Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.4.2019.2.WN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-19
Teza: opodatkowanie oraz dokumentowanie usług w nowym modelu dystrybucji Abonamentów
Słowa kluczowe: deklaracje; faktura; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2018 r. (data wpływu 3 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z 1 marca 2019 r. (data wpływu 8 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz dokumentowania usług w nowym modelu dystrybucji Abonamentów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2019 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania oraz dokumentowania usług w nowym modelu dystrybucji Abonamentów.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 1 marca 2019 r. (data wpływu 8 marca 2019 r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 19 lutego 2019 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.4.2019.1.WN.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również „Spółka”) posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Wnioskodawca jest producentem programów komputerowych wspomagających zarządzanie dla małych i średnich firm. Sprzedaż oprogramowania dokonywana jest przez Spółkę za pośrednictwem dwupoziomowej sieci firm partnerskich (m.in. autoryzowanych sprzedawców oprogramowania lub firm komputerowych), które są podmiotami niezależnymi od Spółki i są podatnikami VAT (dalej łącznie: Partnerzy), tj.: generalni Partnerzy Spółki (dalej: Partnerzy generalni) najpierw nabywają oprogramowanie od Spółki, a następnie odsprzedają je swoim kontrahentom (PI) (dalej: Partnerzy lokalni), którzy zbywają je na rzecz klientów końcowych, czyli użytkowników oprogramowania (dalej: Klienci). Spółka nie wyklucza również sprzedaży bezpośredniej do Klientów oraz Partnerzy generalni nie są ograniczeni zakazem sprzedaży do Klientów (w przypadku takiej transakcji handlowej pełnią funkcję Partnera lokalnego), jednakże głównym kanałem dystrybucji jest sprzedaż poprzez sieć firm partnerskich. Klienci nabywający oprogramowanie przez okres 3 miesięcy od instalacji i aktywacji licencji mają prawo do nieodpłatnego pobierania nowych wersji programu. W celu uzyskania aktualizacji oprogramowania po tym okresie, Klienci mogą wykupić abonament uprawniający ich do pobierania dostępnych aktualizacji przez okres kolejnych 12 miesięcy (dalej również jako: Abonament).

Dotychczas Spółka sprzedawała przedmiotowe Abonamenty w analogiczny sposób jak oprogramowanie tj. Klienci zamawiali aktualizacje u Partnerów lokalnych, którzy nabywali je od Partnerów generalnych, Ci natomiast kupowali je od Spółki. W praktyce wyglądało to w ten sposób, że Partner generalny logował się na swoim profilu na portalu Spółki i wskazywał numer licencji Klienta, który nabył Abonament u Partnera lokalnego i na tej podstawie Spółka odblokowywała Klientowi możliwość pobrania aktualizacji na czas trwania Abonamentu. Partnerzy oraz Klienci nie otrzymywali kodów / kluczy aktywacyjnych od Spółki. Co do zasady Klienci nabywali Abonamenty u Partnerów lokalnych, od których nabyli pierwotnie oprogramowanie - niemniej jednak mieli swobodę w wyborze usługodawcy.

Obecnie Spółka rozważa zmianę modelu dystrybucji Abonamentów.

Nowy model dystrybucji Abonamentów

W nowym modelu Klienci będą mogli zamawiać Abonament bezpośrednio na portalu Spółki lub z poziomu oprogramowania. Celem tej zmiany jest usprawnienie i przyspieszenie procesu zamawiania i aktywowania przedmiotowych usług (Abonamentów) przez Klientów.

Niemniej jednak sprzedawcą Abonamentu na rzecz Klientów będzie Partner lokalny (relacja cywilnoprawna będzie funkcjonowała pomiędzy Klientem a Partnerem lokalnym - nie zaś pomiędzy Spółką a Klientem). Realizacja zamówienia będzie skutkowała bowiem powstawaniem dwóch transakcji handlowych, tj.:

*   Spółka będzie sprzedawać Abonamenty na rzecz Partnerów lokalnych,
*   następnie Partnerzy lokalni będą je zbywać na rzecz Klientów.

Sprzedaż Abonamentów nie wymaga fizycznego dostarczenia nośnika danych ani kodu/klucza aktywacyjnego i odbywa się elektronicznie (online).

W momencie zakupu Abonamentów Klienci będą potwierdzać wybór sprzedawcy. Domyślnym sprzedawcą będzie Partner lokalny, od którego dany Klient kupił oprogramowanie lub sprzedawca ostatniej usługi Abonamentu, lub Spółka jeśli takiego Partnera / dostawcy nie ma. Klient będzie mógł dokonać zmiany sprzedawcy (według własnego uznania z uwagi np. na opinie o jakości/zakresie dodatkowych usług, bliską lokalizację), ale wymagane jest złożenie oświadczenia o zmianie „dostawcy” (podobnie jak w obecnym systemie sprzedaży, gdzie również wymagane jest oświadczenie o zmianie dostawcy).

W celu usprawnienia i przyspieszenia procesu zamawiania i aktywowania przedmiotowych usług (Abonamentów) przez Klientów, Spółka planuje podpisać z Partnerami lokalnymi umowy, w ramach których każdy Partner lokalny udzieliłby jej pełnomocnictwa do zawierania umów sprzedaży Abonamentu za pośrednictwem portalu lub z poziomu oprogramowania. Zakres umownej współpracy obejmowałby również wystawianie przez Spółkę faktur w imieniu i na rzecz Partnera lokalnego oraz czynności związane z rozliczeniem płatności.

Płatność za usługę będzie dokonywana przez Klientów online za pośrednictwem operatora płatności internetowych (przykładowo PayU lub Przelewy24.pl; dalej; Operator), z którym Spółka zawrze umowę. Po uzyskaniu potwierdzenia zlecenia płatności należności na konto Spółki (Wnioskodawca nie wyklucza, że zostanie w tym celu otwarte specjalne subkonto), będzie ona w stanie natychmiast aktywować usługę (tak jak dotychczas Klienci będą mogli pobierać aktualizację bezpośrednio w programie lub za pośrednictwem portalu - nie będą otrzymywać kodów / kluczy aktywacyjnych). Operator będzie pobierał prowizję za swoje usługi, która będzie potrącana z kwoty wpłacanej przez Klientów.

Na fakturach wystawianych przez Spółkę w imieniu i na rzecz Partnera lokalnego będzie wskazana informacja, że wystawcą faktury jest Spółka, ale sprzedawcą jest Partner lokalny. Abonamenty będą sprzedawane po cenie wskazanej na stronie internetowej Spółki, jednak Partnerzy lokalni będą mogli wpływać na cenę Abonamentów poprzez udzielanie Klientom rabatów posprzedażowych lub poprzez oferowanie dodatkowych usług nieodpłatnie w ramach opieki posprzedażowej lub np. po obniżonej cenie.

Partnerzy lokalni będą także pierwszym punktem kontaktu (opiekunem) dla Klientów w zakresie wsparcia technicznego przy instalacji aktualizacji oraz w przypadku zgłaszania przez Klientów ewentualnych reklamacji (pomimo tego, że sprzedaż Abonamentów dokonywana będzie elektronicznie).

Jednocześnie model sprzedaży samego oprogramowania pozostanie bez zmian (oprogramowanie będzie nadal sprzedawane za pośrednictwem obu Partnerów).

Dodatkowo Wnioskodawca pismem 1 marca 2019 r. uzupełnił opis sprawy informując, iż:

1.  przedmiotowe czynności (świadczenie usług Abonamentów) wykonywane przez Spółkę w „nowym modelu” przedstawionym w opisie sprawy, będzie wykonywała we własnym imieniu na rzecz Partnerów lokalnych, występujących w charakterze nabywców Abonamentów. Jednocześnie, Partnerzy lokalni będą świadczyć owe usługi (Abonamenty) we własnym imieniu na rzecz Klientów.
2.  umowy z Klientami (dotyczące sprzedaży Abonamentów za pośrednictwem portalu lub z poziomu oprogramowania), zawierane będą przez Spółkę w imieniu Partnerów lokalnych na podstawie udzielonego Spółce upoważnienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w nowym modelu dystrybucji Spółka będzie świadczyła usługi Abonamentów (tj. usługi polegającej na uprawnieniu do korzystania z uaktualnień oprogramowania) na rzecz Partnerów lokalnych, którzy będą jednocześnie świadczyć (odsprzedawać) te same usługi na rzecz Klienta? (doprecyzowane w piśmie z 1 marca 2019 r.)
2.  Czy w związku ze świadczeniem przez Spółkę usług Abonamentów (tj. usług polegających na uprawnieniu do korzystania z uaktualnień oprogramowania) na rzecz Partnerów lokalnych jest ona zobowiązana do wystawienia faktury? (doprecyzowane w piśmie z 1 marca 2019 r.)
3.  Czy w nowym modelu dystrybucji Spółka jest uprawniona do wystawiania w imieniu i na rzecz Partnerów lokalnych faktur (na podstawie art. 106d ust. 2 ustawy o VAT) dokumentujących usługi świadczone przez Partnerów lokalnych na rzecz Klientów?
4.  Czy nieodpłatne świadczenia polegające na wystawianiu faktur w imieniu i na rzecz Partnerów lokalnych oraz czynności związane z rozliczeniem płatności powinny zostać uznane za mające związek z działalnością gospodarczą Spółki, a w konsekwencji za niepodlegające opodatkowaniu VAT w oparciu o art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż:

1.  W nowym modelu dystrybucji Spółka będzie świadczyła usługi Abonamentów (tj. usługi polegającej na uprawnieniu do korzystania z uaktualnień oprogramowania) na rzecz Partnerów lokalnych, którzy będą jednocześnie świadczyć (odsprzedawać) te same usługi na rzecz Klienta. (doprecyzowane w piśmie z 1 marca 2019 r.)
2.  W związku ze świadczeniem przez Spółkę usług Abonamentów (tj. usług polegających na uprawnieniu do korzystania z uaktualnień oprogramowania) na rzecz Partnerów lokalnych jest ona zobowiązana do wystawienia faktury. (doprecyzowane w piśmie z 1 marca 2019 r.)
3.  W nowym modelu dystrybucji Spółka jest uprawniona do wystawiania w imieniu i na rzecz Partnerów lokalnych faktur (na podstawie art. 106d ust. 2 ustawy o VAT) dokumentujących usługi świadczone przez Partnerów lokalnych na rzecz Klientów.
4.  Nieodpłatne świadczenia polegające na wystawianiu faktur w imieniu i na rzecz Partnerów lokalnych oraz czynności związane z rozliczeniem płatności powinny zostać uznane za mające związek z działalnością gospodarczą Spółki, a w konsekwencji za niepodlegające opodatkowaniu VAT w oparciu o art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE

Ad 1.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż ocena opodatkowania VAT świadczeń dokonywanych przez Partnerów lokalnych na rzecz Klientów, pomimo że nie dotyczy bezpośrednio Wnioskodawcy, jest jednak niezbędna z uwagi na pytanie dotyczące prawidłowości wystawiania faktur przez Spółkę w imieniu i na rzecz Partnerów lokalnych (pytanie oznaczone we wniosku jako pytanie nr 3). Wystawienie faktury jest bowiem możliwe wyłącznie w celu udokumentowania czynności opodatkowanej VAT, w związku z czym konieczna jest uprzednia ocena podlegania przedmiotowej czynności opodatkowaniu VAT.

Tym samym, zasadne jest zadanie pytania o sytuację Partnerów lokalnych, gdyż odpowiedź na to pytanie jest potrzebna, w celu uzyskania odpowiedzi na pytanie numer 3.

1\. Uwagi wstępne

a) Świadczenie usług na gruncie VAT

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również: (i) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej, (ii) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, (iii) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W konsekwencji pojęcie świadczenia usług na gruncie przepisów o VAT jest traktowane szeroko. Niemniej jednak warto zaznaczyć, iż nie każde działanie, zaniechanie działania lub tolerowanie czynności może zostać uznane za świadczenie usług w świetle ustawy o VAT.

W celu oceny, czy dana czynność lub też brak podjęcia działania stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, należy każdorazowo dokonać analizy przedmiotowej transakcji w kontekście ogólnych zasad konstrukcyjnych systemu VAT, a w szczególności jego głównych założeń i celów.

Istotne wskazówki w tym zakresie można odnaleźć m.in. w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał lub TSUE). W wydawanych orzeczeniach2 (M.in. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise; wyrok z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden).

Trybunał wielokrotnie bowiem przedstawiał kryteria, którymi należy się kierować, oceniając, czy dane świadczenie powinno zostać uznane za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT. I tak, zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez TSUE, aby dane świadczenie (zarówno polegające na działaniu jak i na powstrzymywaniu się od działania) mogło być uznane za czynność opodatkowaną VAT muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   świadczenie musi mieć charakter odpłatny, czyli odbywać się za wynagrodzeniem,
*   świadczenie musi wynikać z wyraźnego stosunku zobowiązaniowego,
*   musi istnieć konkretny podmiot, bezpośredni beneficjent świadczenia odnoszący z jego tytułu (choćby potencjalną) korzyść.

Mając na względzie powyższe, świadczenie usług na gruncie VAT wystąpi w sytuacji, w której jedna strona wykonuje na rzecz drugiej usługę, przynoszącą temu drugiemu podmiotowi korzyści gospodarcze, za które zobowiązany jest on zapłacić świadczeniodawcy wynagrodzenie. Innymi słowy, aby zaklasyfikować daną czynność jako odpłatne świadczenie usług dla celów VAT, musi istnieć stosunek prawny3 (Przedmiotowy „stosunek prawny” („legal relathionship”), o którym mowa m.in. w orzeczeniu TSUE w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden nie powinien być utożsamiany ze stosunkiem prawnym w rozumieniu cywilistycznym. Nie musi bowiem istnieć formalna umowa ustalająca wszystkie warunki świadczenia dla uznania, iż stosunek prawny pomiędzy stronami występuje (w tym celu wystarczające są np. ustalenia ustne w zakresie zobowiązania się do wykonania pewnych czynności za określone wynagrodzenie) pomiędzy świadczeniodawcą a świadczeniobiorcą, na mocy którego działanie jednego podmiotu bądź powstrzymanie się od działania przez jeden podmiot pozostaje w bezpośrednim związku z wypłatą przez drugą stronę wynagrodzenia.

W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż Abonamentów powinna stanowić świadczenie usług opodatkowane VAT, gdyż poprzez ich sprzedaż strony nie dokonują dostawy żadnego towaru. W szczególności, sprzedaż Abonamentu nie wymaga fizycznego dostarczenia nośnika danych ani kodu / klucza aktywacyjnego.

Przedmiotowa czynność jest natomiast zasadniczo odpłatna, wynika ze stosunku prawnego stron oraz możliwe jest zidentyfikowanie podmiotu (nabywcy usługi) będącego bezpośrednim beneficjentem świadczenia poprzez otrzymanie Abonamentu.

W opinii Spółki spełnione są zatem przesłanki do uznania sprzedaży Abonamentów za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

b) Udział w świadczeniu usług na gruncie VAT

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT „W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi”.

Powołany przepis dotyczy sytuacji, w której podatnik B kupuje usługę od podmiotu A, a następnie w „stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi C. W takim przypadku, podatnik B „fizycznie” nie wykonuje usług na rzecz pomiotu C. Niemniej jednak, dla celów VAT uznaje się, że podatnik B z jednej strony występuje jako odbiorca usługi, a z drugiej jako podmiot świadczący usługi, które co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Świadczenie takich usług powinno zostać zatem opodatkowane VAT według stawki właściwej dla danego rodzaju usługi.

Cytowany artykuł wprowadza zatem pewnego rodzaju fikcję prawną / założenie, że każdy z podatników uczestniczących w tego typu transakcji dokonał czynności opodatkowanej VAT i w rezultacie każdy z nich jest zobowiązany do naliczenia podatku należnego i wystawienia faktury VAT dla wykonanego przez siebie świadczenia usługi (pomimo, że wykonanie usługi ma miejsce tylko jeden raz). W odniesieniu do powyższego, każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji, na rzecz którego następuje świadczenie usługi, musi być odpowiednio zaangażowany w realizowaną transakcję, tj. w szczególności musi kształtować odpowiednie podstawowe warunki / ustalenia dotyczące realizowanej transakcji.

2\. Rola Partnera lokalnego w świadczeniu usług

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, w ocenie Wnioskodawcy, art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, będzie miał zastosowanie do nowego modelu sprzedaży Abonamentów, dokonywanej przez Spółkę za pośrednictwem Partnerów lokalnych (Partnerzy lokalni będą bowiem kupować usługę (Abonament) od Wnioskodawcy i w stanie nieprzetworzonym ją odsprzedawać na rzecz Klientów).

O tym, że Partnerzy lokalni będą aktywnymi uczestnikami tych transakcji, świadczy fakt, że będą oni mieli wpływ na realne kształtowanie istotnych elementów / „parametrów” dotyczących dokonywanej przez nich sprzedaży. W szczególności:

*   będą mieć wpływ na cenę Abonamentów - poprzez możliwość udzielania Klientom rabatów posprzedażowych lub poprzez oferowanie dodatkowych usług np. po obniżonej cenie,
*   będą udzielać Klientom wsparcia technicznego - będą odpowiedzialni za wsparcie techniczne podczas instalacji aktualizacji i użytkowania oprogramowania, będą pierwszym kontaktem (opiekunem) dla Klienta w przypadku problemów technicznych,
*   będą ponosić odpowiedzialność za usługi - ewentualne roszczenia Klientów będą zgłaszane w pierwszej kolejności do Parterów lokalnych, którzy będą je przyjmować i podejmować działania mające na celu rozpatrzenie reklamacji (relacja cywilnoprawna będzie funkcjonowała pomiędzy Klientem a Partnerem lokalnym - nie zaś pomiędzy Spółką a Klientem).

W konsekwencji należy zauważyć, iż na aktywny udział Partnera lokalnego w łańcuchu świadczenia usług wskazuje nie tylko umiejscowienie go w łańcuchu (tj. jako podmiotu „pośredniczącego”), lecz również sam charakter wykonywanych przez niego czynności. W ocenie Spółki transakcja ta nie stanowi jedynie zwykłej „refaktury” usługi, gdyż Partner lokalny posiada istotne przymioty charakterystyczne dla sprzedawcy (w szczególności ustalanie ceny, odpowiedzialność za usługi).

Wobec powyższego, chociaż w analizowanej sytuacji dochodzi do fizycznego świadczenia jednej usługi (w postaci sprzedaży Abonamentu) to z perspektywy przepisów VAT - Partner lokalny będzie nabywał tę usługę od Spółki, a następnie świadczył ją na rzecz Klienta (wstąpi w prawa i obowiązki faktycznego sprzedawcy ww. usług). Zatem czynności dokonywane pomiędzy Spółką a Partnerami lokalnymi, jak również pomiędzy Partnerami lokalnymi a Klientem, będą stanowiły odpłatne świadczenie usług (na gruncie art. 8 ustawy o VAT), podlegające opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w nowym modelu dystrybucji Spółka będzie świadczyła podlegające opodatkowaniu VAT usługi sprzedaży Abonamentów na rzecz Partnerów lokalnych, którzy będą jednocześnie świadczyć te same usługi na rzecz Klienta.

Ad. 2 i 3

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą w szczególności sprzedaż. W myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż należy rozumieć „odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów”.

Jak zostało wskazane w punkcie 1 czynności dokonywane pomiędzy Spółką a Partnerami lokalnymi, jak również pomiędzy Partnerami lokalnymi a Klientem, będą stanowiły odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 8 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu VAT. Odpłatne świadczenie usługi stanowi sprzedaż, a zatem powinno być dokumentowane poprzez wystawienie faktury, zgodnie z art. 106b ust. 1 tejże ustawy.

W konsekwencji, w związku ze świadczeniem przez Spółkę usług sprzedaży Abonamentów na rzecz Partnerów lokalnych jest ona zobowiązana do wystawienia faktury.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT co do zasady fakturę wystawia podatnik będący sprzedawcą towarów lub usług. Niemniej jednak na podstawie art. 106d ust. 2 ww. ustawy „Faktury może wystawiać w imieniu i na rzecz podatnika również upoważniona przez niego osoba trzecia, w szczególności jego przedstawiciel podatkowy, o którym mowa w art. 18a”.

Jak wynika z przywołanego przepisu, ustawodawca dopuszcza możliwość wystawiania faktur przez podmiot trzeci w imieniu i na rzecz sprzedawcy, pod warunkiem posiadania stosownego upoważnienia (np. pełnomocnictwa). Przepisy nie zawierają wymogu co do formy tego upoważnienia.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Partnerzy lokalni udzielą Spółce pełnomocnictwa (upoważnienia) do wystawiania faktur przez Spółkę w ich imieniu i na ich rzecz z tytułu sprzedaży Klientom Abonamentów.

Należy podkreślić, że wystawione w imieniu Partnerów lokalnych faktury, obok obligatoryjnych elementów wymienionych w art. 106e ust. 1 ustawy o VAT (m.in. danych Partnera lokalnego jako sprzedawcy), będą także zawierać inne dane, np. dane Spółki jako wystawcy faktury.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż możliwość wystawienia tego typu faktur w analogicznym do omawianego stanie faktycznym znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 sierpnia 2015 r., sygn. ILPP5/443-265/14-4/KG, w której organ stwierdził, że „skoro Wnioskodawca będzie dysponował stosownym pełnomocnictwem - zgodnie z art. 106d ust. 2 ustawy - będzie mógł wystawiać w imieniu i na rzecz dystrybutora faktury dokumentujące sprzedaż oprogramowania. Wystawiane przez Zainteresowanego faktury, obok obligatoryjnych elementów wymienionych w art. 106e ust. 1 ustawy, mogą zawierać również inne dane, np. dane Wnioskodawcy jako wystawcy faktury, w tym numer Jego rachunku bankowego. Tak wystawione faktury, w celu zachowania przejrzystości dokumentu, winny jednak zawierać dokładne oznaczenie każdego z wymienionych podmiotów”.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż choć przedmiotowa interpretacja dotyczy sprzedaży oprogramowania a nie abonamentów na jego aktualizację, to opisany w stanie faktycznym cyt. interpretacji mechanizm pobierania oprogramowania bezpośrednio z portalu producenta i sposób jego fakturowania jest tożsamy z planowanym przez Spółkę w stosunku do sprzedaży Abonamentów, zatem wynikające z niej wnioski mogą również znaleźć analogiczne zastosowanie w niniejszym przypadku.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w nowym modelu dystrybucji Spółka jest uprawniona do wystawiania w imieniu i na rzecz Partnerów lokalnych faktur (na podstawie art. 106d ust. 2 ustawy o VAT) dokumentujących usługi świadczone przez Partnerów lokalnych na rzecz Klientów.

Ad. 4

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, „za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, \[podkreślenie - Wnioskodawca\]”.

Z przywołanego przepisu wynika, iż określenie czy dane nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT zależne jest od celu takiego świadczenia. Nieodpłatne świadczenie usług będzie podlegało opodatkowaniu VAT wyłącznie w przypadku dokonywania go do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. W przeciwnym wypadku, tj. wykonywaniu świadczenia do celów działalności gospodarczej, nie powinno ono podlegać opodatkowaniu VAT.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 10 maja 2016 r. o sygn. ILPP1/4512-1-109/16-5/AWa, w której organ zauważył, że „dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona”. Podobne wnioski płyną również z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 29 maja 2013 r. o sygn. ITPP1/443-194/13/TS.

Biorąc pod uwagę cytowane regulacje oraz powyższe rozważania należy zauważyć, że Wnioskodawca będzie w istocie świadczył na rzecz Partnerów lokalnych nieodpłatne usługi polegające na wystawianiu w ich imieniu i na ich rzecz faktur, jak również będzie podejmował czynności związane z rozliczeniem płatności za sprzedaż Abonamentów.

Przedmiotowe nieodpłatne usługi świadczone będą przez Spółkę w celu ułatwienia i umożliwienia sprawnego funkcjonowania procesu sprzedaży Abonamentów (przyspieszenia procesu zamawiania i aktywowania Abonamentów) w nowym modelu dystrybucji. Przedmiotowa sprzedaż Abonamentów stanowi po stronie Spółki czynność opodatkowaną VAT i jest przedmiotem prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy świadczone przez nią na rzecz Partnerów lokalnych nieodpłatnie usługi polegające na wystawianiu w ich imieniu i na ich rzecz faktur, jak również czynności związane z rozliczeniem płatności za sprzedaż Abonamentów powinny zostać uznane za wykonywane w celach prowadzenia działalności gospodarczej Spółki, w związku z czym nie powinny one podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż nieodpłatne świadczenia polegające na wystawianiu faktur w imieniu i na rzecz Partnerów lokalnych oraz czynności związane z rozliczeniem płatności powinny zostać uznane za mające związek z działalnością gospodarczą Spółki, a w konsekwencji za niepodlegające opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak wynika z art. 2 pkt 22 cyt. ustawy – sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu, mieści się w tak sformułowanej definicji usługi.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Stosownie do treści art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 28 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, z późn. zm.), zgodnie z którym w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Przepis art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy dany podmiot pośredniczący w rzeczywistości nie jest konsumentem ostatecznym usługi, a jedynie przyjmuje się wtedy założenie, że taką usługę nabył od podmiotu świadczącego, a następnie sam ją wyświadczył na rzecz osoby trzeciej.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Klienci będą mogli zamawiać Abonament bezpośrednio na portalu Spółki lub z poziomu oprogramowania. Celem tej zmiany jest usprawnienie i przyspieszenie procesu zamawiania i aktywowania przedmiotowych usług (Abonamentów) przez Klientów.

Niemniej jednak sprzedawcą Abonamentu na rzecz Klientów będzie Partner lokalny (relacja cywilnoprawna będzie funkcjonowała pomiędzy Klientem a Partnerem lokalnym - nie zaś pomiędzy Spółką a Klientem). Realizacja zamówienia będzie skutkowała bowiem powstawaniem dwóch transakcji handlowych, tj.:

*   Spółka będzie sprzedawać Abonamenty na rzecz Partnerów lokalnych,
*   następnie Partnerzy lokalni będą je zbywać na rzecz Klientów.

Świadczenie usług Abonamentów wykonywane przez Spółkę w „nowym modelu” przedstawionym w opisie sprawy, Spółka będzie wykonywać we własnym imieniu na rzecz Partnerów lokalnych, występujących w charakterze nabywców Abonamentów. Jednocześnie, Partnerzy lokalni będą świadczyć owe usługi (Abonamenty) we własnym imieniu na rzecz Klientów.

Umowy z Klientami (dotyczące sprzedaży Abonamentów za pośrednictwem portalu lub z poziomu oprogramowania), zawierane będą przez Spółkę w imieniu Partnerów lokalnych na podstawie udzielonego Spółce upoważnienia.

Wątpliwość Wnioskodawcy w pierwszej kolejności budzi kwestia czy w nowym modelu dystrybucji Spółka będzie świadczyć usługi Abonamentów (tj. usługi polegającej na uprawnieniu do korzystania z uaktualnień oprogramowania) na rzecz Partnerów lokalnych, którzy będą jednocześnie świadczyć (odsprzedawać) te same usługi na rzecz Klienta.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy zaznaczyć, że w analizowanej sprawie istotne znaczenie ma ustalenie charakteru czynności stanowiących przedmiot transakcji. Wskazane w opisie sprawy postanowienia nowego modelu dystrybucji, wskazują na to, że celem tych umów ma być uregulowanie zasad wykonania usług pomiędzy trzema podmiotami, tj. Wnioskodawcą, Partnerami i Klientami. Zasady powyższe zostały określone w powiązanych ze sobą przedmiotowo, ale niezależnie zawartych pomiędzy ww. podmiotami umowach, bowiem jak wskazano w opisie sprawy realizacja zamówienia będzie skutkowała powstawaniem dwóch transakcji handlowych, tj.:

*   Spółka będzie sprzedawać Abonamenty na rzecz Partnerów lokalnych,
*   następnie Partnerzy lokalni będą je zbywać na rzecz Klientów.

Zatem po przeanalizowaniu powiązań, jakie zgodnie z opisem zawartym we wniosku, zachodzić będą pomiędzy Wnioskodawcą, Partnerami i Klientami, uznać należy, że nastąpi de facto odsprzedaż tożsamego świadczenia, polegającego na wykonywaniu usługi polegającej na dystrybucji Abonamentów uprawniających do pobierania dostępnych aktualizacji oprogramowania.

Nowy model sprzedaży Abonamentów, uprawniających do pobierania aktualizacji oprogramowania, dokonywanej przez Spółkę za pośrednictwem Partnerów lokalnych, gdzie Partnerzy lokalni będą kupować usługę (Abonament) od Wnioskodawcy i, jak wynika z opisu sprawy, w stanie nieprzetworzonym ją odsprzedawać na rzecz Klientów, wskazuje że Partnerzy lokalni będą aktywnymi uczestnikami tych transakcji. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca będą oni mieli wpływ na realne kształtowanie istotnych elementów/ „parametrów” dotyczących dokonywanej przez nich sprzedaży. W szczególności:

*   będą mieć wpływ na cenę Abonamentów,
*   będą udzielać Klientom wsparcia technicznego,
*   będą ponosić odpowiedzialność za usługi np. podejmować działania mające na celu rozpatrzenie reklamacji.

Wobec powyższego, mimo że w analizowanej sytuacji dochodzi do fizycznego świadczenia jednej usługi (w postaci sprzedaży Abonamentu) to Partner lokalny będzie nabywał tę usługę od Spółki, a następnie świadczył ją na rzecz Klienta czyli wstąpi w prawa i obowiązki faktycznego sprzedawcy ww. usług.

Z powyższego wnioskować należy, że opis zdarzenia dotyczący roli Partnera w nowym modelu dystrybucji Abonamentów wyczerpuje znamiona przepisu art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług i zachodzić będzie w opisanym przypadku świadczenie usług we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej.

W konsekwencji w nowym modelu dystrybucji Spółka będzie świadczyć podlegające opodatkowaniu VAT usługi sprzedaży Abonamentów na rzecz Partnerów lokalnych, którzy będą jednocześnie świadczyć te same usługi na rzecz Klienta.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przechodząc do drugiego zagadnienia budzącego wątpliwość Wnioskodawcy, mianowicie czy w związku ze świadczeniem przez Spółkę usług Abonamentów (tj. usług polegających na uprawnieniu do korzystania z uaktualnień oprogramowania) na rzecz Partnerów lokalnych jest ona zobowiązana do wystawienia faktury, należy zwrócić uwagę na przepisy dotyczące wystawienia faktur.

Zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Zgodnie z art. 106a pkt 1 ustawy – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

W myśl przepisu art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Z powyższych przepisów wynika również, że faktury są dokumentami sformalizowanymi i muszą być wystawiane zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają znaczenie dowodowe.

Skoro, jak wskazano wyżej, Wnioskodawca sprzedaje usługę Partnerowi, a następnie Partner odsprzedaje ją Klientowi, to w konsekwencji, w związku ze świadczeniem przez Spółkę usług sprzedaży Abonamentów na rzecz Partnerów lokalnych jest ona zobowiązana do wystawienia faktury na rzecz Partnera.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2 jest prawidłowe.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi również kwestia czy w nowym modelu dystrybucji Spółka jest uprawniona do wystawiania w imieniu i na rzecz Partnerów lokalnych faktur (na podstawie art. 106d ust. 2 ustawy o VAT) dokumentujących usługi świadczone przez Partnerów lokalnych na rzecz Klientów.

Jak wynika bowiem z opisu sprawy, Spółka planuje podpisać z Partnerami lokalnymi umowy, w ramach których każdy Partner lokalny udzieliłby jej pełnomocnictwa do zawierania umów sprzedaży Abonamentu za pośrednictwem portalu lub z poziomu oprogramowania. Zakres umownej współpracy obejmowałby również wystawianie przez Spółkę faktur w imieniu i na rzecz Partnera lokalnego oraz czynności związane z rozliczeniem płatności.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na podstawie art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem; (\`(...)\`).

Z powyższych przepisów wynika, że Wnioskodawca czynny, zarejestrowany podatnik VAT powinien udokumentować świadczenie usług na rzecz przedsiębiorców, pod warunkiem, że przedsiębiorcy są podatnikami podatku VAT.

Natomiast na podstawie art. 106d ust. 2 ustawy, faktury może wystawiać w imieniu i na rzecz podatnika również upoważniona przez niego osoba trzecia, w szczególności jego przedstawiciel podatkowy, o którym mowa w art. 18a.

Zauważyć należy, że wystawienie faktur przez Wnioskodawcę w imieniu i na rachunek Partnera jest równoznaczne z wystawieniem ich przez Partnera, która jest faktycznym sprzedawcą ww. usług i jest zobowiązany zaewidencjonować dokonaną sprzedaż i wykazać w deklaracji podatkowej dla celów podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy wskazać, że na fakturach VAT wystawianych przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Partnera na podstawie udzielonego mu pełnomocnictwa dokumentujących sprzedaż usług (dystrybucja Abonamentów) powinny być wskazane m.in. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy usług i ich adresy oraz numery, pod którymi podatnik i nabywca są zidentyfikowani na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, czyli identyfikatory podatkowe.

Należy wskazać, że nie ma przeszkód, aby w wystawianych fakturach umieszczane były dodatkowo np. dane wystawcy faktury. Należy jednak pamiętać, że dane wystawcy faktury nie mogą być wskazywane zamiast danych sprzedawcy.

A zatem ww. faktury VAT, obok obligatoryjnych elementów wymienionych w art. 106e ust. 1 ustawy, m.in. danych partnera jako sprzedawcy, mogą zawierać również inne dane, np. dane Spółki – Wnioskodawcy jako wystawcy faktury, w przypadku gdy Partner upoważni Wnioskodawcę do wystawiania faktur w jej imieniu. Tak wystawione faktury, w celu zachowania przejrzystości dokumentu, winny jednak zawierać dokładne oznaczenie każdego z wymienionych podmiotów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

W konsekwencji powyższego Wnioskodawca powziął również wątpliwość czy nieodpłatne świadczenia polegające na wystawianiu faktur w imieniu i na rzecz Partnerów lokalnych oraz czynności związane z rozliczeniem płatności powinny zostać uznane za mające związek z działalnością gospodarczą Spółki, a w konsekwencji za niepodlegające opodatkowaniu VAT w oparciu o art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z ww. powołanego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych (warunki te muszą być spełnione łącznie),
*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Wypełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zatem stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością. Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do przedstawionego opisu planowanego zdarzenia przyszłego w kontekście zadanego pytania, w sytuacji gdy faktycznie Wnioskodawca nieodpłatnie świadczyć będzie usługi polegające na wystawianiu faktur w imieniu i na rzecz Partnerów lokalnych oraz czynności związane z rozliczeniem płatności, to wykonywane one będą w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpią przesłanki do opodatkowania nieodpłatnego świadczenia usług na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy. Tym samym, stanowią one czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.