Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-238/13-3/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-08-13
Teza: Czy Spółka będzie mogła kwotę zwróconych pracownikom wydatków z tytułu opłat za przejazd płatnymi odcinkami autostrady oraz opłat parkingowych zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: autostrada-opłata za przejazd autostradą; czynsz; delegacja-delegacja służbowa; ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; kilometrówka; koszt-koszty uzyskania przychodów; parking-opłata parkingowa; pracownik; samochód-samochód osobowy; samochód-samochód prywatny
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2013 r. (data wpływu 20 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony o brakującą opłatę w dniu 08 lipca 2013 r. – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług. Działalność Spółki obejmuje przede wszystkim produkcję elementów dla branży motoryzacyjnej. Spółka produkuje m.in. pojemnościowe podgrzewacze wody, ciśnieniowe naczynia wyrównawcze dla instalacji grzewczych oraz części dla przemysłu samochodowego, m.in. koła pasowe, tłumiki drgań i przewody paliwowe ze stali nierdzewnej, z blachy stalowej i blachy aluminiowej oraz tworzyw sztucznych, a także produkty w zakresie inżynierii systemowej - ogrzewania i wykorzystania wody pitnej, użytkowej i dla celów przemysłowych, takich jak naczynia zbiorcze, systemy utrzymania ciśnienia i systemy gromadzenia energii dla ogrzewania wody pitnej i użytkowej.

W ramach prowadzonej działalności konieczne są częste podróże służbowe w celu nawiązywania kontaktów handlowych, negocjacji z dostawcami oraz sprzedaży wytworzonych produktów itp.

Podróże służbowe często realizowane są z wykorzystaniem prywatnych samochodów należących do pracowników, na podstawie zawartych z nimi umów.

Spółka zwraca pracownikom koszty związane z eksploatacją samochodów w wysokości iloczynu przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu określoną w Rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271 ze zm.) wydanym na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy o transporcie drogowym z dnia 6 września 2001 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 204, poz. 2088 ze zm.).

Dojazd autostradą znacznie skraca czas podróży, co zapewnia szybszą realizację służbowego zadania. Ponadto, często zachodzi konieczność opłacenia postoju w związku z brakiem bezpłatnych parkingów w pobliżu siedzib kontrahentów.

W związku z powyższym, Spółka zwraca pracownikom poniesione wydatki z tytułu opłaty za parking oraz przejazd płatnymi odcinkami autostrad.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy Spółka będzie mogła kwotę zwróconych pracownikom wydatków z tytułu opłat za przejazd płatnymi odcinkami autostrady oraz opłat parkingowych zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zdaniem Spółki, zwrot poniesionych wydatków poniesionych w czasie odbywanej podróży służbowej pracownikom z tytułu opłat za przejazd płatnymi odcinkami autostrady oraz opłat parkingowych będzie stanowił zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, koszt uzyskania przychodów Spółki, gdyż celem podróży służbowych są niewątpliwie działania związane z osiągnięciem przychodów, ich zachowania lub zabezpieczeniem ich źródeł, a poniesienie wydatków na przejazd autostradą lub opłatę parkingową niewątpliwie mogą usprawnić realizację zleconych pracownikom zadań służbowych.

Według Spółki, w omawianym przypadku nie będzie miał zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a tej ustawy, stanowiący, iż do kosztów uzyskania przychodu nie zalicza się wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) - w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Niepoprawne jest bowiem traktowanie zwrotu wydatków z tytułu opłat za przejazd płatnymi odcinkami autostrady oraz opłat parkingowych za wydatki „z tytułu używania” samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16.03.2012 r. (sygn. akt II FSK 2030/10) wskazuje, iż: „koszty używania” odnoszą się do kosztów eksploatacyjnych samochodów osobowych związanych z ilością przejechanych kilometrów i pojemnością silnika. To w odniesieniu do tych danych następuje określenie „stawki za jeden kilometr przebiegu”. Potwierdzają to również limit wynikający z rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27, poz. 271 ze zm.) odnoszone do przebiegu pojazdu za 1 kilometr oraz pojemności skokowej silnika.

Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 12.03.2013 r. (sygn. akt I SA/Wr 126/13) podkreślił, że w związku z brakiem legalnej definicji „używania”, należy się odwołać do słownikowego znaczenia tego pojęcia. Ponadto wskazał, że analizując ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych, można zauważyć, że ustawodawca wiąże ten termin z korzystaniem oraz posługiwaniem się jakąś rzeczą. Zatem, ogólnie rzecz ujmując, pojęcie kosztów używania samochodu osobowego należy łączyć z faktycznym korzystaniem z niego.

W świetle powyższego, zauważyć należy, iż przejazd płatnymi autostradami oraz ponoszenie opłat parkingowych nie ma bezpośredniego związku z używaniem samochodu. Z pojęciem kosztów używania samochodu utożsamiać należy przede wszystkim wydatki związane z zakupem paliwa, ewentualną naprawą, zakupem części, których zakup ściśle związany był z przebytą podróżą służbową. Wydatki na przejazd autostradą bądź płatny parking w żaden sposób nie służą pracownikom po okresie ich poniesienia.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że zwrot wydatków pracownikom z tytułu opłat za przejazd płatnymi odcinkami autostrady oraz opłat parkingowych poniesionych w czasie odbywanej podróży służbowej będzie stanowił, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszt uzyskania przychodów Spółki, gdyż ponoszony jest w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a także nie będzie objęty limitem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z jego funkcjonowaniem, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, a także w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło (przynosiło) przychody także w przyszłości.

Wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, nie mogą jednak zostać uwzględnione w rachunku podatkowym, jeżeli zostały ujęte w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Podsumowując, kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Spółka, w ramach prowadzonej działalności deleguje pracowników w podróże służbowe w celu nawiązywania kontaktów handlowych, negocjacji z dostawcami oraz sprzedaży wytworzonych produktów itp. Podróże służbowe często realizowane są z wykorzystaniem prywatnych samochodów należących do pracowników, na podstawie zawartych z nimi umów. Spółka zwraca pracownikom koszty związane z eksploatacją samochodów w wysokości iloczynu przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu określoną w Rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271 ze zm.) wydanym na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy o transporcie drogowym z dnia 6 września 2001 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 204, poz. 2088 ze zm.). Do wydatków zwracanych przez Spółkę pracownikom należą poniesione przez nich wydatki z tytułu opłaty za parking oraz przejazd płatnymi odcinkami autostrad.

W tym miejscu należy stwierdzić, że wydatki związane z użytkowanymi w prowadzonej działalności gospodarczej samochodami osobowymi stanowią koszt uzyskania przychodów. Niemniej jednak przepisy zawierają w tej kwestii kilka ograniczeń. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczą one m.in. kosztów używania samochodów niebędących własnością podatnika.

Ograniczenie wynika wprost z art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) - w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Ilekroć w ust. 1 jest mowa o stawce za jeden kilometr przebiegu pojazdu, rozumie się przez to stawkę określoną dla samochodów osobowych, uwzględniającą odpowiednio pojemność silnika (art. 16 ust. 4 ww. ustawy).

Ww. przepis ogranicza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków związanych ze zwrotem pracownikom kosztów użytkowania samochodów osobowych na potrzeby pracodawcy. Ograniczenie to wynika z określenia przez ustawodawcę limitu tych wydatków, wyznaczonego iloczynem liczby kilometrów faktycznego przebiegu i stawki za jeden kilometr. Zaliczenie ww. wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest ponadto uwarunkowane prowadzeniem przez podatnika ewidencji przebiegu pojazdu.

Sposób prowadzenia ewidencji - w przypadku wykorzystywania samochodów osobowych nienależących do składników majątku podatnika – został szczegółowo określony w art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z jego treścią, przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 30 i 51, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Z powyższego przepisu wynika więc, iż warunkiem zaliczenia wydatków z tytułu kosztów używania samochodów niestanowiących składników majątku podatnika do kosztów uzyskania przychodów jest prowadzenie przez podatnika, według obowiązującego wzoru, ewidencji przebiegu pojazdu. Brak tej ewidencji lub też jej prowadzenie w sposób nie spełniający ww. wymogów powoduje, iż wydatki poniesione z tytułu używania samochodu osobowego, niestanowiącego jednocześnie składnika majątku podatnika, nie mogą zostać zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów, pomimo iż wydatki te spełniają przesłanki wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedstawionym opisie sprawy, w celu dokonania prawidłowej kwalifikacji ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów kluczowe znaczenie ma ustalenie co mieści się w zakresie pojęcia „koszty używania” samochodu.

W związku z tym, iż ustawodawca na gruncie prawa podatkowego nie definiuje pojęcia „wydatków z tytułu używania” odwołać należy się do Słownika Języka Polskiego, w którym przez wydatek należy rozumieć „sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś”, natomiast „używać” oznacza „stosować coś, użytkować, posługiwać się czymś, robić z czegoś użytek” (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, str. 1200,1262). Są to zatem wszelkie sumy wydane w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy.

Przytoczony wyżej przepis art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych limituje podatkowe rozliczenie wydatków z tytułu używania przez pracowników samochodów na potrzeby podatnika. Ustawodawca pojęciem „używania samochodów” objął wszelkie wydatki związane z odbywaniem podróży tym środkiem transportu, a nie tylko wskazywane przez Spółkę koszty „związane z zakupem paliwa, ewentualną naprawą, zakupem części, których zakup ściśle związany był z przebytą podróżą służbową”. Koszty używania pojazdu są bowiem pojęciem znacznie szerszym niż eksploatacja pojazdu (Wyrok WSA w Gliwicach z dnia 24 października 2012 r., sygn. akt I SA/Gl 289/12). Do wydatków z tytułu używania samochodu osobowego niestanowiącego własności podatnika zaliczać niewątpliwie należy wszystkie wydatki poniesione w związku z uprawnieniem do posługiwania się (np. czynsz najmu), jak i z samym posługiwaniem się rzeczą (korzystaniem z rzeczy), a więc również wskazane we wniosku wydatki z tytułu opłat za przejazd autostradą oraz opłat za parkingi.

Skoro wydatki z tytułu opłat za przejazd autostradą oraz opłat za parkingi stanowią wydatki z tytułu używania samochodu dla potrzeb działalności gospodarczej, to podatnik będzie zobowiązany uwzględniać je w ewidencji przebiegu tego pojazdu i rozliczać w ramach wynikającego z niej limitu.

Opłata za autostradę czy parking wiąże się nierozerwalnie z używaniem samochodu, a zatem objęta jest limitem wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie może być zaliczona do kosztów podatkowych na zasadach ogólnych określonych w art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Reasumując, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zwrócone pracownikom udokumentowane wydatki z tytułu opłat za przejazd płatnymi autostradami oraz opłat parkingowych, pod warunkiem prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, w granicach wynikającego z niej limitu (art. 16 ust. 1 pkt 30 w zw. z art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń sądów administracyjnych, tut. Organ pragnie stwierdzić, że linia orzecznicza w tym zakresie nie jest jednolita. Powołane wyroki nie mogą mieć wpływu na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu, podobnie jak orzeczenia przeciwne do stanowiska Spółki, np. prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 24 października 2012 r. sygn. akt I SA/GL 289/12 oraz wyrok NSA w Warszawie z dnia 07 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 1945/11.

Jednocześnie informuje się, iż w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygniecie.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.