Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-250/16/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-08-03
Teza: Czy Zespół Szkół oraz Towarzystwo są samodzielnymi (odrębnymi) podatnikami, czy są jednym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych?
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka organizacyjna-jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej; opodatkowanie; podatnik; szkoły
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2016 r. (data wpływu 23 maja 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 lipca 2016 r. (data wpływu 12 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podmiotowości podatkowoprawnej Towarzystwa i zespołu szkół prowadzonego przez Wnioskodawcę – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podmiotowości podatkowoprawnej Towarzystwa i zespołu szkół prowadzonego przez Wnioskodawcę. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 21 czerwca 2016 r. Nr ITPB3/4510-250/16/AW ITPP1/4512-353/16/KM wezwano Towarzystwo do jego uzupełnienia. Niniejsze zostało dokonane w dniu 12 lipca 2016 r. (data wpływu).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca działa jako stowarzyszenie. Zgodnie z § 1 statutu jest: dobrowolnym, samorządowym, trwałym zrzeszeniem mającym na celu odpłatne organizowanie, prowadzenie i wspieranie działalności edukacyjnej i oświatowo-wychowawczej oraz wspieranie osób fizycznych i jednostek organizacyjnych, które podejmują takie działanie. Na dzień 31 marca 2016 roku zrzesza 214 członków. Od dnia 28 lutego 2002 roku zarejestrowane jest w Rejestrze stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS X. Siedzibą podmiotu jest miasto B. Działa ono na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. Z 2015 r., poz. 1393), ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Z 2016 r., poz. 239) oraz Statutu (tekst jednolity z dnia 28 lutego 2011 r.).

Cele statutowe Stowarzyszenia realizowane są przez:

1.  zakładanie i prowadzenie szkół różnych szczebli,
2.  wspieranie inicjatyw zmierzających do poprawy warunków nauczania i wychowania w szkołach,
3.  współpracę z osobami i organizacjami w zakresie wymiany doświadczeń i zbierania informacji dotyczących szkolnictwa,
4.  inne działania sprzyjające rozwojowi i realizacji statutowych celów organizacji,
5.  prowadzenie działalności integrującej członków Towarzystwa poprzez aktywność kulturalną, rekreacyjną i towarzyską.

Realizacja ww. celów opiera się głównie na społecznej pracy członków. Jednakże Wnioskodawca do prowadzenia swoich spraw może zatrudniać pracowników.

P. w celu realizacji swoich zadań statutowych może powołać inne organizacje w granicach dopuszczonych prawem.

W 2006 roku P. założyło Zespół Szkół P. (dalej: ZSP), w skład którego wchodzą:

*   Społeczna Szkoła Podstawowa nr .. P. w B,
*   Społeczne Gimnazjum nr .. P. w B.

ZSP powstał z połączenia dwóch szkól: Społecznej SP nr \`(...)\` (powstałej w 1991 r.) i Społecznego Gimnazjum nr .. powstałego w 1999 r.). Podmiot ten działa na podstawie Statutu Zespołu Szkól P., który wszedł w życie dnia 1 września 2006 r. Kształcenie w obu placówkach odbywa się zgodnie z wymogami określonymi w Ustawie z dnia 7 września 1991 roku o systemie oświaty (Dz. U. z 2015 r., poz. 2156).

Każda ze szkół posiada uprawnienia szkoły na prawach szkoły publicznej. ZSP posiada własny NIP i REGON, inny niż Stowarzyszenie.

Organem prowadzącym i nadzorującym ZSP w B. jest P., zaś organem sprawującym nadzór pedagogiczny nad działalnością ww. szkół jest Kurator Oświaty w B.

Działalność ZSP nie ma charakteru zarobkowego. Szkoły wchodzące w skład Zespołu finansowane są z wpłat rodziców lub opiekunów prawnych w formie opłat za naukę, z tzw. czesnego, wpisowego i innych opłat, dotacji budżetowych, darowizn i innych środków przyznawanych szkole przez osoby trzecie.

ZSP zatrudnia nauczycieli, pracowników administracji oraz obsługi. Otrzymuje także z Urzędu Miasta w B. comiesięczne dotacje na prowadzenie swojej statutowej działalności.

ZSP posiada przypisany jej majątek. Obie jednostki, P. i Zespól Szkół, posiadają własne struktury organizacyjne. Każda z jednostek posiada własne rachunki bankowe, odrębne kasy.

Zespół Szkół P. posiada zdolność do zaciągania zobowiązań, co potwierdza zawarta w dniu 26 czerwca 2007 r. na mocy Uchwały nr … Zarządu z dnia 21 czerwca 2007 r. podpisał z P. umowę o przystąpienie do długu. W umowie tej Zespół Szkół zaciągnął i zobowiązał się do spłaty kwoty 300 000,00 zł tytułem zaciągniętego kredytu na rozbudowę szkoły, tj. rozbudowę istniejącego budynku ZSP w B. o dodatkowe pomieszczenia dydaktyczne – etap II. Inwestycja ta dotyczy rozbudowy, przebudowy budynku szkoły oraz budowy sali sportowej wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz zagospodarowaniem terenu, której inwestorem oraz głównym właścicielem jest P.

Szkoła zatrudnia pracowników i dokonuje wszelkich rozliczeń z nimi. Ponadto rozlicza ona otrzymaną dotację z Urzędu Miasta, która to dotacja w całości wpływa na jej konto. P. nie jest organem decyzyjnym w sprawach bieżących Szkoły.

Stowarzyszenie rozlicza się z przychodu w postaci darowizn oraz bieżących kosztów utrzymania, ZSP rozlicza dotację i inne przychody oraz koszty utrzymania Szkoły.

Zespół Szkól P. nie posiada osobowości prawnej, został utworzony przez Wnioskodawcę, który spełnia funkcję nadzorczą i przeznacza na Szkoły główne środki finansowe P. zatwierdza sprawozdania finansowe zespołu Szkół.

W odpowiedzi na wezwanie Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 czerwca 2016 r. doręczone 27 czerwca 2016 r. nr ITPB3/4510-250/16/AW i ITPP1/4512-353/16/KM w sprawie uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług, Wnioskodawca wyjaśnił ponadto, że działa jako Stowarzyszenie zarejestrowane w Rejestrze Stowarzyszeń, Innych Organizacji Społecznych i Zawodowych. Fundacji oraz Samodzielnych Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej prowadzonym przez Sąd Rejonowy w B, XII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego. Swoją działalność prowadzi na podstawie Statutu Towarzystwa Oświatowego. Władzami Towarzystwa są: Walne Zgromadzenie Członków, Zarząd, Komisja Rewizyjna. Cele statutowe Stowarzyszenia realizowane są przez:

1.  zakładanie i prowadzenie szkół różnych szczebli,
2.  wspieranie inicjatyw zmierzających do poprawy warunków nauczania i wychowania w szkołach,
3.  współpracę z osobami i organizacjami w zakresie wymiany doświadczeń i zbierania informacji dotyczących szkolnictwa,
4.  inne działania sprzyjające rozwojowi i realizacji statutowych celów organizacji,
5.  prowadzenie działalności integrującej członków Towarzystwa poprzez aktywność kulturalną, rekreacyjną i towarzyską

Realizacja ww. celów opiera się głównie na społecznej pracy członków. Jednakże Wnioskodawca do prowadzenia swoich spraw może zatrudniać pracowników. Ponadto celem realizacji swoich zadań statutowych może powołać inne organizacje w granicach dopuszczonych prawem. Najwyższą Władzą Towarzystwa powołaną w statucie jest Walne Zgromadzenie i to ono podejmuje uchwały w sprawie powołania przez P. innych organizacji. W związku z tym w 2006 r. P. założyło Zespól Szkół w B. (dalej: ZSP), w skład którego wchodzą:

*   Społeczna Szkoła Podstawowa nr .. P. w B.,
*   Społeczne Gimnazjum nr .. P. w B.

Podmiot ten działa na podstawie Statutu Zespołu Szkół . Każda z ww. szkól posiada uprawnienia szkoły na prawach szkoły publicznej ZSP posiada własny NIP i REGON, inny niż NIP i REGON P. Organem prowadzącym i nadzorującym ZSP w B. jest P., zaś organem sprawującym nadzór pedagogiczny nad działalnością ww. szkól jest Kurator Oświaty w B. Działalność ZSP nie ma charakteru zarobkowego, a szkoły są finansowane z wpłat rodziców lub opiekunów prawnych w formie opłat za naukę, z tzw. czesnego, wpisowego i innych opłat, dotacji budżetowych, darowizn i innych środków przyznawanych szkole przez osoby trzecie ZSP otrzymuje z Urzędu Miasta w B. comiesięczne dotacje oświatową na prowadzenie swojej działalności statutowej (dotacja na każdego ucznia). ZSP jest podmiotem założonym przez P, jednakże wskazać należy, ze posiada ono wyodrębniony funkcjonalnie majątek. ZSP posiada własny rachunek bankowy oraz odrębną kasę. Zgodnie ze statutem szkoły są finansowane z wpłat rodziców lub opiekunów prawnych w formie opłaty za naukę, tzw. czesnego, wpisowego i innych opłat, dotacji budżetowych, a także ze środków organu prowadzącego – Towarzystwa Oświatowego, darowizn i innych środków przekazywanych szkole przez osoby trzecie. Wysokość opłaty za naukę, tzw. czesne oraz zmiany i terminowość ich wnoszenia ustalane są przez Walne Zgromadzenie członków P,, którymi są m.in. rodzice, nauczyciele i osoby fizyczne nie związane ze szkolą lub P. Ponadto wysokość wpisowego i opłat za naukę, które uiszczają rodzice może być zmieniona przez Zarząd P. Wskazać jednak należy, ze majątek przypisany jest do poszczególnych jednostek i wszelkie środki pochodzące z ww. źródeł mogą być przeznaczone na cele działalności konkretnej szkoły. P. uzyskuje przychód z tytułu wpływów z Zespołu Szkół P. z tytułu użytkowania budynków i infrastruktury szkoły.

Ponadto Zespól Szkół P. posiada zdolność do zaciągania zobowiązań, przy czym konieczne jest współdziałanie z P, co potwierdza zawarta w dniu 26 czerwca 2007 r. umowa o przystąpienie do długu, w której to Zespół Szkól P. zaciągnął i zobowiązał się do spłaty kredytu na rozbudowę szkoły, tj. rozbudowę istniejącego budynku ZSP w B.. Inwestycja ta dotyczy rozbudowy, przebudowy budynku szkoły oraz budowy sali sportowej wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz zagospodarowaniem terenu, której inwestorem oraz głównym właścicielem jest P.

Zespól Szkół P. nie posiada osobowości prawnej. Został utworzony przez P, który spełnia funkcję nadzorczą i przeznacza na szkoły główne środki finansowe. P dokonuje oceny pracy dyrektora Zespołu Szkół. Zespól Szkół zawiera umowy we własnym imieniu. Jednakże wskazać należy, że ryzyko gospodarcze ich działalności ponosi P. ZSP nie jest podmiotem w pełni samodzielnym bowiem część działań wymaga zgody organów P. W powyższym zakresie wskazać należy, że organem prowadzącym i nadzorującym Zespól Szkół P. jest Towarzystwo Oświatowe. Szkoły tworzące Zespól Szkół P. zachowują swoją odrębność. W zakresie samodzielności ZSP wskazać jednak należy, że P. posiada pewne uprawnienia względem ZSP.

W zakresie nadzoru, kontroli w sprawach finansowych, gospodarczych, organizacyjnych i kadrowo-placowych stosunku między podmiotami kształtują się w sposób następujący:

Stosunki w zakresie opłat:

*   Wysokość opłaty za naukę w ZSP ustalana jest Uchwalą Walnego Zgromadzenia P;
*   Wysokość wpisowego i opłat, może być zmieniona przez Zarząd P, po uzgodnieniu z Dyrektorem Szkoły,
*   W przypadku opóźnienia w regulowaniu zobowiązań przez rodziców ucznia przez okres dłuższy niż trzy miesiące Dyrektor, za zgodą Zarządu P, może rozwiązać umowę o nauczanie.

Organizacja wewnętrzna ZSP:

*   Uczniowie i rodzice, nauczyciele i pracownicy ZSP tworzą odrębną społeczność;
*   Zespól Szkół P jest pracodawcą w rozumieniu art. 3 Kodeksu pracy, a osobą dokonującą za pracodawcę czynności w sprawach z zakresu prawa pracy jest Dyrektor Zespołu Szkół P. Dyrektor jest zobowiązany do informowania o swoich czynnościach Zarząd P.;
*   ZSP posiada własne organy, tj. Dyrektor Zespołu Szkół, Rady pedagogiczne oraz samorząd uczniowski;
*   Dyrektor może samodzielnie reprezentować Zespól Szkół na zewnątrz, pozostałe organy reprezentują ZSP po zezwoleniu Zarządu P. Organy mają prawo z własnej inicjatywy bądź na wniosek Zarządu P. wyrażania opinii i składania wniosków w każdej sprawie dotyczącej P.;
*   W przypadku sporów między organami rozstrzyga je Dyrektor Zespołu, chyba ze spór nie zostanie przez niego rozstrzygnięty, lub dotyczy Dyrektora, wtedy kompetencję przejmuje P;
*   Dopuszczalne jest utworzenie stanowiska Zastępcy Dyrektora po spełnieniu warunków określonych w statucie oraz za zgodą Zarządu P.

Działalność Dyrektora ZSP:

*   Jednostką nadrzędną nad Dyrektorem ZSP jest Zarząd P,
*   Zarząd P nawiązuje i rozwiązuje stosunek pracy z Dyrektorem, powołuje i odwołuje z funkcji Dyrektora oraz dokonuje pozostałych czynności z zakresu stosunku pracy Dyrektora;
*   Zarząd P zatwierdza przedłożone przez Dyrektora programy dydaktyczno-wychowawcze, arkusz organizacji szkół, propozycję preliminarza budżetowego Zespołu, okresowe sprawozdania z działalności szkół, w tym rocznego sprawozdania finansowego, regulaminy szkół, plan rozwoju;
*   Dyrektor dysponuje środkami finansowymi Zespołu i ponosi odpowiedzialność za prawidłowe ich wykorzystanie;
*   Wielkość i rodzaj zobowiązań zaciąganych samodzielnie przez Dyrektora może być ograniczony uchwalą Zarządu P;
*   Dyrektor samodzielnie zatrudnia i zwalnia nauczycieli i innych pracowników;
*   Dyrektor ponosi odpowiedzialność za przestrzeganie dyscypliny budżetowej, prawidłowe przechowywanie dokumentacji szkolnej oraz właściwe zabezpieczenie mienia, Dyrektor ponosi odpowiedzialność za realizację uchwal Zarządu P dotyczących funkcjonowania placówki.

Ponadto wskazać należy, ze Statut Szkoły nadawany jest przez P. Zmiany statutu, zgodnie z przepisami regulującymi system oświaty dokonywane są przez radę pedagogiczną na wniosek Dyrektora Szkoły. Co więcej, osoby pełniące funkcje we władzach P. nie mogą być związane z Zespołem Szkół stosunkiem pracy lub umową-zlecenia oraz umową o dzieło.

W zakresie pracowników ZSP wskazać należy, że pracodawcą jest właśnie ZSP i to Szkoła dokonuje wszelkich rozliczeń z pracownikami. Ponadto Szkoły samodzielnie rozliczają otrzymaną dotację z Urzędu Miasta, która to dotacja w całości wpływa na konto Szkoły. ZSP rozlicza dotację i inne przychody oraz koszty utrzymania Szkoły.

Odnosząc się natomiast bezpośrednio do pytań wskazanych w pkt 2 wezwania do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca wskazuje, że:

*   ZSP posiada wyodrębniony funkcjonalnie majątek, co zostało szczegółowo opisane powyżej w części ogólnej stanu faktycznego;
*   ZSP wykonuje działalność we własnym imieniu, jednakże wskazać należy, że ryzyko gospodarcze ich działalności ponosi P. ZSP nie jest podmiotem w pełni samodzielnym, bowiem część działań wymaga zgody organów P. Wzajemne relacje pomiędzy podmiotami zostały szczegółowo opisane powyżej w części ogólnej stanu faktycznego;
*   Kontrolę i nadzór nad działalnością ZSP w zakresie bieżącym sprawują organy ZSP, natomiast zatwierdzenie sprawozdania finansowego oraz sprawozdania z działalności należy do kompetencji P. Szczegółowy zakres kompetencji poszczególnych podmiotów w zakresie wskazanym w wezwaniu opisany został powyżej w części ogólnej stanu faktycznego.

Odpowiedź na pytania oznaczone w wezwaniu nr 3), 4) i 5) zostały umieszczone w części opisu stanu faktycznego, a także w odpowiednich polach formularza ORD-IN stanowiącego uzupełnienie wniosku, tj. poz. 81, 82 i 83.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Zespół Szkół Towarzystwa Oświatowego oraz Towarzystwo Oświatowe są samodzielnymi (odrębnymi) podatnikami, czy są jednym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych? (pytanie zmodyfikowane)
2.  Czy Towarzystwo Oświatowe i Zespół Szkół Towarzystwa Oświatowego powinni rozliczać podatek VAT jako dwaj oddzielni podatnicy?
3.  Czy odpłatne udostępnienie (wynajem) budynków należących do Towarzystwa Oświatowego na rzecz Zespołu Szkół Towarzystwa Oświatowego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 (podatku dochodowego od osób prawnych). Stanowisko w zakresie pytań oznaczonych numerami 2) i 3) (dotyczących podatku od towarów i usług) zostanie rozpatrzone odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy (sformułowanym w uzupełnieniu wniosku) – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – zarówno P będące osobą prawną, jak również ZSP, które jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, są oddzielnymi podatnikami i na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są zobowiązani do składania oddzielnie zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym.

Należy wskazać, że aby placówkę oświatową uznać za jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, będącą odrębnym podatnikiem musi ona spełnić określone kryteria, tzn. posiadać majątek i wykształconą autonomiczną strukturę organizacyjną, samodzielność, zdolność do zaciągania zobowiązań. ZSP posiada wyodrębniony funkcjonalnie majątek, który przeznaczony jest wyłącznie na działalność Szkół. Otrzymuje z Urzędu Miasta comiesięczne dotacje na prowadzenie swojej działalności, które wpływają na rachunek bankowy Szkół i są przeznaczane na działalność ZSP. To ZSP dysponuje posiadanymi środkami, zatem stwierdzić należy, że posiada własny majątek. Ponadto jak już wskazywano ZSP posiada zdolność do zaciągania zobowiązań i zachowuje odrębność w zakresie realizowanych zadań. Pomimo nadzoru sprawowanego przez P główne decyzje zapadają z udziałem i na podstawie uchwał organów ZSP. To ZSP jest pracodawcą w rozumieniu Kodeksu pracy i to Dyrektor ZSP podejmuje decyzje o zatrudnieniu pracowników. Co więcej ZSP wykonuje działalność we własnym imieniu, a kontrolę nad bieżącą działalnością sprawują niezależne organy ZSP. P. natomiast jest organem prowadzącym i nadzorującym. Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że szkoły nawet prowadzone przez inną osobę prawną, posiadają wyodrębniony zespół środków organizacyjnych i majątkowych, co pozwala na samodzielne działanie oraz uznanie ich za odrębną jednostkę organizacyjną oraz odrębnego podatnika.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że ZSP jest samodzielnym i odrębnym od P. podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych \[winno być: prawnych\].

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) ustawa ta reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, są również – stosownie do art. 1 ust. 2 ww. ustawy – jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Należy przy tym podkreślić, że przepisy prawa podatkowego nie zawierają określenia pojęcia jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Definicja tego podmiotu nie występuje również w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), który w przepisie art. 33 ogranicza się jedynie do wskazania jednostek organizacyjnych, wyposażonych na mocy przepisów szczególnych w osobowość prawną. Zatem, wszystkie inne jednostki, zorganizowane według pewnego schematu pozwalającego na działanie, dysponujące majątkiem oraz zasobami ludzkimi (co pozwala na uczestniczenie w obrocie gospodarczym mimo braku osobowości prawnej) mogą posiadać podmiotowość prawnopodatkową. Artykuł 331 Kodeksu cywilnego stanowi, że do jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, stosuje się odpowiednio przepisy o osobach prawnych.

Ustalenia poczynione na gruncie prawa podatkowego w zestawieniu z art. 33 Kodeksu cywilnego, jak też art. 331 Kodeksu cywilnego nakazującego stosowanie odpowiednich przepisów o osobach prawnych do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, którym ustawa przyznaje zdolność prawną – pozwalają poczynić konstatację, że z powołanego wyżej przepisu art. 1 ust. 2 ustaw o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że ustawa nadaje podmiotowość prawnopodatkową również tym jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej, które są zorganizowane według pewnego schematu pozwalającego na działanie dysponujące majątkiem oraz zasobami ludzkimi – co pozwala im uczestniczyć w obrocie gospodarczym mimo braku osobowości prawnej.

Analiza posiadania podmiotowości prawnopodatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych przez społeczne szkoły utworzone przez Wnioskodawcę – nadmienić należy, że szkoła społeczna to jedna z niepublicznych form organizacyjno-prawnych jednostek oświatowych (obok szkoły prywatnej), w której rolę założyciela pełni towarzystwo oświatowe – wymaga odniesienia się także do przepisów regulujących ich status, a mianowicie – przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2015 r., poz. 1256, z późn. zm.), która określa zasady na jakich prowadzone są przedszkola, szkoły, placówki oświatowo-wychowawcze, poradnie psychologiczno-pedagogiczne, młodzieżowe ośrodki wychowawcze, placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania, zakłady kształcenia i placówki doskonalenia nauczycieli, biblioteki pedagogiczne, oraz kolegia pracowników służb społecznych. W świetle tych przepisów szkoły i placówki oświatowe są odrębnymi jednostkami od organów, które je prowadzą.

Zgodnie z art. 5 tej ustawy organem prowadzącym szkołę może być minister, jednostka samorządu terytorialnego oraz inne osoby prawne i fizyczne. Stosownie do treści art. 82 ust. 1 osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek. Wpis do ewidencji określa m.in. statut szkoły, tworzący zakres działania i organizację oraz ustalający prawa i obowiązki pracowników oraz uczniów.

Zgodnie z art. 84 ust. 1 i 2 ww. ustawy, szkoła lub placówka działa na podstawie statutu nadanego przez osobę prowadzącą, który powinien określać:

1.  nazwę, typ szkoły lub cel placówki oraz ich zadania;
2.  osobę prowadzącą szkołę lub placówkę;
3.  organy szkoły lub placówki oraz zakres ich zadań;
4.  organizację szkoły lub placówki;
5.  prawa i obowiązki pracowników oraz uczniów szkoły lub placówki, w tym przypadki, w których uczeń może zostać skreślony z listy uczniów szkoły lub placówki;
6.  sposób uzyskiwania środków finansowych na działalność szkoły lub placówki;
7.  zasady przyjmowania uczniów do szkoły lub placówki.

Zgodnie z art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty, organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności:

1.  zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki;
2.  wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie;
3.  zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330), i organizacyjnej szkoły lub placówki;
4.  wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych.

W świetle powołanych przepisów, placówki oświatowe, jeżeli posiadają określone przymioty charakteryzujące je jako jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej (takie jak m.in. majątek, wykształcona struktura organizacyjna oraz wykazujące dostateczny stopień niezależności i samodzielności), winny być uznane za podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Jeśli natomiast placówka oświatowa nie będzie wyposażona w odrębny majątek, wykształcona struktura organizacyjna będzie służyła wyłącznie realizacji procesu dydaktycznego, a więc nie będą spełnione kryteria dotyczące autonomii majątkowej oraz samodzielności jednostki, wówczas będzie to stanowić podstawę do uznania za podmiot podatku dochodowego od osób prawnych wyłącznie organu prowadzącego placówkę oświatową.

Oceny spełnienia kryteriów dokonuje się zawsze na podstawie dokumentów źródłowych jednostki. Jednostki oświatowe, które ww. kryteriów nie spełniają, są wewnętrznymi komórkami organizacyjnymi podmiotu, który je założył i nie są odrębnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie należy zauważyć, że nadanie nr REGON, czy NIP dla placówki oświatowej nie przesądza o formie organizacyjnej Jednostki. O tym decydują przepisy ustaw oraz statut. Fakt posiadania nr REGON czy NIP nie przesądza, że założona placówka oświatowa jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Reasumując – w myśl powyższych przepisów – szkoły i inne placówki oświatowe zakładane przez osoby prawne i inne uprawnione do tego podmioty, mogą być (nie zawsze są) jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawej. Jeśli są jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawej, to są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Podkreślenia jednakże wymaga, że aby niepubliczne szkoły i placówki oświatowe można było uznać za jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, odrębne od założyciela, a co za tym idzie, aby można było je uznać za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, winny posiadać wyodrębniony zespół środków organizacyjnych, majątkowych, charakteryzować się pełną niezależnością i samodzielnością w stosunkach cywilno-prawnych.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca wskazuje m.in., że:

*   P. jest organem prowadzącym i nadzorującym ZSP;
*   P.O jest inwestorem i głównym właścicielem inwestycji, która dotyczy rozbudowy, przebudowy budynku szkoły oraz budowy sali sportowej wraz z wewnętrzną instalacją gazową oraz zagospodarowaniem terenu;
*   Stowarzyszenie rozlicza się z przychodu w postaci darowizn oraz bieżących kosztów utrzymania ZSP, rozlicza dotację i inne przychody oraz koszty utrzymania Szkoły;
*   P. spełnia funkcję nadzorczą i przeznacza na Szkoły główne środki finansowe P., zatwierdza sprawozdania finansowe zespołu Szkół;
*   Walne Zgromadzenie członków P. ustala wysokość opłaty za naukę, tzw. czesne oraz zmiany i terminowość ich wnoszenia;
*   Zarząd P. może zmienić wysokość wpisowego i opłat za naukę, które uiszczają rodzice;
*   Zespól Szkół posiada zdolność do zaciągania zobowiązań, przy czym konieczne jest współdziałanie z P;
*   P. dokonuje oceny pracy dyrektora Zespołu Szkół;
*   Zespól Szkół zawiera umowy we własnym imieniu, jednakże ryzyko gospodarcze ich jego działalności ponosi P.;
*   ZSP nie jest podmiotem w pełni samodzielnym bowiem część działań wymaga zgody organów P;
*   W zakresie samodzielności ZSP – P posiada pewne uprawnienia względem ZSP;
*   Jednostką nadrzędną nad Dyrektorem ZSP jest Zarząd P,
*   Zarząd P nawiązuje i rozwiązuje stosunek pracy z Dyrektorem, powołuje i odwołuje z funkcji Dyrektora oraz dokonuje pozostałych czynności z zakresu stosunku pracy Dyrektora;
*   Zarząd P. zatwierdza przedłożone przez Dyrektora programy dydaktyczno-wychowawcze, arkusz organizacji szkół, propozycję preliminarza budżetowego Zespołu, okresowe sprawozdania z działalności szkół, w tym rocznego sprawozdania finansowego, regulaminy szkól, plan rozwoju;
*   Wielkość i rodzaj zobowiązań zaciąganych samodzielnie przez Dyrektora może być ograniczony uchwalą Zarządu P;
*   W przypadku opóźnienia w regulowaniu zobowiązań przez rodziców ucznia przez okres dłuższy niż trzy miesiące Dyrektor – za zgodą Zarządu P – może rozwiązać umowę o nauczanie;
*   Dyrektor ponosi odpowiedzialność za realizację uchwal Zarządu P dotyczących funkcjonowania placówki.
*   Statut Szkoły nadawany jest przez P, zmiany statutu, zgodnie z przepisami regulującymi system oświaty dokonywane są przez radę pedagogiczną na wniosek Dyrektora Szkoły;
*   ZSP nie jest podmiotem w pełni samodzielnym, bowiem część działań wymaga zgody organów P;
*   Do kompetencji P zatwierdzenie sprawozdania finansowego oraz sprawozdania z działalności należy.

Tym samym placówki prowadzone przez Stowarzyszenie nie posiadają określonych przymiotów charakteryzujących je jako jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej. Wobec tego, placówki utworzone przez Wnioskodawcę nie spełniają przesłanek pozwalających uznać je za odrębnych od założyciela podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Prowadzone przez Wnioskodawcę szkoły stanowią jedynie wyodrębnioną organizacyjnie formę działalności Stowarzyszenia, które je utworzyło. W konsekwencji – w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych będzie podmiot je prowadzący, tj. Stowarzyszenie.

Podnieść jednak należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego, w którym zastosowanie znajdą np. przepisy art. 180 i 191 ustawy – Ordynacja podatkowa. Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego polega między innymi na tym, że właściwy organ interpretujący „porusza się” niejako tylko i wyłącznie w obrębie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko) – art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Organ interpretujący nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną i jednoznaczną ocenę, czy utworzone przez Wnioskodawcę szkoły i placówki oświatowe stanowią jednostki organizacyjne w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ogranicza się jedynie do analizy okoliczności podanych we wniosku. Pełna ocena postawionych przez Wnioskodawcę wątpliwości możliwa będzie po dokonaniu analizy dokumentów źródłowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.