Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.397.2020.2.TK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-18
Teza: Opodatkowanie sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: działki; grunty; grunty-dostawa gruntu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; pełnomocnictwo; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2020 r. (data wpływu 30 września 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 grudnia 2020 r. (data wpływu 7 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 grudnia 2020 r. (data wpływu 7 grudnia 2020 r.) o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni w dniu 3 sierpnia 19xx r. na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego stała się właścicielką niezabudowanej działki rolnej o pow. 1,051 ha.

W dniu 20 października 2016 r. Uchwałą Rady Miejskiej w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego działka gruntu położona jest na obszarze oznaczonym symbolami: 1KDD (ulice), 5MN, 6MN, 7MN, 8MN (zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna), 3KDW, 4KDW, 5KDW (drogi wewnętrzne) oraz 4MW (zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna).

Z racji wieku i zabudowy działek sąsiadujących Wnioskodawczyni podjęła decyzję o sprzedaży swojej działki i dnia 3 czerwca 20xx r. związała się umową przedwstępną sprzedaży nieruchomości pod warunkiem uzyskania przez kontrahenta zgody na lokalizację zjazdu z drogi publicznej do całej działki.

Wydział Architektury nie wyraził zgody i kontrahent zdecydował się na zakup tylko części działki przeznaczonej w MPZP pod zabudowę wielorodzinną (4MW) ze względu na trudność w pozyskaniu odpowiednich służebności dotyczących dostępu do drogi publicznej.

W związku z powyższym obecnie przeprowadza procedurę podziału nieruchomości zgodnie z MPZP (na podstawie udzielonego przez Wnioskodawczynię pełnomocnictwa).

W wyniku podziału nieruchomości powstanie 9 działek (4 drogowe, 4 pod zabudowę jednorodzinną i 1 wielorodzinna). Wnioskodawczyni nadmienia, że w wyniku podziału nie wzrośnie wartość sprzedawanych nieruchomości, nie będą wykonywane żadne prace związane z wytyczeniem dróg, utwardzaniem i przyłączaniem do sieci z mediami.

Podział jest tylko na potrzeby sprzedaży nieruchomości. W międzyczasie zgłosił się drugi kontrahent, który jest zainteresowany zakupem działek pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Jeżeli Wnioskodawczyni otrzyma ostateczną decyzję podziałową, to uda Jej się sprzedać całą nieruchomość, ale w postaci nie jednej działki tylko dziewięciu, z tym, że jedną działkę kupi kontrahent zainteresowany działką pod zabudowę wielorodzinną a pozostałe osiem drugi kontrahent.

Wnioskodawczyni wskazała, że nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej i nie była płatnikiem podatku VAT. Czynności związane z podziałem nieruchomości wykonywane są w celu umożliwienia sprzedaży prywatnego majątku Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni wskazała, ze nie ponosi kosztów związanych z uatrakcyjnieniem nieruchomości w celach zarobkowych.

W piśmie z dnia 4 grudnia 2020 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawczyni wskazała, że:

*   Działka 1/2 od momentu jej nabycia była, jest i będzie do czasu sprzedaży wykorzystywana pod uprawy rolnicze.
*   Działka 1/2 będąca przedmiotem podziału i która po podziale na mniejsze działki będzie przedmiotem sprzedaży była i jest wykorzystywana na cele rolnicze, jako rolnik indywidualny, nigdy nie prowadziła, nie prowadzi i nie będzie prowadzić na niej działalności rolniczej, jako rolnik ryczałtowy.
*   Z działki 1/2 a także z działek, które powstaną w wyniku podziału nieruchomości nie były, nie są i nie będą dokonywane żadne zbiory i dostawy produktów rolnych.
*   Produkty rolne powstałe w wyniku upraw działki 1/2 jak i działek, które powstaną po jej podziale były i są wykorzystywane wyłącznie na własne potrzeby.
*   Wnioskodawczyni nigdy nie występowała z wnioskiem o objęcie działki 1/2 Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego. MPZP został uchwalony przez Radę Miejską.
*   Działka 1/2 nigdy nie była, nie jest i nie będzie udostępniana osobom trzecim, Wnioskodawczyni nigdy nie zawierała, nie są zawarte i nie będzie zawierała żadnych umów dzierżawy, najmu, użyczenia itp.
*   W związku z planowaną sprzedażą działek, które powstaną w wyniku podziału działki 1/2 nie będą wykonywane żadne działania związane z ich sprzedażą ani oferowane klientom, ponieważ Wnioskodawczyni ma już podpisane przedwstępne umowy sprzedaży pod warunkiem uzyskania prawomocnej decyzji podziałowej działki 1/2 zgodnie z obowiązującym dla tego terenu Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego i uzyskaniem interpretacji z KIP dotyczącej ewentualnego doliczenia podatku VAT.
*   Wnioskodawczyni nie podejmowała ani nie będzie podejmowała żadnych czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych, zmierzających do podniesienia wartości bądź atrakcyjności wydzielonych działek.
*   Wnioskodawczyni podpisała umowy przedwstępne na sprzedaż działek powstałych w wyniku podziału działki 1/2.
*   Jedna umowa przedwstępna podpisana jest z kontrahentem, który chce nabyć jedną działkę powstałą po podziale działki 1/2 i przeznaczoną pod zabudowę wielorodzinną (na mapce ze wstępnym projektem podziału oznaczona jest kolorem czerwonym pod numerem 1/25). Umowa zawarta jest pod warunkiem uzyskania prawomocnej decyzji podziałowej działki 1/2 na koszt Kupującego (Kupujący płaci ze swoich środków za procedurę związaną z podziałem działki 1/2 na mniejsze działki). Kupujący otrzymał pełnomocnictwo do reprezentowania Wnioskodawczyni przed wszystkimi urzędami w celu uzyskania prawomocnej decyzji podziałowej a także prawo do dysponowania częścią nieruchomości w celach budowlanych – uzyskanie dla działki, która powstanie po podziale i jest przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży warunków przyłączeniowych w media i uzgodnień ze ZDiUM-em.
*   Drugą przedwstępną umowę sprzedaży Wnioskodawczyni podpisała z kolejnym kontrahentem na sprzedaż pozostałych 8 działek powstałych po podziale działki 1/2 i przeznaczonych pod zabudowę jednorodzinną i drogi wewnętrzne (oznaczona na mapce ze wstępnym projektem podziału kolorem niebieskim i numerami 1/17, 1/18, 1/19, 1/20, 1/21, 1/22, 1/23, 1/24). Umowa zawarta pod warunkiem uzyskania prawomocnej decyzji podziałowej działki 1/2 i uzyskaniem interpretacji z KIS dotyczącej ewentualnego naliczenia podatku VAT od sprzedaży ww. działek. Kupujący otrzymał prawo do dysponowania częścią nieruchomości w celach budowlanych – uzyskanie dla działek, które powstaną po podziale i są przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży warunków przyłączeniowych w media i uzgodnień ze ZDiUM-em. Wszystkie koszty związane z pozyskaniem warunków przyłączeniowych, badaniem gruntu ponosi strona Kupująca.
*   Żaden z kupujących nie dokonuje i nie będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą jej atrakcyjność przed podpisaniem umowy przenoszącej własność i przed zapłatą całej ceny sprzedaży.
*   Nabywcy działek, które powstaną w wyniku podziału działki 1/2 od momentu podpisania umowy przedwstępnej poniosą koszty związane z uzyskaniem warunków przyłączeniowych, projektowych, a także koszty związane z podziałem nieruchomości 1/2.
*   Działka 1/2 oraz działki, które powstaną w wyniku jej podziału byty wykorzystywane wyłącznie na potrzeby indywidualne, cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
*   Przy nabyciu działki Wnioskodawczyni nie miała naliczonego podatku VAT. Podstawą nabycia była umowa przekazania gospodarstwa rolnego z dnia 3 sierpnia 19xx r.
*   Wnioskodawczyni nie miała podatku naliczonego z tytułu nabycia działki 1/2 i nie przysługiwało jej prawo do odliczenia z tego tytułu podatku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż przedmiotowych działek, o których mowa wyżej, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału nieruchomości stanowiącej majątek prywatny nie będzie działalnością o charakterze podatnika podatku VAT. Działania Wnioskodawczyni nie są działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług a co za tym idzie sprzedaż działek nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Czynności wykonywane w celu sprzedaży nieruchomości nie mają na celu podniesienia wartości sprzedawanych działek tylko wręcz umożliwienie Wnioskodawczyni ich sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 3 sierpnia 19xx r. na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego stała się właścicielką niezabudowanej działki rolnej o pow. 1,051 ha (działki nr 1/2).

W dniu 20 października 2016 r. Uchwałą Rady Miejskiej w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego działka gruntu położona jest na obszarze oznaczonym symbolami: 1KDD (ulice), 5MN, 6MN, 7MN, 8MN (zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna), 3KDW, 4KDW, 5KDW (drogi wewnętrzne) oraz 4MW (zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna).

Z racji wieku i zabudowy działek sąsiadujących Wnioskodawczyni podjęła decyzję o sprzedaży swojej działki i dnia 3 czerwca 20xx r. związała się umową przedwstępną sprzedaży nieruchomości pod warunkiem uzyskania przez kontrahenta zgody na lokalizację zjazdu z drogi publicznej do całej działki.

Wydział Architektury nie wyraził zgody i kontrahent zdecydował się na zakup tylko części działki przeznaczonej w MPZP pod zabudowę wielorodzinną (4MW) ze względu na trudność w pozyskaniu odpowiednich służebności dotyczących dostępu do drogi publicznej.

W związku z tym Kontrahent obecnie przeprowadza procedurę podziału nieruchomości zgodnie z MPZP (na podstawie udzielonego przez Wnioskodawczynię pełnomocnictwa).

W wyniku podziału nieruchomości powstanie 9 działek (4 drogowe, 4 pod zabudowę jednorodzinną i 1 wielorodzinna).

Do Wnioskodawczyni zgłosił się drugi kontrahent, który jest zainteresowany zakupem działek pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Wnioskodawczyni wskazała, że jeśli otrzyma ostateczną decyzję podziałową, to uda się jej sprzedać całą nieruchomość z tym, że jedną działkę kupi kontrahent zainteresowany działką pod zabudowę wielorodzinną a pozostałe osiem drugi kontrahent.

Wnioskodawczyni wskazała, że nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej i nie była płatnikiem podatku VAT. Czynności związane z podziałem nieruchomości wykonywane są w celu umożliwienia sprzedaży prywatnego majątku Wnioskodawczyni. Zainteresowana wskazała, ze nie ponosi kosztów związanych z uatrakcyjnieniem nieruchomości w celach zarobkowych.

Wnioskodawczyni wskazała, że:

*   Działka 1/2 od momentu jej nabycia była, jest i będzie do czasu sprzedaży wykorzystywana pod uprawy rolnicze,
*   Działka 1/2 będąca przedmiotem podziału i która po podziale na mniejsze działki będzie przedmiotem sprzedaży była i jest wykorzystywana na cele rolnicze,
*   Z działki 1/2 a także z działek, które powstaną w wyniku podziału nieruchomości nie były, nie są i nie będą dokonywane żadne zbiory i dostawy produktów rolnych,
*   Produkty rolne powstałe w wyniku upraw działki 1/2 jak i działek, które powstaną po jej podziale były i są wykorzystywane wyłącznie na własne potrzeby,
*   Wnioskodawczyni nigdy nie występowała z wnioskiem o objęcie działki 1/2 Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego. MPZP został uchwalony przez Radę Miejską,
*   Działka 1/2 nigdy nie była, nie jest i nie będzie udostępniana osobom trzecim, Wnioskodawczyni nigdy nie zawierała, nie są zawarte i nie będzie zawierała żadnych umów dzierżawy, najmu, użyczenia itp.,
*   W związku z planowaną sprzedażą działek, które powstaną w wyniku podziału działki 1/2 nie będą wykonywane żadne działania związane z ich sprzedażą ani oferowane klientom, ponieważ Wnioskodawczyni ma już podpisane przedwstępne umowy sprzedaży pod warunkiem uzyskania prawomocnej decyzji podziałowej działki 1/2 zgodnie z obowiązującym dla tego terenu Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego i uzyskaniem interpretacji z KIP dotyczącej ewentualnego doliczenia podatku VAT,
*   Wnioskodawczyni nie podejmowała ani nie będzie podejmowała żadnych czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych, zmierzających do podniesienia wartości bądź atrakcyjności wydzielonych działek,
*   Jedna umowa przedwstępna podpisana jest z kontrahentem, który chce nabyć jedną działkę powstałą po podziale działki 1/2 i przeznaczoną pod zabudowę wielorodzinną. Umowa zawarta jest pod warunkiem uzyskania prawomocnej decyzji podziałowej działki 1/2 na koszt Kupującego (Kupujący płaci ze swoich środków za procedurę związaną z podziałem działki 1/2 na mniejsze działki). Kupujący otrzymał pełnomocnictwo do reprezentowania Wnioskodawczyni przed wszystkimi urzędami w celu uzyskania prawomocnej decyzji podziałowej a także prawo do dysponowania częścią nieruchomości w celach budowlanych – uzyskanie dla działki, która powstanie po podziale i jest przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży warunków przyłączeniowych w media i uzgodnień ze ZDiUM-em.
*   Drugą przedwstępną umowę sprzedaży Wnioskodawczyni podpisała z kolejnym kontrahentem na sprzedaż pozostałych 8 działek powstałych po podziale działki 1/2 i przeznaczonych pod zabudowę jednorodzinną i drogi wewnętrzne. Umowa zawarta pod warunkiem uzyskania prawomocnej decyzji podziałowej działki 1/2 i uzyskaniem interpretacji z KIS dotyczącej ewentualnego naliczenia podatku VAT od sprzedaży ww. działek. Kupujący otrzymał prawo do dysponowania częścią nieruchomości w celach budowlanych – uzyskanie dla działek, które powstaną po podziale i są przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży warunków przyłączeniowych w media i uzgodnień ze ZDiUM-em. Wszystkie koszty związane z pozyskaniem warunków przyłączeniowych, badaniem gruntu ponosi strona Kupująca.
*   Żaden z kupujących nie dokonuje i nie będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą jej atrakcyjność przed podpisaniem umowy przenoszącej własność i przed zapłatą całej ceny sprzedaży,
*   Nabywcy działek, które powstaną w wyniku podziału działki 1/2 od momentu podpisania umowy przedwstępnej poniosą koszty związane z uzyskaniem warunków przyłączeniowych, projektowych, a także koszty związane z podziałem działki nr 1/2,
*   Działka 1/2 oraz działki, które powstaną w wyniku jej podziału były wykorzystywane wyłącznie na potrzeby indywidualne, cele działalności zwolnionej od podatku VAT,
*   Przy nabyciu działki Wnioskodawczyni nie miała naliczonego podatku VAT. Podstawą nabycia była umowa przekazania gospodarstwa rolnego z dnia 3 sierpnia 19xx r.
*   Wnioskodawczyni nie miała żadnego podatku naliczonego z tytułu nabycia działki 1/2 i nie przysługiwało jej żadne prawo do odliczenia z tego tytułu podatku.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą wskazania, czy sprzedaż 9 działek, które powstaną w wyniku podziału działki nr 1/2, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowych) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawczyni będzie podejmować w odniesieniu do działki nr 1/2, która zostanie podzielona na 9 działek w celu ich sprzedaży.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740). Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Na mocy art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Zatem jak wynika z powyższych przepisów, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy, do momentu faktycznego przeniesienia własności działek powstałych w wyniku podziału działki nr 1/2, działki te będą własnością Wnioskodawczyni. W związku z powyższym czynności wskazane przez Wnioskodawczynię w umowach przedwstępnej sprzedaży, mimo, że dokonywane będą przez Kupujących, dotyczyć będą faktycznie nieruchomości, której właścicielem jest Wnioskodawczyni.

Zatem fakt, że ww. działania, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez Kupujących nie oznacza, że pozostaną bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Kupujący dokonując wskazanych we wniosku działań dokonają uatrakcyjnienia działki nr 1/2 – stanowiącej nadal własność Wnioskodawczyni – skutkującego wzrostem jej wartości. Czynności te dokonywane będą za pełną zgodą Wnioskodawczyni, przejawiającą się udzieleniem pełnomocnictw.

Fakt, że czynności faktyczne i prawne niezbędne dla uzyskania decyzji i warunków przyłączeniowych opisanych we wniosku będą przeprowadzane przez przyszłych nabywców na podstawie udzielonych przez Wnioskodawczynię pełnomocnictw, nie powoduje, że będą one obojętne dla oceny skutków jakie wywołają dla Wnioskodawczyni (Sprzedającej) na gruncie podatku od towarów i usług.

Okoliczności te prowadzą do wniosku, że Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału działki nr 1/2, nie będzie korzystać z przysługującego Jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie będzie to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności.

W ocenie Organu powyższe działania będą przejawem ściśle profesjonalnej i zorganizowanej aktywności Wnioskodawczyni. W analizowanej sprawie kluczowe jest to, że czynności opisane we wniosku będą dokonywane przed przeniesieniem własności działek, które powstaną z podziału działki nr 1/2, w oparciu o udzielone przez Wnioskodawczynię pełnomocnictwa. Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że tak szeroko zakrojony zakres przygotowania nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy do działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zawiadywania majątkiem osobistym – prywatnym.

W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegać nieruchomość (działka nr 1/2) o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W ocenie Organu podejmowane przez Wnioskodawczynię działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż działek powstałych w wyniku podziału działki nr 1/2 w ramach zarządu majątkiem prywatnym (osobistym). Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię, działek powstałych w wyniku podziału działki nr 1/2, będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż działek powstałych w wyniku podziału działki nr 1/2, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy jednakże zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293, z późn. zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Ponadto, stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Jak wynika z opisu sprawy obecnie dla działki nr 1/2 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W dniu 20 października 2016 r. Uchwałą Rady Miejskiej w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego działka gruntu położona jest na obszarze oznaczonym symbolami: 1KDD (ulice), 5MN, 6MN, 7MN, 8MN (zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna), 3KDW, 4KDW, 5KDW (drogi wewnętrzne) oraz 4MW (zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna).

Ponadto, Wnioskodawczyni i Kupujący zawarli umowy przedwstępne sprzedaży.

Jedna umowa przedwstępna podpisana jest z Kupującym, który zamierza nabyć jedną działkę powstałą po podziale działki 1/2 i przeznaczoną pod zabudowę wielorodzinną. Umowa zawarta jest pod warunkiem uzyskania prawomocnej decyzji podziałowej działki 1/2 na koszt Kupującego. Kupujący otrzymał pełnomocnictwo do reprezentowania Wnioskodawczyni przed wszystkimi urzędami w celu uzyskania prawomocnej decyzji podziałowej a także prawo do dysponowania częścią nieruchomości w celach budowlanych – uzyskanie dla działki, która powstanie po podziale i jest przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży warunków przyłączeniowych w media i uzgodnień ze ZDiUM-em.

Drugą przedwstępną umowę sprzedaży Wnioskodawczyni podpisała z kolejnym Kupującym na sprzedaż pozostałych 8 działek powstałych po podziale działki 1/2 i przeznaczonych pod zabudowę jednorodzinną i drogi wewnętrzne. Umowa zawarta pod warunkiem uzyskania prawomocnej decyzji podziałowej działki 1/2. Kupujący otrzymał prawo do dysponowania częścią nieruchomości w celach budowlanych – uzyskanie dla działek, które powstaną po podziale i są przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży warunków przyłączeniowych w media i uzgodnień ze ZDiUM-em. Wszystkie koszty związane z pozyskaniem warunków przyłączeniowych, badaniem gruntu ponosi strona Kupująca.

Powyższe oznacza zatem, że w momencie dostawy działek, które powstaną po podziale działki nr 1/2, będą one stanowiły tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji sprzedaż działek, które powstaną po podziale działki nr 1/2, nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie ww. zwolnienia od podatku VAT, to przepisy dopuszczają również możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przy spełnieniu łącznie obu warunków, o których mowa w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie został spełniony warunek dla zastosowania zwolnienia określony w tym przepisie dotyczący braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości.

Z wniosku wynika bowiem, że Wnioskodawczyni weszła w posiadanie działki nr 1/2, która zostanie podzielona na 9 działek mających być przedmiotem transakcji sprzedaży, na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego, a zatem przy nabyciu tej działki nie był naliczony podatek, który mógłby podlegać odliczeniu, co oznacza, że nie jest spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, iż z tytułu nabycia nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawczyni, dokonującej dostawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Warunek braku prawa do odliczenia podatku naliczonego należy odczytać jako odnoszący się do przypadku, gdy dana czynność była opodatkowana, ale wynikający z tej czynności podatek naliczony nie podlegał odliczeniu. Zatem brak zaistnienia jednego z warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z tym, w rozpatrywanej sprawie, sprzedaż 9 działek, które powstaną w wyniku podziału działki nr 1/2, nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

W konsekwencji, sprzedaż przez Wnioskodawczynię 9 działek, które powstaną w wyniku podziału działki nr 1/2, powinna zostać opodatkowana właściwą stawką podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż 9 działek, które powstaną w wyniku podziału działki nr 1/2, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Dodatkowo wskazać należy, że ustawą z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1751, z późn. zm.), wprowadzono do ustawy o podatku od towarów i usług rozdział 1a dotyczący Wiążącej Informacji Stawkowej (art. 1 pkt 8 tej ustawy). Zgodnie z art. 18 pkt 2 tej ustawy, ustawa wchodzi w życie z dniem 1 listopada 2019 r., z wyjątkiem art. 1 pkt 7 lit. g oraz pkt 8 w zakresie art. 42c, które wchodzą w życie z dniem 1 kwietnia 2020 r.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019, poz. 1751, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., zwanej dalej „ustawą nowelizującą”, przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c-12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 lipca 2020 r., z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy nowelizującej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 30 czerwca 2020 r. przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 2, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załącznika nr 2, załącznika nr 3, z wyłączeniem poz. 72-75, załącznika nr 10, z wyłączeniem poz. 32-35, oraz załącznika nr 12 do ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się w brzmieniu dotychczasowym.

Jak stanowi art. 7 ust. 3 ustawy nowelizującej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., do wiążących informacji stawkowych, zwanych dalej „WIS”, wydawanych przed dniem 1 lipca 2020 r.:

1.  nie stosuje się przepisów art. 83 ust. 1 pkt 2 oraz załącznika nr 2 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, a także przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 41 ust. 15 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym,
2.  stosuje się przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c–12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a–d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą – z zastrzeżeniem art. 8 ust. 3 i 4.

W myśl art. 7 ust. 4 ustawy nowelizującej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 marca 2020 r., WIS wydana przed dniem 1 lipca 2020 r. wiąże organy podatkowe wobec podatnika, dla którego została wydana w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych po dniu 30 czerwca 2020 r. oraz usługi, która została wykonana po tym dniu, z zastrzeżeniem art. 8 ust. 3.

Na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług podatnik może wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. Wystąpienie z wnioskiem o wydanie WIS jest możliwe od 1 listopada 2019 r. – przy czym WIS będzie dotyczyć stanu prawnego, który zacznie obowiązywać od 1 lipca 2020 r. Zatem kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

W myśl art. 14b § 1a Ordynacji podatkowej, w zakresie objętym wiążącymi informacjami stawkowymi, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nie wydaje się interpretacji indywidualnych.

Tym samym, należy jednoznacznie stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej w zakresie określenia właściwej stawki podatku od towarów i usług dla planowanej dostawy opisanej działki.

Dodatkowo tutejszy organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.