Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-602/14-3/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-02-05
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatku w postaci opłaty rocznej do kosztów uzyskania przychodów po momencie zakończenia inwestycji lub osiągnięcia maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych w wysokości 9.000.000 Euro.
Słowa kluczowe: grunty; inwestycje; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; opłata; opłata-opłata roczna; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 12 listopada 2014 r. (data wpływu 18 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatku w postaci opłaty rocznej do kosztów uzyskania przychodów po momencie zakończenia inwestycji lub osiągnięcia maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych w wysokości 9.000.000 Euro (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia wydatku w postaci opłaty rocznej do kosztów kwalifikowanych do objęcia pomocą publiczną od momentu poniesienia kosztu do momentu zakończenia inwestycji, tj. do 31 grudnia 2020 r. lub osiągnięcia maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych w wysokości 9.000.000 Euro (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);
*   możliwości zaliczenia wydatku w postaci opłaty rocznej do kosztów uzyskania przychodów po momencie zakończenia inwestycji lub osiągnięcia maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych w wysokości 9.000.000 Euro (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej jako: SSE) na podstawie zezwolenia z dnia 10 lutego 2014 r., ale także poza SSE. W zezwoleniu określono warunki prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE, m.in:

*   poniesienie na terenie SSE wydatków inwestycyjnych w wysokości 6.000.000 Euro wg kursu NBP z dnia udzielenia zezwolenia – w terminie do 31 grudnia 2020 r.,
*   termin zakończenia inwestycji – do dnia 31 grudnia 2020 r.

Maksymalna wysokość kosztów kwalifikowanych w przypadku korzystania ze zwolnienia podatkowego w tytułu kosztów nowej inwestycji, o których mowa w § 6 Rozporządzenia wyniesie 9.000.000 Euro wg kursu NBP z dnia udzielenia zezwolenia.

Spółka otrzymała od Starosty decyzję z dnia 11 czerwca 2014 r. orzekającą o wyłączeniu z produkcji rolniczej gruntów rolnych leżących w SSE. Grunty te Spółka zakupiła od SSE w dniu 17 lutego 2014 r. i na nich ma realizować inwestycję na podstawie zezwolenia z dnia 10 lutego 2014 r. Odrolnienie zostało dokonane z uwagi na dążenie Spółki do wybudowania na wskazanym gruncie hali produkcyjno-magazynowej wraz z częścią socjalno-biurową, portiernią i szeregiem niezbędnych instalacji (określane też jako: „Inwestycja”).

Ponadto, wyżej wymienioną decyzją nałożono na Spółkę opłatę roczną z tytułu wyłączenia gruntu (uiszczaną przez okres 10 lat) w wysokości 10% należności z tytułu wyłączenia z produkcji rolniczej gruntów. Powyższa opłata roczna będzie płatna w terminie do 30 czerwca każdego roku (tj. od 2015 do 2024 r. – pierwsza rata płatna do 30 czerwca 2015 r.).

Grunty, których dotyczyć będą opłaty roczne, będą związane wyłącznie z działalnością strefową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka może zaliczyć powyższą roczną opłatę do kosztów kwalifikowanych do objęcia pomocą publiczną od momentu poniesienia kosztu (pierwsza opłata w roku 2015) do momentu:
    *   zakończenia Inwestycji (31 grudnia 2020 r.), lub
    *   osiągnięcia maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych w wysokości 9.000.000 Euro;w zależności co nastąpi pierwsze?
2.  Czy Spółka może zaliczać powyższą roczną opłatę do kosztów uzyskania przychodu po momencie:
    *   zakończenia inwestycji (31 grudnia 2020 r.) lub
    *   osiągnięcia maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych w wysokości 9.000.000 Euro;w zależności co nastąpi pierwsze?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony w dniu 5 lutego 2015 r. odrębnym pismem nr ILPB3/423-602/14-2/KS.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Opłaty roczne (czyli koszty tzw. odrolnienia) nie są wymienione w wyżej wymienionej podstawie prawnej, a z definicji koszt ten:

*   będzie ponoszony przez podatnika;
*   ma charakter bezzwrotny;
*   będzie właściwie udokumentowany;
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą i będzie poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Spółka musi ponosić tego rodzaju wydatki, ponieważ inaczej nie mogłaby tych gruntów użytkować, a w konsekwencji prowadzić działalności gospodarczej i generować przychodów. Jak już wskazano, poniesienie tych opłat warunkuje rozpoczęcie procesu inwestycyjnego i ponoszenie kolejnych nakładów. Opłata roczna należy do kategorii kosztów stałych, które są ponoszone w związku z bieżącym funkcjonowaniem i prowadzeniem przedsiębiorstwa, czyli tym samym będą stanowić koszt uzyskania przychodów w momencie ich powstania, gdyż nie ma możliwości przyporządkowania tej opłaty do określonego przychodu.

Dlatego też Spółka może zaliczać powyższą roczną opłatę do kosztów uzyskania przychodu po momencie:

*   zakończenia inwestycji (31 grudnia 2020 r.) lub
*   osiągnięcia maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych w wysokości 9.000.000 Euro; w zależności co nastąpi pierwsze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia z dnia 10 lutego 2014 r., jak również poza SSE. Spółka zakupiła grunty od SSE w dniu 17 lutego 2014 r. i na nich ma realizować inwestycję na podstawie zezwolenia. Spółka otrzymała od Starosty decyzję orzekającą o wyłączeniu z produkcji rolniczej gruntów rolnych leżących w SSE. Odrolnienie zostało dokonane z uwagi na dążenie Spółki do wybudowania na wskazanym gruncie hali produkcyjno-magazynowej wraz z częścią socjalno-biurową, portiernią i szeregiem niezbędnych instalacji (określane też jako Inwestycja). Wyżej wymienioną decyzją nałożono na Spółkę opłatę roczną z tytułu wyłączenia gruntu (uiszczaną przez okres 10 lat) w wysokości 10% należności z tytułu wyłączenia z produkcji rolniczej gruntów. Spółka wskazała, że opłata roczna będzie płatna w terminie do 30 czerwca każdego roku (tj. od 2015 do 2024 r. – pierwsza rata płatna do 30 czerwca 2015 r.). Grunty, których dotyczyć będą opłaty roczne, będą związane wyłącznie z działalnością strefową.

Kwestią będącą przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest ustalenie, czy Spółka może zaliczać powyższą roczną opłatę do kosztów uzyskania przychodu po momencie zakończenia inwestycji (31 grudnia 2020 r.) lub osiągnięcia maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych w wysokości 9.000.000 Euro w zależności co nastąpi pierwsze.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód - art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie - art. 15 ust. 4d-4e ww. ustawy).

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą – art. 15 ust. 4d ww. ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1205 ze zm.), osoba, która uzyskała zezwolenie na wyłączenie gruntów z produkcji, jest obowiązana uiścić należność i opłaty roczne, a w odniesieniu do gruntów leśnych - także jednorazowe odszkodowanie w razie dokonania przedwczesnego wyrębu drzewostanu. Obowiązek taki powstaje od dnia faktycznego wyłączenia gruntów z produkcji.

Przez opłatę roczną rozumie się opłatę roczną z tytułu użytkowania na cele nierolnicze lub nieleśne gruntów wyłączonych z produkcji, w wysokości 10% należności, uiszczaną: w razie trwałego wyłączenia - przez lat 10, a w przypadku nietrwałego wyłączenia - przez okres tego wyłączenia, nie dłużej jednak niż przez 20 lat od chwili wyłączenia tych gruntów z produkcji – art. 4 pkt 13 ww. ustawy.

Z powyższego wynika, że opłata roczna za wyłączenie gruntów rolnych z produkcji jest kosztem związanym ze sposobem ich użytkowania. Opłata ta ma więc charakter kosztu ogólnego, związanego – jak wskazała Spółka – z bieżącym funkcjonowaniem i prowadzeniem przedsiębiorstwa w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Tym samym, rozpatrywana opłata roczna – jako spełniająca warunki zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów Spółki. Opłatę tę należy klasyfikować jako element obowiązkowych kosztów stałych, nie związaną bezpośrednio z określonymi przychodami. Dlatego też należy zaliczyć ją do tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów, o których stanowi art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, Spółka może zaliczać powyższą roczną opłatę do kosztów uzyskania przychodu po momencie zakończenia inwestycji (31 grudnia 2020 r.) lub osiągnięcia maksymalnej wysokości kosztów kwalifikowanych w wysokości 9.000.000 Euro; w zależności która z okoliczności wystąpi pierwsza.

Jednocześnie należy dodać, że w sytuacji ponoszenia tych opłat w okresie korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy, wydatki te będą stanowiły koszt działalności strefowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.