Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-76/15/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-21
Teza: powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnego zbycia lub umorzenia udziałów w spółce kapitałowej
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka kapitałowa; udział-umorzenie udziałów; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 31 marca 2015 r. (data wpływu do tut. Organu 28 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym 6 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego zbycia lub umorzenia udziałów w spółce kapitałowej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2015 r. do tut. Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego zbycia lub umorzenia udziałów w spółce kapitałowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 24 czerwca 2015 r. Znak: IBPB-1-2/4510-75/15/KP, IBPB-1-2/4510-76/15/KP, IBPB-1-2/4510-77/15/KP, IBPB-1-2/4510-78/15/KP, IBPB-1-2/4510-79/15/KP wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 6 lipca 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka”) jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest obecnie akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej („SKA”), która została zawiązanai zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r. poz. 1387 ze zm., dalej jako: „ustawa nowelizująca”). SKA nie dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie ustawy nowelizującej. Zgodnie z art. 4 ust. 1 i 2 ustawy nowelizującej, do zakończenia jej obecnego roku obrotowego SKA nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, potwierdziły to również interpretacje wydane przez organy podatkowe. W przyszłości, ale do zakończenia roku obrachunkowego poprzedzającego moment uzyskania podmiotowości prawnopodatkowej na gruncie ustawy o CIT, rozważana jest sprzedaż aktywów (stanowiących bądź niestanowiących przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowaną część) przez SKA do majątku dotychczasowego komplementariusza SKA (dalej: „SF”). W wyniku tej transakcji powstanie należność, która zostanie uregulowana. W następnym kroku niewykluczone, że SF przestanie pełnić funkcję komplementariusza, tym samym nie będzie wspólnikiem SKA. W chwili obecnej Spółka rozważa; nabycie ogółu praw i obowiązków w SKA od występującego SF, w wyniku tej transakcji Wnioskodawca będzie zarówno akcjonariuszem, jak i komplementariuszem w SKA. W wyniku powyższych działań SKA będzie miała środki pieniężne z tytułu sprzedaży swoich aktywów. Następnie SKA zamierza objąć nowo wyemitowane udziały w podwyższonym kapitale zakładowym SF i w efekcie podwyższyć kapitały (zakładowy oraz zapasowy) SF w ten sposób, że znaczna część środków (tj. wkładu pieniężnego) trafi na kapitał zapasowy SF. Niewykluczone, że po dokonaniu podwyższenia kapitału zakładowego SF, w wyniku którego nowo wyemitowane udziały obejmie SKA, dojdzie do nieodpłatnego nabycia udziałów własnych przez SF od SKA, a nabyte udziały zostaną następnie umorzone w drodze uchwały zgromadzenia wspólników Spółki bez wynagrodzenia. Umorzenie powyżej wskazanych udziałów może mieć charakter dobrowolny, alternatywnie Spółka zakłada, że umorzenie może mieć także charakter przymusowy (bez zgody wspólnika) lub automatyczny (z chwilą ziszczenia się określonego w umowie, spółki zdarzenia). Każde z trzech rodzajów umorzenia będzie mogło odbyć się za zgodą SKA bez wynagrodzenia (tzn. dojdzie do umorzenia w jednym z trzech trybów, jednakże niezależnie od tego, jaki tryb zostanie wybrany, umorzenie przeprowadzone będzie bez wynagrodzenia). Zgoda na umorzenie (dobrowolne, automatyczne albo przymusowe) bez, wynagrodzenia zostanie wyrażona w trybie art. 199 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej: „ksh” -powinno być Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.), przez wspólnika, którego udziały będą umarzane (SKA). Alternatywnie, dopuszcza się możliwość umorzenia udziałów za wynagrodzeniem gotówkowym znacząco niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów. Umorzenie udziałów odbyłoby się w procedurze umorzenia dobrowolnego za wynagrodzeniem niższym niż wartość rynkowa umarzanych udziałów bądź bez wynagrodzenia w trybie art. 199 § 3 ksh. W wyniku umorzenia SKA nie byłaby już udziałowcem SF, wyłącznymi udziałowcami byłyby inne podmioty, tj. osoby prawne i osoby fizyczne. SKA, Spółka oraz osoby fizyczne i prawne pozostające w SF po umorzeniu udziałów należących do SKA są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT.

Niewykluczone, że jednocześnie na tym samym zgromadzeniu wspólników, podczas którego podjęta zostanie uchwała w sprawie umorzenia udziałów, podwyższony zostanie kapitał zakładowy SF o kwotę stanowiącą równowartość łącznej wartości nominalnej umarzanych udziałów. Podwyższenie to może zostać skierowane do innego wspólnika spółki (dalej: „Wspólnik Pozostający”).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nieodpłatne zbycie udziałów w SF przez SKA, w której Wnioskodawca będzie komplementariuszem, w celu ich umorzenia, a także umorzenie automatyczne lub przymusowe ww. udziałów, przysługujących SKA w SF, nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu jako komplementariusza SKA proporcjonalnie do jego udziałów w zysku? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że ustalenie skutków podatkowych zdarzeń podatkowo-prawnych, objętych pytaniem Nr 2, jest prawnie relewantne dla Wnioskodawcy jako komplementariusza SKA, pomimo że bezpośrednią stroną przedstawionych zdarzeń prawnych będzie SKA, albowiem Wnioskodawca będzie komplementariuszem SKA, co rodzi bezpośrednie skutki podatkowo-prawne po stronie Wnioskodawcy, w przypadku wystąpienia jakiegokolwiek przychodu podatkowego i jego ewentualnej wysokości, proporcjonalnie do osiadanego przez komplementariusza udziału w zysku SKA.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością SF bez wynagrodzenia (zarówno dobrowolnego, jak i przymusowego automatycznego), nie będzie miało miejsce faktyczne uzyskanie/otrzymanie przychodu przez wspólnika, którego udziały podlegają umorzeniu (SKA), a w konsekwencji także po stronie Wnioskodawcy jako komplementariusza SKA, w związku z późniejszym podziałem zysku w SKA pomiędzy jej wspólników.

Tryb umarzania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: „ksh”). W myśl art. 199 § 1 ksh, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe), albo z chwilą ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia (umorzenie automatyczne). Stosownie natomiast do art. 199 § 3 ksh, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia - przy czym przepis ten swoim zakresem obejmuje każdy rodzaj umorzenia, tj. umorzenie dobrowolne, przymusowe oraz automatyczne. Stosownie do treści art. 199 § 2 zdanie 1 ksh, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Art. 199 § 3 ksh dopuszcza jednakże sytuację, w której za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia. W celu ustalenia skutków podatkowych Wnioskodawca wskazuje, że nieodpłatne zbycie udziałów w celu ich umorzenia od dnia 1 stycznia 2011 r. nie mieści się w kategorii dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych. Z tego też względu, dla określenia konsekwencji podatkowych należy posługiwać się ogólnym pojęciem przychodów określonych w art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej; „ ustawa o CIT”).

Art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, zawiera otwarty katalog kategorii uznawanych za przychód dla potrzeb tego podatku. Jednak z przepisów tych wynika, że przychodami są - co do zasady - wszelkie przysporzenia o charakterze trwałym (faktycznie otrzymane lub należne).

Należy podkreślić, że stosownie do wypracowanych w orzecznictwie sądowym i w doktrynie ustaleń, przychodem jest tylko takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywny). Jako przykład można wskazać orzeczenie WSA we Wrocławiu z 25 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 1294/10, w którym stwierdzono, że przychodem jest trwałe i jednocześnie nieodwołalne realne przysporzenie majątkowe (przyrost rozumiany w sensie potocznym, czyli zmiana in plus w wartości majątku).

Analogiczne stanowisko zostało również przedstawione w wyroku NSA z 19 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1047/09.

Tymczasem w przypadku umorzenia udziałów bez wynagrodzenia, w momencie umorzenia nie dochodzi do jakiegokolwiek przysporzenia po stronie SKA (tj. udziałowca), będącej zbywcą udziałów (ani faktycznego, ani należnego) i tym samym w późniejszym czasie po stronie Wnioskodawcy (będącym komplementariuszem SKA). Zatem należy uznać, że w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie powstaje po stronie SKA jak i Wnioskodawcy przychód do opodatkowania.

Podsumowując Wnioskodawca stwierdza, że w świetle powyższego stanowisko w zakresie pytania 2, zgodnie z którym nieodpłatne zbycie udziałów SF przez SKA w celu ich umorzenia, a także umorzenie przymusowe/automatyczne - bez wynagrodzenia, nie będzie skutkować powstaniem po stronie SKA ze względu na jej status podatkowy, a w efekcie także po stronie Wnioskodawcy, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, jest w pełni uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1, 3-5 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.