Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.103.2020.1.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-16
Teza: zwolnienie z akcyzy alkoholu etylowego skażonego acetonem jako odpad w procesie produkcyjnym
Słowa kluczowe: akcyza; napoje-napoje alkoholowe-alkohol etylowy; napoje-napoje alkoholowe-alkohol etylowy-alkohol etylowy skażony; odpady (śmieci); podmiot-podmiot zużywający; przemieszczanie; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 maja 2020 r. (data wpływu 8 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy alkoholu etylowego skażonego acetonem jako odpad w procesie produkcyjnym –**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia z akcyzy alkoholu etylowego skażonego acetonem jako odpad w procesie produkcyjnym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z siedzibą w (…), działając jako podmiot zużywający, używała alkohol etylowy skażony acetonem (będący materiałem pomocniczym), objęty zwolnieniem od akcyzy ze względu na jego przeznaczenie. Cyrkulował on w instalacji produkcyjnej do produkcji (…). Powstały w wyniku tego produkt końcowy (…) nie zawierał alkoholu.

W związku z rozporządzeniem Ministra Finansów z 7 lipca 2016 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. z 2016 r., poz. 1028), aceton przestał być środkiem skażającym. Zgodnie z § 2 alkohol skażony acetonem nie mógł być stosowany przez podmiot zużywający dłużej niż 6 miesięcy po wejściu w życie ww. aktu prawnego. W okresie od wejścia w życie ww. rozporządzenia do dnia 16.01.2017 roku Spółka nie miała możliwości zużycia alkoholu wówczas używanego w produkcji (Spółka zużywałaby ten skażony alkohol przez okres kilku lat), a wcześniejsze przerwanie produkcji wiązałoby się z poniesieniem znacznych strat w wyniku nie zrealizowania wcześniej zawartych kontraktów z klientami. Dlatego też, wspomniany alkohol skażony acetonem wycofano z instalacji produkcyjnej dopiero w dniu 16.01.2017 r., tj. został przelany do beczek i paletopojemników, w obecności przedstawiciela Urzędu Celnego w (…), który zabezpieczył alkohol etylowy skażony acetonem znajdujący się w tych opakowaniach urzędowo plombami. Następnie, tak zabezpieczony materiał został zamknięty w wydzielonym magazynie Spółki.

Ze względu na brak możliwości wykorzystania ww. alkoholu, bez konieczności zapłaty podatku akcyzowego, materiał ten Wnioskodawca zamierza sprzedać. Materiał ten został wycofany z instalacji produkcyjnej, a jego jakość różni się od zakupionego spirytusu skażonego acetonem, ponieważ w trakcie używania (cyrkulowania jako materiału pomocniczego) w instalacji produkcyjnej zmieniła się w nim zawartość alkoholu etylowego (zgodnie z zapisem w protokole, sporządzonym w obecności przedstawiciela Urzędu Celno-Skarbowego waha się w zakresie 89-97,5%) oraz poza zawartością acetonu zawiera on także zanieczyszczenia wynikające z jego stosowania w instalacji produkcyjnej, gdzie miał kontakt z mieszankami proszków stosowanymi do produkcji (…), w tym ze środkami poślizgowymi, takimi jak np. parafina, która rozpuszcza się w alkoholu i pomimo jego odparowywania w czasie procesu suszenia, pewna ilość parafiny pozostaje w ww. alkoholu, powodując jego zanieczyszczenie. Tym samym, stanowi on odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego i nie można go bez odpowiedniego procesu przeróbki zastosować w produkcji wyrobów alkoholowych.

Ponadto, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 6 ustawy o odpadach z dnia 14 grudnia 2012 r. (z późniejszymi zmianami), jeśli w ustawie jest mowa o odpadach, to rozumie się przez to każdą substancję lub przedmiot, których posiadacz pozbywa się, zamierza się pozbyć lub do których pozbycia się jest obowiązany. W związku z tym, że alkohol etylowy skażony acetonem był wykorzystywany w procesie produkcyjnym jako materiał pomocniczy i Wnioskodawca zamierza się go pozbyć, stanowi on odpad z definicji ustawy o odpadach, ale także dlatego że jest alkoholem zanieczyszczonym.

Wnioskodawca zamierza dokonać przemieszczenia zabezpieczonego w jego magazynie alkoholu etylowego skażonego acetonem (pozostającego jako odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego) do składu podatkowego producenta alkoholu etylowego z przeznaczeniem do jego przerobu, przy czym jego załadunek i wysyłka do składu podatkowego odbywałaby się pod nadzorem/w obecności przedstawiciela Urzędu Celno-Skarbowego, a elektroniczny dokument e-DD lub dokument zastępujący e-DD zostanie sporządzony przez podmiot prowadzący skład podatkowy, do którego wyroby te będą przemieszczane.

W związku z powyższym stanem faktycznym wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy przemieszczenie posiadanego przez Wnioskodawcę alkoholu etylowego skażonego acetonem (odpadu w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego) do składu podatkowego producenta alkoholu etylowego z przeznaczeniem do jego przerobu, zgodnie z opisaną powyżej procedurą umożliwi zwolnienie Wnioskodawcy z obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, jeśli przychód osiągnięty z jego sprzedaży będzie stanowił nie więcej niż 0,1% całkowitego przychodu Wnioskodawcy za poprzedni rok obrotowy, biorąc również pod uwagę, że ten alkohol stanowi odpad, także w świetle ustawy o odpadach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy umożliwi zwolnienie Wnioskodawcy z obowiązku zapłaty podatku akcyzowego przemieszczenie posiadanego przez Wnioskodawcę alkoholu etylowego skażonego acetonem, który z definicji wynikającej z ustawy o odpadach z dnia 14 grudnia 2012 r. (z późniejszymi zmianami) jest odpadem, do składu podatkowego producenta alkoholu etylowego z przeznaczeniem do jego przerobu, zgodnie z przedstawioną procedurą w poz. 74, jeśli przychód osiągnięty z jego sprzedaży będzie stanowił nie więcej niż 0,1% całkowitego przychodu Wnioskodawcy za poprzedni rok obrotowy, tj. jeśli Wnioskodawca będzie postępować zgodnie z zapisami § 12 ust. l i ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.12.2018 roku (z późniejszymi zmianami) w sprawie zwolnienia z akcyzy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca posiada zabezpieczony w swoim magazynie alkohol etylowy skażony acetonem o jakości różniącej się od wcześniej zakupionego spirytusu skażonego acetonem, w którym w trakcie używania do 16.01.2017 r. (cyrkulowania jako materiału pomocniczego) w instalacji produkcyjnej zmieniła się zawartość alkoholu etylowego (zgodnie z zapisem w protokole, sporządzonym w obecności przedstawiciela Urzędu Celno-Skarbowego obecnie waha się w zakresie 89 - 97,5%) i który poza zawartym w nim acetonem zawiera także zanieczyszczenia wynikające z jego stosowania w instalacji produkcyjnej, gdzie miał kontakt z mieszankami proszków używanymi do produkcji (…), w tym ze środkami poślizgowymi, takimi jak np. parafina, rozpuszczająca się w alkoholu i pomimo jego odparowywania w czasie procesu suszenia, częściowo pozostaje w ww. alkoholu, powodując jego zanieczyszczenie. Alkohol taki stanowi odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy (…) nie zawierał alkoholu i może być przeznaczony do przerobu u producenta alkoholi posiadającego skład podatkowy.

Zamiar pozbycia się ww. alkoholu, w oparciu definicję zamieszczoną w ustawie o odpadach z dnia 14 grudnia 2012 r. (z późniejszymi zmianami) upoważnia także Wnioskodawcę do uznania tego materiału za odpad.

Jeśli ww. alkohol zostałby przemieszczony do składu podatkowego producenta alkoholu etylowego z przeznaczeniem do jego przerobu, zgodnie z przedstawioną procedurą w poz. 74: załadunek skażonego alkoholu etylowego acetonem i wysyłka do składu podatkowego odbywałaby się pod nadzorem/w obecności przedstawiciela Urzędu Celno-Skarbowego, a elektroniczny dokument e-DD lub dokument zastępujący e-DD zostanie sporządzony przez podmiot prowadzący skład podatkowy, do którego skażony alkohol etylowy acetonem będzie przemieszczany oraz przychód osiągnięty z jego sprzedaży będzie stanowił nie więcej niż 0,1% całkowitego przychodu Wnioskodawcy za poprzedni rok obrotowy, w ocenie Wnioskodawcy alkohol taki będzie zwolniony z podatku akcyzowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyżej opisany sposób postępowania, który zamierza zastosować Wnioskodawca jest zgodny z wymaganymi warunkami przytoczonymi w § 12 ust. l i ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.12.2018 roku (z późniejszymi zmianami), jakie należy spełnić w celu zwolnienia alkoholu etylowego od akcyzy, a uznanie ww. alkoholu za odpad zgodne jest także z definicją odpadu ujętą w ustawie o odpadach z dnia 14 grudnia 2012 r. (z późniejszymi zmianami).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 722), zwana dalej „ustawą” – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W ww. załączniku pod pozycjami 17 i 18 określono alkohol etylowy, który uznaje się za wyrób akcyzowy – w poz. 17 oznaczony kodem CN 2207 – alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone; natomiast w poz. 18 oznaczony kodem CN 2208 – alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj.; wódki, likiery i pozostałe napoje spirytusowe.

Jednocześnie w myśl art. 92 ustawy, do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

Natomiast stosownie do art. 93 ust. 1 ustawy, do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

1.  wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej;
2.  wyroby objęte pozycjami CN 2204, 2205 i 2206 00, o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 22% objętości;
3.  napoje zawierające rozcieńczony lub nierozcieńczony alkohol etylowy.

Produkcją alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy jest wytwarzanie, przetwarzanie, oczyszczanie, skażanie lub odwadnianie alkoholu etylowego, a także jego rozlew – art. 93 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy, podmiot zużywający to podmiot, mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1\. produkcja wyrobów akcyzowych;

2\. wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;

3\. import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;

4\. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;

4a. nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, dokonywane do składu podatkowego w celu objęcia ich procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli wprowadzenie tych wyrobów do składu podatkowego nie nastąpiło;

5\. wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;

6\. wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również:

1.  użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie:
    1.  było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy lub
    2.  nastąpiło bez zachowania warunków uprawniających do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy;
2.  dostarczenie wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, jeżeli odbyło się ono bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia od akcyzy;
3.  sprzedaż wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, objętych określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich sprzedaż odbyła się bez zachowania warunków uprawniających do zastosowania tej stawki akcyzy;
4.  nabycie lub posiadanie wyrobów akcyzowych znajdujących się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, przez podmiot zużywający – art. 8 ust. 4 pkt 2 ustawy.

Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została, po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy, określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej – art. 8 ust. 6 ustawy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą – art. 13 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca działając jako podmiot zużywający używał skażonego acetonem alkoholu etylowego (będącego materiałem pomocniczym), objętym zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie. Przedmiotowy alkohol etylowy cyrkulował w instalacji produkcyjnej do produkcji wyrobów Spółki. Powstały w wyniku tego produkt końcowy nie zawierał alkoholu. Do początku 2017 r. Wnioskodawca wykorzystywał ww. alkohol w produkcji, jednak w związku z wejściem w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 lipca 2016 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. z 2016 r., poz. 1028), aceton przestał być dopuszczony jako środek skażający alkohol etylowy. W konsekwencji, Spółka wycofała z instalacji produkcyjnej wskazany alkohol etylowy skażony acetonem, a następnie został on przelany do beczek i zabezpieczony w obecności funkcjonariusza urzędu celnego oraz zamknięty w wydzielonym magazynie Spółki.

Jak wskazuje Spółka, jakość alkoholu etylowego wycofanego z instalacji produkcyjnej różni się od zakupionego spirytusu skażonego acetonem, ponieważ w trakcie jego używania (cyrkulowania jako materiału pomocniczego) w instalacji produkcyjnej zmieniła się w nim zawartość alkoholu – zgodnie z zapisem w protokole, sporządzonym w obecności przedstawiciela urzędu celno-skarbowego waha się w zakresie 89-97,5% - oraz poza zawartością acetonu, zawiera on także zanieczyszczenia wynikające z jego stosowania w instalacji produkcyjnej, gdzie miał kontakt z mieszankami proszków stosowanymi do produkcji (…), w tym ze środkami poślizgowymi takimi jak np. parafina, która rozpuszcza się w alkoholu i pomimo jego odparowywania w czasie procesu suszenia, pewna ilość parafiny pozostaje w ww. alkoholu, powodując jego zanieczyszczenie. Jak stwierdza Wnioskodawca, opisany alkohol stanowi odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego i nie można go bez odpowiedniego procesu przeróbki zastosować w produkcji wyrobów alkoholowych. W związku z faktem, że alkohol był wykorzystywany w procesie produkcyjnym jako materiał pomocniczy i Wnioskodawca zamierza się go pozbyć, stanowi on również w ocenie Wnioskodawcy odpad z definicji ustawy o odpadach, ale także dlatego, że jest alkoholem zanieczyszczonym. Spółka zamierza dokonać przemieszczenia zabezpieczonego w magazynie alkoholu etylowego skażonego acetonem do składu podatkowego producenta alkoholu etylowego z przeznaczeniem do jego przerobu, przy czym jego załadunek i wysyłka do składu podatkowego odbywałaby się pod nadzorem bądź w obecności przedstawiciela urzędu celno-skarbowego, a elektroniczny dokument e-DD lub dokument zastępujący e-DD zostanie sporządzony przez podmiot prowadzący skład podatkowy, do którego wyroby te będą przemieszczane.

W związku z powyższym opisem, wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy przemieszczenie posiadanego przez Wnioskodawcę alkoholu etylowego skażonego acetonem, który z definicji wynikającej z ustawy o odpadach jest odpadem, do składu podatkowego producenta alkoholu etylowego z przeznaczeniem do jego przerobu – zgodnie z opisaną w zdarzeniu przyszłym procedurą – umożliwi Wnioskodawcy zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku akcyzowego jeżeli przychód osiągnięty ze sprzedaży tego alkoholu będzie stanowił nie więcej niż 0,1% całkowitego przychodu Spółki za poprzedni rok obrotowy, tj. jeżeli Wnioskodawca będzie postępować zgodnie z zapisami § 12 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. (z późn. zm.) w sprawie zwolnienia z akcyzy.

Wskazać w tym miejscu należy, że w wyniku wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 lipca 2016 r. zmieniającym rozporządzenie z dnia 22 grudnia 2015 r. w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy, aceton przestał być środkiem skażającym znajdującym się w wykazie środków skażających alkohol etylowy wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, służącym do zastosowania zwolnień od akcyzy. Zmiany w wykazie środków skażających alkohol etylowy, wprowadzone ww. rozporządzeniem zmieniającym, dopuszczały wykorzystanie posiadanego skażonego acetonem alkoholu etylowego przez okres 6 miesięcy od dnia wejścia w życie tego rozporządzenia.

Jednocześnie zauważyć należy, że ww. rozporządzenie w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy zostało uchylone z dniem 1 stycznia 2019 r., w zw. z art. 1 pkt 10 lit a oraz art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy – Prawo celne (Dz. U. z 2018 r., poz. 1697 ze zm.). W tym dniu weszło równocześnie w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 31 października 2018 r. w sprawie środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. z 2018 r., poz. 2158 ze zm.). Zgodnie z § 2 pkt 3 tego rozporządzenia w sprawie środków skażających, alkohol benzylowy 3000 ml lub aceton 750 ml, w ilości minimalnej na 1 hl alkoholu 100% vol jest środkiem skażającym, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, służącym do stosowania zwolnień od podatku akcyzowego – wyłącznie w przypadku produkcji produktów biobójczych, o których mowa w § 2 pkt 3 tego rozporządzenia.

Należy dalej wskazać, że na podstawie delegacji ustawowej m.in. z art. 39 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o podatku akcyzowym, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2525 ze zm.).

Stosownie do § 12 ust. 1 tego rozporządzenia, zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy pozostający jako odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego, w przypadku gdy alkohol etylowy zostanie przemieszczony do składu podatkowego z przeznaczeniem do dalszego przerobu w tym składzie, jeżeli przemieszczenie alkoholu etylowego do składu podatkowego odbędzie się na podstawie:

1.  elektronicznego dokumentu e-DD albo
2.  dokumentu zastępującego e-DD

\-który zostanie sporządzony przez podmiot prowadzący skład podatkowy, do którego wyroby te są przemieszczane.

Jak natomiast wynika z § 12 ust. 2 tego rozporządzenia, alkohol etylowy uznaje się za odpad pozostający w procesie produkcyjnym, jeżeli przychód osiągnięty z jego sprzedaży stanowi nie więcej niż 0,1% całości przychodu, w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm.) lub ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.), uzyskanego z prowadzonej działalności gospodarczej za poprzedni rok obrotowy lub deklarowanego w przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 18b ustawy o podatku akcyzowym, e-DD to elektroniczny dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Z kolei dokument zastępujący e-DD to dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, zawierający takie same dane jak e-DD, stosowany, gdy System jest niedostępny – art. 2 ust. 1 pkt 18c ustawy.

Zauważyć przy tym należy, że zgodnie z ustawą z dnia 14 grudnia 2018 r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy – Prawo celne (Dz. U. z 2018 r., poz. 2511) oraz ustawą z dnia 12 grudnia 2019 r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy – Prawo celne (Dz.U. z 2019 r., poz. 2496), do dnia 31 stycznia 2021 r. obowiązuje okres przejściowy, w trakcie którego m.in. wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem z akcyzy mogą być przemieszczane i dostarczane na podstawie warunków obowiązujących do dnia 31 grudnia 2018 r., tj. m.in. poza Systemem (EMCS PL 2) na podstawie papierowego dokumentu dostawy i warunków z tym związanych.

Mając na uwadze cytowaną normę prawną zawartą w § 12 pkt 1 i 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień, na którą powołuje się Spółka we wniosku, należy stwierdzić, że umożliwienie zastosowania zwolnienia wobec alkoholu etylowego na podstawie tego przepisu zostało przez prawodawcę ściśle uwarunkowane.

Zwolnieniu na podstawie § 12 rozporządzenia podlega zatem alkohol etylowy, który:

*   pozostaje jako odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego;
*   zostanie przemieszczony do składu podatkowego z przeznaczeniem do dalszego przerobu w tym składzie;
*   przemieszczenie tego alkoholu etylowego do składu podatkowego odbędzie się na podstawie elektronicznego dokumentu e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD (lub papierowego dokumentu dostawy w okresie przejściowym obowiązującym do 31 stycznia 2021 r.), który zostanie sporządzony przez podmiot prowadzący skład podatkowy, do którego wyroby te są przemieszczane;
*   alkohol etylowy stanowić będzie odpad pozostający w procesie produkcyjnym w rozumieniu § 12 ust. 2 rozporządzenia, tj. jeżeli przychód osiągnięty z jego sprzedaży stanowi nie więcej niż 0,1% całości przychodu, w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm.) lub ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.), uzyskanego z prowadzonej działalności gospodarczej za poprzedni rok obrotowy lub deklarowanego w przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści wniosku, Spółka ma zamiar dokonać przemieszczenia przedmiotowego alkoholu etylowego do składu podatkowego z przeznaczeniem do dalszego przerobu, przy czym elektroniczny dokument e-DD lub dokument zastępujący e-DD zostanie sporządzony przez podmiot prowadzący ten skład podatkowy, do którego wyroby będą przemieszczane, a przychód osiągnięty ze sprzedaży tego alkoholu będzie stanowił nie więcej niż 0,1% całkowitego przychodu za poprzedni rok obrotowy. Jak stwierdza Wnioskodawca, alkohol ten stanowi odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego. Jednocześnie z treści wniosku wynika, że przedmiotowy alkohol etylowy skażony acetonem nie spełnia powyższej przesłanki.

Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN, „odpad” to resztka surowca odpadająca przy produkowaniu czegoś lub pozostająca po wykorzystaniu czegoś. Czyli – aby można było mówić o odpadzie – musi zachodzić jakiś proces produkcyjny, w toku którego czy w związku z którym pozostaje jakaś resztka. Z uwagi na taką definicję, przedmiotowy alkohol znajdujący się w posiadaniu Spółki nie spełnia definicji odpadu, gdyż nie stanowi resztki surowca pozostającej po wyprodukowaniu czy po wykorzystaniu czegoś. Jak bowiem wynika z wniosku o wydanie interpretacji, alkohol ten „cyrkulował w instalacji produkcyjnej”. Ponadto, Spółka sama we wniosku określa przedmiotowy alkohol nie jako surowiec produkcyjny, lecz jako wyrób „będący materiałem pomocniczym”.

O tym, że zmagazynowany alkohol nie jest odpadem pozostałym po procesie produkcyjnym świadczy również wskazana przez Spółkę możliwość zużywania tego alkoholu etylowego w toku procesów produkcyjnych. Z opisu zdarzenia przyszłego wprost wynika, że Spółka zużywałaby przedmiotowy alkohol do produkcji wyrobów przez okres kilku lat – a zatem nie jest on „resztką”.

Należy przy tym mieć na uwadze, że przedmiotowy alkohol został celowo wycofany przez Wnioskodawcę z instalacji produkcyjnej w związku ze zmianą przepisów rozporządzenia dotyczących środków skażających, a nie w wyniku jego przerobu czy uszkodzenia, nieodwracalnej zmiany bądź utraty jego właściwości. Wprawdzie – jak stwierdza Wnioskodawca – jakość zmagazynowanego alkoholu różni się od zakupionego spirytusu skażonego acetonem, ponieważ podczas jego cyrkulacji jako materiał pomocniczy w instalacji produkcyjnej zmieniło się stężenie alkoholu etylowego (do ok. 89-97,5%) oraz zawiera on zanieczyszczenia w postaci m.in. parafiny – to jednak w ocenie Organu, nie jest to równorzędne z brakiem możliwości dalszego wykorzystania zgromadzonego alkoholu etylowego – szczególnie, że podmiot sam wskazuje na możliwość zużycia tego alkoholu w okresie kilkuletnim.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17 kwietnia 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 129/18, w którym Sąd uznał, że zmagazynowany i zabezpieczony, skażony acetonem alkohol etylowy nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie § 12 ust. 1 i 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień.

W tym miejscu należy także zwrócić uwagę na odrębność przepisów prawa podatkowego, w tym ustawy o podatku akcyzowym, od regulacji na gruncie innych gałęzi prawa, m.in. ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2019 r., poz. 797 ze zm.), do której treści odnosi się Wnioskodawca. Bez znaczenia dla skutków podatkowych pozostaje zatem spełnienie bądź nie przez przedmiotowy alkohol etylowy skażony acetonem definicji odpadu z art. 3 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach – gdyż ten akt prawny nie konstytuuje praw i obowiązków podmiotu w sferze podatkowej.

Reasumując, przedstawiony przez Spółkę opis alkoholu etylowego skażonego acetonem zgromadzonego i zabezpieczonego w wydzielonym magazynie Wnioskodawcy prowadzi do wniosku, że w sytuacji o której mowa w zdarzeniu przyszłym, nie mamy do czynienia z alkoholem pozostającym jako odpad w procesie produkcyjnym. Zatem wbrew konkluzji Spółki, zgodnie z którą alkohol będący materiałem pomocniczym „stanowi odpad, także w rozumieniu ustawy o odpadach”, przemieszczenie tego alkoholu do składu podatkowego celem dalszego przerobienia (w sposób wskazany w § 12 ust. 1 i 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień) nie będzie skutkować zwolnieniem z akcyzy w myśl tego przepisu. W ocenie Organu, przedmiotowy alkohol nie stanowi bowiem odpadu w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego, a jest wyłącznie materiałem pomocniczym, który mógłby być wykorzystywany w dalszej produkcji w przeciągu kilku lat, a powodem jego wycofania z instalacji produkcyjnej była jedynie zmiana obowiązujących przepisów wykonawczych w zakresie środków skażających.

Tym samym, w odniesieniu do stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego we wniosku nie można uznać, że Spółka wypełni warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy w stosunku do posiadanego alkoholu etylowego skażonego acetonem na podstawie § 12 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy.

Oceniając zatem stanowisko Spółki w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia na podstawie powyższego przepisu dla alkoholu etylowego skażonego acetonem, przemieszczanego do składu podatkowego celem jego dalszego przerobu, zgodnie z procedurą i dokumentami opisanymi w zdarzeniu przyszłym – należało uznać je za nieprawidłowe.

Niezależnie od powyższego, Organ pragnie wskazać, że nie jest wykluczona możliwość wykorzystania posiadanego przez Wnioskodawcę alkoholu etylowego bez konieczności zapłaty akcyzy.

Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z przepisem § 9 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, obowiązującym w dacie nabycia przez Spółkę alkoholu etylowego (uchylonym z dniem 1 marca 2017 r.), zwalnia się od akcyzy napoje alkoholowe używane do procesów produkcyjnych – pod warunkiem że produkt końcowy nie zawiera alkoholu. Stosownie do § 9 ust. 2 tego rozporządzenia w ówczesnym brzmieniu, zwolnienia, o których mowa w § 9 ust. 1, stosuje się w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1 i 8 ustawy, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-11 ustawy.

Zgodnie natomiast z aktualnym brzmieniem tego przepisu, w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz. U. z 2018 r., poz. 2525 ze zm.) – zwolnienia, o których mowa w § 9 ust. 1, stosuje się w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1 i 8 ustawy, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-6b ustawy. Przy czym, wskazać należy, że warunki określone w art. 32 ust. 5-6b nie będą miały zastosowania w przedmiotowej sprawie, a warunki wskazane w art. 32 ust. 7-11 zostały uchylone.

Jak Spółka wskazała w treści wniosku, dotychczas wykorzystywała alkohol etylowy skażony acetonem jako podmiot zużywający w procesie produkcyjnym wyrobów niezawierających alkoholu, nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi. Alkohol ten objęty był zwolnieniem od akcyzy ze względu na jego przeznaczenie. Po wejściu w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 lipca 2016 r., zmieniającym rozporządzenie w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz. U. z 2016 r., poz. 1028), na mocy którego aceton przestał być środkiem skażającym alkohol etylowy służącym do stosowania zwolnień od akcyzy, Spółka stosowała ten alkohol nie dłużej niż przez okres 6 miesięcy – zgodnie z § 2 tego aktu wykonawczego.

Zauważyć jednocześnie należy, że zarówno przepisy wskazanego powyżej rozporządzenia zmieniającego, jak i rozporządzenia zmienianego przez ten akt prawny (rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2015 r. w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy – Dz. U. z 2015 r., poz. 2285 ze zm.), odnosiły się do warunków zwolnienia od podatku na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1 i 8 oraz ust. 5-11.

Z powyższego wynika, że Spółka na etapie nabycia i wykorzystywania przedmiotowego alkoholu skażonego acetonem do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi spełniała warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy. Oznacza to, że również w oparciu o aktualnie obowiązujący przepis § 9 rozporządzenia w sprawie zwolnień, Wnioskodawca może skorzystać ze zwolnienia dla tego alkoholu w sytuacji, gdy posiadany przez Spółkę alkohol etylowy skażony acetonem zostanie zużyty do procesów produkcyjnych, w których produkt końcowy nie zawiera alkoholu.

Niniejsza interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54§ 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.