Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-7/10-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-04-08
Teza: opodatkowanie przychodu z tytułu sprzedaży udziału we współużytkowaniu wieczystym gruntu i udziału we współwłasności posadowionego na tym gruncie budynku mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość
Słowa kluczowe: akt-akt notarialny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; przychód; spadkobiercy; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; współwłasność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 06.01.2010 r. (data wpływu 07.01.2010 r.) oraz piśmie uzupełniającym braki formalne (data nadania 23.03.2010 r., data wpływu 24.03.2010 r., na wezwanie Nr IPPB2/415-7/10-2/MK z dnia 16.03.2010 r. (data nadania 17.03.2010 r., data doręczenia 22.03.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży udziału we współużytkowaniu wieczystym gruntu i udziału we współwłasności posadowionego na tym gruncie budynku mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.01.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży udziału we współużytkowaniu wieczystym gruntu i udziału we współwłasności posadowionego na tym gruncie budynku mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 24 kwietnia 2008 r. został sporządzony akt notarialny na mocy którego m. st. W oddało w użytkowanie wieczyste działkę o pow. 340 m2 odebraną wcześniej właścicielom na podstawie dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta. Na przedmiotowej działce znajduje się budynek mieszkalny przedwojenny (zasiedlony przez najemców opłacających czynsz regulowany), zwrócony spadkobiercom byłych właścicieli w roku 1992, o czym jest wzmianka w ww. akcie notarialnym. Ponieważ zwrócona nieruchomość wymaga znacznych nakładów na generalny remont, na który spadkobierców nie stać, w związku z powyższym postanowili ją sprzedać. W wymienionym powyżej akcie notarialnym przedstawieni zostali spadkobiercy, spośród których trzech uznało, iż do przysługujących im z mocy prawa części spadku nie mają tytułu moralnego (kwestie wewnątrz – rodzinne), a części te powinna objąć Wnioskodawczyni. W rezultacie doszło do podpisania kolejnych dwóch aktów notarialnych, na mocy których za symboliczną odpłatnością 3.000 zł przekazali swoje prawa Wnioskodawczyni i jej mężowi. (Wnioskodawczyni wskazuje, iż kwota 3000 zł w rzeczywistości była zwrotem kosztów podróży do W spadkobierców wraz z ich małżonkami, którzy musieli się stawić przed notariuszem).

Z chwilą, gdy w m-cu lipcu 2009 r. wszyscy pozostali spadkobiercy sprzedali swoje udziały w dniu 4 września 2009 r. sprzedała je również Wnioskodawczyni wraz z mężem i w tym momencie powstały wątpliwości dotyczące zobowiązania podatkowego, co do których nie byli w stanie jednoznacznie ustosunkować się pracownicy urzędu skarbowego. W związku z powyższym mąż Wnioskodawczyni zwrócił się o interpretację zaistniałej sytuacji. W odpowiedzi na wystąpienie współmałżonek Wnioskodawczyni otrzymał interpretacje indywidualna z dnia 23.12.2009 r., uznającą stanowisko męża Wnioskodawczyni za nieprawidłowe gdyż „ Wnioskodawca nie jest spadkobiercą właścicieli wywłaszczonych nieruchomości i tym samym nie można uznać, iż wyżej powołane uregulowania prawne dotyczą Wnioskodawcy” (str. 11.). Z powyższego wynika, jak wskazuje Wnioskodawczyni, że mąż powinien odprowadzić podatek od polowy uzyskanej ze sprzedaży kwoty. Natomiast zdaniem Wnioskodawczyni ponieważ była spadkobierczynią obowiązek odprowadzenia podatku od jej części spadku nie zaistniał.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że kserokopie wszystkich aktów notarialnych dotyczących powyższej sprawy zostały przesłane przez męża Wnioskodawczyni jako załączniki do złożonego przez Niego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 16.03.2010 r. wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez:

*   wskazanie czy na mocy podpisanego w dniu 24.04.2008 r. aktu notarialnego figurowała Pani wśród spadkobierców nabywających udział w prawie wieczystego użytkowania gruntu? Jeżeli tak, to proszę wskazać w jakiej wysokości nabyła Pani przedmiotowy udział oraz czy w stosunku do nabytego udziału była Pani jego jedynym właścicielem (majątek odrębny) do dnia sprzedaży.

*   doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego poprzez wskazanie z jakim dniem nabyła Pani wraz z mężem udziały od trzech spadkobierców?

*   wskazanie jakie części udziałów były przedmiotem sprzedaży dokonanej w dniu 4.09.2009 r., tj. czy przedmiotem sprzedaży był udział nabyty przez Panią w dniu 24.04.2008 r. oraz udział nabyty przez Panią i męża od trzech spadkobierców?

Wniosek uzupełniono prawidłowo w wyznaczonym terminie pismem z dnia 22.03.2010 r. informując, że:

1.  W akcie notarialnym z dnia 24.04.2008 r. dotyczącym oddania gruntu w użytkowanie wieczyste Wnioskodawczyni jest wymieniona, jako jedna z siedmiu spadkobierców. Wysokość udziału Wnioskodawczyni została w ww. akcie określona na 4/32. Przypadający Wnioskodawczyni udział stanowił wyłącznie Jej własność aż do dnia sprzedaży.
2.  Udziały od trzech spadkobierców Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem na podstawie aktu notarialnego z dnia 1.07.2009 r. działając w imieniu swoich mocodawców na podstawie umowy przedwstępnej z dnia 12.10.2007 r.
3.  Przedmiotem transakcji dokonanej w dniu 4.09.2009 r., odnośnie której Wnioskodawczyni zwróciła się do tut. organu o interpretację, była sprzedaż udziałów nabytych przez Wnioskodawczynię i jej męża od trzech innych spadkobierców. Udziały te stanowiły łącznie 8/32 całości spadku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy przychód osiągnięty z tytułu sprzedaży nieruchomości w części nabytej przez Wnioskodawczynię jako spadkobierczynię byłych właścicieli nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Obowiązek odprowadzenia podatku dochodowego od sprzedaży jej części nieruchomości nie powstanie, ponieważ Wnioskodawczyni jest spadkobierczynią byłych właścicieli.

Ponadto Wnioskodawczyni poinformowała, że ponieważ mąż nie był w gronie spadkobierców, należny podatek od połowy uzyskanej ze sprzedaży kwoty zostanie przez niego uiszczony. Natomiast od drugiej połowy przypadającej Wnioskodawczyni zdaniem Wnioskodawczyni nie powinna płacić podatku, jako że we wszystkich dokumentach znajduje się w gronie spadkobierców, a przekazanie cząstek spadku od trzech innych spadkobierców nie miało charakteru sprzedaży, nie krył się za tym w rzeczywistości żaden ekwiwalent pieniężny lub inny.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) - c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m. in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawczyni wraz ze współmałżonkiem w dniu 1 lipca 2009 r. na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego, nabyła udziały w wysokości 8/32 części we współużytkowaniu wieczystym gruntu i we współwłasności budynku znajdującego się na tym gruncie, na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej. Przedmiotowe udziały Wnioskodawczyni wraz ze współmałżonkiem nabyła od trzech spadkobierców byłych właścicieli nieruchomości odebranej na podstawie dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. W, którym to spadkobiercom na mocy umowy zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 24.04.2008 r. oddano udział w gruncie w użytkowanie wieczyste i udział we współwłasności budynku mieszkalnego stanowiącego z mocy prawa odrębną nieruchomość. Z wyjaśnień Wnioskodawczyni wynika, iż w dniu 12.10.2007 r. aktem notarialnym za symboliczną kwotę 3.000 zł spadkobiercy podpisali z Wnioskodawczynią i współmałżonkiem przedwstępną umowę sprzedaży ich praw (obejmujących 2/8 całości). W tym momencie ani Wnioskodawczyni i jej współmałżonek nie stali się jeszcze współwłaścicielami udziałów w prawie wieczystego użytkowania gruntu i współwłasności budynku mieszkalnego, bowiem działali tylko w imieniu spadkobierców.

Ostatecznie udziały od trzech spadkobierców Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem na podstawie aktu notarialnego z dnia 1.07.2009 r. działając w imieniu swoich mocodawców na podstawie umowy przedwstępnej z dnia 12.10.2007 r.

W związku z powyższym wystąpiła wątpliwość czy w wyniku dokonanej w dniu 4.09.2009 r., transakcji, sprzedaży udziałów nabytych przez Wnioskodawczynię i jej męża od trzech innych spadkobierców u Wnioskodawczyni, jako spadkobierczyni byłych właścicieli wystąpił przychód podlegający opodatkowaniu.

Zatem w oparciu o tak nakreślony stan faktyczny organ podatkowy stwierdza, iż Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem z dniem 1.07.2009 r., tj. z dniem podpisania ostatecznej umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego stała się prawnym współużytkownikiem w wysokości 8/32 części udziału w gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym i współudziałowcem budynku znajdującego się na tym gruncie.

Wyjaśnić bowiem należy, iż stosownie do art. 158 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność nieruchomości, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione. Z treści natomiast art. 234 omawianej ustawy wynika, że do oddania gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości. Także treść art. 237 ww. ustawy wskazuje, że do przeniesienia użytkowania wieczystego stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego ani umowa przedwstępna będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy o przeniesienie użytkowania wieczystego gruntu, czy też własności usytuowanego na tym gruncie budynku, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, ani fakt dokonanie zapłaty, nie powodują przeniesienia praw do tego gruntu czy budynku.

Z powyższego wynika, iż w przypadku odpłatnego zbycia udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu oraz udziału w budynku mieszkalnym posadowionym na tym gruncie decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ma moment nabycia przedmiotowych udziałów, od którego należy liczyć bieg pięcioletniego okresu wskazanego w cytowanym powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatkowej.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje kwestii własności nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu, należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego. Zgodnie z treścią art. 46 § 1 powołanej powyżej ustawy Kodeks cywilny nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny przedmiot własności. Budynki trwale związane z gruntem stanowią część składową gruntu i na mocy art. 47 § 1 nie mogą być odrębnymi przedmiotami własności. Z powyższego wynika jednak, że budynek tylko wówczas nie stanowi odrębnego przedmiotu własności, jeżeli posiadaczowi gruntu, na którym jest wzniesiony przysługuje prawo własności tego gruntu. Zgodnie natomiast z art. 235 Kodeksu cywilnego budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Paragraf 2 cytowanego przepisu stanowi jednak, że przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynku i urządzeń na wieczystym gruncie jest prawem związanym z wieczystym użytkowaniem. Kodeks cywilny nadał prawu wieczystego użytkowania gruntu nadrzędny charakter w stosunku do prawa własności bydynków znajdujących się na tym gruncie. Prawem głównym jest w tym przypadku prawo wieczystego użytkowania, a prawem związanym jest prawo własności budynków i urządzeń. Akcesoryjność prawa wieczystego użytkowania oznacza, że żadne z nich nie może stanowić samodzielnie przedmiotu obrotu prawnego.

W przypadku zatem sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i budynku trwale z tym gruntem związanego, źródłem przychodu jest odrębnie sprzedaż prawa do gruntu i odrębnie sprzedaż budynku jako nieruchomości, dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa do gruntu, bądź wybudowanie, nabycie budynku. Okres pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 wyżej powołanej ustawy jest zatem liczony odrębnie – od daty nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i od daty nabycia budynku.

W przedmiotowej sprawie udział we współużytkowaniu wieczystym gruntu i we współwłasności budynku istniejącym na tym gruncie Wnioskodawczyni nabyła w dniu 01.07.2009 r., zatem okres pięcioletni, o którym mowa powyżej należy liczyć od tego samego dnia.

Ponieważ Wnioskodawczyni udział we współużytkowaniu wieczystym gruntu i we współwłasności budynku nabyła wraz ze współmałżonkiem na zasadach wspólności ustawowej na podstawie podpisanego w dniu 01.07.2009 r. aktu notarialnego i w tym też roku, tj. w dniu 04.09.2009 r. dokonała zbycia przedmiotowych udziałów, oznacza to, iż z tą datą należy wiązać skutki podatkowe wynikające ze sprzedaży przedmiotowych udziałów, bowiem sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zatem osiągnięty przychód w wysokości odpowiadającej 50% uzyskanej na podstawie aktu notarialnego ceny sprzedaży przedmiotowych udziałów (ponieważ małżonkowie udziały te nabyli na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej) stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić w tym miejscu raz jeszcze należy, iż ocena skutków podatkowych sprzedaży udziału we współużytkowaniu wieczystym gruntu i we współwłasności budynku będzie dokonywana w niniejszej sprawie w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r.

I tak, zgodnie z zapisem art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6c omawianej ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów, o których mowa w ust. 6c, stosownie do treści art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Podsumowując, z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych opodatkowaniu podlega dochód, czyli przychód pomniejszony o koszty odpłatnego zbycia oraz o koszty uzyskania przychodu.

Zgodnie natomiast z art. 30e ust. 4 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r., po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy podatkowej podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1\. wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

2\. wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

*   w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30,

3\. wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub
3.  gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, lub
4.  gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a).

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 27 ww. ustawy, w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) - c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a) - c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a) - c).

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30).

Ponadto organ podatkowy wyjaśnia, iż wywłaszczenie nieruchomości jest instytucją, za pomocą której państwo wkracza w sferę indywidualnych praw obywateli dla osiągnięcia celów o szczególnej doniosłości publicznej. W drodze decyzji dochodzi, m. in. do pozbawienia dotychczasowego właściciela prawa własności nieruchomości, z drugiej zaś strony przejście prawa własności na rzecz Skarbu Państwa lub gminy. Jednocześnie ustawa zawiera swoistą gwarancję, że wywłaszczona nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie zgodnie z celem, na który dokonano wywłaszczenia. Gwarancją tą jest instytucja zwrotu nieruchomości w przypadku, kiedy nieruchomość stała się zbędna z punktu widzenia celu, na jaki dokonano wywłaszczenia.

Celem zwrotu jest więc przywrócenie stosunków własnościowych sprzed wywłaszczenia.

Zatem oddanie w dniu 24 kwietnia 2008 r. w użytkowanie wieczyste działki o pow. 340 m2 wraz z posadowionym na tym gruncie budynkiem odebranych wcześniej właścicielom na podstawie dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy na mocy sporządzonego akt notarialnego odnosi się tylko do spadkobierców i ich następców prawnych właścicieli wywłaszczonych nieruchomości. Wyżej wymienione uregulowania prawne mają jednak zastosowanie tylko w odniesieniu do Wnioskodawczyni, jako spadkobierczyni, której na mocy powołanego powyżej aktu notarialnego z dnia 24 kwietnia 2008 r. zwrócono 4/32 części udziałów, które to udziały nie były przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Natomiast nabycie w dniu 01.07.2009 r., w wyniku zawartej umowy sprzedaży, potwierdzonej aktem notarialnym przez Wnioskodawczynię od trzech spadkobierców udziałów w wysokości 8/32 części we współużytkowaniu wieczystym gruntu i we współwłasności budynku znajdującego się na tym gruncie, nie podlega wyżej wymienionym uregulowaniom prawnym. Należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni nie nabyła udziału w wysokości 8/32 części we współużytkowaniu wieczystym gruntu i we współwłasności budynku znajdującego się na tym gruncie, jako spadkobierczyni byłych właścicieli.

Udział we współużytkowaniu wieczystym gruntu i we współwłasności budynku istniejącym na tym gruncie Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła w dniu 01.07.2009 r. w wyniku zawartej umowy sprzedaży, potwierdzonej aktem notarialnym, zatem okres pięcioletni, o którym mowa powyżej należy liczyć od tego samego dnia.

W związku z powyższym nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, iż sprzedaż udziałów w wysokości 8/32 części we współużytkowaniu wieczystym gruntu i we współwłasności budynku znajdującego się na tym gruncie była pierwszą sprzedażą odzyskanego od Skarbu Państwa mienia i nie powinna podlegać opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu stan faktyczny oraz wyżej powołane regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię z odpłatnego zbycia udziałów w wysokości 8/32 części we współużytkowaniu wieczystym gruntu i we współwłasności budynku znajdującego się na tym gruncie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym, w sposób omówiony jak powyżej, chyba że Wnioskodawczyni skorzysta ze zwolnienia z opodatkowania określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 omawianej ustawy. Podkreślić jednak należy, iż podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z powołanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2008 r. - jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) środków z odpłatnego zbycia - w przedmiotowej sprawie udziału we współużytkowaniu wieczystym gruntu i we współwłasności budynku – na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe. Ponadto, z treści art. 21 ust. 25 ustawy wynika, że podatnik może wydatkować uzyskany dochód na dowolną ilość celów mieszkaniowych, ale tylko tych enumeratywnie wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.