Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.443.2019.2.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-03
Teza: Dotyczy opodatkowania sprzedaży działki.
Słowa kluczowe: działki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2019 r. (data wpływu 30 lipca 2019 r.), uzupełnionym w dniu 4 września 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży działki - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 4 września 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży działki.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pan właścicielem gospodarstwa rolnego o pow. 6.42 ha na terenie gminy. Ostatnia transakcja sprzedaży działki rolnej o pow. 1.852 m2 nr (…) położonej w miejscowości S. została zawarta w dniu 25 kwietnia 2016 r. W związku z zamiarem sprzedaży w tym roku działki rolnej o pow. 2.207 m2, położonej w miejscowości C., wydana została decyzja o warunkach zabudowy nr (…) z dnia 16 października 2018 r. dla inwestycji polegającej na budowie budynku wielorodzinnego - aparthotelu wraz z garażami w części podpiwniczonej (działka nr …, położona w miejscowości C., obręb (…), gmina C.).

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że działkę nr (…) położoną w C. kupił wraz z żoną w dniu 31 maja 2006 r. w formie aktu notarialnego od firmy Sp. z o.o.

Działka nr (…) o pow. 2.207 m2 nie została wydzielona z powierzchni gospodarstwa rolnego. Co więcej, stanowi wraz z innymi działkami rolnymi łączną powierzchnię tegoż gospodarstwa o łącznej powierzchni 6,42 ha. Gospodarstwo rolne składa się z kilku działek rolnych. Działka nr (…) jest ciągle własnością Pana i żony i jest użytkowana rolniczo (użytek zielony). Działka ta nigdy nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Na dzisiaj nie ma konkretnego nabywcy. W przypadku nabywcy - sprzedaży nieruchomości celem uniknięcia jakichkolwiek niejasności w tym temacie, po wskazaniu przez Urząd Skarbowy, zwrócił się Pan właśnie w tej sprawie do Krajowej Informacji Skarbowej. Decyzja o warunkach zabudowy dla działki nr (…) wydana została przez Burmistrza Miasta na Pana wniosek. Dla działki nr (…) nie wydawał Pan żadnych pełnomocnictw, zgód, upoważnień do uzyskania konkretnych decyzji, czy też pozwoleń. Nie występował Pan o podział gruntu, nie wydawał pełnomocnictw o wydanie zgody na przyłącza. W dniu 25 kwietnia 2016 r. wraz z małżonką zbył Pan w formie aktu notarialnego działkę rolną o powierzchni 1.852 m2, dla której była wydana decyzja o warunkach zabudowy dla budynku mieszkalnego. W najbliższej przyszłości planuje Pan jedynie sprzedać działkę nr (…) położoną w C. Pozostałych działek rolnych nie planuje Pan, ani dziś, ani jutro, ani w najbliższych 20 latach sprzedać. W odniesieniu do tej działki nie wykonywał Pan żadnych przyłączy wodno-kanalizacyjnych, elektrycznych, czy też gazowych.

Oprócz prowadzenia gospodarstwa rolnego (działalność rolniczo-produkcyjna, roślinna) położonego na terenie gminy o łącznej pow. 6,42 ha jest Pan od 1990 r. pracownikiem samorządowym zatrudnionym w Urzędzie Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż przedmiotowej działki będzie obciążona podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy, rolnicy z tytułu sprzedaży działek objętych miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nie będą zobowiązani do zapłacenia VAT, ponieważ nie będą podatnikami w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Ustawa o VAT wyróżnia zwolnienia podmiotowe i przedmiotowe. Zwolnienie przedmiotowe nie znajdzie w przedstawionym stanie faktycznym zastosowania, ponieważ art. 43 ust.1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia jedynie dostawcę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie natomiast z art. 15 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasady naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Powołana powyżej definicja podatku nie obejmuje więc stanu faktycznego, nie czyniąc tym samym osób sprzedających grunty podatnikami tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 tego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 cytowanej Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Wskazać należy, że w przedmiocie opodatkowania sprzedaży działek służących do działalności rolniczej, przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego gminy pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, a nabytych jako grunty rolne, wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10).

Udzielając odpowiedzi na postawione w tym temacie pytania prejudycjalne, Trybunał wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Inaczej jest natomiast, wyjaśnił Trybunał, w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Dla ustalenia zawodowego profilu działalności istotne będą takie okoliczności, jak np.: uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Warunkiem uznania osoby fizycznej za podatnika podatku od towarów i usług – w świetle przywołanego orzeczenia TSUE – jest to czy ta osoba podejmuje aktywne działania w celu dokonania sprzedaży gruntu, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, np. uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru.

Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i osoba ta nie podejmuje aktywnych działań w celu dokonania sprzedaży, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Za prawidłowością podjętego rozstrzygnięcia przemawia między innymi wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 sierpnia 2014 r. sygn. akt I FSK 1229/13, z którego wynika, że „(…) sam zamiar z jakim podmiot nabył nieruchomość nie jest czynnikiem miarodajnym do oceny, w jakim charakterze działa on w momencie jego sprzedaży. Podzielenie przeciwnego stanowiska, zaprezentowanego przez Sąd pierwszej instancji, kazałoby uznać, że nabycie gruntu do celów osobistych, prywatnych, a następnie wybudowanie na nim np. wieżowca i rozpoczęcie sprzedaży znajdujących się w nim lokali, musiałoby – ze względu na „zamiar w chwili nabycia – być kwalifikowane jako sprzedaż majątku osobistego, prywatnego. W ocenie Sądu trudno taki przypadek pogodzić choćby z rozważaniami Trybunału Sprawiedliwości, który w wyroku w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10 za aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami przy angażowaniu środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112 uznał działania mogące polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych (pkt 40)”.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego w kontekście przywołanych przepisów prawa, prowadzi do stwierdzenia, że planowana przez Pana sprzedaż działki nr (…) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zauważyć, że przedmiotowa działka użytkowana była w prowadzonej przez Pana działalności rolniczej. Ponadto z treści wniosku wynika, że dla działki wystąpił Pan z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku wielorodzinnego – aparthotelu wraz z garażami, a zatem nie dla potrzeb osobistych (np. budowy domu jednorodzinnego) lecz – na co wskazuje charakter obiektu - w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Jak zostało wskazane powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego. W odniesieniu do przedmiotowego gruntu wykonano czynności charakterystyczne dla podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, które w efekcie doprowadziły do uatrakcyjnienia i przygotowania gruntu do sprzedaży, na którym będzie mogła być wykonywana działalność gospodarcza w zakresie prowadzenia aparthotelu w miejscowości C. Nie bez znaczenia jest fakt, że podjęto czynności zmierzające do zmiany przeznaczenia gruntu, bowiem to na Pana wniosek wydana została decyzja o warunkach zabudowy dla ww. inwestycji. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będzie nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili jej nabycia.

W rozpatrywanej sprawie Pana aktywność w odniesieniu do przedmiotowej działki wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Sprzedając przedmiotową działkę będzie Pan w stosunku do tej czynności podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. W rezultacie sprzedaż ta będzie stanowiła działalność gospodarczą, o której mowa art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z tym, stanowisko Pana należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla Pana żony, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną winna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy – Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla Pana żony.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.