Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP3.4512.687.2016.2.RM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-10-25
Teza: w zakresie opodatkowania transakcji nabycia Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2016 r. (data wpływu 19 września 2016 r.), uzupełnionym w dniu 7 października (data wpływu 10 października 2016 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 4 października 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji nabycia Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji nabycia Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 7 października 2016 r. (data wpływu 10 października 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 4 października 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe, uzupełnione pismem z dnia 7 października 2016 r.:

I Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Kupujący”) działając jako czynny podatnik VAT zamierza nabyć nieruchomości od P Sp. z o.o. (dalej: „Sprzedający” lub „Sprzedawca”). Przedmiotem planowanej transakcji ma być:

1.  prawo własności nieruchomości gruntowej, składającej się z działki ewidencyjnej nr 6645 , dla której Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej: „Nieruchomość 1”). Nieruchomość 1 oznaczona jest w księdze wieczystej jako działka niezabudowana i zabudowana. Na Nieruchomości 1 znajdują się trwale związane z gruntem asfaltowe drogi dojazdowe do centrum handlowego oraz stacji paliw znajdujących się na sąsiednich działkach (które nie będą przedmiotem transakcji objętej niniejszym wnioskiem), skrzyżowanie o ruchu kołowym (rondo) oraz chodniki przeznaczone dla ruchu pieszych i sieci kanalizacji deszczowej. Dodatkowo przez Nieruchomość mogą przebiegać sieci wodociągowe, kablowe, gazowe oraz kanalizacja sanitarna. W ciągu dróg dojazdowych znajduje się również zatoka przystankowa. Drogi dojazdowe znajdujące się na Nieruchomości 1 mają status dróg wewnętrznych należących do Sprzedającego. Drogi te nie zostały wybudowane przez Sprzedającego, Spółka nie posiada informacji, kto i kiedy je wybudował. Na Nieruchomości 1 została ustanowiona na rzecz każdoczesnego właściciela nieruchomości sąsiedniej (która nie będzie przedmiotem transakcji objętej niniejszym wnioskiem) nieodpłatna i na czas nieokreślony służebność gruntowa polegająca na prawie przejścia i przejazdu w ramach wszystkich dróg i przejść pieszych znajdujących się na Nieruchomości 1. Dodatkowo na rondzie jest posadowiony związany z gruntem totem reklamowy stacji paliw znajdującej się na sąsiedniej działce (która nie będzie przedmiotem transakcji objętej niniejszym wnioskiem). Na Nieruchomości 1 nie znajdują się żadne budynki, w tym również będące w budowie.

Nieruchomość 1 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny zabudowy usługowej (U).

1.  prawo własności nieruchomości gruntowej, składającej się z działki ewidencyjnej nr 7003, dla której Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (dalej: „Nieruchomość 2”). Nieruchomość 2 oznaczona jest w księdze wieczystej jako działka niezabudowana. Przez Nieruchomość 2 mogą przebiegać sieci wodociągowe, kablowe, gazowe oraz kanalizacja sanitarna. Oprócz tego na Nieruchomości 2 nie znajdują się żadne obiekty budowlane związane z gruntem. Nieruchomość 2 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny zabudowy usługowej (U).
2.  prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, składającej się z działki ewidencyjnej nr 6466, dla której Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej: „Nieruchomość 3”). Nieruchomość 3 oznaczona jest w księdze wieczystej jako zurbanizowane tereny niezabudowane (BP). Przez Nieruchomość 3 mogą przebiegać sieci wodociągowe, kablowe, gazowe oraz kanalizacja sanitarna. Oprócz tego na Nieruchomości 3 nie znajdują się żadne obiekty budowlane związane z gruntem. Nieruchomość 3 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny zabudowy usługowej (U).

Nieruchomość 1, 2 i 3 będą zwane dalej łącznie: „Nieruchomościami”.

Nieruchomości zostały nabyte przez Sprzedawcę od M. Sp. z o.o. na podstawie umowy z dnia 30 grudnia 2013 r. (akt notarialny zawarty przed asesorem notarialnym Sabiną M. zastępcą notariusza Marty S.j, dalej: „Umowa sprzedaży”). Zgodnie z Umową sprzedaży (pkt 3.1 oraz 3.2) transakcja była opodatkowana VAT w stawce 23%.

Z informacji uzyskanych od Sprzedającego wynika, że w związku z zakupem Nieruchomości Sprzedający odliczył VAT tylko w związku z nabyciem Nieruchomości 1 i 2.

Nabycie Nieruchomości 3 podlegało natomiast zwolnieniu z VAT. Zgodnie z informacją zawartą w Umowie sprzedaży, na Nieruchomości 1 znajdowały się drogi wewnętrzne.

Nieruchomości, ani żadna ich część, nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy ani żadnej umowy o podobnym charakterze.

Sprzedający nie ponosił nakładów przekraczających 30% wartości początkowej obiektów znajdujących się na Nieruchomości 1.

Obecnie Spółka planuje nabyć w drodze kupna Nieruchomości od Sprzedającego.

Spółka planuje wykorzystać Nieruchomości w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT. Działalność ta może polegać w szczególności na wybudowaniu na Nieruchomościach budynku magazynowo-biurowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą (np. parkingami, placami manewrowymi, bramami dla samochodów ciężarowych, ogrodzeniem). W chwili obecnej na Nieruchomościach nie zostały podjęte jeszcze żadne prace budowlane.

Zarówno Spółka jak i Sprzedający prowadzą działalność gospodarczą i są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

Zarówno Spółka jak i Sprzedający na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT zamierzają przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości 1 złożyć oświadczenie, o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wyborze opcji opodatkowania.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że poza wskazanymi we wniosku trzema Nieruchomościami, I Sp. z o.o. nie będzie w ramach planowanej transakcji nabywała elementów składających się na przedsiębiorstwo wskazane w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.). W szczególności przedmiotem planowanej transakcji nie będą elementy takie jak:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości innych niż wskazane wprost we wniosku lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Działka o nr ewidencyjnym 6466 (zdefiniowana we wniosku jako Nieruchomość 3) nie była przez P Sp. z o.o. (Sprzedającego) wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT?
2.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy transakcja nabycia Nieruchomości 1 będzie opodatkowana VAT w stawce zasadniczej 23% przy założeniu, że Spółka oraz Sprzedający złożą oświadczenie o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT?
3.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy transakcja nabycia Nieruchomości 2 będzie opodatkowana VAT w stawce zasadniczej 23%?
4.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy transakcja nabycia Nieruchomości 3 będzie opodatkowana VAT w stawce zasadniczej 23%?
5.  Czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości na zasadach ogólnych, tj. w szczególności podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Planowana transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT jest w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Towary zostały dla celów VAT zdefiniowane w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Mając na uwadze powyższą definicję, Nieruchomości (rzeczy) powinny być na gruncie VAT traktowane jako towary.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT za dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W art. 6 Ustawy o VAT znajduje się natomiast zamknięty katalog czynności, do których nie stosuje się przepisów Ustawy o VAT. I tak, przepisów o VAT nie stosuje się w szczególności do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przedsiębiorstwo wobec braku definicji legalnej na gruncie Ustawy o VAT, należy definiować poprzez odwołanie do art. 551 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz.U. z 2016 r. poz. 380, dalej: „KC”). Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. KC zawiera przykładowe wyliczenie elementów jakie zawiera przedsiębiorstwo, w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Spółka pragnie podkreślić, że Nieruchomości nie będą stanowiły ani przedsiębiorstwa (w rozumieniu KC) ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w rozumieniu Ustawy o VAT).

Przedmiotem transakcji są Nieruchomości, na których zasadniczo znajdują się jedynie drogi dojazdowe do sąsiednich działek. Brak jakichkolwiek budynków, budowli czy innych obiektów materialnych, które mogłyby wskazywać, że Nieruchomości stanowią przedsiębiorstwo bądź zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Planowana transakcja nie będzie również obejmowała elementów takich jak przeniesienie bieżących umów, wierzytelności czy zobowiązań. Sprzedawca nie będzie również zbywał w ramach planowanej transakcji żadnych koncesji, licencji, zezwoleń, patentów i innych praw własności przemysłowej.

W ramach planowanej transakcji nie dojdzie także do przekazania tajemnicy przedsiębiorstwa. Spółka nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych uprzednio przez Sprzedawcę.

Nieruchomości nie będą miały zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie cele gospodarcze, a zatem nie będą mogły być uznane za przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowaną część. Mając na uwadze powyższe, planowana transakcja zbycia Nieruchomości, jako dokonywana przez podatnika w ramach jego działalności i mająca za przedmiot towary, będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów.

Ad. 2

Transakcja nabycia Nieruchomości 1 będzie opodatkowana VAT w stawce zasadniczej 23%.

Planowana transakcja będzie na gruncie VAT stanowiła opodatkowaną dostawę towarów.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu (towaru), na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione.

Dokonując wykładni pojęć budynku czy budowli użytych w art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT należy odwołać się do definicji legalnych zawartych w ustawie z dnia z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (Dz.U. z 2016 r., poz. 290, z późn. zm., dalej: „Prawo budowlane”).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, budynkiem jest obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Budowla została z kolei zdefiniowana w pkt 3) art. 3 Prawa budowlanego jako, każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Na Nieruchomości nr 1, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, znajdują się utwardzone asfaltowe drogi dojazdowe, skrzyżowanie o ruchu kołowym, chodniki, zatoka przystankowa, totem reklamowy. Obiekty te, zgodnie z Prawem Budowlanym, powinny być zakwalifikowane jako budowle.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT zwolnieniu z podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, zgodnie z którą pierwsze zasiedlenie, to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynnością podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Mając na uwadze powyższą konstrukcję zwolnienia z podatku VAT, kluczowe jest określenie czy i kiedy w stosunku do danej nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia.

W odniesieniu do Nieruchomości 1 do pierwszego zasiedlenia doszło najpóźniej w dniu 30 grudnia 2013 r. Tego dnia została zawarta Umowa sprzedaży Nieruchomości 1, która podlegała opodatkowaniu VAT w stawce 23% jako odpłatna dostawa towarów. Mając to na uwadze, należy uznać, że do oddania do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy budowli po ich wybudowaniu doszło najpóźniej dnia 30 grudnia 2013 r.

Mając na uwadze, że na Nieruchomość 1 nie były ponoszone wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej, powyższa konkluzja co do momentu pierwszego zasiedlenia pozostaje na dzień złożenia wniosku aktualna. W odniesieniu Nieruchomości 1 doszło już zatem do pierwszego zasiedlenia, a od momentu pierwszego zasiedlenia minęło ponad 2 lata. Wobec tego, zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT przewidujący zwolnienie z VAT dostawy nieruchomości.

Mając to na uwadze, bezprzedmiotowe jest analizowanie możliwości zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, gdyż przepis ten może znaleźć zastosowanie tylko wówczas, gdy nie stosuje się zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, który znajdzie zastosowanie w odniesieniu do planowanego nabycia przez Spółkę Nieruchomości 1 charakteryzuje się tym, że na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o VAT ma on charakter zwolnienia z opcją opodatkowania. Warunkiem zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrania opcji opodatkowania jest to, że dokonujący dostawy i nabywca:

1.  są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 oświadczenie musi zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Konkludując, Spółka stoi na stanowisku, że planowana transakcja nabycia Nieruchomości 1 będzie podlegała opodatkowaniu VAT w stawce 23% zakładając, że Spółka oraz Sprzedający złożą przed dniem dokonania dostawy oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 zgodnie z art. 43 ust. l0ill Ustawy o VAT.

Ad. 3

Transakcja nabycia Nieruchomości 2 będzie podlegała opodatkowaniu VAT w stawce 23%.

Planowana transakcja w zakresie Nieruchomości 2 będzie stanowiła dostawę towarów podlegającą VAT.

Przez Nieruchomość 2 mogą przebiegać sieci wodociągowe, kablowe, gazowe oraz kanalizacja sanitarna. Sieci te jako infrastruktura przesyłowa, na podstawie art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380 z późn. zm., dalej: „KC”), nie stanowią części składowych Nieruchomości 2, gdyż wchodzą one w skład przedsiębiorstwa przesyłowego. Na Nieruchomości 2 nie znajdują się również żadne inne obiekty budowlane w rozumieniu prawa budowlanego. Nieruchomość stanowi zatem działkę niezabudowaną.

Fakt, że przez Nieruchomość 2 mogą przebiegać ww. sieci nie ma wpływu na tę kwalifikację.

Potwierdza to przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 lutego 2009 r., nr ILPP1/443-1143/08-2/KG, w której stwierdzono, że linie telekomunikacyjne, energetyczne, światłowodowe, sieci kanalizacji deszczowej, sanitarnej, sieci gazowe, wodociągowe, studnie, studzienki, przykanaliki, komory, słupy oświetleniowe, słupy z sieciami telekomunikacyjnymi, energetycznymi, oświetleniowymi, hydranty, które nie są na podstawie 49 § 1 KC własnością właściciela gruntu, nie przesądzają o tym, że dla celów VAT nieruchomość ma status nieruchomości zabudowanej.

Mając to na uwadze, kluczowe dla określenia kwalifikacji podatkowej planowanej transakcji w zakresie Nieruchomości 2 jest wskazanie, czy znajdzie do niej zastosowanie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Przepis ten stanowi, że zwalnia się z VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jak już wyżej zostało wskazane, Nieruchomość 2 ma status terenu niezabudowanego. Konieczne jest zatem rozważenie czy można jej przypisać status terenu budowlanego.

Definicja terenu budowlanego jest zawarta w art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT - przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, dla Nieruchomości 2 został wydany miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z nim, Nieruchomość 2 stanowi tereny zabudowy usługowej (U).

Mając na uwadze, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Nieruchomość 2 przeznaczona jest pod zabudowę, powinna być ona zakwalifikowana jako teren budowlany. Planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 2 nie będzie zatem objęta zakresem zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że transakcja zbycia Nieruchomości 2 będzie podlegała opodatkowaniu VAT w stawce 23% jako odpłatna dostawa towarów.

Ad. 4

Transakcja nabycia Nieruchomości 3 będzie podlegała opodatkowaniu VAT w stawce 23%.

Planowana transakcja w zakresie Nieruchomości 3 będzie stanowiła dostawę towarów podlegającą VAT.

Przez Nieruchomość 3 mogą przebiegać sieci wodociągowe, kablowe, gazowe oraz kanalizacja sanitarna. Sieci te jako infrastruktura przesyłowa, na podstawie art. 49 § 1 KC, nie stanowią części składowych Nieruchomości 3, gdyż wchodzą one w skład przedsiębiorstwa przesyłowego. Na Nieruchomości 3 nie znajdują się również żadne inne obiekty budowlane w rozumieniu prawa budowlanego. Nieruchomość stanowi zatem działkę niezabudowaną.

Fakt, że przez Nieruchomość 3 mogą przebiegać ww. sieci nie ma wpływu na tę kwalifikację.

Potwierdza to przywołana w stanowisku dot. pytania nr 3 interpretacja indywidualna nr ILPP1/443-1143/08-2/KG.

Mając to na uwadze, kluczowe dla określenia kwalifikacji podatkowej planowanej transakcji w zakresie Nieruchomości 3 jest wskazanie, czy znajdzie do niej zastosowanie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT. Przepis ten stanowi, że zwalnia się z VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jak już wyżej zostało wskazane, Nieruchomość 3 ma status terenu niezabudowanego. Konieczne jest zatem rozważenie czy można jej przypisać status terenu budowlanego.

Definicja terenu budowlanego jest zawarta w art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT - przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, dla Nieruchomości 3 został wydany miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z nim, Nieruchomość 3 stanowi tereny zabudowy usługowej.

Mając na uwadze, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Nieruchomość 3 przeznaczona jest pod zabudowę, powinna być ona zakwalifikowana jako teren budowlany. Planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 3 nie będzie zatem objęta zakresem zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że transakcja zbycia Nieruchomości 3 będzie podlegała opodatkowaniu VAT w stawce 23% jako odpłatna dostawa towarów.

Ad. 5

Mając na uwadze stanowiska Spółki w zakresie pytań od 1 do 4, Spółka jest zdania, że w stosunku do planowanej transakcji nabycia Nieruchomości będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych, w szczególności podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, z zachowaniem reguł wynikających z całokształtu przepisów o odliczaniu VAT (tj. przykładowo uwzględniając obostrzenia wynikające z art. 88 Ustawy o VAT).

Przepis art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT wprowadza jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to przysługuje zasadniczo wtedy, gdy nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dodatkowo, aby można było mówić o prawie do odliczenia musi wystąpić podatek naliczony.

W związku z tym, że nabycie Nieruchomości będzie opodatkowane VAT w stawce zasadniczej 23%, po stronie Spółki wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktur otrzymanych przez Spółkę (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) Ustawy o VAT.

Dodatkowo, mając na uwadze, że nabyte Nieruchomości będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych przewidzianych w Dziale IX Ustawy o VAT, tj. z uwzględnieniem całokształtu przepisów o odliczaniu VAT, a w szczególności przy założeniu, że nie będą miały miejsca okoliczności negatywne wyłączające prawo do odliczenia, w szczególności nie będzie miała miejsca żadna z sytuacji opisanych w art. 88 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (pkt 6);
*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 (pkt 7).

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 cyt. ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
2.  o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;
3.  wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć nieruchomość, na którą składa się:

*   prawo własności nieruchomości gruntowej, składającej się z działki ewidencyjnej nr 6645, dla której Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej: „Nieruchomość 1”),

*   prawo własności nieruchomości gruntowej, składającej się z działki ewidencyjnej nr 7003, dla której Sąd Rejonowy w, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej: „Nieruchomość 2”),

*   prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, składającej się z działki ewidencyjnej nr 6466, dla której Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (dalej: „Nieruchomość 3”),

\- razem Nieruchomości.

Wnioskodawca wskazał, że poza wskazanymi powyżej trzema nieruchomościami przedmiotem planowanej transakcji nie będą elementy takie jak: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości innych niż wskazane wprost we wniosku lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jak również planowana transakcja nie będzie obejmowała zobowiązań. Nieruchomości będące przedmiotem analizowanej transakcji nie będą miały zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie cele gospodarcze.

W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotowa transakcja nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wynika z treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. Oprócz przeniesienia na Wnioskodawcę prawa własności Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 oraz prawa użytkowana wieczystego nieruchomości Nieruchomości 3 w wyniku transakcji na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione takie elementy jak oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo ani jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości innych niż wskazane wprost we wniosku lub ruchomości, w tym urządzenia, materiały, towary i wyroby, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ponadto, planowana transakcja nie będzie obejmowała zobowiązań Sprzedającego a nabyte Nieruchomości nie będą miały zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie cele gospodarcze. Zatem w tak przedstawionych okolicznościach sprawy należy uznać, że skoro przedmiot planowanej transakcji nie stanowi zespołu składników majątkowych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze to nie będzie mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zatem przedmiot Transakcji nie może zostać uznany ani za przedsiębiorstwo w rozmienieniu art. 551 Kodeksu cywilnego ani za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

W konsekwencji, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja ta będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym przez teren budowlany, stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy, rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Tak więc ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego a w przypadku jego braku w oparciu o wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ww. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W kwestii rozumienia pojęcia „pierwsze zasiedlenie” wypowiedział się NSA w wyroku o sygn. I FSK 382/14 z dnia 14 maja 2015 r. W opinii Sądu, definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w Dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Zdaniem Sądu polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Stwierdzono też, że polski ustawodawca przekroczył granice swobodnego uznania pozbawiając podatników – takich jak w okolicznościach przedmiotowej sprawy – zwolnienia z VAT.

W konsekwencji, w kontekście analizowanej sprawy, a więc wybudowania i przyjęcia do użytkowania budynku Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. Naczelny Sąd Administracyjny uznał więc, że skoro spółka użytkowała w części budynek na potrzeby działalności gospodarczej i czyniła to przez kilka lat, to spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia od VAT na zasadach wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie określone w ww. przepisie dotyczy wszystkich towarów zarówno nieruchomości jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z obniżonej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z preferencji takiej stawki korzysta również dostawa gruntu, na którym dany budynek (budowla) jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290 ze zm.).

Z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy, wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem natomiast jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Stosownie zaś do art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w ramach planowanej transakcji Wnioskodawca planuje nabyć:

*   prawo własności nieruchomości gruntowej, składającej się z działki ewidencyjnej nr 6645 (Nieruchomość 1), na której znajdują się trwale związane z gruntem asfaltowe drogi dojazdowe do centrum handlowego oraz stacji paliw znajdujących się na sąsiednich działkach (które nie będą przedmiotem transakcji objętej niniejszym wnioskiem), skrzyżowanie o ruchu kołowym (rondo) oraz chodniki. Na rondzie znajduje się związany z gruntem totem reklamowy stacji paliw znajdującej się na sąsiedniej działce (która nie będzie przedmiotem transakcji objętej niniejszym wnioskiem). Dodatkowo przez Nieruchomość 1 mogą przebiegać sieci wodociągowe, kablowe, gazowe oraz kanalizacja sanitarna. W ciągu dróg dojazdowych znajduje się również zatoka przystankowa. Na Nieruchomości 1 nie znajdują się żadne budynki, w tym również będące w budowie.

Nieruchomość 1 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny zabudowy usługowej (U).

*   prawo własności nieruchomości gruntowej, składającej się z działki ewidencyjnej nr 7003 (Nieruchomość 2), przez którą mogą przebiegać sieci wodociągowe, kablowe, gazowe oraz kanalizacja sanitarna. Oprócz tego na Nieruchomości 2 nie znajdują się żadne obiekty budowlane związane z gruntem.

Nieruchomość 2 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny zabudowy usługowej (U).

*   prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, składającej się z działki ewidencyjnej nr 6466 (Nieruchomość 3), przez którą mogą przebiegać sieci wodociągowe, kablowe, gazowe oraz kanalizacja sanitarna. Oprócz tego na Nieruchomości 3 nie znajdują się żadne obiekty budowlane związane z gruntem.

Nieruchomość 3 jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny zabudowy usługowej (U).

Nieruchomości zostały nabyte przez Sprzedawcę na podstawie umowy z dnia 30 grudnia 2013 r. Przedmiotowa transakcja była opodatkowana VAT w stawce 23%. Sprzedający odliczył VAT tylko w związku z nabyciem Nieruchomości 1 i 2 natomiast nabycie Nieruchomości 3 podlegało zwolnieniu z VAT.

Nieruchomości, ani żadna ich część, nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy ani żadnej umowy o podobnym charakterze.

Sprzedający nie ponosił nakładów przekraczających 30% wartości początkowej obiektów znajdujących się na Nieruchomości 1.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą, m.in. opodatkowania transakcji sprzedaży opisanych Nieruchomości.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest opodatkowanie transakcji przeniesienia prawa własności Nieruchomości 1.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że na działce o nr ewidencyjnym 6645 (Nieruchomość 1) znajdują się trwale związane z gruntem asfaltowe drogi dojazdowe, skrzyżowanie o ruchu kołowym (rondo), chodniki, zatoka przystankowa oraz totem reklamowy, które Wnioskodawca zakwalifikował jako budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Na Nieruchomości 1 mogą znajdować się również sieci wodociągowe, kablowe, gazowe oraz kanalizacja sanitarna.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do sprzedaży budowli znajdujących się na działce o nr ewidencyjnym 6645, znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku od towarów i usług, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z wniosku wynika, że do pierwszego zasiedlenia przedmiotowych budowli doszło najpóźniej w dniu 30 grudnia 2013 r., tj. z chwilą zakupu przedmiotowej Nieruchomości 1 przez Sprzedającego w ramach czynności opodatkowanej. Jak wskazał Wnioskodawca Nieruchomość 1 nie była przedmiotem umowy najmu, dzierżawy ani żadnej umowy o podobnym charakterze i jednocześnie, co istotne, nie ponoszono wydatków na ulepszenie wyżej wymienionych budowli, których wartość przekroczyła 30% wartości początkowej. Tym samym dostawa budowli zlokalizowanych na działce o nr ewidencyjnym 6645 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy bowiem w analizowanej sprawie nie zaistniały wyjątki przedstawione w ww. przepisie, tj. planowana dostawa ww. budowli nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT lub przed nim oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z tym, że dostawa budowli znajdujących się na działce o nr ewidencyjnym 6645 (Nieruchomość 1) korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT - ze zwolnienia z podatku korzysta również zbycie gruntu, na którym są one posadowione.

Przy czym, zauważyć należy, że przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy Strony transakcji będą miały możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanych powyżej budowli. W sytuacji gdy Strony transakcji skorzystają z ww. prawa i zrezygnują ze zwolnienia z podatku, planowana transakcja w ww. zakresie, będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. Taką samą stawką podatku VAT, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, będzie wówczas objęte zbycie prawa własności gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe budowle.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest również opodatkowanie transakcji sprzedaży Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3.

Wnioskodawca wskazał, że przez działkę o nr ewid. 7003 (Nieruchomość 2) oraz przez działkę o nr ewid. 6466 (Nieruchomość 3) mogą przebiegać sieci wodociągowe, kablowe, gazowe oraz kanalizacja sanitarna, które wchodzą w skład przedsiębiorstwa przesyłowego. Ponadto, na ww. działkach nie znajdują się żadne inne obiekty budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego Obie przedmiotowe działki objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny zabudowy usługowej (U).

Rozstrzygając, czy obecność ww. naniesień na ww. działkach, które mają być przedmiotem planowanej transakcji ma wpływ na klasyfikację przedmiotu dostawy należy odwołać się do regulacji zawartych w ustawie Kodeks cywilny.

W myśl art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego).

Według art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego – urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższych przepisów wynika, że jeśli znajdujące się na działce części infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej, telekomunikacyjnej i elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, telekomunikacyjne oraz elektroenergetyczne to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

Zatem infrastruktura wodociągowa, kablowa, gazowa oraz kanalizacyjna nie stanowi części składowej działki o nr ewidencyjnym 7003 (Nieruchomość 2) jak również nie stanowi części składowej działki o nr ewidencyjnym 6466 (Nieruchomość 3) a tym samym przy dostawie przedmiotowych działek obecność na ww. działkach powyższych naniesień nie będzie miała wpływu na ustalenie opodatkowania tej transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość 2 i Nieruchomość 3 są terenami niezabudowanymi - nie znajdują się na nich żadne obiekty budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są one przeznaczone pod zabudowę (teren zabudowy usługowej).

Jak wynika z treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy w przypadku terenów niezabudowanych nie korzystają ze zwolnienia te tereny, które są przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem skoro działki o nr ewid. 7003 (Nieruchomość 2) oraz o nr ewid. 6466 (Nieruchomość 3) zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są przeznaczone pod zabudowę, to tym samym stanowią one tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. W konsekwencji transakcja przeniesienia prawa własności działki o nr ewid. 7003 (Nieruchomość 2) jak również transakcja przeniesienia prawa użytkowania wieczystego działki o nr ewid. 6466 (Nieruchomość 3) nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie należy stwierdzić, że transakcja zbycia Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Stosownie bowiem do regulacji zawartych w przywołanym powyżej artykule, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości 2. Natomiast w odniesieniu do Nieruchomości 3 Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jednak przedmiotowa działka nie była wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. W konsekwencji transakcja przeniesienia prawa własności Nieruchomości 2 jak również przeniesienia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości 3 nie spełnia przesłanek do zastosowania zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wobec tego, że do omawianej transakcji zbycia działki o nr ewid. 7003 (Nieruchomość 2) oraz działki nr ewid. 6466 (Nieruchomość 3) nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana stawką podstawową podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym transakcja zbycia Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 będzie podlegała opodatkowaniu VAT w stawce 23% jest prawidłowe (pytania oznaczone we wniosku nr 3 i 4).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z nabyciem Nieruchomości, o których mowa w niniejszym wniosku.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, na dzień dokonania Transakcji Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Nabyte Nieruchomości Wnioskodawca zamierza wykorzystywać do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Przedmiot analizowanej transakcji nie będzie stanowił zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegał wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Jednocześnie, jak wykazano w niniejszej interpretacji, w odniesieniu do planowanej dostawy Nieruchomości 1 znajdzie zastosowanie fakultatywne zwolnienie z podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast dostawa Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3, z uwagi na niespełnienie przesłanek do zastosowania zwolnienia z podatku określonych w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką podstawową. Zatem w sytuacji gdy Strony transakcji skorzystają z możliwości wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w odniesieniu do dostawy Nieruchomości 1, wówczas transakcja sprzedaży wszystkich nieruchomości stanowiących przedmiot transakcji, tj. Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%. W konsekwencji Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) również należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i § 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1-4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.