Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.809.2017.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-31
Teza: Brak obowiązku korekty podatku naliczonego w związku z likwidacją środka trwałego. Podstawa opodatkowania w przypadku odpłatnej sprzedaży lub zezłomowania środka trwałego tj. linii produkcyjnej po przeprowadzeniu jej likwidacji lub poszczególnych jej składników.
Słowa kluczowe: korekta; likwidacja; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony; sprzedaż; środek-środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2017 r. (data wpływu 15 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku obowiązku korekty podatku naliczonego w przypadku przeprowadzenia procesu likwidacji środka trwałego – linii produkcyjnej – **jest prawidłowe,**
*   podstawy opodatkowania w przypadku odpłatnej sprzedaży lub zezłomowania środka trwałego – linii produkcyjnej po przeprowadzeniu jego likwidacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku korekty podatku naliczonego w przypadku przeprowadzenia procesu likwidacji środka trwałego – linii produkcyjnej oraz podstawy opodatkowania w przypadku odpłatnej sprzedaży lub zezłomowania środka trwałego – linii produkcyjnej po przeprowadzeniu jego likwidacji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji izolacji technicznych, których sprzedaż podlega opodatkowaniu CIT oraz VAT. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”).

Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, wykorzystuje należące do Spółki linie produkcyjne, składające się m.in. z szeregu maszyn i urządzeń. Przedmiotowe linie produkcyjne zaliczane są przez Spółkę do środków trwałych w rozumieniu CIT, od których dokonywane są odpisy amortyzacyjne. Przy nabyciu linii produkcyjnych, jak również towarów i usług zwiększających wartość początkową poszczególnych linii, Spółka korzystała z prawa do odliczenia VAT na podstawie faktur dokumentujących poszczególne nabycia.

Z uzasadnionych względów biznesowych Spółka planuje przeprowadzić likwidację jednej z posiadanych linii produkcyjnych. Przedmiotowa likwidacja nie jest spowodowana utratą przydatności gospodarczej przedmiotowego środka trwałego na skutek zmiany rodzaju działalności. Spółka po dokonaniu likwidacji w dalszym ciągu będzie prowadziła działalność gospodarczą w zakresie produkcji izolacji technicznych.

Likwidacja zostanie przeprowadzona poprzez spisanie protokołu likwidacyjnego. Po jego sporządzeniu, Spółka nie będzie wykorzystywać linii produkcyjnej na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Spółka nie wyklucza przy tym, że w zależności od potrzeb biznesowych, cała linia produkcyjna lub jej wybrane składniki (maszyny i urządzenia) mogą zostać w przyszłości sprzedane lub zezłomowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku przeprowadzenia procesu likwidacji środka trwałego (linii produkcyjnej) Spółka nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego związanego z jego nabyciem, wytworzeniem lub ulepszeniem? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)
2.  Czy w przypadku odpłatnej sprzedaży lub zezłomowania środka trwałego (linii produkcyjnej), po przeprowadzeniu jego likwidacji, podstawą opodatkowania VAT będzie kwota uzyskana od nabywcy zlikwidowanej linii produkcyjnej lub jej poszczególnych składników, pomniejszona o kwotę VAT, o ile taki podatek wystąpi? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  W przypadku przeprowadzenia procesu likwidacji środka trwałego (linii produkcyjnej) Spółka nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego związanego z jego nabyciem, wytworzeniem lub ulepszeniem. (stanowisko oznaczone we wniosku nr 4)
2.  W przypadku odpłatnej sprzedaży lub zezłomowania środka trwałego (linii produkcyjnej), po przeprowadzeniu jego likwidacji, podstawą opodatkowania VAT będzie kwota uzyskana od nabywcy zlikwidowanej linii produkcyjnej lub jej poszczególnych składników, pomniejszona o kwotę VAT, o ile taki podatek wystąpi? (stanowisko oznaczone we wniosku nr 5)

UZASADNIENIE

Ad. 1 Skutki likwidacji linii produkcyjnej na gruncie VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z poźn. zm., dalej: „ustawa o VAT") „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Z treści powyższego przepisu wynika, że podatnikom przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz gdy nabywane towary lub usługi – z których nabyciem związany jest podatek naliczony - są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”). Oznacza to, że w przypadku wykonywania przez podatnika czynności, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego), jest on uprawniony do odliczenia VAT z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych do realizacji tych czynności. Jednocześnie, powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności niepodlegających VAT lub zwolnionych z tego podatku.

Moment skorzystania z prawa do odliczenia VAT został wprost określony w przepisach ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT „Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy”. Przy czym, moment skorzystania z tego prawa, został dodatkowo ograniczony przepisami ustawy o VAT m.in. poprzez uzależnienie odliczenia VAT od posiadania odpowiedniego dokumentu zakupowego (faktury lub dokumentu celnego) lub uwzględnienia kwoty podatku należnego we właściwym okresie rozliczeniowym (w przypadku transakcji, dla których nabywca towarów lub usług jest zobowiązany rozliczyć kwotę podatku należnego) – por. art. 86 ust. 10b ustawy o VAT.

Jeżeli natomiast podatnik nie obniży kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w powyższym terminie, może on skorzystać z tego prawa również poprzez wykazanie podatku naliczonego w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. W przypadku, gdy podatnik nie skorzysta z prawa do odliczenia VAT w powyższych terminach, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo od obniżenia kwoty podatku należnego (por. art. 86 ust. 13 ustawy o VAT).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, należy zauważyć, że możliwość odliczenia VAT oraz moment skorzystania z tego prawa został precyzyjnie określony przepisami ustawy o VAT. Przepisy o VAT ograniczają prawo do odliczenia VAT wyłącznie z uwagi na zakres wykorzystywania poszczególnych towarów i usług w ramach działalności podlegającej opodatkowaniu VAT. W przypadku bowiem wykorzystywania składnika majątkowego zarówno do czynności podlegających opodatkowaniu VAT jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT lub zwolnionych z VAT, podatnicy są zobowiązani do odliczenia VAT tylko w takiej wysokości, która może zostać przypisana czynnościom opodatkowanym VAT.

W konsekwencji, z uwagi na nabycie, wytworzenie lub ulepszenie przez Spółkę linii produkcyjnej na potrzeby produkcji izolacji technicznych, które następnie były przez Spółkę odsprzedawane w ramach transakcji podlegających opodatkowaniu VAT, w ocenie Wnioskodawcy był on upoważniony do odliczenia VAT z tytułu nabycia lub wytworzenia linii produkcyjnej oraz wszelkich pozostałych kosztów ponoszonych na potrzeby tej linii. Jednocześnie, z uwagi na wykorzystywanie linii produkcyjnej wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, Spółka była upoważniona do odliczenia VAT w tym zakresie w pełnej wysokości. Przepisy ustawy o VAT nie ograniczają bowiem prawa do odliczenia VAT od faktu, czy za kilka lat dany środek trwały ulegnie likwidacji. Dopiero ewentualna zmiana sposobu wykorzystania linii produkcyjnej mogłaby wpłynąć na obowiązek dokonania stosowanej korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem, wytworzeniem lub ulepszeniem przedmiotowej linii.

Zgodnie bowiem z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT „W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego”. Z kolei zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10”.

Dodatkowo, należy zwrócić uwagę na art. 91 ust. 1 ustawy o VAT zgodnie z którym „Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego”.

Przy czym, na podstawie art. 91 ust. 2 „W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania”.

Stosowanie do art. 91 ust. 7 ustawy o VAT „Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto, zgodnie z art. 91 ust. 7a, ustawy o VAT „W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty”.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, że zmiana wykorzystania danego środka trwałego może powodować obowiązek skorygowania kwoty podatku naliczonego, który został odliczony przez podatnika w związku z nabyciem lub wytworzeniem danego środka trwałego. W konsekwencji, podatnicy są zobowiązani do ciągłej analizy stopnia wykorzystania jej składników majątkowych na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu VAT i w przypadku wykorzystania tych składników w innych celach - np. na potrzeby czynności zwolnionych z VAT - powinni oni dokonać stosownej korekty odliczonego podatku naliczonego. Taka korekta dokonywana jest co do zasady w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym poszczególne środki trwałe zostały oddane do użytkowania.

Należy jednak zwrócić uwagę, że powyższe przepisy nie wskazują jednak likwidacji danego składnika majątkowego, jak również utraty jego przydatności lub zużycia, jako przesłanki powodującej obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego.

W ocenie Wnioskodawcy, likwidacja środków trwałych nie polega na zmianie wykorzystania środka trwałego, lecz wiąże się z zaprzestaniem jego wykorzystywania np. z uwagi na postęp technologiczny, zmianę sposobu produkcji, zużycie poszczególnych maszyn i urządzeń etc. Są to więc przyczyny, które powodują zaprzestanie wykorzystywania danego składnika, aby np. zoptymalizować dotychczasowy proces produkcji, przeprowadzić nową inwestycję lub dostosować się do rynku i otaczającej konkurencji.

Również organy podatkowe w wydawanych indywidualnych interpretacjach podatkowych potwierdzają, że likwidacja środka trwałego nie stanowi zmiany jego przeznaczenia na gruncie VAT. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 8 grudnia 2015 r. o sygn. IPPP1/4512-1105/15-2/RK, wskazał, że „Zaniechanie użytkowania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej w wyniku zdarzenia losowego w szczególności z powodu kradzieży potwierdzonej dokumentem z policji o umorzeniu śledztwa czy też z powodu nieodwracalnego uszkodzenia potwierdzonego protokołem z utylizacji, nie stanowią zmiany przeznaczenia, ponieważ po wycofaniu z ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w ogóle nie będą one wykorzystywane do jakichkolwiek czynności czy to podlegających czy niepodlegających opodatkowaniu” (podkreślenie – Wnioskodawcy).

Biorąc natomiast pod uwagę fakt, że środek trwały (linia produkcyjna) - który Spółka planuje zlikwidować - nie będzie wykorzystywany ani do działalności Spółki zwolnionej z VAT ani do działalności Spółki niepodlegającej opodatkowaniu VAT, w ocenie Wnioskodawcy nie wystąpią przesłanki zobowiązujące Spółkę do dokonania korekty podatku naliczonego związanego z nabyciem lub wytworzeniem przedmiotowej linii produkcyjnej.

Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który wskazał, że „likwidacja inwestycji w obcym środku trwałym nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązku korekty podatku VAT naliczonego od części niezamortyzowanej inwestycji (por. interpretacja indywidualna z dnia 22 lutego 2011 r. o sygn. IPPP2/443-961/10-3/KG).

Podsumowując, w ocenie Spółki w przypadku przeprowadzenia procesu likwidacji środka trwałego (linii produkcyjnej) Spółka nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego związanego z jego nabyciem, wytworzeniem lub ulepszeniem.

Ad. 2 Podstawa opodatkowania VAT w przypadku zbycia zlikwidowanej linii produkcyjnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”. Z kolei przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT należy rozumieć „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.”

W związku z powyższym, w ocenie Spółki zbycie zlikwidowanej linii produkcyjnej (lub jej wybranych elementów) będzie podlegało opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów – w wyniku bowiem tej transakcji nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania poszczególnymi składnikami majątkowymi jak właściciel ze Spółki na nabywcę tych składników.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ustawy o VAT „Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych łub usług świadczonych przez podatnika”. Przy czym, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku podjęcia decyzji o zbyciu zlikwidowanej linii produkcyjnej lub jej poszczególnych elementów, podstawą opodatkowania będzie kwota uzyskana od nabywcy linii produkcyjnej lub jej poszczególnych składników. W przypadku natomiast gdyby Spółka z tytułu przedmiotowej dostawy otrzymała wynagrodzenie w kwocie brutto (obejmującą kwotę VAT), podstawa opodatkowania podlegałaby obniżeniu o przedmiotową kwotę podatku.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku odpłatnej sprzedaży lub zezłomowania środka trwałego (linii produkcyjnej), po przeprowadzeniu jego likwidacji, podstawą opodatkowania VAT będzie kwota uzyskana od nabywcy zlikwidowanej linii produkcyjnej lub jej poszczególnych składników, pomniejszona o kwotę VAT, o ile taki podatek wystąpi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy o VAT – po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Należy zauważyć, że przepisy art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług odsyłają do przepisów o podatku dochodowym dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2343 z późn. zm.) amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu
3.  inne przedmioty

–o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio (art. 91 ust. 2a ustawy o VAT).

Na mocy art. 91 ust. 3 ustawy o VAT – korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy o VAT – w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy o VAT – w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy o VAT – w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy o VAT).

Na mocy art. 91 ust. 7a ustawy o VAT – w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji izolacji technicznych, która podlega opodatkowaniu VAT. Wykorzystuje należące do Spółki linie produkcyjne, składające się m.in. z szeregu maszyn i urządzeń. Przedmiotowe linie produkcyjne zaliczane są przez Spółkę do środków trwałych w rozumieniu CIT, od których dokonywane są odpisy amortyzacyjne. Przy nabyciu linii produkcyjnych, jak również towarów i usług zwiększających wartość początkową poszczególnych linii, Spółka korzystała z prawa do odliczenia VAT na podstawie faktur dokumentujących poszczególne nabycia. Z uzasadnionych względów biznesowych Spółka planuje przeprowadzić likwidację jednej z posiadanych linii produkcyjnych. Przedmiotowa likwidacja nie jest spowodowana utratą przydatności gospodarczej przedmiotowego środka trwałego na skutek zmiany rodzaju działalności. Spółka po dokonaniu likwidacji w dalszym ciągu będzie prowadziła działalność gospodarczą w zakresie produkcji izolacji technicznych.

Likwidacja zostanie przeprowadzona poprzez spisanie protokołu likwidacyjnego. Po jego sporządzeniu, Spółka nie będzie wykorzystywać linii produkcyjnej na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą korekty podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu, wytworzeniu lub ulepszeniu linii produkcyjnej w sytuacji jej likwidacji.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji przeprowadzenia likwidacji środka trwałego tj. linii produkcyjnej Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego odliczonego w związku z jej nabyciem, wytworzeniem lub ulepszeniem. Należy bowiem zauważyć, że w przepisach art. 91 ustawy o VAT stanowiącego o korektach, likwidacja środka trwałego nie została wymieniona jako przesłanka powodująca obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w przypadku przeprowadzenia procesu likwidacji środka trwałego (linii produkcyjnej) Spółka nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego związanego z jego nabyciem, wytworzeniem lub ulepszeniem, jest prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą podstawy opodatkowania w przypadku odpłatnej sprzedaży lub zezłomowania środka trwałego tj. linii produkcyjnej po przeprowadzeniu jej likwidacji lub poszczególnych jej składników.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 cyt. ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy o VAT. I tak, stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka nie wyklucza, że w zależności od potrzeb biznesowych, cała linia produkcyjna lub jej wybrane składniki (maszyny i urządzenia) mogą zostać w przyszłości sprzedane lub zezłomowane.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży linii produkcyjnej lub jej wybranych składników tj. maszyny i urządzenia podstawą opodatkowania będzie zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wszystko co stanowi zapłatę tj. kwota otrzymana od nabywcy pomniejszona o podatek VAT.

Przy czym należy zwrócić uwagę, że w sytuacji gdy przedmiotem zezłomowania będą towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy to będą podlegały opodatkowaniu na zasadach odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT). W takim przypadku, faktura wystawiona przez sprzedawcę (czynnego podatnika VAT) powinna zawierać adnotację „odwrotne obciążenie”, nie zawierając tym samym ani stawki ani kwoty podatku VAT (sprzedawca wykazuje na fakturze jedynie kwotę netto transakcji). Obowiązek opodatkowania transakcji nie wystąpi więc po stronie Wnioskodawcy. Podatek rozliczy nabywca, Wnioskodawca jedynie w deklaracji VAT-7 wykaże kwotę będącą podstawą opodatkowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku odpłatnej sprzedaży lub zezłomowania środka trwałego (linii produkcyjnej), po przeprowadzeniu jego likwidacji, podstawą opodatkowania VAT będzie kwota uzyskana od nabywcy zlikwidowanej linii produkcyjnej lub jej poszczególnych składników, pomniejszona o kwotę VAT, o ile taki podatek wystąpi, jest prawidłowe.

Końcowo informuje się, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.