Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-47/08-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-05-09
Teza: Pożyczka udzielona Spółce będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli zostaną spełnione przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jeżeli udzielającym pożyczkę jest udziałowiec Spółki, wówczas przedmiotowa pożyczka zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy, stanowić będzie zmianę umowy spółki i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Natomiast w przypadku opodatkowania pożyczki podatkiem od towarów i usług lub też zwolnienia z tego podatku, obowiązek podatkowy nie powstanie na podstawie art. 2 ust. 4 ww. ustawy.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; pożyczka; udziałowiec
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23.01.2008 r. (data wpływu 11.02.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11.02.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 15.06.2007r. Sp. z o.o. dokonała czynności cywilnoprawnej -zawarła umowę pożyczki ze spółką prawa fińskiego, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej w Finlandii. Udzielenie pożyczek jest usługą finansową sklasyfikowaną pod symbolem PKWiU 65.22 Usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym ~ zwolnioną z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy (jako wymienioną w załączniku Nr 4 poz. 3). Miejscem świadczenia usług finansowych na podstawie art. 27 ust. 4 pkt 4 w związku z ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku VAT jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę. Ponieważ nabywcą usługi jest pożyczkobiorca, miejscem jej świadczenia i opodatkowania dla podatku VAT jest Polska. Sp. z o.o. zobowiązana jest na podstawie wyżej powołanych przepisów ustawy o podatku VAT do udokumentowania importu usługi finansowej fakturą VAT ze stawką - zwolniona i wykazania jej w deklaracji VAT - 7 w wysokości odsetek od pożyczki. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury VAT, nie później niż siódmego dnia od dnia upływu terminu płatności odsetek wynikających z umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dokonanie czynności cywilnoprawnej - umowy pożyczki zaciągniętej przez podatnika podatku VAT od podatnika podatku od wartości dodanej w Finlandii, nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnej, jeżeli u pożyczkobiorcy z tytułu tej czynności powstaje obowiązek podatkowy w Podatku od towarów i usług. - czynność jest usługą zwolnioną z podatku VAT.

Zdaniem wnioskodawcy:

Umowa pożyczki, zaciągnięta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przez podatnika podatku VAT od podatnika podatku od wartości dodanej mającego siedzibę w innym kraju Wspólnoty - nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku ze zwolnieniem z podatku od towarów i usług - usługi finansowej, jaka w rozumieniu ustawy o podatku VAT jest czynność cywilnoprawna udzielania pożyczek. Wystąpienie u pożyczkobiorcy obowiązku podatkowego w podatku VAT, polegającego na wystawieniu faktury i wykazaniu, jako czynności zwolnionej importu usług finansowych, wyłącza ją z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają;

1.  następujące czynności cywilnoprawne;
    1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
    2.  umowy pożyczki,
    3.  (uchylona),
    4.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
    5.  umowa dożywocia,
    6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat i dopłat,
    7.  (uchylona),
    8.  ustanowienie hipoteki,
    9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
    10.  umowy depozytu nieprawidłowego, k) umowy spółki (akty założycielskie);
2.  zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3.  orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Elementami przedmiotowo istotnymi określonej w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowy pożyczki są: obowiązek pożyczkodawcy przeniesienia na własność pożyczkobiorcy określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku oraz obowiązek pożyczkobiorcy zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W praktyce największe znaczenie, zarówno w obrocie gospodarczym jak i nieprofesjonalnym, mają pożyczki pieniężne. Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile chodzi o zaznaczenie samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 K. c. jest elementem przedmiotowo istotnym tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek.

Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

Zgodnie z powyższym artykułem czynności cywilnoprawne w tym pożyczka podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że pożyczka będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych jeżeli w chwili zawarcia umowy pożyczki jej przedmiot t. j. pieniądze będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka będzie także podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia będą znajdowały się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca będzie miał miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy o podatku czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki (akty założycielskie) oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z treści wniosku nie wynika, czy udzielającym pożyczkę jest bezpośredni udziałowiec Spółki. Jeżeli w przedstawionym stanie faktycznym taka sytuacja miałaby miejsce, tzn. pożyczkodawca jest udziałowcem Spółki, wówczas przedmiotowa pożyczka, stanowić będzie zmianę umowy spófki i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 1 ust. 3 ww. ustawy za zmianę umowy uważa się:

1.  przy spółce osobowej - wniesienie lub podwyższenie wniesionego do spółki wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika lub akcjonariusza, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika lub akcjonariusza spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;
2.  przy spółce kapitałowej - wniesienie lub podwyższenie wniesionego do spółki wkładu, którego wartość powoduje podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika (akcjonariusza) oraz dopłaty;
3.  przekształcenie, podział lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki lub podwyższenie kapitału zakładowego;
4.  przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej lub jej siedziby - także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego - jeżeli rzeczywisty ośrodek zarządzania lub siedziba nie znajdowały się poprzednio na terytorium państwa członkowskiego, bądź jeżeli znajdowały się na terytorium takiego państwa, jeżeli umowa spółki nie podlegała podatkowi kapitałowemu.

Tak więc pożyczka udzielona przez bezpośredniego udziałowca, będzie podlegała obowiązkowi zapłaty podatku nie jako jedna z umów wymienionych w katalogu opodatkowanych czynności cywilnoprawnych, lecz z racji uznania jej za jedną z postaci zmian umowy spółki. Innymi słowy, podstawą prawną opodatkowania pożyczki udzielonej spółce przez wspólnika nie będzie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b), lecz art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy spółki i jej zmiany,

~ umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Przepis ten ustanawia zasadę, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne podejmowane w ramach obrotu nieprofesjonalnego, natomiast obrót zawodowy (profesjonalny) objęty został podatkiem od towarów i usług. Zatem, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że jedna ze stron (pożyczkodawca) z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 1a pkt 7 ww. ustawy przez podatek od towarów i usług rozumie się podatek nakładany wyżej wymienioną ustawą o podatku od towarów i usług lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Państwa członkowskie to - w myśl art. 1a pkt 5 powyższej ustawy państwa członkowskie Unii Europejskiej lub państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) będące stroną umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka (pożyczkobiorca) z tytułu opisanych pożyczek będzie występować w roli podatnika podatku od towarów i usług. Biorąc natomiast pod uwagę charakter świadczonej usługi będzie zwolniona od tego podatku. Zatem, gdy pożyczkobiorca będzie z tytułu udzielonych pożyczek podlegał w Polsce podatkowi od towarów i usług lub będzie od niego zwolniony, wówczas przedmiotowe pożyczki nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w Polsce.

W związku z tym podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług lub podatkowi od wartości dodanej, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując stwierdza się, iż pożyczka udzielona Spółce będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeżeli zostaną spełnione przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jeżeli udzielającym pożyczkę jest udziałowiec Spółki, wówczas przedmiotowa pożyczka zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy, stanowić będzie zmianę umowy spółki i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Natomiast w przypadku opodatkowania pożyczki podatkiem od towarów i usług lub też zwolnienia z tego podatku, obowiązek podatkowy nie powstanie na podstawie art. 2 ust. 4 ww. ustawy.

interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.