Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.705.2023.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-20
Teza: 1. Czy przychody osiągane z tytułu świadczonych przez Spółkę Usług, w szczególności przychody z licencji „Pay as you go” i licencji „Perpetual” stanowią przychód z praw autorskich, w tym ze zbycia tych praw, a tym samym spełniają przesłanki art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o CIT. 2. Czy w przypadku gdy ponad 50% przychodów spółki liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług stanowią przychody z licencji „Pay as you go” i licencji „Perpetual”, Wnioskodawca będzie mógł korzystać z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
Słowa kluczowe: licencja; podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; przychód; zbycie-zbycie praw majątkowych
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28j-ust. 1-pkt 2-lit. e

**Interpretacja ind****ywidualna** **– stanowisko** **nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

5 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

\- czy przychody osiągane z tytułu świadczonych przez Spółkę Usług, w szczególności przychody z licencji „\`(...)\`” i licencji „\`(...)\`” stanowią przychód z praw autorskich, w tym ze zbycia tych praw, a tym samym spełniają przesłanki art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o CIT;

\- czy w przypadku gdy ponad 50% przychodów spółki liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług stanowią przychody z licencji „\`(...)\`” i licencji „\`(...)\`”, Wnioskodawca będzie mógł korzystać z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 stycznia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka działa na polskim rynku od 2015 roku. Główną działalnością Spółki jest produkcja oprogramowania. Głównym przedmiotem działalności Spółki zgodnie z PKD jest 62.01.Z działalność związana z oprogramowaniem. Przedmiot pozostałej działalności przedsiębiorcy:

\- 62.---… działalność związana z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki oraz działalność powiązana;

\- 62.02.Z działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki;

\- 62.09.Z pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych;

\- 63.12.Z działalność portali internetowych;

\- 70.10.Z działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych;

\- 74.10.Z działalność w zakresie specjalistycznego projektowania;

\- 72.19.Z badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych.

Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe oraz sporządza sprawozdania finansowe zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2023 r. poz. 120 t.j. z dnia 16 stycznia 2023 r. - dalej: „Ustawa o rachunkowości”).

Wnioskodawca nie spełnia żadnego z warunków wskazanych w art. 28k ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 t.j. z dnia 13 grudnia 2022 r. - dalej: „Ustawa CIT”).

W szczególności Wnioskodawca:

\- nie powstał w wyniku przeprowadzenia jakichkolwiek działań restrukturyzacyjnych; tj. nie został utworzony w wyniku połączenia lub podziału innych podmiotów, nie wniesiono tytułem wkładów niepieniężnych na poczet jego kapitału składników majątku uzyskanych w wyniku likwidacji innych podmiotów, jak również nie wniesiono do niego uprzednio prowadzonego przedsiębiorstwa, zorganizowanej części przedsiębiorstwa bądź też składników majątku takiego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych 10.000 Euro;

\- nie ma statusu przedsiębiorstwa finansowego, czy też instytucji pożyczkowej;

\- nie jest w stanie upadłości bądź likwidacji.

Wnioskodawca nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Jedynymi udziałowcami Spółki są osoby fizyczne.

Z uwagi na wysokość przychodów osiągniętych w roku podatkowym 2022, która nie przekroczyła równowartości 2 mim Euro (po przeliczeniu na złotówki wg średniego kursu Euro ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października 2022 r.) Wnioskodawca, zgodnie z art. 4a pkt 10 Ustawy CIT, posiada w 2023 r. status „małego podatnika”.

Ponadto, Wnioskodawca jest również zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce.

Spółka produkuje oprogramowanie dla programistów o nazwie (…). Jest to odpowiednik programu Microsoft Excel, ale działający w przeglądarce internetowej. Produkt skierowany jest do biznesu (B2B) - głównym odbiorcą są inne firmy programistyczne, lub posiadające programistów w swoich działach.

(\`(...)\`) jest instalowane w aplikacji klienta przez zatrudnionych przez niego programistów. (\`(...)\`) nie jest dostępne jako usługa serwowana z serwerów (\`(...)\`). Po zainstalowaniu u klienta nie ma możliwości kontrolowania oprogramowania czy nawet pobierania statystyk użycia (brak telemetrii). Jest to zjawisko normalne i szeroko spotykane w tej branży. (\`(...)\`) stanowi niemal 97% całości przychodów Spółki (dane za ostatni zamknięty rok obrotowy).

Spółka oferuje na rynku globalnym licencje na swoje oprogramowanie i z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie od klientów.

(\`(...)\`) oferuje 3 rodzaje licencji:

1\. Licencja „\`(...)\`”. Pozwala używać oprogramowanie w każdej wersji, w tym również w najnowszych, tak długo jak uiszcza się opłatę z góry - w płatnościach miesięcznych lub rocznych/wieloletnich. Brak uiszczenia opłaty skutkuje koniecznością usunięcia kodu przez klienta ze swojej aplikacji.

Dla Spółki tego typu licencja jest ciągłym zobowiązaniem do świadczenia usług dostarczania nowych wersji oprogramowania oraz dostępu do wsparcia technicznego. Zaprzestanie świadczenia tych usług byłoby wbrew dokumentowi licencji zawartej pomiędzy Spółką a Klientem.

Spółka uznaje licencje typu „\`(...)\`” jako największe zobowiązanie kosztowe, gdyż musi zapewnić ciągłość developmentu (produkcji oprogramowania) i wsparcia.

Licencja „\`(...)\`” stanowi 60,41% przychodów spółki za 2023 r. (dane do 31 października 2023 r.).

2\. Licencja „\`(...)\`”. Pozwala używać oprogramowanie dożywotnio w ramach opłaty jednorazowej.

Dla Spółki tego typu licencja stanowi zobowiązanie do świadczenia usług dostarczania nowych wersji oprogramowania i dostępu do wsparcia technicznego przez 12 miesięcy od daty zakupu, wynika to z faktu, że ta usługa jest oferowana razem z każdą nową licencją typu „\`(...)\`”. Spółka uznaje licencje typu „\`(...)\`” jako zobowiązanie kosztowe, gdyż musi zapewnić ciągłość developmentu (produkcji oprogramowania) i wsparcia, żeby pozyskać nowego klienta, który będzie skłonny zapłacić za licencję.

Dodatkowo, ponad 60% klientów decyduje się na wykupienie usługi supportu po 12 miesiącach od zakupu, potwierdzając wartość tej usługi. Zaprzestanie wytwarzania nowych wersji oprogramowania będzie skutkowało wygaszeniem popularności oprogramowania i zakończenie jego cyklu życia. Licencja „\`(...)\`” stanowi 7,98% przychodów spółki za 2023 r. (dane do 31 października 2023 r.).

3\. Licencja dystrybucyjna. Jest to opłata za dystrybucję oprogramowania (\`(...)\`) poza organizacją (firmą) Klienta. W najczęstszym scenariuszu Klient ma aplikację typu OEM/SaaS. Dla Spółki tytko tego typu licencja stanowi przychód pasywny, gdyż nie wymaga ani dostarczania nowego oprogramowania, ani świadczenia usług wsparcia technicznego. Klient płaci miesięcznie lub rocznie za sam fakt korzystania z oprogramowania - nie ma prawa do licencji ani supportu ani do nowych wersji oprogramowania.

Licencja dystrybucyjna stanowi 7,02% przychodów spółki za 2023 r. (dane do 31 października 2023 r.).

Oprogramowanie (\`(...)\`) wymaga ciągłego rozwoju. W ocenie Spółki w wielu punktach jest to proces bardzo różny od tego co spotyka się w biznesie typu SaaS, gdzie wytworzenie dobrej usługi często nie wymaga już dalszej intensywnej pracy i może, po pewnym czasie, stanowić potencjalne źródło przychodu pasywnego dla twórcy takiego oprogramowania. W ocenie Spółki (\`(...)\`) nie ma potencjału na bycie takim pasywnym przychodem, gdyż:

1\. Należy ciągle dostosowywać się do zmian technologicznych w obrębie środowiska programistycznego i klienckiego;

a) Przeglądarek internetowych

Przeglądarki, głównie Chrome (63% udział w rynku) i Safari (20% udział w rynku) aktualizowane są kilka razy w roku, czasem zmieniając mechanizmy, od których (\`(...)\`) jest zależne. Na przykład, w jednym z poprzednich wydań przeglądarka Chrome zmieniła renderowanie (wyświetlanie) treści w taki sposób, że (\`(...)\`) wyraźnie straciło na wydajności i zespół musiał to poprawiać, żeby uzyskać stan podobny do tego z przed zmiany.

b) Systemów operacyjnych

W jednym z ostatnich aktualizacji macOS o nazwie Ventura, Apple wprowadziło zmiany dostosowujące interfejs do potrzeb osób niepełnosprawnych (źródło). Okazało się jednak, że zmiana objęła też przeglądarkę Safari i (\`(...)\`) zaczęło inaczej być czytane przez czytnik ekranu „VoiceOver”. Wymagało to dostosowania zarówno oprogramowania jak i dokumentacji.

c) Wersji frameworków JavaScript (React, Angular, Vue itd.)

(\`(...)\`) działa na rynku, na którym frameworki JavaScript zdominowały nowe projekty webowe (takie, które zawierają część kliencką z interfejsem użytkownika w przeglądarce). (\`(...)\`), aby obsłużyć dany framework pakowany jest w tak zwany wrapper. Wrapper wymaga zmiany praktycznie przy każdej zmianie frameworka, a jako, że (\`(...)\`) wspiera 4 frameworki (React, Angular, Vue 1, Vue 2), a każdy z frameworków ma minimum aktualizacji w roku, to zespół (\`(...)\`) musi być w stałej gotowości.

Można to przyrównać do integracji 2 narzędzi, z czego jedno ciągle się zmienia wymagając zmiany po drugiej stronie, jedynie aby utrzymać status quo.

d) Urządzeń (wielkość i gęstość ekranów, liczba różnych urządzeń)

Zdarza się, że fizyczne urządzenia sprawiają problem istniejącym aplikacjom webowym. Przykładowo tak było w przypadku gdy iPhone „dociągnął” ekran do górnego brzegu ekranu (teraz jest taka „wysepka” z wyświetlaczem po dwóch jej stronach) i okazało się, że wpływa to na sposób nawigacji w (\`(...)\`) gdy jest ono wyświetlane właśnie przy górnym „brzegu” ekranu.

2\. Należy ciągle dostosowywać się do zmian prawnych na świecie:

a) Dostępność (Accessibility)

(\`(...)\`) jest oprogramowaniem typu „embeddable”, czyli nie stanowi samodzielnej aplikacji, a każdorazowo staje się częścią aplikacji klienta. W związku z tym, musi być pod kątem dostępności dla osób niepełnosprawnych tak samo dobre, lub nawet lepsze, niż aplikacja klienta, do której zostało dołączone (embedded).

17 kwietnia 2019 roku (link) Unia Europejska wprowadziła w życie „European accessibility act”, który między innymi reguluje kwestie dostępności aplikacji internetowych. Konieczne okazało się wdrożenie standardów takich jak WCAG (Web Content Accessibility Guidelines), które opierają się na 4 zasadach: postrzegalności, funkcjonalności, zrozumiałości i kompatybilności i mają one na celu zapewnienie dostępności treści dla szerszego grona osób z niepełnosprawnościami (np. wzroku, słuchu, ruchu, ale też z niepełnosprawnością intelektualną czy zaburzeniami poznawczymi). Spółka w 2023 r. potraktowała zagadnienie dostępności priorytetowo i skierowała niemal cały zespół programistów do prac z tym związanych. Temat dostosowania flagowego produktu do wytycznych związanych z dostępnością jest niezwykle istotny nie tylko z punktu widzenia prawa, ale także jest on kluczowym elementem w rozmowach z obecnymi klientami (cel - utrzymanie klientów), a także potencjalnymi (cel - pozyskanie nowych klientów).

Zespół (\`(...)\`) był i jest zobligowany do utrzymywania odpowiedniego poziomu dostępności na wielu poziomach:

\- Nawigacji, która nie wymaga użycia myszki a jedynie klawiatury;

\- Współpracy z czytnikami ekranu typu JAWS, NVDA, VoiceOver;

\- Spełnieniem standardów oczekiwanych przez klientów wraz z deklaracją typu VPAT (dla Section 508 w Stanach) lub Accesibility Statement (rekomendowane przez W3C) na poziomie AA wg WCAG 2.1.

b) Bezpieczeństwo (Security)

W zakresie bezpieczeństwa (\`(...)\`) mamy do czynienia z dwoma sytuacjami:

\- błędach zgłoszonych przez klientów, oraz

\- błędach dependencji (\`(...)\`),

czyli oprogramowania nie stworzonego przez spółkę (\`(...)\`), a zintegrowanego z (\`(...)\`). Na (\`(...)\`) składają się tzw. dependencje, czyli cudzy kod na licencjach typu open source. Nie ma ich wiele (7), ale wymagają ciągłej obserwacji.

Jeśli chodzi o błędy zgłoszone przez klientów to w przeszłości były to np. Problemy z XSS , wymagającej sporego nakładu pracy zespołu.

Jeśli chodzi o problemy z dependecjami to w przeszłości również produkt wymagał natychmiastowego dostosowania.

3\. Należy ciągle dostosowywać się do potrzeb Klienta

Średnia długość .życia’ klienta to 5/5,5 roku. (\`(...)\`) posiada w swojej bazie klientów, którzy podpisali umowy wieloletnie (płacone z góry, miesięcznie lub rocznie) i oczekują spełnienia pewnych warunków licencyjnych opisanych powyżej, czyli głównie:

a) Naprawy błędów, na bieżąco, w tym błędów security

b) Obserwowania środowiska legislacyjnego i dostosowywanie aplikacji do jego wymagań (np. accessibility)

c) Publikowanie nowych funkcjonalności, w szczególności, że konkurencja spółki (\`(...)\`) jest bardzo dynamiczna (np. produkt o nazwie AG Grid).

Z uwagi na postęp technologiczny oraz rosnące potrzeby klientów (\`(...)\`) prowadzi działalność badawczo-rozwojową inwestując w nowe pomysły i wprowadzając innowacyjne rozwiązania. W rezultacie, (\`(...)\`) stale wprowadza nowe, zmienione lub ulepszone rozwiązania, często tworzone pod konkretne potrzeby klienta. Klienci kupujący produkty oferowane przez (\`(...)\`) w modelu subskrypcyjnym, a także wykupując dobrowolną usługę wsparcia i utrzymania kierują się tym, że mają w tym przypadku gwarancję produktów dostosowanych do aktualnych regulacji prawnych oraz technologii. W przypadku gdyby to klienci musieli wykonywać prace prowadzące do aktualizowania produktów do wszelkich wytycznych koszt byłby niewspółmiernie wysoki a ryzyko niepowodzenia bądź przekroczenia narzuconych terminów bardzo wysokie.

Od stycznia 2023 r. Spółka wydała 9 releasów (aktualizacji wersji produktów), w tym 5 dotyczących flagowego produktu jakim jest (\`(...)\`) oraz 4 dotyczące produktu o nazwie (…). Nad weryfikacją i aktualizacją produktów pracuje łącznie 7 osób\* w formule umowy o pracę oraz b2b.

Miesięczny koszt wynagrodzenia osób\* pracujących nad weryfikacją i aktualizacją produktów wnosi 143,4 tys. zł, co stanowi 18% przychodów miesięcznych ze sprzedaży.

(\*dane za miesiąc październik 2023 r.)

Spółka chciałaby skorzystać z opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółki (tzw. estoński CIT), na chwilę obecną nie przeszła na tę formę rozliczenia, celem niniejszego wniosku jest uzyskanie odpowiedzi, czy Spółka będzie miała taką możliwość.

**Pytania**

1\. Czy przychody osiągane z tytułu świadczonych przez Spółkę Usług, w szczególności przychody z licencji „\`(...)\`” i licencji „\`(...)\`” stanowią przychód z praw autorskich, w tym ze zbycia tych praw, a tym samym spełniają przesłanki art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o CIT?

2\. Czy w przypadku gdy ponad 50% przychodów spółki liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług stanowią przychody z licencji „\`(...)\`” i licencji „\`(...)\`”, Wnioskodawca będzie mógł korzystać z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek?

**Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 31 stycznia 2024 r.)**

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody osiągane przez Spółkę z tytułu świadczonych Usług, w szczególności przychody z licencji „\`(...)\`” i licencji „\`(...)\`” nie stanowią przychodów z praw autorskich, w tym ze zbycia tych prawa, a tym samym nie spełniają przesłanki art. 28j ust. 1 pkt 2 lit e ustawy o CIT.

Tym samym odpowiadając na pytanie nr 2 Wnioskodawca będzie mógł korzystać z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, nawet jeśli przychody Spółki z licencji „\`(...)\`” i licencji „\`(...)\`” będą przewyższać 50% przychodów spółki liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki: (\`(...)\`)

2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Ww. przepis zawiera katalog przychodów, których udział w łącznej strukturze przychodów danego podatnika powyżej 50%, wyłączać będzie prawo do skorzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Dla rozstrzygnięcia w zakresie pytania numer 1 i 2 istotne znaczenie ma litera e) przytoczonej wyżej regulacji, dotycząca „przychodów z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw (\`(...)\`)”.

Z wydanego przez Ministerstwo Finansów przewodnika do ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r. (dalej: „Objaśnienia”) „wprowadzone w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT warunki dotyczące struktury przychodów mają w zamierzeniu ograniczać możliwość korzystania z nowej formy opodatkowania tym podmiotom, które nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej, a swoje dochody opierają na pasywnych źródłach przychodów”.

Zdaniem Spółki, treść wskazanego powyżej przepisu należy interpretować łącznie z celem, który przyświecał ustawodawcy podczas implementowania w ustawie o CIT przepisów o ryczałcie od dochodów spółek. Jednocześnie podejście takie uzasadnione jest regułami wykładni przepisów prawa podatkowego, z których wynika iż nie można poprzestać wyłącznie na regułach wykładni językowej, jeżeli jej rezultat nie jest wystarczający (tak np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 października 2016 r. sygn. akt II FSK 1582/16). Wobec tego jedynym kryterium w zakresie wyboru metody wykładni powinna być poprawność efektów tej wykładni, a nie dogmatyczne założenie swoistej „wyższości” jednego rodzaju wykładni nad innymi. Taka wykładnia przedmiotowego przepisu wynika z Objaśnień. Jednocześnie Objaśnienia stanowią ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów, o których mowa w art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Z przepisu tego wynika, że Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe, w szczególności wydając z urzędu ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienia podatkowe).

Z tego względu Spółka stoi na stanowisku, iż interpretując treść art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o CIT nie można poprzestać wyłącznie na jego literalnym brzmieniu, zaś uwzględniana powinna być również celowościowa wykładnia tego przepisu, wskazująca w ślad za Objaśnieniami, że przychodami o których mowa w tym przepisie będą przychody z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, które osiągane są w ramach pasywnej działalności gospodarczej podatnika. Będą to więc przychody z odsprzedaży praw autorskich lub udzielenia licencji bezpośrednio do praw nabytych od innego podmiotu. Tylko bowiem taka działalność w zakresie praw autorskich w ocenie Spółki stosownie do Objaśnień będzie wykazywała pasywny charakter. Jednocześnie na takie rozumienie tego przepisu wskazuje katalog przychodów wymienionych w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. W przepisie tym poza przychodami będącymi przedmiotem pytania zostały wymienione przychody z wierzytelności, z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, z części odsetkowej raty leasingowej, z poręczeń i gwarancji, ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych, z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma, zatem są to przychody, które nie są wynikiem aktywnej działalności podatnika a wynikają z ich pasywnego charakteru.

W opisanym przypadku Spółka osiąga dochody z aktywnego wytwarzania produktów i odpłatnego ich udostępniania. Cena, za którą spółka będzie udzielać licencji, nie zawsze będzie obejmować nabycie praw autorskich, czasami będzie obejmować tylko nabycie prawa do korzystania z dzieła bez nabywania praw autorskich. Poza tym sprzedaż produktu klientom spółki na zasadzie udzielania licencji będzie świadczeniem złożonym, obejmującym więcej elementów niż samo wytworzone dzieło lub prawo do jego korzystania. Spółka będzie organizatorem procesu sprzedaży, będzie wykonywać wiele czynności organizacyjnych, które doprowadzą do możliwości zaoferowania produktu, m.in. wynajęcie lokalu, zatrudnienie pracowników lub współpracowników, zorganizowanie procesu technologicznego umożliwiającego wytworzenie produktu, zbadanie potrzeb klientów w zakresie jakości, wielkości, szczegółowości danych, pozyskanie kanałów sprzedaży, w tym własnej strony internetowej, przygotowanie i wykonywanie procesu sprzedaży (obsługa zamówień, wyjaśnienia reklamacji/wątpliwości klientów, przyjmowanie płatności, monitoring płatności, windykacja zaległości).

Biorąc pod uwagę powyższe przychody z świadczonych przez Spółkę Usług nie powinny zostać zakwalifikowane do przychodów z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o CIT.

Co za tym idzie, Spółka będzie mogła korzystać z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, nawet jeśli przychody Spółki z licencji „\`(...)\`” i licencji „\`(...)\`” będą przewyższać 50% przychodów spółki liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów.

W przedmiotowym opisie sprawy, uwzględniając celowością wykładnię tego przepisu, w tym potwierdzoną przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach nie sposób stwierdzić, że działalność Spółki polega na czerpaniu przychodów głównie z pasywnych źródeł przychodów, gdyż ze strony Spółki dochodzi do aktywnego świadczenia Usług. Natomiast prawa autorskie, które mogą powstać w wyniku ich świadczenia są nieodłącznym elementem (specyfiką) Usług świadczonych przez Spółkę, przy czym powstają w wyniku aktywnej działalności Spółki czy to poprzez prace wewnętrznego zespołu specjalistów, czy usług świadczonych przez specjalistów będących podwykonawcami Spółka zatem nie nabywa praw autorskich, które dalej odsprzedaje lub w zakresie, których udziela licencji. Z tego względu w ocenie Spółki przychody osiągane przez Spółkę z tytułu świadczonych Usług nie stanowią przychodów z praw autorskich, w tym ze zbycia tych praw, a tym samym nie spełniają przesłanki art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na podstawie bowiem art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie m.in. następujący warunek:

2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka produkuje oprogramowanie dla programistów o nazwie (\`(...)\`). Produkt skierowany jest do biznesu (B2B) - głównym odbiorcą są inne firmy programistyczne, lub posiadające programistów w swoich działach. (\`(...)\`) stanowi niemal 97% całości przychodów Spółki (dane za ostatni zamknięty rok obrotowy). Spółka oferuje na rynku globalnym licencje na swoje oprogramowanie i z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie od klientów, w tym licencje „\`(...)\`”oraz licencje „\`(...)\`”.

Spółka chciałaby skorzystać z opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółki (tzw. estoński CIT).

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy przychody osiągane z tytułu świadczonych przez Spółkę Usług, w szczególności przychody z licencji „\`(...)\`” i licencji „\`(...)\`” stanowią przychód z praw autorskich, w tym ze zbycia tych praw, a tym samym spełniają przesłanki art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o CIT oraz czy w przypadku gdy ponad 50% przychodów spółki liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług stanowią przychody z licencji „\`(...)\`” i licencji „\`(...)\`”, Wnioskodawca będzie mógł korzystać z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2509, dalej: „ustawy o PAiPP”):

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W myśl art. 1 ust. 2 ustawy o PAiPP:

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2) plastyczne;

3) fotograficzne;

4) lutnicze;

5) wzornictwa przemysłowego;

6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7) muzyczne i słowno-muzyczne;

8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9) audiowizualne (w tym filmowe).

Przedmiotem prawa autorskiego jest więc utwór, stanowiący niematerialne dobro prawne, które powinno być odróżniane od przedmiotu materialnego (fizycznego nośnika, czyli przykładowo płyty DVD, Blu-ray Disc), który służy do jego utrwalenia.

W myśl art. 17 ustawy o PAiPP:

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

W myśl art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o PAiPP:

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy.

Prawa autorskie majątkowe wiążą się więc z możliwością wykorzystywania utworu, np. poprzez jego utrwalanie, rozpowszechnianie, udostępnianie, zwielokrotnianie, obrót oryginałem i egzemplarzami utworu, a także czerpanie z tego tytułu korzyści. Prawa te pierwotnie przysługują twórcy (lub współtwórcom). Powyższe oznacza, że twórca może swobodnie korzystać i rozporządzać utworem. Oczywiście również następcy prawni, którzy nabyli autorskie prawa majątkowe mogą nimi dalej rozporządzać (w ramach praw, których są dysponentami). Twórca (uprawniony) może zawrzeć umowę przenoszącą całość autorskich praw majątkowych (możliwie najszerszy katalog pól eksploatacji), w taki sposób że nabywca będzie mógł swobodnie nimi dysponować w zasadzie w sposób nieograniczony. Twórca może również udzielić klientowi licencji, która pozwoli na korzystanie z autorskich praw majątkowych autora.

Przechodząc do sedna sprawy, należy zauważyć, w przepisie art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT ustawodawca wyklucza możliwość skorzystania z ryczałtu od dochodu spółek przez podmioty uzyskujące więcej niż 50% przychodów z tytułów wymienionych w tym przepisie. W lit. e tego przepisu zostały wymienione przychody z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw.

W analizowanej sprawie nie ulega wątpliwością, że osiągają Państwo przychody z tytułu praw autorskich. Jak wynika z opisu sprawy, Spółka w ramach świadczonych usług udziela klientom licencji do korzystania z oprogramowania, a zatem w istocie uzyskuje przychody z praw autorskich do tego oprogramowania.

Tym samym wypełniona jest dyspozycja przepisu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o CIT, w konsekwencji osiągane przez Państwa przychody z praw autorskich należy brać pod uwagę przy ustaleniu, czy jest spełniony warunek opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Wskazać także należy, że literalna wykładnia nie pozostawia żadnych wątpliwości w tym zakresie. Ponadto ustawodawca nie zdecydował się poczynić żadnych wyjątków w zakresie wyłączenia z przychodów, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o CIT jakieś kategorii dochodów, np. przychodów związanych z podstawową działalnością podatnika, czy też praw wytworzonych przez podatnika.

Zauważyć należy, że na gruncie innych przepisów takie wyjątki występują. Wskazać należy np. na art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT, gdzie na potrzeby ustalania źródła przychodów, ustawa wprost wskazuje, co do zasady przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 stanowią zyski kapitałowe, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika.

Na potrzeby ustalania struktury przychodów, o której mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, ustawodawca nie wprowadził takich wyjątków, zatem nie ma żadnych postaw, aby je wprowadzać w drodze interpretacji indywidualnych.

Podkreślić należy, że wykładnia prawa dokonywana jest wedle utrwalonych reguł.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego tekstu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Dla przykładu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 21 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Po 59/15 (wyrok potwierdzony orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 3016/15) stwierdził, że: „zgodnie z przyjętą w judykaturze i doktrynie zasadą pierwszeństwa wykładni językowej w procesie wykładni prawa, należy w pierwszej kolejności opierać się na rezultatach wykładni językowej, a dopiero w przypadku dalszych wątpliwości lub w celu wzmocnienia wyniku wykładni językowej sięgać kolejno po wykładnię systemową lub funkcjonalną. W prawie podatkowym pogląd ten znajduje swoje oparcie w art. 84 Konstytucji RP, w myśl którego każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Ustawa jest tekstem zapisanym w języku polskim, zatem każdy podatnik może poznać treść prawa podatkowego w oparciu o reguły językowe. Podatnik nie jest zobowiązany do poznania pozajęzykowych metod wykładni. Zatem w pierwszej kolejności należy sięgać po te dyrektywy wykładni, które są wspólne dla adresatów norm prawa podatkowego i instytucji stosujących prawo (por. NSA z dnia 19 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 397/10, LEX nr 1083130 i powołane tam orzecznictwo).”

W prawie podatkowym odejście od językowego brzmienia przepisu możliwe jest wówczas, gdy jest ono niejednoznaczne. W takiej sytuacji można odwołać się do reguł wykładni celowościowej, która ma charakter pomocniczy i wtórny względem wykładni językowej. Stosuje się ją przede wszystkim, wówczas gdy przepis nie jest jasny i należy wybrać pomiędzy jego alternatywnymi interpretacjami (wyrok NSA z dnia 2 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2673/13).

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (\`(...)\`) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102).

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia nie ma podstaw, aby w analizowanej sprawie odstąpić od wykładni literalnej przedmiotowego przepisu, bowiem jego brzmienie jest jednoznaczne, a wykładnia systemowa i porównawcza wzmacnia jej wynik.

Podsumowując powyższe rozważania, w analizowanej sprawie osiągane przez Państwa przychody z tytułu świadczonych Usług, w szczególności przychody z licencji „\`(...)\`” i licencji „\`(...)\`” stanowią przychody z praw autorskich, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o CIT, które należy brać pod uwagę przy weryfikacji warunku umożliwiającego zastosowanie ryczałtu od dochodów spółek.

W konsekwencji, jeżeli przychody z ww. licencji przekroczą 50% przychodów z działalności osiąganych w poprzednim roku podatkowym liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku VAT, to nie będą Państwo mogli skorzystać z opodatkowania swoich dochodów w formie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, w związku z brakiem spełnienia warunku, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o CIT uprawniającego do zastosowania tej formy opodatkowania.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanego we wniosku orzeczenia sądu administracyjnego należy stwierdzić, iż zostało ono wydane w indywidualnej sprawie podmiotu, który o jego wydanie wystąpił, zatem nie jest ono wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).