Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1047/11/14-S-2/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-08
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie oceny prawidłowości zaproponowanych przez Spółkę modeli obrotu kwasem siarkowym oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: cena-cena rynkowa; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podatnik-podatnik czynny; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 4 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 203/12 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1886/12 – stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2011 r. (data wpływu 29 lipca 2011 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie oceny prawidłowości zaproponowanych przez Spółkę modeli obrotu kwasem siarkowym oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie oceny prawidłowości zaproponowanych przez Spółkę modeli obrotu kwasem siarkowym oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi podstawową działalność gospodarczą w zakresie kopalnictwa rud miedzi oraz produkcji z tych rud takich wyrobów jak miedź, metale szlachetne i pozostałe metale nieżelazne, których sprzedaż jest opodatkowana VAT według stawek innych niż zwolniona. Produkcja ww. wyrobów skutkuje powstawaniem szeregu produktów ubocznych, w tym kwasu siarkowego (dalej: kwas), który stanowi dla Spółki bezużyteczny i uciążliwy odpad. Jednocześnie stosowana technologia produkcji nie daje możliwości prowadzenia produkcji podstawowej bez wytwarzania tegoż kwasu. W konsekwencji, z uwagi na brak zdolności do magazynowania znacznych ilości kwasu czy jego neutralizowania, możliwości sprzedaży przez Spółkę kwasu warunkują możliwości i skalę produkcji. W skrajnym przypadku brak możliwości wyzbycia się przez Spółkę kwasu prowadzić może do wstrzymania produkcji, a w efekcie braku wyrobów generujących sprzedaż.

W świetle powyższego, biorąc pod uwagę, że warunkiem koniecznym dla utrzymania ciągłości produkcji jest wyzbycie się przez Spółkę kwasu, dlatego też Spółka zamierza nabywać usługi od firm zewnętrznych, w ramach których firmy te będą odbierać od Wnioskodawcy kwas i zajmować się jego dalszym zagospodarowaniem.

Należy jednak wskazać, że - z uwagi na dużą zmienność światowego rynku kwasu siarkowego - w okresach, w których cena kwasu siarkowego na rynku światowym rośnie, pojawia się możliwość dokonania sprzedaży kwasu siarkowego jako produktu. Możliwość taka zaistnieje, gdy cena rynkowa kwasu daje możliwość osiągnięcia korzyści ekonomicznej przewyższającej koszty poniesione w związku z jego dalszą odprzedażą. Dlatego też w okresach, w których istnieje ekonomicznie uzasadniona możliwość zbycia tego kwasu, umożliwiająca uzyskanie przez Wnioskodawcę wynagrodzenia za jego sprzedaż, jak również dająca możliwość pokrycia kosztów jego sprzedaży (obejmujących m.in. magazynowanie, transport, ubezpieczenia, przeładunek itp.) możliwe jest przeprowadzenie standardowej transakcji sprzedaży kwasu jako produktu, która podlega opodatkowaniu VAT (według właściwej stawki innej niż zwolniona).

W ramach Grupy Kapitałowej Wnioskodawcy funkcjonuje Firma X - czynny podatnik VAT (dalej: Firma X), która ze względu na zakres działalności zajmuje się m. in. zagospodarowaniem i sprzedażą produktów ubocznych Spółki.

Ze względu na specyfikę rynku kwasu, Spółka planuje przeprowadzanie transakcji z Firmą X, według następującego modelu:

1.  W celu utrzymania ciągłości kontynuowania działalności, Spółka co do zasady będzie korzystać z usług Firmy X, która świadczyć będzie na jej rzecz kompleksową usługę organizacji wywozu kwasu (opodatkowaną VAT), na potwierdzenie której będzie wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż usług na rzecz Wnioskodawcy. Wynagrodzenie za usługi Firmy X ustalane będzie według formuły: cena usługi wykonanej przez firmę X = koszty sprzedaży kwasu poniesione przez Firmę X powiększone o prowizję Firmy X i pomniejszone o uzyskaną cenę kwasu (przez Firmę X).
2.  W przypadku, gdy sytuacja na rynku kwasu siarkowego będzie dawała możliwość uzyskania pozytywnego efektu ekonomicznego związanego z jego sprzedażą, wówczas Spółka zamierza dokonywać odpłatnych dostaw kwasu. W takim przypadku Wnioskodawca dokonywać będzie na rzecz Firmy X sprzedaży kwasu, tj. dostawy towarów opodatkowanej VAT, co dokumentować będzie wystawianą fakturą sprzedaży na rzecz odbiorcy. Formuła cenowa dla sprzedaży kwasu stosowana przez Wnioskodawcę wobec Firmy X ustalona będzie następująco: cena kwasu stosowana przez Spółkę = cena sprzedaży możliwa do uzyskania przez Firmę X pomniejszona o koszty sprzedaży kwasu poniesione przez Firmę X (według szacunku w oparciu o dane z rynku) oraz prowizję Firmy X.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy model obrotu kwasem siarkowym, stanowiącym odpad poprodukcyjny jest prawidłowy w świetle przepisów ustawy o VAT?
2.  Czy Spółka będzie uprawniona do odliczania podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących nabycie usług organizacji wywozu kwasu siarkowego, świadczonych przez Firmę X?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym art. 7 ust. 1 ustawy VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednocześnie art. 8 ust. 1 ustawy VAT wskazuje, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT. W kontekście powyższych regulacji Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku gdy Spółka wydaje kwas siarkowy w celu wykonania przez Firmę X usługi polegającej w szczególności na jego odbiorze (vide: lit. A opisu zdarzenia przyszłego) - gdzie nadrzędnym celem tej czynności jest uwolnienie miejsca do dalszego składowania kwasu stanowiącego produkt uboczny dla produkcji podstawowej - brak jest podstaw do uznania, że w tej sytuacji, dochodzić będzie do dostawy towarów na rzecz Firmy X, podlegającej w Spółce obowiązkowi naliczenia podatku należnego VAT (na podstawie art. 5 i art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT). W takim bowiem przypadku, to Firma X będzie wykonywać na rzecz Spółki czynności polegające na organizacji zagospodarowania/wywozu kwasu (którego zbyt duża ilość zmagazynowana przez Spółkę stanowi przeszkodę w wykonywaniu działalności Spółki) i to Firma X będzie otrzymywać wynagrodzenie za wykonane na rzecz Spółki czynności. W konsekwencji tylko świadczenia wykonane przez Firmę X na rzecz Spółki stanowić będą w tym przypadku odpłatną dostawę usług, potwierdzaną fakturą wystawioną przez usługodawcę, którym jest w opisywanym przypadku Firma X.

Natomiast w przypadku gdy wskutek uwarunkowań rynkowych Wnioskodawca decyduje się dokonać/dokonuje odpłatnego wydania kwasu Firmie X (vide: lit. B opisu zdarzenia przyszłego) - rezygnując tym samym z wykonania usługi polegającej na odebraniu danej partii kwasu siarkowego - będzie miał on obowiązek rozpoznania tej transakcji jako dostawy towarów. Za takim traktowaniem tych dostaw przemawia łączne spełnienie dwóch kryteriów, warunkujących rozpoznanie danej dostawy jako dostawy towarów, a mianowicie:

*   z datą wydania kwasów, Firma X jest uprawniona do dysponowania tym towarem jak właściciel (co wypełnia dyspozycję art. 7 ust. 1 ustawy VAT);
*   Firma X dokona zapłaty za otrzymany towar na rzecz Spółki (co wypełnia dyspozycję art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT).

W ocenie Spółki, o sposobie kwalifikacji czynności związanych z pozbyciem się kwasu siarkowego, stanowiącego produkt uboczny produkcji podstawowej Spółki, stanowi zamiar Spółki odnośnie zadysponowania tymi odpadami. Należy bowiem podkreślić, że co do zasady postępowanie Spółki zmierza do pozbycia się odpadów, w celu zapewnienia możliwości niezakłóconego dalszego prowadzenia produkcji podstawowej. W tym celu nabywa usługi, których zasadniczym celem jest usunięcie tych odpadów. Tym niemniej nie jest wykluczona okoliczność, że uwarunkowania rynkowe pozwolą dokonać sprzedaży tego odpadu w sposób dający możliwość osiągnięcia pozytywnego efektu ekonomicznego. W takim przypadku Spółka ma prawo zadysponować tymi odpadami w inny sposób, tj. dokonać ich dostawy.

Biorąc pod uwagę zaprezentowany stan faktyczny Spółka stoi na stanowisku, że w sytuacji gdy kwas stanowi dla Spółki bezwartościowy i konieczny do pozbycia się odpad (i popyt na kwas jest zbyt niski aby znalazł się nabywca chętny na zakup kwasu), podmiotem świadczącym usługę, w ramach których dochodzić będzie do wydania kwasu, będzie Firma X, przy czym wydanie kwasu nie może być uznawane za gruncie ustawy VAT za dostawę towaru (podlegającą opodatkowaniu) po stronie Spółki. Bowiem w tego typu transakcjach (gdzie Spółka dąży do wyzbycia się zbędnego i bez wartości rynkowej produktu), za stronę, która wykonuje czynności będące końcowymi efektami działalności można uznać wyłącznie Firmę X, gdyż to Firma będzie zaspokajać potrzebę Spółki polegającą na możliwości pozbycia się kwasu, a z tytułu świadczonych usług Firma X pobierać będzie od Spółki uzgodnione wynagrodzenie.

Na marginesie Spółka zauważa, że analogiczne traktowanie transakcji dla VAT zachodzi np. na rynku śmieci (również tych segregowanych). Podmiot dokonujący wywozu śmieci świadczy tą usługę za wynagrodzeniem, a wydanie śmieci przez podmiot oczekujący wyświadczenia tej usługi jest warunkiem koniecznym dla wykonania usługi i nie jest traktowane dla VAT jak dokonanie dostawy towarów.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że przedstawiony przez nią model planowanych transakcji - w tym zasady ich opodatkowania VAT (zaprezentowane powyżej) - będzie zgodny z regulacjami ustawy VAT.

Ad. 2.

Zgodnie z regulacjami art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`).

Jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, planowane nabycie usług organizacji wywozu kwasu jest warunkiem koniecznym dla utrzymania ciągłości produkcji i ściśle związane z zakresem działalności Spółki, której przedmiotem jest sprzedaż wyprodukowanych wyrobów opodatkowanych podatkiem VAT. Przedmiotowe usługi, nie zostały również umieszczone w katalogu zakupów nieuprawniających do odliczenia podatku naliczonego, określonym w art. 88 ustawy VAT. Stąd też Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku nabycia ww. usług będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wykonanie tych usług.

Po przeprowadzeniu analizy treści opisanego zdarzenia przyszłego w kontekście sformułowanych pytań, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 28 października 2011 r. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania nr ILPP1/443-1047/11-2/KG, ILPB3/423-347/11-2/JG.

W ww. postanowieniu stwierdzono, że żądanie Wnioskodawcy w zakresie odpowiedzi na pytanie dotyczące podatku od towarów i usług w kwestii oceny prawidłowości zaproponowanych przez Spółkę modeli obrotu kwasem siarkowym i prawa do odliczenia podatku w ramach jednego z tych modeli oraz w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, co do oceny wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę wynikających z otrzymanej faktury i zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, wykracza poza zakres przedmiotowy pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

W dniu 10 listopada 2011 r. Spółka wniosła zażalenie na powyższe postanowienie. W odpowiedzi na ww. zażalenie wydano postanowienie z 8 grudnia 2011 r. nr ILPP1/443/Z-33/11-2/HMW, ILPB3/423Z-8/11-2/BN, w którym stwierdzono, że utrzymuje się w mocy zaskarżone postanowienie z 28 października 2011 r. nr ILPP1/443-1047/11-2/KG, ILPB3/423-347/11-2/JG.

W związku z powyższym, Strona wniosła w dniu 16 stycznia 2012 r. skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu za pośrednictwem tut. Organu.

Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z 15 lutego 2012 r. nr ILPP1/4441-5/12-2/HMW, ILPB3/4240-8/12-2/BN.

Po rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wydał w dniu 4 kwietnia 2012 r. wyrok sygn. akt I SA/Wr 203/12, w którym uchylił zaskarżone postanowienie z 8 grudnia 2011 r. nr ILPP1/443/Z-33/11-2/HMW, ILPB3/423Z-8/11-2/BN oraz poprzedzające je postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania z 28 października 2011 r. nr ILPP1/443-1047/11-2/KG, ILPB3/423-347/11-2/JG.

Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził, że o elementach obligatoryjnych wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego nie należy wywodzić z samego formularza wniosku, ale na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Te zaś nie wskazują pytania jako elementu niezbędnego, warunkującego uruchomienie trybu wydania interpretacji podatkowej. Istotą interpretacji jest ocena prawidłowości stanowiska wnioskodawcy co do zastosowania przepisów prawa podatkowego. To pogląd wnioskodawcy na interpretację i stosowanie przepisów podatkowych podlega ocenie organu – stąd co do zasady, niezależnie od sposobu sformułowania pytań, organ zawsze powinien na podstawie tej właśnie części wniosku móc ustalić, czego dotyczy zasadnicza wątpliwość podmiotu zainteresowanego. Pytania sformułowane w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niewątpliwie pomagają ustalić treść tej wątpliwości, a przede wszystkim ułatwiają organowi udzielenie odpowiedzi poprzez odniesienie się do poszczególnych pytań i stwierdzenie, że w odniesieniu do zawartych w nich kwestii stanowisko pytającego było prawidłowe lub nieprawidłowe. Nieprecyzyjne, nieporadne lub nawet niewłaściwe postawione pytanie nie dyskwalifikuje jednak, zdaniem Sądu, wniosku jako wszczynającego postępowanie w sprawie wydania interpretacji, jeżeli z dalszej części wniosku, w szczególności opisu stanowiska strony co do zastosowania przepisów prawa podatkowego, można wywieść, jaki jest w istocie przedmiot wątpliwości wnioskodawcy.

Tym samym, w przekonaniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego treść wniosku nie dawała podstaw do odmowy udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Pismem z 11 czerwca 2012 r. nr ILRP-007-167/12-2/EŚ Minister Finansów – działający przez Organ upoważniony: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu – złożył od ww. wyroku, za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z 5 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 1886/12, oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 203/12.

W ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wywiódł, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zadaniem organu interpretacyjnego jest ocena prawidłowości stanowiska wnioskodawcy co do zastosowania przepisów prawa podatkowego. Pogląd wnioskodawcy na interpretację i stosowanie przepisów podatkowych jest przedmiotem oceny organu w postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Jak wskazał Sąd, w rozpoznawanej sprawie wniosek został złożony przez podmiot zainteresowany, czyli przez Spółkę, która: (a) przedstawiła stan faktyczny (zdarzenie przyszłe), (b) wskazała na powiązanie tego stanu faktycznego ze swoimi interesami w sferze prawa podatkowego, (c) skonkretyzowała z jakimi uprawnieniami i obowiązkami związane są powyższe interesy, (d) wskazała na przepisy prawa podatkowego, tj. art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1 i art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, (e) zaprezentowała swoje rozumienie tych przepisów oraz przewidywane skutki prawnopodatkowe zastosowania tychże przepisów prawa (w przedstawionym rozumieniu) do stanu faktycznego.

W konsekwencji, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że z uwagi na fakt, iż w rozpoznawanej sprawie ani nie zaszła sytuacja, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej „został wniesiony przez osobę niebędącą stroną”, ani nie zaistniały „jakiekolwiek inne przyczyny” uniemożliwiające wszczęcie postępowania interpretacyjnego – w szczególności przyczyną taką nie mogła być treść wniosku Spółki, który zawierał niezbędne elementy prawnopodatkowe wskazane w art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej (w części G i H wniosku) – bezpodstawnie organ zastosował w sprawie art. 165a § 1 ww. ustawy.

W dniu 12 września 2014 r. do tut. Organu wpłynęło prawomocne – od dnia 5 sierpnia 2014 r. – orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 203/12.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – uwzględniając uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 203/12 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 5 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 1886/12 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów - zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami - zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Wyjaśnić należy, że istota dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy polega na „przeniesieniu prawa” do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do prawnego dysponowania towarem. Przepis ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeśli nie wiązało się to z przeniesieniem własności w sensie cywilistycznym, wskazując na uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Znajduje to wyraz w formule „jak właściciel”, co implikuje możliwość uznania za dostawę towarów również owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą bez względu na to, czy w rzeczywistości w ślad za tym doszło do przeniesienia prawa własności. Należy rozróżnić pojęcie „rozporządzanie towarem jak właściciel” w ujęciu ustawowym i pojęcie własności w ujęciu cywilistycznym.

Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Podkreślenia wymaga, że na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu przywołanych wyżej przepisów, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi podstawową działalność gospodarczą w zakresie kopalnictwa rud miedzi oraz produkcji z tych rud takich wyrobów jak miedź, metale szlachetne i pozostałe metale nieżelazne, których sprzedaż jest opodatkowana VAT według stawek innych niż zwolniona. Produkcja ww. wyrobów skutkuje powstawaniem szeregu produktów ubocznych, w tym kwasu siarkowego, który stanowi dla Spółki bezużyteczny i uciążliwy odpad. Jednocześnie stosowana technologia produkcji nie daje możliwości prowadzenia produkcji podstawowej bez wytwarzania tegoż kwasu. W konsekwencji, z uwagi na brak zdolności do magazynowania znacznych ilości kwasu czy jego neutralizowania, możliwości sprzedaży przez Spółkę kwasu warunkują możliwości i skalę produkcji. W skrajnym przypadku brak możliwości wyzbycia się przez Spółkę kwasu prowadzić może do wstrzymania produkcji, a w efekcie braku wyrobów generujących sprzedaż. W świetle powyższego, biorąc pod uwagę, że warunkiem koniecznym dla utrzymania ciągłości produkcji jest wyzbycie się przez Spółkę kwasu, dlatego też Spółka zamierza nabywać usługi od firm zewnętrznych, w ramach których firmy te będą odbierać od Wnioskodawcy kwas i zajmować się jego dalszym zagospodarowaniem. Należy jednak wskazać, że - z uwagi na dużą zmienność światowego rynku kwasu siarkowego - w okresach, w których cena kwasu siarkowego na rynku światowym rośnie, pojawia się możliwość dokonania sprzedaży kwasu siarkowego jako produktu. Możliwość taka zaistnieje, gdy cena rynkowa kwasu daje możliwość osiągnięcia korzyści ekonomicznej przewyższającej koszty poniesione w związku z jego dalszą odprzedażą. Dlatego też w okresach, w których istnieje ekonomicznie uzasadniona możliwość zbycia tego kwasu, umożliwiająca uzyskanie przez Wnioskodawcę wynagrodzenia za jego sprzedaż, jak również dająca możliwość pokrycia kosztów jego sprzedaży (obejmujących m.in. magazynowanie, transport, ubezpieczenia, przeładunek itp.) możliwe jest przeprowadzenie standardowej transakcji sprzedaży kwasu jako produktu, która podlega opodatkowaniu VAT (według właściwej stawki innej niż zwolniona). W ramach Grupy Kapitałowej Wnioskodawcy funkcjonuje Firma X - czynny podatnik VAT, która ze względu na zakres działalności zajmuje się m.in. zagospodarowaniem i sprzedażą produktów ubocznych Spółki. Ze względu na specyfikę rynku kwasu, Spółka planuje przeprowadzanie transakcji z Firmą X, według następującego modelu:

1.  W celu utrzymania ciągłości kontynuowania działalności, Spółka co do zasady będzie korzystać z usług Firmy X, która świadczyć będzie na jej rzecz kompleksową usługę organizacji wywozu kwasu (opodatkowaną VAT), na potwierdzenie której będzie wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż usług na rzecz Wnioskodawcy. Wynagrodzenie za usługi Firmy X ustalane będzie według formuły: cena usługi wykonanej przez firmę X = koszty sprzedaży kwasu poniesione przez Firmę X powiększone o prowizję Firmy X i pomniejszone o uzyskaną cenę kwasu (przez Firmę X).
2.  W przypadku, gdy sytuacja na rynku kwasu siarkowego będzie dawała możliwość uzyskania pozytywnego efektu ekonomicznego związanego z jego sprzedażą, wówczas Spółka zamierza dokonywać odpłatnych dostaw kwasu. W takim przypadku Wnioskodawca dokonywać będzie na rzecz Firmy X sprzedaży kwasu, tj. dostawy towarów opodatkowanej VAT, co dokumentować będzie wystawianą fakturą sprzedaży na rzecz odbiorcy. Formuła cenowa dla sprzedaży kwasu stosowana przez Wnioskodawcę wobec Firmy X ustalona będzie następująco: cena kwasu stosowana przez Spółkę = cena sprzedaży możliwa do uzyskania przez Firmę X pomniejszona o koszty sprzedaży kwasu poniesione przez Firmę X (według szacunku w oparciu o dane z rynku) oraz prowizję Firmy X.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Zainteresowany wniósł o potwierdzenie, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w modelu A będzie miało miejsce świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, natomiast transakcja przebiegająca wg modelu B stanowić będzie - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - dostawę towarów.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności zauważyć, że przepisy ustaw podatkowych, w tym ustawy o podatku od towarów i usług, nie określają na jakich zasadach podatnicy/strony transakcji mają układać wzajemne stosunki.

Kwestię zawierania umów regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z póżn. zm.).

W prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, co oznacza, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego, gdzie ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowania przez podatników decyzji gospodarczych. Aczkolwiek umowy cywilnoprawne zawierane między podatnikami nie mogą jednak zmieniać obowiązków, jakie wynikają z prawa podatkowego.

Postanowienia podejmowane przez strony transakcji w ramach zawieranej umowy, są autonomiczne i stanowią wyłącznie wyraz woli stron. Zatem organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych przez podatników umów, w tym w przyjęty w tych umowach sposób rozliczeń pomiędzy stronami, chyba że postanowienia te naruszałyby przepisy podatkowe, co może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście przywołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku transakcji przebiegającej wg modelu A będzie miało miejsce świadczenie przez Firmę X na rzecz Wnioskodawcy usług zdefiniowanych w art. 8 ust. 1 ustawy. Z wniosku nie wynika bowiem by w przypadku tej transakcji Spółka przenosiła na Firmę X prawo do rozporządzania towarem (kwasem siarkowym) jak właściciel, czyli by miała mieć miejsce dostawa towarów zdefiniowana w art. 7 ust. 1 ustawy. Skoro zatem w przypadku realizacji transakcji wg ww. modelu nie nastąpi dostawa towarów – zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy – wystąpi świadczenie usług, które z uwagi na jego odpłatny charakter będzie, u wykonawcy (Firma X), podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast w przypadku transakcji realizowanej zgodnie z opisanym wyżej modelem B - jak wskazał Wnioskodawca - będzie następowało przeniesienie przez Spółkę za wynagrodzeniem prawa do rozporządzania towarem (kwasem siarkowym) jak właściciel na rzecz Firmy X. W tym przypadku zostanie zatem wypełniona hipoteza przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, w konsekwencji zrealizowana wg tego modelu transakcja, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, stanowić będzie dostawę towarów, którą Wnioskodawca – w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – zobowiązany będzie opodatkować podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Spółka prawidłowo rozpoznała zasady opodatkowania podatkiem VAT opisanych modeli obrotu kwasem siarkowym.

Jednocześnie Zainteresowany ma wątpliwości dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług organizacji wywozu kwasu siarkowego wystawianych przez Firmę X.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać co następuje.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w dziale IX ustawy.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego - zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również wskazać, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak stanowi art. 88 ust. 3a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r., nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne m. in. w przypadku, gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano wyżej, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione dwa podstawowe warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W analizowanym przypadku oba ww. warunki będą spełnione, ponieważ, jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, a nabycie usług organizacji wywozu kwasu siarkowego będzie miało związek z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych. Wyzbycie się kwasu siarkowego, który w zakresie działalności realizowanej przez Spółkę stanowi bezużyteczny i uciążliwy odpad – jak wskazał Wnioskodawca – jest warunkiem koniecznym dla utrzymania ciągłości produkcji i ściśle związane z zakresem działalności Spółki, której przedmiotem jest sprzedaż wyprodukowanych wyrobów opodatkowanych podatkiem VAT. Z opisu sprawy nie wynika również, by w analizowanym przypadku zachodziły okoliczności wskazane w art. 88 ustawy.

Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług organizacji wywozu kwasu siarkowego wystawianych przez Firmę X.

Podkreślenia wymaga, że Spółka może zrealizować prawo do odliczenia pod warunkiem jednak niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonego postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania z 28 października 2011 r. nr ILPP1/443-1047/11-2/KG, ILPB3/423-347/11-2/JG.

Informuje się również, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniami oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii określenia podstawy opodatkowania opisanych transakcji.

Ponadto cyt. wyżej przepis art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej jednoznacznie wskazuje, że indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie dotyczącej stosowania przepisów prawa podatkowego. Wobec powyższego należy podkreślić, że udzielona interpretacja indywidualna stanowi ochronę prawno-podatkową tylko dla Wnioskodawcy, a nie dla jego kontrahenta – Firmy X.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 3 cyt. ustawy, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W świetle powyższego tut. Organ zaznacza, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile opisane zdarzenie przyszłe pokrywać się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja straci zatem swoją aktualność.

Jednocześnie informuje się, że wniosek Spółki w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie rozpatrzony odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.