Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-284/12/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-12
Teza: obowiązek korygowania zaliczek na podatek dochodowy za 2011 rok w związku ze zmianą wysokości udziału Wnioskodawczyni w zysku spółki
Słowa kluczowe: przychód; przychód-przychód z działalności gospodarczej; spółki-spółka jawna; udział; zaliczka-zaliczka na podatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2012r. (data wpływu do tut. Biura 06 marca 2012r.), uzupełnionym w dniach 22 marca oraz 10 kwietnia 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   braku obowiązku korygowania zaliczek na podatek dochodowy za 2011 rok w związku ze zmianą wysokości udziału Wnioskodawczyni w zysku spółki –**jest prawidłowe,**
*   możliwości naliczenia odsetek od zaległości podatkowych od ww. zaliczek – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06 marca 2012r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie braku obowiązku korygowania zaliczek na podatek dochodowy za 2011 rok w związku ze zmianą wysokości udziału Wnioskodawczyni w zysku spółki oraz możliwości naliczenia odsetek od zaległości podatkowych od ww. zaliczek. W dniu 22 marca 2012r., pismem z dnia 19 marca 2012r. wniosek powyższy został uzupełniony. Pomimo tego, wniosek powyższy nadal nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 30 marca 2012r. Znak: IBPBI/1/415-282, 283, 284, 285, 286, 287, 288, 289, 290, 291/12/KB, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 10 kwietnia 2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni, razem z dwoma osobami fizycznymi, była wspólnikiem trzyosobowej spółki jawnej. Zgodnie z umową spółki Wnioskodawczyni przysługiwał udział w zyskach i stratach spółki w wysokości 25%, wspólnikowi X w wysokości 25%, a wspólnikowi Y w wysokości 50%. Wspólnicy zawarli umowę spółki w 1993 roku. W dniu 22 października 2010r. Wnioskodawczyni oraz wspólnik Y, wnieśli do sądu pozew o wyłączenie ze spółki wspólnika X. W dniu 21 grudnia 2011r. wspólnicy spółki zawarli przed sądem ugodę sądową, na mocy której wspólnik X został wyłączony ze spółki z datą wsteczną, tj. z dniem 31 grudnia 2010r. Zatem z dniem 31 grudnia 2010r. wspólnik X przestał być wspólnikiem spółki. W spółce jawnej pozostali natomiast pozostali wspólnicy będący osobami fizycznymi. Zgodnie z umową spółki jednemu z tych wspólników przysługiwał udział w zyskach i stratach spółki w wysokości 25%, natomiast drugiemu w wysokości 50%. Do czasu zawarcia ww. ugody, wspólnik X formalnie był wspólnikiem spółki, w związku z czym uzyskiwał dochody z tytułu wypłaty zaliczek na poczet zysku w spółce jawnej za rok 2011. Ponadto, do czasu zawarcia powyższej ugody, wszelkie rozliczenia między wspólnikami, jak i rozliczenia podatkowe, dokonywane były na zasadach dotychczasowych. Ponadto od przychodu z tytułu udziału wspólnika X w spółce uiszczane były zaliczki na podatek dochodowy oraz pobierane były składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. Wnioskodawczyni wskazała także, że ugoda sądowa zawarta przed sądem ma charakter konstytutywny i obowiązuje z mocą wsteczną.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 05 kwietnia 2012r., wskazano iż:

*   w zawartej przed sądem ugodzie pozostali wspólnicy nie ustanowili nowej wysokości przysługujących im udziałów w spółce,
*   w umowie spółki dokonano zmian w drodze uchwały z dnia 12 marca 2012r., która zgodnie z wolą wspólników weszła w życie z dniem 01 stycznia 2011 roku,
*   w związku z podjętą uchwałą Wnioskodawczyni przysługuje udział w zysku spółki za 2011 rok w wysokości 50%,
*   Wnioskodawczyni opodatkowuje dochody tzw. podatkiem liniowym,
*   Wnioskodawczyni wpłaca zaliczki na podatek dochodowy miesięcznie.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Czy istnieje obowiązek korekty zaliczek na podatek dochodowy Wnioskodawczyni za 2011 rok? Czy od tych zaliczek, które Wnioskodawczyni powinna była wpłacić, obejmujących także przypadający na Nią udział w zysku wspólnika wykluczonego ze spółki, będą liczone odsetki od zaległości podatkowych?

(części pytań wymienionych jako drugie i trzecie w uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 19 marca 2012r.)

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie istnieje obowiązek korekty zaliczek na podatek dochodowy Wnioskodawczyni za 2011 rok. Od tych zaliczek nie będą więc liczone odsetki, jako zaległości podatkowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Z powyższych przepisów wynika, iż u wspólnika spółki niebędącej osobą prawną, będącego podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, przychody oraz koszty uzyskania przychodów ustala się u niego proporcjonalnie w takiej wysokości, w jakiej przysługuje mu udział w zysku tej spółki. Przy czym, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują kwestii związanych ze sposobem ustalania wysokości przysługującego wspólnikowi udziału w zysku tej spółki (udziału w spółce). Kwestie te regulowane są przez przepisy ustawy z dnia z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. – określany w dalszej części skrótem „k.s.h.”). Zgodnie z art. 1 § 1 k.s.h., ustawa reguluje tworzenie, organizację, funkcjonowanie, rozwiązywanie, łączenie, podział i przekształcanie spółek handlowych. Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna (art. 1 § 2 k.s.h.). Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 „k.s.h.”, spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 22 § 1 k.s.h., spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Stosownie do art. 37 § 1 k.s.h., przepisy niniejszego rozdziału mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej. Każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu (art. 51 § 1 k.s.h.). Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach (art. 51 § 2 k.s.h.). Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach (art. 51 § 3 k.s.h.). Ponadto, zgodnie z art. 63 § 2 k.s.h., jeżeli ważny powód zachodzi po stronie jednego ze wspólników, sąd może na wniosek pozostałych wspólników orzec o wyłączeniu tego wspólnika ze spółki. Z powyższego wynika, iż, co do zasady, wspólnikom spółki jawnej przysługuje równy udział w zyskach spółki, chyba że w umowie spółki wspólnicy uzgodnią inną wysokość tego udziału. Wskazać jednak należy, iż przepisy kodeksu spółek handlowych nie są przepisami prawa podatkowego i w konsekwencji nie mogą, co do zasady, być przedmiotem niniejszej interpretacji.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż dla celów opodatkowania dochodów wspólnika spółki osobowej (w tym spółki jawnej) podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jego udział w przychodach osiągniętych w ramach prowadzonej w formie tej spółki pozarolniczej działalności gospodarczej oblicza się z uwzględnieniem wysokości jego udziału w zyskach spółki ustalonego zgodnie z przepisami kodeksu spółek handlowych. W takiej samej proporcji przypisuje mu się koszty uzyskania tego przychodu. Powyższe zasady podziału przychodów i kosztów uzyskania przychodów obowiązują wspólnika spółki osobowej nawet w przypadku, gdy zgodnie z postanowieniami umowy spółki nie uczestniczy on w jej stratach.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b (art. 44 ust. 3f ww. ustawy).

Zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, za okres od stycznia do listopada, uiszcza się w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczkę za grudzień, w wysokości zaliczki należnej za listopad, uiszcza się w terminie do dnia 20 grudnia roku podatkowego. Zaliczki kwartalne za okres od pierwszego do trzeciego kwartału roku podatkowego podatnicy uiszczają w terminie do dnia 20 każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczka za ostatni kwartał jest uiszczana w wysokości zaliczki za kwartał poprzedni, w terminie do dnia 20 grudnia (art. 44 ust. 6 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2011r.).

Natomiast w art. 45 ww. ustawy, uregulowany został obowiązek składania rocznych zeznań podatkowych. Zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c (art. 45 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy). W terminie określonym w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, albo różnicę pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, a sumą należnych za dany rok zaliczek (art. 45 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy). Podatek dochodowy wynikający z zeznania jest podatkiem należnym od dochodów podatnika uzyskanych w roku podatkowym, chyba że właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku. W razie niezłożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu, właściwy organ podatkowy lub właściwy organ kontroli skarbowej wyda decyzję określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym (art. 45 ust. 6 ww. ustawy).

Podatkiem należnym od dochodów uzyskanych przez podatnika w danym roku podatkowym jest zatem podatek wynikający, co do zasady, z prawidłowo sporządzonego i złożonego rocznego zeznania podatkowego. Zaliczkowe opodatkowanie tego dochodu stanowi jedynie formę opłacania podatku należnego wynikającego z zeznania. Po zakończeniu roku podatkowego zaliczki na podatek tracą swój byt prawny i podlegają rozliczeniu w składanym przez podatnika zeznaniu rocznym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni była wspólnikiem trzyosobowej spółki jawnej. Jej udział w zysku spółki wynosił 25%. W dniu 22 października 2010r. Wnioskodawczyni razem z drugim wspólnikiem spółki (którego udział w zysku spółki wynosił 50%) wnieśli do sądu pozew o wyłączenie ze spółki trzeciego wspólnika. W dniu 21 grudnia 2011r. wspólnicy spółki zawarli przed sądem ugodę sądową, na mocy której ze spółki został wyłączony jeden ze wspólników. Przy czym, wyłączenie to nastąpiło z datą wsteczną, tj. z dniem 31 grudnia 2010r., co skutkowało tym, iż z dniem 31 grudnia 2010r. wspólnik ten przestał być wspólnikiem spółki. Udział w zyskach spółki wykluczonego wspólnika wynosił 25%. W zawartej ugodzie wspólnicy nie ustanowili nowej wysokości przysługujących im udziałów w zysku spółki. Zmian w tym zakresie dokonano w dniu 12 marca 2012r. w drodze uchwały, zmieniającej umowę spółki. Przy czym, zgodnie z wolą wspólników nowy podział zysku obowiązuje od dnia 01 stycznia 2011r. W wyniku ww. zmian Wnioskodawczyni przysługuje udział w zysku spółki za 2011 rok w wysokości 50%. Powyższe oznacza, iż udział Wnioskodawczyni w zysku spółki za 2011r. wzrósł z 25% do 50%, a udział drugiego pozostałego w spółce wspólnika nie zmienił się.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż, jeżeli w myśl odrębnych przepisów, niebędących przepisami prawa podatkowego i niemogących być przedmiotem niniejszej interpretacji, opisany we wniosku sposób ustalenia nowego podziału zysku w spółce jest prawnie skuteczny, to w związku z wykluczeniem ze spółki jawnej z mocą wsteczną jednego ze wspólników spółki oraz ustaleniem nowej wysokości udziałów pozostałych w spółce wspólników, w tym Wnioskodawczyni, w zysku spółki, zmieni się podstawa opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych za 2011r. Nie wystąpi natomiast obowiązek korygowania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za ten rok. Z upływem tego roku podatkowego, zaliczki na podatek dochodowy straciły byt prawny, przekształcając się w zobowiązanie podatkowe. Jednocześnie zauważyć należy, iż utrata bytu prawnego zaliczek nie jest przeszkodą do naliczenia odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy). Zgodnie bowiem z art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek, w tym również zaliczkę, o której mowa w art. 23a, lub ratę podatku (art. 51 § 2 Ordynacji podatkowej). W myśl natomiast art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej, od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę. Przepis § 1 stosuje się również do należności, o których mowa w art. 52 § 1, oraz do nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, w części przekraczającej wysokość podatku należnego za rok podatkowy (art. 52 § 2 Ordynacji podatkowej).

Ponadto wskazać należy, iż w związku ze zmianą wysokości udziałów w spółce, Wnioskodawczyni winna złożyć korektę zeznania podatkowego za 2011r. oraz ewentualnie uiścić wynikającą z tej korekty różnicę w podatku należnym za 2011r. wraz z odsetkami.

Z uwagi na powyższe stanowisko przedstawione we wniosku w zakresie:

*   braku obowiązku korygowania zaliczek na podatek dochodowy za 2011 rok w związku ze zmianą wysokości udziału Wnioskodawczyni w zysku spółki – jest prawidłowe,
*   możliwości naliczenia odsetek od zaległości podatkowych od ww. zaliczek – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, iż w zakresie pozostałych pytań wymienionych we wniosku zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.