Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-475/12-2/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-08-16
Teza: Opodatkowanie aportu poszczególnych składników majątku będących własnością Gminy do spółki z o.o.
Słowa kluczowe: aport; budowle; gmina; majątek-składniki majątku; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy reprezentowanej przez pełnomocnika radcę prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2012 r. (data wpływu 24 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu poszczególnych składników majątku będących własnością Gminy do spółki z o.o. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu poszczególnych składników majątku będących własnością Gminy do spółki z o.o.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Gmina (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

W dniu 29 marca 2011 r. Rada Miejska podjęła uchwałę w sprawie wyrażenia zgody na wniesienie do Zakładu Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o. (dalej: Spółka) prawa własności nieruchomości stanowiących własność Gminy jako wkładu niepieniężnego/aportu.

W ramach przedmiotowego aportu zostaną wniesione 3 działki stanowiące własność Gminy. Na wskazanych działkach znajdują się obecnie następujące obiekty:

*   Działka nr 81/2 AM 1 - na przedmiotowej działce znajduje się studnia ujściowa wraz z obudową i rurociągiem;
*   Działka nr 81/4 - na przedmiotowej działce znajduje się Stacja Uzdatniania Wody, zbiorniki popłuczyn S (podziemne) oraz dwa zbiorniki nadziemne wody uzdatnionej z komorą zasuw i rurociągami;
*   Działka nr 68/2 AM 1 - na przedmiotowej działce wybudowana jest studnia ujściowa wraz z obudową i rurociągiem.

Przedmiotowe obiekty były budowane przez Gminę w okresie do 2001 r. Nieruchomości te były dotychczas nieodpłatnie udostępnione do użytkowania na rzecz Spółki. Gmina nie dokonała odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami na wybudowanie przedmiotowych obiektów znajdujących się na wskazanych nieruchomościach.

Od momentu udostępnienia przedmiotowych obiektów do nieodpłatnego użytkowania, Gmina nie dokonywała ich ulepszeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dokonanie aportu poszczególnych nieruchomości jest czynnością zwolnioną z opodatkowania VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie aportu poszczególnych nieruchomości jest czynnością zwolnioną z opodatkowania VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Na wstępie należy wskazać, że w przypadku wniesienia aportem przedmiotowych składników majątku do Spółki, przyjąć należy, że Gmina dokonuje odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT). Wynika to z faktu, że efektem aportu jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania danym towarem jak właściciel, natomiast wynagrodzeniem w takim przypadku są wyrażone pieniężnie udziały.

Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 kwietnia 2011 r., sygn. ILPP1/443-10/11-8/NS, gdzie stwierdzono „Wniesienie aportu w postaci nieruchomości lub rzeczy ruchomych do spółki prawa handlowego lub cywilnego go spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, zatem podlega opodatkowaniu”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 marca 2011 r., sygn. IBPP3/443-1016/10/AB „Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne, czy zawodowe. Z uwagi na powyższe, wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów - następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wobec powyższego, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów usług”.

W związku z powyższym nie ulega wątpliwości, że wniesienie przez Gminę poszczególnych nieruchomości do Spółki w drodze aportu będzie co do zasady czynnością podlegającą ustawie o VAT jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Wobec powyższego, konieczne jest ustalenie, czy dostawa taka jest zwolniona, czy też opodatkowana którąś ze stawek podatkowych wskazanych w ustawie o VAT.

Jak Gmina wskazała w opisie zdarzenia przyszłego na poszczególnych działkach znajdują się obiekty budowlane, tj. studnia ujściowa wraz z obudową i rurociągiem, Stacja Uzdatniania Wody, zbiorniki popłuczyn (podziemne) oraz dwa zbiorniki nadziemne wody uzdatnionej z komorą zasuw i rurociągami oraz studnia ujściowa wraz z obudową i rurociągiem.

W ocenie Gminy obiekty te stanowią budowle zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane i w konsekwencji Gmina dokonuje dostawy budowli wraz z przynależnymi do nich gruntami. Stosownie natomiast do art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższe oznacza, że w związku z dokonaniem przedmiotowej transakcji, grunty powinny zostać opodatkowane na zasadach analogicznych jak budowle.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% (przy czym stosownie do art. 146a ustawy o VAT do 31 grudnia 2013 r. stawka ta wynosi 23%) z pewnymi zastrzeżeniami. Ustawodawca przewidział m. in. zwolnienie od VAT dla dostaw budynków budowli lub ich części w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.

Poniżej Gmina analizuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od VAT na podstawie wskazanych przepisów.

A. Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie zatem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, aport budynków, budowli lub ich części będzie opodatkowany właściwą stawką VAT, jeżeli będzie dokonywany w ramach pierwszego zasiedlenia, przed takim pierwszym zasiedleniem lub w ciągu okresu krótszego niż 2 lata od chwili pierwszego zasiedlenia. W przeciwnym wypadku będzie czynnością zwolnioną od VAT.

Z tego względu należy rozstrzygnąć, czy i kiedy miało miejsce pierwsze zasiedlenie w odniesieniu do obiektów będących przedmiotem aportu.

Pierwsze zasiedlenie zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią tego przepisu, jako pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle powyższej definicji należy stwierdzić, że przed dokonaniem aportu wskazane budowle nie były przedmiotem pierwszego zasiedlenia. Wynika to z faktu, że dotychczas wskazane obiekty były nieodpłatnie udostępnione do użytkowania na rzecz Spółki, co nie stanowi czynności opodatkowanej VAT.

W konsekwencji, nie zostały spełnione warunki zastosowania zwolnienia od VAT, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

B. Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę, że zwolnienie od VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania, należy ustalić, czy znajdzie zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy.

Zgodnie bowiem z treścią tego przepisu, zwalnia się z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W odniesieniu do pierwszej ze wskazanych przesłanek, jak Gmina wskazała w opisie zdarzenia przyszłego przedmiotowe budowle po zakończeniu ich budowy zostały nieodpłatnie udostępnione do użytkowania na rzecz Spółki. Oznacza to, że Gmina wykorzystywała je do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Stosownie natomiast do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami. Powyższe oznacza, że warunkiem możliwości dokonania odliczenia podatku naliczonego jest przeznaczenie nabywanych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Mając na uwadze, że Gmina wykorzystywała przedmiotowe nieruchomości do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od dokonywanych zakupów związanych z ich budową. W konsekwencji, warunek wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy o VAT jest w przedstawionej sytuacji spełniony.

Również warunek wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT jest spełniony, bowiem jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Gmina nie dokonywała ulepszeń wskazanych obiektów.

W konsekwencji powyższego Gmina stoi na stanowisku, że dokonanie aportu wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego nieruchomości będzie czynnością zwolnioną od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Gmina wskazała, iż zwolnienie od VAT w przypadku wcześniejszego wykorzystania danej nieruchomości do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, wydawanych w imieniu Ministra Finansów przez dyrektorów izb skarbowych w tym przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r., sygn. IBPP4/443-1489/11/AŚ, w której organ podatkowy stwierdził, że „Mając powyższe na uwadze, aby nieruchomość mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy musi być spełniony podstawowy warunek tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków i budowli. W rozpatrywanej sprawie Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy realizacji ww. projektu. Spełnione zostały zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a cyt. ustawy. Podsumowując należy stwierdzić, iż czynność wniesienia aportu sieci ciepłowniczej przez Gminę do Spółki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów. Jednakże w przedmiotowej sprawie czynność wniesienia aportu będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 2 stycznia 2012 r., sygn. IPTPP2/443-664/11-2/KW, w której organ podatkowy stwierdził, że „Z treści wniosku wynika, że przedmiotowa inwestycja była realizowana w okresie, gdy przepisy przewidywały dla aportów wnoszonych do spółek prawa handlowego zwolnienie od podatku, a także przedmiotowe sieci wodociągowe i kanalizacyjne były oddane Spółce na podstawie umowy użyczenia (czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT) (…) - zatem zakupy z założenia nie miały i nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi w związku z czym prawo od odliczenia podatku naliczonego Wnioskodawcy nie przysługiwało. Mając na uwadze powołane przepisy prawa i opis zdarzenia przyszłego należy uznać, iż wniesienie aportem sieci wodociągów i kanalizacji przez Miasto do Przedsiębiorstwa Sp. z o. o., będącego spółką ze 100% udziałem Miasta, będzie stanowiło dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, do której stosuje się zwolnienie od podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.