Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.208.2023.2.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-06
Teza: Ustalenie, czy w związku z planowaną rezygnacją z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodu spółek po stronie Wnioskodawcy może powstać obowiązek zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto.
Słowa kluczowe: podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; rezygnacja; spółki-podział spółki przez wydzielenie; zapłata-zapłata podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 8-art. 28t-ust. 3

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

6 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w związku z planowaną rezygnacją z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodu spółek po stronie Wnioskodawcy może powstać obowiązek zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

S.A. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) ma siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka prowadzi działalność inwestycyjną m.in. na rynku nieruchomości.

Spełniając wszystkie przewidziane przepisami prawa warunki, Spółka dokonała wyboru metody opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w Rozdziale 6b Ustawy o CIT (dalej także „estoński CIT”), ze skutkiem od dnia 1 listopada 2021 r.

Spółka dokonała podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2022 poz. 1467) poprzez przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa na inną spółkę kapitałową. Spółka przejmująca jest polskim rezydentem podatkowym, który również wybrał opodatkowanie w reżimie estońskiego CIT. W wyniku podziału przez wydzielenie w Spółce pozostała zorganizowana część przedsiębiorstwa. Spółka przejmująca pozostawała na moment podziału przez wydzielenie i pozostanie także w przyszłości opodatkowana estońskim CIT. Zgodnie z treścią art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT w wyniku podziału przez wydzielenie Wnioskodawca nie straci więc prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Skutkiem podziału przez wydzielenie będzie jednak znaczne ograniczenie zakresu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności.

Ponadto w przyszłości Wnioskodawca planuje zrezygnować z opodatkowania estońskim CIT. W tym celu Wnioskodawca złoży stosowne oświadczenie i wyjdzie z reżimu opodatkowania w formie estońskiego CIT z końcem roku podatkowego.

W momencie wyjścia z opodatkowania w modelu estońskiego CIT w Spółce pozostanie zysk netto, który nie został podzielony pomiędzy wspólników ani przeznaczony na pokrycie strat za okresy sprzed opodatkowania w tej formie.

W związku z tym, Wnioskodawca powziął wątpliwość czy w związku z dokonanym podziałem przez wydzielenie, a następnie planowaną rezygnacją z opodatkowania w reżimie estońskiego CIT po stronie Wnioskodawcy może powstać obowiązek zapłaty ryczałtu od dochodów spółek.

**Uzupełnienie opis zdarzenia przyszłego**

Zysk netto zostanie wypracowany w okresie, kiedy Spółka była opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek. Nie jest to zysk wypracowany przed opodatkowaniem ryczałtem od dochodów spółek.

W opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do rozdysponowania dochodu z tytułu zysku netto. Wnioskodawca po dokonanym podziale przez wydzielenie, zrezygnuje z opodatkowania ryczałtem od dochodu spółek, jednak nie dojdzie do przekazania wypracowanego zysku na rzecz wspólników Spółki ani w procesie podziału przez wydzielenie ani w wyniku rezygnacji z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Natomiast wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, że aktualne brzmienie art. 28t ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że Jeżeli przed terminem zapłaty ryczałtu, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, podatnik zostanie postawiony w stan likwidacji albo upadłości, zostanie przejęty przez inny podmiot lub zaprzestanie prowadzenia działalności z jakiejkolwiek innej przyczyny, albo znacznie ograniczy zakres tej działalności, termin zapłaty tego ryczałtu upływa z dniem poprzedzającym dzień zaistnienia jednego z tych zdarzeń. W związku z tym Wnioskodawca powziął wątpliwość czy w sytuacji, w której po dokonanym podziale przez wydzielenie, ograniczy zakres swojej działalności, a następnie zrezygnuje z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek to czy będzie zobligowany do zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto. W momencie rezygnacji z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek po stronie Wnioskodawcy powstanie dochód z tytułu zysku netto – będzie to dochód wypracowany w okresie opodatkowania ryczałtem, który nie został wcześniej podzielony, ani przeznaczony na pokrycie strat. Przy czym w opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do dystrybucji dochodu z tytułu zysku netto rozumianego jako przeznaczenie go do dystrybucji w jakiejkolwiek formie, w tym do wypłaty wspólnikom, na pokrycie strat powstałych w okresie opodatkowania ryczałtem, na wypłatę wynagrodzeń związanych z udziałami, na podwyższenie kapitału zakładowego. Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie więc do rozdysponowania dochodu z tytułu zysku netto.

Wnioskodawca uważa, że nie będzie zobowiązany do zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto, ponieważ:

‒ w przypadku dokonanego podziału przez wydzielenie – nie będzie spełniona przesłanka zakończenia opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, a dochód z tytułu zysku netto powstaje tylko w przypadku podatnika, który zakończył już opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek – Wnioskodawca (spółka dzielona) oraz spółka istniejąca, na którą została przeniesiona zorganizowana część przedsiębiorstwa, będą opodatkowani ryczałtem od dochodów spółek na datę dokonanego podziału przez wydzielenie, jak również po tej operacji; dodatkowo zysk netto nie zostanie w toku tej operacji w żaden sposób rozdysponowany na rzecz wspólników Wnioskodawcy będącymi osobami fizycznymi;

‒ w przypadku rezygnacji z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek - nadal nie zostanie spełniona przesłanka niezbędna do obowiązku zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto, ponieważ pomimo znacznego ograniczenia zakresu działalności w efekcie dokonanego wcześniej podziału przez wydzielenie nie będzie rozdysponowania dochodem z tytułu zysku netto, tj. nie dojdzie do dystrybucji zysków wypracowanych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

### Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy w związku z planowaną rezygnacją z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodu spółek po stronie Wnioskodawcy może powstać obowiązek zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy odpowiedź na tak postawione pytanie jest negatywna, tj.: W związku z planowaną rezygnacją z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto.

W pozostałym zakresie uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy, jak również przepisy prawa znajdujące zastosowanie w sprawie nie ulegną zmianie.

W tym zakresie Wnioskodawca wskazuje więc, że w świetle postanowień art. 28m ust. 1 pkt 5, art. 28n ust. 1 pkt 4 oraz art. 28t ust. 1 pkt 2 oraz art. 28t ust. 3 ustawy o CIT – po stronie Wnioskodawcy nie może być mowy o obowiązku zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto – kategoria dochodu z tytułu zysku netto powstaje tylko w przypadku zakończenia opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, a dodatkowo po zakończeniu opodatkowania w tej formie musi dojść do dystrybucji dochodu z tytułu zysku netto.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem. Natomiast zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi dochód z tytułu zysku netto osiągnięty w roku podatkowym, w którym zakończył opodatkowanie ryczałtem. Zgodnie z aktualnym brzmieniem art. 28t ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto - do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano w całości lub w części wypłaty tego dochodu lub rozdysponowano nim w jakiejkolwiek innej formie. W myśl art. 28t ust. 3 ustawy o CIT, jeżeli przed terminem zapłaty ryczałtu, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, podatnik zostanie postawiony w stan likwidacji albo upadłości, zostanie przejęty przez inny podmiot lub zaprzestanie prowadzenia działalności z jakiejkolwiek innej przyczyny, albo znacznie ograniczy zakres tej działalności, termin zapłaty tego ryczałtu upływa z dniem poprzedzającym dzień zaistnienia jednego z tych zdarzeń. Stosownie natomiast do art. 28c pkt 5 tej ustawy rozdysponowany dochód z tytułu zysku netto - oznacza to część dochodu z tytułu zysku netto, która została przeznaczona do dystrybucji w jakiejkolwiek formie, w tym do wypłaty wspólnikom, na pokrycie strat powstałych w okresie innym niż okres opodatkowania ryczałtem, na wypłatę wynagrodzeń związanych z udziałami, na podwyższenie kapitału zakładowego.

Dochód z tytułu zysku netto rozpoznawany jest w momencie zakończenia opodatkowania ryczałtem i odpowiada łącznej wartości zysków netto wypracowanych przez spółkę w każdym roku podatkowym stosowania ryczałtu, które nie zostały podzielone między wspólników lub przeznaczone na pokrycie strat w żadnym z tych lat podatkowych. Zyski wypracowane w okresie opodatkowania ryczałtem wykazywane są w sprawozdaniu finansowym poprzez wyodrębnienie ich w kapitałach własnych. Stanowią je kwoty zysków niepodzielonych i kwoty zysków podzielonych, które zostały odniesione na kapitały (art. 28d ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o CIT). O sposobie zapłaty podatku od dochodu z tytułu zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem decyduje natomiast podatnik. Termin zapłaty podatku od tego dochodu uzależniony został bowiem od terminu jego dystrybucji. W opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie w ocenie Wnioskodawcy do dystrybucji dochodu z tytułu zysku netto. Tym samym w sprawie pomimo znacznego ograniczenia zakresu działalności w związku z wcześniej dokonanym podziałem przez wydzielenie nie znajdzie zastosowania art. 28t ust. 3 ustawy o CIT. Norma ta dotyczy więc tylko takich zdarzeń, w których biegnie już termin na zapłatę ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto. Zatem jeśli podatnik zakończył opodatkowanie w reżimie estońskiego CIT oraz dokonał już dystrybucji dochodu z tytułu zysku netto, to wtedy w przypadku zaistnienia zdarzeń, o których mowa w art. 28t ust. 3 ustawy o CIT, jest on zobligowany do zapłaty ryczałtu w dniu poprzedzającym dzień ich zaistnienia. Hipoteza ww. normy odnosi się więc do takich stanów faktycznych w których:

‒ podatnik zakończył opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek

‒ po stronie podatnika powstał dochód z tytułu zysku netto

‒ podatnik rozdysponował dochodem z tytułu zysku netto

‒ biegnie termin wyznaczony ustawą na zapłatę ryczałtu z tego tytułu, tj. podatnik jest zobowiązany do zapłaty ryczałtu w terminie do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym doszło do rozdysponowania dochodem

‒ zaistniały zdarzenia, o których mowa w art. 28t ust. 3 ustawy o CIT uzasadniające zapłatę ryczałtu we wcześniejszym terminie, tj. postawienie podatnika w stan likwidacji albo upadłości, przejęcie podatnika przez inny podmiot lub zaprzestanie prowadzenia działalności z jakiejkolwiek innej przyczyny, albo znaczne ograniczenia zakresu tej działalności.

Z tego względu w ocenie Wnioskodawcy nie powstanie po jego stronie obowiązek zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto. Rezygnacja z opodatkowania w tej formie także sama w sobie nie może uzasadniać obowiązku zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto, pomimo że wcześniejszy podział przez wydzielenie skutkował znacznym ograniczeniem zakresu prowadzonej działalności gospodarczej. W ocenie Wnioskodawcy prawidłowa wykładania cytowanych wyżej przepisów ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że w aktualnym stanie prawnym obowiązek zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto powstaje tylko w sytuacji, kiedy:

‒ podatnik zakończył opodatkowanie ryczałtem od dochodów, a już po tym nastąpiło:

‒ rozdysponowanie dochodem z tytułu zysku netto w rozumieniu art. 28c pkt 5 ustawy o CIT, a następnie

‒ zaistnienie jedno ze zdarzeń wymienionych w art. 28t ust. 3 ustawy o CIT.

W opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie tylko do ograniczenia zakresu działalności przed rezygnacją z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Tym samym nie zostaną spełnione przesłanki z art. 28t ust. 3 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.
----------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2122) wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych - stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r. i podlegały dalszym zmianom.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zatytułowanym od 1 stycznia 2022 r. „Ryczałt od dochodów spółek”, a także w przepisach ogólnych, ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 28f updop:

1) Opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7.

2) Opodatkowanie ryczałtem przedłuża się na kolejne okresy bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych, chyba że podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem w deklaracji, o której mowa w art. 28r ust. 1, składanej za ostatni rok podatkowy, w którym podatnik był opodatkowany ryczałtem.

Natomiast zgodnie z art. 28l ust. 1 pkt 1 i 4 lit. d updop:

Podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem:

1) roku podatkowego okresu, o którym mowa w art. 28f ust. 1 albo 2 - w przypadku gdy podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem;

4) roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym:

d) podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie, lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.

Stosownie do art. 28m ust. 1 updop:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) – w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

W myśl art. 28m ust. 3 updop:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Przechodząc do kwestii związanej z ustaleniem, czy w związku z planowaną rezygnacją z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodu spółek po stronie Wnioskodawcy może powstać obowiązek zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto, należy wskazać, że zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 4 updop:

Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi dochód z tytułu zysku netto osiągnięty w roku podatkowym, w którym zakończył opodatkowanie ryczałtem.

W myśl art. 28h ust. 3 i 4 updop:

Podatnik, który zakończył opodatkowanie ryczałtem i osiągnął dochód z tytułu zysku netto oraz nie dokonał jednorazowego rozliczenia ryczałtu od tego dochodu w sposób, o którym mowa w art. 28t ust. 2, stosuje przepisy niniejszego rozdziału w zakresie rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto do dnia, w którym suma wszystkich należnych ryczałtów od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto osiągnie wartość odpowiadającą kwocie należnego ryczałtu od dochodu z tytułu zysku netto.

W przypadku gdy podatnik po dniu poprzedzającym dzień rezygnacji z opodatkowania ryczałtem lub po dniu poprzedzającym dzień utraty prawa do tego opodatkowania dokona wypłaty zysku lub jego dystrybucji w jakiejkolwiek formie, na potrzeby stosowania ust. 3, w przypadku braku przeciwnego dowodu, przyjmuje się, że dochód z tytułu zysku netto, osiągnięty w okresie opodatkowania ryczałtem jest rozdysponowany w ostatniej kolejności.

Stosownie do art. 28c pkt 2, 3, 4 i 5 updop:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

2) podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto – oznacza to podział lub pokrycie wyniku finansowego netto, o których mowa w przepisach o rachunkowości;

3) wyniku finansowym netto – oznacza to wynik finansowy netto ustalany na podstawie przepisów o rachunkowości;

4) zysku (stracie) netto – oznacza to zysk (stratę) netto ustalany na podstawie przepisów o rachunkowości;

5) rozdysponowanym dochodzie z tytułu zysku netto – oznacza to część dochodu z tytułu zysku netto, która została przeznaczona do dystrybucji w jakiejkolwiek formie, w tym do wypłaty wspólnikom, na pokrycie strat powstałych w okresie innym niż okres opodatkowania ryczałtem, na wypłatę wynagrodzeń związanych z udziałami, na podwyższenie kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 28d ust. 1 i 2 updop:

Podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek, zwanym dalej w niniejszym rozdziale „ryczałtem”, jest obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób zapewniający prawidłowe określenie:

1) wysokości zysku (straty) netto, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku oraz

2) w kapitale własnym:

a) kwoty zysków niepodzielonych i kwoty zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach opodatkowania ryczałtem, oraz

b) kwoty niepokrytych strat poniesionych w latach opodatkowania ryczałtem.

Podatnik i jego następca prawny są obowiązani wykazywać wyodrębnienie w kapitale własnym zysków lub strat, o których mowa w ust. 1 pkt 2, w sprawozdaniu finansowym sporządzanym zgodnie z przepisami o rachunkowości do roku wypłaty tych zysków lub pokrycia tych strat.

Definicja rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto została zawarta w art. 28c pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest to część dochodu z tytułu zysku netto, która została przeznaczona do dystrybucji w jakiejkolwiek formie, w tym do wypłaty wspólnikom, na pokrycie strat powstałych w okresie innym niż okres opodatkowania ryczałtem, na wypłatę wynagrodzeń związanych z udziałami, na podwyższenie kapitału zakładowego.

Z kolei dochodem z tytułu zysku netto jest suma zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty. Dochód ten podlega opodatkowaniu ryczałtem w przypadku podatnika, który zakończył już opodatkowanie w formie ryczałtu (art. 28m ust. 1 pkt 5 updop).

Jak wskazano w Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r., powstanie dochodu z tytułu zysku netto związane jest z zakończeniem opodatkowania ryczałtem – wskutek m.in. złożenia informacji o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem, czy naruszenia warunków uprawniających do stosowania ryczałtu. Dochód ten rozpoznawany jest w momencie zakończenia opodatkowania ryczałtem i odpowiada łącznej wartości zysków netto wypracowanych przez spółkę w każdym roku podatkowym stosowania ryczałtu, które nie zostały podzielone między wspólników lub przeznaczone na pokrycie strat w żadnym z tych lat podatkowych. Termin zapłaty podatku od tego dochodu uzależniony został od terminu jego dystrybucji.

Terminy związane z zapłatą ryczałtu od dochodu z tytułu zysku netto zostały określone w przepisach art. 28t ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 28t ust. 1 pkt 2 updop:

Podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto – do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano w całości lub w części wypłaty tego dochodu lub rozdysponowano nim w jakiejkolwiek innej formie.

Jak natomiast stanowi art. 28t ust. 2 updop:

Podatnik może zapłacić ryczałt, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, jednorazowo w kwocie odpowiadającej ryczałtowi należnemu od dochodu z tytułu zysku netto do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po ostatnim roku opodatkowania ryczałtem. W takim przypadku przepisu art. 28r ust. 3 nie stosuje się.

W myśl art. 28t ust. 3 updop:

Jeżeli przed terminem zapłaty ryczałtu, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, podatnik zostanie postawiony w stan likwidacji albo upadłości, zostanie przejęty przez inny podmiot lub zaprzestanie prowadzenia działalności z jakiejkolwiek innej przyczyny, albo znacznie ograniczy zakres tej działalności, termin zapłaty tego ryczałtu upływa z dniem poprzedzającym dzień zaistnienia jednego z tych zdarzeń.

Aby jednak można było mówić o upływie terminu w wyniku zaistnienia zdarzeń wymienionych w art. 28t ust. 3 updop, w pierwszej kolejności musi dojść do sytuacji, w której termin wynikający z art. 28t ust. 1 pkt 2 updop zostanie już pierwotnie ustalony (rozpocznie swój bieg). Z art. 28t ust. 1 pkt 2 ustawy CIT wynika, że termin do zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto uzależniony jest od momentu dokonania w całości lub w części wypłaty tego dochodu lub rozdysponowania nim w jakiejkolwiek innej formie. Powyższy termin może zostać zatem ustalony w momencie rozdysponowania dochodu z tytułu zysku netto. Należy jednak zaznaczyć, że rozdysponowanie tego rodzaju dochodu jest możliwe wyłącznie po zakończeniu opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Dopiero w przypadku zakończenia tej formy opodatkowania zostanie bowiem skonkretyzowana wysokość podstawy opodatkowania w postaci dochodu z tytułu zysku netto (art. 28n ust. 1 pkt 4 updop).

Z opisu sprawy wynika natomiast, że:

1\. Spółka dokonała wyboru metody opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek ze skutkiem od 1 listopada 2021 r.,

2\. Spółka dokonała podziału przez wydzielenie poprzez przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa na inną spółkę kapitałową. Spółka przejmująca jest polskim rezydentem podatkowym, który również wybrał opodatkowanie w reżimie estońskiego CIT. W wyniku podziału przez wydzielenie w Spółce pozostała zorganizowana część przedsiębiorstwa. Spółka przejmująca pozostawała na moment podziału przez wydzielenie i pozostanie także w przyszłości opodatkowana estońskim CIT,

3\. zgodnie z treścią art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o CIT w wyniku podziału przez wydzielenie Wnioskodawca nie straci prawa do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Skutkiem podziału przez wydzielenie będzie jednak znaczne ograniczenie zakresu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności,

4\. Wnioskodawca planuje zrezygnować z opodatkowania estońskim CIT. W tym celu Wnioskodawca złoży stosowne oświadczenie i wyjdzie z reżimu opodatkowania w formie estońskiego CIT z końcem roku podatkowego,

5\. w momencie wyjścia z opodatkowania w modelu estońskiego CIT w Spółce pozostanie zysk netto, który nie został podzielony pomiędzy wspólników ani przeznaczony na pokrycie strat za okresy sprzed opodatkowania w tej formie,

6\. zysk netto zostanie wypracowany w okresie, kiedy Spółka była opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek. Nie jest to zysk wypracowany przed opodatkowaniem ryczałtem od dochodów spółek,

7\. w zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do rozdysponowania dochodu z tytułu zysku netto. Wnioskodawca po dokonanym podziale przez wydzielenie, zrezygnuje z opodatkowania ryczałtem od dochodu spółek, jednak nie dojdzie do przekazania wypracowanego zysku na rzecz wspólników Spółki ani w procesie podziału przez wydzielenie ani w wyniku rezygnacji z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

W konsekwencji, ewentualne zaistnienie którejkolwiek z okoliczności wskazanej w art. 28t ust. 3 updop nie będzie w niniejszej sprawie skutkowało koniecznością zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto. Obowiązek wynikający z art. 28t ust. 3 updop powstałby w przypadku, gdyby przed wystąpieniem któregoś z wymienionych w tej regulacji zdarzeń, określony był już termin do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu zysku netto, o którym mowa w art. 28t ust. 1 pkt 2 updop. Natomiast termin ten rozpoczyna swój bieg dopiero od momentu rozdysponowania dochodu z tytułu zysku netto, co może zostać dokonane po uprzednim zakończeniu przez Wnioskodawcę opodatkowania na zasadach ryczałtu od dochodów spółek. Powyższy termin koresponduje również z terminem określonym w art. 28r ust. 3 updop, dotyczącym konieczności złożenia deklaracji w związku z rozdysponowaniem zysku po zakończeniu opodatkowania ryczałtem.

Brak jest więc podstaw do uznania, że po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek zapłaty ryczałtu już w przypadku zaistnienia przesłanki, o której mowa w art. 28t ust. 3 updop.

Zyski wypracowane w okresie opodatkowania ryczałtem, które nie zostaną przez Państwa rozdysponowane na rzecz wspólników lub na pokrycie strat, będą podlegać opodatkowaniu po rezygnacji lub utracie prawa do opodatkowania ryczałtem – w momencie ich rozdysponowania (na podstawie art. 28t ust. 1 pkt 2 updop z zastrzeżeniem art. 28t ust. 3 updop) lub jednorazowo, w momencie zakończenia opodatkowania ryczałtem (w przypadku podjęcia takiej decyzji zgodnie z art. 28t ust. 2 updop).

W związku z powyższym, Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zaznaczyć należy, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).