Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-570/16-1/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-08-16
Teza: Opodatkowanie odprawy. Obowiązki płatnika.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; pracodawca; pracownik; przychód-przychód ze stosunku pracy; płatnik; sądy; zaliczka; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 9 maja 2016 r. (data otrzymania 20 maja 2016 r.), uzupełnionym 26 lipca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odprawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odprawy.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 1 lipca 2016 r. Znak: IBPB-2-2/4511-570/16/HS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 26 lipca 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka rozwiązała umowę o pracę z pracownikiem wobec otwarcia likwidacji. Pracownikom zostały wypłacone odprawy zgodnie z przepisami tzw. ustawy o zwolnieniach grupowych. Z należnych odpraw został potrącony podatek dochodowy i odprowadzony do właściwego urzędu skarbowego. Dyrektor spółki miał w umowie o pracę postanowienie, zgodnie z którym przy rozwiązaniu umowy o pracę należała mu się odprawa w wysokości dwunastokrotnego wynagrodzenia. Odprawa ta nie została wypłacona, a pracownik wystąpił z roszczeniem na drogę sądową. Sąd pracy zasądził wyrokiem na rzecz pracownika odprawę i po prawomocności wyroku spółka wypłaciła należną odprawę przy jednoczesnym potrąceniu należnej zaliczki na podatek dochodowy. Do wypłaty odprawy doszło w listopadzie 2015 r., a zaliczka na podatek dochodowy została zapłacona w grudniu. W styczniu 2016 r. pracownikowi został wystawiony i przesłany PIT-11. Mimo tego pracownik wystąpił na drogę postępowania egzekucyjnego i komornik wyegzekwował kwotę potrąconej odprawy. PIT-11 został przez pracownika odesłany.

W uzupełnieniu wniosku z 18 lipca 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.Odprawa wypłacona dyrektorowi zarządzającemu wynikała wprost z umowy o pracę. W umowie zapisano: „W przypadku rozwiązania umowy pracodawca wypłaci równowartość 12-tomiesięcznych wynagrodzeń.” Tak też sformułowane zostało powództwo do sądu, jak również wyrok zapadły w sprawie: „zasądza od strony pozwanej (…) na rzecz X. kwotę 236 820 zł (dwieście trzydzieści sześć tysięcy osiemset dwadzieścia) złotych tytułem odprawy z odsetkami od dnia 1 listopada 2014 r. do dnia zapłaty.” Świadczenie zatem po zapadłym wyroku sądowym dotyczyło wypłaty tego roszczenia, które przysługiwało na podstawie umowy o pracę. W samej umowie nie było skonkretyzowane, co wynika z cytowanego zapisu, czy była to umowa podwyższająca wartość świadczeń w stosunku do przepisów ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy niedotyczących pracowników. Była mowa tylko o odprawie. Tak też zostało skonkretyzowane roszczenie w orzeczeniu sądowym. Wartość odprawy została wyliczona w oparciu o zaświadczenie o zarobkach, z którego wynikało, że brutto wynagrodzenie liczone jak do ekwiwalentu za urlop dyrektora zarządzającego wynosiło 9 735 zł.

Na gruncie prawa podatkowego okoliczność zasądzenia na rzecz dyrektora zarządzającego świadczenia tytułem odprawy a nie odszkodowania ma istotne znaczenie dla ustalenia obowiązku podatkowego. W interpretacjach podatkowych w tym zakresie organy podatkowe powołują się na definicję słownikową zamieszczoną w „Małym Słowniku Języka Polskiego” (Redakcja Słowników Języka Polskiego PWN, Warszawa 2004, s. 552) – odszkodowanie jest to „wynagrodzenie, zapłata za wyrządzone szkody, za poniesione przez kogoś straty, doznane krzywdy”. Parafrazując, odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Natomiast odprawa pieniężna to w istocie świadczenie pracodawcy w razie zaistnienia zdarzeń, które zgodnie z odpowiednimi przepisami powodują niemożliwość, niecelowość lub zbędność kontynuacji stosunku pracy. Istoty odprawy nie należy zatem doszukiwać się w twierdzeniu, że tego typu świadczenie ma dorozumiany charakter odszkodowania (rekompensaty), czyli jest zadośćuczynieniem pracownikowi straty w związku z brakiem możliwości osiągnięcia wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy. Odprawa jest świadczeniem pracodawcy w razie zaistnienia zdarzeń, które zgodnie z odpowiednimi przepisami powodują niemożliwość, niecelowość lub zbędność kontynuacji stosunku pracy. Ponadto, ilekroć ustawodawca posługuje się w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określeniem „odprawa”, to za każdym razem dotyczy to wyłączenia od analizowanego zwolnienia przedmiotowego zawartego w lit. a), lit. b) i lit. c) ww. normy prawnej. Należy bowiem jeszcze raz podkreślić, że powyższemu zwolnieniu podlegają wyłącznie odszkodowania lub zadośćuczynienia – co wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Taki zapis ma na celu podkreślenie żeby odpraw czy innych świadczeń nie utożsamiać z odszkodowaniem (co często mylnie jest czynione), jako że te kategorie świadczeń występują często obok siebie. Bezdyskusyjnym jednak jest, że nie są to świadczenia o takim samym charakterze. Należy zaznaczyć, że przytoczony wyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawęża zwolnienie z opodatkowania do otrzymanego odszkodowania lub zadośćuczynienia, a nie odprawy.

Zwolnieniem określonym w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, objęte są tylko te odszkodowania lub zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeku pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu.

W ocenie spółki rozstrzyganie charakteru świadczenia nie będzie miało znaczenia, bowiem źródłem tego świadczenia nie był ani przepis ustawy ani układu zbiorowego pracy ani innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów czy statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeku pracy, a porozumienie umowne. Jeżeli byłoby to świadczenie podwyższające wartość należnej odprawy stosunku do przepisów ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy niedotyczących pracowników, to przedmiotowo zostałoby ono wyłączone spod zwolnienia – art. 21 ust. 1 pkt 3) lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W innym przypadku zwolnienie wyłączałaby okoliczność, że źródłem jego jest umowa – art. 21 ust. 1 pkt 3) lit. g) ww. ustawy.

Art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera zwolnienie przedmiotowe dochodów niepodlegających opodatkowaniu. Przepis ten musi zatem być interpretowany ściśle. Wyłączenie to wprowadzono dla dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2014 r. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest oparcie roszczenia związanego z zadośćuczynieniem czy odszkodowaniem w przepisie ustawy lub, jak wskazano powyżej, układów zbiorowych, regulaminów, statutów. Zatem skorzystanie ze zwolnienia od podatku jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszystkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

2.Po uprawomocnieniu się wyroku zasądzającego odprawę spółka dobrowolnie spełniła świadczenie na rzecz dyrektora. Została wypłacona kwota odprawy netto przy potrąceniu zaliczki na należny podatek dochodowy. W kolejnym miesiącu została zapłacona na rzecz właściwego Urzędu Skarbowego zaliczka na poczet podatku dochodowego od zasądzonej kwoty. W kolejnym miesiącu zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne zainicjowane przez dyrektora na podstawie zapadłych w sprawie wyroków celem wyegzekwowania na jego rzecz kwoty netto odprawy z pominięciem zaliczenia uiszczonej zaliczki na podatek dochodowy. Komornik nie rozstrzygał podstawy złożonego wniosku. Została przez spółkę złożona sprawa o pozbawienie tytułu wykonawczego wykonalności, na podstawie którego była prowadzona egzekucja. Wobec wyegzekwowania całej kwoty roszczenie zostało zmienione na zwrot nienależnego świadczenia.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytania.

1.  Czy od odprawy związanej z rozwiązaniem stosunku pracy wypłacanej byłemu pracownikowi należny jest podatek dochodowy?,
2.  Czy wypłacając odprawę zasądzoną wyrokiem sądu były pracodawca ma obowiązek potrącić zaliczkę na podatek dochodowy?,
3.  W jakiej wysokości ma to być zaliczka, o ile w danym roku podatkowym była to pierwsza wpłata na rzecz tego pracownika, bowiem poprzednie wynagrodzenie zostało mu wypłacone jeszcze w poprzednim roku podatkowym?,
4.  Jaki dokument ma zostać wystawiony pracownikowi dokumentujący odprowadzenie zaliczki?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1) Odprawa jako świadczenie związane ze stosunkiem pracy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 i la ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art, 21,62,52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z zapisem art. 12 pkt 1 ustawy – za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem m.in.:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań wynikających z zawartych umów i ugód innych niż ugody sądowe.

Odprawa jako świadczenie związane ze stosunkiem pracy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2) Fakt wypłaty odprawy na podstawie wyroku sądowego nie zmienia charakteru świadczenia jakim ona jest, bowiem jej źródłem jest stosunek pracy. W przypadku wypłaty wynagrodzeń wypłacanych pracownikom na skutek wyroku sądu, nawet po ustaniu stosunku pracy, też nie dochodzi do zmiany charakteru świadczenia. Zatem nawet w przypadku gdy już w chwili wypłaty wynagrodzenia uprawniony nie jest pracownikiem nie zmienia to charakteru świadczenia oraz obowiązków ciążących na byłym pracodawcy, w tym obowiązku potrącenia zaliczki na podatek dochodowy od wypłacanego świadczenia. Kwestię tę podobnie rozstrzygnął Sąd Najwyższy w wyroku z 7 marca 2002 r. (sygn. akt. III RN 44/01) w odniesieniu do odprawy emerytalnej, w którym orzekł, że odprawa podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych na zasadach przewidzianych dla przychodów ze stosunku pracy. Zgodnie z treścią art. 67 Kodeksu pracy przedmiotowa odprawa podlega ochronie przed potrąceniami. Tym samym odprawa, pomimo że jest ściśle związana z ustaniem stosunku pracy, kwalifikuje się do przychodów ze stosunku pracy. Odprawa emerytalna jest świadczeniem, które może otrzymać jedynie pracownik, a tym samym w świetle obowiązujących przepisów oraz wydanych na ich podstawie interpretacji (patrz postanowienie Urzędu Skarbowego w Elblągu z 9 września 2004 r., Znak: PD3/416/63/04, interpretacja wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 czerwca 2012 r. Znak: ILPB2/415- 238/12-4/TR) stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mimo ustania stosunku pracy w momencie faktycznej wypłaty, pracodawca jako płatnik powinien, zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obliczyć i pobrać od wypłacanej odprawy zaliczkę na podatek dochodowy.

Ad. 3) Jeżeli w danym roku podatkowym na rzecz danej osoby jest dokonywana pierwsza wypłata, to wartość wypłacanego świadczenia nie wpłynie na wysokość zaliczki potrącanej przez płatnika i będzie ona wynosić 18%. Dopiero przy rozliczeniu rocznym podatnik będzie zobowiązany wyrównać należny podatek zgodnie z uzyskanym dochodem.

Ad. 4) Wypłatę odprawy oraz wysokość potrąconej zaliczki dokumentuje płatnik wystawiając pracownikowi formularz PIT-11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy – za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatku, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to, że zawiera on tylko przykładowe wyliczenie przychodów ze stosunku pracy, za które uważa się m.in. wszelkiego rodzaju wypłaty przez pracodawcę.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy – osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Na podstawie art. 32 ust. 1 ww. ustawy zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali – 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 – 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Z treści przepisu art. 32 ust. 2 ww. ustawy wynika, że za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a. (…).

Płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a (art. 38 ust. 1 ww. ustawy).

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33–35, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczną deklarację, według ustalonego wzoru (PIT-4R) (art. 38 ust. 1a ww.).

Z treści art. 39 ust. 1 ww. ustawy wynika, że w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz.U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

W myśl natomiast z art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1502 ze zm.) – ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w przytoczonym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu.

Przedmiotowym zwolnieniem nie są zatem objęte świadczenia nie będące odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem, nawet jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, jak i te których wysokość lub zasady ustalania wynikają z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

Przytoczony wyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie zwolnienia z opodatkowania wyłącznie do otrzymanych odszkodowań lub zadośćuczynień mających naprawić szkody (majątkowe, niemajątkowe). Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji a jedną z nich jest aby otrzymane zostało odszkodowanie bądź zadośćuczynienie. Dla poparcia powyższej argumentacji wskazać należy, że ustawodawca w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonuje rozróżnienia odszkodowania (np. w art. 13 pkt 5, art. 21 ust. 1 pkt 3, pkt 3a, 3b, 3c, 3d, 4 lit. a), 29, 29a lit. a), 106 i 120, art. 30 ust. 1 pkt 13, 15 i 16), zadośćuczynienia (art. 21 ust. 1 pkt 3, 3a, 3b i 134), odprawy (art. 21 ust. 1 pkt 3, 7, 49 lit. a), art. 30 ust. 1 pkt 16) oraz rekompensaty (art. 21 ust. 1 pkt 30a, 52 i 53, art. 52d). Skoro ustawodawca w omawianym przepisie posłużył się pojęciem odszkodowania (odpowiednio zadośćuczynienia), to oznacza, że tylko tego rodzaju świadczenia podlegają zwolnieniu.

Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Ze zwolnienia tego korzystają również tylko odszkodowania i zadośćuczynienia.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle. Niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku wskazano, że w 2015 r. wypłacono pracownikowi Wnioskodawcy odprawę, która – zgodnie z umową o pracę – należała mu się w wysokości dwunastokrotnego wynagrodzenia. Zauważyć jednak należy, że Wnioskodawca (pracodawca) tego świadczenia pracownikowi nie wypłacił, zatem pracownik wystąpił z roszczeniem na drogę sądową i ostatecznie Sąd pracy zasądził wyrokiem na rzecz pracownika odprawę, a Wnioskodawca (pracodawca) przekazał pracownikowi na konto zasądzoną kwotę pomniejszoną o zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Z powyższego stanu faktycznego wynika zatem, że na mocy wyroku sądu pracownikowi Wnioskodawcy zostało wypłacone zaległe świadczenia związane z uprzednio istniejącym stosunkiem pracy, tj. odprawa. Treść wniosku nie wskazuje, ażeby świadczenie to stanowiło zasądzone przez sąd odszkodowanie czy zadośćuczynienie. Treść wniosku wskazuje, że wypłacone świadczenie po zapadłym wyroku sądowym dotyczyło wypłaty tego roszczenia, które przysługiwało pracownikowi Wnioskodawcy na podstawie umowy o pracę.

Odprawa jest świadczeniem pracodawcy w razie zaistnienia zdarzeń, które zgodnie z odpowiednimi przepisami powodują niemożliwość, niecelowość lub zbędność kontynuacji stosunku pracy. Odprawa nie może więc zostać uznana za odszkodowanie czy zadośćuczynienie.

Istoty odprawy nie należy zatem doszukiwać się w twierdzeniu, że tego typu świadczenie ma dorozumiany charakter odszkodowania (rekompensaty), czyli jest zadośćuczynieniem pracownikowi straty w związku z brakiem możliwości osiągnięcia wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy. Ponadto, ilekroć ustawodawca posługuje się w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określeniem „odprawa”, to za każdym razem dotyczy to wyłączenia od analizowanego zwolnienia przedmiotowego zawartego w lit. a), lit. b) i lit. c) ww. normy prawnej. Taki zapis ma na celu podkreślenie, że odpraw czy innych świadczeń nie należy utożsamiać z odszkodowaniem (co często mylnie jest czynione), jako że te kategorie świadczeń występują często obok siebie. Bezdyskusyjnym jednak jest, że nie są to świadczenia o takim samym charakterze.

Należy zaznaczyć, że przytoczone wyżej przepisy art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawężają zwolnienie z opodatkowania do otrzymanego odszkodowania lub zadośćuczynienia.

W rezultacie stwierdzić należy, że wypłacona pracownikowi Wnioskodawcy kwota odprawy nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ani 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem wypłacone z tego tytułu świadczenie pieniężne (odprawa) nie podlega zwolnieniu o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na zasadzie wyłączenia wynikającego z lit. b) tegoż przepisu.

Wypłacone byłemu pracownikowi Wnioskodawcy świadczenie w postaci odprawy, jako związane ze stosunkiem pracy, należy więc zakwalifikować do przychodu określonego w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodu ze stosunku pracy. Odprawa stanowi zatem przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu łącznie z pozostałymi dochodami osiągniętymi w roku podatkowym według skali podatkowej. Oznacza to, że pracodawca (Wnioskodawca) dokonujący wypłaty tego rodzaju przychodu jako płatnik był obowiązany do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych i przekazania jej na rachunek właściwego urzędu skarbowego, zgodnie z zasadami określonymi w art. 32 ust. 1 pkt 1 i 38 tej ustawy. W sytuacji przedstawionej we wniosku – według stawki 18%. Stawka 18% obowiązuje bowiem dla dochodu za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę przedziału skali.

Wnioskodawca (pracodawca) był również obowiązany wystawić pracownikowi informację PIT-11, natomiast pracownik ww. kwotę winien opodatkować w zeznaniu podatkowym łącznie z pozostałymi dochodami osiągniętymi w danym roku podatkowym.

Zasadnym przy tym jest podkreślenie, że gdyby pracodawca (Wnioskodawca) wypłacił pracownikowi odprawę w innym, tj. prawidłowym terminie od świadczenia tego byłby zobowiązany pobrać zaliczkę na podatek dochodowy. Dlatego też były pracownik Wnioskodawcy otrzymujący przychód ze stosunku pracy, jakkolwiek dopiero uzyskany w terminie późniejszym na mocy wyroku sądu, nie może być w uprzywilejowanej sytuacji podatkowej, w stosunku do innych pracowników, otrzymujących takie przychody.

Podsumowując:

*   od odprawy związanej z rozwiązaniem stosunku pracy wypłacanej byłemu pracownikowi należny jest podatek dochodowy,
*   wypłacając odprawę zasądzoną wyrokiem sądu, były pracodawca (Wnioskodawca) ma obowiązek potrącić zaliczkę na podatek dochodowy,
*   jeżeli w danym roku podatkowym na rzecz danej osoby jest dokonywana pierwsza wypłata, to wartość wypłacanego świadczenia nie wpływa na wysokość zaliczki potrącanej przez płatnika i wynosi 18%, a dopiero przy rozliczeniu rocznym podatnik będzie zobowiązany wyrównać należny podatek zgodnie z uzyskanym dochodem,
*   wypłatę odprawy oraz wysokość potrąconej zaliczki dokumentuje płatnik (Wnioskodawca) wystawiając pracownikowi formularz PIT-11.

Stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jeżeli stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę w treści wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroku sądu administracyjnego, mających potwierdzać słuszność poglądu Wnioskodawcy, wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw osadzonych w określonym stanie faktycznym i w tych tylko sprawach, rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest zobowiązany ani uprawniony do oceny dokumentów; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.