Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP2.4512.675.2016.1.KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-11-24
Teza: Opodatkowanie zbycia lokalu mieszkalno-usługowego w trybie egzekucji komorniczej.
Słowa kluczowe: komornik-komornik sądowy; licytacja; nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2016 r. (data wpływu 26 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku zbycia nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym w trybie egzekucji komorniczej Km (…) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku zbycia nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym w trybie egzekucji komorniczej Km.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jako Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w (…) prowadzi Pan egzekucję przeciwko małżonkom z nieruchomości gruntowej oznaczonej w ewidencji gruntów, jako działka nr 616/3 o powierzchni 754 m2 zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym, dwukondygnacyjnym, niepodpiwniczonym, z poddaszem użytkowym, w zabudowie wolnostojącej, o powierzchni całkowitej 495,06 m2 i powierzchni użytkowej 371,89 m2. Nieruchomość położona jest w S., województwo (…), przy ulicy J. P. 9. Dla nieruchomości prowadzona jest przez Sąd Rejonowy w S. księga wieczysta KW nr (…). Zgodnie z treścią księgi wieczystej prowadzonej dla tej nieruchomości, dłużnicy są jej właścicielami na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Całkowita powierzchnia usługowa - 160,05 m2. W części usługowej budynku jeden z małżonków prowadził działalność gospodarczą: D. C. S. D. K., zajmującą się serwisem, sprzedażą oraz dzierżawą urządzeń marki Canon typu: kserokopiarki, drukarki, skanery, plotery. Obecnie część usługowa dzierżawiona jest na rzecz innych podmiotów. Dłużnik w dalszym ciągu posiada zarejestrowaną działalność gospodarczą. Jest on czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Powyższa nieruchomość została zakupiona przez dłużników 24 listopada 2003 r. od małżeństwa, którzy z kolei nabyli wcześniej nieruchomość od Gminy Miejskiej S. z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniowo-usługowo-handlową. Część usługowa budynku została oddana do użytkowania w 2000 r. na podstawie decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia 25 lipca 2000 r. Część usługowa została wzniesiona i była wykorzystywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez poprzedniego właściciela, jednego z małżonków, od których dłużnicy nabyli nieruchomość, który był podatnikiem podatku VAT w momencie jej sprzedaży.

Dłużnicy nabyli nieruchomość do majątku wspólnego. Nabycie wchodzącej w skład nieruchomości części usługowej, dłużnicy dokonali w celu wykorzystywania jej w ramach prowadzonej przez dłużnika (1-go z małżonków) działalności gospodarczej. Przy sprzedaży nieruchomości przez poprzednich właścicieli, w zakresie części usługowej została wystawiona faktura VAT. Dłużnik odliczył podatek VAT z tej nabytej części.

Część mieszkalna, od dnia zakupu przez dłużników do chwili obecnej, wykorzystywana jest przez nich do celów mieszkalnych. Na część mieszkalną, przy zakupie, nie była wystawiona faktura VAT. „Podatku tego też dłużnik nigdy nie odliczał.” Część ta nie była wykorzystywana nigdy przez dłużnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Jako że część usługowa była w całości wykończona, dłużnicy nie ponosili na nią żadnych nakładów, od chwili zakupu. Natomiast część mieszkalna została wykończona przez dłużników. Wartość nakładów poniesionych przez dłużników na tą część przewyższała wówczas 30% wartość początkowej tej części mieszkalnej, natomiast nie przekraczały one 30% wartości początkowej nieruchomości jako całości. Nakłady zostały przez nich poniesione w ciągu roku od chwili zakupu. Dodać należy, iż dłużnicy zakupili nieruchomość łącznie za kwotę 440.000,00 zł, z czego 305.000,00 zł stanowiła wartość części usługowej, a 135.000,00 zł wartość części mieszkalnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie sprowadzające się do kwestii.

Czy w świetle przedstawionego w poz. 68 stanu faktycznego, sprzedaż w trybie egzekucji nieruchomości gruntowej oznaczonej w ewidencji gruntów, jako działka nr 616/3, o powierzchni 754 m2, zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, którego płatnikiem zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług pozostaje komornik?

Zdaniem Wnioskodawcy, na mocy art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ustawodawca ustanowił komornika płatnikiem podatku VAT od dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa, zgodnie z którym płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem VAT, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik, w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu VAT lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Analiza art. 7 ww. ustawy prowadzi do wniosku, że opodatkowaniu podlega tylko ta czynność, stanowiąca dostawę, która wykonywana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i 2 tej ustawy.

Przy ustalaniu, czy dana dostawa towarów stanowi działalność gospodarczą, koniecznym jest zbadanie, czy sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystywania ich w działalności gospodarczej.

W świetle przytoczonych przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek. Pierwsza z nich zaistnieje, gdy czynność będzie ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, druga natomiast, gdy zostanie dokonana przez podmiot, który, w związku z jej wykonaniem, jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Sprzedaż nieruchomości w trybie egzekucji podlega opodatkowaniu VAT, jeżeli nieruchomość jest sprzedawana w związku z działalnością gospodarczą dłużnika. Istotne jest zatem określenie, czy sprzedawana nieruchomość należy do majątku prywatnego dłużnika, jeżeli dłużnik jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Dłużnik może więc, inaczej niż komornik oceniać, czy sprzedaż nieruchomości powinna podlegać VAT.

Jak słusznie stwierdził NSA w wyroku z dnia 12 lipca 2012 r., I FSK 1348/11 „Nie można bowiem w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego abstrahować od tego, że w okolicznościach danej sprawy sporne mogą być różne kwestie związane z podatkiem od towarów i usług, przy czym nie tylko zagadnienia dotyczące tego, czy komornik jest płatnikiem, czy też tego, czy VAT powinien być „doliczony” do wylicytowanej kwoty, czy też się w niej zawiera, ale też np. kwestie związane z oceną, czy w ogóle dana dostawa nieruchomości (bądź innego towaru) w trybie egzekucyjnym podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie sposób bowiem z góry wykluczyć sytuacji, w której sporny może się okazać związek danego składnika (\`(...)\`) towaru podlega w ogóle opodatkowaniu VAT)”.

Nawet jeżeli nie będzie budziło wątpliwości, że dostawa nieruchomości ma związek z prowadzoną przez dłużnika działalnością gospodarczą, to może powstać problem z prawidłową oceną, czy w danym przypadku dostawa nieruchomości podlega opodatkowaniu, czy też zwolnieniu z VAT. Kwestia ta jest bardzo skomplikowana, prawidłowe opodatkowanie VAT dostawy nieruchomości zależy od wielu przesłanek.

W ocenie organu egzekucyjnego, mając na uwadze stan faktyczny niniejszej sprawy oraz powołane powyżej przepisy, dostawa przedmiotowej nieruchomości, bynajmniej w zakresie części usługowej ma związek z prowadzoną przez dłużnika działalnością gospodarczą. Dostawa tej nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Jednakże, w ocenie organu egzekucyjnego, z uwagi na charakter nieruchomości, jej sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Bez wątpienia, przedmiotowa nieruchomość jest tożsama z wymienioną w powyższym przepisie. Jak wcześniej bowiem wskazano, ewentualną dostawę, będzie stanowiła nieruchomość gruntowa, zabudowana budynkiem mieszkalno-usługowym. Koniecznym pozostaje ustalenie, czy nie zachodzi wyłączenie w stosunku do tej nieruchomości, o którym mowa w pkt a i b art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle tego, aby możliwym było zastosowanie powyższego zwolnienia, dostawa nieruchomości nie może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, bądź między pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku/budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowią co najmniej 30% wartości początkowej. Dodać należy, że pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów, gdyż jego istotą jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem może być więc oddanie nieruchomości w najem, czy też dzierżawę (vide: wyrok WSA w Krakowie z dnia 25 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1581/10, orzeczenie prawomocne).

Z powyższego wynika, że do pierwszego zasiedlenia może dochodzić wielokrotnie, o ile bowiem dana nieruchomość może zostać tylko raz wybudowana, o tyle wielokrotnie może być ona ulepszana w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Do pierwszego zasiedlenia będzie zatem dochodziło po każdym ulepszeniu stanowiącym co najmniej 30% wartości początkowej obiektu i oddaniu do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (np. najem, dzierżawa, sprzedaż) pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi obiektu (vide: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 27 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 213/10, orzeczenie prawomocne).

Dokonując analizy stanu faktycznego sprawy, trudno przyjąć, iż w przypadku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości dojdzie do pierwszego zasiedlenia. Bezdyskusyjnym jest, że osoba, która nabędzie nieruchomość w drodze licytacji, nie będzie jej pierwszym nabywcą. Nie dojdzie zatem do pierwszego zasiedlenia. Wydaje się również oczywistym, że od pierwszego zasiedlenia minął już okres dwóch lat.

Ponadto w kwestii powyższych rozważań, zaznaczyć należy, że przedmiotowa nieruchomość od chwili zakupu przez dłużników nie była ulepszana, tym bardziej w stopniu stanowiącym co najmniej 30% jej wartości początkowej, jako całości. Wprawdzie dłużnicy ponieśli nakłady na przedmiotową nieruchomość - część mieszkalną, po jej zakupie, jednakże nie przekraczały one 30% całości nieruchomości.

Rekapitulując powyższe, zdaniem organu egzekucyjnego, o ile zachodzą dwie przesłanki podmiotowa i przedmiotowa, stanowiące podstawę opodatkowania rzeczonej nieruchomość, o tyle jej ewentualna sprzedaż podlegać będzie zwolnieniu stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl regulacji zawartej w art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Aby dostawę towarów i świadczenie usług uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary i usługi zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 przywołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą i jest wykorzystywany na potrzeby osobiste. Sprzedaż majątku prywatnego oznacza, że majątek ten nabywany był na własne potrzeby, a nie z przeznaczeniem do działalności gospodarczej, a zatem jego zbycie zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznane za działalność gospodarczą ze skutkiem uznania tej osoby za podatnika.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Pamiętać przy tym należy, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz krajowych sądów administracyjnych terminologia użyta dla określenia zwolnień przewidzianych zarówno w art. 135 Dyrektywy 112 jak i art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, powinna podlegać ścisłej wykładni, ponieważ stanowi wyjątek od ogólnej zasady, że VAT jest pobierany od każdej dostawy towarów i każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami do jakich dążą te zwolnienia oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której oparty jest wspólny system VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawa budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie , w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywą 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy).

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że sprzedaż tej części nieruchomości o której mowa we wniosku, która wykorzystywana jest przez dłużnika w działalności gospodarczej, w trybie egzekucji komorniczej (Km …) będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów, w której ww. dłużnik wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Przy czym dostawa tej części budynku, która jest wykorzystywana do działalności gospodarczej - jak słusznie wskazano we wniosku – będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z uwagi na fakt, że zostanie dokonana po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Przy uwzględnieniu zapisu art. 29a ust. 8 ustawy – również zbycie gruntu związanego z tą częścią budynku mieszkalno-usługowego będzie zwolniona od podatku.

Podkreślić jednak należy że - wbrew stanowisku przedstawionemu we wniosku - sprzedaż pozostałej części nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalno-usługowym wykorzystywanej na cele mieszkaniowe, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a dłużnicy nie wystąpią w niej w charakterze podatników, ponieważ czynność ta nie będzie stanowić działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, ale czynność zwykłego zarządu majątkiem osobistym dłużników, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie będą miały zastosowania.

Mając na uwadze powyższe oraz zapisy art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług, należy stwierdzić, że w związku ze sprzedażą przedmiotowej nieruchomości nie będzie Pan płatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z faktem, że w przedstawionym we wniosku stanowisku w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego stwierdził Pan, że sprzedaż nieruchomości, o której w nim mowa, podlegać będzie zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stanowisko jako całość należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.