Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1571/08-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-02-09
Teza: 1) Czy wartość objętego aportu na potrzeby ustalenia kosztu podatkowego równa jest wartości nominalnej wydanych w zamian za aport akcji? 2) Czy wartość objętego aportu powinna zostać zaliczona do rozliczeń międzyokresowych kosztów i podlegać odpisaniu w koszty podatkowe w równych ratach miesięcznych proporcjonalnie do upływu okresu na jaki użytkowanie lokali użytkowych zostało ustanowione?
Słowa kluczowe: akcja; aport; lokal; rata; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczenia międzyokresowe; użytkowanie (używanie); wartość-wartość nominalna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 17 listopada 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia wartości objętego aportu do rozliczeń międzyokresowych kosztów i odpisaniu jej w koszty podatkowe - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości objętego aportu oraz zaliczenia wartości objętego aportu do rozliczeń międzyokresowych kosztów i odpisaniu jej w koszty podatkowe.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w dniu 2.12.2000 roku, S.A. dokonał podwyższenia kapitału poprzez emisję akcji serii C. Akcje zostały częściowo opłacone w formie aportu w postaci prawa użytkowania lokali użytkowych na określony czas (10 lat). Wartość przedmiotu aportu została prawidłowo skalkulowana w wartości czynszu obliczonego na warunkach rynkowych, co potwierdza opinia biegłego rewidenta z badania przeprowadzonego zgodnie z wymogami art. 312 - 313 Kodeksu Handlowego (badanie przeprowadzono na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego VIII Wydział Gospodarczy). Wartość aportu jest zgodna z wartością wydanych w zamian za aport akcji Spółki.

Z finansowego punktu widzenia mamy do czynienia z zakupem usług najmu na okres 10 lat opłaconych z góry za cały okres trwania najmu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wartość objętego aportu na potrzeby ustalenia kosztu podatkowego równa jest wartości nominalnej wydanych w zamian za aport akcji?
2.  Czy wartość objętego aportu powinna zostać zaliczona do rozliczeń międzyokresowych kosztów i podlegać odpisaniu w koszty podatkowe w równych ratach miesięcznych proporcjonalnie do upływu okresu na jaki użytkowanie lokali użytkowych zostało ustanowione?

Ad. pyt. 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami Kodeksu Handlowego (a obecnie kodeksu spółek handlowych) wartość aportu objętego w zamian za akcje nie może być niższa od wartości nominalnej wydanych akcji. Wartość aportu (wycena przedmiotu aportu) i jego ekwiwalentność w stosunku do wydawanych papierów wartościowych podlega badaniu przez biegłego rewidenta.

Jeżeli biegli potwierdzili poprawność wyceny aportu i ekwiwalentność wartości aportu oraz wartości wydanych w zamian akcji, należy przyjąć, że wartość aportu jest zgodna z wartością zapłaty za aport - czyli jest równa wartości nominalnej wydanych akcji. Aport powinien być wprowadzony do ksiąg Spółki w wartości zgodnej z wartością nominalną wydanych akcji. Taka wartość stanowić będzie również wartość podatkową transakcji, czyli kwotę do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu.

Ad. pyt. 2)

Wnioskodawca uważa, że w przypadku klasycznej umowy najmu zawartej na okres 10 lat i opłaconej z góry gotówką kwotę wydatku bez wątpienia należałoby rozliczyć w czasie proporcjonalnie do czasu trwania umowy, czyniąc zadość przepisowi, który nakazuje zaliczać koszty podatkowe współmiernie do uzyskiwanych przychodów, w tym przypadku przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w uzyskanych do użytkowania lokalach użytkowych.

Przez analogię do wskazanego przypadku, także w sytuacji uzyskania możliwości użytkowania lokali na potrzeby działalności gospodarczej, które nastąpiło poprzez aport, należało przedmiot aportu przyjąć do międzyokresowych czynnych rozliczeń kosztów i odpisywać w koszty przez okres na jaki użytkowanie zostało przyznane (w omawianym przypadku przez okres 10 lat). Odpisy będą stanowiły podatkowe koszty uzyskania przychodu.

Stanowisko powyższe jest zasadne zarówno w odniesieniu do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2006 roku, jak i przepisów obowiązujących od 1.01.2007 roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż procedurze interpretacji indywidualnej prawa podatkowego określonej w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), nie podlega ocena ustalenia wartości aportu, ani prawidłowość jego ustalenie przez biegłego rewidenta, gdyż przedmiotem interpretacji indywidualnej jest sam przepis prawa podatkowego, procedurze tej nie podlegają przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), ani przepisy rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27 czerwca 1934 r. Kodeks Handlowy (tj. Dz. U. z 1934 r. Nr 57 poz. 502 ze zm.).

Ponadto samo badanie skuteczności nabycia praw wymienionych we wniosku jest poza zakresem Organu wydającego interpretację, ponieważ doszło do wpisania tych praw w księgach wieczystych na rzecz założycieli spółki. Konsekwencją powyższego jest domniemanie, że treść wpisów była zgodna z rzeczywistym stanem prawnym.

Organ wydający interpretację pragnie jednak zauważyć, iż pojęcie „aport” oznacza wkład niepieniężny wniesiony do spółki w celu pokrycia udziału (w całości lub części). Przedmiotem aportu mogą być wszelkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą one być wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych za ten aport udziałów.

W związku z powyższym, nie można zgodzić się ze stwierdzeniem Spółki, że w przypadku otrzymania aportu w formie prawa użytkowania lokali użytkowych mamy do czynienia z zakupem usług najmu. Jak wspomniano powyżej aport stanowi swoistego rodzaju zapłatę za udziały lub akcje. Jego wniesienie powoduje utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego. Jego wartość nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego.

Powyższe oznacza, iż przychód uzyskany przez Spółkę z tytułu otrzymanego aportu w postaci prawa użytkowania lokali użytkowych na czas określony (10 lat) jest bezpośrednio przeznaczony na powiększenie kapitału zakładowego.

Skoro więc, przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem, nie stanowią kosztów podatkowych wydatki nie poniesione w celu osiągnięcia przychodów (zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów), co prawda nie wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi za przychód przez ustawodawcę (art. 12 ust. 4 pkt 4 tej ustawy).

Należy ponadto podkreślić, iż samo objęcie aportu nie powoduje w podatku dochodowym powstania kosztów podatkowych, ani w wysokości wartości przedmiotu aportu, ani w wysokości wydanych w zamian za ten aport akcji.

Przedmiot wniesionego aportu nie może również być ujęty w kosztach podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne, ponieważ ustawodawca w art. 16a oraz art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, określił ścisły katalog składników majątkowych (rzeczy i praw), które podlegają amortyzacji. Prawo użytkowania lokali użytkowych nie mieści się w ustawowej definicji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Na marginesie należy dodać, iż jeżeli Spółka, korzystając z otrzymanego prawa użytkowania rzeczy (lokali użytkowych), ponosi wydatki związane z ich bieżącym użytkowaniem, może zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, jeżeli wypełniają przesłanki art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.