Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-18/08-4/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-03-12
Teza: Sprzedaż nieruchomości gruntowej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość rynkowa gruntu wraz z posadowionym na niej budynkiem
Słowa kluczowe: czynności; dzierżawa; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa sprzedaży
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 07.12.2007 r. (data wpływu 13.12.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej oraz ustalenia podstawy opodatkowania działki wraz z posadowionym na niej budynkiem jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej opodatkowania umowy sprzedaży nieruchomości gruntowej,

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej ustalenia podstawy opodatkowania działki gruntu wraz z posadowionym na niej budynkiem.

UZASADNIENIE

W dniu 13.12.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowej oraz ustalenia podstawy opodatkowania działki wraz z posadowionym na niej budynkiem.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca wraz z małżonką jest właścicielem nieruchomości gruntowej budowlanej o powierzchni 1375 m2, którą otrzymali w drodze darowizny w 1999 r. Powyższa nieruchomość stanowi wspólność ustawową majątkową obojgu małżonków i jest ich majątkiem prywatnym.

Nabycie tego gruntu nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, zatem nie było możliwości odliczenia podatku VAT przy jego nabyciu.

W 1999 roku Wnioskodawca był wspólnikiem w spółce cywilnej, która została przekształcona w 2001 r. w spółkę jawną, natomiast spółka jawna została przekształcona w 2006 r. w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przez cały ten czas skład osobowy wspólników był niezmienny.

Poza posiadaniem udziałów w powyższych spółkach Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej, w związku z czym nie jest podatnikiem podatku VAT. Małżonka Strony nigdy nie uczestniczyła w powyższych spółkach, natomiast od 2005 r. prowadzi samodzielnie jednoosobową działalność gospodarczą, z tytułu której jest podatnikiem podatku VAT. Zarówno Wnioskodawca jak i jego małżonka nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Na przedmiotowym gruncie, kolejne spółki, o których mowa powyżej wybudowały własnym kosztem budynek - pawilon handlowo magazynowy, który służył tym spółkom w prowadzonej działalności gospodarczej. Budynek ten został wprowadzony do ewidencji środków trwałych jako budynek wybudowany na obcym gruncie oraz dokonywane są odpisy amortyzacyjne. Obecnie jest on siedzibą spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Nakłady na ten budynek w całości zostały poniesione najpierw przez spółkę cywilną, później przez powstałą z przekształcenia spółki cywilnej - spółkę jawną, a obecnie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółki te odliczyły podatek VAT od zakupywanych materiałów budowlanych, usług, itp. służących wybudowaniu tego budynku. Przedmiotowy grunt nie był wniesiony do spółki cywilnej i spółki jawnej jako wkład, natomiast korzystały one z niego w drodze użyczenie. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością korzysta z tego gruntu na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy.

Obecnie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawca jest udziałowcem, nie ma prawa własności do gruntu, natomiast jest właścicielem nakładów na budynek na tym gruncie, stanowiącym środek trwały spółki w postaci budynku wybudowanego na cudzym gruncie. W obecnej chwili Wnioskodawca zamierza uregulować stosunek własnościowy spółki do tego gruntu i sprzedać przedmiotowy grunt spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawca podkreśla, iż obecnie wartość rynkowa samego budynku wybudowanego na przedmiotowym gruncie jest znacznie wyższa od wartości rynkowej gruntu. We wniosku Strona podała, iż wraz z małżonką są również właścicielami drugiej nieruchomości gruntowej budowlanej niezabudowanej, którą zakupiono w 2006 r.. Nieruchomości tej nie zamierzają sprzedać. Omawianą nieruchomość Wnioskodawca wraz z małżonką nabył na własne cele mieszkaniowe, z zamiarem wybudowania na niej własnego domu. Poza tymi dwoma nieruchomościami gruntowymi Strona wraz z małżonką nie posiada innych nieruchomości gruntowych. Wnioskodawca podkreśla, iż nie zamierza nabywać nowych nieruchomości gruntowych w celu ich dalszej odsprzedaży.

Pismem z dnia 28.01.2008 r. Nr IPPP2/436-18/08-2/AA wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie, których zdarzeń przyszłych dotyczy uiszczona kwota. Wniosek został uzupełniony w terminie. Wnioskodawca w załączeniu przesłał dowód uiszczenia opłaty w wysokości 75 zł od drugiego zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem zapytania.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

1.  Czy sprzedaż nieruchomości gruntowej budowlanej, będącej majątkiem prywatnym spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w której wnioskodawca jest udziałowcem, która to spółka wybudowała na tym gruncie budynek, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów usług?
2.  Czy sprzedaż nieruchomości gruntowej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
3.  Czy podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie wartość rynkowa samego gruntu, bez wartości rynkowej budynku na tym gruncie, gdyż nakłady na ten budynek ponosił w całości nabywca?

Odpowiedź na 2 i 3 pytanie stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej.

Wniosek w zakresie 1 pytania zostanie rozpatrzony w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Zdaniem wnioskodawcy:

Kwestie związane z opodatkowaniem czynności cywilnoprawnych, w tym umów sprzedaży nieruchomości uregulowane zostały w ustawie z dnia 09.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450). Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy podatkowi podlegają umowy sprzedaży. Art. 2 ww. ustawy zawiera katalog czynności cywilnoprawnych nie podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych i w pkt 4 tego artykułu wymieniono czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów usług,

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część (\`(...)\`).

Powyżej stwierdzono, że przedmiotowa umowa sprzedaży gruntu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że umowa sprzedaży gruntu spółce z ograniczoną odpowiedzialnością będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnej zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 09.09.2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) tejże ustawy stawka podatku od umowy sprzedaży nieruchomości wynosi 2 %.

Podstawa opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych została określona w art. 6 ustawy, zgodnie z którym przy umowie sprzedaży podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zamierza sprzedać spółce z ograniczoną odpowiedzialnością tylko grunt, gdyż budynek na tym gruncie został wybudowany kosztem i staraniem spółki, stanowi środek trwały spółki, spółka poniosła nakłady na wybudowanie budynku. Podstawę opodatkowania stanowić będzie zatem wartość rynkowa samego gruntu, będącego przedmiotem transakcji, bez uwzględnienia wartości budynku. Ponadto spółka zapłaci mi tylko za sam grunt.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania umowy sprzedaży nieruchomości gruntowej, natomiast nieprawidłowe w części dotyczącej ustalenia podstawy opodatkowania działki gruntu wraz z posadowionym na niej budynkiem.**

Ocena czynności przedstawionych we wniosku, a tym samym właściwa ich kwalifikacja w świetle ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wymaga jednak uprzedniej analizy prawa cywilnego, gdyż czynności te wywodzą się z treści zawartych umów cywilnoprawnych.

Umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną należącą do kategorii tzw. umów nazwanych regulowanych wprost przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz.93 ze zm.) - Księga Trzecia Zobowiązania, Tytuł XVII. Zgodnie z treścią art. 693 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Po zakończeniu dzierżawy, dzierżawca zobowiązany jest, w braku innej odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonaniu dzierżawy — art. 705 K. c.

Sposób rozliczenia się przez strony umowy dzierżawy w związku z ulepszeniami poczynionymi przez dzierżawcę na rzecz dzierżawioną pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umowa w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku dzierżawy, ustawie lub zasadom współżycia społecznego (zob. art. 353 K.c.).

Stosownie do art. 676 K.c. i 694 K.c. jeżeli dzierżawca (najemca, użytkownik) ulepszył rzecz dzierżawioną (wynajętą użyczoną), właściciel nieruchomości w braku odmiennej umowy może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Zatem w świetle przepisów k.c. właściciel nieruchomości będącej przedmiotem umów, o których mowa wyżej, może zobowiązać się do zwrotu nakładów inwestycyjnych poniesionych przez korzystającego na wybudowanie budynku lub innych urządzeń na dzierżawionym gruncie. Jak stwierdził Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 19 listopada 2003 r. (sygn. akt V CK 457/02) „artykuł 676 K.c. ma zastosowanie wówczas, gdy umowa najmu nie reguluje odmiennie kwestii rozliczenia nakładów ulepszających. A contrario - jeżeli reguluje, to prawo najemcy do żądania zwrotu wartości nakładów, względnie prawo wynajmującego do żądania przywrócenia stanu poprzedniego albo zatrzymania ulepszenia bez obowiązku wyrównania ich wartości, podlegają ocenie według treści umowy”.

W świetle przepisów prawa cywilnego przy zwrocie nakładów, o którym mowa wyżej, nie dochodzi do przesunięć własnościowych, przedmiotu dzierżawy (najmu, użyczenia), gdyż zgodnie z zasadą superficies solo cedit przez cały czas trwania umowy pozostaje on własnością wydzierżawiającego. Stosownie do art. 48 K.c. z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania, Przepis ten wyraża generalną zasadę, iż budynek jako część składowa nieruchomości nie może być odrębnym przedmiotem własności i dzieli los prawny rzeczy głównej, t. j. gruntu.

Zatem w sytuacji, gdy korzystający z nieruchomości, nie będący jej właścicielem, wzniósł na gruncie będącym przedmiotem dzierżawy (najmu, użyczenia) budynki trwale z tym gruntem związane, nakłady poczynione przez niego na tę nieruchomość zwiększają jej wartość i nie mogą stanowić odrębnego przedmiotu własności.

Na podstawie art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umową sprzedaży jest umowa, zgodnie z którą sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Istotną cechą umowy sprzedaży jest zawsze wymiana określonych rzeczy na pieniądze. Zatem cenę w umowie sprzedaży stanowi suma pieniężna. W polskim prawie umowa sprzedaży nie wymaga do swej ważności żadnej szczególnej formy, z wyjątkiem przypadków przewidzianych w ustawie (np. forma aktu notarialnego przy sprzedaży nieruchomości). Zawarcie umowy sprzedaży następuje w wyniku zgodnego oświadczenia woli stron. Rzeczami w rozumieniu Kodeksu cywilnego (art. 45) są tylko przedmioty materialne. Rzeczy dzielą się na nieruchome, czyli nieruchomości (grunty, budynki oraz części budynków tzw. nieruchomości lokalowe) i na rzeczy ruchome (samochody, przyczepy, maszyny rolnicze itp.).

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 09 września 2000 roku o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają między innymi umowy sprzedaży.

Na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c) ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Poczynione przez Spółkę nakłady podwyższyły wartość przedmiotowej nieruchomości, tym samym, w świetle przepisów K.c. Spółce będzie przysługiwać roszczenie o ich zwrot w stosunku do właściciela nieruchomości (będzie to miało miejsce w przypadku braku odmiennego uregulowania tej kwestii w umowie).

Obowiązek podatkowy, jak wynika z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Zgodnie z art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży – na kupującym.

Stosownie natomiast do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnej, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garaży wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

*   umowy spółki i jej zmiany,

*   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Analiza ww. przepisu wskazuje, iż nie każda czynność cywilnoprawna, gdy przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest zwolniona z podatku od towarów i usług, jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wyjątek dotyczy bowiem m.in. sprzedaży i zamiany nieruchomości lub ich części albo prawa użytkowania wieczystego, objętych zwolnieniem z podatku od towarów i usług.

W związku z tym podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży nieruchomości podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ww. ustawy.

Z przedłożonego przez Wnioskodawcę wniosku wynika, iż przedmiotowa umowa sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tutejszy organ podatkowy nie rozstrzyga w niniejszej interpretacji, czy czynność ta jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

Mając na uwadze ww. przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy stwierdzić, iż sprzedana nieruchomość będzie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych wg stawki 2% (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Reasumując należy stwierdzić, iż sprzedaż nieruchomości gruntowej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania stanowić będzie wartość rynkowa gruntu wraz z posadowionym na niej budynkiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10.