Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB4.4511.268.2016.4.SK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-19
Teza: Sprzedaż nieruchomości nabytych w drodze spadku po zmarłym mężu przed upływem 5 lat.
Słowa kluczowe: nieruchomości; przychód-źródła przychodu; spadek; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA WYDANA W WYNIKU UWZGLĘDNIENIA SKARGI

W związku ze skargą złożoną w dniu 22 maja 2017 r. skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 2 lutego 2017 r., nr 1061-IPTPB4.4511.268.2016.2.SK, w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) oraz na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), uwzględnia skargę w całości, w związku z czym zmienia zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 2 lutego 2017 r., nr 1061-IPTPB4.4511.268.2016.2.SK, uznając stanowisko Wnioskodawczyni za **prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 21 grudnia 2016 r., nr 1061 IPTPB4.4511.268.2016.1.SK, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano 21 grudnia 2016 r. (data doręczenia 28 grudnia 2016 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 3 stycznia 2017 r. (data wpływu 9 stycznia 2017 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 4 stycznia 2017 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

1.  Wnioskodawczyni, pozostając w związku małżeńskim, w dniu 28 sierpnia 2002 r. nabyła w drodze umowy kupna-sprzedaży działkę o numerze 5774/304, położoną w miejscowości …, dla której Sąd Rejonowy w … prowadzi księgę wieczystą nr …. Pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej mężem istniała wspólność majątkowa i nieruchomości były nabywane do majątku wspólnego. W styczniu 2016 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, a Ona stała się jedyną spadkobierczynią po mężu. Tym samym stała się jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości. Oprócz tej nieruchomości, spadkobierczyni nabyła także inne składniki majątkowe, w tym m.in. udział w nieruchomości stanowiący majątek odrębny męża, a także ruchomości.

Obecnie Wnioskodawczyni rozważa zbycie nieruchomości. Ewentualne zbycie może nastąpić przed upływem 5 lat od dnia spadkobrania. Zbycie przedmiotowej nieruchomości nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

1.  Wnioskodawczyni, pozostając w związku małżeńskim, w dniu 9 stycznia 2004 r. nabyła w drodze umowy kupna-sprzedaży działkę o numerze 1551/51, położoną w miejscowości …, dla której Sąd Rejonowy w … prowadzi księgę wieczystą nr …. Pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej mężem istniała wspólność majątkowa i nieruchomości były nabywane do majątku wspólnego. W styczniu 2016 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, a Ona stała się jedyną spadkobierczynią po mężu. Tym samym stała się jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości. Oprócz tej nieruchomości, spadkobierczyni nabyła także inne składniki majątkowe, w tym m.in. udział w nieruchomości stanowiący majątek odrębny męża, a także ruchomości.

Obecnie Wnioskodawczyni rozważa zbycie nieruchomości. Ewentualne zbycie może nastąpić przed upływem 5 lat od dnia spadkobrania. Zbycie przedmiotowej nieruchomości nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

1.  Wnioskodawczyni, pozostając w związku małżeńskim, w dniu 9 stycznia 2004 r. nabyła w drodze umowy kupna-sprzedaży działkę o numerze 1552/51, położoną w miejscowości …, dla której Sąd Rejonowy w … prowadzi księgę wieczystą nr …. Pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej mężem istniała wspólność majątkowa i nieruchomości były nabywane do majątku wspólnego. W styczniu 2016 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, a Ona stała się jedyną spadkobierczynią po mężu. Tym samym stała się jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości. Oprócz tej nieruchomości, spadkobierczyni nabyła także inne składniki majątkowe, w tym m.in. udział w nieruchomości stanowiący majątek odrębny męża, a także ruchomości.

Obecnie Wnioskodawczyni rozważa zbycie nieruchomości. Ewentualne zbycie może nastąpić przed upływem 5 lat od dnia spadkobrania. Zbycie przedmiotowej nieruchomości nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

1.  Wnioskodawczyni, pozostając w związku małżeńskim, w dniu 9 stycznia 2004 r. nabyła w drodze umowy kupna-sprzedaży działkę o numerze 1553/51, położoną w miejscowości …, dla której Sąd Rejonowy w … prowadzi księgę wieczystą nr …. Pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej mężem istniała wspólność majątkowa i nieruchomości były nabywane do majątku wspólnego. W styczniu 2016 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, a Ona stała się jedyną spadkobierczynią po mężu. Tym samym stała się jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości. Oprócz tej nieruchomości, spadkobierczyni nabyła także inne składniki majątkowe, w tym m.in. udział w nieruchomości stanowiący majątek odrębny męża, a także ruchomości.

Obecnie Wnioskodawczyni rozważa zbycie nieruchomości. Ewentualne zbycie może nastąpić przed upływem 5 lat od dnia spadkobrania. Zbycie przedmiotowej nieruchomości nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

1.  Czy w przypadku zbycia działki o numerze 5774/304 przed upływem 5 lat od śmierci męża, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana rozpoznać przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w przypadku zbycia działki o numerze 1551/51 przed upływem 5 lat od śmierci męża, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana rozpoznać przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy w przypadku zbycia działki o numerze 1552/51 przed upływem 5 lat od śmierci męża, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana rozpoznać przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
4.  Czy w przypadku zbycia działki o numerze 1553/51 przed upływem 5 lat od śmierci męża, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana rozpoznać przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku:

Ad. 1. Zbycie działki o numerze 5774/304 przed upływem 5 lat od śmierci męża nie spowoduje konieczności rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2. Zbycie działki o numerze 1551/51 przed upływem 5 lat od śmierci męża nie spowoduje konieczności rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 3. Zbycie działki o numerze 1552/51 przed upływem 5 lat od śmierci męża nie spowoduje konieczności rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 4. Zbycie działki o numerze 1553/51 przed upływem 5 lat od śmierci męża nie spowoduje konieczności rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni wskazała, że z uwagi na zbliżony stan prawny w każdym ze wskazanych zdarzeń przyszłych, uzasadnienie Jej stanowiska może zostać poczynione łącznie dla każdego z zaistniałych zdarzeń przyszłych.

Następnie podała, że jak stanowi art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwana: „u.p.d.o.f.”), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Źródła przychodu określono w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. W punkcie 8 tego przepisu, ustawodawca wskazał, że źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem z powyższego wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Zgodnie z art. 922 ustawy - Kodeks cywilny, spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Spadkobierca może przyjąć spadek bez ograniczenia odpowiedzialności za długi (przyjęcie proste), bądź przyjąć spadek z ograniczeniem tej odpowiedzialności (przyjęcie z dobrodziejstwem inwentarza), bądź też spadek odrzucić (art. 1012 Kodeksu). Spadkobierca, który spadek odrzucił zostaje wyłączony od dziedziczenia, tak jakby nie dożył otwarcia spadku (art. 1020 Kodeksu). Przy dziedziczeniu ustawowym w miejsce spadkobiercy, który spadek odrzucił wstępują jego zstępni, a jeżeli zstępnych nie ma spadek przechodzi na spadkobierców powołanych do dziedziczenia w dalszej kolejności.

Jednakże zaznaczyć należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788). Zgodnie z treścią art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich.

Podkreślić należy, że wspólność małżeńska ma specyficzny charakter, została ukształtowana jako wspólność łączna, którą charakteryzuje to, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową.

Niewątpliwie sytuacja prawna małżonków objętych wspólnością ustawową jest szczególna. Oznacza bowiem, że nabycie w czasie jej trwania nieruchomości, wiąże się z nabyciem przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwencją takiego rozwiązania, w przypadku sprzedaży tego prawa, jest uznanie, że każdy z małżonków zbywałby to prawo w całości, a nie w określonym udziale, jako że jest wspólność bezudziałowa.

Wnioskodawczyni dodała, że w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1101/10 wyjaśniono, że wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności. Jest to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej, to znaczy obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe, czy wierzytelności. W małżeństwie, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej ustawowej, występują trzy masy majątkowe: majątek wspólny małżonków oraz dwa majątki osobiste każdego z małżonków. Majątki te zwykle w trakcie trwania wspólności ustawowej nie są wyodrębnione i stanowią jedną całość gospodarczą, a ich podział następuje dopiero po ustaniu wspólności. Majątek wspólny ma istotne cechy funkcjonalne i ekonomiczne. Przede wszystkim stanowi podstawę bieżącej egzystencji rodziny oraz realizacji jej dalekosiężnych celów związanych z kolejnymi fazami rozwoju rodziny (jest to osiem faz od małżeństwa przed urodzeniem dzieci, aż do wdowieństwa). Umożliwia spełnienie podstawowych funkcji rodziny, nie tylko ekonomicznej, ale także innych funkcji, zwłaszcza funkcji społecznych oraz socjopsychicznych, w tym kulturowej i rekreacyjno towarzyskiej. Składnikami majątku wspólnego są majątkowe prawa podmiotowe o charakterze zarówno bezwzględnym, jak i względnym, a w szczególności prawa rzeczowe i wierzytelności.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał dalej, że współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu współwłaścicielom przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej i dlatego żaden ze współwłaścicieli nie może korzystać z praw własności przez cały czas trwania współwłasności łącznej.

Z dalszej części uzasadnienia wyroku NSA wynika, że uproszczeniem jest przyjęcie, że małżonek spadkobierca dwukrotnie nabywa nieruchomość, w której, z uwagi na ustrój majątkowy, niemożliwe było określenie jej udziałów: pierwszy raz w chwili zakupu nieruchomości lokalowej wraz z małżonkiem, z którym łączyła go wspólność majątkowa, drugi raz w wyniku dziedziczenia po śmierci współmałżonka.

Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku.

Wobec powyższego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyroku WSA w Warszawie z dnia 7 listopada 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1177/13 oraz w wyroku NSA z dnia 20 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1249/14, stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni nie nabyła dwukrotnie własności nieruchomości.

Powyższe oznacza, że w każdym z przedstawionych zdarzeń przyszłych, Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto Wnioskodawczyni dodała, że podobne stanowisko zostało wskazane w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 5 października 2016 r., nr IPPB4/415-924/12/16-7/S/JM wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. Jak wskazała Wnioskodawczyni, przedstawione przez Nią stanowisko znajduje także pełne poparcie w orzeczeniach Sądów Administracyjnych:

*   wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 listopada 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1177/13;

*   wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1101/10;

*   wyrok WSA w Gdańsku z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 760/13;

*   wyrok WSA w Gdańsku z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 1115/11;

*   wyrok WSA w Krakowie z dnia 7 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 1378/12;

*   wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1474/11;

*   wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3464/12

oraz z dnia 12 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2999/12.

W dniu 2 lutego 2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną nr 1061-IPTPB4.4511.268.2016.2.SK, uznającą stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2016 r. (data wpływu 2 grudnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 stycznia 2017 r. (data wpływu 9 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości za nieprawidłowe. Interpretację doręczono za pomocą platformy ePUAP w dniu 16 lutego 2017 r. - identyfikator poświadczenia ePUAP ….

Nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem, Wnioskodawczyni pismem z dnia 1 marca 2017 r. (data wpływu 6 marca 2017 r.), wezwała Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, co stwierdzone zostało w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 31 marca 2017 r., nr 1061-IPTPB4.4511.268.2016.3.SK. Odpowiedź na ww. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa doręczono za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 18 kwietnia 2017 r. - identyfikator poświadczenia ePUAP – ….

Następnie, na powyższą interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 2 lutego 2017 r., nr 1061-IPTPB4.4511.268.2016.2.SK, Wnioskodawczyni, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła za pośrednictwem Organu skargę z dnia 1 marca 2017 r. (data wpływu 22 maja 2017 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w której wniosła o uznanie ww. interpretacji za naruszającą prawo podatkowe oraz przepisy proceduralne, w szczególności poprzez:

1.  naruszenie przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) - dalej jako u.p.d.o.f., poprzez: niewłaściwe przyjęcie, że w przedstawionych zdarzeniach przyszłych zbycie nieruchomości przez Wnioskodawczynię będzie stanowiło źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym,
2.  naruszenie przepisów art. 2 ust. 1 pkt 3 i 5 u.p.d.o.f. poprzez nieuwzględnienie ich w dokonywaniu właściwej wykładni, w tym wykładni systemowej, co doprowadziło do ustalenia, że w przedmiotowych zdarzeniach przyszłych dojdzie do sytuacji opodatkowania zbycia nieruchomości,
3.  naruszenie przepisów art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego., w związku z art. 31 § 1 i art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że Wnioskodawczyni, w stosunku do każdej ze wskazanych nieruchomości nabywała dwukrotnie udziały w każdej z nieruchomości,
4.  naruszenie przepisów art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – dalej o.p., poprzez jego nieuwzględnienie, co skutkuje nieprzyznaniem Wnioskodawczyni skorzystania z prawa, jakie przysługiwało Jej małżonkowi do wyłączenia z opodatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości w związku z upływem okresu 5 lat od nabycia nieruchomości,
5.  naruszenie przepisu art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez interpretację przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. wbrew dotychczas obowiązującej wykładni tego przepisu, wyrażanej w licznych interpretacjach indywidualnych i orzeczeniach sądów administracyjnych, a także poprzez wewnętrznie sprzeczną interpretację nabycia udziałów,
6.  naruszenie art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie przez organ podatkowy zasady przekonywania stron, w związku z brakiem odniesienia się do zarzutów wskazanych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawczyni wniosła o:

1.  uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej z dnia 2 lutego 2017 r., nr 1061-IPTPB4.4511.268.2016.2.SK,
2.  zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Stosownie do art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.), organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości w terminie trzydziestu dni od dnia jej otrzymania. W przypadku skargi na decyzję, uwzględniając skargę w całości, organ uchyla zaskarżoną decyzję i wydaje nową decyzję. Uwzględniając skargę, organ stwierdza jednocześnie, czy działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce bez podstawy prawnej albo z rażącym naruszeniem prawa.

Zgodnie z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), postępowania dotyczące wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, o której mowa w art. 1, przejmuje dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, po rozpatrzeniu zarzutów skargi złożonej w dniu 22 maja 2017 r., uwzględnia skargę w całości i stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2016 r. (data wpływu 2 grudnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 stycznia 2017 r. (data wpływu 9 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości - jest prawidłowe.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozpatrując ponownie wniosek w przedmiotowej sprawie, zważył co następuje.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle przywołanego powyżej przepisu, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku sprzedaży nieruchomości lub praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia i zbycia.

Z przedstawionych we wniosku opisów zdarzeń przyszłych wynika, że Wnioskodawczyni pozostając w związku małżeńskim, w dniu 28 sierpnia 2002 r. nabyła w drodze umowy kupna-sprzedaży działkę o numerze 5774/304. Następnie w dniu 9 stycznia 2004 r., w drodze umowy kupna-sprzedaży nabyła działki o nr 1551/51, 1552/51, 1553/51. Pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej mężem istniała wspólność majątkowa małżeńska i nieruchomości były nabywane do majątku wspólnego. W styczniu 2016 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, a Ona stała się jedyną spadkobierczynią po mężu. Tym samym stała się jedynym właścicielem przedmiotowych nieruchomości. Obecnie Wnioskodawczyni rozważa zbycie nieruchomości. Ewentualne zbycie może nastąpić przed upływem 5 lat od dnia spadkobrania. Zbycie przedmiotowych nieruchomości nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA Uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że: „Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków”.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzeń przyszłych oraz powołane wyżej przepisy prawa i Uchwałę NSA należy stwierdzić, że za datę nabycia przez Wnioskodawczynię zarówno udziałów w nieruchomościach, tj. działkach nr 5774/304, 1551/51, 1552/51, 1553/51, nabytych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej, jak i udziałów nabytych w drodze dziedziczenia po zmarłym małżonku należy uznać odpowiednio dla działki nr 5774/304 - 2002 r., natomiast dla działek nr 1551/51, 1552/51, 1553/51 - 2004 r., kiedy to ww. nieruchomości nabyte zostały do majątku wspólnego małżonków. Zatem, ewentualne odpłatne zbycie ww. nieruchomości, nie będzie podlegało w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Wnioskodawczynię upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tych nieruchomości nie będzie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.