Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.194.2024.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-24
Teza: Wybór stawki amortyzacyjnej dla budynku oraz jej zmiana po ewentualnej zmianie formy opodatkowania działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: stawka-stawka amortyzacyjna; zmiana-zmiana zasad opodatkowania; środek-środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Stawki amortyzacyjne.-Obniżone stawki amortyzacyjne.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Stawki amortyzacyjne.-Podwyższone stawki amortyzacyjne.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22i-ust. 8-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
====================================================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest:

*   **nieprawidłowe** – wyboru stawki amortyzacyjnej dla ujętego w wykazie środków trwałych budynku,
*   **prawidłowe** – w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 19 lutego 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy wyboru stawki amortyzacyjnej dla ujętego w wykazie środków trwałych budynku. Uzupełniła go Pani pismem z 26 kwietnia 2024 r. (wpływ 26 kwietnia 2024 r.) oraz pismem z 20 maja 2024 r. (wpływ 20 maja 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Jest Pani osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…) i jest opodatkowana zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (tj. Dz.U.2022.2540 t. j. z dnia 2022.12.08) (dalej: ,,u.z.p.d’’). Jest Pani polską rezydentką podatkową.

W styczniu tego roku zakupiła Pani działkę budowlaną oraz planuje Pani wybudować na niej budynek niemieszkalny, związany z prowadzoną działalnością gospodarczą o przeznaczeniu magazynowo-biurowym (dalej: „Budynek’’ ). W Budynku planowane jest wydzielenie pomieszczeń socjalno-biurowych oraz hali magazynowej. Budynek ten będzie stanowił środek trwały w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej oraz zostanie zakwalifikowany do grupy 1, podgrupy 10, rodzaju 101 Klasyfikacji Środków Trwałych (tj. budynki przemysłowe) zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz.U.2016.1864 z dnia 2016.11.18). Budynek zostanie zaewidencjonowany w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z obowiązkami wynikającymi z u.z.p.d.

Ze względu na opodatkowanie prowadzonej działalności gospodarczej zryczałtowanym podatkiem dochodowym, nie będzie Pani mogła skorzystać z ujęcia odpisów amortyzacyjnych od Budynku w kosztach uzyskania przychodów. Niemniej rozważa Pani zmianę sposobu opodatkowania w kolejnych latach podatkowych prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej na przewidzianą ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych na zasady ogólne na podstawie art. 27 albo na opodatkowanie podatkiem liniowym zgodnie z art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2022 poz. 2647 ze zm.) (dalej: „Ustawa o PIT”) i będzie Pani prowadzić księgowość w formie Podatkowej Księgi Przychodów i Rozchodów w oparciu o przepisy Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2019 r., poz. 2544).

Uzupełnienie zdarzenia przyszłego
---------------------------------

Zamierza Pani wybrać najniższą z możliwych stawkę amortyzacji budynku, który wybuduje Pani w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, w okresie opodatkowania swoich przychodów z działalności zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a po ewentualnej zmianie formy opodatkowania na skalę podatkową lub podatek liniowy zamierza Pani zwiększyć tę stawkę amortyzacji do maksymalnej przewidzianej dla tej grupy środków trwałych, tj. 2,5%.

Pytanie
-------

Czy będąc opodatkowaną zryczałtowanym podatkiem dochodowym może Pani przyjąć dla ujętego w wykazie środków trwałych Budynku stawkę amortyzacji niższą niż maksymalna przewidziana w „Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych’’ stanowiącym załącznik nr 1 do Ustawy o PIT (dalej: ,,Wykaz’’), tj. niższą niż 2,5% rocznie, a po zmianie formy opodatkowania na opodatkowanie na zasadach ogólnych albo podatkiem liniowym w kolejnych latach podatkowych, będzie Pani mogła podwyższyć stawkę amortyzacji do maksymalnej przewidzianej dla tego środka trwałego, tj. podwyższyć do stawki 2,5% rocznie i ujmować tak obliczone odpisy amortyzacyjne w kosztach uzyskania przychodów?

Pani stanowisko w sprawie (po uzupełnieniu)
-------------------------------------------

Pani zdaniem będzie Pani mogła zastosować obniżoną stawkę amortyzacji Budynku względem maksymalnej przewidzianej w Wykazie podczas opodatkowania swoich przychodów ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza zryczałtowanym podatkiem dochodowym, a następnie, w przypadku podjęcia decyzji o zmianie formy opodatkowania, będzie Pani mogła podwyższyć stawkę amortyzacji Budynku do maksymalnej przewidzianej w Wykazie, tj. do 2,5% amortyzacji rocznej, a odpisy amortyzacyjne o tak ustanowionej wysokości będzie Pani mogła ujmować w kosztach uzyskania przychodów.

Uzasadnienie Pani stanowiska

Zgodnie z art. 12 ust. 2 u.z.p.d. podatek zryczałtowany, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Natomiast stosownie do art. 15 ust. 1 u.z.p.d. podatnicy oraz spółki, których wspólnicy są opodatkowani w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, są obowiązani posiadać i przechowywać dowody zakupu towarów, prowadzić wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz, odrębnie za każdy rok podatkowy, ewidencję przychodów, zwaną dalej "ewidencją", z zastrzeżeniem ust. 3.

W § 12. 1. Rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2021 r. w sprawie prowadzenia ewidencji przychodów i wykazu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (poz. 2414) (dalej: „Rozporządzenie’’) zostały określone elementy jakie taki wykaz powinien zawierać i są to: 1) liczbę porządkową; 2) datę nabycia; 3) datę przyjęcia do używania; 4) określenie dokumentu stwierdzającego nabycie; 5) określenie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej; 6) symbol Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) wydanej na podstawie odrębnych przepisów; 7) wartość początkową; 8) stawkę amortyzacyjną; 9) zaktualizowaną wartość początkową; 10) datę likwidacji oraz przyczynę likwidacji albo datę zbycia środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

W związku z powyższym pomimo, że ustawodawca nie daje prawa do pomniejszenia przychodów o koszty uzyskania, w tym odpisów amortyzacyjnych, przy opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, to wymaga, aby podatnik ewidencjonował środki trwałe wykorzystywane w działalności gospodarczej w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz ustalił stawkę amortyzacyjną dla wprowadzonych do wykazu środków trwałych, a także amortyzował je, czyli stworzył całościowy plan ich amortyzacji.

Natomiast po dobrowolnej zmianie formy opodatkowania na podatek liniowy Pani zdaniem wybudowany przez Panią Budynek będzie musiał podlegać dalszej amortyzacji zgodnie z art. 22a ust. 1 Ustawy o PIT, który stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: 1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jednocześnie, w myśl art. 22 ust. 1 Ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 Ustawy o PIT.

Zatem w przedstawionym przez Panią zdarzeniu przyszłym będzie Pani zobowiązana do kontynuacji amortyzacji Budynku, a jego pozostała niezamortyzowana część będzie stanowiła koszt podatkowy, który zostanie ujęty w formie odpisów amortyzacyjnych.

Bowiem w myśl art. 22n ust. 5 Ustawy o PIT w razie zmiany formy opodatkowania podatnicy, zakładając ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, mają obowiązek uwzględnić w niej odpisy przypadające za okres opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku dochodowego.

Natomiast zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Dalej w pkt 2 przywołanego wyżej artykułu Ustawy o PIT podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. Ustawodawca przewidział również możliwość obniżenia stawki amortyzacyjnej względem maksymalnej przewidzianej dla danego środka trwałego w Wykazie.

Prawo do obniżenia stawki wskazuje w ust. 5 przywołanego powyżej art. 22i: Podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych.

Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Pani zdaniem analogicznie do możliwości obniżenia stawki amortyzacyjnej Budynku względem maksymalnej przewidzianej w Wykazie, będzie Pani mogła ją również podwyższyć do stawki maksymalnej, w tym przypadku do 2,5% rocznie, począwszy od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego, w tym przypadku od roku w którym zmieni formę opodatkowania na podatek liniowy zgodnie z art. 30c Ustawy o PIT.

Jest Pani świadoma, iż ustawodawca w art. 22i ust. 8 pkt 2 ustawy o PIT wykluczył możliwość obniżania podanych w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych podczas opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w okresie tego opodatkowania.

W uzupełnieniu wskazała Pani, że zamierza wybrać najniższą z możliwych stawkę amortyzacji budynku, który wybuduje w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, w okresie opodatkowania swoich przychodów z działalności zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a po ewentualnej zmianie formy opodatkowania na skalę podatkową lub podatek liniowy zamierza podwyższyć tę stawkę amortyzacji do maksymalnej przewidzianej dla tej grupy środków trwałych, tj. 2,5%.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

1\. Osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie:

1) ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W myśl art. 12 ust. 2 ww. ustawy :

Podatek zryczałtowany, o którym mowa w ust. 1, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy:

Podatnicy oraz spółki, których wspólnicy są opodatkowani w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, są obowiązani posiadać i przechowywać dowody zakupu towarów, prowadzić wykaz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz, odrębnie za każdy rok podatkowy, ewidencję przychodów, zwaną dalej "ewidencją", z zastrzeżeniem ust. 3.

Według art. 15 ust. 2 ww. ustawy:

Obowiązek prowadzenia ewidencji powstaje od dnia, od którego ma zastosowanie opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Na mocy art. 15 ust. 4 ww. ustawy:

Ewidencję oraz dowody, na podstawie których są dokonywane wpisy do ewidencji, a także dowody zakupu, o których mowa w ust. 1, należy przechowywać w miejscu wykonywania działalności lub, jeżeli działalność jest prowadzona w formie spółki, w miejscu wskazanym przez podatnika lub podatników - jako ich siedziba, albo w biurze rachunkowym, któremu zostało powierzone prowadzenie ewidencji.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Należy przy tym zauważyć, że konieczność poniesienia określonego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. W przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Stosownie natomiast do treści art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

a) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

b) maszyny, urządzenia i środki transportu,

c) inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z przytoczonych przepisów wynika zatem, że składnik majątkowy może być uznany za środek trwały w przypadku łącznego spełnienia następujących warunków:

*   musi stanowić własność lub współwłasność podatnika,
*   musi być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania - ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, że warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, sprawny techniczne i zalegalizowany prawnie w formie ewentualnie wymaganych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
*   jego przewidywany okres używania musi być dłuższy niż rok,
*   musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą lub oddany do używania innym podmiotom, na podstawie umów wymienionych w cyt. art. 22a ust. 1 ww. ustawy, tj. na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu.

Zgodnie z art. 22f ust. 1 ww. ustawy :

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Na podstawie art. 22f ust. 3 ww. ustawy:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo - w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W myśl art. 22h ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Według art. 22h ust. 4 ww. ustawy:

Podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 22i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji (wykazu) do końca tego roku podatkowego.

Jak stanowi art. 22i ust. 1 ww. ustawy:

Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Stosownie zaś do art. 22i ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy mogą podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki podwyższać:

1) dla budynków i budowli używanych w warunkach:

a) pogorszonych - przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 1,2,

b) złych - przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 1,4;

2) dla maszyn, urządzeń i środków transportu, z wyjątkiem morskiego taboru pływającego, używanych bardziej intensywnie w stosunku do warunków przeciętnych albo wymagających szczególnej sprawności technicznej - przy zastosowaniu w tym okresie współczynników nie wyższych niż 1,4;

3) dla maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 4-6 i 8 Klasyfikacji, poddanych szybkiemu postępowi technicznemu - przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 2,0.

W świetle art. 22i ust. 3 ww. ustawy:

W razie wystąpienia bądź ustania warunków uzasadniających podwyższenie stawek, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 2, stawki te ulegają podwyższeniu lub obniżeniu od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zaistniały okoliczności uzasadniające te zmiany.

Na mocy art. 22i ust. 4 ww. ustawy:

Podatnicy mogą podwyższać stawki dla środków trwałych wymienionych w ust. 2 pkt 3 bądź rezygnować z ich stosowania począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Zgodnie natomiast z art. 22i ust. 5 ww. ustawy:

Podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Podatnik może zatem dokonać zmiany stawki amortyzacyjnej, tzn. jej zmniejszenia bądź zwiększania, począwszy od miesiąca, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, na zasadach określonych w art. 22i ust. 2 – 5 ustawy. Podatnik ma w tej sytuacji możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym jednak zastrzeżeniem, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych. Wysokość obniżenia lub podwyższenia stawki amortyzacyjnej dla danego środka trwałego jest więc dowolna i pozostaje w gestii Podatnika (z uwzględnieniem dotyczącym stawki wynikającej z Wykazu).

Powyższe przesądza o tym - co podkreśla również doktryna (Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz fragment: Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz red. Dr Krzysztof Gil, Aleksandra Obońska, Adam Wacławczyk, Agnieszka Walter 2019) – że uprawnienie do obniżenia stawki amortyzacyjnej wobec poszczególnych środków trwałych obejmuje także całkowite wstrzymanie odpisów amortyzacyjnych (tj. obniżenie stawki amortyzacyjnej do zera).

Jednakże w myśl art. 22i ust. 8 ww. ustawy:

Przepisów ust. 4 i 5 nie stosuje się do środków trwałych wykorzystywanych przez podatników w działalności, z której przychody podlegają:

1) zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym - w okresie korzystania z takiego zwolnienia;

2) opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, podatkiem tonażowym lub zryczałtowanym podatkiem od wartości sprzedanej produkcji, o którym mowa w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych - w okresie tego opodatkowania.

Z treści wniosku wynika, że zamierza Pani wybrać najniższą z możliwych stawkę amortyzacji budynku, który wybuduje Pani w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w okresie opodatkowania swoich przychodów z działalności zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Po ewentualnej zmianie formy opodatkowania na skalę podatkową lub podatek liniowy zamierza Pani zwiększyć tę stawkę amortyzacji do maksymalnej przewidzianej dla tej grupy środków trwałych, tj. 2,5%.

Stosownie jednak do art. 22i ust. 8 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy nie mogą obniżyć stawki podanej w Wykazie stawek amortyzacyjnych do środków trwałych wykorzystywanych przez podatników w działalności, z której przychody podlegają opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Wobec tego, nie będzie Pani mogła przyjąć dla ujętego w wykazie środków trwałych budynku stawki amortyzacyjnej niższej niż maksymalna przewidziana w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. niższą niż 2,5% rocznie, z uwagi na opodatkowanie przychodów z działalności gospodarczej zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Zastosować będzie Pani musiała stawkę amortyzacyjną określoną w Wykazie stawek amortyzacyjnych przewidzianą dla tej grupy środków trwałych, tj. 2,5% rocznie.

Po zmianie formy opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej na zasady ogólne bądź podatek liniowy będzie Pani musiała dokonywać odpisów amortyzacyjnych od budynku przy zastosowaniu stawki amortyzacyjnej wybranej dla tego budynku w czasie opodatkowania przez Panią przychodów z działalności gospodarczej zryczałtowanym podatkiem dochodowym, tj. w wysokości 2,5% rocznie, bowiem nie przysługiwało Pani uprzednie jej obniżenie.

Zatem Pani stanowisko w tej części należy uznać za **nieprawidłowe**.

Pani wątpliwość budzi również możliwość ujmowania w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych po zmianie formy opodatkowania działalności gospodarczej ze zryczałtowanego podatku dochodowego na zasady ogólne bądź na podatek liniowy.

Zgodnie z art. 22n ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów są obowiązani do prowadzenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zawierającej, z zastrzeżeniem ust. 3, co najmniej:

1) liczbę porządkową;

2) datę nabycia;

3) datę przyjęcia do używania;

4) określenie dokumentu stwierdzającego nabycie;

5) określenie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej;

6) symbol Klasyfikacji Środków Trwałych;

7) wartość początkową;

8) stawkę amortyzacyjną;

9) kwotę odpisu amortyzacyjnego za dany rok podatkowy i narastająco za okres dokonywania tych odpisów, w tym także, gdy składnik majątku był kiedykolwiek wprowadzony do ewidencji (wykazu), a następnie z niej wykreślony i ponownie wprowadzony;

10) zaktualizowaną wartość początkową;

11) zaktualizowaną kwotę odpisów amortyzacyjnych;

12) wartość ulepszenia zwiększającą wartość początkową;

13) datę likwidacji oraz jej przyczynę albo datę zbycia.

W myśl art. 22n ust. 4 ww. ustawy:

Zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania; późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Stosownie do art. 22n ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W razie zmiany formy opodatkowania podatnicy, zakładając ewidencję, o której mowa w ust. 2, uwzględniają w niej odpisy amortyzacyjne przypadające za okres opodatkowania w formie zryczałtowanego podatku dochodowego, podatku tonażowego lub zryczałtowanego podatku od wartości sprzedanej produkcji, o którym mowa w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

W przypadku rezygnacji z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i przejścia na opodatkowanie dochodów na podstawie tzw. zasad ogólnych bądź podatku liniowego, odpisy amortyzacyjne za okres opodatkowania ryczałtem należy uwzględnić w prowadzonej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Nie ma przy tym znaczenia, czy podatnik faktycznie dokonywał tych odpisów, będąc na ryczałcie. Przy czym należy wskazać, że odpisy amortyzacyjne za okres opodatkowania ryczałtem, a więc przed przejściem na tzw. zasady ogólne baź na podatek liniowy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, po zmianie formy opodatkowania działalności gospodarczej ze zryczałtowanego podatku dochodowego na zasady ogólne bądź na podatek liniowy, będzie Pani stosowała stawkę amortyzacyjną przewidzianą dla tego środka trwałego, tj. w wysokości 2,5% rocznie i tak obliczone odpisy amortyzacyjne będzie Pani mogła ujmować w kosztach uzyskania przychodów.

Zatem Pani stanowisko w tej części należy uznać za **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 7 lipca 2023 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz.U. z 2023 r. poz. 1634); dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).