Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-960/16-2/RK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-10-10
Teza: w zakresie skutków podatkowych zbycia prawa do lokalu użytkowego
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; lokal-lokal użytkowy; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późń. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2016 r. (data wpływu 30 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie skutków podatkowych zbycia prawa do lokalu użytkowego - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia prawa do lokalu użytkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 02.04.2004 r. do chwili obecnej. Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest „Produkcja urządzeń, instrumentów oraz wyrobów medycznych, włączając dentystyczne” PKD 32.50. Jednym z wykonywanych rodzajów działalności jest „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi” PKD nr 68.20. Natomiast kupno i sprzedaż nieruchomości nie jest przedmiotem działalności gospodarczej wnioskodawcy.

W dniu 7 listopada 2003 r. Wnioskodawca zawarł przedwstępną umowę ustanowienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na podstawie, której zobowiązał się zapłacić za przedmiotowy lokal w ten sposób, że do dnia 17 listopada 2003 r. miał zapłacić 40 % wymaganego wkładu a 60 % w 36 miesięcznych ratach. Na tej podstawie Wnioskodawca użytkował lokal.

W dniu 30 marca 2007 r. Wnioskodawca nabył jako pierwszy właściciel spółdzielcze własnościowe prawo do ww. lokalu o powierzchni całkowitej 170,84 m2 o innym przeznaczeniu (użytkowym) znajdującego się w zasobach Spółdzielni Mieszkaniowej na podstawie umowy z dnia 30 marca 2007 r. o ustanowieniu spółdzielczego prawa do lokalu o innym przeznaczeniu (użytkowym).

Przedmiotowe prawo do lokalu nie było wpisane do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy, ale działalność gospodarcza była w tym lokalu zarejestrowana, jako główne miejsce prowadzenia działalności. Lokal od 5 kwietnia 2004 r. był wynajmowany w części, a od 20 listopada 2013 r. jest wynajmowany w całości. Wnioskodawca obecnie wynajmuje przedmiotowy lokal, co miesiąc wystawiając fakturę VAT. W rozliczeniach rocznych dochód z najmu lokalu użytkowego był identyfikowany jako dochód z działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie amortyzował prawa do lokalu, nie zidentyfikował z tego tytułu kosztów uzyskania przychodu. Nie odliczył podatku VAT naliczonego przez zbywcę. Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ww. lokal. Obecnie Wnioskodawca planuje sprzedaż ww. prawa do lokalu użytkowego jako osoba fizyczna poza prowadzonym przez siebie przedsiębiorstwem, gdyż nie jest ono wpisane do ewidencji środków trwałych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku ze sprzedażą ww. prawa do lokalu użytkowego powstanie obowiązek podatkowy w VAT a Wnioskodawca jako podatnik podatku od towarów i usług powinien wystawić fakturę VAT?
2.  Czy jeśli powstanie obowiązek podatkowy w VAT to czy przy sprzedaży lokalu Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ustawy o VAT?
3.  Czy sprzedaż przedmiotowego lokalu u Wnioskodawcy podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych czy też będzie podlegać zwolnieniu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedz na pytanie nr 3. W zakresie pytania nr 1, 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 3

Sprzedaż przedmiotowego prawa do lokalu nie będzie przychodem z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit a) updof, gdyż nie ma żadnego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przedmiotowe prawo do lokalu nie było środkiem trwałym i nie było wpisane do ewidencji środków trwałych.

Sprzedaż prawa do lokalu może być określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit b) przychodem z odpłatnego zbycia prawa do lokalu spółdzielczego, jednakże z uwagi na to, że prawo to nabyte zostało więcej niż 5 lat temu, i nie następuje w ramach działalności gospodarczej, Wnioskodawca będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

Jak bowiem wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów NSA W-wa z dnia 17 lutego 2014 r., sygn. II FPS 8/13 „w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 lit. a/ ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 8 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wobec tego przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nie podlega, w świetle ww. przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1.  odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej,
2.  zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Jednakże z art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy wynika, że przepisu ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Z kolei w myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W art. 14 ust. 2 ww. ustawy wymienione zostały szczególne kategorie przychodów, które - w przypadku uzyskania ich przez podatnika - stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Takimi przychodami są m.in. przychody uzyskane z odpłatnego zbycia środków trwałych, co wynika z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy.

Wyjaśnić należy, że brzmienie tego przepisu uległo zmianie z dniem 1 stycznia 2015 r. W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. przepis ten wskazywał, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Od 1 stycznia 2015 r. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy stanowi natomiast, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1326) ustawodawca doprecyzował brzmienie ww. przepisu i objął jego zakresem skutki podatkowe odpłatnego zbycia wszystkich składników majątku spełniających ustawowe kryteria uznania je za środki trwałe, bez względu na to, czy podatnik wpisał je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, czy też nie.

W kontekście powyższego stwierdzić należy, że regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego, podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również niezależnie od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej. Równocześnie ustawodawca nie ograniczył stosowania ww. przepisu w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą wyłącznie do przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia tych środków trwałych, które podatnik nabędzie, przekaże do działalności gospodarczej lub ujmie w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych od 1 stycznia 2015 r.

Oznacza to, że przepis w nowym brzmieniu znajduje zastosowanie do wszelkich zdarzeń objętych jego zakresem, które nastąpią od 1 stycznia 2015 r., tj. do wszystkich przychodów odpłatnego zbycia środków trwałych uzyskanych po 31 grudnia 2014 r.

O tym jaki składnik majątku może stanowić środek trwały decydują regulacje zawarte w art. 22a i 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym nie wszystkie wymienione w nich rodzaje składników majątku mogą podlegać amortyzacji podatkowej.

Z literalnej wykładni przywołanych przepisów wynika, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, wykorzystywanych w działalności gospodarczej powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania. Nie jest przy tym istotne, czy nieruchomość była wprowadzona do ewidencji środków trwałych, była bowiem wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Podkreślić bowiem należy, że ww. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że od 2 kwietnia 2004 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą do chwili obecnej. Przedmiotem działalności jest m.in. wynajem nieruchomości. W dniu 30 marca 2007 r. Wnioskodawca nabył, jako pierwszy właściciel spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, który wcześniej (od 7 listopada 2003 r.) użytkowany był na podstawie przedwstępnej umowy ustanowienia prawa własności. Przedmiotowe prawo do lokalu nie zostało wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wnioskodawca nie amortyzował prawa do lokalu użytkowego, ale działalność gospodarcza była w tym lokalu zarejestrowana, jako główne miejsce prowadzenia działalności. Lokal od 5 kwietnia 2004 r. był wynajmowany w części, a od 20 listopada 2013 r. jest wynajmowany w całości. Dochód z najmu był identyfikowany jako dochód z działalności gospodarczej. Obecnie Wnioskodawca planuje sprzedaż ww. prawa do lokalu użytkowego jako osoba fizyczna poza prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że przychód uzyskany z planowanej sprzedaży prawa do lokalu użytkowego nie będzie stanowił przychodu ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza ze względu na to, że lokal nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Nie ma znaczenia, że przedmiotowe prawo do ww. lokalu nie zostało wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

Mając na względzie przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz cytowane wyżej przepisy (obowiązujące od dnia 1 stycznia 2015 r.) stwierdzić należy, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, wykorzystywanego w działalności gospodarczej będzie stanowił przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo podkreślić należy, że powołana przez Wnioskodawcę uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2014 r. sygn., akt II FPS 8/13 – w opinii tut. Organu – nie znajduje zastosowania w przestawionym zdarzeniu przyszłym. Zauważyć bowiem należy, że ocenie Sądu podlegała treść art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r., natomiast rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajduje przepis ww. art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) cytowanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.