Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.83.2019.1.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-11
Teza: Jak powinien zostać rozliczony zwrot należności publicznoprawnych (podatków i opłat) oraz opłat za użytkowanie wieczyste przez Dłużnika na rzecz Spółki?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; pożyczka; umowa-umowa przewłaszczenia; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 stycznia 2019 r. (data wpływu 7 stycznia 2019 r.), uzupełnionym 5 marca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych ze zwrotem Wnioskodawcy przez Dłużnika wskazanych we wniosku należności (pytanie oznaczone we wniosku numerem 11) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych ze zwrotem Wnioskodawcy przez Dłużnika wskazanych we wniosku należności.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 21 lutego 2019 r. Znak: 0113-KDIPT1-3.4012.6.2019.1.MK, 0111-KDIB1-2.4010.5.2019.4.MS, 0111-KDIB2-2.4014.2.2019.3.MZA wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 5 marca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka” lub „Pożyczkodawca”) prowadzi działalność w zakresie udzielania pożyczek poza systemem bankowym (dalej: „Pożyczki”) na rzecz przedsiębiorców będących osobami fizycznymi, jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej lub osobami prawnymi (dalej: „Dłużnicy” lub „Pożyczkobiorcy”).

Oznacza to, że działalność Spółki jest działalnością zwolnioną dla celów podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Spółka będzie zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług (jako podatnik VAT czynny).

W celu sfinansowania własnej działalności Spółka może korzystać z kapitału własnego lub finansowania zewnętrznego (w tym w formie pożyczek, kredytów lub emisji obligacji).

Pożyczki udzielane przez Spółkę będą miały charakter odpłatny. Wynagrodzenie z tytułu udzielonej pożyczki może przybierać formę odsetek od pożyczki i/lub prowizji (opłaty przygotowawczej lub innej analogicznej opłaty za udzielenie finansowania).

Sposób zabezpieczenia działalności Spółki

Zabezpieczeniem wierzytelności Spółki o spłatę kapitału, zapłatę odsetek oraz innych opłat (np. prowizji, opłat związanych z potencjalnym opóźnieniem lub brakiem spłaty kapitału lub odsetek) może być m.in. nieruchomość będąca własnością Pożyczkobiorcy lub osoby trzeciej, który wtedy udziela poręczenia spłaty za Pożyczkobiorcę (lub udział w nieruchomości).

Nieruchomością należącą do Pożyczkobiorcy/Poręczyciela może być: grunt (zarówno niezabudowany, jak i zabudowany), budynek, lokal stanowiący odrębną własność lub prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na nim budynkami, a także spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu (dalej: „Nieruchomości”). Nieruchomości położone będą na terenie Polski.

Umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie nieruchomości

W celu zabezpieczenia swoich wierzytelności Wnioskodawca planuje zawierać umowy przewłaszczenia Nieruchomości Pożyczkobiorcy na rzecz Wnioskodawcy (dalej: „umowa przewłaszczenia”). Ponieważ przedmiotem przewłaszczenia na zabezpieczenie będą Nieruchomości, a zgodnie z art. 157 § 1 Kodeksu cywilnego nie ma możliwości przeniesienia prawa własności nieruchomości z zastrzeżeniem warunku, Wnioskodawca przyjmie powszechnie stosowany w takich przypadkach (m.in. przez firmy leasingowe i inne instytucje finansowe) model przewłaszczenia opierający się w istocie rzeczy na zawarciu dwóch powiązanych ze sobą umów, z których jedna stanowi umowę bezwarunkowego przeniesienia prawa własności na Wnioskodawcę, a druga stanowi umowę, w której Wnioskodawca zobowiązuje się do zwrotnego przeniesienia prawa własności na Dłużnika po terminowej spłacie wierzytelności z tytułu umowy pożyczki (umowy te mogą być zawarte w jednym akcie notarialnym).

Na podstawie zawartej umowy przewłaszczenia Dłużnik przeniesie więc na Spółkę prawo własności (lub prawo wieczystego użytkowania) Nieruchomości (lub udział w tym prawie), a Spółka zobowiąże się do korzystania z nabytego prawa wyłącznie w zakresie w jakim jest to potrzebne dla zabezpieczenia wierzytelności Spółki, tj. w praktyce pozostawiając faktyczne, bieżące korzystanie z nieruchomości Dłużnikowi.

Każde przewłaszczenie konkretnej Nieruchomości będzie ściśle związane z zawieraną równocześnie umową Pożyczki, zarówno poprzez odwołanie się do treści jak i warunków konkretnej umowy Pożyczki. Jedynym celem zawarcia umowy przewłaszczenia według powyższych zasad, będzie zabezpieczenie wierzytelności Wnioskodawcy. W szczególności, celem Pożyczkobiorcy nie będzie ostateczne wyzbycie się prawa własności Nieruchomości, a celem Wnioskodawcy nie będzie definitywne nabycie tego prawa. Strony zakładają bowiem przede wszystkim, że będą przestrzegać postanowień zawartych w danej umowie Pożyczki, w szczególności zaś, że Dłużnik wywiąże się z tej umowy dokonując terminowej spłaty wierzytelności, które z niej wynikają. W takim przypadku przeniesienie prawa własności Nieruchomości na Wnioskodawcę będzie mieć jedynie charakter czasowy.

Zgodnie z treścią umowy przewłaszczenia, w następstwie spłaty wierzytelności z tytułu umowy Pożyczki przez Dłużnika, Wnioskodawca będzie zobowiązany do powrotnego przeniesienia Nieruchomości na rzecz Dłużnika.

Każdorazowo, w umowie strony ustalają jaka jest wartość Nieruchomości, w oparciu o własną ocenę lub wycenę rzeczoznawcy. Dla stron wartość ta jest wartością rynkową, na dzień zawarcia umowy przewłaszczenia.

Przejęcie nieruchomości przez Spółkę

Incydentalnie, dopiero w przypadku, gdy Dłużnik nie spłaci wierzytelności lub też gdy umowa zostanie wypowiedziana przez Wnioskodawcę z przyczyn opisanych w jej treści, Wnioskodawca będzie miał prawo zaspokoić się z Nieruchomości. Wnioskodawca prześle do Dłużnika zawiadomienia o wygaśnięciu prawa Dłużnika do żądania zwrotnego przeniesienia Nieruchomości. W takim przypadku Dłużnik zostanie zobowiązany do wydania Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy po upływie ustalonego terminu. Dodatkowo, Dłużnik zobowiązany jest do usunięcia z Nieruchomości należących do niego (lub osób trzecich) ruchomości.

Zgodnie z umową przewłaszczenia, w przypadku, gdy Wnioskodawca uzyska faktyczne prawo do dysponowania nieruchomością jak właściciel, przystąpi niezwłocznie do próby sprzedaży Nieruchomości potencjalnym nabywcom. Może się to odbywać w ramach przetargu, aukcji lub rokowań (negocjacji) z potencjalnymi nabywcami.

Wnioskodawca, w przypadku, gdy Nieruchomości nie uda się sprzedać po cenie ustalonej w umowie przewłaszczenia, ma również opcję zatrzymania Nieruchomości. W takiej sytuacji za wartość Nieruchomości strony przyjmą określoną (np. procentową) jej wartość z umowy przewłaszczenia.

Końcowo, Spółka wskazuje, że Nieruchomość, będąca przedmiotem zabezpieczenia może należeć do osoby trzeciej (w tym także osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej). W takiej sytuacji przewłaszczenie na zabezpieczenie będzie wiązało się z faktem udzielenia przez tę osobę trzecią poręczenia. W przypadku braku spłaty Pożyczki (lub wypowiedzenia umowy) dojdzie do definitywnego przeniesienia własności Nieruchomości należącej do osoby trzeciej na zasadach analogicznych jak w przypadku pozostałych Nieruchomości.

Rozliczenie ceny sprzedaży

Na moment przejęcia władztwa nad Nieruchomością nie następuje jeszcze zaspokojenie wierzytelności Pożyczkodawcy, tj. w dalszym ciągu Pożyczka uznawana jest za niezaspokojoną, a Spółka nalicza odsetki i inne opłaty (koszty).

Dopiero w momencie, gdy Spółka sprzeda Nieruchomość, uzyskując określoną cenę – dochodzi o spełnienia zobowiązania z tytułu Pożyczki (zaspokojenie wierzyciela następuje w momencie uznania jego rachunku bankowego kwotą zapłaty od nabywcy nieruchomości), a Spółka zobowiązana jest do rozliczenia z Dłużnikiem.

Wnioskodawca zobowiązany jest więc do zbycia przewłaszczonej Nieruchomości i podziału uzyskanych z tego tytułu środków. Zaspokojenie się Wnioskodawcy będzie polegać na rozliczeniu kwoty uzyskanej ze sprzedaży z wierzytelnością z tytułu umowy Pożyczki w sposób ustalony, tj. część środków zostaje przeznaczona na spłatę roszczeń Wnioskodawcy wynikających z Umowy Pożyczki, zaś pozostała część (nadwyżka) środków będzie zwracana na rachunek Dłużnika. W sytuacji, gdyby Nieruchomość była obciążona hipoteką (zabezpieczającą roszczenia Dłużnika, Poręczyciela bądź osób trzecich) Spółka spłaci wierzytelność zabezpieczoną tą hipoteką ze środków uzyskanych ze sprzedaży Nieruchomości (lub nabywca przekaże tę kwotę od razu na rachunek wierzyciela hipotecznego).

Dodatkowo, może się zdarzyć, że poza:

*   zatrzymaniem kwoty wynikającej z wartości nominalnej udzielonej pożyczki; oraz
*   przekazaniem Dłużnikowi omawianej powyżej „nadwyżki” rozliczenia;

\-Spółka zatrzyma także wartość odpowiadającą wszelkim dodatkowym kosztom wynikającym z zawartej Umowy Pożyczki, które powstały po stronie Dłużnika do czasu rozliczenia, a zatem m.in. odsetki (od pożyczki lub odsetki od nieterminowej spłaty zobowiązania) i inne koszty (np. koszty windykacji, dodatkowe opłaty, czy koszty sądowe).

Dokumentowanie transakcji

W związku z przejęciem Nieruchomości przez Spółkę (po przejściu władztwa nad Nieruchomością) Dłużnik wystawi na Spółkę fakturę VAT, dokumentującą dostawę Nieruchomości. Faktura będzie opiewała na kwotę z umowy przewłaszczenia, przy czym wartość ta będzie wartością brutto, a VAT należny zostanie rozliczony metodą „w stu” (chyba że zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku).

Jednocześnie, wartość ta będzie mogła ulegać późniejszej zmianie, w zależności od ostatecznej ceny Nieruchomości, jaką uzyska Spółka oraz wartości zadłużenia Dłużnika, na zasadzie swoistej klauzuli waloryzacyjnej.

Przyjęto bowiem poniższy mechanizm ostatecznego rozliczenia:

*   Co do zasady końcowa cena (po zmianie) w rozliczeniu z Dłużnikiem będzie ceną, jaką Spółka uzyskała od ostatecznego nabywcy, w ramach prowadzonej przez Spółkę sprzedaży.
*   W przypadku, gdyby była to wartość niższa niż wartość wskazana na pierwotnej fakturze, zostanie wystawiona faktura korygująca (in minus) odzwierciedlająca końcową cenę.
*   Gdyby cena sprzedaży nie pokrywała całego zadłużenia Dłużnika (z tytułu Pożyczki, czy też wartości długów hipotecznych), Spółka będzie dochodziła pozostałej części wierzytelności odrębnie.
*   Gdyby natomiast doszło do pozostawienia Nieruchomości w zasobie Spółki w wyniku bezskuteczności prób sprzedaży w wyniku przetargów i rokowań, ostateczna wartość będzie opiewała na kwotę ustaloną w umowie przewłaszczenia (stanowiącą część ustalonej wartości rynkowej).

Możliwe jest, że zarówno faktura pierwotna, jak i późniejsza korekta będą wystawiane przez Spółkę w imieniu dłużnika, w oparciu o zawartą (pisemną) umowę o samofakturowanie. Umowa będzie przewidywała m.in. procedurę zatwierdzania takiej faktury, w ten sposób, że Pożyczkodawca będzie przesyłał fakturę w formie elektronicznej z wyznaczeniem ustalonego (np. 3-dniowego) terminu na akceptację. W przypadku braku odmiennego oświadczenia Dłużnika, po tym terminie faktura będzie uznawana za zaakceptowaną.

Rozliczenie niektórych obciążeń

W związku z faktem, że od zawarcia umowy przewłaszczenia Spółka będzie ujawniona jako właściciel w księgach wieczystych Nieruchomości, na Spółce będzie ciążyć obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, podatku rolnym czy leśnym, opłacie reklamowej czy też obowiązek uiszczania opłat za użytkowanie wieczyste (dalej: „opłaty publicznoprawne”).

W takiej sytuacji, jeśli Spółka będzie uiszczała te opłaty, a Dłużnicy będą je Spółce zwracać w oparciu o wystawioną notę księgową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku numerem 11):

Jak powinien zostać rozliczony zwrot należności publicznoprawnych (podatków i opłat) oraz opłat za użytkowanie wieczyste przez Dłużnika na rzecz Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że podatki i opłaty nie będą dla Spółki stanowiły kosztu uzyskania przychodu w CIT, ich zwrot przez Dłużnika nie będzie przychodem podatkowym dla Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Oznacza to, że nie tylko fakt zapłaty danego wydatku jest wystarczający, aby uznać go za koszt podatkowy. Dodatkowo, musi spełniać wymagania związku z działalnością podatnika oraz cały szereg wymogów płynących z orzecznictwa sądów administracyjnych i organów podatkowych.

Takich wymogów nie będą spełniały podatki i opłaty ponoszone przez Spółkę, będącą właścicielem formalnym (jedynie z perspektywy prawa cywilnego) Nieruchomości. Spółka będzie zobowiązana do ponoszenia tych wydatków z uwagi na przepisy prawa (np. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych), niemniej nie w celu prowadzenia własnej działalności oraz z zamiarem, że zostaną jej one zwrócone w całości przez rzeczywistego właściciela (który dokonał przewłaszczenia).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Oznacza to, że zwrot wydatku poniesionego przez Spółkę, który nie stanowił dla niej kosztu uzyskania przychodu (jak w przypadku podatków i opłat) nie będzie dla Spółki stanowił przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: „ustawa CIT”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast art. 12 ust. 3 ustawy CIT wskazuje, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zatem przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy CIT, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie udzielania pożyczek poza systemem bankowym na rzecz przedsiębiorców będących osobami fizycznymi, jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej lub osobami prawnymi. W celu zabezpieczenia swoich wierzytelności Wnioskodawca planuje zawierać umowy przewłaszczenia Nieruchomości Pożyczkobiorcy/Poręczyciela na rzecz Wnioskodawcy. Na podstawie zawartej umowy przewłaszczenia Dłużnik przeniesie więc na Spółkę prawo własności (lub prawo wieczystego użytkowania) Nieruchomości (lub udział w tym prawie), a Spółka zobowiąże się do korzystania z nabytego prawa wyłącznie w zakresie w jakim jest to potrzebne dla zabezpieczenia wierzytelności Spółki, tj. w praktyce pozostawiając faktyczne, bieżące korzystanie z nieruchomości Dłużnikowi. Incydentalnie, dopiero w przypadku, gdy Dłużnik nie spłaci wierzytelności lub też gdy umowa zostanie wypowiedziana przez Wnioskodawcę z przyczyn opisanych w jej treści, Wnioskodawca będzie miał prawo zaspokoić się z Nieruchomości. W związku z faktem, że od zawarcia umowy przewłaszczenia Spółka będzie ujawniona jako właściciel w księgach wieczystych Nieruchomości, na Spółce będzie ciążyć obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości, podatku rolnym czy leśnym, opłacie reklamowej czy też obowiązek uiszczania opłat za użytkowanie wieczyste (dalej: „opłaty publicznoprawne”). W takiej sytuacji, jeśli Spółka będzie uiszczała te opłaty, Dłużnicy będą je Spółce zwracać w oparciu o wystawioną notę księgową.

Mając na uwadze powyższe, w pierwszej kolejności zauważyć należy, że umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie należy do umów nienazwanych i jest zawierana na podstawie przepisów art. 155, art. 156 oraz art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025, ze zm.). Przewłaszczenie na zabezpieczenie polega na zabezpieczeniu wierzytelności przez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z rzeczy w sposób określony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności rzeczy na dłużnika po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. Nie budzi wątpliwości, że przedmiotem umowy przewłaszczenia mogą być także nieruchomości. W tej kwestii Sąd Najwyższy w wyroku z 29 maja 2000 r., sygn. akt III CKN 246/00 stwierdził, że: „umowa przeniesienia własności nieruchomości na zabezpieczenie spłaty kredytu, w której kredytodawca zobowiązał się do przeniesienia z powrotem na kredytobiorcę własności nieruchomości niezwłocznie po spłacie kredytu, nie jest umową przeniesienia własności zawartą pod warunkiem (art. 157 § 1 Kodeksu cywilnego)”. Warunek pojawia się natomiast przy oświadczeniu w umowie przewłaszczenia odnośnie zwrotnego przeniesienia na dłużnika własności nieruchomości. Przeniesienie to odbywa się właśnie pod warunkiem, którym jest spełnienie świadczenia kredytowego przez dłużnika.

Przewłaszczenie na zabezpieczenie może przybrać dwie formy.

W pierwszym wypadku przewłaszczenie następuje pod warunkiem rozwiązującym i jest ono stosunkiem obligacyjnym, na podstawie którego właściciel przenosi własność na wierzyciela – pod warunkiem, że w razie spłaty przez dłużnika zobowiązań w terminie, umowa o przewłaszczenie ulegnie rozwiązaniu i własność rzeczy przejdzie z mocy prawa z powrotem na dłużnika. W sytuacji, w której dłużnik nie spełni zobowiązania w terminie, własność rzeczy przechodzi definitywnie i to z mocy prawa na wierzyciela.

W drugim przypadku, z którym mamy do czynienia na gruncie niniejszej sprawy, wierzyciel staje się definitywnym właścicielem rzeczy z chwilą zawarcia umowy, jednocześnie zobowiązując się do przeniesienia jej własności na dłużnika w przypadku spełnienia przez tego ostatniego przyjętych na siebie zobowiązań. W tym wypadku do powrotnego przeniesienia własności konieczne jest złożenie oświadczenia woli o przeniesieniu własności.

Z uwagi na to, że nabycie własności nieruchomości (prawa) przez wierzyciela następuje bezwarunkowo i bezterminowo, zobowiązanie wierzyciela do zwrotnego przeniesienia własności nieruchomości (prawa) na dłużnika po zaistnieniu określonych przesłanek ma charakter obligacyjny. Własność przechodzi od razu na pożyczkodawcę z tym, że mocą umowy jest on zobowiązany powrotnie przenieść własność na pożyczkobiorcę, poprzez złożenie stosownego oświadczenia woli, gdy ten wykona swoje zobowiązanie z tejże umowy w terminie. W tym stanie rzeczy własność nieruchomości (prawa) przewłaszczonej zostaje „ostatecznie” przeniesiona na pożyczkodawcę, mocą jednak umowy obligacyjnej pożyczkodawca zostaje ograniczony w rozporządzaniu tą nieruchomością (prawem) w zakresie określonym w umowie do upływu terminu spłaty pożyczki oraz zobowiązany do powrotnego przeniesienia własności po wykonaniu zobowiązań z umowy przez pożyczkobiorcę. Z powyższego wyjaśnienia wynika więc, że jeżeli strony zawrą umowę przenoszącą własność nieruchomości (prawa) na zabezpieczenie, to takie przeniesienie ma skutek ostateczny już z chwilą jej zawarcia, a nie później. Umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie przenosi własność rzeczy na wierzyciela, a dłużnik zachowuje jedynie prawo posiadania i używania rzeczy.

Zatem, mając na uwadze fakt, iż od momentu podpisania umowy przewłaszczenia nieruchomości to Spółka jest jej właścicielem i to na niej ciąży obowiązek uiszczania wszelkich opłat publicznoprawnych, o których mowa we wniosku, na nią także wystawiane są dokumenty/ dowody stwierdzające wysokość poniesionych z tego tytułu wydatków, stwierdzić należy, że wydatki związane z tymi opłatami, ponoszone przez Wnioskodawcę będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodu. Zdaniem Organu wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, spełniają one przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy CIT, winny zatem stanowić koszty podatkowe Wnioskodawcy. Wymaga tego również przejrzystość przeprowadzanych operacji gospodarczych.

W konsekwencji, w momencie zapłaty przez Dłużnika kwot stanowiących równowartość dokonanych przez Wnioskodawcę opłat z tytułu należności publiczno-prawnych, wartość tych wpłat będzie stanowiła dla Spółki przychód podatkowy. Konieczność wykazania przez Wnioskodawcę poniesionych z omawianego tytułu wydatków, jako kosztów podatkowych wyklucza możliwość zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy CIT, zgodnie z którym, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę tytułem należności publicznoprawnych (podatków i opłat) oraz opłat za użytkowanie wieczyste będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia przez Spółkę. Natomiast zapłata przez Dłużnika równowartości poniesionych opłat z tego tytułu, będzie po stronie Spółki generować przychód podatkowy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem dotyczącym podatku od towarów i usług w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 1-7, podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 8 oraz podatku od osób prawnych w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 9-10 zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.