Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-252/13/14-9/S/JC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-18
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z organizacją akcji promocyjnych.
Słowa kluczowe: cel-cel wydatku; koszt-koszty uzyskania przychodów; promocja; promocja-akcja promocyjna; reklama; reprezentacja; sprzedaż-sprzedaż premiowa; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 kwietnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2791/13 (data wpływu 25 sierpnia 2014 r.) stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2013 r. (data wpływu 11 kwietnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 lipca 2013 r. (data nadania 5 lipca 2013 r., data wpływu 8 lipca 2013 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB5/423-252/13-2/JC z dnia 28 czerwca 2013 r. (data doręczenia 1 lipca 2013 r.) oraz pismem z dnia 10 lipca 2013 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z:

1.  sprzedażą wiązaną - (i) wydaniem na rzecz punktów sprzedaży kapsułek przeznaczonych do przekazania na rzecz klientów nabywających ekspresy dostarczone przez Dystrybutorów (przed ich wydaniem), (ii) zwrotem na rzecz punktów sprzedaży określonej liczby kapsułek wydanych przez punkt sprzedaży na rzecz klientów nabywających ekspresy dostarczone przez Dystrybutorów (w przypadku, gdy nie dostarczono kapsułek przed rozpoczęciem promocji lub gdy ilość przekazanych kapsułek okazała się niewystarczająca) **\- jest prawidłowe,**
2.  zakupem usług marketingowych w punktach sprzedaży, których obiektem jest produkt (ekspres) dostarczony przez Dystrybutora **\- jest prawidłowe,**
3.  zwrotem na rzecz klientów, którzy nabyli ekspresy do kawy w punktach sprzedaży należących do wybranych partnerów handlowych (tj. nie bezpośrednio od Spółki), ryczałtowo określonej część ceny uiszczonej przez klienta **\- jest prawidłowe,**
4.  przygotowaniem tzw. komunikacji akcji promocyjnych, tj. m.in. z przygotowaniem koncepcji marketingowej promocji, wydrukiem materiałów reklamowych przeznaczonych dla punktów sprzedaży, czy prowadzeniem innych działań marketingowych związanych z propagowaniem akcji promocyjnych **\- jest prawidłowe,**
5.  przekazaniem przez Spółkę na rzecz Dystrybutorów kapsułek kawy w celu ich dołączenia do opakowania ekspresu **\- jest prawidłowe,**
6.  wydaniem urządzeń lub akcesoriów w ramach sprzedaży premiowej **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z organizacją akcji promocyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: NPL lub Spółka) prowadzi działalność m.in. w zakresie sprzedaży, bezpośredniej do klientów oraz dystrybucji do pośredników, ekspresów do kaw, a także przeznaczonych do nich kapsułek z kawą oraz akcesoriów, w ramach dwóch systemów zamkniętych (dalej: Systemy). Istotą Systemów jest możliwość korzystania z nabytego przez konsumenta ekspresu jedynie przy użyciu dedykowanych do niego kapsułek oferowanych wyłącznie przez Spółkę (bezpośrednio lub poprzez jej partnerów detalicznych). Poniżej Spółka przedstawiła pełen opis modelu biznesowego funkcjonowania Systemów.

Schemat funkcjonalny

Systemy są oparte na ekspresach ciśnieniowych wytwarzanych w ramach zlecenia globalnego Grupy N przez współpracujących z nią renomowanych producentów sprzętu AGD (podmioty niepowiązane). Prawa własności intelektualnej związane z Systemami pozostają każdorazowo własnością Grupy N. Oznacza to, iż całość prac związanych z projektowaniem Systemów (tj. ekspresu, kapsułek, akcesoriów) została wykonana na koszt i przez Grupę N. W ramach współpracy z Grupą N rola producentów została ograniczona do następujących zadań:

*   produkcji zleconej ilości ekspresów według przekazanej specyfikacji technicznej - w tym celu producent może zlecić wykonanie ekspresów na rzecz innych podmiotów prowadzących działalność w tym zakresie,
*   dostawy ekspresów do spółek z Grupy N działających na rynkach lokalnych, do których zalicza się NPL, lub
*   dostawy ekspresów do podmiotów (dalej: Dystrybutorów) zajmujących się ich dystrybucją na rynku polskim.

Sprzedaż ekspresów, kapsułek i akcesoriów (np. kubków, łyżeczek, filiżanek, pojemników na kapsułki) do ostatecznego odbiorcy prowadzona jest przez samą Spółkę, poprzez sklep on-line i butik (w zakresie jednego z Systemów), oraz wybranych partnerów handlowych, którzy nabywają ekspresy do kawy od Dystrybutorów, a kapsułki z kawą od Spółki.

Należy przy tym zauważyć, iż w ramach obecnej struktury sprzedaż ekspresów do klientów końcowych w większości odbywa się za pośrednictwem tradycyjnych kanałów dystrybucji, tj. partnerów handlowych Dystrybutorów, takich jak sieci sklepów wielkopowierzchniowych, sklepy internetowe czy sklepy z artykułami kuchennymi. Z uwagi na fakt, iż w tym schemacie jedynymi dostawcami ekspresów do kawy na rynek krajowy są Dystrybutorzy, na tym etapie sprzedaży w ramach Systemów przychody osiągają głównie te podmioty (wcześniej zaś producenci a później sprzedawcy detaliczni), a po stronie Wnioskodawcy korzyść z tytułu sprzedaży ekspresu pojawia się stopniowo w momencie rozpoczęcia użytkowania ekspresu i zakupu przez konsumenta kapsułek z kawą (zarówno w punktach sprzedaży partnerów handlowych Dystrybutorów, jak i w kanałach dystrybucji oferowanych bezpośrednio przez Spółkę, tj. sklep on-line czy butik) lub akcesoriów (oferowanych jedynie przez Wnioskodawcę).

Z uwagi na przyjęty w ramach Systemów model biznesowy, który zakłada osiąganie zysków przede wszystkim z tytułu sprzedaży kapsułek z kawą i akcesoriów, Spółka regularnie wspiera sprzedaż ekspresów dostarczonych przez Dystrybutorów do punktów sprzedaży partnerów handlowych, poprzez organizację szeregu akcji promocyjnych (szczegółowo opisanych poniżej).

Akcje promocyjne

W związku z prowadzeniem działalności w zakresie sprzedaży oraz dystrybucji ekspresów do kawy, kapsułek z kawą oraz akcesoriów Spółkę organizuje lub uczestniczy w następujących akcjach promocyjnych:

*   sprzedaż wiązana - klient przy zakupie ekspresu w sklepie sieci objętej promocją (punkt sprzedaży będący częścią sieci partnera handlowego Dystrybutora) otrzymuje w cenie produktu określoną ilość kapsułek kawy (np. za zakup określonego modelu ekspresu klient otrzymuje 48 kapsułek kawy). NPL, jako organizator promocji, jest zobowiązana do pokrycia kosztów z nią związanych. W zależności od ustaleń z kontrahentem rozliczenie kosztów wydawanych tak kapsułek między nim a Spółką odbywa się poprzez: (i) dostarczenie przez Spółkę do punktów sprzedaży kapsułek przeznaczonych do sprzedaży promocyjnej przed ich wydaniem, celem dołączenia ich odpowiedniej ilości przez kontrahenta do każdego sprzedawanego ekspresu; przy tym niewykorzystane kapsułki są po zakończeniu akcji zwracane do Spółki, (ii) zwrot na rzecz punktów sprzedaży określonej liczby kapsułek wydanych przez punkt sprzedaży klientom w ramach promocji (w przypadku, gdy nie dostarczono kapsułek przed rozpoczęciem promocji lub gdy ilość przekazanych kapsułek okazała się niewystarczająca),
*   przekazania kapsułek na rzecz Dystrybutorów - w ramach działań promocyjnych, w celu zwiększenia atrakcyjności oferty ekspresów sprzedawanych we własnych kanałach dystrybucji (sklep on-line, butiki) oraz sklepach detalicznych, a także w celu umożliwienia skorzystania z zakupionego produktu bezpośrednio po jego zakupie (bez konieczności oczekiwania na dostawę, która w przypadku jednego z Systemów może być dokonywana jedynie po złożeniu zamówienia w sklepie on-line lub konieczność dokonania odrębnego zakupu w butiku - kapsułki jednego z systemów nie są dystrybuowane w ramach zewnętrznych sieci sprzedaży detalicznej), Spółka przekazuje na rzecz Dystrybutorów kapsułki kawy w celu ich dołączenia do opakowania ekspresu. W ten sposób klient nabywając ekspres otrzymuje dodatkowo określoną ilość kapsułek w cenie, tak aby mógł wypróbować dostępny asortyment kaw.
*   zakup usług marketingowych w punktach sprzedaży - na podstawie umów i porozumień zawieranych z punktami sprzedaży NPL nabywa usługi marketingowe polegające m.in. na: (i) reklamie produktów E (ekspresów) w gazetce, na banerach, plakatach, billboardach w mieście, przystankach lub środkach komunikacji miejskiej, standach ruchomych, w witrynach reklamowych, na bramkach, (ii) promocji produktów w sklepiku zlokalizowanym na terenie pasażu handlowego, na wyspie ekspozycyjnej, na stoisku dostawcy na terenie marketu, (iii) ekspozycji produktów dostawcy w gablotach z logo, na paletach z umieszczonym logo dostawcy, ekspozycji znaku firmowego, (iv) ekspozycji paletowej produktów, ekspozycji przykasowej, promocji na stoisku dostawcy (obsługiwanym przez personel dostawcy), objęcie produktów promocją raty 0% lub „Świat bez VAT”. Spółka z tytułu zakupu wskazanych usług uiszcza na rzecz punktu handlowego wynagrodzenie w kwocie, na zasadach i w terminach przewidzianych w umowie lub porozumieniu, na podstawie faktury VAT wystawionej przez świadczeniodawcę. Produkty, w stosunku do których świadczone są usługi promocyjne, są dostarczane do sieci sprzedaży przez Dystrybutorów;
*   voucher - Spółka przyznaje klientom nabywającym ekspres voucher, który klienci mogą wykorzystać do/przy nabyciu produktów (kapsułek oraz akcesoriów) dystrybuowanych przez Spółkę w sklepie on-line lub butiku prowadzonym przez NPL. Na voucherze wskazany jest jego nominał (np. 100), co oznacza, że posługując się takim voucherem klient może dokonać - bez konieczności dopłaty - zakupu towarów za cenę 100 zł. Warunkiem realizacji vouchera jest jego poprawne wypełnienie obejmujące podanie numeru seryjnego zakupionego ekspresu oraz dołączenie oryginału lub czytelnej kopii dokumentu potwierdzającego zakup ekspresu objętego promocją. Dla możliwości skorzystania z tej formy promocji nie ma znaczenia przy tym fakt, w jakim kanale dystrybucji klient dokonał zakupu ekspresu. W praktyce oznacza to, iż z promocji skorzystać mogą także ci klienci, którzy zakupili ekspresy dostarczone przez Dystrybutorów do punktów sprzedaży detalicznej (np. w sklepach wielkopowierzchniowych czy sklepach internetowych). Realizacja vouchera odbywa się poprzez złożenie zamówienia na dowolne produkty wybrane przez klienta z oferty Spółki, przy czym voucher musi być zrealizowany jednorazowo. Oznacza to, iż w przypadku gdy klient zamówi produkt(-y) za kwotę niższą niż wartość nominalna vouchera, nie może domagać się zwrotu różnicy, a jeżeli wartość zamówionych produktów przekroczy wartość nominalną vouchera, klient zobowiązany jest do dokonania odpowiedniej dopłaty w pieniądzu. W pierwszym przypadku (lub gdy cena zamówionych produktów równa jest wartości nominalnej vouchera) dochodzi do wydania towarów przez Spółkę bez pobrania należności, natomiast w drugim przypadku Spółka dokonuje pomniejszenia cen za zamówione produkty o wartość przedstawionego przez klienta vouchera, rozkładająca rabat proporcjonalnie na każdy z nabywanych produktów lub poprzez wykazanie odrębnej pozycji na fakturze zwartością ujemną rabatu;
*   sprzedaż premiowa - Spółka przekazuje na rzecz klientów nabywających ekspres voucher uprawniający do wymiany na określone urządzenie znajdujące się w ofercie NPL. Podobnie jak ma to miejsce w przypadku vouchera kawowego, dla możliwości skorzystania z promocji nie ma znaczenia, w jakim kanale dystrybucji klient dokonał zakupu ekspresu. Dodatkowym warunkiem realizacji vouchera (tj. wymiany go na wskazane w regulaminie urządzenie), oprócz dopełnienia warunków formalnych, jest zakup co najmniej jednego opakowania kawy od Spółki. Jedynie łączne spełnienie warunków promocji (tj. nabycie ekspresu z dowolnego źródła oraz kawy od Spółki) uprawnia klienta do otrzymania nagrody w sprzedaży premiowej;
*   zwrot gotówki za zakup - Spółka wraz z Dystrybutorami oferuje w ramach promocji możliwość częściowej refundacji kosztu zakupu ekspresu poniesionego przez klienta. W takim przypadku, po spełnieniu warunków formalnych związanych z odpowiednim udokumentowaniem faktu nabycia ekspresu przez daną osobę, na rachunek bankowy wskazany przez klienta wypłacana jest ustalona kwota pieniężna. Jej przekazaniem, w zależności od Systemu, zajmuje się Spółka lub Dystrybutor (w niektórych przypadkach, Dystrybutor zleca te czynności podmiotowi odpowiedzialnemu za realizację całości działań promocyjnych - agencji marketingowej), a całość kosztów związana z tą operacją obciąża wypłacającego (tj. Spółkę lub Dystrybutora). Wartość dokonywanych zwrotów stanowi ryczałtowo określoną część ceny uiszczonej przez klienta z tytułu nabycia ekspresu na rzecz jego sprzedawcy (w tym przypadku są to punkty sprzedaży należące do wybranych partnerów handlowych, do których ekspresy dostarcza Dystrybutor).

W przypadku niektórych promocji, w momencie zwrotu środków pieniężnych na konto klienta, uzyskuje on także nagrodę dodatkową w postaci vouchera do wykorzystania na zakupy w sklepie internetowym Spółki. Wykorzystanie vouchera przez klienta i udokumentowanie wydań przez NPL następuje na zasadach opisanych w części dotyczącej wydań voucherów kawowych powyżej.

Oprócz kosztów związanych ze zwrotami gotówki czy kosztów towarów wydanych w zamian za voucher, Spółkę obciążają także wydatki związane z przygotowaniem tzw. komunikacji akcji promocyjnych, tj. m.in. z przygotowaniem koncepcji marketingowej promocji, wydrukiem materiałów reklamowych przeznaczonych dla punktów sprzedaży, czy prowadzeniem innych działań marketingowych związanych z propagowaniem akcji promocyjnych.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 5 lipca 2013 r. Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe wskazując:

*   Systemy zamknięte opisane we wniosku, tj. system E (dalej: System 1) oraz system D. (dalej: System 2) opierają się na dwóch zasadniczych elementach - ekspresach do kawy oraz dedykowanych do nich kapsułkach (kapslach). Zamknięty charakter systemów oznacza, iż korzystanie z ekspresów jest możliwe jedynie przy wykorzystaniu dedykowanych do nich kapsułek (o unikalnym rozmiarze i kształcie), dystrybuowanych na terytorium Polski jedynie przez Spółkę. Zatem jeżeli nabywca ekspresu nie będzie dysponował kapsułkami oferowanymi przez Spółkę, nie ma on możliwości skorzystania z urządzenia. Z uwagi na fakt, iż Spółka nie specjalizuje się w dystrybucji urządzeń AGD (ekspresów do kawy), funkcję tą powierzyła zewnętrznym partnerom (Dystrybutorom). Ich zadaniem jest organizacja sprzedaży ekspresów na terenie Polski, zarówno w tradycyjnych, jak i nowoczesnych kanałach dystrybucji. W tym celu podejmują oni współpracę z partnerami handlowymi, w tym m.in. z sieciami sklepów wielkopowierzchniowych, sklepami internetowymi czy sklepami z artykułami kuchennymi, na rzecz których dostarczają ekspresy. W związku z powyższym, działania Spółki w zakresie dystrybucji ekspresów do klientów końcowych są realizowane jedynie w ograniczonym zakresie, m.in. poprzez sklep on-line (System 1 i System 2) oraz butik. Spółka skupia swoje działania na sprzedaży kapsułek przeznaczonych do ekspresów Systemu 1 i Systemu 2. W tym zakresie Spółka współpracuje z sieciami sklepów wielkopowierzchniowych, sklepami internetowymi, sklepami z artykułami kuchennymi oraz indywidualnymi punktami sprzedaży detalicznej i drobnodetalicznej (duże, średnie i małe sklepy spożywcze). Dodatkowo, Spółka prowadzi bezpośrednią sprzedaż akcesoriów (np. kubków, łyżeczek, filiżanek, pojemników na kapsułki) do ostatecznych odbiorców poprzez:
    *   sklep on-line (w zakresie Systemu 1 i Systemu 2) oraz
    *   butik (w ramach Systemu 1).
*   Kontrahentami, z którymi Spółka dokonuje rozliczenia kosztów wydawanych kapsułek, są partnerzy handlowi Dystrybutorów (tj. punkty sprzedaży detalicznej nabywające ekspresy od Dystrybutorów), przykładowo: sieci sklepów wielkopowierzchniowych, sklepy internetowe czy sklepy z artykułami kuchennymi.
*   W związku z przygotowaniem komunikacji akcji promocyjnych prowadzonych w punktach sprzedaży partnerów handlowych Dystrybutorów, Spółka ponosi koszty związane w szczególności z przygotowaniem plakatów, ulotek, stojaków i innych materiałów drukowanych komunikujących ofertę, eksponujących oznaczenia graficzne (tj. logo, którymi oznaczane są produkty Spółki w ramach każdego z Systemów) oraz elementy składowe Systemów (tj. zarówno kapsułki, jak i urządzenia służących do przygotowania napojów). Wskazane materiały promocyjne wspierają zatem sprzedaż elementów Systemu 1 i Systemu 2, których właścicielem jest Grupa N. Spółka w tym miejscu zauważa, iż wsparcie procesu sprzedaż elementów Systemów w punktach sprzedaży partnerów handlowych przekłada się bezpośrednio na sprzedaż kapsułek i akcesoriów prowadzoną przez Spółkę. Należy zatem uznać, iż istnieje bezpośredni związek pomiędzy wydatkami ponoszonymi przez Spółkę na przygotowanie akcji promocyjnych w punktach sprzedaży partnerów handlowych, a przychodem realizowanym przez Spółkę z tytułu sprzedaży kapsułek. Istnieje bowiem zależność, zgodnie z którą im więcej ekspresów zostanie sprzedanych na rzecz klientów końcowych, tym więcej kapsułek sprzeda następnie Spółka. Natomiast na inne działania marketingowe związane z propagowaniem akcji promocyjnych mogą składać się m.in. przygotowanie, organizacja i obsługa punktów degustacji kawy w punktach sprzedaży partnerów handlowych.
*   Zasady współpracy, w tym szczegółowe kwestie dotyczące strategii akcji promocyjnych oraz zakresu wsparcia przez Spółkę procesu sprzedaży Systemów na rynku w Polsce, są ustalane na bieżąco w formie umów i porozumień zawieranych pomiędzy Dystrybutorami a Spółką. Z tytułu współpracy z Dystrybutorami, w ramach wsparcia procesu dystrybucji Systemów w Polsce, Spółka nie otrzymuje wynagrodzenia ani zwrotu kosztów poniesionych w związku z tymi działaniami. Wszelkie działania podejmowane w tym względzie oraz koszty z tym związane ponoszone są przez Spółkę we własnym zakresie oraz interesie, jakim jest osiągnięcie przychodów z tytułu sprzedaży kapsułek i akcesoriów do ekspresów do kaw.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca może zaliczyć wydatki poniesione w związku z:

1.  w ramach sprzedaży wiązanej - (i) wydaniem na rzecz punktów sprzedaży kapsułek przeznaczonych do przekazania na rzecz klientów nabywających ekspresy dostarczone przez Dystrybutorów (przed ich wydaniem), (ii) zwrotem na rzecz punktów sprzedaży określonej liczby kapsułek wydanych przez punkt sprzedaży na rzecz klientów nabywających ekspresy dostarczone przez Dystrybutorów (w przypadku, gdy nie dostarczono kapsułek przed rozpoczęciem promocji lub gdy ilość przekazanych kapsułek okazała się niewystarczająca);
2.  zakupem usług marketingowych w punktach sprzedaży, których obiektem jest produkt (ekspres) dostarczony przez Dystrybutora;
3.  zwrotem na rzecz klientów, którzy nabyli ekspresy do kawy w punktach sprzedaży należących do wybranych partnerów handlowych (tj. nie bezpośrednio od Spółki), ryczałtowo określonej część ceny uiszczonej przez klienta;
4.  przygotowaniem tzw. komunikacji akcji promocyjnych, tj. m.in. z przygotowaniem koncepcji marketingowej promocji, wydrukiem materiałów reklamowych przeznaczonych dla punktów sprzedaży, czy prowadzeniem innych działań marketingowych związanych z propagowaniem akcji promocyjnych;
5.  przekazaniem przez Spółkę na rzecz Dystrybutorów kapsułek kawy w celu ich dołączenia do opakowania ekspresu;
6.  wydaniem urządzeń lub akcesoriów w ramach sprzedaży premiowej.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Na gruncie regulacji podatkowych, w ramach powyższych działań promocyjnych dochodzi do następujących zdarzeń gospodarczych:

*   wydania na rzecz punktów sprzedaży i Dystrybutorów kapsułek kawy w celu ich przekazania na rzecz klientów nabywających ekspresy do kawy (lub pokrycia niedoborów po stronie punktów sprzedaży, gdy kapsułki z kawą wydawane w ramach promocji stanowiły własność punktu sprzedaży);
*   wydania na rzecz klientów urządzeń lub akcesoriów w ramach sprzedaży premiowej, tj. w związku z nabyciem ekspresu (z dowolnego źródła, zarówno w punktach handlowych, jak i od Wnioskodawcy) i kapsułek z kawą od Spółki;
*   zakupu przez Wnioskodawcę usług marketingowych mających służyć promocji sprzedaży ekspresów dostarczanych do punktów sprzedaży przez Dystrybutorów, w tym nabycia towarów i usług związanych z przygotowaniem tzw. komunikacji akcji promocyjnych;
*   zwrotu części ceny uiszczonej przez klienta za zakup ekspresu do kawy, zarówno tych nabytych bezpośrednio od Spółki, jak i w punktach sprzedaży zaopatrywanych przez Dystrybutorów.

Regulacje podatkowe

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy pdop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodów konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

*   wydatek powinien zostać poniesiony przez podatnika,
*   wydatek powinien mieć charakter definitywny (rzeczywisty),
*   wydatek powinien pozostawać w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
*   wydatek powinien zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów albo zachowania lub zabezpieczenia ich źródła,
*   wydatek powinien zostać właściwie udokumentowany,
*   wydatek nie może być wymieniony w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy pdop.

Z powyższego wynika, iż właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać przede wszystkim pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

W analizowanym stanie faktycznym wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z działaniami promocyjnymi:

*   zostały poniesione (tj. ekonomicznie obciążają one Spółkę),
*   mają charakter definitywny (rzeczywisty),
*   zostały właściwie udokumentowane (Spółka dokonuje ujęcia przedmiotowych wydatków w księgach na podstawie faktur i innych dokumentów, których gromadzenie i przygotowywanie wynika z obowiązków nakładanych przez regulacje rachunkowe),
*   nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy pdop.

Bezsporne w ocenie Wnioskodawcy jest także, iż wszystkie wydatki związane z zakupem kapsułek z kawą, urządzeń czy akcesoriów przekazywanych na rzecz klientów, punktów sprzedaży oraz Dystrybutora, zakupem usług marketingowych oraz zwrotem na rzecz klientów części ceny zapłaconej za ekspres, zostały poniesione w celu uzyskania przychodów albo zachowania lub zabezpieczenia ich źródła.

Wszystkie te działania mają bowiem wspólny cel, jakim jest wsparcie procesu sprzedaży ekspresów, poprzez uatrakcyjnienie oferty przedstawianej klientowi końcowemu (niezależnie od kanału w jakim odbywa się dystrybucja ekspresów). Powyższe odbywa się poprzez:

*   dodanie do ekspresu darmowych kapsułek, vouchera uprawniającego do zniżek na zakupy w sklepie Spółki lub jego wymianę na urządzenie oferowane przez Wnioskodawcę,
*   zwrot gotówki na rzecz klienta, co w efekcie obniża koszt zakupu ekspresu,
*   prowadzenie akcji marketingowych i promocyjnych w punktach sprzedaży.

Co prawda, na etapie zakupu ekspresu przez klienta Spółka odnosi bezpośrednie korzyści ekonomiczne jedynie w określonych przypadkach (tj. gdy ekspres nabywany jest za pośrednictwem butiku lub sklepu on-line prowadzonych przez Wnioskodawcę). Powyższe nie przesądza jednak o braku związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionymi przez Spółkę kosztami a osiąganymi przez nią przychodami. Należy bowiem zauważyć, iż w założeniu modelu biznesowego funkcjonowania Systemów, podstawowym źródłem zysków dla Spółki jest sprzedaż kapsułek dedykowanych do ekspresów (zastosowanie kapsułek innych producentów nie jest możliwe). W tym zakresie Wnioskodawca posiada wyłączność, kontroluje całość sprzedaży kapsułek na rynku polskim, dostarczając je bezpośrednio do klientów lub punktów sprzedaży.

Z tej perspektywy należy stwierdzić, iż każdy dodatkowy ekspres wprowadzony na rynek potencjalnie generuje po stronie Wnioskodawcy możliwość osiągnięcia przychodów z tytułu sprzedaży niezbędnych do korzystania z niego kapsułek. Ekspresy i kapsułki są bowiem dobrami komplementarnymi, wzajemnie się uzupełniającymi, co oznacza ze jedno dobro (ekspres) potrzebuje drugiego (kapsułek) do prawidłowego działania.

W konsekwencji należy uznać, iż każde racjonalne ekonomicznie działanie Spółki ukierunkowane na zwiększenie sprzedaży ekspresów (w tym także ekspresów dostarczanych do punktów sprzedaży przez Dystrybutorów) wiązać się będzie pośrednio z przychodem, jaki Wnioskodawca osiąga z tytułu sprzedaży kapsułek. Skoro bowiem każdy sprzedany ekspres zwiększa sprzedaż kapsułek, to każdy wydatek mający na celu zwiększenie sprzedaży ekspresów będzie wiązał się de facto ze wzrostem przychodów Spółki. Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę na działania promocyjne opisane w przedmiotowym wniosku będzie zatem warunkowane wykazaniem ich wpływu (faktycznego lub potencjalnego) na sprzedaż ekspresów.

Takie stanowisko nie stoi w sprzeczności z regulacjami art. 15 ust. 1 ustawy pdop, w szczególności fakt ponoszenia wydatków związanych z promocją i reklamą towarów nie będących własnością podatnika nie przesądza o braku możliwości zaliczenia takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów. W powyższym kontekście należy uwzględnić również poglądy prezentowane przez sądy administracyjne, zgodnie z którymi „konkretny wydatek może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, gdy został obiektywnie poniesiony w celu osiągnięcia przychodu. Stwierdzenie tego faktu opiera się na wykazaniu związku pomiędzy poniesionym kosztem a uzyskanym przychodem. Związek ten winien być rozpatrywany przez pryzmat prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Związek przyczynowy jest z natury rzeczy wielokrotnie zrelatywizowany, niejednokrotnie odnosi się do wielu istotnych elementów całego zespołu okoliczności. I na tym tle poddaje się analizie zachowanie podatnika ponoszącego konkretny koszt, zachowanie, które warunkuje przyczynowo powstanie następstwa. Zarówno fakt poniesienia wydatków, jak i cel poniesienia wydatku winien być wykazany” (Wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 kwietnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2044/10).

Mając na względzie wnioski wynikające z niniejszej analizy, Spółka poniżej prezentuje szczegółowe wyjaśnienia dotyczące założeń poszczególnych akcji promocyjnych i oczekiwanego wpływu na sprzedaż ekspresów.

Wydania kapsułek

Działania polegającej na nieodpłatnym wydawaniu przez Spółkę kapsułek kawy na rzecz Dystrybutorów, punktów sprzedaży i klientów służą przede wszystkim wsparciu procesu sprzedaży ekspresów, poprzez uatrakcyjnienie oferty przedstawianej klientowi końcowemu (niezależnie od kanału, w jakim odbywa się dystrybucja ekspresów). W ocenie Spółki umożliwienie klientowi:

*   zakupu gotowego zestawu, na który składa się ekspres i dodawane do niego nieodpłatnie kapsułki kawy (w przypadku, gdy kapsułki przekazywane są bezpośrednio do Dystrybutora), lub
*   otrzymania nieodpłatnie w związku z zakupem ekspresu określonej ilości kapsułek kawy (gdy kapsułki nie są integralną częścią zestawu), bezpośrednio przekłada się na zwiększenie prawdopodobieństwa nabycia przez klienta ekspresu w ramach Systemu oferowanego przez Wnioskodawcę. Dołączenie do ekspresu kapsułek ma bowiem na celu:
    *   zapoznanie potencjalnych klientów z oferowanym przez Spółkę asortymentem kaw,
    *   umożliwienie potencjalnemu klientowi dokonanie oceny walorów smakowych poszczególnych kaw,
    *   zachęcenie potencjalnych klientów do zapoznawania się z szeroką ofertą Spółki (m.in. w ramach jednego z Systemów klienci mają okazję nabyć specjalnie selekcjonowane kawy oferowane sezonowo lub jednorazowo),
    *   sprawdzenie przez potencjalnego klienta parametrów wyróżniających kawy oferowane przez Wnioskodawcę,

umożliwiając mu dobór asortymentu odpowiedniego do jego wymagań, zwiększając tym samym szanse Spółki na to, że potencjalny klient będzie docelowo stałym odbiorcą towarów oferowanych przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji należy uznać, iż przekazywanie przez Spółkę kapsułek zarówno bezpośrednio na rzecz klientów, jak i za pośrednictwem Dystrybutorów (poprzez dołączenie kapsułek do ekspresu) i punktów sprzedaży (poprzez wydanie kapsułek w przypadku zakupu ekspresu przez klienta) ma na celu zwiększenie sprzedaż ekspresów. Z tego względu należy uznać, iż koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z nieodpłatnymi wydaniami kapsułek na rzecz:

*   klientów w związku z nabyciem ekspresu za pośrednictwem sklepu on-line lub w butiku,
*   punktów sprzedaży, w związku z akcjami promocyjnymi polegającymi na dołączaniu do sprzedawanych ekspresów darmowych kapsułek (przekazanych zarówno przed realizacją takiej akcji, jak i po jej realizacji w celu pokrycia niedoborów wynikających z przeznaczenia kapsułek wcześniej nabytych przez punkt sprzedaży od Spółki), oraz
*   Dystrybutora w celu dołączenia kapsułek do opakowania ekspresu,

spełniają dyspozycję art. 15 ust. 1 ustawy pdop, a co za tym idzie mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki.

Zdaniem Spółki, prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona przez organy podatkowe w sprawach dotyczących nieodpłatnych wydań towarów. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2011 r. (sygn. ILPB4/423-282/10-2/DS) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził w całości stanowisko wnioskodawcy, akceptując możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na towary i wyroby nieodpłatnie wydane na rzecz stałych odbiorców, a także potencjalnych nabywców przeznaczonych na szeroko rozumiane cele promocyjne, marketingowe oraz reklamowe. Analogiczne wnioski zostały zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 5 stycznia 2012 r. (sygn. IPTPB3/423-266/11-2/KJ) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, który potwierdził możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wytworzenie wyrobów przekazywanych nieodpłatnie na rzecz kontrahentów-dystrybutorów na cele reklamowe i promocyjne.

Wydanie voucherów

Vouchery wydawane klientowi nabywającemu ekspres mogą uprawniać go do:

*   obniżenia ceny zakupów realizowanych w sklepie on-line lub butiku Wnioskodawcy, lub
*   otrzymania nieodpłatnie wskazanego na voucherze urządzenia (akcesorium), przy czym jego wydanie jest warunkowane dokonaniem dodatkowego zakupu kapsułek w sklepie Wnioskodawcy.

Z perspektywy potencjalnego klienta zakup ekspresu za daną kwotę wiąże się zatem z możliwością otrzymania dodatkowej nagrody w postaci vouchera rabatowego (obniżającego ceny zakupów w sklepie on-line lub butiku Spółki) lub towarowego (uprawniającego do wymiany na konkretne urządzenie). Taka promocja niewątpliwie uatrakcyjnia ofertę nabycia ekspresu w relacji do oferty regularnej (tj. gdy vouchery nie są dołączane do zestawu), co zwiększa szansę na zakup ekspresu przez klienta.

W ocenie Spółki powyższe zdarzenia gospodarcze na gruncie podatkowym należy traktować odpowiednio jako:

*   w przypadku vouchera rabatowego - udzielenie rabatu, który skutkować będzie rozpoznaniem przez Spółkę przychodów w wysokości odpowiadającej cenie faktycznie uiszczonej przez klienta. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 3 ustawy pdop za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont,
*   w przypadku vouchera towarowego - wydanie nagrody związanej ze sprzedażą premiową, gdyż przekazanie urządzenia na rzecz klienta jest każdorazowo warunkowane zakupem określonej ilości kapsułek w sklepie on-line lub butiku Wnioskodawcy. W tym przypadku zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1 ustawy pdop, zgodnie z którym wydatki związane z zakupem urządzeń wydawanych w ramach sprzedaży premiowej, jako stricte związane z osiągnięciem przychodu z tytułu sprzedaży kapsułek na rzecz klienta, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki.

Zakup usług marketingowych oraz koszty tzw. komunikacji

Całość wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z promocją i reklamą w punktach sprzedaży oraz przygotowaniem tzw. komunikacji ma na celu przekazywanie informacji o ekspresach oferowanych w punktach sprzedaży, ich cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zwrócenia uwagi na promocyjne oferty i nakłanianie klienta do ich nabycia. Działania te mogą przybierać różne formy, w tym m.in. reklamy wizualnej (plakaty, zamieszczenie informacji w gazetkach promocyjnych), przeprowadzania degustacji czy odpowiedniej ekspozycji ekspresów w punktach sprzedaży.

W ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, iż koszty wskazanych powyżej działań mają na celu zwiększenie sprzedaży ekspresów w punktach sprzedaży, a co za tym idzie spełniają przesłanki uznania ich za koszty uzyskania przychodów.

W dniu 11 lipca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną Nr IPPB5/423-252/13-5/JC stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2013 r. (data wpływu 11 kwietnia 2013 r.) w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z:

1.  sprzedażą wiązaną - (i) wydaniem na rzecz punktów sprzedaży kapsułek przeznaczonych do przekazania na rzecz klientów nabywających ekspresy dostarczone przez Dystrybutorów (przed ich wydaniem), (ii) zwrotem na rzecz punktów sprzedaży określonej liczby kapsułek wydanych przez punkt sprzedaży na rzecz klientów nabywających ekspresy dostarczone przez Dystrybutorów (w przypadku, gdy nie dostarczono kapsułek przed rozpoczęciem promocji lub gdy ilość przekazanych kapsułek okazała się niewystarczająca) - jest prawidłowe,
2.  zakupem usług marketingowych w punktach sprzedaży, których obiektem jest produkt (ekspres) dostarczony przez Dystrybutora - jest nieprawidłowe,
3.  zwrotem na rzecz klientów, którzy nabyli ekspresy do kawy w punktach sprzedaży należących do wybranych partnerów handlowych (tj. nie bezpośrednio od Spółki), ryczałtowo określonej część ceny uiszczonej przez klienta - jest nieprawidłowe,
4.  przygotowaniem tzw. komunikacji akcji promocyjnych, tj. m.in. z przygotowaniem koncepcji marketingowej promocji, wydrukiem materiałów reklamowych przeznaczonych dla punktów sprzedaży, czy prowadzeniem innych działań marketingowych związanych z propagowaniem akcji promocyjnych:
    *   w części dotyczącej wspierania sprzedaży elementów Systemów, których właścicielem jest Spółka - jest prawidłowe,
    *   w części dotyczącej wspierania sprzedaży elementów Systemów, których właścicielem nie jest Spółka - jest nieprawidłowe,
5.  przekazaniem przez Spółkę na rzecz Dystrybutorów kapsułek kawy w celu ich dołączenia do opakowania ekspresu - jest prawidłowe,
6.  wydaniem urządzeń lub akcesoriów w ramach sprzedaży premiowej - jest prawidłowe.

W interpretacji z dnia 11 lipca 2013 r., tutejszy organ wskazał, że nie wszystkie wydatki poniesione w związku z organizacją akcji promocyjnych można uznać za działania w celu osiągnięcia przychodu (zachowania lub zabezpieczenia jego źródła), a więc o tych, o których stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W oparciu o dyspozycję art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone w związku z:

1.  sprzedażą wiązaną - (i) wydaniem na rzecz punktów sprzedaży kapsułek przeznaczonych do przekazania na rzecz klientów nabywających ekspresy dostarczone przez Dystrybutorów (przed ich wydaniem), (ii) zwrotem na rzecz punktów sprzedaży określonej liczby kapsułek wydanych przez punkt sprzedaży na rzecz klientów nabywających ekspresy dostarczone przez Dystrybutorów (w przypadku, gdy nie dostarczono kapsułek przed rozpoczęciem promocji lub gdy ilość przekazanych kapsułek okazała się niewystarczająca);
2.  przygotowaniem tzw. komunikacji akcji promocyjnych, tj. m.in. z przygotowaniem koncepcji marketingowej promocji, wydrukiem materiałów reklamowych przeznaczonych dla punktów sprzedaży, czy prowadzeniem innych działań marketingowych związanych z propagowaniem akcji promocyjnych - w części dotyczącej wspierania sprzedaży elementów Systemów, których właścicielem jest Spółka;
3.  przekazaniem przez Spółkę na rzecz Dystrybutorów kapsułek kawy w celu ich dołączenia do opakowania ekspresu;
4.  wydaniem urządzeń lub akcesoriów w ramach sprzedaży premiowej.

Jednocześnie wskazano, że wydatki związane ze wsparciem sprzedaży elementów Systemu 1 i Systemu 2, których właścicielem nie jest sama Spółka nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto organ wskazał, że Wnioskodawca nie będzie mógł zaliczyć wydatków związanych z zakupem usług marketingowych w punktach sprzedaży, których obiektem jest produkt (ekspres) dostarczony przez Dystrybutora oraz zwrotem na rzecz klientów, którzy nabyli ekspresy do kawy w punktach sprzedaży należących do wybranych partnerów handlowych (tj. nie bezpośrednio od Spółki), ryczałtowo określonej część ceny uiszczonej przez klienta, do kosztów uzyskania przychodów, ze względu na niespełnienie przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Spółka wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w dniu 1 sierpnia 2013 r. (data wpływu 5 sierpnia 2013 r.), w którym podnosiła, że interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez błędną wykładnię tego przepisu polegającą na przyjęciu, że wydatki ponoszone przez Spółkę na zakup usług marketingowych w punktach sprzedaży i przygotowanie tzw. komunikacji (w części odnoszących się do ekspresów nie stanowiących własności Spółki) oraz zwroty gotówki na rzecz klientów nabywających ekspresy (w części dotyczącej zwrotów dokonywanych od ekspresów nie nabytych bezpośrednio od Spółki) nie są związane z przychodem Wnioskodawcy, a w konsekwencji nie mogą stanowić kosztu uzyskania przychodów w Spółce.

Odpowiedzi na powyższe wezwanie udzielono pismem z dnia 5 września 2013 r. znak IPPB5/423-252/13-8/JC (skutecznie doręczonym w dniu 9 września 2013 r.).

W dniu 9 października 2013 r. (data wpływu 14 października 2013 r.) Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ww. interpretację, w której wnioskowała o jej uchylenie podnosząc te same zarzuty co w złożonym wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa (wskazane powyżej).

Wyrokiem z dnia 3 kwietnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2791/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że: „Podejmując rozstrzygnięcie Sąd miał na względzie okoliczność, że rozpoznana sprawa jest sprawą z zakresu wydawania przez Ministra Finansów indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. Instytucja ta, sposób i zakres jej stosowania, objęta została odrębnymi uregulowaniami, uwzględniającymi jej specyfikę polegającą m.in. na tym, że organ wydający interpretację indywidualną nie ma możliwości i uprawnień do ustalania stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), w tym do badania wiarygodności i racjonalności działań opisanych we wniosku o wydanie interpretacji. Zasadnie zatem Minister Finansów podkreślił okoliczność, że budzące wątpliwości zagadnienie prawne przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji rozpatrywanie jest w odniesieniu do stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego przez wnioskodawcę, co niedopuszczalnym czyni uzupełnienie lub rozszerzenie tego opisu o nowe elementy na etapie wezwania do usunięcia naruszenia prawa, czy też w skardze. Dlatego też Sąd nie brał pod uwagę tych okoliczności faktycznych, których Skarżąca nie podała we wniosku o wydanie interpretacji oraz w odpowiedzi na wezwanie Organu interpretacyjnego wystosowane przed wydaniem interpretacji. Nie ulega zaś wątpliwości, co zasadnie podniósł Minister Finansów, że we wniosku o wydanie interpretacji Skarżąca nie wskazała, że z racji specyfiki Systemów jedynie jej przypisano funkcje związane z promocją i reklamą, co miało gwarantować zarówno właściwą dbałość o wizerunek marek związanych z Systemami i jednocześnie odpowiadało rozkładowi ekonomicznemu zysków generowanych w ramach Systemów. We wniosku Skarżąca nie twierdziła również, iż jest podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie Systemami na polskim rynku. Brak jest natomiast powodów, aby na etapie postępowania sądowego ograniczać możliwość rozszerzania i modyfikowania przez wnioskodawcę argumentacji uzasadniającej jego stanowisko, jeżeli argumentacja ta nie prowadzi do zmiany lub rozszerzenia samego stanowiska i nie jest oparta na dodatkowych lub zmienionych elementach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Twierdzenie Skarżącej, że wydatki marketingowe dotyczące ekspresów nie mogą być wiązane jedynie ze sprzedażą ekspresów dostarczonych przez Dystrybutorów, ponieważ sprzedaż ekspresów jest prowadzona także bezpośrednio przez Skarżącą (sklep on-line i butik), a promowanie ekspresów w punktach sprzedaży detalicznej przekłada się również na budowanie rozpoznawalności marki i podnoszenie świadomości konsumentów w zakresie oferty samej Skarżącej, stanowi właśnie nową, uzupełnioną argumentację nawiązującą do podanej we wniosku okoliczności faktycznej, tj. prowadzenia przez Skarżącą (aczkolwiek w ograniczonym zakresie) także bezpośredniej sprzedaży ekspresów w butiku oraz w sklepie internetowym. Odróżnić również należy zakres zagadnienia przedstawionego przez Skarżącą (możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków służących wspieraniu sprzedaży ekspresów dostarczanych przez Dystrybutorów do punktów sprzedaży partnerów handlowych) od argumentacji mającej uzasadniać stanowisko, iż są to wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodów. Kwestią odrębną jest natomiast ocena przydatności i zasadności tejże argumentacji. Kontroli Sądu poddana została interpretacja indywidualna w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych ze sprzedażą kapsułek zawierających kawę oraz akcesoriów do ekspresów do kawy sprzedawanych głównie przez Dystrybutorów, które to kapsułki i ekspresy składają się Systemy 1 i 2, będące systemami zamkniętymi w tym znaczeniu, że korzystanie z ekspresu wymaga posłużenia się dedykowanymi wyłącznie do niego kapsułkami. Skarżąca uważała, że wszystkie opisane we wniosku wydatki, jakie ponosi na akcje promocyjne wspierające sprzedaż ekspresów służą osiąganiu przez nią przychodów ze sprzedaży kapsułek z kawą i akcesoriów do tych ekspresów. Zdaniem Ministra Finansów, przesłanek uznania za koszty uzyskania przychodów Skarżącej nie spełniają wydatki ponoszone przez nią na zakup usług marketingowych, dotyczących sprzedaży ekspresów dostarczanych przez Dystrybutorów oraz zwrot klientowi części ceny zapłaconej za ekspres, który nie został sprzedany bezpośrednio przez nią, a także wydatki na przygotowanie tzw. komunikacji akcji promocyjnych, związanych z tymi elementami Systemów, które nie stanowią własności Skarżącej. Przepisem, na tle którego strony zajęły swoje stanowiska był art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze u.p.d.o.p., zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W świetle powyższego przepisu, jak wskazał Minister Finansów, podatnik ma możliwość pomniejszenia przychodu o wszelkie wydatki pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub też zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, o ile ustawodawca nie wyłączył ich z kosztów uzyskania przychodów wymieniając je w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Oczywistym jest przy tym, że nie wszystkie wydatki związane z działalnością gospodarczą podatnika, nawet gdy są racjonalnie i ekonomicznie uzasadnione, stanowią koszty uzyskania przychodów. Pogląd przeciwny, zgodnie z którym do kosztów podatkowych zalicza się wszelkie koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (z wyłączeniem wymienionych w art. 16 u.p.d.o.p.), zdaniem Sądu, jest zbyt daleko idący i abstrahuje od wskazanego w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. celu poniesienia kosztu, a w rezultacie nie znajduje oparcia w treści tego przepisu. Uprawnione jest bowiem przyjęcie założenia, że gdyby zamiarem ustawodawcy było uznanie za koszty uzyskania przychodów wszelkich kosztów ponoszonych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej, nadałaby temu przepisowi takie właśnie brzmienie. Zastrzeżenie powyższe wskazuje jednak, że przy kwalifikowaniu określonego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu, konieczne jest dokonanie jego indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego lub pośredniego związku z przychodem bądź też zabezpieczeniem lub zachowaniem źródła przychodów (nie dotyczy to wydatków wprost wskazanych w u.p.d.o.p. jako nie stanowiące kosztów podatkowych). W sytuacjach, gdy ów związek przyczynowy nie jest jednoznaczny, należy odwołać się do zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego wydatku oceniając, czy takie właśnie, a zatem uzasadnione i celowe było określone działanie podatnika. To zaś oznacza, że przy niezmienionej zasadzie, zgodnie z którą decydującym kryterium klasyfikacji kosztów podatkowych jest działanie podatnika nakierowane na jeden z celów wskazanych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., cele te należy postrzegać uwzględniając specyfikę działalności prowadzonej przez podatnika oraz sytuacji, w jakiej podejmuje on określone działania lub zaniechania. Zdaniem Sądu, wydatki Skarżącej zmierzające do zwiększenia przychodu ze sprzedaży oferowanych przez nią produktów należy uznać za koszty uzyskania tegoż przychodu. Z wniosku o wydanie interpretacji wynika, że głównym źródłem przychodów Skarżącej jest sprzedaż kapsułek z kawą i akcesoriów przypisanych konkretnym ekspresom do kawy. Sprzedaż ta realizowana jest w ramach dwóch Systemów (E i D.), których specyfika polega na tym, że skorzystanie z danego ekspresu wymaga użycia kapsułek pasujących wyłącznie do tego ekspresu. Kapsułki dedykowane do danego rodzaju ekspresu nie mogą być natomiast wykorzystane do zaparzenia kawy w innym ekspresie. W rezultacie możliwość dokonywania sprzedaży kapsułek przez Skarżącą uzależniona jest wprost od możliwości nabycia przez klienta ekspresu, w którym kapsułki te mogą być wykorzystane. Z drugiej zaś strony ekspresy są przydatne tylko w sytuacji, gdy na rynku dostępne są konkretne, przypisane do tego ekspresu, kapsułki z kawą. Tym samym uzyskiwanie przez Skarżącą przychodów z tytułu sprzedaży kapsułek uzależnione jest od możliwości nabycia przez jej klientów ekspresu, w którym kapsułki te mogą być użyte. Minister Finansów nie kwestionuje powiązania przychodu Skarżącej ze sprzedaży kapsułek ze sprzedażą ekspresów. Uznał on bowiem za koszty podatkowe wydatki Skarżącej związane np. z przekazywaniem kapsułek sprzedawcom ekspresów celem dołączenia ich do sprzedawanego ekspresu, czy też w ramach tzw. sprzedaży wiązanej. Wprost stwierdził również, że „Działania związane ze wsparciem sprzedaży elementów Systemów w punktach sprzedaży partnerów handlowych, które przekładają się bezpośrednio na sprzedaż kapsułek i akcesoriów prowadzoną przez Spółkę, jak najbardziej przekłada się na osiągnięcie przez Spółkę przychodów z tytułu tej sprzedaży”. Rzecz w tym, że - jak Sąd wskazał - osiąganie tych przychodów nie jest możliwe bez sprzedaży ekspresów realizowanej w jakikolwiek sposób. Nikt nie kupi bowiem kapsułek z kawą nie dysponując urządzeniem, za pomocą którego może kapsułki te wykorzystać do zaparzenia kawy. Skoro - jak w rozpoznanej sprawie - powiązanie sprzedaży produktów Skarżącej z produktami sprzedawanymi przez inne podmioty (za pośrednictwem Dystrybutorów) jest powiązaniem tego rodzaju, że sprzedaż jednych produktów (ekspresów) wpływa nie tylko na wielkość sprzedaży drugich (kapsułek i akcesoriów), ale wręcz na możliwość ich sprzedaży, brak jest podstaw, aby kwestionować związek wydatków poniesionych na zwiększenie sprzedaży tych pierwszych z przychodami, jakie generuje sprzedaż drugich. Związek powyższy istnieje przy tym niezależnie od tego, kto jest właścicielem poszczególnych elementów składających się na dany System, który to System dopiero jako całość umożliwia klientowi zaparzenie kawy z użyciem konkretnego ekspresu i przypisanych wyłącznie do tego ekspresu kapsułek z kawą. Sąd zauważa, że Skarżąca we wniosku o wydanie interpretacji podała, iż Grupie N przysługują prawa własności intelektualnej związane z Systemami, co oznacza, że całość prac związanych z projektowaniem Systemów (ekspresów, kapsułek, akcesoriów) została wykonana na koszt i przez Grupę N. Uzupełniając wniosek pismem z 5 lipca 2013 r. Skarżąca wyjaśniła, że „Wskazane materiały promocyjne \[w ramach przygotowania tzw. komunikacji akcji promocyjnych - wyjaśnienie Sądu\] wspierają zatem sprzedaż elementów Systemu 1 i Systemu 2, których właścicielem jest Grupa N”. Jako zasadnicze elementy składowe Systemu Skarżąca wymieniła kapsułki i urządzenia służące do przygotowywania napojów. Doprecyzowanie przez Skarżącą w skardze, że własność Grupy N odnosi się do Systemów, a nie do ich elementów, było więc w istocie zbędne. Okoliczność ta wynikała z treści wniosku o wydanie interpretacji oraz jego uzupełnienia. Biorąc pod uwagę wskazany wyżej zakres praw własności przysługujących Grupie N, nie sposób za zasadny uznać poglądu, że własność ta przekłada się niejako na możliwość zaliczenia wydatków na przygotowanie tzw. komunikacji akcji promocyjnych do kosztów podatkowych. Minister Finansów niewłaściwie uzależnił zatem możliwość zaliczenia powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodów od okoliczności, czy Skarżącej przysługuje własność danych „elementów Systemów”, skoro do „własności” Skarżąca nawiązywała w kontekście praw własności intelektualnej związanych z Systemami, a nie ich poszczególnymi elementami. Bezspornym zaś jest, że Skarżąca uzyskuje przychody ze sprzedaży poszczególnych elementów Systemu (kapsułek, akcesoriów i w ograniczonym zakresie ekspresów), dokonując tej sprzedaży wprowadzonym przez nią butiku i sklepie on linę oraz w punktach sprzedaży partnerów handlowych Dystrybutorów. Sąd zauważa, że Skarżąca sprzedaje określone produkty, a zatem przenosi ich własność na kupujących. Dotyczy to jednak zarówno sprzedawanych przez nią kapsułek i akcesoriów, jak i ekspresów, a zatem wszystkich elementów Systemów. Partnerzy handlowi Dystrybutorów sprzedają nie tylko ekspresy, ale także kapsułki i akcesoria, tym samym przenosząc ich własność na nabywców. Z treści wniosku nie wynika, aby prowadząc sprzedaż kapsułek i akcesoriów oraz ekspresów (w ograniczonym zakresie) Skarżąca działała jako np. pośrednik. Stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe opisane przez Skarżącą sprowadzają się do tego, że uzyskuje ona przychód ze sprzedaży określonych produktów i w celu zwiększenia tej sprzedaży ponosi wydatki na wsparcie dokonywanej przez inne podmioty sprzedaży produktu, bez którego jej produkt nie znajdzie nabywców. W tych okolicznościach nie ma znaczenia wskazanie przez Skarżącą, że Systemy stanowią własność Grupy N i wywiedziony stąd przez Organ interpretacyjny podział na elementy Systemów stanowiące własność Skarżącej oraz nie stanowiące jej własności. Podkreślić należy również i to, że Minister Finansów w żaden sposób nie uzasadnił swojego stanowiska, iż wydatki związane ze wsparciem elementów Systemu 1 i Systemu 2, których właścicielem nie jest Skarżąca, nie stanowią kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Ograniczył się w istocie do wyrażenia tegoż poglądu (s. 16 zaskarżonej interpretacji). Przepis powyższy uzależnia możliwość uznania danego wydatku za koszt podatkowy od poniesienia tego wydatku w określonym celu, nie zaś od okoliczności, czyją własność stanowi produkt, z którym związana jest realizacja tego celu. Sąd nie podziela również stanowiska Ministra Finansów, że związku z przychodami Skarżącej nie ma zakup usług marketingowych, których obiektem jest ekspres dostarczany przez Dystrybutorów oraz zwrot klientowi części ceny uiszczonej za ekspres sprzedawany w punktach sprzedaży partnerów handlowych Dystrybutorów. Uzasadniając ten pogląd Organ interpretacyjny stwierdził, że wydatki te nie są związane z zakresem działalności Skarżącej i nie można wykazać ich związku z osiąganiem przez nią przychodów. Ponownie wskazać zatem należy specyficzny związek, jaki istnieje pomiędzy sprzedażą ekspresów oraz kapsułek. Zdaniem Sądu, nie jest istotne, że korzyść ze zwiększonej sprzedaży ekspresów pojawi się dla Skarżącej nie w momencie zakupu ekspresu przez konsumenta, a dopiero w okresie późniejszym, kiedy to właściciel ekspresu będzie kupował niezbędne do korzystania z niego kapsułki i akcesoria. Istotne jest, że każdy nowy właściciel ekspresu, pozyskany dzięki działaniom Skarżącej skierowanym na zwiększenie liczby sprzedawanych ekspresów, stanie się równocześnie nabywcą jej produktów, jako że bez nich ekspres będzie nieprzydatny. Dlatego też nie ma również znaczenia okoliczność, że ponosząc wydatki zmierzające do zwiększenia przychodu ze sprzedaży oferowanych przez nią produktów, Skarżąca wspiera równocześnie sprzedaż produktów przynoszącą przychody innym podatnikom (Dystrybutorom i bezpośrednim sprzedawcom ekspresów). Istotne jest stwierdzenie, że ponoszone wydatki wpływają na wysokość przychodów uzyskiwanych przez nią - wręcz warunkują uzyskiwanie przez nią tych przychodów. To zaś stanowi przesłankę uznania danego kosztu za koszt podatkowy. W ocenie Sądu, okoliczność, że opłacana przez Skarżącą akcja promocyjna zwiększa przychody innych podmiotów, nie podważa również związku wydatków na zwiększenie sprzedaży ekspresów z przychodami Skarżącej. Nie sposób przyjąć, iż podatnik może zaliczyć do kosztów podatkowych jedynie wydatki, których poniesienie nie przyczyni się do zwiększenia przychodów innych podatników. Zasadnie podniosła to Skarżąca. Ponownie podkreślić należy, że w okolicznościach faktycznych opisanych przez Skarżącą, samodzielnie ani ekspresy, ani kapsułki nie mają racji bytu na rynku. Tylko posiadane łącznie umożliwiają konsumentowi zaparzenie kawy. Sprzedaż tych elementów Systemów jest więc ze sobą nierozerwalnie związana. I chociaż bezpośrednie przychody ze sprzedaży poszczególnych elementów uzyskiwać mogą różne podmioty, wydatki podnoszące sprzedaż ekspresów prowadzą do wzrostu sprzedaży kapsułek. Sprzedawca ekspresów musi dbać o dostępność na rynku kapsułek i wyrobienie w klientach przekonania, że kapsułki te zawierają kawę na tyle dobrą, iż warto jest kupić ekspres. Sprzedawca kapsułek musi dążyć zwiększenia atrakcyjności zakupu ekspresów, bez których jego produkt nie zostanie nabyty. Skarżąca nie ponosi zatem kosztów za inne podmioty. Ponosi sporne wydatki w celu zwiększenia sprzedaży generującej jej własne przychody. Minister Finansów podniósł, że dystrybutorzy prowadzą własną działalność gospodarczą przynoszącą przychody. Z treści wniosku o wydanie interpretacji nie wynika jednak, że Skarżąca ponosi przedmiotowe wydatki, aby obniżyć koszty działalności Dystrybutorów, czy też bezpośrednich sprzedawców ekspresów, ale w celu zwiększenia własnych przychodów. Promocja ekspresu jest środkiem do zwiększenia sprzedaży oferowanych przez nią kapsułek i akcesoriów. W okolicznościach opisanych przez Skarżącą nie jest zatem zasadne twierdzenie Ministra Finansów, iż nie można wykazać związku z przychodami Skarżącej wydatków poniesionych na usługi marketingowe, których przedmiotem są ekspresy. Sąd zauważa, że Minister Finansów za prawidłowe uznał stanowisko Skarżącej, zgodnie z którym do kosztów uzyskania przychodów może ona zaliczyć wydatki związane z premiowaniem przez nią zakupu ekspresów, dokonywanego przez konsumentów u partnerów handlowych Dystrybutorów (pyt. f), które to wydatki wiążą się z wydaniem urządzeń lub akcesoriów nabywcom ekspresów w ramach sprzedaży premiowej. Zważyć również należało, że w sytuacji, gdy mamy do czynienia z dobrami komplementarnymi, takimi jak opisane przez Skarżącą, wyraźne wyodrębnienie wydatków przynoszących przychód ze sprzedaży jednego tylko dobra, nie zawsze jest możliwe. Działania marketingowe dotyczące jednego produktu siłą rzeczy muszą obejmować także drugi produkt. Nie sposób reklamować wyłącznie kapsułek, które mogą być użyte w jednym tylko rodzaju ekspresów, bez nawiązywania to tych ekspresów i odwrotnie - reklama ekspresów musi odwoływać się do przypisanych im kapsułek. Dlatego też ocena związku wydatków z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. dotyczących tego rodzaju powiązanych produktów musi uwzględniać okoliczność, że jeden z nich nie może bez drugiego funkcjonować na rynku. Z punktu widzenia konsumentów produkty te łącznie zaspokajają jedną potrzebę - zaparzenie kawy, a brak jednego z nich czyni drugi bezużytecznym. Ekspresy i kapsułki muszą być dostępne w tym samym czasie. Jak już Sąd wskazał, Skarżąca nie ponosi kosztów za inne podmioty. Realizuje ona własną strategię zmierzającą do zwiększenia jej przychodów ze sprzedaży. Prawidłowości stanowiska Organu interpretacyjnego nie potwierdza także okoliczność, że z tytułu współpracy z Dystrybutorami Skarżąca nie otrzymuje wynagrodzenia i zwrotu kosztów. Zdaniem Sądu, podatnik ma prawo dążyć do zwiększania swoich przychodów nie uzależniając swoich działań w tym zakresie od okoliczności, czy poniesione mu wydatki zostaną zrefundowane. Jeżeli przy prowadzeniu określonej działalności istnieje obiektywna potrzeba poniesienia określonego wydatku w ramach racjonalnego działania podjętego w celu uzyskania przychodu bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu, nie ma powodów aby wydatek ten zdyskwalifikować jako koszt uzyskania przychodu. W ocenie Sądu charakter taki mają wydatki opisane przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji. Dokonywane są one w celu określonym w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., jakim jest osiąganie przychodów. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 2161/11 (dostępny na http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela wyrażony w tym wyroku pogląd, zgodnie z którym ekonomiczna alokacja kosztów określonej operacji gospodarczej jest czym innym od prawnopodatkowej kwalifikacji przychodów i kosztów każdego z podmiotów (podatników), w operacji tej biorących udział. Kwalifikacja ta opierać się musi wyłącznie na zasadach wynikających z przepisów prawa podatkowego, dokonując oceny skutków czynności cywilnoprawnych podatników z punktu widzenia prawa podatkowego. Jej istotą jest wyodrębnianie kosztów poniesionych przez każdy z podmiotów uczestniczących w obrocie gospodarczym w powiązaniu z przychodami uzyskanymi (spodziewanymi) przez ten podmiot. Jednakże pogląd powyższy wyrażony został na tle odmiennego stanu faktycznego, w którym to spółka A zleciła przeprowadzenie emisji obligacji bankom inwestycyjnym, a te z kolei dla wykonania zlecenia nabyły usługi doradztwa prawnego. Ponieważ spółka skarżąca w tamtej sprawie była inicjatorem i beneficjentem emisji obligacji, zobowiązała się do poniesienia wszelkich kosztów związanych z emisją obligacji i ich zapłaty na żądanie spółki A. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził zatem, iż nie można uznać, że wydatki spółki skarżącej na pokrycie usług zakupionych przez inne podmioty, służących uzyskaniu przychodów przez te podmioty, pozostają z prowadzoną ze spółką skarżącą działalnością gospodarczą w związku określonym w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W rozpoznanej sprawie, jak wynika z przedstawionych przez Skarżącą okoliczności faktycznych, ponosiła ona samodzielnie wydatki w celu zwiększenia własnych przychodów. Wprawdzie wskazała, że zasady współpracy, w tym szczegółowe kwestie dotyczące strategii akcji promocyjnych oraz zakresu wsparcia przez nią procesu sprzedaży Systemów na rynku w Polsce, ustalane są na bieżąco w formie umów i porozumień zawieranych z Dystrybutorami, ale nie twierdziła, że z porozumień tych wynika obowiązek refundowania przez nią kosztów ponoszonych przez inne podmioty uczestniczące w sprzedaży ekspresów i kapsułek. Zwrot kosztów (części ceny ekspresu), o jakim pisała Skarżąca, dokonywany jest przez nią na rzecz konsumentów - nabywców ekspresów w ramach promocji. Z oczywistych zaś względów postanowienia porozumień, których Skarżąca nie podała, nie mogły być uwzględnione przy wydawaniu interpretacji oraz podczas jej sądowej kontroli. Jeżeli rzeczywiste ustalenia są inne niż opisane przez Skarżącą, interpretacja nie spełni funkcji ochronnej. Uwzględniając zatem przedstawiony przez Skarżącą opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Sąd stwierdza, że prawidłowe było stanowisko Skarżącej sprowadzające się do tego, że wydatki opisane we wniosku o wydanie interpretacji stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze u.p.d.o.p., jako poniesione w celu osiągania przychodów. W zakresie, w jakim zakwestionował to stanowisko, Minister Finansów naruszył powyższy przepis prawa materialnego. Naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej „p.p.s.a.”, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację w całości, jak tego domagała się Skarżąca. Ponownie wydając interpretację indywidualną Minister Finansów uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną. Kierując się wyrażoną w art. 134 § 2 p.p.s.a. zasadą, że sąd nie może pogorszyć pozycji strony skarżącej oraz uwzględniając konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego wadliwej interpretacji indywidualnej na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a., Sąd dodatkowo podkreśla, że w ponownie wydanej interpretacji Minister Finansów nie może wyrazić odmiennej oceny prawnej w zakresie, w jakim stanowisko Skarżącej wyrażone w zaskarżonej interpretacji uznał za prawidłowe. Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a. Na wniosek Skarżącej, Sąd zasądził na jej rzecz koszty postępowania sądowego zgodnie z art. 200 w związku z art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. w kwocie równej uiszczonemu wpisowi, opłacie skarbowej od pełnomocnictwa oraz kosztom zastępstwa procesowego w wysokości określonej w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku z dnia 5 kwietnia 2013 r., po uwzględnieniu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 kwietnia 2014 r. (data wpływu 25 sierpnia 2014 r.) sygn. akt III SA/Wa 2791/13, w sprawie oceny prawnej przedstawionego w nim stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, uznaje się w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z:

1.  sprzedażą wiązaną - (i) wydaniem na rzecz punktów sprzedaży kapsułek przeznaczonych do przekazania na rzecz klientów nabywających ekspresy dostarczone przez Dystrybutorów (przed ich wydaniem), (ii) zwrotem na rzecz punktów sprzedaży określonej liczby kapsułek wydanych przez punkt sprzedaży na rzecz klientów nabywających ekspresy dostarczone przez Dystrybutorów (w przypadku, gdy nie dostarczono kapsułek przed rozpoczęciem promocji lub gdy ilość przekazanych kapsułek okazała się niewystarczająca) **\- za prawidłowe,**
2.  zakupem usług marketingowych w punktach sprzedaży, których obiektem jest produkt (ekspres) dostarczony przez Dystrybutora **\- za prawidłowe,**
3.  zwrotem na rzecz klientów, którzy nabyli ekspresy do kawy w punktach sprzedaży należących do wybranych partnerów handlowych (tj. nie bezpośrednio od Spółki), ryczałtowo określonej część ceny uiszczonej przez klienta **\- za prawidłowe,**
4.  przygotowaniem tzw. komunikacji akcji promocyjnych, tj. m.in. z przygotowaniem koncepcji marketingowej promocji, wydrukiem materiałów reklamowych przeznaczonych dla punktów sprzedaży, czy prowadzeniem innych działań marketingowych związanych z propagowaniem akcji promocyjnych **\- za prawidłowe,**
5.  przekazaniem przez Spółkę na rzecz Dystrybutorów kapsułek kawy w celu ich dołączenia do opakowania ekspresu **\- za prawidłowe,**
6.  wydaniem urządzeń lub akcesoriów w ramach sprzedaży premiowej - **za prawidłowe**.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej ściśle przedmiotem zapytań Zainteresowanego. Tym samym treść pytań wyznacza granice, na które organ udzielił odpowiedzi. Ponadto, inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji. Zauważyć przy tym należy, że powołane interpretacje nie pozostają w sprzeczności z niniejszą interpretacją, ponadto dotyczą odmiennych stanów faktycznych, niż zaprezentowany przez Wnioskodawcę.

Niniejsza interpretacja nie pozostaje także w sprzeczności z powołanym przez Wnioskodawcę wyrokiem WSA z dnia 13 kwietnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2044/10. Ponadto zauważyć należy, że wskazany wyrok dotyczył kontroli skarbowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.