Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.998.2016.1.SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2017-02-10
Teza: Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwać, na podstawie art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, prawo do opodatkowania uzyskiwanych przychodów z dzierżawy ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych?
Słowa kluczowe: dzierżawa; najem; opodatkowanie; ryczałt
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2016 r. (data wpływu 12 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z dzierżawy **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jako osoba fizyczna rozpoczął w dniu 1 września 2012 r. prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej. Zamiarem Wnioskodawcy było prowadzenie działalności w zakresie produkcji wyrobów z drewna, usług w zakresie budownictwa, handlu materiałami budowlanymi oraz maszynami i urządzeniami, usług transportowych a także wynajmu, dzierżawy i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, jak również wynajmu, dzierżawy pojazdów samochodowych oraz maszyn i urządzeń rolniczych.

Wnioskodawca jednak choruje od lat, na bardzo poważną chorobę neurologiczną (stwardnienie rozsiane) i postępy tej choroby uniemożliwiły Mu realizację planów biznesowych. Przez cały okres od daty zgłoszenia działalności gospodarczej do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: „CEIDG”) działalność ta ograniczała się jedynie do dzierżawy jednej nieruchomości, której właścicielem był Wnioskodawca już przed zgłoszeniem prowadzenia działalności gospodarczej, oraz kilku maszyn i urządzeń do produkcji tartacznej tam wykorzystywanych. Wnioskodawca nie tylko nie rozpoczął działalności w innym zakresie, ale także zrezygnował z planów budowy i zakupów innych nieruchomości w celu ich wynajmu i dzierżawy.

W związku z aktualnym stanem zdrowia, Wnioskodawca postanowił zakończyć prowadzenie działalności gospodarczej i wykreślić ją z CEIDG. Nadal jednak będzie pobierał pożytki z dzierżawy jedynej wynajmowanej nieruchomości oraz kilku maszyn i urządzeń do produkcji wyrobów tartacznych i ma zamiar skorzystać z opodatkowania w formie tzw. ryczałtu ewidencjonowanego. Wnioskodawca nie zamierza obecnie rozszerzać zakresu tej dzierżawy. Ze względu na fakt, że dzierżawcą jest jedna firma, dzierżawa będzie dokumentowana jedną fakturą miesięcznie. Dzierżawa ta, nie będzie posiadała zorganizowanego charakteru, w szczególności brak będzie wpisu do ewidencji, brak siedziby i jakiegokolwiek biura tej działalności, nie są i nie będą zatrudniani pracownicy lub inne osoby, które świadczyłyby na rzecz Wnioskodawcy pracę w związku z tą dzierżawą. Dzierżawca jest zobowiązany do utrzymywania przedmiotu dzierżawy w stanie niepogorszonym. Zatem, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do ponoszenia tego rodzaju kosztów, nie będzie dokonywał ogłoszeń o dzierżawie w prasie lub innych mediach, także w internecie (nie posiada własnej strony internetowej), nie posiada i nie będzie zawierał żadnej umowy z biurami zajmującymi się obrotem nieruchomościami i ich wynajmem lub dzierżawą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, przysługiwać będzie Wnioskodawcy, na podstawie art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, prawo do opodatkowania uzyskiwanych przychodów z dzierżawy ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej we wniosku, przysługiwać Mu będzie, na podstawie art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, prawo do opodatkowania uzyskiwanych przychodów z dzierżawy, ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Dzierżawa dla celów podatkowych może być traktowana jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy. Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z dzierżawy ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w dzierżawę. W myśl art. 9a ust. 6 ww. ustawy, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na zasadach określonych w ustawie. W myśl art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Stosownie do art. 6 ust. la ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu dzierżawy poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Z powyższych przepisów wynika, że dzierżawa dla celów podatkowych może być traktowana jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub jako odrębne źródło przychodów. Co do zasady, możliwość dokonania wyboru w ww. zakresie, a co za tym idzie i sposobu rozliczenia najmu lub dzierżawy, ustawodawca pozostawił osobie oddającej, rzeczy w najem lub dzierżawę. Jednakże wybór ten jest ograniczony istnieniem związku pomiędzy wynajmowanym składnikiem majątkowym a prowadzoną przez podatnika pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Jeżeli bowiem, wynajmowany lub wydzierżawiany składnik majątku związany jest z tą działalnością, przychód z jego wynajmu lub dzierżawy stanowi zawsze przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy sytuacja, w jakiej będzie się znajdował, przemawia zdecydowanie za uznaniem, że dzierżawa ta, w przyszłości nie może być uznana za mającą znamiona działalności gospodarczej, lecz może być uznana za odrębne źródło przychodów, do których zastosowanie ma opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Przede wszystkim, ze względu na brak zorganizowanego charakteru tej działalności w przyszłości, tj. brak wpisu do ewidencji, brak siedziby i jakiegokolwiek biura tej działalności, znikoma liczba dokumentów (jedna faktura dokumentująca dzierżawę miesięcznie), brak pracowników oraz innych osób, które świadczyłyby na rzecz Wnioskodawcy pracę w związku z dzierżawą, obowiązek dzierżawcy do utrzymywania przedmiotu dzierżawy w stanie niepogorszonym, brak ogłoszeń o dzierżawie w prasie lub innych mediach, także w internecie (Wnioskodawca nie posiada własnej strony internetowej). Również na fakt, że nie posiada On i nie będzie zawierał żadnej umowy z biurami zajmującymi się obrotem nieruchomościami i ich wynajmem lub dzierżawą.

Według art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ryczałt ten wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a i taka stawka będzie miała zastosowanie do osiąganych przez Wnioskodawcę przychodów z dzierżawy.

Potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca znajduje w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów, dla przykładu w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi: z dnia 10 maja 2012 r., Nr IPTPB1/415-150/12-2/ASZ oraz z dnia 25 czerwca 2013 r., Nr IPTPB1/415-248/13-2/KO, jak również w wielu innych, wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
3.  prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z treścią art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem/dzierżawa, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem/dzierżawa stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem/dzierżawę. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu/dzierżawy są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem/dzierżawa jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, wynajmowanie/wydzierżawianie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r., poz. 2180, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a ww. ustawy.

Jak wskazuje art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Jednakże warunkiem skorzystania z tej formy opodatkowania jest – zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy, które podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego, pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego (art. 9 ust. 4 ww. ustawy).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że od 1 września 2012 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Zamiarem Wnioskodawcy było prowadzenie działalności m.in. w zakresie wynajmu, dzierżawy i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, jak również wynajmu, dzierżawy pojazdów samochodowych oraz maszyn i urządzeń rolniczych. W związku z aktualnym stanem zdrowia, Wnioskodawca postanowił zakończyć prowadzenie działalności gospodarczej i wykreślić ją z CEIDG. Nadal jednak będzie pobierał pożytki z dzierżawy jedynej wynajmowanej nieruchomości oraz kilku maszyn i urządzeń do produkcji wyrobów tartacznych i ma zamiar skorzystać z opodatkowania w formie tzw. ryczałtu ewidencjonowanego.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawne stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane z tytułu dzierżawy można zaliczyć do odrębnego od pozarolniczej działalności gospodarczej źródła przychodów, jakim jest najem, dzierżawa, wyłącznie wtedy, gdy dzierżawa ta nie jest przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej, bądź gdy przedmiotem dzierżawy nie są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że w sytuacji kiedy działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę zostanie zlikwidowana, to przychód, który uzyskany zostanie z tytułu dzierżawy jednej wynajmowanej nieruchomości oraz maszyn i urządzeń do produkcji wyrobów tartacznych, może zostać zaliczony do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie przychody uzyskiwane z tego tytułu będą mogły podlegać opodatkowaniu – zgodnie z wolą Wnioskodawcy – na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Przy czym, warunkiem zastosowania tej formy opodatkowania jest złożenie w terminie określonym w art. 9 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania. Wybór przedmiotowej formy opodatkowania przychodów obowiązywał będzie w kolejnych latach podatkowych, chyba że Wnioskodawca do dnia 20 stycznia danego roku podatkowego dokona wyboru innej formy opodatkowania.

Jednocześnie zaznacza się, że dokonując weryfikacji stanowiska Wnioskodawcy, tut. Organ nie odniósł się do kwestii dotyczącej wysokości stawki ryczałtu, jaką zostaną opodatkowane przychody z dzierżawy, ponieważ zagadnienie to nie było przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.