Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-540/09/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-11-30
Teza: Dotyczy zasad zaliczania (potrącania) nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; kompensata; koszt-koszty uzyskania przychodów; postanowienia-postanowienie sądu; postępowanie-postępowanie upadłościowe; postępowanie-umorzenie postępowania; sądy; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2009 r. (data wpływu 18 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad zaliczania nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2009 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad zaliczania nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest producentem opakowań z tektury falistej i kaszerowanych. Zgodnie z obowiązującymi przepisami Wnioskodawca dokonuje zarachowania wszystkich przychodów związanych z prowadzoną działalnością do przychodów należnych.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka w 2005 roku podjęła współpracę z fabryką porcelany. W okresie od miesiąca lutego do miesiąca maja 2006 roku Jednostka sprzedała temu kontrahentowi towar, za który nie otrzymała zapłaty. W drugiej połowie 2006 roku kontrahent złożył do sądu wniosek o upadłość. Po uzyskaniu informacji o złożeniu przez kontrahenta wniosku o upadłość i niezapłaceniu należnych Spółce kwot – w miesiącu październiku 2006 roku Wnioskodawca złożył do sądu rejonowego zgłoszenie wierzytelności. W 2007 roku na wniosek syndyka masy upadłości, Sąd umorzył postępowanie upadłościowe wobec kontrahenta Spółki. O fakcie tym Wnioskodawca został poinformowany w 2008 roku. Ponieważ w myśl art. 15 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów podlegają wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 tej ustawy, po uzyskaniu informacji o decyzji sądu, Wnioskodawca zaliczył należności do kosztów uzyskania przychodów roku 2008. Ponieważ Jednostka nie posiadała wcześniej informacji o decyzji sądu, mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów należności wynikające z niezapłaconych przez kontrahenta faktur właśnie w tym roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka postąpiła prawidłowo zaliczając wartość netto należności do kosztów uzyskania przychodów roku 2008, czyli roku, w którym uzyskała informację o decyzji sądu dotyczącą umorzenia postępowania upadłościowego wobec kontrahenta?

W uzasadnieniu swojego stanowiska Spółka informuje, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszty uzyskania przychodów uważa się między innymi wierzytelności odpisane jako nieściągalne, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 tej ustawy. Tak więc aby należności spisane w ciężar „Pozostałych kosztów operacyjnych” jako nieściągalne uznać za koszty uzyskania przychodów, musza być spełnione dwa warunki jednocześnie:

*   należności musza być wcześniej zaliczone do przychodów należnych, oraz
*   muszą być udokumentowane w sposób określony w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w przypadku Spółki jest to postanowienie sądu o umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku).

Przy czym, jak zaznacza Wnioskodawca, oba te warunki w przedmiotowej sprawie zostały spełnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z treści art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a cytowanej ustawy wynika natomiast, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

Jak stanowi art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Art. 16 ust. 2 ww. ustawy stanowi z kolei, iż za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:

1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub
2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a), lub
3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo

4.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania stwierdzić należy, iż ustawodawca uzależnił możliwość zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów określonej wierzytelności od spełnienia konkretnych warunków. Co do zasady bowiem wierzytelności odpisane jako nieściągalne nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów.

Przede wszystkim wierzytelności określone jako nieściągalne muszą być wcześniej zarachowane jako przychody należne zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wierzytelności te powinny być również odpisane jako nieściągalne (powinien być dokonany odpowiedni zapis w ewidencji prowadzonej zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Ponadto wierzytelności określone jako nieściągalne, w celu zakwalifikowania ich do kosztów uzyskania przychodów, powinny zostać udokumentowane w sposób wskazany w art. 16 ust. 2 tej ustawy. Jakikolwiek inny dokument niż wymieniony w art. 16 ust. 2 ww. ustawy nie może udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności. Poza tym wierzytelności mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie uległy przedawnieniu.

Dla zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest więc spełnienie tych przesłanek jednocześnie. Nie będzie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów wierzytelność, która nie została uprzednio zaliczona do przychodów należnych, choćby została udokumentowana w sposób przewidziany w ustawie, jak i wierzytelność, która została uprzednio zakwalifikowana do przychodów należnych, ale której nieściągalność nie została udokumentowana we właściwy sposób. Spełniając kumulatywnie wszystkie warunki, wierzytelności odpisane jako nieściągalne stanowić będą koszty uzyskania przychodów w takiej wysokości, w jakiej zostały uprzednio zarachowane jako przychody należne, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzują jednak momentu, w którym należy zaliczyć nieściągalne wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów. Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, iż podatnik ma prawo (nie obowiązek) zakwalifikować je do kosztów uzyskania przychodów po uprzednim udokumentowaniu ich nieściągalności w sposób określony w art. 16 ust. 2 cytowanej ustawy.

Jedynie przepis art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiący, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione, wyznacza czasową granicę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana.

Podsumowując, nieściągalna wierzytelność zaliczana jest do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia 2 warunków:

*   wierzytelność powinna być odpisana jako nieściągalna (powinien być dokonany odpowiedni zapis w ewidencji) oraz
*   nieściągalność wierzytelności powinna być udokumentowana.

Gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie należności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków.

Jednakże, gdy nieściągalność wierzytelności została udokumentowana wcześniej, niż dokonano jej ewidencyjnego odpisania, to odpisaną wierzytelność zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym nastąpił odpis wierzytelności jako nieściągalnej.

Zauważyć należy również, iż udokumentowanie nieściągalności wierzytelności na podstawie postanowień sądu dotyczącego postępowania upadłościowego (art. 16 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) następuje w dacie uprawomocnienia się tych postanowień.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka posiada wierzytelności wobec kontrahenta z tytułu dokonanej w 2006 roku sprzedaży towarów, za które nie otrzymała zapłaty. W związku z uzyskaniem informacji o złożeniu przez kontrahenta wniosku o upadłość, w miesiącu październiku 2006 roku Wnioskodawca złożył do sądu rejonowego zgłoszenie wierzytelności. W 2007 roku na wniosek syndyka masy upadłości, sąd umorzył postępowanie upadłościowe wobec kontrahenta Spółki. O fakcie tym Wnioskodawca został poinformowany dopiero w 2008 roku.

W uzasadnieniu własnego stanowiska Spółka doprecyzowała również, iż został spełniony warunek udokumentowania nieściągalności wierzytelności w sposób określony w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w postaci postanowienia sądu o umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku.

Jeżeli zatem w 2008 roku Spółka uzyskała prawomocne postanowienie sądu o umorzeniu postępowania upadłościowego przyjąć należy, iż w tym roku nastąpiło udokumentowanie nieściągalności przedmiotowych wierzytelności.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca nie wskazał jednak, kiedy dokonał ewidencyjnego odpisu nieściągalnych wierzytelności w prowadzonych księgach rachunkowych. Przyjmując zatem, że miało to miejsce w roku 2008, w którym Spółkę poinformowano o umorzeniu postępowania upadłościowego, to w tym roku Wnioskodawca ma prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości wierzytelności z tytułu nieściągalnych należności wobec kontrahenta.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.