Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1380/12/ŚS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-11-12
Teza: Dot. zakresu skutków podatkowych uzyskania przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej dochodów, które ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza do innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów.
Słowa kluczowe: akcjonariusz; dywidendy; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; wspólnik; zyski-udział w zyskach osób prawnych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 10 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych uzyskania przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej dochodów, które ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza do innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie skutków podatkowych uzyskania przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej dochodów, które ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza do innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będzie akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej lub spółkach komandytowo-akcyjnych (dalej „SKA"). Na chwilę obecną Wnioskodawca nie ma pewności, czy będzie jedynym akcjonariuszem SKA, czy też w SKA będą jeszcze inni akcjonariusze (i ewentualnie, czy akcjonariuszami tymi będą inne osoby fizyczne, czy też osoby prawne). Komplementariuszem w SKA będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

SKA będzie (będą) prowadzić działalność związaną z inwestowaniem w projekty znajdujące się na wczesnym etapie rozwoju (dalej zwane „Projektami”). Głównie będą to Projekty związane z nowymi technologiami (technologii informatycznych, mediów elektronicznych, e-comerce oraz konwergencji tych obszarów). SKA, co zasady, będzie decydować się na inwestycję w dany Projekt już na etapie idei i pomysłów mających duże szanse na odniesienie sukcesu rynkowego. Projekty będą realizowane przez spółki zależne od SKA (dalej zwane „Spółkami Zależnymi"). SKA będzie właścicielem udziałów lub akcji Spółek Zależnych. „Inwestycja" SKA w Spółki Zależne polegać może na utworzeniu „od podstaw" Spółki Zależnej, przekazaniu Spółce Zależnej środków finansowych niezbędnych na realizację Projektu, itp. Po osiągnięciu zakładanego poziomu rozwoju danej Spółki Zależnej, SKA będzie zbywać udziały lub akcje Spółek Zależnych. Innymi słowy SKA będzie przede wszystkim czerpać dochody z tytułu zbywania udziałów lub akcji Spółek Zależnych, które będą zajmować się realizacją poszczególnych Projektów.

Zgodnie z przepisami kodeksu spółek handlowych, Wnioskodawca jako akcjonariusz nie będzie odpowiadać za zobowiązania SKA i co do zasady, nie będzie reprezentować SKA (Wnioskodawca będzie mógł reprezentować SKA jedynie jako pełnomocnik, przy czym w chwili obecnej nie wie on, czy takie pełnomocnictwo zostanie mu udzielone).

Jako akcjonariusz SKA Wnioskodawca będzie miał prawo udziału w zyskach uzyskiwanych przez SKA. Zasady podziału zysku określi statut SKA, przy czym podział zysku za dany rok obrotowy, w części przypadającej akcjonariuszom dokonywany będzie każdorazowo na podstawie uchwały walnego zgromadzenia SKA (zgodnie z art. 146 § 2 pkt 2 kodeksu spółek handlowych). Jeśli walne zgromadzenie SKA podejmie uchwałę o podziale zysku i wypłacie Wnioskodawcy odpowiedniej jego części (w formie dywidendy), Wnioskodawca otrzyma dywidendę od SKA. Niezależnie od posiadania statusu akcjonariusza w SKA Wnioskodawca może być też komandytariuszem w spółce (spółkach) komandytowych (innych niż SKA). Wnioskodawca może również prowadzić indywidualną działalność gospodarczą polegającą głównie na świadczeniu usług doradczych, konsultingowych, itp.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jak powinien Wnioskodawca opodatkować przychody będąc akcjonariuszem w SKA? W szczególności, czy jedynym przychodem (dochodem) Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w SKA będzie kwota dywidendy określona w uchwale walnego zgromadzenia SKA, jako kwota należna Wnioskodawcy (przeznaczona do wypłaty na Jego rzecz), względnie zaliczka na poczet dywidendy? Innymi słowy, czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazania przychodów jedynie w sytuacji przyznania dywidendy w SKA, czy też będzie musiał wykazywać inne przychody (a jeśli tak to kiedy i z jakiego tytułu) w związku z posiadaniem statusu akcjonariusza w SKA?
2.  Czy przychód uzyskiwany przez Wnioskodawcę jako akcjonariusza SKA jest przychodem ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „Ustawa PIT”), pozarolnicza działalność gospodarcza, który po spełnieniu warunków wynikających z art. 9a tej ustawy może być opodatkowany na zasadach art. 30c tej ustawy (tj. 19% podatkiem liniowym)?
3.  Kiedy Wnioskodawca powinien wykazać przychód w związku z posiadaniem statusu akcjonariusza w SKA? W szczególności, czy przychód powinien być wykazany w dniu podjęcia uchwały przez walne zgromadzenia SKA o podziale zysku i wypłacie dywidendy na rzecz Wnioskodawcy, czy też – jeżeli w uchwale został określony dzień wypłaty dywidendy – w tym właśnie dniu?
4.  Czy Wnioskodawca opodatkowuje przychód uzyskiwany z SKA samodzielnie, doliczając go do innych przychodów z działalności gospodarczej (wg zasad opisanych w kolejnym pytaniu), czy też podatek dochodowy od dywidendy przysługującej Wnioskodawcy pobiera SKA jako płatnik?
5.  W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić swój dochód z tytułu prowadzonej działalności? W szczególności, czy powinien obliczać dochód dodając kwotę dywidendy z tytułu uczestnictwa w SKA do innych przychodów z tytułu prowadzonej działalności, a następnie od tak obliczonej łącznej kwoty przychodów odejmować koszty uzyskania przychodów wykazywane z tytułu prowadzonej działalności (koszty dotyczące indywidualnej działalności gospodarczej, przypadające na Wnioskodawcę koszty związane z uczestnictwem w spółkach komandytowych)?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, jego jedynym przychodem (dochodem) z tytułu uczestnictwa w SKA będzie kwota dywidendy określona w uchwale walnego zgromadzenia SKA, jako kwota należna Wnioskodawcy (przeznaczona do wypłaty na Jego rzecz), względnie zaliczka na poczet dywidendy. Wnioskodawca nie będzie zatem zobowiązany do wykazania żadnych przychodów w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej przez SKA, jeśli nie zostanie podjęta uchwała o podziale zysków SKA i ich wypłacie (w całości lub części) na rzecz Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy zwrócić uwagę, że uregulowana w ustawie kodeks spółek handlowych (dalej „k.s.h.”) spółka komandytowo-akcyjna nosi nie tylko cechy spółki osobowej, lecz także spółki kapitałowej. Oznacza to, że w stosunku do niektórych zagadnień związanych z jej funkcjonowaniem znajdują zastosowanie wybrane przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Odesłaniem do tych przepisów, zgodnie z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h., ustawodawca obejmuje przepisy regulujące kwestie kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, praw udziałowych i obowiązków wynikających z akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia w spółce akcyjnej. Na tej podstawie do spółki komandytowo-akcyjnej mają odpowiednie zastosowanie regulacje przepisu art. 347 § 1 k.s.h., który przyznaje akcjonariuszom prawo do udziału w zysku rocznym przeznaczonym do wypłaty. Jednocześnie, zgodnie z art. 146 § 2 pkt 2 k.s.h., uchwała o podziale zysku spółki pomiędzy jej akcjonariuszami wymaga zgody wszystkich jej komplementariuszy. Z kolei przepis art. 348 § 2 k.s.h. stanowi, że podmiotami uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przyznanie akcjonariuszom spółki komandytowo-akcyjnej prawa do udziału w zysku rocznym przeznaczonym do wypłaty powstaje tylko wówczas, gdy odpowiednia jego część została przeznaczona do podziału przez walne zgromadzenie. Pamiętać zatem należy, że prawo do zysku akcjonariusza powstaje dopiero w chwilą wykazania zysku w sprawozdaniu finansowym i co więcej – zysk ten musi być przeznaczony do wypłaty akcjonariuszom przez walne zgromadzenie. Fakt, że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu uczestnictwa w tej spółce może uzyskać wyłącznie dywidendę, potwierdza także inna cecha związana z jego usytuowaniem w tym podmiocie gospodarczym, a mianowicie fakt, iż za prowadzenie spraw spółki odpowiedzialni są komplementariusze (wspólnicy aktywni). Akcjonariusze jako wspólnicy pasywni, których rolą jest przede wszystkim zasilanie spółki komandytowo-akcyjnej kapitałem, nie mają nawet takiego ustawowego uprawnienia. Art. 138 § 1 k.s.h., przewiduje jedynie możliwość działania akcjonariusza w charakterze pełnomocnika. Prowadzi to do wniosku, że akcjonariusze spółki komandytowo-akcyjnej, w tym także Wnioskodawca z tytułu uczestnictwa w SKA, nie rozpoznają przychodów ani kosztów z tytułu bieżącej działalności gospodarczej tej spółki. Przykładowo w przypadku SKA, Wnioskodawca nie będzie wykazywał przychodów w trakcie roku kalendarzowego („na bieżąco”). Jego jedynym przychodem (dochodem) będzie dywidenda należna od SKA.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca powołał:

1.  uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 16 stycznia 2012 r., sygn. akt II FPS 1/11,
2.  interpretację ogólną wydaną przez Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r., Znak: DD5/033/1/12/KSM/DD-125,
3.  interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 czerwca 2012 r. Znak: IPTPB1/415-189/12-6/ASZ,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 czerwca 2012 r. Znak: IPPB1/415-278/12-4/KS.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskiwany przez niego jako akcjonariusza SKA jest przychodem ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, pozarolnicza działalność gospodarcza, który po spełnieniu warunków z art. 9a tej ustawy może być opodatkowany na zasadach art. 30c ustawy o PIT (19% podatkiem liniowym).

Na potwierdzenie swojego stanowiska w powyższym zakresie Wnioskodawca powołał:

1.  wyroki WSA:

*   w Krakowie z dnia 8 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 1924/11,
*   we Wrocławiu z dnia 2 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 77/12,

3.  interpretację ogólną wydaną przez Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r., Znak: DD5/033/1/12/KSM/DD-125,
4.  interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 maja 2012 r., Znak: IPPB1/415-225/12-6/EC i z dnia 19 czerwca 2012 r., Znak: IPPB1/415-278/12/4/KS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 czerwca 2012 r. Znak: ILPB1/4160-31/12-3/AP,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 czerwca 2012 r., Znak: IPTPB1/415-189/12-6/ASZ.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien wykazać przychód w związku z posiadaniem statusu akcjonariusza w SKA dopiero w dniu podjęcia uchwały przez walne zgromadzenia SKA o podziale zysku i wypłacie dywidendy na Jego rzecz lub też – jeżeli w uchwale został określony dzień wypłaty dywidendy – w tym właśnie dniu.

Wnioskodawca ponownie zauważa, że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej, jako tzw. wspólnik pasywny, nie uczestniczący w prowadzeniu spraw SKA, podlega odrębnemu od komplementariusza reżimowi opodatkowania. W związku z tym, za moment powstania jedynego przychodu z tytułu udziału Wnioskodawcy w SKA należy uznać datę podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie SKA o wypłacie dywidendy na rzecz Wnioskodawcy albo – jeżeli w uchwale określony został dzień wypłaty dywidendy – ten właśnie dzień (przychód należny).

Na potwierdzenie swojego stanowiska w powyższym zakresie Wnioskodawca powołał:

1.  interpretację ogólną wydaną przez Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r., Znak: DD5/033/1/12/KSM/DD-125,
2.  interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 maja 2012 r., Znak: IPPB1/415-225/12-6/EC, z dnia 30 maja 2012 r., Znak: IPPB1/415-220/12-2/KS i z dnia 19 czerwca 2012 r., Znak: IPPB1/415-278/12-4/KS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 czerwca 2012 r. Znak: ILPB1/4160-31/12-3/AP,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 czerwca 2012 r., Znak: IPTPB1/415-189/12-5/ASZ.

Ad. 4 i 5

Zdaniem Wnioskodawcy, za opodatkowanie przychodu uzyskiwanego z tytułu uczestnictwa w SKA odpowiadać będzie wyłącznie Wnioskodawca, który będzie płacić zaliczki od uzyskiwanego dochodu. Dochód ten, Wnioskodawca obliczy dodając kwotę dywidendy z SKA do innych przychodów uzyskiwanych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej (przychodów uzyskiwanych z tytułu uczestnictwa Wnioskodawcy w spółkach komandytowych, czy też przychodu z tytułu prowadzenia indywidualnej działalności gospodarczej), a następnie od tak obliczonej łącznej kwoty przychodów Wnioskodawca odejmie koszty uzyskania przychodów wykazywane z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej (wyłącznie koszty uzyskania przychodów związane z indywidualną działalności gospodarczą Wnioskodawcy i przypadające na Niego koszty związane z uczestnictwem w charakterze komandytariusza w spółkach komandytowych, obliczone zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy PIT, a nie koszty ponoszone przez SKA).

Wnioskodawca wskazał, iż jak wynika z interpretacji ogólnej Ministra Finansów, dywidenda (zaliczka na poczet dywidendy) uzyskiwana przez akcjonariusza od SKA powinna być uznana za przychód akcjonariusza uzyskiwany z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, w dniu podjęcie uchwały przez walne zgromadzenie SKA o wypłacie dywidendy albo – jeżeli określony został dzień dywidendy – w tym dniu, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki należy uznać za jego przychód należny, podlegający (z tą datą) połączeniu z pozostałymi przychodami, o których mowa w art. 14 ust. 1 ustawy PIT.

W związku z powyższym, kwota dywidendy przyznanej przez walne zgromadzenie SKA Wnioskodawcy (jako akcjonariuszowi SKA), stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej, od którego należy odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy stosownie do art. 44 ustawy o PIT (za miesiąc, w którym przychód ten Wnioskodawca uzyskał). Jeżeli Wnioskodawca, oprócz przychodu w postaci dywidendy z SKA, uzyskiwać będzie jeszcze inne przychody z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, przychody te należy zsumować (połączyć). Chcąc ustalić dochód podlegający opodatkowaniu od łącznej kwoty przychodów Wnioskodawca powinien odjąć koszty uzyskania przychodów związane z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą (jedynie koszty uzyskania przychodów związane z indywidualną działalnością gospodarczą, czy też koszty uzyskania przychodów ustalone zgodnie z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o PIT, związane z uczestnictwem Wnioskodawcy, jako komandytariusza w spółkach komandytowych, gdyż Wnioskodawca nie uwzględnia przy ustalaniu dochodu kosztów ponoszonych przez SKA, bo nie dokonuje rozliczenia przychodów i kosztów uzyskiwanych na bieżąco przez SKA). Ustalony w ten sposób dochód będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca samodzielnie powinien obliczyć wysokość zaliczki na podatek dochodowy należnej za miesiąc, w którym podjęta został uchwała o wypłacie dywidendy akcjonariuszom SKA (albo w którym został określony dzień wypłaty dywidendy). Tym samym, SKA nie będzie płatnikiem podatku od wypłacanej na rzecz Wnioskodawcy dywidendy (zaliczki na poczet dywidendy).

W świetle powyższej argumentacji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że SKA nie będzie płatnikiem podatku od dywidendy wypłacanej na Jego rzecz. Obowiązek odprowadzenia zaliczek, w związku z faktem, że przychód należy zakwalifikować do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, spoczywać będzie wyłącznie na samym Wnioskodawcy, jako akcjonariuszu SKA.

Na potwierdzenie swojego stanowiska w powyższym zakresie Wnioskodawca powołał:

1.  interpretację ogólną wydaną przez Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r., Znak: DD5/033/1/12/KSM/DD-125,
2.  interpretacje indywidualne wydane w imieniu Ministra Finansów przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 maja 2012 r., Znak: IPPB1/415-225/12-6/EC, z dnia 30 maja 2012 r., Znak: IPPB1/415-220/12-2/KS i z dnia 19 czerwca 2012 r., Znak: IPPB1/415-278/12-4/KS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 czerwca 2012 r. Znak: ILPB1/4160-31/12-3/AP,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 czerwca 2012 r., Znak: IPTPB1/415-189/12-5/ASZ.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje.

Na wstępie zauważyć należy, iż w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 listopada 2012 r. Znak IBPBI/1/415-954/12/ŚS wskazano w szczególności, iż z uwagi na fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikuje uzyskiwane przez podatników przysporzenia majątkowe do różnych źródeł przychodów, także wspólnicy spółki komandytowo - akcyjnej mogą w związku z prowadzoną w ramach spółki działalnością uzyskiwać przychody z różnych źródeł. Jedynie bowiem w przypadku, gdy wspólnicy tej spółki uzyskają przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, w rozumieniu cyt. wyżej art. 5a pkt 6 oraz 5b ww. ustawy (a więc przychody, których ustawa nie kwalifikuje do innego źródła przychodów), przychody te uznaje się za przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza. W interpretacji tej wskazano również, iż przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo – akcyjnej, będą stanowiły przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, chyba że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikują konkretny przychód uzyskany przez Wnioskodawcę, za pośrednictwem ww. spółki, do innego źródła przychodów.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. - dalej „K.s.h.”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 125 K.s.h., spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej (art. 147 § 1 K.s.h.).

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (w tym akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Pozarolnicza działalność gospodarcza, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest odrębnym od pozostałych źródłem przychodów, przy czym kwalifikacja uzyskiwanego przysporzenia majątkowego do tego źródła przychodów uzależniona jest od spełnienia warunków określonych w art. 5a pkt 6 cyt. ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego wynika, iż jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wyłączenie zawarte w ww. art. 5a pkt 6 ww. ustawy obejmuje m.in. kapitały pieniężne, zdefiniowane jako odrębne źródło przychodów, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, których poszczególne kategorie wymieniono w art. 17 tej ustawy.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,

W myśl art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Przy czym, przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (art. 30b ust. 4 ww. ustawy).

Powyższe oznacza, iż podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą, w tym także w postaci spółki osobowej (spółki komandytowo – akcyjnej), w przypadku uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych mogą uzyskiwać przychód z dwóch różnych źródeł przychodów:

*   z pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli zbycie to, następuje w ramach wykonywanej w zakresie obrotu papierami wartościowymi działalności gospodarczej lub
*   z kapitałów pieniężnych, jeżeli zbycie to, ma charakter incydentalny, tj. nie jest przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika (w tym także przedmiotem działalności prowadzonej przez spółkę komandytowo – akcyjną).

Natomiast przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach kapitałowych zawsze stanowią przychód ze źródła przychodów, jakim są kapitały pieniężne na co wskazuje już sama literalna wykładnia art. 30b ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 i 4 cytowanej ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest:

*   różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14,
*   różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38

\-osiągnięta w roku podatkowym.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, że spółka komandytowo-akcyjna lub spółki komandytowo-akcyjne, których będzie akcjonariuszem „(…) będzie przede wszystkim czerpać dochody z tytułu zbywania udziałów lub akcji Spółek Zależnych, które będą zajmować się realizacją poszczególnych Projektów”, co oznacza, iż Wnioskodawca jako akcjonariusz tej spółki uzyska z tego tytułu dochód z kapitałów pieniężnych w związku z dokonywanym przez tę spółkę zbyciem udziałów w spółkach kapitałowych. Natomiast zbycie papierów wartościowych (akcji) będzie generować przychody z działalności gospodarczej, jeżeli będzie przedmiotem działalności spółki (do zakresu tego odniesiono się w interpretacji indywidualnej z dnia 12 listopada 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-954/12/ŚS) lub z kapitałów pieniężnych, jeżeli nie będzie przedmiotem działalności tej spółki.

Powołany wyżej przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach kapitałowych oraz papierów wartościowych jest przychód należny choćby nie został faktycznie otrzymany. Przychód ten powstaje w momencie odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych niezależnie od daty faktycznej zapłaty.

Określając moment podatkowy, w którym Wnioskodawca uzyska przychód z kapitałów pieniężnych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych (akcji) należy kierować się literalnym brzmieniem art. 11 ust. 1, który stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Artykuł ten wyraźnie odróżnia przychód należny od jego „faktycznego otrzymania” czyli „zapłacenia”.

Przy czym, należy równocześnie mieć na uwadze treść art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle tego przepisu w momencie odpłatnego zbycia udziałów w spółkach kapitałowych oraz papierów wartościowych (akcji) przez spółkę komandytowo-akcyjną wspólnicy tej spółki uzyskują przychód. Brak osobowości prawnej spółki komandytowo-akcyjnej – w myśl koncepcji ustawodawcy - przesądza o braku możliwości kwalifikowania uzyskiwanych z ww. tytułów dochodów (przychodów), jako dochodów (przychodów) spółki komandytowo-akcyjnej opodatkowanych dopiero przez wspólników w momencie ich faktycznego otrzymania, a nie w momencie odpłatnego zbycia udziałów lub akcji przez spółkę komandytowo-akcyjną. Skoro spółka komandytowo-akcyjna na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest podatnikiem tego podatku, to przedmiotowe dochody (przychody) uzyskiwane przez tą spółkę, z ww. tytułu winny być opodatkowane przez jej wspólników, w tym akcjonariuszy już w momencie ich odpłatnego zbycia przez spółkę komandytowo-akcyjną. Dochód (przychód) po stronie Wnioskodawcy powstanie bowiem już w momencie, w którym spółka komandytowo-akcyjna zbędzie odpłatnie udziały spółek kapitałowych oraz papiery wartościowe (akcje).

Do przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, zastosowanie mają ogólne zasady ustalania dochodu określone w art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiące, iż dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Jak zostało wskazane powyżej, zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 i 4 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia:

*   akcji jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14,
*   udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38

\-osiągnięta w roku podatkowym.

Zatem koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych (akcji) oraz udziałów ustala się w zależności od sposobu w jaki nabyto te papiery wartościowe oraz udziały.

Dochodów uzyskanych z ww. tytułu nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c (art. 30b ust. 5 ww. ustawy). Po zakończeniu roku dochody te należy wykazać w zeznaniu PIT-38 (zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu, poniesionej straty w roku podatkowym), które należy złożyć we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a ww. ustawy). W tym terminie Wnioskodawca zobowiązany będzie również do zapłaty należnego podatku (art. 45 ust. 4 ww. ustawy).

W związku z powyższym przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w pozostałym zakresie będącym przedmiotem złożonego wniosku zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie nadmienić należy, iż wydając niniejszą interpretację indywidualną tut. Organ zapoznał się z powołanymi przez Wnioskodawcę orzeczeniami. Podkreślić jednak należy, iż postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych jest postępowaniem odrębnym, szczególnym w stosunku do innych postępowań podatkowych. W postępowaniu tym nie przeprowadza się postępowania dowodowego, nie dokonuje się zatem analizy dokumentów, przesłuchania świadków ani oględzin. W postępowaniu tym nie obowiązuje zatem zasada, iż za dowód należy dopuścić wszystko co może mieć znaczenie w sprawie. Nie dokonuje się także polemiki z poglądami judykatury, czy orzecznictwa sądowego. Wydanie interpretacji indywidualnej polega na ocenie stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego skutków podatkowych przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe, wydanie interpretacji indywidualnej sprowadza się w istocie do wskazania przepisów znajdujących zastosowanie w sprawie oraz do oceny skutków podatkowych przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego w świetle tych przepisów, co też Organ w niniejszej interpretacji uczynił. Również odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę uchwały 7 sędziów NSA z dnia 16 stycznia 2012 r. sygn. akt. II FPS 1/11, zauważyć należy, iż stosownie do art. 187 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270) uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego jest wiążąca w danej sprawie. Postanowienia tej uchwały nie dotyczą opodatkowania przychodów wspólników spółki komandytowo-akcyjnej będących osobami fizycznymi.

Odnosząc się natomiast do wskazanych przez Wnioskodawcę, interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące przy wydaniu przedmiotowej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.