Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-56/10/EA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-04-22
Teza: Obowiązek wliczenia obrotu z faktur wystawionych przez Wnioskodawcę na rzecz wykonawcy inwestycji do podstawy proporcji za 2009r.
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; media; obrót; odliczenia; odsprzedaż; podatek-podatek naliczony; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2010r. (data wpływu 19 stycznia 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 marca 2010r. (data wpływu 2 kwietnia 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wliczenia obrotu z faktur wystawionych przez Wnioskodawcę na rzecz wykonawcy inwestycji do podstawy proporcji za 2009r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wliczenia obrotu z faktur wystawionych przez Wnioskodawcę na rzecz wykonawcy inwestycji do podstawy proporcji za 2009r.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 marca 2010r. (data wpływu 2 kwietnia 2010r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu Nr IBPP1/443-56/10/EA z dnia 22 marca 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury. Wnioskodawca pozyskuje środki z MFEOG oraz Urzędu Marszałkowskiego, MKiDN, Gminy na budowę E. C. B. – instytucji kultury o europejskim znaczeniu.

W związku z realizowaną inwestycją zakład energetyczny oraz gazownia obciążyły Wnioskodawcę fakturami VAT za wydanie pozwoleń dla wykonawcy inwestycji na przyłączenie energii elektrycznej do realizowanego obiektu. Koszt tych zezwoleń powinien ponosić wykonawca, więc Wnioskodawca wystawił refaktury za ww. opłaty na wykonawcę inwestycji Wnioskodawcy.

Podobnie Wnioskodawca refakturuje otrzymane faktury za zakup energii elektrycznej oraz gazu na potrzeby realizowanej inwestycji, gdyż zgodnie z umową koszty te obciążają wykonawcę.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT rozliczającym się proporcją. W ewidencji księgowej wyodrębniane są faktury dotyczące zakupów służących działalności zwolnionej, opodatkowanej. W sytuacji gdy dany zakup lub usługa służą działalności opodatkowanej i zwolnionej i nie można rozdzielić stosuje się rozliczenie proporcją. Faktury (refaktury) są wystawiane na rzecz wykonawcy w takiej samej wysokości i z zastosowaniem tych samych stawek podatkowych. Wystawione faktury (refaktury) dotyczą zakupu mediów oraz pozwoleń na przyłącza mediów do nowo budowanego budynku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku ORD-IN z dnia 30 marca 2010r. - data wpływu 2 kwietnia 2010r.):

Czy wystawione faktury (refaktury) na rzecz wykonawcy za wydane pozwolenie na przyłącze energii elektrycznej oraz mediów winny być wyłączone z podstawy do wyliczenia proporcji za 2009r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 90 ust. 3 proporcję ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje takie prawo. W wyłączeniach z obrotu na podstawie art. 90 ust. 5 jest wymieniona tylko dostawa wykorzystywanych do działalności środków trwałych oraz na podstawie art. 90 ust. 6 wyłącza się z obrotu transakcje dotyczące nieruchomości lub usług finansowych o ile są wykonywane sporadycznie. Zdaniem Wnioskodawcy żadna z przesłanek powodujących wyłączenie z obrotu nie zachodzi, dlatego też refaktury winny wchodzić do proporcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 cyt. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ww. ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Metodę ustalania proporcji ustawodawca wskazał w przepisach art. 90 ust. 3-9 ustawy o VAT.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (art. 90 ust. 3).

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4).

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5).

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6).

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu (art. 90 ust. 8).

Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 9).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 w przypadku gdy proporcja, o której mowa wyżej:

1.  przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest samorządową instytucją kultury. Wnioskodawca pozyskuje środki z MFEOG oraz Urzędu Marszałkowskiego, MKiDN, Gminy na budowę E. C. B. – instytucji kultury o europejskim znaczeniu.

W związku z realizowaną inwestycją zakład energetyczny oraz gazownia obciążyły Wnioskodawcę fakturami VAT za wydanie pozwoleń dla wykonawcy inwestycji na przyłączenie energii elektrycznej do realizowanego obiektu. Koszt tych zezwoleń powinien ponosić wykonawca, więc Wnioskodawca wystawił refaktury za ww. opłaty na wykonawcę inwestycji Wnioskodawcy.

Podobnie Wnioskodawca refakturuje otrzymane faktury za zakup energii elektrycznej oraz gazu na potrzeby realizowanej inwestycji, gdyż zgodnie z umową koszty te obciążają wykonawcę.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT rozliczającym się proporcją. W ewidencji księgowej wyodrębniane są faktury dotyczące zakupów służących działalności zwolnionej, opodatkowanej. W sytuacji gdy dany zakup lub usługa służą działalności opodatkowanej i zwolnionej i nie można rozdzielić stosuje się rozliczenie proporcją. Faktury (refaktury) są wystawiane na rzecz wykonawcy w takiej samej wysokości i z zastosowaniem tych samych stawek podatkowych. Wystawione faktury (refaktury) dotyczą zakupu mediów oraz pozwoleń na przyłącza mediów do nowo budowanego budynku.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast zgodnie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez rzez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez świadczenie usług – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy.

Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Celem tzw. „refakturowania” jest przeniesienie poniesionych kosztów przez podmiot refakturujący na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, pomimo że podmiot refakturujący danej usługi nie wykonał. „Refaktura" jest więc zwykłą fakturą VAT wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1), (wcześniej art. 6 ust. 4 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG, Dz. Urz. WE L 145 s. 1), w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby, uczestniczy w świadczeniu usług, uznaje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Stosownie do art. 30 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy o VAT w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż jeżeli w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca działa we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, należy uznać, iż mamy do czynienia odpowiednio z dostawą towarów oraz ze świadczeniem usług czyli ze sprzedażą.

Jak wynika z wniosku, w ewidencji księgowej Wnioskodawcy wyodrębniane są faktury dotyczące zakupów służących działalności zwolnionej, opodatkowanej. W sytuacji gdy dany zakup lub usługa służą działalności opodatkowanej oraz zwolnionej i nie można ich rozdzielić stosuje się rozliczenie proporcją.

Kwestią budzącą wątpliwości Wnioskodawcy jest uwzględnienie wartości wynikających z przedmiotowych faktur (refaktur) wystawionych przez Wnioskodawcę na rzecz wykonawcy za wydane pozwolenie na przyłącze energii elektrycznej oraz mediów w procesie ustalenia wysokości rocznego obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jeśli zatem faktury (refaktury) wystawione przez Wnioskodawcę na rzecz wykonawcy inwestycji za wydane pozwolenie na przyłącze energii elektrycznej oraz media dokumentują sprzedaż dokonaną przez Wnioskodawcę na rzecz wykonawcy inwestycji, to obrót (w rozumieniu powołanej wyżej definicji) wynikający z takich faktur winien zostać odpowiednio uwzględniony przy wyliczaniu proporcji o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy w sposób wynikający z postanowień art. 90 ust. 3 – 6 ww. ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego.

Na marginesie należy zauważyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena prawidłowości wystawianych „refaktur”, gdyż kwestia ta nie była przedmiotem zapytania, a interpretację wydano przy założeniu, że wystawiane przez Wnioskodawcę „refaktury” dokumentują w istocie odsprzedaż usług i towarów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.