Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.456.2019.1.ISL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-13
Teza: Zwrot kosztów przejazdu
Słowa kluczowe: funkcjonariusz-funkcjonariusz Służby Więziennej; koszt-koszty przejazdu; płatnik; ryczałt; służba
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2019 r. (data wpływu 23 września 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą funkcjonariuszowi Służby Więziennej ryczałtu za dojazd do miejsca pełnienia służby i z powrotem **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Funkcjonariusz Służby Więziennej został z urzędu przeniesiony do pełnienia służby w innej miejscowości. W związku z powyższym funkcjonariuszowi przysługuje należność z tytułu podroży służbowej na terenie kraju i przeniesień, zgodnie z art. 73 ustawy z dnia 9 kwietnia 2010 r. o Służbie Więziennej (Dz. U. 2019 r., poz. 1427, z późn. zm.). Ponadto, przeniesienie to spełnia warunki określone w paragrafie 15 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 4 lutego 2011 r. w sprawie należności przysługujących funkcjonariuszowi Służby Więziennej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju i przeniesień (Dz. U. z 2016 r., poz. 376), cyt. „funkcjonariuszowi przeniesionemu, w przypadku gdy członkowie jego rodziny pozostają w dotychczasowym miejscu zamieszkania, który nie korzysta z zakwaterowania w nowym miejscu pełnienia służby lub miejscowości pobliskiej, przysługuje zwrot kosztów przejazdu do nowego miejsca pełnienia służby i z powrotem w formie płatnego miesięcznie z dołu ryczałtu należnego za każdy dzień wykonywania czynności służbowych w nowym miejscu pełnienia służby w wysokości 1/22 ceny miesięcznego biletu na przejazd pociągiem pospiesznym przewidzianym dla najkrótszej odległości drogowej między dotychczasowym miejscem zamieszkania, a nowym miejscem pełnienia służby”. Należny przychód z tytułu zwrotu kosztów przejazdu do nowego miejsca pełnienia służby i z powrotem został opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z przepisami art. 3 ust. 1, art. 9 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy należny funkcjonariuszowi Służby Więziennej, przeniesionemu z urzędu do pełnienia służby w innej miejscowości, przychód z tytułu zwrotu kosztów przejazdu do nowego miejsca pełnienia służby i z powrotem w formie płatnego miesięcznie z dołu ryczałtu w wysokości 1/22 ceny biletu miesięcznego należy opodatkowywać podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe świadczenie jest przychodem ze stosunku służbowego i jako takie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów, jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Na podstawie zaś art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Według art. 12 ust. 4 powyższej ustawy, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

W świetle powyższego, do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać z tytułu łączącego go z zakładem pracy stosunku służbowego. Są nimi nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

Zgodnie natomiast z art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jednakże, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

Zatem przedmiotowe zwolnienie ma zastosowanie zarówno do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, jak i pozostających w stosunku służbowym (pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy). Pojęcie „przeniesienie służbowe” wskazuje wyłącznie na okoliczność zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika w rozumieniu potocznym, w związku ze stosownym poleceniem pracodawcy.

Zgodnie z art. 73 ust. 3 ustawy z dnia 9 kwietnia 2010 r. o Służbie Więziennej (Dz. U. z 2019 r., poz. 1427, z późn. zm.), funkcjonariuszowi przeniesionemu z urzędu do pełnienia służby w innej miejscowości przysługują należności z tytułu przeniesień:

1.  diety dla niego i członków rodziny, o których mowa w art. 176, za czas przejazdu i pierwszą dobę pobytu w nowym miejscu zamieszkania;
2.  ryczałt na pokrycie kosztów przejazdu do nowego miejsca zamieszkania osób, o których mowa w pkt 1;
3.  zasiłek osiedleniowy;
4.  ryczałt z tytułu przeniesienia;
5.  zwrot kosztów przewozu urządzenia domowego;
6.  zwrot kosztów przejazdu do miejsca pełnienia służby i z powrotem, w przypadku gdy członkowie rodziny, o których mowa w art. 176, pozostają w dotychczasowym miejscu zamieszkania.

Zgodnie natomiast z § 15 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 4 lutego 2011 r. w sprawie należności przysługujących funkcjonariuszowi Służby Więziennej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju i przeniesień (Dz. U. z 2016 r., poz. 376), funkcjonariuszowi przeniesionemu, w przypadku gdy członkowie jego rodziny pozostają w dotychczasowym miejscu zamieszkania, który:

1.  nie korzysta z zakwaterowania w nowym miejscu pełnienia służby lub miejscowości pobliskiej, przysługuje zwrot kosztów przejazdu do nowego miejsca pełnienia służby i z powrotem:
    
    1.  w wysokości udokumentowanej miesięcznymi biletami imiennymi na przejazd środkiem publicznego transportu kolejowego lub autobusowego; zwrot kosztów za miesięczny bilet kolejowy nie może przekroczyć ceny biletu miesięcznego na przejazd pociągiem pospiesznym,
    2.  w wysokości udokumentowanej biletami jednorazowymi na przejazd środkiem transportu wskazanym w lit. a) - w przypadku niemożności nabycia miesięcznego biletu imiennego na danej trasie lub jej odcinku,
    3.  w formie płatnego miesięcznie z dołu ryczałtu należnego za każdy dzień wykonywania czynności sł
    
    1.  w wysokości udokumentowanej miesięcznymi biletami imiennymi na przejazd środkiem publicznego transportu kolejowego lub autobusowego; zwrot kosztów za miesięczny bilet kolejowy nie może przekroczyć ceny biletu miesięcznego na przejazd pociągiem pospiesznym,
    2.  w wysokości udokumentowanej biletami jednorazowymi na przejazd środkiem transportu wskazanym w lit. a) - w przypadku niemożności nabycia miesięcznego biletu imiennego na danej trasie lub jej odcinku,
    3.  w formie płatnego miesięcznie z dołu ryczałtu należnego za każdy dzień wykonywania czynności służbowych w nowym miejscu pełnienia służby w wysokości 1/22 ceny miesięcznego biletu na przejazd pociągiem pospiesznym przewidzianej dla najkrótszej odległości drogowej między dotychczasowym miejscem zamieszkania a nowym miejscem pełnienia służby - w przypadku nieudokumentowania kosztów przejazdu;
    
2.  korzysta z zakwaterowania w nowym miejscu pełnienia służby lub miejscowości pobliskiej, przysługuje zwrot kosztów przejazdu do miejsca pełnienia służby i z powrotem w formie płatnego miesięcznie z dołu ryczałtu uwzględniającego liczbę przejazdów w danym miesiącu, w wysokości nieprzekraczającej ośmiokrotności ceny biletu na przejazd pociągiem pospiesznym przewidzianej dla najkrótszej odległości drogowej między dotychczasowym miejscem zamieszkania a nowym miejscem pełnienia służby.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że funkcjonariusz Służby Więziennej został z urzędu przeniesiony do pełnienia służby w innej miejscowości. W związku z powyższym funkcjonariuszowi przysługuje należność z tytułu podroży służbowej na terenie kraju i przeniesień, zgodnie z art. 73 ustawy o Służbie Więziennej. Ponadto, przeniesienie to spełnia warunki określone w paragrafie 15 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 4 lutego 2011 r. w sprawie należności przysługujących funkcjonariuszowi Służby Więziennej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju i przeniesień. Należny przychód z tytułu zwrotu kosztów przejazdu do nowego miejsca pełnienia służby i z powrotem został opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z przepisami art. 3 ust. 1, art. 9 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc powyżej zacytowane przepisy na grunt przedmiotowej sprawy, stwierdzić należy, że przychodami ze stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość świadczeń pieniężnych w naturze, bądź ich ekwiwalenty – bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Przychodem ze stosunku służbowego nie jest zatem jedynie uposażenie służbowe, ale również inne przysporzenia majątkowe, tj. przedmiotowy ryczałt z tytułu przeniesienia. Przychód ze stosunku służbowego skutkujący zaistnieniem podstawy opodatkowania powstaje zatem w każdym przypadku, kiedy mamy do czynienia z uzyskaniem przez osobę pełniącą służbę realnej korzyści. Wyjątek stanowią natomiast świadczenia wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, określonym w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie wypłata ryczałtu funkcjonariuszowi Służby Więziennej wiąże się ściśle z przeniesieniem służbowym i cel zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został spełniony.

Wobec powyższego, wartość świadczenia otrzymana przez funkcjonariusza Służby Więziennej, przeniesionego z urzędu do pełnienia służby w innej miejscowości z tytułu zwrotu kosztów przejazdu do nowego miejsca pełnienia służby i z powrotem w formie płatnego miesięcznie z dołu ryczałtu w wysokości 1/22 ceny biletu miesięcznego, zgodnie z art. 73 ustawy o Służbie Więziennej oraz § 15 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 4 lutego 2011 r. w sprawie należności przysługujących funkcjonariuszowi Służby Więziennej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju i przeniesień - nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem, Wnioskodawca wypłacając przedmiotowe świadczenie nie miał obowiązku pobrania zaliczki na podatek dochodowy z tego tytułu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.