Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-350/14-4/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-21
Teza: Prawidłowość przesyłania faktur przez Wnioskodawcę i prawidłowość zatwierdzania poszczególnych faktur przez sprzedawcę wystawionych przez Wnioskodawcę w ramach samofakturowania oraz momentu powstania prawa do odliczenia podatku.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura elektroniczna; faktura-faktura korygująca; faktura-wystawienie faktury; odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 4-art. 112a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2014 r. (data wpływu 9 lipca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 3 października 2014 r. (data wpływu 8 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości przesyłania faktur przez Wnioskodawcę i prawidłowości zatwierdzania poszczególnych faktur przez sprzedawcę wystawionych przez Wnioskodawcę w ramach samofakturowania oraz momentu powstania prawa do odliczenia podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości przesyłania faktur przez Wnioskodawcę i prawidłowości zatwierdzania poszczególnych faktur przez sprzedawcę wystawionych przez Wnioskodawcę w ramach samofakturowania oraz momentu powstania prawa do odliczenia podatku. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 3 października 2014 r. (data wpływu 8 października 2014 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest przede wszystkim obrót zbożem (sprzedaż zboża), w tym produkcja zboża (m.in. w oparciu o zawierane umowy kontraktacji), a także działalność związana z produkcją zboża i innych roślin.

W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca zawiera (i zamierza zawierać) z podmiotami trzecimi (dalej: Partner lub Partnerzy) umowy, w oparciu o które Partnerzy dokonują (będą dokonywać) odpłatnej sprzedaży towarów lub usług na rzecz Wnioskodawcy (przede wszystkim dostaw zboża w ramach zawartych umów, np. kontraktacji).

Niniejsza sprawa dotyczy przypadków, gdy Partnerzy posiadają status podatników VAT czynnych.

W celu usprawnienia współpracy, Wnioskodawca i Partnerzy (Wnioskodawca i Partnerzy dalej określani będą łącznie jako Strony) decydują się na wprowadzenie (stosowanie) samofakturowania. Wnioskodawca zatem, w imieniu i na rzecz Partnerów, wystawia faktury dokumentujące czynności odpłatnej sprzedaży towarów lub usług dokonywane przez Partnerów na rzecz Wnioskodawcy  stosownie do art. 106d ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011.177.1054, z późn. zm.) (dalej: uVAT).

W tym celu Strony podpisują umowę (porozumienie), które określa przyjęte przez Strony zasady samofakturowania, w tym w szczególności procedurę zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika (Partnera) dokonującego czynności odpłatnej sprzedaży towarów lub usług na rzecz Wnioskodawcy. Strony przyjmują, że procedura samofakturowania może obejmować zarówno faktury, faktury zaliczkowe, faktury korygujące oraz ewentualnie duplikaty faktur (w dalszej części wniosku określane łącznie jako: Faktury).

W ramach procedury samofakturowania Strony przyjmują, że Wnioskodawca, po wystawieniu (sporządzeniu) Faktury (dokumentującej dokonaną przez Partnera odpłatną sprzedaż towarów lub usług na rzecz Wnioskodawcy) przesyła ją następnie Partnerowi:

1.  pocztą (przesłanie poprzez wykorzystanie usług świadczonych przez Pocztę, względnie innego operatora pocztowego),
2.  przy wykorzystaniu poczty elektronicznej (e-mail),
3.  przy wykorzystaniu FAX-u.

W zawieranym porozumieniu, Strony uzgadniają sposób (sposoby) przesyłania przez Wnioskodawcę Faktur Partnerowi.

W przypadku wyboru przez Strony przesyłania Faktur pocztą, Faktury są przesyłane Partnerom przez Wnioskodawcę w formie papierowej.

W przypadku wyboru przesyłania przy wykorzystaniu poczty elektronicznej (e-mail), Faktury są przesyłane przez Wnioskodawcę w formacie PDF na wskazany przez Partnera w porozumieniu adres poczty elektronicznej (e-mail) Partnera. W treści (tytule) wiadomości elektronicznej (e mail) przesyłanej przez Wnioskodawcę wraz z Fakturą wskazywany jest numer Faktury. Wysyłka w ten sposób następuje przy wykorzystaniu adresu/adresów poczty elektronicznej (e mail) Wnioskodawcy wskazanych przez Wnioskodawcę w zawieranym przez Strony porozumieniu.

W przypadku wyboru przez Strony przesyłania Faktur przy wykorzystaniu FAX-u, Faktury są przesyłane przez Wnioskodawcę na wskazany przez Partnera w porozumieniu numer FAX-u Partnera. Dodatkowo Wnioskodawca przesyłając Fakturę przy wykorzystaniu FAX-u, przesyła jednocześnie pismo przewodnie, w którym wskazuje numer przesyłanej Faktury. Przesłanie faktur w ten sposób następuje przy wykorzystaniu przez Wnioskodawcę numeru/numerów FAX-u Wnioskodawcy wskazanych przez Wnioskodawcę w zawieranym przez Strony porozumieniu.

Nie wyklucza się ponadto jednorazowego przesłania w ramach obranego sposobu przesyłki więcej niż jednej Faktury.

W kontekście powyższego w odniesieniu do Faktur przesyłanych przy wykorzystaniu poczty elektronicznej (e-mail) oraz FAX-u  Wnioskodawca pragnie dodatkowo wskazać, że przedmiotem wniosku jest kwestia Faktur wystawianych (sporządzanych) przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Partnerów (w ramach samofakturowania) z wykorzystaniem stosownych aplikacji (oprogramowania) komputerowego (software) oraz sprzętu komputerowego (hardware):

1.  następnie fizycznie drukowanych, dalej:
    *   przetwarzanych (przy wykorzystaniu technologii komputerowo-informatycznych) na format plików PDF i wysyłanych Partnerom przy wykorzystaniu poczty elektronicznej (e-mail); lub
    *   przesyłanych Partnerom przy wykorzystaniu FAX-u,
2.  oraz niedrukowanych fizycznie (papierowo), lecz po wystawieniu (sporządzeniu) z wykorzystaniem stosownych aplikacji (oprogramowania) komputerowego (software) oraz sprzętu komputerowego (hardware) automatycznie przetwarzanych (generowanych) na format plików PDF i wysyłanych w tym formacie Partnerom przy wykorzystaniu poczty elektronicznej (e-mail).

Partnerzy w zawieranym porozumieniu wyrażają zgodę na (akceptują) przedstawione wyżej sposoby przesyłania im Faktur przez Wnioskodawcę.

W odniesieniu do procedury zatwierdzania poszczególnych Faktur przez Partnera dokonującego czynności odpłatnej sprzedaży towarów lub usług na rzecz Wnioskodawcy, Strony zgodnie przyjmują procedurę zatwierdzenia dorozumianego (dalej: Zatwierdzenie Dorozumiane).

Zatwierdzenie Dorozumiane polega na tym, że Strony w porozumieniu przyjmują, że brak uwag Partnera w odniesieniu do otrzymanej przez niego od Wnioskodawcy pocztą, drogą elektroniczną (e-mail) lub przy wykorzystaniu FAX-u Faktury (Faktur), w terminie dokładnie określonym w porozumieniu (np. siedem dni od dnia następującego po dniu przesłania Faktury pocztą elektroniczną (e-mail), siedem dni od dnia następującego po dniu wysłania Faktury papierowej pocztą), oznacza zatwierdzenie danej Faktury (Faktur) przez Partnera.

Wnioskodawca pragnie dodać, że zastosowanie opisanych wyżej zasad samofakturowania będzie również rozważane w odniesieniu do podmiotów (Partnerów), z którymi Wnioskodawca nawiąże współpracę w przyszłości.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 106m ust. 1 uVAT, podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Kolejne ustępy przywołanego przepisu wskazują, że przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury.

Natomiast przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Biorąc pod uwagę powyższe w opinii Wnioskodawcy zastosowanie opisanej procedury samofakturowania, w tym formy wystawiania i przekazywania faktur oraz ich zatwierdzania stanowi jednoznacznie o zapewnieniu autentyczności ich pochodzenia, integralności treści oraz czytelności w przyjętej przez Strony procedurze zatwierdzania faktur.

Obowiązek zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktur dotyczy zarówno faktur papierowych jak i elektronicznych (zarówno wysyłanych pocztą, drogą elektroniczną jak i przy wykorzystaniu FAX-u). Niezależnie od tego jaką fakturę wystawia podatnik musi być ona integralna, autentyczna i czytelna.

Z uwagi zatem, że zgodnie z obowiązującymi przepisami na Wnioskodawcy ciąży obowiązek zapewnienia autentyczności, integralności treści i czytelności faktur, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym obowiązek zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności Faktur będzie – w opinii Wnioskodawcy – wypełniony.

Wystawiane przez Wnioskodawcę Faktury będą przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych Faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest i będzie postępowanie polegające na tym, że wystawiane przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Partnerów Faktury (w ramach samofakturowania) będą następnie przesyłane przez Wnioskodawcę tym Partnerom z wykorzystaniem poczty elektronicznej (e-mail) w formacie PDF lub przy wykorzystaniu FAX-u, po uprzednim wyrażeniu zgody przez Partnerów na taki sposób otrzymywania Faktur?
2.  Czy stosowanie przedstawionej procedury zatwierdzania poszczególnych Faktur w ramach samofakturowania, tj. Zatwierdzenia Dorozumianego, oznacza spełnienie warunku istnienia i określenia „procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności”, o którym mowa w art. 106d ust. 1 uVAT?
3.  W którym momencie po stronie Wnioskodawcy powstanie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z Faktur wystawionych przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Partnera (w ramach samofakturowania)  czy będzie to moment wystawienia Faktury (Faktur) przez Wnioskodawcę, czy też moment zatwierdzenia Faktury (Faktur) przez Partnera rozumiany w przypadku Zatwierdzenia Dorozumianego jako upływ terminu, w którym Partner może przedstawić uwagi co do otrzymanej pocztą, przy wykorzystaniu poczty elektronicznej (e-mail) lub FAX-u Faktury (Faktur)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Obowiązujące przepisy dopuszczają, aby w ramach samofakturowania, wystawiane przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Partnerów Faktury były następnie przesyłane przez Wnioskodawcę tym Partnerom z wykorzystaniem poczty elektronicznej (e-mail) w formacie PDF lub przy wykorzystaniu FAX-u. Przesłane w taki sposób Faktury będą zatem prawnie skuteczne  zastosowanie takiego sposobu przesyłki Faktur nie wiąże się i nie będzie się wiązać dla Wnioskodawcy z jakimikolwiek negatywnymi skutkami prawnymi, w szczególności brakiem prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z Faktur.
2.  Przedstawiona procedura zatwierdzania Faktur w ramach samofakturowania  a więc Zatwierdzenie Dorozumiane  spełnia warunek istnienia i określenia „procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności”, o którym mowa w art. 106d ust. 1 uVAT. W konsekwencji, w przypadku spełnienia pozostałych warunków w zakresie samofakturowania, stosowanie Zatwierdzenia Dorozumianego uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych Faktur.
3.  Prawo do odliczenia podatku naliczonego po stronie Wnioskodawcy powstaje w momencie (w okresie rozliczeniowym), w którym nastąpi zatwierdzenie danej Faktury (Faktur) przez Partnera. Zatem  uwzględniając przyjętą przez Strony zasadę Zatwierdzenia Dorozumianego  jest (będzie) to moment (okres rozliczeniowy), w którym upłynie termin, w którym Partner może przedstawić uwagi co do otrzymanej Faktury (Faktur). Jeśli natomiast Wnioskodawca nie dokona odliczenia podatku naliczonego w tym okresie rozliczeniowym, może (będzie mógł) obniżyć kwotę podatku należnego o wartość podatku naliczonego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Uzasadnienie

Ad. 1.

Stosownie, w szczególności do art. 106b uVAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż (a więc w szczególności odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju).

Przepis art. 106d ust. 1 uVAT dodatkowo przewiduje, że podmiot, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1 uVAT, nabywający towary lub usługi od podatnika może jednak wystawiać w imieniu i na rzecz tego podatnika faktury:

1.  dokumentujące dokonanie przez podatnika sprzedaży na rzecz tego podmiotu,
2.  o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
3.  dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 lit. b

*   jeżeli ten podmiot i ten podatnik wcześniej zawarli umowę w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz tego podatnika, w której została określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności.

Z kolei art. 106g ust. 1 uVAT stanowi, że faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Natomiast zgodnie z art. 106g ust. 3 pkt 2 uVAT, w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej, nabywca, o którym mowa w art. 106d ust. 1, przesyła je lub udostępnia podatnikowi, który upoważnił go do wystawiania faktur, z uwzględnieniem zasad wynikających z procedury zatwierdzania faktur przez podatnika dokonującego sprzedaży.

Jednocześnie z uVAT wynikają zasady związane z wystawianiem i przesyłaniem faktur, tj.:

1.  przesyłanie faktur przy wykorzystaniu poczty elektronicznej (e-mail) lub FAX-u może następować w dowolnym formacie elektronicznym pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury,
2.  sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury określa podatnik,
3.  stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, brak jest przeszkód, aby wystawiane faktury były następnie przesyłane z wykorzystaniem poczty elektronicznej (e-mail), np. w formacie PDF lub przy wykorzystaniu FAX-u.

W ocenie Wnioskodawcy, możliwość przesyłania faktur poprzez wykorzystanie poczty elektronicznej (e-mail) lub FAX-u dotyczy również przypadków, w których to nabywca wystawia faktury w imieniu i na rzecz sprzedawcy towarów lub usług (a więc w przypadku samofakturowania).

Stwierdzić zatem należy, że brak jest przeszkód, aby wystawiane przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Partnerów Faktury (w ramach samofakturowania) były następnie przesyłane przez Wnioskodawcę tym Partnerom z wykorzystaniem poczty elektronicznej (e-mail) w formacie PDF lub przy wykorzystaniu FAX-u. Przesłane w taki sposób Faktury będą zatem prawnie skuteczne  zastosowanie takiego sposobu przesyłki Faktur nie wiąże się i nie będzie się wiązać dla Wnioskodawcy z jakimikolwiek negatywnymi skutkami prawnymi, w szczególności brakiem prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z Faktur.

Ad. 2.

Warunki samofakturowania zostały uregulowane w szczególności w art. 106d ust. 1 uVAT. Zgodnie z tym przepisem, strony transakcji mogą stosować samofakturowanie, jeżeli:

1.  wcześniej zawarły umowę w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz podatnika oraz
2.  w umowie tej została określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego czynności (sprzedaży towarów lub usług).

W kontekście wskazanych i wymienionych warunków należy zauważyć, że kwestię wyboru samofakturowania oraz sposobu zatwierdzania poszczególnych faktur przez sprzedawcę, ustawodawca całkowicie pozostawił w gestii stron transakcji (por. w szczególności ww. art. 106d ust. 1 oraz art. 106g ust. 3 pkt 2 uVAT). W tym zakresie nie przewiduje się konieczności uzyskania przez zainteresowane strony zgody organów podatkowych, tudzież nie przewiduje się konieczności zgłoszenia stosowania procedur samofakturowania. Organy podatkowe powinny zatem zaakceptować samofakturowanie, jeśli tylko pomiędzy stronami obowiązuje stosowne porozumienie (umowa), które wskazuje określoną procedurę zatwierdzania poszczególnych faktur przez sprzedawcę.

Jednocześnie należy zauważyć, że przepisy (zwłaszcza art. 106d ust. 1 uVAT) nie wskazują na żadne kryteria, jakie przedmiotowa procedura powinna spełniać, a ponadto w żaden sposób nie odnoszą się do form (sposobu/sposobów) zatwierdzenia poszczególnych faktur przez sprzedawcę.

Powyższe oznacza, że sam fakt zawarcia przez strony transakcji porozumienia (umowy) w sprawie samofakturowania, które określa jakąkolwiek procedurę zatwierdzania poszczególnych faktur przez sprzedawcę jest wystarczający dla prawidłowego stosowania samofakturowania.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie dodać, że brak w przepisach, w tym w art. 106d ust. 1 uVAT jakichkolwiek wymogów co do formy (sposobu) zatwierdzania poszczególnych faktur przez sprzedawcę oznacza, że dopuszcza się stosowanie zatwierdzenia dorozumianego (rozumianego jako brak uwag sprzedawcy co do faktur wystawionych w jego imieniu i na jego rzecz przez nabywcę).

Powyższe stanowisko dodatkowo potwierdza treść Uwag wyjaśniających do przepisów dotyczących fakturowania VAT w związku z Dyrektywą 2010/45/UE (dalej jako: Uwagi wyjaśniające), które zostały opracowane przez Dyrekcję Generalną ds. Podatków i Unii Celnej w Komisji Europejskiej (TAXUD). Celem Uwag wyjaśniających jest w szczególności ułatwienie i wskazanie podatnikom prawidłowej interpretacji regulacji dotyczących fakturowania. Co istotne, na treść Uwag wyjaśniających  jako dokumentu o charakterze wytycznych  powołuje się również Minister Finansów w opracowaniu (broszurze) dotyczącym zmian w zasadach fakturowania, które nastąpiły z początkiem 2013 r.

W kontekście powyższego Wnioskodawca pragnie zauważyć, że w Uwagach wyjaśniających wprost wskazuje się, że zasady i warunki dotyczące porozumienia oraz procedur zatwierdzania poszczególnych faktur między nabywcą (usługobiorcą) i dostawcą (usługodawca) są ustalane wyłącznie przez strony transakcji. W szczególności państwa członkowskie nie mogą określać rodzaju porozumienia między dwoma stronami, a procedura zatwierdzania poszczególnych faktur może mieć charakter wyraźny lub dorozumiany (por. Uwagi wyjaśniające, str. 35 i 36).

Zasadnym jest ponadto wskazanie, że możliwość i prawidłowość stosowania dorozumianej procedury zatwierdzania faktur w ramach samofakturowania została również potwierdzona w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 sierpnia 2013 r. o sygn. ILPP4/443-218/13-4/BA oraz ILPP4/443-218/13-5/BA.

Mając na uwadze powyższe w ocenie Wnioskodawcy przedstawiona procedura zatwierdzania Faktur w ramach samofakturowania a więc Zatwierdzenie Dorozumiane spełnia warunek istnienia i określenia „procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności”, o którym mowa w art. 106d ust. 1 uVAT. W konsekwencji, w przypadku spełnienia pozostałych warunków w zakresie samofakturowania, stosowanie Zatwierdzenia Dorozumianego uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych Faktur.

Ad. 3.

Przepisy uVAT nie przewidują szczególnego momentu powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do faktur wystawianych przez nabywcę zgodnie z art. 106d ust. 1 uVAT. Ponieważ jednak warunkiem dokonania odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur jest zatwierdzenie poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego czynności (sprzedaży w rozumieniu VAT)  w ocenie Wnioskodawcy  prawo do odliczenia ulega „zawieszeniu” do momentu takiego zatwierdzenia.

Jako że przepisy uVAT nie regulują oraz nie wskazują formy (sposobu), w jakiej wspomniane zatwierdzenie poszczególnych faktur powinno nastąpić zdaniem Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego po stronie Wnioskodawcy z tytułu Faktur wystawionych przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Partnera powstaje (powstawać będzie) w momencie (w okresie rozliczeniowym), w którym nastąpi zatwierdzenie danej Faktury lub kilku Faktur przez Partnera.

Zatem uwzględniając przyjęte przez Strony zasady Zatwierdzenia Dorozumianego  prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z Faktur powstanie (będzie powstawać) w momencie (okresie rozliczeniowym) w którym nastąpi upływ terminu, w którym Partner może przedstawić uwagi co do otrzymanej Faktury (Faktur). Jeśli natomiast Wnioskodawca nie dokona odliczenia podatku naliczonego w tym okresie rozliczeniowym, może (będzie mógł) obniżyć kwotę podatku należnego o wartość podatku naliczonego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Kwestie dotyczące faktur uregulowane zostały w Dziale XI „Dokumentacja” Rozdziale 1 „Faktury” ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą.

Jak stanowi art. 106a ustawy – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności (…).

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy  podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 (art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy).

Stosownie do art. 106j ust. 1 ustawy  w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca w myśl art. 106j ust. 2 pkt 1 ustawy powinna zawierać wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”.

Natomiast przepis art. 106l ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie:

1.  podatnik lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia, wystawia ponownie fakturę:
    1.  na wniosek nabywcy – zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika,
    2.  zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy;
2.  nabywca, o którym mowa w art. 106d ust. 1 lub art. 106k ust. 1, wystawia ponownie fakturę:
    1.  na wniosek podatnika – zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy,
    2.  zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika;
3.  podmiot, o którym mowa w art. 106c, wystawia ponownie fakturę:
    1.  na wniosek nabywcy lub dłużnika – zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu tego podmiotu,
    2.  zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy lub dłużnika.

Faktura wystawiona ponownie powinna zawierać wyraz „DUPLIKAT” oraz datę jej wystawienia – art. 106l ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 106d ust. 1 ustawy  podmiot, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1, nabywający towary lub usługi od podatnika może wystawiać w imieniu i na rzecz tego podatnika faktury:

1.  dokumentujące dokonanie przez podatnika sprzedaży na rzecz tego podmiotu;
2.  o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4;
3.  dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 lit. b

– jeżeli ten podmiot i ten podatnik wcześniej zawarli umowę w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz tego podatnika, w której została określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności.

W myśl art. 106g ust. 1 ustawy – faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Na mocy art. 106g ust. 3 pkt 2 ustawy  w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej nabywca, o którym mowa w art. 106d ust. 1, przesyła je lub udostępnia podatnikowi, który upoważnił go do wystawiania faktur, z uwzględnieniem zasad wynikających z procedury zatwierdzania faktur przez podatnika dokonującego sprzedaży.

Zgodnie z art. 106m ust. 1 ustawy  podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury.

Przez autentyczność pochodzenia faktury rozumie się pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury (art. 106m ust. 2 ustawy).

Przez integralność treści faktury rozumie się, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura (art. 106m ust. 3 ustawy).

Autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz czytelność faktury można zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu miedzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług (art. 106m ust. 4 ustawy).

W myśl art. 106m ust. 5 ustawy  poza wykorzystaniem kontroli biznesowych, określonych w ust. 4 autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

1.  bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450, z późn. zm.), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
2.  elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa dotycząca tej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Na mocy art. 106n ustawy stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury.

Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8 (art. 106i ust. 1 ustawy).

Stosownie do art. 106i ust. 2 ustawy – jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej działalności prowadzi sprzedaż zboża, produkcję zboża (m.in. w oparciu o zawierane umowy kontraktacji), a także działalność związaną z produkcją zboża i innych roślin. Wnioskodawca zawiera z podmiotami trzecimi (Partnerzy) umowy, zgodnie z którymi Partnerzy dokonują odpłatnej sprzedaży towarów lub usług na rzecz Wnioskodawcy (przede wszystkim dostaw zboża w ramach zawartych umów, np. kontraktacji). Partnerzy posiadają status podatników VAT czynnych.

W celu usprawnienia współpracy, Wnioskodawca i Partnerzy decydują się na wprowadzenie (stosowanie) samofakturowania. Wnioskodawca w imieniu i na rzecz Partnerów, wystawia faktury dokumentujące czynności odpłatnej sprzedaży towarów lub usług dokonywane przez Partnerów na rzecz Wnioskodawcy, stosownie do art. 106d ust. 1 ustawy. W tym celu Strony podpisują umowę (porozumienie), które określa przyjęte przez Strony zasady samofakturowania, w tym w szczególności procedurę zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika (Partnera) dokonującego czynności odpłatnej sprzedaży towarów lub usług na rzecz Wnioskodawcy. Strony przyjmują, że procedura samofakturowania może obejmować zarówno faktury, faktury zaliczkowe, faktury korygujące oraz ewentualnie duplikaty faktur (Faktury).

W ramach procedury samofakturowania Strony porozumienia przyjmują, że Wnioskodawca, po wystawieniu (sporządzeniu) Faktury (dokumentującej dokonaną przez Partnera odpłatną sprzedaż towarów lub usług na rzecz Wnioskodawcy) przesyła ją następnie Partnerowi:

1.  pocztą (przesłanie poprzez wykorzystanie usług świadczonych przez Pocztę, względnie innego operatora pocztowego),
2.  przy wykorzystaniu poczty elektronicznej (e-mail),
3.  przy wykorzystaniu FAX-u.

W zawieranym porozumieniu, Strony uzgadniają sposób (sposoby) przesyłania przez Wnioskodawcę Faktur Partnerowi:

*   w przypadku wyboru przez Strony przesyłania Faktur pocztą, Faktury są przesyłane Partnerom przez Wnioskodawcę w formie papierowej;
*   w przypadku wyboru przesyłania przy wykorzystaniu poczty elektronicznej (e-mail), Faktury są przesyłane przez Wnioskodawcę w formacie PDF na wskazany przez Partnera w porozumieniu adres poczty elektroniczne (e-mail) Partnera. W treści (tytule) wiadomości elektronicznej (e-mail) przesyłanej przez Wnioskodawcę wraz z Fakturą wskazywany jest numer Faktury. Wysyłka w ten sposób następuje przy wykorzystaniu adresu/adresów poczty elektronicznej (e-mail) Wnioskodawcy wskazanych przez niego w zawieranym przez strony porozumieniu;
*   w przypadku wyboru przez Strony przesyłania Faktur przy wykorzystaniu FAX-u, Faktury są przesyłane przez Wnioskodawcę na wskazany przez Partnera w porozumieniu numer FAX-u Partnera. Dodatkowo Wnioskodawca przesyłając Fakturę przy wykorzystaniu FAX-u, przesyła jednocześnie pismo przewodnie, w którym wskazuje numer przesyłanej Faktury. Przesłanie Faktur w ten sposób następuje przy wykorzystaniu przez Wnioskodawcę numeru/numerów FAX-u Wnioskodawcy wskazanych przez niego w zawieranym przez Strony porozumieniu.

Nie wyklucza się ponadto jednorazowego przesłania w ramach obranego sposobu przesyłki więcej niż jednej Faktury.

Faktury przesyłane przy wykorzystaniu poczty elektronicznej (e-mail) oraz FAX-u wystawiane są (sporządzane) przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Partnerów (w ramach samofakturowania) z wykorzystaniem stosownych aplikacji (oprogramowania) komputerowego (software) oraz sprzętu komputerowego (hardware):

1.  następnie fizycznie drukowanych, dalej:
    *   przetwarzanych (przy wykorzystaniu technologii komputerowo-informatycznych) na format plików PDF i wysyłanych Partnerom przy wykorzystaniu poczty elektronicznej (e-mail); lub
    *   przesyłanych Partnerom przy wykorzystaniu FAX-u,
2.  oraz niedrukowanych fizycznie (papierowo), lecz po wystawieniu (sporządzeniu) z wykorzystaniem stosownych aplikacji (oprogramowania) komputerowego (software) oraz sprzętu komputerowego (hardware) automatycznie przetwarzanych (generowanych) na format plików PDF i wysyłanych w tym formacie Partnerom przy wykorzystaniu poczty elektronicznej (e-mail).

Partnerzy, w zawieranym porozumieniu, wyrażają zgodę na (akceptują) przedstawione wyżej sposoby przesyłania im Faktur przez Wnioskodawcę.

W odniesieniu do procedury zatwierdzania poszczególnych Faktur przez Partnera dokonującego czynności odpłatnej sprzedaży towarów lub usług na rzecz Wnioskodawcy, Strony zgodnie przyjmują procedurę zatwierdzenia dorozumianego (Zatwierdzenie Dorozumiane).

Zatwierdzenie Dorozumiane polega na tym, że Strony w porozumieniu przyjmują, że brak uwag Partnera w odniesieniu do otrzymanej przez niego od Wnioskodawcy pocztą, drogą elektroniczną (e-mail) lub przy wykorzystaniu FAX-u Faktury (Faktur), w terminie dokładnie określonym w porozumieniu (np. siedem dni od dnia następującego po dniu przesłania Faktury pocztą elektroniczną (e-mail), siedem dni od dnia następującego po dniu wysłania Faktury papierowej pocztą), oznacza zatwierdzenie danej Faktury (Faktur) przez Partnera. Powyższe zasady samofakturowania będą również rozważane w odniesieniu do podmiotów (Partnerów), z którymi Wnioskodawca nawiąże współpracę w przyszłości. W opinii Wnioskodawcy, zastosowanie opisanej procedury samofakturowania, w tym formy wystawiania i przekazywania Faktur oraz ich zatwierdzania stanowi jednoznacznie o zapewnieniu autentyczności ich pochodzenia, integralności treści oraz czytelności w przyjętej przez Strony procedurze zatwierdzania faktur. Obowiązek zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktur dotyczy zarówno faktur papierowych jak i elektronicznych (zarówno wysyłanych pocztą, drogą elektroniczną jak i przy wykorzystaniu FAX-u). Niezależnie od tego jaką fakturę wystawia podatnik musi być ona integralna, autentyczna i czytelna. Ciążący na Wnioskodawcy obowiązek zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności Faktur będzie/jest w jego opinii – wypełniony. Ponadto wystawiane przez Wnioskodawcę Faktury będą przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych Faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Wskazać należy, że instytucji tzw. „samofakturowania” dotyczy art. 106d ustawy. Przepis ten określa przypadki i warunki, których spełnienie pozwala na wystawianie faktur dokumentujących dane czynności przez osoby inne niż wykonujące daną czynność (dostawa towarów, świadczenie usług). Taką osobą może być przykładowo nabywca towarów lub usług. Pomimo więc, że zgodnie z ogólną regułą, to podatnik dokonujący dostawy towarów lub usług wystawia fakturę dokumentującą daną transakcję, to jednak w myśl ww. przepisu ustawy, funkcja ta może zostać powierzona także nabywcy towarów lub usługobiorcy.

Powyższy przepis zawiera warunki umożliwiające wprowadzenie procedury samofakturowania. I tak:

*   podmiotem wystawiającym fakturę jest nabywca będący podatnikiem (odesłanie do art. 106b ust. 1 pkt 1 utawy);
*   wystawianie faktur ogranicza się do dokumentowania określonych rodzajów czynności wymienionych w art. 106d ust. 1 pkt 1-3 ustawy;
*   pomiędzy sprzedawcą a nabywcą musi istnieć umowa, której istotą musi być zgoda obu stron na wystawianie przez nabywcę faktur dokumentujących transakcje;
*   w powyższej umowie strony muszą określić procedurę zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego sprzedaży. Sposób zatwierdzania faktur ustawodawca pozostawił uznaniu stron umowy (porozumienia) o wystawianiu faktur przez nabywcę. Może on być dowolny, byle pozwalał na jednoczesne rozstrzygnięcie, czy dana faktura została zatwierdzona przez sprzedawcę, czy też nie. Strony umowy mogą więc w sposób dowolny ułożyć formę zatwierdzania faktur przez sprzedawcę. Istotne jest to, aby to zatwierdzenie było jednoznaczne i względnie trwałe. Ważne jest także, aby strony transakcji potrafiły udowodnić, że ww. porozumienie zostało zawarte i że sprzedawca zatwierdza poszczególne faktury według określonej przez strony zasady. Istotne jest również określenie właściwej procedury akceptacji faktur przez sprzedawcę, ponieważ w sytuacji, gdy nabywca nie przedstawi faktury do akceptacji sprzedawcy, to i tak dostawca nie będzie zwolniony z obowiązku odprowadzenia podatku należnego z tytułu dokonanej dostawy. Z kolei nabywca, który dysponuje fakturą wystawioną na podstawie umowy upoważniającej go do jej sporządzenia, ale bez akceptacji sprzedawcy, nie ma prawa do odliczenia wynikającego z niej podatku.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że w odniesieniu do faktur elektronicznych do powyższych warunków należy dodać ten, dotyczący wymogu akceptacji odbiorcy faktury na taki sposób przesyłania faktur.

Zaznaczyć należy, że przepisy nie narzucają na podatników ściśle określonego sposobu przekazywania faktur dokumentujących dostawę towarów czy świadczenie usług. Wskazane powyżej przepisy ustawy dopuszczają możliwość zastosowania różnych form jakie – szczególnie w dobie zaawansowanej techniki – mogą zostać zastosowane przy wystawianiu i przekazywaniu faktur (np. e-mail, fax) wskazując jednocześnie warunki jakie muszą zostać w związku z tym spełnione.

Zarówno więc do faktur wystawianych w formie papierowej, jak i do faktur elektronicznych, już na etapie ich wystawiania i przesyłania musi zostać zapewniona autentyczność pochodzenia, integralność treści oraz ich czytelność. Obowiązujące przepisy ustawy wprowadzają możliwość zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktur za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które w sposób wiarygodny ustalą ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług.

Zauważyć należy, że dla potrzeb przepisów o podatku od towarów i usług w zakresie fakturowania, pojęcie „kontrole biznesowe” użyte w cyt. art. 106m ust. 4 ustawy, należy rozumieć jako proces, za pośrednictwem którego podatnik tworzy, wdraża oraz aktualizuje dostateczny poziom pewności co do tożsamości dostawcy lub usługodawcy albo wystawcy faktury (autentyczność pochodzenia), w zakresie tego, że nie zmieniono danych dotyczących podatku VAT (integralność treści) oraz w zakresie czytelności faktury od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu przechowywania. Kontrola biznesowa powinna dawać pewną ścieżkę kontrolną, dzięki której można powiązać fakturę ze stanowiącą podstawę jej wystawienia dostawą bądź usługą.

Przykładem kontroli biznesowej jest posiadanie dokumentów uzupełniających, takich jak zamówienie, umowa czy dokument transportowy, które będą towarzyszyły zaistniałym transakcjom handlowym.

Z kolei pojęcie „wiarygodna ścieżka audytu”, również użyte w ww. przepisie, oznacza, że związek pomiędzy dokumentami uzupełniającymi oraz realizowanymi transakcjami jest łatwy do prześledzenia (dzięki posiadaniu dostatecznych danych dla powiązania dokumentów), zgodny z ustalonymi w przedsiębiorstwie procedurami oraz odzwierciedla procesy, które faktycznie miały miejsce. Ścieżka audytu dla celów podatku VAT powinna zapewnić możliwy do skontrolowania związek pomiędzy fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług tak, aby umożliwić sprawdzenie, czy faktura odzwierciedla to, że dostawa towarów lub świadczenie usług miało miejsce. Przy czym, środki przy wykorzystaniu których podatnik może wykazać powyższy związek pozostawia się uznaniu podatnika.

Podkreślić należy, że w przypadku samofakturowania ustawodawca nie zastrzegł określonego sposobu wystawiania i przekazywania faktur, przez co również w tym przypadku zastosowanie mogą mieć różne formy wystawiania i przekazywania faktur, które jednak spełniać muszą warunki ich autentyczności, integralności i czytelności.

Jak wynika z informacji udzielonych przez Wnioskodawcę, zastosowanie opisanej procedury samofakturowania, w tym formy wystawiania (papierowo i elektronicznie) i przekazywania przez niego Faktur, tj.: pocztą (przesłanie poprzez wykorzystanie usług świadczonych przez Pocztę, względnie innego operatora pocztowego), pocztą elektroniczną (e-mail), przy wykorzystaniu FAX-u  zapewnia autentyczność ich pochodzenia, integralność treści oraz ich czytelność. Partnerzy w zawieranym porozumieniu wyrażają zgodę (akceptację) na przedstawione powyżej sposoby przesyłania im Faktur przez Wnioskodawcę. Ponadto, zgodnie z wolą Stron wyrażoną w zawartym porozumieniu, jako procedurę zatwierdzania poszczególnych faktur przez sprzedawcę, przyjmują one procedurę Zatwierdzenia Dorozumianego, która polega na tym, że w porozumieniu Strony przyjmują brak uwag Partnera w odniesieniu do otrzymanych przez niego od Wnioskodawcy Faktur (w ww. formie) w dokładnie określonym terminie (siedem dni od dnia następującego po dniu przesłania Faktury), jako zatwierdzenie danej Faktury przez Partnera.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy oraz powyższe informacje za prawidłowe należy uznać postępowanie Wnioskodawcy, polegające na tym, że wystawiane przez niego w imieniu i na rzecz Partnerów Faktury (w ramach samofakturowania) są/będą następnie przesyłane przez Wnioskodawcę tym Partnerom z wykorzystaniem poczty elektronicznej (e-mail) w formacie PDF lub przy wykorzystaniu FAX-u, po uprzednim wyrażeniu zgody przez Partnerów na taki sposób otrzymywania Faktur.

Ponadto stwierdzić należy, że stosowanie przedstawionej procedury zatwierdzania poszczególnych Faktur w ramach samofakturowania, tj. Zatwierdzenia Dorozumianego, oznacza spełnienie warunku istnienia i określenia „procedury zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności”, o którym mowa w art. 106d ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

Ponadto, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego (art. 88 ust. 3a pkt 5 ustawy).

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy  prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Tak więc zgodnie z zasadą dotyczącą nabycia prawa do odliczenia wyrażoną w art. 86 ust. 10 ustawy, podatnik nabywa prawo do odliczenia w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy. Jednakże aby z tego prawa skorzystać, zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, musi on posiadać fakturę dokumentującą faktyczne nabycie towarów lub usług.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Stosownie do art. 112 ustawy – podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty, w szczególności faktury, związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z art. 112a ust. 1 ustawy – podatnicy przechowują:

1.  wystawione przez siebie lub w swoim imieniu faktury, w tym faktury wystawione ponownie,
2.  otrzymane faktury, w tym faktury wystawione ponownie

– w podziale na okresy rozliczeniowe, w sposób zapewniający łatwe ich odszukanie oraz autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia lub otrzymania do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Podatnicy zapewniają organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, o których mowa w ust. 1, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej – również bezzwłoczny ich pobór i przetwarzanie danych w nich zawartych (art. 112a ust. 4 ustawy).

Wskazać należy, że procedura samofakturowania stanowi odstępstwo od generalnej zasady wystawiania faktur sprzedaży przez podmiot, który tej sprzedaży dokonał. Jej szczególny charakter nie ma jednak przełożenia na kwestie dotyczące momentu powstania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego u nabywcy.

Jak wyjaśniono w niniejszej interpretacji, Wnioskodawca uprawniony jest do wystawiania w imieniu Partnerów Faktur, gdyż spełnione są warunki zawarte w art. 106d ust. 1 ustawy.

Zatem w przedmiotowej sprawie, pomimo że to Wnioskodawca w imieniu i na rzecz Partnerów wystawia Faktury dokumentujące dokonaną przez nich sprzedaż, to w zakresie prawa i terminów do odliczenia podatku naliczonego z tych Faktur, zastosowanie mają regulacje generalnie obowiązujące.

Mając na względzie powołane przepisy ustawy należy zatem stwierdzić, że Wnioskodawca uprawniony jest do odliczenia podatku naliczonego zawartego w Fakturach. Powyższe wynika z tego, że spełnione są obligatoryjne przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a nabywane towary i usług wykorzystuje do czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Należy ponownie wskazać, że w odniesieniu do procedury zatwierdzania poszczególnych Faktur przez Partnera dokonującego czynności odpłatnej sprzedaży towarów lub usług na rzecz Wnioskodawcy, Strony wyrażają zgodę na procedurę Zatwierdzenia Dorozumianego, która polega na tym, że Strony w porozumieniu przyjmują, że brak uwag Partnera w odniesieniu do otrzymanej przez niego od Wnioskodawcy pocztą, drogą elektroniczną (e-mail) lub przy wykorzystaniu FAX-u Faktury (Faktur), w terminie dokładnie określonym w porozumieniu (np. siedem dni od dnia następującego po dniu przesłania Faktury pocztą elektroniczną (e-mail), siedem dni od dnia następującego po dniu wysłania faktury papierowej pocztą), oznacza zatwierdzenie danej Faktury (Faktur) przez Partnera.

Uwzględniając przyjęte przez Strony zasady Zatwierdzenia Dorozumianego należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z Faktur powstaje/powstanie w momencie (okresie rozliczeniowym) w którym nastąpił/nastąpi upływ terminu, w którym Partner może przedstawić uwagi co do otrzymanej Faktury (Faktur). Jeśli natomiast Wnioskodawca nie dokonał/nie dokona odliczenia podatku naliczonego w tym okresie rozliczeniowym, może/będzie mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.