Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1193/12-3/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-08
Teza: Opodatkowanie usług cash poolingu
Słowa kluczowe: cash pooling; import-import usług; obrót; proporcja; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16.10.2012 r. (data wpływu 03.12.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia importu usługi, podstawy opodatkowania, zwolnienia z opodatkowania oraz ustalenia współczynnika proporcji dla usługi zarządzania płynnością finansową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03.12.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia importu usługi, podstawy opodatkowania, zwolnienia z opodatkowania oraz ustalenia współczynnika proporcji dla usługi zarządzania płynnością finansową.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej „Spółka”) jest polską spółką należącą do grupy kapitałowej z branży motoryzacyjnej – R. Group (dalej „Grupa”). Spółka planuje przystąpienie, w charakterze uczestnika, do wewnątrzgrupowego programu zbiorowego zarządzania płynnością finansową, adresowanego do polskich spółek z Grupy (dalej: „Struktura”).

Struktura będzie miała charakter tzw. cash-poolingu rzeczywistego (ang. zero-balancing cash pooling), tj. będzie przewidywała realne transfery pieniężne pomiędzy kontami bankowymi uczestników Struktury a kontem rozliczeniowym podmiotu, który zarządza środkami. Obejmie ona polskie podmioty należące do Grupy (dalej: „Uczestnicy”) oraz spółkę prawa szwajcarskiego – R F S.A (dalej: „RF”), również wchodzącą w skład Grupy.

RF jest spółką finansową ("grupowym bankiem"), świadczącą usługi finansowe na rzecz Grupy, w tym m.in. usługi zarządzania środkami. Spółka ta będzie pełnić szczególną funkcję w ramach Struktury, tj. działać w charakterze podmiotu zarządzającego Strukturą oraz w roli jej agenta rozliczeniowego (tzw. pool leadera).

RF jest powiązany ze Spółką przez udziałowca – spółkę prawa francuskiego (wyłączny udziałowiec RF kontroluje pośrednio całość udziałów Spółki oraz pozostałych Uczestników, poprzez spółki zależne stanowiące jej wyłączną własność). Należy podkreślić, iż RF nie posiada bezpośredniego udziału kapitałowego w Spółce oraz nie jest bezpośrednio spółką „siostrą” w stosunku do Spółki w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT (tj. RF i Spółka nie są kontrolowane bezpośrednio przez ten sam podmiot).

Na potrzeby Struktury Spółka oraz pozostali Uczestnicy będą wykorzystywać swoje rachunki bankowe (dalej: „Rachunki Bieżące”) prowadzone w polskim banku (dalej: „Bank”). Również RF, jako agent rozliczeniowy Struktury, otworzy w Banku specjalny rachunek rozliczeniowy (dalej: „Rachunek Rozliczeniowy”), który będzie wykorzystywany dla potrzeb dokonywania dziennej konsolidacji sald do "zera".

Równocześnie, każdy Uczestnik (w tym Spółka) będzie posiadał utworzone konto w księgach RF (dalej: "Konto"), na którym będą odzwierciedlane globalne saldo Uczestnika (zdefiniowane poniżej) oraz odsetki kredytowe i debetowe uzależnione od globalnego miesięcznego salda Uczestnika.

Spółka (podobnie jak pozostałe podmioty będące Uczestnikami) podpisze indywidualną, dwustronną umowę z RF dotyczącą zarządzania środkami Spółki ("ZERO BALANCE AGREEMENT IN POLISH ZLOTY”), w związku z funkcjonowaniem Struktury (dalej: „Umowa”). Jednocześnie Spółka upoważni RF do reprezentowania jej w relacji z Bankiem w zakresie czynności niezbędnych dla prawidłowego funkcjonowania Struktury (przede wszystkim do dokonywania wszelkich transferów pomiędzy Rachunkiem Bieżącym a Rachunkiem Rozliczeniowym, zgodnie z wytycznymi RF jako agenta rozliczeniowego Struktury), w oparciu o postanowienia odrębnej umowy pomiędzy RF a Bankiem - “ZERO BALANCE CASH POOLING AGREEMENT”.

Zgodnie z treścią umowy “ZERO BALANCE CASH POOLING AGREEMENT” pomiędzy RF a Bankiem, oraz zgodnie z treścią Umowy, analizowana Struktura opierać się będzie na następujących założeniach:

1.  Wszyscy Uczestnicy będą posiadać w Banku otwarte bieżące rachunki bankowe (Rachunki Bieżące), z których każdy będzie dodatkowo posiadał subkonto, które będzie wykorzystywane wyłącznie do rozliczeń w ramach Struktury (dalej: „Subkonto”).
2.  RF, działający jako agent rozliczeniowy (tzw. pool leader) w ramach Struktury, otworzy w Banku specjalny rachunek rozliczeniowy (Rachunek Rozliczeniowy), za pośrednictwem którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących Uczestników do „zera” z wykorzystaniem Subkont.
3.  W związku z funkcjonowaniem Struktury, w trakcie każdego dnia roboczego będzie dochodziło do konsolidacji sald na Rachunkach Bieżących Uczestników przy użyciu Subkont oraz Rachunku Rozliczeniowego RF, poprzez stosowne zautomatyzowane transfery środków, w taki sposób, aby efektem dziennej konsolidacji sald był „zerowy” stan Rachunków Bieżących Uczestników oraz Subkont na koniec każdego dnia. W przypadku powstania dodatniego salda na Rachunku Bieżącym Spółki jako Uczestnika, dzienna nadwyżka środków z tego rachunku będzie w pierwszej kolejności kierowana z Rachunku Bieżącego na Subkonto, a następnie z Subkonta na Rachunek Rozliczeniowy RF. W przypadku powstania ujemnego salda na Rachunku Bieżącym Spółki jako Uczestnika, dzienny niedobór środków na tym rachunku będzie w pierwszej kolejności uzupełniany poprzez przekierowanie środków z Subkonta na Rachunek Bieżący, a następnie powstały w ten sposób debet na Subkoncie będzie pokrywany ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym RF. RF będzie finansował niedobory środków na Rachunku Bieżącym Spółki (oraz pozostałych Uczestników) z własnych środków, wyłącznie w sytuacji, gdy globalne saldo Struktury (globalne saldo wynikające ze zsumowania sald z Kont wszystkich Uczestników prowadzonych w RF), nie będzie wystarczające do pokrycia tych niedoborów.
4.  Wszelkie rozliczenia w ramach struktury będą odbywać się w polskich złotych (dalej: „PLN”), w oparciu o rachunki prowadzone w PLN;
5.  Globalne saldo wynikające z dziennych konsolidacji sald, odzwierciedlone na Koncie Spółki prowadzonym w RF (globalne saldo oznacza skumulowane dzienne dodatnie i ujemne salda odnotowane na Rachunku Bieżącym Spółki od momentu rozpoczęcia funkcjonowania Struktury), będzie upoważniało Spółkę do uzyskania odsetek kredytowych - w przypadku dodatniego salda Spółki, lub odpowiednio obligowało Spółkę do uiszczenia odsetek debetowych - w przypadku ujemnego salda Spółki.
6.  Za naliczanie i rozliczanie odsetek opisanych w punkcie (vi) powyżej będzie odpowiedzialny RF. Odsetki będą rozliczane w ujęciu miesięcznym, a ich naliczenie będzie się odbywać na bazie dziennych sald Uczestników (zarówno dodatnich, jak i ujemnych) na ich Kontach w RF. Odsetki zostaną ustalone na poziomie rynkowym (zgodnie z zasadą arms length) w oparciu o dokument "Conditions Applicable to the Account".
7.  Drugiego dnia roboczego po zakończeniu każdego miesiąca RF będzie dokonywać faktycznego rozliczenia odsetek za ten miesiąc poprzez ich odpowiednie uwzględnienie na Koncie Spółki prowadzonym w RF. Odsetki te będą wpływały na saldo Spółki na jej Koncie prowadzonym w RF, powodując odpowiednio jego zmniejszenie lub zwiększenie (w wyniku czego dojdzie do kapitalizacji odsetek). RF zapewni Spółce stosowne informacje dotyczące wysokości odsetek debetowych i kredytowych za dany miesiąc, w celu umożliwienia Spółce dokonania należytych rozliczeń w zakresie podatku dochodowego (poprzez zapewnienie Spółce elektronicznego dostępu do rozliczeń prowadzonych na Koncie).
8.  W ramach czynności zarządczych, RF będzie uprawniony dysponowania wygenerowanymi nadwyżkami środków gromadzonymi na Rachunku Rozliczeniowym i do dalszego transferowania tych środku związanych z ich inwestowaniem, w zgodzie z powierzonymi jej obowiązkami.
9.  Za swoje usługi (tj. usługi zarządzania Strukturą i pełnienia funkcji pool leadera), RF będzie pobierać od każdego z Uczestników (w tym Spółki) jednakowe ryczałtowe wynagrodzenie. Jednocześnie za usługi świadczone w ramach analizowanej struktury przez Bank, bank ten obciąży w całości RF. Następnie RF w ramach swojego wynagrodzenia dokona proporcjonalnego rozdzielenia kosztów usługi Banku na poszczególnych Uczestników Struktury (jako jednego z elementów kalkulacyjnych tego wynagrodzenia).

Celem wdrożenia opisanej powyżej Struktury (cash-poolingu rzeczywistego) w ramach polskiej części Grupy oraz przystąpienia do niej w charakterze Uczestnika przez Spółkę, jest przede wszystkim:

1.  poprawa płynności finansowej poszczególnych Uczestników struktury;
2.  zwiększenie efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi;
3.  zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego Grupy.

Z perspektywy Spółki przystąpienie do opisywanej struktury będzie oznaczać przede wszystkim zmniejszenie kosztów zewnętrznego finansowania (związanego z możliwością powstawania ujemnych sald dziennych) oraz zwiększenie efektywności wykorzystania dziennych nadwyżek Spółki poprzez powierzenie ich zarządzania wyspecjalizowanej spółce prowadzącej działalność finansową (RF).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w związku z czynnościami wykonywanymi w ramach przedstawionej powyżej Struktury (zarządzania płynnością finansową na rzecz polskich Spółek z Grupy przez RF), Spółka jako jej Uczestnik nie będzie świadczyła jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 5 kwietnia 2004 roku, Nr 54, poz. 535 ze zmianami, dalej jako „Ustawa o VAT”), a tym samym nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług z tego tytułu?

1.  Czy miejscem opodatkowania usługi nabywanej przez Spółkę od RF w ramach opisanej Struktury, zgodnie z artykułem 28b ustęp 1 Ustawy o VAT, będzie Polska i w związku z tym czy Spółka, jako podatnik, będzie zobowiązana do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu transakcji na zasadzie importu usług (zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy VAT)?
2.  W jaki sposób Spółka powinna określić podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług w stosunku do usługi świadczonej przez RF (podmiot zarządzający środkami i agenta rozliczeniowego Struktury) w ramach przedstawionej Struktury?
3.  Czy kompleksowa usługa nabywana przez Spółkę od RF w ramach opisanej Struktury, zgodnie z artykułem 43 ustęp 1 punkt 38 oraz 40 Ustawy o VAT, będzie podlegała zwolnieniu z VAT jako usługa pośrednictwa finansowego mieszcząca się w zakresie usług wskazanych w powołanym przepisie (tj. m.in. usług pośrednictwa przy transakcjach transferów pieniężnych, usług udzielania pożyczek pieniężnych, usług w zakresie depozytów środków pieniężnych a także usług zarządzania pożyczkami pieniężnymi)?
4.  Czy wartość usługi nabywanej przez Spółkę od RF w ramach opisanej Struktury, powinna być uwzględniana przez Spółkę w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w artykułem 90 ustęp 3 Ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. (i)

Zdaniem Spółki, w związku z czynnościami wykonywanymi w ramach przedstawionej powyżej Struktury (zarządzania płynnością finansową na rzecz polskich spółek z Grupy przez RF), Spółka jako Uczestnik nie będzie świadczyła jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, a tym samym nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) z tego tytułu.

Spółka stoi na stanowisku, iż podmiotem świadczącym usługę na podstawie Umowy będzie wyłącznie RF (tj. podmiot zarządzający Strukturą oraz jej agent rozliczeniowy).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez odpłatne świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi odpłatnej dostawy towarów (art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT).

Mając na względzie schemat Struktury zaprezentowany w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka stoi na stanowisku, iż w przedmiotowej sprawie w roli świadczącego usługę występuje wyłącznie RF. W świetle przedstawionej Struktury, wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi zarządzania środkami pieniężnymi Uczestników (w tym Spółki) są wykonywane właśnie przez RF, działającą w charakterze pomiotu zarządzającego Strukturą oraz jej agenta rozliczeniowego (pool leadera). Czynności te są realizowane w zamian za przewidziane w Umowie wynagrodzenie należne RF. Natomiast pomiędzy Spółką a pozostałymi podmiotami będącymi uczestnikami Struktury, poza pozostawaniem "biernym" uczestnikiem tej samej Struktury, nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny, w ramach którego spełniane byłyby świadczenia wzajemne pomiędzy tymi podmiotami. Obciążenie Rachunków Bieżących Uczestników następuje automatycznie, bez konieczności zawierania odrębnych umów między podmiotami, które przystąpiły do Struktury. Jedynym zaś podmiotem przejawiającym aktywność w zakresie zarządzania środkami finansowymi jest RF (pool leader).

Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Spółki czynności Uczestników Struktury polegające na udostępnieniu swoich rachunków bankowych dla RF, w celu umożliwienia temu podmiotowi wypełniania warunków Umowy, nie stanowią odrębnych usług. Zgodnie z Umową, Uczestnicy Struktury (w tym Spółka) nie będą realizować żadnych świadczeń oraz nie będą przejawiać żadnej aktywności w związku z uczestnictwem w Strukturze, a jedynie będą odbiorcami świadczeń realizowanych przez RF we współpracy z Bankiem. Wszelkie czynności faktyczne i prawne, jak np. operacje związane z przelewami środków finansowych, a także rozliczenia związane z tymi przelewami będą dokonywane tylko i wyłącznie przez RF (przy wsparciu technicznym Banku), działającą w charakterze agenta rozliczeniowego Struktury. W konsekwencji, czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Umowy, umożliwiające RF dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach Struktury, nie będą stanowić odrębnego (odpłatnego) świadczenia Spółki, a tym samym nie będą konstytuować odrębnych usług w rozumieniu art. 8 Ustawy o VAT. Czynności te będą bowiem jedynie elementem pomocniczym, koniecznym dla efektywnego wyświadczenia przez RF kompleksowej usługi zarządzania środkami finansowymi.

Również w doktrynie podatkowej oraz praktyce organów podatkowych przyjmuje się jednolicie, iż w przypadku struktur cash-poolingu rzeczywistego, wszystkie wykonywane czynności polegające na zarządzaniu płynnością finansową świadczone są w całości wyłącznie przez agenta rozliczeniowego tej struktury (pool leadera) na rzecz poszczególnych jej uczestników.

Jako potwierdzenie tej tezy, można przytoczyć opinię Urzędu Statystycznego z dnia 6 grudnia 2002 r., stanowiącą odpowiedź na zapytanie dotyczące kwalifikacji czynności wykonywanych w ramach cash poolingu przez uczestników innych niż bank. Urząd wskazał, iż: „ (\`(...)\`) zgodnie z obowiązującą od dnia 01 lipca 1997r. Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (Dz. U. nr 42/97 poz. 264 z dnia 29 kwietnia 1997r. z późn. zm. -Dz. U. nr 92/99 poz. 1045 i Dz. U. nr 12/01 poz. 94) oraz zgodnie z Klasyfikacją Wyrobów i Usług usługi są to czynności (będące końcowymi efektami działalności) o charakterze usługowym, świadczone przez podmioty gospodarcze (jednostki organizacyjne) na rzecz innych podmiotów gospodarczych (jednostek organizacyjnych) lub na rzecz ludności. Opisane czynności klientów banku nie spełniają w/w zasad i nie stanowią usług w rozumieniu Klasyfikacji PKWiU (KWIU)”. Jak wynika z uzasadnienia przytoczonego pisma, organ statystyczny uznał, iż w przypadku czynności wykonywanych w ramach rzeczywistego cash-poolingu usługa świadczona jest przez ten podmiot, który organizuje operacje przepływów środków pieniężnych. Natomiast pozostałe podmioty uczestniczące w operacjach finansowych, dokonywanych za pośrednictwem podmiotu organizującego przepływy, są jedynie odbiorcami tej usługi.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji z dnia 31 marca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie przyznał m.in., iż: „(…) czynności wykonywane przez uczestników usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową na podstawie zawartych umów, w tym także przez Wnioskodawcę, umożliwiających bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash-poolingu nie stanowią odrębnego świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 cyt. ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową”.

Analogiczny pogląd został wyrażany przez organy skarbowe m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP1/443-1063/09-2/AW),
*   interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2009 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPPI-443-2175/08-2/AK),
*   interpretacji indywidualnej z dnia 23 lipca 2009 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPP2/443-388/09/AK),
*   interpretacji indywidualnej z dnia 17 czerwca 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPP2/443-267/08/ICz),

Podsumowując, zdaniem Spółki w analizowanej sprawie będziemy mieli do czynienia z kompleksową usługą zarządzania środkami finansowymi. Podmiotem świadczącym tę usługę na podstawie Umowy będzie wyłącznie RF jako organizator Struktury oraz jej agent rozliczeniowy (pool leader). Tym samym Spółka, jak również pozostali Uczestnicy Struktury, nie będą wykonywali w ramach przedmiotowej Umowy żadnych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. (ii)

Zdaniem Spółki, zgodnie z artykułem 28b ustęp 1 Ustawy o VAT miejscem opodatkowania analizowanej kompleksowej usługi, nabywanej przez Spółkę od RF w ramach planowanej Struktury, będzie Polska.

Artykuł 28b ustęp 1 Ustawy o VAT, określa zasadę w zakresie ustalania miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotów będących podatnikami VAT (tzw. rozliczenia „business to business”). Zgodnie z treścią tego przepisu, „miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatników jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n”.

Spółka, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a tym samym spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a Ustawy o VAT, obowiązującą dla potrzeb ustalania miejsca świadczenia usług na gruncie tego podatku (i wspomnianego art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT). Ponadto należy podkreślić, że nabycie analizowanej usługi od RF ma bezsprzecznie związek z działalnością przedsiębiorstwa Spółki.

Zdaniem Spółki, opisana powyżej kompleksowa usługa zarządzania płynnością finansową w ramach Struktury (świadczona na rzecz Spółki przez RF, będącą podmiotem zarządzającym Strukturą oraz jej agentem rozliczeniowym), z uwagi na swój charakter nie będzie objęta żadnym z wyjątków od zasady wyrażonej w art. 28b Ustawy VAT. Tym samym powyższa usługa świadczona przez RF będzie podlegała opodatkowaniu w kraju siedziby Spółki (usługobiorcy), tj. w Polsce.

Z kolei w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy VAT „podatnikami są również osoby prawne (…) będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju”. Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 9 Ustawy o VAT importem usług jest „świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4”.

RF jest spółką z siedzibą w Szwajcarii i nie posiada w Polsce "stałego miejsca prowadzania działalności". W związku z powyższym, w ocenie Spółki, na mocy wskazanego przepisu, Spółka jako podatnik będzie zobowiązana do rozliczenia analizowanej usługi świadczonej przez RF na zasadzie importu usług.

Powyższe stanowisko znajduje wielokrotne potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 października 2010 r. (sygn. ITPP1/443-690b/10/MN), wydanej w analogicznym stanie faktycznym, organ stwierdził m.in., że: „(…) zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, z uwagi na fakt, iż Spółka będąca nabywcą usług świadczonych przez Pool Leadera spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, miejscem świadczenia i opodatkowania przedmiotowych usług będzie terytorium kraju, w którym usługobiorca (Wnioskodawca) posiada siedzibę, tj. terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Świadczone usługi stanowią dla Spółki import usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, wobec czego będzie zobowiązana do rozliczenia podatku z tego tytułu.”

Ad. (iii)

Zdaniem Spółki, podstawą opodatkowania podatkiem VAT w opisanym przypadku będzie kwota należna na rzecz RF zgodnie z Umową, stanowiąca:

1.  wynagrodzenie z tytułu zarządzania Strukturą i pełnienia funkcji pool leadera (zgodnie z punktem (x) opisu zdarzenia przyszłego); oraz ewentualne
2.  kwoty odsetek debetowych wypłacanych przez Spółkę, jednak tylko i wyłącznie naliczonych od kwoty środków własnych zaangażowanych w Strukturze przez RF i obciążających saldo rozliczeń RF ze Spółką (kwalifikacja ta nie będzie zatem dotyczyć odsetek od pozostałych środków wygenerowanych i skumulowanych w ramach Struktury, co do których RF będzie działała wyłącznie w charakterze agenta zarządzającego tymi środkami).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Ponadto, jak wynika z art. 29 ust. 17 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić.

Jak wskazano powyżej, RF w związku ze świadczeniem opisanej kompleksowej usługi jest uprawniona do pobierania stosownego wynagrodzenia za dokonywanie operacji związanych z zarządzaniem strukturą i pełnieniem funkcji jej agenta rozliczeniowego. W opinii Spółki, jako całość świadczenia należnego RF, będącego podstawą opodatkowania podatkiem VAT z tytułu importu usług, należy rozumieć kwotę analizowanego wynagrodzenia RF z tytułu realizowanych świadczeń w ramach Struktury oraz ewentualne wynagrodzenie z tytułu oprocentowania udostępnionych Spółce przez RF środków własnych. Natomiast wynagrodzenie w postaci odsetek debetowych od środków udostępnianych przez Uczestników struktury (tj. przez polskie spółki z Grupy), nie powinno być uwzględniane przez Spółkę w podstawie opodatkowania z tytułu analizowanego importu usług od RF, gdyż odsetki te nie stanowią w żadnym wypadku wynagrodzenia dla RF. RF nie jest bowiem beneficjentem tych środków, a jedynie dokonuje odpowiednich przesunięć tych kwot pomiędzy Uczestnikami Struktury, działając w tym zakresie w charakterze agenta rozliczeniowego.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 grudnia 2011 r. (sygn. ILPP4/443-634/11-6/BA).

Ad. (iv)

W ocenie Spółki, kompleksowa usługa nabywana przez Spółkę w ramach opisanej Struktury od RF, jako usługa o charakterze finansowym mieszcząca się w zakresie usług wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz 40 Ustawy o VAT, będzie podlegać zwolnieniu z VAT.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 38 oraz 40 Ustawy o VAT, zwolnieniem z VAT objęto m.in. usługi mieszczące się w zakresie usług pośrednictwa przy transakcjach transferów pieniężnych, usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych a także usługi zarządzania pożyczkami pieniężnymi. Wskazane świadczenia są typowymi elementami składającymi się na kompleksową usługę zarządzania płynnością finansową realizowaną w ramach Struktury przez RF na rzecz Uczestników (w tym Spółki).

W konsekwencji, zdaniem Spółki wspomniana kompleksowa usługa świadczona przez RF w ramach Struktury na rzecz Spółki, będzie korzystać z przedmiotowego zwolnienia z opodatkowania VAT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 listopada 2011 r. (sygn. IPPP3/443-1152/11-2/SM).

Ad. (v)

W ocenie Spółki, wartość usługi nabywanej przez Spółkę w ramach opisanej Struktury od RF, nie powinna być uwzględniana przez Spółkę w tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust.3 Ustawy o VAT.

Zgodnie z powołanym powyżej przepisem, tzw. proporcję sprzedaży ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Definicję obrotu zawiera artykuł 29 ustęp 1 zdanie 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym „obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży”. Natomiast w myśl artykułu 2 punkt 22 tejże ustawy, przez sprzedaż rozumie się „odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów”.

Powyższa definicja "obrotu" nie obejmuje zatem sytuacji, w której VAT z tytułu świadczenia usług jest rozliczany przez nabywcę usługi (tu: Spółkę) w ramach importu usług.

W konsekwencji Spółka nie powinna uwzględniać analizowanej usługi nabywanej od RF w ramach Struktury w kalkulacji tzw. proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 Ustawy o VAT.

Stanowisko zaprezentowane przez Spółkę potwierdzają rozstrzygnięcia organów podatkowych w analogicznych przypadkach. Przykładowo można w tym miejscu wskazać na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 32 lipca 2009 r. (sygn. ITPP2/443-388/09/AK) oraz powołaną powyżej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 listopada 2011 r. (sygn. IPPP3/443-1152/11-2/SM).

Analogiczny pogląd jest reprezentowany także w doktrynie prawa podatkowego. Przykładowo w komentarzu do art. 90 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.04.54.535), \[w:\] A. Bartosiewicz, R. Kubacki, VAT. Komentarz, Lex, 2009, wyd. III., czytamy m.in., że: „Innym jeszcze problemem związanym z liczeniem proporcji jest to, czy uwzględniać w obrotach - zarówno po stronie sprzedaży opodatkowanej, jak i nieopodatkowanej - obrót z importu usług, z wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, z dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca. Przepisy ustawy VAT nie precyzują wprost, czy obroty z tych czynności podlegają ujęciu przy liczeniu proporcji. Pamiętać jednak należy, że powyższe czynności mają specyficzny charakter. W istocie mamy tutaj do czynienia z odwróceniem powstania obowiązku podatkowego, który nie powstaje po stronie wykonującego czynność, lecz po stronie nabywcy, odbiorcy tej czynności. Z tych też względów uznać należy, że obroty z tych czynności nie powinny być uwzględniane w obrotach liczonych dla celów proporcji. Należy także zauważyć, że czynności te nie są objęte pojęciem sprzedaży zdefiniowanym w art. 2 pkt 22 ustawy. To także wskazuje, że nie powinny być one liczone dla celów proporcji, która obejmować powinna tylko sprzedaż podatnika.”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy zauważyć, że od dnia 26 sierpnia 2011 r. obowiązuje tekst jednolity ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054).

Ponadto od dnia 1 stycznia 2013 r. obowiązuje nowe brzmienie art. 28b ust. 1 ustawy (który został powołany przez Spółkę w interpretacji), tj. „miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatników jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.”

Spółka zacytowała również stare brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 29 ust. 1 ustawy. Zgodnie z obowiązującym od dnia 01.07.2011 r. brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy: „Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju”.

Natomiast od dnia 01.04.2011 r. art. 29 ust. 1 ustawy brzmi: „Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.”

Biorąc pod uwagę treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu: „Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną)” oraz fakt, że stroną wniosku o udzielenie przedmiotowej interpretacji jest Spółka – należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja wywołuje skutki prawne wyłącznie dla Wnioskodawcy, a nie dla pozostałych uczestników opisanej struktury cash-poolingu.

Powyższe nie ma jednak wpływu na przedmiotowe rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.