Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-671/07-2/JB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-02-18
Teza: Rozliczenie usługi transportowej związanej z importem towarów z Chin do składu celnego w Polsce, oraz z importem towarów z Chin do Polski, gdy towary te nie zostają objęte procedurą składu celnego, lecz zostają oclone i dopuszczone do obrotu w Polsce
Słowa kluczowe: import-import towarów; import-import usług; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; skład-skład celny; stawka-stawki podatku; transport; transport-transport międzynarodowy; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 4-art. 83

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2007r. (data wpływu 12 grudnia 2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia usługi transportowej związanej z importem towarów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2007r. (data nadania) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia usługi transportowej związanej z importem towarów.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny;**

Spółka sprowadza towary z Chin. Transport rozpoczyna się w X, towar dociera do H. Koszt transportu do portu morskiego w H zawarty jest w cenie towaru. Od H do Polski koszty transportu ponosi Spółka. Na terenie RP towar jest obejmowany procedurą składu celnego. Następnie część towaru jest wprowadzana do obrotu w Polsce, a część otrzymuje inne przeznaczenie – jest sprzedawany na U. Organizacja transportu na odcinku H (port) – skład celny w Polsce zostaje powierzona podmiotowi niemieckiemu. Podmiot ten wystawia Spółce niemiecką fakturę VAT na w/w transport.

Druga sytuacja dotyczy również transportu towaru z H, z tym że towar nie jest wprowadzony do składu celnego w Polsce, lecz po przywiezieniu z portu w Hamburgu zostaje oclony w Polsce i wartość transportu jest wliczona do podstawy VAT na dokumencie SAD.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

1.  czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z międzynarodowym transportem towarów?
2.  kiedy powstaje obowiązek podatkowy w przypadku transportu międzynarodowego?
3.  czy w przypadku międzynarodowego transportu towarów na trasie X – port morski w H – skład celny w Polsce, usługa transportu lądowego od granicy Polski do składu celnego będzie opodatkowaną stawką 0% czy 22%?
4.  czy transport na trasie port morski w H – skład celny w Polsce należy zakwalifikować jako wewnątrzwspólnotową usługę transportu towarów?
5.  czy do podstawy opodatkowania w imporcie towarów należy doliczyć koszty transportu opodatkowane wcześniej jako import usług, w przypadku, kiedy towar zostaje wyprowadzony ze składu celnego na terytorium Polski?

Zdaniem wnioskodawcy jest on beneficjentem usługi transportowej składającej się z dwóch elementów:

1.  usługi wykonanej na trasie X – H (transport morski),
2.  usługi wykonanej na trasie H – RP (transport lądowy). Zdaniem Podatnika powoduje to, ze dla celów podatkowych muszą być one rozpoznane odrębnie.

W odniesieniu do transportu morskiego na trasie X-H podatnik jest zdania, że jest to import towarów. Usługi związane bezpośrednio z importem towarów, do których należy m.in. transport, w przypadku, gdy wartość tych usług została wliczona do podstawy opodatkowania korzysta na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 20 ustawy o VAT ze stawki 0%. Taka sytuacja ma miejsce w przedmiotowej sprawie. Transport zostaje wliczony do podstawy opodatkowania i nie stanowi w tym przypadku importu usług. Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 17 ustawy o VAT podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2 lub wartość usługi – na podstawie odrębnych przepisów – zwiększa wartość celną importowanego towaru, albo w przypadku gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę. Z powyższego wynika, że koszt transportu na trasie X – H nie stanowi importu usług. Zdaniem Podatnika, jest on beneficjentem usługi międzynarodowego transportu towarów, gdyż towar jest przewożony z Chin do Polski. W art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług określono, ze przez usługi transportu międzynarodowego, rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów między innymi b) z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju. Taka sytuacja, zdaniem Podatnika, zaistniała właśnie w przedmiotowej sprawie.

Spółka zwraca uwagę na to, iż część towarów po ich przewiezieniu do Polski jest dopuszczana do swobodnego obrotu na terytorium RP a część pozostawiana jest w składzie celnym. Jeżeli towar pozostanie w składzie celnym, to Spółka będzie miała do czynienia z transportem międzynarodowym, który traktowany jest w takim przypadku jako import usług. Podstawę opodatkowania stanowi wówczas art. 29 ust. 17 ustawy o VAT, kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2 lub wartość usługi – na podstawie odrębnych przepisów – zwiększa wartość celną importowanego towaru albo w przypadku, gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę. W przedmiotowej sprawie będzie to kwota wynikająca z faktury niemieckiej, ale z uwzględnieniem przejechanych kilometrów, co wynika z przepisu dotyczącego miejsca świadczenia (opodatkowania), zgodnie z którym w przypadku świadczenia usług transportowych miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości. Zatem kwota wynikająca z faktury niemieckiej będzie stanowiła podstawę opodatkowania w tej części, która dotyczy trasy od granicy RP do składu celnego w Polsce.

W odniesieniu do obowiązku podatkowego z tytułu importu usług zastosowanie znajdzie art. 19 ust. 19 ustawy o VAT, zgodnie z którym dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego do importu usług stosuje się odpowiednio przepisy ust. 1, 4, 5, 11, 13 pkt 1 lit. b i c, pkt 2, 4, 7-9 oraz ust. 14-16. W sytuacji przedstawionej przez Podatnika i biorąc pod uwagę treść art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a) obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania przez niego całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dni licząc od dnia wykonania usługi transportu towarów przez podmiot niemiecki.

Odnośnie stawki podatku zastosowanie znajdzie art. 83 ust. 1 pkt 23 i ust. 3 pkt 1b ustawy o VAT, zgodnie z którym stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego. Aby jednak skorzystać z tej stawki, konieczne jest zdaniem Podatnika, spełnienie pewnych obowiązków dokumentacyjnych, o których mowa w art. 83 ust. 5 ustawy o VAT. Zgodnie z tym artykułem, dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu:

*   towarów przez przewoźnika lub spedytora – list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w przypadku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora), z zastrzeżeniem pkt 2
*   towarów importowanych – oprócz dokumentów, o których mowa w pkt 1, dokument potwierdzony przez urząd celny, z którego wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. Zdaniem Podatnika w przedmiotowej sprawie nie będzie można zastosować stawki 0% dla usługi transportu na terenie kraju. Z dokumentu celnego nie wynika bowiem, iż wartość usługi transportu została wliczona do podstawy opodatkowania. Sytuacja jest wręcz odwrotna. Usługa transportu wykonana przez niemieckiego spedytora nie została doliczona do podstawy opodatkowania i nie widnieje na dokumencie celnym SAD. Zatem odcinek od granicy polsko-niemieckiej do składu celnego w Polsce należy opodatkować stawką 22%.

W odniesieniu do sytuacji, w której transport jest dokonywany z H do Polski, towar nie zostaje wprowadzony do składu celnego w Polsce, lecz zostaje oclony, wartość transportu zostaje wliczona do podstawy opodatkowania VAT na dokumencie SAD. Spółka stwierdza, że taką sytuację należy traktować jako import towaru. Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy o VAT jest to przywóz towaru z terytorium państwa trzeciego do kraju. Nie jest to zatem transport międzynarodowy. Usługi związane z importem towarów, do których należy m.in. transport, w przypadku gdy wartość tych usług została wliczona do podstawy opodatkowania korzysta na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 20 ustawy o VAT ze stawki 0%. Spółka uważa, że właśnie taka sytuacja ma miejsce. Transport zostaje wliczony do podstawy opodatkowania i nie stanowi w tym przypadku importu usług.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez import towarów, zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy o VAT rozumieć należy przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju.

Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, że zakupione od kontrahenta z kraju trzeciego towary, na terytorium Niemiec (tj. portu morskiego w H) nie zostały dopuszczone do obrotu, nie powstał import towarów na terenie Niemiec. Towary transportowane są na terytorium Polski i tu objęte procedurą składu celnego, w której nie są pobierane przez organ celny należności celno – podatkowe, a zatem nie jest zakończona procedura importu towarów. W związku z tym nie powstaje dług celny, z którym ustawa o VAT wiąże moment powstania obowiązku podatkowego w imporcie towarów (art. 19 ust. 7). Art. 19 ust. 9 ustawy o VAT natomiast stanowi, iż jeżeli import towarów objęty jest procedurą celną: składu celnego, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego systemie zawieszeń, tranzytu, a od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze i nie powstaje jednocześnie dług celny - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wymagalności tych opłat.

Zatem, w momencie kiedy zostanie zakończona procedura składu celnego tj. towar zostanie dopuszczony do obrotu, otrzyma status towaru wspólnotowego, wystąpi import towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Podstawą opodatkowania stosownie do art. 29 ust. 13 ustawy o VAT, jest wartość celna powiększona o należne cło. Podstawa opodatkowania, w myśl art. 29 ust. 15, obejmuje również, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego towary są importowane. Elementy te wlicza się również gdy powstają one w związku z transportem do innego miejsca przeznaczenia na terytorium Wspólnoty, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu.

Jak wynika z przedstawionych we wniosku okoliczności, koszt transportu do portu morskiego w H zawarty jest w cenie towaru. Od H do Polski koszty transportu ponosi Wnioskodawca. Transportu, na zlecenie Spółki, dokonuje podmiot niemiecki, wystawiając fakturę na w/w usługę.

Stosownie do przepisów art. 2 pkt. 9 ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4. Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 4 w/w ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju. Podstawowym kryterium decydującym o tym, czy transport podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce oraz czy Spółka będzie z tego tytułu podatnikiem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w/w ustawy, jest prawidłowe określenie miejsca świadczenia dla tych usług. Stosownie do przepisów art. 27 ust. 2 pkt 2 w/w ustawy, w przypadku świadczenia usług transportowych – miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, z zastrzeżeniem art. 28. W sytuacji przedstawionej przez Spółkę art. 28 ustawy nie będzie miał zastosowania. Zatem na mocy art. 27 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT Podatnik zobowiązany jest do określenia jaka część tej usługi wykonywana jest na terytorium RP oraz jaka część tej usługi świadczona jest poza terytorium RP. Uwzględniając powyższe, Spółka będzie zobowiązana naliczyć podatek VAT z tytułu importu usług transportowych, jedynie od części usługi odbywającej się na terytorium Polski, co wynika z definicji miejsca świadczenia usług transportowych.

Istotne znaczenie dla określenia stawki podatku jaką należy opodatkować przedmiotowy import usług ma określenie rodzaju świadczonej usługi. W przypadku usług nabywanych przez Spółkę należy wskazać na regulację zawartą w przepisie art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT, zgodnie z którą stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług transportu międzynarodowego. Stawkę 0% stosuje się niezależnie od tego, czy usługę wykonuje przewoźnik z kraju Unii Europejskiej czy z kraju trzeciego oraz jaki podmiot jest zleceniodawcą tej usługi.

Przepis art. 83 ust. 3 pkt 1 ustawy definiuje usługi transportu międzynarodowego jako przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów:

1.  z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty,
2.  z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium kraju,
3.  z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt),
4.  z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Wspólnoty lub z miejsca wyjazdu (nadania) poza terytorium Wspólnoty do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju.

W opisanym przez Podatnika stanie faktycznym ma miejsce przypadek określony w art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. b) – przewóz towarów następuje z kraju trzeciego, spoza Wspólnoty /Chin/ na terytorium Wspólnoty /Polski/. Przewoźnik niemiecki wykonując usługę transportu na trasie H – W. jest kontynuatorem usługi transportu międzynarodowego.

Dla zastosowania stawki 0% niezbędne jest odpowiednie udokumentowanie tej usługi. Zgodnie z art. 83 ust. 5 pkt 1 - 3 w/w ustawy, dokumentami stanowiącymi dowód świadczenia usług, o których mowa w ust. 1 pkt 23, są w przypadku transportu towaru:

1.  przez przewoźnika lub spedytora - list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz faktura wystawiona przez przewoźnika (spedytora), z zastrzeżeniem pkt 2,
2.  towarów importowanych - oprócz dokumentów, o których mowa w pkt 1, dokument potwierdzony przez urząd celny, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów;
3.  towarów przez eksportera - dowód wywozu towarów.

Strona dokonując importu usług transportu międzynarodowego świadczonych przez przewoźnika niemieckiego w sposób określony w w/w przepisie ma prawo do zastosowania 0% stawki podatku VAT. Z wniosku wynika, że wartość usługi przewoźnika niemieckiego nie została wliczona do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów, zatem Spółka nie ma prawa do zastosowania preferencyjnej stawki VAT, i zobowiązana jest do zastosowania podstawowej stawki podatku VAT tj. 22%, w odniesieniu do tej części usługi transportowej, która odbywa się na terytorium Polski.

Zgodnie z art. 29 ust. 17 ustawy o VAT podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zgodnie z art. 31 ust. 2 pkt 2 lub wartość usługi – na podstawie odrębnych przepisów – zwiększa wartość celną importowanego towaru albo w przypadku gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę. Wartość usługi nie zwiększyła wartości celnej importowanych towarów zatem stanowi podstawę opodatkowania importu usługi transportowej świadczonej przez niemieckiego przewoźnika.

Zgodnie z art. 19 ust. 19 ustawy o VAT do importu usług stosuje się przepisy art. 19 ust. 1, 4, 5, 11, 13 pkt 1 lit. b) i c), pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16. Zatem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usług transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami.

Natomiast w drugiej sytuacji przedstawionej przez Podatnika, tj. w sytuacji transportu importowanych z Chin towarów, z H do Polski, gdy towary te nie zostają objęte procedurą składu celnego, lecz zostają oclone i dopuszczone do obrotu w Polsce, mamy do czynienia z importem towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy o VAT.

Z wniosku wynika, że wartość transportu została wliczona do podstawy opodatkowania na dokumencie SAD.

W świetle cytowanego wyżej przepisu art. 29 ust. 17 ustawy, jeżeli wartość usługi zwiększyła wartość celną importowanych towarów, Podatnik nie będzie miał obowiązku rozliczenia importu usługi transportowej. Jeżeli jednak wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów, ale nie zwiększyła wartości celnej importowanych towarów, Spółka ma obowiązek rozpoznania importu usług. Stawka podatku, zgodnie z art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. b) ustawy o VAT wynosić będzie 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentów, o których mowa w cytowanym powyżej art. 83 ust. 5 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.