Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.98.2020.2.ES
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-14
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; komputery-program komputerowy; prace-prace badawczo-rozwojowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z poźn.zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 4 lutego 2020 r.) uzupełnione pismem z dnia 11 maja 2020 r. (data wpływu 11 maja 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 30 kwietnia 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.98.2020.1.ES (data nadania 30 kwietnia 2020 r., data odbioru 4 maja 2020 r.)o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych o nieograniczonym obowiązku podatkowym na terytorium Polski, prowadzi indywidualną działalność gospodarczą (dalej jako „Firma”).

Przedmiotem działalności gospodarczej są usługi IT. W ramach prowadzonej Firmy Wnioskodawca zawarł umowę o współpracy z kontrahentem zajmującym się m. in. tworzeniem systemów komputerowych wspierających branżowe usługi.

Tworzone systemy komputerowe o których mowa powyżej mają za zadanie ułatwienie prowadzenia salonów urody w zakresie zarządzania wszelką komunikacją z salonami za pośrednictwem strony internetowej. W szczególności dotyczyć to może bezgotówkowej rezerwacji i wykonanie usługi potwierdzonej i rozliczonej jedynie w aplikacji mobilnej.

Zgodnie z zawartą umową o współpracy (dalej jako „Umowa”) Wnioskodawca świadczy usługi z zakresu analizy biznesowej w skład której wchodzą poszczególne czynności:

1.  opracowanie wymagań systemowych i projektowych z wykorzystaniem narzędzi do modelowania i analizy,
2.  opracowanie niefunkcjonalnych, funkcjonalnych i technicznych specyfikacji rozwiązań wdrożeniowych,
3.  analiza i ocena celów biznesowych, planowanych funkcjonalności, procesów i informacji, w celu identyfikacji zmian potrzebnych do ulepszenia systemu,
4.  udzielanie porad dotyczących problemów technicznych i rozwiązań pomagających w określeniu wymagań biznesowych dla nowych lub istniejących rozwiązań,
5.  badanie i rozwiązywanie problemów z obsługą aplikacji, eskalowanych przez zespoły produktowe oraz użytkowników końcowych,
6.  identyfikowanie ryzyk i problemów związanych z realizacją projektu i przejrzyste komunikowanie ich osobom zarządzającym.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi skupiają się zatem głównie w 3 obszarach:

1.  Tworzenie od podstaw standardów wytwarzania wszelkich prac związanych z projektowaniem aplikacji i ulepszanie projektu aplikacji. Nie jest to wykonywane w sposób doraźny, ale metodyczny w oparciu również o udokumentowane metody projektowania.
2.  Projektowanie aplikacji i ulepszeń aplikacji zgodnie z założeniami pkt 1. Przy czym poprzez projektowanie i ulepszanie należy rozumieć przygotowanie kompletnej dokumentacji projektowej i utrzymaniowej na podstawie jedynie ogólnych oczekiwań osób zgłaszających potrzeby. W ramach tych prac często wymagana jest dodatkowa praca badawcza w jaki sposób oczekiwanie może zostać spełnione w spójny na skale międzynarodową i optymalny sposób.
3.  Utrzymywanie i wsparcie w naprawie błędów w stosunku do wytworzonych już produktów i dokumentów.

Obszar nr 1 zajmuje około 10-15% czasu na realizację usługi, natomiast obszar nr 2 zajmuje około 60-70% czasu realizacji usługi. W ramach obszarów opisanych w punkcie 1 i 2 co do zasady podejmuje działania mające znamiona prac badawczo-rozwojowych. Prace rozwojowe skupiają się bowiem na opracowaniu w pierwszej kolejności standardów prac związanych z samym wytworzeniem aplikacji, a następnie zaprojektowaniem i stworzeniem właściwej aplikacji jak również ulepszeniem już istniejącego oprogramowania. Powyższe prace wykonywane są w sposób systematyczny i mają na celu wykorzystanie zasobów posiadanej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Realizacja kolejnych modyfikacji i ulepszeń oprogramowania jest prowadzona w sposób metodyczny poprzez odpowiednie wpisy grupujące te zmiany, które jednocześnie określają ich ramy i warunki jakie musi spełnić aplikacja, żeby uznać je za zrealizowane. Dodatkowo każda z takich zmian może być zidentyfikowana poprzez unikalny numer.

Na podstawie wpisów do tworzonego rejestru (repozytorium) możliwe jest wskazanie jakie prace związane z oprogramowaniem wykonywane są w poszczególnych okresach. Wszystkie produkty w tym repozytorium można jednoznacznie zidentyfikować po unikalnym numerze. Dodatkowo zmiany na już istniejących elementach, są opisywane jako rejestr kolejnych zmian ze wskazaniem osoby i elementów podlegających zmianie. Istnieje zatem możliwość na podstawie opisanej ewidencji identyfikacja poszczególnych prac związanych z pracami nad tworzonym oprogramowaniem.

Zapisy Umowy wskazują także, że jako wykonawca Wnioskodawca przenosi na rzecz kontrahenta prawa autorskie do utworów w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych, powstałe w toku realizacji przedmiotu Umowy oraz zezwala na wykonanie pokrewnych praw autorskich do utworów oraz na przeniesienie własności nośnika, na którym został utrwalony utwór, a także własność materiałów stworzonych w związku z wykonywaniem Umowy w zamian za wynagrodzenie.

Jednocześnie zgodnie z Umową Wnioskodawca nie jest uprawniony do dodatkowego wynagrodzenia, innego niż to które zostało ustalone w Umowie w zamian za świadczone usługi o których mowa powyżej. Oznacza to, że w związku z zawartą umową otrzymuje jedno wynagrodzenie w zamian za wykonane usługi oraz przekazane prawa autorskie do utworu bez wyraźnego wyszczególnienia na wynagrodzenie za przekazane prawa oraz za wyświadczone usługi.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, rozlicza się na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie prowadzonej podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 30 kwietnia 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.98.2020.1.ES Wnioskodawca doprecyzował, że:

*   Wniosek dotyczy dochodów uzyskanych w roku 2019 jak i tych uzyskanych w roku 2020.

*   Własności intelektualne jakie wytwarza to projekt aplikacji w formie dokumentacji (opisowej lub w formie modelu np. procesów, przetwarzania systemu, struktur danych). Dokumentacja stanowi podstawę koncepcyjną lub/i finalny zakres szczegółowy do realizacji w formie programu komputerowego.

*   Działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona bezpośrednio przez Wnioskodawcę. Działalność badawczo-rozwojowa w zakresie dokumentacji jest realizowana również przez inne osoby, ale standardy wytwarzania produktów działalności badawczo-rozwojowej, które są również wytworem Wnioskodawcy jasno definiują w jaki sposób każda z osób identyfikuje swoją cześć prac w przypadku modyfikacji istniejących elementów. Każda zmiana dokumentacji jest opisana datą, osobą która dokonała zmiany oraz zakresem zmian. Z uwagi na powyższe Wnioskodawca uważa, że opisana we wniosku działalność dokonywana jest w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo rozwojowej.

*   Opisywana we wniosku działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm. ). Prace rozwojowe są podejmowane bowiem w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

*   Wszystkie produkty i procesy opracowane w ramach działalności gospodarczej realizowane są indywidualnie dla odbiorcy, który w momencie ich wytworzenia i przekazania staje się ich właścicielem. Produkty i procesy są realizowane w oparciu o najlepszą wiedzę i standard zdobyte w trakcie prac dla innych podmiotów oraz na podstawie wiedzy zebranej z zewnętrznych źródeł. Wszystkie te elementy są bazą do prac badawczo rozwojowych mających na celu przygotowanie innowacji w zakresie przygotowanym dla kontrahenta. Opisywane produkty i procesy stanowią zatem innowacyjne rozwiązanie różniąc się od rozwiązań już u niego funkcjonujących.

*   Zgodnie z opisem zawartym we wniosku Wnioskodawca tworzy dokumentację na podstawie, której tworzona jest aplikacja (program komputerowy). Zdaniem Wnioskodawcy programy tworzone na podstawie przygotowanej przez niego dokumentacji stanowią autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191 z późn. zm.).

*   W opisanej sytuacji Wnioskodawca zarówno projektuje i dokumentuje nowe rozwiązania jak również modyfikuję już istniejące, których autorem są inne osoby. Sposób dokumentowania pozwala na jednoznaczne określenie czy jest to nowy element czy modyfikacja istniejącego wraz z informacją w jakim zakresie.

*   Wnioskodawca nie ma żadnych praw do tworzonej dokumentacji oraz aplikacji jakie na tej podstawie są wytwarzana. Zgodnie z zapisami umowy opisanej we wniosku przenosi wszystkie prawa do wytworzonych przez siebie produktów.

*   Wnioskodawca nie jest stroną umów licencyjnych do korzystania aplikacji.

*   Ulepszenie następuje na podstawie ogólnych wytycznych osób odpowiedzialnych za zdefiniowanie wizji i kierunku. Zadaniem Wnioskodawcy jest wykorzystanie tego materiału i na podstawie jego dotychczasowej wiedzy, wiedzy zdobytej z zewnętrznych źródeł oraz ograniczeń wynikających z prawa czy istniejących aplikacji wypracowanie kompleksowego rozwiązania w formie dokumentacji, które zostanie zrealizowane w formie aplikacji. W wyniku przygotowywanej przez niego dokumentacji dotyczącej ulepszenia aplikacji, tworzone są następnie nowe kody oraz algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wszelkie prawa autorskie zgodnie z zawartą umową przenoszone są z mocy umowy na kontrahenta.

*   Celem jest ciągłe doskonalenie produktu poprzez dodawanie do niego nowych funkcjonalności oraz modyfikacji lub reorganizacja istniejących.

*   W ramach prac dla kontrahenta Wnioskodawca wykonuje również prace rutynowe polegające np. na poprawkach, testach, weryfikacji, drobnych zmianach, które nie wprowadzają innowacji. Jest to jednak zakres jasno oddzielony od prac badawczo rozwojowych.

*   Zgodnie z zapisami umowy zawartej z kontrahentem Wnioskodawca nie ma żadnych dodatkowych dochodów w związku z rozwijaniem aplikacji w związku z przygotowaniem i przekazaniem własności intelektualnej. W umowie zawarty jest zapis, iż nie może w żaden sposób żądać/oczekiwać dodatkowej zapłaty za taką własność.

*   Prowadzona jest odrębna ewidencja prac z podziałem na prace w zakresie działalności badawczo-rozwojowej oraz na prace inne nie wliczające się do tej działalności. Ewidencja prac działalności badawczo-rozwojowej zawiera takie informacje jak identyfikator projektu (inicjatywy), opis i zakres tego projektu, lista produktów wraz unikalnymi identyfikatorami produktów z podziałem na typy oraz liczba godzin poświęcona na ich realizację (wraz z procentowym udziałem). Ewidencja jest prowadzona w podziale na miesiące (w taki też sposób Wnioskodawca rozlicza się z kontrahentem). Dodatkowo ewidencja uzupełnia zakres godzin wykazanych na fakturach dostarczanych kontrahentowi. Ewidencja jest kompletna dla całego wnioskowanego okresu i sumy wszystkich godzin zrealizowanych dla kontrahenta zgodnie z ewidencją godzin na fakturach. Z prowadzonej dokumentacji Wnioskodawca jest w stanie określić ilość czasu poświęconego na działalność badawczo-rozwojową, określić procent czasu w stosunku do innych prac i w ten sposób ustalić przychód z prac badawczo-rozwojowych. Analogiczne zastosowanie dotyczy także ponoszonych kosztów. W związku z powyższym jest w stanie na zasadach określonych powyżej ustalić dochód kwalifikowany.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy do dochodów wskazanych w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę podatku wynoszącą 5% w ramach ulgi o której mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody osiągnięte przez jego Firmę na podstawie zawartej Umowy mogą korzystać z preferencji jakie daje tzw. pakiet IP Box o którym mowa w art. 30 ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 toku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm., dalej jako „Ustawa”).

Zgodnie z nowelizacją Ustawy jaka weszła w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej, mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019, poz. 1387, z późn. zm.): podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa. Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi IT, które polegają m.in. na tworzeniu oraz ulepszaniu aplikacji (programów komputerowych).

W ramach zawartej umowy o współpracy przekazuje kontrahentowi prawa autorskie do utworów w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W zamian za wykonaną pracę jak również przekazane prawa autorskie otrzymuje wynagrodzenie od kontrahenta. Uzyskane przychody są generowane zatem z tytułu komercjalizacji praw autorskich do tworzonych przez Wnioskodawcę aplikacji, których jest twórcą. Prace związane z tworzeniem aplikacji stanowią działalność o charakterze twórczym podejmowaną w sposób metodyczny i zaplanowany. Celem prac jest wykorzystanie posiadanych zasobów. Spełnione są zatem przesłani do zastosowania preferencji podatkowej w postaci niższej stawki podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30ca Ustawy.

Reasumując w stosunku do dochodów uzyskiwanych z działalności Wnioskodawcy ma prawo zastosować preferencyjną stawkę podatku na mocy wyżej powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Ustawodawca wprowadził także definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ww. ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a +b+ c+ d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30ca ust. 11 ww. ustawy, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

W myśl art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Przywołane powyżej przepisy prawa wprowadzające korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box, wpisują się w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo -rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy wskazać, że regulacje te polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”. Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Należy przy tym podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja - zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ma na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek opodatkowania dochodu podatkiem dochodowym wg skali bądź podatkiem liniowym. Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1.  zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
2.  należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3.  podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Mając powyższe na uwadze, dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę o współpracy z kontrahentem zajmującym się m. in. tworzeniem systemów komputerowych wspierających branżowe usługi. Zgodnie z zawartą umową świadczy usługi z zakresu analizy biznesowej. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi skupiają się na tworzeniu od podstaw standardów wytwarzania wszelkich prac związanych z projektowaniem i ulepszaniem aplikacji. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że wytwarza projekt aplikacji w formie dokumentacji (opisowej lub w formie modelu np. procesów, przetwarzania systemu, struktur danych). Dokumentacja stanowi podstawę koncepcyjną lub/i finalny zakres szczegółowy do realizacji w formie programu komputerowego. Na podstawie dokumentacji wytworzonej przez Wnioskodawcę tworzona jest aplikacja (program komputerowy).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że działalność Wnioskodawcy sprowadza się do tworzenia dokumentacji na podstawie której tworzona jest aplikacja. Zatem dokumentacja ta stanowi część składową programu komputerowego.

Nie można zatem uznać tego elementu składowego za odrębny program komputerowy (kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego podlegającego ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Nie kwestionując, że efekty pracy Wnioskodawcy stanowią utwór, nie można jednocześnie uznać, że są programem komputerowym.

W konsekwencji wskazane efekty działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Wnioskodawcę nie stanowią kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że Wnioskodawca - wbrew jego przekonaniu - nie będzie mógł zastosować preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5%, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do dochodów uzyskanych z tytułu przenoszenia na kontrahenta autorskich praw majątkowych do stworzonej dokumentacji, nie będącej tym samym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 tej ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 z późn. zm.). Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.