Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB1.4511.1029.2016.1.PSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-02-28
Teza: Czy prawidłowo ustalono wartość początkową wprowadzonej w dniu 19 września 2016 r. nieruchomości gruntowej do księgi środków trwałych w kwocie 109.515 zł, którą stanowią cena nabycia - suma zapłaty dla Osoby fizycznej za nieruchomość w kwocie 105.900 zł i kosztów notarialnych 3.615 zł? Czy prawidłowo ujęto w dniu zapłaty w koszty operacyjne kwotę, którą zwrócono osobie fizycznej na pokrycie osobistego zobowiązania wobec ARiMR?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; wartość-wartość początkowa; zobowiązanie; zwrot-zwrot dotacji
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201) § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2016 r. (data wpływu 23 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   ustalenia wartości początkowej środka trwałego – **jest prawidłowe,**
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty, którą przekazano osobie fizycznej na pokrycie jej osobistego zobowiązania wobec ARiMR – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej środka trwałego oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty, którą przekazano osobie fizycznej na pokrycie jej osobistego zobowiązania wobec ARiMR.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność wydobywczą oraz produkującą kruszywa budowlane. Właścicielem nieruchomości leśnej (z przeznaczeniem w studium – rola, teren zalesień) jest Osoba fizyczna.

Wnioskodawca zakupił od Osoby fizycznej nieruchomość gruntową leśną pod przyszłą eksploatację, na którą osoba fizyczna pozyskała od ARiMR płatność na zalesienie gruntów rolnych.

Z uwagi na fakt, iż wspomniana nieruchomość zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów jest gruntem leśnym, w zawartej w dniu 17 czerwca 2016 r. warunkowej umowie sprzedaży u notariusza strony oświadczają, że Osoba fizyczna sprzedaje a Wnioskodawca kupuje nieruchomość za cenę 105.900 zł pod warunkiem nieskorzystania przez lokalne Nadleśnictwo z prawa pierwokupu.

W dniu 30 czerwca 2016 r. nadleśnictwo oświadczeniem odstąpiło od wykonania prawa pierwokupu tej nieruchomości za cenę 105.900 zł.

W dniu podpisywania aktu notarialnego Osoba fizyczna oświadczyła, że z uwagi, na podpisanie umowy z ARiMR po sprzedaniu nieruchomości i wydaniu stosownej decyzji będzie musiała dokonać zwrotu otrzymanej dotacji na zalesienie, prawdopodobnie w kwocie ok. 73.000 zł, na dowód czego przedłożyła notariuszowi wstępną kalkulację wyliczeniową.

Za zgodą stron w akcie notarialnym zapisano, iż Wnioskodawca zobowiązuje się po okazaniu przez Osobę fizyczną stosownej decyzji zwrócić Osobie fizycznej kwotę na pokrycie wspomnianego dodatkowego kosztu.

Po spisaniu w dniu 19 września 2016 r. aktu sprzedaży nieruchomości (umowy przenoszącej własność nieruchomości w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży), Wnioskodawca dokonał zapłaty za kupioną nieruchomość w kwocie 105.900 zł w dniu 26 września 2016 r. i w tym też dniu Osoba fizyczna wydała w posiadanie Wnioskodawcy nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży.

Nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w dniu 26 września 2016 r. w wartości powiększonej o koszty nabycia (notariusz).

Osoba fizyczna po poinformowaniu ARiMR o sprzedaży działki otrzymała w dniu 28 września 2016 r. imienną oficjalną decyzję o konieczności zwrotu dotacji w kwocie 78.333 zł w związku z zaprzestaniem realizacji zobowiązania za zalesienie na wskazanej działce.

Decyzję tą Osoba fizyczna przedłożyła do Wnioskodawcy prosząc o zwrot kwoty na pokrycie wspomnianego zobowiązania.

W dniu 12 października 2016 r. Wnioskodawca dokonał zwrotu wskazanej w decyzji kwoty 78.333 zł na konto bankowe Osoby fizycznej celem uregulowania jej osobistego zobowiązania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowo ustalono wartość początkową wprowadzonej w dniu 19 września 2016 r. nieruchomości gruntowej do księgi środków trwałych w kwocie 109.515 zł, którą stanowią cena nabycia - suma zapłaty dla Osoby fizycznej za nieruchomość w kwocie 105.900 zł i kosztów notarialnych 3.615 zł?
2.  Czy prawidłowo ujęto w dniu zapłaty w koszty operacyjne kwotę, którą zwrócono osobie fizycznej na pokrycie osobistego zobowiązania wobec ARiMR?

Zdaniem Wnioskodawcy, za wartość początkową środków trwałych nabytych odpłatnie uważa się zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych cenę ich nabycia.

Cena nabycia to kwota należna zbywcy:

*   powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji,
*   pomniejszona o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z powyższym, elementem wartości początkowej gruntu będą wydatki związane z zapłatą należności dla zbywcy oraz wydatki notarialne powstałe w dniu sporządzenia warunkowej umowy sprzedaży i umowy przenoszącej własność nieruchomości w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży. Są to wydatki poniesione do dnia przekazania gruntu do używania i ściśle związane z nabyciem gruntu, wobec czego powiększą jego wartość początkową.

W ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy powinny znaleźć się wszystkie składniki majątku. Ustawodawca art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia grunty jako odrębne środki trwałe i choć nie podlegają one amortyzacji i przepisy nie precyzują dokładnie pojęcia „przekazanie do używania” to o momencie dokonania tej czynności decyduje podatnik. Grunt, ze względu na swoją specyfikę nie wymaga nakładów na przystosowanie go do używania, jest bowiem kompletny i zdatny do użytku już w momencie jego nabycia. W świetle przepisów prawa, nabycie gruntu wymaga formy aktu notarialnego, a skoro grunt nadaje się do wykorzystania już w momencie zakupu, to za dzień przyjęcia go do używania można przyjąć dzień wejścia w jego posiadanie. Firmy najczęściej wprowadzają zakupione środki trwałe do ewidencji w miesiącu, w którym prawnie oraz faktycznie władają składnikiem majątku – który jest kompletny i zdatny do użytku na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W tym przypadku Wnioskodawca we wrześniu nabył na własność grunty z chwilą jego zakupu, czyli w dniu podpisania aktu notarialnego przeniesienia własności nieruchomości oraz w tym samy miesiącu dokonał płatności zbywcy gruntu. Wszelkie wydatki ponoszone a związane z tym gruntem po tym czasie stanowią koszty prowadzenia działalności i mają na celu zabezpieczenie przyszłych źródeł przychodów, o czym mowa w art. 22 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prowadzenie działalności gospodarczej wiąże się z ponoszeniem różnego rodzaju nakładów finansowych. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wymieniają wydatków, które są uznawane za koszty działalności gospodarczej. Wnioskodawca kwalifikuje do nich te, poniesione w celu uzyskania przychodów, co do których jest w stanie wykazać bezpośredni związek z prowadzeniem działalności, a ich poniesienie wpływa na wielkość osiąganych profitów. Są też takie, które wpływają pośrednio na uzyskanie i zwiększenie przychodów. One pozwalają Wnioskodawcy na utrzymanie ich istniejącego źródła oraz uzyskanie z niego korzyści na niezmienionym poziomie. Za taki wydatek należy uznać zwrot dofinansowania zbywcy nieruchomości zapłacony po dniu przyjęcia nieruchomości do ewidencji środków trwałych.

Argumenty za tym przemawiające to:

1.  Wnioskodawca, by prowadzić swoją działalność musi pozyskiwać nowe grunty, na które ponosi inne koszty do momentu przystosowania danej działki pod eksploatację pozwalającą na produkcję kruszywa. Takimi kosztami jest np. zmiana w planie zagospodarowania terenu, wykonanie dokumentacji geologicznej działki celu udokumentowania złoża, wykonanie operatu środowiskowego, wykonanie planu ruchu zakładu górniczego i szereg innych pozwoleń a na koniec uzyskanie koncesji na wydobycie. Wszystkie te wydatki choć ściśle związane z gruntem nie zwiększają w dniu jego poniesienia wartości początkowej, lecz mają na celu zwiększenie w przyszłości przychodów Wnioskodawcy, o czym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Takim kosztem ewidentnie jest też wydatek związany ze zwrotem dofinansowania zbywcy nieruchomości zapłacona po dniu przyjęcia nieruchomości do ewidencji środków trwałych;
2.  zwrot wsparcia finansowego w związku z zaprzestaniem realizacji zobowiązania zalesieniowego jako wydatek nie znajduje się w katalogu wydatków art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3.  ważne jest rozpatrzenie związku przyczynowo-skutkowego między kosztem a przychodem.

Przedmiot nabycia w postaci nieruchomości gruntowej nabywany jest przez Wnioskodawcę w celu przyszłej eksploatacji czyli dla zabezpieczenia źródła przyszłego przychodu.

Zakupiona działka stała się integralną częścią nieruchomości z innymi przyległymi działkami, a jej eksploatacja bez wątpienia przyniesie w niedalekiej przyszłości przychody Wnioskodawcy. Reasumując:

*   ustalona przez strony cena nabycia za przedmiotową nieruchomość wynosiła kwotę 105.900 zł i została zapłacona w ustalonym terminie osobie fizycznej na wskazane konto bankowe,
*   zwrócona przez Wnioskodawcę Osobie fizycznej kwota za zaprzestanie realizacji jej zobowiązania za zalesienie stanowi koszt dodatkowy towarzyszący tej transakcji ustalony po dniu przekazania gruntu do używania.

Wnioskodawca w akcie notarialnym zobowiązał się Osobie fizycznej zwrócić jej osobiste zobowiązanie w stosunku do ARiMR, ale jest to wydatek towarzyszący zakupowi działki, bowiem powstał j został regulowany :

*   po dniu zakupu i przeniesienia własności nieruchomości w dniu 19 września 2016 r.
*   po dniu zapłaty i faktycznego wydania działki w posiadanie w dniu 26 września 2016 r.
*   po dniu wprowadzenia działki do ewidencji środków trwałych w dniu 26 września 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   ustalenia wartości początkowej środka trwałego – jest prawidłowe,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty, którą przekazano osobie fizycznej na pokrycie jej osobistego zobowiązania wobec ARiMR – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 2032), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Należy zaznaczyć, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z przychodami uzyskiwanymi z tytułu najmu oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów) obciąża podatnika, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego.

W myśl art. 22a ust. 1 ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast zgodnie z art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntu. Niemniej jednak, z treści art. 22d ust. 2 ww. ustawy wynika, że składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Z zacytowanych powyżej przepisów wynika, że składniki majątkowe spełniające definicję środka trwałego oddaje się do użytkowania i wprowadza do ewidencji środków trwałych. Składnik majątkowy, który stanowi własność lub współwłasność podatnika, jeśli przewidywany okres jego używania przekraczać będzie rok, może zostać zaliczony do środków trwałych podatnika jeżeli jest kompletny i zdatny do użytku. Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć przede wszystkim możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

Wprowadzenie składnika majątku do ewidencji środków trwałych wymaga ustalenia jego wartości początkowej. Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały unormowane w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność wydobywczą oraz produkującą kruszywa budowlane. Właścicielem nieruchomości leśnej (z przeznaczeniem w studium – rola, teren zalesień) jest Osoba Fizyczna. Wnioskodawca zakupił od Osoby fizycznej nieruchomość gruntową leśną pod przyszłą eksploatację, na którą osoba fizyczna pozyskała od ARiMR płatność na zalesienie gruntów rolnych.

Z uwagi na fakt, iż wspomniana nieruchomość zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów jest gruntem leśnym, w zawartej w dniu 17 czerwca 2016 r. warunkowej umowie sprzedaży u notariusza strony oświadczają, że Osoba fizyczna sprzedaje a Wnioskodawca kupuje nieruchomość za cenę 105.900 zł pod warunkiem nieskorzystania przez lokalne Nadleśnictwo z prawa pierwokupu. W dniu 30 czerwca 2016 r. nadleśnictwo oświadczeniem odstąpiło od wykonania prawa pierwokupu tej nieruchomości za cenę 105.900 zł. Za zgodą stron w akcie notarialnym zapisano, iż Wnioskodawca zobowiązuje się po okazaniu przez Osobę fizyczną stosownej decyzji zwrócić Osobie fizycznej kwotę na pokrycie wspomnianego dodatkowego kosztu.

Po spisaniu w dniu 19 września 2016 r. aktu sprzedaży nieruchomości (umowy przenoszącej własność nieruchomości w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży), Wnioskodawca dokonuje zapłaty za kupioną nieruchomość w kwocie 105.900 zł w dniu 26 września 2016 r. i w tym też dniu Osoba fizyczna wydaje w posiadanie Wnioskodawcy nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży.

Nieruchomość zostaje wprowadzona do ewidencji środków trwałych w dniu 26 września 2016 r. w wartości powiększonej o koszty nabycia (notariusz).

W dniu podpisywania aktu notarialnego Osoba fizyczna oświadczyła, że z uwagi, na podpisanie umowy z ARiMR po sprzedaniu nieruchomości i wydaniu stosownej decyzji będzie musiała dokonać zwrotu otrzymanej dotacji na zalesienie, prawdopodobnie w kwocie ok. 73.000 zł, na dowód czego przedłożyła notariuszowi wstępną kalkulację wyliczeniową. Za zgodą stron w akcie notarialnym zapisano, iż Wnioskodawca zobowiązuje się po okazaniu przez Osobę fizyczną stosownej decyzji zwrócić Osobie fizycznej kwotę na pokrycie wspomnianego dodatkowego kosztu.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że - w przypadku odpłatnego nabycia środków trwałych - na wartość początkową środka trwałego nabytego odpłatnie składają się: kwota należna sprzedającemu jako cena zakupu oraz inne koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. Opłaty notarialne o których mowa we wniosku są ściśle związane z nabyciem gruntu i zostały poniesione (naliczone) w dniu zawarcia umowy, wobec czego powiększą wartość początkową środka trwałego.

Natomiast wydatek z tytułu przekazania sprzedającemu kwoty 78.333 zł na pokrycie osobistego zobowiązania wobec ARiMR został przez Wnioskodawcę poniesiony po wprowadzeniu nieruchomości do ewidencji środków trwałych, wobec tego przedmiotowa kwota nie zwiększa wartości początkowej środka trwałego. Wydatek ten należy zatem przeanalizować pod kątem spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując zakupu nieruchomości, o której mowa we wniosku, Wnioskodawca dobrowolnie przyjął na siebie zobowiązanie do zapłaty na rzecz zbywcy sumy odpowiadającej wartości osobistego zobowiązania zbywcy wobec ARiMR.

Zauważyć trzeba, że zasada swobodnego kształtowania umów dotycząca obszaru kształtowania stosunków zobowiązaniowych, zawarta w art. 3531 Kodeksu cywilnego, odnosi się do swobodnego kształtowania treści stosunku zobowiązaniowego pomiędzy podmiotami, wolności w wyborze kontrahenta oraz dowolności formy kontraktu. Zatem, podatnik jest uprawniony do swobodnego kształtowania podejmowanych działań gospodarczych oraz ma uprawnienie do dowolnego kształtowania poziomu cen towarów i usług.

Jakkolwiek jednak podmioty stosunków gospodarczych mogą dowolnie i swobodnie w określonych warunkach kształtować łączące je stosunki zobowiązaniowe, to ocena ich skutku w prawie podatkowym należy do organów podatkowych. Ustawodawca wiąże bowiem koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, który z założenia powinien być realny, a przy poniesieniu tych właśnie wydatków - realnie osiągalny.

Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od powiązania poniesionego wydatku z racjonalną obiektywnie działalnością podatnika, który zalicza ten wydatek do kosztów i istnienia bezpośredniego lub nawet potencjalnego związku przyczynowego między wydatkiem a uzyskanym przychodem oraz właściwego udokumentowania wydatku, a co istotne w tej kwestii – przesłanki te winny być spełnione łącznie (wyrok NSA z dnia 29 listopada 1994 r., SA/Wr 1242/94 - ONSA1996 Nr 1 poz. 11).

W analizowanym stanie faktycznym, podmiotem, który otrzymał dotację na zalesienie i na którym ciąży obowiązek jej zwrotu w razie sprzedaży nieruchomości, jest sprzedający. Zwrot dotacji nie ma zaś żadnego związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością, a ewentualne konsekwencje niedokonania tego zwrotu obciążyłyby sprzedającego, a nie Wnioskodawcę. Wnioskodawca sam wskazał we wniosku, że dokonał zwrotu kwoty 78.333 zł celem uregulowania osobistego zobowiązania sprzedającego.

W świetle art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest zatem przesłanek do uznania wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na rzecz osoby, od której zakupił nieruchomość za poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu.

Ponadto należy wskazać, iż aby dany wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nie może być wymieniony w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie natomiast do treści art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę innych zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń.

Wskazane w tym przepisie wydatki, nie stanowią katalogu zamkniętego, mają charakter przykładowy co oznacza, że do tej grupy należy zaliczyć także spłatę należności za dłużnika.

Reasumując należy wskazać, że wartość początkową środka trwałego, o którym mowa we wniosku należy ustalić na podstawie ceny jego nabycia zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględniając koszty notarialne poniesione przez Wnioskodawcę w związku z zakupem przedmiotowej nieruchomości.

Wnioskodawca nie ma natomiast możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatku z tytułu przekazania sprzedającemu kwoty odpowiadającej wartości ciążącego na nim zobowiązania wobec ARiMR z tytułu obowiązku zwrotu dotacji na zalesienie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.