Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-190/15/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-27
Teza: Czy poniesione koszty opisane w zdarzeniu przyszłym jako Koszty Budowy oraz Koszty Pozostałe powinny w całości stanowić wartość początkową Farmy Wiatrowej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)
Słowa kluczowe: elektrownia-elektrownia wiatrowa; energia-energia elektryczna; koszt-koszt wytworzenia; koszt-koszty uzyskania przychodów; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 27 kwietnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 kwietnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy opisane w zdarzeniu przyszłym Koszty Budowy oraz koszty Pozostałe będą stanowiły w całości element wartości początkowej Farmy Wiatrowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy opisane w zdarzeniu przyszłym Koszty Budowy oraz koszty Pozostałe będą stanowiły w całości element wartości początkowej Farmy Wiatrowej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Wnioskodawca jest spółką celową powołaną wyłącznie w celu realizacji inwestycji polegającej na budowie Farmy Wiatrowej. Farma Wiatrowa budowana przez Wnioskodawcę składać się będzie z kilkunastu elektrowni wiatrowych oraz infrastruktury elektroenergetycznej. Turbina Wiatrowa jest zespołem mechaniczno-elektrycznym, w którego skład wchodzą następujące podstawowe elementy: wirnik oraz gondola służące do zamiany energii kinetycznej wiatru na energię elektryczną. Te elementy są posadowione na wieży stalowej zbudowanej z segmentów.

W gondoli znajduje się układ obrotu gondoli, przekładnia mechaniczna, generator prądu zmiennego (z układem sterowania), systemy kontrolno-pomiarowe, rozdzielnica prądu zmiennego, instalacja oświetleniowa.

Wirnik zbudowany jest z trzech skrzydeł zamocowanych na osi wirnika z elektryczną regulacją kąta położenia skrzydeł. We wnętrzu wieży w jej dolnej części znajduje się rozdzielnia średniego napięcia, transformator nN/SN, liczniki energii elektrycznej, przemiennik częstotliwości, winda. Wieża wraz z Turbiną Wiatrową jest w sposób trwały przymocowana do fundamentu, który z kolei jest trwale związany z gruntem.

Turbina Wiatrowa wraz z wieżą i fundamentem stanowi Elektrownię Wiatrową. Osiemnaście Elektrowni Wiatrowych wraz z infrastrukturą oraz stacją GPZ zwane będą „Inwestycją” lub „Farmą Wiatrową”.

Poszczególne Elektrownie Wiatrowe połączone będą liniami kablowymi średniego napięcia oraz liniami światłowodowymi. Kable i światłowody zbiegają się w punkcie przyłączenia do sieci elektroenergetycznej „…” (tzw. Główny Punkt Zasilający, tj. stacja GPZ). Funkcją GPZ jest dostosowanie napięcia produkowanej energii elektrycznej tak, by możliwe było wprowadzenie jej do Krajowego Systemu Elektroenergetycznego (sieci „…”). Głównymi elementami wyposażenia stacji GPZ są: transformator mocy 110/20 kV, aparatura rozdzielcza 110 kV w wykonaniu napowietrznym oraz rozdzielnie 20 kV i niskiego napięcia (zlokalizowane w budynku stacji), urządzenia kontrolno-pomiarowe i telekomunikacyjne umieszczone są w budynku betonowym o konstrukcji prefabrykowanej. Cały teren stacji GPZ jest ogrodzony i posiada drogę wewnętrzną, oświetlenie i monitoring wizyjny - infrastruktura ta stanowi obiekty pomocnicze służące wyłącznie do obsługi stacji GPZ.

Na terenie Farmy Wiatrowej znajdują się także place montażowe utrwalone tłuczniem, na których składuje się montowane elementy wież i turbin. Służą one także jako platformy robocze dla dźwigów służących do montażu Turbin Wiatrowych.

Wnioskodawca, w celu realizacji opisanej wyżej Inwestycji, zawarł następujące umowy:

1.  umowę na wykonanie robót budowlanych i projektowanie (dalej: „Kontrakt Budowlany”),
2.  umowę na zaprojektowanie, wyprodukowanie, dostawę, montaż i uruchomienie 18 turbin wiatrowych (dalej: „Umowa Dostawy Turbin T.”).

Umowa na wykonanie robót budowlanych została zawarta w trybie przetargu w trybie art. 701 – 705 kodeksu cywilnego.

a. Kontrakt Budowlany

Do ofert zgłoszonych do przetargu na wykonanie Kontraktu Budowlanego załączone były wykazy cen elementów scalonych, takich jak: koszt projektu wykonawczego, koszt budowy, koszt linii kablowych wraz z liniami światłowodowymi, połączeniami do turbin wiatrowych oraz stacjami transformatorowymi, koszt dróg i placów montażowych, koszt fundamentów oraz inne koszty związane z realizacją projektu budowy Farmy Wiatrowej. Wśród każdej ze wskazanych wyżej grup kosztów szczegółowo zostały wymienione koszty poszczególnych elementów wchodzących w skład każdej z grup. Przykładowo, w przypadku kosztu fundamentów wymieniono elementy takie jak: wykonanie projektu wykonawczego fundamentów, roboty ziemne, roboty zbrojarskie, roboty betonowe, roboty wykończeniowe, przy czym dla każdego elementu podano odrębną cenę. Opisany wyżej wykaz cen elementów scalonych robót stanowi integralną część Kontraktu Budowlanego.

b. Umowa Dostawy Turbin T.

Do Umowy Dostawy Turbin T. w ofercie również dołączono wykaz cen obejmujący: koszt dostawy i montażu turbin i ich instalacji, koszt elementów wież wszystkich turbin. Opisany wyżej wykaz cen stanowi integralną część Umowy Dostawy Turbin T. Wykazy złożone do ofert na Kontrakt Budowlany oraz Umowę Dostawy Turbin T. stanowią integralną część umów i wyszczególniają wartości poszczególnych elementów składowych, które w przyszłości zostaną zaklasyfikowane jako środki trwałe. Załączone do ofert przetargowych ceny elementów scalonych robót stanowią ich integralną część. Sposób płatności z tytułu Kontraktu Budowlanego oraz w przypadku Umowy Dostawy Turbin T. został zdefiniowany w oparciu o osiąganie kolejnych etapów realizacji Farmy Wiatrowej (tzw. „kamienie milowe”). W przypadku Kontraktu Budowlanego wyróżnia się następujące etapy robót i planowane zgodnie z umową terminy ich wykonania (kamienie milowe):

1.  Wykonanie wszystkich fundamentów turbin (fundamenty gotowe do montażu turbin)- 31 grudzień 2014 r.
2.  Wykonanie wszystkich linii kablowych SN wraz z kanalizacją światłowodową- 31 grudzień 2014 r.
3.  Wykonanie dróg dojazdowych, placów montażowych i pomocniczych placów montażowych (drogi i place gotowe do transportu montażu turbin) - 31 styczeń 2015 r.
4.  Przyłączenie do mostu szynowego 110 kV oraz uruchomienie stacji elektroenergetycznej 110/20 kV „…” wraz z podaniem napięcia na w/w stację – 28 luty 2015 r.
5.  Przygotowanie dokumentacji powykonawczej do uzyskania pozwolenia na użytkowanie stacji elektroenergetycznej 110/20 kV „…” oraz infrastruktury elektrycznej – 31 styczeń 2015 r.
6.  Przygotowanie dokumentacji powykonawczej do uzyskania pozwolenia na użytkowanie dla Farmy Wiatrowej wraz z infrastrukturą towarzyszącą (drogi, place, zjazdy, linie kablowe SN, Nn itp.) - 31 maj 2015 r.
7.  Pełna generacja Farmy, ostateczne zakończenie prac, wraz z uruchomieniem - Podpisanie Świadectwa Przejęcia - 30 czerwiec 2015 r.

Rzeczywiste terminy realizacji mogą się różnić od zakładanych, co wynika z postępu prac. W oparciu o kamienie milowe płatności zostały ustalone w następujący sposób:

1.  Roboty budowlane:
    1.  Zaliczka - po podpisaniu Kontraktu -10%.
    2.  Wykonanie 50% prac związanych z drogami dojazdowymi i placami montażowymi na terenie całej farmy (zapewniona komunikacja z każdą lokalizacją turbiny wiatrowej umożliwiająca roboty żelbetowe) - 20%.
    3.  Wykonanie 9 fundamentów turbin (fundamenty gotowe do montażu turbin) - 25%.
    4.  Wykonanie kolejnych 9 fundamentów turbin (wszystkie 18 fundamentów gotowe do montażu turbin) - rozliczenie zaliczki w wysokości 10% zakresu robót budowlanych - 15% = (25%-10%).
    5.  Wykonanie dróg dojazdowych, placów montażowych i pomocniczych placów montażowych (drogi i place gotowe do transportu i montażu turbin) -15%.
    6.  Podpisanie Świadectwa Przejęcia -15%.Przy czym 100% wynikające z powyższych sześciu kamieni milowych stanowi pełną wartość robót budowlanych.
2.  Roboty elektryczne:
    1.  Zaliczka - po podpisaniu Kontraktu -10%.
    2.  Wykonanie wszystkich linii kablowych SN wraz z kanalizacją światłowodową - 20%.
    3.  Przyłączenie do mostu szynowego 110 kV oraz uruchomienie stacji elektroenergetycznej 110/20 kV „…” wraz z podaniem napięcia na w/w stacji - rozliczenie zaliczki w wysokości 10% zakresu robot elektrycznych - 40% = (50%-10%).
    4.  Podłączenie kabli SN i linii światłowodowych do turbin wiatrowych, podanie napięcia do rozdzielnic w turbinach wiatrowych - 15%.
    5.  Podpisanie Świadectwa Przejęcia -15%.

Przy czym 100% wynikające z powyższych pięciu kamieni milowych stanowi pełną wartość robót elektrycznych.

W przypadku Umowy Dostawy Turbin T. wyróżnia się następujące etapy (kamienie milowe):

1.  Rozpoczęcie dostaw kotwiących wkładów fundamentowych dla turbin wiatrowych.
2.  Ostateczny termin dostawy kotwiących wkładów fundamentowych dla wszystkich turbin wiatrowych - 14 listopad 2014 r.
3.  Rozpoczęcie dostaw elementów turbin wiatrowych - umowa nie określa terminu.
4.  Rozpoczęcie montażu turbin wiatrowych - 2 marzec 2015 r.
5.  Zakończenie rozruchu wszystkich turbin wiatrowych - 30.06.2015 r.
6.  Pełna generacja mocy Farmy, ostateczne zakończenie prac, podpisanie Świadectwa Przejęcia – 31 lipiec 2015 r.

Płatność została ustalona w następujący sposób (w oparciu o powyżej zdefiniowane kamienie milowe):

1.  Zaliczka - Podpisanie Kontraktu - płatność 10 %.
2.  Dostawa kotwiących wkładów fundamentowych dla wszystkich turbin - płatność 10 %.
3.  Dostawa 18 kompletnych elektrowni wiatrowych (WTGs) - płatność 60 % (za dostawę każdej partii 6 kompletnych WTGs należne jest 20 %).
4.  Zakończenie rozruchu wszystkich turbin wiatrowych - płatność 10 %.
5.  Zakończenie 250h ruchu próbnego turbin zakończone podpisaniem protokołów akceptacji - 8,5 %.
6.  Kontrola turbin i usunięcie listy wad, podpisanie Świadectwa Przejęcia -1,5 %.

W Kontrakcie Budowlanym oraz w Umowie Dostawy Turbin T. wskazano następujące warunki:

a. Kontrakt Budowlany

Zgodnie z postanowieniami Kontraktu Budowlanego, Wnioskodawca powierza, a wykonawca zobowiązuje się: do wykonania kompleksowych robót budowlanych oraz elektrycznych (dalej: „Roboty”) z projektowaniem dla zadania Projektu pn.: „Budowa farmy wiatrowej o mocy 36 MW w gminie …” wraz z niezbędną infrastrukturą, zgodnie z ogłoszeniem o Przetargu EG/2014/1 z 9 lipca 2014 r. wraz z załącznikami, specyfikacją istotnych warunków zamówienia, a w szczególności z opisem przedmiotu zamówienia zawartym w załączniku do umowy, wymaganiami Wnioskodawcy, w tym specyfikacjami technicznymi wykonania i odbioru robot budowlanych, dokumentacją projektową, zgodnie z odpowiednimi normami, zasadami wiedzy technicznej, sztuką budowlaną oraz zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. W granicach określonych w kontrakcie wykonawca zaprojektuje, wykona i wykończy, na warunkach „pod klucz” (Turnkey) wszelkie przewidziane kontraktem urządzenia, wykona Roboty z należytą starannością i pilnością zgodnie z Kontraktem oraz poleceniami inżyniera i usunie wszelkie wady w Robotach. Wykonawca dostarczy wymienione w Kontrakcie urządzenia i dokumenty wykonawcy oraz cały personel wykonawcy, materiały i sprzęt, a ponadto wykonawca zapewni wykonanie na terenie budowy usług zarówno o charakterze tymczasowym jak stałym, które są wymagane dla projektowania, wykonania, wykończenia i usuwania wad. Roboty budowlane obejmują wszelkie prace potrzebne do realizacji inwestycji oraz wszystkie inne prace, które są konieczne dla stabilności, ukończenia bezpiecznego i właściwego działania Farmy Wiatrowej. Wykonawca ponosi odpowiedzialność za zamówienie, nadzór nad produkcją, certyfikację, pozyskiwanie licencji, transport, import, otrzymanie, rozładunek oraz zabezpieczenie wszelkich urządzeń i materiałów, jak też pozostałych rzeczy niezbędnych do ukończenia Robót. Wykonawca Robót jednocześnie odpowiedzialny jest za szkody powstałe w czasie składowania dostaw na terenie budowy, a także za cały sprzęt (aparaty, maszyny narzędzia i inne przedmioty) wykorzystywany do wykonania Robót. Wykonawca odpowiedzialny jest również we własnym zakresie za zapewnienie energii, wody i innych usług, których może potrzebować do wykonania Robót. Zgodnie z postanowieniami Kontraktu Budowlanego, Wnioskodawca zobowiązany jest do przekazania wykonawcy prawa dostępu i władania terenem budowy w czasie ustalonym pomiędzy stronami Kontraktu Budowlanego. Prawo dostępu i władania zgodnie z postanowieniami Kontraktu Budowlanego nie jest wyłączne dla wykonawcy. Po przekazaniu wykonawcy prawa dostępu i władania terenem budowy jest on odpowiedzialny za dopuszczenie na teren budowy wyłącznie osób upoważnionych. Upoważnienia są ograniczone do personelu wykonawcy i personelu Wnioskodawcy oraz innych osób spośród innych wykonawców, o których Wnioskodawca poinformuje wykonawcę, w tym dostawcy turbin. Wykonawca zobowiązał się jednocześnie do umożliwienia prac personelowi Wnioskodawcy, wszelkim innym wykonawcom zaangażowanym przez Wnioskodawcę (np. dostawcy turbin), personelowi wszelkich legalnie działających władz publicznych. Personel Wnioskodawcy, zgodnie z postanowieniami Kontraktu Budowlanego, ma w każdym czasie dostęp do terenu budowy i do wszystkich miejsc, z których pozyskiwany jest materiał naturalny oraz uprawniony jest do badania, dokonywania inspekcji, mierzenia i dokonywania prób materiałów i wykonawstwa oraz do sprawdzenia postępu produkcji urządzeń oraz wytwarzania materiałów w trakcie produkcji, fabrykacji oraz budowy na terenie budowy i poza nim. Wykonawca jest zobowiązany także do dopuszczenia na teren budowy właścicieli nieruchomości, na terenie których realizowana jest Inwestycja. Wykonawca na podstawie Kontraktu Budowlanego ponosi odpowiedzialność za teren budowy od momentu przejęcia go od Wnioskodawcy, do dnia wystawienia Świadectwa Przejęcia przez Wnioskodawcę. Roboty Budowlane podzielone zostały na opisane wyżej etapy, dla których ustalone zostały terminy ich realizacji. Wykonawca po uprzednim przygotowaniu dróg dojazdowych i wykonaniu placów montażowych po kolei wykonuje fundamenty dla posadowienia na nich wież i Turbin Wiatrowych. Rozpoczęcie Robót budowlanych poprzedzone zostało uzyskaniem przez Wnioskodawcę czterech pozwoleń na budowę Farmy Wiatrowej.

Wnioskodawca uzyskał następujące pozwolenia na budowę dotyczące:

1.  Osiemnastu turbin wiatrowych wraz z fundamentami, drogami dojazdowymi, placami manewrowymi, sieci elektroenergetycznej składającej się z elektroenergetycznych linii kablowych 20 kV oraz traktów światłowodowych.
2.  Czterech odcinków dróg dojazdowych.
3.  GPZ wraz z drogą dojazdową oraz przyłączami energetycznymi.
4.  Zjazdów (trzech) z dróg wojewódzkich (zjazdy są zmodyfikowane ze względu na konieczność dostosowania dla celów dostawy elementów elektrowni wiatrowej, po dostawie zostaną przywrócone do poprzednich parametrów).

Wykonawca zobowiązał się w Kontrakcie Budowlanym do przekazywania Wnioskodawcy miesięcznych raportów o postępie prac. Raporty, zgodnie z Kontraktem Budowlanym zawierają również prognozę ceny kontraktowej (która może być zmieniana lub korygowana) oraz uaktualnione plany płatności w odstępach miesięcznych. Cena kontraktowa nie będzie korygowana o zmiany kosztów pracy, materiałów oraz innych kwestii.

Wykonawca zobowiązany jest również do sporządzenia dokumentacji powykonawczej, która zawiera wskazanie dokładnego rozmieszczenia, wymiarów i szczegółów wykonanych prac oraz rysunki powykonawcze, pokazujące jak roboty zostały wykonane. Dokumenty te stanowić będą załącznik do wniosku o wystawienie Świadectwa Przejęcia dla całości Robót. W Kontrakcie Budowlanym wskazano, że uznaje się, że Roboty nie zostaną uznane za ukończone dopóki Wnioskodawca nie otrzyma ww. dokumentów. W Kontrakcie Budowlanym wskazano również, że nie uzna się Robót za ukończone zanim Wnioskodawca nie otrzyma szczegółowych ostatecznych instrukcji obsługi i konserwacji Farmy Wiatrowej. Przed wykonaniem prób końcowych, wykonawca obowiązany jest do dostarczenia Wnioskodawcy tymczasowych instrukcji i konserwacji, aby Wnioskodawca mógł obsługiwać, konserwować, rozbierać i składać, regulować i naprawiać urządzenia stanowiące poszczególne części Farmy Wiatrowej.

Wykonawca zobowiązał się w Kontrakcie Budowlanym do ukończenia całości Robót oraz każdego etapu Robót w czasie przewidzianym na ich wykonanie, ustalonym w programie Robót, włącznie z zaliczeniem prób końcowych i wykonaniem Robót ustalonych w kontrakcie jako wymagane do uznania Robót za ukończone dla celów przejęcia Robót przez Wnioskodawcę. Program Robót może być aktualizowany w przypadku, gdy poprzedni program okaże się niezgodny z rzeczywistym postępem lub ze zobowiązaniami wykonawcy. Próby końcowe obejmują próby przedrozruchowe (przeglądy oraz próby funkcjonalne wykazujące, że dany element może być bezpiecznie poddany kolejnemu stopniowi) i próby rozruchowe (wykazują, że urządzenia będą mogły pracować bezpiecznie i zgodnie z ustaleniami) oraz ruch próbny (wykazują niezawodność działania i zgodność z Kontraktem Budowlanym). W Kontrakcie Budowlanym zastrzeżono, że ruch próbny nie stanowi przejęcia robót przez Wnioskodawcę. Niepomyślny wynik prób końcowych skutkuje odrzuceniem urządzenia, materiałów lub wykonawstwa. Strony Kontraktu Budowlanego mogą zażądać powtórzenia nieudanych prób na odnośnych robotach. Ponowny negatywny wynik prób może skutkować ponownym przeprowadzeniem prób, odrzuceniem całości robót lub też wystawieniem Świadectwa Przejęcia (cena kontraktowa zostaje zredukowana w tym przypadku).

Zgodnie z postanowieniami umowy, Roboty zostaną przejęte przez Wnioskodawcę, gdy zostaną wykonane zgodnie z Kontraktem Budowlanym i zostanie wystawione Świadectwo Przejęcia Robót. Wykonawca może złożyć Wnioskodawcy wniosek o wystawienie Świadectwa Przejęcia nie wcześniej niż na 7 dni przed dniem, w którym Roboty zostaną zdaniem wykonawcy ukończone i gotowe do przejęcia. Wnioskodawca powinien w terminie 28 dni od dnia otrzymania wniosku wystawić Świadectwo Przejęcia dla wykonawcy, ustalając datę zakończenia robót zgodnie z Kontraktem (pod warunkiem podpisania przez wykonawcę wykazu usterek i wad) lub też odrzucić wniosek wykonawcy, podając przyczyny i określając Roboty, których wykonanie przez wykonawcę będzie wymagane dla wystawienia Świadectwa Przejęcia.

W Kontrakcie Budowlanym wskazano również, że przed wystąpieniem o wystawienie Świadectwa Przejęcia dla Robót, wykonawca zobowiązany jest, zgodnie ze wskazówkami Wnioskodawcy i pod jego nadzorem, sporządzić wszelkie dokumenty niezbędne do uzyskania przez Wnioskodawcę pozwolenia na użytkowanie Farmy Wiatrowej od właściwych władz lokalnych.

W ramach Kontraktu Budowlanego uzyskiwane będą cztery pozwolenia na użytkowanie:

1.  Dotyczące GPZ – w tym zakresie planuje się złożenie wniosku o pozwolenie na użytkowanie w kwietniu 2015 r.
2.  Dotyczące czterech odcinków dróg dojazdowych – w tym zakresie planuje się złożenie wniosku o pozwolenie na użytkowanie w maju 2015 r.
3.  Dotyczące Elektrowni Wiatrowych – w tym zakresie planuje się złożenie wniosku o pozwolenie na użytkowanie w maju 2015 r.
4.  Dotyczące trzech zjazdów z dróg wojewódzkich – w tym zakresie planuje się złożenie wniosku o pozwolenie na użytkowanie w miesiącach maj – czerwiec 2015 r.

Wykonawca Kontraktu Budowlanego ponosi odpowiedzialność w stosunku do Wnioskodawcy za wady robót zmniejszające ich wartość lub użyteczność w stosunku do celu Kontraktu Budowlanego. Wykonawca obowiązany jest do wykonania wszelkich Robót wprowadzających poprawki, odtworzeniowych, usuwających wady lub uszkodzenia. Okres zgłaszania wad liczony jest od daty, z jaką Roboty zostały ukończone, co zostanie potwierdzone Świadectwem Przejęcia przez Wnioskodawcę. Zgodnie z Kontraktem Budowlanym, po przejęciu Robót przez Wnioskodawcę wykonywane będą próby eksploatacyjne. Wnioskodawca obowiązany jest powiadomić wykonawcę Robót o dacie przeprowadzenia tych prób. W przypadku, gdy wynik prób będzie negatywny, Wnioskodawcy przysługują odpowiednie roszczenia względem wykonawcy. Wykonawca zobowiązał się do udzielenia Wnioskodawcy gwarancji jakości na wykonane Roboty, zamontowane elementy, urządzenia, maszyny i instalacje.

Okresy gwarancji jakości wynoszą odpowiednio:

*   5 lat gwarancji jakości na wykonane drogi i place montażowe, licząc od dnia wystawienia Świadectwa Przejęcia dla całości robót,
*   5 lat gwarancji jakości na fundamenty turbin oraz ścian oporowych licząc od dnia wystawienia Świadectwa Przejęcia dla całości robót,
*   5 lat gwarancji jakości na prace elektryczne wraz ze stacją GPZ, licząc od dnia wystawienia Świadectwa Przejęcia dla całości robót.

W ramach odpowiedzialności z gwarancji jakości wykonawca jest zobowiązany do usunięcia wady lub dostarczenia rzeczy nowej wolnej od wad. Jeżeli w wykonaniu swoich obowiązków wykonawca dostarczył Wnioskodawcy rzecz wolną od wad okres gwarancji biegnie na nowo od chwili dostarczenia rzeczy wolnej od wad. W przypadku wymiany części rzeczy objętej gwarancją okres gwarancji jakości biegnie dla tej części na nowo.

Cena za realizację Kontraktu Budowlanego określona została ryczałtowo i może w szczególnych przypadkach podlegać zmianom i korektom w trakcie realizacji Kontraktu Budowlanego. Cena ta została obliczona na podstawie wartości Robót oraz wszelkich innych kosztów, opłat, podatków, ceł. Obejmuje ona w szczególności wszystkie koszty, opłaty, obciążenia związane z Robotami, takie jak wykonanie projektu wykonawczego, koszty pracy, materiałów, sprzętu budowlanego, kierowników robót, kierownictwa budowy, transportu, zakwaterowania, prób, wycinki lub usunięcia istniejących drzew, kosztów wypompowania wód gruntowych, uzyskania na to zezwoleń, wszelkich możliwych ceł, opłat celnych, podatków, a także innych zobowiązań, czynników ryzyka, kosztów warunkowych i innych wydatków wynikających z Robót. Uznaje się, że cena kontraktowa obejmuje wszelkie, koszty, wydatki, ryzyka, zobowiązania i obowiązki wykonawcy, określone w Kontrakcie Budowlanym, w tym m.in. dokumentację powykonawczą, budowę, ukończenie oraz naprawę wszystkich wad Robót.

Z umowy wynika, że po zakończeniu każdego etapu Robót, wykonawca powinien przedłożyć Wnioskodawcy rozliczenie przedstawiające szczegółowo kwoty, do których wykonawca uważa się za uprawnionego, wraz z dokumentami towarzyszącymi (m.in. raport z postępu). W rozliczeniu wskazuje się szacunkową wartość kontraktową wykonywanych Robót i dokumentów wykonawcy sporządzonych do końca danego miesiąca włącznie ze zmianami z wyłączeniem kwot poświadczonych we wcześniejszych świadectwach płatności.

Wnioskodawca po otrzymaniu rozliczenia i dokumentów towarzyszących wystawia przejściowe świadectwo płatności, potwierdzające wykonanie określonego etapu umowy i które potwierdza kwotę, ustaloną za wykonanie tego etapu umowy.

Wnioskodawca obowiązany jest do zapłaty kwoty potwierdzonej w przejściowych świadectwach płatności, w terminie 30 dni od dnia doręczenia prawidłowo wystawionej faktury przez wykonawcę. Faktura wystawiana jest zgodnie z planem płatności.

Natomiast końcowe rozliczenie projektu jest możliwe dopiero po wydaniu wykonawcy Świadectwa Przejęcia przez Wnioskodawcę dla całości Robót. W terminie 60 dni po otrzymaniu tego Świadectwa wykonawca przedłoży Wnioskodawcy wniosek o końcowe świadectwo płatności (płatność za ostatni kamień milowy) wraz z dokumentami towarzyszącymi, przedstawiające szczegółowo wartość wszystkich prac wykonanych zgodnie z Kontraktem Budowlanym, wszelkie inne kwoty, które wykonawca uważa za należne mu na podstawie Kontraktu Budowlanego. Na tej podstawie Wnioskodawca wystawi końcowe świadectwo płatności, stwierdzające kwotę wynagrodzenia, która jest ostateczna. Wykonanie zobowiązań wykonawcy wynikających z Kontraktu Budowlanego potwierdzone zostanie w świadectwie wykonania sporządzonym przez Wnioskodawcę, stwierdzającym datę z którą wykonawca wywiązał się ze wszystkich zobowiązań, a całość prac została zrealizowana zgodnie z Kontraktem Budowlanym.

b. Umowa Dostawy Turbin T.

W ramach Umowy Dostawy Turbin T. wykonawca zobowiązał się do zaprojektowania, wyprodukowania, dostawy, instalacji, testowania oraz uruchomienia 18 turbin wiatrowych na terenie wskazanym w umowie oraz do usunięcia wszelkich ewentualnych usterek. W umowie wskazano, że po zakończeniu realizacji umowy, roboty muszą być zgodne ze specyfikacją oraz dostosowane do celów, jakim mają służyć. Wykonawca dostarczy urządzenia, dokumenty oraz zapewni personel, towary, materiały oraz inne rzeczy i usługi o charakterze trwałym lub tymczasowym w celu realizacji i zakończenia robót oraz usunięcia wad. Roboty obejmują wszelkie prace, które są niezbędne do wypełnienia postanowień umowy oraz wszelkie prace, które są niezbędne do stabilnego zakończenia i bezpiecznego i właściwego funkcjonowania Farmy Wiatrowej. Wykonawca uprawniony jest jednocześnie do wprowadzania zmian technicznych lub odchyleń od specyfikacji usług przewidzianych w Umowie Dostawy Turbin T., pod warunkiem, że nie wpłynie to na wydajność czy funkcjonalność przedmiotu dostawy. Jeżeli zmiany mają wpływ na cenę umowną lub terminy realizacji, wykonawca musi uzyskać zgodę Wnioskodawcy.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Dostawy Turbin T., zakończenie robót nastąpi w momencie uruchomienia wszystkich turbin wiatrowych, co potwierdzone zostanie Świadectwem Przejęcia robót, podpisanym dwustronnie po ruchu testowym turbin, ich kontroli po uruchomieniu oraz usunięciu usterek stwierdzonych podczas testów. Zgodnie z umową ostateczny termin odbioru robót wyznaczono na 31 lipca 2015 r.

Wykonawca zobowiązał się do przetransportowania na własny koszt elementów turbin wiatrowych na teren budowy. W przypadku gdyby wykonawca nie był w stanie dostarczyć elementów turbin na plac budowy z winy Wnioskodawcy, wykonawca zobowiązał się do przechowywania turbin przez ten czas, a Wnioskodawca zobowiązał się do pokrycia kosztów tego przechowania. Dostarczenie elementów turbin na plac budowy potwierdzane jest każdorazowo świadectwem dostawy towarów wystawianym w terminie określonym w umowie. Zgodnie z postanowieniami umowy, wykonawca jest odpowiedzialny za opakowanie, załadowanie, przewiezienie, odebranie, wyładowanie oraz zabezpieczenie dostawy (maszyn, urządzeń). Wykonawca odpowiedzialny jest za cały sprzęt dostarczony na teren Inwestycji. Zgodnie z postanowieniami umowy, Wnioskodawca przyznał wykonawcy prawo dostępu oraz dysponowania terenem, na którym realizowana jest Inwestycja. Prawo dostępu zgodnie z postanowieniami ogólnych warunków Umowy Dostawy Turbin T., nie jest wyłączne dla wykonawcy. Wykonawca ponosi odpowiedzialność za wszelkie naruszenia prawa ochrony środowiska w związku z wykonywanymi przez niego pracami. Wnioskodawca zobowiązał się do dostarczenia wykonawcy projektu fundamentów turbin do akceptacji. Wnioskodawca zobowiązał się również do zakończenia prac fundamentowych nie później niż w terminie 5 tygodni przed dostarczeniem turbin na teren budowy. Prace fundamentowe przeprowadzane są przez Wnioskodawcę na podstawie Kontraktu Budowlanego.

Po zakończeniu budowy zgodnie z postanowieniami umowy wykonane zostaną próby określone w umowie lub uzgodnione przez strony umowy. W trakcie wykonywania ww. prób Farma Wiatrowa produkuje energię elektryczną. W Umowie Dostawy Turbin T. zastrzeżono, że ruch próbny nie stanowi przejęcia robót przez Wnioskodawcę. Jednakże energia elektryczna wytworzona podczas ruchu próbnego stanowi własność Wnioskodawcy i jest przez niego sprzedawana, co wynika wprost z Umowy Dostawy Turbin T., w której wskazano, że produkty wytworzone w trakcie ruchu próbnego stanowią własność Wnioskodawcy. Próby będą przeprowadzone po zakończeniu robót i przed przejęciem robót przez Wnioskodawcę. Jeżeli w wyniku przeprowadzenia badania, inspekcji, pomiarów lub prób zostanie stwierdzone, że urządzenia, materiały lub wykonawstwo są wadliwe to Wnioskodawca może odrzucić urządzenie, materiał lub wykonawstwo. Wykonawca obowiązany jest w takim przypadku do niezwłocznej naprawy wad. Po dokonaniu napraw mogą być przeprowadzone kolejne próby. Jeżeli wykonawca nie jest w stanie naprawić ww. wad, Wnioskodawca może żądać usunięcia z terenu budowy i zastąpienia wszelkich wadliwych elementów i ponownego wykonania prac. W przypadku, gdy próby w odniesieniu do danej turbiny zakończą się pozytywnym wynikiem nie wstrzymuje się pracy tej turbiny. Nadal produkuje ona energię elektryczną, która jest zbywana przez Wnioskodawcę. Każdy element Farmy Wiatrowej i materiałów stanie się własnością Wnioskodawcy po wypłaceniu wykonawcy wynagrodzenia za określony w umowie etap realizacji projektu („kamień milowy”).

Pomimo, że instalacja i materiały staną się własnością Wnioskodawcy, wykonawca będzie ich posiadaczem w celu odpowiedniej realizacji Umowy Dostawy Turbin T., do czasu wystawienia Świadectwa Przejęcia, kiedy instalacja i materiały zostaną przekazane Wnioskodawcy. Wykonawca zobowiązał się do ukończenia całości robót oraz każdego z etapów robót w czasie przewidzianym w programie robót, włącznie z zaliczeniem prób końcowych. Wykonawca obowiązany jest powiadomić Wnioskodawcę o specyficznych prawdopodobnych przyszłych zdarzeniach, które mogą negatywnie wpłynąć na prace, zwiększyć cenę umowną, opóźnić realizację robót. Wykonawca jest uprawniony do przedłużenia czasu na wykonanie np. ze względu na opóźnienia związane z prędkością wiatru podczas wznoszenia wieży turbin. W niektórych przypadkach opóźnienia Wnioskodawca i wykonawca wyrazili zgodę na poniesienie kosztów wynikających z takich okoliczności w równych częściach.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Dostawy Turbin T., wykonawca obowiązany jest do przeprowadzenia prób końcowych (testów końcowych), weryfikujących niezawodność poszczególnych turbin, które polegają na eksploatacji każdej turbiny przez określoną w Umowie Dostawy Turbin T. ilość godzin. Przed testami końcowymi, wykonawca przeprowadzi próbne uruchomienie Farmy Wiatrowej. Uruchomienie to zostanie uznane za pomyślne, kiedy każda turbina wiatrowa zostanie wstępnie podłączona do równoległej sieci zasilania. W tym czasie, jak i w terminie 10 dni od zakończenia prób końcowych możliwe jest zgłaszanie zastrzeżeń. Po zakończeniu prób końcowych, przeprowadzona zostanie końcowa inspekcja w celu sprawdzenia funkcjonalności montowanych turbin wiatrowych. Wszelkie pozostałe wady będą ustalane i rejestrowane w tym samym czasie. W przypadku, gdy inspekcja końcowa wykaże tylko mniejsze usterki (przedstawione na tzw. „punch list”) turbin wiatrowych lub montażu, które nie wpływają na bezpieczne i prawidłowe funkcjonowanie turbin, to inspekcja końcowa zostanie uznana za zakończoną. Jeżeli wykryte będą poważne usterki, to inspekcja końcowa zostanie powtórzona po ich naprawieniu. Jeżeli wyniki ponowionych prób końcowych okażą się negatywne, Wnioskodawca może zlecić ponowne przeprowadzenie prób, odrzucić całość robót, wystawić Świadectwo Przejęcia (cena kontraktowa w tym przypadku może zostać zredukowana). Jak wynika bowiem z postanowień Umowy Dostawy Turbin T., w przypadku gdy wykonawca nie dopełni obowiązku naprawy wady lub uszkodzenia w rozsądnym czasie, to może zostać przez Wnioskodawcę wyznaczony termin, w którym wada lub uszkodzenie mają być naprawione.

Jeżeli wykonawca nie dokona naprawy wady lub uszkodzenia w wyznaczonym terminie, a naprawa ta na mocy Umowy Dostawy Turbin T. ma być wykonana na jego koszt, to Wnioskodawca według własnego wyboru może:

1.  wykonać naprawę sam lub przez osoby trzecie na koszt wykonawcy (wykonawca obowiązany jest w tym przypadku do zapłaty Wnioskodawcy kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na dokonanie tej naprawy),
2.  żądać odpowiedniego zmniejszenia ceny kontraktowej,
3.  rozwiązać Umowę Dostawy Turbin T. w całości w przypadku gdy wada lub uszkodzenie pozbawi Wnioskodawcę istotnej części korzyści z robót lub znacznej części robót.

Wykonawca na mocy Umowy Dostawy Turbin T. obowiązany jest także do sporządzenia dokumentacji powykonawczej, wskazującej dokładne rozmieszczenia, wymiary oraz szczegóły wykonanych prac oraz rysunków powykonawczych. Dokumentacja ta zostanie załączona do wniosku o wystawienie Świadectwa Przejęcia robót.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Dostawy Turbin T., roboty nie zostaną uznane za ukończone dla celów przejęcia dopóki Wnioskodawca nie otrzyma tych dokumentów. Przed przejęciem robót, wykonawca dostarczy Wnioskodawcy instrukcje obsługi i konserwacji. Roboty nie zostaną uznane za ukończone do celów przejęcia do czasu otrzymania ostatecznych instrukcji obsługi i konserwacji oraz wszelkich innych instrukcji. Wykonawca na mocy umowy jest odpowiedzialny za teren budowy, aż do czasu wystawienia Świadectwa Przejęcia przez Wnioskodawcę. Przed wydaniem Świadectwa Przejęcia, wykonawca zobowiązał się do usunięcia i zabrania całego sprzętu, nadwyżek materiałów, odpadków oraz wysprzątania terenu robót. Przejęcie robót przez Wnioskodawcę nastąpi gdy roboty zostaną wykonane zgodnie z Umową Dostawy Turbin T. i zostanie wystawione Świadectwo Przejęcia dla robót. Wykonawca może złożyć Wnioskodawcy wniosek o wystawienie Świadectwa Przejęcia nie wcześniej niż na 7 dni przed tym, kiedy całość robót będzie zdaniem wykonawcy ukończona i gotowa do przejęcia. Po usunięciu przez wykonawcę usterek i wad wystawione zostanie Świadectwo Przejęcia dla wykonawcy, w którym wskazana będzie data z jaką roboty zostały ukończone.

Wniosek o wystawienie Świadectwa Przejęcia może być także odrzucony. Zgodnie z postanowieniami ww. umowy, zapłata za prace wykonawcy odbędzie się na podstawie sumy zryczałtowanej. O ile nie określono, że dana pozycja jest wydatkiem Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do realizacji żadnych dodatkowych płatności poza ceną umowną. Cena umowna została obliczona na podstawie wartości robót oraz wszelkich innych kosztów. Cena ta nie będzie korygowana w związku ze zmianami kosztów robocizny, materiałów, itp. Wykonawca zaakceptował cenę umowną jako cenę za realizację umowy (zakłada się, że cena ta nie zmieni się, za wyjątkiem sytuacji opisanych w kontrakcie). Na koniec każdego terminu wykonania robót oraz po zaakceptowaniu obowiązujących dokumentów przez Wnioskodawcę, wykonawca dostarczy rozliczenie, zawierające szczegóły kwot, które wykonawca uznaje za należne. Rozliczenie to będzie obejmować szacowaną wartość umowną wykonanych robót oraz dokumentów wygenerowanych do końca miesiąca, wszelkie kwoty doliczone lub odliczone, które mogły stać się wymagalne na podstawie umowy, potrącenia kwot poświadczonych we wszystkich wcześniejszych przejściowych świadectwach płatności.

Po otrzymaniu rozliczenia, Wnioskodawca musi wystawiać przejściowe świadectwa płatności w ciągu 14 dni od otrzymania rozliczenia (w przypadku trzeciego „kamienia milowego” termin ten wynosi 10 dni) lub przesłać notę wykonawcy o wszelkich pozycjach rozliczenia, z którymi się nie zgadza. Wnioskodawca może przy pomocy każdego przejściowego świadectwa płatności dokonać wszelkich korekt lub modyfikacji, jakie powinny być wprowadzone w poprzednich świadectwach płatności. Płatności określone w harmonogramie płatności zostaną zrealizowane po wystawieniu przejściowych świadectw płatności.

W ciągu 84 dni od dnia otrzymania Świadectwa Przejęcia robót, wykonawca dostarczy Wnioskodawcy rozliczenie po zakończeniu robót z odpowiednią dokumentacją, wskazujące:

1.  kwoty zapłacone i płatne w ramach umowy w stosunku do wszystkich wykonanych prac do daty określonej w Świadectwie Przejęcia robót,
2.  wartość wszystkich wykonanych robót do daty określonej w Świadectwie Przejęcia robót,
3.  inne szacowane kwoty, które według wykonawcy będą mu należne w ramach umowy.

Niezależnie od Umowy Dostawy Turbin T. Wnioskodawca uzna za zakończenie umowy moment wystawienia świadectwa płatności za szósty „kamień milowy” (kontrola turbin i usunięcie listy wad, podpisanie Świadectwa Przejęcia). Jednakże zgodnie z Umową Dostawy Turbin T. może być tak, że w ciągu 56 dni od dnia otrzymania Świadectwa Wykonania wykonawca dodatkowo przedłoży Wnioskodawcy projekt wniosku o końcowe świadectwo płatności zawierający:

1.  wartość wszystkich prac zgodnie z umową,
2.  inne kwoty, które uważa za należne zgodnie z umową albo na innej podstawie.

Wnioskodawca wystawi końcowe świadectwo płatności, stwierdzające kwotę, która jest ostateczna. Zgodnie z umową Dostawy Turbin T., wykonawca zapewnił, że roboty wypełniają wszelkie wymagania techniczne. Natomiast, w przypadku udowodnienia wszelkich niezgodności, Wnioskodawca otrzyma odszkodowanie z tytułu kary umownej. Wnioskodawcy przysługuje także odszkodowanie z tytułu kar za niewywiązanie się z terminów realizacji poszczególnych etapów robot. Po przejęciu robót przez Wnioskodawcę, wykonawca zobowiązał się do udzielenia 24 miesięcznej gwarancji.

W ramach opisanego wyżej projektu na 31 marca 2015 r. zrealizowano:

*   14 z 18 fundamentów turbin wiatrowych,
*   wykonano w 100% warstwę podbudowy wewnętrznych dróg dojazdowych, możliwy jest dojazd do każdej lokalizacji turbin wiatrowych oraz do stacji elektroenergetycznej 110/20 „…”,
*   na stacji elektroenergetycznej wykonane zostały wszystkie fundamenty pod konstrukcję wsporczą oraz budynek stacji GPZ,
*   dostarczono oraz posadowiono budynek stacji GPZ,
*   wykonano ogrodzenie stacji GPZ,
*   wykonano konstrukcję stalową wsporczą pod aparaturę elektryczną stacji GPZ,
*   dostarczono na plac budowy 100% kabli SN, wykonano ok 45% wszystkich linii kablowych SN 20 kV,
*   wykonawca Umowy Dostawy Turbin T. dostarczył na plac budowy 100% kotwiących wkładów fundamentowych,
*   Turbiny Wiatrowe oraz wieże są w trakcie produkcji, jednakże pierwsze dostawy rozpoczęły się w pierwszej połowie lutego 2015 r.

Wnioskodawca planuje do sierpnia 2015 r. uzyskać koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej na podstawie decyzji Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Uzyskanie koncesji możliwe jest po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie Elektrowni Wiatrowej (turbin) oraz GPZ.

Na ten moment Wnioskodawca uzyskał promesę koncesji na podstawie decyzji URE z 5 lipca 2012 r., która była ważna do 31 grudnia 2013 r. Następnie Wnioskodawca uzyskał przedłużenie promesy na podstawie decyzji z 16 sierpnia 2013 r. (ważne do 31 grudnia 2015 r.).

Ponadto, Wnioskodawca na podstawie umowy o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej z 29 lipca 2009 r. ponosi na rzecz spółki akcyjnej (dalej: „Przedsiębiorstwo energetyczne”) opłatę za przyłączenie budowanej Farmy Wiatrowej do sieci energetycznej, bez czego nie ma możliwości uruchomienia Farmy Wiatrowej oraz jej późniejszego funkcjonowania. Z tytułu przyłączenia do sieci, Wnioskodawca zobowiązany jest do wniesienia opłaty za przyłączenie, którą ustala się zgodnie z zasadami określonymi w aktualnej Taryfie Operatora Systemu Dystrybucyjnego Energii Elektrycznej obowiązującej na terenie działania Farmy Wiatrowej i określa się wstępnie na podstawie oszacowanych nakładów na realizację przyłączenia z uwzględnieniem kosztu opracowania dokumentacji projektowej na określoną w umowie kwotę.

Opłata jest płatna w następujący sposób:

*   zaliczka wpłacona 28 sierpnia 2009 r. w wysokości 15,5% opłaty przyłączeniowej,
*   druga zaliczka na poczet opłaty przyłączeniowej w wysokości 41,7% jej szacowanej wysokości wpłacona 28 marca 2013 r. Zapłata tej kwoty warunkowała rozpoczęcie przez Przedsiębiorstwo energetyczne prac związanych z przyłączeniem budowanej Farmy Wiatrowej do sieci energetycznej,
*   zapłata trzeciej części opłaty przyłączeniowej w wysokości 20,8% szacowanej wartości opłaty wpłacona 20 maja 2014 r. po podpisaniu nowego aneksu zawierającego harmonogram realizacji Inwestycji.

Zapłata czwartej części opłaty przyłączeniowej w wysokości 22% szacownej wartości opłaty przyłączeniowej została wpłacona w styczniu 2015 r. po odbiorze technicznym przyłącza na podstawie faktury końcowej wystawionej przez Przedsiębiorstwo energetyczne.

Po ostatecznym rozliczeniu przez Przedsiębiorstwo energetyczne nakładów na realizację przyłączenia nastąpi ostateczne rozliczenie opłaty za przyłączenie zgodnie z zapisami umowy - jeżeli ostateczna wartość poniesionych nakładów będzie różniła się od oszacowanych nakładów Przedsiębiorstwo energetyczne wystawi fakturę korygującą, w której uwzględnione będą wcześniej dokonane wpłaty z tytułu opłaty za przyłączenie. W takim przypadku zwrot lub zapłata kwoty wynikającej z ostatecznego rozliczenia opłaty za przyłączenie nastąpi w ciągu 21 dni od dnia wystawienia faktury korygującej.

Z przepisów prawa ochrony środowiska wynika, że nowo zbudowany lub przebudowany obiekt budowlany, zespół obiektów lub instalacja nie mogą być oddane do użytkowania, jeżeli nie spełniają wymagań ochrony środowiska. Wnioskodawca uzyskał Decyzję o środowiskowych uwarunkowaniach, zgodnie z którą - przedsięwzięcie polegające na budowie Elektrowni Wiatrowych wraz z GPZ „Park Wiatrowy …”, zlokalizowane na terenie … kwalifikuje się zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 6 oraz pkt 7 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 9 listopada 2004 r. w sprawie określenia rodzajów przedsięwzięć mogących znacząco oddziaływać na środowisko oraz szczegółowych uwarunkowań związanych z kwalifikowaniem przedsięwzięcia do sporządzenia raportu o oddziaływaniu na środowisko (Dz.U. Nr 257 poz. 2573 ze zm.), do sporządzenia raportu i przeprowadzenia oceny oddziaływania przedsięwzięcia na środowisko.

W Decyzji wskazano miejsce lokalizacji 18 Elektrowni Wiatrowych oraz GPZ objętych przedsięwzięciem oraz wskazano m.in., że realizację Przedsięwzięcia należy prowadzić z użyciem maksymalnie 18 szt. Turbin Wiatrowych o nominalnej mocy znamionowej nie większej niż 2,1 MW, wysokości wieży pojedynczej Elektrowni Wiatrowej nieprzekraczającej 105 m, średnicy wirnika do 100 m i maksymalnej mocy akustycznej pojedynczej turbiny nieprzekraczającej 105 dB, Wnioskodawca został także, zgodnie z powyższą decyzją, zobowiązany do:

*   zapewnienia właściwego gospodarowania odpadami wytworzonymi na etapie realizacji przedsięwzięcia m.in. poprzez minimalizację ich ilości, selektywne magazynowanie w wydzielonych miejscach oraz przekazywanie odpadów podmiotom posiadającym wymagane prawem zezwolenia w zakresie gospodarowania odpadami,
*   odpowiedniego zagospodarowania gleby w przypadku wykopów,
*   prowadzenia prac budowlanych wyłącznie w porze dziennej (w godz. 6.00 do 22.00), w sposób jak najmniej uciążliwy dla środowiska, tak aby nie nastąpiło zanieczyszczenie środowiska gruntowo - wodnego,
*   zastosowania rozwiązań projektowych zapewniających podczas eksploatacji elektrowni dotrzymanie dopuszczalnych norm hałasu na terenach podlegających ochronie akustycznej, będących w zasięgu oddziaływania Farmy Wiatrowej,
*   terminowego dokonywania okresowych przeglądów i konserwacji elementów Turbiny Wiatrowej celem ograniczenia hałasów mechanicznych oraz usuwania wszelkich nieprawidłowości w pracy Turbiny Wiatrowej,
*   prawidłowego eksploatowania urządzeń i obiektów oraz utrzymywania ich we właściwym stanie technicznym.

Zgodnie z Decyzją, Wnioskodawca został zobowiązany do takiego określenia liczby turbin wiatrowych, ich usytuowania oraz typu, aby nie były przekroczone dopuszczalne wartości poziomów hałasu dla terenów podlegających ochronie przed hałasem (biorąc pod uwagę w szczególności konieczność zapewnienia ochrony akustycznej dla określonych w Decyzji terenów zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej).

Wskazano także, że należy dostosować sposób posadowienia budowli do warunków hydrogeologicznych i innych cech podłoża gruntowego.

Na Wnioskodawcę nałożono także obowiązek zapobiegania oraz ograniczania oddziaływania przedsięwzięcia na środowisko poprzez zastosowanie najnowszych technologii budowy elektrowni wiatrowych oraz konserwacji lub wymiany zużytych na nowe elementów elektrowni, celem minimalizacji hałasu i zachowania standardów jakości środowiska. Zobowiązano także Wnioskodawcę do przeprowadzenia monitoringu porealizacyjnego zarówno ornitologicznego jak i chiropterologicznego. Okres monitoringu powinien obejmować 36 pierwszych miesięcy istnienia Elektrowni Wiatrowej. Monitoring dzieli się na dwa etapy, co jest związane z koniecznością identyfikacji zakresu oddziaływania Inwestycji na poszczególne gatunki ptaków oraz nietoperzy.

Wyniki monitoringu ornitologicznego i chiropterologicznego należy przedstawić w formie pisemnej, wraz z kopią, na nośniku elektronicznym właściwemu regionalnemu dyrektorowi ochrony środowiska.

W terminie nie dłuższym niż dwa miesiące od uruchomienia przedsięwzięcia, należy wykonać także kontrolne pomiary poziomów hałasu zarówno w porze dnia jaki i w porze nocy, w punktach zlokalizowanych na granicy najbliższych terenów objętych ochroną akustyczną, zgodnie z rozporządzeniem Ministra środowiska z dnia 4 czerwca 2007 r. w sprawie dopuszczalnych poziomów hałasu w środowisku (Dz.U. Nr 120, poz. 826), przy warunkach wiatrowych, dla których występuje najbardziej niekorzystne oddziaływanie przedsięwzięcia na klimat akustyczny. Na podstawie uzyskanych wyników niezwłocznie należy dokonać niezbędnej korekty nastaw turbin w taki sposób, aby eksploatacja Inwestycji nie powodowała przekroczenia dopuszczalnych poziomów hałasu w środowisku. Wyniki pomiarów przeprowadzonych przed wprowadzeniem korekt oraz po ich wykonaniu wraz z opisem dokonanych zmian w pracy Turbin Wiatrowych, należy przedstawić właściwemu regionalnemu dyrektorowi ochrony środowiska oraz właściwemu wojewódzkiemu inspektorowi ochrony środowiska, w terminie nie dłuższym niż dwa tygodnie po wykonaniu pomiarów kontrolnych. Monitoring powinien także określać rzeczywisty wpływ na oddziaływanie akustyczne poprzez badanie poziomu hałasu, które powinno polegać na dokonaniu serii pomiarów po wybudowaniu i oddaniu Farmy Wiatrowej do użytkowania. Pomiary należy wykonać w tych samych punktach pomiarowych, w różnych porach roku i różnych warunkach pogodowych. Wyniki z pomiarów poziomu hałasu należy przedstawić organowi wydającemu Decyzję w terminie 12 miesięcy od dnia oddania Farmy Wiatrowej do użytkowania. W przypadku wystąpienia niepożądanego oddziaływania na środowisko, Wnioskodawca zobowiązany jest do powzięcia odpowiednich działań zapobiegających negatywnemu oddziaływaniu na środowisko.

Wnioskodawca finansuje realizację opisanej wyżej inwestycji głównie ze środków otrzymanych w formie pożyczek. Pożyczki zostały udzielone na finansowanie całkowitej działalności podmiotu bez wskazania celu szczególnego. Dlatego Wnioskodawca dokonuje podziału należnych za okres prowadzenia inwestycji odsetek w proporcji do nakładów poniesionych w poszczególnych okresach (latach obrachunkowych) na inwestycję i na bieżącą działalność spółki. Podzielone w ten sposób odsetki zwiększają odpowiednio wartość środków trwałych w budowie (odsetki przypisane do nakładów poniesionych na inwestycje jako koszty pozostałe prowadzenia inwestycji - zob. def. „Koszty Pozostałe” w dalszej części stanu faktycznego) oraz kosztów finansowych okresu, w którym zostały zapłacone (odsetki przypisane do bieżącej działalności spółki). Wnioskodawca ponadto finansuje realizację opisanej wyżej inwestycji m.in. ze środków pochodzących z dotacji z Narodowego Funduszu Ochrony środowiska i Gospodarki Wodnej (NFOŚiGW) na podstawie umowy nr … o dofinansowanie w formie dotacji w ramach systemu zielonych inwestycji. NFOŚiGW przekaże środki na zasadach refundacji.

Skorzystanie z dofinansowania z NFOŚiGW powoduje, że na Wnioskodawcy spoczywają określone obowiązki, m.in. jest on zobowiązany do realizacji przedsięwzięcia zgodnie z Harmonogramem rzeczowo-finansowym, w terminie określonym w umowie oraz do osiągnięcia w wyniku realizacji przedsięwzięcia w postaci określonego: efektu rzeczowego i efektu ekologicznego, w terminach i zakresie określonych w Umowie, jak również zapewnić wymaganą trwałość przedsięwzięcia. Zmiany Harmonogramu rzeczowo-finansowego wymagają dla swej skuteczności pisemnej zgody NFOŚiGW. W związku z uzyskaniem dofinansowania z NFOŚiGW, Wnioskodawca poniósł także względem firmy zewnętrznej koszty sporządzenia wniosku o dofinansowanie oraz koszty bieżącego doradztwa przy realizacji zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu umowy z NFOŚiGW.

Grunty, na których realizowana jest Inwestycja (działki na których zlokalizowany jest GPZ i zlokalizowane będą wszystkie Elektrownie Wiatrowe, place montażowe) są własnością podmiotów prywatnych. Drogi wewnętrzne doprowadzające do inwestycji zlokalizowane będą na nieruchomościach będących własnością podmiotów prywatnych lub jednostek samorządu terytorialnego, zostaną one zmodernizowane, poszerzone. Przewiduje się, że poszerzenia dróg na gruntach osób prywatnych - za ich zgodą - będą przekazywane poszczególnym jednostkom samorządu terytorialnego lub pozostaną w posiadaniu osób prywatnych. W przypadku przekazywania poszerzonej drogi jednostce samorządu terytorialnego przez osobę prywatną Wnioskodawca może działać jako pełnomocnik dotychczasowego właściciela danego gruntu.

W celu umożliwienia realizacji Inwestycji, Wnioskodawca zawarł szereg umów zabezpieczających dostęp do gruntów, m.in.:

1.  wieloletnie umowy dzierżawy gruntów pod Elektrownie Wiatrowe i związaną z nią infrastrukturę,
2.  umowy o ustanowieniu służebności przesyłu, polegające na udostępnieniu danych gruntów w celu zainstalowania, eksploatacji, remontu lub każdorazowej naprawy linii kablowej zainstalowanej na danym gruncie, nieograniczone w czasie oraz zawarte na czas określony,
3.  umowy o oddanie w użytkowanie gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa zawarte z gminnymi spółkami wodnymi (celem uzyskania dostępu do gruntów pokrytych wodami (np. rowów) w związku z prowadzoną inwestycją, np. celem wybudowania dróg dojazdowych i położenia linii kablowej) lub Skarbem Państwa - Krajowym Zarządem Gospodarki Wodnej (przykładowo w sytuacji zapewnienia przejścia linii kablowej związanej z Inwestycją poprzez rzekę),
4.  porozumienia o korzystaniu z dróg gminnych stanowiących własność Skarbu Państwa zawarte z Gminą, np. celem wybudowania dróg dojazdowych poprzez poszerzenie i modernizację istniejących dróg gminnych.

W związku z realizacją Inwestycji, Wnioskodawca uzyskał także decyzje od organów samorządu terytorialnego zezwalające na umieszczenie urządzeń związanych z Inwestycją w pasie drogowym będącym w zarządzie danej jednostki samorządu terytorialnego (umieszczenie linii kablowej pod drogą).

Dodatkowo, Wnioskodawca ponosi szereg kosztów niezwiązanych bezpośrednio z realizacją Inwestycji takich jak koszty: zarządu, najmu pomieszczeń biurowych, księgowości, podatku od nieruchomości, ale niezbędnych dla funkcjonowania spółki i zabezpieczenia źródła przyszłych przychodów.

Ponadto, Wnioskodawca będzie ponosił koszty związane z produkcją energii elektrycznej przez Farmę Wiatrową począwszy od rozpoczęcia produkcji, co ma miejsce od momentu próbnego uruchomienia turbin, takie jak: koszty ubezpieczenia produkcji, prognoz produkcji przekazywanych do zakładu energetycznego, koszty zarządzania i nadzoru nad Farmą Wiatrową w fazie operacyjnej, koszty serwisu turbin. Poniesienie tych kosztów jest niezbędne celem rozpoczęcia produkcji energii przez Farmę Wiatrową.

Koszty związane z realizacją Inwestycji ujmowane są przez Wnioskodawcę na wyodrębnionym koncie „środki trwałe w budowie”. Na tym koncie ujęte są wszystkie koszty związane z budową Farmy Wiatrowej, tj.:

1.  koszty wynikające wprost z Kontraktu Budowlanego zgodnie z wykazem cen elementów scalonych stanowiącym załącznik do tego kontraktu (z wyłączeniem dróg tymczasowych, tymczasowych zjazdów z dróg wojewódzkich oraz poszerzeń, ulepszeń dróg przekazywanych właściwym podmiotom (jednostki samorządu terytorialnego, właściciele gruntów - zob. Koszty Pozostałe) oraz koszty wynikające wprost z Umowy Dostawy Turbin T. zgodnie z wykazem cen stanowiącym załącznik do tej umowy, zwane dalej „Kosztami Budowy”,
2.  wszystkie pozostałe koszty, ponoszone w okresie realizacji inwestycji, których poniesienie warunkuje prowadzenie i pomyślne zakończenie inwestycji, takie jak przykładowo: koszty dróg tymczasowych, tymczasowych zjazdów z dróg wojewódzkich oraz poszerzeń, ulepszeń dróg przekazywanych właściwym podmiotom, koszty tymczasowych placów montażowych oraz tymczasowych utwardzeń terenu w obrębie placu budowy (wynikające z Kontraktu Budowlanego), a ponadto koszty niewynikające z Kontraktu Budowlanego oraz Umowy Dostawy Turbin T., takie jak: koszty pomiaru wiatru, koszty analiz, koszty projektów budowlanych, nadzoru inwestorskiego (są to koszty ponoszone w związku z rozwojem projektu do momentu uzyskania wszystkich zgód i decyzji administracyjnych oraz w okresie jego budowy przez podmiot zewnętrzny, którego wynagrodzenie określone jest częściowo na zasadach „succes fee” i w tym wymiarze należne jest w momencie ukończenia budowy Farmy Wiatrowej), nadzoru budowlanego, koszty finansowe związane z realizacją Inwestycji (odsetki od kredytów i pożyczek oraz różnice kursowe), koszty ubezpieczenia budowy.

Na koncie tym Wnioskodawca ewidencjonuje ponadto:

*   koszty opłat za dzierżawy działek należne za okres do zakończenia inwestycji (rozliczane przez rozliczenia międzyokresowe proporcjonalnie do upływu czasu),
*   koszty służebności na czas określony należne za okres do zakończenia inwestycji (rozliczane przez rozliczenia międzyokresowe proporcjonalnie do upływu czasu),
*   koszty służebności na czas nieokreślony poniesione w okresie realizacji inwestycji,
*   koszty opłat notarialnych i sądowych poniesione w okresie realizacji inwestycji np. w związku z ustanawianiem służebności,
*   koszty notarialne umów pomiędzy właścicielami działek, które są niezbędne dla zawarcia umów dzierżawy przez Wnioskodawcę (np. umowy o dział spadku),
*   koszty opłaty przyłączeniowej zapłaconej do zakładu energetycznego w okresie realizacji inwestycji i ewentualnej korekty rozliczającej, którą Wnioskodawca może zostać obciążony po zakończeniu inwestycji, jeżeli faktyczne koszty przyłączy przewyższą wysokość poniesionej opłaty,
*   koszty opłat za użytkowanie gruntu należne za okres do zakończenia inwestycji (rozliczane przez rozliczenia międzyokresowe proporcjonalnie do upływu czasu),
*   odszkodowania za zajęcie pasa ruchu poniesione w okresie realizacji inwestycji,
*   odszkodowania za zniszczone uprawy poniesione w okresie realizacji inwestycji,
*   koszty pracy geodety dotyczące pomiarów i wydzielania dróg wewnętrznych oraz części działek, na których zostały dokonane poszerzenia dróg publicznych przekazywane następnie właściwym podmiotom należne za pracę w okresie realizacji inwestycji,
*   koszty wynikające z umowy zawartej przez Wnioskodawcę z podmiotem trzecim, której przedmiotem jest świadczenie przez podmiot trzeci w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy wszelkich czynności zmierzających do realizacji budowy farmy wiatrowej, takich jak np. czynności zmierzających do uzyskania wymaganych zezwoleń na realizację i budowę Farmy Wiatrowej, itp., zwane dalej „Kosztami Pozostałymi”.

Ponadto, Wnioskodawca ponosi lub będzie ponosił inne koszty niewynikające z Kontraktu Budowlanego oraz Umowy Dostawy Turbin T., które nie będą zaliczane do wartości środków trwałych, ponieważ nie są związane w inwestycją w ten sposób, że ich poniesienie warunkuje realizację inwestycji - takie jak przykładowo: koszty zarządu, księgowości, koszty związane z uzyskaniem dofinansowania z NFOŚiGW, koszty podatku od nieruchomości, najmu pomieszczeń biurowych, ponoszone w okresie realizacji inwestycji i po jej zakończeniu oraz:

*   koszty opłat za dzierżawy działek należne za okres po zakończeniu inwestycji (rozliczane przez rozliczenia międzyokresowe proporcjonalnie do upływu czasu),
*   koszty służebności na czas określony należne za okres po zakończenia inwestycji (rozliczane przez rozliczenia ( międzyokresowe proporcjonalnie do upływu czasu),
*   koszty służebności na czas nieokreślony poniesione po okresie realizacji inwestycji,
*   koszty opłat notarialnych i sądowych poniesione po okresie realizacji inwestycji np. w związku z ustanawianiem służebności,
*   koszty opłat za użytkowanie gruntu należne za okres po zakończenia inwestycji (rozliczane przez rozliczenia międzyokresowe proporcjonalnie do upływu czasu),
*   odszkodowania za zajęcie pasa ruchu poniesione po okresie realizacji inwestycji,
*   odszkodowania za zniszczone uprawy poniesione po okresie realizacji inwestycji,
*   koszty poszerzeń, ulepszeń dróg przekazywanych następnie właściwej jednostce samorządu terytorialnego oraz koszty przywrócenia tymczasowych zjazdów z dróg do postaci pierwotnej poniesione po zakończeniu inwestycji,
*   koszty pracy geodety dotyczące pomiarów i wydzielania dróg wewnętrznych oraz części działek, na których zostały dokonane poszerzenia dróg publicznych przekazywane następnie właściwym podmiotom należne za pracę w okresie po zakończenia inwestycji, zwane dalej „Kosztami Ogólnymi”.

Ponadto, Wnioskodawca będzie ponosił koszty związane jedynie z produkcją wykonywaną przez Farmę Wiatrową ponoszone jeszcze przed oddaniem Farmy Wiatrowej do użytku, takie jak: koszty prognoz produkcyjnych przekazywanych do zakładu energetycznego, koszty ubezpieczenia produkcji, koszty wynagrodzenia za zarządzanie oraz nadzór nad Farmą Wiatrową (są to koszty ponoszone niezależnie od odbioru turbin od momentu zakończenia rozruchu wszystkich turbin i dotyczą one zarządzania i nadzoru przez podmiot zewnętrzny nad produkcją energii elektrycznej przez Farmę Wiatrową - wynagrodzenie podmiotu zewnętrznego stanowi określony procent od wartości sprzedaży energii elektrycznej przez Farmę Wiatrową), koszty serwisu Farmy Wiatrowej, zwane dalej „Kosztami OPEX”.

Konto „Środki trwałe w budowie” nie posiada kont analitycznych, które pozwoliłyby dokonać przyporządkowania ujętych na nim kosztów do poszczególnych elementów składających się na Farmę Wiatrową. Ustalając wartość początkową poszczególnych środków trwałych składających się na Farmę Wiatrową, Wnioskodawca zamierza przyporządkować do poszczególnych środków trwałych koszt wytworzenia wynikający z Kontraktu Budowlanego oraz Umowy Dostaw Turbin T. („Koszt Budowy”), natomiast „Koszty Pozostałe” zostaną przyporządkowane do poszczególnych środków trwałych kluczem podziałowym, tj. Wnioskodawca ustali procentowy udział „Kosztów Budowy danego środka trwałego wynikający z Kontraktu Budowlanego oraz Umowy Dostawy Turbin T. w całej wartości tych umów i według tego klucza podzielone zostaną „Koszty Pozostałe”. Z kolei „Koszty Ogólne” oraz „Koszty OPEX” zostaną - jako koszty okresu - rozliczone na zasadach ogólnych w okresie ich poniesienia.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy poniesione koszty opisane w zdarzeniu przyszłym jako Koszty Budowy oraz Koszty Pozostałe powinny w całości stanowić wartość początkową Farmy Wiatrowej? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki składające się na Koszty Budowy oraz Koszty Pozostałe mają na celu umożliwienie realizacji i uruchomienia Inwestycji, dlatego zdaniem Wnioskodawcy koszty te, jako koszty spółki celowej powołanej jedynie w celu realizacji Inwestycji budowy Farmy Wiatrowej, są ściśle powiązane z procesem inwestycyjnym. W konsekwencji, Koszty Budowy, a także Koszty Pozostałe poniesione do czasu zrealizowania Inwestycji w całości, powinny być zaliczone do wartości początkowej poszczególnych środków trwałych. Jak bowiem wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania oznaczonego nr 1, dopiero w momencie pozytywnego wyniku testów i przejęciu całej Farmy Wiatrowej przez niego, można uznać, że elementy Farmy Wiatrowej są zdatne do użytku zgodnie z ich przeznaczeniem. Dopiero wtedy możliwe będzie też przekazanie ich do używania.

Prawidłowość przyjętego przez Wnioskodawcę podejścia potwierdza art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Z kolei art. 16g ust. 4 ustawy o CIT stanowi, że za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Przez inne koszty dające zaliczyć się do wartości wytworzonych środków trwałych należy przy tym rozumieć wydatki, które są ponoszone w wyniku podjęcia procesu wytwarzania środka trwałego.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 sierpnia 2006 r. sygn. II FSK1086/05 wprost stwierdził, że wydatek powiązany z konkretnym środkiem trwałym może być poniesiony we wczesnym stadium procesu inwestycyjnego już z chwilą podjęcia pierwszych czynności związanych z zakupem gruntu pod budowę przyszłego zakładu wszelkie wydatki poniesione na ten cel są kosztami związanymi z inwestycją. Innymi słowy, nakłady inwestycyjne oznaczają wszelkie koszty poniesione dla realizacji inwestycji, w tym działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe.

Odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego (winno być zdarzenia przyszłego) podkreślić należy, że Wnioskodawca jest spółką celową powołaną wyłącznie do realizacji Inwestycji Farmy Wiatrowej. Wszystkie koszty wynikające z budowy Farmy Wiatrowej oraz poniesione celem zapewnienia sobie dostępu do gruntów są ściśle związane z realizacją tej Inwestycji. Gdyby nie realizowana Inwestycja, Wnioskodawca w ogóle nie poniósłby tych kosztów - nie miałyby one żadnego uzasadnienia gospodarczego. Zatem wydatki określone w stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) jako Koszty Budowy oraz Koszty Pozostałe powinny powiększać wartość początkową realizowanej Inwestycji, ponieważ budowa Farmy Wiatrowej byłaby niemożliwa bez ich poniesienia. Ponadto, z punktu widzenia Spółki, bezcelowym byłoby ponoszenie wskazanych wydatków, gdyby nie realizacja przedmiotowej Inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów niewymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, pod warunkiem że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Jednocześnie ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie). Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnych definicji tych pojęć. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem – kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia.

Należy również wskazać, że stosownie do treści art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Jak stanowi art. 16a ust. 1 pkt 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) (tj. gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dla celów amortyzacji wskazane zostały natomiast w art. 16g updop.

I tak , zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:

*   w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia,
*   w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (…) (art. 16g ust. 3 updop).

Natomiast w myśl art. 16g ust. 4 updop, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Mając powyższe regulacje na uwadze, w przypadku wytworzenia we własnym zakresie środka trwałego, wartością początkową będzie koszt wytworzenia obejmujący:

*   wartość w cenie nabycia zużytych rzeczowych składników majątku (chodzi tutaj przede wszystkim o materiały, z których został wykonany środek trwały),
*   wartość w cenie nabycia, wykorzystanych usług obcych (chodzi tutaj zarówno o usługi związane bezpośrednio z samym procesem wytworzenia, jak i usługi niezwiązane bezpośrednio z wytworzeniem lecz niezbędne do uczynienia składnika majątku zdatnym do używania, np. niezbędne ekspertyzy obiektów budowlanych),
*   koszty wynagrodzeń wraz z narzutami,
*   inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych (np. odsetki od pożyczek i kredytów).

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Spółka, w celu realizacji opisanej wyżej Inwestycji, zawarła następujące umowy:

1.  umowę na wykonanie robót budowlanych i projektowanie (dalej: „Kontrakt Budowlany”),
2.  umowę na zaprojektowanie, wyprodukowanie, dostawę, montaż i uruchomienie 18 turbin wiatrowych (dalej: „Umowa Dostawy Turbin T.”).

Umowa na wykonanie robót budowlanych została zawarta w trybie przetargu na podstawie art. 701 - 705 kodeksu cywilnego.

a. Kontrakt Budowlany

Do ofert zgłoszonych do przetargu na wykonanie Kontraktu Budowlanego załączone były wykazy cen elementów scalonych, takich jak: koszt projektu wykonawczego, koszt budowy, koszt linii kablowych wraz z liniami światłowodowymi, połączeniami do turbin wiatrowych oraz stacjami transformatorowymi, koszt dróg i placów montażowych, koszt fundamentów oraz inne koszty związane z realizacją projektu budowy Farmy Wiatrowej. Wśród każdej ze wskazanych wyżej grup kosztów szczegółowo zostały wymienione koszty poszczególnych elementów wchodzących w skład każdej z grup. Przykładowo, w przypadku kosztu fundamentów wymieniono elementy takie jak: wykonanie projektu wykonawczego fundamentów, roboty ziemne, roboty zbrojarskie, roboty betonowe, roboty wykończeniowe, przy czym dla każdego elementu podano odrębną cenę. Opisany wyżej wykaz cen elementów scalonych robót stanowi integralną część Kontraktu Budowlanego.

b. Umowa Dostawy Turbin T.

Do Umowy Dostawy Turbin T. w ofercie również dołączono wykaz cen obejmujący: koszt dostawy i montażu turbin i ich instalacji, koszt elementów wież wszystkich turbin. Opisany wyżej wykaz cen stanowi integralną część Umowy Dostawy Turbin T. Koszty związane z realizacją Inwestycji ujmowane są przez Wnioskodawcę na wyodrębnionym koncie „środki trwałe w budowie”. Na tym koncie ujęte są wszystkie koszty związane z budową Farmy Wiatrowej, tj.:

1.  koszty wynikające wprost z Kontraktu Budowlanego zgodnie z wykazem cen elementów scalonych stanowiącym załącznik do tego kontraktu (z wyłączeniem dróg tymczasowych, tymczasowych zjazdów z dróg wojewódzkich oraz poszerzeń, ulepszeń dróg przekazywanych właściwym podmiotom (jednostki samorządu terytorialnego, właściciele gruntów - zob. Koszty Pozostałe) oraz koszty wynikające wprost z Umowy Dostawy Turbin T. zgodnie z wykazem cen stanowiącym załącznik do tej umowy, zwane dalej „Kosztami Budowy”,
2.  wszystkie pozostałe koszty, ponoszone w okresie realizacji inwestycji, których poniesienie warunkuje prowadzenie i pomyślne zakończenie inwestycji, takie jak przykładowo: koszty dróg tymczasowych, tymczasowych zjazdów z dróg wojewódzkich oraz poszerzeń, ulepszeń dróg przekazywanych właściwym podmiotom, koszty tymczasowych placów montażowych oraz tymczasowych utwardzeń terenu w obrębie placu budowy (wynikające z Kontraktu Budowlanego), a ponadto koszty nie wynikające z Kontraktu Budowlanego oraz Umowy Dostawy Turbin T., takie jak: koszty pomiaru wiatru, koszty analiz, koszty projektów budowlanych, nadzoru inwestorskiego (są to koszty ponoszone w związku z rozwojem projektu do momentu uzyskania wszystkich zgód i decyzji administracyjnych oraz w okresie jego budowy przez podmiot zewnętrzny, którego wynagrodzenie określone jest częściowo na zasadach „succes fee” i w tym wymiarze należne jest w momencie ukończenia budowy Farmy Wiatrowej), nadzoru budowlanego, koszty finansowe związane z realizacją Inwestycji (odsetki od kredytówi pożyczek oraz różnice kursowe), koszty ubezpieczenia budowy.

Na koncie tym Wnioskodawca ewidencjonuje ponadto:

*   koszty opłat za dzierżawy działek należne za okres do zakończenia inwestycji (rozliczane przez rozliczenia międzyokresowe proporcjonalnie do upływu czasu),
*   koszty służebności na czas określony należne za okres do zakończenia inwestycji (rozliczane przez rozliczenia międzyokresowe proporcjonalnie do upływu czasu),
*   koszty służebności na czas nieokreślony poniesione w okresie realizacji inwestycji,
*   koszty opłat notarialnych i sądowych poniesione w okresie realizacji inwestycji np. w związku z ustanawianiem służebności,
*   koszty notarialne umów pomiędzy właścicielami działek, które są niezbędne dla zawarcia umów dzierżawy przez Wnioskodawcę (np. umowy o dział spadku),
*   koszty opłaty przyłączeniowej zapłaconej do zakładu energetycznego w okresie realizacji inwestycji i ewentualnej korekty rozliczającej, którą Wnioskodawca może zostać obciążony po zakończeniu inwestycji, jeżeli faktyczne koszty przyłączy przewyższą wysokość poniesionej opłaty,
*   koszty opłat za użytkowanie gruntu należne za okres do zakończenia inwestycji (rozliczane przez rozliczenia międzyokresowe proporcjonalnie do upływu czasu),
*   odszkodowania za zajęcie pasa ruchu poniesione w okresie realizacji inwestycji,
*   odszkodowania za zniszczone uprawy poniesione w okresie realizacji inwestycji,
*   koszty pracy geodety dotyczące pomiarów i wydzielania dróg wewnętrznych oraz części działek, na których zostały dokonane poszerzenia dróg publicznych przekazywane następnie właściwym podmiotom należne za pracę w okresie realizacji inwestycji,
*   koszty wynikające z umowy zawartej przez Wnioskodawcę z podmiotem trzecim, której przedmiotem jest świadczenie przez podmiot trzeci w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy wszelkich czynności zmierzających do realizacji budowy farmy wiatrowej, takich jak np. czynności zmierzających do uzyskania wymaganych zezwoleń na realizację i budowę Farmy Wiatrowej, itp., zwane dalej „Kosztami Pozostałymi”.

Odnosząc się do odsetek od kredytów i pożyczek należy stwierdzić , że decydującym jest okres, za jaki odsetki te będą naliczane. Odsetki naliczone, należne za okres do dnia oddania środka trwałego do używania będą powiększały jego wartość początkową, a contario – odsetki naliczone po dniu przekazania środka trwałego do używania pozostają bez wpływu na wartość początkową składników majątku trwałego.

Należy zauważyć, że nakład inwestycyjny, zgodnie z art. 16g ust. 4 updop oznacza wszystkie koszty poniesione dla realizacji inwestycji, w tym działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe. Katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego, powiększających jego wartość początkową ma charakter otwarty, co wskazuje na to, że mieszczą się w nim również inne, niewymienione wprost koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku. Zatem decydującym dla zakwalifikowania danego wydatku do kosztów wytworzenia środka trwałego jest możliwość powiązania go z konkretnym przedsięwzięciem.

Wobec powyższego, nie ulega wątpliwości, że wydatki składające się na Koszty Budowy oraz Koszty Pozostałe mają na celu umożliwienie realizacji i uruchomienia inwestycji (Farmy Wiatrowej). Wykazują zatem ścisły związek z prowadzoną inwestycją i nie doszłoby do ich poniesienia gdyby nie realizowano przedsięwzięcia w postaci budowy Farmy Wiatrowej. W konsekwencji, Koszty Budowy oraz Koszty Pozostałe poniesione do czasu przekazania środków trwałych do używania, jako objęte zakresem art. 16g ust. 4 updop, powinny w całości zwiększać wartość początkową tych środków trwałych.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest więc prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 3, 4, 5, 9, 10, 11, 12 i 13 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.