Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.168.2019.1.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-16
Teza: Opodatkowanie zasądzonych odsetek.
Słowa kluczowe: należność-należność główna; odsetki; odszkodowania; przychód-przychody z innych źródeł; wyrok; zadośćuczynienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2019 r. (data wpływu 11 marca 2019 r.), uzupełnionym w dniu 24 kwietnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zasądzonych odsetek – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zasądzonych odsetek, który został uzupełniony w dniu 24 kwietnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zdarzenie nr 1.

Wnioskodawczyni otrzymała PIT-11 za 2018 rok z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w X. W punkcie F jako rodzaj przychodu wskazano dotację z WFOŚiGW w X na kwotę 6.742,50 zł. Dotyczy to umowy o dofinansowanie zadań realizowanych przez mieszkańców województwa na rzecz ograniczenia niskiej emisji Program „ …”.

Warunkiem uzyskania ww. dotacji stanowiącej przychód Wnioskodawczyni była likwidacja dotychczasowego źródła ciepła do ogrzewania budynku na ekologiczne źródło ciepła w postaci kotła olejowego wraz z instalacją wewnątrz budynku, która jest w tej sytuacji kosztem uzyskania przychodu. Wnioskodawczyni uzyskała przychód w wysokości 6.742,50 zł i poniosła koszty uzyskania przychodu w wysokości 29.000 zł (kocioł – 10.800 zł, instalacja – 18.200 zł). Zgodnie z umową dofinansowania, Wnioskodawczyni musiała ponieść takie koszty, aby uzyskać przychód – dotację.

Zdarzenie nr 2.

Wnioskodawczyni otrzymała PIT-11 za 2018 rok z TU „Y” S.A. W punkcie F jako rodzaj przychodu wskazano odsetki w kwocie 17.960,88 zł.

W 2011 roku Wnioskodawczyni uległa wypadkowi komunikacyjnemu, w związku z którym poniosła szkody materialne i na zdrowiu. Odszkodowania i zadośćuczynienia musiała szukać przed sądem. 19 stycznia 2018 r. otrzymała Ona wyrok w postaci zapłaty zadośćuczynienia, poniesionych kosztów, odszkodowania i odsetek.

Wystawiony PIT-11 obejmuje odsetki, jakie zostały naliczone przez sąd. Wnioskodawczyni zaznacza, że odsetki te stanowiły formę odszkodowania za opóźniony termin zapłaty z wyroku sądowego. Późne wypłacenie zasądzonych należności nie spowodowało u Wnioskodawczyni żadnego dodatkowego dochodu, wręcz przeciwnie – szkodę moralną na zdrowiu.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2):

Czy wypłacone odsetki można zaliczyć do formy odszkodowania, o jakim mowa w wyroku sądowym i jednocześnie zwolnić z podatku?

Wnioskodawczyni jest zdania, że otrzymane na podstawie wyroku sądowego odsetki mają charakter uboczny w stosunku do należności głównej (odszkodowanie, zadośćuczynienie), dlatego zarówno odszkodowanie, zadośćuczynienie, inne opłaty, jak i odsetki nie podlegają podatkowi. Gdyby zasądzona należność została wypłacona w terminie, odbiorca mógłby ją „użyć” do osiągnięcia celu, jakim jest przychód, np. lokata.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2. W pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Z kolei w świetle ust. 2 ww. przepisu, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 11 ust. 1 tejże ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z powyższej definicji wynika, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik, czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), bądź też na skutek określonego zdarzenia (umorzenia czy potrącenia) powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów, uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Jednym ze źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu są określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – inne źródła.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności”, definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mieszczące się w ogólnej definicji przychodów, zawartej w art. 11 ust. 1 tejże ustawy.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Z kolei w świetle art. 21 ust. 1 pkt 4 cytowanej ustawy, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

1.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,
2.  dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017, poz. 459 ze zm.), zgodnie z którym, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą zasądzenia i datą wypłaty odszkodowania nie są wliczane do wartości odszkodowania. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. – Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1822 ze zm.), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego.

Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, że nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem, czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Z tych względów zwolnienie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia od podatku odsetek od ww. świadczeń – zwalnia od opodatkowania jedynie odszkodowania i zadośćuczynienia, tj. świadczenia polegające na naprawieniu szkody na rzecz poszkodowanego.

Jednocześnie należy wskazać, iż powyższe twierdzenie znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie. Zgodnie z wyrażanym poglądem, „roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe” (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r., III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). „Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnym sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej” (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72).

Ponadto podkreślenia wymaga, że w dniu 6 czerwca 2016 r. została podjęta uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt II FPS 2/16 dotycząca opodatkowania odsetek. W przedmiotowej uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego uznało, że czym innym jest świadczenie główne, a czym innym odsetki za opóźnienie w jego zapłacie. Tym samym, należy rozliczyć odrębnie każde ze świadczeń. Wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza więc, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone.

Przedstawioną tezę potwierdza ponadto analiza pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która prowadzi do wniosku, że odsetki stanowią odrębną od należności głównej kategorię przychodu, w wyjątkowych przypadkach korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania. Owo zwolnienie przysługuje bowiem wyłącznie wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie wyraźne postanowienie. Ma to miejsce w niektórych przypadkach wskazanych w art. 21 ust. 1 cytowanej ustawy, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są:

*   pkt 52 – odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. Nr 156, poz. 776);
*   pkt 95 – odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1;
*   pkt 119 – odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta;
*   pkt 130 – odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a;
*   pkt 130a odsetki lub dyskonto od listów zastawnych uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a;
*   pkt 130b odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na finansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego, oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskane przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

W świetle powyższego należy przyjąć, że ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w jego ocenie zasługują na szczególną ochronę.

W konsekwencji, po analizie opisanego we wniosku stanu faktycznego oraz wskazanych przepisów prawa należy uznać, że odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowania jako niewymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych stanowią dla Wnioskodawczyni przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych.

Wskazania przy tym wymaga, że stanowisko zajęte przez organ w niniejszej interpretacji znajduje potwierdzenie w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo w wyroku z 8 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2780/15, w wyroku z 17 października 2018 r., sygn. akt II FSK 2902/16 oraz w wyroku z 5 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 776/17.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.