Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-626/11/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-08-12
Teza: 1. Czy w opisanej sytuacji po założeniu ewidencji środków trwałych i wprowadzeniu tam budynku wnioskodawczyni prawidłowo ustali koszt amortyzacji biorąc jako podstawę połowę wartości (jako współwłasność jej i męża) wyszacowanej przez biegłego w cenach z grudnia 2010r.? 2. Czy do połowy wartości oszacowanej w cenach z grudnia 2010r. wnioskodawczyni może dodać w całości wydatki związane z inwestycją poniesione od 2006r. udokumentowane fakturami? 3. Czy wnioskodawczyni może zastosować stawkę amortyzacji 10% w stosunku do części budynku należącej do niej i męża, powiększonej o wydatki modernizacyjne?
Słowa kluczowe: amortyzacja; budynek-budynek niemieszkalny; darowizna; modernizacja; najem; stawka-stawka indywidualna; użyczenie; wartość-wartość początkowa; współwłasność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2011r. (data wpływu do tut. Biura 13 maja 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   sposobu ustalenia wartości początkowej budynku, którego wnioskodawczyni jest współwłaścicielem nabytego w 1987r. w darowiźnie - **jest nieprawidłowe,**
*   możliwości zaliczenia do wartości początkowej budynku poniesionych przez wnioskodawczynię wydatków związanych z jego modernizacją i rozbudową - **jest prawidłowe,**
*   możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10% - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 maja 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej budynku oraz możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10%.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W 1987r. wnioskodawczyni otrzymała w ramach darowizny - we współwłasności z mężem i dwoma synami - nieruchomość, na którą składa się działka w wieczystym użytkowaniu z budynkiem mieszkalnym. Wnioskodawczyni jest więc współwłaścicielką z mężem i dwoma synami w równych częściach. W umowie darowizny określono, że każda z czterech osób otrzymuje ¼ części nieruchomości.

Początkiem 2006r. podjęta została decyzja o modernizacji i rozbudowie budynku, a tym samym o całkowitej zmianie charakteru użytkowania w 100% na działalność gospodarczą. Synowie - w ramach umowy użyczenia – użyczyli wnioskodawczyni bezpłatnie do użytkowania swoje udziały w nieruchomości zgadzając się na czerpanie pożytków z najmu ze wskazaniem wnioskodawczyni, jako osoby bezpośrednio inwestującej środki finansowe w budynek. Zgodnie z oświadczeniem złożonym w urzędzie skarbowym mąż wnioskodawczyni wskazał ją jako osobę, która będzie osiągała przychody z najmu wspólnej nieruchomości. Najem nie będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej.

Do dnia złożenia wniosku wnioskodawczyni nie założyła ewidencji środków trwałych. Planuje założyć ją po odbiorze górnych kondygnacji. Na podstawie art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wnioskodawczyni zamierza dokonać wyceny wartości budynku w cenach z grudnia 2010r. Wycena ta w związku z porównywaniem cen podobnych budynków, wybudowanych w podobnym okresie, ale nie modernizowanych, jak przedmiotowy budynek - będzie dotyczyła pierwotnej części budynku przed inwestycją. Szacunek wnioskodawczyni przeprowadzi poprzez biegłego rzeczoznawcę.

Ustaloną przez biegłego wartość wnioskodawczyni podzieli na połowę, gdyż we współwłasności z mężem jest właścicielem właśnie połowy i od tej wartości będzie naliczać amortyzację od następnego miesiąca po założeniu ewidencji i wprowadzeniu tam budynku.

W kwietniu 2006r. wnioskodawczyni uzyskała pozwolenie na modernizację oraz budowę i zaczęła ponosić wydatki budowlane.

Obecnie pojawiła się firma, która chce wynająć cały parter. Parter nie podlega dokumentacji budowlanej i użytkowanie nie wymaga odbioru technicznego. Piętra są nadal remontowane i modernizowane dla celów biurowych, a termin zakończenia prac i odbioru przewidziany jest w połowie 2011r.

Mąż wnioskodawczyni i jej synowie nie amortyzują budynku i nie użytkują go w żaden sposób, nie rozliczają ponadto żadnych kosztów prowadzonej inwestycji w budynku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanej sytuacji po założeniu ewidencji środków trwałych i wprowadzeniu tam budynku wnioskodawczyni prawidłowo ustali koszt amortyzacji biorąc jako podstawę połowę wartości (jako współwłasność jej i męża) wyszacowanej przez biegłego w cenach z grudnia 2010r.?
2.  Czy do połowy wartości oszacowanej w cenach z grudnia 2010r. wnioskodawczyni może dodać w całości wydatki związane z inwestycją poniesione od 2006r. udokumentowane fakturami?
3.  Czy wnioskodawczyni może zastosować stawkę amortyzacji 10% w stosunku do części budynku należącej do niej i męża, powiększonej o wydatki modernizacyjne?

Zdaniem wnioskodawczyni:

Ad. 1

W opisanej sytuacji po założeniu ewidencji środków trwałych i wprowadzeniu tam budynku prawidłowo ustali koszt amortyzacji biorąc jako podstawę połowę wartości (jako współwłasność jej i męża) oszacowanej przez biegłego w cenach z grudnia 2010r. - w związku z brzmieniem art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Ad. 2

W opisanej sytuacji do połowy wartości oszacowanej w cenach z grudnia 2010r. wnioskodawczyni może dodać wszystkie wydatki związane z inwestycją poniesione od 2006r. udokumentowane fakturami. Biegły ustala wartość budynku w cenach porównywalnych z innymi budynkami o podobnych parametrach, a więc poniesione nakłady na rozbudowę i modernizację w takiej wycenie nie będą uwzględnione. Porównywalne bowiem budynki z tego samego okresu wybudowania, nie spełniają standardów uzyskanych przez działania remontowe i modernizacyjne. Stąd też do wartości wyceny wnioskodawczyni może doliczyć wartość inwestycji zgodnie z fakturami i będzie to stanowić podstawę amortyzacji na zasadzie: połowa (współwłasność wnioskodawczyni i męża) wartości z wyceny biegłego plus całość wydatków inwestycyjnych.

Ad. 3

Budynek - w związku z tym, że jest używany ponad 5 lat - wnioskodawczyni amortyzuje w stawce 10%, w takiej też stawce amortyzować będzie podwyższenie wartości o nakłady inwestycyjne.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) jednym ze źródeł przychodów jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W przypadku opodatkowania dochodów z najmu według skali podatkowej, podatnik ma prawo do obniżania osiągniętego przychodu o koszty jego uzyskania.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Amortyzacji nie podlegają natomiast grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów (art. 22c pkt 1 ww. ustawy).

Jedną z podstawowych kategorii decydujących o prawidłowości dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest właściwe określenie wartości początkowej środków trwałych, która stanowi podstawę dokonywania tych odpisów. Zasady ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określone zostały w art. 22g ww. ustawy.

Art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy stanowi, iż za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zezwalają również na ustalenie wartości początkowej w wysokości określonej przez podatnika. Stosownie bowiem do treści art. 22g ust. 8 ww. ustawy, jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Jednocześnie zauważyć należy, iż ustalenie wartości początkowej nabytego środka trwałego w sposób określony w art. 22g ust. 8 ww. ustawy, tj. w drodze wyceny dokonywanej przez podatnika, stanowi sytuację szczególną, wyjątek od obowiązującej zasady ustalania tejże wartości według reguł określonych w art. 22g ust. 1 ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w 1987r. wnioskodawczyni otrzymała w ramach darowizny - we współwłasności z mężem i dwoma synami - po ¼ udziału w nieruchomości, na którą składa się działka w wieczystym użytkowaniu zabudowana budynkiem mieszkalnym.

Stosownie do powyższego należy stwierdzić, że wartość początkowa nabytego w drodze darowizny budynku mieszkalnego winna zostać ustalona zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a więc w wartości rynkowej z dnia nabycia w drodze darowizny, chyba że umowa darowizny określa tę wartość w niższej wysokości. Zauważyć należy, iż w przedmiotowej sprawie nie istnieją żadne przesłanki, aby wartość początkową wnioskodawczyni mogła ustalić w oparciu o art. 22g ust. 8 ww. ustawy, tj. w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia. Wartość nieruchomości winna być zatem ustalona według wartości z dnia nabycia nie większej niż wartość określona w umowie darowizny.

Z uwagi na fakt, iż wnioskodawczyni jest współwłaścicielem tego budynku w udziale wynoszącym ¼ - pozostałymi współwłaścicielami są jej dwaj synowie oraz mąż – wartością początkową tego budynku będzie dla wnioskodawczyni nie połowa, lecz ¼ wartości rynkowej z dnia nabycia w drodze darowizny. Zgodnie bowiem z art. 22g ust. 11 ww. ustawy w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie. Z przedmiotowego wniosku nie wynika aby małżonkowie byli współwłaścicielami udziału w ramach ustawowej wspólności majątkowej natomiast wynika z niego, iż każdy z małżonków otrzymał w darowiźnie udział w przedmiotowym budynku w wysokości ¼. Zgodnie z art. 33 pkt 2 ustawy z dnia 25 lutego 1964r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 ze zm.) do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił. Tymczasem wnioskodawczyni sama wskazała, że darczyńca postanowił, że każdy z czterech obdarowanych otrzyma ¼ części nieruchomości. Przedmiot darowizny stanowił zatem majątek odrębny każdej z obdarowanych osób. Okoliczność ta wyklucza możliwość zaliczenia przez wnioskodawczynię do wartości początkowej budynku wartości rynkowej z dnia nabycia w drodze darowizny w części przypadającej na udział jej męża.

W niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli przed dniem 1 stycznia 1995r. zostały nabyte lecz niezaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych. Charakter środka trwałego wskazuje bowiem, że nie mógł być on przed 1995r. odpisany w koszty uzyskania przychodu jako wyposażenie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż początkiem 2006r. została podjęta decyzja o modernizacji i rozbudowie budynku, a tym samym o całkowitej zmianie charakteru użytkowania w 100% na działalność gospodarczą. Synowie - w ramach umowy użyczenia – użyczyli wnioskodawczyni bezpłatnie do użytkowania swoje udziały w nieruchomości zgadzając się na czerpanie pożytków z najmu ze wskazaniem wnioskodawczyni, jako osoby bezpośrednio inwestującej środki finansowe w budynek. Zgodnie z oświadczeniem złożonym w urzędzie skarbowym mąż wnioskodawczyni wskazał ją jako osobę, która będzie osiągała przychody z najmu wspólnej nieruchomości. W kwietniu 2006r. wnioskodawczyni uzyskała pozwolenie na modernizację oraz budowę i zaczęła ponosić wydatki budowlane, natomiast termin zakończenia prac i odbioru przewidziany jest w połowie 2011r. Mąż wnioskodawczyni i jej synowie nie amortyzują budynku i nie użytkują go w żaden sposób, nie rozliczają ponadto żadnych kosztów prowadzonej inwestycji w budynku.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ww. ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Podstawą do zwiększenia wartości początkowej środków trwałych o wartość wydatków poniesionych na ich ulepszenie jest spełnienie warunków zawartych w wyżej powołanym przepisie, tzn. musi nastąpić ulepszenie środków trwałych, a suma wydatków z tego tytułu musi przekroczyć 3.500 zł w danym roku podatkowym.

Ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Wyliczenie zawarte w omawianym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, czyli przebudową, rozbudową rekonstrukcją adaptacją lub modernizacją środka trwałego, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek.

Z ugruntowanego piśmiennictwa i orzecznictwa wynika, iż:

*   przebudowa to rezultat prac budowlanych, którego istotą jest zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego, nie powodująca jednak zwiększenia ani jego powierzchni, ani też kubatury,
*   rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni lub kubatury budynku,
*   rekonstrukcja to ponowna budowa, w efekcie której nastąpi odtworzenie określonych elementów obiektu w tej przestrzeni, którą dotychczas elementy te zajmowały, zazwyczaj dotyczy elementów zużytych lub zniszczonych,
*   adaptacja natomiast polega na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił,
*   modernizacja to unowocześnienie, tj. wyposażenie obiektu bądź jego elementów składowych w takie urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, a które są wytworem nowszej myśli technicznej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w wyniku opisanej we wniosku modernizacji i rozbudowy przedmiotowego budynku doszło do jego ulepszenia w myśl art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem o wartość wydatków związanych z modernizacją i rozbudową powiększyć należy wartość początkową budynku, która będzie podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Podkreślić przy tym należy, iż jak wynika z wniosku, to wnioskodawczyni inwestowała środki finansowe w przedmiotowy budynek. Jeżeli zatem w istocie wnioskodawczyni poniosła całość wydatków związanych z modernizacją i rozbudową budynku to do wartości początkowej będącej dla niej podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych zaliczyć może całą wartość wydatków poniesionych na ulepszenie budynku.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się, stosownie do treści art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy, od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 22i ust. 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zgodnie z Wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym Załącznik Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, budynki niemieszkalne amortyzuje się według stawki 2,5% (grupa 01, podgrupa 10). Zatem dla określenia prawidłowej stawki amortyzacyjnej istotne jest ustalenie charakteru budynku, tj. właściwe określenie Grupy Rodzajowej Środków Trwałych.

O zaliczeniu budynku (lokalu) do właściwej grupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem. O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe, decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano-adaptacyjnych. W przypadku budynków (lokali) o różnym przeznaczeniu o zaliczeniu obiektu do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje głównie jego przeznaczenie.

Wskazać przy tym należy, iż kwalifikacji środka trwałego do określonej grupy Klasyfikacji Środków Trwałych dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Podatnik, w przypadku wątpliwości dotyczących odpowiedniej klasyfikacji, może zwrócić się o dokonanie klasyfikacji do Urzędu Statystycznego.

Wnioskodawczyni wskazała we wniosku, iż w 2006r. podjęła decyzję o modernizacji i rozbudowie budynku mieszkalnego, a tym samym o całkowitej zmianie charakteru użytkowania w 100% na działalność gospodarczą. Uznać zatem należy, iż w wyniku przeprowadzonych robót budowlanych przedmiotowy budynek zmienił przeznaczenie z mieszkalnego na niemieszkalne. Zatem stawka amortyzacyjna dla przedmiotowego budynku niemieszkalnego wynosi 2,5%.

Jednakże w odniesieniu do budynków i budowli, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w określonych warunkach mogą być stosowane wyższe od wskazanych w wykazie stawek amortyzacyjnych - indywidualne stawki amortyzacyjne. Kwestię tę uregulowano w art. 22j ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22j ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż: dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5 % - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Jak wynika z powyższego przepisu, indywidualną stawkę amortyzacyjną dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% można ustalić, jeżeli ww. budynki (lokale) nie były wcześniej wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, a ponadto spełniają równocześnie jeden z warunków przewidzianych w tym przepisie, czyli są używane lub ulepszone.

Inaczej niż w stosunku do innych środków trwałych, w przypadku budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% ustawodawca nie określił, jakie warunki muszą zostać spełnione, aby te środki trwałe można było uznać za używane lub ulepszone. Tym samym należy przyjąć, że przez używanie środka trwałego należy rozumieć jego eksploatowanie (użytkowanie) przed dniem nabycia przez podatnika. Natomiast wydatki na ulepszenie środków trwałych, jak wyjaśniono powyżej, to nakłady poczynione na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację (w tym wydatki na nabycie części składowych i preferencyjnych), których skutkiem jest wzrost wartości użytkowej mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Celem ustalenia zakresu pojęciowego „ulepszenia” posiłkować się należy definicją zawartą w art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że aby zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną dla budynku (lokalu) niemieszkalnego, dla którego stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5%, po raz pierwszy wprowadzonego do ewidencji, podatnik musi wykazać, że budynek ten (lokal) był wcześniej używany lub ulepszony.

Zauważyć jednak należy, że ustawodawca w cytowanym wcześniej przepisie art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy określił minimalne okresy dokonywania odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu stawek indywidualnych, określając tym samym maksymalne stawki amortyzacyjne. Dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% minimalny okres amortyzacji wynosi 40 lat. Może on jednak zostać pomniejszony o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia oddania budynku po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podatnika, z zastrzeżeniem, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat. Oznacza to, że stawkę amortyzacji 10% podatnik może zastosować jedynie w przypadku, gdy od dnia oddania przedmiotowego budynku (lokalu) niemieszkalnego do używania do jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych minęło przynajmniej 30 lat.

Z przedmiotowego wniosku nie wynika kiedy przedmiotowy budynek został po raz pierwszy oddany do użytkowania – wnioskodawczyni wskazała jedynie, że udział w tym budynku nabyła w 1987r. w darowiźnie. Jeżeli zatem od dnia oddania po raz pierwszy przedmiotowego budynku do używania do dnia wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (wnioskodawczyni planuje wprowadzić go do ewidencji w 2011r.) minęło więcej niż 30 lat, to wnioskodawczyni może przy jego amortyzacji stosować indywidualną stawkę amortyzacji, o której mowa w art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w wysokości 10%.

Reasumując:

1.  wartość początkową przedmiotowego budynku wnioskodawczyni winna ustalić, nie jak twierdzi według wyceny dokonanej przez biegłego w cenach z grudnia 2010r., lecz w wysokości ¼ wartości rynkowej z dnia zawarcia umowy darowizny, chyba że umowa określa tę wartość w niższej wysokości;
2.  do wartości początkowej budynku wnioskodawczyni może zaliczyć całość udokumentowanych wydatków związanych z modernizacją i rozbudową o ile faktycznie poniosła te wydatki w całości, odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu z tytułu najmu;
3.  przedmiotowy budynek niemieszkalny może być amortyzowany według indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10% jeżeli od dnia oddania go po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych minęło więcej niż 30 lat.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.