Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-241/16/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-06-03
Teza: Zwolnienie z opodatkowania świadczeń otrzymanych w ramach Programu Dobrowolnych Odejść.
Słowa kluczowe: odszkodowania; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2016 r. (data wpływu 2 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 maja 2016 r. (data wpływu 25 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 1 listopada 1991 r. do dnia 31 stycznia 2015 r. Wnioskodawczyni była zatrudniona na czas nieokreślony w N. (N.), zwanym dalej „Pracodawcą”. Ustawowy wiek emerytalny Wnioskodawczyni nabędzie 20 lutego 2017 r. W dniu ustania stosunku pracy objęta była ochroną przysługującą na podstawie art. 39 Kodeksu Pracy.

W dniu 27 sierpnia 2014 r. Zarząd N. przyjął program optymalizacji zatrudnienia na lata 2014 – 2016 skutkujący zmniejszeniem zatrudnienia i rozwiązaniem umów o pracę z przyczyn niedotyczących pracowników w rozumieniu ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. W celu złagodzenia skutków z tego wynikających oraz mając na uwadze przepisy Kodeksu Pracy, Pracodawca zawarł w dniu 19 września 2014 r. porozumienie ze związkami zawodowymi w sprawie Programu Dobrowolnych Odejść oraz Programu Wsparcia Pracowników w N., zwane dalej „Porozumieniem”. Jednym z elementów tego Porozumienia było określenie świadczeń pieniężnych, w tym dodatkowych świadczeń pieniężnych (§ 3 ust. 2 pkt 2), które pracodawca zdefiniował w Porozumieniu jako „jednorazowe świadczenie pieniężne z tytułu rozwiązania stosunku pracy dla Uprawnionego Pracownika uczestniczącego w PDO, przyznane tytułem odszkodowania za rozwiązanie z nim umowy o pracę” (§ 1 pkt 5).

W dniu 24 października 2014 r. Wnioskodawczyni zawarła z Pracodawcą porozumienie stron w zakresie objęcia Programem Dobrowolnych Odejść, zwanym dalej „Porozumieniem Stron”. Na mocy Porozumienia Stron, z dniem 31 stycznia 2015 r. został rozwiązany stosunek pracy, stosownie do ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. W ramach Porozumienia Stron Wnioskodawczyni otrzymała między innymi dodatkowe świadczenie pieniężne, tj. kwotę stanowiącą 70% z 24-krotności wynagrodzenia miesięcznego liczonego wg zasad obowiązujących przy obliczaniu ekwiwalentu za urlop wypoczynkowy. Od dodatkowego świadczenia pieniężnego Pracodawca odprowadził zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, czyli zaliczył do przychodu opodatkowanego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wyjaśnia, że zasady ustalania odszkodowania wynikają wprost z Porozumienia zawartego w dniu 19 września 2014 r. pomiędzy Pracodawcą a związkami zawodowymi. Paragraf 3 tego Porozumienia, określający wszystkie świadczenia pieniężne należne ramach Programu Dobrowolnych Odejść w pkt 2 ppkt. 2 wymienia „Dodatkowe świadczenia w wysokości określonej w § 5 Porozumienia. Z kolei w § 5 ustalone zostały wszelkie zasady wypłaty dodatkowych świadczeń pieniężnych, rozróżnianych w zależności od stażu pracy dla pracowników, którzy nabędą lub nie nabędą prawa do emerytury do dnia 31 grudnia 2015 r. oraz czy będą objęci uprawnieniami do emerytury częściowej. Odnosząc się do swoich uprawnień, Wnioskodawczyni wskazuje, że § 5 pkt 2 lit. a) Porozumienia określa, że uprawnieni pracownicy, którzy w dniu ustania stosunku pracy objęci będą ochroną przysługującą na podstawie art. 39 Kodeksu pracy i nie przysługuje im prawo do emerytury częściowej wynosi 70% z 24-krotności wynagrodzenia miesięcznego liczonego według zasad obowiązujących przy obliczaniu ekwiwalentu za urlop wypoczynkowy, jeżeli do nabycia uprawnień emerytalnych będzie im brakowało powyżej 24 do 48 miesięcy. Fakt zastosowania tego zapisu potwierdza Porozumienie stron zawarte w dniu 24 października 2014 r. pomiędzy Wnioskodawczynią a Pracodawcą. To dodatkowe świadczenie stanowi, zgodnie z § 1 pkt 5 Porozumienia między Pracodawcą a związkami zawodowymi stanowi jednorazowe świadczenie pieniężne z tytułu rozwiązania stosunku pracy dla Uprawnionego Pracownika uczestniczącego w PDO, przyznane tytułem odszkodowania za rozwiązanie z nim umowy o pracę.

Porozumienie w sprawie Programu Dobrowolnych Odejść oraz Programu Wsparcia Pracowników w N. zawarte w dniu 19 września 2014 r. pomiędzy Pracodawcą a związkami zawodowymi stanowi regulacje prawną stosowana w zakładzie pracy, wynikającą z innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

Jednocześnie świadczenie, o którym mowa wyżej nie jest odprawą pieniężną wypłaconą na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Porozumienie, odprawę należną na podstawie ustawy opisuje w § 1 pkt 7 i § 4 Porozumienia jako odrębne świadczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dodatkowe świadczenie pieniężne wynikające z Porozumienia zawartego przez Pracodawcę ze związkami zawodowymi jako jednorazowe świadczenie pieniężne z tytułu rozwiązania stosunku pracy przyznane tytułem odszkodowania za rozwiązanie z nim umowy o pracę, wynika z katalogu zwolnień przedmiotowych, wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku odchodowym od osób fizycznych i spełnia warunki do zakwalifikowania go jako odszkodowania otrzymanego na podstawie porozumienia zbiorowego opartego na ustawie Kodeksu Pracy, a tym samym zwolnione jest z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z zasadą powszechności wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z kolei art. 10 ust. 1 ww. ustawy stwierdza, że źródłem przychodu są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi także, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenie pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo, na co wskazuje określenie „w szczególności”. Zatem przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych mogą być wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Generalnie, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów. W myśl art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są „otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.”

Nowe brzmienie przepisu – zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 29 października 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328) – ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznie 2014 r. Nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 3, niewątpliwie miała na celu dostosowanie prawa do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 marca 2013 r., sygn.. akt S 2/13. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego nieuwzględnienie przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 3 in principio ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, innych – poza ustawami i wydanymi na ich podstawie przepisami wykonawczymi – normatywnych źródeł prawa pracy powoduje stan luki prawnej. W rezultacie przekłada się to na brak realizacji dyrektywy wyrażonej – z jednej strony – w art. 59 ust. 2 in fine Konstytucji, z drugiej zaś – w art. 9 i przepisach działu XI Kodeksu pracy. Zgodnie z tymi uregulowaniami układy zbiorowe pracy oraz inne porozumienia pracownicze stanowią normatywne źródła prawa pracy określające zarówno obowiązki, jak i uprawnienia pracodawców oraz pracobiorców.

Podkreślenia wymaga fakt, że postanowienia układów zbiorowych oraz innych aktów prawa pracy obowiązują bezpośrednio w stosunkach pracy, tak jak przepisy aktów rangi ustawowej, rozporządzeń wykonawczych, czy też prawa międzynarodowego.

Stosownie do art. 9 § 1 Kodeksu pracy, ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Z porozumienia stron zawartego pomiędzy Wnioskodawczynią a N. wynika, że z dniem 31 stycznia 2015 r. został rozwiązany stosunek pracy z przyczyn niedotyczących pracownika. W dniu rozwiązania stosunku pracy, tj. 31 stycznia 2015 r. zostało jej wypłacone dodatkowe świadczenie pieniężne w wysokości 70% z 24-krotności wynagrodzenia miesięcznego liczonego wg zasad obowiązujących przy obliczaniu ekwiwalentu za urlop wypoczynkowy, stanowiący kwotę 103.879,94 zł, od której potrącono i odprowadzono do urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 18.698,00 zł. Potwierdza to zaświadczenie N. sygn. \`(...)\` z dnia 16 września 2015 r. To dodatkowe świadczenie pieniężne zostało określone w Porozumieniu jako odszkodowanie za rozwiązanie umowy o pracę. Niewątpliwą przesłanką do jego przyznania była potrzeba złagodzenia skutków zwolnienia z pracy (w okresie objętym ochroną przysługującą na podstawie art. 39 Kodeksu pracy) w drodze zadośćuczynienia straty w związku z brakiem możliwości osiągnięcia wynagrodzenia u pracodawcy, trudnościami w zakresie zatrudnienia na rynku pracy w wieku 59 lat. Odszkodowanie umożliwia zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych do chwili nabycia ustawowego wieku emerytalnego w sytuacji utraty dotychczasowego źródła dochodu.

Kwota rekompensaty została wypłacona na zasadach określonych w porozumieniu zawartym w dniu 19 września 2014 r. pomiędzy pracodawcą (N.) a organizacjami związkowymi (działającymi w N.) w sprawie Programu Dobrowolnych Odejść oraz Programu Wsparcia Pracowników w N. Porozumienie to jest porozumieniem zbiorowym w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Przemawia za tym fakt, że zawiera ono Porozumienie uzgodnione w oparciu o Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy przez Pracodawcę z organizacjami związkowymi reprezentującymi pracowników odchodzących w ramach Programu Dobrowolnych Odejść. Wobec powyższego faktu, zastosowanie ma art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, który to przepis na mocy art. 14 ustawy zmieniającej m.in. ustawę od podatków dochodowych od osób fizycznych ma zastosowanie do dochodów uzyskanych z tego tytułu od 1 stycznia 2014 r.

Jeśli zatem wypłata odszkodowania nastąpiła na podstawie porozumienia zbiorowego, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, to spełniono przesłania do zastosowania zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem przepis wyraźnie wskazuje, że „wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy”.

Reasumując otrzymane przez Wnioskodawczynię odszkodowanie w postaci dodatkowego świadczenia pieniężnego nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż w tym przypadku ma zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że od dnia 1 listopada 1991 r. do dnia 31 stycznia 2015 r. Wnioskodawczyni była zatrudniona na czas nieokreślony w N. (N.). W dniu ustania stosunku pracy objęta była ochroną przysługującą na podstawie art. 39 Kodeksu Pracy. W celu złagodzenia skutków planowanego zmniejszenia zatrudnienia oraz mając na uwadze przepisy Kodeksu Pracy, Pracodawca zawarł w dniu 19 września 2014 r. porozumienie ze związkami zawodowymi w sprawie Programu Dobrowolnych Odejść oraz Programu Wsparcia Pracowników w N. Jednym z elementów tego Porozumienia było określenie świadczeń pieniężnych, w tym dodatkowych świadczeń pieniężnych (§ 3 ust. 2 pkt 2), które pracodawca zdefiniował w Porozumieniu jako „jednorazowe świadczenie pieniężne z tytułu rozwiązania stosunku pracy dla Uprawnionego Pracownika uczestniczącego w PDO, przyznane tytułem odszkodowania za rozwiązanie z nim umowy o pracę” (§ 1 pkt 5). W dniu 24 października 2014 r. Wnioskodawczyni zawarła z Pracodawcą porozumienie stron w zakresie objęcia Programem Dobrowolnych Odejść, na mocy którego, z dniem 31 stycznia 2015 r. został rozwiązany stosunek pracy, stosownie do ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. W ramach Porozumienia Stron Wnioskodawczyni otrzymała między innymi dodatkowe świadczenie pieniężne, tj. kwotę stanowiącą 70% z 24-krotności wynagrodzenia miesięcznego liczonego wg zasad obowiązujących przy obliczaniu ekwiwalentu za urlop wypoczynkowy. Zasady ustalania odszkodowania wynikają wprost z Porozumienia zawartego w dniu 19 września 2014 r. pomiędzy Pracodawcą a związkami zawodowymi. Porozumienie w sprawie Programu Dobrowolnych Odejść oraz Programu Wsparcia Pracowników w N. zawarte w dniu 19 września 2014 r. pomiędzy Pracodawcą a związkami zawodowymi stanowi regulacje prawną stosowaną w zakładzie pracy, wynikającą z innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Jednocześnie świadczenie, o którym mowa wyżej nie jest odprawą pieniężną wypłaconą na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. Porozumienie, odprawę należną na podstawie ustawy opisuje w § 1 pkt 7 i § 4 Porozumienia jako odrębne świadczenia. Od dodatkowego świadczenia pieniężnego Pracodawca odprowadził zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, czyli zaliczył do przychodu opodatkowanego.

W związku z tak przedstawionym zdarzeniem wyjaśnić należy, że zgodnie z obecnie obowiązującą treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502) z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Brzmienie to – zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328) ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r.

Przepis art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502, z późn. zm.), stanowi, że ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

W świetle zacytowanych przepisów uznać należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 4 października 2014 r. wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
    1.  ustawy,
    2.  przepisów wykonawczych do ustawy,
    3.  układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
3.  wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
4.  nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy zauważyć, że ww. art. 9 § 1 Kodeksu pracy wyszczególnia źródła prawa pracy zaliczając do nich poza przepisami Kodeksu pracy oraz przepisami innych ustaw i aktów wykonawczych, określającymi prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowieniami układów zbiorowych pracy inne oparte na ustawie porozumienia zbiorowe, regulaminy i statuty określające prawa i obowiązki stron stosunku pracy. Warunkiem zaliczenia postanowień, porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy do źródeł prawa pracy, jest ich oparcie na ustawie, co oznacza, że możliwość zawarcia porozumienia powinna być przewidziana w ustawie (por. wyrok SN z 7 września 1999 r., I PKN 243/99, OSNAPiUS 2001, Nr 1, poz. 8). Oparcie na ustawie oznacza zatem istnienie wyraźnej normy ustawowej zezwalającej lub nakazującej uregulowanie praw i obowiązków pracowników w określonym akcie.

O możliwości uznania określonego porozumienia lub innego aktu za akt zawierający przepisy prawa pracy w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy decyduje więc to, czy spełnia on kryteria wskazane w tym przepisie, tj. czy jest oparty na ustawie i określa prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że – wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni – zawarte pomiędzy Pracodawcą a związkami zawodowymi Porozumienie nie może zostać uznane za źródło prawa pracy, w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Jak bowiem wskazała Wnioskodawczyni Porozumienie, z którego wynikają zasady ustalania przyznanego Jej świadczenia, oparte zostało nie na przepisach ustawy, ale na innych opartych na ustawie porozumieniach zbiorowych. Skoro ustawa uzależnia uznanie danego aktu za akt prawa pracy od jego ustawowego umocowania, to nie można uznać, że wystarczające jest zawarcie podstawy do jego wydania w innych, pozaustawowych aktach prawnych nawet jeżeli mieszczą się one w kategorii źródeł prawa pracy, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

W konsekwencji uznać należy, że otrzymane przez Wnioskodawczynię na podstawie Porozumienia Dobrowolnych Odejść oraz Programu Wsparcia Pracowników dodatkowe świadczenie – jako że jego wysokość i zasady ustalania nie wynikają z przepisów prawa pracy, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy – nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na jego podstawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.