Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3.4510.78.2017.1.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-24
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zasad ustalenia wartości wskaźnika przychodów z działalności rolniczej w przychodach z działalności ogółem.
Słowa kluczowe: biomasa; działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność rolnicza; kredyt; lokaty; odsetki; pożyczka; przychód-źródła przychodu; różnica-różnice kursowe; waluta-waluta obca; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2016 r. (data wpływu 2 stycznia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 marca 2017 r. (data wpływu 13 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wymienionych przychodów i kosztów do działalności rolniczej, czyli przychodów podlegających wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i kosztów niestanowiących dla Spółki kosztów uzyskania przychodów:

*   odsetek uzyskanych od środków zgromadzonych na rachunku bieżącym wykorzystywanym do bieżącego finansowania działalności rolniczej Spółki – **jest nieprawidłowe,**
*   odsetek uzyskanych z lokowania nadwyżek środków z rachunku bieżącego na lokatach krótkoterminowych (o terminie zapadalności nie dłuższym niż jeden rok) - **jest nieprawidłowe,**
*   różnic kursowych powstających w związku z lokowaniem przez Spółkę nadwyżek finansowych z rachunku bieżącego prowadzonego w walucie obcej na lokatach walutowych krótkoterminowych (o terminie zapadalności nie dłuższym niż jeden rok) – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad ustalenia wartości wskaźnika przychodów z działalności rolniczej w przychodach z działalności ogółem.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem w dniu 13 marca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi na terytorium Polski działalność w zakresie uprawy roślin szybkorosnących.

Spółka prowadzi w Polsce działalność w zakresie uprawy topoli. Plantacje wzrastają w cyklach o długości 4-8 lat.

Spółka planuje sprzedawać topolę szybkorosnącą (lub inne rośliny o podobnych właściwościach, tzn. rośliny szybkorosnące) jako zrębkę, tj. w postaci ciętych części roślin (w odpowiednich rozmiarach określonych przez nabywcę) oraz jako drewno średniowymiarowe (papierówka) i jako drewno małowymiarowe (dalej: „Biomasa”).

Biomasa w postaci zrębki to rozdrobnione drewno w postaci długich na 5-50 mm, szerokości 10 20 mm i grubych na 2-8 mm ścinków o charakterystycznym romboidalnym kształcie. Powstaje ona w wyniku prostego procesu zrębkowania (poszatkowania) na polu. Drzewa są ścinane i rozdrabniane na polu. Proces zrębkowania jest prosty i szybki, łatwy do zrobienia na polu. Zrębka jest ładowana na przyczepy i transportowana do odbiorcy. Działalność ta, w założeniu, będzie stanowiła główne źródło przychodów Spółki.

W celu wykonania podstawowej działalności, spółka dzierżawi grunty bądź je kupuje. Na tych gruntach następnie sadzi topole, czyli prowadzi uprawę rolną topoli.

Spółka przewiduje, że w przyszłości może także uzyskiwać przychody i ponosić koszty m.in. z następujących tytułów:

1.  sprzedaży sadzonek roślin szybkorosnących,
2.  czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy albo poddzierżawy gruntu,
3.  wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw i obowiązków z umowy dzierżawy gruntów związanych z opisaną wyżej główną działalnością Spółki,
4.  odszkodowania od kontrahentów z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań,
5.  wynagrodzenia ze sprzedaży gruntów lub praw do gruntów lub sprzedaży albo wynajmu środków trwałych i wyposażenia koniecznego do prowadzenia głównej działalności gospodarczej Spółki,
6.  zapłaconych lub otrzymanych odsetek, w tym od lokat i rachunków bankowych,
7.  podstawowych odsetek a’vista, naliczanych okresowo, od posiadanego konta bankowego do prowadzenia działalności podstawowej. Środki zgromadzone na koncie finansują podstawową działalność Spółki.
8.  różnic kursowych. Spółka odnotowuje różnice kursowe z tytułu płatności, dotyczących rozrachunków z dostawcami. Są to należności za zakup sadzonek topoli lub za świadczone usługi na rzecz Spółki związane z podstawową działalnością Spółki. Różnice dotyczą także różnic kursowych na rachunku walutowym, prowadzonym na potrzeby działalności Spółki.

W Spółce mogą wystąpić następujące rodzaje odszkodowań wskazanych jako źródła dochodu w pkt. d):

*   Jak wskazano we wniosku, Spółka nie zatrudnia pracowników, lecz zleca wykonanie czynności polowych niezbędnych do utrzymywania plantacji (a zatem działalności podstawowej) podmiotom trzecim na podstawie odrębnych umów. Opóźnione bądź niewłaściwe wykonanie usługi prac polowych na plantacjach (zniszczenie drzewek w trakcie prac polowych) może skutkować odszkodowaniem na rzecz Spółki. Jest to związane z podstawową działalnością – uprawa topoli – prowadzenie plantacji.
*   Topole sadzone na gruntach, bywają obgryzane/zjadane przez zwierzynę (jelenie, sarny). Wówczas Spółka może występować do lokalnych Kół Łowieckich o odszkodowanie z tytułu zniszczenia upraw przez zwierzynę łowną. Dotyczy to podstawowej działalności Spółki. Uzyskane środki finansują odnowienie plantacji, ogrodzenie plantacji, inną działalność Spółki, itp.

W przypadku uzyskania wskazanych powyżej dochodów, Spółka nie wyklucza przeznaczenia tych dochodów na potrzeby upraw roślin szybkorosnących, tzn. na potrzeby swojej głównej działalności, w tym na zakup gruntu, zapłatę czynszu dzierżawnego, zakup środków trwałych i wyposażenia, wypłatę wynagrodzenia dostawcom towarów i usług (w tym, podmiotom opisanym poniżej).

Co więcej, Spółka otrzymuje i zamierza otrzymywać w przyszłości subwencje m.in. w formie dopłat bezpośrednich do:

i. powierzchni użytków rolnych oraz ii. określonych upraw w ramach Wspólnej Polityki Rolnej Unii Europejskiej wraz z niezbędnym współfinansowaniem krajowym.

Środki otrzymane przez Wnioskodawcę z tego tytułu są obecnie i będą w przyszłości wydatkowane na cele związane z produkcją Biomasy.

W celu uprawy roślin szybkorosnących, Spółka zawiera umowy dzierżawy gruntów (w tym, gruntów rolnych) z osobami, które dysponują gruntami o stosownych właściwościach. Spółka nabywa również określone grunty rolne na własność.

Spółka nie zatrudnia w tej chwili pracowników, niemniej jednak, nie wyklucza zatrudnienia pracowników w przyszłości. Wszystkie lub większość czynności niezbędnych do utrzymywania plantacji roślin szybkorosnących („Plantacje”) jest lub będzie zlecana podmiotom trzecim na podstawie odrębnych umów.

W celu prowadzenia ww. działalności Spółka zawarła m.in. następujące umowy:

1\. Umowa Dostawy Materiału Szkółkarskiego.

Zgodnie z tą umową, podmiot zewnętrzny („Dostawca”), zobowiązuje się za wynagrodzeniem dostarczać Spółce materiału szkółkarskiego topoli szybkorosnącej lub innych roślin o podobnych właściwościach (w postaci sadzonek lub w innej formie). Umowa ta zobowiązuje Dostawcę do wyprodukowania materiału szkółkarskiego w ilościach odpowiadających areałowi gruntów rolnych będących w posiadaniu Spółki, zgodnie z przewidywanym zapotrzebowaniem Spółki. Zgodnie z umową, jeżeli Dostawca dostarczy Spółce mniejsze ilości materiału szkółkarskiego, niż określone w Zamówieniu Rocznym lub wynikające z Planu Rocznego, wówczas będzie on obowiązany wyrównać Spółce szkodę, jaką ta poniesie wskutek nabycia brakującej ilości porównywalnego materiału szkółkarskiego na rynku.

2\. Umowa Zarządzania Plantacjami.

Zgodnie z tą umową, podmiot z siedzibą w Polsce („Zarządca”) zarządza Plantacjami Spółki. Zarządca prowadzi także większość spraw Spółki w tym zakresie.

Do obowiązków Zarządcy zgodnie z umową należy m. in.:

*   zapewnienie obsługi technicznej i agrotechnicznej, materiałów, sprzętu, towarów oraz usług potrzebnych i odpowiednich dla uprawy topoli szybkorosnącej (lub innych roślin o podobnych właściwościach) na Plantacjach Spółki;
*   działanie w charakterze pełnomocnika Spółki w zakresie niezbędnym do wykonania obowiązków Zarządcy zgodnie z umową, w tym do dysponowania środkami na rachunkach bankowych Spółki oraz do zawierania potrzebnych umów, przy czym zgodnie z umową, wynagrodzenie zakontraktowanych w ten sposób podwykonawców będzie ponoszone przez Spółkę;
*   sporządzanie operacyjnego planu finansowego oraz planu zarządczego we współpracy z podmiotem wskazanym przez Spółkę;
*   stały nadzór nad Plantacjami w celu bieżącego ich monitorowania pod względem szkód i strat oraz zabezpieczenie granic działek rolnych, na których znajdują się Plantacje Spółki, przed naruszeniami ze strony osób trzecich.

3\. Umowa Dostawy Zrębki.

Zgodnie z umową, podmiot trzeci („Nabywca”) zobowiązuje się odpłatnie nabywać od Spółki w każdym roku określoną ilość zrębki zebranej z Plantacji Spółki, tj. ciętej części pędów o rozmiarach i właściwościach określonych w umowie, natomiast Spółka zobowiązuje się tę zrębkę w takiej ilości, dostarczać.

Spółka przejęła od Nabywcy, w drodze umowy cesji, prawa i obowiązki z umów dzierżawy gruntów rolnych. Na przejętych w ten sposób gruntach rolnych Spółka będzie (lub już prowadzi) prowadzić działalność w zakresie uprawy topoli szybkorosnącej (lub innych roślin szybkorosnących), tj. Spółka założy na tych gruntach Plantacje lub będzie rozwijać Plantacje założone już przez Nabywcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy uprawa topoli szybkorosnącej lub innych roślin szybkorosnących jest działalnością rolniczą, a ich sprzedaż przez Spółkę w formie Biomasy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy w przypadku, gdy Spółka uzyska dochody z innych źródeł niż działalność rolnicza, dochody te będą korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e i ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy spełnieniu warunków określonych w tych przepisach?
3.  Czy w celu ustalenia udziału przychodów z działalności rolniczej w przychodach ogółem, tj. ustalenia wartości wskaźnika, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy uwzględniać dopłaty bezpośrednie z Unii Europejskiej wliczając je do przychodów ogółem oraz do przychodów z działalności rolniczej?
4.  Czy w przypadku uznania stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, uzyskiwane przez Spółkę przychody lub ponoszone przez nią koszty z następujących tytułów:
    1.  odsetek zapłaconych z tytułu kredytu w rachunku bieżącym lub z tytułu kredytów i pożyczek zaciągniętych przez Spółkę w celu finansowania działalności rolniczej,
    2.  różnic kursowych powstających w związku ze spłatą przez Spółkę kredytu w rachunku bieżącym lub powstających w związku ze spłatą kredytów lub pożyczek zaciągniętych przez Spółkę w celu finansowania działalności rolniczej,
    3.  różnic kursowych powstających w związku z ponoszeniem kosztów związanych z działalnością rolniczą i osiąganiem przychodów z tej działalności w walutach obcych,
    4.  odsetek uzyskanych od środków zgromadzonych na rachunku bieżącym wykorzystywanym do bieżącego finansowania działalności rolniczej Spółki,
    5.  odsetek uzyskanych z lokowania nadwyżek środków z rachunku bieżącego na lokatach krótkoterminowych (o terminie zapadalności nie dłuższym niż jeden rok),
    6.  różnic kursowych powstających w związku z posiadaniem przez Spółkę środków w walutach obcych na rachunku bieżącym wykorzystywanym do bieżącego finansowania działalności rolniczej Spółki,
    7.  różnic kursowych powstających w związku z lokowaniem przez Spółkę nadwyżek finansowych z rachunku bieżącego prowadzonego w walucie obcej na lokatach walutowych krótkoterminowych (o terminie zapadalności nie dłuższym niż jeden rok)
        1.  będą stanowić odpowiednio: i. przychody z działalności rolniczej podlegające wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz ii. koszty uzyskania przychodów z działalności rolniczej niestanowiące dla Spółki kosztów uzyskania przychodów?

Niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie pytania oznaczonego numerem 4 we wniosku. W zakresie pytań o numerze 1-3 zostaną Wnioskodawcy wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, (w odniesieniu do pytania nr 4) w artykule 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca zdefiniował pojęcie działalności rolniczej, do której nie stosuje się przepisów tej ustawy. Definicja ta opisuje na czym działalność rolnicza polega, nie wskazując jednakże co należy rozumieć pod pojęciem przychodów z działalności rolniczej. O ile nie budzi wątpliwości, że przychodami z działalności rolniczej są przychody uzyskiwane ze sprzedaży płodów rolnych, o tyle mogą powstawać pewne wątpliwości odnośnie do klasyfikacji przychodów, które wprawdzie pochodzą z działalności rolniczej jednakże fakt ten jest mniej oczywisty. Analogiczne wątpliwości mogą powstawać w odniesieniu do kosztów uzyskania tych przychodów.

Należy zauważyć, że Spółka nie prowadzi żadnej innej działalności niż wskazana wyżej działalność rolnicza, zatem nie jest możliwe przyporządkowanie jakichkolwiek kosztów do innej działalności, niż rolnicza niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Podobnie, skoro Spółka nie prowadzi innej działalności niż rolnicza, jej wszelkie przychody, co do zasady powinny być traktowane jako pochodzące z tej działalności i w konsekwencji nie powinny podlegać przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przychody, takie jak odsetki czy różnice kursowe wskazane w pytaniu, nie powstałyby bowiem w ogóle, gdyby Spółka nie prowadziła działalności rolniczej. Z drugiej strony, prowadzenie działalności tego rodzaju i w takiej skali, jak to czyni Spółka, nie jest możliwe bez posiadania rachunku bankowego, ani bez przeprowadzania operacji w walutach obcych (przykładowo, odpowiedniej jakości sadzonki Spółka musi nabywać za granicą). Nie oznacza to jednak, że mamy do czynienia z odrębnymi źródłami przychodów, a jedynie z określonymi strumieniami przychodów pochodzących z głównego źródła, jakim jest działalność rolnicza prowadzona przez Spółkę.

W opinii Spółki, przychody z odsetek uzyskanych od środków zgromadzonych na rachunku bieżącym wykorzystywanym do bieżącego finansowania działalności rolniczej Spółki, jak również odsetki uzyskane z lokowania nadwyżek środków z rachunku bieżącego na lokatach krótkoterminowych (o terminie zapadalności nie dłuższym niż jeden rok) są związane z działalnością podstawową Spółki, którą jest działalność rolnicza. Związek ten jest na tyle ścisły, że w opinii Spółki, przychody te należy - zaliczać do przychodów związanych z działalnością rolniczą i nie uwzględniać ich w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Analogicznie należy potraktować koszty związane z finansowaniem działalności rolniczej prowadzonej przez Spółkę, którymi są odsetki zapłacone z tytułu kredytu w rachunku bieżącym lub z tytułu kredytów i pożyczek zaciągniętych przez Spółkę w tym celu.

W odniesieniu zaś do różnic kursowych, należy wskazać, że zgodnie z brzmieniem art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3 tego artykułu. Oznacza to, że różnice kursowe należy oceniać pod kątem ogólnej definicji przychodów i kosztów ich uzyskania, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kwalifikacja różnic kursowych zależy zatem od celu operacji, w związku z którą one powstają.

W konsekwencji, różnice kursowe powstające w związku z posiadaniem przez Spółkę środków w walutach obcych na rachunku bieżącym wykorzystywanym do bieżącego finansowania działalności rolniczej Spółki oraz lokowaniem przez Spółkę nadwyżek finansowych z rachunku bieżącego prowadzonego w walucie obcej na lokatach walutowych krótkoterminowych (o terminie zapadalności nie dłuższym niż jeden rok) czy też w związku ze spłatą kredytów lub pożyczek, tj. powstające w związku z finansowaniem działalności rolniczej Spółki będą stanowiły przychody z działalności rolniczej (różnice dodatnie) lub koszty uzyskania tych przychodów (różnice ujemne), co oznaczą że różnice te nie będą uwzględniane w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z kolei, różnice kursowe powstające z tytułu przychodu należnego lub poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej, powinny być traktowane dla celów podatkowych analogicznie do przychodów i kosztów w związku, z którymi powstały. Oznacza to, że dodatnie różnice kursowe związane z przychodami należnymi z działalności rolniczej (np. ze sprzedaży Biomasy po cenie ustalonej w walucie obcej) lub kosztami tej działalności (np. zakup sadzonek po cenie ustalonej w walucie obcej) powiększą przychody z działalności rolniczej i nie będą podlegały opodatkowaniu. Analogicznie, ujemne różnice kursowe z powyższych tytułów będą stanowić koszty uzyskania przychodów z działalności rolniczej i nie pomniejszą podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, różnice kursowe powstające w związku ze spłatą kredytów lub pożyczek, tj. powstające w związku z finansowaniem działalności rolniczej Spółki będą stanowiły przychody z (działalności rolniczej (różnice dodatnie) lub koszty uzyskania tych przychodów (różnice ujemne), co oznacza, że różnice te nie będą uwzględniane w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z kolei, różnice kursowe powstające z tytułu przychodu należnego lub poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej, powinny być traktowane dla celów podatkowych analogicznie do przychodów i kosztów w związku, z którymi powstały. Oznacza to, że dodatnie różnice kursowe, związane z przychodami należnymi z działalności rolniczej (np. ze sprzedaży Biomasy po cenie ustalonej w walucie obcej) lub kosztami tej działalności (np. zakup sadzonek po cenie ustalonej w walucie obcej) powiększą przychody z działalności rolniczej i nie będą podlegały opodatkowaniu.

Analogicznie, ujemne różnice kursowe z powyższych tytułów będą stanowić koszty uzyskania przychodów z działalności rolniczej i nie pomniejszą podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, Spółka twierdzi, że uzyskiwane przez nią przychody lub ponoszone przez nią koszty z następujących tytułów:

1.  odsetek zapłaconych z tytułu kredytu w rachunku bieżącym lub z tytułu kredytów i pożyczek zaciągniętych przez Spółkę w celu finansowania działalności rolniczej,
2.  różnic kursowych powstających w związku ze spłatą przez Spółkę kredytu w rachunku bieżącym lub powstających w związku ze spłatą kredytów lub pożyczek zaciągniętych przez Spółkę w celu finansowania działalności rolniczej,
3.  różnic kursowych powstających w związku z ponoszeniem kosztów związanych z działalnością rolniczą i osiąganiem przychodów z tej działalności w walutach obcych,
4.  odsetek uzyskanych od środków zgromadzonych na rachunku bieżącym wykorzystywanym do bieżącego finansowania działalności rolniczej Spółki,
5.  odsetek uzyskanych z lokowania nadwyżek środków z rachunku bieżącego na lokatach krótkoterminowych (o terminie zapadalności nie dłuższym niż jeden rok),
6.  różnic kursowych powstających w związku z posiadaniem przez Spółkę środków w walutach obcych na rachunku bieżącym wykorzystywanym do bieżącego finansowania działalności rolniczej Spółki,
7.  różnic kursowych powstających w związku z lokowaniem przez Spółkę nadwyżek finansowych z rachunku bieżącego prowadzonego w walucie obcej na lokatach walutowych krótkoterminowych (o terminie zapadalności nie dłuższym niż jeden rok).

*   będą stanowiły odpowiednio: i. przychody z działalności rolniczej podlegające zwolnieniu (wyłączeniu) z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz ii. koszty uzyskania przychodów z działalności rolniczej niestanowiące dla Spółki kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w zakresie kwalifikacji wymienionych przychodów i kosztów do działalności rolniczej, czyli przychodów podlegających wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych i kosztów niestanowiących dla Spółki kosztów uzyskania przychodów:

*   odsetek uzyskanych od środków zgromadzonych na rachunku bieżącym wykorzystywanym do bieżącego finansowania działalności rolniczej Spółki – **jest nieprawidłowe,**
*   odsetek uzyskanych z lokowania nadwyżek środków z rachunku bieżącego na lokatach krótkoterminowych (o terminie zapadalności nie dłuższym niż jeden rok) - **jest nieprawidłowe,**
*   różnic kursowych powstających w związku z lokowaniem przez Spółkę nadwyżek finansowych z rachunku bieżącego prowadzonego w walucie obcej na lokatach walutowych krótkoterminowych (o terminie zapadalności nie dłuższym niż jeden rok) –**jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm.; dalej: ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Pojęcie działalności rolniczej dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zostało określone w art. 2 ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którym działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1 jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo - fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc - w przypadku roślin,
2.  16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek,
3.  6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt

*   licząc od dnia nabycia.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że regulacja art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wskazuje, że przychody z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej zostały wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zawarty w tym przepisie zwrot normatywny „przychodów z działalności rolniczej” oznacza, że ustawodawca odwołuje się w nim do efektów działalności rolniczej (jej przychodów), a nie do działalności rolniczej jako takiej. W związku z tym, omawianym zwolnieniem przedmiotowym, którego zakresu nie można interpretować rozszerzająco, objęte są tylko te czynności (zdarzenia gospodarcze), które zostały wprost wymienione w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że ustawodawca precyzuje wyraźnie, co dla celów podatku dochodowego od osób prawnych należy rozumieć przez działalność rolniczą, a wyliczenie dokonane w ww. art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter wyczerpujący. W konsekwencji, przychody uzyskane z czynności wykraczających poza ustawowo zdefiniowany zakres działalności rolniczej należy traktować jako „pozarolnicze” i tym samym podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych według zasad określonych w ustawie.

Należy przy tym wskazać na postanowienia art. 17 ust. 1 pkt 4e powołanej ustawy, zgodnie z którym wolne od podatku są dochody podatników z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej – w części przeznaczonej na działalność rolniczą, o której mowa w art. 2 ust. 2, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy, a w razie rozpoczęcia działalności – w pierwszym podatkowym roku tej działalności udział przychodów z działalności rolniczej, ustalonych zgodnie z art. 12 - 14, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, stanowił co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4e cyt. ustawy wynika zatem, że zwolnieniu od podatku podlegać będzie dochód z działalności pozarolniczej, który jest przez podatnika przeznaczony na działalność rolniczą, w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy, w sytuacji, gdy przychody z działalności rolniczej osiągną udział wynoszący przynajmniej 60% w przychodach osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności, w roku poprzedzającym rok podatkowy, w którym podatnik uzyskał dochód podlegający zwolnieniu. W przypadku rozpoczęcia przez podatnika działalności, udział przychodów z działalności rolniczej w przychodach osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności wynoszący co najmniej 60%, ma nastąpić w pierwszym roku podatkowym prowadzenia tejże działalności.

Z uwagi na powyższe, zwolnienie wystąpi jedynie wówczas, gdy uzyskany dochód z działalności pozarolniczej Spółka przeznaczy na działalność rolniczą - w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - przy jednoczesnym spełnieniu wymaganego w ustawie udziału przychodu z działalności rolniczej w ogólnym przychodzie osiągniętym w roku poprzedzającym rok podatkowy, w którym podatnik uzyskał dochód podlegający zwolnieniu.

Uprawa topili energetycznej lub innych roślin energetycznych opisana we wniosku jest działalnością rolniczą, która generuję określone przychody lub koszty w postaci:

*   odsetek uzyskanych od środków zgromadzonych na rachunku bieżącym wykorzystywanym do bieżącego finansowania działalności rolniczej Spółki,
*   odsetek uzyskanych z lokowania nadwyżek środków z rachunku bieżącego na lokatach krótkoterminowych (o terminie zapadalności nie dłuższym niż jeden rok),
*   odsetek uzyskanych z tytułu kredytu w rachunku bieżącym lub z tytułu kredytów i pożyczek zaciągniętych przez Spółkę w celu finansowania działalności rolniczej,
*   różnic kursowych powstających w związku z posiadaniem przez Spółkę środków w walutach obcych na rachunku bieżącym wykorzystywanym do bieżącego finansowania działalności rolniczej Spółki,
*   różnic kursowych powstających w związku z lokowaniem przez Spółkę nadwyżek finansowych z rachunku bieżącego prowadzonego w walucie obcej na lokatach walutowych krótkoterminowych (o terminie zapadalności nie dłuższym niż jeden rok),
*   różnic kursowych powstających w związku ze spłatą przez Spółkę kredytu w rachunku bieżącym lub powstające w związku ze spłatą kredytów lub pożyczek zaciągniętych przez Spółkę w celu finansowania działalności rolniczej,
*   różnic kursowych powstających w związku z ponoszeniem kosztów związanych z działalnością rolniczą i osiąganiem przychodów z tej działalności w walutach obcych,

które są kosztem odpowiednio przychodem z działalności rolniczej.

Zakresu wyłączenia przedmiotowego określonego w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stosuje się do przychodów wynikających z działalności związanej z działalnością rolniczą lub produkcją rolniczą. Do przychodów z działalności rolniczej zalicza się przychody pochodzące (a niezwiązane”) z działalności wymienionej w art. 2 ust. 2 ww. ustawy. Wyłączenie nie ma, więc zastosowania do przychodów pochodzących, np. z lokat bankowych, odsetek na rachunkach czy też dodatnich różnic kursowych powstałych od środków zgromadzonych na rachunku bankowym lub powstałych w związku z lokowaniem przez Wnioskodawcę nadwyżek finansowych. Tego rodzaju przychody nie są działalnością rolniczą, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Analogicznie ma to miejsce w przypadku kosztów podatkowych. Koszty, jako element dotyczący działalności rolniczej są wyłączone poprzez art. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazane przez Wnioskodawcę koszty z tytułu ewentualnych różnic kursowych powstających w związku z lokowaniem przez Spółkę nadwyżek finansowych z rachunku bieżącego prowadzonego w walucie obcej na lokatach walutowych krótkoterminowych (o terminie zapadalności nie dłuższym niż jeden rok) nie są działalnością rolniczą.

Kryterium decydującym o kwalifikacji ewentualnych przychodów i kosztów jest powstanie ich w ramach działalności rolniczej. Należy jednak zauważyć, że dochód z działalności pozarolniczej w tym z działów specjalnych produkcji rolnej – w części przeznaczony na działalność rolniczą zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4a jest zwolniony z podatku.

Reasumując w zakresie kwalifikacji przychodów i ewentualnych kosztów dotyczących:

*   odsetek uzyskanych od środków zgromadzonych na rachunku bieżącym wykorzystywanym do bieżącego finansowania działalności rolniczej Spółki,
*   odsetek uzyskanych z lokowania nadwyżek środków z rachunku bieżącego na lokatach krótkoterminowych (o terminie zapadalności nie dłuższym niż jeden rok),
*   różnic kursowych powstające w związku z lokowaniem przez Spółkę nadwyżek finansowych z rachunku bieżącego prowadzonego w walucie obcej na lokatach walutowych krótkoterminowych (o terminie zapadalności nie dłuższym niż jeden rok),

stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

W pozostałym zakresie wniosku stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.