Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-999/15/17-5/S/MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-05
Teza: w zakresie możliwości zastosowania art. 19, art. 25 i art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z objęciem udziałów w spółce
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dokumentacja-dokumentacja podatkowa-sporządzenie dokumentacji podatkowej; udział-objęcie udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 25 (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 25a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 kwietnia 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 1122/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 9 października 2017 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2015 r. (data wpływu 6 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania art. 19, art. 25 i art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z objęciem udziałów w spółce - **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2015 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości zastosowania art. 19, art. 25 i art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z objęciem udziałów w spółce.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 15 grudnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy postanowienie znak: IPPB2/4511-999/15-4/MK1 o odmowie wszczęcia postępowania w zakresie możliwości zastosowania art. 19, art. 25 i art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z objęciem udziałów w spółce.

Wnioskodawca na postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania z dnia 15 grudnia 2015 r. znak: IPPB2/4511-999/15-4/MK1 wniósł pismem z pismem z dnia 22 grudnia 2015 r. (data wpływu 29 grudnia 2015 r. ) zażalenie.

W odpowiedzi na powyższe zażalenie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 28 stycznia 2016 r. znak: IPPB2/4511-2-16/15-3/MK1/JG utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Wnioskodawca na postanowienie z dnia 28 stycznia 2016 r., sygn. IPPB2/4511-2-16/15-3/MK1/JG utrzymujące w mocy postanowienie z dnia 15 grudnia 2015 r., sygn. IPPB/4511-999/15-4/MK1 złożył skargę z dnia 3 marca 2016 r. (data wpływu 7 marca 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 24 maja 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 1122/16 uchylił zaskarżone postanowienie.

W dniu 9 października 2017 r. do Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2017 r. sygn. III SA/Wa 1122/16.

Sąd wskazał, że na wstępie należy zaznaczyć, iż z dniem 15 sierpnia 2015 r. weszła w życie ustawa z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 658). Na mocy jej art. 1 pkt 18 po art. 57 p.p.s.a. dodano przepis art. 57a w brzmieniu: Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Przepis ten stosuje się do postępowań wszczętych po dniu wejścia w życie nowelizacji, czyli do takich, w których skarga została wniesiona po 15 sierpnia 2015 r.

Z taką sytuacją mamy do czynienia w rozpoznanej sprawie, co oznacza, że Sąd rozpoznaje skargę na interpretację w granicach zaskarżenia i jest związany zarzutami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną.

Przechodząc do rozpatrywania przedmiotowej sprawy należy zważyć, że spór sprawdza się do ustalenia, czy organ miał podstawy do uchylenia się od merytorycznej oceny wniosku zgłoszonego przez Spółkę w zakresie dotyczącym art. 25, 25a oraz art. 19 u.p.d.o.f. We wniosku Skarżący wniósł o ocenę stanowiska zgodnie z którym przepisy art. 19, art. 25 i art. 25a u.p.d.o.f. nie mogą mieć zastosowania do zdarzenia przyszłego jakim będzie nabycie udziałów w zamian za wkład pieniężny.

Organ stoi na stanowisku, że przedmiotem interpretacji mogą być wyłącznie przepisy prawa materialnego, natomiast powołane wyżej przepisy mogą być stosowane jedynie w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym, ale nie interpretacyjnym.

Zgodnie z art. 14b § 1 O.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (w stanie sprawy minister właściwy do spraw finansów publicznych), na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego. Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p). Przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy prawa podatkowego regulujące właściwość oraz uprawnienia i obowiązki organów podatkowych (art. 14b § 2a O.p.). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 O.p.). Określenie „przepisy prawa podatkowego” definiuje art. 3 pkt 2 O.p. Zgodnie z art. 14h O.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy m.in. art. 165a O.p.

Odnosząc powyższe regulacje do stanu przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że wymogi formalnoprawne wnikające z powyższych przepisów zostały spełnione tj. Wnioskodawca był podmiotem, którego mogła dotyczyć interpretacja indywidualne (występował we własnej sprawie), przedstawił wyczerpująco zdarzenie przyszłe, zawarł własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego. Przepisy art. 19, art. 25 i art. 25a u.p.d.o.f. są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 O.p. Jednocześnie nie zachodziła przesłanka wskazana w art. 14b § 2a O.p.

Mając powyższe na uwadze podkreślić trzeba, że celem interpretacji jest przekazanie informacji o zastosowaniu przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego przedstawionego przez podmiot składający wniosek o wydanie interpretacji.

Organ udzielając interpretacji przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez wnioskodawcę. Interpretacja nie jest aktem stanowiącym o obowiązkach płynących z określonej normy prawnej, nie zawiera wyraźnie wyodrębnionych i skonkretyzowanych obowiązków nałożonych na podatnika, a odnosi się jedynie do ocen prawnych dokonanych wcześniej przez tego podatnika.

Interpretacje indywidualne powinny zarówno pełnić funkcję informacyjną, jak i ochronną. Funkcja informacyjna indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wyraża się w rozwiewaniu wątpliwości podatników co do praw i obowiązków wynikających z prawa podatkowego i stwarzaniu możliwości odpowiedniego odniesienia się do nich w swojej działalności.

Jak wynika z akt Organ odmówił wszczęcia postępowania w oparciu o art. 165a O.p. sprowadzając argumentację w sprawie do konkluzji, że istnieją przepisy prawa podatkowego, które mogą być stosowane jedynie w postępowaniu podatkowym, gdyż ocena, czy w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania art. 19 ust. 1 zdanie drugie, art. 25 i art. 25a u.p.d.o.f. do przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce po wartości nominalnej niższej od wartości rynkowej w zamian za wkład pieniężny wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego, które nie jest możliwe w ramach wydawania interpretacji indywidualnych.

W ocenie Sądu możliwa jest sytuacja (opis stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego), w której ocena zastosowania ww. norm prawnych uzależniona będzie od szczegółów stanu faktycznego, które to szczegóły mogą być ustalone jedynie po przeprowadzeniu dowodów w ramach postępowania podatkowego. Przykładowo w wyroku z dnia 18 stycznia 2017 r. Naczelny Sąd Administracyjny (II FSK 3621/14) stwierdził, że „prawidłowo organ interpretujący zauważył, że wskazany przez wnioskodawcę art. 25 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to klasyczny przypadek przepisu, który może być stosowany (interpretowany) jedynie w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym, a nie interpretacyjnym bowiem dla jego bytu mają znaczenie szczegóły danego stanu faktycznego. Nie jest możliwe, aby w trybie interpretacji przepisów prawa podatkowego rozstrzygać o tym czy ww. spółki można (lub nie można) uznać za podmioty powiązane w myśl art. 25 ust. 4 ww. ustawy. Takiej okoliczności nie może przesądzić Minister Finansów w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego”.

Zdaniem Sądu jednak w przedmiotowej sprawie nie zachodzi konieczność przeprowadzania dowodów na okoliczność ustalania elementów stanu faktycznego, gdyż wnioskodawca, przedstawił we wniosku w jego ocenie zdarzenie przyszłe neutralne podatkowo, stwierdził bowiem „W przypadku bowiem zdarzeń neutralnych podatkowo (takich jak wskazano w pytaniu nr 1 i nr 2 wniosku Skarżącego, np. wniesienia wkładu pieniężnego do spółki kapitałowej) bez względu na wartość takiej transakcji, nie może dojść do zarówno zawyżenia, jak i do zaniżenia wartości zobowiązania podatkowego (\`(...)\`). Jeżeli transakcja ta ma charakter neutralny podatkowo, to nie jest możliwe zaniżenie jej wartości dla celów obliczenia należnego podatku dochodowego od osób fizycznych.”

W tym kontekście zadał pytanie: Czy w przypadku objęcia przez Skarżącego Udziałów w Spółce w zamian za Wkład, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej będzie mógł zastosować art. 19 ust. 1 zdanie drugie w zw. z art. 19 ust. 3 i 4 u.p.d.o.f. ?

Zatem pytanie sprowadza się do oceny prawnej możliwości zastosowania art. 19 ust. 1 zdanie drugie w zw. z art. 19 ust. 3 i 4 u.p.d.o.f. do zdarzeń przyszłych i co istotne neutralnych podatkowo.

Organ powinien więc przedstawić pogląd dotyczący rozumienia treści ww. przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania (lub braku możliwości ich stosowania) w odniesieniu do ww. neutralnego podatkowo zdarzenia przyszłego. Przy takim sformułowaniu pytaniu zdaniem Sąd nie zachodzi konieczność przeprowadzania jakichkolwiek dowodów w ramach postępowania podatkowego i tym samym wykraczania poza ramy postępowania interpretacyjnego. Elementy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) nie mają bowiem w tym przypadku zasadniczego znaczenia dla zajęcia stanowiska przez Organ w zakresie odpowiedzi na pytania 3 i 4 żadne przez Wnioskodawcę, skoro zdarzenie przyszłe jest kwalifikowane przez Skarżącego jako neutralne podatkowo.

Słusznie Skarżący wskazał, że „w swoim wniosku nie wniósł o wydanie interpretacji indywidualnej w ramach której organ miałby wypowiedzieć się co do wyników prowadzonych ewentualnie w przyszłości postępowań kontrolnych czy podatkowych. Skarżący nie wniósł w szczególności o potwierdzenie możliwości zastosowania interpretowanych przepisów przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej w przyszłości w związku z objęciem udziałów w spółce po wartości nominalnej niższej od wartości rynkowej w zamian za wkład pieniężny. Skarżący nie wnosi również o ocenę jak na gruncie konkretnego postępowania organy podatkowe i organy kontroli skarbowej mają interpretować przepisy art. 19, art. 25 i art. 25a u.p.d.o.f.”

Przechodząc do oceny odmowy wszczęcia postępowania w zakresie pytania czwartego to poczynione powyżej ustalenia również zachowują swoją aktualność.

Przedmiotem zapytania na gruncie przepisu art. 25 oraz 25a u.p.d.o.d. była wykładnia pojęcia „transakcji” dokonanej pomiędzy podmiotami powiązanymi. Skarżący wnosił o potwierdzenie stanowiska, zgodnie z którym mianem „transakcji” nie można określić czynności prawnej opisanej w wniosku.

W tym przypadku również w ocenie Sądu nie zachodzi konieczność przeprowadzania jakichkolwiek dowodów w ramach postępowania podatkowego i tym samym wykraczania poza ramy postępowania interpretacyjnego. Jest to również interpretacja terminu ustawowego w odniesieniu do zdarzenia przyszłego neutralnego podatkowo.

W ponownym postępowaniu organ, uwzględniając stanowisko wynikające z niniejszego wyroku, rozpozna merytorycznie wniosek Skarżącego tzn. wyda interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie skutków podatkowych objęcia udziałów w spółce kapitałowej wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca zostanie udziałowcem w spółce kapitałowej niebędącej polskim rezydentem podatkowym (dalej: Spółka). Udziały w Spółce (dalej: Udziały) Wnioskodawca obejmie w zamian za wkład pieniężny (dalej: Wkład). Na podstawie uchwały o zmianie umowy Spółki dotyczącej podwyższenia kapitału, Wnioskodawca będzie miał prawo do objęcia nowych udziałów w Spółce. Udziały w Spółce zostaną objęte przez Wnioskodawcę za Wkład odpowiadający wartości nominalnej Udziałów, tj. Wnioskodawca opłaci obejmowane Udziały zgodnie ze zmianą umowy Spółki kwotą odpowiadającą wartości podniesionego kapitału zakładowego Spółki. Przy czym wartość rynkowa obejmowanych udziałów w Spółce będzie wyższa niż ich wartość nominalna z uwagi na fakt, że Spółka będzie posiadała majątek o wyższej wartości niż aktualna wysokość kapitału zakładowego Spółki na dzień Wkładu. Wartość kapitału zakładowego Spółki, według stanu przed i po omawianym podwyższeniu, będzie niższa niż wartość rynkowa majątku Spółki. Różnica taka będzie wynikać z faktu, iż część majątku Spółki będzie zapisana na innych kapitałach i funduszach, w tym na kapitale zapasowym, tj. może to być m.in. tzw. agio emisyjne wynikające z wcześniejszych wkładów do Spółki, dokonanych przez innych udziałowców, w tym również udziałowców powiązanych ze Spółką. Nowe Udziały objęte przez Wnioskodawcę, nie będą podlegały obowiązkowej wycenie, niemniej jednak, gdyby po przeprowadzeniu omawianego podwyższenia kapitału zakładowego dokonać takiej wyceny, to wartość nominalna takich Udziałów byłaby niższa niż wartość rynkowa całego majątku Spółki, w części przypadającej na te Udziały. Tym samym i wartość nominalna tych Udziałów byłaby niższa od ich wartości rynkowej (gdyby całą wartość rynkową Spółki podzielić na ilość objętych przez Wnioskodawcę Udziałów). Analogicznie wyglądałaby sytuacja także innych udziałowców Spółki, w tym również udziałowców powiązanych z Wnioskodawcą, jako że wartość nominalna posiadanych przez nich udziałów w Spółce – przed i po przystąpieniu Wnioskodawcy – będzie niższa od wartości rynkowej takowych udziałów. Sytuacja Wnioskodawca nie będzie odbiegać tu od sytuacji innych wspólników Spółki gdyż wartość nominalna ich udziałów także jest niższa od wartości rynkowej tych udziałów (gdyby całą wartość rynkową Spółki podzielić na ilość posiadanych przez nich udziałów). W efekcie przystąpienia do Spółki Wnioskodawca nabędzie mniejszościowy pakiet udziałów w Spółce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy objęcie przez Wnioskodawcę Udziałów w Spółce po wartości nominalnej, która z uwagi na wskazane w opisie zdarzenia przyszłego uwarunkowania, jest niższa niż wartość rynkowa obejmowanych Udziałów spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu (dochodu) w momencie objęcia udziałów?
2.  W którym momencie Wnioskodawca rozpozna dochód związany z objętymi przez niego Udziałami w Spółce tj. czy będzie to moment odpłatnego zbycia posiadanych przez Wnioskodawcę Udziałów?
3.  Czy w przypadku objęcia przez Wnioskodawcę Udziałów w Spółce w zamian za Wkład, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej będzie mógł zastosować art. 19 ust. 1 zdanie drugie w zw. z art. 19 ust. 3 i 4 Ustawy PIT?
4.  Czy w związku z objęciem przez Wnioskodawcę Udziałów w Spółce będą miały zastosowanie do Wnioskodawcy przepisy Ustawy PIT dotyczące tzw. cen transferowych, tj. art. 25 i art. 25a Ustawy o PIT, a w szczególności czy dla takiego zdarzenia należy sporządzić dokumentację podatkową (tzw. dokumentację cen transferowych), o której mowa w art. 25a ust. 1 Ustawy PIT?

Przedmiotem zaskarżonej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 3 i 4. W zakresie pytań nr 1 i 2 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja nabycia udziałów w zamian za wkład pieniężny nie podlega szacowaniu na podstawie art. 19 Ustawy PIT.

Przepis art. 19 Ustawy PIT reguluje możliwość szacowania wartości transakcji przez organy podatkowe w przypadku, kiedy cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej. Ratio legis wskazanej normy prawnej jest ustalenie właściwej wysokości przychodu. Podatnicy nie mogą zaniżać wartości zobowiązania podatkowego poprzez manipulowanie wartościami transakcji. Regulacja ta nie znajduje więc zastosowania w przypadku zdarzenia prawnego, które nie skutkuje powstaniem zobowiązania podatkowego. W przypadku bowiem zdarzeń neutralnych podatkowo (takich jak wskazano w pytaniu nr 1 i nr 2 niniejszego wniosku, np. wniesienia wkładu pieniężnego do spółki kapitałowej) bez względu na wartość takiej transakcji, nie może dojść do zarówno zawyżenia, jak i do zaniżenia wartości zobowiązania podatkowego. Odnosząc wskazane powyżej przesłanki stosowania przepisu art. 19 Ustawy PIT do analizowanego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż przepis ten nie znajdzie zastosowania. Przede wszystkim, w przypadku obejmowania udziałów w spółce kapitałowej za wkład pieniężny nie można stwierdzić zaniżenia przychodu. Jeżeli transakcja ta ma charakter neutralny podatkowo, to nie jest możliwe zaniżenie jej wartości dla celów obliczenia należnego podatku dochodowego od osób fizycznych. Po drugie zauważyć należy, iż przepis art. 19 Ustawy PIT odnosi się wyłącznie do ceny transakcji. W przypadku zaś objęcia udziałów nie można mówić o ich cenie, a jedynie o wartości nominalnej lub rynkowej udziałów. Pojęcia ceny i wartości nie są tożsame. Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż w analizowanym zdarzeniu przyszłym przedmiotem analizy nie jest transakcja nabycia Udziałów, ale ich objęcia przez Wnioskodawcę. Na gruncie przepisów prawa podatkowego są to dwa odrębne zdarzenia, co powoduje różne skutki prawne. Skoro zaś przepis art. 19 Ustawy PIT wprost odnosi do ceny, to nie można go stosować do szacowania wartości, po jakiej powinny być objęte udziały. Dodatkowym argumentem uzasadniającym stanowisko Wnioskodawcy jest wnioskowanie per analogiam. W świetle przepisów Ustawy PIT zasadą jest, iż wartością, jaką bierze się pod uwagę przy obejmowaniu przez nowego lub obecnego wspólnika udziałów spółki kapitałowej, jest wartość nominalna. Wynika to z przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9) Ustawy PIT, zgodnie z którym, przychód określa się w odniesieniu do wartości nominalnej udziałów uzyskanych w zamian za wkład niepieniężny. Użycie przez ustawodawcę pojęcia nominalna wartość wskazuje, że wykluczona jest jakakolwiek możliwość ustalania wartości przychodu w oparciu o inne kryteria. Ustalenie w tym przepisie, iż przychód podatkowy stanowi wartość nominalna udziałów stanowi świadomy wybór racjonalnego ustawodawcy. Gdyby zamiarem prawodawcy było ustalenie wysokości takiego przychodu w nawiązaniu do wartości księgowej, rynkowej czy jakiejkolwiek innej wartości wniesionego wkładu lub objętych udziałów, to wówczas w sposób wyraźny dałby temu wyraz w treści art. 17 ust 1 pkt 9) Ustawy PIT. Żaden przepis Ustawy PIT nie daje jednak podstawy do stwierdzenia, że przychodem wspólnika, z tytułu objęcia udziałów w zamian za aport, może być rynkowa wartość obejmowanych udziałów lub rynkowa wartość wkładu niepieniężnego wnoszonego w zamian za obejmowane udziały. Tym bardziej zatem, nie można mówić o jakimkolwiek przychodzie po stronie Wnioskodawcy. W przypadku pokrycia udziałów wkładem pieniężnym brak jest co prawda odpowiedniego przepisu, ale wydaje się, iż właściwe jest odniesienie się do przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9) Ustawy PIT. Jeżeli w przypadku wkładów niepieniężnych ustawodawca powołuje się na wartość nominalną udziałów, to prawidłowe wydaje się powołanie na wartość nominalną także w przypadku pokrycia ich wkładem pieniężnym. W takiej sytuacji, skoro wniesiony wkład pokryje w pełni wartość nominalną udziałów określoną w umowie Spółki, szacowanie wskazane w przepisie art. 19 Ustawy PIT stanie się bezzasadne. Zauważyć należy zatem, iż odesłanie zawarte w przepisie art. 17 ust. 2 Ustawy PIT, zgodnie z którym przy ustalaniu m. in. wartości przychodu uzyskiwanego w związku objęciem wartości udziałów w zamian za wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio, nie znajdzie zastosowania w analizowanej sprawie. Zdaniem Wnioskodawcy, po pierwsze, przepis ten może zostać zastosowany jedynie w takim zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym. Skoro zatem w art. 17 ust. 1 pkt 9) Ustawy PIT przewidziano, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo albo jego zorganizowana część, a więc wartość umownie określona przez strony, to nie jest dopuszczalne jakiekolwiek ustalanie wartości w oparciu o zasady wskazane w art. 19 Ustawy PIT. Odpowiednie stosowanie art. 19 Ustawy PIT polega zatem wyłącznie na zastosowaniu zdania pierwszego, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Gdyby przyjąć, iż odpowiednie stosowanie art. 19 Ustawy PIT uprawniałoby organy podatkowe/organy kontroli skarbowej do ustalania innej wartości przychodu niż – określona w umowie spółki – wartość nominalna udziałów objętych w spółce mającej osobowość prawną, to doszłoby w istocie nie do odpowiedniego stosowania przepisu art. 19 Ustawy PIT, ale do całkowitego wyeliminowania wskazanych w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 9) Ustawy PIT skutków podatkowych wkładu niepieniężnego do spółki mającej osobowość prawną. Odwołanie do odpowiedniego stosowania przepisów art. 19 Ustawy PIT ma ponadto takie znaczenie, że przepisy te znajdą zastosowanie przy ustalaniu wartości rynkowej wkładu wnoszonego do spółki. Ale tylko w zakresie ust. 1 zdanie pierwsze. Taka wykładnia przepisów została potwierdzona przez dotychczas wydane indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, jak i orzecznictwo. Jako przykład wskazać można:

*   Interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z dnia 30 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPB2/415-593/12-2/MG) wydana przez Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie, w której potwierdzono następujące stanowisko Wnioskodawcy: „Transakcja nabycia udziałów za wkład pieniężny nie podlega szacowaniu na podstawie art. 19 Ustawy PIT”;
*   Interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z dnia 5 października 2011 r. (sygn. IPPB2/415-658/11-2/AS) wydana przez Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie, w której potwierdzono następujące stanowisko Wnioskodawcy: „(…) transakcja nabycia udziałów/akcji w zamian za wkład pieniężny nie podlega szacowaniu na podstawie art. 19 Ustawy PIT”;
*   Interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z dnia 8 listopada 2011 r. (sygn. IPPB3/423-624/11-4/JG) wydana przez Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie, w której potwierdzono następujące stanowisko Wnioskodawcy: „(…) transakcja nabycia udziałów/akcji w zamian za wkład pieniężny nie podlega szacowaniu na podstawie art. 14 Ustawy CIT”;
*   indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 października 2010 r., w której potwierdzono stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Ustawodawca odwołuje się w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT do wartości nominalnej udziałów lub akcji (a więc wartości wynikającej ściśle z umowy lub statutu spółki). Należy więc uznać, iż gdyby ustawodawca chciał by przychód ten odpowiadał rynkowej wartości objętych udziałów (akcji) lub rynkowej wartości przedmiotu wkładu, wówczas wyraźnie wskazałby sytuacje, w których art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT nie znajdowałby zastosowania, a wartość objętych udziałów określałoby się w wartości rynkowej. Żaden przepis ustawy o CIT nie daje jednak podstawy do stwierdzenia, że przychodem wspólnika, z tytułu objęcia udziałów (akcji) w zamian za aport, może być rynkowa wartość obejmowanych udziałów (akcji) lub rynkowa wartość wkładu niepieniężnego wnoszonego w zamian za obejmowane udziały (akcje). Zdaniem Wnioskodawcy, ustalenie przez organy podatkowe przychodu w wysokości wyższej niż wartość nominalna obejmowanych akcji w oparciu o przepis art. 14 ust. 1 zd. drugie oraz ust. 3 ustawy o CIT nie znajduje więc podstaw prawnych”.
*   indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 marca 2010 r. nr IPPB2/415-772/09-2/AS, w które wskazano: „Jak słusznie Wnioskodawca zauważył, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 cytowanej ustawy, przychodem z tytułu objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny co do zasady jest ich wartość nominalna. (\`(...)\`). Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną. Takiego rozumienia powołanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 ustawy. Słowo „odpowiednio” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego, do ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów, akcji w spółce posiadającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny przyjmuje się wartość nominalną tych udziałów lub akcji, a art. 19 znajduje zastosowanie jedynie w zakresie zdania pierwszego ust. 1 (\`(...)\`). Przy wnoszeniu przez Wnioskodawcę aportu w zamian za obejmowane udziały w spółce kapitałowej, Wnioskodawca dla celów polskiego podatku dochodowego od osób fizycznych powinien wykazać przychód w wartości nominalnej uzyskanych udziałów spółki, objętych za wniesiony aport”.
*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 kwietnia 2006r., sygn. akt II FSK 558/2005, który uznał, iż odpowiednie stosowanie art. 19 do art. 17 ust. 1 pkt 9) ustawy o PIT „oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, przy czym w przypadku przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny jest to wartość nominalna tych udziałów określona w umowie, pomniejszona o koszty nabycia wkładu niepieniężnego”;
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 1326/06: „Odnośnie sposobu ustalenia „nominalnej wartości udziałów” Sąd zwraca uwagę na utrwalone poglądy orzecznicze sądów administracyjnych, wyrażone między innymi w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 kwietnia 2006 roku sygn. II FSK 558/05. Wskazano tam - odmiennie niż to wywodzi strona skarżąca - iż H przez nominalną wartość udziałów w spółce rozumie się wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną formalną. Takiego rozumienia przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zmienia art. 17 ust 2 ustawy, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyłka do odpowiedniego stosowania art. 19 ustawy. Słowo „odpowiednie” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy”;
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 kwietnia 2006 r., sygn. akt I SA/Gd 917/07. „Analiza wskazywanych przez skarżącą przepisów pozwala jednoznacznie stwierdzić, że skarżąca błędnie interpretuje zakres odesłania z art. 17 ust. 2 u.p.d.o.f. W przepisie użyto określenia „odpowiednio”, co oznaczą że przepis, do którego odwołano się ma zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym. W art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. przewidziano, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość nabytych udziałów, czyli jak wywiedziono powyżej, wartość umownie określona przez strony, stąd, wykluczone jest, zdaniem Sądu, jakiekolwiek ustalanie wartości w oparciu o ceny rynkowe. W ocenie Sądu odpowiednie zastosowanie art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. polega wyłącznie na zastosowaniu zdania pierwszego, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia”.

Powyżej wskazane fragmenty indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz uzasadnień wyroków sądów administracyjnych co prawdą odnoszą się do odmiennych stanów faktycznych, niemniej zastosowana w nich wykładnia przepisów prawa podatkowego znajduje swoje uzasadnienie także w analizowanym zdarzeniu przyszłym, przedstawionym w niniejszym wniosku. W tym przypadku również przepis art. 19 Ustawy PIT nie znajduje swojego zastosowania. Cechą wspólną stanów faktycznych z powyższych interpretacji jest to, że w przypadku obejmowania udziałów powyżej ich wartości nominalnej (z agio), wartość rynkowa objętych udziałów jest wyższa (często wielokrotnie wyższa) niż ich wartość nominalna. Po drugie, to nie Wnioskodawca obejmuje w analizowanej transakcji udziały, lecz jego nowy wspólnik.

Zatem, nie ma jakichkolwiek podstaw prawnych, które uzasadniałyby – na datę podniesienia kapitału zakładowego – szacowanie jakiegokolwiek dochodu powstającego po stronie Wnioskodawcy. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przepis art. 19 Ustawy PIT będzie można zastosować wyłącznie w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę objętych w zamian za wkład pieniężny udziałów. Wtedy bowiem dojdzie do transakcji, w której wskazana będzie cena udziałów. Taka cena może być przedmiotem szacowania ze strony organów podatkowych.

Pytanie 4:

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku objęcia przez Wnioskodawcę Udziałów w Spółce nie będą miały zastosowanie do Wnioskodawcy przepisy Ustawy PIT dotyczące tzw. cen transferowych, tj. art. 25 i art. 25a Ustawy PIT, a w szczególności Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia dokumentacji podatkowej (tzw. dokumentację cen transferowych)

Stosownie do art. 25 ust. 1 Ustawy PIT, jeżeli w wyniku powiązań pomiędzy określonymi (powiązanymi) podmiotami zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań. Zgodnie z art. 25a ust. 1 Ustawy PIT, podatnicy dokonujący transakcji, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawna, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, z podmiotami powiązanymi są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takich transakcji. Wnioskodawca chciałby wskazać, że w ramach objęcia Udziałów przez Wnioskodawcę nie dochodzi do transakcji w rozumieniu przepisów o cenach transferowych. Przepisy Ustawy PIT nie definiują pojęcia „transakcji”. Zgodnie jednak z definicją zawartą w słowniku języka polskiego (Słownik Języka Polskiego, PWN, wydanie internetowe: www.sjp.pwn.pl) „transakcja” to „operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług” bądź „umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług; też: zawarcie takiej umowy”. Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy Ustawy PIT dotyczące cen transferowych odnoszą się do transakcji o charakterze handlowym oraz enumeratywnie wymienionych zdarzeń (zawarcie umowy spółki osobowej wspólnego przedsięwzięcia). Przepisy o cenach transferowych dotyczą zatem tylko i wyłącznie:

*   zdarzeń będących następstwem działalności gospodarczej (podstawowej lub dodatkowej), w wyniku których generowane są przychody, oraz;
*   umów spółek osobowych oraz wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze. Nie znajdą one zatem zastosowania do umów spółek kapitałowych, jak również objęcia udziałów w spółce kapitałowej.

Są to bowiem zdarzenia o charakterze czysto restrukturyzacyjnym i jednorazowym, uregulowane szczególnymi przepisami prawa handlowego. Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacjach indywidualnych:

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 sierpnia 2013 r. (sygn. IBPBI/l/4l5-452/13/KB, IBPBI/l/415-453/13/KB) w której wskazano, że „samo pojęcie „transakcji” nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego (\`(...)\`) Z powyższej wykładni językowej jasno wynika, że przepisy art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosuje się wyłącznie do czynności prawnych lub faktycznych, które odbywają się między przedsiębiorcami powiązanymi i mają charakter operacji w ramach ich działalności gospodarczej, handlowych, a nie do wszystkich stosunków prawnych lub faktycznych pomiędzy spółką a udziałowcem, czy też pomiędzy przedsiębiorcami powiązanymi”.

Co prawda w/w interpretacja została wydana w stanie prawnym obowiązującym przed rokiem 2015, jednakże w wyniku zmiany przepisów mających obowiązywać od 2015 r., pojęcie transakcji podlegających przepisom ocenach transferowych zostało rozszerzone jedynie o takie zdarzenia jak (1) zawarcie umowy spółki osobowej oraz (2) zawarcie umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze. Z tego też względu, dalsza argumentacja Wnioskodawcy odnosi się do transakcji innych niż (1) zawarcie umowy spółki osobowej oraz (2) zawarcie umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze;

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 lutego 2015 r. (sygn. ILPB2/415-1100/14-3/JK) dotycząca możliwości zastosowania art. 25 i 25a Ustawy PIT do umorzenia udziałów w spółce: „Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przeprowadzenia przez Spółkę umorzenia akcji Wspólnika w formie umorzenia dobrowolnego bez wynagrodzenia na rzecz Wspólnika, przepisy ustawy o PDOF dotyczące tzw. cen transferowych, tj. art. 25 i art. 25a ustawy o PDOF, nie znajdą zastosowania wobec Wnioskodawcy. W szczególności, dla takiego zdarzenia nie ma obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej (tzw. dokumentacji cen transferowych), o której mowa w art. 25a ust. 1 ustawy o PDOF”. Podkreślić należy, że zmiana wartości aktywów posiadanych przez Wnioskodawcę, związanych z objęciem Udziałów, nie jest konsekwencją jakiejkolwiek transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a innymi udziałowcami Spółki. Instytucja objęcia Udziałów dotyczy wyłącznie stosunków pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką. W analizowanej sytuacji art. 25 Ustawy PIT nie może więc znaleźć zastosowania z uwagi na fakt, iż w tym wypadku nie mamy do czynienia ani z odpłatnym zbyciem, ani z ceną, ani z jakąkolwiek umową określającą tę cenę (uchwały zgromadzenia wspólników o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki nie można utożsamiać z transakcją dotyczącą kupna lub sprzedaży Udziałów). W ocenie Wnioskodawcy, art. 25 Ustawy PIT nie będzie miał zastosowania z uwagi na fakt, iż w przypadku objęcia Udziałów nie mamy do czynienia z transakcją dla celów przepisów o cenach transferowych. Objęcie Udziałów stanowi autonomiczną instytucję prawa spółek handlowych, regulującą specyficzny stosunek prawny, tj. relacje pomiędzy udziałowcem a spółką. Wskazać ponadto należy na aspekt celowościowy przepisów dotyczących cen transferowych. Odnoszą się one niewątpliwie do transakcji o charakterze handlowym, dotyczą zatem zdarzeń w wyniku których generowane są przychody. Praktyka gospodarcza zna przypadki, gdy powiązane ze sobą podmioty zawierają transakcje, w których zastosowane zostają ceny znacznie odbiegające od cen stosowanych pomiędzy podmiotami niepowiązanymi. Rezultatem takich działań jest zmiana wielkości przychodów sprzedawcy i kosztów nabywcy w celu oddziaływania na wysokość opodatkowanego dochodu u każdego z kontrahentów. W wyniku zastosowania przepisów o cenach transferowych, w przypadku gdy cena transakcyjna jest wyższa niż cena rynkowa, koszty nabywcy mogą ulec obniżeniu podobnie, jak przychody sprzedawcy. Natomiast, gdy kontrahenci ustalą cenę niższą od rynkowej, na podstawie przepisów o cenach transakcyjnych możliwe jest odpowiednie podwyższenie przychodów sprzedawcy, jak i kosztów nabywcy. Funkcja art. 25 Ustawy PIT polega zatem na uniemożliwianiu dokonywania modyfikacji dochodów z transakcji przez powiązanych ze sobą podatników, w celu zmniejszenia ich zobowiązań podatkowych. Jak wynika z powyższego, art. 25 Ustawy PIT nie znajdzie zastosowania ani do objęcia Udziałów, ani do sytuacji majątkowej pomiędzy Wnioskodawcą a innymi udziałowcami w Spółce. Objęcie udziałów nie stanowi bowiem transakcji handlowej, a jego celem nie jest modyfikacja wysokości dochodów, jakie osiągają podatnicy powiązani, poprzez zastosowanie nierynkowej ceny. Objęcie udziałów jest to działanie jednorazowe o charakterze restrukturyzacyjnym. Sytuacji Wnioskodawcy nie można rozpatrywać w kategorii transakcji handlowej. Objęcie udziałów przez Wnioskodawcę nie wiąże się bowiem z powstaniem pomiędzy pozostałymi udziałowcami Spółki jakiegokolwiek stosunku prawnego. Jak wskazano już wartość Udziałów nie jest związana z realnym przysporzeniem majątkowym po stronie Wnioskodawcy, nie posiada przymiotu trwałości i ma jedynie charakter hipotetyczny. Analogicznie – spadek wartości rynkowej Udziałów nie będzie oznaczać powstania kosztów podatkowych. Należy bowiem wskazać, że wzrost bądź spadek wartości rynkowej Udziałów uzależniony może być od wielu okoliczności gospodarczych a zarazem często ma charakter nietrwały – przejściowy. Innymi słowy, sama zmiana wartości. Udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę nie powoduje powstania przychodu/kosztu (gdyby było inaczej, wszyscy inwestorzy na Giełdzie Papierów Wartościowych musieliby codziennie dokonywać zmian w swoich rozliczeniach podatkowych, raportując przychody/koszty, związane ze zmianami kursu posiadanych akcji). Z uwagi na powyższe, w przypadku objęcia Udziałów nie dochodzi do uniknięcia opodatkowania bądź modyfikacji dochodów. Można jedynie mówić o odroczeniu opodatkowania – korzyść ujawni się w momencie odpłatnego zbycia Udziałów. W chwili dokonania sprzedaży Udziałów sprzedaż taka powinna zostać dokonana po wartości rynkowej – zdaniem Wnioskodawcy dopiero w odniesieniu do tej ostatniej transakcji (zbycia akcji) możliwe byłoby zastosowanie przepisów dot. cen transferowych i weryfikacji wysokości ustalonej ceny. Za prawidłowością stanowiska Wnioskodawcy przemawia również fakt, że nie jest możliwe odniesienie wartości Udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w Spółce do warunków rynkowych. Objęcie Udziałów jest czynnością prawną, której nieodłącznym elementem jest zaangażowanie podmiotów powiązanych. Brak porównywalnych transakcji pomiędzy niezależnymi podmiotami przesądza, że nie jest możliwe określenie, jakie warunki uzgodniłyby te podmioty, a zatem nie istnieje rynek, który stanowiłby punkt odniesienia dla ustalenia, czy objęcie Udziałów nastąpiło z uwzględnieniem warunków rynkowych. Biorąc zatem pod uwagę brak możliwości ustalenia wartości rynkowej, za niemożliwe należy uznać zastosowanie przepisów dotyczących cen transferowych w opisanym zdarzeniu przyszłym również w praktyce (niezależnie od powodów wymienionych powyżej). Podsumowując, w przypadku przeprowadzenia objęcia Udziałów przez Wnioskodawcę przepisy Ustawy PIT dotyczące tzw. cen transferowych, tj. art. 25a i art. 25 Ustawy PIT, nie znajdą zastosowania w odniesieniu do Wnioskodawcy. W szczególności, dla takiego zdarzenia nie powstanie obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej (tzw. dokumentacji cen transferowych), o której mowa w art. 25a ust. 1 Ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.