Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-269/16/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-07-05
Teza: Czy nabycie udziału w prawie do lokalu oraz drugiego mieszkania ze środków pochodzących ze sprzedaży dotychczas posiadanego prawa do lokalu mieszkalnego będzie objęte tzw. ulga mieszkaniową, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości; zakup
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2016 r. (data wpływu 18 marca 2016 r.), uzupełnionym pisemnie w dniach 14 i 30 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego jest:

*   **prawidłowe** w odniesieniu do wydatków przeznaczonych na nabycie udziału w innym spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu,
*   **nieprawidłowe** w odniesieniu do wydatków przeznaczonych na nabycie drugiego mieszkania.

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości. Wniosek uzupełniano pisemnie w dniach 14 i 30 czerwca 2016 r.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim, w którym panuje ustrój wspólności majątkowej. Wnioskodawczyni zamierza wraz z mężem sprzedać spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, w okresie krótszym niż pięć lat od daty nabycia wyżej wymienionego prawa. Środki pochodzące ze sprzedaży będą przeznaczone na nabycie przez małżonków:

1.  udziału w innym spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. Wnioskodawczyni nabyła ½ własności tego prawa na podstawie dziedziczenia ustawowego po zmarłej matce. Pozostały udział wynoszący ½ zostanie odkupiony od brata Wnioskodawczyni;
2.  nabycie własności drugiego mieszkania. Wnioskodawczyni nie wyklucza możliwości wynajęcia nabytego mieszkania.

Nabycie udziału oraz drugiego mieszkania nastąpi w ciągu dwóch lat od daty zbycia dotychczasowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Wszystkie transakcje nie będą dokonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że zamierza mieszkać w mieszkaniu nabytym na podstawie dziedziczenia ustawowego po zmarłej matce. Zakup drugiego mieszkania nastąpi w celu wydatkowania środków ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Wnioskodawczyni nie jest w stanie określić dokładnej daty, od której drugie mieszkanie będzie wynajmowane. Od momentu nabycia do wynajęcia drugiego mieszkania będzie ono użytkowane przez syna Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nabycie udziału w prawie do lokalu oraz drugiego mieszkania ze środków pochodzących ze sprzedaży dotychczas posiadanego prawa do lokalu mieszkalnego będzie objęte tzw. ulga mieszkaniową, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni opisane powyżej nabycie udziału w prawie do lokalu, którego już się jest współwłaścicielem, jak i nabycie drugiego mieszkania ze środków pochodzących ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego będą objęte ulgą mieszkaniową (o ile nabycie nastąpi w terminie dwóch lat od daty sprzedaży posiadanego prawa do lokalu mieszkalnego).

Zgodnie z art. 21 ust. 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawa o PIT) wolne od podatku dochodowego są (dopisek organu) dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e. w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT za wydatki na własne cele mieszkaniowe uważa się m.in.:

*   nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu.
*   nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie \[…\].

Wskazać należy, iż katalog możliwych praw do nabycia i dających możliwość skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej w podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym. Jednakże nie oznacza to, że możliwe jest nabycie tylko jednego ze składników wymienionych w przepisach ustawy o PIT. Wychodząc z założenia racjonalności ustawodawcy, gdyby ten chciał aby podatnik mógł nabyć tylko jeden składnik majątkowy ze środków pochodzących ze zbycia mieszkania/prawa do lokalu wyraziłby to expressis verbis. Skoro tego nie uczyniono możliwe jest nabycie więcej niż jednego ze składników majątkowych wymienionych w przepisach ustawy o PIT.

Zgodnie z poglądami doktryny za własne cele mieszkaniowe należy uznać nabycie na własne potrzeby ww. praw, niekoniecznie w celu natychmiastowego zamieszkania. Tezę powyższą potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych:

III A/Wa 1028/14 – wyrok WSA Warszawa z dnia 22 października 2014 r. Objęcie zwolnieniem od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w mieszkaniu przeznaczonego na nabycie lokali pod wynajem.

1.  Spełnienie celu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 361), możliwe jest także wtedy, gdy za środki pochodzące ze zbycia nieruchomości (a także ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów - zgodnie z katalogiem praw majątkowych zawartym w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c cyt. ustawy) podatnik nabył, w okresie dwóch lat od zbycia, więcej niż jedno mieszkanie.
2.  Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ze zwolnienia z opodatkowania korzysta przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w mieszkaniu, przeznaczony następnie na nabycie lokali mieszkalnych, które po nabyciu będą wynajmowane. Dla uzyskania zwolnienia wystarczające jest samo nabycie określonych rzeczy, bez względu na sposób ich wykorzystywania po nabyciu.
3.  W art. 21 ust. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych zawarta jest w istocie ustawowa definicja pojęcia „własne cele mieszkaniowe”, użytego w art. 21 ust. 1 pkt 131 i na podstawie tak skonstruowanej definicji należy przyjąć, iż własne cele mieszkaniowe realizuje ten, kto - verba legis - ponosi wydatki m.in. na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu. To, czy i w jaki sposób faktycznie będzie wykorzystywane nabyte mieszkanie nie ma żadnego znaczenia prawnego. Za powyższym wnioskiem przemawia nadto wykładnia systemowa wewnętrzna. Otóż w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a oraz - tym bardziej - lit. c. ustawa wskazuje, że realizacja własnych celów mieszkaniowych ma miejsce także wtedy, gdy podatnik za środki pochodzące ze zbycia nieruchomości nabędzie – oczywiście zawsze w stosownym terminie dwóch lat – własność lub użytkowanie wieczyste gruntu. Nabycie samego gruntu jest więc przez ustawodawcę traktowane jako realizacja własnego celu mieszkaniowego, choć przecież na samym gruncie zamieszkać nie można.

Podobne stanowisko zajęto także w interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 13 maja 2013 r., sygn. akt IPPB4/415-135/13-4/MS.

W związku z powyższym nabycie udziału w lokalu mieszkalnym jak i nabycie drugiego mieszkania (prawa do lokalu) wypełniają podstawę dającą prawo do skorzystania z ulgi z tytułu wydatkowania środków na własne celem mieszkaniowe. Powyższe jest niezależne od tego co zamierza uczynić podatnik z danym prawem w przyszłości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w odniesieniu do wydatków przeznaczonych na nabycie udziału w innym spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu i nieprawidłowe w odniesieniu do wydatków przeznaczonych na nabycie drugiego mieszkania.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i b) ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione m.in. na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Wskazać należy, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Ponadto powoływany art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi także, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. To oznacza, że nabyte ze środków pozyskanych ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu inne lokale mieszkalne mają zaspokajać własne potrzeby mieszkaniowe podatnika, a nie potrzeby mieszkaniowe innych osób. Przeznaczając lokal mieszkalny na wynajem innej osobie lub osobom czy też przekazując je do użytkowania synowi, Wnioskodawczyni nie spełnia przesłanki określonej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy obligującej ją do zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych w nowo nabytym lokalu mieszkalnym. Tym samym w opisanym lokalu cele mieszkaniowe realizować będzie nie Wnioskodawczyni, ale jej syn, a następnie przyszły najemca. Powyższe oznacza, że nie można pogodzić tak przedstawionych okoliczności z przesłanką wynikającą z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni zamierza dokonać odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Pozyskane ze sprzedaży środki pieniężne zamierza wydatkować na nabycie ½ udziału w innym spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu (w którym posiada już ½ udział w wyniku dziedziczenia ustawowego) oraz na nabycie drugiego mieszkania. Wnioskodawczyni planuje zamieszkać w lokalu, w którym już wcześniej odziedziczyła udział, natomiast drugie mieszkanie planuje wynajmować. W okresie pomiędzy nabyciem drugiego mieszkania a wynajęciem go osobom trzecim, nieruchomość ta będzie używana przez syna Wnioskodawczyni.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przed upływem pięciu lat od daty nabycia tego prawa podlega opodatkowaniu. Część przychodu odpowiadająca kwocie wydatkowanej na zakup ½ udziału w prawie rzeczowym do nieruchomości, w której Wnioskodawczyni będzie mieszkała, zwolniona będzie z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, gdyż jest to kwota wydatkowana na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni. Natomiast zakup drugiego mieszkania w celu wynajęcia go osobom trzecim i udostępnienia synowi nie jest wydatkowaniem na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni. Część przychodu odpowiadająca kwocie, za jaką drugie mieszkanie zostanie nabyte, nie będzie podlegała zwolnieniu przewidzianemu w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016, poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.