Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-913/10-4/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-12-29
Teza: Ustalenie wartości początkowej budynku.
Słowa kluczowe: amortyzacja; aport; komandytariusz; wartość-wartość początkowa; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 14.10.2010 r. (data wpływu 15.10.2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej budynku - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.10.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej budynku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (zwany dalej „Wnioskodawca” lub „Wspólnik”) jest wspólnikiem (komandytariuszem) spółki pod firmą A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w W. (zwana dalej „A.”).

„A.” jest wspólnikiem (komandytariuszem) spółki działającej pod firmą G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w W. (zwana dalej „Spółka”). Spółka ma jeszcze dwóch wspólników będących komandytariuszami (osoby fizyczne) a komplementariuszem jest N. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Spółka powstała w wyniku przekształcenia spółki pod firmą P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, które zostało dokonane w dniu 3 marca 2009 r. aktem notarialnym. Przekształcenie zostało zarejestrowane przez Sąd Rejonowy Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego w dniu 11 marca 2009 r.

Obecny układ właścicielski w Spółce poprzedzały następujące zdarzenia.

W dniu przekształcenia wspólnikami Spółki byli: J. N., K. M., Wnioskodawca, „A.” oraz N. Sp. z o.o. Następnie w dniu 2 czerwca 2009 r. do Spółki w charakterze komandytariuszy przystąpiły K. S. i S. S. Wnioskodawca w dniu 24 sierpnia 2009 r. zbył ogół praw i obowiązków w Spółce na rzecz „A.”.

W dniu 24 sierpnia 2009 r. K. S. zbyła ogól praw i obowiązków w Spółce na rzecz „A.”. W 24 sierpnia 2009 r. S. S. zbyła ogół praw i obowiązków w Spółce na rzecz „A.”. W wyniku powyższych zdarzeń Wnioskodawca przestał być wspólnikiem (komandytariuszem) w Spółce. Natomiast wspólnikiem (komandytariuszem) Spółki jest „A.”, w której to spółce Wnioskodawca jest komandytariuszem.

Spółka jest właścicielem – stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności – 3-kondygnacyjnego, murowanego budynku pod nazwą „P.” położonego w Z. o powierzchni użytkowej 2.400 m² (zwanym dalej „Budynek”). Budynek służy Spółce do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie świadczenia m.in. usług hotelarskich. Spółka nabyła Budynek od K. S. i S. S. w drodze aportu do spółki oraz na podstawie datio in solutum. Innymi słowy część ułamkowego udziału została nabyta jako aport, a pozostała część w ramach datio in solutum.

Powyższe czynności miały następujący przebieg.

W dniu 2 czerwca 2009 r. aktem notarialnym została zmieniona umowa Spółki m.in. w zakresie przystąpienia do spółki dwóch nowych wspólników (komandytariuszy) tj. K. S. oraz S. S. Wartość wkładów K. S. i S. S. w spółce, zostały określone w kwocie po 1.699.500,00 zł dla każdej.

W dniu 2 czerwca K. S. w wykonaniu zobowiązania do pokrycia wkładu w Spółce przeniosła aktem notarialnym na rzecz spółki udział wynoszący 12,68% w prawie użytkowania wieczystego gruntu, na który składają się działki oznaczone numerami ewidencyjnymi 629 oraz 1/8 położonej w Z., zawierającej 1,0375 ha (jeden cały trzysta siedemdziesiąt pięć dziesięciotysięcznych hektara) obszaru, stanowiącej własność Skarbu Państwa (zwanym dalej: „użytkowaniem wieczystym gruntu”) oraz taki sam udział w Budynku, dla których to praw Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi Księgę Wieczystą. Również S. S. w dniu 2 czerwca 2009 r. w wykonaniu zobowiązania do pokrycia wkładu w Spółce przeniosła aktem notarialnym na rzecz spółki udział wynoszący 12,68% w użytkowaniu wieczystym gruntu i Budynku.

W dniu 2 czerwca 2009 r. Spółka zbyła w drodze cesji K. S. i S. S. wymagalną wierzytelność przysługującą Spółce wobec Andrzeja S. o zwrot zaliczki w kwocie 10.000.000 zł, wpłaconej przez Spółkę A. S. w wykonaniu przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości z dnia 9 listopada 2005 r., udokumentowanej aktem notarialnym. K. S. i S. S. wskazaną wyżej wierzytelność nabyły na współwłasność w częściach równych po 1 za cenę 10.000.000 zł. K. S. i S. S. zobowiązały się, iż cena z tytułu dokonania cesji zostanie przez nie zapłacona solidarnie na rachunek bankowy Spółki. K. S. za zgodą Spółki dla zwolnienia się ze zobowiązania do zapłaty ceny za nabywaną wierzytelność spełniła inne świadczenie (datio in solutum) poprzez przeniesienie na Spółkę udziału wynoszącego 37.32% w Użytkowaniu wieczystym gruntu i Budynku. S. S. za zgodą Spółki dla zwolnienia się z zobowiązania do zapłaty ceny za nabywaną wierzytelność spełniła inne świadczenie (datio in solutum) poprzez przeniesienie na Spółkę udziału wynoszącego 37.32% w użytkowaniu wieczystym gruntu i w Budynku.

W wyniku wskazanych powyżej zdarzeń, tj. wniesienia przez K. S. i S. S. wkładów do Spółki oraz świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) Spółka stała się wyłącznym właścicielem Użytkowania wieczystego gruntu oraz Budynku.

Na całkowitą wartość Użytkowania wieczystego gruntu oraz Budynku składa się:

*   ustalona przez wspólników Spółki wartość wkładu K. S. tj. 1.699.500,00 zł,

*   ustalona przez wspólników Spółki wartość wkładu S. S. tj. 1.699.500,00 zł,

*   wartość zobowiązania do zapłaty ceny za nabywaną wierzytelność, z którego w drodze datio in solutum za zgodą spółki zwolniły się solidarnie K. S. i S.S. tj. 10.000.000,00 zł,

co łącznie daje kwotę 13.399.000,00 zł.

W dniu 31 sierpnia 2009 r. Spółka otrzymała od Starostwa Powiatowego informację, iż opłata roczna z tytułu Użytkowania wieczystego gruntu od dnia 1 stycznia 2010 r. wynosi 132.283,00 zł. Biorąc pod uwagę wysokość opłaty rocznej – która zgodnie z ustawą z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami wynosi 2% wartości nieruchomości gruntowej (prawa wieczystego gruntu) – Starosta dla celów ustalenia opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego przyjął wartość gruntu w wysokości 6.614.150 zł. Zatem wartość samego użytkowania wieczystego gruntu stanowi 49.36% całkowitej wartości prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz ze znajdującym się na nim budynkiem. Z powyższych danych po odjęciu od całkowitej wartości użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkiem wartości użytkowania wieczystego gruntu wynika, iż wartość rynkowa samego budynku z dnia wniesienia wkładu oraz datio in solutum wynosi 6.784.850,00 zł.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, iż według operatu szacunkowego sporządzonego na dzień 8 października 2010 r. wartość rynkowa Budynku wraz z użytkowaniem wieczystym gruntu wynosi 15.237.000,00 zł, z czego wartość rynkowa Budynku została wyceniona na 8.249.810,00 zł, a wartość za użytkowanie wieczystego gruntu na 6.987.890,00 zł. Wartości ustalone na dzień 8 października 2010 r. wskazują, iż w stosunku do dnia 2 czerwca 2009 r. – dnia nabycia użytkowania wieczystego gruntu wraz z Budynkiem nastąpił wzrost wartości Budynku. Na podstawie danych wynikających z operatu szacunkowego wartość użytkowania wieczystego gruntu stanowi 45.86% całkowitej wartości prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz ze znajdującym się na nim Budynkiem. Użytkowanie wieczyste gruntu i Budynek spełniają warunku do uznania ich za środek trwały oraz są wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej. Budynek został po raz pierwszy oddany do używania w 1965 roku. Spółka jest w posiadaniu pisemnych oświadczeń na okoliczność czasu oddania Budynku po raz pierwszy do używania złożonych m.in. przez architekta, który projektował Budynek.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w stanie faktycznym Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od Budynku proporcjonalnie do jego udziału w zyskach spółki (który to zysk jest uzyskiwany za pośrednictwem A.)?,
2.  Jaką należy przyjąć wartość początkową Budynku dla celów amortyzacji podatkowej?,
3.  Jaka powinna zostać zastosowana stawka dla dokonywania odpisów amortyzacyjnych od Budynku?,
4.  Jak należy ustalić koszt uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży przez Spółkę Budynku wraz z użytkowaniem wieczystym gruntu?

Odpowiedź na pytanie drugie stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Odpowiedź na pytanie pierwsze, trzecie i czwarte będzie udzielona w odrębnych interpretacjach indywidualnych.

Zdaniem Wnioskodawcy ad. 2 wartość początkową podlegającego amortyzacji Budynku – w zakresie, w jakim budynek był przedmiotem wkładu do Spółki – należy przyjąć w oparciu o wartość – będących przedmiotem wkładów do Spółki – udziałów w użytkowaniu wieczystym gruntu i Budynku ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładów, nie wyższą jednak od wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

Wartość wkładu, który został pokryty zarówno niepodlegającym amortyzacji udziałem w użytkowaniu wieczystym gruntu, jak i podlegającym amortyzacji udziałem w Budynku została określona jedną kwotą.

Ustalenie wartości rynkowej udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu pozwoli wyodrębnić wartość, jaka przypada na Budynek poprzez odjęcie od całkowitej wartości nabytych w drodze wkładu do spółki udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu i budynku wartości rynkowej samego udziału w Użytkowaniu wieczystym gruntu.

Wartość początkową w zakresie nabytego przez spółkę udziału w budynku w drodze datio in solutum należy przyjąć w oparciu o cenę nabycia.

Zgodnie z treścią art. 453 Kodeksu Cywilnego, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązania wygasa, tzw. świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania (datio in solutum). Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnicy (nabywcy wierzytelności) uzyskali uprawnienie do spełnienia świadczenia w miejsce zapłaty ceny za nabywaną od spółki wierzytelność. W rezultacie Spółka zamiast otrzymać cenę w wysokości 10.000.000,00 zł uzyskała prawo własności udziałów w Użytkowaniu wieczystym gruntu i w Budynku. Tym samym zobowiązanie do zapłaty ceny za wierzytelność wygasło, a Spółka nabyła użytkowanie wieczyste gruntu oraz Budynek.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 ustawy PIT w przypadku odpłatnego nabycia środka trwałego wartość początkową ustala się na podstawie ceny nabycia. Zatem wartość świadczenia (prawa użytkowania wieczystego i budynku) spełnionego w miejsce wykonania pierwotnego świadczenia (zapłaty ceny za wierzytelność) należy ustalić w oparciu o wysokość ceny, z zapłaty której zwolnili się w drodze datio in solutum nabywcy wierzytelności tj. 10.000.000,00 zł. Kwota ta stanowi cenę, za jaką Spółka nabyła w drodze datio in solutum 74.64% łącznie w użytkowaniu wieczystym gruntu oraz w Budynku.

Całkowita wartość Użytkowania wieczystego gruntu i Budynku nabytych przez Spółkę w drodze wkładu oraz datio in solutum wynosi 13.399.000,00 zł. Określenie zatem wartości rynkowej prawa użytkowania wieczystego gruntu pozwoli ustalić wartość początkową samego budynku. Określenie wartości rynkowej użytkowania wieczystego gruntu może nastąpić na podstawie wartości gruntu, jaka została przyjęta dla celów ustalenia opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego. Zgodnie z art. 72 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami opłaty z tytułu użytkowania wieczystego ustala się według stawki procentowej od ceny nieruchomości gruntowej określonej według jej wartości rynkowej.

Wartość gruntu (użytkowania wieczystego) przyjęta za podstawę ustalenia opłaty rocznej wynosi 6.614.150 zł. Stanowi on 49.36% całkowitej wartości prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz ze znajdującym się na nim budynkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W celu ustalenia wartości początkowej budynku należy sięgnąć do regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty - przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 8 cyt. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a – 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do art. 22i ust. 1 cytowanej ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Zgodnie z brzmieniem art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze kupna – cenę ich nabycia.

Przy czym za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (art. 22g ust. 3 ww. ustawy).

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.

Przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio (art. 22g ust. 16 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak wartość ta, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, wartość tę określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że wartość początkową podlegającego amortyzacji budynku, w części w jakiej budynek ten był przedmiotem wkładu do Spółki należy ustalić, w wysokości wartości rynkowej z dnia wniesienia tego wkładu do spółki. Natomiast wartość początkową w zakresie nabytego przez spółkę udziału w budynku w drodze datio in solutum należy ustalić w oparciu o cenę nabycia.

Jednocześnie wskazać należy, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów zgodnie z treścią art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa upoważniony jest wyłącznie do wydawania pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna jest wyjaśnieniem przepisów prawnych wymienionych we wniosku o wydanie interpretacji i wyjaśnia wnioskującemu ich treść i zakres stosowania.

Rolą postępowania w sprawie wydawania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest ustalanie sposobu określenia wartości gruntu i budynku, jeżeli ich wartości nie wynikają wprost z posiadanych przez Wnioskodawczynię dokumentów, bowiem nie należy to do kompetencji tut. Organu.

Istotnym jest w przedmiotowej sprawie, by ustalona wartość gruntu oraz budynku była zgodna z wartością, o której mowa w ww. art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1Maja 10, 09-402 Płock.