Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.230.2018.2.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-10
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT wpłat otrzymanych przez Gminę od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu instalacji, stawka podatku VAT dla usług montażu ww. instalacji, brak odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania mieszkańcom prawa własności instalacji po upływie okresu trwałości projektu, obowiązek wykazania przez Gminę podatku należnego z tytułu nabytej od wykonawcy usługi montażu instalacji na rzecz mieszkańców i stawki podatku VAT dla tej usługi,
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; instalacja-instalacje sanitarne; obciążenia-odwrotne obciążenie; podwykonawstwo; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; stawka; wpłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 07 marca 2018 r. (data wpływu 19 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 kwietnia 2018 r. (data wpływu 23 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych przez Gminę od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu instalacji,

*   stawki podatku VAT dla usług montażu ww. instalacji,

*   braku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania mieszkańcom prawa własności instalacji po upływie okresu trwałości projektu,

*   obowiązku wykazania przez Gminę podatku należnego z tytułu nabytej od wykonawcy usługi montażu instalacji na rzecz mieszkańców i stawki podatku VAT dla tej usługi,

\- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych przez Gminę od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu instalacji,

*   stawki podatku VAT dla usług montażu ww. instalacji,

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…”,

*   braku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania mieszkańcom prawa własności instalacji po upływie okresu trwałości projektu,

*   obowiązku wykazania przez Gminę podatku należnego z tytułu nabytej od wykonawcy usługi montażu instalacji na rzecz mieszkańców i stawki podatku VAT dla tej usługi.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 kwietnia 2018 r. (data wpływu 23 kwietnia 2018 r.), o wskazanie przedmiotu wniosku oraz o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina będzie realizowała projekt pn. „…”, współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Działanie 4.1. Wsparcie wykorzystania Odnawialnych źródeł energii OZE. Ubiegając się o dofinansowanie, Gmina nie wskazała podatku naliczonego od wydatków na przedmiotową inwestycję jako wydatku kwalifikowanego w ramach niniejszego projektu.

W ramach projektu, Gmina zawarła z mieszkańcami umowy (dalej zwane umową o wzajemnych zobowiązaniach), które będą stanowiły, że w zamian za jednorazową odpłatność ze strony mieszkańca na rzecz Gminy, Gmina wykona montaż i podpięcie instalacji na/w budynkach mieszkańców Gminy, w skład których będą wchodziły: kolektory słoneczne (dalej jako Instalacje); udostępni zamontowane Instalacje na rzecz mieszkańców, a także przeniesie prawa do własności na rzecz mieszkańców po upływie określonego czasu (po okresie trwałości projektu).

Gmina w ramach realizacji przedmiotowej umowy zabezpieczy rzeczową i finansową realizację projektu, na którą składa się wyłonienie wykonawcy instalacji oraz nadzoru inwestorskiego zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, ustalenie harmonogramu montażu instalacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe Projektu.

Zgodnie z planowanym brzmieniem umowy o wzajemnych zobowiązaniach, umowa ta przewiduje, że wraz z upływem okresu jej trwania nastąpi przekazanie instalacji mieszkańcowi na własność (bez odrębnej umowy). Innymi słowy, Gmina pozostanie właścicielem Instalacji do upływu okresu trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach.

Udzielając dofinansowania na rzecz Gminy, Instytucja Zarządzająca przeznacza dotację na całość kosztów projektu, pod nazwą „…”, w ramach których mieszczą się nw. kategorie projektu (w których zawarte są także koszty ogólne projektu):

1.  Studium wykonalności;
2.  Dokumentacja projektowa-grupowa;
3.  Roboty budowlane - montaż Instalacji;
4.  Wdrożenie inteligentnego systemu zarządzania energią połączonego z portalem internetowym i serwisem online dla klientów końcowych;
5.  Promocja projektu (m.in. zostanie utworzona zakładka na stronie internetowej Gminy i aplikacja mobilna promująca projekt i odnawialne źródła energii, naklejki, tablica informacyjna, artykuł prasowy);
6.  Nadzór inwestorski;
7.  Zarządzanie projektem (w tym: monitoring i obsługa finansowa).

Dotacja przeznaczona jest na pokrycie wydatków kwalifikowanych do programu, zaś do dyskrecjonalnej decyzji Gminy należy czy część kosztów zostanie poniesiona przez mieszkańców, z kredytu, czy też ze środków własnych. Przedmiotowa dotacja jest dotacją do kosztu budowy instalacji, którego Gmina jest właścicielem przez okres trwałości projektu. Warunki rozliczenia dotacji oraz wysokość dofinansowania nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego Gminy, jak i od tego, jaki będzie los prawny instalacji po okresie trwałości projektu (w ramach dofinansowania Gmina mogłaby zaciągnąć kredyt na pokrycie niedofinansowanych wydatków kwalifikowanych albo pozostać właścicielem instalacji nie przenosząc praw do rozporządzeniem instalacjami na rzecz mieszkańca). Udzielenie przedmiotowej dotacji (ani jej wysokość) nie jest uzależnione od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca po okresie trwałości projektu (zgodnie z założeniami dotacji, ceny (odpłatności) mogło by w ogóle nie być, albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy mieszkańcy oraz w różnych wysokościach).

Wysokość procentowa dofinansowania nie jest bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości objętych projektem, gdyż dofinansowywanie zostało przekazane na całość wydatków kwalifikowanych. W ramach projektu wysokość dofinansowania zawsze wynosić będzie 85% kosztów kwalifikowanych bez względu na ilość nieruchomości zaangażowanych w projekt. W ramach projektu Gmina ponosić będzie wydatki, które stanowić będą jej wkład własny (tj. wydatki, które nie zostaną pokryte wpłatami mieszkańców), a także wydatki niekwalifikowane dotyczące kosztów ogólnych, takich jak koszty dotyczące obsługi prawnej, obsługi podatkowej oraz kosztów poniesionych materiałów biurowych i kosztów eksploatacji sprzętu biurowego.

Instalacje będą montowane na budynkach mieszkalnych stanowiących własność prywatną mieszkańców Gminy. Niektóre budynki Właścicieli nieruchomości stanowią budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W ramach realizacji projektu, może zdarzyć się także sytuacja, gdy budynek, na którym realizowana będzie inwestycja, będzie obiektem budowlanym przekraczającym 300 m2 i tym samy budynek taki nie będzie zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Źródłem finansowania projektu będzie dotacja ze środków europejskich i wkład własny Gminy i mieszkańców - stanowiący ułamek wartości instalacji (około 15%). Wysokość dofinansowania należnego Gminie ze środków unijnych nie jest uzależniona od faktu występowania wpłat dokonywanych przez mieszkańców. Na podstawie umowy pomiędzy Gminą a mieszkańcem, wpłaty mieszkańców będą miały charakter obowiązkowy. Realizacja inwestycji na przedmiotowych budynkach prywatnych będzie uzależniona od wpłat dokonywanych przez poszczególnych mieszkańców. W przypadku braku wpłaty mieszkaniec zostanie wykluczony z uczestnictwa w projekcie.

Zgodnie z planowanymi umowami, po zakończeniu prac instalacyjnych, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji, tj. kolektory słoneczne, pozostaną własnością Gminy do końca okresu trwałości projektu. Po okresie utrzymania trwałości projektu wszystkie instalacje zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości bez odrębnej odpłatności oprócz tej, która została już przez mieszkańca poniesiona na podstawie zawartej umowy.

Niedokonanie przez właściciela nieruchomości wpłaty w terminie i wysokości określonej w umowie cywilnoprawnej będzie równoznaczne z rezygnacją z udziału w projekcie i rozwiązaniem umowy. Umowa będzie także ulegała rozwiązaniu w przypadku utraty tytułu prawnego do nieruchomości, nie realizowania przez uczestnika projektu postanowień umowy, w tym niedokonania wpłaty w ustalonej wartości i terminie.

Realizując przedmiotową usługę na rzecz mieszkańca, Gmina będzie posiłkować się podmiotami trzecimi, tj. firmami, które będą na jej zlecenie wykonywać oraz montować instalacje. Firmy te będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT (takiego stanu faktycznego dotyczy zapytanie) i firmy te nie będą posiadały umów bezpośrednio z mieszkańcami, a swoje czynności będą wykonywać bezpośrednio na zlecenie Gminy. Zakupiona przez Gminę usługa wykonania instalacji będzie usługą budowlaną polegającą na instalacji urządzeń grzewczych z materiałów wykonawcy. Usługa sklasyfikowana jest w dziale 43 roboty budowlane specjalistyczne w grupowaniu 43.22.12.0 – roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych według PKWiU 2008 (wprowadzonej rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 29 października 2008 roku (Dz.U. nr 207, poz. 1283 ze zm., zmienionego rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2009 roku, Dz.U. Nr 222, poz. 1753).

Zakres obowiązków Wykonawcy instalacji (tj. podmiotu wyłonionego w ramach przetargu przez Gminę) obejmuje:

1.  dostawę i montaż zestawów instalacji solarnych;
2.  zapewnienie współdziałania instalacji istniejącej do podgrzewania c.w.u. z instalacją solarną;
3.  użytkownik musi mieć zapewnioną c.w.u. w okresach niekorzystnych warunków pogodowych uniemożliwiających pracę kolektorów słonecznych;
4.  wykonanie montażu zestawów solarnych na dachach budynków lub w innym miejscu na terenie danej nieruchomości oraz zasobnika c.w.u. wraz z osprzętem instalacyjnym (układ pompowy, układ bezpieczeństwa, układ hydrauliczny, układ sterowania) w wyznaczonej części budynku;
5.  rozruch technologiczny instalacji solarnych;
6.  przeszkolenie użytkowników co do zasad prawidłowej eksploatacji wykonanych instalacji wraz z opracowaniem szczegółowych instrukcji obsługi i ich przekazaniem użytkownikom,
7.  usługi serwisowe w okresie gwarancyjnym.

Do sprawowania bieżącego nadzoru upoważniony będzie inspektor nadzoru inwestorskiego. Ostateczny odbiór zostanie przeprowadzony przez inspektora nadzoru inwestorskiego oraz przedstawicieli Gminy.

Równocześnie, to Gmina przez okres trwałości projektu oraz zgodnie z postanowieniami umowy o wzajemnych zobowiązaniach, będzie inwestorem oraz właścicielem instalacji. W tym w szczególności, to Gmina będzie zobowiązana do finansowego rozliczenia projektu oraz dbania o zamontowane instalacje przez okres trwałości projektu.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż realizacja projektu „…” należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875 z późn. zm.). Montaż i podpięcie instalacji, w skład których będą wchodziły kolektory słoneczne, będą wykonane w ramach termomodernizacji obiektów budowlanych lub ich części. Faktury związane z realizacją projektu będą wystawiane na Gminę, NIP \`(...)\`

Wnioskodawca będzie wykorzystywał nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu „…" do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ramach projektu Gmina ponosić będzie wydatki, które stanowić będą jej wkład własny (tj. wydatki, które nie zostaną pokryte wpłatami mieszkańców - wpłaty mieszkańców nie pokrywają wkładu własnego, są poza projektem. Wpłaty mieszkańców są zapłatą za usługę montażu kolektorów słonecznych i nie są rozliczane w projekcie), a także wydatki niekwalifikowane dotyczące kosztów ogólnych takich jak koszty dotyczące obsługi prawnej, obsługi podatkowej oraz kosztów poniesionych materiałów biurowych i kosztów eksploatacji sprzętu biurowego.

Faktyczny wykonawca na zlecenie Gminy wykona oraz zamontuje instalacje. Zakupiona przez Gminę usługa wykonania instalacji będzie usługą budowlaną polegającą na instalacji urządzeń grzewczych z materiałów wykonawcy.

Gmina w ramach realizacji projektu zawarła z mieszkańcami umowy, które będą stanowiły, że w zamian za jednorazową odpłatnością ze strony mieszkańca na rzecz Gminy, Gmina wykona montaż i podpięcie instalacji na/w budynkach mieszkańców Gminy, w skład których będą wchodziły: kolektory słoneczne, udostępni zamontowane Instalacje na rzecz mieszkańców a także przeniesie prawa do własności na rzecz mieszkańców po upływie określonego czasu (po okresie trwałości projektu).

Zakupiona przez Gminę usługa wykonania instalacji będzie usługa budowlaną polegającą na instalacji urządzeń grzewczych z materiałów wykonawcy. Usługa sklasyfikowana jest w dziale 43 roboty budowlane specjalistyczne w grupowaniu 43.22.12.0 – roboty związane z wykonaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych według PKWiU 2008 (wprowadzonej rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 29 października 2008 r. (Dz.U. nr 207, poz. 1283 ze zm., zmienionego rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2009 roku, Dz.U. Nr 222, poz. 1753).

Umowy z mieszkańcami nie przewidują prawa odstąpienia w rozumieniu art. 395 Kodeksu cywilnego. Niemniej, umowy przewidują szereg możliwości rezygnacji (materialnoprawnie jest to prawo wypowiedzenia umowy) z uczestnictwa w projekcie (np. poprzez niepłacenie w wyznaczonym terminie kwoty przez mieszkańca). Dodatkowo umowa może ulec rozwiązaniu, jeśli Mieszkaniec nie realizuje zobowiązań zawartych w umowie lub też nie dojdzie do realizacji całego projektu.

Istotę świadczeń nabywanych od Gminy stanowi usługa montażu i podpięcia instalacji, w skład których wchodzą kolektory słoneczne. Istotą świadczeń nabywanych przez Wnioskodawcę wykonywanych przez firmę wyłonioną w przetargu jest usługa wykonania instalacji, będąca usługą budowlaną polegającą na instalacji urządzeń grzewczych z materiałów wykonawcy. Czynności wykonywane przez Wykonawcę na rzecz Wnioskodawcy to usługi wymienione w załączniku numer 14 do ustawy o podatku od towarów i usług. Podmiot świadczący usługi montażu instalacji na rzecz Wnioskodawcy jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymane przez Gminę wpłaty na rachunek bankowy z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu Instalacji powinny być opodatkowane podatkiem VAT jako wynagrodzenie za odpłatnie świadczoną usługę?
2.  Jeśli tak, to jaką stawką w przypadku montażu Instalacji na budynku lub wewnątrz budynku mieszkalnego?
3.  (we wniosku oznaczone jako nr d) Czy poza odprowadzeniem VAT od wkładu własnego mieszkańców, Gmina będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach?
4.  (we wniosku oznaczone jako nr e) Czy Gmina będzie zobowiązana do wykazania w jej deklaracji podatkowej podatku od usługi wykonanej przez podmiot realizujący na jej zlecenie usługę montażu Instalacji? Jeśli tak, to według jakiej stawki?

Zdaniem Wnioskodawcy;

Ad. a

Otrzymane na rachunek bankowy Gminy wpłaty mieszkańców na montaż Instalacji powinny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Gmina w ramach zawartych z mieszkańcami cywilnoprawnych umów nie przenosi od razu własności instalacji. Umowy te wprost stwierdzają, że w okresie ich obowiązywania instalacje pozostają własnością Gminy, a mieszkańcy dostaną je jedynie do korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem do zakończenia trwania umowy. Dopiero wraz z upływem okresu trwania umowy instalacja zostanie przekazana mieszkańcowi na własność. Wpłaty mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie, które zapłacą oni za całą wykonaną usługę, tj. w szczególności pozyskanie dofinansowania, przeprowadzenie przetargu, montaż instalacji i użytkowanie przez okres trwałości projektów. Wpłaty będą miały charakter obowiązkowy i warunkujący wykonanie usługi. Niedokonanie wpłaty w określonym terminie, powoduje rozwiązanie umowy i eliminuje mieszkańców z udziału w projektach. Umowy mają charakter zobowiązaniowy przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności ma charakter bezpośredni i płatność następuje w zamian za to świadczenie. W konsekwencji uznać należy, iż w związku z zawartą z każdym mieszkańcem umową, Gmina będzie realizowała odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu VAT.

Wpłaty wnoszone przez właścicieli nieruchomości deklarujących uczestnictwo w projektach pozostają w ścisłym związku z czynnościami, które zostaną wykonane przez Gminę - zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika programu, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę. Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina zawierając umowę z wykonawcą na montaż Instalacji oraz umowy z uczestnikami, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Tym samym wpłaty otrzymywane przez Gminę od uczestników będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz uczestników projektów.

W świetle powyższego, zdaniem Gminy, otrzymane przez Gminę wpłaty na rachunek bankowy z tytułu odpłatności w ramach umowy wzajemnej, powinny być opodatkowane podatkiem VAT.

Ad. b

Instalacje montowane na dachu lub przytwierdzone do ściany budynku mieszkalnego oraz Instalacje systemu solarnego, montowane w kotłowni budynku mieszkalnego (tylko i wyłącznie) powinny być opodatkowane wg stawki VAT 8%, jeżeli Instalacje montowane będą w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym nieprzekraczających 300 m2. Instalacje zamontowane w budynkach przekraczających 300 m2 będą opodatkowane stawką 8% i 23% VAT, przy czym stawkę 8% VAT stosuje się tylko do części robót, odpowiadających udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Odnośnie stanowiska Gminy dotyczącego wysokości stawki podatku VAT, obniżona stawka wynika z art. 41 ust. 2 i 12-12b z uwzględnieniem art. 146 a pkt 2 ustawy o VAT. Instalacje zainstalowane na dachu lub przytwierdzone do ściany lub innej konstrukcji budynku mieszkalnego zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego jednorodzinnego nieprzekraczającej 300 m2 oraz Instalacje montowane w kotłowni budynku mieszkalnego (tylko i wyłącznie) powinny być opodatkowane wg stawki VAT 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ww. ustawy o VAT - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl art. 41 ust. 12a ww. ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Dodatkowo należy wskazać, że stosownie do przepisów rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy Prawo budowlane, wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. Nr 23, poz. 1459 ze zm.) znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest, między innymi:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych;
2.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne.

Natomiast, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego - w myśl art. 2 pkt 12 ustawy - rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Do budynków tych zalicza się:

1.  budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie, itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu;
2.  budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112);
3.  budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, etc.

Stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej. W konsekwencji, do usług wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma stawka podatku w wysokości 23%.

Ponadto podkreślić należy, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT, decydujące znaczenie ma okoliczność, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę, a także czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Zatem, dla zastosowania obniżonej 8% stawki podatku, znaczenie ma nie tylko zakres wykonywanych prac, ale także zaklasyfikowanie obiektu, którego dotyczą te prace, do obiektów budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wskazać należy, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących samego instalowania czy montażu różnych towarów.

W kontekście przedstawionych wyżej okoliczności należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy montaż Instalacji będzie wykonany na budynkach mieszkalnych, tj. na dachu bądź ścianie niniejszego budynku, a innych Instalacji w kotłowni w budynku mieszkalnym, w ramach modernizacji budynku, czyli w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, a budynki te będą stanowić obiekty budowlane zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy, to ww. czynności, z tytułu których mieszkańcy będą dokonywać wpłat, będą opodatkowane 8% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Zaś instalacje zamontowane w budynkach mieszkalnych przekraczających 300 m2 będą opodatkowane stawką 8% i 23% VAT, przy czym stawkę 8% VAT stosuje się tylko do części robót, odpowiadających udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. W myśl bowiem art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Reasumując, w ramach umowy o wzajemnych zobowiązaniach Gmina będzie świadczyć na rzecz mieszkańców kompleksową usługę modernizacji budynków mieszkalnych. Niektóre budynki stanowią obiekty budownictwa mieszkaniowego objęte społecznym programem mieszkaniowym. Spełnione więc zostają przesłanki do zastosowania stawki 8% przy montażu na lub w takim budynku mieszkalnym. Natomiast, usługa dotycząca Instalacji zainstalowanych w budynkach mieszkalnych przekraczających 300 m2 będzie opodatkowana stawką 8% i 23% VAT, przy czym stawkę 8% VAT stosuje się tylko do części robót, odpowiadających udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Ad. c

Poza odprowadzeniem VAT od wkładu własnego mieszkańców, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach.

Jak wskazano w stanie faktycznym wraz z upływem okresu obowiązywania umów o wzajemnych zobowiązaniach (i okresu trwałości projektów), Instalacje staną się własnością mieszkańca, a Gmina nie pobierze z tego tytułu dodatkowego wynagrodzenia, oprócz jednorazowej opłaty uiszczonej przez mieszkańca w ramach umowy o wzajemnych zobowiązaniach, która jest warunkiem uczestnictwa w projektach. W tej sytuacji, w ocenie Gminy, poza odprowadzeniem VAT od wynagrodzenia przewidzianego umową o wzajemnych zobowiązaniach, Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach.

Czynność ta, tj. przekazanie własności Instalacji, stanowi jedynie końcowy element wykonania usługi termomodernizacji, realizowanej przez Gminę na rzecz mieszkańców i nie stanowi w żadnym wypadku odrębnego od ww. usługi świadczenia. Czynność ta - jako element usługi termomodernizacji – jest również objęta wynagrodzeniem należnym Gminie od mieszkańców, co oznacza, że nie ma ona charakteru nieodpłatnego. Z uwagi na uwarunkowania dofinansowania, Gmina nie ma możliwości przekazania własności Instalacji mieszkańcom od razu po ich zamontowaniu. Muszą one przez okres trwałości projektów pozostać własnością Gminy. Z drugiej strony, aby projekty miały sens, mieszkańcy muszą mieć zapewnioną możliwość korzystania z instalacji - zarówno w okresie trwałości projektów, jak i potem.

W okresie trwałości projektów możliwość korzystania z instalacji zostanie zapewniona w wyniku zawieranych z mieszkańcami umów o wzajemnych zobowiązaniach. Po okresie trwałości projektów Gmina nie będzie już związana ograniczeniami wynikającymi z dofinansowania projektów i tym samym może swobodnie przekazać Instalacje na własność mieszkańcom, zapewniając im tym samym trwałą możliwość korzystania z tych urządzeń. Zamiar ten określają już umowy o wzajemnych zobowiązaniach, wskazując wyraźnie, że wraz z upływem okresu obowiązywania tych umów (który pokrywa się z okresem trwałości projektów) Instalacje staną się własnością mieszkańców.

Przyjęta w umowach o wzajemnych zobowiązaniach konstrukcja potwierdza, że przekazanie Instalacji mieszkańcom na własność stanowi finalne wykonanie obecnie realizowanej przez Gminę usługi termomodernizacji. Spoczywający na Gminie obowiązek dokonania takiego przekazania własności jest częścią wszystkich zobowiązań Gminy, wynikających z tej umowy o wzajemnych zobowiązaniach i dopełnia zakres usługi realizowanej przez Gminę. Bez tego elementu usługa Gminy nie miałaby sensu, a mieszkańcy nie zdecydowaliby się na udział w projektach i uiszczenie na rzecz Gminy wynagrodzenia przewidzianego w umowie. Należy tu podkreślić, że Gmina dokonuje montażu Instalacji na rzecz mieszkańców, a więc docelowe przekazanie im własności instalacji jest niezbędnym elementem realizowanej przez nią usługi.

Konkluzje Gminy potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 sierpnia 2015 r., o sygn. IPTPP3/4512-184/15-8/OS, w której organ odstąpił od uzasadnienia prawnego uznając przedstawione stanowisko Gminy w pełni za prawidłowe. Podobne stanowisko przedstawił również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydając w dniu 22 listopada 2013 r., interpretację o sygn. ITPP2/443-889/13/AW, w której organ podatkowy, interpretując analogiczną umowę z mieszkańcami, stwierdził, że w niniejszej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca, będzie wykonanie usługi montażu kolektora słonecznego, na poczet której pobiera od niego określoną w umowie wpłatę (\`(...)\`). Wykonanie przez Gminę usługi nastąpi po upływie okresu trwałości, tj. minimum 5 lat licząc od dnia ostatecznego rozliczenia końcowego wniosku o płatność.

Podsumowując, mające nastąpić po upływie okresu trwałości projektów przekazanie własności Instalacji stanowi część realizowanej obecnie przez Gminę odpłatnej usługi termomodernizacji. Czynność ta stanowić będzie finalne wykonanie usługi Gminy i jest objęta wynagrodzeniem należnym Gminie od mieszkańców. W konsekwencji, po opodatkowaniu VAT wpłat uzyskanych przez Gminę od mieszkańców tytułem zapłaty ww. wynagrodzenia, Gmina nie będzie miała obowiązku odrębnie/dodatkowo opodatkować VAT samej czynności przeniesienia własności kolektorów. Identyczne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji podatkowej z dnia 19 maja 2014 r., o sygn. IPTPP2/443-124/14-4/PR.

Ad. d

Gmina będzie zobowiązana do wykazania w jej deklaracji podatkowej podatku należnego od usługi wykonanej przez podmiot realizujący na jej zlecenie usługę montażu instalacji. Instalacje montowane na dachu lub przytwierdzone do ściany budynku mieszkalnego oraz Instalacje systemu solarnego, montowane w kotłowni budynku mieszkalnego (tylko i wyłącznie) powinny być opodatkowane wg stawki VAT 8%, jeżeli Instalacje montowane będą w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym nieprzekraczających 300 m2. Instalacje zamontowane w budynkach przekraczających 300 m2 będą opodatkowane stawką 8% i 23% VAT, przy czym stawkę 8% VAT stosuje się tylko do części robót, odpowiadających udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Gmina realizując przedmiotową usługę na rzecz mieszkańca występować będzie w charakterze czynnego podatnika podatku VAT. W zakresie niektórych elementów jej świadczenia, posługiwać się będzie ona podmiotami trzecimi, które nie mają zawartej umowy bezpośrednio z mieszkańcem.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o VAT, nabywający usługi wymienione w załączniku nr 14 w poz. 2-48 ustawy o VAT, są podatnikami podatku VAT i usługi takie nabywają również od czynnych podatników podatku VAT, to jeśli usługodawcy występują w roli podwykonawcy w ramach danej inwestycji, to podatnikiem podatku od takiej usługi jest podatnik czynny nabywający taką usługę.

Podmioty dokonujące montażu Instalacji będą czynnymi podatnikami podatku VAT, jednocześnie ich czynności będą, w ocenie Gminy, stanowić czynności wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 ustawy o VAT. Zdaniem Gminy, firmy wykonując prace związane z instalacją będą występowały w charakterze podwykonawcy, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy o VAT.

W ramach procesu inwestycyjnego Gmina będzie występować bowiem w dwojakiej roli, jako inwestor (organizując cały proces inwestycyjny) oraz jako główny wykonawca, bowiem ostatecznie to Gmina będzie realizowała odpłatne świadczenie usług na rzecz Mieszkańca.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji podwykonawcy. Zgodnie z językową wykładnią prawa, podwykonawca będzie podmiotem, który realizuje usługę związaną z inwestycją, jednak nie bezpośrednio na zlecenie inwestora. Jak stanowi Słownik Języka Polskiego PWN, podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Skoro zatem Gmina będzie w ramach przedmiotowych stosunków inwestorem, ale i wykonawcą inwestycji, to podmioty realizujące w ramach inwestycji usługi na jej rzecz, będą podwykonawcą świadczonej usługi.

W związku z powyższym, Gmina dokonując zakupu usług od takich podmiotów, jest zobowiązania do opodatkowania takiej usługi, tj. naliczenia właściwej stawki podatku VAT oraz ujęcia takiej transakcji wraz z podatkiem należnym we własnej deklaracji na podatek VAT.

Zadaniem Gminy, właściwą stawką, która powinna znaleźć zastosowanie w takiej sytuacji, będzie 8% w stosunku do usług, gdy montaż Instalacji będzie wykonany na budynkach mieszkalnych, tj. na dachu bądź ścianie niniejszego budynku, a innych Instalacji w kotłowni w budynku mieszkalnym, w ramach modernizacji budynku, czyli w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, a budynki te będą stanowić obiekty budowlane zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Natomiast, usługa dotycząca Instalacji zainstalowanych w budynkach mieszkalnych przekraczających 300 m2 będzie opodatkowana stawką 8% i 23% VAT, przy czym stawkę 8% VAT stosuje się tylko do części robót, odpowiadających udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Końcowo należy podkreślić, że tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, wydane rozstrzygnięcie traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych przez Gminę od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu instalacji,

*   stawki podatku VAT dla usług montażu ww. instalacji,

*   braku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania mieszkańcom prawa własności instalacji po upływie okresu trwałości projektu,

*   obowiązku wykazania przez Gminę podatku należnego z tytułu nabytej od wykonawcy usługi montażu instalacji na rzecz mieszkańców i stawki podatku VAT dla tej usługi.

Natomiast wniosek w pozostałym zakresie zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.