Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.617.2019.2.APO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-06
Teza: ulga badawczo-rozwojowa
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 grudnia 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-puap tego samego dnia), uzupełnionym 3 marca 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

*   prowadzone przez Spółkę prace opisane w pkt 1.3.1 (grupa działań A) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT – **jest prawidłowe,**
*   prowadzone przez Spółkę prace opisane w pkt 1.3.2 (grupa działań B) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT – **jest prawidłowe,**
*   prowadzone przez Spółkę prace opisane w pkt 1.3.3 (grupa działań C) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT – **jest nieprawidłowe,**
*   Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.5.1., w zakresie związanym z realizowanymi przez Pracowników pracami o charakterze badawczo-rozwojowym - **jest prawidłowe,**
*   Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi kosztów Materiałów/Surowców, opisanych w pkt 1.5.2. – **jest prawidłowe,**
*   Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Materiałów/Wyposażenia, opisanych w pkt 1.5.3. – **jest prawidłowe.**
*   Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabywanych Maszyn/Urządzeń, opisanych w pkt 1.5.4., w zakresie w jakim Maszyny/Urządzenia są wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej – **jest prawidłowe.**
*   Spółka jest uprawniona do korzystania z Ulgi, to znaczy do odliczania Wydatków od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów, zgodnie z przepisami ustawy o CIT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 25 lutego 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.617.2019.1.APO wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 3 marca 2020 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) jest podmiotem produkującym i dystrybuującym (\`(...)\`) na rynku polskim oraz zagranicznym. Oferta Spółki obejmuje (\`(...)\`) (dalej: „Produkty”).

Spółka prowadzi działalność w zakresie wytwarzania własnych Produktów o wysokich parametrach użytkowych i funkcjonalnych, przy uwzględnianiu zmieniających się warunków rynkowych oraz preferencji klientów. Powyższe działania są realizowane przez Spółkę w ramach odrębnie prowadzonych i ewidencjonowanych prac badawczo-rozwojowych.

1.1. Prace badawczo-rozwojowe

W celu wykonywania tej działalności, Spółka dokonuje szeregu czynności o charakterze badawczo-rozwojowym, które obejmują opracowywanie nowych Produktów, o nowych lub znacznie udoskonalonych parametrach oraz rozwój ich technologii produkcji. Prace badawczo-rozwojowe realizowane są systematycznie zależnie od zmieniających się trendów rynkowych i rosnących potrzeb klientów.

Działania podejmowane przez Spółkę w ramach prac badawczo-rozwojowych ukierunkowane są na nowe odkrycia, mają określony cel i zostały zaplanowane do osiągnięcia konkretnego rezultatu. Przedmiotowe prace mają i będą miały również w przyszłości charakter twórczy. Zaangażowani pracownicy Spółki wykonują działalność prowadzoną systematycznie, której rezultaty mają indywidualny i innowacyjny charakter. Jednocześnie, prowadzone przez Spółkę prace badawczo-rozwojowe nie obejmują wprowadzania rutynowych i okresowych zmian do Produktów, niepociągających za sobą postępu technologicznego. Prowadzone prace zmierzają każdorazowo do wyeliminowania niepewności badawczej i technologicznej poprzez podejmowanie czynności projektowych oraz walidacyjnych, a także poprzez próby i testy w odpowiednim środowisku testowym. Spółka odrzuca liczne projekty niespełniające wymagań, a także których produkcja jest niemożliwa z uwagi na ograniczenia technologiczne. Przypadki te są dokumentowane. Każdy zakończony sukcesem projekt zrealizowany w wyniku prac badawczo-rozwojowych skutkuje pozyskaniem nowej wiedzy lub opracowaniem nowego, autorskiego rozwiązania produktowego i/lub procesowego. Wynik prac badawczych jest każdorazowo dokumentowany.

Celem prac badawczo-rozwojowych realizowanych przez Spółkę jest opracowanie innowacji produktowych w następującym zakresie:

*   opracowanie oryginalnych kształtów i konstrukcji Produktów (w tym technologii ich produkcji oraz techniki łączenia i kształtowania materiałów - surowców do produkcji),
*   wybór, dostosowanie i ulepszenie technologii wytworzenia finalnego Produktu na gotowych półproduktach (zarówno w przypadku Produktów z katalogu głównego jak i projektów tworzonych na indywidualne zamówienie klienta).

Standardowy projekt polegający na opracowaniu nowego Produktu w ramach prac badawczo-rozwojowych w Spółce w opisanym powyżej zakresie składa się z następujących etapów (czynności), które w przypadku danego projektu mogą wystąpić wszystkie albo w części:

*   monitorowanie rozwiązań konkurencji oraz trendów i potrzeb rynkowych na cele tworzenia koncepcji nowych Produktów opracowywanych w ramach prac badawczo-rozwojowych,
*   opracowanie koncepcji (projektu) nowego Produktu wraz z wytycznymi w zakresie nowego kształtu, konstrukcji wzoru (z uwzględnieniem funkcjonalności oraz technicznych możliwości wykonania produktu),
*   zmapowanie wyzwań konstrukcyjnych danego projektu uzależnionych od technologii jego wytworzenia (w tym np. technologia połączenia różnych materiałów w celu osiągnięcia trwałości danego Produktu przy uwzględnieniu indywidualnego kształtu czy też materiału z którego jest wykonany) wraz z przedstawieniem kilku potencjalnych rozwiązań konstrukcyjnych i technologicznych mogących znaleźć zastosowanie w danym projekcie,
*   sporządzenie dokumentacji projektowej i specyfikacji (w tym szkiców i rysunków technicznych przedstawiających finalny produkt tj. kształt, rozmiar, konstrukcję wraz z zastosowanymi materiałami i metodami ich łączenia oraz formowania),
*   wykonanie prototypowych modeli 2D lub 3D nowych Produktów - walidacja prototypów nowego Produktu w celu potwierdzenia wstępnych założeń projektowych w zakresie konstrukcji danego Produktu i testowania zastosowanej technologii jego wytworzenia,
*   udoskonalanie prototypu - w przypadku braku oczekiwanego efektu w zakresie otrzymanej konstrukcji, wykonane prototypy tego wyrobu oraz proces ich produkcji podlega dalszemu udoskonaleniu (dokonywane są zmiany procesu technologicznego właściwego dla danego prototypu np. zmiany proporcji, wielkości, masy, detali, badania w zakresie wpływu konstrukcji, w tym sposobu łączenia i formowania zastosowanych materiałów),
*   wdrożenie projektu do produkcji pilotażowej oraz nadzór nad próbami produkcyjnymi,
*   końcowy element całego procesu realizacji prac badawczo-rozwojowych - wdrożenie do regularnej sprzedaży, w przypadku produktów nietworzonych na indywidualne zamówienie umieszczenie ich w katalogu.

W przypadku napotkania problemów natury naukowo-technologicznej niemożliwych do rozwiązania, realizowane projekty są modyfikowane lub przerywane.

Bezpośrednim skutkiem realizacji prac badawczo-rozwojowych jest opracowanie oraz dostarczanie nowych rozwiązań wpływających bezpośrednio na atrakcyjność rynkową oferowanych Produktów.

1.2. Produkty oferowane przez Spółkę

Produkty wytwarzane przez Spółkę, będące przedmiotem opisanych powyżej prac badawczo-rozwojowych, zasadniczo podzielić można według następujących kategorii:

1.2.1. Puchary (dalej: „Puchary”)

Spółka stale pracuje nad wprowadzeniem do swojej oferty najrozmaitszych Pucharów, zarówno na zamówienie klientów oraz wprowadzanych do stale poszerzanego i zmienianego katalogu głównego - w formie „gotowej” do zamówienia i produkcji seryjnej. Puchary wykonane są z metalu lub wykonywane z plastiku. Różne wielkości, kolory oraz kształty pozwalają wybrać klientom stosowne \`(...)\` bez względu na dziedzinę i charakter dedykowanego wydarzenia, a w przypadku braku dostępności pożądanego przez klienta modelu, Spółka może opracować Puchary specjalnie pod konkretne zamówienie klienta.

1.2.2. Medale (dalej: „Medale”)

Spółka stale pracuje nad wprowadzeniem do swojej oferty najrozmaitszych Medali, zarówno na zamówienie Klientów, jak i w formie „gotowej” do katalogu głównego. W zależności od potrzeb Wnioskodawca posiada w ofercie modele nadające się na rozmaite okazje, przykładowo egzemplarze dopasowane specjalnie do konkretnych dyscyplin sportowych m.in. pływania, biegów, judo, boksu, karate, gokartów, kolarstwa, narciarstwa biegowego, piłki ręcznej i nożnej, a także siatkówki oraz tańca.

Medale oferowane przez Spółkę są w części Produktami spersonalizowanymi zarówno pod kątem kształtu, materiału i techniki wytwarzania, dopasowanymi do konkretnego wydarzenia, z okazji którego są wręczane, a w pozostałej części są to Medale przygotowane do dalszej personalizacji przez kontrahenta. Spółka produkuje Medale odlewane z metalu, których kształt i forma może zostać w całości dopasowana do inwencji klienta, a Spółka oferuje w tym zakresie bardzo szerokie możliwości wytwarzania. Niezależnie od powyższego, w ofercie Wnioskodawcy obecne są także gotowe Medale z nadrukiem/grawerowane (wykonywane z różnych materiałów, np. metal, szkło, pleksa, sklejka, laminat), które również mogą zostać spersonalizowane (grawerowanie bezpośrednio na Medalu lub na dodanym emblemacie, kolorowe nadruki) zależnie od potrzeb zamawiającego.

1.2.3. Figurki (dalej: „Figurki”)

Wnioskodawca oferuje Figurki odlewane (z wysokogatunkowej żywicy) oraz plastikowe. Spółka dysponuje katalogiem Figurek wykonywanych pod różnorodne dyscypliny sportowe i biznesowe. W katalogu są dostępne stałe wzory Figurek odlewanych pod szereg dyscyplin sportowych i biznesowych. Klient może wybrać produkt z tych wzorów lub złożyć zamówienie na Figurki produkowane indywidualnie. Spółka regularnie aktualizuję dostępny katalog Figurek tworząc i opracowując nowe modele, które zanim trafią do katalogu głównego są sprawdzane pod kątem technologii wytwarzania w ramach partii próbnej.

1.2.4. Statuetki (dalej: „Statuetki”)

Spółka produkuje Statuetki ze szkła, pleksy, drewna oraz plastiku. W ofercie Wnioskodawcy obecne są zarówno stałe wzory Statuetek, które umieszczone są w katalogu, jak również istnieje możliwość opracowania Statuetki na indywidualne zamówienie klienta w oparciu o inspiracje zgłaszane przez klientów. Spółka opracowuje również Produkty w oparciu o łączenie wybranych elementów, np. Statuetki wykonane z drewna mogą być wzbogacone o elementy plastikowe, co każdorazowo wymaga zbadania możliwości technologicznej wytworzenia produktu.

1.2.5. Dyplomy (dalej: „Dyplomy”)

Spółka oferuje oryginalne, trwałe i estetyczne Dyplomy na zamówienie. Oferta Wnioskodawcy zawiera atrakcyjną szatę graficzną dyplomów, dopasowaną do specyficznych wydarzeń. Dyplomy mogą być wykonane z drewna, metalu albo papieru. Każdy Dyplom zawiera stosowną do okazji treść, konsultowaną z osobą zamawiającą, jak i adekwatną ozdobę wizualną.

1.2.6. Monety oraz przypinki (dalej: „Monety/Pinsy”)

Okolicznościowe monety oraz znaczki/przypinki wykonywane są na indywidualne zamówienia klientów.

1.3. Rodzaje działalności badawczo-rozwojowej

Spółka podejmuje w sposób stały i systematyczny działania zmierzające do opracowywania nowych/ulepszonych wersji oferowanych Produktów.

W ramach ww. prac zasadniczo wyróżnić można trzy grupy działań:

1.  działania mające na celu opracowanie nowych Produktów, które mają być oferowane na rynku w ramach oferty Spółki i umieszone w katalogu głównym, np. nowych rodzajów Pucharów, Medali, Figurek, Statuetek (grupa A),
2.  działania mające na celu opracowanie nowych Produktów w całości na indywidualne zamówienia klientów, których kształt i forma powiązana z technologią wytworzenia jest w całości projektowana pod konkretne zamówienie (grupa B),
3.  działania mające na celu personalizację Produktów obecnych w ofercie Spółki, a mianowicie projektowanie na życzenie klientów stosownych elementów (napisy, cytaty, emblematy, obrazy) nanoszonych następnie stosowną techniką (nadruk, grawer) na Produkty (grupa C).

Spółka podkreśla, że ww. prace nie zawsze prowadzą do osiągnięcia zakładanych rezultatów, przykładowo prace podejmowane w ramach grupy A nie zawsze skutkują wprowadzeniem nowych rodzajów Produktów do oferty Spółki (przykładowo, zmienić mogą się aktualne trendy rynkowe, wprowadzenie Produktu do sprzedaży może okazać się nieopłacalne z biznesowego punktu widzenia, dany Produkt może okazać się technicznie niewykonalny itd.), a prace realizowane w ramach grupy B lub C mogą zostać przerwane z uwagi na rezygnację z projektu po stronie klienta lub z przyczyn technologicznych.

1.3.1. Działania mające na celu opracowanie nowych Produktów, które mają być oferowane na rynku (grupa A)

Działania zmierzające do opracowywania nowych Produktów każdorazowo rozpoczynają się od prac analitycznych i koncepcyjnych, obejmujących badania rynku, aktualnych trendów i potrzeb klientów. Jeżeli ww. analizy wykażą zapotrzebowanie na nowy Produkt (o określonych właściwościach, forma, kształt, tematyka, itd.), kolejnym etapem jest opracowanie założeń produktowych, w oparciu o które następnie opracowywany jest projekt/projekty Produktu. Po opracowaniu projektu - jest on ponownie oceniany wśród klientów. Gdy projekt pomyślnie przejdzie tą fazę - tworzona jest dokumentacja techniczna, na podstawie której następuję wycena oraz ocena technicznej wykonalności. Po akceptacji konkretnego projektu następuje wykonanie prototypu Produktu, w trakcie którego następuję sprawdzenie parametrów i spełnienia założeń projektowych, po czym, po wprowadzeniu ewentualnych poprawek, następuję wykonanie partii próbnej.

Finalnym etapem jest przygotowanie ostatecznej dokumentacji technicznej Produktu.

1.3.2. Działania mające na celu opracowanie nowych Produktów w całości na zamówienie klientów (grupa B)

Jak zostało już podkreślone, w ramach prowadzonej działalności Spółka oferuje klientom możliwość zaprojektowania i wykonania Produktów dopasowanych w całości do indywidualnych potrzeb klientów, wyznaczonych ramami wydarzenia (najczęściej sportowego), w ramach którego Produkty mają być wręczane. W powyższym zakresie Spółka oferuje przede wszystkim Medale odlewane ze stopu cynku i aluminium wykonywane na zamówienie klientów.

Nowy Produkt zależnie od charakteru wydarzenia oraz założeń przedstawionych przez klienta, jest w całości opracowywany przez projektantów Spółki, z uwzględnieniem technologii produkcji i wytycznych pod względem formy, kształtu i efektu końcowego. Tak opracowany Produkt jest następnie wykonywany w całości za pomocą technologii wtrysku wysokociśnieniowego oraz nadruku uszlachetnionego. Dzięki połączeniu innowacyjnych projektów i zastosowania nowoczesnej technologii wykonania oraz nadruku, istnieje możliwość uzyskania efektu unikatowego w skali branży \`(...)\` .

1.3.3. Działania mające na celu personalizację Produktów obecnych w ofercie Spółki (grupa C)

W przypadku Produktów obecnych już w ofercie Spółki (gotowe wzory Medali, Statuetek, Dyplomów, Pucharów etc.) niejednokrotnie niezbędne jest podjęcie określonych działań umożliwiających personalizację Produktów i dopasowanie ich do konkretnego wydarzenia, w ramach którego Produkty mają być wręczane.

Ww. działania sprowadzają się do opracowania konkretnych elementów graficznych (rysunki, emblematy, etc.) umieszczanych następnie na Produktach dostępnych w katalogu głównym. Projekty graficzne opracowywane są bądź samodzielnie przez Spółkę, celem umożliwienia zaproponowania klientom gotowych rozwiązań, bądź są wykonywane przez grafików Spółki zgodnie z wytycznymi klientów.

1.4. Struktura organizacyjna Spółki w zakresie związanym z działalnością badawczo-rozwojową

Opisane powyżej działania realizowane są w ramach struktury organizacyjnej Spółki przez następujące działy/komórki organizacyjne (dalej: „Działy”):

*   dział badań i rozwoju (dalej: „Dział BIR”), który zajmuje się opracowywaniem całkowicie nowych Produktów, które mają być wprowadzone do oferty Spółki (grupa A), jak również opracowywaniem Produktów, innych niż Medale odlewane, na indywidualne zamówienie klientów,
*   dział medali (dalej: „Dział Medali”), w ramach którego prowadzone są prace polegające na opracowywaniu Medali odlewanych wykonywanych w całości na zamówienie klientów (grupa B),
*   dział projektowania graficznego (dalej: „Dział Grafiki”), zajmujący się opracowywaniem elementów graficznych umieszczanych na gotowych Produktach w celu ich personalizacji (grupa C).

1.5. Wydatki związane z działalnością badawczo-rozwojową

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Spółka ponosi szereg wydatków związanych z prowadzoną działalnością (dalej: „Wydatki”). Wydatki można zaliczyć do jednej z następujących kategorii:

*   wynagrodzenia na rzecz osób realizujących prace badawczo-rozwojowe, zatrudnionych na podstawie umów o pracę (dalej: „Pracownicy”), oraz inne świadczenia realizowane na rzecz Pracowników, będące przychodami ze stosunku pracy (dalej: „Wydatki Pracownicze”), a także składki na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 300, z późn. zm., dalej: „USUS”), których podstawą wymiaru są przychody podatkowe Pracowników, finansowane przez Spółkę (dalej: „Składki”),
*   koszty materiałów/surowców wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (dalej: „Materiały/Surowce”), np. w celu budowy prototypów Produktów,
*   wydatki na nabycie materiałów i wyposażenia niezbędnych do funkcjonowania Działów (dalej: „Materiały/Wyposażenie”),
*   wydatki na nabycie wyspecjalizowanych maszyn i urządzeń (dalej: „Maszyny/Urządzenia”) wykorzystywanych w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności do budowy prototypów Produktów.

1.5.1. Wydatki Pracownicze/Składki

W ramach poszczególnych Działów Spółka zatrudnia na podstawie umów o pracę Pracowników, których podstawowe obowiązki pracownicze obejmują uczestniczenie w opisanych powyżej pracach badawczo-rozwojowych realizowanych przez Spółkę (dalej: „Pracownicy B+R”). Do ww. osób zaliczyć można:

*   w ramach Działu BIR: specjalista ds. badań i rozwoju, specjalista ds. badania rynku, specjalista ds. projektowania graficznego, artyści graficy, graficy komputerowi,
*   w ramach Działu Medali: graficy komputerowi,
*   w ramach Działu Grafiki: kierownik działu projektowania graficznego, koordynatorzy ds. zleceń graficznych, graficy komputerowi,
*   Dyrektor ds. technicznych w zakresie współpracy w ramach prac badawczo-rozwojowych z osobami z ww. działów.

Poza Pracownikami B+R, w pracach badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę uczestniczą również inne osoby, zatrudnione na podstawie umów o pracę w ramach innych komórek organizacyjnych funkcjonujących w ramach Spółki (dalej: „Pozostali Pracownicy”), którzy jednakże również zaangażowani są w proces związany z realizacją prac badawczo-rozwojowych.

Wśród Pozostałych Pracowników uczestniczących w prowadzeniu prac badawczo-rozwojowych wyróżnić można pracowników działów finansowego/kadrowego/ administracyjnego, którzy:

*   realizują czynności księgowe związane bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową i służące wyłącznie jej celom,
*   czynności w zakresie zarządzani /rozliczania Pracowników B+R,
*   czynności w zakresie bieżącego wsparcia przy prowadzeniu postępowań zakupowych na potrzeby realizacji działalności badawczo-rozwojowej,
*   czynności w zakresie bieżącego wsparcia prawnego i podatkowego przy realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Powyższe czynności mają charakter pośredniej działalności wspomagającej (pomocniczej) działalność badawczo-rozwojową, są jednak niezbędne do realizacji zasadniczych prac badawczo-rozwojowych, co zdaniem Spółki pozwala uznać, że ww. osoby realizują (w ustalonym zakresie) działalność badawczo-rozwojową Spółki.

Nie wszyscy Pracownicy poświęcają całość czasu pracy wyłącznie na czynności dające się zakwalifikować jako praca badawczo-rozwojowa, jednakże w Spółce prowadzona jest ewidencja czasu pracy (dalej: „Ewidencja”), pozwalająca na wyodrębnienie prac związanych z działalnością badawczo-rozwojową od pozostałych prac wykonywanych przez Pracowników.

W związku z zatrudnieniem Pracowników, Spółka ponosi/może ponosić w przyszłości następujące Wydatki Pracownicze:

*   wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych,
*   inne wynagrodzenie wypłacane na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy,
*   premie, bonusy i nagrody,
*   diety i inne należności za czas podróży służbowej,
*   wydatki związane z zapewnieniem Pracownikom uczestnictwa w szkoleniach podnoszących kwalifikacje zawodowe,
*   wydatki związane z zapewnieniem Pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (ubezpieczenie na życie i bony itp.).

Wszystkie opisane powyżej Wydatki Pracownicze stanowią po stronie Pracowników przychody ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”), aczkolwiek niektóre z nich mogą w całości lub w części podlegać zwolnieniu z opodatkowania.

Niezależnie od powyższego, Spółka ponosi również koszty związane z opłacaniem Składek, których podstawą wymiaru są przychody podatkowe Pracowników (za wyjątkiem tych przychodów, w przypadku których regulacje z zakresu ubezpieczeń społecznych przewidują zwolnienie z oskładkowania).

Zarówno Wydatki Pracownicze, jak i Składki, są zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 4g, art. 15 ust. 4h, art. 16 ust. 1 pkt 57 i art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”).

1.5.2. Koszty Materiałów/Surowców

W związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, Spółka nabywa Materiały/ Surowce będące składnikami wytwarzanych Produktów/prototypów Produktów, a następnie zużywa przedmiotowe Materiały/Surowce w toku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Koszty Materiałów/Surowców stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki zgodnie z ogólnymi zasadami, wynikającymi z art. 15 ust. 4d i 15 ust. 4e ustawy o CIT.

1.5.3. Wydatki na nabycie Materiałów/Wyposażenia

Wydatki Spółki na nabycie Materiałów/Wyposażenia obejmują/mogą obejmować w przyszłości następujące pozycje:

*   wydatki na nabycie sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych (m.in. komputery, monitory, laptopy, kable, drukarki, myszy komputerowe, tonery) wykorzystywanych w ramach Działów,
*   wydatki na nabycie środków ochrony indywidualnej oraz środków czystości (m.in. odzież ochronna, płyny i pasty do mycia/czyszczenia, worki na śmieci) wykorzystywanych w ramach Działów,
*   wydatki na nabycie czasopism i materiałów biurowych (m. in. czasopisma specjalistyczne, segregatory, długopisy, korektory, koszulki, papier) wykorzystywanych w ramach Działów,
*   wszelkie inne wydatki na nabycie wyposażenia Działów niezbędnego do ich prawidłowego funkcjonowania.

Z uwagi na fakt, że cena nabycia poszczególnych aktywów zaliczanych do opisanej powyżej kategorii Materiałów i Wyposażenia z reguły nie przekracza kwoty 10.000 zł, Spółka zalicza wydatki na nabycie Materiałów i Wyposażenia do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych (niskocenne Materiały i Wyposażenie nie stanowią środków trwałych, nawet gdy przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok), zgodnie z 15 ust. 4d, 15 ust. 4e i art. 16d ust. 1 ustawy o CIT.

1.5.4. Wydatki na nabycie Maszyn/Urządzeń

W ramach prowadzonej obecnie działalności badawczo-rozwojowej Spółka wykorzystuje Maszyny/Urządzenia o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, których wartość przekracza kwotę 10.000 zł. Przedmiotowe Maszyny/Urządzenia umożliwiają budowę prototypów Produktów, ale poza tym są również wykorzystywane do działalności stricte produkcyjnej.

Spółka ujmuje nabywane Maszyny/Urządzenia w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych i dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej według stawek określonych w ustawie o CIT.

1.5.5. Ulga na działalność badawczo-rozwojową

Spółka zamierza skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową (uregulowanej art. 18d ustawy o CIT, dalej: „Ulga”).

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 3 marca 2020 r. (wpływ do tut. Organu za pośrednictwem platformy e-puap tego samego dnia), Wnioskodawca wskazał, że:

1.  będzie wyodrębniał koszty kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej określonej w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT,
2.  nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego,
3.  w 2019 r. prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, a dochód Spółki podlegał za ten rok częściowo zwolnieniu z opodatkowania. Uwzględniając powyższe, w podstawie obliczania Ulgi, Wnioskodawca zamierza uwzględniać wyłącznie tą część Wydatków, która nie będzie uwzględniana w kalkulacji zwolnionego dochodu strefowego,
4.  koszty kwalifikowane, których dotyczą zapytania zawarte we Wniosku, nie zostały zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Nie jest wykluczone, że taki zwrot lub odliczenie będzie miało miejsce w przyszłości, jednakże wówczas w ww. zakresie Spółka nie będzie korzystała z ulgi na działalność badawczo-rozwojową,
5.  pod pojęciem „inne wynagrodzenie wypłacone na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy” Spółka rozumie składniki wynagrodzenia należne pracownikowi wyłącznie za okres faktycznie wykonywanej pracy (przykładem takiego elementu wynagrodzenia może być odprawa emerytalno-rentowa). Intencją Spółki nie jest obejmowanie tym pojęciem takich elementów wynagrodzenia jak wynagrodzenie chorobowe, wynagrodzenie urlopowe, czy innych wypłacanych za okresy, w których pracownik nie wykonuje obowiązków służbowych (a więc jednocześnie nie realizuje faktycznie prac o charakterze badawczo-rozwojowym).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prowadzone przez Spółkę prace opisane w pkt 1.3.1 (grupa działań A) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT?
2.  Czy prowadzone przez Spółkę prace opisane w pkt 1.3.2 (grupa działań B) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT?
3.  Czy prowadzone przez Spółkę prace opisane w pkt 1.3.3 (grupy działań C) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT?
4.  Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.5.1., w zakresie związanym z realizowanymi przez Pracowników pracami o charakterze badawczo-rozwojowym?
5.  Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi kosztów Materiałów/Surowców, opisanych w pkt 1.5.2.?
6.  Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Materiałów/Wyposażenia, opisanych w pkt 1.5.3.?
7.  Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabywanych Maszyn/Urządzeń, opisanych w pkt 1.5.4., w zakresie w jakim Maszyny/Urządzenia są wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej?
8.  Czy Spółka jest uprawniona do korzystania z Ulgi, to znaczy do odliczania Wydatków od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów, zgodnie z przepisami ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Prowadzone przez Spółkę prace opisane w pkt 1.3.1. (grupa działań A) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT.

Ad. 2)

Prowadzone przez Spółkę prace opisane w pkt 1.3.2. (grupa działań B) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT.

Ad. 3)

Prowadzone przez Spółkę prace opisane w pkt 1.3.3. (grupa działań C) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1, 2 i 3.

Stosownie do treści art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ustawodawca definiując w art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, termin badania naukowe oraz definiując pojęcie prace rozwojowe odwołuje się wprost do definicji zawartych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „PSWN”).

Tym samym, przez badania naukowe, zgodnie z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, w zw. z art. 4 ust. 2 PSWN, rozumie się:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast, przez prace rozwojowe, stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, w zw. z art. 4 ust. 3 PSWN, należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego (winno być: oraz zdarzenia przyszłego), Spółka jest podmiotem produkującym i dystrybuującym \`(...)\` na rynku polskim oraz zagranicznym. Spółka systematycznie prowadzi działania mające na celu zapewnienie swoim klientom produktów o wysokich parametrach użytkowych i estetycznych, przy uwzględnieniu zmieniających się warunków rynkowych oraz preferencji klientów. Powyższe działania Spółka realizuje w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

Jak zostało już wskazane, w ramach prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę wyróżnić można:

*   prace polegające na opracowywaniu całkowicie nowych Produktów, które mają być wprowadzone do oferty Spółki (grupa A),
*   prace polegające na opracowywaniu Produktów dopasowanych w całości do indywidualnych potrzeb klientów, przede wszystkim Medali odlewanych i wykonywanych w całości na zamówienia klientów (grupa B),
*   prace polegające na opracowywaniu elementów graficznych umieszczanych na gotowych Produktach w celu ich personalizacji (grupa C).

Ww. prace realizowane są w sposób ciągły i systematyczny, a w toku ich realizacji Pracownicy Spółki wykorzystują dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki i technologii. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki, nie powinno ulegać wątpliwości, że realizowane przez Spółkę prace wskazane w opisie stanu faktycznego (winno być: oraz zdarzenia przyszłego) spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych, a konkretnie prac rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT.

Należy przy tym podkreślić, że opisane w stanie faktycznym (winno być: oraz zdarzeniu przyszłym), prace nie mają charakteru prac rutynowych i mechanicznych, a zadania i problemy przed którymi stawiani są Pracownicy wymagają zawsze indywidualnego podejścia i praktycznego zastosowania posiadanej wiedzy/ umiejętności.

W ocenie Spółki, nie ma przy tym znaczenia, że prowadzone prace nie zawsze prowadzą do osiągnięcia zakładanych rezultatów. Istotą prowadzenia prac badawczo-rozwojowych jest ryzyko, że wyniki prac nie zawsze będą zadowalające, pomimo zaangażowania nakładów i środków na ten cel. Z powyższego punktu widzenia istotny jest więc cel prowadzonych prac, a nie sam fakt osiągnięcia zakładanego rezultatu.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że prace przedstawione w opisie stanu faktycznego (winno być: oraz zdarzenia przyszłego) mieszczą się w definicji prac badawczo-rozwojowych.

Na poparcie prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy, w szczególności w zakresie prac mieszczących się w grupie C, przywołać można następujące indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego:

*   interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 kwietnia 2019 r. (0114- KDIP3-1.4011.143.2019.1.ES), w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że za działalność badawczo-rozwojową uznać należy opracowanie nowych wyrobów porcelanowych, szklanych i emaliowanych, w tym konstrukcji zdobień wykonywanych na półproduktach (głównie ceramicznych, szklanych i emaliowanych),
*   interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 października 2019 r. (0113-KDIPT2-1.4011.339.2019.2.MD), w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że za działalność badawczo-rozwojową należy uznać prace polegające na opracowywaniu nowych, indywidualnych, najlepszych jakościowo nadruków/haftów na tkaninach odzieżowych.

Ad. 4)

Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.5.1., w zakresie związanym z realizowanymi przez Pracowników pracami o charakterze badawczo-rozwojowym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 4

W świetle art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, istota Ulgi polega na tym, że podatnik ma prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową (koszty kwalifikowane).

Stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Przywołany powyżej przepis art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, odnosi się do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. świadczeń wypłacanych (wydawanych) osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy. Natomiast, składkami na ubezpieczenia społeczne, należnymi z wymienionych tytułów i finansowanymi (w części lub w całości) przez płatnika, są składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe. Z treści art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, wynika, że odliczenie w ramach Ulgi nie obejmuje składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Niezależnie od powyższego należy podkreślić, że na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nie tylko wynagrodzenia zasadnicze pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych, ale również wszelkie inne świadczenia wynikające ze stosunku pracy, które stanowią przychody pracowników na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Za pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej należy uznać pracownika, w zakresie obowiązków którego pozostaje czynne uczestnictwo w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych. Jednakże, istotne jest również, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, lecz pracownik ten musi również faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany.

Jak zostało podkreślone w opisie stanu faktycznego (winno być: oraz zdarzenia przyszłego), Pracownicy B+R zatrudnieni w ramach poszczególnych Działów, realizują opisane w stanie faktycznym (winno być: oraz zdarzeniu przyszłym) prace polegające na opracowywaniu nowych/ulepszonych Produktów. Z kolei, Pozostali Pracownicy realizują czynności mają charakter pośredniej działalności wspomagającej (pomocniczej) działalność badawczo-rozwojową, są jednak niezbędne do realizacji zasadniczych prac badawczo-rozwojowych, co zdaniem Spółki, pozwala uznać, że również ww. osoby realizują (w ustalonym zakresie) działalność badawczo-rozwojową Spółki.

W konsekwencji, Spółka uprawniona jest do odliczenia kosztów ponoszonych w związku z zatrudnieniem Pracowników, zgodnie z ich faktycznym zaangażowaniem w działalność badawczo-rozwojową.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego (winno być: oraz zdarzenia przyszłego), w ramach Spółki prowadzona jest Ewidencja czasu pracy Pracowników, w oparciu o którą możliwe jest ustalenie faktycznego zaangażowania Pracowników w prace o charakterze badawczo-rozwojowym.

Ad. 5)

Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi kosztów Materiałów/ Surowców, opisanych w pkt 1.5.2.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 5

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania uznaje się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w ocenie Spółki, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania Ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei, w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, w ocenie Spółki, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj. Dz.U. z 2019 r., poz. 351, z późn. zm., dalej: „UR”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 UR, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby. Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp. (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Jak zostało określone pkt 1.5.2. stanu faktycznego (winno być: oraz zdarzenia przyszłego), Spółka nabywa Materiały/Surowce będące składnikami wytwarzanych Produktów/prototypów Produktów, a następnie zużywa przedmiotowe Materiały/Surowce w toku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Koszty Materiałów/Surowców stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki, zgodnie z ogólnymi zasadami, wynikającymi z art. 15 ust. 4d i 15 ust. 4e ustawy o CIT.

Podsumowując, Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi kosztów Materiałów/Surowców, opisanych w pkt 1.5.2.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

*   w interpretacji indywidualnej z 26 kwietnia 2019 r. (0111-KDIB1-3.4010.142.2019.1.MO), w której czytamy: Biorąc pod uwagę cytowane przepisy stwierdzić należy, że konstrukcja art. 18d ust. 2 pkt 2 udpop, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów, surowców i wyposażenia, które są kosztami uzyskania przychodów i wykorzystywane są bezpośrednio w działalności badawczo-rozwojowej. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności. W związku z powyższym, stanowisko Spółki, zgodnie z którym opisane we wniosku wydatki na nabycie materiałów i wyposażenia bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d u.p.d.o.p., podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach ulgi,
*   w interpretacji indywidualnej z 16 maja 2017 r. (0111-KDIB1-3.4010.7.2017.1.APO, w której czytamy: konstrukcja art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców (kosztów uzyskania przychodu) niezbędnych do opracowywania prototypu, projektu pilotażowego oraz demonstracji, testowania i walidacji nowych lub ulepszonych produktów. Zatem, w ocenie Spółki, za koszty kwalifikowane należy uznać wydatki poniesione na nabycie surowców i materiałów, rozumianych zgodnie z przywołaną wcześniej definicją słownikową, zużywanych do wytworzenia prototypów maszyn, narzędzi, elementów składowych systemów złożonych, jeżeli bez przedmiotowych materiałów i surowców niemożliwe będzie wytworzenie tego typu innowacji technologicznych. Skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie konkretnego projektu, to należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek pomiędzy wydatkami ponoszonymi w związku z nabyciem i eksploatacją przedmiotowych materiałów i surowców a działalnością badawczo-rozwojową.

Ad. 6)

Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Materiałów/Wyposażenia, opisanych w pkt 1.5.3.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 6

Jak zostało już podkreślone, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania uznaje się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Jak zostało podkreślone w stanie faktycznym (winno być: oraz zdarzeniu przyszłym) , z uwagi na fakt, że cena nabycia poszczególnych aktywów zaliczanych do opisanej kategorii Materiałów i Wyposażenia z reguły nie przekracza kwoty 10.000 zł, Spółka zalicza wydatki na nabycie Materiałów i Wyposażenia do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych (niskocenne Materiały i Wyposażenie nie stanowią środków trwałych, nawet gdy przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok), zgodnie z 15 ust. 4d, 15 ust. 4e i art. 16d ust. 1 ustawy o CIT.

W ocenie Spółki, podstawą uwzględniania przedmiotowych wydatków w podstawie obliczania Ulgi powinien być art. 18d ust. 2 pkt 2 lub pkt 2a ustawy o CIT.

Nawiązując częściowo do argumentacji Spółki, która została przedstawiona w stanowisku dotyczącym pytania nr 5, opisane w stanie faktycznym (winno być: oraz zdarzeniu przyszłym) Materiały i Wyposażenie mogą zostać uznane za:

*   surowce w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT (do tej kategorii, w ocenie Spółki, zaliczyć można chociażby papier, na którym zapisywana jest cała dokumentacja dotycząca Produktów, przy założeniu, że efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę są Produkty w znaczeniu abstrakcyjnym),
*   materiały w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT (składniki majątku zużywane w toku prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej),
*   sprzęt specjalistyczny w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2a ustawy o CIT.

Tym samym, Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Materiałów/Wyposażenia, opisanych w pkt 1.5.3.

Stanowisko Spółki potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać można przywołaną już interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 maja 2017 r. (0114-KDIP2-1.4010.27.2017.1.MR), w której czytamy: Zdaniem Wnioskodawcy, materiały i surowce nabywane przez Wnioskodawcę i bezpośrednio wykorzystywane dla celów prac badawczo-rozwojowych i stanowiące niezbędny element tych prac, stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.; dalej: ustawa o CIT).

Ad. 7)

Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabywanych Maszyn/Urządzeń, opisanych w pkt 1.5.4., w zakresie w jakim Maszyny/Urządzenia są wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 7

W myśl art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Jak zostało przedstawione w opisie stanu faktycznego (winno być: oraz zdarzenia przyszłego), w ramach prowadzonej obecnie działalności badawczo-rozwojowej Spółka wykorzystuje Maszyny/Urządzenia o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, których wartość przekracza kwotę 10.000 zł. Przedmiotowe Maszyny/Urządzenia umożliwiają budowę prototypów Produktów, ale poza tym są również wykorzystywane do działalności stricte produkcyjnej.

Mając na uwadze powyższe, w zakresie, w jakim Maszyny/Urządzenia są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej (np. wykonywanie prototypów Produktów), w ocenie Spółki, w podstawie obliczania Ulgi Spółka może uwzględniać podatkowe odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej Maszyn/ Urządzeń (w proporcji do okresu czasu w jakim Maszyny/Urządzenia wykorzystywane są dla celów działalności badawczo-rozwojowej).

Ad. 8)

Spółka jest uprawniona do korzystania z Ulgi, to znaczy do odliczania Wydatków od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 ustawy o CIT).

Z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, wynika jednakże ogólny obowiązek wyodrębniania przez Spółkę, zamierzającą skorzystać z Ulgi, w prowadzonych przez nią księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co do zasady, odnoszą się do roku podatkowego. Rok podatkowy jest „podstawowym okresem rozliczeniowym w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych”.

Tym samym, zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę lub wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Podkreślić należy, że rok podatkowy został przez ustawodawcę zdefiniowany w art. 8 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba, że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych.

Zatem, moment zaliczenia (potrącenia) wydatków dotyczących działalności badawczo-rozwojowej do kosztów uzyskania przychodów decyduje o momencie, w którym podatnik uprawniony jest do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w związku z ponoszonymi kosztami (spełniającymi warunki klasyfikacji jako koszty kwalifikowane w ramach powyższej ulgi).

Podsumowując, Spółka jest uprawniona do korzystania z Ulgi, to znaczy do odliczania Wydatków od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

Powyższy pogląd potwierdził m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 11 maja 2018 r. (0111-KDIB1-3.4010.125.2018.l.MST), wskazując, że: ponadto wskazać należy, że ustawodawca nie przewidział dla celów ulgi badawczo-rozwojowej szczególnej definicji poniesienia kosztów uzyskania przychodów jak również momentu ich poniesienia. W tym miejscu wskazać należy na treść art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p., zgodnie z którym odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono dane koszty kwalifikowane. Oznacza to, że Wnioskodawca w danym roku podatkowym jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej w odniesieniu do tych kosztów kwalifikowanych, które zostały przez niego rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w tym roku podatkowym. Zatem, moment zaliczenia (potrącenia) wydatków dotyczących działalności badawczo-rozwojowej do kosztów uzyskania przychodów decyduje o momencie, w którym podatnik uprawniony jest do skorzystania z ulgi na działalność badawczo- rozwojową w związku z ponoszonymi kosztami (spełniającymi warunki klasyfikacji jako koszty kwalifikowane w ramach powyższej ulgi).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Ad.1. - Ad.3.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r., poz. 1669, dalej: „Ustawa wprowadzająca”), znowelizowała definicję badań naukowych oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią Ustawy wprowadzającej, nowelizacja powyższych pojęć weszła w życie z 1 października 2018 r.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może się przejawiać opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących w praktyce gospodarczej podatnika i na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań funkcjonujących u podatnika. Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Kryterium systematyczności jako prowadzenie działań w sposób stały, regularny, uporządkowany, zaplanowany, metodyczny ze wskazaniem harmonogramu i zasobów. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że w ocenie tut. Organu, działalność Spółki opisana w pkt 1.3.1. (grupa działań A) oraz w pkt 1.3.2. (grupa działań B) spełnia przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Nie można się natomiast zgodzić co do uznania za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, prac opisanych przez Wnioskodawcę w pkt 1.3.3. (grupa działań C).

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie w przypadku Produktów obecnych już w ofercie Spółki (gotowe wzory Medali, Statuetek, Dyplomów, Pucharów etc.) niejednokrotnie niezbędne jest podjęcie określonych działań umożliwiających personalizację Produktów i dopasowanie ich do konkretnego wydarzenia, w ramach którego Produkty mają być wręczane.

Ww. działania sprowadzają się do opracowania konkretnych elementów graficznych (rysunki, emblematy, etc.) umieszczanych następnie na Produktach dostępnych w katalogu głównym. Projekty graficzne opracowywane są bądź samodzielnie przez Spółkę, celem umożliwienia zaproponowania klientom gotowych rozwiązań, bądź są wykonywane przez grafików Spółki zgodnie z wytycznymi klientów.

Przepisy o działalności badawczo-naukowej należy interpretować ściśle. Zatem tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologiczny.

Jeszcze raz podkreślić należy, że działalność badawczo-rozwojową stanowią wyłącznie te działania podatników które:

*   polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług,
*   w stosunku, do których utwory opracowywane przez Spółkę zakładają praktycznie nowe/unikalne/innowacyjne rozwiązania,
*   które obejmują wersje prototypowe, pilotaż, wersje testowe oraz wersję przedprodukcyjną,
*   nie mają charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany.

Zatem, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że działania mające na celu personalizację Produktów obecnych w ofercie Spółki spełniają wskazane powyżej przesłanki. Działań polegających na opracowaniu konkretnych elementów graficznych umieszczanych na Produktach obecnych w katalogach Spółki nie można uznać za działalność o twórczym charakterze. Nie polega ona na tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 należy uznać za nieprawidłowe.

Ad.4. - Ad.8.

W zakresie pytań oznaczonych nr 4 do 8 stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 4-8.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.