Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-119/15/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-05-26
Teza: zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług związanych ze sportem oraz bezpośrednio na podstawie art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE Rady UE oraz prawo do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8%
Słowa kluczowe: stawka; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 lutego 2015 r. (data wpływu 11 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z 30 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

 zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług związanych ze sportem oraz bezpośrednio na podstawie art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE Rady UE – **jest nieprawidłowe,**

 prawa do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8% – **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług związanych ze sportem oraz bezpośrednio na podstawie art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE Rady UE oraz w zakresie prawa do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8%. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 30 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 maja 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z 22 kwietnia 2015 r. nr IBPP3/4512-119/15/JP.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Miejskie Centrum Kultury i Sportu) jest samorządową instytucją kultury, posiadającą osobowość prawną. Jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, składającym deklaracje VAT.

Wnioskodawca działa na podstawie:

 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, (t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 406 ze zm.),

 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013r. poz.885 ze zm.),

 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 142. poz. 1591 ze zm.),

 ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.),

 uchwały Rady Miejskiej z dnia 31 marca 2011 r. w sprawie nadania statutu samorządowej instytucji kultury pod nazwą Miejskie Centrum Kultury i Sportu .

Zgodnie ze statutem działalność Wnioskodawcy obejmuje upowszechnianie i ochronę kultury. Wnioskodawca prowadzi także inną działalność niż kulturalną, a mianowicie działalność w zakresie kultury fizycznej i rekreacji, polegającą na:

 organizacji imprez sportowych, turystycznych i rekreacyjnych,

 prowadzeniu sekcji sportowych oraz zajęć rekreacyjnych,

 utrzymaniu nieruchomości, urządzeń sportowych i terenów rekreacyjnych w tym pól namiotowych,

 współpracy z innymi podmiotami w zakresie kultury fizycznej i rekreacji.

Statutowe zadania Wnioskodawcy w zakresie kultury fizycznej i rekreacji realizowane są poprzez zaoferowanie społeczności lokalnej bogatej oferty sportowej. W ofercie tej zawarte jest m.in. świadczenie usług ściśle związanych ze sportem i wychowaniem fizycznym dla dzieci i młodzieży poprzez:

1.  Organizowanie imprez sportowych, w których uczestnicy (osoby fizyczne, członkowie klubów sportowych, pary taneczne stowarzyszenia tanecznego) biorą czynny udział i wpłacają wpisowe, startowe za uczestnictwo w imprezie sportowej: bieg, turniej szachowy, triathlon, turniej gimnastyki artystycznej, wakacyjna liga piłki nożnej, turniej funclubów piłki nożnej, itp.
2.  Organizowanie imprez sportowych zleconych przez gminę.
3.  Wypożyczanie zawodników MCKIS do innych organizacji sportowych.
4.  Współorganizacje imprez sportowych z innymi klubami, gminą lub podmiotem gospodarczym.
5.  Organizowanie meczów i innych imprez sportowych (np. gala boksu), na które sprzedawane są dla widzów bilety wstępu.
6.  Udostępnianie obiektów sportowych osobom fizycznym, podmiotom gospodarczym, szkołom, zakładom pracy w celu wykorzystania zgodnie z charakterem obiektu – niezależnie czy celem jest rekreacja czy uprawianie sportu.

Wymienione imprezy odbywają się na obiektach sportowych, których zarządcą na podstawie stosownych decyzji Urzędu Miasta jest Wnioskodawca (hale sportowe, sale gimnastyczne, boiska sportowe odkryte, lodowisko). W przypadku imprezy sportowej – bieg uliczny – większość czasu odbywa się ona w hali sportowej (sprzedaż wpisowego, wręczanie nagród, stoiska z obsługą biegu, przywitanie i pożegnanie uczestników), natomiast sam bieg odbywa się ulicami miasta około 2 godziny. Jedyną imprezą, która odbywa się poza obiektem sportowym jest triathlon, który organizowany jest na Ośrodku Wypoczynkowo – Rekreacyjnym.

Wnioskodawca nie nastawia się na osiąganie zysku, a ewentualny dochód uzyskany z działalności służy tylko i wyłącznie realizacji celów statutowych.

Pismem z 22 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił opis stanu faktycznego, wskazując że Miejskie Centrum Kultury i Sportu w J jest samorządową instytucją kultury, utworzoną przez Radę Miejską posiadającą osobowość prawną i wpisaną do Księgi Rejestrowej Instytucji Kultury prowadzonej przez organizatora pod pozycją. Nie jest klubem sportowym, związkiem sportowym ani związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych. Jest osobą prawną, której jednym z celów jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.

Obiekty sportowe zarządzane przez MCKiS są udostępniane odpłatnie (usługa oznaczona nr 6) w celu wykorzystania zgodnie z charakterem obiektu – niezależnie czy celem jest rekreacja czy uprawianie sportu. Do tej formy odpłatnego udostępniania Wnioskodawca stosuje stawkę VAT 8%, na podstawie poz. 169 załącznika nr 3 do ustawy, dotyczącej usług związanych z działalnością obiektów sportowych o PKWiU 93.11.10.0. Dla usług oznaczonych we wniosku jako nr 6 Wnioskodawca stosuje klasyfikację PKWiU 93.11.10,0, zgodnie z klasyfikacją wydaną przez Urząd Statystyczny w Łodzi z 5 kwietnia 2011 r. W klasyfikacji tej określono, że w grupowaniu 93.11.10.0 mieszczą się: kompleksowe udostępnianie obiektu sportowego na zasadzie wykupienia wstępu, osobom fizycznym, podmiotom gospodarczym lub innym jednostkom organizacyjnym, wykupującym wstęp dla swoich uczniów, pracowników, członków, w celu wykorzystania zgodnie z charakterem obiektu – niezależnie, czy celem wstępu jest rekreacja czy uprawianie sportu, gdy oplata za wstęp upoważnia do kompleksowego korzystania z obiektu.

Dla usług oznaczonych we wniosku jako nr 5, polegających na sprzedaży biletów wstępu na organizowane imprezy sportowe, Wnioskodawca stosuje stawką 8%, na podstawie poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy, dotyczącej wstępu na imprezy sportowe bez względu na symbol PKWiU.

Usługi na obiektach sportowych takie jak:

 wynajem, świadczony na podstawie umowy najmu całości lub części obiektu sportowego na określony czas, podmiotom gospodarczym lub innym jednostkom organizacyjnym oraz osobom fizycznym na cele ich działalności, sklasyfikowane jako PKWiU 68,20.12.0,

 wypożyczanie sprzętu, sklasyfikowane jako PKWiU 77.2,

podlegają opodatkowaniu stawką 23%.

Inne działania Wnioskodawcy polegające na organizowaniu imprez sportowo-rekreacyjnych np. biegi uliczne, rajdy rowerowe, turnieje piłkarskie, triathlon, turnieje szachowe itp. zostały sklasyfikowane przez Urząd Statystyczny jako PKWiU 93.19.1. Do tych działań Wnioskodawca stosuje zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy świadczone przez Wnioskodawcę (osobę prawną której celem statutowym jest między innymi działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu), wymienione w pkt 1–4 przedstawionego stanu faktycznego usługi organizacji zajęć, turniejów i zawodów sportowych, stanowią usługi ściśle związane ze sportem w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i w konsekwencji podlegają zwolnieniu od podatku VAT?
2.  Jednocześnie Wnioskodawca pyta, czy usługi z pkt 5–6 podlegają stawce VAT 8%?
3.  Czy, w przypadku braku akceptacji zwolnienia z pytania 1, Wnioskodawca może bezpośrednio stosować art. 132 ust. 1 lit m Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnotowego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L.2006.347.1 ze zm.), w związku z faktem, że przepis ten nie został prawidłowo zaimplementowany przez polskiego ustawodawcę, poprzez nieprawidłowe (dyskryminujące) zawężenie podmiotów uprawnionych do jego stosowania, jeżeli pozostałe warunki do stosowania tego zwolnienia są spełnione?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1 i 3 (stanowisko Wnioskodawcy doprecyzowane w piśmie z 30 kwietnia 2015 r.)

W ocenie Wnioskodawcy, opisane w pkt 1–4 przedstawionego stanu faktycznego usługi stanowią usługi ściśle związane ze sportem i podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT. W świetle art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, w zakresie usług zwolnionych mieszczą się „usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem, że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

\-z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością”.

Przepis ten wskazuje Wnioskodawcę jako tą inną osobę prawną , której usługi zawarte w statucie dotyczące sportu podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, przy jednoczesnym spełnieniu warunków z pkt 1-3.

Ponadto przepisy prawa wspólnotowego tj. Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, w zakresie zwolnienia dotyczącego określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym, stanowią, że państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Jednocześnie prawo wspólnotowe uzależnia przyznanie podmiotom innym niż podmioty prawa publicznego każdego ze zwolnień przewidzianych m.in. w art. 132 ust 1.lit m Dyrektywy VAT, od spełnienia, w poszczególnych przypadkach, jednego lub kilku następujących warunków:

1.  podmioty, których to dotyczy nie mogą systematycznie dążyć do osiągnięcia zysku, przy czym ewentualne zyski nie mogą zostać rozdzielone, lecz przeznaczone na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług, i
2.  podmioty te muszą być zarządzane i administrowane co do zasady bez wynagrodzenia przez osoby niezainteresowane bezpośrednio ani pośrednio, ani osobiście, ani przez pośredników, wynikami takiej działalności,
3.  podmioty te stosują ceny zatwierdzone przez organy władzy publicznej lub nieprzekraczające wysokość takich zatwierdzonych cen lub też, w odniesieniu do tych usług, których ceny nie wymagają zatwierdzenia, stosują ceny niższe niż pobierane za podobne usługi przez przedsiębiorstwa podlegające VAT,
4.  zwolnienia nie mogą powodować zakłóceń konkurencji na niekorzyść przedsiębiorstw komercyjnych podlegających VAT.

Biorąc pod uwagę przepisy polskie Wnioskodawca stwierdza, że usługi zawarte w pytaniu w pkt 1–4 podlegają zwolnieniu z VAT, bez względu na symbol PKWiU. Na takie podejście wskazuje także prawo wspólnotowe, które określa preferencyjne rozwiązanie dla innych podmiotów niż podmioty prawa publicznego, a Wnioskodawca jest podmiotem prawa publicznego, osobą prawną, która wykonuje czynności w interesie publicznym, a takowe powinny być zwolnione, niezależnie gdzie się odbywają na obiekcie sportowym czy poza nim np. w parku miejskim.

Wnioskodawca nadmienia jednocześnie, że w pytaniu nr 1 jest mowa o wpisowych, startowych za uczestnictwo w imprezie sportowej, do których stosuje stawkę zwolnioną i nie traktuje ich jako wstęp. Wnioskodawca posiada decyzję z 6 marca 2006 r., gdzie Dyrektor Izby Skarbowej stoi na stanowisku, iż opłaty – wpisowe – za uczestnictwo w ww. zajęciach nie stanowią wstępu, tylko bilety na mecze dla widzów stanowią wstęp i podlegają stawce 8%. Izba rozróżnia osobę, dla której organizuje imprezę sportową, podczas której uprawia sport, od widza, któremu udostępnia możliwość wejścia gdzieś i uczestniczenia w czymś. W powyższym zakresie ustawa jak do tej pory nie zmieniła się. Podobne stanowisko ujęte jest w piśmie PT1/033/32/354/UU/14 z 2 grudnia 2014 r. Ministra Finansów do Dyrektorów Izb Skarbowych, gdzie ze wstępem w rozumieniu przepisów VAT związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu) np. możliwość obejrzenia rozgrywanych w danym obiekcie zawodów lub wejście do obiektu i korzystanie z jego urządzeń.

Ponadto w piśmie z 30 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca wyjaśnił, ze pytanie nr 3 nawiązuje do Dyrektywy 2006/112/WE, której celem jest zwolnienie z podatku VAT świadczenia niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nie nastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Biorąc pod uwagę wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 16 października 2008 r. i 21 lutego 2013 r. Wnioskodawca uważa, że imprezy organizowane przez MCKiS spełniają warunki, uprawniające do zastosowania zwolnienia z VAT. Wnioskodawca nie dąży do osiągnięcia zysku, wszystkie ewentualne zyski przeznacza na kontynuację i doskonalenie świadczonych usług określonych w statucie instytucji, nie zakłóca konkurencji na niekorzyść przedsiębiorstw komercyjnych podlegających VAT, za usługi pobiera ceny nie podlegają zatwierdzeniu przez organy władzy publicznej, jednocześnie nie stosuje cen wyższych od ceny pobieranych przez przedsiębiorstwa podlegające VAT.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE zostały w ustawie o VAT ograniczone w zakresie podmiotów, którym przysługuje wyżej określone zwolnienie. Pomimo, że cel i wynik usługi jest ten sam (bieg uliczny, triatlon, zawody gimnastyczne, szachowe, itp.), to prawo do zwolnienia usługi z VAT mają jednostki określone w art. 43 ust.1 pkt 32, wśród których nie wymieniono takich organizacji jak instytucja kultury. Dlatego Wnioskodawca uważa, że ma prawo do zastosowania zwolnienia z uwagi na spełnienie warunków postawionych przez Dyrektywę 2006/112/WE.

Ad. 2

Mając powyższe na uwadze dla usług z pkt 5–6 pytania Wnioskodawca stosuje stawkę 8% VAT ze względu na sprzedaż biletu wstępu osobom które chcą skorzystać z infrastruktury sportowej, zgodnie z klasyfikacją PKWIU 93.11.10 – usługi związane z działalnością obiektów sportowych. Może to dotyczyć zarówno osób fizycznych, uczniów szkół, członków klubów sportowych, pracowników firm prywatnych, którzy wchodzą na teren obiektu, zazwyczaj na godzinę lub dwie, grają w tenisa, piłkę siatkową, nożną, itp.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług związanych ze sportem oraz bezpośrednio na podstawie art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE Rady UE;**
*   **prawidłowe w zakresie prawa do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8%.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, lub ustawą o VAT – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl postanowień art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Należy zaznaczyć, że jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie, oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

1.  są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,
2.  świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,
3.  są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

–z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Przy czym w myśl art. 43 ust. 17 ustawy – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z kolei stosownie do art. 43 ust. 18 ustawy – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się pod warunkiem, że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Wskazać należy, że zastosowanie zwolnienia dla usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym doznaje pewnych ograniczeń – ze względu na cel tej usługi, jak również status usługodawcy i usługobiorcy. Podmiotami uprawnionymi do skorzystania z tego zwolnienia są podmioty będące klubem sportowym, związkiem sportowym oraz związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych. Ponadto, świadczone usługi muszą być wykonywane na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Jednocześnie świadczone usługi muszą być ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim.

Niespełnienie chociażby jednej z przesłanek (podmiotowej lub przedmiotowej) powoduje, że świadczenie usług nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. regulacji.

Powyższe uregulowania korespondują z art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1 ze zm.) – na mocy którego państwa członkowskie zwalniają od podatku świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Zauważyć należy, że zwolnienie usług związanych ściśle ze sportem doznaje pewnego ograniczenia ze względu na status usługodawcy, a mianowicie, jak wynika z cyt. wyżej przepisu, ze zwolnienia może korzystać podmiot będący klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Zarówno ustawa, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie zawierają definicji klubu sportowego, związku sportowego, stowarzyszeń oraz związku stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Działalność klubów sportowych i związków sportowych regulują przepisy ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 715). Stosownie do art. 3 ust. 1 i 2 oraz art. 6 ust. 1 i 2 tej ustawy – działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego. Klub sportowy działa jako osoba prawna. Kluby sportowe, w liczbie co najmniej 3, mogą tworzyć związki sportowe. Związek sportowy działa w formie stowarzyszenia lub związku stowarzyszeń.

Ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają również definicji sportu. Zatem w celu ustalenia prawidłowego rozumienia tego pojęcia należy odnieść się do regulacji powołanej wyżej ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 tej ustawy – sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach. Na podstawie ust. 2 tego artykułu, sport wraz z wychowaniem fizycznym i rehabilitacją ruchową składają się na kulturę fizyczną.

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do regulacji zawartych w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.) do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, (ust. 1 pkt 9 powołanego artykułu). Działalność gmin w zakresie kultury, jako zadanie własne jednostek samorządu terytorialnego, została uregulowana ustawą z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. z 2012 r. poz. 406 ze zm.). Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury (art.1). Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2).

Stosownie do art. 3 ust. 1–3 ww. ustawy, działalność kulturalną mogą prowadzić osoby prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej. Działalność kulturalna określona w art. 1 ust. 1 nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów. Do działalności, o której mowa w ust. 1 i 2, w zakresie nieuregulowanym przepisami ustawy dotyczącymi organizowania i prowadzenia działalności kulturalnej oraz przepisami o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, stosuje się przepisy o prowadzeniu działalności gospodarczej.

W myśl art. 4 ust. 1 ww. ustawy, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, których podstawowym celem statutowym nie jest prowadzenie działalności kulturalnej, mogą prowadzić taką działalność w szczególności w formie klubów, świetlic, domów kultury i bibliotek.

Przepis ten wskazuje na odrębne traktowanie przez ustawodawcę osób prawnych, o których mowa w ustawie o działalności kulturalnej, a osób prawnych działających w formie klubów, świetlic, domów kultury i bibliotek.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy instytucje kultury uzyskują osobowość prawną i mogą rozpocząć działalność z chwilą wpisu do rejestru prowadzonego przez organizatora.

Z kolei, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. - Prawo o stowarzyszeniach (tj. Dz.U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855, z późn. zm.), stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych.

Art. 2 ust. 2 cyt. ustawy stanowi, że stowarzyszenie samodzielnie określa swoje cele, programy działania i struktury organizacyjne oraz uchwala akty wewnętrzne dotyczące jego działalności. Stowarzyszenie opiera swoją działalność na pracy społecznej członków; do prowadzenia swych spraw może zatrudniać pracowników (art. 2 ust. 3 ww. ustawy).

Na podstawie art. 34 ustawy Prawo o stowarzyszeniach, stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą, według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach. Dochód z działalności gospodarczej stowarzyszenia służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Miejskie Centrum Kultury i Sportu w J) jest samorządową instytucją kultury, posiadającą osobowość prawną. Jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, składającym deklaracje VAT.

Wnioskodawca działa na podstawie;

 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, (t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 406 ze zm.) ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach i publicznych (Dz.U. z 2013r. poz.885 ze zm.),

 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 142. poz. 1591 ze zm.),

 ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.),

 uchwały Rady Miejskiej z dnia 31 marca 2011 r. w sprawie nadania statutu samorządowej instytucji kultury pod nazwą Miejskie Centrum Kultury i Sportu .

Zgodnie ze statutem działalność Wnioskodawcy obejmuje upowszechnianie i ochronę kultury. Wnioskodawca prowadzi także inną działalność niż kulturalną, a mianowicie działalność w zakresie kultury fizycznej i rekreacji, polegającą na:

 organizacji imprez sportowych, turystycznych i rekreacyjnych,

 prowadzeniu sekcji sportowych oraz zajęć rekreacyjnych,

 utrzymaniu nieruchomości, urządzeń sportowych i terenów rekreacyjnych w tym pól namiotowych,

 współpracy z innymi podmiotami w zakresie kultury fizycznej i rekreacji.

Statutowe zadania Wnioskodawcy w zakresie kultury fizycznej i rekreacji realizowane są poprzez zaoferowanie społeczności lokalnej bogatej oferty sportowej. W ofercie tej zawarte jest m. in. świadczenie usług ściśle związanych ze sportem i wychowaniem fizycznym dla dzieci i młodzieży poprzez:

1.  Organizowanie imprez sportowych, w których uczestnicy (osoby fizyczne, członkowie klubów sportowych, pary taneczne stowarzyszenia tanecznego) biorą czynny udział i wpłacają wpisowe, startowe za uczestnictwo w imprezie sportowej: bieg, turniej szachowy, triathlon, turniej gimnastyki artystycznej, wakacyjna liga piłki nożnej, turniej funclubów piłki nożnej, itp.
2.  Organizowanie imprez sportowych zleconych przez gminę.
3.  Wy pożycza nie zawodników MCKIS do innych organizacji sportowych.
4.  Współorganizacje imprez sportowych z innymi klubami, gminą lub podmiotem gospodarczym.
5.  Organizowanie meczów i innych imprez sportowych (np. gala boksu), na które sprzedawane są dla widzów bilety wstępu.
6.  6.Udostępnianie obiektów sportowych osobom fizycznym, podmiotom gospodarczym, szkołom, zakładom pracy w celu wykorzystania zgodnie z charakterem obiektu – niezależnie czy celem jest rekreacja czy uprawianie sportu.

Miejskie Centrum Kultury i Sportu jest samorządową instytucją kultury, utworzoną przez Radę Miejską posiadającą osobowość prawną i wpisaną do Księgi Rejestrowej Instytucji Kultury prowadzonej przez organizatora pod pozycją 3. Nie jest klubem sportowym, związkiem sportowym ani związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych. Jest osobą prawną, której jednym z celów jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi czy świadczone przez Wnioskodawcę (osobę prawną której celem statutowym jest między innymi działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu), wymienione w pkt 1–4 przedstawionego stanu faktycznego usługi organizacji zajęć, turniejów i zawodów sportowych, stanowią usługi ściśle związane ze sportem w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i w konsekwencji podlegają zwolnieniu od podatku VAT

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz stan prawny należy stwierdzić, że z wykładni przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT wynika, że podatnik, aby móc skorzystać ze zwolnienia w nim przewidzianego, winien spełnić przesłanki o charakterze podmiotowym oraz przedmiotowym.

Należy wyjaśnić, że przesłanka o charakterze podmiotowym jest spełniona wówczas, gdy świadczącym usługę jest podmiot, którego celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, będący klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że ze zwolnienia od podatku na mocy wymienionych przepisów korzystać mogą jedynie usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe, stowarzyszenia, związki samych stowarzyszeń i związki innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca nie jest podmiotem wymienionym w ww. przepisie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT - tj. klubem sportowym, związkiem sportowym czy też związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych – mogącym korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu.

Wnioskodawca w opisie sprawy Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że Miejskie Centrum Kultury i Sportu jest samorządową instytucją kultury, utworzoną przez Radę Miejską posiadającą osobowość prawną i wpisaną do Księgi Rejestrowej Instytucji Kultury prowadzonej przez organizatora pod pozycją 3. Nie jest klubem sportowym, związkiem sportowym ani związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych. Jest osobą prawną, której jednym z celów jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.

Organ nie neguje, że Wnioskodawca jako samorządowa instytucja kulturalna ma prawo do prowadzenia na podstawie nadanego mu statutu działalności polegającej na świadczeniu dla mieszkańców gminy usług związanych ze sportem. Należy jednak zauważyć, że Wnioskodawca nie jest klubem sportowym lecz samorządową instytucją kulturalną, dla której prowadzenie działalności kulturalnej jest podstawowym celem statutowym (art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu dzielności kulturalnej). Samorządowe instytucje kulturalne są określoną przez ustawę o działalności kulturalnej formą działalności kulturalnej i tym samym nie mogą służyć zaspokajaniu potrzeb kulturalnych mieszkańców jako klub sportowy.

Przywołany wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT w sposób jednoznaczny wymienia podmioty, które mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu, a mianowicie kluby sportowe, związki sportowe a także związki stowarzyszeń i związki innych osób prawnych. Miejskie Centrum Kultury i Sportu nie jest klubem sportowym, związkiem sportowym a także nie jest związkiem stowarzyszeń ani związkiem innych osób prawnych, lecz jest osobą prawną, której celem jest m.in. działalność w zakresie kultury fizycznej i rekreacji.

Wobec powyższego należy uznać, że w związku z faktem, że Miejskie Centrum Kultury i Sportu nie spełnia powyższego warunku w zakresie kryterium podmiotowego, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, bezprzedmiotowe będzie dalsze badanie, czy spełnione są pozostałe warunki określone w tym przepisie.

Wobec powyższego Wnioskodawca z tytułu świadczenia usług związanych ze sportem, wymienionych w poz. 1–4 wniosku, nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Kolejną wątpliwością Wnioskodawcy jest zastosowanie 8% stawki podatku VAT dla świadczonych usług, wymienionych w poz. 5–6 wniosku, tj. usług polegających na sprzedaży biletów wstępu na organizowane imprezy sportowe (oznaczonych we wniosku jako nr 5) i usług polegających na sprzedaży biletów wstępu na organizowane imprezy sportowe (oznaczonych jako nr 6).

Stosownie do art. 5a ustawy o VAT towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych w niektórych przypadkach odwołują się do grupowań PKWiU. Podkreślić należy, że prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT, jeśli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne – zgodnie z cyt. art. 5a ustawy. Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

Klasyfikacją towarów i usług, która ma aktualnie zastosowanie do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 23%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym „Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%” (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. – 8%), pod poz. 179 zostały wymienione „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych” sklasyfikowane w PKWiU 93.11.10.0.

W tym miejscu wskazać należy, że z wyjaśnień do PKWiU (http://www.stat.gov.pl/Klasyfikacje) wynika, iż grupowanie 93.11.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych” obejmuje:

 usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak: stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe itp.,

 usługi związane z działalnością torów wyścigowych dla samochodów, psów i koni,

 usługi związane z organizowaniem i przeprowadzaniem imprez sportowych dla sportowców zawodowych lub amatorów z wykorzystaniem własnych, otwartych lub zamkniętych obiektów sportowych.

Dla usług oznaczonych we wniosku jako nr 6, polegających na sprzedaży biletów wstępu na organizowane imprezy sportowe, Wnioskodawca stosuje stawką 8%, na podstawie poz. 185 załącznika nr 3 do ustawy, dotyczącej wstępu na imprezy sportowe bez względu na symbol PKWiU.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że skoro opisana we wniosku usługa udostępniania obiektów sportowych osobom fizycznym, podmiotom gospodarczym, szkołom, zakładom pracy w celu wykorzystania zgodnie z charakterem obiektu sklasyfikowana jest w grupowaniu PKWiU 93.11.10.0, to czynność ta podlega opodatkowaniu obniżoną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 w powiązaniu z poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy.

Odnośnie natomiast usług oznaczonych we wniosku jako nr 5, polegających na sprzedaży biletów wstępu na organizowane imprezy sportowe, stwierdzić należy, że ustawodawca przewidział preferencyjną stawkę podatku m.in. dla usług wstępu na imprezy sportowe.

W pozycji 185 załącznika nr 3 do ustawy wymieniono, bez względu na symbol PKWiU, usługi „wstępu na imprezy sportowe”.

Trzeba też wskazać, że zgodnie z art. 32 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.):

1.Usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 Dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej.

2.Ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do:

 prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne;

 prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody; prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria.

3.Ustęp 1 nie obejmuje korzystania z obiektów, takich jak sale gimnastyczne i inne, w zamian za opłatę.

Zatem, sprzedaż tych biletów podlega opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku w wysokości 8%, co wynika z regulacji art. 41 ust. 2 w związku z pozycją 185 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie jest prawidłowe.

Kolejną wątpliwością Wnioskodawcy jest, czy w przypadku braku akceptacji zwolnienia z pytania nr 1 może bezpośrednio korzystać ze zwolnienia określonego w art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE.

Zgodnie z art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej – wersja skonsolidowana Traktatu o Unii Europejskiej i Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz.Urz. UE C 115 z 09.05.2008) (dawny artykuł 249 TWE), w celu wykonania kompetencji Unii instytucje przyjmują rozporządzenia, dyrektywy, decyzje, zalecenia i opinie. Rozporządzenie ma zasięg ogólny. Wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich Państwach Członkowskich. Dyrektywa wiąże każde Państwo Członkowskie, do którego jest kierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków. Decyzja wiąże w całości. Decyzja, która wskazuje adresatów, wiąże tylko tych adresatów. Zalecenia i opinie nie mają mocy wiążącej.

Z powyższego wynika więc, że w systemie prawa wspólnotowego jednym ze źródeł prawa są Dyrektywy, które są aktami prawa wtórnego i wiążą co do zamierzonego celu każde państwo członkowskie, do którego są kierowane, pozostawiając jednak władzom krajowym wybór form i środków ich wprowadzenia.

Dyrektywy nie określają w sposób pełny zagadnień będących ich przedmiotem i wymagają uściślenia lub uzupełnienia przez państwa członkowskie. Kraje członkowskie są zobowiązane do implementowania zapisów dyrektyw do prawa w wyznaczonych w dyrektywach terminach.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483) nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

W swoim stanowisku Wnioskodawca wskazał na art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy, z którego wysnuł wniosek, że przepisy dyrektywy są wystarczające i można je stosować bezpośrednio.

W odniesieniu do powyższego warto przywołać wyrok TSUE w sprawie C-8/81 (Ursula Becker), gdzie Trybunał odniósł się do bezpośredniego stosowania VI Dyrektywy i Dyrektyw Rady w ogólności. TSUE podkreślił, iż art. 189 Traktatu Rzymskiego (obecnie art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej – wersja skonsolidowana Traktatu o Unii Europejskiej i Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej) przewiduje iż „Dyrektywa wiąże każde Państwo Członkowskie, do którego jest kierowana w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków”. Na gruncie tej regulacji w powyższym rozstrzygnięciu TSUE podkreślił możliwość bezpośredniego stosowania Dyrektyw, stwierdzając przede wszystkim, iż „w przypadkach, gdy władze Wspólnoty nałożyły na państwa członkowskie obowiązek pewnego działania, efektywność takiego obowiązku byłaby ograniczona jeżeli osoby nie miałyby możliwości powoływać się na nie przed sądem zaś sądy krajowe nie mogłyby rozpatrywać ich jako elementu prawa wspólnotowego (\`(...)\`) w związku z tym w tych przypadkach, gdy regulacje Dyrektywy są w odniesieniu do ich zakresu (\`(...)\`) bezwarunkowe i wystarczająco precyzyjne, na regulacjach tych podmioty mogą, w przypadku niewprowadzenia do prawa krajowego stosownych regulacji w przewidzianym czasie, opierać się, jeżeli prawo krajowe jest niezgodne z Dyrektywą”.

Przepis regulujący kwestię zwolnienia od podatku VAT usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, uregulowany w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, stanowi implementację art. 132 ust. 1 lit. m 112 Dyrektywy.

Przepisy prawa wspólnotowego, tj. Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., s. 1, z późn. zm.), w tytule IX „Zwolnienia” w rozdziale 2 „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, stanowią w art. 132 ust. 1 lit. m, że państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Przepisy krajowe stanowią, co do warunków i ograniczeń stosowania zwolnienia, implementację prawa wspólnotowego.

Stosownie do art. 133 akapit pierwszy Dyrektywy VAT państwa członkowskie mogą uzależnić przyznanie podmiotom innym niż podmioty prawa publicznego każdego ze zwolnień przewidzianych m.in. w art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy VAT, od spełnienia, w poszczególnych przypadkach, jednego lub kilku z następujących warunków:

1.  podmioty, których to dotyczy, nie mogą systematycznie dążyć do osiągnięcia zysku, przy czym ewentualne zyski nie mogą zostać rozdzielone, lecz przeznaczone na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług,
2.  podmioty te muszą być zarządzane i administrowane co do zasady bez wynagrodzenia przez osoby niezainteresowane bezpośrednio ani pośrednio, ani osobiście ani przez pośredników, wynikami takiej działalności,
3.  podmioty te stosują ceny zatwierdzone przez organy władzy publicznej lub nieprzekraczające wysokości takich zatwierdzonych cen lub też, w odniesieniu do tych usług, których ceny nie wymagają zatwierdzenia, stosują ceny niższe niż pobierane za podobne usługi przez przedsiębiorstwa komercyjne podlegające VAT,
4.  zwolnienia nie mogą powodować zakłóceń konkurencji na niekorzyść przedsiębiorstw komercyjnych podlegających VAT.

Ponadto art. 133 akapit drugi Dyrektywy VAT stanowi, że państwa członkowskie, które na podstawie załącznika E do Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. UE L Nr 145, s. 1, z późn. zm.) w dniu 1 stycznia 1989 r. stosowały VAT do transakcji, o których mowa m.in. w art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy VAT, mogą również stosować warunki przewidziane w akapicie pierwszym lit. d art. 133 Dyrektywy VAT, kiedy wymienione świadczenie usług, dokonywane przez podmioty prawa publicznego, korzysta ze zwolnienia.

Z kolei na podstawie art. 134 Dyrektywy VAT świadczenie usług nie korzysta ze zwolnienia przewidzianego m.in. w art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy VAT, w następujących przypadkach:

1.  gdy nie są one niezbędne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu,
2.  gdy ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu dla danego podmiotu poprzez dokonywanie transakcji będących w bezpośredniej konkurencji z działalnością przedsiębiorstw komercyjnych podlegających VAT.

Zwolnieniu od podatku na podstawie polskich przepisów podlegają usługi świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.

Ponieważ przepisy art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT nie odwołują się do symboli statystycznych, w celu zdefiniowania działalności sportowej należy sięgnąć do unormowań ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 715), która w art. 2 stanowi, że sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach.

Na podstawie art. 3 i 6 ustawy o sporcie, działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego, który działa z kolei jako osoba prawna. Kluby sportowe w liczbie co najmniej trzech mogą tworzyć związki sportowe. Związek sportowy działa w formie stowarzyszenia lub związku stowarzyszeń zgodnie z zasadami określonymi w ustawie z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o Stowarzyszeniach (t.j. Dz.U. z 2001 r., nr 79, poz.855 ze zm.).

Z powyższego wynika, że nie każde stowarzyszenie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, ale tylko to, które zgodnie z przepisami ustawy o sporcie tworzy związek sportowy określonych klubów sportowych, bowiem te podmioty w rozumieniu polskich przepisów uprawnione są do prowadzenia działalności sportowej. Wszystkie te podmioty zostały wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy i nie jest to ograniczenie niezgodne z przepisami prawa wspólnotowego.

Zatem wbrew temu, co twierdzi Wnioskodawca, przepisy Dyrektywy nie mogą być bezpośrednio stosowane, bowiem wyznaczają one państwom członkowskim zamierzony cel, jaki winny one osiągnąć, pozostawiając władzom krajowym wybór form i środków ich wprowadzania, zaś wyjątek niezgodności przepisów krajowych z Dyrektywą w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania.

Wnioskodawca jak wynika z wniosku nie należy do kręgu wyżej wymienionych podmiotów. Ponadto, będąc samorządową instytucją kultury, Wnioskodawca nie spełnia przesłanek z art. 133 akapit pierwszy Dyrektywy VAT, zgodnie z którym państwa członkowskie mogą uzależnić przyznanie każdego ze zwolnień przewidzianych m.in. w art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy podmiotom innym niż podmioty prawa publicznego.

Zatem Wnioskodawca, będąc samorządową instytucja kultury, nie spełnia warunków do zwolnienia od podatku VAT na podstawie przepisów Dyrektywy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy jest:

 nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług związanych ze sportem oraz bezpośrednio na podstawie art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy 2006/112/WE Rady UE;

 prawidłowe w zakresie prawa do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.