Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-675/11-2/ISz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-19
Teza: zwolnienie od podatku VAT wykonywanych usług edukacyjnych
Słowa kluczowe: szkolenie; usługi-usługi edukacyjne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Stowarzyszenia, przedstawione we wniosku z dnia 12.04.2011 r. (data wpływu 21.04.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT wykonywanych usług edukacyjnych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.04.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT wykonywanych usług edukacyjnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Stowarzyszenie w ramach działalności gospodarczej prowadzi szkolenia przedegzaminacyjne i przeprowadza egzaminy na świadectwa kwalifikacyjne dla osób prowadzących eksploatację i dozór urządzeń, sieci instalacji elektrycznych, energetycznych i gazowych, które są wymagane przez ustawę „Prawo Energetyczne” art. 54 (Dz. U. z 2006r Nr 89, poz. 625., Nr 104 poz. 708 i Nr 158 poz. 1123) i Rozporządzenie Ministra Gospodarki Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003r. w sprawie szczegółowych zasad stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci (Dz. U. z 2003r, Nr 89 poz. 828 i Nr 129 poz. 1184, z 2005r. Nr 141 poz. 1189).

W tym celu przy Stowarzyszeniu działają dwie Komisje Kwalifikacyjne powołane przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

Aby umożliwić osobom starającym się o uzyskanie świadectwa kwalifikacyjnego właściwe przygotowanie się do egzaminu, Stowarzyszenie prowadzi szkolenia przygotowujące do egzaminu w formie pozaszkolnej na zasadach korepetycji. Są to szkolenia w wymiarze od 4 godzin do 30 godzin lekcyjnych. Odbywają się cyklicznie jeden raz w miesiącu. Prowadzą je koledzy zrzeszeni w Stowarzyszeniu zatwierdzeni przez Zarząd Oddziału Stowarzyszenia jako wykładowcy posiadający przygotowanie zawodowe i przygotowanie pedagogiczne. Są to nauczyciele indywidualni.

Działalność szkolenia ma numer PKWiU nowy 85.59.B, a stary numer to 80.42.B. Wg obecnej klasyfikacji należy określić te numery jako 85.59.19.0 nowy i numer stary 80.42.20. Do końca 2010r. ww. usługi szkoleniowe nie były obciążone podatkiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prowadzone szkolenia przedegzaminacyjne podlegają zwolnieniu z podatku VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29a tej ustawy o VAT?

Wg interpretacji Stowarzyszenia - szkolenia przedegzaminacyjne są zwolnione z podatku VAT - art. 43 ust.1 pkt 29a ustawy o podatku VAT, gdyż spełniają definicję usług kształcenia zawodowego. Osoby zajmujące się eksploatacją i dozorem urządzeń, sieci i instalacji elektrycznych, energetycznych i gazowych obowiązane są posiadać kwalifikacje w tych dziedzinach, potwierdzone świadectwem wydanym przez odpowiednią komisję kwalifikacyjną. Zasady organizowania i przeprowadzania szkoleń zostały ściśle uregulowane w przepisach ustawy „Prawo Energetyczne” oraz Rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003r. w sprawie szczegółowych zasad stwierdzania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci. Oznacza to, że spełniona jest też druga przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku tzn. ww. egzaminy prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Od 1 stycznia 2011 r. podstawowa stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 23%, z wyłączeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczących tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 73, poz. 392), zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług świadczonych przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania lub uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym, wraz z dostawą towarów i świadczeniem usług ściśle z tymi usługami związane – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Ustawodawca zwolnił również z podatku od towarów i usług usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (inne niż wymienione w pkt 26) lecz: prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70 % ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Jak stanowi art. 54 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 ze zm.), osoby zajmujące się eksploatacją sieci oraz urządzeń i instalacji określonych w przepisach, o których mowa w ust. 6, obowiązane są posiadać kwalifikacje potwierdzone świadectwem wydanym przez komisje kwalifikacyjne. Sprawdzenie spełnienia wymagań kwalifikacyjnych powtarza się co pięć lat.

Stosownie do treści ust. 6 powołanego przepisu, minister właściwy do spraw gospodarki, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw transportu oraz Ministrem Obrony Narodowej, określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe zasady stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby, o których mowa w ust. 1.

Na podstawie zaś ust. 7, minister właściwy do spraw gospodarki, wydając rozporządzenie, o którym mowa w ust. 6, określi w szczególności:

1.  rodzaje prac, stanowisk oraz instalacji, urządzeń i sieci, przy których eksploatacji jest wymagane posiadanie kwalifikacji;
2.  zakres wymaganej wiedzy niezbędnej do uzyskania potwierdzenia posiadanych kwalifikacji, odpowiednio do rodzaju prac, stanowisk oraz instalacji i urządzeń, o których mowa w pkt 1;
3.  tryb przeprowadzania postępowania kwalifikacyjnego;
4.  jednostki organizacyjne, przy których powołuje się komisje kwalifikacyjne, i tryb ich powoływania;
5.  wysokość opłat pobieranych za sprawdzenie kwalifikacji, o których mowa w pkt 2;
6.  wzór świadectwa kwalifikacyjnego.

I tak, § 1 rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci (Dz. U. Nr 89, poz. 828 ze zm.) określa:

1.  rodzaje prac, stanowisk oraz urządzeń, instalacji i sieci energetycznych, przy których eksploatacji jest wymagane posiadanie kwalifikacji;
2.  zakres wymaganej wiedzy niezbędnej do uzyskania potwierdzenia posiadanych kwalifikacji;
3.  tryb przeprowadzania postępowania kwalifikacyjnego;
4.  jednostki organizacyjne, przy których powołuje się komisje kwalifikacyjne, i tryb ich powoływania;
5.  wysokość opłat pobieranych za sprawdzenie kwalifikacji;
6.  wzór świadectwa kwalifikacyjnego.

Zgodnie z § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci mogą zajmować się osoby, które spełniają wymagania kwalifikacyjne dla następujących rodzajów prac i stanowisk pracy:

1.  eksploatacji - do których zalicza się stanowiska osób wykonujących prace w zakresie obsługi, konserwacji, remontów, montażu i kontrolno-pomiarowym;
2.  dozoru - do których zalicza się stanowiska osób kierujących czynnościami osób wykonujących prace w zakresie określonym w pkt 1 oraz stanowiska pracowników technicznych sprawujących nadzór nad eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci.

Ponadto § 6 zawiera szczegółowy zakres wiedzy, jaką powinny posiadać osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci, w celu uzyskania potwierdzenia posiadanych kwalifikacji.

Posiadaną wiedzę i kwalifikacje do pracy przy eksploatacji urządzeń, instalacji i sieci energetycznych potwierdzają wydawane świadectwa kwalifikacyjne, które uprawniają do samodzielnego wykonywania pracy na określonym stanowisku i na określone urządzenie w danej grupie urządzeń (wymienione w załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, prowadzi szkolenia przedegzaminacyjne i przeprowadza egzaminy na świadectwa kwalifikacyjne dla osób prowadzących eksploatację i dozór urządzeń, sieci instalacji elektrycznych, energetycznych i gazowych, które są wymagane przez ustawę „Prawo Energetyczne” art. 54 (Dz. U. z 2006r Nr 89, poz. 625., Nr 104 poz. 708 i Nr 158 poz. 1123) i Rozporządzenie Ministra Gospodarki Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003r. w sprawie szczegółowych zasad stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci (Dz. U. z 2003r, Nr 89 poz. 828 i Nr 129 poz. 1184, z 2005r. Nr 141 poz. 1189).

W tym celu przy Stowarzyszeniu działają dwie Komisje Kwalifikacyjne powołane przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.

Aby umożliwić osobom starającym się o uzyskanie świadectwa kwalifikacyjnego właściwe przygotowanie się do egzaminu, Stowarzyszenie prowadzi szkolenia przygotowujące do egzaminu w formie pozaszkolnej na zasadach korepetycji. Są to szkolenia w wymiarze od 4 godzin do 30 godzin lekcyjnych. Odbywają się cyklicznie jeden raz w miesiącu.

Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika, iż Wnioskodawca świadczy wskazane usługi jako jednostka objęta systemem oświaty, nie jest też uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk lub jednostką badawczo-rozwojową, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym,

Wnioskodawca wskazuje jedynie, iż „Stowarzyszenie prowadzi szkolenia przygotowujące do egzaminu w formie pozaszkolnej na zasadach korepetycji. Są to szkolenia w wymiarze od 4 godzin do 30 godzin lekcyjnych. Odbywają się cyklicznie jeden raz w miesiącu.”

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt, czy przeprowadzane szkolenia przedegzaminacyjne podlegają zwolnieniu z podatku VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Należy nadmienić, iż zgodnie z rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 20.12.2003 r. w sprawie akredytacji placówek i ośrodków prowadzących kształcenie ustawiczne w formach pozaszkolnych (Dz.U. Nr 227, poz. 2247), akredytacją objęte są szkolenia odbywające się w dłuższym wymiarze czasu niż 30 godz., ponadto podmiot szkolący zobowiązany jest zapewnić odpowiednią bazę wyposażoną w środki dydaktyczne, zatrudnia wykwalifikowaną kadrę oraz na bieżąco opracowuje i udostępnia materiały metodyczno – dydaktyczne.

Powyższe skutkuje tym, iż Stowarzyszenie nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit.a lub lit. b ustawy.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż w niniejszej sprawie, przeprowadzane przez Wnioskodawcę szkolenia przedegzaminacyjne spełniają definicję usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 znowelizowanej ustawy o VAT. Szkolenia te mają bowiem na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy niezbędnej do celów zawodowych. Jak wskazał Wnioskodawca, prowadzone szkolenia dotyczą przygotowania do egzaminów kwalifikacyjnych na uprawnienia „dla osób prowadzących eksploatację i dozór urządzeń, sieci instalacji elektrycznych, energetycznych i gazowych”. Mieszczą się one zatem w usługach kształcenia zawodowego. Poza tym, przystąpienie do ww. egzaminów jest obligatoryjne dla osób pracujących na stanowiskach związanych z eksploatacją i dozorem urządzeń elektrycznych, ciepłowniczych i gazowych. Wnioskodawca również przeprowadza egzaminy kwalifikacyjne w ww. zakresie.

Zauważyć jednak należy, iż w celu skorzystania ze zwolnienia, przewidzianego w cyt. powyżej art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, ww. szkolenia i kursy m.in. muszą być prowadzone w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazuje, że „Stowarzyszenie prowadzi szkolenia przygotowujące do egzaminu w formie pozaszkolnej na zasadach korepetycji. Są to szkolenia w wymiarze od 4 godzin do 30 godzin lekcyjnych. Odbywają się cyklicznie jeden raz w miesiącu. Prowadzą je koledzy zrzeszeni w Stowarzyszeniu zatwierdzeni przez Zarząd Oddziału Stowarzyszenia jako wykładowcy posiadający przygotowanie zawodowe i przygotowanie pedagogiczne. Są to nauczyciele indywidualni”.

Powołane przez Wnioskodawcę akty prawne, takie jak: ustawa „Prawo Energetyczne” art. 54 (Dz. U. z 2006r Nr 89, poz. 625., Nr 104 poz. 708 i Nr 158 poz. 1123) i Rozporządzenie Ministra Gospodarki Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003r. w sprawie szczegółowych zasad stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci (Dz. U. z 2003r, Nr 89 poz. 828 i Nr 129 poz. 1184, z 2005r. Nr 141 poz. 1189), dotyczą przeprowadzania szkoleń, a nie udzielania korepetycji z ww. zakresu. Zatem nie można przyjąć, iż Wnioskodawca świadczy usługi szkoleń przedegzaminacyjnych na zasadzie korepetycji w oparciu o ww. przepisy.

Zatem prowadzone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe przygotowujące do egzaminu w formie pozaszkolnej na zasadach korepetycji, nie spełniają warunku określonego w art. 43 ust.1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług tzn. nie są one prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Powołane przez Wnioskodawcę przepisy nie regulują przeprowadzania szkoleń na zasadach korepetycji. Zatem nie została spełniona druga przesłanka warunkująca zwolnienie przedmiotowych usług w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż prowadzone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe spełniają przesłanki do uznania za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, lecz ze względu na fakt, iż nie są one prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach – nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie cyt. art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o VAT. Szkolenia te należy opodatkować podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23 %.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.