Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-742/13-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-08
Teza: Jeżeli w następstwie wniesienia przez wnioskodawcę do Spółki II wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w Spółce I, Spółka II posiadająca bezwzględną większość praw głosu w Spółce I zwiększy ilość udziałów w tej spółce, to wartość otrzymanych przez Wnioskodawcę udziałów nie będzie zaliczona do przychodów Wnioskodawcy. Zatem w sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę opisana transakcja wymiany udziałów mieści się w zakresie zastosowania art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne w omawianej sprawie jest to, że Spółka II – która na dzień wnoszenia do niej aportu będzie już istniejącą i zarejestrowaną spółką posiadającą bezwzględną większość praw głosu – zwiększy ilość posiadanych udziałów w Spółce I, a obie ww. spółki mają siedzibę w Polsce i w Polsce podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy; udział; udział-wymiana udziałów; udziałowiec; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 08 października 2013 r. (data wpływu 21 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkładu niepieniężnego w postaci udziałów innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkładu niepieniężnego w postaci udziałów innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną będącą polskim rezydentem podatkowym. Spółka I to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Wnioskodawca zamierza wnieść wszystkie posiadane przez siebie mniejszościowe udziały w Spółce I w formie wkładu niepieniężnego do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka II”) w zamian za udziały w Spółce II, przy czym na dzień aportu Wnioskodawca będzie posiadał mniejszość udziałów w Spółce I rozumianą zarówno jako mniejszość w kapitale jak i mniejszość praw głosu.

Spółka II będzie już na dzień wniesienia aportu większościowym udziałowcem w Spółce I. Spółka II zwiększy w rezultacie ww. aportu ilość posiadanych udziałów w Spółce I powiększając posiadaną na moment aportu bezwzględną większość praw głosu.

Spółka I i Spółka II w rozumieniu polskich przepisów podatkowych są spółkami kapitałowymi, rezydentami podatkowymi Rzeczpospolitej Polskiej, podlegającymi opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca nie otrzyma żadnej zapłaty w gotówce w związku z opisaną powyżej transakcją.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z wniesieniem w formie aportu udziałów w Spółce I do Spółki II powstanie z tego tytułu po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Wnioskodawcę w formie wkładu niepieniężnego mniejszości udziałów w spółce I do Spółki II, która na dzień wniesienia wkładu będzie już posiadała większość udziałów w spółce I oraz bezwzględną większość praw głosu, nie skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne posiadające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Zasadę tę stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Zdaniem Wnioskodawcy, aby uznać daną transakcję za wymianę udziałów (akcji), o której mowa w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

1.  Wnioskodawca oraz Spółka II, jako spółka nabywająca (obejmująca) udziały, podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego (Liechtensteinu, Islandii, Norwegii) opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.
2.  W zamian za zbywane udziały (akcje) Wnioskodawca wraz ze Wspólnikiem otrzyma udziały (akcje) Spółki II, jako spółki nabywającej lub udziały (akcje) spółki nabywającej wraz z zapłatą w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej otrzymanych udziałów (akcji), a w razie braku wartości nominalnej ich wartości rynkowej.
3.  W wyniku nabycia udziałów (akcji) Spółka II, jako spółka nabywająca, uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce I, której udziały (akcje) są zbywane albo zwiększy ilość udziałów (akcji), gdy przed transakcją miała już bezwzględną większość praw głosu w tej spółce.

Z analizy przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca oraz Spółka II, będący stronami przyszłej transakcji, są polskimi rezydentami podatkowymi. Nie ma wątpliwości, co wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, iż Wnioskodawca, podlega w państwie członkowskim Unii Europejskiej (tj. w Polsce) opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. To samo dotyczy Spółki I - podmiotu, którego udziały są przedmiotem wymiany oraz Spółki II, która nabędzie (obejmie) udziały w Spółce I.

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, w związku z wniesieniem mniejszości udziałów Spółki I do Spółki – II posiadającej już bezwzględną większość praw glosu, Wnioskodawca obejmie w zamian wyłącznie udziały Spółki II (nie będzie miała miejsce częściowa zapłata w gotówce). Zatem i ten warunek jest spełniony.

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, w związku z wniesieniem mniejszości udziałów Spółki I do Spółki - II posiadającej już bezwzględną większość udziałów w Spółce i bezwzględną większość praw głosu, Wnioskodawca obejmie w zamian wyłącznie udziały Spółki II (nie będzie miała miejsce częściowa zapłata w gotówce). Zatem i ten warunek jest spełniony.

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, w wyniku wskazanej transakcji, Spółka II zwiększy ilość udziałów oraz praw głosu w Spółce I. Przed jej dokonaniem, Spółka II posiadać już będzie bezwzględną większość udziałów w Spółce i bezwzględną większość praw głosu.

Ponieważ spełnione zostaną łącznie wszystkie warunki wynikające z art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wniesienie przez Wnioskodawcę do Spółki II mniejszości udziałów w Spółce I nie będzie skutkowało przychodem podatkowym po stronie Wnioskodawcy w podatku dochodowym od osób fizycznych. Podsumowując, w związku z wniesieniem w formie aportu udziałów w Spółce I do Spółki II, nie powstanie z tego tytułu po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych

Powyższe stanowisko znajduje odzwierciedlenie w wydanej interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 czerwca 2011 r. sygn. IPPB1/415-312/11-2/EC, czy interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 9 lipca 2013 r., sygn. ITPB1/415-467/13/HD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ww. ustawy. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy według stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

Jak stanowi art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., jeżeli spółka nabywa od wspólników innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikom tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikom tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Z przedstawionych powyżej uregulowań prawnych zawartych w art. 24 ust. 8a wynika, że efekt w postaci neutralnej podatkowo wymiany udziałów (akcji) dotyczy sytuacji, gdy wspólnik spółki wniesie posiadane udziały (akcje) do spółki, a podmiot wraz z nabytymi udziałami (akcjami) otrzyma, bądź zwiększy bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) zostały wniesione.

Natomiast stosownie do treści ust. 8b art. 24 ww. ustawy przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, jest podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do ustawy, lub spółką mającą siedzibę lub zarząd w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiadający polską rezydencję podatkową jest mniejszościowym udziałowcem Spółki z o.o. z siedzibą w Polsce, która podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania („Spółka I”). Udziały posiadane przez Wnioskodawcę w Spółce I nie zapewniają Wnioskodawcy większości praw głosu w Spółce I. Wnioskodawca planuje wniesienie wszystkich posiadanych przez siebie udziałów Spółki I aportem do Spółki II. Spółka II przed dokonaniem wniesienia posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów będzie już dysponować bezwzględną większością udziałów i praw głosu w Spółce I. W zamian za wniesione udziały wnioskodawca obejmie udziały w Spółce II (Wnioskodawca nie otrzyma przy tym żadnych świadczeń pieniężnych, zapłaty). W wyniku wskazanej transakcji Spółka II zwiększy ilość udziałów i praw głosu w spółce I.

Mając zatem na uwadze uregulowania prawne wynikające z zacytowanego art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że w momencie objęcia udziałów w Spółce II w zamian za aport w postaci udziałów w Spółce I wartość otrzymanych przez wnioskodawcę udziałów w Spółce II nie będzie zaliczona do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ponieważ Spółka II będzie już posiadała bezwzględną większość praw głosu w Spółce I, to w sytuacji tej zastosowanie znajdzie art. 24 ust. 8a ww. ustawy, a w konsekwencji po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w momencie objęcia przez niego udziałów w Spółce II.

Podsumowując, jeżeli w następstwie wniesienia przez wnioskodawcę do Spółki II wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w Spółce I, Spółka II posiadająca bezwzględną większość praw głosu w Spółce I zwiększy ilość udziałów w tej spółce, to wartość otrzymanych przez Wnioskodawcę udziałów nie będzie zaliczona do przychodów Wnioskodawcy. Zatem w sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę opisana transakcja wymiany udziałów mieści się w zakresie zastosowania art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Istotne w omawianej sprawie jest to, że Spółka II – która na dzień wnoszenia do niej aportu będzie już istniejącą i zarejestrowaną spółką posiadającą bezwzględną większość praw głosu – zwiększy ilość posiadanych udziałów w Spółce I, a obie ww. spółki mają siedzibę w Polsce i w Polsce podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji podatkowych wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.