Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.425.2022.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-28
Teza: Czy kwota czynszu za wydzierżawienie gruntu stanowi ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym czy podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółki, jeżeli umowa dzierżawy gruntu pod wybudowany zakład pracy zawarta została w 1 marca 2018 roku, pomiędzy wydzierżawiającym Z. Sp. z o.o. i właścicielem gruntu A. M., prowadzącym działalność A. M., a ponadto jest jednocześnie stu procentowym udziałowcem Spółki Z. Sp. z o. o., która jest podmiotem wydzierżawiającym.
Słowa kluczowe: umowa-umowa dzierżawy; wspólnik-świadczenia wspólników; zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**
--------------------------------------------------------

22 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenie, czy kwota czynszu za wydzierżawienie gruntu stanowi ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym czy podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółki, jeżeli umowa dzierżawy gruntu pod wybudowany zakład pracy zawarta została w 1 marca 2018 roku, pomiędzy wydzierżawiającym Z. Sp. z o.o. i właścicielem gruntu A. M., prowadzącym działalność A. M., a ponadto jest jednocześnie stu procentowym udziałowcem Spółki Z. Sp. z o. o., która jest podmiotem wydzierżawiającym.

Uzupełniliście go Państwo w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 września 2022 r. (data wpływu 26 września 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

(\`(...)\`) lutego 2010 roku zakupiono przez osobę fizyczną grunt rolny z możliwością budowy domu mieszkalnego.

(\`(...)\`) października 2011 roku założono działalność gospodarczą w formie Spółki z o.o. pod nazwą Z. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), której podstawową działalnością gospodarczą jest sprzedaż hurtowa wyrobów farmaceutycznych i medycznych pochodzenia krajowego oraz z importu (PKD 46.46.Z).

Przez długie lata Spółka prowadziła swoją działalność gospodarczą w różnych miejscach w wydzierżawionych pomieszczeniach gospodarczych od osób trzecich. Przez kolejne lata dynamiczny wzrost sprzedaży oraz rozwój Spółki wraz z kumulacją dobrych wyników gospodarczych i finansowych i przy osiągnięciu wymaganej zdolności kredytowej, właściciel Spółki podjął decyzję dotyczącą wybudowania własnego zakładu pracy wykorzystując architekturę budowlaną inwestycji wyłącznie pod własne potrzeby i rodzaj prowadzonej działalności. Z uwagi na wysokie ceny gruntów w obrębie miasta Y. pod względem finansowym optymalnym rozwiązaniem było wybudowanie nowej firmy na terenach tańszych leżących w bezpośrednim sąsiedztwie Y. z pewnym dostępem do rynku pracy i łatwym dojazdem samochodów ciężarowych do magazynu i siedziby firmy. Istniejące potrzeby lokalowe Spółki oraz przyjęte plany prowadzonej działalności gospodarczej zmuszały Spółkę do stosunkowo szybkiego poszukiwania dostępu do gruntów budowlanych na których Spółka mogła zrealizować w krótkim okresie zaplanowaną inwestycję. Powyższe okoliczności zadecydowały o tym, że grunty będące własnością prywatną stu procentowego udziałowca Spółki udostępnione pod realizację inwestycji dla Spółki stały się ekonomicznie, finansowo oraz pod względem czasowym optymalnym rozwiązaniem gospodarczym. (\`(...)\`) marca 2018 roku Spółka zawarła umowę dzierżawy z właścicielem gruntów, który jednocześnie jest stu procentowym udziałowcem Spółki wydzierżawiającej przedmiotowy grunt i krótko po tej dacie Spółka mogła już realizować przewidzianą wcześniej inwestycję na wydzierżawionym gruncie.

W umowie dzierżawy zawarto, że:

1\. Czynsz dzierżawny płatny jest za każdy miesiąc kalendarzowy z dołu w ściśle określonych terminach.

2\. Czynsz dzierżawny w żaden sposób nie był i nie jest uzależniony od rentowności działalności Spółki. Wysokość czynszu nigdy nie była uzależniona od wysokości uzyskiwanego przez Spółkę przychodu ani dochodu.

3\. Czynsz został ustalony według cen rynkowych obowiązujących na obszarze gminy X. (zgodnie z zasadą ceny rynkowej).

Ponadto, Spółka zobowiązała się w związku z wydzierżawieniem gruntu:

1\. do utrzymania przedmiotu dzierżawy w należytym stanie;

2\. do dokonywania napraw niezbędnych do zachowania przedmiotu dzierżawy w stanie niepogorszonym;

3\. do wykorzystywania przedmiotu dzierżawy zgodnie z wymaganiami prawidłowej gospodarki;

4\. do wykorzystywania przedmiotu dzierżawy zgodnie z jego przeznaczeniem.

Spółka również nie może bez zgody Wydzierżawiającego oddawać przedmiot dzierżawy w podnajem, poddzierżawę lub do bezpłatnego używania podmiotom trzecim.

Strony ustaliły nieokreślony czas trwania podpisanej umowy dzierżawy, co jest bardzo istotne dla Wydzierżawiającego ze względu na stabilność prowadzenia działalności gospodarczej oraz na skalę, wartość i bezpieczeństwo zrealizowanej inwestycji.

Dynamiczny rozwój gospodarczy Spółki oraz zakres prowadzonej działalności i potrzeba realizacji inwestycji podpowiadała optymalne rozwiązanie inwestycyjne polegające na wynajęciu gruntów od stu procentowego udziałowca Spółki. Niewynajęcie gruntu od udziałowca ze względów ekonomicznych, technologicznych i organizacyjnych zmuszałoby Spółkę do wynajęcia podobnego gruntu od innego podmiotu lub innej osoby prywatnej, co z uwagi na planowaną inwestycję i wieloletni okres dzierżawy gruntu byłoby bardzo trudne w realizacji a może nawet niemożliwe. Tak więc, Spółka zmuszona byłaby realizować zaplanowaną inwestycję po uprzednim zakupieniu gruntów co wymagałoby od Wnioskodawcy dodatkowo zwiększonych jednorazowych nakładów finansowych i znacząco przesunęłoby realizację inwestycji w czasie i narażało Spółkę na poniesienie dodatkowych dużych kosztów finansowych.

Obecny rozwój gospodarczy spółki przyczynił się do tego, że pobudowany pierwotnie magazyn stał się zbyt mały i w połowie roku 2021 jednoosobowy udziałowiec Spółki podjął decyzję inwestycyjną polegającą na rozbudowie pobudowanej wcześniej powierzchni magazynowej, tworząc jeden obiekt gospodarczy na wcześniej wydzierżawionym gruncie i na drugiej sąsiadującej działce (gruncie) zakupionym już przez Spółkę z przeznaczeniem wyłącznie na własne cele inwestycyjne. Prace inwestycyjne rozpoczęto we wrześniu 2021 roku, a stan wykonania inwestycji na czerwiec 2022 roku wynosi około 40% całkowitej inwestycji.

Opisane wyżej zasady dzierżawy gruntu nadal są transparentne i oparte na zasadach rynkowych.

Od 1 stycznia 2022 roku Spółka zmieniła zasady opodatkowania i przeszła na ryczałt od dochodów spółek zwany – Estońskim CIT-em.

Wartość księgowa netto inwestycji pierwotnej wraz z wyposażeniem postawiona na wydzierżawionym gruncie na dzień 31 grudnia 2021 roku wynosi ponad \`(...)\` złotych, a docelowa wartość inwestycji po zakończeniu rozbudowy jest oszacowana w wysokości netto \`(...)\` złotych.

Według oceny Wnioskodawcy, na podstawie obowiązującego przepisu zapisanego w art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w oparciu o opisany przykład nr 22 w Przewodniku Ministerstwa Finansów i jego objaśnienia kwota czynszu za wydzierżawienie opisanego we wniosku gruntu nie powinno stanowić ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym nie powinno podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów Spółki.

Obowiązująca od lat dzierżawa gruntu opisana we wniosku:

1\. jest oparta na zasadach rynkowych,

2\. jest obowiązująca od ponad 4 lat i od ponad 4 lat na przedmiotowym gruncie Spółka poniosła i ponosi nakłady inwestycyjne zakończone w kwocie ponad \`(...)\` złotych oraz poniesie nakłady inwestycyjne rozbudowy rozpoczętej na kwotę ponad kolejnych \`(...)\` złotych.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w myśl obowiązujących przepisów prawa podatkowego z okresu realizowanej inwestycji pierwotnej oraz inwestycji obecnej rozwojowej, postępowanie wyżej opisane było zgodne z obowiązującymi przepisami i nie było dwukrotnie opodatkowywane, od dochodu wydzierżawiającego oraz od rzekomych ukrytych zysków po stronie dzierżawcy.

W świetle powyższych okoliczności trudno uznać za sprawiedliwe gospodarczo i społecznie fakt uznania decyzji gospodarczych podjętych w dobrej wierze i zgodnie z prawem w ostatnim dziesięcioleciu za uzyskanie ukrytych zysków i ich opodatkowanie.

Ponadto, przedmiotowy grunt jest ściśle powiązany z inwestycją i jest niezbędny w utrzymaniu nieruchomości w ruchu oraz w prowadzeniu działalności gospodarczej przez Spółkę a sam dzierżawiony grunt nie wymagał przeprowadzenia dodatkowych nakładów inwestycyjnych przez wydzierżawiającą Spółkę.

Obecnie przedmiotowa nieruchomość jest kompletna w pełni użyteczna i dostosowana do bieżących potrzeb Spółki.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z 25 września 2022 r. wskazali Państwo, że należy posłużyć się obowiązującą w ekonomii podstawową definicją określającą instrumenty wykorzystywane do tzw. dokapitalizowania spółki kapitałowej, cytując:

„Dokapitalizowanie spółki kapitałowej środkami pochodzącymi od właściciela możliwe jest jedynie

a. w formie pożyczki oraz podwyższenia kapitału zakładowego (z agio albo bez),

b. w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością także w formie dopłat”.

Zgodnie z powyższą definicją zastosowana przez Spółkę umowa dzierżawy na zasadach rynkowych w żadnym elemencie nie spełnia kryteriów wyżej wymienionych instrumentów ekonomiczno-finansowych stosowanych w podjętych czynnościach dotyczących procesu tzw. dokapitalizowania spółki.

Zgodnie z powyższym zastosowanie różnych sposobów wykorzystywania majątku trwałego w prowadzonej działalności gospodarczej począwszy od formy kredytowania, poprzez dzierżawę w formie leasingu, lub poprzez wypożyczenie, rynkową umowę dzierżawy czy też bezpłatny najem i nie zalicza się ich do opisanych wyżej instrumentów ekonomiczno-finansowych wykorzystywanych przy tzw. dokapitalizowaniu Spółki.

W związku z powyższym udostępnienie gruntu na podstawie umowy dzierżawy zawartej na zasadach rynkowych, nigdy nie służyło i ze względów merytorycznych nie mogło służyć jako instrument służący dokapitalizowaniu Spółki bowiem takim instrumentem nie jest.

Powiązania istniejące pomiędzy właścicielem jednoosobowej działalności gospodarczej a Wspólnikiem Spółki, prowadzącą działalność i dzierżawiącą przedmiotowy grunt nie mają istotnego wpływu na fakt zawarcia umowy dzierżawy oraz na warunki w niej uzgodnione i zapisane, bowiem Wnioskodawca uważa, że:

a. z przyczyn ekonomicznych i finansowych dzierżawa czystego gruntu była dla Spółki optymalnym rozwiązaniem gospodarczym i niezbędnym dla podjęcia przez Spółkę przewidzianej działalności gospodarczej,

b. taką samą transakcję oraz taką samą umowę dzierżawy na przedstawionych we wniosku warunkach rynkowych, Spółka zmuszona byłaby zawrzeć z każdym innym niepowiązanym podmiotem gospodarczym oferującym dzierżawę porównywalnego gruntu,

c. jednocześnie Wnioskodawca informuje, że finansowe i fiskalne warunki umowy dzierżawy gruntu spełniają również wymogi rynkowe i realizują prawo zapisane w art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przed zawarciem umowy dzierżawy gruntu, Wspólnik Spółki w ogóle nie korzystał z przedmiotowego gruntu.

Wspólnik Spółki prowadzi również działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, w której od roku 2014 przedmiotem statutowym prowadzonej działalności gospodarczej jest:

a. świadczenie usługi w ramach praktyki lekarskiej specjalistycznej - sklasyfikowane pod numerem PKD 86.22.Z,

b. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi -sklasyfikowany pod numerem PKD 68.20.Z.

W związku z powyższym, zakres prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej w żadnym elemencie nie jest tożsame z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej Spółki, bowiem podstawową działalnością gospodarczą przedmiotowej Spółki jest sprzedaż hurtowa wyrobów farmaceutycznych i medycznych pochodzenia krajowego oraz zagranicznego z terenów Unii Europejskiej oraz z poza Unii (działalność Spółki sklasyfikowana jest pod numerem PKD 46.46.Z).

Od momentu rozpoczęcia działalności gospodarczej (to jest od momentu dokonania pierwszej transakcji handlowej) w Spółce, to jest od roku 2014, tak jak wskazano w punkcie 3 jednoosobowa działalności gospodarcza A. M. nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej, która byłaby tożsama z zakresem działalności gospodarczej Spółki.

Natomiast przedmiotowa umowa dzierżawy gruntu zawarta pomiędzy dwoma podmiotami gospodarczymi została podpisana w roku 2018 (tj. osiem lat po zakupieniu gruntu).

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że w oparciu o obowiązujące przepisy prawa gospodarczego, finansowe oraz o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym również o opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek oraz w oparciu o przestawioną przez Ministerstwo Finansów interpretację przedstawioną w punkcie 22 objaśnień podatkowych dotyczących ryczałtu od dochodów spółek i w oparciu o okoliczności opisane przez Wnioskodawcę we wniosku i niniejszych wyjaśnieniach dotyczących czynszu dzierżawnego gruntu ustalonego na zasadach rynkowych i zgodnie z prawem podatkowym, Wnioskodawca nadal uważa, że

wartość całego czynszu dzierżawnego przedmiotowego gruntu nie powinna być przez Spółkę kwalifikowana jako ukryta wypłata zysku i tym samym Wnioskodawca uważa, że wartość całego czynszu dzierżawnego nie powinna również podlegać opodatkowaniu ryczałtem z tytułu ukrytych zysków.

Zapewne po uwzględnieniu wszystkich okoliczności gospodarczych, ekonomicznych, instrumentów finansowych i podatkowych za i przeciw, identyczne stanowisko przedstawia również Ministerstwo Finansów pisząc o analogicznym przykładzie w swoim opracowaniu i podsumowując następującą sentencją: cyt. wartość czynszu regulowanego przez Spółkę (cała należność) nie powinna zostać zakwalifikowana jako ukryty zysk Spółki, zatem nie powinna być opodatkowana ryczałtem.

Magazyn jest bowiem niezbędny Spółce dla celów przechowywania towarów i został on wynajęty na zasadach rynkowych (nie wymagał nakładów inwestycyjnych spółki, nie został wybudowany za środki Spółki i żadne środki finansowe nie zostały wyprowadzony z majątku Spółki do majątku wspólnika, etc.).

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, na podstawie obowiązującego przepisu zapisanego w art. 28 m ust. 3 w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w oparciu o opisany przykład nr 22 przez Ministerstwo Finansów i jego objaśnienia, cała kwota czynszu (przy zachowaniu art. 11c ustawy CIT) za wydzierżawienie gruntu opisanego we wniosku nie powinna stanowić dla Spółki ukrytego zysku w rozumieniu powyższych przepisów a tym samym nie powinna podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów Spółki.

### **Pytanie**

Czy kwota czynszu za wydzierżawienie gruntu stanowi ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym czy podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółki, jeżeli umowa dzierżawy gruntu pod wybudowany zakład pracy zawarta została w dniu 1 marca 2018 roku, pomiędzy wydzierżawiającym Z. Spółką z o. o. i właścicielem gruntu A. M., prowadzącym działalność A. M. a ponadto jest jednocześnie stu procentowym udziałowcem Spółki Z. Sp. z o. o., która jest podmiotem wydzierżawiającym?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Reasumując powyższe, Wnioskodawca stwierdza jednoznacznie, że:

a. przedstawione powyżej okoliczności faktyczne i prawne należycie i obiektywnie uzasadniają potrzebę - zasadność zawarcia transakcji pomiędzy podatnikiem a podmiotem powiązanym z perspektywy ekonomicznej lub prawnej i to właśnie taka transakcja zgodnie z zapisaną interpretacją - wykładnią i intencją Ministerstwa Finansów nie powinna być zakwalifikowana jako ukryta wypłata zysków,

b. powiązania istniejące pomiędzy Spółką oraz osobą prywatną, prowadzącą działalność (jak we wstępie) wydzierżawiającą przedmiotowy grunt nie mają istotnego wpływu na fakt zawarcia umowy dzierżawy gruntu oraz na warunki w niej uzgodnione i zapisane, bowiem w mojej ocenie taką samą transakcję na takich samych warunkach rynkowych, Spółka mogłaby zawrzeć również z każdym innym podmiotem niepowiązanym ze sobą.

Uwzględniając powyższe okoliczności i argumenty Wnioskodawca uważa, że wartość przedmiotowego czynszu dzierżawnego gruntu nie powinna być przez Spółkę kwalifikowana jako ukryta wypłata zysku i tym samym Wnioskodawca uważa, że wartość czynszu nie powinna również podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodu.

**Ocena stanowiska**
--------------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: „ustawa zmieniająca”) wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych – stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Na podstawie bowiem art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 28f ustawy CIT:

1) Opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7.

2) Opodatkowanie ryczałtem przedłuża się na kolejne okresy bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych, chyba że podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem w deklaracji, o której mowa w art. 28r ust. 1, składanej za ostatni rok podatkowy, w którym podatnik był opodatkowany ryczałtem.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ustawy CIT:

1\. Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

2\. Przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

3\. Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

4\. Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

5\. W przypadku, o którym mowa w ust. 4 pkt 2 lit. a, ciężar dowodu, że składnik majątku jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności gospodarczej, spoczywa na podatniku.

6\. Wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, określa się:

1) zgodnie z art. 14 ust. 2 - w przypadku papierów wartościowych oraz składników majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk;

2) zgodnie z art. 11c - w przypadkach innych niż określone w pkt 1.

7\. Przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

8\. Wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń, o której mowa w ust. 3, określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a.

Stosownie do art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.

W myśl art. 28n ust. 3 ustawy o CIT:

Przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatnik opodatkowany ryczałtem uwzględnia zdarzenia zaistniałe przed pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem, jeżeli rozliczenie tych zdarzeń jest kontynuowane zgodnie z przyjętymi przez tego podatnika zasadami rachunkowości.

Zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą - do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub wykonania świadczenia.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

\- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

\- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT,

ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,

ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

– ten sam inny podmiot lub

– małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT,

przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zgodnie z art. 11c ustawy o CIT,

1.Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

2.Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

3.Określając wysokość dochodu (straty) podatnika w sytuacji, o której mowa w ust. 2, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji.

4.W przypadku gdy organ podatkowy uzna, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji kontrolowanej lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej czynności, zwanych dalej „transakcją właściwą”, uwzględniając:

1) warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane,

2) fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji

\- organ ten określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia transakcji kontrolowanej, a w przypadku gdy jest to uzasadnione, określa dochód (stratę) podatnika z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej.

5.Podstawą zastosowania ust. 4 nie może być wyłącznie:

1) trudność w weryfikacji ceny transferowej przez organ podatkowy albo

2) brak porównywalnych transakcji występujących pomiędzy podmiotami niepowiązanymi w porównywalnych okolicznościach.

6\. Za okres objęty uprzednim porozumieniem cenowym, porozumieniem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 20zs § 1 Ordynacji podatkowej, albo porozumieniem podatkowym, o którym mowa w art. 20zb pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy nie określa zobowiązania podatkowego (wysokości straty) w zakresie, w jakim wykazany przez podatnika dochód (strata) został ustalony zgodnie z tym porozumieniem.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia, czy kwota czynszu za wydzierżawienie gruntu stanowi ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, a tym samym czy podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów Spółki, jeżeli umowa dzierżawy gruntu pod wybudowany zakład pracy zawarta została w 1 marca 2018 roku, pomiędzy wydzierżawiającym Z. Sp. z o.o. (Spółką) i właścicielem gruntu A. M., prowadzącym działalność A. M. a ponadto jest jednocześnie stu procentowym udziałowcem Spółki, która jest podmiotem wydzierżawiającym.

Jak wynika z przytoczonych wyżej przepisów opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Z kolei przez ukryte zyski (co wynika z powołanego art. 28m ust. 3 ustawy CIT) rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Wskazać należy, że w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT ustawodawca przykładowo wymienia niektóre kategorie ukrytych zysków, jednak należy podkreślić, że katalog ukrytych zysków ma otwarty charakter zatem wyszczególnienie części z nich w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza że są to jedyne kategorie dochodu uznane za ukryte zyski.

Przykładem transakcji traktowanej jako dochód z tytułu ukrytych zysków jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca dokonał także pewnych wyłączeń z kategorii ukrytych zysków, które zostały określone w cyt. powyżej art. 28m ust. 4 ustawy CIT.

Rozumienie powyższej normy przedstawiono w projekcie „Przewodnika do Ryczałtu od dochodu spółek kapitałowych” z 8 grudnia 2020 r., (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów - objaśnienia podatkowe) w przykładzie 26, opisującym sytuację, w której XYZ Sp. z o.o. dokonała transakcji o wartości rynkowej 120 000 zł, którą zaksięgowała w kwocie 50 000 zł. Jak wynika z treści projektu objaśnień, jako ukryty zysk do opodatkowania podatkiem od ryczałtu należy przyjąć powstałą nadwyżkę wartości rynkowej określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji w wysokości 70 000 zł.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że kwota czynszu za wydzierżawienie gruntu wypłacana przez Spółkę na rzecz jej wspólnika nie stanowi ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Umowa dzierżawy gruntu pomiędzy Spółką a wspólnikiem (podmiotem powiązanym) została zawarta (\`(...)\`) marca 2018 r. Przed zawarciem umowy wspólnik nie korzystał z przedmiotowego gruntu. Czynsz za wydzierżawienie gruntu wypłacany przez Spółkę na rzecz jej wspólnika (podmiotu powiązanego) został ustalony według cen rynkowych, a charakter ponoszonych wydatków związany jest z przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy w zakresie związanym z jego funkcjonowaniem, ponadto zakres usług w prowadzonej przez Spółkę działalności nie jest taki sam, jak u wspólnika w ramach prowadzonych przez nich działalności gospodarczych.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy dochód z tytułu wskazanych we wniosku a dokonywanych przez Wnioskodawcę z podmiotem powiązanym powyższej transakcji spełnia warunki do uznania go za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak z niego wynika dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wartość przedmiotowego czynszu dzierżawnego gruntu nie powinna być przez Spółkę kwalifikowana jako ukryta wypłata zysku i tym samym Wnioskodawca uważa, że wartość czynszu nie powinna również podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodu jest prawidłowe z zastrzeżeniem, że wynagrodzenie (czynsz) za dzierżawę gruntu o którym mowa we wniosku na rzecz podmiotu powiązanego (tu: wspólnika) w istocie będzie odpowiadać wartości rynkowej, wypłacenie na rzecz podmiotu powiązanego czynszu z tytułu dzierżawy gruntu nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu tego podmiotu, do zawarcia transakcji z podmiotem powiązanym doszłoby niezależnie od istniejących powiązań między stronami transakcji a zawarcie wskazanej transakcji wynika z faktycznych potrzeb biznesowych Wnioskodawcy.

Ponadto należy podkreślić, że ocena okoliczności wpływu powiązań pomiędzy podmiotami na zasadność i racjonalność zawartej umowy nie może być dokonywana w postępowaniu interpretacyjnym. Dokładne zbadanie okoliczności zawartej transakcji pomiędzy Spółką a wspólnikiem pod kątem spełnienia/niespełnienia przesłanek do uznania/nieuznania kwoty czynszu za wydzierżawienie gruntu za ukryty zysk zdefiniowany w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT w zw. z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT możliwe jest w postępowaniu podatkowym, w wyniku analizy i oceny wszelkich dowodów i okoliczności faktycznych mających znaczenie dla sprawy.

Jeżeli w wyniku takiego postępowanie okazałoby się, że czynsz należy uznać za ukryty zysk, wówczas interpretacja nie będzie pełniła funkcji ochronnej w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej.

**Dodatkowe informacje**
------------------------

### **Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### **Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**
------------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**
---------------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).