Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.30.2020.3.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-08
Teza: Brak obowiązku ewidencjonowania sprzedaży z tytułu świadczonych usług „najmu krótkoterminowego” przy pomocy kasy rejestrującej.
Słowa kluczowe: ewidencja; kasa-kasa rejestrująca; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku sygnowanym datą 25 listopada 2020 r. (data wpływu 23 stycznia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 marca 2020 (data wpływu 20 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia usług zakwaterowania z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia usług zakwaterowania z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Wniosek uzupełniono w dniu 20 marca 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, zakwalifikowaną w PKD jako 55.20.Z. - Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania, polegającą na krótkoterminowym wynajmowaniu klientom lokali, których jest właścicielem, bądź których sam jest najemcą na podstawie długoterminowych umów najmu. Świadczone usługi obejmują udostępnienie kompletnie wyposażonego lokalu, umożliwienie noclegu, pobytu, przygotowania przez klientów i spożywania posiłków, oraz minimalny zakres usług towarzyszących (sprzątanie po wizycie itp.).

Wnioskodawca pozyskuje zlecenia (rezerwacje) zarówno poprzez własną stronę internetową, pozwalającą klientom na zarezerwowanie danego apartamentu, jak i dzięki pośrednictwu wyspecjalizowanych portali internetowych takich jak X, Y, A, B, C lub podobnych. W tym drugim przypadku klient rezerwuje nocleg na stronach tych pośredników (zwanych dalej operatorami portali) i dokonuje płatności w oparciu o dane (i numery rezerwacji) otrzymane od nich. Pośrednicy ci uczestniczą zatem nie tylko w pozyskiwaniu ale i rozliczaniu usług. Za swoje usługi pobierają prowizje udokumentowane fakturami VAT. Już w tym miejscu warto podkreślić, że całość tych rozliczeń dokonywana jest za pośrednictwem rachunków bankowych (i/lub kart kredytowych), bez użycia gotówki.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem Podatku od Towarów i Usług. Co do zasady sprzedaż nie jest dokumentowana fakturami, gdyż klienci zazwyczaj nie występują w roli podatników podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wystawia takie faktury na żądanie nabywców, zgodnie z treścią przepisów art. 106b ust. 3 pkt 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów o usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.) –dalej: „Ustawa”.

W związku z osiąganymi przez Wnioskodawcę przychodami (wysokością i tytułem osiągania), nie korzysta on z żadnego z poniższych zwolnień:

1.  ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust.1 i 19 Ustawy,
2.  ze zwolnienia przedmiotowego, o których mowa w art. 43 Ustawy,
3.  ze zwolnienia z obowiązku rejestrowania sprzedaży, o którym mowa w § 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. poz. 2519) – dalej: Rozporządzenie.

Należy także dodać, iż wśród wspomnianych wyżej usług towarzyszących usługą krótkoterminowego zakwaterowania nie ma usług wymienionych w § 4 Rozporządzenia.

Wnioskodawca zarządza rezerwacjami stosując standardowe, dostępne na rynku oprogramowanie służące do obsługi rezerwacji w hotelach i innych obiektach turystycznych, zwane dalej „Systemem Zarządzania Rezerwacjami”. W systemie tym każda rezerwacja ma swój profil, gdzie zarejestrowane jest jej źródło (tj. sposób pozyskania), wewnętrzny numer rezerwacji w systemie oraz - w przypadku pozyskania rezerwacji przez pośrednika - jej numer zewnętrzny, tj. numer stosowany przez zewnętrznego operatora/pośrednika zwany dalej także „numerem rezerwacji on-line”.

Dla każdego obiektu (tj. wynajmowanego klientom lokalu) prowadzony jest w Systemie Zarządzania Rezerwacjami rejestr sprzedaży (odrębny od ewidencji wymaganej przez przepisy art. 109 Ustawy), umożliwiający identyfikacje rezerwacji, wskazujący źródło pozyskania rezerwacji, kwoty przychodów i kwoty prowizji, z uwzględnieniem również stawki opodatkowania danej usługi podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca otrzymuje płatności za świadczone usługi zakwaterowania i rozlicza się z operatorami portali w kilku formach. Formy te oraz występujące przy nich zjawiska można podsumować jak niżej.

Ze względu na sposób otrzymywania należności:

1.  Klienci dokonują wpłat za rezerwację na konto operatora danego portalu, który przekazuje zbiorcze kwoty na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Płatności te dokonywane są cykliczne (miesięcznie lub tygodniowo) lub też zbiorczo dla wszystkich rezerwacji rozpoczynających się danego dnia (tj. w pierwszym dniu rezerwacji, za cały jej okres).
2.  Klienci dokonują płatności za pomocą kart kredytowych; są to: bądź to zwykłe karty kredytowe, bądź tzw. karty wirtualne (tworzone elektronicznie przez operatora portalu w celu ochrony niektórych danych karty). W obu przypadkach klient płaci, obciążając swoją prawdziwą kartę kredytową (swój rachunek kredytowy w banku), a wpłaty trafiają w pierwszej kolejności na rachunek bankowy operatora płatności elektronicznych, który dopiero potem przekazuje je Wnioskodawcy w terminach wynikających z umów i regulaminów. Wnioskodawca ma dostęp na portalu operatora płatności do informacji o wpływach na konto, wraz z cyframi identyfikującymi numery kart kontrahentów oraz datami i godzinami zrealizowanych płatności.
3.  Klienci płacą przelewem tradycyjnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy.
4.  Klienci płacą za pośrednictwem operatora płatności elektronicznych – wtedy Wnioskodawca otrzymuje wiadomość elektroniczną (email) z numerami rezerwacji, których dotyczą poszczególne płatności. Przelewy z konta operatora płatności elektronicznych dokonywane są zbiorczo, cyklicznie, przy czym kwoty pomniejszane są o prowizję za obsługę płatności udokumentowaną fakturą VAT.

Ze względu na sposób rozliczenia prowizji:

1.  Kwoty należne od klientów pomniejszane są automatycznie o umówioną prowizję operatora portalu bądź operatora płatności elektronicznych. W tym przypadku pomniejszenie kwoty należnej nie dotyczy bezpośrednio klienta, dochodzi do niego tylko pomiędzy pośrednikiem a Wnioskodawcą.
2.  Kwoty należne od klientów przekazywane są Wnioskodawcy w pełnej wysokości, a prowizje należne operatorom przelewane są przez zbiorczo, w umówionych okresach na podstawie wystawionej przez operatora faktury. Kwoty prowizji w każdym przypadku dokumentowane są fakturami VAT wystawianymi przez operatorów.

Ze względu na sposób powiązania wpłaty z usługą:

1.  Wnioskodawca otrzymuje od operatora portalu wiadomość (email) z zestawieniem rezerwacji (numery, daty, kwoty należne), których dotyczy przekazana przez danego operatora, zbiorcza kwota należności od klientów. Rezerwacje te oznaczone są numerami nadanymi przez operatora (wspomniane na wstępie „numery zewnętrzne, numery on-line).
2.  Wnioskodawca ma wgląd w zestawienie płatności otrzymanych od klientów i przekazanych mu przez operatora płatności elektronicznych (dla płatności za pomocą kart kredytowych – realnych i wirtualnych). Udostępniane informacje obejmują, datę i dokładny czas dokonania wpłaty przez klienta oraz numer użytej karty kredytowej.
3.  W przypadku płatności przelewem tradycyjnym Wnioskodawca prosi klientów o podanie numeru rezerwacji w tytule przelewu. Niezależnie od tego, czy to uczyni, czy też nie, Wnioskodawca uzgadnia otrzymane w ten sposób płatności z raportem sprzedaży w Systemie Zarządzania Rezerwacjami.

W każdym z tych przypadków Wnioskodawca uzgadnia wszystkie otrzymane kwoty z rezerwacjami, których karty (profile) przechowuje w swoim Systemie Zarządzania Rezerwacjami. Wiąże przy tym zewnętrzne numery rezerwacji z numerami wewnętrznymi, które z kolei można powiązać z ewidencją sprzedaży w rozumieniu art. 109 Ustawy. Sposób uzgadniania otrzymanych płatności z rezerwacjami różni się w zależności od typu transakcji, (praca na wydrukach lub w arkuszu kalkulacyjnym, bezpośrednia weryfikacja) jednak końcowym efektem jest informacja dotycząca każdej rezerwacji (wg numerów wewnętrznych) przechowywana w Systemie Zarządzania Rezerwacjami, obejmująca dane usługi, jej numery, daty rozpoczęcia i zakończenia, sposób pozyskania (pośrednika), sposób otrzymania płatności i kwotę otrzymaną. Informacja ta dostępna jest również w podsumowaniach tzw. rejestru sprzedaży tego systemu w rozbiciu na obiekty i zbiorczo.

W momencie złożenia wniosku Wnioskodawca prowadzi ewidencję sprzedaży zarówno za pomocą kas rejestrujących (art. 111 Ustawy) jak i w zwykłej ewidencji sprzedaży (art. 109 Ustawy). Ze względu na specyfikę świadczonych usług wydawanie paragonów fiskalnych jest kłopotliwe. Wnioskodawca zrezygnował z prowadzenia ewidencji przy pomocy kasy rejestrującej w odniesieniu do sprzedaży, z tytułu której otrzymuje płatności za pośrednictwem rachunku bankowego. Jednocześnie Wnioskodawca nadal rejestruje przy pomocy kasy rejestrującej nieliczne przypadki sprzedaży gotówkowej. Ze względu na złożony charakter rozliczeń bezgotówkowych Wnioskodawca chciałby upewnić się, co do zakresu zwolnienia przysługującego na podstawie § 2 Rozporządzenia, w powiązaniu z pkt 37 Załącznika.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 18 marca 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że świadczone usługi klasyfikowane są do PKWiU do klasy 55.20 Usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania w dziale 55 usługi związane z zakwaterowaniem.

W ocenie Wnioskodawcy większość klientów i gości Wnioskodawcy stanowią osoby przyjeżdżające w celach turystycznych, nie występują w roli przedsiębiorcy – podatnika VAT. Dlatego faktury wystawiane są klientom jedynie na żądanie, niezależnie od formy płatności. W przypadku epizodycznych płatności gotówką Spółka nie zamierza jednak rezygnować z prowadzenia ewidencji przy pomocy kasy fiskalnej (zdarzenie przyszłe). Zadane we wniosku pytanie dotyczy jedynie tych transakcji, które rozliczane są za pośrednictwem rachunków bankowych w sposób opisany we wniosku. W tym zaś przypadku podstawą rezygnacji ze stosowania kasy fiskalnej jest udokumentowanie sprzedaży wpływami realizowanymi za pośrednictwem banku (pkt 37 Załącznika do Rozporządzania MF z dnia 28 grudnia 2018 r. w związku z par. 2 tego Rozporządzenia).

Wnioskodawca wskazał, że sposób identyfikacji i łączenia płatności i transakcji został szczegółowo opisany we wniosku ze względu na wymóg przedstawienia stanu faktycznego. W związku z tym Wnioskodawca potwierdza, że stosowany system pozwala na jednoznaczne przyporządkowanie otrzymanych płatności do konkretnych czynności czyli do konkretnej rezerwacji, a więc konkretnego pobytu klienta w danym miejscu i danym okresie czasu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku osiągania przychodów z tytułu krótkoterminowego najmu lokali mieszkalnych, które to przychody osiągane są i dokumentowane w sposób wskazany powyżej, Wnioskodawca obowiązany jest dokonywać ewidencji tych przychodów przy pomocy kas rejestrujących, o których mowa w Rozdziale III Działu XI Ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu świadczonych przez niego usług nie podlega obowiązkowi ewidencjonowania za pomocą kas rejestrujących na podstawie § 2 Rozporządzenia. Wnioskodawca zdaje sobie sprawę z czasowego charakteru zwolnień określonych w Rozporządzeniu (zwolnienie do 31 grudnia 2021 r.), uważa jednak, że zawarta poniżej argumentacja (a zatem i słuszność wynikająca ze stanowiska) pozostanie w mocy w przypadku ewentualnego kolejnego przedłużenia obowiązywania przepisów, poprzez wydanie następnego rozporządzenia pod warunkiem, że w kwestiach poruszanych jego treść nie będzie różna od tej, zawartej w przepisach obecnie obowiązującego Rozporządzenia.

Uzasadnienie:

Przepisy art. 2 Ustawy, w punkcie 22 definiują sprzedaż jako „odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów”. Zatem, świadcząc usługi krótkoterminowego zakwaterowania, Wnioskodawca dokonuje sprzedaży.

Zgodnie z treścią przepisów art. 111 ust l Ustawy „Podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących. W dalszych przepisach (art. 111 ust. 8 Ustawy) Ustawodawca upoważnił jednak ministra właściwego do spraw finansów publicznych do zwolnienia, w drodze rozporządzenia, niektórych grup podatników oraz niektórych czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1. W oparciu o to upoważnienie Minister Finansów wydał stosowne rozporządzenie w tym względzie I jest to wspomniane powyżej Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. poz. 2519) – zwane w niniejszym wniosku: Rozporządzeniem”. Według postanowień § 2 Rozporządzenia: „Zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r., czynności wymienione w załączniku do Rozporządzenia”.

W załączniku tym, pod pozycją 37 Minister Finansów umieścił:

„Świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła”.

Jednocześnie przepisy Rozporządzenia wykluczają możliwość zastosowania tego zwolnienia w przypadku świadczenia usług wymienionych w § 4 Rozporządzenia. Wnioskodawca nie świadczy jednak żadnych z wymienionych tam usług, dlatego zastrzeżenie to nie ma znaczenia dla sprawy.

Opierając się na powyższych przepisach, należy wysnuć wniosek, iż:

1.  Sprzedaż dla podmiotów innych niż osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej w ogóle nie podlega obowiązkowi ewidencji za pomocą kas rejestrujących.
2.  Sprzedaż dla osób fizycznych nieprowadzących działalności nie podlega obowiązkowi ewidencji przy pomocy kas rejestrujących między innymi wtedy, gdy spełnione są następujące warunki:
    1.  świadczący otrzymuje zapłatę za daną usługę („wykonaną czynność”) w całości za pośrednictwem rachunku bankowego (ewentualnie na rachunek w kasie spółdzielczej);
    2.  z ewidencji i dowodów jednoznacznie wynika, jakiej czynności dotyczyła przekazana za pośrednictwem rachunku bankowego płatność. Przepisy nie narzucają tu żadnych konkretnych obowiązków ewidencyjnych.

Odnosząc się do warunku wymienionego pod literą a) należy zauważyć, iż:

*   Określenie „otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność” oznacza, że 100% płatności dotyczącej danej usługi (w przypadku Wnioskodawcy: danej rezerwacji) uregulowana jest w ten sposób, tj. świadczący usługę nie pobiera za nią żadnego wynagrodzenia w innej formie. Nie prowadzi to jednak do wniosku, jakoby świadczący usługi podatnik, chcąc skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w § 2 Rozporządzenia (w oparciu o pkt 37 Załącznika), zobowiązany był rozliczać za pośrednictwem banku wszystkie świadczone przez siebie usługi; obowiązek rozliczenia za pośrednictwem rachunku bankowego odnosi się tylko do tej sprzedaży, w odniesieniu do której podatnik zamierza skorzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencji. Nie wyklucza to możliwości innego rozliczania pozostałej części sprzedaży w formie gotówkowej, pod warunkiem zaewidencjonowania jej przy użyciu kasy rejestrującej.
*   Przepisy nie odnoszą się w żaden sposób do charakteru lub ilości rachunków bankowych, użytych do rozliczenia płatności. Wynika to zarówno z językowej jak i z celowościowej wykładni tych przepisów. Oczywistym celem Ustawodawcy jest zamknięcie podatnikom drogi do nadużyć, polegających na pomijaniu w wykazanej podstawie opodatkowania części sprzedaży, która – w przypadku rozliczeń gotówkowych – mogłaby nie być ewidencjonowana w ogóle. W tym kontekście, silniejsze udokumentowanie rozliczeń dokonywanych za pośrednictwem kart kredytowych i/lub rachunków pośredników zwiększa dodatkowo pewność prawidłowego ujęcia transakcji w prowadzonych przez podatnika ewidencjach.

W odniesieniu do warunku zawartego pod literą b) należy podkreślić, iż Ustawodawca wymaga, aby wykazanie związku pomiędzy świadczonymi usługami (niepodlegającymi obowiązkowej ewidencji przy użyciu kasy rejestrującej), a otrzymanymi na rachunek płatnościami było jednoznaczne oraz aby opierało się na zestawieniu ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę (np. wyciągów bankowych). W przekonaniu Wnioskodawcy, użyte tu określenie ewidencja nie oznacza ewidencji, o której mowa w Rozdziale 2 Działu XI Ustawy, w takim bowiem przypadku Ustawodawca zrobiłby z pewnością stosowne odniesienie do przepisów Ustawy; ponadto zakres ewidencji wymaganej przepisami art. 109 Ustawy nie przewiduje (choć i nie zabrania) umieszczania w niej dodatkowych elementów. Należy zatem sądzić, iż Ustawodawca miał na myśli każde systematycznie prowadzone zestawienie, które w połączeniu z dowodami zapłaty umożliwi jednoznaczną weryfikację tego, czy całość zapłaty za niezaewidencjonowane przy użyciu kasy rejestrującej usługi, została opłacona za pośrednictwem rachunku bankowego.

Przekładając powyższe na stan faktyczny sprawy, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca spełnia wszystkie warunki, uprawniające go do zwolnienia sprzedaży z obowiązku ewidencjonowania przy pomocy kasy rejestrującej, gdyż z (wyjątkiem rzadkich sytuacji, gdy otrzymuje płatność gotówką i kiedy rejestruje sprzedaż przy użyciu kasy rejestrującej):

1.  otrzymuje (bezpośrednio lub pośrednio) całość zapłaty za daną usługę na rachunek bankowy,
2.  dysponuje dokumentami od pośredników, które wiążą otrzymane płatności z wykonanymi, dzięki ich pośrednictwu, usługami,
3.  dysponuje prowadzoną przy użyciu komputera ewidencją wszystkich świadczonych usług (System Zarządzania Rezerwacjami), zawierającą informacje o kwotach sprzedaży (łącznie i w rozbiciu na obiekty i rezerwacje), usługach (rezerwacjach) oraz płatnościach i ich formach, uzgadnianą do zestawień otrzymywanych od pośredników i pozwalającą na powiązanie dokumentów od pośredników z usługami w niej wykazanymi,
4.  dysponuje ewidencją w rozumieniu przepisów art. 109 Ustawy, powiązaną z programem do zarządzania rezerwacjami,
5.  dysponuje wyciągami z rachunku bankowego, które pozwalają się, w oparciu o powyższe dokumenty, jednoznacznie przyporządkować do poszczególnych usług (rezerwacji),
6.  Może – ponadto – wykazać zgodność obrotów na rachunku bankowym z sumą zapłat za rezerwacje, które nie zostaną zaewidencjonowane przy użyciu kas rejestrujących.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne ze stanowiskiem wyrażonym przez organ interpretacyjny w interpretacji indywidualnej 0111-KDIB3-2.4012.323.2019.2.MN z dnia 6 sierpnia 2019 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywca usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenia za usługę).

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Obowiązek stosowania kas rejestrujących wynika bezpośrednio z art. 111 ustawy VAT. Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Na mocy art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, może zwolnić w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1 oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

W stanie prawnym od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2018 r., poz. 2519), zwane dalej rozporządzeniem.

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20 000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20 000 zł.

Powyższe zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej ze względu na wysokość osiągniętego obrotu jest zwolnieniem podmiotowym, tj. dotyczy podmiotu.

Zgodnie z zapisem § 2 ust. 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W kwestii prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej - ustawodawca przewidział zwolnienia podmiotowe (§ 3 rozporządzenia), jak i przedmiotowe (§ 2 rozporządzenia) z tego obowiązku. Należy jednak zauważyć, że wykonywanie przez podatnika czynności wymienionych w § 4 rozporządzenia wyklucza możliwość zastosowania przez niego zwolnień określonych w § 2 i § 3 rozporządzenia. Zatem bezwzględnemu obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących, niezależnie od przysługującego podatnikowi zwolnienia od tego obowiązku na podstawie § 2 i § 3 powołanego rozporządzenia, podlegają czynności wymienione w § 4 rozporządzenia, dokonywane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

W poz. 37 załącznika do rozporządzenia wymieniono świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Jednocześnie w § 4 ust 1 rozporządzenia został wymieniony katalog produktów i usług, do których nie stosuje się zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania wskazanych w § 2 i § 3 rozporządzenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, zakwalifikowaną w PKD jako 55.20.Z. - Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania, polegającą na krótkoterminowym wynajmowaniu klientom lokali, których jest właścicielem, bądź których sam jest najemcą na podstawie długoterminowych umów najmu. Świadczone usługi obejmują udostępnienie kompletnie wyposażonego lokalu, umożliwienie noclegu, pobytu, przygotowania przez klientów i spożywania posiłków, oraz minimalny zakres usług towarzyszących (sprzątanie po wizycie itp.). Wnioskodawca pozyskuje zlecenia (rezerwacje) zarówno poprzez własną stronę internetową, pozwalającą klientom na zarezerwowanie danego apartamentu, jak i dzięki pośrednictwu wyspecjalizowanych portali internetowych takich jak X, Y, A, B, C lub podobnych. W tym drugim przypadku klient rezerwuje nocleg na stronach tych pośredników (zwanych dalej operatorami portali) i dokonuje płatności w oparciu o dane (i numery rezerwacji) otrzymane od nich. Pośrednicy ci uczestniczą zatem nie tylko w pozyskiwaniu ale i rozliczaniu usług. Za swoje usługi pobierają prowizje udokumentowane fakturami VAT. Już w tym miejscu warto podkreślić, że całość tych rozliczeń dokonywana jest za pośrednictwem rachunków bankowych (i/lub kart kredytowych), bez użycia gotówki. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od Towarów i Usług. Wnioskodawca wystawia faktury na żądanie nabywców, zgodnie z treścią przepisów art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy. W związku z osiąganymi przez Wnioskodawcę przychodami (wysokością i tytułem osiągania), nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 19 ustawy, a także ze zwolnienia przedmiotowego, o których mowa w art. 43 ustawy, a także ze zwolnienia z obowiązku rejestrowania sprzedaży z zastosowaniem kas rejestrujących. Wnioskodawca zarządza rezerwacjami stosując standardowe, dostępne na rynku oprogramowanie służące do obsługi rezerwacji w hotelach i innych obiektach turystycznych, zwane dalej „Systemem Zarządzania Rezerwacjami”. W systemie tym każda rezerwacja ma swój profil, gdzie zarejestrowane jest jej źródło (tj. sposób pozyskania), wewnętrzny numer rezerwacji w systemie oraz – w przypadku pozyskania rezerwacji przez pośrednika - jej numer zewnętrzny, tj. numer stosowany przez zewnętrznego operatora/pośrednika zwany dalej także „numerem rezerwacji on-line”. Dla każdego obiektu (tj. wynajmowanego klientom lokalu) prowadzony jest w Systemie Zarządzania Rezerwacjami rejestr sprzedaży (odrębny od ewidencji wymaganej przez przepisy art. 109 ustawy), umożliwiający identyfikacje rezerwacji, wskazujący źródło pozyskania rezerwacji, kwoty przychodów i kwoty prowizji, z uwzględnieniem również stawki opodatkowania danej usługi podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca otrzymuje płatności za świadczone usługi zakwaterowania i rozlicza się z operatorami portali w kilku formach. Ze względu na sposób otrzymywania należności:

1.  Klienci dokonują wpłat za rezerwację na konto operatora danego portalu, który przekazuje zbiorcze kwoty na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Płatności te dokonywane są cykliczne (miesięcznie lub tygodniowo) lub też zbiorczo dla wszystkich rezerwacji rozpoczynających się danego dnia (tj. w pierwszym dniu rezerwacji, za cały jej okres).
2.  Klienci dokonują płatności za pomocą kart kredytowych; są to: bądź to zwykłe karty kredytowe, bądź tzw. karty wirtualne (tworzone elektronicznie przez operatora portalu w celu ochrony niektórych danych karty). W obu przypadkach klient płaci, obciążając swoją prawdziwą kartę kredytową (swój rachunek kredytowy w banku), a wpłaty trafiają w pierwszej kolejności na rachunek bankowy operatora płatności elektronicznych, który dopiero potem przekazuje je Wnioskodawcy w terminach wynikających z umów i regulaminów. Wnioskodawca ma dostęp na portalu operatora płatności do informacji o wpływach na konto, wraz z cyframi identyfikującymi numery kart kontrahentów oraz datami i godzinami zrealizowanych płatności.
3.  Klienci płacą przelewem tradycyjnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy.
4.  Klienci płacą za pośrednictwem operatora płatności elektronicznych – wtedy Wnioskodawca otrzymuje wiadomość elektroniczną (email) z numerami rezerwacji, których dotyczą poszczególne płatności. Przelewy z konta operatora płatności elektronicznych dokonywane są zbiorczo, cyklicznie, przy czym kwoty pomniejszane są o prowizję za obsługę płatności udokumentowaną fakturą VAT.

Ze względu na sposób rozliczenia prowizji:

1.  Kwoty należne od klientów pomniejszane są automatycznie o umówioną prowizję operatora portalu bądź operatora płatności elektronicznych. W tym przypadku pomniejszenie kwoty należnej nie dotyczy bezpośrednio klienta, dochodzi do niego tylko pomiędzy pośrednikiem a Wnioskodawcą.
2.  Kwoty należne od klientów przekazywane są Wnioskodawcy w pełnej wysokości, a prowizje należne operatorom przelewane są przez zbiorczo, w umówionych okresach na podstawie wystawionej przez operatora faktury. Kwoty prowizji w każdym przypadku dokumentowane są fakturami VAT wystawianymi przez operatorów.

Ze względu na sposób powiązania wpłaty z usługą:

1.  Wnioskodawca otrzymuje od operatora portalu wiadomość (email) z zestawieniem rezerwacji (numery, daty, kwoty należne), których dotyczy przekazana przez danego operatora, zbiorcza kwota należności od klientów. Rezerwacje te oznaczone są numerami nadanymi przez operatora (wspomniane na wstępie „numery zewnętrzne, numery on-line).
2.  Wnioskodawca ma wgląd w zestawienie płatności otrzymanych od klientów i przekazanych mu przez operatora płatności elektronicznych (dla płatności za pomocą kart kredytowych – realnych i wirtualnych). Udostępniane informacje obejmują, datę i dokładny czas dokonania wpłaty przez klienta oraz numer użytej karty kredytowej.
3.  W przypadku płatności przelewem tradycyjnym Wnioskodawca prosi klientów o podanie numeru rezerwacji w tytule przelewu. Niezależnie od tego, czy to uczyni, czy też nie, Wnioskodawca uzgadnia otrzymane w ten sposób płatności z raportem sprzedaży w Systemie Zarządzania Rezerwacjami.

W każdym z tych przypadków Wnioskodawca uzgadnia wszystkie otrzymane kwoty z rezerwacjami, których karty (profile) przechowuje w swoim Systemie Zarządzania Rezerwacjami. Wiąże przy tym zewnętrzne numery rezerwacji z numerami wewnętrznymi, które z kolei można powiązać z ewidencją sprzedaży w rozumieniu art. 109 ustawy. Sposób uzgadniania otrzymanych płatności z rezerwacjami różni się w zależności od typu transakcji, (praca na wydrukach lub w arkuszu kalkulacyjnym, bezpośrednia weryfikacja) jednak końcowym efektem jest informacja dotycząca każdej rezerwacji (wg numerów wewnętrznych) przechowywana w Systemie Zarządzania Rezerwacjami, obejmująca dane usługi, jej numery, daty rozpoczęcia i zakończenia, sposób pozyskania (pośrednika), sposób otrzymania płatności i kwotę otrzymaną. Informacja ta dostępna jest również w podsumowaniach tzw. rejestru sprzedaży tego systemu w rozbiciu na obiekty i zbiorczo.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję sprzedaży zarówno za pomocą kas rejestrujących (art. 111 ustawy) jak i w zwykłej ewidencji sprzedaży (art. 109 ustawy). Ze względu na specyfikę świadczonych usług wydawanie paragonów fiskalnych jest kłopotliwe. Wnioskodawca zrezygnował z prowadzenia ewidencji przy pomocy kasy rejestrującej w odniesieniu do sprzedaży, z tytułu której otrzymuje płatności za pośrednictwem rachunku bankowego. Jednocześnie Wnioskodawca nadal rejestruje przy pomocy kasy rejestrującej nieliczne przypadki sprzedaży gotówkowej.

Wnioskodawca wskazał, że świadczone usługi klasyfikowane są do PKWiU do klasy 55.20 Usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania w dziale 55 usługi związane z zakwaterowaniem. Stosowany przez Wnioskodawcę system pozwala na jednoznaczne przyporządkowanie otrzymanych płatności do konkretnych czynności czyli do konkretnej rezerwacji, a więc konkretnego pobytu klienta w danym miejscu i danym okresie czasu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zwolnienia z obowiązku ewidencji sprzedaży z zastosowaniem kasy rejestrującej usług opisanych we wniosku.

Jak wynika z opisu sprawy, za świadczone usługi zakwaterowania prowadzone z wykorzystaniem własnej strony internetowej oraz portali internetowych X, Y, A, B, C lub podobnych, Wnioskodawca otrzymuje zapłatę w następującej formie:

1.  na konto operatora danego portalu, który przekazuje zbiorcze kwoty na rachunek bankowy Wnioskodawcy.
2.  za pomocą kart kredytowych – są to zwykłe karty kredytowe, bądź tzw. karty wirtualne (tworzone elektronicznie przez operatora portalu w celu ochrony niektórych danych karty). W obu przypadkach klient płaci, obciążając swoją kartę kredytową –swój rachunek kredytowy w banku,
3.  przelewem tradycyjnym na rachunek bankowy Wnioskodawcy,
4.  za pośrednictwem operatora płatności elektronicznych.

Z powyższych okoliczności wynika, że Wnioskodawca będzie posiadał dowody umożliwiające zidentyfikowanie transakcji, których dotyczy zapłata, a ponieważ płatności za świadczone przez Wnioskodawcę usługi będą dokonywane w całości przelewem bankowym na konto Wnioskodawcy, to zostaną spełnione przesłanki pozwalające uznać, że płatności zostaną dokonane za pośrednictwem banku.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie mógł na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w zw. z poz. 37 załącznika, stosować zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania w stosunku do usług wynajmu krótkoterminowego, za które zapłata dokonywana jest na rachunek bankowy, a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła. Zatem Wnioskodawca, nie będzie miał obowiązku ewidencjonowania sprzedaży z tytułu świadczonych usług „najmu krótkoterminowego” przy pomocy kasy rejestrującej.

Ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy użyciu kasy rejestrującej nie będzie natomiast zwolniona czynność sprzedaży przez Wnioskodawcę usług najmu krótkoterminowego w przypadku, gdy płatność będzie dokonana na miejscu gotówką oraz gdy dojdzie do zapłaty za pośrednictwem karty płatniczej przy użyciu terminala. Takie czynności nie będą mogły korzystać z ww. zwolnienia w oparciu o § 2 ust. 1 w powiązaniu z poz. 37 załącznika do rozporządzenia, ponieważ takie płatności nie spełniają warunków uprawniających do korzystania ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie ww. przepisu rozporządzenia. Należy bowiem zauważyć, że również płatności dokonywane za pomocą kart płatniczych przy użyciu terminala wypełniają kryteria płatności gotówkowych. Tym samym sprzedaż usług zakwaterowania, za które klient ureguluje należność gotówką lub kartą płatniczą z użyciem terminala, będzie podlegała obowiązkowi ewidencjonowania na kasie rejestrującej Wnioskodawcy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna przynosi skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374, z późn. zm.) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.