Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-335/15-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-05-27
Teza: Opodatkowanie czynności związanych z posiadanymi działkami – aport do spółki prawa handlowego w zamian za udziały, darowizna na rzecz syna, sprzedaż
Słowa kluczowe: aport; darowizna; działki; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2015 r. (data wpływu 9 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 maja 2015 r. (data wpływu 7 maja 2015 r.) nadesłanym jako odpowiedź na wezwanie z dnia 17 kwietnia 2015 r. (doręczone w dniu 28 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności związanych z posiadanymi działkami w części dotyczącej:

*   aportu działki do spółki prawa handlowego w zamian za udziały - **jest prawidłowe;**
*   darowizny działki na rzecz syna, oraz sprzedaży działki na rzecz spółki - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności związanych z posiadanymi działkami.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 maja 2015 r. (data wpływu 7 maja 2015 r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 17 kwietnia 2015 r. – skutecznie doręczone Wnioskodawcy w dniu 28 kwietnia 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 30 czerwca 2008 r. Konrad D. oraz Jolanta D. nabyli prawo użytkowania wieczystego działki o obszarze 1 ha 7401 m2, położonej w R. Działka ta to grunty orne klasa RIVb. Żaden z nabywców nie prowadził wówczas działalności gospodarczej. Działka ta została podzielona na 5 działek, dalej są to grunty orne. Zgodnie z wydanym zaświadczeniem Prezydenta Miasta z dnia 23 listopada 2012 r. działki te nie są objęte obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego, położone są w strefie o symbolu u/p - „tereny usługowo-przemysłowe”. W roku 2013 Wnioskodawca założył jednoosobową działalność gospodarcza i został płatnikiem VAT.

W nadesłanym uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że celem nabycia opisanych we wniosku gruntów była lokata kapitału. 16 kwietnia 2013 r. została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży użytkowania wieczystego działki gruntu o obszarze 3000 m2 oznaczonej numerem ewidencyjnym 3/2 z firmą XXX. Firma ta wystąpiła o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i 17 września 2013 r. otrzymała decyzję nr 357/2013 o warunkach zabudowy. 19 lutego 2015 r. został zawarty akt notarialny przenoszący użytkowanie wieczyste ww. działki na rzecz spółki. Wskazane we wniosku grunty nie były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (najem, dzierżawa). Ponadto ww. grunty nie były wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności jest:

*   14.12.Z – produkcja odzieży roboczej;
*   15.20.Z – produkcja obuwia;
*   41.10.Z – realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków;
*   43.12.Z – przygotowanie terenu pod budowę;
*   55.10.Z – hotele i podobne obiekty zakwaterowania;
*   55.20.Z – obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania;
*   68.10.Z – kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek;
*   77.21.Z – wypożyczanie i dzierżawa sprzętu rekreacyjnego i sportowego;
*   77.32.Z – wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych;
*   96.09.Z – pozostała działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana.

W stosunku do wskazanych gruntów nie były i nie będą podejmowane aktywne działania marketingowe w zakresie nieruchomości, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia mające na celu dokonanie sprzedaży gruntów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wnosząc jedną z działek aportem do spółki prawa handlowego i obejmując udziały w tej spółce lub darując jedną z działek synowi – czynność taka będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy sprzedaż działki będzie podlegała podatkowi od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, czynności ww. będą zwolnione z podatku od towarów i usług (VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie opodatkowania aportu działki do spółki prawa handlowego w zamian za udziały oraz nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania darowizny działki na rzecz syna oraz sprzedaży działki na rzecz spółki .

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do treści art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie inne darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższe oznacza, że darowiznę uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem lub wytworzeniem.

Zatem, niespełnienie powyższego warunku jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów (w tym darowizny) – w świetle treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy o podatku od towarów i usług, bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Zatem w oparciu o powyższe przepisy, zbycie nieruchomości za wynagrodzeniem dokonywane przez podatnika traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż. W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości gruntowej, jest ustalenie, czy majątek został nabyty na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Właściwe zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży, aportu czy darowizny gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania transakcji zbycia nieruchomości jako czynności będącej elementem działalności gospodarczej, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Na mocy ww. art. 9 ust. 1 Dyrektywy „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar wykonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary zostały nabyte lub wytworzone w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność powinna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wraz z Panią Jolantą D. nabył w 2008 r. prawo użytkowania nieruchomości niezbudowanej stanowiącej grunty orne o powierzchni 1 ha 7401 m2. Celem nabycia była, jak wskazał Zainteresowany w nadesłanym uzupełnieniu lokata kapitału. Z opisu sprawy wynika, że nieruchomość nie jest objęta obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego. Nabyta nieruchomość została podzielona na 5 działek. Jak wynika z nadesłanego uzupełnienia w kwietniu 2013 r. Wnioskodawca podpisał ze spółką V. przedwstępną umowę sprzedaży użytkowania wieczystego gruntu o obszarze 3000 m2. W 2013 r. Zainteresowany założył jednoosobową działalność gospodarcza i został płatnikiem podatku VAT. Jednym z obszarów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własnym rachunek. Z opisu sprawy wynika ponadto, że we wrześniu na wniosek firmy V. wydana została decyzja o warunkach zabudowy dla objętego umową przedwstępną obszaru. W lutym 2015 r. Wnioskodawca sprzedał na rzecz spółki prawo użytkowania wieczystego ww. działki.

W opisie sprawy Zainteresowany wskazał również, że opisane grunty nie były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT – najem, dzierżawa. Ponadto nie były wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wskazał również że w stosunku do opisanych gruntów nie były podejmowane i nie będą podejmowane aktywne działania marketingowe w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia mające na celu dokonanie sprzedaży.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy aport nieruchomości do spółki prawa handlowego w zamian za udziały, lub darowizna działki na rzecz syna jak również sprzedaż działki będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wskazano wyżej warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powołanych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Orzecznictwo sądowe w tym wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10) wskazuje, że okazjonalna sprzedaż nieruchomości gruntowej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Wnioskodawcę za podatnika tego podatku.

Ponadto dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i podejmowanych w odniesieniu do niego działań w całym okresie posiadania. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych co stwierdził Trybunał Sprawiedliwości UE w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika zatem że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego.

W rozpatrywanej sprawie nie można uznać, że nieruchomość będąca przedmiotem czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę jest wykorzystywana wyłącznie do celów prywatnych niezwiązanych w żaden sposób w całym okresie posiadania z działalnością gospodarczą. Wnioskodawca oraz Jolanta D. nabyli wskazany grunt w 2008 r. w celu lokaty kapitału. Następnie dokonali podziału gruntu na 5 działek. W lutym 2015 r. sprzedali część prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na rzecz spółki. Natomiast obecnie Wnioskodawca prowadzący od 2013 r. działalność gospodarczą m.in. w zakresie obrotu nieruchomościami zamierza wnieść działkę jako aport do spółki prawa handlowego w zamian za udziały lub przekazać w formie darowizny jedną z działek synowi. Podejmowane działania oraz cel nabycia – lokata kapitału - wyraźnie wskazują, że w związku z posiadaniem przedmiotowej nieruchomości Zainteresowany zamierza czerpać pożytki a zbiór zorganizowanych działań, które podejmuje winien być uznany za profesjonalną działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami - zwłaszcza, że obrót nieruchomościami jest jednym z przedmiotów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Należy tylko przypomnieć, że aport nieruchomości do spółki prawa handlowego będący odpłatną dostawą towarów, gdzie wynagrodzeniem będą otrzymane udziały w tej spółce, również jest ukierunkowany na czerpanie dochodów w tym przypadku z przyszłej działalności spółki w której wnoszący aport posiadać będzie udziały.

Zatem wskazane okoliczności sprawy oraz powołane przepisy jak również bogate orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE i polskich sądów prowadzą do wniosku, że w związku z podejmowanymi działaniami związanymi z posiadanym prawem użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej Wnioskodawca winien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wskazano wyżej warunkiem koniecznym do opodatkowania podatkiem od towarów i usług danej czynności wykonywanej przez podatnika podatku VAT jest aby dana czynność była ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W pierwszej kolejności rozważmy czy darowizna działki na rzecz syna dokonana przez Wnioskodawcę zawiera się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wyjaśniono wyżej, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów, a także wszelkie inne darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższe oznacza, że darowiznę uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem lub wytworzeniem.

Jak wynika z opisu sprawy Zainteresowany w momencie nabycia przedmiotowej nieruchomości nie był podatnikiem podatku VAT, nie prowadził żadnej działalności gospodarczej zatem czynność nabycia odbyła się poza sferą opodatkowania podatkiem VAT Zainteresowanego. Tym samym Zainteresowanemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z jej nabyciem. Powyższe wskazuje, że darowizna działki na rzecz syna nie będzie mieściła się w zakresie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W stosunku do wniesienia aportem działki do spółki prawa handlowego w zamian za udziały z powołanych wyżej przepisów wynika, że czynność ta spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, i zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, uznawana jest za sprzedaż. Dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel. Również sprzedaż działki na rzecz spółki stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku oraz zwolnienie od podatku VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Należy zauważyć, że zwolnienia od podatku mają charakter wyjątkowy i powinny być traktowane jako odstępstwo od ogólnej zasady opodatkowania każdej odpłatnej dostawy. Zatem powinny one być stosowane ściśle. Wskazane przepisy wskazują, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ww. ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego a w przypadku braku takiego planu na podstawie wydanych decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z opisu sprawy wynika, że w odniesieniu do prawa użytkowania wieczystego nieruchomości nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jedynie w stosunku do działki sprzedanej przez Wnioskodawcę na rzecz spółki została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Przedstawione okoliczności sprawy prowadzą do wniosku, że do czynności wniesienia aportem działki, która zgodnie z przytoczonymi przepisami nie spełnia definicji terenu budowlanego (brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy) zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Natomiast w stosunku do działki, którą Zainteresowany sprzedał w lutym 2015 r. na rzecz spółki wskazana norma z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy nie znajdzie zastosowania. Jak wynika z opisu sprawy w chwili sprzedaży dla przedmiotowej nieruchomości gruntowej obowiązywała decyzja o warunkach zabudowy. Zatem wskazany grunt stanowi teren budowlany w rozumieniu w art. 2 pkt 33 ustawy. Ponadto działka do chwili sprzedaży na rzecz spółki nie była wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej – Zainteresowany w momencie nabycia nie prowadził żadnej działalności gospodarczej, działka nie była też wykorzystywana w prowadzonej działalności – zatem w stosunku do dokonanej sprzedaży nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując należy wskazać, że:

*   darowizna działki na rzecz syna nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na brak spełnienia przesłanki uznania wskazanej czynności za odpłatną dostawę towarów;
*   sprzedaż działki na rzecz spółki podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy - do opisanej czynności nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy;
*   aport działki do spółki prawa handlowego w zamian za udziały będzie zwolniony od podatku VAT na podstawie dyspozycji art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Wskazane okoliczności sprawy prowadzą do uznania, że w zakresie opodatkowania aportu działki do Spółki prawa handlowego Zainteresowany zaprezentował prawidłowe stanowisko w sprawie, w pozostałym zakresie – darowizna działki na rzecz syna oraz sprzedaż działki na rzecz spółki – Wnioskodawca zajął nieprawidłowe stanowisko w sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.