Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.380.2017.1.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-21
Teza: Czy wniesienie do nowopowstałej Spółki aportu niepieniężnego w postaci prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nieruchomości budynków w zamian za objęcie udziałów, będzie podlegało zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; stawka; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2017 r. (data wpływu 2 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji wniesienia do nowopowstałej Spółki aportu niepieniężnego w postaci prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nieruchomości budynków – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji wniesienia do nowopowstałej Spółki aportu niepieniężnego w postaci prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nieruchomości budynków.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. posiada prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, na którą składają się działki o numerach 18/1 i 18/2 o łącznej powierzchni 3,0655 ha. Nieruchomość wykorzystywana była jako baza transportu samochodowego Spółki S.A. z zapleczem warsztatowym, diagnostycznym i własną stacją paliw. Obecnie po przeniesieniu części działalności operacyjnej do nowej lokalizacji, nieruchomość w części nadal wykorzystywana jest na potrzeby prowadzonej działalności, część powierzchni jest przedmiotem najmu na rzecz podmiotów zewnętrznych a część stanowi pustostan.

Spółka nabyła przedmiotową nieruchomość na podstawie decyzji uwłaszczeniowej z dnia 1 grudnia 1997 roku. Transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia.

Spółka zamierza zawrzeć umowę z Funduszem Sektora Mieszkań na Wynajem Fundusz Inwestycyjny Zamknięty Aktywów Niepublicznych. Na mocy tej umowy Fundusz zobowiązuje się do zawiązania Spółki, do której Wnioskodawca wniesie aport niepieniężny - nieruchomość, w zamian za objęcie udziałów nowopowstałej Spółki. Na nieruchomościach tych Spółka ta wybuduje budynki w celu realizacji Programu.

Obecnie przedmiotowa nieruchomość zabudowana jest następującymi budynkami:

*   budynkiem biurowo - warsztatowym (powierzchnia użytkowa 4 187,00m2),
*   halą 8-segmentową (powierzchnia użytkowa 1 289,40m2),
*   halą warsztatową - główną (powierzchnia użytkowa 3 802,80m2),
*   magazynem 2 kondygnacyjnym (powierzchnia użytkowa 1 134,40m2), budynkiem garaży samochodowych (powierzchnia użytkowa 808,60m2),
*   budynkiem acetylenowni (powierzchnia użytkowa 38,40m2),
*   budynkiem gospodarczym (powierzchnia użytkowa 189,00m2),
*   budynkiem magazynowo - składowym (powierzchnia użytkowa 245,60m2), budynkiem magazynu paliw (powierzchnia użytkowa 100,00m2),
*   budynkiem stacji obsługi (powierzchnia użytkowa 792,40m2),
*   budynkiem stołówki (powierzchnia użytkowa 150,28m2),
*   magazynem ogólnego zastosowania (powierzchnia użytkowa 1 262,40m2),
*   budynkiem myjni samochodowej (powierzchnia użytkowa 268,92m2),
*   halą montażową (powierzchnia użytkowa 1 802,00m2).

Część nieruchomości oddana była przez Spółkę w najem tj.

*   pomieszczenia w budynku biurowo - warsztatowym - 53,20m2 (styczeń 1999 do lipca 2A010, następnie firma zajmowała nieruchomość bezumownie, nowa umowa została zawarta w lutym 2017 roku na czas nieoznaczony),
*   powierzchnia hali 8 - segmentowej - 217,10m2 (styczeń 2017 - na czas nieoznaczony),
*   powierzchna hali warsztatowej - głównej - 217,00m2 (październik 2003 do lipca 2010, następnie firma zajmowała nieruchomość bezumownie, nowa umowa została zawarta w lutym 2017 roku na czas nieoznaczony).

Ponadto Wnioskodawca z dniem 13 kwietnia 2017 roku zawarła umowę na wynajem 55,40m2 powierzchni w budynku hali warsztatowej głównej. Dodatkowo, dnia 20 czerwca 2017 roku, rozstrzygnięto kolejny przetarg na wynajem wolnych powierzchni:

*   powierzchnia magazynu 2 kondygnacyjnego - 223,50m2,
*   powierzchnia w budynku warsztatowo - biurowym - 16,20m2,
*   powierzchnia 43,10m2 w budynku garaży samochodowych.

Obecnie trwają rozmowy z Prokuraturą dotyczące wynajęcia 700,00m2 powierzchni pomieszczeń biurowych.

Pozostałe budynki i powierzchnie poza wyżej wymienionymi, wykorzystywane są nadal przez Spółkę w prowadzonej działalności statutowej, (oprócz powierzchni stanowiących pustostan, które były wykorzystywane w prowadzonej działalności). Od momentu pierwszego zasiedlenia poszczególnych budynków do daty sprzedaży minie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto w przypadku wszystkich wymienionych powyżej budynków, nie były ponoszone nakłady na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości, przekraczające 30% wartości początkowej tych budynków.

Dla danej nieruchomości w styczniu 2015 roku była wydana decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji obejmującej zmianę sposobu użytkowania budynku biurowego na funkcję usługową (usługi, biura, handel, przychodnie, poradnie służby zdrowia) wraz z budową garażu podziemnego lub/i parkingu naziemnego (terenowego) oraz niezbędnych urządzeń infrastruktury technicznej. Decyzja ta, jednak w październiku 2015 roku została uchylona, ze względu na odmowę uzgodnienia decyzji przez Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. Z dniem 14 września 2015 roku została wydana decyzja w sprawie wpisania budynku administracyjno - biurowego oraz budynku hali przemysłowej, przedmiotowej nieruchomości do rejestru zabytków.

W dniu 20 października 2016 roku został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla danej nieruchomości. Zgodnie z zapisami miejscowego planu, przedmiotowa nieruchomość znajduje się na terenach zabudowy mieszkaniowej, wielorodzinnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie do nowopowstałej Spółki aportu niepieniężnego w postaci prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nieruchomości budynków w zamian za objęcie udziałów, będzie podlegało zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie do nowopowstałej Spółki aportu w postaci prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz prawem własności posadowionych na nim budynków w zamian za udziały, będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017, poz. 1221), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W rozumieniu ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Co istotne, obecnie obowiązujące przepisy w zakresie VAT nie odnoszą się w sposób szczególny do dostawy towarów, jaką jest aport. Należy zauważyć, że od kwietnia 2009 r. aporty na gruncie ustawy o VAT traktowane są jak odpłatna dostawa towarów i, jako takie, nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem. Zastosowanie zwolnienia jest możliwe wyłącznie w przypadku, gdy zgodnie z ustawą o VAT dostawa towaru będącego przedmiotem aportu, korzysta ze zwolnienia. W przypadku zatem dostawy nieruchomości w ramach aportu istnieje pod pewnymi warunkami możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1. Obecnie jednak stawka ta jest podwyższona do wysokości 23%.

Jednocześnie ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku. I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynku, budowli lub ich części. Jednakże, powyższe zwolnienie nie ma zastosowania do dostawy budynku jeżeli:

1.  dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 wyżej wymienionej ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem przedmiotowej nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Zwolnienia tego nie można zastosować w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minęły co najmniej 2 lata.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku opisanym w stanie faktycznym w odniesieniu do całej nieruchomości, możliwe jest zastosowanie zwolnienia z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. W odniesieniu do całej nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia, Budynki wykorzystywane były przez Spółkę w prowadzonej działalności, ponadto po przeniesieniu działalności operacyjnej do nowej lokalizacji część powierzchni jest przedmiotem najmu a więc oddana jest do wykorzystywania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu. Od momentu pierwszego zasiedlenia do daty sprzedaży minie okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji zostaną spełnione obie przesłanki warunkujące zwolnienie, co świadczy, że zbycie przedmiotowej nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Stanowisko takie znajduje uzasadnienie w wydanych wyrokach sądów administracyjnych oraz interpretacjach przepisów prawa podatkowego. NSA w wyroku z 30 października 2014 r. (sygn. akt I FSK 1545/13) stwierdził, że każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, spełnia warunek przewidziany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT konieczny do uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia. W kwestii wydania obiektu na rzecz "pierwszego nabywcy" lub "użytkownika" NSA stwierdził, iż oznaczenie tej osoby jest niezbędne do określenia momentu, od którego liczony jest okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie definicję użytkownika będzie spełniał każdy, kto rozpoczął korzystanie z obiektów.

Również NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015r. o sygn. I FSK 382/14, stwierdził, że „pierwsze zasiedlenie" w rozumieniu ustawy o VAT jest niezgodne z ideą opodatkowania dostaw używanych nieruchomości, wyrażoną w Dyrektywie VAT „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Pierwsze zasiedlenie to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, przekraczającym 30% wartości początkowej nieruchomości. Jak zatem wynika z przedmiotowego wyroku, jeżeli podatnik wybudował lub nabył budynek, budowlę, który wykorzystywał ponad dwa lata w wykonywanej przez siebie działalności gospodarczej, to ten budynek, budowla został zasiedlony i jego dostawa powinna podlegać zwolnieniu od podatku VAT.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia Umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec tego w ocenie Spółki, spełnione zostaną oba warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, uzasadniające zastosowanie zwolnienia z podatku VAT danej transakcji. W stosunku do przedmiotowej nieruchomości miało miejsce pierwsze zasiedlenie i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą jest dłuższy niż 2 lata, zatem wniesienie aportu w postaci nieruchomości opisanej w stanie faktycznym, będzie korzystało ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z pózn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: miedzy komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy (towary) lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne, czy zawodowe.

W sytuacji, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast sprzedaż gruntu stanowi dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki określonej w art. 41 ust. 1 ustawy.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W sytuacji gdy nieruchomość jest zabudowana budynkami lub budowlami przy sprzedaży tych budynków, budowli lub ich części ustawa umożliwia zastosowanie zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy, po spełnieniu warunków zawartych w tych przepisach.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawę budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei, przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z pózn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa Dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji, gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, na którą składają się działki o numerach 18/1 i 18/2 o łącznej powierzchni 3,0655 ha. Nieruchomość wykorzystywana była jako baza transportu samochodowego Wnioskodawcy z zapleczem warsztatowym, diagnostycznym i własną stacją paliw. Obecnie po przeniesieniu części działalności operacyjnej do nowej lokalizacji, nieruchomość w części nadal wykorzystywana jest na potrzeby prowadzonej działalności, część powierzeni jest przedmiotem najmu na rzecz podmiotów zewnętrznych a część stanowi pustostan.

Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość na podstawie decyzji uwłaszczeniowej z dnia 1 grudnia 1997 roku. Transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę z Funduszem Sektora Mieszkań na Wynajem Fundusz Inwestycyjny Zamknięty Aktywów Niepublicznych. Na mocy tej umowy Fundusz zobowiązuje się do zawiązania Spółki, do której Spółka wniesie aport niepieniężny - nieruchomość, w zamian za objęcie udziałów nowopowstałej Spółki. Na nieruchomościach tych Spółka ta wybuduje budynki w celu realizacji Programu. Kontrakt przewiduje ponadto zasady zbycia udziałów przez Wnioskodawcę oraz wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki.

Obecnie przedmiotowa nieruchomość zabudowana jest następującymi budynkami: budynkiem biurowo – warsztatowym, halą 8-segmentową, halą warsztatową – główną, magazynem 2 kondygnacyjnym, budynkiem garaży samochodowych, budynkiem acetylenowni, budynkiem gospodarczym, budynkiem magazynowo - składowym, budynkiem magazynu paliw, budynkiem stacji obsługi, budynkiem stołówki, magazynem ogólnego zastosowania, budynkiem myjni samochodowej, halą montażową.

Część nieruchomości oddana była przez Wnioskodawcę w najem tj.

*   pomieszczenia w budynku biurowo - warsztatowym - 53,20m2 (styczeń 1999 do lipca 2A010, następnie firma zajmowała nieruchomość bezumownie, nowa umowa została zawarta w lutym 2017 roku na czas nieoznaczony),
*   powierzchnia hali 8 - segmentowej - 217,1 Om2 (styczeń 2017 - na czas nieoznaczony),
*   powierzchna hali warsztatowej - głównej - 217,00m2 (październik 2003 do lipca 2010, następnie firma zajmowała nieruchomość bezumownie, nowa umowa została zawarta w lutym 2017 roku na czas nieoznaczony ).

Ponadto Wnioskodawca z dniem 13 kwietnia 2017 roku zawarła umowę na wynajem 55,40m2 powierzchni w budynku hali warsztatowej głównej. Dodatkowo, dnia 20 czerwca 2017 roku, rozstrzygnięto kolejny przetarg na wynajem wolnych powierzchni:

*   powierzchnia magazynu 2 kondygnacyjnego - 223,50m2,
*   powierzchnia w budynku warsztatowo - biurowym - 16,20m2,
*   powierzchnia 43,10m2 w budynku garaży samochodowych.

Obecnie trwają rozmowy z Prokuraturą dotyczące wynajęcia 700,00m2 powierzchni pomieszczeń biurowych.

Pozostałe budynki i powierzchnie poza wyżej wymienionymi, wykorzystywane są nadal przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności statutowej, (oprócz powierzchni stanowiących pustostan, które były wykorzystywane w prowadzonej działalności). Od momentu pierwszego zasiedlenia poszczególnych budynków do daty sprzedaży minie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto w przypadku wszystkich wymienionych powyżej budynków, nie były ponoszone nakłady na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości, przekraczające 30% wartości początkowej tych budynków.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie opodatkowania transakcji wniesienia do nowopowstałej Spółki aportu niepieniężnego w postaci prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nieruchomości budynków.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że planowany aport budynków posadowionych na nieruchomości może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dostawa ta nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim (budynki wykorzystywane były przez Wnioskodawcę w wykonywanej przez niego działalności gospodarczej, część budynków była przedmiotem najmu). Od momentu pierwszego zasiedlenia do daty planowanej transakcji aportu minie okres dłuższy niż dwa lata. Ponadto, Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków znajdujących się na nieruchomości, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów. W konsekwencji zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, warunkujące możliwość zwolnienia z opodatkowania.

W związku z tym, również wniesienie aportu w postaci prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowione są ww. budynki będzie korzystać z tego zwolnienia, w związku z cyt. wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że w przypadku zaistnienia przesłanek umożliwiających podatnikowi zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca zezwala na zrezygnowanie z tego zwolnienia i zastosowanie opodatkowania transakcji po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn.zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.