Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-351/12/EB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-06-14
Teza: Nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości, gdyż dostawa nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; odliczenia-odliczenie od podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2012 r. (data wpływu 22 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 8 czerwca 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 8 czerwca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2011 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka nabyła nieruchomość gruntową, wraz z posadowionym na niej budynkiem stacji paliw. Sprzedający, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług, stał się właścicielem ww. nieruchomości bez prawa do odliczenia podatku naliczonego. Nabył nieruchomość gruntową w dniu 29 sierpnia 1991 r. na podstawie umowy darowizny od swojej matki a następnie wniósł prawo do używania nieruchomości jako wkład do spółki cywilnej. Budowę stacji paliw, od momentu uzyskania pozwolenia na budowę, tj. od 6 lipca 1992 r., prowadziła spółka cywilna i dokonywała odliczeń podatku naliczonego z tego tytułu. W dniu 1 grudnia 1996 r. sprzedający uzyskał wpis do ewidencji działalności gospodarczej, wystąpił wówczas ze spółki cywilnej i wycofał wcześniej wniesiony wkład w postaci prawa do używania nieruchomości gruntowej wraz z zabudowaniami (nie doszło do dostawy nieruchomości, ani do przeniesienia prawa własności, a jedynie do wycofania wniesionego wkładu). Dnia 1 kwietnia 1997 r. stacja paliw została oddana do użytkowania. Sprzedający wykorzystywał nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych - prowadził działalność w zakresie stacji paliw. Wartość początkowa budynku stacji paliw, przyjęta na dzień 1 kwietnia 1997 r. w księgach rachunkowych sprzedającego, wynosiła 311.800 zł. Sprzedający ponosił następujące wydatki na ulepszenie budynku:

*   w1998 r. - kwota 37.657,07 zł.

*   w 1999 r. - kwota 124.403,30 zł,

*   w 2001 r. - kwota 26.000,00 zł,

*   w 2009 r. - kwota 80.349,89 zł.

Z tytułu wydatków poniesionych na modernizację ww. środków trwałych, sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto od momentu wybudowania budynku stacji nie doszło do wydania nieruchomości w ramach czynności podlegających opodatkowaniu żadnemu nabywcy, ani użytkownikowi, zatem zbycie tej nieruchomości Spółce uznane zostało za dostawę dokonaną w ramach tzw. pierwszego zasiedlenia, która nie mogła być objęta zwolnieniem od podatku. W związku z powyższym nie miał zastosowania art. 43 ust. 10 ustawy i nie złożono oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia, albowiem dostawa, jako dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, powinna być opodatkowana. Sprzedający dokonując dostawy budynku stacji paliw oraz gruntu wystawił fakturę VAT opodatkowując całą transakcję stawką 23%. Nabyta stacja paliw będzie wykorzystywana przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturze dokumentującej dostawę budynku stacji paliw wraz z gruntem, na którym jest on posadowiony?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturze dokumentującej nabycie budynku stacji paliw wraz z gruntem z uwagi na fakt, że nabyta nieruchomość służyć będzie czynnościom opodatkowanym oraz że w powyższej sytuacji nie miały zastosowania przepisy zawarte w art. 88 ust. 3a pkt 2 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka wskazała, że pomimo, iż sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do czynności, na podstawie której stał się właścicielem opisanej nieruchomości, to z uwagi na wydatki na ulepszenie budynku, ponoszone w latach 1998-2009, powinien zastosować do tej sprzedaży stawkę 23% podatku. Stwierdziła, iż poniesione na ulepszenie wydatki powinny być zsumowane z wydatkami, które uprzednio powiększały wartość początkową nieruchomości. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołała interpretację indywidualną sygn. ILPP1/443-1119/09-3/AI. Po powołaniu treści art. 16 g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdziła, iż w przedmiotowej sprawie zbycie nieruchomości nie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zdaniem Spółki, w związku z powyższym sprzedający prawidłowo wystawił fakturę z wykazanym na niej podatkiem w stawce 23 %, a zatem przysługuje Jej prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z postanowieniami art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie przedstawiona w ww. przepisie zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca umożliwił jednak podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, zawartych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, która pozbawia podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeden z takich wyjątków określony został w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Mając na uwadze powyższe dla rozstrzygnięcia kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy ustalić, czy dana czynność korzystała ze zwolnienia od podatku.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca określił, co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, bądź go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem, bowiem zarówno sprzedaż, dzierżawa, czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zaznaczyć należy, że wyliczając procentową wartość ulepszeń, poszczególne zadania inwestycyjne stanowiące ulepszenia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym należy rozliczać odrębnie, odnosząc każdorazowo do wartości początkowej. Aktualizacja o poprzednie ulepszenia następuje po przekroczeniu każdorazowo 30% poprzedniej wartości początkowej.

W myśl art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ww. ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Na podstawie ust. 11 cyt. artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

W myśl ust. 7a tego artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (…).

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29 ust. 5 ustawy).

Z treści wniosku wynika, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w 2011 r. Spółka nabyła nieruchomość gruntową, wraz z posadowionym na niej budynkiem stacji paliw. Sprzedający, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług, stał się właścicielem gruntu w dniu 29 sierpnia 1991 r. na podstawie umowy darowizny od matki. Następnie wniósł ten grunt, jako wkład do spółki cywilnej. Budowę stacji paliw od momentu uzyskania pozwolenia na budowę, tj. od 6 lipca 1992 r., prowadziła spółka cywilna, która dokonywała odliczeń podatku naliczonego z tego tytułu. W dniu 1 grudnia 1996 r. sprzedający uzyskał wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Wystąpił wówczas ze spółki cywilnej i wycofał wcześniej wniesiony wkład w postaci prawa do używania nieruchomości gruntowej wraz z zabudowaniami (nie doszło do dostawy nieruchomości, ani do przeniesienia prawa własności, a jedynie do wycofania wniesionego wkładu). Dnia 1 kwietnia 1997 r. stacja paliw została oddana do użytkowania. Sprzedający wykorzystywał nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych - prowadził działalność w zakresie stacji paliw. Wartość początkowa budynku w księgach rachunkowych sprzedającego, przyjęta na dzień 1 kwietnia 1997 r., wynosiła 311.800 zł. Sprzedający ponosił następujące nakłady na jego ulepszenie:

*   1998 r. - 37.657,07 zł.

*   1999 r. - 124.403,30 zł,

*   2001 r. - 26.000,00 zł,

*   2009 r. - 80.349,89 zł.

Z tytułu wydatków poniesionych na modernizację sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Od momentu wybudowania stacji nie doszło do jej wydania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu. Spółka wskazała, iż dostawa dokonana na Jej rzecz uznana została przez sprzedającego za dokonaną w ramach tzw. pierwszego zasiedlenia, w związku z czym nie mogła korzystać ze zwolnienia. Sprzedający wystawił fakturę VAT, opodatkowując całą transakcję stawką 23%. Nabyta stacja paliw będzie wykorzystywana przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie stacji paliw wraz z gruntem, bowiem zaistniały negatywne przesłanki zawarte w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. Dostawa przedmiotowej nieruchomości - jak słusznie Spółka wskazała - nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy. W 1999 r. sprzedający poniósł wydatki na ulepszenie budynku stacji paliw przewyższające 30% jego wartości początkowej i od tej daty nie został wydany w ramach czynności podlegających opodatkowaniu. Zbycie to jednak - wbrew twierdzeniu Spółki - było objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z ust. 7a tego artykułu, gdyż treść wniosku nie wskazuje, że zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do obiektu stacji paliw, skoro budowy dokonała spółka, a po jego ulepszeniu w 1999 r., które przewyższało 30% wartości początkowej tego obiektu, był on wykorzystywany przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.