Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-1094/15-4/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-26
Teza: 1. Czy transakcja sprzedaży składników majątkowych (zespołu majątkowego), wskazanych przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu z działalności gospodarczej w wysokości ceny sprzedaży otrzymanej od nabywcy w proporcji odpowiadającej prawu wnioskodawcy do udziału w zysku spółki cywilnej? 2. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, to w jaki sposób należy ustalić koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży składników majątkowych (zespołu majątkowego), wskazanych przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2015 r. (data wpływu 21 września 2015 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 10 listopada 2015 r. (data wpływu 16 listopada 2015 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/4511-1094/15-2/MM z dnia 5 listopada 2015 r. (data nadania 5 listopada 2015 r., data doręczenia 9 listopada 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej osób fizycznych (…\`(...)\`\`(...)\`). Wnioskodawca prowadzi (poprzez ww. spółkę cywilną) działalność gospodarczą przede wszystkim w zakresie produkcji i sprzedaży urządzeń i elementów grzewczych. Wspólnicy ww. spółki cywilnej (a zatem i Wnioskodawca) dokonają sprzedaży posiadanego zespołu majątkowego na rzecz nabywcy, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Kwestię sprzedaży regulować będzie umowa sprzedaży przedsiębiorstw („Umowa sprzedaży”). Stroną sprzedającą będzie również inna spółka cywilna (z prawnego punktu widzenia wspólnicy tejże spółki cywilnej). Majątek ten stanowić będzie u sprzedawców dwa odrębne zespoły majątkowe (dwa zespoły majątkowe, po jednym zespole majątkowym w każdej ze spółek cywilnych). Po kupnie majątek ten konstytuuje na poziomie nabywcy jeden zespół majątkowy.

Umowa sprzedaży określa, że zbywany zespół majątkowy stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2014, poz. 121, ze zm., dalej: „k.c.”) i obejmuje w szczególności następujące składniki:

*   prawo własności gruntu wraz ze stanowiącymi części składowe, znajdującymi się na gruncie wszelkimi budynkami i budowlami, w tym nakładami w postaci rozbudowy obiektu produkcyjno-magazynowego („Nieruchomości”),
*   rzeczy ruchome, oznaczone co do tożsamości i wskazane w załączniku do Umowy sprzedaży („Rzeczy ruchome”),
*   wyroby gotowe, półprodukty, surowce,
*   prawa wynikające z licencji do korzystania z wszelkiego oprogramowania zainstalowanego na komputerach wchodzących w skład przedsiębiorstwa oraz oprogramowania, które jest wykorzystywane w ramach przedsiębiorstwa, w tym prawa wynikające z umów dotyczących tego oprogramowania, w szczególności umów w sprawie wsparcia technicznego i konserwacji,
*   prawo do prowadzenia przedsiębiorstwa pod firmą „\`(...)\`.”,
*   prawa wynikające z rejestracji następujących domen internetowych: …..pl oraz …\`(...)\`com.pl,
*   udział wynoszący dwie trzecie w prawie do uzyskania patentu na wynalazek, opisany w Umowie sprzedaży („Wynalazek”),
*   wszystkie prawa związane z przedsiębiorstwem, w tym prawa wynikające z umów związanych z działalnością przedsiębiorstwa, w szczególności określonych przez strony umów handlowych (w tym, m.in., istotną z punktu widzenia Wnioskodawcy umowę z dnia 27 lipca 2015 r. zawartą z P. S.A. z siedzibą w W., dalej: „Umowa z P.”),
*   dokumentację prawną, techniczną, finansową i inną dotyczącą przedsiębiorstwa, w tym w szczególności całość dokumentacji technicznej, wszystkie dane zapisane na komputerach, dokumenty dotyczące tytułów własności do składników przedsiębiorstwa, umowy, korespondencję z kontrahentami i klientami,
*   Prawa Własności Intelektualnej Przedsiębiorstwa (rozumiane jako patenty, prawa do uzyskania patentów, wzory użytkowe, projekty, prawa autorskie wraz z prawami pokrewnymi, nazwy domen, znaki towarowe, nazwy handlowe oraz wszelkie inne prawa własności intelektualnej, jakiegokolwiek rodzaju oraz wnioski o nadanie każdego z powyższych praw, prawa do baz danych, jak również tajemnice handlowe, dotyczące przedsiębiorstwa), materiały, dane, wiedzę fachową, rejestry (w tym wszystkie dane i ewidencje klientów i pracowników), zarchiwizowane materiały, materiały marketingowe, biznes plany i inne plany, zachowane dane statystyczne i wiedzę fachową (jak również wszystkie ich kopie) oraz wszelką pozostałą dokumentację związaną z przedsiębiorstwem (poza dokumentacją rachunkową, którą Wnioskodawca będzie zobowiązany przechowywać zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa) istniejące w dniu zawarcia Umowy sprzedaży.
*   bazę aktualnych klientów związanych z przedsiębiorstwem,
*   wszelkie inne aktywa stanowiące przedsiębiorstwo oraz przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa, w tym zezwolenia przedsiębiorstwa (licencje, zezwolenia, świadectwa) na dzień zawarcia Umowy sprzedaży.

Sprzedawcy dokonają sprzedaży ww. zespołu majątkowego (w Umowie sprzedaży nazywanego przedsiębiorstwem) za określoną w Umowie sprzedaży cenę, w stanie wolnym od obciążeń (Umowa sprzedaży definiuje obciążenia jako każdy zastaw, w tym cywilny, rejestrowy, finansowy oraz skarbowy, hipotekę, w tym podatkową hipotekę przymusową, inne ograniczone prawo rzeczowe oraz każdą inną formę zabezpieczenia zabezpieczającą zobowiązanie jakiejkolwiek osoby lub inną umowę lub porozumienie analogiczne w skutkach, o charakterze rzeczowym lub zobowiązaniowym lub prawo lub roszczenie osoby trzeciej lub ograniczenie jakiegokolwiek rodzaju) oraz wszelkich praw osób trzecich.

Umowa sprzedaży normuje również, że podług właściwych regulacji przepisów prawa pracy (art. 211 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, Dz. U. 2014, poz. 1502, ze zm.) sprzedaż przedsiębiorstwa skutkuje przeniesieniem zobowiązań dotyczących zatrudnienia (zakład pracy), związanych z przedsiębiorstwem, na kupującego, przez co w dniu zawarcia Umowy sprzedaży kupujący staje się z mocy prawa pracodawcą wszystkich pracowników zatrudnionych w zakładzie pracy u sprzedawcy (Wnioskodawcy).

Wedle postanowień Umowy sprzedaży, na kupującego przeniesione zostaną wszelkie prawa strony sprzedającej wynikające z rękojmi za wady fizyczne i prawne oraz gwarancji jakości udzielonych przez jakiekolwiek osoby trzecie na wszelkie składniki zespołu majątkowego (określanego w Umowie sprzedaży jako przedsiębiorstwo).

Umowa sprzedaży wskazuje, iż zdefiniowane w Umowie sprzedaży umowy handlowe przedsiębiorstwa są ważne i stanowią wiążące zobowiązania ich poszczególnych stron, które są wobec nich wykonalne na warunkach określonych dla tych umów.

Ponadto, zgodnie z Umową sprzedaży, Wnioskodawca zobowiązuje się, m.in. do dostarczenia nabywcy wszystkich niezbędnych informacji oraz podjęcia wszystkich innych działań niezbędnych lub słusznie wymaganych przez nabywcę w celu skutecznego spełnienia warunków Umowy sprzedaży, jak i umożliwienia nabywcy wykonania jego zobowiązań wynikających z wyszczególnionych umów handlowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa oraz jako pracodawcy pracowników zatrudnionych przez Wnioskodawcę.

W celu uniknięcia wątpliwości, strony Umowy sprzedaży wskazały w jej treści, iż środki pieniężne na rachunkach bankowych prowadzonych dla zbywanego przedsiębiorstwa oraz wszelkie należności pieniężne należne do dnia zawarcia Umowy sprzedaży na podstawie jakiejkolwiek umowy, której stroną są sprzedawcy w związku z działalnością przedsiębiorstwa nie będą należały do zbywanego przedsiębiorstwa, i tym samym nie przejdą na nabywcę w wyniku zawarcia Umowy sprzedaży.

Wnioskodawca został poinformowany przez nabywcę, iż jego intencją jest prowadzenie działalności gospodarczej, w oparciu o nabywane w ramach Umowy sprzedaży zespoły majątkowe (ciągłość produkcji i sprzedaży).

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż na mocy postanowień Umowy sprzedaży, zobowiązał się do niepodejmowania na terytorium, na którym prowadził on działalność związaną ze zbywanym przedsiębiorstwem, w okresie 3 lat od daty zawarcia Umowy sprzedaży, działalności bezpośrednio lub pośrednio konkurencyjnej wobec działalności zbywanego przedsiębiorstwa bez uprzedniej zgody nabywcy.

Wnioskodawca pismem z dnia 10 listopada 2015 r. (data wpływu 16 listopada 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie, sprecyzował pytania oraz własne stanowisko.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy transakcja sprzedaży składników majątkowych (zespołu majątkowego), wskazanych przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu z działalności gospodarczej w wysokości ceny sprzedaży otrzymanej od nabywcy w proporcji odpowiadającej prawu wnioskodawcy do udziału w zysku spółki cywilnej?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, to w jaki sposób należy ustalić koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży składników majątkowych (zespołu majątkowego), wskazanych przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego?

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie, na podstawie Umowy sprzedaży, składników majątkowych (zespołu majątkowego), wskazanych przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej, który winien zostać pomniejszony o koszty jego uzyskania, ustalone zgodnie z odpowiednimi regulacjami Ustawy o PIT, w proporcji odpowiadającej prawu Wnioskodawcy do udziału w zysku spółki cywilnej.

Stanowisko Wnioskodawcy oparte jest na szeregu argumentów, wynikających z przepisów prawa, przedstawionych poniżej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5a pkt 3 Ustawy o PIT ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

W myśl natomiast art. 551 k.c. przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności (o ile składniki takie występują w danym przedsiębiorstwie):

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Odnosząc wskazane wyżej regulacje do zdarzenia przyszłego, przedstawionego przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zbywany przez niego, na mocy Umowy sprzedaży, zespół składników majątkowych stanowić będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu Ustawy o PIT.

Zgodnie z zasadą powszechnego opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art, 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy wymienia poszczególne źródła przychodów podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Art. 14 ust. 1 Ustawy o PIT stanowi, iż za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się natomiast przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do ust. 1c art. 14 Ustawy o PIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1 tegoż przepisu, uważa się, z zastrzeżeniem ust. le i 1h-1j, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Według art. 14 ust. 2 pkt 1 Ustawy o PIT, za przychód z działalności gospodarczej uznawane są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Przy określaniu wysokości przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT przepisy art. 14 ust. 1 i art. 19 Ustawy o PIT stosuje się odpowiednio.

Zgodnie zaś z art. 14 ust. 2c Ustawy o PIT do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Mając na uwadze powyższe regulacje, a także fakt, iż Ustawa o PIT nie zawiera odrębnych przepisów, które regulowałyby materię sprzedaży przedsiębiorstwa, sprzedaż taką, w opinii Wnioskodawcy, należy traktować jako sprzedaż poszczególnych składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu sprzedaży przedsiębiorstwa po jego stronie powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, który winien być opodatkowany PIT na zasadach właściwych do sprzedaży poszczególnych składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa.

W myśl zaś art . 8 ust. 1 Ustawy o PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art . 27 ust. 1 Ustawy o PIT. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jak stanowi natomiast ust. 1a art. 8 Ustawy o PIT, przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Mając na uwadze wskazane wyżej zapisy art. 8 Ustawy o PIT w sytuacji sprzedaży przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa, opodatkowaniu podlegać będzie jedynie ta część wynagrodzenia należnego od nabywcy, która proporcjonalnie odpowiada prawu Wnioskodawcy do udziału w zysku spółki cywilnej.

Ustalenie z kolei kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy z tytułu zbycia przedsiębiorstwa determinowane będzie rodzajem zbywanych przez niego składników majątku przedsiębiorstwa. I tak, dla przykładu, w przypadku zbycia gruntów, środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, koszty uzyskania przychodów ustalane powinny być zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT, tj. będą nimi wydatki na nabycie wskazanych składników majątku Przedsiębiorstwa, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych zgodnie z przepisami Ustawy o PIT.

W przypadku natomiast zbycia pozostałych składników majątku przedsiębiorstwa tj. np. wyroby gotowe, półprodukty, surowce, itp., Wnioskodawca będzie uprawniony, stosownie do art. 22 Ustawy o PIT, do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wydatków poniesionych na nabycie/wytworzenie poszczególnych składników majątku, które dotychczas nie zostały przez Wnioskodawcę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Równolegle do powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia poszczególnych składników Przedsiębiorstwa winny być ustalone, stosownie do art . 8 ust. 2 pkt 1 Ustawy o PIT w takiej proporcji, w jakiej Wnioskodawca posiada prawo do udziału w zyskach spółki cywilnej.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy przedstawione na wstępie powinno zostać uznane za prawidłowe.

Pismem z dnia 10 listopada 2015 r (data wpływu 16 listopada 2015 r. ) Wnioskodawca uzupełnił własne stanowisko poprzez wskazanie:

Ad. 1)

Zbycie, na podstawie Umowy sprzedaży, składników majątkowych (zespołu majątkowego), wskazanych przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej, w wysokości ceny sprzedaży otrzymanej od nabywcy w proporcji odpowiadającej prawu Wnioskodawcy do udziału w zysku spółki cywilnej.

Ad. 2)

Wnioskodawca będzie uprawniony do pomniejszenia przychodu ze sprzedaży składników majątkowych (zespołu majątkowego), wskazanych przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego o koszty jego uzyskania, ustalone zgodnie z odpowiednimi regulacjami Ustawy o PIT, w proporcji odpowiadającej prawu Wnioskodawcy do udziału w zysku spółki cywilnej.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy będzie determinowane rodzajem zbywanych przez Wnioskodawcę składników majątkowych.

Przykładowo, w przypadku zbycia gruntów, środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, koszty uzyskania przychodów ustalane powinny być zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT, tj. będą nimi wydatki na nabycie wskazanych składników majątku Przedsiębiorstwa, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych zgodnie z przepisami Ustawy o PIT.

W przypadku natomiast zbycia pozostałych składników majątku przedsiębiorstwa tj. np. wyroby gotowe, półprodukty, surowce, itp., Wnioskodawca będzie uprawniony, stosownie do art. 22 Ustawy o PIT, do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wydatków poniesionych na nabycie/wytworzenie poszczególnych składników majątku, które dotychczas nie zostały przez Wnioskodawcę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż argumentacja zaprezentowana we wniosku o wydanie interpretacji pozostaje aktualna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. W myśl natomiast art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę, że przepis art. 551 ww. ustawy posługuje się zwrotem „w szczególności” utrwalił się pogląd, że w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego mogą wchodzić także inne składniki majątkowe, niewymienione w cyt. wyżej przepisie, np. zobowiązania wynikające z prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa pozarolniczej działalności gospodarczej. Natomiast w myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Należy jednak przy tym wyraźnie zaznaczyć, że definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje odrębnych uregulowań w zakresie sprzedaży przedsiębiorstwa, a zatem sprzedaż taką należy traktować jako sprzedaż poszczególnych składników majątku. Wobec tego, zastosowanie (co do zasady) znajdą przepisy ww. ustawy regulujące zagadnienia dotyczące odpłatnego zbycia poszczególnych składników majątkowych (zarówno materialnych, jak i niematerialnych), przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Wyjątek od powyższej zasady dotyczy wyłącznie tych składników przedsiębiorstwa, których zbycie generuje przychód zaliczany przez ustawę podatkową do innych niż działalność gospodarcza źródeł przychodów (np. przychód ze sprzedaży papierów wartościowych stanowi przychód z kapitałów pieniężnych, chyba że obrót papierami wartościowymi jest przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej).

Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.
5.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
6.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
7.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
8.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ww. ustawy).

Z powyższego wynika zatem, że zbycie wskazanych we wniosku składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, będzie generować przychód ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Rozważając kwestię skutków podatkowych opisanej transakcji po stronie kosztowej, należy wskazać, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Kosztem uzyskania przychodu jest bowiem wyłącznie taki koszt, który spełnia kumulatywnie warunki określone w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, tj.

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jego poniesienie miało na celu uzyskanie lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania; w momencie ponoszenia wydatku podatnik mógł, obiektywnie oceniając, oczekiwać skutku w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła,
*   nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 23 ust. 1.

W myśl z art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z kolei art. 24 ust. 2 zdanie 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Przepis powyższy, określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia ww. składników majątku (również nabytych nieodpłatnie), nie posługuje się kategorią kosztów podatkowych, lecz wskazuje na konieczność uwzględnienia w tej mierze wyłącznie trzech wartości:

*   przychodu z odpłatnego zbycia,
*   wartości początkowej środka trwałego,
*   sumy odpisów amortyzacyjnych.

Uwzględniając powołane przepisy wskazać należy, że zbycie wymienionych we wniosku składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, wykorzystywanymi na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, co wprost wynika z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodem (stratą) ze sprzedaży będzie różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową, powiększona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

W przypadku sprzedaży takich, wymienionych we wniosku składników majątku przedsiębiorstwa, jak wyroby gotowe, półprodukty, surowce, itp. koszty uzyskania przychodów należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w cyt. powyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem kosztem uzyskania przychodów w przypadku ich sprzedaży, będą wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na ich nabycie, nie zaliczone wcześniej do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy przy tym mieć na uwadze, że w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W związku z powyższym, przychód uzyskany ze sprzedaży składników majątku zaliczony na podstawie art. 14 do przychodów z działalności gospodarczej, jak i koszty uzyskania tego przychodu, będą u Wnioskodawcy rozliczone proporcjonalnie do posiadanego udziału w spółce cywilnej.

Mając zatem na względzie wyżej cytowane przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż zbycie, na podstawie Umowy sprzedaży, składników majątkowych, wskazanych przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej, w wysokości ceny sprzedaży otrzymanej od nabywcy w proporcji odpowiadającej prawu Wnioskodawcy do udziału w zysku spółki cywilnej.

Wnioskodawca będzie uprawniony do pomniejszenia przychodu ze sprzedaży składników majątkowych, wskazanych przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego o koszty jego uzyskania, ustalone zgodnie z odpowiednimi regulacjami Ustawy o PIT, w proporcji odpowiadającej prawu Wnioskodawcy do udziału w zysku spółki cywilnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.