Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4510-69/16/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-02
Teza: w zakresie skutków podatkowych, jakie dla Wnioskodawcy, jako jedynego wspólnika spółki amerykańskiej powstaną w związku ze zmianą kraju siedziby tej Spółki, w sytuacji gdy nie dojdzie do zwiększenia wartości nominalnej udziałów/akcji posiadanych przez Wnioskodawcę
Słowa kluczowe: kapitał-podwyższenie kapitału; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; przychód-źródła przychodu; siedziba-zmiana siedziby; wspólnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 lutego 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 1 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych, jakie dla Wnioskodawcy, jako jedynego wspólnika spółki amerykańskiej powstaną w związku ze zmianą kraju siedziby tej Spółki, w sytuacji gdy nie dojdzie do zwiększenia wartości nominalnej udziałów/akcji posiadanych przez Wnioskodawcę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 marca 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie skutków podatkowych, jakie dla Wnioskodawcy, jako jedynego wspólnika spółki amerykańskiej powstaną w związku ze zmianą kraju siedziby tej Spółki, w sytuacji gdy nie dojdzie do zwiększenia wartości nominalnej udziałów/akcji posiadanych przez Wnioskodawcę.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – Spółka europejska (dalej: „Spółka”), jest jedynym wspólnikiem w spółce utworzonej zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej (dalej jako: „Spółka amerykańska”). Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki amerykańskiej, rozważa zmianę siedziby Spółki amerykańskiej do Państwa Członkowskiego Unii Europejskiej (dalej jako: „Państwo Członkowskie”). W rezultacie zmiany siedziby, Spółka amerykańska przyjmie właściwą formę prawną dla Państwa Członkowskiego, zostanie wpisana do rejestru prowadzonego przez Państwo Członkowskie i będzie podlegała regulacji prawa spółek tego Państwa Członkowskiego. Przepisy prawa amerykańskiego oraz prawa Państwa Członkowskiego w ramach procedury zmiany siedziby przewidują pełną sukcesję prawną, w szczególności poprzez zachowanie osobowości prawnej oraz przekształcenie w spółkę podlegającą prawu przyjmującego państwa bez konieczności dokonania likwidacji.

Celem przeniesienia siedziby do Państwa Członkowskiego Spółka amerykańska będzie musiała spełnić pewne wymogi, między innymi w zakresie posiadania minimalnego kapitału zakładowego o określonej wysokości, wymaganego dla właściwej formy prawnej spółki funkcjonującej w Państwie Członkowskim. W przypadku, gdyby kapitał zakładowy Spółki amerykańskiej nie był przynajmniej równy wartości wymaganego minimalnego kapitału zakładowego dla właściwej formy spółki funkcjonującej w Państwie Członkowskim, Wnioskodawca planuje pokryć brakującą kwotę wkładem pieniężnym.

Istotne elementy opisu zdarzenia przyszłego zawarto również we własnym stanowisku Wnioskodawcy w sprawie, gdzie wskazano, że Wnioskodawca pragnie jednocześnie podkreślić, że w żadnym wypadku nie można utożsamiać planowanej migracji siedziby Spółki amerykańskiej z jej likwidacją. Zarówno bowiem przepisy prawa Stanów Zjednoczonych, jak i Państwa Członkowskiego przewidują możliwość przeprowadzenia procedury zmiany siedziby spółki bez konieczności przeprowadzenia likwidacji.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zmiana państwa siedziby Spółki amerykańskiej, będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika tego podmiotu, powstaniem przychodu z perspektywy podatku dochodowego od osób prawnych, w przypadku, gdy w związku z przeniesieniem siedziby Spółki amerykańskiej nie dojdzie do zwiększenia wartości nominalnej udziałów/akcji posiadanych przez Wnioskodawcę?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy w związku z przeniesieniem siedziby Spółki amerykańskiej nie będzie konieczne podwyższenie jej kapitału zakładowego/akcyjnego, zmiana państwa siedziby Spółki amerykańskiej pozostaje dla Wnioskodawcy - jako wspólnika Spółki amerykańskiej - czynnością neutralną z punktu widzenia ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U z 2014 r., poz. 851, ze zm., dalej: „ustawa o CIT”). W szczególności, na skutek migracji Spółki amerykańskiej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy.

W konsekwencji tego procesu nie dojdzie bowiem do powstania przysporzenia po stronie Wnioskodawcy, w szczególności nie dojdzie do zwiększenia wartości nominalnej praw udziałowych (udziałów/akcji) posiadanych przez Wnioskodawcę, ani poprzez zwiększenie wartości nominalnej posiadanych udziałów/akcji, ani objęcie dodatkowych udziałów/akcji.

Uzasadniając powyższe twierdzenie Wnioskodawca wskazał, że instytucja prawna zmiany siedziby spółki zagranicznej do innego państwa obcego jest akceptowana przez polski system prawny. Zgodnie bowiem z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. Prawo prywatne międzynarodowe (Dz.U. Nr 80 poz. 432), z chwilą przeniesienia siedziby do innego państwa, osoba prawna podlega prawu tego państwa. Osobowość prawna uzyskana w państwie dotychczasowej siedziby jest zachowana, jeżeli przewiduje to prawo każdego z zainteresowanych państw.

W odniesieniu zatem do kwestii przeniesienia siedziby spółki do innego państwa, polski ustawodawca w pełni respektuje skutki tego procesu, powstające zgodnie z reżimem każdego z uczestniczących państw, w postaci zachowania dotychczasowej osobowości prawnej.

Należy jednocześnie podkreślić, że kwestia skutków podatkowych wynikających ze zmiany siedziby spółki nie została uregulowana wprost na gruncie ustawy o CIT. W konsekwencji, zdaniem Spółki, w pierwszej kolejności należy wziąć pod rozwagę ogólne rozumienie pojęcia „przychodu” dla celów podatku dochodowego.

W celu dokonania oceny, czy na skutek danego zdarzenia prawnego doszło do powstania przychodu podatkowego, należy zweryfikować, czy po stronie podatnika doszło do definitywnego zwiększenia jego aktywów majątkowych.

Ustawa o CIT nie wprowadza definicji legalnej pojęcia przychodu. W art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, prawodawca wskazał otwarty katalog przysporzeń, które stanowią przychód w rozumieniu prawa podatkowego. Niemniej jednak, na gruncie bogatego dorobku doktryny oraz praktyki prawa podatkowego, a także wykładni przepisów ustawy o CIT należy przyjąć, że, co do zasady, przychodem staje się każde definitywne przysporzenie majątkowe podatnika, zwiększające jego majątek w sposób trwały, które jednocześnie nie zostało wymienione w enumeratywnym katalogu przysporzeń niestanowiących przychodu zawartym w art. 12 ust. 4 ustawy o CIT oraz nie zostało wyłączone z opodatkowania (patrz. A. Obońska (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz., dostęp: Legalis). Próbę dookreślenia rozumienia pojęcia przychodu podjął przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 lutego 2013r. (sygn. akt II FSK 1248/11), wskazując, że: (…) z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej. W związku z powyższym, w celu dokonania oceny, czy na skutek danego zdarzenia prawnego doszło do powstania przychodu podatkowego, należy zweryfikować, czy po stronie podatnika doszło do definitywnego zwiększenia jego aktywów majątkowych.

Konkludując powyższe rozważania, Wnioskodawca pragnie wskazać, że w procesie interpretacji pojęcia przychodu podatkowego należy mieć na uwadze:

*   katalog przysporzeń unormowany w art. 12 ust 1 ustawy o CIT,
*   wypracowane przez praktykę oraz doktrynę prawa podatkowego rozumienie pojęcia przychodu, a także
*   normy konstytucyjne wskazujące zasadę wyłączności ustawy w prawie daninowym.

Wnioskodawca nadmienia, że w art. 10 ustawy o CIT, ustawodawca doprecyzowuje szczególną kategorię przysporzenia jaką jest dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych poprzez wskazanie, że jest nim, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także między innymi i) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, ii) dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał z innych kapitałów osoby prawnej.

W kontekście powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że ustawa o CIT nie przewiduje expressis verbis opodatkowania udziałowca z tytułu przeniesienia siedziby spółki zależnej. Celem zatem prawidłowej weryfikacji, czy w związku z migracją siedziby spółki dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu należy każdorazowo zweryfikować, czy na skutek tego procesu nie dojdzie do powstania definitywnego przysporzenia po stronie udziałowca.

Powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, potwierdzone zostało przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 21 marca 2014 r., Znak: ILPB4/423-504/13-2/DS, w której organ, odstępując od uzasadnienia, zgodził się ze stanowiskiem podatnika, zgodnie z którym: (…) co do zasady, zmiana państwa siedziby Spółki szwajcarskiej pozostaje dla Wnioskodawcy jako większościowego udziałowca Spółki szwajcarskiej – czynnością neutralną z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności na skutek migracji Spółki szwajcarskiej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy, o ile w konsekwencji tego procesu nie dojdzie do zwiększenia wartości nominalnej udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, na gruncie polskiego porządku prawnego, procesem analogicznym do przeniesienia siedziby Spółki amerykańskiej jest przekształcenie spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową. Na skutek bowiem obu tych procesów podmiot dokonuje zmiany formy prawnej prowadzenia działalności, działając w ramach pełnej sukcesji prawnej, jednocześnie utrzymując swoją osobowość prawną, a także cały dotychczasowy majątek.

Konsekwentnie, należy zatem wskazać, iż ustawa o CIT odnosi się wprost do opodatkowania przekształcenia spółek wyłącznie w kontekście wartości niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe. W odniesieniu zatem do przekształcenia formy prawnej ze spółki kapitałowej w inny typ spółki kapitałowej wskazana powyżej regulacja nie znajdzie zastosowania.

Mając na uwadze, że majątek spółki przekształcanej na skutek przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej, jedyną kategorią przysporzenia, którą może otrzymać udziałowiec spółki przekształcanej, uczestniczący w spółce przekształconej, zdaje się być dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na kapitał zakładowy z innych kapitałów tej osoby prawnej.

W przypadku zatem podjęcia decyzji o kapitalizacji posiadanych przez Spółkę amerykańską rezerw na kapitał zakładowy, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w wysokości nadwyżki nominalnej wartości udziałów/akcji posiadanych w Spółce amerykańskiej po przeniesieniu miejsca siedziby nad wartością nominalną udziałów/akcji posiadanych w Spółce amerykańskiej przed migracją.

Powyższe w kontekście przekształcenia spółek kapitałowych zdaje się potwierdzać przykładowo interpretacja indywidualna z 14 lutego 2008 r. Znak: IBPB2/415-387/07/HS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym: (…) opodatkowaniu podlega cala nadwyżka nominalnej wartości akcji przyznanych wspólnikom przystępującym do spółki przekształcanej nad wartością nominalną udziałów będących w posiadaniu wspólników spółki z o.o., a nie tylko kwota kapitału zapasowego przeznaczona na podwyższenie kapitału zakładowego, która jest różnicą pomiędzy docelowym kapitałem zakładowym w spółce akcyjnej a obecnym kapitałem zakładowym w spółce z o.o. Natomiast nie będzie dochodem faktycznie uzyskanym niepodzielony zysk i niezadysponowany kapitał zapasowy spółki z o.o., który w momencie przekształcenia w niezmienionej wielkości pozostanie również w spółce akcyjnej, jako niepodzielony zysk z lat ubiegłych i odpowiednio nierozdysponowany kapitał zapasowy.

Mając na uwadze powyższą argumentację, w ocenie Spółki, w przypadku, gdy w związku z przeniesieniem siedziby Spółki amerykańskiej nie będzie konieczne podwyższenie jej kapitału zakładowego, przeniesienie siedziby Spółki amerykańskiej do innego Państwa Członkowskiego powinno zostać uznane za zdarzenie neutralne podatkowo na gruncie ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie nadmienić należy, że stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe, albowiem z wniosku jednoznacznie wynika, że zmiana siedziby spółki nie spowoduje konieczności jej likwidacji w Stanach Zjednoczonych, jak również, że przepisy prawa amerykańskiego oraz prawa obowiązującego w Państwie Członkowskim, do którego zostanie przeniesiona siedziba Spółki amerykańskiej przewidują pełną sukcesję praw, w szczególności poprzez zachowanie osobowości prawnej migrującej spółki kapitałowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie będącym przedmiotem wniosku wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.