Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.493.2021.1.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-10
Teza: w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów Opłatę licencyjną wypłacaną na rzecz Franczyzodawcy w momencie jej poniesienia bez ograniczeń w zaliczaniu jej do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; ograniczenie; opłata-opłata licencyjna; umowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15e; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15e-ust. 11

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 października 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem e-PUAP w tym samym dniu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów Opłatę licencyjną wypłacaną na rzecz Franczyzodawcy w momencie jej poniesienia bez ograniczeń w zaliczaniu jej do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 11 października 2021 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów Opłatę licencyjną wypłacaną na rzecz Franczyzodawcy w momencie jej poniesienia bez ograniczeń w zaliczaniu jej do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność polegającą na świadczeniu wysoko specjalistycznych usług doradczych, które zdefiniować można jako usługi coachingu w zakresie elastycznego i efektywnego podejścia do zarządzania projektami, rozpowszechnionego pod angielskim terminem „A” (dalej: „Usługi”), które to usługi mają wesprzeć kadrę (zespoły) zatrudniane przez klientów Spółki w osiąganiu większej efektywności w elastycznych metodach pracy. Usługi Spółki obejmują zasadniczo coaching kluczowych ról i przybliżają pracownikom i personelowi zarządzającemu klientów Spółki najlepsze praktyki zarządzania A.

Wyjaśniając szerzej pojęcie zarządzania A trzeba wskazać, że jest to rzeczywiste podejście do zarządzania projektami oparte o metodologię rozwoju, która ceni komunikację między ludźmi i informacje zwrotne, adaptację do zmian i generowanie wyników pracy. W praktyce zaś zarządzanie zgodne z podejściem A polega na efektywnej komunikacji w dokumentacji, zawiłych łańcuchach e-maili lub gąszczu spotkań.

Spółka należy do sieci X, na którą składają się tzw. Centrala X w Australii oraz tzw. Oddziały X zlokalizowane w różnych krajach. Sieć X stanowi system stworzony i prowadzony przez franczyzodawcę i podmioty z nim powiązane, którego celem jest prowadzenie sieci podmiotów świadczących usługi coachingu pod marką X w oparciu przede wszystkim o należące do franczyzodawcy prawa do znaków towarowych, inne prawa własności intelektualnej oraz know-how niezbędne do świadczenia Usług. Sieć X funkcjonuje w oparciu o franczyzę. Spółka działa jako tzw. Oddział X (nie jest jednak oddziałem w rozumieniu prawa handlowego). Funkcję Centrali X pełni spółka Y z siedzibą w Australii pod adresem (…), zarejestrowana w australijskim rejestrze przedsiębiorców pod numerem (…) (dalej: „Franczyzodawca”). Franczyzodawca jest również większościowym wspólnikiem Spółki.

Franczyzodawca posiada swój własny system zarządzania Siecią X, na który składają się przede wszystkim techniki świadczenia usług, organizacja marketingu, ustalone metody promocji, system informatyczny. Spółka natomiast zdecydowała się utworzyć Oddział X i otrzymać m.in. know-how, by z jego wykorzystaniem świadczyć Usługi na rzecz klientów.

Opisana wyżej działalność prowadzona jest przez Spółkę w oparciu o Umowę Franczyzy zawartą przez Franczyzodawcę oraz Spółkę, jako franczyzobiorcę, w dniu (…) (dalej: „Umowa”). Umowa nadal obowiązuje i będzie obowiązywać w przewidywalnej przyszłości.

Zgodnie z Umową Franczyzodawca upoważnił Spółkę do wykorzystania opracowanej przez niego koncepcji prowadzenia działalności gospodarczej i otwarcia Oddziału X oraz przyznał jej w okresie trwania Umowy licencję na korzystanie z nazwy, logo, oznaczeń wyróżniających i innych znaków towarowych i praw własności intelektualnej należących do Franczyzodawcy a niezbędnych do świadczenia Usług w ramach sieci X. Franczyzodawca przekazał Spółce również know-how, którego istotnym elementem są m.in. metodyki, modele czy narzędzia działania, wzory dokumentów, instrukcje, ale przede wszystkim lista klientów (klientela), na rzecz których Spółka świadczy obecnie w znacznej części Usługi. Wyłącznym celem przyznania Spółce praw do korzystania ze wskazanych w niniejszym wniosku wartości niematerialnych i prawnych jest świadczenie przez nią Usług. Spółka nie ma prawa ich wykorzystania do innych celów, w szczególności nie może zbyć tych praw na rzecz podmiotów trzecich. Spółka uzyskała prawo do wykorzystania ww. wartości niematerialnych i prawnych jedynie na czas trwania Umowy.

Zgodnie z Umową, za udostępnienie wskazanych wyżej wartości niematerialnych i prawnych na rzecz Spółki i realizację pozostałych umownych obowiązków, Franczyzodawcy należne jest wynagrodzenie (dalej: „Opłata licencyjna”) wynoszące określony procent zysku brutto Spółki. W 2019 r. wynagrodzenie Franczyzodawcy naliczane było w okresach półrocznych (jako procent zysku brutto Spółki za półrocze kalendarzowe), a od 2020 r. naliczane jest w okresach kwartalnych (jako procent zysku brutto Spółki za kwartał). Wynagrodzenie Franczyzodawcy naliczane jest w oparciu o przekazywane przez Spółkę dokumenty sprawozdawcze, w szczególności rachunek zysków i strat. Należy wskazać, że zyski Spółki pochodzą ze świadczenia przez nią Usług pod firmą X.

W związku z zawarciem Umowy Spółka korzysta do tej pory (stan faktyczny) i będzie korzystać w przyszłości (zdarzenie przyszłe) z uzyskanych od Franczyzodawcy wartości niematerialnych i prawnych (m.in. nazwa, logo, znak towarowy, know-how, metodyki świadczenia Usług, lista klientów, system informatyczny) na potrzeby świadczonych przez siebie Usług.

Świadczenie Usług przez Spółkę byłoby niemożliwe bez uzyskania prawa do wskazanych w niniejszym wniosku wartości należących do sieci X, które stanowią istotne komponenty Usług świadczonych przez Spółkę. Ponoszenie kosztu Opłat licencyjnych służy bowiem zapewnieniu Spółce możliwości prowadzenia działalności gospodarczej jako tzw. Oddział X, polegającej na świadczeniu Usług na rzecz klientów.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy Spółka ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów Opłatę licencyjną wypłacaną na rzecz Franczyzodawcy w momencie jej poniesienia bez ograniczeń w zaliczaniu jej do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma ona prawa zaliczać do kosztów uzyskania przychodów Opłatę licencyjną wypłacaną na rzecz Franczyzodawcy w momencie jej poniesienia (tj. ujęcia w księgach rachunkowych) bez ograniczeń w zaliczaniu jej do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”).

Zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e Ustawy CIT za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Koszt Opłaty licencyjnej dotyczy okresu nieprzekraczającego roku (Opłaty licencyjne naliczane były w okresach półrocznych, a obecnie w okresach kwartalnych), a więc potrącalny jest w dacie jego poniesienia, tj. w dniu, na który Spółka ujmuje koszt w księgach rachunkowych.

Koszt Opłaty licencyjnej nie stanowi wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej, która podlegałaby amortyzacji, bowiem jej wysokość uzależniona jest od wysokości przychodów uzyskanych przez Spółkę.

Zgodnie natomiast z art. 16g ust. 14 Ustawy CIT wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Zdaniem Spółki, Opłata licencyjna wypłacana przez Spółkę na rzecz Franczyzodawcy nie podlega ograniczeniom w zaliczaniu ich do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT, ponieważ koszt Opłaty licencyjnej zalicza się do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych ze świadczeniem przez Spółkę usług doradczych, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 Ustawy CIT podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1\. usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

2\. wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 (\`(...)\`)

\- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Prawa lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy CIT to:

4\. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

5\. licencje,

6\. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,

7\. wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Ponoszone przez Spółkę koszty Opłaty licencyjnej uznać należy za koszty m.in. opłat i należności za korzystanie z praw lub wartości, określonych w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, w szczególności autorskich lub pokrewnych praw majątkowych, licencji, informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how). Ponadto Opłaty licencyjne ponoszone są bezpośrednio na rzecz podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. Tym samym w ocenie Spółki, ponoszenie przez nią Opłaty licencyjnej spełnia hipotezę przepisu art. 15e ust. 1 Ustawy CIT.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątek od stosowania art. 15e ust. 1 Ustawy CIT wyrażony w art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT, na podstawie którego ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

W przywołanym przepisie wyłączono z zakresu kosztów podlegających limitowaniu na podstawie art. 15e ust. 1 Ustawy CIT, koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru albo świadczeniem usługi. Kluczowe dla odczytania zakresu omawianego wyłączenia jest zatem precyzyjne ustalenie znaczenia pojęcia kosztów „bezpośrednio związanych” z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT odnosi się bowiem do sposobu związania kosztu z „wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi”. Celem tego wyłączenia jest uwzględnienie sytuacji, gdy cena danego towaru lub usługi w istotnym zakresie jest powiązana z wysokością kosztu nabycia wartości niematerialnej i prawnej.

Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT - w przeciwieństwie do art. 15 ust. 4 i nast. - nie odnosi się do sposobu „związania kosztu z przychodami”, lecz do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza wyrażenia „kosztu związanego z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi” prowadzi do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy stwierdzić, że koszt, o którym mowa w omawianym przepisie, to koszt usług lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, powiązany z finalną ceną danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi. Konieczność doszukiwania się związku kosztu z produktem, towarem i usługą wyklucza z zakresu omawianego wyłączenia koszty ogólnie służące działalności podatnika, ponoszone bez związku z konkretnym towarem lub usługą.

Przywołaną argumentację, zakładającą odrębne rozumienie przesłanek zawartych w wyżej wymienionych przepisach w oparciu o ich językową odmienność, potwierdzają wyjaśnienia opublikowane przez Ministerstwo Finansów w dniu 23 kwietnia 2018 r. (dalej: „Wyjaśnienia”) odnoszące się do stosowania art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT: „Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT - w przeciwieństwie do art. 15 ust. 4 i nast. - nie odnosi się do sposobu „związania kosztu z przychodami”, lecz do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi.”

Zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175 ze zm.), celem wprowadzenia art. 15e do Ustawy CIT było ograniczenie transakcji wewnątrzgrupowych i transferów środków między podmiotami powiązanymi.

W uzasadnieniu tym wskazano także, że koszt uzyskania przychodów związany bezpośrednio z wytworzeniem lub nabyciem towaru to inaczej koszt, który bezpośrednio wpływa i determinuje cenę sprzedaży: „Omawiane ograniczenie z ust. 1 nie znajdzie zastosowania w przypadku tych kategorii kosztów, które mają charakter kosztów bezpośrednio wpływających na koszt wytworzenia danego towaru lub świadczonej usługi.”

Spółka świadczy swe Usługi przede wszystkim przy wykorzystaniu wartości niematerialnych i prawnych, do których nabyła licencję od Franczyzobiorcy. Prawa te stanowią istotne komponenty Usług świadczonych przez Spółkę. Uzyskanie praw do korzystania m.in. z logo, znaków towarowych, know-how, instrukcji, listy klientów, systemu informatycznego, jest ściśle związane ze świadczeniem przez Spółkę Usług i bez tych wartości niematerialnych i prawnych świadczenie Usług Spółki nie byłoby możliwe.

Nabywane od Franczyzodawcy prawa do korzystania z wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywane są bezpośrednio przy świadczeniu przez Spółkę usług doradczych, a tym samym koszt Opłaty licencyjnej jest bezpośrednio związany ze świadczeniem przez Spółkę Usług.

Ponadto Opłaty licencyjne ustalone zostały jako procent zysku brutto Spółki, które to zyski pochodzą ze świadczenia przez Spółkę ww. Usług. Sposób rozliczenia wynikający z Umowy - jako określony procent zysku brutto Spółki - wprost wskazuje na fakt bezpośredniego powiązania ceny świadczonych przez Spółkę Usług i ponoszenia Opłaty licencyjnej.

Zdaniem Spółki, należy więc stwierdzić, że koszty Opłaty licencyjnej ponoszone przez Spółkę na rzecz Franczyzodawcy będą stanowić koszty, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, wydanych w podobnych stanach faktycznych, w tym:

· w interpretacji z dnia 3 marca 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.4.2021.1.DP,

· w interpretacji z dnia 3 marca 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.6.2020.1.AK,

· w interpretacji z dnia 18 września 2018 r., Znak: 0114-KDIP2. 2.4010.337.2018.1.AM,

· w interpretacji z dnia 13 września 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.220.2018.1.KK,

· w interpretacji z dnia 24 lipca 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.189.2018.1.LG.

Podsumowując, zdaniem Spółki, Opłata licencyjna jest bezpośrednio związana ze świadczeniem przez Spółkę usługi w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT.

W związku z tym do wypłacanej przez Spółkę Opłaty licencyjnej nie znajdzie zastosowania ograniczenie, o którym mowa w przepisie art. 15e ust. 1 Ustawy CIT. Tym samym Spółka uprawniona jest do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów całej kwoty Opłaty licencyjnej w momencie jej poniesienia, tj. w dniu, na który ujmie koszt w księgach rachunkowych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

· został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

· jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

· pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

· poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

· został właściwie udokumentowany,

· nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Przepisy updop, dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Regulacje dotyczące potrącalności kosztów bezpośrednio związanych z przychodami zawarte zostały w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4b updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

*   sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzenia takiego sprawozdania, albo
*   złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego

\-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z art. 15 ust. 4c updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Natomiast art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulują zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Natomiast zasady ustalania wartości początkowej licencji określa art. 16g ust. 14 updop. Zgodnie z tym przepisem, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Zatem do wartości początkowej licencji stanowiącej wartość niematerialną i prawną nie zalicza się tej części wynagrodzenia (opłat) wynikających z umowy licencyjnej, która jest uzależniona od wysokości przychodów z licencji. Taka opłata (czy wynagrodzenie) może (co do zasady) być kosztem uzyskania przychodów w momencie poniesienia tego wydatku.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 updop podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1\. usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

2\. wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,

3\. przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

– poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Prawa lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 to:

1.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
2.  licencje,
3.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
4.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Ustawodawca przewidział natomiast wyjątek od stosowania art. 15e ust. 1 updop wyrażony w art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, na podstawie którego ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do:

1.  kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi,
2.  kosztów usług, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług,
3.  usług ubezpieczenia świadczonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 6 i 7,
4.  gwarancji i poręczeń udzielonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 1-3, 6 i 7.

Z wniosku wynika, zgodnie z Umową Franczyzodawca upoważnił Spółkę do wykorzystania opracowanej przez niego koncepcji prowadzenia działalności gospodarczej i otwarcia Oddziału X oraz przyznał jej w okresie trwania Umowy licencję na korzystanie z nazwy, logo, oznaczeń wyróżniających i innych znaków towarowych i praw własności intelektualnej należących do Franczyzodawcy a niezbędnych do świadczenia Usług w ramach sieci X. Franczyzodawca przekazał Spółce również know-how, którego istotnym elementem są m.in. metodyki, modele czy narzędzia działania, wzory dokumentów, instrukcje, ale przede wszystkim lista klientów (klientela), na rzecz których Spółka świadczy obecnie w znacznej części Usługi. Wyłącznym celem przyznania Spółce praw do korzystania ze wskazanych w niniejszym wniosku wartości niematerialnych i prawnych jest świadczenie przez nią Usług. Spółka nie ma prawa ich wykorzystania do innych celów, w szczególności nie może zbyć tych praw na rzecz podmiotów trzecich. Spółka uzyskała prawo do wykorzystania ww. wartości niematerialnych i prawnych jedynie na czas trwania Umowy.

Zgodnie z Umową, za udostępnienie wskazanych wyżej wartości niematerialnych i prawnych na rzecz Spółki i realizację pozostałych umownych obowiązków, Franczyzodawcy należne jest wynagrodzenie (dalej: „Opłata licencyjna”) wynoszące określony procent zysku brutto Spółki. W 2019 r. wynagrodzenie Franczyzodawcy naliczane było w okresach półrocznych (jako procent zysku brutto Spółki za półrocze kalendarzowe), a od 2020 r. naliczane jest w okresach kwartalnych (jako procent zysku brutto Spółki za kwartał). Wynagrodzenie Franczyzodawcy naliczane jest w oparciu o przekazywane przez Spółkę dokumenty sprawozdawcze, w szczególności rachunek zysków i strat. Należy wskazać, że zyski Spółki pochodzą ze świadczenia przez nią Usług pod firmą X.

W związku z zawarciem Umowy Spółka korzysta do tej pory (stan faktyczny) i będzie korzystać w przyszłości (zdarzenie przyszłe) z uzyskanych od Franczyzodawcy wartości niematerialnych i prawnych (m.in. nazwa, logo, znak towarowy, know-how, metodyki świadczenia Usług, lista klientów, system informatyczny) na potrzeby świadczonych przez siebie Usług.

Świadczenie Usług przez Spółkę byłoby niemożliwe bez uzyskania prawa do wskazanych w niniejszym wniosku wartości należących do sieci X, które stanowią istotne komponenty Usług świadczonych przez Spółkę. Ponoszenie kosztu Opłat licencyjnych służy bowiem zapewnieniu Spółce możliwości prowadzenia działalności gospodarczej jako tzw. Oddział X, polegającej na świadczeniu Usług na rzecz klientów.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy podkreślić, że celem wprowadzenia art. 15e do updop było „ograniczenie wysokości zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów kwot związanych z określonymi usługami i wartościami o charakterze niematerialnym i prawnym” (uzasadnienie do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, druk sejmowy nr 1878, Sejm VIII kadencji, str. 76).

Z uwagi na to, że Opłata licencyjna wypłacana będzie przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego, wypełnione zostaną przesłanki przedmiotowe i podmiotowe warunkujące konieczność zastosowania ograniczenia w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących opłat licencyjnych. W przedmiotowej sprawie do owej Opłaty licencyjnej ponoszonej przez Spółkę na rzecz Franczyzodawcy znajdzie zatem zastosowanie ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 pkt 2 updop.

Jednakże ustawodawca wprowadził wyłączenia ze stosowania ograniczeń wynikających z art. 15e ust. 1 updop, które ujął w art. 15e ust. 11 tej ustawy. W myśl art. 15e ust. 11 pkt 1 updop ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

W przywołanym przepisie wyłączono z zakresu kosztów podlegających limitowaniu na podstawie art. 15e ust. 1 updop, koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru albo świadczeniem usługi. Kluczowe dla odczytania zakresu omawianego wyłączenia jest zatem precyzyjne ustalenie znaczenia pojęcia kosztów „bezpośrednio związanych” z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 updop odnosi się bowiem do sposobu związania kosztu z „wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi”. Celem tego wyłączenia – w zakresie kosztów bezpośrednio związanych z przychodami ze sprzedaży towaru lub usługi – jest uwzględnienie sytuacji, gdy cena danego towaru lub usługi w istotnym zakresie determinowana jest wysokością kosztu nabycia wartości niematerialnej i prawnej.

Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 updop – w przeciwieństwie do art. 15 ust. 4 i nast. – nie odnosi się do sposobu „związania kosztu z przychodami”, lecz do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza wyrażenia kosztu związanego z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi prowadzi do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy stwierdzić, że koszt, o którym mowa w omawianym przepisie, to koszt usług lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi. Konieczność doszukiwania się związku kosztu z produktem, towarem i usługą wyklucza z zakresu omawianego wyłączenia koszty ogólnie służące działalności podatnika, ponoszone bez związku z konkretnym towarem lub usługą.

Powyżej wskazaną argumentację, zakładającą odrębne rozumienie przesłanek zawartych w wyżej wymienionych przepisach w oparciu o ich językową odmienność, potwierdzają wyjaśnienia opublikowane przez Ministerstwo Finansów w dniu 23 kwietnia 2018 r. (dalej: „Wyjaśnienia”) odnoszące się do stosowania art. 15e ust. 11 pkt 1 updop.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z Umową, za udostępnienie wartości niematerialnych i prawnych na rzecz Spółki i realizację pozostałych umownych obowiązków, Franczyzodawcy należne jest wynagrodzenie (dalej: „Opłata licencyjna”) wynoszące określony procent zysku brutto Spółki.

Biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny/zdarzenie przyszłe w kontekście art. 15e ust. 11 pkt 1 updop należy stwierdzić, że koszty Opłaty licencyjnej ponoszone przez Spółkę na rzecz Franczyzodawcy (podmiotu powiązanego) będą stanowić koszty, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 updop. Spółka bowiem wykazała, że świadczenie Usług przez Spółkę byłoby niemożliwe bez uzyskania prawa do wskazanych w niniejszym wniosku wartości należących do sieci X, które stanowią istotne komponenty Usług świadczonych przez Spółkę. Ponadto we wniosku Wnioskodawca wskazał m.in., że nabywane od Franczyzodawcy prawa do korzystania z wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywane są bezpośrednio przy świadczeniu przez Spółkę usług doradczych, a tym samym koszt Opłaty licencyjnej jest bezpośrednio związany ze świadczeniem przez Spółkę Usług.

Ponadto Opłaty licencyjne ustalone zostały jako procent zysku brutto Spółki, które to zyski pochodzą ze świadczenia przez Spółkę ww. Usług. Sposób rozliczenia wynikający z Umowy - jako określony procent zysku brutto Spółki - wprost wskazuje na fakt bezpośredniego powiązania ceny świadczonych przez Spółkę Usług i ponoszenia Opłaty licencyjnej.

Podsumowując, w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Opłata licencyjna jest bezpośrednio związana ze świadczeniem przez Spółkę usługi w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 updop. W związku z tym do wypłacanej przez Spółkę Opłaty licencyjnej nie znajdzie zastosowania ograniczenie, o którym mowa w przepisie art. 15e ust. 1 updop.

Biorąc pod uwagę, że przedmiotowa opłata licencyjna stanowi, co do zasady, podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną, o której stanowi art. 16b ust. 1 pkt 5 updop. Na jego mocy, z zastrzeżeniem art. 16c, do podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych zalicza się nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

Mając zatem na uwadze okoliczność, że jak wynika z wniosku wynagrodzenie Franczyzodawcy z tytułu opłaty licencyjnej uzależnione jest od wysokości przychodów uzyskanych przez Spółkę z licencji, to zgodnie z art. 16g ust. 14 updop, stwierdzić należy, że przedmiotowe opłaty (wynagrodzenie) nie będą wpływały na wartość początkową licencji.

Powyższe skutkuje tym, że przedmiotowe opłaty nie będą odniesione w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne na podstawie art. 15 ust. 6 updop, zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że przedmiotowe Opłaty licencyjnej ponoszone przez Spółkę na rzecz Franczyzodawcy, z racji tego, że nie zwiększają wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej, stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami i w konsekwencji powinny zostać zaliczone do kosztów podatkowych Wnioskodawcy w dacie ich poniesienia, stosownie do regulacji art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e updop.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, że Spółka ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów Opłatę licencyjną wypłacaną na rzecz Franczyzodawcy w momencie jej poniesienia (tj. ujęcia w księgach rachunkowych) bez ograniczeń w zaliczaniu jej do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.