Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.557.2025.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-11-18
Teza: Określenie miejsca świadczenia usług Plannera inwestycji
budowlanych oraz udokumentowanie tych usług.
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT
obciążenia-odwrotne obciążenie
usługi-usługi związane z nieruchomościami
Zagadnienia: świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz
podatnika
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług związanych
z nieruchomościami
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Stałe miejsce prowadzenia
działalności
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI.
Dokumentacja -Rozdział 1. Faktury -Elementy faktury
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI.
Dokumentacja -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek
wystawienia faktury
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI.
Dokumentacja -Rozdział 1. Faktury -Zakres stosowania
przepisów rozdziału
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28e
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106a-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106b-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106e-ust. 1
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Definicja podatnika przy określeniu
miejsca świadczenia usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 sierpnia 2025 r. za pośrednictwem operatora pocztowego wpłynął Pana wniosek z 25
    sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia czy
    świadczone usługi Plannera usług budowlanych są opodatkowane na terytorium Polski.
    Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 6 października 2025 r. (wpływ 9
    października 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca, jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, której
    przedmiotem jest wykonywanie usług Plannera w zakresie inwestycji budowlanych.
    W zakres świadczonych usług wchodzi m.in.: planowanie robót budowalnych, tworzenie
    harmonogramów projektów obejmujących pełny zakres projektu budowlanego, ustalanie
    kamieni milowych i harmonogramów realizacji inwestycji budowalnych. Ponadto, w zakres
    świadczonych przez Wnioskodawcę usług wchodzi zarządzanie harmonogramem takiego
    konkretnego projektu budowanego i jego strukturyzacja w celu umożliwienia przeglądu na
    różnych poziomach i szczegółach, a także negocjowanie i mediacja harmonogramów oraz
    współzależności projektu, a także aktualizacja postępów w harmonogramie. Należne
    Wnioskodawcy wynagrodzenie jest w całości powiązane z faktycznie wykonywanymi przez
    niego usługami, a zatem nie ma on prawa do żadnego wynagrodzenia za gotowość.

    Wszystkie świadczone usługi związane są robotami budowlanymi mającymi na celu
    realizację konkretnej inwestycji budowlanej, a co za tym idzie związane są identyfikowalną
    nieruchomością, na której realizowana jest inwestycja budowlana. Usługi wykonywane są
    w oparciu o materiały (dokumentację budowalną) dostarczaną przez wykonawcę lub/i
    inwestora.
    W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy usługi m.in. na rzecz
    polskich firm współdziałających przy realizacji poszczególnych inwestycji budowlanych, a
    zatem jest ich podwykonawcą. Inwestycje są realizowane również poza terenem Polski,
    tzn. prace budowalne wykonawcy, z którym zawiera on umowę, są wykonywane na
    nieruchomościach położonych poza Polską. W ocenie Wnioskodawcy istotnym jest, iż
    Inwestorami realizującymi inwestycje poza terytorium Polski, a co za tym faktycznymi
    odbiorcami usług świadczonych przez cały łańcuch wykonawców i podwykonawców, są
    przedsiębiorcy będący czynnymi podatnikami podatku od wartości dodanej, którzy
    dokonują rozliczenia podatku od wartości dodanej związanego z takimi usługami
    świadczonymi przez polskich wykonawców i podwykonawców, a związanymi z
    przedmiotowymi inwestycjami.
    W związku z opisanymi powyżej usługami, w przypadku gdy dotyczą one nieruchomości
    położonych poza Polską, Wnioskodawca wystawia faktury VAT na rzecz swojego
    zleceniodawcy, który działa na rzecz Inwestora (jest Wykonawcą głównym, lub jednym z
    podwykonawców posiadających uprawnienie do zatrudnienia dalszego podwykonawcy).
    W fakturach tych, (również wystawianych na rzecz firm/podatników polskich, które
    działają jako wykonawcy na rzecz bezpośredniego odbiorcy usług (Inwestora) lub
    wykonawcy głównego) ponieważ faktura obejmuje usługi związane z nieruchomościami
    położonymi poza terenem Polskim zawarty jest zapis reverse charge (odwrotne
    obciążenie), a rubryce VAT % wpisane jest „np.”.
    W uzupełnieniu udzielił Pan odpowiedzi na pytania:
    1) Kiedy miała miejsce transakcja opisana we wniosku, będąca przedmiotem wątpliwości?
      Odp. Transakcja opisana we wniosku miała miejsce w 2024 r.
    2) Czy jest Pan zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT? Jeśli tak, to od kiedy?
      Odp. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT od (...) 2021 r.
    3) Czy wykonywane przez Pana usługi „Plannera w zakresie inwestycji budowlanych”
      opisane we wniosku odnoszą się do konkretnie określonej/ych nieruchomości (działek
      /działki) spełniających wskazane przez zleceniodawców warunki i parametry, która/e
      jest/są identyfikowalne co do jej/ich położenia (do nieruchomości, której lokalizacja
      jest znana w dniu świadczenia usługi)? Jeśli tak, należy wskazać gdzie, w jakim kraju
      /krajach znajdują się te nieruchomości?
      Odp. Opisane we wniosku usługi „Plannera w zakresie inwestycji budowlanych”
      odnoszą się zawsze do konkretnej nieruchomości, spełniającej wskazane przez
      zleceniodawców warunki i parametry, które pozwalają na identyfikację jej/ich miejsca
      położenia (jest to zawsze konkretna nieruchomość, na której jest realizowana dana
      inwestycja). Dotychczas nieruchomości objęte przedmiotem wniosku były położone w
      Niderlandach i Belgii.
    4) Czy posiada Pan stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej poza terytorium
      Polski? Jeśli tak to w jakim kraju i czy jest to kraj położenia nieruchomości, dla której
      świadczy Pan usługi Plannera w zakresie inwestycji budowlanych?
      Odp. Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej
      tylko w Polsce i nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności poza Polską.
    5) Czy jest Pan w tym kraju/krajach (położenia nieruchomości) zarejestrowany na
      potrzeby podatku od wartości dodanej lub innego podatku o podobnym charakterze?

      Odp. Wnioskodawca nie jest zarejestrowany na potrzeby podatku od wartości dodanej
      lub innego podatku o podatku o podobnym charakterze poza Polską.
    6) Czy Pana zleceniodawca (firma polska) posiada stałe miejsce prowadzenia działalności
      gospodarczej, które bierze udział w transakcji, w kraju położenia danej nieruchomości
      (na której wykonuje Pan usługi)?
      Odp. Zleceniodawca, dla którego Wnioskodawca świadczy usługi posiada stałe miejsce
      prowadzenia działalności w Polsce, przy czym usługi opisane we wniosku są związane
      z nieruchomością położoną poza Polską - na rzecz ostatecznego ich odbiorcy, który
      jest podatnikiem podatku od wartości dodanej w miejscu położenia tych
      nieruchomości.
    7) Czy Pana kontrahent jest zarejestrowany w kraju położenia danej nieruchomości na
      potrzeby podatku od wartości dodanej lub innego podatku o podobnym charakterze?
      Jeśli tak, to na jaki nr NIP kontrahenta są wystawiane przez Pana faktury za
      świadczone usługi?
      Odp. Kontrahent Wnioskodawcy nie jest zarejestrowany w kraju położenia
      nieruchomości na potrzeby podatku od wartości dodanej lub innego podatku o
      podobnym charakterze, ponieważ jego usługa (do której Wnioskodawca jest
      podwykonawcą, a obejmująca również czynności wykonywane przez Wnioskodawcę)
      jest świadczona na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego w
      kraju położenia nieruchomości.
    Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku)
    1. Czy w przypadku usług Plannera usług budowlanych, które są realizowane na
      nieruchomościach położonych poza terytorium Polski, z uwagi na treść art. 28e ustawy
      o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), Wnioskodawca
      prawidłowo uznaje, iż usługi te nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski?
    2. Czy w przypadku, gdy usługi Wnioskodawcy obejmujące czynności Plannera inwestycji
      budowanych są związane z nieruchomościami położonymi poza terytorium Polski i są
      usługami podwykonawcy świadczonymi na rzecz polskiego podatnika podatku VAT,
      który nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku od wartości dodanej w miejscu
      położenia nieruchomości poza terytorium Polski, albowiem:
          jego stale miejsce prowadzenia działalności to Polska,
          jego usługa główna (obejmująca usługę Wnioskodawcy jako podwykonawcy)
          jest świadczona na rzecz podmiotu/odbiorcy końcowego będącego
          podatnikiem podatku od wartości dodanej w kraju położenia takiej
          nieruchomości,
      Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że jego usługi (będące usługami podwykonawcy)
      nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski?
    Pana stanowisko w sprawie
    Ad 1 Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny wskazać należy, iż
    podstawowym przepisem regulującym kwestię miejsca świadczenia usług podlegających
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: podatek VAT) jest art. 28b ustawy o
    podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz.775). Zgodnie z tym przepisem:
    1. Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej z zastrzeżeniem ust 2-4 oraz art. 28e. art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1.
      art. 28i. art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

    2. W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej podatnika, które znajduje się w Innym miejscu niż jego siedziba
      działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    3. W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności
      gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym
      mowa w ust. 2 miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe
      miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.
    4. W przypadku świadczenia usług, które są przeznaczone wyłącznie na cele osobiste
      podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników,
      udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków
      organów stanowiących osób prawnych lub członków stowarzyszenia, do określenia
      miejsca świadczenia stosuje się odpowiednio przepisy art. 28c.
    Jednym z wyjątków, na które wskazuje ust. 1 tego przepisu, jest art. 28e, zgodnie z którym
    miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych
    przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania
    w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca
    przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług
    przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i
    nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.
    Tak więc stwierdzić należy, że podatek od towarów i usług jest daniną o charakterze
    terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie (na terytorium) podlegają bowiem tylko
    te czynności, które zostaną uznane na tle przepisów o miejscu świadczenia za wykonane
    w tym państwie (na terytorium). Zatem określenie miejsca świadczenia determinuje
    miejsce opodatkowania. Ustalenie miejsca świadczenia jest szczególnie istotne w
    przypadku usług, które odbywają się pomiędzy podmiotami podlegającymi różnym
    jurysdykcjom podatkowym lub usług, które mają charakter transgraniczny.
    A zatem, w świetle przepisu art. 28e ustawy o VAT, z uwagi na fakt, iż usługi świadczone
    przez Pana A.A. są nierozerwalnie związane z nieruchomościami, dla kwestii ich
    opodatkowania kluczowe znaczenie ma kraj położenia nieruchomości, na których
    faktycznie są wykonywane roboty budowlane. Jeśli nie jest to Polska, to wówczas
    miejscem świadczenia przez niego usług jest kraj położenia danej nieruchomości.
    W konsekwencji, zważywszy, iż art. 5 ust. 1 pkt 1) wprost stanowi, że opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem, podlegają: odpłatna dostawa
    towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, świadczone przez
    Wnioskodawcę usługi związane z nieruchomościami położonymi poza terytorium Polski,
    co do zasady nie podlegają opodatkowaniu na terenie Polski.
    Z przepisu tego wynika bowiem, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania
    usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z
    którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest
    wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługobiorcy Zasada ta ma zastosowanie
    wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest
    możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten stanowi wyjątek od
    zasady. Przyjmuje jako kryterium, odniesienie się nie do podmiotu, lecz do przedmiotu,
    którym jest nieruchomość, przy czym usługi, które wprost dotyczą nieruchomości mają
    być opodatkowane według miejsca jej położenia. Zauważyć także należy, że zakres tych
    usług nie ma ograniczonego charakteru. Ich katalog zamieszczony w tym przepisie ma
    charakter otwarty.
    Ad 2 Drugi kluczowy elementem stanu faktycznego i związane z nim pytanie, to
    okoliczność świadczenia przez Wnioskodawcę usług w charakterze podwykonawcy, w
    sytuacji, gdy polska spółka (polski podatnik podatku VAT) jest wykonawcą głównym (lub

    wykonawcą znajdującym się wyżej w łańcuchu wykonawców) inwestycji związanej z
    nieruchomością położoną poza terytorium Polski.
    Dla tej kwestii istotne jest ustalenie końcowego odbiorcy usługi świadczonej przez
    Wnioskodawcę. Jak wynika bowiem z Objaśnień podatkowych z dnia 17 marca 2017 r.
    wydanych przez Ministra Finansów odnoszących się do kwestii odwrotnego obciążenia w
    branży budowlanej, w przypadku jeżeli generalny wykonawca zleci wykonanie usług w
    ramach swojej umowy zwartej z inwestorem kolejnemu podatnikowi (podwykonawcy), a
    on podzleci wykonanie prac dalej, to każdy kolejny podatnik w takim szeregu zleceń staje
    się podwykonawcą w stosunku do generalnego, głównego wykonawcy. Czyli wówczas
    przyjmuje się w konsekwencji fikcję prawną, skutkującą uznaniem, że każdy
    podwykonawca świadczy usługi dla ich faktycznego odbiorcy, czyli Inwestora, z którym
    główny wykonawca ma zawartą umowę.
    Taki wniosek przekłada się z kolei na prawidłowe zastosowanie przepisu art. 194 ust. 1
    dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od
    wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347. str. 1). który wskazuje, że w przypadku gdy
    podlegająca opodatkowaniu dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonywana
    przez podatnika niemającego siedziby w państwie członkowskim, w którym VAT jest
    należny, państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT
    jest odbiorca towarów lub usługobiorca.
    Jeżeli więc, z przepisów o podatku od wartości dodanej właściwych dla kraju miejsce
    położenia nieruchomości z uwagi na konstrukcję schematu podwykonawca/wykonawca
    główny wynika, że odbiorcą usługi świadczonej przez wykonawcę głównego i jego
    podwykonawcę jest Inwestor, który jest w związku z tą inwestycją podatnikiem podatku od
    wartości dodanej, to wówczas ani Pan A.A., ani polski podatnik będący wykonawcą
    głównym, mogą nie mieć obowiązku rejestracji jako podatnicy podatku od wartości
    dodanej w takim kraju.
    Brak takiego obowiązku może być konsekwencją braku posiadania przymiotu
    usługobiorcy, albowiem faktycznym usługobiorcą dla wszelkich usług świadczonych w
    związku z wykonaniem umowy głównej jest Inwestor.
    Prawidłowość takiego stanowiska potwierdza interpretacja indywidualna z 15 lipca 2014 r.,
    wydana przez Izbę Skarbową w Poznaniu, znak: ILPP/443-241/14-2/ISN, w której treści
    organ podatkowy potwierdził prawidłowość sposobu opodatkowania w stanie faktycznym,
    w którym spółka polska zajmująca się usługami sprzątania nieruchomości wprowadziła
    model polegający na tym, że wszystkie usługi sprzątania pomieszczeń inwentarskich są
    wykonywane przez jej podwykonawców, będących odrębnymi podmiotami
    gospodarczymi, a nie przez osoby zatrudniane przez Spółkę na podstawie umowy o pracę,
    czy też umowy zlecenia. Spółka zawiera umowy z kontrahentami natomiast wykonywanie
    danej usługi zleca podwykonawcy. Podwykonawca przy pomocy własnego personelu,
    posiadającego odpowiednie kwalifikacje oraz doświadczenie, świadczy usługi dla Spółki.
    Po zakończeniu okresu rozliczeniowego (po wykonaniu usługi) podwykonawca wystawi na
    Spółkę fakturę za świadczenie usługi sprzątania pomieszczeń inwentarskich, natomiast
    Spółka wystawia fakturę na swojego zagranicznego kontrahenta doliczając prowizję za
    koordynowanie prac. Spółka wystawia fakturę, bez należnego podatku VAT i z adnotacją,
    że podatek VAT nalicza odbiorca usługi, czyli kontrahent z Niemiec (czyli podatnikiem w
    powyższej sprawie jest kontrahent z Niemiec). Podobnie ma to miejsce w przypadku
    faktury wystawionej przez podwykonawcę na Spółkę.
    Firma podwykonawcza na rzecz Spółki wystawia fakturę VAT również z podatkiem np. (nie
    podlega VAT) z rozliczeniem przychodu w poz. 21 deklaracji VAT-7 z dopiskiem, że
    zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT jest nabywca usługi, czyli ostatecznie firma
    niemiecka, która jest czynnym podatnikiem podatku VAT w kraju siedziby. Spółka opiera
    się tu na art. 28e ustawy o VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych
    z nieruchomością jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

    Pomiędzy podwykonawcą a klientem Spółki nie zostaje zawarta jakakolwiek umowa
    cywilnoprawna, a w konsekwencji nie dochodzi do żadnych rozliczeń finansowych.
    W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, w stanie faktycznym, w którym
    świadczone przez niego usługi jako podwykonawcy, związane są nieruchomościami
    położonymi poza terytorium Polski, Wnioskodawca prawidłowo wystawia faktury, w
    których zawiera adnotację odwrotne obciążenie oraz oznaczenie VAT „np.”. Gdyby bowiem
    wystawił na rzecz wykonawcy głównego (lub wykonawcy będącego wyżej w hierarchii
    wykonawców) fakturę ze stawką VAT 23%, to wówczas i tak odbiorca tej faktury nie miałby
    prawa do odliczenia podatku VAT w niej wykazanego. Hipoteza art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy
    zakłada bowiem, że po stronie podatnika (nabywcy/wykonawcy głównego) pojawi się
    podatek naliczony, wynikający z konkretnego dokumentu (np. faktury, czy dokumentu
    celnego). Podatek naliczony nadający się do odliczenia w krajowym systemie podatku od
    wartości dodanej, może być generowany tylko w ramach krajowych transakcji
    opodatkowanych.
    Z sytuacją odmienną mamy do czynienia w niniejszym przypadku. Wprawdzie
    kontrahentami Wnioskodawcy są krajowi (polscy) podatnicy podatku od towarów i usług,
    to jednak usługi przez nich wykonywane nie podlegają jurysdykcji polskich przepisów z
    zakresu podatku od towarów i usług, albowiem ich usługi są również związane z
    nieruchomościami położonymi poza terytorium RP.
    Mając na uwadze powyżej przywołane przepisy oraz stan faktyczny sprawy, z uwagi na
    miejsce położenia nieruchomości, z którymi związane są usługi świadczone przez Pana A.
    A., bezspornie usługi te nie mogą być opodatkowane na terenie Polski. A zatem,
    wystawiane przez niego faktury prawidłowo nie zawierają kwoty podatku VAT. Natomiast,
    zważywszy, iż zarówno Pan A.A., jak i jego kontrahenci (spółki polskie), są w krajach
    trzecich przedsiębiorcami zagranicznymi, którzy mogą świadczyć tam usługi na rzecz
    podatników podatku od wartości dodanej bez rejestracji jako tamtejszy podatnik podatku
    od wartości dodanej (co wynika wprost z zasady swobody przepływu towarów i usług na
    terenie UE), to w takim przypadku odpowiedzialność za rozliczenie podatku VAT może
    zostać przeniesiona na końcowego odbiorcę usług, tj. podatnika podatku od wartości
    dodanej zarejestrowanego w danym kraju. Ten bowiem podatnik odbiera rezultat usług
    świadczonych zarówno przez wykonawcę głównego, jak i podwykonawców i z tego tytułu
    odnosi korzyść ekonomiczną, która jest powiązana z daną nieruchomością i realizowaną
    na niej budową.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w
    sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest
    terytorium kraju.

    Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:
      Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - z
      zastrzeżeniem art. 2a.
    W myśl art. 2 pkt 3 ustawy:
      Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii
      Europejskiej (...).
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (...).
    Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży,
    określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, zgodnie z którym:
      Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Stosowanie zatem do art. 2 pkt 22 ustawy, odpłatne świadczenie usług, których miejsce
    świadczenia (opodatkowania) znajduje się poza terytorium kraju nie będą stanowić
    sprzedaży w rozumieniu ustawy.
    W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od
    towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności
    określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.
    Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w
    rozdziale 3 działu V ustawy.
    Zgodnie z art. 28a ustawy:
      Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:
      1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
      a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
      art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
      względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
      b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
      zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od
      wartości dodanej;
      2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
      nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia
      usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich
      świadczonych na jego rzecz usług
    Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma
    zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według
    tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą.
    Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w
    art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące
    działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw
    trzecich.

    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
      Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1
      , art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:
      W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba
      działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Z powyższych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na
    rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1
    i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu
    w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w
    innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia
    tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa
    jest świadczona.
    Od powyższej zasady określania miejsca świadczenia usług, ustawodawca przewidział
    szereg wyjątków, także w przypadku, gdy świadczone usługi związane są z
    nieruchomościami.
    Stosownie do art. 28e ustawy:
      Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług
      świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami,
      usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak
      ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i
      używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac
      budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce
      położenia nieruchomości.
    Z treści art. 28e ustawy wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania
    usługi związanej z nieruchomością, decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości,
    z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest
    wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie
    wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest
    możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten - jak wynika z jego
    brzmienia - stanowi wyjątek od zasady ogólnej, przyjmując jako kryterium odniesienie się
    nie do podmiotu, lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost
    dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te
    mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje ich otwarty katalog, zamieszczony w
    tym przepisie. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył bowiem nie tylko usługi stricte
    dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także
    usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu
    nieruchomości.

    Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z
    nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw
    oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady
    (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1)
    zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r.
    ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1 ze zm.) -
    zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 - pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił,
    na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.
    Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011:
      Do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:
      a) każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która
      może stać się przedmiotem własności i posiadania;
      b) każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim
      osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób
      zdemontować lub przenieść;
      c) każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji,
      bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody
      i windy;
      d) każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub
      konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub
      konstrukcji.
    W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      Usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112
      /WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z
      daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni
      związek z nieruchomością w następujących przypadkach:
      a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element
      składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia
      świadczonych usług;
      b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i
      mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
    Jednocześnie w art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych
    usług, które należy uznać za związane z nieruchomościami, czyli usług objętych zakresem
    stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE. Co więcej w art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282
    /2011 zawarto wykaz przykładowych usług, których nie należy traktować jako usług
    związanych z nieruchomościami, czyli usług nieobjętych zakresem stosowania art. 47
    dyrektywy 2006/112/WE.
    Jak stanowi art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011:
      Ustęp 1 obejmuje w szczególności:
      a) opracowanie planów budynku lub jego części przeznaczonych na określoną
        działkę, bez względu na to, czy budynek został wzniesiony;
      b) świadczenie usług nadzoru budowlanego lub ochrony na miejscu;
      c) wznoszenie budynku na terenie oraz prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące
        budynku lub jego części;
      d) budowę stałych struktur na terenie, jak również prace budowlane i rozbiórkowe
        dotyczące stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych,
        kanalizacyjnych i podobnych;

      e) prace terenowe, łącznie z usługami rolniczymi, takimi jak orka, siew, nawadnianie i
        nawożenie;
      f) badanie i ocenę ryzyka dla nieruchomości i jej stanu;
      g) szacowanie wartości nieruchomości, łącznie z przypadkami, kiedy taka usługa jest
        wymagana na potrzeby ubezpieczenia, w celu ustalenia wartości nieruchomości
        jako zabezpieczenia kredytu lub w celu oszacowania ryzyka i strat w przypadku
        sporów;
      h) wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c),
        łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części
        nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
      i) świadczenie usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o
        podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do
        użytku jako kempingi, łącznie z prawem do przebywania w określonym miejscu na
        podstawie praw do korzystania z nieruchomości w oznaczonym czasie i
        podobnych;
      j) przyznanie lub przeniesienie praw innych niż objęte lit. h) oraz i) do wykorzystania
        nieruchomości w całości lub w części, łącznie z zezwoleniem na korzystanie z
        części nieruchomości, np. udzielanie pozwoleń na połów lub polowanie,
        przyznawanie dostępu do poczekalni w portach lotniczych lub korzystanie z
        infrastruktury, za którą pobiera się opłaty, takiej jak most lub tunel;
      k) utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, łącznie z takimi pracami
        jak sprzątanie, układanie płytek, tapetowanie i układanie parkietu;
      l) utrzymanie, remont i naprawę stałych struktur, takich jak systemy rurociągów
        gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;
      m)instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub
        zamontowaniu są uznane za nieruchomość;
      n) utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad
        maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość;
      o) zarządzanie nieruchomościami inne niż zarządzanie portfelem inwestycji w
        nieruchomości objęte ust. 3 lit. g), obejmujące obsługę nieruchomości
        komercyjnej, przemysłowej lub mieszkalnej przez właściciela nieruchomości lub
        na jego rzecz;
      p) pośrednictwo w sprzedaży, dzierżawie lub wynajmie nieruchomości oraz
        ustanowieniu lub przeniesieniu określonych udziałów w nieruchomościach lub
        praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one
        traktowane jako majątek rzeczowy, czy nie), inne niż pośrednictwo objęte ust. 3 lit.
        d);
      q) usługi prawne związane z przeniesieniem tytułu do nieruchomości, ustanowieniem
        lub przeniesieniem określonych udziałów w nieruchomościach lub praw
        rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane
        tak jak rzeczy), takie jak czynności notarialne lub sporządzanie umów kupna lub
        sprzedaży nieruchomości, nawet jeżeli transakcja, w wyniku której dochodzi do
        zmiany stanu prawnego nieruchomości, nie zostaje przeprowadzona.
    W art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282/2011 zdefiniowano katalog przesłanek negatywnych,
    tj. usług które nie są uznawane za związane z nieruchomościami:
      Ustęp 1 nie ma zastosowania do:
    a) opracowania planów budynku lub jego części, jeżeli nie są one przeznaczone na
      określoną działkę;

    b) przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część
      nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
    c) świadczenia usług reklamowych, nawet jeżeli wiąże się to z wykorzystaniem
      nieruchomości;
    d) pośrednictwa w świadczeniu usług zakwaterowania hotelowego lub sektorach o
      podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku
      jako kempingi, jeżeli pośrednik działa w imieniu i na rzecz osoby trzeciej;
    e) udostępniania miejsca na stoisko podczas targów lub wystaw, łącznie z innymi
      powiązanymi usługami umożliwiającymi wystawcy przedstawienie towarów, takimi
      jak projekt stoiska, transport i przechowywanie towarów, udostępnianie maszyn,
      okablowanie, ubezpieczenie i reklama;
    f) instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli
      maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są
      lub nie stają się częścią nieruchomości;
    g) zarządzania portfelem inwestycji w nieruchomości;
    h) usług prawnych powiązanych z umowami, innych niż objęte ust. 2 lit. q), łącznie z
      doradztwem dotyczącym warunków umowy dotyczącej przeniesienia nieruchomości
      lub wykonania takiej umowy lub też udowodnienia istnienia takiej umowy, jeżeli takie
      usługi nie dotyczą przeniesienia tytułu do nieruchomości.
    Zatem szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie
    usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej określonej co do miejsca położenia
    nieruchomości. W konsekwencji usługą związaną z nieruchomością nie jest każda dowolna
    usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie
    usługa która wprost odnosi się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości
    będącej też centralnym punktem usługi bądź też, ma na celu zmianę prawnego lub
    fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości. Ponadto, za
    usługi związane z nieruchomościami nie uznaje się opracowywania planów budynku lub
    jego części, jeżeli nie są one przeznaczone na określoną nieruchomość.
    Rozwiązania wprowadzone powyższym rozporządzeniem mają na celu doprowadzić w
    całej Unii Europejskiej do wspólnej wykładni i spójnego stosowania przepisu szczególnego,
    jakim jest art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.
    Z opisu sprawy wynika, że jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i prowadzi
    Pan działalność gospodarczą, której przedmiotem jest wykonywanie usług Plannera w
    zakresie inwestycji budowlanych. W zakres świadczonych usług wchodzi m.in.: planowanie
    robót budowalnych, tworzenie harmonogramów projektów obejmujących pełny zakres
    projektu budowlanego, ustalanie kamieni milowych i harmonogramów realizacji inwestycji
    budowalnych. Ponadto, w zakres świadczonych przez niego usług wchodzi zarządzanie
    harmonogramem takiego konkretnego projektu budowanego i jego strukturyzacja w celu
    umożliwienia przeglądu na różnych poziomach i szczegółach, a także negocjowanie i
    mediacja harmonogramów oraz współzależności projektu, a także aktualizacja postępów
    w harmonogramie.
    Wszystkie świadczone usługi związane są robotami budowlanymi mającymi na celu
    realizację konkretnej inwestycji budowlanej, a co za tym idzie związane są identyfikowalną
    nieruchomością, na której realizowana jest inwestycja budowlana. Usługi wykonywane są
    w oparciu o materiały (dokumentację budowalną) dostarczaną przez wykonawcę lub/i
    inwestora. Opisane we wniosku usługi „Plannera w zakresie inwestycji budowlanych”
    odnoszą się zawsze do konkretnej nieruchomości, spełniającej wskazane przez
    Zleceniodawców warunki i parametry, które pozwalają identyfikację jej/ich miejsca
    położenia (jest to zawsze konkretna nieruchomość, na której jest realizowana dana
    inwestycja).

    W ramach prowadzonej działalności świadczy Pan usługi m.in. na rzecz polskich firm
    (Zleceniodawca), współdziałających przy realizacji poszczególnych inwestycji budowlanych
    na rzecz ostatecznego odbiorcy, a zatem jest Pan podwykonawcą Zleceniodawcy.
    Inwestycje są realizowane również poza terenem Polski, tzn. prace budowalne
    Zleceniodawcy, z którym zawiera Pan umowę, są wykonywane na nieruchomościach
    położonych poza Polską. Dotychczas nieruchomości objęte przedmiotem wniosku były
    położone w Niderlandach i Belgii.
    Nie posiada Pan stałego miejsca prowadzenia działalności poza Polską oraz nie jest Pan
    zarejestrowany na potrzeby podatku od wartości dodanej lub innego podatku o podatku o
    podobnym charakterze poza Polską.
    Zleceniodawca, dla którego świadczy Pan usługi nie posiada stałego miejsca prowadzenia
    działalności poza Polską oraz nie jest zarejestrowany w kraju położenia nieruchomości na
    potrzeby podatku od wartości dodanej lub innego podatku o podobnym charakterze.
    Usługi opisane we wniosku są związane z nieruchomością położoną poza Polską.
    Inwestorami realizującymi inwestycje poza terytorium Polski, a co za tym faktycznymi
    odbiorcami usług świadczonych przez cały łańcuch wykonawców i podwykonawców, są
    przedsiębiorcy będący czynnymi podatnikami podatku od wartości dodanej, którzy
    dokonują rozliczenia podatku od wartości dodanej związanego z takimi usługami
    świadczonymi przez polskich wykonawców i podwykonawców, a związanymi z
    przedmiotowymi inwestycjami. Pański Zleceniodawca świadczy zatem usługi na rzecz
    ostatecznego ich odbiorcy, który jest podatnikiem podatku od wartości dodanej w miejscu
    położenia tych nieruchomości.
    W związku ze świadczonymi przez Pana na rzecz polskiego Zleceniodawcy usługami, w
    przypadku gdy dotyczą one nieruchomości położonych poza Polską, wystawia Pan faktury
    VAT na rzecz swojego Zleceniodawcy, który działa na rzecz Inwestora (jest Wykonawcą
    głównym, lub jednym z podwykonawców posiadających uprawnienie do zatrudnienia
    dalszego podwykonawcy).
    Pana wątpliwości dotyczą tego, czy w świadczone przez Pana usługi „Plannera usług
    budowalnych”, które odnoszą się do nieruchomości położonych poza terytorium Polski
    oraz są świadczone na rzecz Pana Zleceniodawcy (który realizuje usługę na rzecz
    Inwestora - końcowego odbiorcy), są opodatkowane poza terytorium kraju.
    Odnosząc się do Pana wątpliwości w pierwszej kolejności należy rozważyć, czy świadczona
    przez Pana na rzecz Zleceniodawcy (który dalej realizuje usługę na rzecz Inwestora -
    końcowego odbiorcy) usługa „Plannera inwestycji budowlanych” stanowi usługę, do której
    znajdują zastosowanie szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające
    z art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy.
    W szczególnych zasadach ustalenia miejsca świadczenia usług jest wymieniony m.in. art.
    28e ustawy, z którego wynika, że świadczenia określone w tym artykule dotyczą wyłącznie
    usług, które ściśle odnoszą się do nieruchomości. Ustalenie miejsca świadczenia
    wykonywanych przez Pana usług ma istotne znaczenie w kontekście opodatkowania
    transakcji. Istotny jest bowiem fakt, czy nabywane od Pana przez Zleceniodawcę usługi
    podlegają opodatkowaniu w Polsce.
    Z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika, że aby świadczenie usług
    mogło zostać uznane za związane z nieruchomością w rozumieniu tego przepisu,
    konieczne jest, by świadczenie to było związane z wyraźnie określoną nieruchomością i by
    sama nieruchomość stanowiła przedmiot owego świadczenia. Tak jest w szczególności
    wówczas, gdy wyraźnie określoną nieruchomość należy uznać za konstytutywny element
    świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia
    (zob. podobnie wyrok z dnia 27 czerwca 2013 r., RR Donnelley Global Turnkey Solutions
    Poland, C-155/12, EU:C:2013:434, pkt 34, 35).
    Orzecznictwo to, jak wskazuje Trybunał w wyroku C-215/19, zostało zasadniczo
    skodyfikowane w art. 31a ust. 1 lit. a) i b) rozporządzenia 282/2011 wykonawczego,

    stanowiącym, że usługi związane z nieruchomością, o których mowa w art. 47 dyrektywy
    VAT, obejmują jedynie te usługi, które wykazują wystarczająco bezpośredni związek z
    nieruchomością, co ma miejsce, po pierwsze, w przypadku, gdy usługi te wywodzą się z
    nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem
    centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług, a po drugie, w
    przypadku, gdy usługi te są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej
    przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
    Odnosząc się do usług świadczonych przez Pana na rzecz Zleceniodawców (polskich firm
    współdziałających przy realizacji poszczególnych inwestycji budowlanych), należy
    zauważyć, że Pana wniosek dotyczy usług świadczonych na ich rzecz, które są
    wykonywane w odniesieniu dla konkretnych nieruchomości położonych w Niderlandach i
    Belgii. W zakres świadczonych usług wchodzi m.in.: planowanie robót budowalnych,
    tworzenie harmonogramów projektów obejmujących pełny zakres projektu budowlanego,
    ustalanie kamieni milowych i harmonogramów realizacji inwestycji budowalnych,
    zarządzanie harmonogramem takiego konkretnego projektu budowanego i jego
    strukturyzacja w celu umożliwienia przeglądu na różnych poziomach i szczegółach, a także
    negocjowanie i mediacja harmonogramów oraz współzależności projektu, a także
    aktualizacja postępów w harmonogramie. Co istotne wszystkie świadczone usługi
    związane są robotami budowlanymi mającymi na celu realizację konkretnej inwestycji
    budowlanej, a co za tym idzie związane są identyfikowalną nieruchomością, na której
    realizowana jest inwestycja budowlana. Charakter wykonywanych przez Pana usług
    wpisuje się m.in. w zakres usług opracowania planów budynku lub jego części
    przeznaczonych na określoną działkę, bez względu na to, czy budynek został wzniesiony,
    wymienionych w art. 31a ust. 2 lit. a) Rozporządzenia. Należy zatem stwierdzić, że w
    przypadku świadczonych przez Pana usług, dotyczących konkretnych nieruchomości
    zlokalizowanych w Niderlandach i Belgii, to nieruchomość stanowi centralny i nieodzowny
    element dokonywanych przez Pana świadczeń. Zatem w przedmiotowym przypadku
    należy wskazać, że świadczone przez Pana usługi mają bezpośredni związek z
    nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy. Usługi te będą więc opodatkowane w
    miejscu położenia nieruchomości - w tym przypadku na terytorium Niderlandów lub Belgii.
    Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1, że świadczone przez Pana usługi
    Plannera inwestycji budowlanych, realizowane na nieruchomościach położonych poza
    terytorium Polski, nie będą podlegać opodatkowaniu na terytorium kraju, jest prawidłowe.
    Przechodząc do drugiej kwestii poruszonej w Pana wniosku, dotyczącej opodatkowania i
    dokumentowania usług związanych z nieruchomością, świadczonych na rzecz polskiego
    podmiotu (Zleceniodawcy), należy zwrócić uwagę na treść art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy,
    dotyczący określenia, który z podatników, tj. świadczący usługę czy jej nabywca jest
    zobowiązany do rozliczenia podatku VAT. Zgodnie z jego zapisami:
      Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające
      osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione
      są następujące warunki:
      a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz
      stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w
      przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest
      zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
      b) usługobiorcą jest:
      - w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w
      art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
      zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

      - w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których
      miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju -
      podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o
      którym mowa w art. 15,
      - w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający
      siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności
      gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o
      którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana
      lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.
    W myśl art. 17 ust. 2 ustawy:
      W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący
      dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.
    Powołany powyżej przepis odnosi się do sytuacji, gdy miejscem świadczenia a zarazem
    opodatkowania usług jest terytorium Polski.
    Z okoliczności sprawy przedstawionych przez Pana wynika, że jest Pan zarejestrowany
    jako podatnik VAT czynny w Polsce. Nie jest Pan zarejestrowany na potrzeby podatku od
    wartości dodanej lub innego podatku o podatku o podobnym charakterze poza Polską.
    Świadczy Pan usługi na nieruchomościach zlokalizowanych poza terytorium kraju (w
    Niderlandach oraz Belgii), które - jak ustaliłem - nie są opodatkowane na terytorium
    Polski. Pana kontrahent (polska spółka będąca Pana Zleceniodawcą) nie jest
    zarejestrowany w kraju położenia nieruchomości na potrzeby podatku od wartości
    dodanej lub innego podatku o podobnym charakterze, ponieważ jego usługa (do której
    jest Pan podwykonawcą, a obejmująca również czynności wykonywane przez Pana) jest
    świadczona na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego w kraju
    położenia nieruchomości.
    W opisanym we wniosku zdarzeniu, będącym przedmiotem Pana wątpliwości, miejscem
    świadczenia usług Plannera w zakresie inwestycji budowlanych będzie terytorium innego
    niż Polska kraju (Niderlandy oraz Belgia). W związku z tym do rozliczenia przedmiotowej
    transakcji zastosowanie mają przepisy obowiązujące w kraju opodatkowania usługi, a nie
    przepisy polskie. Nie ma znaczenia, że prowadzi Pan działalność jako polski podatnik
    podatku VAT i że dokonuje sprzedaży usług budowlanych na rzecz innego polskiego
    podatnika. Co do zasady rozliczenie podatku VAT ciąży na wykonawcy usługi jednakże w
    szczególnych przypadkach rozliczenia tego może dokonać usługobiorca. Ponieważ z tytułu
    realizowanej przez Pana transakcji krajem uprawnionym do poboru podatku VAT jest inny
    niż Polska kraj (Niderlandy oraz Belgia), to jedna ze stron transakcji musi ten podatek w
    tym kraju odprowadzić.
    Zatem, z uwagi na powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy, w sytuacji gdy
    polski Zleceniodawca, na rzecz którego świadczy Pan usługi Plannera w zakresie inwestycji
    budowlanych, nie jest zarejestrowany dla potrzeb podatku od wartości dodanej w kraju
    położenia nieruchomości, zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego jest Pan jako
    wykonawca usługi budowlanej na nieruchomości. Oznacza to, że Pan jako świadczący
    usługi Plannera w związku z transakcją realizowaną na rzecz polskiego podatnika, będzie
    zobowiązany do opodatkowania tej usługi w kraju położenia nieruchomości, tj. w
    Niderlandach oraz Belgii (według przepisów kraju, w którym położona jest nieruchomość).
    Odnośnie dokumentowania świadczonych usług należy zauważyć, że zasady wystawiania
    faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.
    Zgodnie z art. 106a pkt 2 ustawy:
      Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług
      dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę
      działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z

      którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju
      siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo
      zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy
      miejscem świadczenia jest terytorium:
        a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do
          zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i
          faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę
          lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
        b) państwa trzeciego.
    Na mocy art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także
      dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2,
      dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości
      dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej
      niebędącej podatnikiem.
    Dane, które powinna zawierać faktura, zostały wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy, w tym
    w pkt 1-18 wymieniono:
      Faktura powinna zawierać:
        1) datę wystawienia;
        2) kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób
          jednoznaczny identyfikuje fakturę;
        3) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich
          adresy;
        4) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku,
          z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
        5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na
          potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on
          towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
        6) datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub
          datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data
          jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
        7) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
        8) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
        9) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową
          netto);
        10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu
          wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej
          netto;
        11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją,
          bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
        12) stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku
          korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach
          6a, 7 i 9;
        13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą
          poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

        14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty
          dotyczące poszczególnych stawek podatku;
        15) kwotę należności ogółem;
        16) w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:
        a) obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1,
          lub
        b) w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin
          powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części
          zapłaty,
        - wyrazy „metoda kasowa”;
        17) w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 - wyraz
          „samofakturowanie”;
        18) w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym
          do rozliczenia podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym
          charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy ,,odwrotne obciążenie”.
    Zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy:
      Faktura może nie zawierać:
      1) w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1
      pkt 10 i 12-14.
      2) w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. b - danych określonych w ust. 1
      pkt 5 i 12-14.
    W Pana ocenie prawidłowo wystawia Pan faktury, w których zawarta jest adnotacja
    „odwrotne obciążenie”, gdyż końcowym nabywcą usługi obowiązanym do rozliczenia
    podatku jest podmiot mający siedzibę poza granicami Polski. Pana zdaniem nie ma Pan
    również obowiązku rejestracji jako podatnik od wartości dodanej w kraju położenia
    nieruchomości. Nie można jednak zgodzić się z Pana stanowiskiem.
    O konieczności rejestracji dla celów podatku VAT w związku ze świadczeniem usług
    budowlanych na terenie danego kraju decydują przepisy właściwe dla tego kraju. W
    sytuacji gdy przepisy obowiązujące w krajach położenia nieruchomości nie zobowiążą
    Pana do rejestracji dla celów podatku VAT w tych krajach, a zobowiążą do tego Pana
    nabywcę, to wówczas będzie mógł Pan wystawić fakturę na podstawie polskich przepisów
    z adnotacją „odwrotne obciążenie”. W przypadku, gdy to Pan będzie zobowiązany do
    rejestracji dla celów podatku od wartości dodanej w innym kraju będzie Pan zobowiązany
    do dokumentowania świadczonej usługi na podstawie przepisów prawa obowiązujących w
    tym kraju.
    Należy zauważyć, że adnotację „odwrotne obciążenie”, zgodnie z powołanym przepisem
    zamieszcza się na fakturze jedynie w sytuacji, gdy nabywca byłby zobowiązany do
    rozliczenia podatku w kraju, w którym ma miejsce opodatkowanie świadczonych usług (co
    zależy od przepisów obowiązujących w danym kraju).
    W Pana sytuacji świadczone usługi Plannera w zakresie inwestycji budowlanych,
    realizowane na nieruchomościach położonych poza terytorium Polski (w Niderlandach
    oraz Belgii), nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski, gdyż miejscem ich
    świadczenia jest miejsce położenia nieruchomości określone na podstawie art. 28e
    ustawy. Usługi te świadczy Pan na rzecz Zleceniodawcy - polskiego podatnika, który nie
    posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w kraju
    położenia nieruchomości i nie jest w tych krajach zarejestrowany na potrzeby podatku od
    wartości dodanej, zatem usługi te powinny być opodatkowane i rozliczone w kraju
    położenia nieruchomości (Niderlandy oraz Belgia). Przy czym kwestie odnośnie tego jak

    powinien być rozliczony podatek od dokonanej przez Pana sprzedaży i który z podatników
    powinien go rozliczyć, nie regulują przepisy polskiej ustawy o podatku od towarów i usług,
    lecz obowiązujące przepisy ustawy o podatku od wartości dodanej obowiązujące w kraju
    położenia nieruchomości. Jednocześnie należy przy tym mieć na uwadze, że to na
    stronach transakcji spoczywa obowiązek prawidłowego jej rozliczenia. Nie można zatem
    zgodzić się z Pana stanowiskiem, że w związku ze świadczoną usługą powinien Pan
    wystawić fakturę z adnotacją „odwrotne obciążenie” oraz oznaczeniem „VAT np.”
    Tym samym - choć prawidłowo wywiódł Pan, że świadczone przez Pana na rzecz
    Zleceniodawcy usługi, realizowane na nieruchomościach zlokalizowanych poza terytorium
    kraju, nie będą opodatkowane na terytorium Polski - to oceniając całościowo Pana
    stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać je za nieprawidłowe. Nie będzie miał Pan
    bowiem prawa do wystawienia na rzecz Zleceniodawcy faktury z adnotacją „odwrotne
    obciążenie”.
    W tym miejscu należy zauważyć, że powoływane przez Pana konkluzje wynikające z
    „Objaśnień podatkowych z dnia 17 marca 2017 r. wydanych przez Ministra Finansów
    odnoszących się do kwestii odwrotnego obciążenia w transakcjach dotyczących
    świadczenia usług budowlanych” nie będą miały zastosowania w przypadku, o którym
    mowa w Pana wniosku. Przede wszystkim należy zauważyć, że mechanizm odwrotnego
    obciążenia, który wskazany został w Objaśnieniach na które się Pan powołuje, dotyczył
    rozliczania niektórych usług budowlanych, tj. usług o których mowa w załączniku nr 14 do
    ustawy VAT. Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawierał (w
    poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji
    Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w
    przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców. Zatem tylko te konkretne
    usługi, sklasyfikowane pod danym symbolem PKWiU, po spełnieniu innych przesłanek
    umożliwiałyby rozliczenie podatku na zasadzie odwrotnego obciążenia. Należy wskazać, że
    art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadzał mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku
    rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa
    wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą był podatnik, o którym
    mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie była zwolniona od podatku na podstawie art. 113
    ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą był podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany
    jako podatnik VAT czynny. Przy czym, stosownie do art. 17 ust. 1h ustawy, mechanizm ten
    miał zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczył usługi jako podwykonawca. Pomijając
    fakt, że mechanizm ten dotyczył ściśle określonych usług, wynikających z ustawy
    (załącznika nr 14 do ustawy) to ten stan prawny obowiązywał do 1 listopada 2019 r.
    (Ustawa o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw z
    dnia 9 sierpnia 2019 r., Dz. U. z 2019 r. poz. 1751). Transakcje zaś opisane we wniosku
    miały miejsce w 2024 r., miejscem ich opodatkowania nie było terytorium kraju. A zatem
    Objaśnienia odnośnie rozliczania usług budowlanych nie miałyby zastosowania w Pana
    przypadku.
    Odnosząc się zaś do przywołanej przez Pana na potwierdzenie własnego stanowiska
    interpretacji indywidualnej, należy wskazać, że interpretacje indywidualne są wydawane w
    indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe
    zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w
    każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Ponadto wskazać należy, że
    interpretacja indywidualna nr ILPP4/443-241/14-2/ISN dotyczy tego, czy Spółka
    prawidłowo wystawiła fakturę określając podatek VAT „np” (nie podlega) z formułą, że
    nabywca ma obowiązek rozliczenia podatku VAT (reverse charge), w związku ze
    świadczeniem usług sprzątania pomieszczeń inwentarskich związanych z nieruchomością,
    natomiast nie rozstrzyga kwestii prawidłowości wystawienia faktury przez podwykonawcę
    na rzecz Spółki.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązuje w dniu zaistnienia zdarzenia.
    Podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania
    podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony
    odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Przedmiotem interpretacji indywidualnej, udzielanej w trybie art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej, mogą być tylko przepisy podatkowe obowiązujące na terytorium Polski. Tym
    samym, jeżeli Wnioskodawca ma wątpliwości w zakresie rozliczenia i opodatkowania
    świadczonych usług, których miejscem opodatkowania nie jest terytorium Polski, winien
    zwrócić się do odpowiednich organów w tym państwie, gdzie ma miejsce ich
    opodatkowanie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do
        interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.