Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-125/08/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-04-17
Teza: Sposób obliczenia miesięcznej zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzenia za pracę otrzymywanego z zagranicy (Szwajcaria).
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; praca-praca za granicą; przychód-źródła przychodu; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; składki-składki na ubezpieczenie zdrowotne; Szwajcaria; zaliczka-obliczanie zaliczek; zaliczka-zaliczka miesięczna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 44

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2008 r. (data wpływu 30 stycznia 2008 r.), uzupełnionym w dniu 3 kwietnia 2008 r. (data stempla pocztowego), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu obliczenia miesięcznej zaliczki na podatek dochodowy z tytułu otrzymywanego z zagranicy wynagrodzenia za pracę – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu obliczenia miesięcznej zaliczki na podatek dochodowy z tytułu otrzymywanego z zagranicy wynagrodzenia za pracę. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 3 kwietnia 2008 r. (data stempla pocztowego – 03.04.2008 r. ).

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Otrzymuje Pan wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę od zagranicznego pracodawcy, którym jest międzynarodowa organizacja międzykościelna z siedzibą w G. (Szwajcaria). Praca jest wykonywana zasadniczo w Polsce, a w ciągu roku podatkowego odbywa Pan kilka krótkich wyjazdów służbowych do krajów Europy Wschodniej i Zachodniej (na 2-4 dni). Umowa o pracę została zawarta bezpośrednio z pracodawcą w G., a kwota 1860 Euro wysyłana przez niego co miesiąc na Pana rachunek bankowy pokrywa w całości Pana utrzymanie jako pracownika, w związku z czym jest Pan zobowiązany opłacić z tych środków w imieniu pracodawcy i swoim składki na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne oraz należne podatki. Pozostała część kwoty – po potrąceniu składki na prywatne ubezpieczenie medyczne - stanowi Pana wynagrodzenie za pracę. Nadto wynagrodzenie z tytułu ww. umowy nie jest obciążone w Szwajcarii żadnymi opłatami (w rozumieniu podatków czy składek na ubezpieczenia).

Do kwietnia 2007 r. płacił Pan podatki od pełnej kwoty wpływającej na konto, bez potrącania składek na ubezpieczenia społeczne. Jednakże w tym czasie (kwiecień 2007 r.) otrzymał Pan decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, na podstawie której został zobowiązany do uiszczenia zaległości z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne. Wobec powyższego zmienił się również sposób naliczania podatków, uwzględniający składki na ww. ubezpieczenia (obecnie co miesiąc wypełnia Pan dokumenty ubezpieczeniowe jednocześnie w imieniu pracodawcy i pracownika).

Mając powyższe na uwadze podał Pan sposób (metodę) aktualnie obliczanej miesięcznej zaliczki podatku dochodowego (PIT-53):

1860 Euro – kwota wpływu bankowego, zawierająca wszystkie zobowiązania pracownika i pracodawcy wobec ZUS i należne podatki;

1 Euro = 3,6930 zł – kurs skupu według banku obowiązujący w dniu księgowania;

6.868 zł 98 gr – po przeliczeniu kwoty 1860 Euro na polską walutę według ww. kursu skupu.

Zatem kwota 6.868 zł 98 gr stanowi pełną miesięczną kwotę utrzymania pracownika w Polsce przez pracodawcę.

Ponieważ w 2007 r. łączne składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracodawcę wynosiły 20,51% (co stanowi sumę następujących ubezpieczeń: emerytalne – 9,76%, rentowe – 6,50%, wypadkowe – 1,80% i Fundusz Pracy – 2,45%), dlatego za przychód i podstawę składek na ubezpieczenia społeczne przyjęto na poziomie 5.699 zł 93 gr (jako kwotę wynikającą z podzielenia kwoty 6.868 zł 98 gr przez 120,51%). A zatem przychód pracownika (w tym przypadku 5.699 zł 93 gr) stanowi kwota wynikająca z różnicy pomiędzy pełnym kosztem utrzymania pracownika (w tym przypadku 6.868 zł 98 gr) a sumą składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez pracodawcę (w tym przypadku 1.169 zł 05 gr). Poniżej przedstawił Pan szczegółowy wykaz miesięcznych wydatków ponoszonych przez pracownika i pracodawcę tytułem składek na ubezpieczenia oraz wysokość miesięcznej zaliczki na podatek (rozlicznej na druku PIT-53):


| Lp. |  | Pracodawca | Pracownik 
| 1. | Przychód | 0,00 | 5.699,93 
| 2. | Podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne | 5.699,93 | 5.699,93 
| 3. | Ubezpieczenie emerytalne | 556,31 | 566,31 
| 4. | Ubezpieczenie rentowe | 370,50 | 199,50 
| 5. | Ubezpieczenie chorobowe | 0,00 | 139,65 
| 6. | Ubezpieczenie wypadkowe | 102,60 | 0,00 
| 7. | Suma składek na ubezpieczenia społeczne | 1.029,41 | 895,46 
| 8. | Koszty uzyskania przychodu | 0,00 | 108,50 
| 9. | Podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne | 0,00 | 4.804,47 
| 10. | Podstawa naliczenia podatku dochodowego | 0,00 | 4.695,97 
| 11. | Potrącona zaliczka na podatek dochodowy | 0,00 | 844,52 
| 12. | Potrącona składka na ubezpieczenie zdrowotne | 0,00 | 432,40 
| 13. | Składka na ubezpieczenie zdrowotne podlegająca odliczeniu od podatku | 0,00 | 372,35 
| 14. | Należna zaliczka na podatek dochodowy | 0,00 | 472,18 
| 15. | Fundusz Pracy | 139,65 | 0,00 
| 16. | Do wypłaty dla pracownika | 0,00 | 3.899,89 
| 17. | Suma składek na ubezpieczenia społeczne | 1.169,05 | 1.327,86 

Nadto podniósł Pan, iż prawidłowość powyższych obliczeń w zakresie składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne została potwierdzona przez ZUS.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania.**

1.  Czy wyżej przytoczony sposób obliczenia miesięcznej zaliczki na podatek dochodowy (PIT-53) jest poprawny?
2.  Czy wyliczona kwota miesięcznej zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 472 zł 18 gr jest właściwa?

Pana zdaniem, przedstawiony sposób obliczenia zaliczki na podatek dochodowy jest zgodny z: art. 26 ust. 1 pkt 2 i art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), Protokołem z dnia 26 października 2004 r. do Umowy pomiędzy Wspólnotą Europejską i jej Państwami Członkowskimi, z jednej strony, a Konfederacją Szwajcarską, z drugiej strony, w sprawie swobodnego przepływu osób, rozciągającego jej postanowienia na nowe państwa członkowskie, w tym Polskę (z datą obowiązywania od dnia 1 kwietnia 2006 r.) oraz art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2004 r. Nr 210, poz. 2135 ze zm.).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego Pana stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Nadto, w myśl art. 3 ust. 1a ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska – art. 4a ww. ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 Konwencji z dnia 2 września 1991 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92) – z uwzględnieniem postanowień art. 16, 18 i 19 – pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie (tj. w Polsce) osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie (tj. w Polsce), chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Ponieważ ze stanu faktycznego wynika, że mieszka Pan i wykonuje pracę na terytorium Polski, zastosowanie ma wspomniany art. 15 ust. 1 Konwencji.

Z powyższego przepisu wynika, że wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę wykonywanej w Polsce wypłacane przez pracodawcę szwajcarskiego, wypłacane z terytorium Szwajcarii osobie zamieszkałej w Polsce podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Do opodatkowania w Polsce stosuje się przepisy polskiego prawa podatkowego.

Art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Natomiast zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ponadto w myśl art. 11 ust. 3 i 4 ustawy przychody osiągane w walutach obcych przelicza się na złote według kursów z dnia otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, ogłaszanych przez bank, z którego usług korzystał podatnik, i mających zastosowanie przy kupnie walut. Jeżeli podatnik nie korzysta z usług banku, przychody przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych z dnia uzyskania przychodów, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z zastrzeżeniem ust. 4. Jeżeli bank, z którego usług korzysta podatnik, stosuje różne kursy walut obcych i nie jest możliwe dostosowanie kursu, o którym mowa w ust. 3 zdanie pierwsze, do przeliczenia na złote przychodu uzyskanego przez podatnika stosuje się kurs średni walut obcych z dnia uzyskania przychodu, ogłaszany przez Narodowy Bank Polski.

Zgodnie z art. 44 ust. 1a pkt 1) ww. ustawy podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Stosownie do art. 44 ust. 3a ustawy podatnicy uzyskujący dochody m.in. ze stosunku pracy z zagranicy, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, przy czym przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2. Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3a zmniejsza się, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 1 i ust. 2, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, opłaconej w danym miesiącu zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych – art. 44 ust. 3c ustawy.

Wobec powyższego, otrzymując wynagrodzenie z Szwajcarii, jest Pan obowiązany bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego obliczone samodzielnie zaliczki na podatek dochodowy w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym przychód był uzyskany. Kwotę otrzymaną w Euro należy przeliczyć na złote według kursów z dnia otrzymania lub postawienia do Pana dyspozycji, ogłaszanych przez bank, z którego usług Pan korzystał, i mających zastosowanie przy kupnie walut, uwzględniając przy tym przepisy art. 11 ust. 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Następnie w celu obliczenia zaliczki na podatek dochodowy od uzyskanego przychodu należy odliczyć koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku pracy zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2007 r. Wyliczony w ten sposób dochód należy pomniejszyć o: składki zapłacone w danym miesiącu bezpośrednio na własne ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe, a także składki potrącone w danym miesiącu przez płatnika ze środków podatnika (art. 26 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 44 ust. 3a ustawy), jeżeli – w opisanym stanie faktycznym – przejął Pan na podstawie dodatkowej umowy obowiązki płatnika składek \[zgodnie z art. 109 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 574/72 z dnia 21 marca 1972 r. (Dz. Urz. WE L 74 z 21 marca 1972 r.)\] oraz – kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, opłaconej w danym miesiącu bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych bądź pobranej przez płatnika (w przypadku przejęcia obowiązków płatnika składek), przy czym kwota składki na ubezpieczenie zdrowotne, o którą zmniejsza się zaliczkę na podatek, nie może przekroczyć 7,75% podstawy wymiaru tej składki (art. 27b).

Od dochodu po odliczeniach należy obliczyć zaliczkę na podatek dochodowy stosując 19% stawkę podatku, jak również można zastosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Podatnicy samodzielnie płacący w 2007 r. miesięczne zaliczki na podatek dochodowy, nie składają miesięcznych deklaracji. Natomiast po zakończeniu roku podatkowego zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy podatnicy ci składają zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym na formularzu PIT-36 w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Jednocześnie tutejszy organ informuje, iż obowiązek składania miesięcznych deklaracji PIT-53 istniał do dnia 31 grudnia 2006 r. na podstawie art. 44 ust. 3a zd. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.).

Ponadto w kwestii prawidłowości rozliczenia składek na ubezpieczenia społeczne oraz na ubezpieczenie zdrowotne należy stwierdzić, iż w świetle art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Stosownie do treści § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w związku z art. 14a § 6 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektorzy Izb Skarbowych upoważnieni są w imieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych do udzielania pisemnych interpretacji indywidualnych w zakresie przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa w sprawach pozostających we właściwości naczelników urzędów i dyrektorów izb skarbowych oraz naczelników urzędów i dyrektorów izb celnych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, pod pojęciem przepisów prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych, przy czym mianem ustaw podatkowych – w rozumieniu art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej określa się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Z powyższych regulacji wynika, że upoważniony dyrektor izby skarbowej ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania ustaw podatkowych oraz wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych i ratyfikowanych umów międzynarodowych związanych z materią podatkową. Interpretacja natomiast to ocena prawna stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa.

Kwestie rozliczenia ww. składek uregulowane zostały w przepisach ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jednolity Dz. U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74 ze zm.) i ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 210, poz. 2135 ze zm.) oraz innych przepisów regulujących ww. zagadnienia. Zatem sposób rozliczenia składek wynika z tych przepisów, a ich interpretacja nie należy do właściwości organu upoważnionego do wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.