Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.121.2018.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-06
Teza: Zwolnienie z akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach metalurgicznych
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; podatek-podatek akcyzowy; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 maja 2018 r. (data wpływu 1 czerwca 2018 r.) uzupełnione pismem z 26 czerwca 2018 r. (data wpływu 28 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 26 czerwca 2018 r. (data wpływu 28 czerwca 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji łączników oraz zaworów do instalacji wodno-kanalizacyjnych przeznaczonych do zastosowań domowych, komercyjnych i przemysłowych. Produkowane przez Spółkę łączniki używane są przykładowo do rur z miedzi, stali węglowej, plastiku i stali nierdzewnej.

Działalność gospodarcza Spółki klasyfikowana jest m.in. do następujących kodów PKD:

1.  25.61.Z „Obróbka metali i nakładanie powłok na metale”,
2.  24.54.A, „Odlewnictwo miedzi i stopów miedzi”,
3.  25.50.Z „Kucie, prasowanie, wytłaczanie i metali; metalurgia proszków”,
4.  25.62.Z „Obróbka mechaniczna elementów metalowych”.

W chwili obecnej produkcja łączników i zaworów do instalacji wodno-kanalizacyjnych odbywa się w 3 działach Spółki:

1.  dział odlewni,
2.  dział obróbki miedzi,
3.  dział obróbki mechanicznej.

1\. Procesy produkcji zachodzące w dziale odlewni

Wydział odlewni zajmuje się produkcją półproduktów elementów instalacji hydraulicznych i instalacji gazowych oraz odlewaniem ciągłym rur i prętów.

i. Proces produkcji półproduktów elementów instalacji hydraulicznych i instalacji gazowych zachodzący w dziale odlewni

Głównym materiałem służącym do produkcji półproduktów elementów instalacji hydraulicznych jest brąz CuSn5ZnPb2-C.

Proces produkcji półproduktów elementów instalacji hydraulicznych i instalacji gazowych w dziale odlewni podzielić można na następujące etapy:

1.  Przygotowanie rdzeni (kształtek odwzorowujących wnętrze odlewu) - rdzeń wytwarzany jest z piasku zmieszanego z żywicami oraz innymi substancjami wiążącymi. Utwardzenie rdzenia następuje wskutek obróbki termicznej, tzw. procesu Hot Box lub wskutek reakcji chemicznej, tzw. procesu Cold Box. W trakcie następowania obu procesów wykorzystywane są urządzenia zasilane energią elektryczną oraz sprężonym powietrzem, ponadto proces reakcji chemicznej dodatkowo wyposażony jest w system podawania gazu (aminy), który utwardza rdzeń.
2.  Przygotowanie masy formierskiej - proces ten oparty jest na grupie urządzeń, które mają na celu oczyszczenie zużytej masy formierskiej, dodanie świeżego piasku, dodatków do masy oraz transport masy do zbiorników i innych odpowiednich urządzeń, zasilanych energią elektryczną oraz sprężonym powietrzem.
3.  Formowanie - polega na uformowaniu kształtów odlewów w formie piaskowej. Uformowanie kształtów odlewów w formie piaskowej odbywa się poprzez strzał masy formierskiej w skrzynkę formierską, przedzieloną płytą modelową. Urządzenie do formowania zasilane jest energią elektryczną i sprężonym powietrzem.
4.  Transport form za pośrednictwem zasilanej energią elektryczną grupy urządzeń, które transportują formy przez całą długość linii odlewniczej.
5.  Topienie metalu - polegające na stopieniu brązu w piecach topielnych zasilanych energią elektryczną.
6.  Transport metalu - polega na przelewaniu roztopionego metalu do kadzi, w której transportowany jest do pieca zalewowego. W trakcie tego etapu wykorzystywany jest wciągnik mechaniczny zasilany energią elektryczną.
7.  Zalewanie - w procesie tym wykorzystywany jest piec zalewowy, w którym podtrzymywana jest odpowiednia temperatura metalu oraz dozowana jego właściwa ilość do wcześniej uformowanych oraz przetransportowanych pod piec form.
8.  Wybijanie - polega na wprowadzaniu zalanych form na kratę wstrząsową w celu usunięcia masy formierskiej oraz piasku rdzeniowego. Wykorzystywane w tym etapie urządzenia zasilane są energią elektryczną.
9.  Oczyszczanie detali po procesie odlewania w zasilanej energią elektryczną oczyszczarce bębnowej.
10.  Szlifowanie - polega na usunięciu pozostałości układów wlewkowych oraz gradu na linii podziału z wykorzystaniem urządzeń zasilanych energią elektryczną.

ii. Proces odlewania ciągłego rur i prętów zachodzący w dziale odlewni

Głównym materiałem służącym do produkcji prętów oraz rur okrągłych i ośmiokątnych jest brąz CuSn5ZnPb2-C.

Proces odlewania ciągłego rur i prętów oparty jest na krzepnięciu metalu w kokili o odpowiedniej geometrii, która nadaje finalny kształt rury lub pręta. Ukształtowana w ten sposób rura wciągana jest za pośrednictwem systemu ciągników.

Proces odlewania ciągłego rur i prętów zachodzący w dziale odlewni składa się z następujących etapów:

1.  Brykietowanie wiór brązu przy wykorzystaniu brykieciarki zasilanej energią elektryczną.
2.  Topienie metalu, polegające na stopieniu gąsek i wiór brązu w piecach tyglowych, które zasilane są energią elektryczną.
3.  Ciągnienie rur, w którym ukształtowana rura lub pręt wyciągane są w celu osiągnięcia odpowiedniej długości. Wykorzystywane na tym etapie urządzenia zasilane są energią elektryczną.
4.  Cięcie i składowanie, polegające na odcięciu rury lub pręta osiągających odpowiednią długość oraz zepchnięciu na magazynek. Służące temu urządzenia zasilane są energią elektryczną i sprężonym powietrzem.
5.  Transport - gotowe rury, które stanowią wiązkę, transportowane są za pomocą zasilanej energią elektryczną suwnicy na regał, w którym następnie przeważone są na kolejne stanowisko pracy.
6.  Prostowanie - polega na przepuszczaniu rury przez zasilaną energią elektryczną maszynę typu walcarka (dwa walce prostujące rurę na długości).
7.  Fazowanie - polega na wprowadzaniu zakończeń rur do zasilanej energią elektryczną maszyny toczącej fazy.

2\. Proces produkcji zachodzący w dziale obróbki miedzi:

1.  Cięcie - polega na cięciu rury prostej lub z kręgów przy pomocy piły.
2.  Gięcie, Wiercenie, Roztłaczanie, Lutowanie, Spawanie - następnie pocięte rury (ciętki) mogą być w zależności od rodzaju gięte na giętarkach, wiercone na maszynach T-drill. roztłaczane na prasach, lutowane bądź spawane z innymi rurami miedzianymi lub komponentami z mosiądzu lub brązu.

Proces produkcji zachodzący w dziale obróbki mechanicznej

Proces produkcji detali odbywający się w dziale obróbki mechanicznej jest dość zróżnicowany w zależności od rodzaju produkowanych detali, którymi przykładowo są kolana, śrubunki, łączniki, czwórniki, nakrętki, kapy i mufy. Główne materiały służące do obróbki to odlewy i pręty z brązu trafiające do działu obróbki mechanicznej z działu odlewni, oraz pręty i odkuwki. pochodzące od dostawców zewnętrznych.

Proces produkcji zachodzący w dziale obróbki mechanicznej można podzielić na następujące etapy:

1.  Obróbka mechaniczna - polegająca na obróbce skrawaniem odpowiednio przygotowanych odlewów lub prętów w centrach obróbczych, składających się z zespołu obrabiarek.
2.  Cięcie prętów - w zależności od marszruty technologicznej, część prętów poddawana jest cięciu na piłach zasilanych energią elektryczną w celu przygotowania ich do odpowiedniej długości. Osobną grupę stanowią detale, które, po cięciu prętów na części, poddawane są procesom kucia na gorąco oraz okrawania za pośrednictwem pras mechanicznych zasilanych energią elektryczną oraz czyszczenia mechanicznego w piaskarce zasilaną energią elektryczną.
3.  Mycie detali oraz ich kontrola szczelności, kontrola ciśnieniowa odlewów, usuwanie gratów, polegające na umyciu detali po obróbce skrawaniem.
4.  Kontrola wizualna oraz pakowanie detali.

Spółka planuje rozpocząć działalność w zakresie obrotu energią elektryczną, w tym w zakresie obrotu na rzecz podmiotów posiadających status nabywców końcowych. W związku z powyższym Spółka planuje uzyskanie koncesji na obrót energią elektryczną oraz w dalszej kolejności dokonanie rejestracji dla celów akcyzy w zakresie energii elektrycznej z uwagi na rozpoczęcie wykonywania czynności opodatkowanych akcyzą, tj. (i) sprzedaż energii elektrycznej do nabywców końcowych \[ art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy akcyzowej\] oraz (ii.) zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję \[ art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy akcyzowej\].

Pojawiła się zatem wątpliwość, czy procesy produkcyjne łączników i zaworów można zakwalifikować do procesów metalurgicznych, a tym samym czy energia elektryczna zużywana w ich trakcie może skorzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego w świetle art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy akcyzowej, w przypadku spełnienia przez Spółkę pozostałych warunków formalnych zwolnienia określonych w art. 30 ust. 7b ustawy akcyzowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy procesy produkcyjne łączników i zaworów, opisane powyżej w opisie zdarzenia przyszłego są procesami metalurgicznymi i tym samym uprawniają Spółkę do korzystania ze zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej zużywanej w tym procesie energochłonnym w świetle art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy akcyzowej, w przypadku spełnienia przez nią warunków formalnych zwolnienia określonych w art. 30 ust. 7b ustawy akcyzowej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, iż procesy produkcyjne łączników i zaworów opisane powyżej w opisie zdarzenia przyszłego są procesami metalurgicznymi i tym samym uprawniają Spółkę do korzystania ze zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej zużywanej w tym procesie energochłonnym w świetle art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy akcyzowej, w przypadku spełnienia przez nią warunków formalnych zwolnienia określonych w art. 30 ust. 7b ustawy akcyzowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1\. Regulacje krajowe i wspólnotowe

Przedmiotem opodatkowania energii elektrycznej, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy akcyzowej jest: 1) nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego; 2) sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię; 3) zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2; 4) zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię; 5) import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego; 6) zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Stosownie zaś do art. 11 ust. 1 ustawy akcyzowej, w przypadku energii elektrycznej, obowiązek podatkowy powstaje: l) z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego; 2) z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju; 3) z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6; 4) z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Tym samym, w przypadku uzyskania przez Spółkę koncesji na obrót energią elektryczną będzie ona zobowiązana do dokonania rejestracji dla celów akcyzy oraz rozliczania akcyzy z tytułu sprzedaży energii elektrycznej do nabywców końcowych oraz zużycia energii elektrycznej we własnym zakresie.

W trakcie procesu produkcyjnego łączników i zaworów Spółka wykorzystuje duże ilości energii elektrycznej, którą nabywa od zewnętrznego dostawcy. W związku z powyższym, Spółka jest obciążana obecnie przez dostawcę kosztem podatku akcyzowego w ramach ceny płaconej za nabywaną energię elektryczną. Po uzyskaniu koncesji energetycznej Spółka będzie samodzielnie rozliczać podatek akcyzowy z tytułu sprzedaży/zużycia energii elektrycznej.

Ustawa akcyzowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 stanowi, że zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesach metalurgicznych.

Zatem, na podstawie powyższego przepisu, aby można było skorzystać ze zwolnienia z akcyzy energii elektrycznej, określonego w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy akcyzowej, musi ona być wykorzystywana w procesie metalurgicznym oraz muszą zostać spełnione dodatkowe warunki formalne, o których mowa w art. 30 ust. 7b ustawy akcyzowej.

Jak wynika z przedstawionych przez Spółkę opisów produkcyjnych w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca produkuje łączniki i zawory w procesach, które w opinii Spółki są procesami metalurgicznymi.

Zwolnienie od podatku akcyzowego energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach metalurgicznych ma swoje źródło w Dyrektywie Rady 2003/96/WE. z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej \[Dz.U. L 283 z 31.10.2003 r.\] (dalej: „Dyrektywa Energetyczna”). Art. 2 ust. 4 lit. b tiret trzeci Dyrektywy Energetycznej zastrzega, że jej postanowienia nie znajdują zastosowania do energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych.

Na gruncie polskich regulacji o podatku akcyzowym, wyłączenie z opodatkowania energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach metalurgicznych w rozumieniu Dyrektywy Energetycznej, znalazło swoje odzwierciedlenie w formie zwolnienia określonego w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy akcyzowej.

2\. Pojęcie procesu metalurgicznego

1.1. Definicje słownikowe, pogląd doktryny

Dyrektywa Energetyczna ani ustawa akcyzowa nie zawierają definicji procesu metalurgicznego. Nie odwołują się także do innego aktu normatywnego.

Procesy metalurgiczne są przede wszystkim stosowane w metalurgii. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego metalurgia \[http://sjp.pl/metalurgia\] to: 1. nauka o otrzymywaniu metali i nadawaniu im pożądanych własności; 2. dział przemysłu zajmujący się produkcją metali i wyrobów metalowych; przemysł metalowy. W encyklopedii Wydawnictwa PWN metalurgia \[http://encyklopedia.pwn.pl/haslo/metalurgia:3940023.html\] zdefiniowana została następująco: „dział nauki i techniki zajmujący się procesami otrzymywania metali z rud, ich rafinacji (rafinacja metali), wytwarzania stopów oraz obróbki mającej na celu nadanie im odpowiednich kształtów i właściwości.

Metalurgia dzieli się na metalurgię żelaza (otrzymywanie surówki, przerabianej następnie na stal) i metalurgię metali nieżelaznych

Z kolei w literaturze przedmiotu, metalurgią \[Chudzikiewicz R., Briks W., „Podstawy metalurgii i odlewnictwa” Warszawa. Wydawnictwo PWN 1977 r.\] nazywa się szereg powiązanych ze sobą procesów technologicznych mających na celu otrzymanie technicznie czystego produktu z surowców, którymi najczęściej są rudy wytapianych metali.

W uznanej literaturze technologicznej - procesy metalurgiczne - są to procesy otrzymywania surówki w podwyższonych temperaturach, najczęściej w wyniku redukcji tlenków. Za procesy metalurgiczne uważa się procesy polegające na otrzymywaniu rafinacji oraz przetwarzaniu metali i ich stopów \[„Technologia ogólna: podstawy technologii mechanicznych”, pod red. Aleksandra Góreckiego, WSIP 2014 r.\].

Powyższe definicje wskazują, że jako proces metalurgiczny należy rozumieć całość czynności niezbędnych w procesach związanych z produkcją metali i wyrobów metalowych. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji wydanej w dniu 26 lutego 2014 r. (sygn. IBPP4/443 - 572/13/BP). W tej samej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że: „ (\`(...)\`) do określenia pojęcia «procesy metalurgiczne» należy się także posiłkować definicjami zawartymi w odrębnej literaturze”.

Zdaniem Spółki, z technicznego oraz technologicznego punktu widzenia proces metalurgiczny stanowi szereg powiązanych ze sobą etapów zachodzących w dziale obróbki mechanicznej, obróbki miedzi oraz w dziale odlewni.

Aby uzyskać ostatecznie gotowy łącznik lub zawór, użyteczny dla zastosowania w praktyce, zrealizować trzeba wszystkie opisane przez Wnioskodawcę etapy procesu technologicznego.

Podsumowując, należy stwierdzić, że w oparciu o definicje słownikowe, a także poglądy doktryny, procesami metalurgicznymi są wszystkie procesy opisane w opisie zdarzenia przyszłego.

1.2. Rozwiązania wprowadzone przez inne kraje członkowskie - Niemcy i Francja

Mając na uwadze fakt, że przepisy Dyrektywy Energetycznej obowiązują wszystkie Państwa Członkowskie UE, w celu doprecyzowania pojęcia procesów metalurgicznych uzasadnione jest posłużenie się wykładnią porównawczą.

O ile w polskim porządku prawnym nie pojawia się legalna definicja procesów metalurgicznych, o tyle Francja i Niemcy zdecydowały się na jej określenie.

Niemcy implementowały art. 2 ust. 4 lit. b Dyrektywy Energetycznej poprzez wprowadzenie sekcji 51 (1) nr 1 lit. b Podatkowego Kodeksu Energetycznego \[„Energiesteuergesetz z 15 lipca 2006 r. (BGBI. I S. 1534: 2008 I S. 660. 1007 ze zm.)\]. Przepisy te przewidują własną definicję „procesów metalurgicznych”. W świetle regulacji niemieckich, procesy metalurgiczne oznaczają:

*   wytwarzanie i przetwórstwo metali (np. żeliwa),
*   kucie, prasowanie, tłoczenie, walcowanie metalu w ramach procesu jego produkcji.
*   obróbkę i powlekanie metalu.

Powyższa definicja obejmuje zatem pełen proces produkcji metali.

Natomiast, zgodnie z francuskimi regulacjami, procesy metalurgiczne oznaczają procesy produkcyjne lub przeróbki w wysokich temperaturach metali żelaznych i nieżelaznych i ich stopów w procesach:

*   brykietowania węgla, węgla drzewnego, rudy żelaza, produkcji syntetycznego grafitu,
*   prażenia lub spiekania rudy metalu, łącznie z rudą siarczkową.
*   produkcji koksu,
*   produkcji stali, żelaza, żeliwa, stopów żelaza,
*   obróbki rud metali nieżelaznych, produkcji metali i stopów nieżelaznych,
*   produkcji stopów krzemu lub węgliku krzemu w piecu elektrycznym,
*   wytapiania ołowiu i stopów zawierających ołów,
*   wytapiania metali żelaznych i ich stopów,
*   mechanicznej obróbki metali i stopów metali poprzez walcowanie, wyciskanie, rozciąganie a także obróbka cieplna poprzez kucie, punktowanie,
*   chłodzenia szybkiego, wyżarzania hartowania metali i stopów metali.
*   ogrzewania i procesy przemysłowe przeprowadzone z użyciem stopionej stali w celu walcowania, wyciskania i rozciągania.

Zatem powyższa definicja również obejmuje swoim zakresem pełen proces niezbędny do produkcji metali, a więc w ocenie Wnioskodawcy wszystkie etapy procesu produkcji opisane w opisie zdarzenia przyszłego..

Tym samym, w celu uniknięcia zaburzeń w konkurencyjności na wspólnym rynku polskie rozumienie procesów metalurgicznych powinno być spójne z rozumieniem analogicznych procesów w innych Państwach Członkowskich.

1.3. Klasyfikacja statystyczna NACE

Na poziomie unijnym znaczenie pojęcia procesów metalurgicznych można interpretować również z Rozporządzenia Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej \[Dz. U. UE. 1.. 1990.293.1 ze zm.\] (dalej: „NACE rev. 1”) lub zastępującego go Rozporządzenia (WE) nr 1893/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 grudnia 2006 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej NACE rev. 2 i zmieniające rozporządzenie Rady (EWG) nr 3037/90 oraz niektóre rozporządzenia WE w sprawie określonych dziedzin statystycznych \[Dz. U. UE. L. 2006.393.1 ze zm.\] (dalej: „NACE rev. 2”).

Zgodnie z belgijskimi przepisami akcyzowymi, przez procesy metalurgiczne rozumie się procesy prowadzące do uzyskania produktów sklasyfikowanych według następujących kodów DI klasyfikacji NACE lub według kodów Prodcom:

*   23.10 Wytwarzanie produktów koksowania węgla,
*   27.10 Produkcja żeliwa i stali oraz stopów żelaza,
*   27.41 Produkcja metali szlachetnych,
*   27.42 Produkcja aluminium, aż do kodu 27.42.25.00 włącznie,
*   27.43 Produkcja ołowiu, cynku i cyny, z wyłączeniem kodów - 27.43.23.00. 27.43.26.00 i 27.43.29.00.
*   27.44 Produkcja miedzi, aż do kodu 27.42.25.00 włącznie,
*   27.45 Produkcja pozostałych metali nieżelaznych, z wyłączeniem kodów 27.45.24.40, 27.45.24.40, 27.45.24.50, 27.45.30.17 (kod 8102 99 00), 27.45.30.23 (kod 8103 90 90), 27.45.30.25 (kod 8104 90 00), 27.45.30.27 (kod 8105 90 00), 27.45.30.33 (kod 8106 00 90), 27.45.30.43 (kody 8108 90 19, 8108 90 70, 8108 90 90), 27.45.30.45 (kod 8109 90 00), 27.45.30.37 (kod 8110 90 00), 27.45.30.53 (kod 8111 00 90), 27.45.30.55 (kody 8112 19 00, 8112 19 00, 8112 29 00, 8118 30 90, 8112 40 90, 8112 59 00, 8112 99 10, 8112 99 30 i 8112 99 80) oraz 27.45.30.57 (kod 8113 00 90).

Oprócz Belgii, w kwestii zdefiniowania pojęcia procesów metalurgicznych, do NACE odwołała się również Rumunia (odesłanie do kodu 24 NACE rev. 2), Bułgaria (odesłanie do kodu DJ 27 NACE rev. l). Z kolei w prawodawstwie Czech procesy metalurgiczne zostały zdefiniowane w przepisach akcyzowych poprzez odwołanie się do klasyfikacji statystycznej NACE rev. l. W szczególności, w zgodzie z czeskimi przepisami akcyzowymi procesy metalurgiczne obejmują obróbkę cieplną rud oraz ich koncentratów, a także produkcję podstawowych metali oraz produktów metalurgicznych objętych kodem DJ 27 według klasyfikacji NACE.

Podsumowując powyższe, różne kraje członkowskie zdecydowały się na wprowadzenie definicji procesów metalurgicznych na różne sposoby. Można je podzielić zasadniczo na dwie grupy:

*   pierwsza grupa obejmuje państwa, które zdecydowały się na zdefiniowanie procesów metalurgicznych bezpośrednio w swoich przepisach akcyzowych,
*   druga grupa obejmuje państwa, które w celu zdefiniowania procesów metalurgicznych zdecydowały się na odesłanie do klasyfikacji NACE.

Niezależnie od tego, na jakie rozwiązanie zdecydowały się poszczególne Państwa Członkowskie, każde z nich prowadzi do tego, że definicją procesów metalurgicznych objęte jest pełne spektrum procesów produkcyjnych wyrobów metalowych, począwszy na wytworzeniu rudy, kończąc na oddaniu finalnego wyrobu w kształcie gotowy m do użycia. Na gruncie każdej z ww. definicji proces produkcyjny łączników i zaworów Spółki zostałby uznany za proces metalurgiczny.

Ponadto jako proces metalurgiczny należy uznać działalności wymienione w dziale 25 NACE rev. 2 „Produkcja metalowych wyrobów gotowych, z wyłączeniem maszyn i urządzeń” obejmującym w szczególności następujące klasy:

*   25.5 „Kucie, prasowanie, wytłaczanie i walcowanie metali; metalurgia proszków”, która to klasa jak widać obejmuje czynności wykonywane przez Wnioskodawcę związane z obróbką metalu, oraz
*   25.6 „Obróbka metali i nakładanie powłok na metale” obejmująca obróbkę mechaniczną elementów metalowych. W ramach tej klasy należy wyodrębnić następujące podklasy:
    *   25.61 „Obróbka metali i nakładanie powłok na metale” obejmującą platerowanie, anodowanie i podobną obróbkę metali, obróbkę termiczną metali, wygładzanie, piaskowanie, bębnowanie, czyszczenie metali, bawienie i grawerowanie metalu, pokrywanie metali powłokami niemetalicznymi, poprzez emaliowanie, lakierowanie, pokrywanie tworzywami sztucznymi itp.. utwardzanie (hartowanie), polerowanie metali;
    *   25.62 „Obróbka mechaniczna elementów metalowych” obejmującą wiercenie, toczenie, frezowanie, wiórkowanie, struganie, szlifowanie, przeciąganie, polerowanie, cięcie, ostrzenie, spawanie, nitowanie itp. elementów metalowych, wycinanie i pisanie na metalach za pomocą wiązki laserowej.

W opinii Spółki, rozwiązanie zastosowane przez Polskę, pomimo tego, że w żaden sposób ani nie definiuje procesów metalurgicznych. ani także nie odsyła do innych aktów prawnych, również prowadzi do tych samych wniosków, co rozwiązania zastosowane przez inne kraje członkowskie, a więc do możliwe szerokiego zastosowania definicji procesów metalurgicznych na wszelkie procesy zachodzące w metalurgii prowadzące do produkcji metali.

1.4. Polska Klasyfikacja Działalności (PKD)

Uzupełnieniem rozumienia pojęcia procesów metalurgicznych jest Polska Klasyfikacja działalności, określona w Rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r., w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) \[Dz. U. z 2007 r., nr 251, poz. 1885.\] (dalej: „PKD”). Polska Klasyfikacja Działalności oparta jest na NACE rev. 2.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, działalność gospodarcza Spółki klasyfikowana jest m.in. do następujących kodów PKD:

1.  25.61.Z „Obróbka metali i nakładanie powłok na metale”,
2.  24.54.A „Odlewnictwo miedzi i stopów miedzi”,
3.  25.50.Z „Kucie, prasowanie, wytłaczanie i metali; metalurgia proszków”,
4.  25.62.Z „Obróbka mechaniczna elementów metalowych”.

Zgodnie z PKD dział 24 i odpowiednio 24 NACE rev. 2 (27 NACE rev. 1) obejmuje:

*   wytapianie i/lub oczyszczanie metali żelaznych i nieżelaznych z rudy, surówki lub złomu przy zastosowaniu procesów elektrometalurgicznych i innych technik metalurgicznych,
*   wytwarzanie stopów i nadstopów metali poprzez dodanie pierwiastków chemicznych do czystych metali.

Zgodnie z powyższym PKD 24.5 obejmuje odlewnictwo metali. Podklasa PKD 24.54.A obejmuje:

*   odlewnictwo części z miedzi,
*   odlewnictwo części ze stopów miedzi.

Ponadto, zgodnie z PKD dział 25 i odpowiednio 25 NACE rev. 2 obejmuje m.in.:

*   produkcję wyrobów wykonanych w całości z metalu (tj. części, pojemników, konstrukcji) mających zazwyczaj charakter statyczny i nieprzemieszczalny w przeciwieństwie do wyrobów z działów 26-30 obejmujących produkcję wyrobów metalowych połączonych lub montowanych (czasami z innymi materiałami), w wyrób bardziej złożony, elektryczny, elektroniczny, optyczny lub zawierający części ruchome.

Zgodnie z powyższym PKD 25.6 obejmuje obróbkę metalu, taką jak: platerowanie, pokrywanie, grawerowanie, wiercenie, polerowanie, spawanie itp.

Podklasa PKD 25.61.Z obejmuje:

*   platerowanie, anodowanie i podobną obróbkę metali,
*   obróbkę termiczną metali,
*   wygładzanie, piaskowanie, bębnowanie, czyszczenie metali,
*   barwienie i grawerowanie metalu,
*   pokrywanie metali powłokami niemetalicznymi, poprzez:
    *   emaliowanie, lakierowanie, pokrywanie tworzywami sztucznymi itp.,
*   utwardzanie (hartowanie), polerowanie metali.

Podklasa PKD 25.50.Z obejmuje:

*   kucie, prasowanie, wytłaczanie i walcowanie metali,
*   metalurgię proszków: wykonywanie elementów metalowych bezpośrednio z proszków metali na drodze obróbki termicznej (spiekania) lub pod ciśnieniem.

Podklasa PKD 25.62.Z obejmuje:

*   wiercenie, toczenie, frezowanie, wiórkowanie, struganie, szlifowanie, przeciąganie, polerowanie, cięcie, ostrzenie, spawanie, nitowanie itp. elementów metalowych,
*   wycinanie i pisanie na metalach za pomocą wiązki laserowej.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że Polska Klasyfikacja Działalności jako odzwierciedlenie NACE rev. 2 może być używana do definiowania pojęcia procesów metalurgicznych.

3\. Podsumowanie

Podsumowując, Dyrektywa Energetyczna celowo nie ustanowiła definicji procesów metalurgicznych. Celem takiego rozwiązania było zagwarantowanie państwom członkowskim możliwości jak najszerszej interpretacji pojęcia procesów metalurgicznych, co znajduje swoje odzwierciedlenie zarówno w państwach, które zdecydowały się na zdefiniowanie tego pojęcia w prawie krajowym, jak również w państwach, które zawarły w swoim prawie krajowym odesłanie do innych aktów prawnych.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji z dnia 24 grudnia 2013 r. (sygn. IBPP4/443-667/13/BP): „\[\`(...)\`\] przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie definiują pojęcia „procesy metalurgiczne", nie odwołują się także w powyższym zakresie do innych aktów prawnych. Zasadnym jest jednak w tym zakresie - jak słusznie wskazał Wnioskodawca - odwołanie się do definicji sformułowanej w innych aktach prawnych, tj. do wyjaśnień zawartych w Polskiej Klasyfikacji Działalności według Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r., w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. nr 251, poz. 1885) czy też kodów Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług”.

W opinii Spółki, procesy produkcyjne łączników i zaworów opisane w zdarzeniu przyszłym w opisie zdarzenia przyszłego spełniają wszelkie przesłanki za tym, aby mogły być uznane za proces metalurgiczny.

Zgodnie bowiem z przytoczonymi definicjami procesu metalurgicznego proces obejmujący produkcję łączników i zaworów jest procesem wytwarzania użytecznych wyrobów metalowych. Bez wątpienia łączniki i zawory produkowane przez Spółkę są wyrobami metalowymi.

W procesie technologicznym stosowanym przez Spółkę, który w ocenie Wnioskodawcy należy uznać za proces metalurgiczny, jest wykorzystywana energia elektryczna. Wykorzystanie energii elektrycznej jest niezbędnym elementem procesu produkcyjnego wytwarzania łączników i zaworów. Stąd należy przyjąć, że energia elektryczna wykorzystywana w procesie produkcyjnym Spółki jest elementem niezbędnym do realizacji procesu metalurgicznego, w którym Spółka wytwarza łączniki i zawory.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że wykorzystywana do podtrzymania pracy maszyn energia elektryczna w procesach produkcyjnych różnych typów łączników i zaworów jest wykorzystywana w procesach, które z technologicznego punktu widzenia stanowią procesy metalurgiczne.

Ponadto, działalność gospodarcza Spółki klasyfikowana jest do kodów PKD będących odzwierciedleniem kodów NACE rev. l oraz NACE rev. 2, za pomocą których definiowane jest pojęcie procesów metalurgicznych w innych krajach członkowskich.

Mając na uwadze przywołaną powyżej argumentację oraz wskazane stanowiska organów podatkowych, w opinii Spółki procesy produkcyjne łączników i zaworów opisane w zdarzeniu przyszłym są procesami metalurgicznymi oraz uprawniają Spółkę do korzystania ze zwolnienia dla energii elektrycznej od podatku akcyzowego w świetle art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy akcyzowej, w przypadku spełnienia warunków formalnych określonych w art. 30 ust. 7b ustawy akcyzowej.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1114 ze zm.) zwanej dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W poz. 33 załącznika nr 1 wymieniono energię elektryczną o kodzie CN 2716 00 00.

Na podstawie art. 9 ust. 1 i 2 ustawy w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;
3.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5.  import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6.  zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie.

Obrót energią elektryczną i jej zużycie w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1.  z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;
3.  z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;
4.  z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…).

Zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną w procesach metalurgicznych.

W myśl art. 30 ust. 7b ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 7a, jest:

1.  wykorzystywanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii;
2.  przekazywanie przez podmiot wykorzystujący energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot wykorzystał energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania.

Stosownie do art. 30 ust. 7c ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 7b pkt 2, powinno zawierać:

1.  nazwę i adres siedziby podmiotu wykorzystującego energię elektryczną oraz jego numer identyfikacji podatkowej (NIP);
2.  ilość wykorzystanej energii elektrycznej;
3.  sposób wykorzystania energii elektrycznej;
4.  datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz czytelny podpis osoby składającej oświadczenie.

Powyższe przepisy stanowią implementacje przepisów Dyrektywy Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Wskazana regulacja określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym produktów energetycznych i energii elektrycznej. Pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Poszczególne państwa Unii Europejskiej, w tym Polska, (zgodnie z zasadą lojalności) zobligowane zostały do opodatkowania określonych zastosowań ww. wyrobów. Przy czym istotne jest to, że zasadą nadrzędną jest opodatkowanie tych produktów, przy wyraźnie ograniczonej możliwości stosowania zwolnień.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią „produkty energetyczne” podlegające tej regulacji. Stosownie natomiast do art. 2 ust. 4 lit. b cyt. Dyrektywy 2003/96/WE, dyrektywa nie ma zastosowania do następującego wykorzystania produktów energetycznych i energii elektrycznej:

*   produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania,
*   podwójnego zastosowania produktów energetycznych
*   Produkt energetyczny ma podwójne zastosowanie w przypadku gdy jest wykorzystywany zarówno jako paliwo do ogrzewania oraz w celach innych niż jako paliwo silnikowe i paliwo do ogrzewania. Wykorzystywanie produktów energetycznych do redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych uważa się za podwójne zastosowanie,
*   energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych,
*   energii elektrycznej, w przypadku gdy stanowi ona ponad 50 % kosztu produktu. "Koszt produktu" oznacza sumę wszystkich nabytych towarów i usług oraz koszty personelu i amortyzację środków trwałych na poziomie zakładu, którego definicję przedstawiono w art. 11. Te koszty są obliczane średnio w odniesieniu do jednostki. "Koszt energii elektrycznej" oznacza rzeczywistą wartość nabycia energii elektrycznej lub koszt wyprodukowania energii elektrycznej, jeśli jest ona pozyskiwana w zakładzie,
*   procesów mineralogicznych
*   "Procesy mineralogiczne" oznaczają procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 "produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych" w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej.

Wyłączenia te nie oznaczają jednak, że ww. produkty energetyczne (wyroby energetyczne określone w art. 86 ustawy o podatku akcyzowym) i energia elektryczna podlega obowiązkowemu zwolnieniu z opodatkowania.

Zgodnie bowiem z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe. (por. również wyrok: NSA sygn. akt I GSK 1866/14, TSUE C-169/00 oraz C-150/99).

W tym miejscu wskazać należy również, że w dotychczasowym orzecznictwie podatkowym Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego wydaje się być utrwalone stanowisko, że przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego, próbach odkodowywania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową, polegająca na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Podkreślić jednak należy, że proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest zatem także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć.

Przypomniał o tym Naczelny Sąd Administracyjny w szczególności w uchwale składu pięciu sędziów z dnia 24 czerwca 1996 r. sygn. FPK 6/96 (ONSA 1996, z. 3, poz. 106), powołując się na pogląd wyrażony przez Ryszarda Mastalskiego. Podkreśla on, że nazwy przejęte przez prawo podatkowe z innych gałęzi prawa nie mogą oznaczać tych samych pojęć, służą bowiem do budowania określonych pojęć właśnie w prawie podatkowym i stanowią wraz z innymi cechami ustaw podatkowych część składową nowych kompleksów pojęć, uzyskując cechy swoiste, niezbędne do założonych przez normodawcę celów opodatkowania. Prawo podatkowe bowiem, aby mogło wypełniać swoje zadania, może być wiązane tylko własnymi pojęciami. Dokonując wykładni językowej prawa podatkowego, która powinna być uściślana i rozwijana w kontekście wykładni systemowej i funkcjonalnej, należy przede wszystkim szukać „podatkowego” rozumienia pojęć używanych przez ustawodawcę i zważać na to, czy przyjęcie innego, na przykład cywilnoprawnego punktu widzenia nie prowadzi do uchylania się danego podmiotu od opodatkowania albo też do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych (R. Mastalski: Interpretacja prawa podatkowego, źródła prawa podatkowego i jego wykładnia, Wrocław 1989, s. 98-100) – por. uchwała składu pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 1999 r. sygn. FPK 1/99.

Wskazać należy, że zarówno ustawa o podatku akcyzowym jak i przepisy wspólnotowe nie zawierają definicji procesów metalurgicznych. Z tego tez względu zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia w literaturze.

Zgodnie z definicją zawartą w publikacji „Technologia ogólna: podstawy technologii mechanicznych” pod red. Aleksandra Góreckiego – procesy metalurgiczne są to procesy otrzymywania surówki w podwyższonych temperaturach, najczęściej w wyniku redukcji tlenków. Za procesy metalurgiczne uważa się procesy polegające na otrzymywaniu, rafinacji oraz przetwarzaniu metali i ich stopów m.in. przy użyciu prądu elektrycznego.

Właściwy proces metalurgiczny to proces otrzymywania surówki w podwyższonych temperaturach, najczęściej w wyniku redukcji tlenków – „Podstawy technologii maszyn” J. Zawora, Warszawa 2001.

Metalurgia to szereg powiązanych ze sobą procesów technologicznych mających na celu otrzymanie technicznie czystego produktu z surowców, którymi najczęściej są rudy wytapianych metali - „Podstawy metalurgii i odlewnictwa” Chudzikiewicz R., Briks W. Warszawa: PWN 1977.

Metalurgia - dziedzina nauki i techniki zajmująca się procesami otrzymywania metali i stopów z rud, ich rafinacją oraz obróbką - encyklopedia PWN. Ta sama encyklopedia definiuje właściwy proces prowadzący do otrzymania metalu zwany procesem hutniczym.

Tym samym metalurgia definiowana jako dziedzina nauki i techniki znaczeniowo jest dużo szerszym pojęciem aniżeli proces metalurgiczny, który obejmuje jedynie pewien wycinek technologii produkcji metali, zwykle otrzymywanie metali i ich stopów w wyniku wytapiania a następnie odlewania.

Odwołać się również należy w tym miejscu do znaczenia pojęcia produkcja i proces.

Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego, produkcja to zorganizowana działalność mająca na celu wytwarzanie jakichś towarów, usług lub dóbr kultury; też: to, co zostało wytworzone (http://sjp.pwn.pl/slowniki/produkcja).

Natomiast proces jest to ciąg następujących po sobie zmian powiązanych przyczynowo i stanowiących kolejne etapy rozwoju czegoś lub celowego działania. Zgodnie z Małym Słownikiem języka polskiego wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1993 r. str. 708 „proces to przykładowo” przebieg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym; kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne: p. technologiczny, p. fermentacyjny, p. zapalny, p. gnilny.

Zauważyć należy, że pojęcie procesu ma węższy zakres niż produkcja, która może składać się z samego procesu lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją procesów oraz czynności nie stanowiących procesu jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces.

Zgodnie zaś z definicjami zaczerpniętymi z Leksykonu Naukowo Technicznego Wydawnictwa Naukowo-Technicznego WNT, Warszawa 1984 „proces produkcji” oznacza zespół czynności przetwarzania surowców, materiałów i półwyrobów w wyroby; proces produkcyjny zawsze dotyczy określonego wyrobu i przebiega w określonych w komórkach produkcyjnych; podstawową częścią procesu produkcji jest proces technologiczny; ponadto w jego skład wchodzą procesy pomocnicze (magazynowanie; transport, kontrola itd.)”. Ten sam leksykon podaje również definicję procesu technologicznego, zgodnie z którą jest to podstawowa część procesu produkcyjnego, podczas której następuje zmiana kształtu przedmiotu i jego własności fizycznych, chemicznych i innych.

Również zakres czynności, które zgodnie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. Nr 251, poz. 1885) wchodzą w skład Produkcji metali (Dział 24) i Produkcji metalowych wyrobów gotowych, z wyłączeniem maszyn i urządzeń (Dział 25) - odpowiednik unijnej klasyfikacji NACE DJ27 i DJ28 (do której odwołuje się Wnioskodawca), jest bardzo rozległy i zawiera zarówno czynności stanowiące procesy metalurgiczne jak i szereg innych czynności niestanowiących procesów metalurgicznych.

Albowiem zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi w ww. rozporządzeniu w sprawie PKD wykonywana działalność, w tym rodzaj przeważającej działalności, jest kodowana według Polskiej Klasyfikacji Działalności na poziomie podklasy. Rodzaj przeważającej działalności dla osób prawnych i jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, których celem jest osiąganie zysku, oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą ustala się na podstawie procentowego udziału poszczególnych rodzajów działalności w ogólnej wartości przychodów ze sprzedaży. Jeżeli nie jest możliwe zastosowanie tego miernika, działalność przeważającą ustala się na podstawie udziału pracujących, wykonujących poszczególne rodzaje działalności, w ogólnej liczbie pracujących. Upraszczając, przedsiębiorca musi samodzielnie określić i zdecydować, który rodzaj wykonywanej w firmie działalności będzie dominujący.

Dopasowanie kodów PKD do działalności danej firmy zależy od zakresu i zasięgu jej działania. Działalność może bowiem polegać na prostym procesie, ale może również dotyczyć całego szeregu „pod-procesów”, gdzie każdy z nich jest wymieniony w różnych podklasach, klasach, grupach, działach, a nawet sekcjach klasyfikacji. Jeżeli działalność danej firmy, np. produkcja, jest zorganizowana jako zintegrowany szereg elementarnych działalności, całość jest traktowana jako jedna działalność.

W celu zaklasyfikowania jednostki do danego poziomu (grupowania) klasyfikacji PKD, niezbędne jest określenie jej działalności przeważającej, o której była mowa wcześniej. Działalnością drugorzędną jest każdy inny rodzaj działalności podmiotu, której efektem końcowym są wyroby lub usługi wykonywane dla strony trzeciej. Działalności przeważająca i drugorzędne są zazwyczaj wykonywane przy wsparciu pewnej liczby działalności pomocniczych, takich jak np. księgowość, magazynowanie, zaopatrzenie. Tak więc działalności pomocnicze to te, które są wykonywane wyłącznie po to, by wesprzeć działalność przeważającą lub drugorzędną firmy poprzez dostarczanie wyrobów lub usług wyłącznie na jej potrzeby.

Zatem klasyfikację działalności dokonuje się w pozycji odpowiadającej przeważającej działalności danego podmiotu. Natomiast na przeważającą działalność mogą składać się różne działalności z różnych dziedzin, które gdyby występowały samodzielnie byłyby zaklasyfikowane do odrębnych klasyfikacji zgodnie z ich cechami. Nie można zatem stwierdzić, że w ramach określonej działalności np. klasyfikowanej do kodu PKD 24, wszystkie wykonywane w ramach tej statystycznej klasyfikacji czynności stanowić będą procesy metalurgiczne. Ponadto gdyby zamiarem racjonalnego ustawodawcy było odwołanie się do tych kodów z pewnością takie odwołanie by uczynił, jak na przykład ma to miejsce w przypadku zwolnienia określonego w art. 31d ustawy.

Podkreślić należy, że wprowadzając od 1 stycznia 2016 r. zwolnienie od podatku akcyzowego dla energii elektrycznej wykorzystywanej m.in. w procesach metalurgicznych, ustawodawca wprowadził narzędzie wsparcia dla danego sektora gospodarki. Wsparcie takie jednak nie może prowadzić do dyskryminacji innych podmiotów powszechnie opodatkowanych akcyzą od zużycia energii elektrycznej gdyż celem ustawodawcy było objęcie zwolnieniem ściśle określonych procesów, a nie określonych przedsiębiorstw co wynika wprost z art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy 2003/96/WE.

W kontekście powyższego wskazać należy że wykładni art. 2 ust. 4 lit. b Dyrektywy energetycznej dokonał 7 września 2017 r. TSUE w wyroku w sprawie C-465/15.

Trybunał wskazał w tym orzeczeniu, że art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy 2003/96/WE powinien być interpretowany w świetle motywu 22 tej dyrektywy, który stanowi, że produkty energetyczne powinny zasadniczo stanowić przedmiot ram wspólnotowych, gdy są wykorzystywane jako paliwa do ogrzewania lub paliwa silnikowe. Z motywu tego wynika również, że z naturą i logiką systemu podatkowego związane jest to, że z zakresu zastosowania tych ram wyłączone są w szczególności produkty energetyczne podwójnego zastosowania oraz że energia elektryczna wykorzystywana w ten sam sposób powinna być traktowana w analogiczny sposób.

Z powodu zamienności produktów energetycznych i energii elektrycznej prawodawca unijny opowiedział się za analogicznym traktowaniem tych produktów w celu określenia zakresu zastosowania dyrektywy 2003/96/WE, a tym samym w celu ich opodatkowania zgodnie z tą dyrektywą. Ustalenie w taki sposób jej materialnego zakresu zastosowania pozwala bowiem na ustalenie minimalnych poziomów opodatkowania na skalę Unii Europejskiej w sposób łączny zarówno dla produktów energetycznych, jak i dla energii elektrycznej i ostatecznie ma na celu osiągnięcie podwójnego celu zamierzonego przez wspomnianą dyrektywę w motywach 2–6, 7, 11 i 12, to znaczy z jednej strony zapewnienia prawidłowego funkcjonowania rynku wewnętrznego w sektorze energii elektrycznej, a z drugiej strony wspierania celów polityki ochrony środowiska.

Z powyższych względów w ocenie Trybunału wykładnia pojęcia „energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych”, przewidzianego w art. 2 ust. 4 lit. b tiret trzecie dyrektywy 2003/96/WE, która to wykładnia byłaby szersza od tej zastrzeżonej dla pojęcia „produktów energetycznych \[wykorzystywanych\] do celów redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych” w rozumieniu tiret drugie tego przepisu, skutkowałaby zerwaniem zamierzonego przez prawodawcę unijnego analogicznego traktowania produktów energetycznych i energii elektrycznej wykorzystywanych w ten sam sposób w celu określenia zakresu zastosowania tej dyrektywy.

Wykładnia taka skutkowałaby bowiem wyłączeniem energii elektrycznej z opodatkowania ustalonego przez dyrektywę 2003/96 ze szkodą dla produktu energetycznego wykorzystywanego w ten sam sposób, który z kolei podlegałby opodatkowaniu zgodnie z tą dyrektywą. Z uwagi na zamienność produktów energetycznych i energii elektrycznej taka wykładnia skutkowałaby korzystniejszym traktowaniem stosowania energii elektrycznej ze szkodą dla produktów energetycznych, co ostatecznie byłoby sprzeczne z podwójnym celem zamierzonym przez dyrektywę 2003/96/WE.

Wobec powyższych argumentów TSUE \[badając zakres zwolnienia (wyłączenia) energii elektrycznej wykorzystywanej do napędu dmuchawy niezbędnej do wtłoczenia powietrza do celów redukcji chemicznej w wielkim piecu\] stwierdził: „(…) jeżeliby przyjąć, że dmuchawa działałaby nie dzięki energii elektrycznej, lecz raczej dzięki produktowi energetycznemu, takiemu jak olej napędowy, to jednak olej ten nie należałby do pojęcia produktu energetycznego o „podwójnym zastosowaniu” w rozumieniu art. 2 ust. 4 lit. b tiret drugie zdanie pierwsze dyrektywy 2003/96, umożliwiającego mu korzystanie z wyłączenia z zakresu zastosowania tej dyrektywy, ponieważ wykorzystywanie danego produktu energetycznego służyłoby jedynie wytwarzaniu siły napędowej, co odpowiadałoby zatem wykorzystaniu jako paliwo. W ten sposób z powodów, o których mowa w pkt 26–28 niniejszego wyroku, tiret trzecie tego przepisu nie może być interpretowane w ten sposób, iż wyklucza ono z zakresu zastosowania wspomnianej dyrektywy energię elektryczną wykorzystywaną w tych samych celach co taki produkt energetyczny, bez zerwania z zamierzonym przez prawodawcę Unii analogicznym traktowaniem produktów energetycznych i energii elektrycznej w celu określenia zakresu zastosowania dyrektywy 2003/96.”

Wobec powyższego w świetle art. 2 ust. 4 lit. b Dyrektywy energetycznej wyłączeniu z zakresu dyrektywy nie będzie podlegać energia elektryczna która zostanie wykorzystana do wytwarzania siły napędowej urządzeń wykorzystywanych w procesach o których mowa ww. przepisie tj. m.in. w procesach metalurgicznych. W takim bowiem przypadku energia elektryczna (podobnie jak np. olej, czy wyroby gazowe) są wykorzystywane jako paliwo do napędu, które co do zasady podlega opodatkowaniu.

Mając zatem na uwadze wskazane wyżej definicje, dokonując ich syntezy, biorąc pod uwagę zasadę ścisłej interpretacji przepisów wprowadzających przywileje podatkowe oraz w szczególności orzeczenie TSUE w sprawie C-465/15, stwierdzić należy, że zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy podlega energia elektryczna (po spełnieniu pozostałych warunków formalnych przewidzianych przepisami ustawy), która jest bezpośrednio zużyta w procesie metalurgicznym rozumianym jako ciąg przemian fizykochemicznych metali na skutek termicznej i/lub chemicznej obróbki, która w praktyce wiąże się m.in. z wytopieniem metali lub też ich przetopieniem w piecach.

W związku z powyższym, co do zasady zwolnieniu podlegać będzie energia elektryczna wykorzystana jedynie w ww. zakresie natomiast zwolnieniu nie będzie podlegać energia elektryczna służąca napędzaniu (wprawianiu w ruch) urządzeń wykorzystywanych w tym procesie metalurgicznym, a także innych urządzeń nie uczestniczących bezpośrednio w tym procesie, nawet jeśli zasilanie tych urządzeń jest konieczne aby ten proces mógł się odbyć.

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że Organ nie podziela stanowiska Wnioskodawcy iż pod pojęciem procesów metalurgicznych w rozumieniu art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy należy rozumieć całość procesów zachodzących w przemyśle metalurgicznym, których celem jest wytworzenie produktów tego przemysłu. Ustawodawca nie odwołuje się bowiem ani do „metalurgii” jako szerokiej dziedziny nauki i techniki ani też do produkcji metali, o której mowa w dziale 24 PKD.

Analizując zakres zwolnienia w świetle wyroku C-465/15 należy odróżnić wykorzystanie energii elektrycznej stricte do procesu metalurgicznego od wykorzystania energii elektrycznej do napędu urządzeń wykorzystywanych w tym procesie, a także innych czynności w trakcie których następuje również zużycie energii elektrycznej.

Organ nie znajduje uzasadnionych podstaw aby całą opisaną we wniosku działalność Wnioskodawcy zwalniać z opodatkowania w oparciu o art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy w sytuacji gdy zwolnienie to jest zwolnieniem przedmiotowym, a proces metalurgiczny sprowadza się do pewnej przemiany fizykochemicznej metali. Takie podejście w ocenie Organu byłoby nieuprawnionym rozszerzaniem zwolnienia.

Wprowadzając zwolnienie od podatku akcyzowego dla energii elektrycznej wykorzystywanej m.in. w procesach metalurgicznych ustawodawca wprowadził narzędzie wsparcia dla danego sektora gospodarki. Wsparcie takie nie może jednak prowadzić do dyskryminacji innych podmiotów powszechnie opodatkowanych akcyzą od zużycia energii elektrycznej. Celem zwolnienia z akcyzy o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy jest wsparcie dla danego podmiotu w ściśle określonym zakresie. W art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy jest mowa wyłącznie o pewnym ściśle określonym wycinku produkcji, w którym dochodzi do przemiany fizykochemicznej metali. Energia elektryczna ma przyczyniać się w sposób bezpośredni do przeprowadzenia tej konkretnej czynności wyodrębnionej przez ustawodawcę z całego łańcucha produkcyjnego.

W sytuacji gdy na produkcję metali jako działalności kompleksowej o której jest mowa m.in. w rozporządzeniu w sprawie PKD, składają się różne czynności i procesy z różnych dziedzin, które warunkują uzyskanie tego metalu, nie ma dostatecznego uzasadnienia, by językowe znaczenie pojęcia "procesy metalurgiczne" w rozumieniu ustawy podatkowej wprowadzającej przywilej podatkowy, rozszerzać na inne jeszcze pojęcia mające swoje odrębne i czytelne znacznie (jak m.in. przygotowanie rdzeni, masy formierskiej, transport form, cięcie czy też szlifowanie) podczas gdy proces metalurgiczny sprowadza się do pewnej przemiany fizykochemicznej metalu (por. prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 19 września 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 2477/10).

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że zwolnieniu z akcyzy będzie podlegać energia elektryczna wykorzystana do topienia metalu - w piecach topielnych (ust. 1 pkt i lit. e opisu zdarzenia przyszłego) oraz w piecach tyglowych (ust. 1 pkt ii lit. b opisu zdarzenia przyszłego) a także energia elektryczna służąca do podtrzymywania odpowiedniej temperatury roztopionego metalu na etapie zalewania przy wykorzystaniu pieca zalewowego (część ust. 1 pkt i lit. g opisu zdarzenia przyszłego). W tym bowiem zakresie zużycie energii elektrycznej następuje w procesie metalurgicznym o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy w związku z art. 2 ust. 4 lit. b Dyrektywy energetycznej tj. do termicznej obroki metali.

W pozostałym natomiast zakresie zdaniem Organu do procesów metalurgicznych o których mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy w związku z art. 2 ust. 4 lit. b Dyrektywy energetycznej zaliczyć nie można czynności:

*   zachodzących w dziale odlewni:
    *   w procesie produkcji półproduktów instalacji hydraulicznych i instalacji gazowych związanych z: przygotowaniem rdzeni, przygotowaniem masy formierskiej, formowaniem, transportem form, transportem metalu, zalewaniem (dozowaniem), wybijaniem, oczyszczaniem detali, szlifowaniem;
    *   w procesie odlewania ciągłego rur i prętów związanych z: brykietowaniem, ciągnieniem rur, cięciem i składowaniem, transportem, prostowaniem, fazowaniem;
*   zachodzących w dziale obróbki miedzi, związanych z cięciem, gięciem, wierceniem, roztłaczaniem, lutowaniem i spawaniem;
*   zachodzących w dziale obróbki mechanicznej, związanych z:
    *   obróbką mechaniczną;
    *   cięciem prętów, kuciem oraz okrawaniem za pomocą pras i oczyszczaniem mechanicznym;
    *   myciem detali oraz ich kontrolą szczelności, kontrolą ciśnieniową odlewów, usuwaniem gratów, polegającym na umyciu detali po obróbce skrawaniem;
    *   kontrolą wizualną oraz pakowaniem detali.

Wynika to z faktu, że energia elektryczna posłuży jako „paliwo napędowe” – do napędu urządzeń i maszyn (urządzeń transportowych, urządzeń do wybija elementów z form, oczyszczarki bębnowej urządzeń do szlifowania, brykieciarki, urządzeń do ciągnięcia rur i prętów, urządzeń służących do cięcia i składowania, gięcia, roztłaczania, wiercenia, do napędu suwnicy, walcarek, urządzeń do fazowania, cięcia prętów, kucia i prasowania i pozostałej obroki mechanicznej) – co w świetle wskazanego wyżej wyroku C-465/15 wyklucza możliwość zwolnienia z podatku akcyzowego.

W przypadku przygotowania rdzeni, przygotowania masy formierskiej i formowania energia elektryczna wykorzystywana jest również do napędu urządzeń a ponadto czynności te następują przed właściwym procesem metalurgicznym. Bez dokonania tych czynności nie jest możliwe zainicjowanie procesu metalurgicznego, którego produktem jest metal (odlew, rura, pręt). Jednakże czynności te można wykonywać niezależnie od procesu metalurgicznego, nawet w innym zakładzie. Zaznaczyć należy, że gdyby rdzenie i formy były wytwarzana przez inny podmiot, który następnie dokonywałby ich sprzedaży Wnioskodawcy bezdyskusyjne byłoby, że skoro wyroby te nie są wyrobami metalowymi, to ich wytworzenie nie stanowi procesu metalurgicznego.

Równocześnie w ocenie Organu trudno podzielić pogląd Wnioskodawcy, że mycie czy też kontrola jakości, kontrola szczelności, kontrola ciśnieniowa i pakowanie wyrobów jest procesem energochłonnym – procesem metalurgicznym. Czynności te, podobnie jak obróbka mechaniczna (gięcie, wiercenie, roztłaczanie, obróbka skrawaniem) w żaden sposób nie przyczyniają się do zmian właściwości fizykochemicznych metali.

Z kolei lutowanie lub spawanie nie mieści się w pojęciu procesu metalurgicznego. Zauważyć bowiem należy, że zgrzewanie, spawanie czy też lutowanie jest w literaturze nazywane spajaniem (łączeniem) elementów, które następuje na styku łączonych elementów (por. J. Zawora - Podstawy technologii maszyn s. 372, A. Rutkowski - Części maszyn str. 61, 73, Słownik Języka Polskiego PWN). Proces ten nie ma na celu wytworzenie metalu (który następuje stricte w procesie metalurgicznym) ale ma celu połącznie elementów metalowych uprzednio już wytworzonych w określony sposób, aby np. utworzyło określoną konstrukcję.

Fakt, że ustawodawca nie zdefiniował pojęcia procesy metalurgiczne nie oznacza automatycznie, że jego zamiarem było objecie szerokiego spektrum czynności zachodzących w ramach działalności podmiotów wytwarzających metale czy też wyroby z metali. Zamiarem ustawodawcy było objęcie zwolnieniem najbardziej energochłonnych procesów technologicznych (procesów metalurgicznych) będącym częścią całego procesu produkcyjnego wykonywanego przez dany podmiot co też wynika wprost z art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy 2003/96/WE.

Natomiast nie można całej działalności danego podmiotu traktować kompleksowo, a przywileju podatkowego traktować jak narzędzia do zmniejszania kosztów jego działalności. Energia elektryczna ma przyczyniać się w sposób bezpośredni do przeprowadzenia tej konkretnej czynności wyodrębnionej przez ustawodawcę z całego łańcucha produkcyjnego. Gdyby zamiarem racjonalnego ustawodawcy było objęcie zwolnieniem zużycia energii elektrycznej przez zakład jako taki, taka norma prawna zostałaby ustanowiona.

Odnosząc się do uregulowań prawnych obowiązujących w innych krajach UE, które według Spółki w sposób możliwie szeroki wprowadziły zwolnienie z akcyzy dla produktów energetycznych wykorzystywanych w procesach metalurgicznych wskazać należy, że każde państwo członkowskie jest uprawnione do samodzielnego określenia zakresu wyłączenia z opodatkowania produktów energetycznych wykorzystywanych w procesach metalurgicznych. Przy czym nieuprawniony jest pogląd, że inne państwa członkowskie korzystają ze zwolnienia w sposób szeroki.

Przykładowo Republika Federalna Niemiec również ściśle definiuje pojęcie „procesu metalurgicznego”, a zakres zwolnienia nie obejmuje wszystkich czynności odbywających się w toku produkcji metali i ich obróbki (przy czym przywołany w stanowisku Spółki § 51 ustawy o podatku od energii (Energiesteuergesetz) odnosi się produktów energetycznych wymienionych w § 2 ustawy o podatku od energii i nie obejmuje energii elektrycznej).

Zgodnie natomiast z § 9a ust. 1 ustawy z dnia 24 marca 1999 r. o podatku od energii elektrycznej (Stromsteuergesetz), „zwrot, umorzenie lub rekompensata podatku z tytułu zużycia energii elektrycznej, od której udokumentowano zapłatę podatku od energii elektrycznej przysługuje na wniosek przedsiębiorcy z sektora wytwórczego, jeżeli energia elektryczna została zużyta dla celów:

1.  elektrolizy,
2.  produkcji: szkła i wyrobów szklanych, wyrobów ceramicznych, ceramicznych płyt i kafelek ściennych i podłogowych, cegieł oraz pozostałej ceramiki budowlanej, cementu, wapna i gipsu palonego, wyrobów z betonu, cementu i gipsu, materiałów ściernych połączonych z materiałami ceramicznymi, materiałów izolacyjnych wytworzonych z materiałów mineralnych, asfaltu, wyrobów z grafitu lub innych węgla, produktów z betonu komórkowego, oraz nawozów mineralnych, do suszenia, wypalania, wytapiania, ogrzewania, wygrzewania, odprężania obróbki termicznej lub spiekania wymienionych wyrobów lub do produkcji materiałów (półproduktów, produktów pośrednich) zużytych do ich produkcji
3.  procesów wytwarzania i obróbki metali, jak również w ramach procesów produkcji wyrobów metalowych przeznaczonych do wytworzenia wyrobów kutych, prasowanych, ciągnionych, wytłaczanych, wytwarzania walcówki oraz wyrobów z proszków metali, do procesów uszlachetniania powierzchniowego, obróbki termicznej, do wytapiania, ogrzewania, podgrzewania, odprężania oraz do innych procesów obróbki cieplnej oraz
4.  do procesów redukcji chemicznej.”

W latach 2011-2015 niemiecki Federalny Trybunał Finansowy w Monachium (odpowiednik Naczelnego Sądu Administracyjnego), orzekając w sprawach zakresu zwolnień wynikających z postanowień powołanego wyżej przepisu, opowiedział się przeciwko wykładni rozszerzającej, oddalając rewizje (skargi kasacyjne) od wyroków, sądów pierwszej instancji, oddalających skargi na decyzje niemieckich organów celnych odmawiające zwrotu podatku od energii elektrycznej, która nie została zużyta bezpośrednio do jednego z procesów wymienionych w treści przepisu § 9a ust. 1 ustawy o podatku od energii elektrycznej.

Przykładowo w wyroku Federalnego Trybunału Finansowego z dnia 30 czerwca 2015 r. sygn. akt VII R 52/13 Trybunał stwierdził: „(…) Sąd Finansowy słusznie orzekł, iż powódce przysługuje prawo do ulgi, o której mowa w § 9a ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o podatku od energii elektrycznej, jedynie w takim zakresie, w jakim używa ona energii elektrycznej przy produkcji metali jako energii elektrycznej cieplnej, bezpośrednio do wytapiania, nagrzewania, utrzymywania temperatury, odprężania lub pozostałych rodzajów obróbki cieplnej oraz do celów elektrolizy do wytwarzania napięcia na elektrodach.

(…) Zatem Główny Urząd Celny (HZA) słusznie przyznał ulgę podatkową z tytułu energii elektrycznej, którą powódka użyła w ramach produkcji miedzi do wytapiania, nagrzewania, utrzymywania temperatury, odprężania lub pozostałych rodzajów obróbki cieplnej miedzi. Procesy wymienione w ustawie mają tę wspólną cechę, że w ich trakcie wykorzystuje się energię termiczną, którą wytwarza się przy użyciu energii elektrycznej i która ma oddziaływać na metale w celu osiągnięcia określonego celu. Chodzi przy tym o rodzaje obróbki cieplnej powszechnie używane w przypadku metali, pod wpływem których zmienia się stan skupienia, wzrasta lub utrzymywana jest określona temperatura lub wskutek wyżarzania usuwane są występujące naprężenia.

Wbrew poglądowi powódki zestawienia procesów obróbki cieplnej, które należy traktować jako enumeratywne, nie można interpretować w taki sposób, że chodzi tu jedynie o pobór energii elektrycznej do produkcji metalu, zatem obejmuje ono również wykorzystanie energii elektrycznej do wytwarzania energii mechanicznej. Zgodnie z jednoznacznym pod tym względem brzmieniem przepisu uprzywilejowanie nie obejmuje zastosowania energii elektrycznej do napędu silników oraz pracy komputerów i maszyn.”

(…) Celem i intencją § 9a ust. 1 (…) ustawy o podatku od energii elektrycznej nie jest rozszerzona wykładnia przepisu z uwzględnieniem tzw. siłowej energii elektrycznej, ani też nie wymagają tego wytyczne prawa unijnego. (…) sposoby wykorzystania energii elektrycznej, o których mowa w § 9a ust. 1 ustawy o podatku od energii elektrycznej zostały wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy (EnergieStRL) w sprawie podatku energetycznego. Zgodnie z tym postanowieniem dyrektywa w sprawie podatku energetycznego nie ma zastosowania do produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż jako paliwa do ogrzewania lub paliwa napędowe, do produktów energetycznych podwójnego zastosowania, do procesów mineralogicznych, do energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej, w elektrolizie oraz w procesach metalurgicznych, ani też do energii elektrycznej w przypadku, gdy stanowi ona ponad 50% kosztów produktu. Wymienione sposoby wykorzystania zostały wyłączone z zakresu stosowania dyrektywy, gdyż ustawodawca unijny pragnął ukształtować podatek energetyczny i podatek od energii elektrycznej jako podatek od usług energetycznych uzależniony od sposobu wykorzystania. Opodatkowaniem ma być objęta w szczególności produkcja ciepła lub wytwarzanie mocy motorycznej.

Dlatego też prawo unijne nie stoi na przeszkodzie wąskiej wykładni § 9a ust. 1 (…) ustawy o podatku od energii elektrycznej (StromStG), ani związanemu z tym wyłączeniu uprzywilejowania podatkowego w odniesieniu do tzw. siłowej energii elektrycznej. Objęcie opodatkowaniem energii elektrycznej wykorzystywanej do napędu pomp, przenośników i wentylatorów oraz wyłączenie jej z zakresu zwolnienia podatkowego (…) jest raczej zgodne z celem i ideą opodatkowania energii elektrycznej. Na koniec należy podkreślić, że państwa członkowskie posiadają daleko idącą swobodę w kształtowaniu zasad opodatkowania energii elektrycznej (…). Wyłączenie energii elektrycznej wykorzystywanej w takich przypadkach z przedmiotowego zakresu stosowania dyrektywy w sprawie podatku energetycznego dotyczy mianowicie obszaru nieobjętego harmonizacją.”

Powyższe dobitnie pokazuje, że Niemiecki ustawodawca w bardzo ograniczonym zakresie wprowadził ulgę od zużycia energii elektrycznej w procesach metalurgicznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że nie wszystkie opisane w zdarzeniu przyszłym procesy produkcyjne łączników i zaworów są procesami metalurgicznymi w rozumieniu art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy, które po spełnieniu pozostałych warunków uprawniać będą Spółkę do korzystania ze zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej. Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych interpretacji podkreślić należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15). Nadto podkreślić należy, że wskazane interpretacje zostały wydane przed wskazanym wyżej orzeczeniem C-465/15, które że punktu widzenia analizowanej sprawy ma kluczowe znaczenie i w świetle którego dokonano przedmiotowej interpretacji w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja została wydana w oparciu o zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.