Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-113/16-5/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-05-06
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków, prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT w związku z przyszłymi wydatkami na budowę /modernizację infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oraz prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT w związku z przyszłymi wydatkami bieżącymi dotyczącymi utrzymania/funkcjonowania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
Słowa kluczowe: gmina; infrastruktura; inwestycje-wydatki inwestycyjne; jednostka-jednostka budżetowa; modernizacja; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2016 r. (data wpływu 12 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 kwietnia 2016 r. (data wpływu 11 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);
*   prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT w związku z przyszłymi wydatkami na budowę/modernizację infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);
*   prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT w związku z przyszłymi wydatkami bieżącymi dotyczącymi utrzymania/funkcjonowania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 4),

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT w związku z przyszłymi wydatkami na budowę /modernizację infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT w związku z przyszłymi wydatkami bieżącymi dotyczącymi utrzymania/funkcjonowania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 4). Dnia 11 kwietnia 2016 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z roku 1990, Nr 16, poz. 95, z późn. zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządnie gminnym), samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

W strukturze organizacyjnej Gminy znajduje się Zakład Usług Komunalnych (dalej: „ZUK” lub „Zakład”), będący samorządowym zakładem budżetowym.

Zakład działa w szczególności na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240, z późn. zm., dalej: ustawa o finansach publicznych), a także uchwały z dnia 25 listopada 1993 r. Rady Gminy w sprawie utworzenia zakładu budżetowego pod nazwą Zakład Usług Komunalnych, z późn. zm, oraz statutu nadanego uchwałą Rady Gminy z dnia 30 czerwca 1995 r. w sprawie uchwalenia statutu Zakładu Usług Komunalnych . Zakład nie posiada osobowości prawnej.

Stosownie do art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (dalej: „ustawa o gospodarce komunalnej”), Gmina poprzez ZUK wykonuje zadania własne o charakterze użyteczności publicznej polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dostarczania wody i odprowadzania oraz oczyszczania ścieków. Stosownie do art. 14 ustawy o finansach publicznych, zgodnie z celami, dla których został utworzony, ZUK wykonuje m.in. zadania własne Gminy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, poprzez realizację w szczególności czynności w zakresie odprowadzania ścieków, dostawy wody, odczytu wodomierzy, naliczania opłat, bieżącej obsługi i konserwacji infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej oraz usuwania awarii.

ZUK odpłatnie wykonuje zlecone mu zadania własne Gminy, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, uzyskiwanych z tytułu realizacji tych zadań, w tym w szczególności z pobieranych opłat za dostarczoną wodę i odprowadzone ścieki. ZUK przypisano odrębny rachunek bankowy oraz obowiązek prowadzenia własnej księgowości w określonym zakresie. Podstawą gospodarki finansowej ZUK jest roczny plan finansowy, obejmujący przychody i wydatki stanowiące koszty działalności oraz stan środków obrotowych i rozliczeń z budżetem Gminy. Plan ten jednakże podlega zatwierdzeniu przez Gminę.

Z uwagi na dotychczasową jednolitą praktykę organów podatkowych, Zakład jest obecnie wciąż odrębnie od Gminy zarejestrowany na potrzeby VAT. Zakład dotychczas odrębnie od Gminy wystawiał i otrzymywał faktury, widniał jako strona na umowach i rozliczał VAT składając deklaracje VAT-7. Mając jednakże na uwadze najnowsze orzecznictwo oraz stanowisko Ministra Finansów, Zakład jest w trakcie dokonywania tzw. centralizacji rozliczeń VAT - o czym szerzej poniżej.

Gmina zamierza zmienić dotychczasowy sposób zarządzania infrastrukturą wodno-kanalizacyjną w związku z czym 28 października 2015 r. Rada Gminy podjęła uchwałę w sprawie likwidacji samorządowego zakładu budżetowego pod nazwą Zakład Usług Komunalnych. Zgodnie z zapisami wspomnianej uchwały, z dniem 31 października 2015 r. ZUK został postawiony w stan likwidacji, a zakończy swoją działalność z dniem 31 marca 2016 r. Do momentu zakończenia procesu likwidacji Zakład prowadził będzie dotychczasową działalność. Od dnia 1 kwietnia 2016 r. zadania powierzone do realizacji Zakładowi przejęte zostaną przez Gminę. A zatem od tego momentu Gmina rozpocznie samodzielne świadczenie usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

Gmina ponosi od roku 2012 wydatki inwestycyjne związane z budową/modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej znajdującej się na terenie Gminy. Inwestycje te zostały sfinansowane zarówno ze środków własnych Gminy jak i ze środków pozyskanych ze źródeł zewnętrznych, aczkolwiek VAT nie był wydatkiem kwalifikowanym. W szczególności Gmina w latach 2013-2015 poniosła wydatki na realizację inwestycji pn.: „Budowa kanalizacji sanitarnej (\`(...)\`)”.

W przyszłości Gmina będzie ponosić kolejne tego typu wydatki.

Budowa/modernizacja przedmiotowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty obejmujących sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę oraz kanalizacji.

Wydatki inwestycyjne związane z budową/modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej zostały udokumentowane wystawionymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których to Gmina oznaczona jest jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Powstałą w wyniku realizacji inwestycji infrastrukturę wodno-kanalizacyjną Gmina nieodpłatnie udostępniła na rzecz ZUK. Zakład przy pomocy udostępnionej mu infrastruktury realizuje zadania Gminy w zakresie świadczenia odpłatnych usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków. Przedmiotowa infrastruktura wodno-kanalizacyjna pozostała na stanie majątku Gminy (widnieje w ewidencji środków trwałych Gminy).

Infrastruktura udostępniona na rzecz Zakładu, jest wykorzystywana do świadczenia odpłatnych usług w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków i zaopatrzenia w wodę, tj. do czynności, które zdaniem Gminy podlegają opodatkowaniu VAT. Jednak od dnia 1 kwietnia 2016 r. to Gmina będzie wykorzystywać przedmiotową infrastrukturę do świadczenia odpłatnych usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków.

Gmina, na podstawie zawieranych z odbiorcami umów, będzie pobierać opłaty za dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków na terenie Gminy we własnym imieniu i na własną rzecz, które będą dokumentowane wystawianymi przez Gminę fakturami VAT. Faktury te będą ujmowane w rejestrach sprzedaży Gminy. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu świadczenia powyższych usług Gmina wykaże w składanych w deklaracjach VAT-7.

Gmina będzie ponosić także bieżące wydatki (dokumentowane wystawianymi na Gminę fakturami VAT), związane z utrzymaniem/funkcjonowaniem powstałej w wyniku inwestycji infrastruktury, związane w szczególności z zakupem energii elektrycznej niezbędnej do jej funkcjonowania, jej przeglądami technicznymi, remontami, etc.

W związku z podjęciem działań zmierzających do odzyskania podatku naliczonego od przedmiotowych wydatków, Gmina zamierza dokonać tzw. scentralizowania rozliczeń VAT, uwzględniając w składanych przez siebie korektach deklaracji VAT-7 obroty oraz podatek należny i naliczony od wszystkich swoich jednostek organizacyjnych (sukcesywnie za cały okres nieobjęty przedawnieniem; w zakresie rozliczeń Zakładu, aż do marca 2016 r.) - w tym zarówno Zakładu, jak i pozostałych jednostek do tej pory niezarejestrowanych jako podatnicy VAT. Gmina zamierza również wyrejestrować Zakład z rejestru podatników VAT oraz złożyć korekty jego deklaracji VAT-7 do „zera”. Innymi słowy, Gmina dokonując odliczeń podatku naliczonego od powyższych wydatków (a następnie dokonując również takich odliczeń „na bieżąco”), zamierza postępować stosownie do komunikatów Ministra Finansów z dnia 29 września 2015 r., z dnia 29 października 2015 r. oraz z dnia 16 grudnia 2015 r.

Dnia 11 kwietnia 2016 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu sprawy wskazując, że:

1.  Opisane we wniosku odpłatne usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków związane są z prowadzaną działalnością traktowaną przez Gminę jako gospodarcza (do 31 marca 2016 r. za pośrednictwem Zakładu), o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
2.  Gmina wskazuje, że infrastruktura wodno-kanalizacyjna, o której mowa we wniosku, służy i służyć miała od początku realizacji inwestycji do świadczenia odpłatnych usług w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków (do dnia 31 marca 2016 r. za pośrednictwem Zakładu).
3.  Gmina dysponuje dokumentami, z których wynika, że infrastruktura wodno-kanalizacyjna miała służyć do świadczenia odpłatnych usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków. Przykładowo, w drodze Uchwały Rady Gminy z dnia 23 czerwca 2010 r. zatwierdzone zostały taryfy za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków na terenie Gminy obowiązujące w okresie od dnia 1 września 2010 r. do dnia 31 sierpnia 2011 r. Taryfy te na przestrzeni lat były wielokrotnie aktualizowane. Aktualne taryfy w przedmiotowym zakresie określa Uchwała Rady Gminy z dnia 24 czerwca 2015 r. w sprawie zatwierdzenia taryf na zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków na terenie Gminy w okresie od dnia 1 sierpnia 2015 r. do dnia 31 lipca 2016 r.
4.  Gmina nie dokonała odliczenia podatku od towarów i usług, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki, poniesione na budowę/modernizację infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, o których mowa we wniosku. Gmina zamierzała w pierwszej kolejności potwierdzić prawo Gminy do odliczenia VAT w przedmiotowym zakresie w drodze interpretacji indywidualnej Ministra Finansów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisane czynności dostarczania wody i odprowadzania ścieków, które będą wykonywane przez Gminę od dnia 1 kwietnia 2016 r., będą stanowić po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?
2.  Czy w związku z planowanym wykonywaniem przez Gminę od dnia 1 kwietnia 2016 r. odpłatnych czynności dostarczania wody i odprowadzania ścieków, Gmina będzie miała prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od przyszłych wydatków związanych z budową/modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)?
3.  Czy Gmina będzie uprawniona do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego z tytułu przyszłych wydatków bieżących związanych z utrzymaniem/funkcjonowaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)?v

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Opisane czynności dostarczania wody i odprowadzania ścieków będą stanowić po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.
2.  W związku z planowanym wykonywaniem przez Gminę od dnia 1 kwietnia 2016 r. odpłatnych czynności dostarczania wody i odprowadzania ścieków przy pomocy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego od przyszłych wydatków inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną.
3.  Gmina będzie uprawniona do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego z tytułu przyszłych wydatków bieżących związanych z utrzymaniem/funkcjonowaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów.

Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Ponadto, zdaniem Gminy, ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia, nie przewidują zwolnienia od podatku VAT dla przedmiotowych usług.

W konsekwencji, w opinii Gminy, od dnia 1 kwietnia 2016 r. dokonywać będzie ona opodatkowanych VAT usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

Gmina przy tym podkreśla, że powyższe stanowisko w podobnej sprawie zostało zaprezentowane m.in. w interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 lipca 2012 r., sygn. akt ITPP2/443-505/12/MD;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 marea 2012 r., sygn. akt ILPP1/443-1556/11-2/NS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 lipca 2013 r., sygn. akt IPTPP2/443-335/13-4/JS.

W każdej z ww. interpretacji Dyrektor zgodził się w pełni ze stanowiskiem wnioskodawcy, potwierdzając, że świadczone przez niego usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków podlegają opodatkowaniu VAT.

Ponadto, stanowisko Gminy znajduje w szczególności potwierdzenie w wydanej w analogicznej sprawie na wniosek innej gminy interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 sierpnia 2014 r., sygn. IPTPP4/443-365/14-4/JM, w której organ wskazał, że: „(\`(...)\`) czynność odprowadzania ścieków skutkować będzie uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy. Dlatego też, czynność ta będzie stanowić odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, świadczoną przez podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Jednocześnie wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania dla usług odprowadzania ścieków”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 czerwca 2015 r., sygn. IPTPP3/4512-73/15-6/BM, w której Organ wskazał, że „(\`(...)\`) świadczone przez Gminę usługi odprowadzania ścieków, ze względu na brak przepisów umożliwiających zastosowanie zwolnienia od podatku w tym zakresie stanowią/będą stanowić czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia”.

Ad. 2 i ad. 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do pierwszego ze wskazanych powyżej warunków, tj. nabywania towarów i usług przez podatnika, jak wskazano powyżej, kwestia ta została uregulowana w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego uznać należy, że z tytułu świadczenia odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków Gmina będzie podatnikiem VAT, gdyż świadczenia te wykonywane będą na podstawie umów, zawartych pomiędzy Gminą a mieszkańcami. W konsekwencji uznać należy, że Gmina dokonywać będzie odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy. Ponadto, jak wskazano powyżej, zdaniem Gminy usługi te nie korzystają ze zwolnienia od VAT. W konsekwencji, zdaniem Gminy, pierwszy z ww. warunków zawartych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT należy uznać za spełniony.

Odnosząc się natomiast do drugiej ze wskazanych powyżej przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, zdaniem Gminy, zarówno przyszłe wydatki inwestycyjne, jak i przyszłe wydatki bieżące w zakresie przedmiotowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej będą miały bezpośredni związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych. W ocenie Gminy, za bezsporny należy uznać fakt, że poniesienie wydatków inwestycyjnych na infrastrukturę wodno-kanalizacyjną będzie konieczne i bezpośrednio związane ze świadczeniem usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Bez ich poniesienia, świadczenie przedmiotowych usług byłoby niemożliwe, gdyż brak byłoby niezbędnej do tego celu infrastruktury. Jednocześnie świadczenie usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców jest również uzależnione od utrzymania przedmiotowej infrastruktury w odpowiednim stanie, co jest możliwe poprzez systematyczne ponoszenie wydatków na jej bieżące funkcjonowanie (tj. w szczególności przeglądy techniczne, remonty, konserwacje, etc.).

Ponadto Gmina podkreśla, że stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina przytoczy orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana będzie uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.

Gmina zwraca uwagę, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacjach Ministra Finansów wydawanych dla innych gmin, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 sierpnia 2014 r., sygn. IPTPP4/443-365/14-5/JM, w której Organ wskazał, iż „(\`(...)\`) rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie obydwa warunki są/będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a dokonane zakupy towarów i usług związane z budową przedmiotowej infrastruktury kanalizacyjnej, jak i jej utrzymaniem/funkcjonowaniem, będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca jest/będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z budową przedmiotowej infrastruktury kanalizacyjnej oraz jej utrzymywaniem/funkcjonowaniem, ponieważ Zainteresowany jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a przedmiotowa inwestycja będzie służyć czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT. Prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy. Realizacja prawa do odliczenia podatku powinna nastąpić na zasadach zawartych w art. 86 ust. 10, ust. 11 i ust. 13 ustawy”.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 września 2013 r., sygn. ILPP2/443-594/13-4/AD, a także Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 stycznia 2015 r., sygn. IPTPP1/443-757/14-5/AK, w której Organ stwierdził, że „(\`(...)\`) z uwagi na związek przyszłych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących dotyczących infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej (\`(...)\`) z czynnościami opodatkowanymi, które Gmina wykonywać będzie na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych – Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie w całości (\`(...)\`) na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wynikających z art. 88 ustawy”.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 grudnia 2015 r., sygn. ILPP1/4512-1-777/15-3/JSK, w której Organ wskazał, że „W związku z wykonywaniem przez Gminę odpłatnych usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z budową/modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (\`(...)\`) Gmina jest/będzie uprawniona do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu wydatków bieżących związanych z utrzymaniem/funkcjonowaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej”.

Mając na uwadze powyższe, Gmina stoi na stanowisku, że przysługiwać będzie jej prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od przyszłych wydatków związanych z budową/modernizacją oraz bieżącym utrzymaniem/funkcjonowaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

Mając na uwadze powyższe, Gmina jest zdania, że opisane czynności dostarczania wody i odprowadzania ścieków stanowić będą po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika więc, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy – w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy – należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują m.in. sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W strukturze organizacyjnej Gminy znajduje się Zakład Usług Komunalnych (ZUK), będący samorządowym zakładem budżetowym. Zakład działa w szczególności na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, a także uchwały z dnia 25 listopada 1993 r. Rady Gminy w sprawie utworzenia zakładu budżetowego pod nazwą Zakład Usług Komunalnych. Zakład nie posiada osobowości prawnej. ZUK odpłatnie wykonuje zlecone mu zadania własne Gminy, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, uzyskiwanych z tytułu realizacji tych zadań, w tym w szczególności z pobieranych opłat za dostarczoną wodę i odprowadzone ścieki. Z uwagi na dotychczasową jednolitą praktykę organów podatkowych, Zakład jest obecnie wciąż odrębnie od Gminy zarejestrowany na potrzeby VAT. Gmina zamierza zmienić dotychczasowy sposób zarządzania infrastrukturą wodno-kanalizacyjną w związku z czym 28 października 2015 r. Rada Gminy podjęła uchwałę w sprawie likwidacji samorządowego zakładu budżetowego pod nazwą Zakład Usług Komunalnych. Zgodnie z zapisami wspomnianej uchwały, z dniem 31 października 2015 r. ZUK został postawiony w stan likwidacji, a zakończy swoją działalność z dniem 31 marca 2016 r. Do momentu zakończenia procesu likwidacji Zakład prowadził będzie dotychczasową działalność. Od dnia 1 kwietnia 2016 r. zadania powierzone do realizacji Zakładowi przejęte zostaną przez Gminę. A zatem od tego momentu Gmina rozpocznie samodzielne świadczenie usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków. Gmina ponosi od roku 2012 wydatki inwestycyjne związane z budową/modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej znajdującej się na terenie Gminy. W przyszłości Gmina będzie ponosić kolejne tego typu wydatki. Budowa/modernizacja przedmiotowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty obejmujących sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę oraz kanalizacji. Wydatki inwestycyjne związane z budową/modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej zostały udokumentowane wystawionymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których to Gmina oznaczona jest jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Gmina, na podstawie zawieranych z odbiorcami umów, będzie pobierać opłaty za dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków na terenie Gminy we własnym imieniu i na własną rzecz, które będą dokumentowane wystawianymi przez Gminę fakturami VAT. Gmina będzie ponosić także bieżące wydatki (dokumentowane wystawianymi na Gminę fakturami VAT), związane z utrzymaniem/funkcjonowaniem powstałej w wyniku inwestycji infrastruktury, związane w szczególności z zakupem energii elektrycznej niezbędnej do jej funkcjonowania, jej przeglądami technicznymi, remontami, etc.

W związku z podjęciem działań zmierzających do odzyskania podatku naliczonego od przedmiotowych wydatków, Gmina zamierza dokonać tzw. scentralizowania rozliczeń VAT, uwzględniając w składanych przez siebie korektach deklaracji VAT-7 obroty oraz podatek należny i naliczony od wszystkich swoich jednostek organizacyjnych (sukcesywnie za cały okres nieobjęty przedawnieniem; w zakresie rozliczeń Zakładu, aż do marca 2016 r.) - w tym zarówno Zakładu, jak i pozostałych jednostek do tej pory niezarejestrowanych jako podatnicy VAT. Opisane we wniosku odpłatne usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków związane są z prowadzaną działalnością traktowaną przez Gminę jako gospodarcza (do dnia 31 marca 2016 r. za pośrednictwem Zakładu), o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Gmina wskazuje, że infrastruktura wodno-kanalizacyjna, o której mowa we wniosku, służy i służyć miała od początku realizacji inwestycji do świadczenia odpłatnych usług w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków (do dnia 31 marca 2016 r. za pośrednictwem Zakładu). Gmina dysponuje dokumentami, z których wynika, że infrastruktura wodno-kanalizacyjna miała służyć do świadczenia odpłatnych usług zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków.

Wątpliwości Wnioskodawcy – w pierwszej kolejności – budzi przy tym kwestia, czy opisane czynności dostarczania wody i odprowadzania ścieków, które będą wykonywane przez Gminę od dnia 1 kwietnia 2016 r., będą stanowić po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że wykonywanie przez Gminę na rzecz odbiorców czynności polegających na dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków przy pomocy wybudowanej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej skutkować będzie po stronie Wnioskodawcy uzyskiwaniem korzyści majątkowej. W konsekwencji, Gmina będzie wykonywać czynności stanowiące odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, które będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że ww. czynności wykonywane są – jak wskazał Zainteresowany – na podstawie zawieranych z odbiorcami umów. Odpłatna usługa dostarczania wody i odprowadzania ścieków przez Gminę będzie zatem czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina będzie występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Należy zaznaczyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usług odpłatnego dostarczania wody i odprowadzania ścieków, w związku z czym usługi te będą podlegały opodatkowaniu i nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zatem usługi te będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W takim kształcie regulacji prawnych opisane czynności dostarczania wody i odprowadzania ścieków będą stanowiły po stronie Gminy odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii:

1.  Czy w związku z planowanym wykonywaniem przez Gminę od dnia 1 kwietnia 2016 r. odpłatnych czynności dostarczania wody i odprowadzania ścieków, Gmina będzie miała prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od przyszłych wydatków związanych z budową/modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej?
2.  Czy Gmina będzie uprawniona do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego z tytułu przyszłych wydatków bieżących związanych z utrzymaniem/funkcjonowaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej?

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo – prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu, albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wykazano wyżej, powołując się na regulacje art. 2 ust. 1 oraz art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zadań tych zalicza się sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Gmina dla realizacji usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków zawierać będzie – od dnia 1 kwietnia 2016 r. – umowy cywilnoprawne w zakresie odpłatnych dostaw wody i odprowadzania ścieków. Ponadto usługi te związane są z działalnością gospodarczą, a sama inwestycja od początku miała być ściśle związana z takimi usługami.

W takim kształcie sprawy Gmina, w związku z realizacją usługi zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz zbiorowego odprowadzania ścieków wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, i nie będzie korzystać z wyłączenia zdefiniowanego w art. 15 ust. 6 ustawy. Realizować powyższe usługi będzie zatem jako zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług wypełniając jedną z dwóch kluczowych przesłanek umożliwiających skorzystanie z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług. Ponadto, jak wskazano wyżej opisane czynności dostawy wody i odprowadzania ścieków będą stanowiły czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT wynikającego z nabytych w przyszłości towarów i usług związanych z budową/modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej a także przyszłych wydatków bieżących związanych z utrzymaniem/funkcjonowaniem tejże infrastruktury. Powyższe uprawnienie wynika z faktu, że nabyte w związku z tą inwestycją towary i usługi będą służyć Gminie – zarejestrowanemu, czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług – do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Podsumowując:

1.  Opisane czynności dostarczania wody i odprowadzania ścieków, które będą wykonywane przez Gminę od dnia 1 kwietnia 2016 r., będą stanowić po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.
2.  W związku z planowanym wykonywaniem przez Gminę od dnia 1 kwietnia 2016 r. odpłatnych czynności dostarczania wody i odprowadzania ścieków, Gmina będzie miała prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od przyszłych wydatków związanych z budową/modernizacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
3.  Gmina będzie uprawniona do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego z tytułu przyszłych wydatków bieżących związanych z utrzymaniem/funkcjonowaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

W tym miejscu organ podatkowy wskazuje, że przedstawione rozstrzygnięcie opiera się na założeniu, iż Gmina wraz z dniem 1 kwietnia 2016 r. dokonała tzw. „scentralizowania” rozliczeń w podatku od towarów i usług. Gmina nie może uwzględniać orzeczenia C-276/14 wybiórczo i wykazywać odliczenia podatku naliczonego tylko od wybranych inwestycji lub/i wybranych jednostek organizacyjnych. Jeżeli Gmina zdecyduje się na model „scentralizowany” to musi tego dokonać całościowo, tj. uwzględniając w ewentualnych składanych przez siebie korektach deklaracji cały podatek należny i cały podatek naliczony od wszystkich swoich jednostek organizacyjnych. Ponadto korekty nie mogą dotyczyć wybranych okresów rozliczeniowych lecz całego poprzedniego 5 letniego okresu nieobjętego przedawnieniem.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT w związku z przyszłymi wydatkami na budowę/modernizację infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT w związku z przyszłymi wydatkami bieżącymi dotyczącymi utrzymania/funkcjonowania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Natomiast kwestia dotycząca prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone od 1 stycznia 2012 r. do 31 marca 2016 r. na budowę/modernizację infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 6 maja 2016 r. nr ILPP1/4512-1-113/16-4/MK.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.