Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.439.2020.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-12
Teza: czy część składników majątku, która w wyniku podziału przez wydzielenie ma pozostać w Spółce, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji wydzielenie, nie będzie skutkowało po stronie Spółki powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniem zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: definicja; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 października 2020 r. (data wpływu 12 października 2020 r.) uzupełnionym 5 stycznia 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy część składników majątku, która w wyniku podziału przez wydzielenie ma pozostać w Spółce, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji wydzielenie, nie będzie skutkowało po stronie Spółki powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniem zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy część składników majątku, która w wyniku podziału przez wydzielenie ma pozostać w Spółce, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji wydzielenie, nie będzie skutkowało po stronie Spółki powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniem zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 8 grudnia 2020 r. znak: 0111-KDIB1-2.4010.439.2020.1.DP wezwano do jego uzupełnienia. Wnioskodawca uzupełnił wniosek pismem z 29 grudnia 2020 r. (data wpływu do Organu 5 stycznia 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Wnioskodawcą jest spółką kapitałową, w ramach której, wspólnicy prowadzą działalność gospodarczą pod firmą X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej Spółką lub Wnioskodawcą). Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja nawozów i związków azotowych. Poza tym zajmuje się ona produkcją gotowej paszy dla zwierząt gospodarskich, działalnością agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju, dystrybucją oraz handlem energią elektryczną.

Spółka rozpoczęła także działalność z zakresu obrotu i zarządzania nieruchomościami w tym oddawania ich do odpłatnego używania. Spółka wynajmuje aktualnie jedną nieruchomość (hala produkcyjna) oraz poszukuje kontrahentów do zawarcia z nimi umów najmu, a więc w przyszłości z całą pewnością zostaną zawarte kolejne, takie umowy.

Siedziba Spółki znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i Spółka podlega na jej terenie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, a jej wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne, mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i również podlegające na jej terenie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka w celu poprawy efektywności gospodarowania majątkiem przewiduje podział przez wydzielenie nowej spółki, tzn. przez przeniesienie części majątku Wnioskodawcy na nowo powstającą spółkę. Podział odbędzie się na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Nowa spółka będzie miała swoją siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i będzie podlegać na jej terenie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, a jej wspólnikami będą wyłącznie osoby fizyczne, mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i również podlegające na jej terenie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Podkreślić należy, że w wyniku podziału Wnioskodawcy, na spółkę nowo zawiązaną przeniesiona zostanie część majątku, która w ocenie Wnioskodawcy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, która zgodnie z art. 4a ust. 4 ustawy o podatku od osób prawnych, jest rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych z istniejącego przedsiębiorstwa, w tym również zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wnioskodawca planuje przeprowadzenie podziału przez wydzielenie nowej spółki. Będzie się to wiązało z koniecznością rozdzielenia jej majątku. W wyniku planowanego podziału Spółka zachowa całe zorganizowane przedsiębiorstwo produkcyjne, za pomocą którego będzie ona dalej realizowała swoją działalność produkcyjną. Po podziale, w majątku Wnioskodawcy pozostaną następujące składniki:

1.  Środki trwałe:
    1.  zakupione maszyny oraz urządzenia,
    2.  sprzęt w postaci wózka widłowego,
    3.  samochody osobowe BMW X6 oraz Suzuki Vitara, samochód dostawczy Mercedes;
2.  Zobowiązania:
    1.  spłata zobowiązania wynikającego z zawartej umowy pożyczki w wysokości 350.000,00 zł,
    2.  spłata limitu na koncie firmowym w wysokości 150.000,00 zł,
    3.  spłaty pozostałych należności i zobowiązań zaciągniętych przez Zarząd.
3.  Składniki majątku obrotowego:
    1.  surowce;
    2.  materiały;
    3.  wyroby gotowe;
4.  Zatrudnieni pracownicy;
5.  Wszystkie prawa własności przemysłowej i intelektualnej;
6.  Około 25% posiadanych aktualnie nieruchomości.

W Spółce pozostaną zatem wszystkie składniki majątku i zobowiązania związane z działalnością produkcyjną Wnioskodawcy, które to będą dalej tworzyć zakład produkcyjny.

Przedmiotem działalności nowo powstałej spółki będzie najem, obrót oraz zarządzanie nieruchomościami i w celu wykonywania swojej działalności zostanie na nią przeniesiona (z mocy prawa, stosownie do art. 531 ksh) większość tytułów prawnych (własność) do nieruchomości Wnioskodawcy wraz z cesją umów z dostawcami mediów, a konkretnie:

1.  Zobowiązania:
    1.  spłata zobowiązania wynikającego z zawartej umowy pożyczki w wysokości 350.000,00 zł,
    2.  spłata zobowiązania wynikającego z zawartej umowy pożyczki w wysokości 600.000,00 zł;
2.  Umowy zawarte z dostawcami mediów;
3.  Nieruchomości:
    1.  Około 75% gruntów i budynków należących do Wnioskodawcy.
    2.  w tym stację transformatorową.
4.  Jeden pracownik, który obejmie funkcję prezesa.

Nieruchomości wydzielone z nieruchomości numerach ksiąg wieczystych (…) w ten sposób, że na nową spółkę zostanie przeniesiona własność działek stanowiących około 75% powierzchni dzielonych nieruchomości.

Na nową spółkę zostaną przeniesione wyłącznie te aktywa i zobowiązania służące do zarządzania i obrotu nieruchomości Wnioskodawcy, które będą dotyczyły bezpośrednio nieruchomości przeniesionych na nowo zawiązaną spółkę.

Po podziale Wnioskodawca będzie mógł prowadzić działalność produkcyjną bez potrzeby zawierania umów o odpłatne korzystanie z cudzej rzeczy lub prawa z nową spółką lub innymi podmiotami.

Cały majątek, jaki otrzyma nowa spółka w wyniku podziału przez wydzielenie, zostanie przeznaczony na utworzenie jej kapitału zakładowego. Dodatkowo wartość emisyjna udziałów wydanych wspólnikowi/wspólnikom nowo powstałej spółki przez Wnioskodawcę będzie odpowiadać wartości bilansowej majątku otrzymanego w ramach podziału przez wydzielenie Wnioskodawcy (nie wystąpi nadwyżka wartości nominalnej otrzymanego przez nową spółkę majątku ponad nominalną wartość udziałów wydanych każdemu wspólnikowi Wnioskodawcy).

Zespoły ww. składników posiadają zdolność do samofinansowania, rozumianą jako zdolność do pokrywania kosztów prowadzenia działalności z ich użyciem ze środków pochodzących z działalności prowadzonej dzięki nim, bez potrzeby stałego korzystania z zewnętrznych źródeł finansowania.

Cel wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma charakter gospodarczy, zmierzający do wydzielenia ze Spółki oddzielnej struktury organizacyjnej o niezależnym profilu działalności - obrotu i wynajmu nieruchomości. Wyodrębnienie będzie polegało na przekazaniu wyżej wymienionych składników majątkowych nowej spółce oraz wprowadzenie zmian w składzie osobowym zarządu obu spółek, jak i posiadanych przez nich aktywów.

W piśmie z 29 grudnia 2020 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu, Wnioskodawca wskazał, że w wyniku podziału przez wydzielenie - zarówno część składników majątku Spółki, która w wyniku podziału przez wydzielenie ma zostać przeniesiona do nowej spółki oraz część składników majątkowych pozostająca w Spółce dzielonej, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz charakteryzuje się wyodrębnieniem:

*   organizacyjnym - obie części składników majątkowych zostaną wyodrębnione organizacyjnie. Oba majątki zostaną formalnie wydzielone w drodze uchwały wspólników o podziale przez wydzielenie. Podział będzie miał charakter faktyczny, gdyż obydwie spółki będą funkcjonowały samodzielnie na dwóch różnych płaszczyznach działalności gospodarczej, a ich działalność będzie oparta o majątek otrzymany w wyniku podziału. Majątek wydzielony ze Spółki zostanie wyodrębniony organizacyjnie, ponieważ w skutek wydzielenia ze Spółki powstanie nowa spółka, działająca na podstawie odrębnej umowy/statutu, która będzie stanowiła w obrocie gospodarczym odrębny podmiot od Wnioskodawcy i to właśnie do nowej spółki, zostaną przeniesione składniki majątku związane z działalnością w zakresie obrotu i wynajmu nieruchomości, a mianowicie: składniki materialne - nieruchomości (lokale) oraz składniki niematerialne w postaci praw i obowiązków (zobowiązań) wynikających m.in. z zawartych zobowiązań oraz przekazanych nieruchomości;
*   finansowym - obie części składników majątkowych zostaną wyodrębnione finansowo. Oba majątki zostaną formalnie wydzielone w drodze uchwały wspólników o podziale przez wydzielenie. Wyodrębnienie finansowe nie będzie oznaczało samodzielności finansowej, ale sytuację w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych będzie możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która zostanie przeniesiona do nowej spółki (jak i tej, która pozostanie przy Wnioskodawcy). Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić zobowiązania oraz przychody związane z każdą ze zorganizowanych części przedsiębiorstwa. Rozdzielność finansowa obydwu zespołów składników majątku już funkcjonuje w Spółce - np. można wskazać na konkretne umowy z dostawcami mediów, które dotyczą wyłącznie nieruchomości, które staną się częścią majątku nowej spółki.
*   funkcjonalnym - obie części składników majątkowych zostaną wyodrębnione funkcjonalnie. Wyodrębniona część będzie służyć do realizacji określonych zadań gospodarczych i stanowić będzie odrębną całość, a zatem obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. Do nowej spółki przeniesiony zostanie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych w postaci obrotu i wynajmu nieruchomości, która jest działalnością odrębną od działalności produkcyjnej, którą po podziale dalej prowadził będzie Wnioskodawca. Zespół składników majątkowych, które zostaną przeniesione do nowej spółki może działać w obrocie jako samodzielne przedsiębiorstwo, dlatego nowa spółka, aby prowadzić swoją działalność nie będzie musiała korzystać z jakichkolwiek składników majątku Wnioskodawcy, ani nabywać od niej jakichkolwiek usług (jak i odwrotnie - Wnioskodawca nie będzie musiał korzystać z jakichkolwiek składników majątku, ani nabywać jakichkolwiek usług od nowej spółki), jak również nie będzie musiał, w celu prowadzenia swojej działalności, stale korzystać z rzeczy lub praw os. trzecich, bądź z zewnętrznego finansowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy część składników majątku Wnioskodawcy, która w wyniku podziału przez wydzielenie ma pozostać w Spółce, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji wydzielenie, nie będzie skutkowało po stronie Spółki powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniem zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, majątek który pozostanie w ramach podziału przy Wnioskodawcy oraz majątek, który otrzyma nowa spółka, będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w konsekwencji czego przedmiotowy podział przez wydzielenie nie będzie skutkował powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W opinii Wnioskodawcy spełnione zostają wszystkie przesłanki do uznania, że część majątku, która pozostaną przy Wnioskodawcy oraz ta, którą otrzyma nowa spółka, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa.

W świetle praktyki organów podatkowych i orzecznictwa sądów na gruncie przepisów ustawy o CIT i pozostałych przepisów podatkowych, istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa warunkuje łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne); oraz
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Ad. 1

To niewątpliwie będzie istniał taki zespół, co zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego. Zarówno Wnioskodawca, jak i nowa spółka będą posiadać środki materialne i niematerialne, które będą im służyć do realizacji ich przedmiotowych działalności.

Ad. 2

Pojęcie „wyodrębnienia organizacyjnego” nie zostało zdefiniowane w ustawie o p.d.o.p. Jednakże zgodnie z praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym w strukturze przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (choć nie muszą). Dodatkowo wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako segment, oddział lub wydział.

Zgodnie z powyższym, oba majątki zostaną formalnie wydzielone w drodze uchwały wspólników o podziale przez wydzielenie. Podział będzie miał również charakter faktyczny, gdyż obydwie spółki będą funkcjonowały samodzielnie na dwóch różnych płaszczyznach działalności gospodarczej, zaś ich działalność będzie oparta o majątek otrzymany w wyniku podziału. Warto mieć również na uwadze, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego trzeba uznać, że powyższe warunki zostaną spełnione, gdyż Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić zobowiązania oraz przychody związane z każdą ze zorganizowanych części przedsiębiorstwa. Rozdzielność finansowa obydwóch zespołów składników majątku już funkcjonuje w Spółce - np. można wskazać na konkretne umowy z dostawcami mediów, które dotyczą wyłącznie nieruchomości, które staną się częścią majątku nowej spółki.

Ad. 3

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że wyodrębniana część będzie służyć do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zatem zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, a zatem obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, które będą służyć w strukturze przedsiębiorstwa.

Niewątpliwie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego składniki majątku, które po podziale przypadną spółkom, są przeznaczone do realizacji określonych, odrębnych zadań gospodarczych, tzn. są wydzielone funkcjonalnie. Oddzielnie odbywa się wykorzystanie majątku Wnioskodawczy, który po podziale pozostanie przy niej, a który wykorzystywany jest w celach produkcyjnych, a oddzielnie wykorzystanie majątku przeznaczonego nowej spółki, który wykorzystywany jest w celach usługowych, tzn. najmu nieruchomości (aktualnie poszukiwani są najemcy dla przedmiotowych nieruchomości). Świadczy to o tym, że cele gospodarcze obu części majątku, jakie otrzymają spółki, nie są tożsame, a więc wypełniona jest przesłanka z punktu 3.

Ad. 4

Składniki majątku przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego mogą stanowić samodzielne przedsiębiorstwa realizujące swoje cele gospodarcze. Każda ze spółek, które powstanie w wyniku podziału przez wydzielenie, będzie opierać swoją działalność gospodarczą wyłącznie na majątku uzyskanym w tym podziale, i nie będą musiały korzystać z majątku drugiej ze spółek.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt II FSK 1316/15: „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, owa "niezależność prowadzenia działalności gospodarczej" powinna być więc rozumiana w ten sposób, że "zespół składników majątkowych" posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa”.

Taka sytuacja zaś będzie miała miejsce po podziale Wnioskodawcy w przypadku obydwóch spółek, przez co trzeba uznać, że składniki majątku otrzymane przez nie, będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1526, dalej: „KSH”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 KSH, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych (…). Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 KSH).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki dzielonej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „Ustawa CIT”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy CIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy CIT, nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Biorąc zatem pod uwagę treść art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT należy stwierdzić, że przepis ten odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie.

W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w Spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, aby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku (wydzielana i pozostająca w dzielonej spółce) muszą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

W związku z powyższym, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740).

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

O tym, czy nastąpiło wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową, w ramach której, wspólnicy prowadzą działalność gospodarczą. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja nawozów i związków azotowych. Poza tym zajmuje się ona produkcją gotowej paszy dla zwierząt gospodarskich, działalnością agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju, dystrybucją oraz handlem energią elektryczną. Spółka rozpoczęła także działalność z zakresu obrotu i zarządzania nieruchomościami w tym oddawania ich do odpłatnego używania. Spółka wynajmuje aktualnie jedną nieruchomość (hala produkcyjna) oraz poszukuje kontrahentów do zawarcia z nimi umów najmu. Spółka w celu poprawy efektywności gospodarowania majątkiem przewiduje podział przez wydzielenie nowej spółki, tzn. przez przeniesienie części majątku Wnioskodawcy na nowo powstającą spółkę. Podział odbędzie się na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 KSH. W wyniku podziału Wnioskodawcy, na spółkę nowo zawiązaną przeniesiona zostanie część majątku, która w ocenie Wnioskodawcy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, która zgodnie z art. 4a ust. 4 ustawy CIT, jest rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych z istniejącego przedsiębiorstwa, w tym również zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, które zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W Spółce pozostaną wszystkie składniki majątku i zobowiązania związane z działalnością produkcyjną Wnioskodawcy, które to będą dalej tworzyć zakład produkcyjny. Na nową spółkę zostaną przeniesione wyłącznie te aktywa i zobowiązania służące do zarządzania i obrotu nieruchomości Wnioskodawcy, które będą dotyczyły bezpośrednio nieruchomości przeniesionych na nowo zawiązaną spółkę. Po podziale Wnioskodawca będzie mógł prowadzić działalność produkcyjną bez potrzeby zawierania umów o odpłatne korzystanie z cudzej rzeczy lub prawa z nową spółką lub innymi podmiotami. Jak wskazał Wnioskodawca, oba majątki zostaną formalnie wydzielone w drodze uchwały wspólników o podziale przez wydzielenie. Podział będzie miał charakter faktyczny, gdyż obydwie spółki będą funkcjonowały samodzielnie na dwóch różnych płaszczyznach działalności gospodarczej, a ich działalność będzie oparta o majątek otrzymany w wyniku podziału. Majątek wydzielony ze Spółki zostanie wyodrębniony organizacyjnie, ponieważ w skutek wydzielenia ze Spółki powstanie nowa spółka, działająca na podstawie odrębnej umowy/statutu, która będzie stanowiła w obrocie gospodarczym odrębny podmiot od Wnioskodawcy i to właśnie do nowej spółki, zostaną przeniesione składniki majątku związane z działalnością w zakresie obrotu i wynajmu nieruchomości, a mianowicie: składniki materialne - nieruchomości (lokale) oraz składniki niematerialne w postaci praw i obowiązków (zobowiązań) wynikających m.in. z zawartych zobowiązań oraz przekazanych nieruchomości. Obie części składników majątkowych zostaną również wyodrębnione finansowo. Wyodrębnienie finansowe nie będzie oznaczało samodzielności finansowej, ale sytuację w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych będzie możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która zostanie przeniesiona do nowej spółki (jak i tej, która pozostanie przy Wnioskodawcy). Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić zobowiązania oraz przychody związane z każdą ze zorganizowanych części przedsiębiorstwa. Rozdzielność finansowa obydwu zespołów składników majątku już funkcjonuje w Spółce - np. można wskazać na konkretne umowy z dostawcami mediów, które dotyczą wyłącznie nieruchomości, które staną się częścią majątku nowej spółki. Obie części składników majątkowych zostaną także wyodrębnione funkcjonalnie. Wyodrębniona część będzie służyć do realizacji określonych zadań gospodarczych i stanowić będzie odrębną całość, a zatem obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. Do nowej spółki przeniesiony zostanie wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych w postaci obrotu i wynajmu nieruchomości, która jest działalnością odrębną od działalności produkcyjnej, którą po podziale dalej prowadził będzie Wnioskodawca. Zespół składników majątkowych, które zostaną przeniesione do nowej spółki może działać w obrocie jako samodzielne przedsiębiorstwo, dlatego nowa spółka, aby prowadzić swoją działalność nie będzie musiała korzystać z jakichkolwiek składników majątku Wnioskodawcy, ani nabywać od niej jakichkolwiek usług (jak i odwrotnie - Wnioskodawca nie będzie musiał korzystać z jakichkolwiek składników majątku, ani nabywać jakichkolwiek usług od nowej spółki), jak również nie będzie musiał, w celu prowadzenia swojej działalności, stale korzystać z rzeczy lub praw os. trzecich, bądź z zewnętrznego finansowania.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia ustalenia, czy część składników majątku Wnioskodawcy, która w wyniku podziału przez wydzielenie ma pozostać w Spółce, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT, a w konsekwencji wydzielenie, nie będzie skutkowało po stronie Spółki powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniem zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisane zespoły składników materialnych i niematerialnych, cechują się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym. Wnioskodawca prowadzi działalność na dwóch różnych płaszczyznach poprzez:

*   produkcję nawozów i związków azotowych, produkcję gotowej paszy dla zwierząt gospodarskich, działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju, dystrybucję oraz handel energią elektryczną, oraz
*   obrót i zarządzanie nieruchomościami w tym oddawanie ich do odpłatnego używania.

Jak wskazał Wnioskodawca, oba majątki zostaną formalnie wydzielone w drodze uchwały wspólników o podziale przez wydzielenie. Podział będzie miał również charakter faktyczny, gdyż obydwie spółki będą funkcjonowały samodzielnie na dwóch różnych płaszczyznach działalności gospodarczej, zaś ich działalność będzie oparta o majątek otrzymany w wyniku podziału. Zarówno Wnioskodawca, jak i nowa spółka będą posiadać środki materialne i niematerialne w tym zobowiązania, które będą im służyć do realizacji ich przedmiotowych działalności. Jak wskazał Wnioskodawca, rozdzielność finansowa obydwóch zespołów składników majątku już funkcjonuje w Spółce - Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić zobowiązania oraz przychody związane z każdą ze zorganizowanych części przedsiębiorstwa. Składniki majątku, które po podziale przypadną spółkom, są przeznaczone do realizacji określonych, odrębnych zadań gospodarczych, tzn. są wydzielone funkcjonalnie. Oddzielnie odbywa się wykorzystanie majątku Wnioskodawczy, który po podziale pozostanie przy niej, a który wykorzystywany jest w celach produkcyjnych, a oddzielnie wykorzystanie majątku przeznaczonego nowej spółki, który wykorzystywany jest w celach usługowych, tzn. najmu nieruchomości. Podsumowując, spółka nowo zawiązana na skutek planowanego podziału zostanie wyposażona w składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności, jako odrębny, samodzielny podmiot gospodarczy, tak więc kontynuowanie przez Spółkę nowo zawiązaną działalności nie będzie wymagało zaangażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowania dodatkowych działań. A zatem, biorąc pod uwagę powyższe, składniki majątku opisane we wniosku pozostające w Spółce jak i te przenoszone na nową spółkę, mogą stanowić samodzielne przedsiębiorstwa realizujące swoje cele gospodarcze.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że skoro jak wynika z wniosku wskazany zespół składników majątkowych który zostanie przeniesiony do nowo utworzonej spółki, jak i zespół składników majątkowych pozostający u Wnioskodawcy, cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym, to należy przyjąć, że zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych, który zostanie wydzielony z majątku Wnioskodawcy na rzecz nowo powstałej spółki, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych, który pozostanie u Wnioskodawcy, stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy CIT. Zatem, w przedstawionej sytuacji, po stronie Wnioskodawcy, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.