Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-266/16/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-07-08
Teza: Wyłączenie z opodatkowania czynności wykonywanych na podstawie zawartego porozumienia.
Słowa kluczowe: podatnik; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2016 r. (data wpływu 18 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 24 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności wykonywanych na podstawie zawartego porozumienia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2016 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 24 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności wykonywanych na podstawie zawartego porozumienia.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest jednostką budżetową samorządu Województwa X., a nadzór nad nim sprawuje Zarząd Województwa X. Wnioskodawca wykonuje zadania własne samorządu województwa oraz zadania zlecone Marszałkowi z zakresu administracji rządowej wynikające z przepisów ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. - Prawo wodne (Dz.U. 2015 poz. 469 ze zm.) w zakresie własności wód, gospodarki wodnej w rolnictwie, ochrony przed powodzią i suszą oraz wyposażenia i utrzymania wojewódzkiego magazynu przeciwpowodziowego.

Jednostka, której jednym z zadań jest sprawowanie funkcji inwestora dla zadań inwestycyjnych z zakresu ochrony przed powodzią, planuje w ramach środków pochodzących z budżetu państwa z rezerwy celowej na przeciwdziałanie i usuwanie skutków klęsk żywiołowych przebudowę wałów przeciwpowodziowych zlokalizowanych wzdłuż rzeki \`(...)\`. Dążąc do usprawnienia planowanego procesu inwestycyjnego, Jednostka przewiduje podpisanie porozumienia, w sprawie udostępnienia gruntów pokrytych wodami płynącymi rzeki \`(...)\` w celu udrożnienia jej koryta - szlaku żeglownego oraz zmniejszenia zagrożenia powodziowego i potrzeb inwestycji, z administratorem rzeki \`(...)\` tj. Regionalnym Zarządem Gospodarki Wodnej w G. zwanego dalej RZGW.

W tym celu konieczne jest udostępnienie nieruchomości Skarbu Państwa tj. działek gruntu rzeki \`(...)\` - szlaku żeglownego, na których przewiduje się wykonanie prac pogłębiarskich, polegających na usunięciu nadmiaru rumoszu wleczonego za pomocą pogłębiarki. Wykonawca wyłoniony w przetargu nieograniczonym wykona prace, polegające na wydobyciu materiału z rzeki, który następnie zostanie przemieszony rurociągiem tłoczonym bezpośrednio w rejon przebudowywanych wałów i w całości wykorzystany na realizację inwestycji celu publicznego.

Administratorem przedmiotowego odcinka \`(...)\` jest Dyrektor Regionalnego Zarządu Gospodarki Wodnej w G., który jest organem administracji rządowej niezespolonej realizującym zadania określone ustawą z dnia 18 lipca 2001 r. Do jego obowiązków należy również utrzymanie szlaku żeglownego rzeki \`(...)\`, które polega m.in. na usuwaniu nadmiaru rumoszu wleczonego (piasku) z dna rzeki, celem zapewnienia odpowiedniej głębokości wody dla żeglugi. W uzupełnieniu wniosku wskazano, że przedmiotem zainteresowania jest podatek od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujące pytanie.

Czy od usuniętego piasku ze szlaku żeglownego rzeki \`(...)\` powinien być naliczony podatek VAT, skoro wykorzystany zostanie na przebudowę wałów przeciwpowodziowych będących własnością Skarbu Państwa we władaniu samorządu województwa? Należy nadmienić że strony porozumienia nie przewidują rozliczeń finansowych z tego tytułu, chyba że będzie to wynikało z innych przepisów szczególnych.

Zdaniem Jednostki, jako jednostka budżetowa Samorządu Województwa X. i wykonująca zadania zlecone administracji rządowej ze środków pochodzących z budżetu państwa, za wydobyty z rzeki materiał, który w całości posłuży przy realizacji inwestycji celu publicznego tj. przy modernizacji i przebudowie wałów przeciwpowodziowych, nie powinien płacić podatku.

Jako korzystający z gruntów Skarbu Państwa - szlaku żeglownego, będący jednostką organizacyjną sektora finansów publicznych nieposiadającą osobowości prawnej, który pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadza na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego (art. 11 ust. 1 tej ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U.2013 poz. 885 ze zm.), winien być zwolniony od podatku od towarów i usług. Ponadto podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy realizacji zadania.

Jednocześnie Jednostka nadmieniła, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2011 Nr. 177 poz. 1054 ze zm.) - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z uwagi na fakt, iż ustawa nie definiuje pojęcia „organu władzy publicznej”, zdaniem Jednostki pojęciem tym należy objąć wszystkie organy zarówno państwowe, jak i samorządowe wykonujące zadania nałożone na nie ustawami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7,w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Unormowanie to pozostaje w zgodzie z art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), który stwierdza, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego, nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powołany wyżej art. 15 ust. 6, jak i art. 13 obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE wyłączają z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne oraz urzędy obsługujące te organy, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W kwestii wyłączenia organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników konieczne jest spełnienie równocześnie dwóch przesłanek: działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być wykonywana w celu sprawowania władzy publicznej (np. wyrok TSUE z dnia 12 września 2000 r. w sprawie C-408/97). Jest to wyłączenie o charakterze podmiotowo-przedmiotowym; wyłączenie następuje, gdy spełniona jest przesłanka podmiotowa – czynności dokonuje organ władzy publicznej i przedmiotowa – czynność mieści się w zakresie władztwa publicznego.

Jednocześnie należy podkreślić, że zgodnie z art. 13 Dyrektywy 112 nawet wystąpienie opłat czy innego rodzaju płatności należnej przedmiotowemu organowi nie może wpłynąć na uznanie go za podatnika, jeżeli organ ten występuje w charakterze organu publicznego (np. wyrok TSUE z dnia 13 grudnia 2007 r. w sprawie C-408/06).

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest jednostką budżetową, nad którą nadzór sprawuje Zarząd Województwa X., wykonującą zadania:

*   zlecone z zakresu administracji rządowej, w tym m.in. wykonywanie w imieniu Marszałka w zakresie własności wód, gospodarki wodnej w rolnictwie, ochrony przez powodzią i suszą oraz wyposażenia i utrzymania wojewódzkiego magazynu przeciwpowodziowego, określonych w ustawie Prawo wodne;
*   zadania własne Samorządu Województwa.

W rozpatrywanej sprawie Jednostka jest jednostką budżetową, która działa w imieniu Samorządu Województwa. Jest jednostką realizującą zadania ustawowe i została utworzona właśnie w tym celu. Prowadzenie postępowania w zakresie umacniania wałów przeciwpowodziowych należy do zadań samorządu województwa oraz marszałka z zakresu administracji rządowej. Porozumienie z RZGW przewiduje, że Jednostka wykorzysta udostępnione grunty, pokryte wodami płynącymi rzeki \`(...)\` w celu udrożnienia jej koryta – szlaku żeglownego oraz zmniejszenia zagrożenia powodziowego – wydobędzie materiał, który posłuży do przebudowy wałów.

Na podstawie art. 14 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2015 r., poz. 1392), samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w szczególności w zakresie gospodarki wodnej, w tym ochrony przeciwpowodziowej, a w szczególności wyposażenia i utrzymania wojewódzkich magazynów przeciwpowodziowych.

Natomiast w myśl art. 4 ust. 1 pkt 5) w zw. z art. 11 ust. 1 pkt 4 ustawy Prawo wodne z dnia 27 lutego 2015 r. (Dz. U. z 2015, poz. 469 ze zm.), organami właściwymi w sprawach gospodarowania wodami są organy jednostek samorządu terytorialnego. Prawa właścicielskie w stosunku do wód publicznych stanowiących własność Skarbu Państwa, z zastrzeżeniem art. 13, wykonuje marszałek województwa, jako zadanie z zakresu administracji rządowej wykonywane przez samorząd województwa - w stosunku do wód istotnych dla regulacji stosunków wodnych na potrzeby rolnictwa, służących polepszeniu zdolności produkcyjnej gleby i ułatwieniu jej uprawy, oraz w stosunku do pozostałych wód niewymienionych w pkt 1-3.

W niniejszej sprawie wątpliwości Jednostki sprowadzają się do rozstrzygnięcia kwestii wyłączenia z opodatkowania czynności realizowanych w ramach porozumienia pomiędzy Jednostką, a RZGW.

Z powyższego wynika, że działania wykonane przez Jednostkę w ramach porozumienia wpisują się w cel publiczny określony w ustawach, na podstawie których została powołana. Jednostka jako urząd obsługujący organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa (w tym przypadku czynności przebudowy wałów przeciwpowodziowych) korzysta z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Jednostka wykonując zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, w ramach których zostanie usunięty materiał ze szlaku żeglownego, z którego następnie zostaną przebudowane wały przeciwpowodziowe nie działa w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Czynności te mają bowiem charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny. Tym samym czynności wykonywane przez Jednostkę w ramach porozumienia z RZGW zostaną wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.

Zauważyć należy, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko Jednostki. Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Jednostki i nie wywołuje skutków prawnych dla RZGW – drugiej strony porozumienia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.