Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-211/10/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-12-03
Teza: Czy na podstawie art. 48 Ordynacji podatkowej może zostać odroczony 5-letni termin, o którym mowa w art. 16 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w przypadku wystąpienia obiektywnych trudności w zamieszkaniu w nabytym w spadku mieszkaniu (zapis testamentowy w postaci zobowiązania do ustanowienia dożywotniego użytkowania mieszkania na rzecz żony spadkodawcy)?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od spadków i darowizn; spadek; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 26 sierpnia 2010r.) uzupełnionym w dniu 04 listopada 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie możliwości skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie możliwości skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej.

Z uwagi na stwierdzone braki formalne, pismem z dnia 19 października 2010r. Znak: IBPB II/1/436-211/10/MCZ wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Wniosek uzupełniono w dniu 04 listopada 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 24 września 2007r. (uprawomocnionego w dniu 16 października 2007r.) został spadkobiercą wuja, który zmarł w dniu 22 lutego 2007r. W skład spadku wchodzi mieszkanie własnościowe i garaż. Mieszkanie jest obciążone zapisem testamentowym zobowiązującym wnioskodawcę do udostępnienia ww. mieszkania, celem korzystania, w formie użyczenia żonie spadkodawcy (osobie obcej dla wnioskodawcy). Z chwilą gdy prawo spółdzielcze własnościowe do tego mieszkania zostanie przekształcone w prawo własności, wnioskodawca został zobowiązany do niezwłocznego ustanowienia na tej nieruchomości lokalowej na rzecz żony spadkodawcy prawa dożywotniego użytkowania. Wnioskodawca jest zaliczany do drugiej grupy podatkowej. Nigdy nie był i nie jest właścicielem innego lokalu mieszkalnego. Jest to jego pierwsze mieszkanie w życiu. W związku z tym wnioskodawca chciałby skorzystać z tzw. ulgi mieszkaniowej w podatku od spadków i darowizn. Jednak w chwili obecnej nie może spełnić jednego z warunków, tj. zamieszkać w lokalu mieszkalnym otrzymanym w spadku, gdyż nie ma do niego dostępu - lokal ten jest zamieszkały przez żonę spadkodawcy. Wnioskodawca otrzymany spadek zgłosił w Urzędzie Skarbowym w dniu 17 kwietnia 2008r. wraz z oświadczeniem do ulgi mieszkaniowej z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Z Urzędu Skarbowego wnioskodawca otrzymuje co 3 miesiące zawiadomienie o tym, iż postępowanie podatkowe nie może być załatwione w terminie z uwagi na nie potwierdzenie przeze niego zobowiązania wynikającego z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Okres czasu, w którym wnioskodawca będzie dowolnie dysponował swoim mieszkaniem jest trudny do określenia - osoba trzecia, zamieszkująca ten lokal na chwilę obecną ma 71 lat i przebywa w nim na podstawie zapisu testamentowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie art. 48 Ordynacji podatkowej może zostać odroczony 5-letni termin, o którym mowa w art. 16 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w przypadku wystąpienia obiektywnych trudności w zamieszkaniu w nabytym w spadku mieszkaniu (zapis testamentowy w postaci zobowiązania do ustanowienia dożywotniego użytkowania mieszkania na rzecz żony spadkodawcy)?

Zdaniem wnioskodawcy, termin 5 lat, zawarty w art. 16 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, mógłby być odroczony przez właściwy organ podatkowy, gdyż spełnienie tego wymogu nie jest zależne od podatnika (spadkobiercy). Podatnik nie ma żadnej możliwości spełnienia warunków do ulgi mieszkaniowej nie ze swej woli ani zaniechania. Osoba trzecia (żona spadkodawcy) zamieszkuje w jego mieszkaniu na skutek woli spadkodawcy, co uniemożliwia zamieszkanie w tym lokalu, a tym samym skorzystania z ulgi. Sytuacja taka powoduje, że niemożliwe jest, z przyczyn obiektywnych, określenie terminu zwolnienia mieszkania i tym samym spełnienia wszystkich warunków ulgi mieszkaniowej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Ponieważ opisane we wniosku nabycie w drodze spadku nastąpiło w dniu 07 września 2007r. w niniejszej sprawie zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007r.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2004r. Nr 142, poz. 1514 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia „spadek”, należy w tym zakresie odwołać się do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

W myśl art. 922 § 1 tej ustawy przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób.

Na spadek składa się ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Zgodnie z art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Prawomocne postanowienie sądu ma natomiast charakter deklaratoryjny i stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę ( art. 1025 § 1 K.c.). Wobec tego nabycie spadku ma miejsce z chwilą śmierci spadkodawcy.

Z treści wniosku wynika, że wnioskodawca nabył tytułem dziedziczenia po zmarłym w dniu 22 lutego 2007r. wuju (II grupa podatkowa) na podstawie testamentu mieszkanie własnościowe i garaż. Mieszkanie jest obciążone zapisem testamentowym zobowiązującym wnioskodawcę do udostępnienia ww. mieszkania, celem korzystania, w formie użyczenia żonie spadkodawcy. Z chwilą gdy prawo spółdzielcze własnościowe do tego mieszkania zostanie przekształcone w prawo własności, wnioskodawca został zobowiązany do niezwłocznego ustanowienia na tej nieruchomości lokalowej na rzecz żony spadkodawcy prawa dożywotniego użytkowania. Wnioskodawca nie może spełnić jednego z warunków, do skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej, tj. zamieszkać w lokalu mieszkalnym otrzymanym w spadku z uwagi na zamieszkiwanie w nim żony spadkodawcy. Otrzymany spadek wnioskodawca zgłosił w Urzędzie Skarbowym w dniu 17 kwietnia 2008r. wraz z oświadczeniem do ulgi mieszkaniowej z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Z Urzędu Skarbowego wnioskodawca otrzymuje co 3 miesiące zawiadomienie o tym, iż postępowanie podatkowe nie może być załatwione w terminie z uwagi na nie potwierdzenie przeze niego zobowiązania wynikającego z art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 5 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W przypadku nabycia majątku spadkodawcy tytułem dziedziczenia obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia spadku - art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustaw.

W myśl art. 6 ust. 4 tej ustawy, w przypadku nabycia, które nie zostało zgłoszone do opodatkowania, a następnie nabycie to stwierdzono pismem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma. Jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia(…).

Stosownie do art. 17a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

Podstawę opodatkowania – zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy - stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

W myśl art. 9 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę zaliczonego do II grupy podatkowej, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej - 7.276 zł.

Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca – art. 14 ust. 1 ww. ustawy.

Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy do II grupy podatkowej zalicza się m.in. zstępnych rodzeństwa.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn w przypadku nabycia własności (współwłasności) budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, spółdzielczego prawa do domu jednorodzinnego albo udziału w takim prawie - w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego przez osoby zaliczane do II grupy podatkowej - nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich czystej wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. W przypadku nabycia części (udziału) budynku mieszkalnego lub lokalu albo udziału w spółdzielczym prawie do budynku mieszkalnego lub lokalu ulga przysługuje stosownie do wielkości udziału.

W myśl art. 16 ust. 2 ww. ustawy z omawianej ulgi mogą skorzystać nabywcy, którzy łącznie spełniają następujące warunki:

1.  są obywatelami polskimi lub posiadają obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Porozumienia o Wolnym Handlu (ETA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub na terytorium takiego państwa,
2.  nie są właścicielami innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość bądź będąc nimi przeniosą własność budynku lub lokalu na rzecz zstępnych, Skarbu Państwa lub gminy w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
3.  nie przysługuje im spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub wynikające z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawo do domu jednorodzinnego lub prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym, a w razie dysponowania tymi prawami przekażą je zstępnym lub przekażą do dyspozycji spółdzielni, w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
4.  nie są najemcami lokalu lub budynku lub będąc nimi rozwiążą umowę najmu w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
5.  będą zamieszkiwać będąc zameldowanymi na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku i nie dokonają jego zbycia przez okres 5 lat:
    1.  od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego - jeżeli w chwili złożenia zeznania lub zawarcia umowy darowizny nabywca mieszka i jest zameldowany na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku,
    2.  od dnia zamieszkania potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku - jeżeli nabywca zamieszka i dokona zameldowania na pobyt stały w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego.

Stosownie do treści art. 16 ust. 3 powołanej ustawy jeżeli nabyty budynek lub lokal jest zajęty przez osoby trzecie, spełnienie warunków określonych w ust. 2 pkt 2-5 może nastąpić w okresie 5 lat od dnia nabycia; w tym wypadku zawiesza się odpowiednio bieg terminu przedawnienia do dokonania wymiaru podatku.

Aby miały zastosowanie ww. przepisy podatnik musi łącznie spełnić ww. warunki wymienione w art. 16 ustawy.

To oznacza, że nie spełnienie chociaż jednego z wymienionych w tym przepisie warunków skutkuje utratą prawa do ww. ulgi.

Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie Naczelnego Sadu Administracyjnego, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy stanowiące ulgi winny być interpretowane ściśle, niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Z wyżej wymienionych przepisów jednoznacznie wynika w jakim terminie podatnik winien zamieszkać w nabytym lokalu, aby móc skorzystać z dobrodziejstwa ulgi mieszkaniowej. Zakreślając ww. termin ustawodawca przewidział obiektywne trudności, które mogą się wiązać z zamieszkaniem w nabytym lokalu. Odzwierciedleniem tego jest uregulowanie zawarte w treści art. 16 ust. 3 powołanej ustawy, gdzie wprost zapisano, że w przypadku zajmowania nabytego lokalu przez osoby trzecie – dla skorzystania z prawa do ulgi – wystarczy zamieszkanie w nabytym budynku w okresie 5 lat od dnia jego nabycia. Innego terminu ustawa o podatku od spadków i darowizn nie przewiduje; to oznacza, że tylko zamieszkanie w okresie wskazanym w powyższym art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn uprawnia do skorzystania z ulgi.

Zgodnie z art. 48 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może odraczać terminy przewidziane w przepisach prawa podatkowego, z wyjątkiem terminów określonych w art. 68-71, art. 77 § 1-3, art. 79 § 2, art. 80 § 1, art. 87 § 3 i 4, art. 88 § 1 i art. 118.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż wnioskodawca spełni warunki do zastosowania ww. ulgi tylko wyłącznie wówczas gdy zamieszka w lokalu, do którego nabył spółdzielcze własnościowe prawo, najpóźniej w ciągu 5 lat od dnia nabycia (22 luty 2007r.). Termin 5-letni przewidziany w art. 16 ust. 3 ww. ustawy jest terminem prawa materialnego, tj. terminem określonym wprost w ustawie o podatku od spadków i darowizn. To powoduje, że tego terminu nie można odroczyć na podstawie art. 48 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż przepis ten dotyczy w istocie terminów normujących prawnopodatkowe obowiązki instrumentalne (materialno-techniczne).

Jednocześnie podkreślić należy – patrząc na konstrukcję ustawy Ordynacja podatkowa - iż art. 48 Ordynacji podatkowej dotyczy de facto odroczenia terminów płatności zobowiązań podatkowych, został bowiem umiejscowiony w Dziale III – Zobowiązanie podatkowe, Rozdział 4 – Terminy płatności. Wskazany przepis art. 16 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn nie dotyczy regulacji w tym zakresie.

W przypadku zatem niezachowania terminów prawa materialnego, o których mowa w art. 16 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn podatnik traci prawo do ulgi i nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy, że 5 -letni termin, zawarty w art. 16 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, mógłby być odroczony przez właściwy organ podatkowy na podstawie art. 48 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż spełnienie wymogu przewidzianego w przepisie art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn nie jest zależne od woli wnioskodawcy (spadkobiercy) należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.