Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD10/033/308/MZB/13/PK3-1767/12
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-07-30
Teza: z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych podczas spotkań z kontrahentami w siedzibie Spółki oraz poza jej siedzibą
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; kontrahent; koszt-koszty uzyskania przychodów; posiłki; reprezentacja; usługi-usługi gastronomiczne; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

Zmiana Interpretacji Indywidualnej

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 7 grudnia 2009 r. Nr IPPB5/423-557/09-4/JC w ten sposób, iż uznaje stanowisko Spółki S.A. przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2009 r. o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych podczas spotkań z kontrahentami w siedzibie Spółki oraz poza jej siedzibą - **za prawidłowe.**

Uzasadnienie

Wnioskiem z dnia 9 września 2009 r. S.A. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

**Z opisu stanu faktycznego wynika,** że Spółka w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą organizuje spotkania z kontrahentami. Spotkania te służą omówieniu różnego rodzaju spraw biznesowych, w tym m.in. przedstawieniu aktualnej oferty handlowej, omówieniu warunków współpracy, warunków sprzedaży towarów. W czasie tych spotkań negocjowane mogą być różnego rodzaju kontrakty z kontrahentami.

Powyżej wskazane spotkania organizowane są w biurze Spółki oraz w pewnych sytuacjach poza biurem Spółki np. w restauracjach lub kawiarniach.

Jeśli spotkania odbywają się w biurze, Spółka w czasie tych spotkań zapewnia napoje oraz drobny poczęstunek (owoce, słodycze, kanapki itp.) we własnym zakresie bądź to za pośrednictwem firm cateringowych. W konsekwencji, Spółka ponosi koszty zakupu artykułów spożywczych bądź usług cateringowych.

W przypadku, kiedy kontrahent nie ma możliwości przybycia do biura Spółki, bądź korzystniejszym dla negocjacji jest miejsce „neutralne”, spotkanie odbywa się w restauracji lub kawiarni. W takiej sytuacji przedstawiciele Spółki płacą za posiłek i napoje zamówione podczas spotkania z kontrahentem. Spółka chciałaby podkreślić, iż zapraszając kontrahenta do restauracji lub kawiarni Spółka nie ma na celu okazywania wystawności i okazałości, a tym samym „zwykły” lunch czy poczęstunek w restauracji czy kawiarni nie nosi znamion reprezentacji i nie jest działaniem o charakterze nadzwyczajnym. Wydatki dotyczące spotkań są dokumentowane rachunkami bądź fakturami VAT wystawionymi na Spółkę.

**W związku z powyższym zadano pytanie,** czy wydatki związane z organizacją spotkań z kontrahentami stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: updop).

Zdaniem Spółki, wydatki związane z organizacją spotkań biznesowych z kontrahentami stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 28 updop do katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów zaliczają się koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Updop nie definiuje jednak terminu „reprezentacja”, dlatego też należy posłużyć się wykładnią językową. Przez reprezentację rozumie się „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną” - Uniwersalny Słownik Język Polskiego pod redakcja prof. Stanisława Dubisza (Wydawnictwo Naukowe PWN; Warszawa 2007).

Spółka uważa, że ponoszone przez nią wydatki nie mają charakteru reprezentacyjnego. Zaproszenie kontrahenta na kawę, „zwykły” lunch, czy obiad do restauracji lub zapewnienie małego poczęstunku podczas spotkań w biurze nie jest działaniem o charakterze nadzwyczajnym. Jest to powszechnie spotykana praktyka biznesowa. Spółka chciałaby podkreślić, iż posiłek spożywany w restauracji nie jest „wykwintny” a powodem organizacji spotkania w restauracji nie jest chęć zaimponowania kontrahentowi przepychem czy wystawnością lecz omówienie bieżących spraw biznesowych.

Dodatkowo, Spółka na poparcie powyższego stanowiska przywołała wyrok WSA z dnia 12 czerwca 2008 r. sygn. III SA/Wa 157/08 oraz interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. sygn. IPPB5/4240-24/09-2/AM.

Podsumowując powyższe Spółka stoi na stanowisku, że wydatki będące przedmiotem interpretacji nie powinny zatem zostać uznane jako wydatki wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, lecz na zasadach ogólnych powinny stanowić koszty podatkowe Spółki. Wydatek ten bowiem:

*   został poniesiony przez Spółkę tj. w ostatecznym rozrachunku został on pokryty z zasobów majątkowych Spółki;
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została Spółce w jakikolwiek sposób zwrócona;
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Należy zwrócić uwagę, że bez spotkań z kontrahentami Spółka nie zawierałaby kontraktów i tym samym generowałaby niższy przychód;
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;
*   został właściwie udokumentowany;
*   nie znajduje się w grupie wyłączeń wskazanych w art. 16 ust. 1 updop.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, spełnione zostały wszystkie przesłanki pozwalające uznać przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 updop.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wydał w dniu 7 grudnia 2009 r. interpretację indywidualną Nr IPPB5/423-557/09-4/JC, w której uznał stanowisko Spółki za prawidłowe w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na organizację spotkań z kontrahentami w siedzibie Spółki. Natomiast stanowisko Spółki w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na organizację spotkań poza siedzibą Spółki uznano za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 7 grudnia 2009 r. Nr IPPB5/423-557/09-4/JC, nie można uznać za prawidłowe w części dotyczącej odmowy zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na organizację spotkań poza siedzibą Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem za koszty uzyskania przychodu, uważa się takie wydatki, których poniesienie przez podatnika jest spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła i które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, lub na jego zachowanie oraz zabezpieczenie.

Stosownie do treści powyżej przywołanego art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Analiza orzecznictwa wskazuje na występowanie poważnych wątpliwości, co do wykładni normy wynikającej z wyżej wymienionych przepisów updop. Sądy administracyjne w swoich orzeczeniach wyrażały pogląd, że skoro ustawodawca nie zdefiniował w sposób jednoznaczny pojęcia reprezentacji, należy posiłkować się definicją słownikową, iż reprezentacja to „okazałość”, „wystawność”, „wytworność” (por. wyroki z dnia 25 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2200/10 i z dnia 27 września 2012 r., sygn. akt II FSK 392/11).

W innych orzeczeniach sądy administracyjne uznawały, że termin „reprezentacja” oznacza „przedstawicielstwo”, a nie „wystawność”, „okazałość”, „wytworność” (por. wyrok z dnia 25 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1445/10 i z dnia 29 czerwca 2012 r. , sygn. akt II FSK 2571/10 i II FSK 2572/10).

Powołane rozbieżności w orzeczeniach sądów administracyjnych w zakresie kosztów reprezentacji wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów znalazły swoje podsumowanie w wydanym, w składzie siedmiu sędziów wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11.

W wyroku tym Sąd podkreślił potrzebę indywidualnej oceny stanu faktycznego konkretnej sprawy dotyczącej kwalifikowania kosztów (wydatków) jako kosztów reprezentacji, wskazując, że wymienienie w przepisach podatkowych jako przykładowych kosztów reprezentacji wydatków na usługi gastronomiczne, zakup żywności, napojów, w tym alkoholowych nie przesądza o ich wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. Kwalifikacja każdego przypadku powinna być odrębna, pod kątem warunków i okoliczności uzasadniających ich poniesienie.

Dla kwalifikacji danych wydatków jako wydatków na reprezentację wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów nie jest istotne miejsce podawania poczęstunków, świadczenia usług gastronomicznych tzn. nie bierze się pod uwagę tego, czy poczęstunki odbywają się w siedzibie firmy, czy też poza nią. Dla oceny takich wydatków nie są także istotne takie cechy jak wystawność, wytworność, okazałość poczęstunków. Nie ma bowiem możliwości skonstruowania miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności itp. jednakowego dla wszystkich podmiotów gospodarczych.

Sąd wskazał ponadto, że za wydatki na zakup żywności, napojów i usług gastronomicznych, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop należy uznać te, których wyłącznym lub dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami takich spotkań.

Także w wyroku z dnia 16 października 2013 r. sygn. akt II FSK 2442/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny”. Jednocześnie w wyroku tym Sąd orzekł, iż kosztami uzyskania przychodu będą wydatki na usługi gastronomiczne w restauracjach nabywane podczas spotkań biznesowych, których celem jest tylko i wyłącznie omówienie z kontrahentami spraw handlowych. Ponadto Sąd zaznaczył, że na podatniku spoczywać będzie ciężar wykazania, że określone wydatki poniesione zostały w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów oraz, że nie były one ukierunkowane na kształtowanie wizerunku firmy, lecz stanowiły element aktywności gospodarczej.

Reasumując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na:

1.  zakup artykułów spożywczych bądź usług cateringowych związanych z organizacją spotkań z kontrahentami w siedzibie Spółki w trakcie których podawane są napoje bezalkoholowe oraz drobny poczęstunek (owoce, słodycze, kanapki, itp.),
2.  posiłki i napoje bezalkoholowe, podawane w trakcie spotkań z kontrahentami w restauracji lub kawiarni,

\- których wyłącznym celem jest omówienie różnego rodzaju spraw biznesowych, w tym m.in. przedstawienie aktualnej oferty handlowej, omówienie warunków współpracy, warunków sprzedaży towarów jak również omawianie różnego rodzaju kontraktów z kontrahentami, stanowią koszty uzyskania przychodów.

W konsekwencji, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).