Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1209/12-2/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-28
Teza: W zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości, prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jej nabycia oraz zwolnienia z tego podatku dostawy Klatki schodowej.
Słowa kluczowe: budynek; grunty-grunt zabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 04.12.2012 r. (data wpływu 07.12.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości, prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jej nabycia oraz zwolnienia z tego podatku dostawy Klatki schodowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.12.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości, prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jej nabycia oraz zwolnienia z tego podatku dostawy Klatki schodowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka GmbH (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) z siedzibą w Hamburgu (Niemcy) prowadzi na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej działalność gospodarczą m.in. w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości oraz zagospodarowywania i wynajmu powierzchni komercyjnej w posiadanych przez siebie nieruchomościach.

Spółka posiada na terytorium Polski również inne nieruchomości. Obecnie Spółka prowadzi negocjacje ze spółką G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością HQ spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „Zbywca”), która przed przekształceniem działała w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą H. Sp. z o.o. Negocjacje dotyczą nabycia kolejnej nieruchomości biurowo-handlowej. Powyższa nieruchomość objęta jest księgą wieczystą i obejmuje (i) prawo użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej nr 38/3 oraz działki ewidencyjnej nr 54/2, (ii) nowo wybudowany budynek biurowo-handlowy „S.” wraz z wyposażeniem, znajdujący się na obu w/w działkach, wraz z infrastrukturą towarzyszącą, (iii) budowle, za wyjątkiem klatki schodowej zdefiniowanej w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego, znajdujące się na obu w/w działkach, (dalej: „Nieruchomość”).

Prawo wieczystego użytkowania działki ewidencyjnej nr 38/3 wraz z prawem własności zlokalizowanego na tej działce budynku, przeznaczonego do rozbiórki, zostało nabyte przez Zbywcę (działającego wówczas w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą H. sp. z o.o.) na podstawie umowy sprzedaży z dnia 14 lutego 2006 r. Transakcja ta była zwolniona z opodatkowania VAT. Budynek nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych, tym samym nie był amortyzowany. Następnie, Zbywca dokonał wyburzenia budynku zlokalizowanego na w/w działce.

W celu poprawienia warunków zagospodarowania działki ewidencyjnej nr 38/3, w dniu 15 grudnia 2010 r. Zbywca zawarł ze Skarbem Państwa umowę oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, na podstawie której nabył prawo wieczystego użytkowania działki ewidencyjnej o nr 54/2 (bezpośrednio przylegającej do działki ewidencyjnej nr 38/3). W chwili oddania działki ewidencyjnej nr 54/2 w wieczyste użytkowanie stanowiła ona teren niezabudowany. Ustanowienie użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej nr 54/2 podlegało opodatkowaniu VAT według obowiązującej stawki podstawowej.

Na działkach ewidencyjnych nr 38/3 i 54/2 Zbywca wybudował budynek biurowo-handlowy „S.” i budowle. W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z budową ww. budynku i budowli wchodzących w skład Nieruchomości, Zbywca zapłacił podatek VAT, przy czym przysługiwało mu pełne prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony od tych nabyć (Zbywca skorzystał z tego prawa).

Wchodzący w skład Nieruchomości budynek „S.” został oddany do użytkowania na podstawie pozwolenia na użytkowanie z dnia 19 czerwca 2012 r.

Na podstawie umów najmu zawartych przez Zbywcę, powierzchnia w budynku „S.” jest przedmiotem najmu na rzecz podmiotów trzecich. Najemcy rozpoczęli korzystanie z wynajętych powierzchni budynku „S.”, w wykonaniu umów najmu, sukcesywnie począwszy od maja 2012 r. (tj. pierwszy najemca – w maju 2012 r., a kolejni – w późniejszych datach). Ponadto, na chwilę obecną część powierzchni budynku „S.” oraz wszystkie wchodzące w skład Nieruchomości budowle nigdy nie były przedmiotem najmu.

Po wybudowaniu budynku biurowo-handlowego oraz wzniesieniu budowli, Zbywca nie dokonywał ulepszeń budynku i budowli wchodzących w skład Nieruchomości, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% ich podatkowej wartości początkowej.

Obecnie, wynajem Nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich jest podstawową działalnością i głównym źródłem przychodów Zbywcy. Prowadzona przez Zbywcę działalność polegająca na wynajmie Nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT, a Zbywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem tego podatku.

Przedmiotem planowanej przez Zbywcę i Spółkę transakcji będzie Nieruchomość (w tym, (i) prawo użytkowania wieczystego działki ewidencyjnej nr 38/3 oraz działki ewidencyjnej nr 54/2, (ii) nowo wybudowany budynek biurowo-handlowy „S.” wraz z wyposażeniem, znajdujący się na obu w/w działkach, oraz infrastrukturą towarzyszącą, (iii) budowle znajdujące się na obu w/w. działkach, za wyjątkiem opisanej niżej Klatki schodowej).

Dodatkowo w chwili obecnej na działce ewidencyjnej nr 38/3 znajduje się jeszcze pozostałość po wyburzonym budynku w postaci klatki schodowej (dalej: „Klatka schodowa”), która historycznie obsługiwała wyburzony budynek na działce ewidencyjnej nr 38/3 oraz budynek zlokalizowany na działce sąsiedniej. Aktualnie Klatka schodowa nie przynależy do nowo wybudowanego budynku biurowo-handlowego „S.” (tj. nie jest z nim w żaden sposób ani konstrukcyjnie ani funkcjonalnie związana), lecz stanowi element funkcjonalny budynku zlokalizowanego na sąsiedniej działce (tj. budynku nienależącego do Zbywcy i niebędącego przedmiotem planowanej transakcji pomiędzy Zbywcą i Nabywcą). Zbywca nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie Klatki schodowej.

W dniu składania niniejszego wniosku nie zostało przesądzone, czy Klatka schodowa będzie przedmiotem sprzedaży do Spółki, czy nie. W związku z tym, z ostrożności procesowej, dla potrzeb niniejszego wniosku Wnioskodawca przedstawia następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Klatka schodowa będzie stanowiła przedmiot planowanej transakcji pomiędzy Zbywcą i Spółką;
2.  Klatka schodowa spełnia definicję budynku lub budowli, w rozumieniu prawa budowlanego.

Jednocześnie, zgodnie z brzmieniem art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.; dalej: „KC”), z mocy samego prawa, w wyniku nabycia Nieruchomości na Spółkę przejdą umowy najmu powierzchni w budynku „S.” (Spółka wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Zbywcy, jako wynajmującego, wynikające z tych umów).

Ponadto, Spółka – na mocy umowy sprzedaży Nieruchomości lub odrębnej/-ych umowy/-ów – przejmie następujące składniki majątku Zbywcy, które ze względu na swój charakter są ściśle związane z Nieruchomością, tj. w szczególności:

*   dokumentację budowlaną,
*   prawa autorskie do dokumentacji budowlanej,
*   prawa z tytułu rękojmi lub gwarancji jakości za wady budynku „S.” wraz z zabezpieczeniem należytego wykonania obowiązków z tego tytułu w postaci gwarancji bankowych lub innych zabezpieczeń,
*   zabezpieczenia złożone przez najemców Nieruchomości (w tym gwarancje bankowe i kaucje pieniężne),
*   prawa i obowiązki związane z korzystaniem i utrzymaniem drogi wewnętrznej, chodników i miejsc postojowych zlokalizowanych na działkach drogowych (Al. Solidarności, ul. Bielańska) sąsiadujących z Nieruchomością (Al. Solidarności, ul. Bielańska), w zakresie uzgodnionym przez strony.

Z drugiej strony, w ramach planowanej transakcji, następujące składniki majątkowe powiązane z Nieruchomością nie zostaną nabyte przez Wnioskodawcę:

*   wierzytelności i inne prawa majątkowe, niezwiązane z Nieruchomością;
*   umowy rachunków bankowych oraz środki pieniężne należące do Zbywcy (przy czym kaucje pieniężne od najemców zostaną przekazane Wnioskodawcy);
*   umowa o zarządzanie Nieruchomością – obecna umowa zostanie rozwiązana, a zarządzanie Nieruchomością lub ewentualnie powierzenie zarządzania innemu podmiotowi będzie znajdować się w gestii Spółki;
*   umowy o dostawę mediów (a przynajmniej ich większość) – obecne umowy, co do zasady, zostaną rozwiązane, a zapewnienie zaopatrzenia Nieruchomości w te media będzie leżeć w gestii Spółki;
*   umowy związane z obsługą administracyjną Zbywcy (prowadzenie ksiąg, obsługa prawna, usługi doradztwa podatkowego itp.);
*   księgi handlowe Zbywcy;
*   zobowiązania Zbywcy niezwiązane ze stosunkami najmu (również te bezpośrednio związane z Nieruchomością, w szczególności nie będzie przejęta przez Wnioskodawcę umowa kredytu bankowego zawarta w celu finansowania budowy oraz zobowiązania z tytułu wyemitowanych przez Zbywcę obligacji i zaciągniętych pożyczek związanych z prowadzonym procesem deweloperskim);
*   polisa ubezpieczeniowa dotycząca Nieruchomości (Spółka ubezpieczy budynek i ewentualnie budowle we własnym zakresie);
*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how związany z wybudowaniem budynku i/lub budowli oraz wyszukaniem najemców o zróżnicowanym profilu działalności;
*   nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy.

Spółka nie wyklucza, że umowa o zarządzanie Nieruchomością, umowy o dostawę mediów oraz o świadczenie innych usług zostaną zawarte z tymi samymi usługodawcami oraz w podobnym kształcie do tych obowiązujących u Zbywcy, jednak już we własnym zakresie Wnioskodawcy i na warunkach wynegocjowanych przez Spółkę.

Co więcej, Spółka nie wyklucza również, że w ramach planowanej transakcji nabędzie od Zbywcy znak towarowy lub inne prawo autorskie do znaku tj. do logotypu przedstawiającego schemat budynku wraz z jego nazwą historyczną – „S.” (znak słowno-graficzny). W dniu składania niniejszego wniosku znak towarowy nie jest objęty prawem ochronnym, przy czym Zbywca nie wyklucza złożenia – przed zawarciem transakcji - wniosku do Urzędu Patentowego Rzeczpospolitej Polskiej o udzielenie prawa ochronnego na ten znak. Koszty wytworzenia znaku zostały poniesione przez inny podmiot z grupy Zbywcy, przy czym zostaną na Zbywcę refakturowane przed dokonaniem transakcji

Należy ponadto dodać, iż wyszczególniona powyżej Nieruchomość (łącznie z Klatką schodową) nie jest wyodrębniona organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy. W szczególności, nie stanowi ona oddziału, zakładu oraz nie są dla niej prowadzone odrębne księgi.

Strony przewidują, że planowana transakcja zostanie zawarta w 2013 roku.

W chwili obecnej nie jest planowana likwidacja spółki Zbywcy po zawarciu transakcji pomiędzy Zbywcą i Spółką. Ponadto, niewykluczone, że Zbywca dokona kolejnej inwestycji w inną nieruchomość (przy czym decyzja o zaangażowaniu w realizację nowej inwestycji nie została jeszcze podjęta).

Po nabyciu Nieruchomości, Spółka będzie przy jej wykorzystaniu prowadziła działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w budynku „S.” będącym jednym z elementów Nieruchomości, tj. będzie wykorzystywała Nieruchomość wyłącznie do sprzedaży opodatkowanej VAT. Na moment zawarcia planowanej transakcji, Spółka, będzie posiadać status czynnego podatnika VAT.

W zakresie w jakim od pierwszego zasiedlenia (w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT) budynków, budowli lub ich części, stanowiących przedmiot transakcji, upłynął okres co najmniej dwóch lat, przed dostawą Nieruchomości na rzecz Spółki strony nie złożą do właściwego organu podatkowego oświadczenie o wyborze opodatkowania transakcji VAT, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę, że w stosunku do konsekwencji planowanej transakcji w zakresie podatku VAT z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego wystąpili zarówno Zbywca jaki i Spółka.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy po dokonaniu zakupu Nieruchomości (nieobejmującej Klatki schodowej) i otrzymaniu faktury VAT potwierdzającej jej dokonanie - Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego na transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT), ponieważ:
    1.  planowana transakcja będzie stanowiła dla Zbywcy odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,
    2.  planowana transakcja nie będzie mieściła się w katalogu transakcji wymienionych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w szczególności przenoszone na Wnioskodawcę w ramach transakcji składniki majątku, w tym Nieruchomość nie będą stanowiły na gruncie ustawy o VAT przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa - o których mowa w tym przepisie,
    3.  planowana transakcja nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, gdyż w odniesieniu do budynku „S.”, budowli lub ich części (bez Klatki schodowej) nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień z opodatkowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 i 10a ustawyoVAT),
    4.  Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.
2.  Czy w odniesieniu do nabycia Klatki schodowej Wnioskodawca będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jako że:
    1.  do dostawy Klatki schodowej znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, oraz
    2.  strony nie wybiorą opodatkowania VAT dostawy Klatki schodowej?
3.  Czy w związku z zakupem Nieruchomości (nieobejmującej Klatki schodowej), która podlega opodatkowaniu VAT, na Spółce - jako kupującym - nie będzie ciążył obowiązek uiszczenia PCC?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Po dokonaniu zakupu Nieruchomości (nieobejmującej Klatki schodowej) i otrzymaniu faktury VAT potwierdzającej jej dokonanie. Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego na transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT), ponieważ:
    1.  planowana transakcja będzie stanowiła dla Zbywcy odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,
    2.  planowana transakcja nie będzie mieściła się w katalogu transakcji wymienionych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w szczególności przenoszone na Wnioskodawcę w ramach transakcji składniki majątku, w tym Nieruchomość nie będą stanowiły na gruncie ustawy o VAT przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, o których mowa w tym przepisie,
    3.  planowana transakcja nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, gdyż w odniesieniu do budynku „S.”, budowli lub ich części (za wyjątkiem Klatki schodowej) nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień z opodatkowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 i 10a) ustawy o VAT,
    4.  Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.
2.  W odniesieniu do Klatki schodowej znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT (o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT), przy czym strony nie wybiorą opodatkowania VAT dostawy Klatki schodowej, co oznacza, że Wnioskodawca będzie zobowiązany do uiszczenia PCC od nabycia Klatki schodowej w stawce 2%.;
3.  W związku z zakupem Nieruchomości (nieobejmującej Klatki schodowej), która podlega opodatkowaniu VAT, na Spółce - jako kupującym - nie będzie ciążył obowiązek uiszczenia PCC w odniesieniu do planowanej transakcji (na mocy regulacji zawartej w przepisie art. 2 pkt 4 ustawy o PCC).

Ad 1.

1.  Sprzedaż Nieruchomości jako dostawa towarów, niemieszcząca się w dyspozycji art. 6 ust. 1 ustawy o VAT

Spółka stoi na stanowisku, że nabycie składników majątku niewyodrębnionych organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy stanowić będzie nabycie poszczególnych, indywidualnych składników majątkowych Zbywcy. Jednocześnie taka transakcja nie będzie stanowić nabycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w myśl przepisów ustawy o VAT. W konsekwencji powyższego, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na nabyciu Nieruchomości.

Dostawa towarów - zasady ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W konsekwencji, sprzedaż objętych zakresem transakcji składników majątku, w tym przede wszystkim Nieruchomości, stanowić będzie dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Przedsiębiorstwo oraz zorganizowana część przedsiębiorstwa — wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT

Stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dlatego też dla prawidłowego wykazania czy przedmiotowa transakcja nabycia Nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT, istotne jest potwierdzenie, że nie dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa:

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

W rezultacie, na gruncie tych przepisów zorganizowana część przedsiębiorstwa istnieje, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład czy też przedsiębiorstwo, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić wówczas, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2011 r. (sygn. IPPP1-443-1318/10-2/JL) takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Z przedstawionego stanu faktycznego odnoszącego się do zdarzenia przyszłego wynika, że Nieruchomość, którą Wnioskodawca zamierza nabyć, w żaden sposób nie została wydzielona organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy.

Wyodrębnienie finansowo oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwała na przyporządkowanie majątku, przychodów kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Elementów takich nie będzie zawierała umowa nabycia Nieruchomości, którą Spółka zamierza zawrzeć. W opisywanym przypadku Nieruchomość nie stanowi oddzielnego zakładu czy oddziału, nie może samodzielnie spełniać zadań gospodarczych. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Nieruchomość, którą Spółka zamierza nabyć obejmuje składniki majątku, które jako takie nie są wystarczające do realizacji określonych zadań gospodarczych. Powyższe wiąże się w szczególności z faktem, iż szereg elementów koniecznych do samodzielnego funkcjonowania, wymienionych w stanie faktycznym, nie będzie przedmiotem transakcji.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Zbywcy. Z uwagi na fakt, że Zbywca nie wyodrębnił w żaden sposób w ramach prowadzonej działalności zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji ich zadań gospodarczych, zbywane składniki majątkowe nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, dopiero zawarcie stosownych umów z usługodawcami zewnętrznymi (w tym na zarządzanie Nieruchomością) poprzedzone nabyciem Nieruchomości od Zbywcy pozwoli Spółce na prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem omawianych aktywów.

Powyższe podejście jest potwierdzane przez administrację skarbową. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 10 kwietnia 2009 r. (sygn. ILPB3/423-74/09-4/HS) zgodził się z argumentacją podatnika, że aby uznać określony zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa: ,,… nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Jak wynika z powyższego, zorganizowana część przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębny zakład mogący realizować zadania gospodarcze. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, które w przyszłości mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowanym, autonomicznym zespołem tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki”.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Co więcej, Spółka z mocy prawa wstąpi w stosunki najmu dotyczące Nieruchomości, ale w ramach planowanej transakcji nie dojdzie od przeniesienia zobowiązań Zbywcy niezwiązanych z tymi stosunkami (w tym także tych bezpośrednio związanych z Nieruchomością), co stanowi element konieczny do stwierdzenia, że dochodzi do dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dodatkowo, należy także wskazać, że intencją Zbywcy jest zbycie wyłącznie Nieruchomości (w tym, mi.n. budynku „S.” wraz z wyposażeniem) wraz z innymi składnikami majątku nierozerwalnie związanymi z Nieruchomością (zgodnie z zakresem zawartym w opisie zdarzenia przyszłego), natomiast księgi rachunkowe, umowy związane z utrzymaniem Nieruchomości czy też środki pieniężne i tajemnice przedsiębiorstwa, itp. nie zostaną przeniesione do Spółki w ramach planowanej transakcji (wyjątek stanowią umowy najmu, jako że z mocy prawa zostają przeniesione na Spółkę, a także związane z nimi zabezpieczenia umów najmu ustanowione przez najemców). Szczegółowa lista składników majątkowych Zbywcy, które będą przedmiotem planowanej transakcji oraz tych, które nie będą objęte planowaną transakcją jest przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego.

Przedstawione powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydanych w zbliżonych do analizowanego stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych, w tym m.in.:

1.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 października 2012 roku, znak IPPP1/443-647/12-2/JL, w której organ, odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny, za prawidłowe uznał stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Co więcej, Nabywca z mocy prawa wstąpi w stosunki najmu dotyczące Nieruchomości, ale w ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia zobowiązań Spółki niezwiązanych z tymi stosunkami (w tym także tych bezpośrednio związanych z Nieruchomościami), co stanowi element konieczny do stwierdzenia, że dochodzi do dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Dodatkowo należy także wskazać, że intencją Spółki jest zbycie samych Nieruchomości i ich przynależności (zgodnie z zakresem opisanym w stanie faktycznym) stanowiących odrębne środki trwałe, natomiast księgi rachunkowe, umowy związane z utrzymaniem Nieruchomości czy też środki pieniężne i tajemnice przedsiębiorstwa nie zostaną przeniesione w ramach planowanej transakcji (wyjątek stanowią umowy najmu, jako że zostają przeniesione na Nabywcę z mocy prawa, i związane z nimi depozyty najemców). Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Nieruchomości nie tworzą ani nie będą tworzyły zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.
2.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 sierpnia 2011 roku, znak IPPP3/443-743/11-3/JK, w której organ, odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny, za prawidłowe uznał stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „Niemożliwe jest zdaniem Wnioskodawcy prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni na cele biurowo-handlowo-usługowe bez zapewnienia najemcom dostaw mediów, czy też bez zarządzania budynkiem nieruchomością. Z tego powodu należy uznać, że Wnioskodawca dokonuje nabycia składnika majątkowego w postaci nieruchomości wraz z logo budynku, infrastrukturą techniczną, budowlami, ulicami wewnętrznymi, wyposażeniem, określonymi prawami, w tym związanymi z budynkiem II, który dopiero po dokonaniu przez Wnioskodawcę określonych działań organizacyjnych takich jak m.in. zawarcie nowych umów z dostawcami mediów, o zarządzanie nieruchomością, mógłby stać się przedsiębiorstwem Wnioskodawcy. Wszelka działalność operacyjna związana z przedmiotową nieruchomością prowadzona jest przez podmioty zewnętrzne, zatem zdaniem Spółki brak cesji odpowiednich umów można porównać do braku transferu pracowników Sprzedawcy. Z tego powodu należy uznać, iż nie zachodzi związek funkcjonalno-organizacyjny konieczny do zakwalifikowania nabycia przedmiotowego zespołu składników majątkowych jako nabycia przedsiębiorstwa”. Analogiczne stanowisko potwierdził ten sam organ w interpretacji z dnia 24 lutego 2010 roku, znak IPPP2-443-82/10-2/JB;
3.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2011 roku, znak IPPP2/443-318/11-4/KG, zgodnie z którą: „Brak środków pieniężnych nie pozwala na spełnienie wymogów, zgodnie z którymi nabywający zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest w stanie w oparciu o pozyskane składniki majątku kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej”;
4.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 lutego 2011 roku, znak IPPP3/443-1107/10-4/IB, zgodnie z którą: „W przedmiotowym przypadku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych Wnioskodawcy, w tym w szczególności zobowiązania do spłaty kredytu oraz pożyczek czy kluczowych umów dotyczących funkcjonowania Nieruchomości, w tym m.in. umowy o zarządzanie Nieruchomością (\`(...)\`). Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, iż Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie oraz finansowo z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, nie stanowi oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu itp., nie jest dla niej sporządzany bilans odrębny od bilansu całej Spółki. Reasumując, stwierdzić należy zbycie Nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w zdarzeniu przyszłym nie może być uznane za zbycie przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Zatem zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży będą poszczególne składniki majątkowe składające się na Nieruchomość, opodatkowane na zasadach przewidzianych dla dostawy poszczególnych części majątku”;
5.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 stycznia 2011 roku znak IPPP3/443-1087/10-3/KT, w której organ, odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny, za prawidłowe uznał stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „w ramach przedmiotowej transakcji Wnioskodawca nabędzie jedynie środki trwałe w postaci Nieruchomości wraz z posadowionym nań Budynkiem, niskocenny środek trwały w postaci centrali telefonicznej stanowiącej wyposażenie budynku, prawo do korzystania ze znaku towarowego „Marynarska Point” oraz ściśle związane z Budynkiem prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących projektu architektonicznego oraz gwarancji budowlanych dotyczących Budynku. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej transakcji - oprócz wspomnianych powyżej wierzytelności - w rękach Zbywcy pozostaną pewne aktywa należące obecnie do jego przedsiębiorstwa, w szczególności środki pieniężne, wszelkie tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz jego własny know-how. Doniosłe znaczenie ma również fakt, iż w związku z przedmiotową transakcją nie dojdzie do przejęcia przez Wnioskodawcę ksiąg rachunkowych Zbywcy oraz innych dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, jak również praw i obowiązków wynikających z kluczowych umów o świadczenie usług serwisowych i innych czynności związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości i Budynku (w tym umowy o zarządzanie nieruchomością, ochronę, obsługę techniczną, sprzątanie, wywóz nieczystości, itd.). (\`(...)\`) zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności nie podlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT”

Stanowisko Spółki, zgodnie z którym nabywane w ramach planowanej transakcji składniki majątkowe nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13.06.2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Spółki konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku), która – co należy zaznaczyć – była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe. Z interpretacji Ministra Finansów można wywnioskować bowiem, iż za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem. Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Tymczasem – jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego – w analizowanym przypadku przedmiotowej transakcji nie będzie towarzyszył transfer wierzytelności ani zobowiązań Zbywcy, innych niż te wskazane w opisie zdarzenia przyszłego (stricte związanych z Nieruchomością).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji, obejmujący w szczególności Nieruchomość, nie tworzy ani nie będzie tworzył zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy.

Przedsiębiorstwo:

Przepisy ustawy o VAT oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. Odniesienie do definicji tego pojęcia w prawie podatkowym można odnaleźć w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.). W art. 4a pkt 3 omawianej ustawy wskazano wyraźnie, iż przedsiębiorstwo oznacza przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów KC. W związku z czym należy odwołać się odpowiednio do przepisów KC i takie stanowisko potwierdza powszechnie praktyka organów podatkowych i sądów administracyjnych.

Zgodnie z art. 551 KC – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zastosowanie w przedmiotowym katalogu wyrażenia „w szczególności” powoduje, iż katalog ten jest katalogiem otwartym i stanowi przykładowe wymienienie elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu KC. Należy podkreślić, że nie każde działające w przestrzeni gospodarczej przedsiębiorstwo musi składać się ze wszystkich elementów, które zostały wymienione przez ustawodawcę w katalogu otwartym zawartym w art. 551 KC (część z tych elementów może bowiem nie istnieć). Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, jedynie w sytuacji gdy wszystkie wymienione w art. 551 KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), stanowiące zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, zostaną przekazane nabywcy w ramach planowanej transakcji, można mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka zamierza nabyć składniki majątkowe, obejmujące przede wszystkim Nieruchomość. Nie planuje się natomiast nabyć szeregu elementów składających się na przedsiębiorstwo takich jak m.in.: wierzytelności inne niż te wskazane w opisie zdarzenia przyszłego (wynikające z umów najmu), środki pieniężne i rachunki bankowe, tajemnice związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, księgi handlowe Zbywcy. Szczegółowa lista składników majątkowych Zbywcy, które będą przedmiotem planowanej transakcji oraz tych, które nie będą objęte planowaną transakcją jest przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego.

Ponadto, na podstawie przepisu art. 678 KC, Spółka wstąpi w stosunki najmu na miejsce Zbywcy w odniesieniu do umów najmu, których stroną jest Zbywca, a które związane są z Nieruchomością będącą przedmiotem sprzedaży. Tak więc, przeniesienie praw wynikających z umów najmu dokonuje się z mocy samego prawa, niezależnie od woli Zbywcy. Nie podlegają jednak zbyciu zobowiązania Zbywcy niezwiązane z umowami najmu. W szczególności, nie będą przejęte przez Spółkę zobowiązania wynikające z umowy kredytu oraz obligacji wyemitowanych i pożyczek zaciągniętych w celu finansowania budowy Nieruchomości.

W związku z powyższym, w zdarzeniu przyszłym wraz ze zbyciem Nieruchomości na Spółkę nie przejdą elementy przedsiębiorstwa wymienione w art. 551 KC. Prawidłowe jest więc potraktowanie sprzedaży Nieruchomości jako pojedynczych środków trwałych, dostawa których podlega opodatkowaniu VAT.

Reasumując, w świetle przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż składniki majątku Zbywcy będące przedmiotem planowanej transakcji, nie będą posiadały na dzień sprzedaży cech wymienionych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz w art. 551 KC i, tym samym, nie mieszczą się w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy też przedsiębiorstwa.

Zatem, w przedmiotowej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania. Czynność zbycia Nieruchomości będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

1.  Opodatkowanie Nieruchomości VAT i prawo Spółki do odliczenia VAT naliczonego

Spółka stoi na stanowisku, iż w kontekście przedstawionego stanu faktycznego odnoszącego się do zdarzenia przyszłego wspominana dostawa budynku „S.”, budowli lub ich części innych niż Klatka schodowa, wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu, na którym są posadowione nie będzie korzystała ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 i 10a ustawy o VAT. W rezultacie, omawiana transakcja w tym zakresie będzie podlegać obligatoryjnemu opodatkowaniu według właściwej stawki VAT.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, odpłatna dostawa towarów, rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym położone są budynki lub budowle rozstrzygają przepisy art. 29 ust. 5 ustawy o VAT. Zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub budowle trwale z gruntem związane albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem, co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione z VAT.

Powyższe oznacza, iż do dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, bądź też jest opodatkowana stawką VAT podstawową, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu (w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym posadowione są budynki, budowle lub ich części.

Zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli, lub ich części (zwolnienie fakultatywne, z opcją rezygnacji), z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Dodatkowo, ustawa o VAT w art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części (zwolnienie obligatoryjne), nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pod warunkiem że:

*   w stosunku do nieruchomości nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższego wynika, że zastosowanie fakultatywnego zwolnienia z opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części możliwe jest wówczas, gdy dostawa ta nie jest dokonywana przed, w ramach lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Z tego względu kluczowe jest ustalenie, kiedy dochodzi do pierwszego zasiedlenia w przedmiotowej transakcji.

Ustawa o VAT pierwsze zasiedlenie definiuje w art. 2 pkt 14 jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub

*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe w interpretacjach wydanych w zbliżonych do analizowanego stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych, za pierwsze zasiedlenie nie można uznać rozpoczęcia wykorzystywania budynku po jego wybudowaniu przez pierwotnego właściciela dla celów wykonywania działalności gospodarczej, nawet jeśli działalność tego typu podlega opodatkowaniu VAT. Tego typu opinię wyrazili między innymi:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 7 czerwca 2011 roku (sygn. ILPP1/443-395/11-2/BD), stwierdzając iż: „oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).”;
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 11 marca 2011 roku, (sygn. ITPP1/443-1206/10/MS), zgodnie z którą „Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowo wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegających opodatkowaniu.”;

W świetle powyższego oraz okoliczności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, należy uznać, że planowana transakcja dostawy wchodzących w skład Nieruchomości budynku „S.”, budowli lub ich części na rzecz Spółki będzie miała miejsce:

1.  w odniesieniu do części budynku „S.”, których najem się rozpoczął – przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia;
2.  w odniesieniu do pozostałych części budynku „S.” i wchodzących w skład Nieruchomości budowli (z wyjątkiem Klatki schodowej) – w ramach pierwszego zasiedlenia.

W związku z tym, że dostawa wchodzących w skład Nieruchomości budynku „S.”, budowli lub ich części, z wyjątkiem Klatki schodowej, zostanie dokonana w ramach lub w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, w kolejnym kroku należy przeanalizować warunki dotyczące obligatoryjnego zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Na mocy tego przepisu zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą powyższym zwolnieniem fakultatywnym, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, i równocześnie
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów (przy czym tego warunku nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat – art.. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Zgodnie z podejściem organów podatkowych, przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 27 stycznia 2009 r. (sygn. IPPP3-443-129/08-2/JF), wymienione warunki muszą być spełnione łącznie.

W analizowanej sytuacji zatem, zdaniem Wnioskodawcy, z literalnego brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że objęcie sprzedaży budynków, budowli lub ich części fakultatywnym zwolnieniem z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, wyklucza możliwość zastosowania do takiej sprzedaży obligatoryjnego zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Jedynie w przypadku niespełnienia przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zastosowanie może – potencjalnie – znaleźć obligatoryjne zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w stosunku do wchodzących w skład Nieruchomości budynku „S.” i budowli, w szczególności podatku VAT naliczonego związanego z pracami budowlanymi dotyczącymi budowy tego obiektu – nie jest spełniona pierwsza z przesłanek do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, czyli brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego. Tym samym, niezależnie od tego czy druga przesłanka również nie jest spełniona, dostawa wchodzących w skład Nieruchomości budynku „S.”, budowli lub ich części, z wyjątkiem Klatki schodowej, nie będzie podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w tym przepisie.

Konkludując dostawa wchodzących w skład Nieruchomości budynku „S.”, budowli lub ich części będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, jako dokonana przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia, lub w ramach pierwszego zasiedlenia.

Ponieważ, jak już wspomniano, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, z podstawy opodatkowania ustalonej dla dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli nie wyodrębnia się wartości gruntu, stąd opodatkowanie budynku „S.”, budowli lub ich części stawką podstawową podatku VAT będzie determinowało również opodatkowanie dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntów będących składnikiem Nieruchomości tą samą stawką.

Konkludując dostawa wchodzących w skład Nieruchomości budynku „S.”, budowli lub ich części będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, jako dokonana przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia, lub w ramach pierwszego zasiedlenia.

Ponieważ, jak już wspomniano, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, z podstawy opodatkowania ustalonej dla dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli nie wyodrębnia się wartości gruntu, stąd opodatkowanie budynku „S.”, budowli lub ich części stawką podstawową podatku VAT będzie determinowało również opodatkowanie dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntów będących składnikiem Nieruchomości tą samą stawką.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa całości Nieruchomości, w tym, budynku „S.”, budowli lub ich części, z wyłączeniem Klatki schodowej, wraz ze związanym z nimi prawem wieczystego użytkowania gruntu, będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej, obowiązującej w dacie transakcji.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 (przytoczone zastrzeżenia nie znajdują zastosowania w opisywanym zdarzeniu przyszłym).

Ze względu zatem na fakt, że Spółka będzie wykorzystywała nabytą Nieruchomość w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości.

Ad 2.

W związku z tym, że Klatka schodowa stanowi odrębną budowlę/budynek, zdaniem Wnioskodawcy dostawa Klatki schodowej będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zatem jeżeli strony nie wybiorą opodatkowania VAT dostawy Klatki schodowej, Wnioskodawca będzie zobligowany do uiszczenia PCC w wysokości 2% od wartości Klatki schodowej wraz ze związaną z tą klatką częścią prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Dostawa Klatki schodowej będzie bowiem dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, gdyż pierwsze zasiedlenie Klatki schodowej nastąpiło – zdaniem Wnioskodawcy – w chwili dostawy na rzecz Zbywcy w 2006 r. budynku zlokalizowanego na działce ewidencyjnej nr 38/3, w drodze transakcji podlegającej VAT z zastosowaniem stawki „zwolnione”, lub potencjalnie jeszcze przed tą datą.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrać opodatkowanie VAT dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT dostawy budynku, budowli lub ich części.

W związku z tym – zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do Klatki schodowej strony będą uprawnione, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, do rezygnacji z tegoż zwolnienia i wyboru opodatkowania transakcji w tym zakresie podatkiem VAT, pod warunkiem złożenia przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Nabywcy, odpowiedniego, zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT. Strony nie skorzystają jednak z tego prawa. W konsekwencji do dostawy Klatki schodowej zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym położone są budynki lub budowle rozstrzygają przepisy art. 29 ust. 5 ustawy o VAT. Zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub budowle trwale z gruntem związane albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem, co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione z VAT.

Powyższe oznacza, iż do dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, bądź też jest opodatkowana stawką VAT podstawową, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu (w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym posadowione są budynki, budowle lub ich części.

Konkludując, dostawa Klatki schodowej będzie objęta zwolnieniem z opodatkowania VAT, jako dokonywana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Jednocześnie, strony nie wybiorą opodatkowania dostawy Klatki schodowej podatkiem VAT. W związku z tym, na Wnioskodawcy na mocy art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o PCC będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku PCC w zakresie nabycia Klatki schodowej wraz z częścią prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Ad 3.

Na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o PCC podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania danej czynności jest opodatkowana VAT lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem m.in. umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku VAT, których przedmiotem są nieruchomości, lub ich części albo prawo użytkowania wieczystego.

Jak wskazano powyżej, dostawa Nieruchomości (za wyjątkiem Klatki schodowej) będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT. W związku z tym, planowana dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej.

Konsekwentnie, nabycie Nieruchomości (nieobejmującej Klatki schodowej) nie będzie podlegało opodatkowaniu PCC po stronie Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest rozstrzygnięcie w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości podatkiem VAT, prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jej nabycia oraz zwolnienia z tego podatku dostawy Klatki schodowej, a zatem odpowiedź na pytanie nr 1 i nr 2 w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.