Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.374.2019.1.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-17
Teza: Możliwość zwolnienia z opodatkowania kwoty pieniężnej otrzymanej na podstawie przepisów prawa geologicznego i górniczego.
Słowa kluczowe: odszkodowania; prawo-prawo górnicze i geologiczne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 14 sierpnia 2019 r. (data wpływu 20 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania kwoty pieniężnej otrzymanej na podstawie przepisów prawa geologicznego i górniczego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana …

Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią …

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zainteresowani są właścicielami lokali mieszkalnych, wchodzących w skład wspólnoty mieszkaniowej przy ul. … w …, reprezentowanej przez zarządcę … Sp. z o.o. w ….. Budynek wspólnoty mieszkaniowej posadowiony jest na terenie silnego oddziaływania górniczego, w wyniku którego bryła budynku odchyliła się od pionu powyżej dopuszczalnych wartości. W dniu 28 listopada 2013 r. został spisany protokół z oględzin szkód w obiektach budowlanych położonych w … przy ul. …. będących przedmiotem wniosku o uznanie szkód górniczych złożonym przez zarządcę wspólnoty mieszkaniowej. Przedstawiciele … S.A. uznali związek przyczynowy odchylenia bryły budynku z ruchem zakładu górniczego. Protokół zawiera również stwierdzenie, że po opracowaniu dokumentacji projektowo-kosztorysowej zostanie zawarta stosowna ugoda z właścicielem o naprawienie szkody górniczej oraz stwierdzenie, że naprawienie szkody nastąpi poprzez rektyfikację (prostowanie) budynku wraz z wykonaniem robót budowlanych po rektyfikacji oraz innych robót towarzyszących. Stosowna ugoda została zawarta na podstawie przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze.

W celu wykonania obowiązku wynikającego z art. 147 ust. 3 ustawy Prawo geologiczne i górnicze – … S.A. (następca prawny … S.A.) ogłosiła postępowanie przetargowe nr … – „…”

Załącznikami do ogłoszonego postępowania przetargowego były m.in. osobno wyspecyfikowane przedmiary robót w zakresie rektyfikacji bryły budynku, jak i robót naprawczych w poszczególnych lokalach mieszkalnych (załącznik p.n. „…”). W wyniku przeprowadzonego postępowania przetargowego wyłoniono wykonawcę, tj. … Sp. z o.o. z siedzibą w …, …. Wyłoniony wykonawca przystąpił do wykonania prac naprawczych szkód górniczych wywołanych ruchem zakładu górniczego w jego imieniu i na jego rzecz. Poinformował on właścicieli o możliwości wyboru sposobu naprawienia szkody w ich lokalach mieszkalnych, bądź poprzez wykonanie remontu przywracającego stan poprzedni przez ekipę budowlaną wykonawcy … S.A., bądź we własnym zakresie, a wykonawca … S.A. wypłaci w gotówce właścicielom kwotę pieniężną przeznaczoną w kosztorysie na ten cel.

Zainteresowani nieusatysfakcjonowani jakością oraz sposobem wykonywania przez wykonawcę … S.A. prac naprawczych w niektórych lokalach sąsiednich oraz mając na uwadze przeciągające się z uwagi na ilość lokali prace remontowe oraz niedogodności z tym związane, zgłosili chęć wykonania prac naprawczych określonych w przedmiarze we własnym zakresie, w swoich lokalach mieszkaniowych.

Wykonawca … S.A. spisał z Zainteresowanymi ugody: „dotyczące wypłaty odszkodowania za wykonanie remontu we własnym zakresie w mieszkaniu przy ul. … w … (\`(...)\`) po rektyfikacji budynku.” Sumy pieniężne określone w powyżej opisanych ugodach, zostały przekazane do rąk Zainteresowanych i odpowiadały one wycenie kosztu naprawienia szkody w lokalach Zainteresowanych dokonanej przez przedsiębiorcę górniczego (sprawcę szkody). Integralną częścią ugody, od podpisania której, przedstawiciel wykonawcy … S.A. warunkował przekazanie Zainteresowanym odszkodowania w pieniądzu jest oświadczenie, że Zainteresowani przyjęli do wiadomości „że z kwoty wynikającej z ww. ugody (\`(...)\`) powinien się rozliczyć z właściwym urzędem skarbowym, zgodnie z otrzymanym pocztą PIT-8C.” Zainteresowani oświadczenie podpisali w dobrej wierze.

Zainteresowani otrzymali od wykonawcy … S.A. PIT-11, w którym kwota otrzymana wskutek podpisanych ugód została określona jako przychód z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i wpisana w części F. poz. 75. Po złożeniu zeznania podatkowego oraz dokonaniu zapłaty podatku, Zainteresowani powzięli uzasadnione wątpliwości, czy otrzymane od wykonawcy … S.A. kwoty pieniężne rzeczywiście podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy też korzystają ze zwolnienia przedmiotowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności, że identyczne zaistniałe zdarzenie było już przedmiotem wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z dnia 29 maja 2019 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.204.2019.1.JK3, jednak stanowisko w niej zawarte służy jedynie temu na czyją rzecz została wydana.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kwota pieniężna otrzymana w celu naprawienia we własnym zakresie uznanej przez przedsiębiorcę górniczego szkody wywołanej ruchem zakładu górniczego, wypłacona do rąk poszkodowanego przez wykonawcę przedsiębiorcy górniczego wyłonionego przez niego w przetargu do wykonania obowiązku odszkodowawczego, zgodnie z zawartą pomiędzy właścicielem nieruchomości, a przedsiębiorcą górniczym ugodą, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3d ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Zainteresowanych, wykonawca zakładu górniczego dokonał nieprawidłowej interpretacji prawa podatkowego wskazując, że otrzymane przez Nich kwoty pieniężne stanowią przychód określony w art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Zainteresowanych, przedmiotowe kwoty pieniężne pełnią funkcję kompensacyjną – stanowią finansową rekompensatę uszczerbku, który powstał na majątku Zainteresowanych wskutek ruchu zakładu górniczego. Pomiędzy zarządcą reprezentującym właścicieli lokali mieszkaniowych, a przedsiębiorcą górniczym została zawarta ugoda, w której przedsiębiorca górniczy uznał szkodę powstałą wskutek ruchu zakładu górniczego i zobowiązał się do jej naprawienia. Przedmiotowa ugoda została zawarta na podstawie ustawy Prawo geologiczne i górnicze. Naprawienie szkody polegające na przywróceniu stanu poprzedniego może być wykonane przez przedsiębiorcę lub poszkodowanego. Przedsiębiorca górniczy, wywiązując się z tego obowiązku, zleca wykonanie robót naprawczych podmiotowi wyłonionemu w wyniku obowiązującej u niego procedury przetargowej. Przekazanie przez wykonawcę … S.A. poszkodowanemu, na mocy zawartej pomiędzy tymi podmiotami ugody, kwoty pieniężnej przewidzianej przez sprawcę szkody na jej naprawienie nie narusza charakteru oraz podstaw prawnych uznanej przez przedsiębiorcę górniczego szkody, a co za tym idzie, kwota ta nie stanowi przychodu i w pełni korzysta ze zwolnienia przedmiotowego zgodnie z dyspozycją art. 21 ust.1 pkt 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14–15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przy czym, przez pojęcie „otrzymane” – zgodnie ze Słownikiem języka polskiego – należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika. Natomiast, „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik – wykazując określoną aktywność – ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040 i 1043), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Natomiast, w przypadku, gdy wysokość lub zasady ustalania odszkodowania nie wynika wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz gdy wysokość lub zasady ustalania odszkodowania nie wynika wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, a podstawą ich otrzymania są przepisy prawa geologicznego i górniczego, wówczas takie odszkodowanie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3d ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są odszkodowania otrzymane na podstawie przepisów prawa geologicznego i górniczego.

W myśl art. 144 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2019 r., poz. 868, z późn. zm.), właściciel nie może sprzeciwić się zagrożeniom spowodowanym ruchem zakładu górniczego, który jest prowadzony zgodnie z ustawą. Może on jednak żądać naprawienia wyrządzonej tym ruchem szkody, na zasadach określonych ustawą. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do innych podmiotów, których prawa majątkowe są zagrożone ruchem zakładu górniczego (art. 144 ust. 2 ww. ustawy).

Stosowanie do art. 146 ust. 1 Prawa geologicznego i górniczego, odpowiedzialność za szkodę ponosi przedsiębiorca prowadzący ruch zakładu górniczego, wskutek którego wystąpiła szkoda.

Zgodnie z treścią art. 147 ust. 1 i 2 ww. ustawy, przywrócenie stanu poprzedniego może w szczególności nastąpić przez dostarczenie gruntów, obiektów budowlanych, urządzeń, lokali, wody lub innych dóbr tego samego rodzaju. Naprawienie szkody w gruncie rolnym lub leśnym zdegradowanym lub zdewastowanym na skutek ruchu zakładu górniczego następuje w sposób określony przepisami o ochronie tych gruntów.

Natomiast, zgodnie z art. 147 ust. 3 ww. ustawy, obowiązek przywrócenia stanu poprzedniego ciąży na tym, kto jest odpowiedzialny za szkodę. Poszkodowany, za zgodą podmiotu odpowiedzialnego za szkodę, może wykonać obowiązek w zamian za zapłatę odpowiedniej kwoty pieniężnej. Jeżeli poszkodowany poniósł nakłady na naprawienie szkody, odszkodowanie ustala się z uwzględnieniem wartości uzasadnionych nakładów (art. 148 ww. ustawy).

Na mocy art. 150 ustawy Prawo geologiczne i górnicze, przepisy o naprawianiu szkód określonych niniejszym działem stosuje się odpowiednio do zapobiegania tym szkodom.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Zainteresowani są właścicielami lokali mieszkalnych, wchodzących w skład wspólnoty mieszkaniowej. Budynek wspólnoty mieszkaniowej posadowiony jest na terenie silnego oddziaływania górniczego, w wyniku którego bryła budynku odchyliła się od pionu powyżej dopuszczalnych wartości. W dniu 28 listopada 2013 r. został spisany protokół z oględzin szkód w obiektach budowlanych będących przedmiotem wniosku o uznanie szkód górniczych złożonym przez zarządcę wspólnoty mieszkaniowej. Przedstawiciele … S.A. uznali związek przyczynowy odchylenia bryły budynku z ruchem zakładu górniczego. Protokół zawiera również stwierdzenie, że po opracowaniu dokumentacji projektowo-kosztorysowej zostanie zawarta stosowna ugoda z właścicielem o naprawienie szkody górniczej oraz stwierdzenie, że naprawienie szkody nastąpi poprzez rektyfikację (prostowanie) budynku wraz z wykonaniem robót budowlanych po rektyfikacji oraz innych robót towarzyszących. Stosowna ugoda została zawarta na podstawie przepisów ustawy Prawo geologiczne i górnicze. W celu wykonania obowiązku wynikającego z art. 147 ust. 3 ustawy Prawo geologiczne i górnicze następca prawny … S.A. ogłosiła postępowanie przetargowe. Wyłoniony wykonawca przystąpił do wykonania prac naprawczych szkód górniczych wywołanych ruchem zakładu górniczego w jego imieniu i na jego rzecz. Poinformował on właścicieli o możliwości wyboru sposobu naprawienia szkody w ich lokalach mieszkalnych, bądź poprzez wykonanie remontu przywracającego stan poprzedni przez ekipę budowlaną wykonawcy, bądź we własnym zakresie, a wykonawca wypłaci w gotówce właścicielom kwotę pieniężną przeznaczoną w kosztorysie na ten cel. Zainteresowani nieusatysfakcjonowani jakością oraz sposobem wykonywania przez wykonawcę prac naprawczych w niektórych lokalach sąsiednich oraz mając na uwadze przeciągające się z uwagi na ilość lokali prace remontowe oraz niedogodności z tym związane, zgłosili chęć wykonania prac naprawczych określonych w przedmiarze we własnym zakresie, w swoich lokalach mieszkaniowych. Wykonawca spisał z Zainteresowanymi ugody: „dotyczące wypłaty odszkodowania za wykonanie remontu we własnym zakresie w mieszkaniu przy ul. … w … (\`(...)\`) po rektyfikacji budynku.” Sumy pieniężne określone w powyżej opisanych ugodach, zostały przekazane do rąk Zainteresowanych i odpowiadały one wycenie kosztu naprawienia szkody w lokalach Zainteresowanych dokonanej przez przedsiębiorcę górniczego (sprawcę szkody).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że skoro wypłacone Zainteresowanym kwoty pieniężne odpowiadały wycenie kosztu naprawienia szkody w Ich lokalach mieszkalnych przez przedsiębiorcę górniczego (sprawcę szkody wywołanej ruchem zakładu górniczego) i dokonane zostały na podstawie przepisów ustawy Prawo geologiczne i górnicze – korzystają one ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, na Zainteresowanych nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z otrzymaniem ww. kwot.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji, tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.