania opodatkowaniu nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana podatkiem od towarów i usług, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług, w tym dostawy budynków, zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku: dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku, ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.).

I tak, w oparciu o art. 3 pkt 1, 2 i 3 Prawa budowlanego:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

· obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

· budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

· budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym ww. obiekty są posadowione.

Z opisu sprawy wynika, że Województwo jest czynnym podatnikiem VAT oraz podatnikiem VAT UE. Województwo jest właścicielem nieruchomości zabudowanej, działka nr (…) o pow. (…) ha, położona w (…) przy ul. (…). Samorząd Województwa nabył (\`(...)\`) działek, z których następnie w wyniku scalenia powstały dwie działki. Jedna z nowo powstałych działek została podzielona na trzy działki. Jedna z tych nowo wydzielonych działek wraz z dwudziestoma siedmioma innymi działkami, została nabyta przez Województwo na podstawie decyzji Wojewody (…). Nabycie działki (…) miało charakter nieodpłatny. Z uwagi na nabycie działki nr (…) Województwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Działka nr (…) jest zabudowana budynkiem (\`(...)\`) oraz budynkiem (\`(...)\`). Budynki są w stanie surowym zamkniętym. Budowa budynków nie została zakończona oraz nie doszło do pierwszego zasiedlenia. Województwo nie przewiduje kontynuacji budowy ww. budynków oraz nie występowało o zgodę na ich użytkowanie. Działka nr (…) została przekazana przez Województwo w nieodpłatne użytkowanie na rzecz X w (…). X nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. budynków, jak również nie rozpoczął ich faktycznego użytkowania. Budowa budynków nie została zakończona i nie doszło do pierwszego zasiedlenia, tzn. nie nastąpiło pierwsze zajęcie budynku, używanie. Województwo planuje wnieść do spółki Z Sp. z o. o. prawo własności działki nr (…), jako aport na pokrycie udziałów obejmowanych w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy dostawa (wniesienie aportem na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego Spółki) działki nr (…) zabudowanej ww. budynkami korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do przedmiotowych budynków miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z przedstawionego przez Województwo opisu sprawy wynika, że nie doszło do pierwszego zasiedlenia.

W związku z powyższym, nie zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla aportu przedmiotowych budynków na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ – jak jednoznacznie wskazał Wnioskodawca – nie doszło do pierwszego zasiedlenia, tzn. nie nastąpiło pierwsze zajęcie, używanie.

Należy więc przeanalizować, czy względem przedmiotowych budynków znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku na mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z treści wniosku jednoznacznie wynika, że w stosunku do ww. budynków mających być przedmiotem dostawy, Województwu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, ponadto Województwo nie ponosiło i nie będzie ponosiło wydatków na ulepszenie przedmiotowych budynków.

Wobec tego sprzedaż tych budynków będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Skoro sprzedaż powyższych budynków będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, to dostawa działki na której te budynki są posadowione, także będzie zwolniona od podatku VAT stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

**Podsumowując, wniesienie do Spółki – Z Sp. z o. o. – prawa własności zabudowanej działki nr (…) będzie zwolnione od podatku VAT stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.**

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

W myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Zatem, należy zaznaczyć, że interpretacja indywidualna opiera się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego, w szczególności na stwierdzeniu, że w stosunku do budynku (\`(...)\`) i budynku (\`(...)\`) znajdujących się na działce nr (…) nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno‑skarbowej zostanie określone odmienne zdarzenie przyszłe, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).