Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1173/14-3/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-01-16
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazanych przez Spółkę A i B kwot na poczet inwestycji drogowych oraz obowiązku wystawienia przez Gminę faktur korygujących.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dofinansowanie; faktura-faktura korygująca; faktura-korekta faktury; gmina; koszt; koszt-zwrot kosztów; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z 27 października 2014 r. (data wpływu 29 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazanych przez Spółkę A i B kwot na poczet inwestycji drogowych oraz obowiązku wystawienia przez Gminę faktur korygujących – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazanych przez Spółkę A i B kwot na poczet inwestycji drogowych oraz obowiązku wystawienia przez Gminę faktur korygujących.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

1.  Gmina (dalej: jako Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Gmina w związku z planowaną budową układu komunikacyjnego, łączącego dworzec, budynek socjalny przy ul. a. oraz przebudowy skrzyżowania drogi krajowej nr xx z ul. b. (zwanej dalej Inwestycją) zawarła w dniu 18.09.2013 r. ze Spółką A umowę, w której wskazano że:
    *   celem realizacji Inwestycji został dokonany podział geodezyjny nieruchomości położonych w S. i oznaczonych numerami działek: 2166/1, 2165/1, 2164/1 oraz 2164/36, obręb S., dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgi wieczyste o numerach odpowiednio: P(…)8, P(…)4, P(…)1 i P(…)7, na podstawie ostatecznej decyzji Burmistrza Miasta i Gminy z 22 sierpnia 2012 r. o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, polegającego na budowie układu komunikacyjnego, łączącego dworzec, budynek socjalny przy ulicy a. oraz przebudowy skrzyżowania drogi krajowej nr xx z ulicą b. (etap I, etap II, etap III) wraz z budową sygnalizacji świetlnej, ekranów dźwiękochłonnych, kanalizacji deszczowej, oświetlenia, kanalizacji sanitarnej, sieci wodociągowej i usunięciem kolizji na terenie działek nr 2163/4, 2163/6, 1254/2, 2166/1, 2166/5, 2168/1, 2169, 2164/1, 2164/5, 2164/36, 2164/37, 2165/1, 2170, 2164/32, 2164/33, 2225/1, 2228/5, 2229/4, 2238/2, 2229/2, 2238/5, 2238/1, 2276/5, 3132/12, 3131/18 i części działki nr 2276/6, położonych w S.,
    *   zgodnie z art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami prawo własności działki nr 2164/45 o obszarze 0,0418 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą numer P(…)1, wydzielonej pod drogę publiczną, przeszło z mocy prawa na rzecz Gminy, z dniem, w którym decyzja z dnia 16.08.2013 r., zatwierdzająca podział stała się ostateczna, tj. 31.08,2013 r.,
    *   prawo użytkowania wieczystego działek gruntu, numer 2164/43 o obszarze 0,0043 ha, dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą numer P(…)7: numer 2165/5 o obszarze 0,0097 ha, dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą numer P(…)4 oraz numer 2166/10 o obszarze 0,2976 ha, dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą numer P(…)8, ustanowione na rzecz Spółki A, a wydzielonych pod drogi publiczne, wygasło z dniem, w którym decyzja z dnia 16 sierpnia 2013 r., zatwierdzająca podział stała się ostateczna, tj. 31 sierpnia 2013 r.,
    *   strony uzgodniły wysokość odszkodowania za działki wydzielone pod drogi publiczne na kwotę 1,23 zł protokołem z negocjacji w sprawie ustalenia wartości i sposobu rozliczenia odszkodowania za grunty przejęte pod drogi, z dnia 02.09.2013 r., a Spółka A oświadczyła, że odszkodowanie określone wyżej wyczerpuje wszelkie roszczenia Spółki A wobec Gminy z tytułu art. 98 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami,
    *   Gmina zobowiązała się do budowy układu komunikacyjnego łączącego dworzec, budynek socjalny przy ulicy a. oraz przebudowy skrzyżowania drogi krajowej nr xx z ulicą b., pod warunkiem uzyskania dofinansowania z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Wielkopolskiego Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013, Działanie 2.2 „Poprawa dostępności do regionalnego i ponadregionalnego układu drogowego (drogi wojewódzkie w miastach na prawach powiatu, powiatowe i gminne)”. Budowa układu komunikacyjnego oraz przebudowa skrzyżowania, o których mowa wyżej spowoduje powstanie bezpośredniego połączenia pomiędzy nieruchomościami należącymi do Spółki A a drogą publiczną (droga dojazdowa). Wybudowanie przedmiotowej infrastruktury drogowej jest potrzebne dla realizacji celu zapewnienia odpowiedniej komunikacji i dojazdu do nieruchomości należących do Spółki A,
    *   Spółka A zobowiązała się przekazać Gminie środki celem realizacji inwestycji w kwocie 1.200.000,00 zł brutto, która to kwota miała być płatna nie wcześniej niż 02.01.2014 r., a nie później niż w terminie do 30.06.2014 r. Następnie Gmina w dniu 08.07.2014 r. wystawiła fakturę na kwotę netto 975 609,76 zł oraz VAT 224 390,24 zł (23 %) tytułem „Środki celem realizacji inwestycji określonej w Akcie Notarialnym”. Kwota wynikająca z faktury została wpłacona w dniu 09.07.2014 r.
3.  Niezależnie Gmina w związku z planowaną Inwestycją zawarła w dniu 18.09.2013 r. ze Spółką B umowę w której postanowiono iż:
    *   celem realizacji inwestycji został dokonany podział geodezyjny nieruchomości położonej w S. i oznaczonej numerem działki: 2164/37 obręb S., dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o numerze: P(…)4, na podstawie ostatecznej decyzji Burmistrza Miasta i Gminy z 22 sierpnia 2012 r. o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, polegającego na budowie układu komunikacyjnego, łączącego dworzec, budynek socjalny przy ulicy a. oraz przebudowie skrzyżowania drogi krajowej nr xx z ulicą b. (etap I, etap II, etap III) wraz z budową sygnalizacji świetlnej, ekranów dźwiękochłonnych, kanalizacji deszczowej, oświetlenia, kanalizacji sanitarnej, sieci wodociągowej i usunięciem kolizji na terenie działek nr 2163/4, 2163/6, 1254/2, 2166/1, 2166/5, 2168/1, 2169, 2164/1, 2164/5, 2164/36, 2164/37, 2165/1, 2170, 2164/32, 2164/33, 2225/1, 2228/5, 2229/4, 2238/2, 2229/2, 2238/5, 2238/1, 2276/5, 3132/12, 3131/18 i części działki nr 2276/6, położonych w S.,
    *   prawo użytkowania wieczystego działek gruntu: numer 2164/40 o powierzchni 0,0156 ha oraz numer 2164/42 o powierzchni 0,0044 ha, ustanowione na rzecz Spółki B, a wydzielonych pod drogi publiczne wygasło z dniem, w którym decyzja z dnia 26 sierpnia 2013 r., zatwierdzająca podział stała się ostateczna, tj. 18 września 2013 r.,
    *   Strony uzgodniły wysokość odszkodowania za działki wydzielone pod drogi publiczne na kwotę 1,00 zł (jeden złoty), a Spółka B oświadczyła, że odszkodowanie określone wyżej wyczerpuje wszelkie roszczenia Spółki B wobec Gminy z tytułu art. 98 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami i winno być przekazane na rachunek bankowy Spółki B,
    *   Gmina zobowiązała się do budowy układu komunikacyjnego, łączącego dworzec, budynek socjalny przy ulicy a. oraz przebudowy skrzyżowania drogi krajowej nr xx (dziewięćdziesiąt dwa) z ulicą b. pod warunkiem uzyskania dofinansowania z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013, Działanie 2.2 „Poprawa dostępności do regionalnego i ponadregionalnego układu drogowego (drogi wojewódzkie w miastach na prawach powiatu, powiatowe i gminne)”,
    *   budowa układu komunikacyjnego oraz przebudowa skrzyżowania, o których mowa wyżej spowoduje powstanie bezpośredniego połączenia pomiędzy nieruchomościami należącymi do Spółki B a drogą publiczną (droga dojazdowa). W związku ze zrealizowanym przez Spółkę B zamierzeniem inwestycyjnym na terenie ww. nieruchomości wybudowanie przedmiotowej infrastruktury drogowej jest konieczne dla realizacji celu zapewnienia odpowiedniej komunikacji i dojazdu do nieruchomości należących do Spółki B,
    *   przed przekazaniem przez Spółkę B środków o których mowa poniżej, Gmina i Spółka B uzgodnią harmonogram realizacji inwestycji w celu zapewnienia odpowiedniego dojazdu do obiektu handlowego zlokalizowanego na nieruchomości Spółki B przez cały okres trwania inwestycji.
    *   Spółka B zobowiązała się przekazać Gminie środki celem realizacji inwestycji w kwocie 2.500.000,00 zł brutto, która to kwota miała być płatna w terminie do 01.02.2014 r. nie wcześniej jednak niż po otrzymaniu przez Gminę ostatecznej decyzji o uzyskaniu dofinansowania z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013, Działanie 2.2 „Poprawa dostępności dc regionalnego i ponadregionalnego układu drogowego (drogi wojewódzkie w miastach na prawach powiatu, powiatowe i gminne), Następnie Gmina w dniu 19.03.2014 r. wystawiła fakturę na kwotę netto 2 032 520,33 zł oraz VAT 467 479,67 zł (23%) tytułem „zaliczka”. Kwota wynikająca z faktury została wpłacona w dniu 20 lutego 2014 r.
4.  Gmina w ramach realizacji ww. inwestycji drogowej uzyskała dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013, Działanie 2.2 „Poprawa dostępności do regionalnego ponadregionalnego układu drogowego (drogi wojewódzkie w miastach na prawach powiatu, powiatowe i gminne). Budowa układu komunikacyjnego oraz przebudowa skrzyżowania, o których mowa wyżej, powodować ma powstanie bezpośredniego połączenia pomiędzy nieruchomościami należącymi do Spółek, a drogą publiczną (droga dojazdowa).
5.  W przypadku jednej ze Spółek (Spółka B) wybudowanie przedmiotowej infrastruktury drogowej zapewnia odpowiednią komunikację i dojazd do centrum handlowego, które to zamierzenie inwestycyjne zostało już zrealizowane na terenie nieruchomości Spółki. W przypadku drugiej Spółki (Spółka A) budowa rzeczonej infrastruktury drogowej zapewnia powstanie bezpośredniego połączenia pomiędzy drogą publiczną a działkami należącymi do Spółki (drogi dojazdowe).
6.  Niewątpliwie zapewnienie dróg dojazdowych do poszczególnych działek będzie miało wpływ na cenę działek, zwiększy ich atrakcyjność i przyciągnie większą liczbę inwestorów. Zaznaczyć jednak należy, że zaprojektowane w ramach planowanej inwestycji drogi stanowią przedłużenie istniejących dróg publicznych. Planowany układ drogowy będzie służył wielu podmiotom, nie tylko obsłudze komunikacyjnej nieruchomości stanowiącej własność Spółek.
7.  W przedmiotowych porozumieniach Gmina zobowiązała się do realizacji ww. inwestycji drogowej, a Spółki kapitałowe obowiązały się dofinansować koszty jej budowy poprzez przekazanie Gminie na ten cel określonej kwoty pieniędzy. Innymi słowy, za przekazane środki Gmina dokona budowy drogi publicznej (w ramach układu komunikacyjnego) prowadzącej m.in. do nieruchomości Spółek, na terenie których w części są już zlokalizowane inwestycje niedrogowe (centrum handlowe), a w części ich budowa jest planowana. Jest to zatem forma współfinansowania rozbudowy infrastruktury drogowej związanej z inwestycjami Spółek na terenie ich nieruchomości (niekiedy dopiero planowanych).
8.  Zaznaczyć należy, że właścicielem rzeczonej drogi dojazdowej mającej status drogi publicznej będzie Gmina. W konsekwencji nie będzie ona stanowić środka trwałego będącego własnością Spółek. Droga nie będzie również przedmiotem najmu, dzierżawy ani innej umowy o podobnym charakterze. Spółki nie dysponują tytułem prawnym uprawniającym do wyłącznego korzystania z wykonanego fragmentu infrastruktury. Jako że to Spółki są inwestorami przedsięwzięcia niedrogowego to na nich ciąży ustawowy obowiązek budowy lub przebudowy dróg związanych z ww. inwestycjami. Ponieważ jednocześnie Gmina będzie realizowała przebudowę całego układu komunikacyjnego, Strony w istocie porozumiały się, iż Spółki przekażą Gminie środki finansowe na realizację inwestycji drogowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymanie kwoty z tytułu umów zawartych 18.09.2013 r. ze Spółką A i B stanowią kwoty otrzymane na poczet czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a tym samym czy Gmina prawidłowo wystawiła faktury tytułem ich otrzymania? (stan faktyczny).
2.  Jeżeli kwoty z tytułu umów zawartych 18.09.2013 r. ze Spółką A i B nie stanowią kwot otrzymanych na poczet czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to czy Gmina ma prawo do wystawienia faktur korygujących i obniżenia podstawy opodatkowania? (zdarzenie przyszłe)
3.  Jeżeli kwoty z tytułu umów zawartych 18.09.2013 r. ze Spółką A i B stanowią kwoty otrzymane na poczet czynności podatkowanych podatkiem od towarów i usług, to jaką stawką VAT powinny zostać opodatkowane?
4.  Jeżeli kwoty z tytułu umów zawartych 18.09.2013 r. ze Spółką A i B stanowią kwoty otrzymane na poczet czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z zakupów dokonanych przez Gminę w celu wykonania tychże czynności opodatkowanych VAT?
5.  Jeżeli dokonane zakupy będą związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT oraz czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług na rzecz Spółki A i B, a Gmina nie będzie w stanie obiektywnie ich przyporządkować wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT bądź czynności niepodlegających podatkowaniu podatkiem VAT, to czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia w całości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 i 2

Zdaniem Gminy obciążenie kosztami przebudowy drogi nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Tym samym kwoty otrzymane przez Gminę nie stanowią kwot opodatkowanych na poczet czynności opodatkowanych podatkiem VAT a Gmina nieprawidłowo wystawiła faktury tytułem ich otrzymania. W związku z czym, Gmina ma prawo do wystawienia faktur korygujących i obniżenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres doręczenia faktury korygujące kontrahentowi pod warunkiem posiadania dowodu doręczenia przed złożeniem deklaracji za tenże okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak podkreślono w wyroku NSA z 11.10.2011 r. sygn. I FSK 96E/11, „wskazać trzeba, że zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 19, poz. 115 ze zm.) budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia. Stosownie do art. 16 ust 2 ustawy o drogach publicznych szczegółowe warunki realizacji tego obowiązku określa umowa pomiędzy zarządcą drogi a inwestorem inwestycji niedrogowej. Z powyższego jednoznacznie wynika, że to na inwestorze spoczywa obowiązek budowy lub przebudowy dróg publicznych spowodowanych inwestycją niedrogową. Same zaś warunki realizacji tegoż obowiązku regulowane są w umowie zawieranej pomiędzy inwestorem a zarządcą. Obowiązek ten może być realizowany bezpośrednio przez inwestora, bądź też inny podmiot. Inwestor działa wówczas jako podatnik podatku od towarów i usług i jeśli budowa lub przebudowa drogi publicznej spowodowanych inwestycją niedrogową będzie miała związek z działalnością opodatkowaną, to przy spełnieniu pozostałych wymaganych prawem przesłanek inwestor będzie mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

Zawarcie przez gminę umowy, na mocy której gmina zobowiązuje się do wybudowania drogi dojazdowej do „strefy przemysłowej”, która ma charakter drogi publicznej nie oznacza, że budowa tej drogi nastąpi w ramach prowadzonej przez gminę działalności gospodarczej. Nadal jest to sfera działań publicznoprawnych, która nie ma cech działalności gospodarczej. Droga publiczna ze swojej istoty zaspokaja bowiem zbiorowe potrzeby wspólnoty samorządowej. przechodząc w tym miejscu na grunt ustawy o VAT stwierdzić trzeba, że autor skargi kasacyjnej przyjął błędne założenie, że budowa publicznej odbywała się «na podstawie umowy cywilnoprawnej» w rozumieniu art. 15 ust. 6 zd. ostatnie tej ustawy i że gmina stała się wskutek zawartej umowy podatnikiem VAT. Podejmując tę kwestię należy zauważyć, że budowa drogi publicznej (gminnej) odbywała się wprawdzie w wykonaniu zawartej z inwestorem prywatnym umowy cywilnoprawnej, lecz nie «na podstawie umowy cywilnoprawnej» w rozumieniu art. 15 ust. 6 zd. ostatnie ustawy o VAT. Pomimo zawartej z inwestorem umowy cywilnoprawnej budowa drogi gminnej odbywała się nadal w ramach władztwa publicznego gminy, na podstawie przepisów prawa, tj. ustawy o samorządzie gminnym, o drogach publicznych i przepisów normujących finansowanie drogi ze środków publicznych. Dopóki zaspokajanie zbiorowych potrzeb określonych w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym odbywa się na etapie realizacji zadań statutowych, to taka działalność nie jest działalnością prowadzoną «na podstawie umowy cywilnoprawnej»”.

Przedmiotowy pogląd znalazł wyraz w innych orzeczeniach NSA w Warszawie z 26.10.2012 r. sygn. I FSK 1922/11 i I FSK 1906/11.

Warto wskazać, iż obecnie podobny pogląd reprezentuje również Minister Finansów. Otóż w Interpretacji z 16.10.2014 r. sygn. ITPP1/443-827/14/MS Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał, że „skoro inwestycja drogowa jest realizowana na gruncie stanowiącym własność Gminy i z przebudowanej drogi korzystać będą inwestorzy (właściciele posesji), a ponadto budowa dróg należy do zadać własnych Gminy, to sama czynność przekazania środków finansowych na tę inwestycję drogową nie stanowi zapłaty za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy”.

Uwzględniając powyższe, należy zatem wskazać, iż otrzymane kwoty nie będą związane z dostawą towarów, brak bowiem wydania w zamian towarów, jak również świadczeniem usług, albowiem Gmina działa w tym zakresie w ramach władztwa publicznego.

Zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzyma fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Gmina w związku z nieprawidłowym zafakturowaniem otrzymanych kwot będzie uprawniona do wystawienia faktur korygujących i dokonania obniżenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym nabywca (Spółka A i B) otrzyma fakturę korygującą pod warunkiem posiadania dowodu doręczenia faktury korygującej przed złożeniem deklaracji podatkowej za tenże okres rozliczeniowy.

Ad. 3

W przypadku uznania, iż kwoty otrzymane przez Gminę stanowią kwoty otrzymane na poczet czynności podlegających opodatkowaniu, zdaniem Gminy z uwagi na fakt, iż nie będzie tutaj wydania towarów, to czynność ta będzie stanowiła świadczenie usług opodatkowane podstawową stawką VAT, tj. 23 %.

Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast godnie z art. 146a pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z uwagi na fakt, iż ustawa o VAT nie przewiduje uprzywilejowanej stawki dla tego rodzaju czynności powinna zostać ona opodatkowana podstawową stawką VAT, tj. 23 %.

Ad. 4 i 5

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W przypadku uznania, iż kwoty otrzymane przez Gminę stanowią kwoty otrzymane na poczet czynności podlegających opodatkowaniu, to w ocenie Gminy ma ona prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z inwestycją.

Zdaniem Gminy, z uwagi na wykorzystywanie inwestycji również do czynności niepodlegającymi opodatkowaniu, zdaniem Gminy znajdzie tutaj zastosowanie art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a zatem skoro inwestycja będzie służyła do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu Gminie będzie służyło prawo do odliczenia wydatków w całości.

Taka teza wynika z uchwały NSA w Warszawie sygn. I FPS 9/10 z 24.10.2011 r., który stwierdził, że ,,w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., nr 54, poz. 535, ze zm.) czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że dostawa towarów czy świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towarów lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

A zatem, pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Z opisu sprawy wynika, że w związku z planowaną inwestycją dotyczącą budowy układu komunikacyjnego, łączącego dworzec, budynek socjalny przy ul. a. oraz przebudowy skrzyżowania drogi krajowej nr xx z ul. b. Gmina zawarła umowy ze Spółką A i Spółką B. Budowa układu komunikacyjnego oraz przebudowa skrzyżowania, o których mowa wyżej, powodować ma powstanie bezpośredniego połączenia pomiędzy nieruchomościami należącymi do Spółek, a drogą publiczną (droga dojazdowa). W przypadku Spółki B wybudowanie przedmiotowej infrastruktury drogowej zapewnia odpowiednią komunikację i dojazd do centrum handlowego, które to zamierzenie inwestycyjne zostało już zrealizowane na terenie nieruchomości Spółki. W przypadku drugiej Spółki A budowa rzeczonej infrastruktury drogowej zapewnia powstanie bezpośredniego połączenia pomiędzy drogą publiczną a działkami należącymi do Spółki (drogi dojazdowe).

W przedmiotowych porozumieniach Gmina zobowiązała się do realizacji ww. inwestycji drogowej, a Spółki obowiązały się dofinansować koszty jej budowy poprzez przekazanie Gminie na ten cel określonej kwoty pieniędzy. Innymi słowy, za przekazane środki Gmina dokona budowy drogi publicznej (w ramach układu komunikacyjnego) prowadzącej m.in. do nieruchomości Spółek, na terenie których w części są już zlokalizowane inwestycje niedrogowe (centrum handlowe), a w części ich budowa jest planowana. Jest to zatem forma współfinansowania rozbudowy infrastruktury drogowej związanej z inwestycjami Spółek na terenie ich nieruchomości (niekiedy dopiero planowanych).

Wnioskodawca wskazał, że niewątpliwie zapewnienie dróg dojazdowych do poszczególnych działek będzie miało wpływ na cenę działek, zwiększy ich atrakcyjność i przyciągnie większą liczbę inwestorów. Zaznaczyć jednak należy, że zaprojektowane w ramach planowanej inwestycji drogi stanowią przedłużenie istniejących dróg publicznych. Planowany układ drogowy będzie służył wielu podmiotom, nie tylko obsłudze komunikacyjnej nieruchomości stanowiącej własność Spółek. Ponadto zaznaczyć należy, że właścicielem rzeczonej drogi dojazdowej mającej status drogi publicznej będzie Gmina. W konsekwencji nie będzie ona stanowić środka trwałego będącego własnością Spółek. Droga nie będzie również przedmiotem najmu, dzierżawy ani innej umowy o podobnym charakterze. Spółki nie dysponują tytułem prawnym uprawniającym do wyłącznego korzystania z wykonanego fragmentu infrastruktury. Jako że to Spółki są inwestorami przedsięwzięcia niedrogowego to na nich ciąży ustawowy obowiązek budowy lub przebudowy dróg związanych z ww. inwestycjami. Ponieważ jednocześnie Gmina będzie realizowała przebudowę całego układu komunikacyjnego, Strony w istocie porozumiały się, iż Spółki przekażą Gminie środki finansowe na realizację inwestycji drogowej.

W tym miejscu należy wskazać, że obowiązek udziału inwestorów w budowie lub przebudowie drogi publicznej wynika z ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 260, z późn. zm.).

I tak w myśl art. 16 ust. 1 ww. ustawy – budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia. Jednakże stosownie do ust. 2 tego artykułu – szczegółowe warunki realizacji tego obowiązku reguluje umowa pomiędzy zarządcą drogi a inwestorem inwestycji nie drogowej.

Odnosząc treść przytoczonych przepisów do opisu sprawy stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie nie doszło/nie dojdzie do odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług na rzecz Spółek A i B (Inwestorów). Wskazać należy, że budowa dróg i ulic należy do zadań własnych Gminy (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym), tj. czynności pozostających poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast Inwestorzy (Spółka A i B) mogą zostać obciążeni kosztami poniesionymi przez Gminę z tytułu budowy układu komunikacyjnego oraz przebudowy skrzyżowania. Prawo Gminy do obciążenia Spółek A i B kosztami przedmiotowej inwestycji drogowej, wynika z art. 16 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, bowiem rozbudowa tej infrastruktury związana jest z inwestycjami Spółek na terenie ich nieruchomości (niekiedy dopiero planowanych). Podkreślić jednak należy, że zwrot przez Inwestora kosztów danej inwestycji nie stanowi zapłaty za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Reasumując, czynność przekazania środków finansowych przez Spółkę A i B na budowę układu komunikacyjnego oraz przebudowę skrzyżowania, która ma zapewnić bezpośrednie połączenie pomiędzy drogą publiczną a działkami należącymi do Spółek, nie stanowi zapłaty za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy. Budowa dróg i ulic należy do zadań własnych Gminy, tj. czynności pozostających poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem Gmina w przedmiotowej sprawie nie miała obowiązku wystawienia faktur VAT na rzecz Spółek A i B.

W przedmiotowej sprawie z tytułu przekazania środków finansowych na realizację przedmiotowej inwestycji Gmina w dniu 19.03.2014 r. wystawiła fakturę na rzecz Spółki B na kwotę netto 2 032 520,33 zł oraz VAT 467 479,67 zł (23%) tytułem „zaliczka”. Kwota wynikająca z faktury została wpłacona w dniu 20 lutego 2014 r. Z kolei na rzecz Spółki A Gmina wystawiła fakturę w dniu 08.07.2014 r. na kwotę netto 975 609,76 zł oraz VAT 224 390,24 zł (23 %) tytułem „Środki celem realizacji inwestycji określonej w Akcie Notarialnym ”. Kwota wynikająca z faktury została wpłacona w dniu 09.07.2014 r.

Analiza powołanych przepisów w zestawieniu z przedstawionym stanem faktycznym wskazuje, że Wnioskodawca opodatkował czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem Wnioskodawca winien wystawić faktury korygujące.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r.) podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Od 1 stycznia 2015 r. ww. przepis 99 ust. 1 ustawy obowiązuje w następującym brzmieniu: ,,podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133”.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

W myśl art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu do 31 grudnia 2014 r.), skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Od 1 stycznia 2015 r. ww. przepis art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej obowiązuje w następującym brzmieniu: „Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty, z zastrzeżeniem § 3”.

Ilekroć w Ordynacji jest mowa o deklaracjach, deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci (art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej).

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Może ona dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np.: określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu jej formularza, z zaznaczeniem, iż w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej już deklaracji. Skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, że złożona przez niego deklaracja korygująca zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiające jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, który obowiązuje od 1 stycznia 2014 r., podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust.2-5 art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 10 ustawy, który obowiązuje od 1 stycznia 2014 r., podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13 obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen,
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12,
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło,
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy, który obowiązuje od 1 stycznia 2014 r., w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy, który obowiązuje od 1 stycznia 2014 r., przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wskazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Na mocy art. 29a ust. 15 ustawy, który obowiązuje od 1 stycznia 2014 r., warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju,
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Od 1 stycznia 2015 r. art. 29a ust. 15 pkt 3 ustawy otrzymał brzmienie: „sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy”.

W przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4 (art. 29a ust. 16 ustawy, który obowiązuje od 1 stycznia 2014 r.).

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem, faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

Z literalnej wykładni cytowanego art. 29a ust. 13 ustawy, wynika, że warunkiem obniżenia przez sprzedawcę kwoty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę (z wyjątkiem przypadków wymienionych w art. 29a ust. 15 ustawy).

Wskazać przy tym należy, że ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Potwierdzenie otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej, może być dokonane w dowolnej formie, np. poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą – w formie listu poleconego – przesyłki zawierającej fakturę korygującą, może to być odrębne pisemne potwierdzenie otrzymania faktury korygującej, również w formie elektronicznej lub przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej. Zatem, żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży posiadał informację, z której jednoznacznie wynika, że nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż.

Zatem, w przypadku posiadania potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej dokumentującej pomyłki w wystawionych pierwotnie fakturach, zwroty towarów, czy udzielone po dokonaniu sprzedaży rabaty, opusty lub obniżki cen, a także dokonane zwroty zaliczek, podatnik będzie uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego.

Reasumując należy stwierdzić, że chcąc dokonać prawidłowego rozliczenia czynności przekazania środków finansowych na realizację inwestycji drogowej, która to czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a została przez Gminę opodatkowana 23% stawką podatku, Wnioskodawca powinien skorygować faktury dokumentujące tę czynność, poprzez wystawienie faktur korygujących.

Ponadto, tut. Organ stwierdza, że z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie uznano, że „czynność przekazania środków finansowych przez Spółkę A i B na budowę układu komunikacyjnego oraz przebudowę skrzyżowania, która ma zapewnić bezpośrednie połączenie pomiędzy drogą publiczną a działkami należącymi do Spółek, nie stanowi zapłaty za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy”, to pytania oznaczone we wniosku nr 3, 4 i 5 stały się bezprzedmiotowe.

W zakresie pytania oznaczonego nr 1 – interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

W zakresie pytania oznaczonego nr 2 – interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które zostały przedstawione w opisie sprawy oraz stanowisku Wnioskodawcy a nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Kwestie te zostały przyjęte jako element stanu faktycznego – dotyczy to w szczególności uprawnienia do pełnego odliczenia podatku naliczonego, w zakresie innym niż wynikający z obowiązku złożenia stosownej informacji do naczelnika urzędu skarbowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.