Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-926/12-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-20
Teza: Wskazać należy, iż w przypadku odpłatnego zbycia akcji nabytych częściowo przez Wnioskodawcę odpłatnie a częściowo nieodpłatnie, kosztem uzyskania przychodów będą wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie tychże akcji, a także wartość akcji nabytych nieodpłatnie przez Wnioskodawcę, która została Wnioskodawcy dodana do przychodu za lipiec 2011 jako „przychód w naturze”. Dodatkowo należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
Słowa kluczowe: akcja; akcja-sprzedaż akcji; dochód; koszt-koszty uzyskania przychodów; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 19.10.2012 r. (data wpływu 22.10.2012 r.) oraz piśmie z dnia 10.12.2012 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB2/415-926/12-2/AK z dnia 06.12.2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia akcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.10.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia akcji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W roku 2011 w ramach akcji korporacyjnej Wnioskodawca wszedł w posiadanie akcji E. (właściciel większościowy pracodawcy Wnioskodawcy). Plan Pracowniczej Własności Akcji 2011 przeprowadzony był w ten sposób, że za część akcji należało zapłacić a część była do rachunku maklerskiego „przypisana”, przy czym okres karencji w zbyciu akcji wynosi rok.

Wnioskodawca wybrał pakiet 30 kupionych + 20 akcji „przypisanych”.

W praktyce odbyło się to w sposób następujący:

1.  Równowartość 30 akcji - 2557,20 PLN – Wnioskodawca przelał na konto pracodawcy.
2.  Równowartość 20 akcji -1704,80 PLN - została dodana Wnioskodawcy do przychodu za lipiec 2011 jako „przychód w naturze”.

Od tej kwoty naliczono i obciążono Wnioskodawcę wszelkimi składkami pracowniczymi oraz zaliczką na poczet podatku dochodowego jak od każdego innego składnika wynagrodzenia wynikającego ze stosunku pracy. W informacji rocznej PIT-11 wartość akcji „przypisanych” została uwzględniona w kwocie całkowitej wiersz 1 „należności ze stosunku: pracy, służbowego bez żadnego wyróżniania tej kwoty.

W roku bieżącym, po zakończeniu okresu karencji, Wnioskodawca uzyskał z tytułu posiadania przedmiotowych akcji następujące przychody:

1.  wypłata dywidendy 83,07 PLN w lipcu 2012, kwota została wypłacona za pośrednictwem pracodawcy bez obciążania należnościami wynikającymi ze stosunku pracy,
2.  zbycie całego pakietu 50 akcji w kwocie 6099,68 PLN w sierpniu 2012 r. kwota została wypłacona bezpośrednio przez biuro maklerskie we Francji.

Po zakończeniu roku 2012 Wnioskodawca będzie zobowiązany wypełnić zeznanie roczne PIT-38.

Pismem z dnia 06.12.2012 r. Nr IPPB2/415-926/12-2/AK wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

*   ponowne sformułowanie pytania w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na to, że przedstawione przez Wnioskodawcę pytanie nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, gdyż nie jest to pytania podatkowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy kosztem uzyskania przychodu jest tylko kwota wpłacona bezpośrednio na konto pracodawcy?
2.  Czy kosztem uzyskania przychodu jest kwota wpłacona bezpośrednio na konto pracodawcy oraz kwota doliczona przez pracodawcę do dochodu jako „przychód w naturze” a następnie obciążona wszystkimi należnymi składkami pracowniczymi oraz podatkowymi?

Wnioskodawca nie może liczyć na informację roczną PIT-8C ponieważ rozliczenie ze sprzedaży akcji nastąpiło bezpośrednio z biurem maklerskim we Francji bez udziału żadnego podmiotu krajowego na którym ciążyłby obowiązek wystawienia informacji rocznej PIT-8C.

Zdaniem Wnioskodawcy, w rubryce „koszt uzyskania przychodów” zeznania rocznego PIT-38 Wnioskodawca powinien wstawić kwotę łączną: zarówno zapłaconą przelewem na konto pracodawcy jako kwotę przypisaną mu przez pracodawcę do dochodu jako „przychód w naturze”.

Gdyby jako koszt uzyskania przychodów Wnioskodawca uznał tylko sumę zapłaconą przelewem, wówczas pozostała wartość nabytych akcji, zostałaby podwójnie opodatkowana:

*   pierwszy raz w roku 2011 jako składowa wynagrodzenia Wnioskodawcy wynikającego ze stosunku pracy,
*   drugi raz w roku 2012 jako zysk kapitałowy.

Ponieważ, jak Wnioskodawca wspomniał w rubryce G, wartość akcji „przypisanych” została przez pracodawcę potraktowana identycznie jak każdy inny składnik wynagrodzenia Wnioskodawca nie znajduje uzasadnienia aby kwotę tę traktować inaczej jak kwotę którą zapłacił przelewem, czyli koszt.

Nie można uznać kwoty choćby jako darowizny ponieważ tryb opodatkowania darowizn jest zupełnie inny i wówczas nie mogłaby być ta kwota wykazana jako „przychód w naturze”.

Wniosek: obie kwoty, przelana oraz dopisana jako „przychód w naturze”, były dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania akcji ponieważ obie kwoty pochodziły z jego przychodu wynikającego ze stosunku pracy, obie zostały uzyskane oraz opodatkowane na identycznych zasadach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak wynika z art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 11 ust. 2 ww. ustawy).

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń w myśl art. 11 ust. 2a ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Z treści wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, iż Wnioskodawca w roku 2011 w ramach akcji korporacyjnej wszedł w posiadanie akcji E. (właściciel większościowy pracodawcy Wnioskodawcy).

Plan Pracowniczej Własności Akcji 2011 przeprowadzony był w ten sposób, że za część akcji należało zapłacić a część była do rachunku maklerskiego „przypisana”, przy czym okres karencji w zbyciu akcji wynosi rok.

Wnioskodawca wybrał pakiet 30 kupionych + 20 akcji „przypisanych”.

W praktyce odbyło się to w sposób następujący:

1.  Równowartość 30 akcji - 2557,20 PLN – Wnioskodawca przelał na konto pracodawcy.
2.  Równowartość 20 akcji -1704,80 PLN - została dodana Wnioskodawcy do przychodu za lipiec 2011 jako „przychód w naturze”.

Od tej kwoty naliczono i obciążono Wnioskodawcę wszelkimi składkami pracowniczymi oraz zaliczką na poczet podatku dochodowego jak od każdego innego składnika wynagrodzenia wynikającego ze stosunku pracy. W roku bieżącym, po zakończeniu okresu karencji, Wnioskodawca uzyskał z tytułu posiadania przedmiotowych akcji następujące przychody:

1.  wypłata dywidendy 83,07 PLN w lipcu 2012, kwota została wypłacona za pośrednictwem pracodawcy bez obciążania należnościami wynikającymi ze stosunku pracy.
2.  zbycie całego pakietu 50 akcji w kwocie 6099,68 PLN w sierpniu 2012 r. kwota została wypłacona bezpośrednio przez biuro maklerskie we Francji.

W momencie odpłatnego zbycia akcji przez Wnioskodawcę powstanie natomiast przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu (art. 30b ust. 1 ww. ustawy).

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 – osiągnięta w roku podatkowym.

Ustawodawca regulując zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży akcji, uzależnił je od sposobu nabycia (objęcia) zbywanych akcji.

Przepis art. 22 ust. 1d ww. ustawy stanowi, iż w przypadku odpłatnego zbycia nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych rzeczy lub praw, a także innych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych świadczeń, w związku z którymi stosownie do art. 11 ust. 2-2b, określony został przychód, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji zgodnie z odrębnymi przepisami jest:

1.  wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2 i 2a albo
2.  wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2b, powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń

\- pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Na mocy art. 23 ust. 1 pkt 38 powołanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Przepisem, który odnosi się do ustalania kosztów z odpłatnego zbycia akcji, w sytuacji gdy akcje nabyte zostały za pieniądze jest art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie akcji w spółce mającej osobowość prawną. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego ich zbycia. Kosztem nabycia akcji jest kwota, za którą zostały one zakupione.

W konsekwencji przy zbyciu akcji nabytych w sposób zarówno odpłatny jak i nieodpłatny, koszty uzyskania przychodu należy ustalić w oparciu o przepisy art. 23 ust. 1 pkt 38 w związku z art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego wynika, że dopiero z chwilą sprzedaży akcji ustala się koszty, które warunkują ich nabycie oraz sprzedaż. W praktyce istotną przesłanką zaliczenia poniesionego przez podatnika wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest istnienie związku przyczynowo-skutkowego miedzy tym wydatkiem, a osiągniętym przychodem.

W sytuacji, gdy Wnioskodawca nabył część akcji nieodpłatnie do kosztów uzyskania przychodu ze zbycia przedmiotowych akcji zaliczymy przychód, który uprzednio został opodatkowany jako przychód z tytułu objęcia akcji.

Dochód uzyskany z odpłatnego zbycia papierów wartościowych powstanie w dacie sprzedaży akcji i podlega opodatkowaniu zryczałtowaną stawką w wysokości 19% - art. 30b ust. 1 ww. ustawy, na podstawie ust. 5 tego artykułu nie może być łączony z dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz podatkiem liniowym określonym w art. 30c ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30b ust. 6 i art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik (Wnioskodawca) jest samodzielnie zobowiązany w zeznaniu podatkowym wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych lub z odpłatnego zbycia papierów wartościowych oraz obliczyć należny podatek dochodowy.

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, wskazać należy, iż w przypadku odpłatnego zbycia akcji nabytych częściowo przez Wnioskodawcę odpłatnie a częściowo nieodpłatnie, kosztem uzyskania przychodów będą wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie tychże akcji, a także wartość akcji nabytych nieodpłatnie przez Wnioskodawcę, która została Wnioskodawcy dodana do przychodu za lipiec 2011 jako „przychód w naturze”.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym zastosowanie znajdą postanowienia umowy z dnia 20 czerwca 1975 r. zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.