Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.411.2022.2.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-26
Teza: - Czy działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w ramach Projektów B+R stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym zarówno do 30 września 2018 roku jak i od 1 października 2018 roku, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT; - Czy Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT; - Czy Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania, o którym mowa w art. 24d Ustawy CIT, do całości Wynagrodzenia z Licencji do Oprogramowania, w stosunku do przychodów uzyskanych w 2022 roku oraz latach kolejnych.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; IP Box; koszt-koszty kwalifikowane; licencja; oprogramowanie; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Warunki skorzystania z ulgi; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5% od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box); Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5% od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)-Kwalifikowane prawa własności intelektualnej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
=====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 czerwca 2022 r., za pośrednictwem poczty wpłynął Państwa wniosek z 2 czerwca 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czy:

\- działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w ramach Projektów B+R stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym zarówno do 30 września 2018 roku jak i od 1 października 2018 roku, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT;

\- Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT;

\- Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania, o którym mowa w art. 24d Ustawy CIT, do całości Wynagrodzenia z Licencji do Oprogramowania, w stosunku do przychodów uzyskanych w 2022 roku oraz latach kolejnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 21 września 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”), to spółka z szeroko rozumianej branży IT, zajmująca się opracowywaniem oraz dostarczeniem zaawansowanych rozwiązań informatycznych w formie systemów, programów bądź innych funkcji (dalej: „Oprogramowanie”), wspomagających procesy klientów Spółki (dalej: „Klient” lub zbiorczo: „Klienci”).

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm., dalej: „Ustawa CIT”). Spółka uzyskuje przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych.

Wnioskodawca tworzy wysokiej jakości innowacyjne rozwiązania związane z Oprogramowaniem, które jest następnie udostępniane dla Klientów prowadzących działalność w Polsce jak i za granicą. Przykładem stworzonego Oprogramowania jest m.in. autorski program komputerowy do zarządzania flotą samochodową. Wspomniane Oprogramowanie jest głównym produktem oferowanym przez Spółkę, dlatego Wnioskodawca nieustannie je rozwija, dodając do niego nowego funkcjonalności. Stworzone przez Wnioskodawcę stanowi wartość niematerialną i prawną, której właścicielem jest Spółka.

W celu realizacji projektów związanych z tworzeniem Oprogramowania Spółka zatrudnia osoby w oparciu o umowę o pracę, umowę zlecenia oraz umowę o dzieło (dalej: „Pracownicy”). Pracownicy posiadają odpowiednie kompetencje, doświadczenie i wykształcenie do realizowania tych projektów.

Spółka jest podmiotem działającym przede wszystkim w modelu licencjonowania/udzielania subskrypcji stworzonego Oprogramowania. Oznacza to, że Spółka pozostaje właścicielem stworzonego programu komputerowego. Ponadto, Pracownicy realizują przede wszystkim kompleksowe zadania (projekty) definiowane wewnętrznie przez Spółkę w zakresie Oprogramowania. Zdarzają się natomiast sytuacje, w których Pracownicy dokonują modyfikacji/ulepszeń Oprogramowania na zlecenie Klienta. Prace te natomiast również dotyczą autorskiego Oprogramowania Spółki i ma to związek z preferencjami Klienta w zakresie pewnych funkcji udostępnianego Oprogramowania, tj. dodania nowej funkcji bądź dokonanie pewnej modyfikacji.

Wnioskodawca przy tym podkreśla, że w przypadku rozwoju bądź ulepszeń, efektem prac (tj. kiedy Oprogramowanie nie jest tworzone od podstaw) są przykładowo nowe moduły, stanowiące dodatkowe funkcjonalności dla pierwotnej wersji Oprogramowania. W toku takich prac, w celu rozbudowy Oprogramowania, Wnioskodawca wykorzystuje swoją wiedzę i doświadczenie stosownie do potrzeb zgłaszanych przez Klienta/potrzeb rynkowych.

Większość z projektów realizowanych przez Spółkę opisanych powyżej charakteryzuje się wysokim stopniem innowacyjności (dalej: „Projekty B+R”). Każdy projekt związany z tworzeniem Oprogramowania jest bowiem innowacyjny oraz unikalny na skalę przedsiębiorstwa, a w niektórych przypadkach także na skalę kraju. Spółka nieustannie poszukuje nowych rozwiązań, które mogłyby wpłynąć na lepszą funkcjonalność Oprogramowania. W tym celu, Spółka realizuje Projekty B+R, które w głównej mierze polegają na rozwijaniu autorskiego Oprogramowania Spółki.

Usługi w zakresie tworzenia, rozwoju i ulepszania Oprogramowania w ramach Projektów B+R realizowane są stopniowo w ramach etapów o określonej długości (tzw. sprinty), w efekcie których powstają kolejne „przyrosty” (części) Oprogramowania.

Prace dotyczące wytwarzania/ulepszania/rozwijania Oprogramowania wykonywane są w systematyczny sposób (o czym świadczą wewnętrzne procedury obowiązujące w Spółce) i w zależności od konkretnego Projektu B+R trwają od kilku miesięcy, do nawet kilku lat. Co więcej, Spółka przeprowadza Projekty B+R systematycznie (tzn. regularnie), a ich realizacja przebiega według przyjętych harmonogramów.

Poniżej szerszy opis realizowanych Projektów B+R.

Inicjatorem nowej funkcjonalności Oprogramowania może być Klient albo Pracownik. Po otrzymaniu pomysłu na nową funkcjonalność, Spółka ocenia możliwość wykonania projektu zgodnie z przyjętymi założeniami. Jeżeli wdrożenie funkcjonalności (rozwój Oprogramowania) zgodnie z pierwotnymi założeniami jest zbyt skomplikowane lub niemożliwe, wówczas Spółka pracuje nad zmianą założeń nowej funkcjonalności, aby możliwe było jej wdrożenie.

Przygotowywana jest również dokładna lista wymagań niezbędnych do zaimplementowania w systemie informatycznym. Projekt techniczny składa się z:

\- mechanizmów - zbiór zasad definiujących sposób programowania, użycia komponentów, bibliotek, wzorców programowych, wzorców poprawnych interfejsów użytkowania,

\- komponentów - zbiór komponentów wspomagających implementację,

\- zasad programowania - zbiór zasad niezbędnych do realizacji implementacji oraz opis stylów pisania kodu, dokumentacji.

Spółka dysponuje stałym zespołem programistów dedykowanych do realizacji Projektów B+R. Osoby odpowiedzialne za koordynacje w zespole programistów na bieżąco sprawdzają obłożenie pracą danych Pracowników i na tej podstawie rozdysponowują kolejne zadania.

Wnioskodawca zaznacza, że w przypadku, kiedy to Klient sygnalizuje Spółce dodanie do Oprogramowania nowej funkcjonalności, nigdy Klient nie przedstawia gotowych rozwiązań, które mogłyby pomóc Spółce w stworzeniu i dodaniu tej funkcjonalności. Innymi słowy, Klient jest jedynie inicjatorem podjęcia przez Spółkę kroków do ewentualnego opracowania i dodania nowej funkcjonalności, natomiast cały proces koncepcyjny, proces tworzenia funkcjonalności, testowania oraz implementacji jej do Oprogramowania jest w pełni po stronie Spółki.

Poza samym projektem technicznym przygotowywana jest również wstępna architektura Oprogramowania (nowej funkcjonalności), tj. opis ogólnej budowy i funkcjonowania systemu, określającej jego składowe oraz wzajemne relacje logiczne i występujące między nimi powiązania fizyczne (opis wykorzystywanych serwerów, bibliotek, komponentów oraz komunikacji pomiędzy nimi wraz ze sposobem ich użycia).

Przebieg ramowego Projektu B+R można opisać w następujących etapach:

1\. Analiza możliwości rozwinięcia Oprogramowania/stworzenia Oprogramowania:

\- poznanie całości otoczenia systemu (poprzez obserwacje, zaznajomienie z odpowiednimi dokumentami, itp.),

\- wykorzystanie istniejących elementów systemu realizujących podobne funkcje,

\- stosowanie scenariuszy wykorzystania systemu (przypadków użycia, uses cases),

\- modelowanie systemu,

\- tworzenie prototypów systemu.

W efekcie prac tworzone są różnego rodzaju pliki tekstowe, graficzne, modele UML oraz arkusze kalkulacyjne.

2\. Projektowanie:

W tej fazie opracowywana jest koncepcja jak zbudowane ma być Oprogramowanie (rozumiane również jako nowa funkcja istniejącego Oprogramowania), tak aby zrealizować wszystkie założenia określone w fazie pierwszej. Jest to wzbogacenie wymagań i specyfikacji z fazy pierwszej o szczegóły techniczne.

Etap projektowania jest bardzo zróżnicowany i zindywidualizowany w zależności od projektu. Na tym etapie Wnioskodawca podejmuje szereg decyzji związanych z implementacją, takich jak:

\- uszczegółowienie modeli obiektowych (jeżeli projekt będzie bazował na programowaniu obiektowym),

\- uszczegółowienie interfejsu użytkownika (szczegółowe elementy projektu systemu),

\- projektowanie metod używanych w klasycznym języku programowania i realizowanych przez nie operacji,

\- wybranie techniki komunikacji z systemami zewnętrznymi bądź z urządzeniami i ich zaprojektowanie.

W efekcie prac tworzona jest dokumentacja techniczna.

3\. Implementacja algorytmu we właściwych technologiach oraz narzędziach.

Etap 3 polega na pisaniu kodu źródłowego w oparciu o efekty poprzednich faz tworzenia Oprogramowania. Jest to zazwyczaj etap najbardziej czasochłonny oraz wymagający wysoko wyspecjalizowanej wiedzy na temat programowania.

Do pisania kodu wykorzystywane są rożne techniki, np.:

\- programowanie obiektowe (definiowanie programu za pomocą obiektów, stosowane są takie techniki jak: abstrakcja, hermetyzacja, dziedziczenie, polimorfizm),

\- debugowanie (proces, w którym dokonuje się wykonanie programu w celu kontroli i redukcji liczby błędów),

\- refaktoryzacja (rewizja napisanego już kodu, np. jego modyfikacja w celu poprawienia wydajności czy czytelności).

Efektem prac jest każdorazowo kod w postaci:

\- plików źródłowych zawierających kod programu,

\- dodatkowej dokumentacji.

4\. Przeprowadzenie fazy testów celem eliminacji ewentualnych błędów oraz wprowadzenie poprawek celem zapewnienia właściwego funkcjonowania zaimplementowanego algorytmu.

W celu zapewnienia niezawodności wytwarzanego Oprogramowania, wykluczenia błędów, określenia czy Oprogramowanie spełnia początkowe oczekiwania oraz stwierdzenia czy Oprogramowanie działa prawidłowo, przeprowadzane są również testy na wytworzonym Oprogramowaniu. Ta faza przebiega w dwóch etapach, w wyniku których może powstać dodatkowa dokumentacja:

\- testowanie na bieżąco w trakcie pisania kodu źródłowego, czyli na etapie implementacji (Faza 3),

\- testowanie każdego „przyrostu” Oprogramowania dostarczającego nowej funkcjonalności, bezpośrednio po etapie implementacji.

Testy Oprogramowania tzw. unit testy, czyli testy programisty polegające na weryfikacji konkretnych fragmentów kodów źródłowych. Fragment programu poddawany jest testowaniu, którego wynikiem może być np. stan danego obiektu, wartość oczekiwana lub wyjątek. Do przeprowadzenia takiego testu dedykowane są osoby posiadające specjalistyczną wiedzę z zakresu programowania.

Testowanie wymaga planowania i zarządzania podobnie jak inne fazy wytwarzania/rozwijania Oprogramowania. Wykorzystywane techniki w tym procesie to m.in. walidacja, która określa czy Oprogramowanie/nowa funkcjonalność realizuje początkowe oczekiwania oraz weryfikacja, która stwierdza czy Oprogramowanie/nowa funkcjonalność działa prawidłowo. Realizowane są one na dwa uzupełniające się sposoby: poprzez inspekcję wymagań, projektu i kodu oraz poprzez testowanie programu bezpośrednio w trakcie pisania kodu.

Testy manualne.

\- wykonywanie testów na zgodność z analizą - tj. sprawdzenie, czy finalnie zintegrowane kody źródłowe oraz algorytmy funkcjonują poprawnie,

\- wykonywanie testów użyteczności polegających na weryfikacji ergonomii, przyjazności dla użytkownika, zgodności z przyjętymi zasadami i standardami ergonomii w projekcie,

\- testowanie aplikacji pod kątem zgodności z dokumentacją i wymaganiami Klienta.

5\. Przygotowanie dokumentacji technicznej do wytworzonego kodu:

Co do zasady, dokumentacja techniczna powstaje w trakcie implementacji kodu źródłowego (Faza 3). Może się natomiast zdarzyć, że dokumentacja techniczna przygotowywana jest również po zakończeniu Fazy 3.

Przy tworzeniu Oprogramowania Wnioskodawca wykorzystuje różne języki i technologie programowania. Wśród nich znajdują się m.in.: Net, C#, JavaScript czy Python. Wykorzystywane są również narzędzia wspierające prace deweloperów, jak chociażby Visual Studio czy SQL Management Studio do zarządzania bazą danych.

Spółka wykorzystuje również poniższe narzędzia:

\- Visual Studio,

\- Visual Studio Code,

\- Postman,

\- SQL Management Studio,

\- Azure.

Jako przykład Projektu B+R Spółka może wskazać prace (…).

Realizowane przez Spółkę Projekty B+R polegają przede wszystkim na opracowywaniu i dodawaniu do Oprogramowania nowych funkcjonalności. Wnioskodawca nieustannie poszukuje także nowych możliwości, tj. pomysłów na stworzenie nowych funkcjonalności dla istniejącego Oprogramowania, jak również pomysłów na stworzenie nowego Oprogramowania.

Poza realizacją Projektów B+R w zakresie tworzenia i rozwijania Oprogramowania, Spółka planuje podjąć także Projekt B+R, który będzie polegał na wdrożeniu nowego programu komputerowego do zarządzania przedsiębiorstwem (dalej: „Program Do Zarządzania”), który zostanie zakupiony od zewnętrznego dostawcy. Za wdrożenie Programu Do Zarządzania odpowiedzialni będą Pracownicy, którzy będą odbywać spotkania z zewnętrznym dostawcą jak i dostosują Program Do Zarządzania do potrzeb Spółki. Pracownicy będą także wykonywać testy, mające na celu dostosowanie Program Do Zarządzania do potrzeb Spółki.

Wdrożenie Programu Do Zarządzania pozwoli na poprawę obiegu dokumentów w Spółce i tym samym usprawni wewnętrzne procesy jak i samą współpracę z kontrahentami. Finalnie wdrożenie Programu Do Zarządzania pozwoli na optymalizację czasu wszystkich Pracowników.

Spółka osiąga przychody z tytułu udzielania licencji do Oprogramowania. Modelem, w ramach którego Spółka udziela licencji do Oprogramowania, jest tzw. model SaaS (ang. Software as a Service). W formule SaaS użytkownik uzyskuje możliwość korzystania z aplikacji (Oprogramowania) z poziomu różnych własnych urządzeń, bez konieczności instalowania jej na własnym urządzeniu. Spółka zapewnia wtedy nieprzerwane i efektywne korzystanie z licencji do aplikacji (Oprogramowania) przez użytkownika (Klienta). Wyłącznym podmiotem uprawnionym z tytułu praw autorskich do Oprogramowania jest Spółka.

Spółka zawiera z użytkownikiem (Klientem) Oprogramowania umowę (dalej: „Umowa”). Zawierane Umowy w żadnym przypadku nie przenoszą na Klienta autorskich praw majątkowych do wytworzonego i udostępnianego przez Spółkę Oprogramowania. W ramach Umowy Spółka udziela Klientowi dostępu (licencji) do Oprogramowania.

Spółka zapewnia Klientom, którzy nabywają dostęp do Oprogramowania, możliwość skorzystania z bezpłatnych usług wsparcia technicznego, np. pomoc przy rejestracji w Oprogramowaniu, pomoc przy logowaniu, bieżące pytania dotyczące funkcjonowania Oprogramowania. Należy bowiem zaznaczyć, że Oprogramowanie, do którego licencja jest sprzedawana w modelu SaaS, znajduje się na serwerach Spółki, dlatego też nie jest możliwe świadczenie usług wsparcia technicznego przez inny podmiot niż Spółka. Istotne jest również to, że usługi wsparcia technicznego dotyczą wyłącznie Oprogramowania Spółki, a nie innych programów komputerowych, które nie są własnością Spółki.

Jak zostało wskazane we wcześniejszej części wniosku, Spółka nieustannie rozwija Oprogramowanie. Oznacza to, że ma ono wiele funkcji, do których dostęp może wykupić Klient. Zatem, w zależności od liczby i rodzajów funkcji Oprogramowania, do których Klient nabędzie dostęp, zmienia się wynagrodzenie Spółki za udzielenie Klientowi licencji do Oprogramowania. Dostęp do każdej funkcjonalności Oprogramowania ma inną cenę, dlatego finalne wynagrodzenie za udzielenie Klientowi dostępu do Oprogramowania będzie się różniło, w zależności od wybranych przez Klienta funkcji Oprogramowania.

Biorąc pod uwagę fakt, że licencjonowane Oprogramowanie znajduje się na serwerach Spółki, a w konsekwencji nie jest możliwe zapewnienie usług wsparcia technicznego przez inny podmiot niż Spółka, bez zapewnienia możliwości skorzystania ze wsparcia technicznego przez Spółkę, żaden z Klientów nie zdecydowałby się na zakup licencji do Oprogramowania. Zapewnienie możliwości skorzystania z usług wsparcia technicznego jest nieodpłatne, co jest podyktowane powszechną praktyką na rynku przy sprzedaży licencji w modelu SaaS. Zatem, brak zapewnienia przez Spółkę możliwości skorzystania z bezpłatnych usług wsparcia technicznego powodowałoby, że jej oferta nie byłaby konkurencyjna. Należy również zaznaczyć, że zapewnienie przez Spółkę możliwości skorzystania z usługi wsparcia technicznego do jej Oprogramowania nie oznacza jednoczesnego świadczenia tej usługi każdorazowo. Może bowiem dojść do sytuacji, w której to mimo zapewnienia (zagwarantowania) przez Spółkę możliwości świadczenia usługi wsparcia technicznego, w razie takiej potrzeby, Klient Spółki nie skorzysta z tej możliwości. Ponadto, ze względu na fakt, że cała usługa w modelu SaaS działa na serwerach Spółki, to użytkownik (Klient) musi mieć możliwość zgłaszania błędów i uwag dotyczących ewentualnego błędnego działania Oprogramowania. W toku takiego zgłoszenia okazuje się, czy faktycznie usługa działa błędnie czy też poprawnie. Spółka nie może (z punktu biznesowego) żądać od Klienta dodatkowej opłaty za to, żeby miał prawo zgłosić błąd w działaniu usługi, za którą Spółka pobiera od niego opłatę.

Powyższe można więc określić jako pewnego rodzaju „świadczenie złożone”. Jednocześnie należy podkreślić, że Spółka nie świadczy samych usług wsparcia technicznego, tzn. nie jest możliwe podpisanie ze Spółką umowy na świadczenie usług wsparcia technicznego, jeżeli nie została zawarta Umowa. Zapewnienie możliwości skorzystania z usług wsparcia technicznego oraz Oprogramowanie są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne (kompleksowe) świadczenie, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Zapewnienie możliwości skorzystania z usług wsparcia technicznego bez udzielenia licencji na Oprogramowanie (i vice versa), nie mają dla Klienta żadnej wartości biznesowej.

Z powyższych względów, uzyskiwane przez Spółkę wynagrodzenie z tytułu licencji do Oprogramowania - nawet w przypadku, gdy wraz z licencją zapewniona jest usługa wsparcia technicznego w razie takiej konieczności - stanowi w rzeczywistości wynagrodzenie za udzielenie licencji do Oprogramowania, bowiem to właśnie udzielenie licencji do Oprogramowania jest głównym biznesowym celem Spółki. Z kolei zapewnienie przez Spółkę możliwości skorzystania z bezpłatnych usług wsparcia technicznego pozwala jej ten cel osiągnąć.

Dodatkowo, w ramach Umowy Spółka sprzedaje albo dzierżawi na rzecz Klienta urządzenia peryferyjne, które są montowane (także przez Spółkę) w samochodach Klienta. Urządzenia są niezbędne do właściwego funkcjonowania Oprogramowania. Sprzedaż/dzierżawa urządzenia nie jest uwzględniona w wynagrodzeniu, jakie Klient płaci Spółce za dostęp do Oprogramowania, lecz stanowi odrębne wynagrodzenie Spółki - na fakturach wystawianych przez Wnioskodawcę nie jest wyodrębniana cena sprzedaży/dzierżawy urządzenia, jednak za pomocą wewnętrznej ewidencji rachunkowej Spółka ustala, jaka część przychodu z danej faktury stanowi wynagrodzenie Spółki ze sprzedaży/dzierżawy urządzenia oraz pozostałe elementy wynagrodzenia Wnioskodawcy. Innymi słowy, mimo braku wyszczególnienia na fakturze poszczególnych składowych wynagrodzenia Spółki z tytułu danej umowy, Wnioskodawca za pomocą wewnętrznej ewidencji rachunkowej ustala poszczególne części wynagrodzenia stanowiące: przychody z tytułu udzielania licencji do Oprogramowania, przychody sprzedaży/dzierżawy urządzenia oraz przychody z tytułu innych usług świadczonych na rzecz Klienta. Nie jest wykluczone, że w przyszłości Wnioskodawca zmieni sposób fakturowania; na fakturach będą widniały poszczególne składowe wynagrodzenia Spółki. W wynagrodzeniu Spółki z tytułu sprzedaży/dzierżawy urządzenia uwzględnione jest także wynagrodzenie Spółki za montaż urządzeń w samochodach Klientów oraz ewentualne wsparcie Klienta, w przypadku problemów technicznych z urządzeniem.

Spółka może świadczyć także dla Klienta inne, dodatkowe usługi, które są odpłatne zgodnie z załącznikiem do Umowy.

Z wewnętrznej ewidencji Spółki wprost wynika, jaka część wynagrodzenia, uzyskiwana z danej Umowy, stanowi przychód z tytułu udzielenia licencji do Oprogramowania oraz przychód z tytułu innych, odpłatnych usług, czy też sprzedaży/dzierżawy urządzeń.

Mając na uwadze powyższe, w ramach Umowy Spółka może osiągać przychody z tytułu:

1\. Udzielenia licencji do Oprogramowania wraz z zapewnieniem możliwości skorzystania z bezpłatnych usług wsparcia technicznego w zakresie Oprogramowania (dalej: „Wynagrodzenie z Licencji do Oprogramowania”) - wysokość wynagrodzenia Spółki jest ustalana w oparciu o ceny dostępu do poszczególnych funkcjonalności Oprogramowania;

2\. Sprzedaży/dzierżawy urządzeń, które są niezbędne do funkcjonowania Oprogramowania - wysokość wynagrodzenia jest ustala w oparciu o ceny, po jakich Spółka nabyła dane urządzenie, powiększone o marżę oraz wynagrodzenie Spółki za montaż urządzeń w Samochodach Klienta oraz ewentualne wsparcie Klienta w przypadku problemów technicznych z urządzeniem;

3\. Świadczenia dodatkowych usług - wysokość wynagrodzenia Spółki jest ustalana na podstawie dodatkowego cennika, który stanowi o cenach za poszczególne usługi.

Reasumując, Wnioskodawca zauważa, że realizowane Projekty B+R:

1\. są prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii wskazanej we wcześniejszej części wniosku przez Pracowników posiadających wiedzę, niezbędne doświadczenie oraz specjalistyczne wykształcenie zawodowe;

2\. są dokumentowane w ewidencji Wnioskodawcy;

3\. mają na celu tworzenie nowego Oprogramowania/funkcjonalności Oprogramowania.

Dodatkowo Wnioskodawca:

1\. będzie prowadzić działalność w zakresie opisanym powyżej również w przyszłości;

2\. nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia;

3\. w przypadku uznania przez tutejszy organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy w zakresie prawa do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za prawidłowe, wykaże koszty kwalifikowane poniesione na tworzenie Oprogramowania w zeznaniach podatkowych składanych za poszczególne lata podatkowe, koszty kwalifikowane, wykazane w zeznaniu podatkowym za dany rok podatkowy, będą jednocześnie stanowiły koszt uzyskania przychodu w tym roku podatkowym;

4\. w przypadku uznania przez tutejszy organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy w zakresie prawa do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania na zasadach określonych w art. 24d Ustawy CIT za prawidłowe, skorzysta z tej formy opodatkowania w stosunku do dochodów, które osiąga i będzie osiągać z licencji do Oprogramowania;

5\. prowadzi i będzie prowadzić ewidencję, zgodnie z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT, oraz zgodnie z art. 24e Ustawy CIT, pozwalającą wyodrębnić koszty oraz przychody działalności w zakresie opisanym powyżej;

6\. nie posiada/nie posiadał statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej;

7\. nie otrzymał/nie otrzymuje zwrotu w jakiejkolwiek formie kosztów poniesionych na wynagrodzenia Pracowników, materiałów, surowców i narzędzi oraz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do realizacji działalności w zakresie wytwarzania Oprogramowania;

8\. nie korzysta/nie będzie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy CIT;

9\. w przypadku uznania przez tutejszy organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy w zakresie prawa do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania na zasadach określonych w art. 24d Ustawy CIT, oraz w zakresie prawa do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za prawidłowe, wykaże koszty kwalifikowane oraz przychody uzyskiwane z kwalifikowanych praw własności intelektualnych w zeznaniach podatkowych składanych za poszczególne lata podatkowe.

W odniesieniu do opisanych powyżej prac Wnioskodawca wskazuje, że do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, związanych z realizowanymi Projektami B+R w zakresie wytwarzania Oprogramowania, Spółka zalicza następujące wydatki (zwane dalej: „Kosztami Projektów B+R”):

1\. Wynagrodzenia przeznaczone dla Pracowników biorących udział w realizacji Projektów B+R, posiadających specjalistyczną wiedzę, kompetencje oraz doświadczenie.

W ramach realizacji Projektów B+R Pracownicy są przede wszystkim odpowiedzialni za tworzenie Oprogramowania oraz poszukiwanie i opracowywanie nowych rozwiązań.

Powyższe znajduje się bezpośrednio w treści umów o pracę zawartych między Wnioskodawcą a Pracownikami bądź w wewnętrznej dokumentacji Wnioskodawcy. Ponadto, Wnioskodawca dysponuje ewidencją czasu pracy, która wskazuje, ile godzin poświęcił dany Pracownik na realizację danego Projektu B+R oraz na projekt niestanowiący Projektu B+R.

Do Kosztów Projektów B+R Spółka nie zalicza i nie będzie zaliczać wynagrodzenia Pracowników przypadającego na czas absencji.

2\. Koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w tej części, w jakiej są wykorzystywane w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego Projektu B+R - z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Tytułem uzupełnienia, Wnioskodawca wskazał:

Prace realizowane w ramach Projektów B+R opisanych we wniosku, są podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Działalność realizowana w ramach Projektów B+R, stanowi działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wydatki ponoszone w związku z realizacją Projektów B+R nie zostały/nie zostaną przez Wnioskodawcę odliczone od podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 18d ust. 5 Ustawy CIT.

Wynagrodzenia Pracowników stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy PIT.

Przedmiotem zapytania są także koszty materiałów i surowców ponoszone w związku z realizacją Projektów B+R. Spółka wnosi o dodanie do opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego następującego fragmentu: „Do Kosztów Projektów B+R Wnioskodawca zalicza i będzie zaliczał wydatki na materiały zużywane do realizacji Projektów B+R, w postaci sprzętu komputerowego (który nie stanowi środków trwałych) oraz materiałów biurowych wykorzystywanych przez Pracowników do realizacji Projektów B+R.”

W wyniku prac zmierzających do wytworzenia/ulepszania/rozwijania Oprogramowania doszło/dochodzi/dojdzie do wytworzenia autorskiego prawa do programu komputerowego podlegającego ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062 ze zm.).

Wnioskodawca prowadzi na bieżąco, od początku realizacji Projektów B+R zmierzających do wytworzenia/ulepszania/rozwinięcia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odrębną ewidencję rachunkową, zgodnie z art. 24e Ustawy CIT.

Prace wykonywane w ramach wdrożenia nowego programu komputerowego do zarządzania przedsiębiorstwem obejmują odbywanie spotkań z zewnętrznym dostawcą w zakresie technicznych wymagań Programu Do Zarządzania, dostosowanie całego Programu Do Zarządzania do potrzeb Spółki poprzez wykonywanie testów i przekazywanie uwag do zewnętrznego dostawcy. Bez udziału Pracowników nie byłoby możliwe dostosowanie Programu Do Zarządzania do potrzeb Wnioskodawcy. Pracownicy biorą aktywny udział we wdrażaniu Programu Do Zarządzania, w taki sposób, aby Program Do Zarządzania został finalnie dostosowany do procesów, które obecnie funkcjonują w Spółce, jak również do nowych procesów, do których Program Do Zarządzania będzie wykorzystywany. Prace te stanowią działalność twórczą podejmowaną w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

**Pytania**

1\. Czy działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w ramach Projektów B+R stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym zarówno do 30 września 2018 roku jak i od 1 października 2018 roku, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT?

2\. Czy Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT?

3\. Czy Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania, o którym mowa w art. 24d Ustawy CIT, do całości Wynagrodzenia z Licencji do Oprogramowania, w stosunku do przychodów uzyskanych w 2022 roku oraz latach kolejnych?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w ramach Projektów B+R, stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym zarówno do 30 września 2018 roku, jak i od 1 października 2018 roku, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT.

2\. Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT.

3\. Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania, o którym mowa w art. 24d Ustawy CIT, do całości Wynagrodzenia z Licencji do Oprogramowania, w stosunku do przychodów uzyskanych w 2022 roku oraz latach kolejnych.

Uzasadnienie stanowiska.

Ad. 1

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Definicję działalności „badawczo-rozwojowej” zawarto w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, który mówi, że termin „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”. Dodatkowo, jak zostało wskazane w Rozdziale 3.2.1.1 akapit 32 Objaśnień z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”), we fragmencie odnoszącym się do wykładni słowa „twórczy”: „w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, funkcjonalności, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, prace realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy ze względu na cel ich przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowych rozwiązań w zakresie prowadzonej działalności. Prace realizowane przy Projektach B+R mają charakter twórczy, oryginalny i indywidualny i są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań oraz koncepcji, które są wykorzystywane do opracowywania Oprogramowania, tak jak w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Każdy Projekt B+R wymaga innowatorskiego, zindywidualizowanego podejścia. Dodatkowo, prowadzone prace obejmują wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w szczególności z dziedziny informatyki, architektury oprogramowania, technologii, budowania aplikacji.

W świetle wyżej przytoczonych definicji, w ocenie Wnioskodawcy, prace realizowane przez Spółkę mają charakter „twórczy”.

W art. 4a pkt 28 Ustawy CIT wskazano, że „prace rozwojowe” (w odniesieniu do art. 4 ust. 3 Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce), są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Należy również wspomnieć, że realizowane prace związane z wytwarzaniem Oprogramowania, były/są/będą dokonywane w nieregularnych odstępach czasu i mają/miały/będą miały różny zakres. Wypełnione zostają tym samym znamiona prac rozwojowych zawarte w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT. Przepis ten odmawia uznania za prace rozwojowe działalności wykonywanej w sposób rutynowy i okresowy. Ustawa CIT nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Takie podejście odnajdujemy m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 listopada 2017 r. o sygn. akt: 0111-KDIB1-3.4010.352.2017.2.MST, który w swoim piśmie przywołuje znaczenie ze „Słownika języka polskiego PWN pod red. W. Doroszewskiego” (http://sjp.pwn.pl) stanowiąc, że poprzez słowo „rutynowy” należy rozumieć: „wykonywany często i niemal automatycznie” i „wykonywany według utartych schematów”.

W przypadku Wnioskodawcy nie mamy do czynienia z działaniami wykonywanymi automatycznie i „według utartych schematów”. Jak już zostało wskazane wyżej, Wnioskodawca zajmuje się opracowywaniem nowego Oprogramowania. Nie można zatem uznać, że są to działania automatyczne i według utartych schematów, gdyż wszystkie czynności podejmowane w trakcie realizacji prac będących przedmiotem wniosku, są zindywidualizowane, a wyniki tych prac każdorazowo są niepowtarzalne. Istotą działania jest wysiłek intelektualny i technologiczny oraz twórczy wkład Wnioskodawcy w proces tworzenia Oprogramowania. Następujące zmiany mają niewątpliwie charakter twórczy, a ich wprowadzenie wymaga od Wnioskodawcy innowacji, wyspecjalizowanego personelu oraz zaplecza technicznego potrzebnych do finalizacji Projektu B+R, co jest przeciwnością działań wykonywanych w sposób rutynowy

W przepisach nie znajdziemy również definicji słowa „okresowy”. Podobnie jak powyżej, należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia. Słownik Języka Polskiego PWN (www sjp.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „okresowy”: „powtarzający się, występujący co pewien czas” oraz „dotyczący danego okresu”. Na podstawie przedstawionej definicji, znaczenie słowa „okresowy” sugeruje, że chodzi o podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających. Z tego wynika, że przedstawiona działalność Wnioskodawcy nie ma znamion okresowości, ponieważ - jak już zostało wskazane na wcześniejszym etapie wniosku - czynności związane z zaprojektowaniem i wytworzeniem Oprogramowania każdorazowo podejmowane są w odpowiedzi na zupełnie nowe zapotrzebowanie, pojawiające się ze strony Klienta lub dla wewnętrznych potrzeb Spółki.

Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, że prace realizowane przez Pracowników są prowadzone w sposób systematyczny. Świadczy o tym jasny i etapowy przebieg prac, jaki przedstawiono w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca stworzył we własnym zakresie wewnętrzne mapy prac prowadzących do wytworzenia Oprogramowania. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka realizuje prace w ramach etapów o określonej długości (tzw. sprinty), w efekcie których powstają kolejne „przyrosty” (części) Oprogramowania. W następnej kolejności przeprowadzane są prace związane z implementacją oraz z budowaniem Oprogramowania. Takie usystematyzowanie podejmowanych działań dowodzi ich systematyczności oraz braku incydentalności.

Należy więc zauważyć, że cały cykl realizacji Projektu B+R stanowi nierozerwalny ciąg prac, bowiem między poszczególnymi fazami działań Wnioskodawcy istnieje wyraźny związek; tworzą one spójny, systematyczny proces pozwalający na wytworzenie od podstaw innowacyjnego rozwiązania w postaci Oprogramowania. Nie byłoby to możliwe bez opracowania koncepcji, stworzenia projektu, fazy testów, opracowania technologii. W konsekwencji, między poszczególnymi etapami procesu twórczego istnieje ścisła zależność i związek przyczynowo-skutkowy, co wskazuje na spełnienie warunku „systematyczności” z definicji zawartej w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

Wnioskodawca jest odpowiedzialny za samodzielne opracowanie koncepcji, która pozwoli na wytworzenie funkcjonalnego Oprogramowania. Podstawą do działania jest wiedza oraz doświadczenie wyspecjalizowanych Pracowników, co pozwala na stworzenie Oprogramowania.

Prace realizowane w zakresie Projektów B+R nie są „odtwórczym” bądź „rutynowym” działaniem, które nie spełniałoby definicji prac rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT.

Reasumując, realizowane przez Spółkę prace, związane w wytwarzaniem Oprogramowania, wpisują się w definicję prac badawczo-rozwojowych zawartą w Ustawie CIT, ponieważ mają charakter twórczy, nie wprowadzają zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, są prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów i wytycznych, przez Pracowników posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Realizowane przez Wnioskodawcę Projekty B+R dążą do stworzenia nowych rozwiązań technologicznych w postacie innowacyjnego Oprogramowania. W rezultacie, uprawnia to Wnioskodawcę do skorzystania z preferencji podatkowych zawartych w art. 18d Ustawy CIT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, które odnoszą się do branży IT. Dla potwierdzenia, Spółka przywołuje fragmenty interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

\- Interpretacja Indywidualna z dnia 8 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1 -3.4010.117.2020.1.JKT, w której organ przychylił się do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie: „Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy spełnienie ww. przesłanek, w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych w opisie stanu faktycznego oraz przywiedzionych przepisów prawa potwierdza, że przedmiotowa działalność stanowi działalność rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, uprawniającą Spółkę do skorzystania z ulgi B+R, na podstawie art. 18d ustawy CIT”.

\- Interpretacja indywidualna z dnia 8 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.135.2020.2.DP: „Odnosząc wyżej cytowane przepisy do opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, że prace związane z wytwarzaniem/ulepszaniem oprogramowania prowadzone przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy, systematyczny oraz nakierowane są na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań. Zatem, tego typu działania Spółki spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26 ustawy o CIT”.

\- Interpretacja indywidualna z dnia 16 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.153.2020.2.JKU, w której Organ uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie: „Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prace realizowane przez dział WEB i IDR w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, posiadają cechy funkcjonalne pozwalające świadczyć, że za ich pośrednictwem usługi lub oferowane produkty - rozwiązania informatyczne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przyczyniają się do powiększenia majątku Wnioskodawcy, a wykonywane przez Wnioskodawcę prace związane z rozwojem produktów, realizowane zarówno w okresie przed rozpoczęciem sprzedaży produktów lub świadczenia usług opartych o te prace, jak również realizowane po tym okresie, stanowią prace badawczo-rozwojowe”.

Mając powyższe na uwadze, wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego prace podejmowane w ramach realizowanych Projektów B+R, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT.

Ad. 2

Ustawodawca w art. 18d ust. 2 pkt 1a Ustawy CIT wskazał, że kosztami kwalifikowanymi są poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2019 poz. 1387; dalej: „Ustawa PIT”), oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „Ustawa ZUS”), w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Dodatkowo, stosownie do art. 18d ust. 5 Ustawy CIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 Ustawy CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

\- w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikro-przedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

\- w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

\- w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 Ustawy CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane.

W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 Ustawy CIT, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r., za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Natomiast, stosownie do art. 18d ust. 3 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 3k Ustawy CIT, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 13 (art. 15 ust. 12 Ustawy CIT).

Natomiast, w rozumieniu z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4h Ustawy CIT, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Solidarnościowy Fundusz Wsparcia Osób Niepełnosprawnych oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1) z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;

2) z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów należy stwierdzić, że aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

\- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy CIT;

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 Ustawy CIT;

\- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy CIT, Wnioskodawca wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej;

\- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;

\- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w Ustawie CIT;

\- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie;

\- Wnioskodawca w roku podatkowym, za który ma być zastosowana ulga badawczo-rozwojowa, nie korzystał ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy CIT, oraz nie zamierza z niego skorzystać w latach kolejnych.

Przenosząc wyżej przytoczone przepisy oraz warunki na grunt analizowanej sprawy, Wnioskodawca spełnia wszystkie powyższe wymagania. Poniesione wydatki są związane z działalnością badawczo-rozwojową, za którą uznaje się wytwarzanie Oprogramowania, koszty te stanowią również koszty uzyskania przychodu, wszystkie koszty mieszczą się w katalogu zamkniętym. Ponadto, koszty zostały/zostaną wyodrębnione w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji, pozwalającej na wyodrębnienie kosztów i przychodów działalności w zakresie opisanym powyżej (co zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego), jak również zamierza prowadzić taką ewidencję w przyszłości. Wnioskodawca planuje również wykazać kwotę podlegającą odliczeniu w rocznym zeznaniu podatkowym w załączniku CIT/BR.

Zajmowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych indywidualnych interpretacjach organów podatkowych. Wnioskodawca przywołuje poniżej fragmenty interpretacji indywidualnych, odnoszących się do kosztów, które ponosi w ramach realizacji Projektów B+R.

1\. Pracownicy.

Wnioskodawca zauważa, że prawo do uznania wynagrodzenia Pracowników zaangażowanych w prace badawczo-rozwojowe wynika z literalnego brzmienia przepisów, art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy CIT.

Możliwość zaliczenia wydatków poniesionych na wynagrodzenia Pracowników biorących udział w realizacji prac badawczo-rozwojowych została wielokrotnie potwierdzona przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w:

\- Interpretacji Indywidualnej z dnia 17 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.116.2020.2 IM: „Reasumując, należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „składki na ubezpieczenie społeczne”), w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek, przysługujące Pracownikom, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy tych Pracowników w danym miesiącu, stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Oddziału w ramach stosowania ulgi na prace badawczo rozwojowe - jest prawidłowe”.

\- Interpretacji Indywidualnej z dnia 3 lutego 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.545.2019.1.MBD: „Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości”.

W związku z powyższym, nie jest sporne zaliczenie wynagrodzeń Pracowników za realizację prac polegających na wytworzeniu Oprogramowania do kosztów kwalifikowanych. Osoby te bowiem zajmują się tworzeniem projektów, prowadzeniem prac programistycznych i testów, zmierzających do wytworzenia Oprogramowania.

2\. Materiały.

Możliwość zaliczenia wydatków poniesionych na materiały, które są następnie wykorzystywane do działań badawczo-rozwojowych również wynikają z literalnego brzmienia przepisów, niemniej jednak, na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przytacza stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej przedstawione w:

\- Interpretacji Indywidualnej z dnia 7 lutego 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.625.2019.1.BM: „W świetle powyższego, stanowisko Spółki, w zakresie ustalenia, czy koszty zakupu materiałów i surowców, takich jak zestawy komputerowe, laptopy, oprogramowanie peryferyjne, infrastruktura IT, części zamienne, oprogramowanie i licencje na oprogramowanie komputerowe oraz inne materiały eksploatacyjne i biurowe nabywane wyłącznie w celu wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej lub częściowo związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową i częściowo z pozostałą działalnością, w tej części, w jakiej zostały one wykorzystane do prowadzonych prac badawczo-rozwojowych stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 udpop, jest prawidłowe”.

\- Interpretacji Indywidualnej z dnia 21 stycznia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010. 505.2019.2.JKT: „Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy koszty energii zużytej na działalność badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane objęte ulgą określoną w art. 18d ust. 1 u.p.d.o.p. Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że jest uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych, takich jak koszty energii, poniesionych na działalność badawczo-rozwojową. Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe”.

\- Interpretacji Indywidualnej z dnia 7 czerwca 2019 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.128.2019.3.JKT: „Z art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p wynika, że do kosztów kwalifikowanych można zaliczać wydatki na materiały i surowce, jeżeli mają one bezpośredni związek z działalnością B+R. Treść przywołanej regulacji (kładąc nacisk na bezpośredni charakter związku pomiędzy materiałami/surowcami a działalnością B+R) implikuje wniosek, że materiały i surowce muszą być wykorzystane/zużyte do realizacji działań objętych aktywnością sklasyfikowaną jako działalność badawczo-rozwojowa. W przedstawionym przypadku nabywane od osób współpracujących fragmenty kodów są wykorzystywane do wytworzenia/ulepszenia Produktów, w związku z czym są bezpośrednio związane z działalnością B+R. Spełniony jest zatem warunek wskazany w art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., w związku z czym na podstawie tego przepisu Spółka ma prawo do uznawania za koszty kwalifikowane i do odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych wynagrodzenia osób współpracujących, ujmowanego na bieżąco”.

\- Interpretacji Indywidualnej z 6 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.213.2019.1.BM:

„Z wniosku wynika, że Spółka w związku z prowadzonymi pracami rozwojowymi ponosi koszty materiałów zużytych przy wykonywaniu prac badawczo-rozwojowych takich jak np. zakup prasy czy też literatury fachowej. Artykuł 18d ust. 2 pkt 2 uCIT stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności. W ocenie tut Organu, wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia materiałów, takich jak np. zakup prasy czy też literatury fachowej, bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisach”.

Z powyższych względów, wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie materiałów wykorzystywanych przy pracy nad realizacją danego Projektu B+R, w tym m.in. sprzęt komputerowy oraz koszty materiałów biurowych dla Pracowników, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT.

3\. Amortyzacja środków trwałych.

Zaliczanie odpisów amortyzacyjnych środków trwałych do kosztów kwalifikowanych od sprzętu wykorzystywanego wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych wynika wprost z przepisów, to samo tyczy się środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, które są tylko częściowo wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych. W takim wypadku kosztem kwalifikowanym będzie tylko część wydzielona procentowo, na podstawie czasu użytkowania danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej na prace badawczo-rozwojowe. Na potwierdzenie powyższego można przytoczyć m.in. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.128.2019.3.JKT: „Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, wskazać należy, że odpisy amortyzacyjne dokonywane zarówno od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, stanowią/będą stanowiły u Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, stosownie do treści art. 18d ust. 3 uCIT w całości, w przypadku, gdy wykorzystywane są one wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych. Natomiast w przypadku, gdy środki trwale, jak i wartości niematerialne i prawne wykorzystywane są jedynie częściowo w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, to wówczas wyłącznie w tej części, w jakiej były/są/będą wykorzystywane na potrzeby prac badawczo-rozwojowych, mogą zostać odliczone przez Wnioskodawcę w ramach kosztów kwalifikowanych.

Kosztów kwalifikowanych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej nie będą bowiem stanowiły ww. odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w części, w której dane środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne są/będą wykorzystywane w bieżącej, operacyjnej działalności Wnioskodawcy. Zatem, w przedmiotowej sprawie, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej będą stanowiły koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 3 uCIT, w części w jakiej są/będą wykorzystywane do tej działalności”.

Zatem, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w tej części, w jakiej Spółka wykorzystuje je w prowadzonej działalności związanej z realizacją Projektów B+R, będą stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 Ustawy CIT.

Ad. 3

Zgodnie z art. 24d ust. 7 pkt 1 Ustawy CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 7 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W ocenie Wnioskodawcy, całość dochodu uzyskiwanego w ramach Wynagrodzenia z Licencji do Oprogramowania należy uznać za dochód z opłat lub należności licencyjnych, który powinien być opodatkowany preferencyjną stawką 5%.

Jak zostało bowiem wskazane w opisie stanu faktycznego, Oprogramowanie, do którego licencja jest sprzedawana w modelu SaaS, znajduje się na serwerach Spółki, dlatego też nie jest możliwe zapewnienie świadczenia usług wsparcia technicznego przez inny podmiot niż Spółka. Istotne jest również to, że usługi wsparcia technicznego dotyczą wyłącznie Oprogramowania Spółki, a nie innych programów komputerowych, które nie są własnością Spółki. Ponadto, ze względu na fakt, że cała usługa w modelu SaaS działa na serwerach Spółki, to użytkownik musi mieć możliwość zgłaszania błędów i uwag dotyczących ewentualnego błędnego działania usługi. W toku takiego zgłoszenia okazuje się, czy faktycznie usługa działa błędnie czy też poprawnie. Tym samym, biorąc pod uwagę fakt, że licencjonowane Oprogramowanie znajduje się na serwerach Spółki, a w konsekwencji nie jest możliwe zapewnienie usług wsparcia technicznego przez inny podmiot niż Spółka, bez zapewnienia możliwości skorzystania ze wsparcia technicznego przez Spółkę, usługa wsparcia technicznego oraz licencji stanowi jedną usługę, a rozdzielanie tych dwóch przedmiotów byłoby sztuczne. Ponadto, bez zapewnienia usług wsparcia technicznego, żaden z Klientów nie zdecydowałoby się na zakup licencji do Oprogramowania od Spółki, co tylko potwierdza powyższą tezę Wnioskodawcy, jakoby całość dochodów uzyskiwanych w ramach Wynagrodzenia z Licencji do Oprogramowania była objęta preferencyjną stawką 5%. Tym samym, powyższe można więc określić jako pewnego rodzaju „świadczenie złożone”. Jednocześnie należy podkreślić, że Spółka w ramach Umowy nie świadczy samych usług wsparcia technicznego, tzn. nie jest możliwe podpisanie ze Spółką umowy na świadczenie usług wsparcia technicznego, jeżeli nie została zawarta Umowa, w ramach której Klient nabywa licencję do Oprogramowania. Zapewnienie możliwości skorzystania z usług wsparcia technicznego oraz Oprogramowanie są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne (kompleksowe) świadczenie, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Zapewnienie możliwości skorzystania z usług wsparcia technicznego bez udzielenia licencji na Oprogramowanie (i vice versa), nie mają dla Klienta żadnej wartości biznesowej. W świetle powyższego, błędne byłoby przypisywanie dochodu uzyskiwanego w ramach Wynagrodzenia z Licencji do Oprogramowania do art. 24d ust. 7 pkt 3 Ustawy CIT, gdyż w ocenie Wnioskodawcy całość dochodów uzyskiwanych w ramach Wynagrodzenia z Licencji do Oprogramowania pochodzi z licencji dotyczącej kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Mając na uwadze powyższe, Wynagrodzenie z Licencji do Oprogramowania stanowi dochód, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 Ustawy CIT, tj. dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej (Umowy), która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na potwierdzenie powyższego Wnioskodawca przytacza interpretację indywidualną w analogicznym stanie faktycznym: Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 sierpnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.169.2020.2.JS, w której wnioskodawca sprzedawał licencje w modelu SaaS wraz z innymi usługami: „Natomiast, biorąc pod uwagę fakt, że Spółka osiąga/będzie osiągała dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a zakres umów licencyjnych obejmuje również „Świadczenia dodatkowe” tj. prawo do utrzymania oprogramowania, świadczenia usług wsparcia technicznego czy merytorycznego, konsultacji, szkoleń itp., Spółka może korzystać ze stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu Licencji oraz Świadczeń, stosownie do treści art. 24d ust. 7 pkt 1 u.p.d.o.p. w zw. z art. 24d ust. 1 u.p.d.o.p.”

Takie samo stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 21 października 2021 r., sygn. 0113-KDWPT.4011.101.2021.5.JR oraz interpretacji indywidualnej z 21 października 2021 r., sygn. 0113-KDWPT.4011.100.2021.5.JR.

Przywołana powyżej interpretacja jednoznacznie wskazuje, że dodatkowe świadczenia, takie jak konsultacje, szkolenia, nie wpływają na kwalifikację głównego dochodu. W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia jedynie z możliwością zapewnienia bezpłatnych usług wsparcia technicznego, zatem zdarzeniem, które nie jest pewne - może się bowiem okazać, że Klient nie będzie potrzebował usługi wsparcia technicznego. Z tego też względu, Wynagrodzenie z Licencji do Oprogramowania stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (Oprogramowania) osiągniętego z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej (Umowy), która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 24d ust. 7 pkt 1 Ustawy CIT). Przyjęcie odmiennej praktyki doprowadziłoby do wniosków sprzecznych z ideą ulgi IP Box, która miała stanowić preferencję podatkową dla twórców, którzy osiągają dochody z wytworzonych przez nich utworów. W przedmiotowej sprawie, całe Wynagrodzenie z Licencji do Oprogramowania stanowi przychód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jakim jest Oprogramowanie. Bez znaczenia pozostaje fakt, że aby osiągnąć ten rodzaj przychodu, Spółka zapewnia możliwość skorzystania z bezpłatnych usług wsparcia technicznego. Zapewnienie przez Spółkę możliwości skorzystania z bezpłatnych usług wsparcia technicznego przyczynia się do osiągnięcia przez nią nadrzędnego celu - podpisania umowy licencyjnej (Umowy) do jej Oprogramowania i finalnie osiągnięcie należności licencyjnych (Wynagrodzenia Z Licencji Do Oprogramowania). Zatem, zapewnieniu możliwości skorzystania z bezpłatnych usług wsparcia technicznego, w rzeczywistości przyświeca jeden cel, jakim jest osiągnięcie przychodu z licencji do Oprogramowania Spółki. Przyczynia się to do większego zainteresowania Oprogramowaniem Spółki i finalnie większą liczbą Klientów.

Podsumowując, cały dochód z Wynagrodzenia z Licencji do Oprogramowania stanowi dochód, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 Ustawy CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ad. 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”),

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r.,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1\. badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

2\. badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,

3\. badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r.,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

a. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

b. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r., poz. 1669, dalej: „Ustawa wprowadzająca”), znowelizowała definicję badań naukowych oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią Ustawy wprowadzającej, nowelizacja powyższych pojęć weszła w życie z 1 października 2018 r.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r.,

od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo - rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Natomiast, stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r.,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku opisu wskazać należy, że aby Państwa działalność spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że nie wszystkie Państwa działania mieszczą się w pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 updop. Prac polegających na wdrożeniu nowego Programu do Zarządzania, który został zakupiony od zewnętrznego dostawcy nie można uznać za działalność twórczą podejmowaną w sposób systematyczny, mającą na celu tworzenie i projektowanie nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług.

Zaakcentować należy, że celem ulgi badawczo-rozwojowej jest wspieranie działalności badawczo-rozwojowej, a nie nabywanie i wdrażanie systemów informatycznych mających na celu wprowadzenie innowacyjnych rozwiązań dla celów prowadzonej działalności gospodarczej.

O ile więc wdrożone Oprogramowanie jest (może być) emanacją nowoczesnych rozwiązań wprowadzanych w przedsiębiorstwie, to nie jest ono jednak wynikiem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę (zostało wdrożone). W treści uzupełnienia wniosku wskazali Państwo, że prace wykonywane w ramach wdrożenia nowego programu komputerowego do zarządzania przedsiębiorstwem obejmują odbywanie spotkań z zewnętrznym dostawcą w zakresie technicznych wymagań Programu Do Zarządzania, dostosowanie całego Programu Do Zarządzania do potrzeb Spółki poprzez wykonywanie testów i przekazywanie uwag do zewnętrznego dostawcy.

Natomiast, zadaniem nabytego Oprogramowania jest, jak zresztą Państwo wskazali, usprawnienie wewnętrznych procesów, usprawnienie współpracy z kontrahentami oraz optymalizacja czasu wszystkich Pracowników.

Zdaniem tut. Organu, wdrożenie Programu do Zarządzania nie przesądza o realizacji czynności związanych z działalnością badawczo-rozwojową.

Zatem, ww. działalność nie spełnia definicji zawartych w cytowanych powyżej przepisach.

Natomiast, opisaną przez Państwa działalność w pozostałej części, polegającą na wytwarzaniu/ulepszaniu/rozwijaniu Oprogramowania można uznać za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 updop, uprawniającą do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 ww. ustawy.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w ramach Projektów B+R stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym zarówno do 30 września 2018 r., jak i od 1 października 2018 r., która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT, w części dotyczącej:

\- prac związanych z wdrożeniem Programu do Zarządzania od zewnętrznego dostawcy - jest nieprawidłowe,

\- w pozostałej części - jest prawidłowe.

Ad. 2.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.,

za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1\. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej;

2\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

W myśl art. 18d ust. 3 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Do kosztów, o których mowa w zdaniu pierwszym, przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Zgodnie z art. 18d ust. 4 updop,

koszty kwalifikowane ponoszone w ramach badań podstawowych podlegają odliczeniu wyłącznie pod warunkiem, że badania te są prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Natomiast, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., zgodnie z art. 18d ust. 2 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

W myśl art. 18d ust. 3 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d. ust. 5 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Natomiast, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., w art. 18d ust. 5 updop, ustawodawca wskazał, że

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ponadto, stosownie do treści art. 18d ust. 6 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r.,

prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Natomiast zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r. ,

podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Stosownie do art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r.,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1\. w przypadku gdy podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 i 3;

2\. w przypadku pozostałych podatników:

a. 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1,

b. 30% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1\. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2\. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3\. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Z art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wynika natomiast, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1\. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2\. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3\. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Według brzmienia art. 18d ust. 8 updop obowiązującego od 1 stycznia 2022 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1\. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2\. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

3\. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

4\. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5\. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6\. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7\. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8\. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

9\. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop,

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy zaznaczyć, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a uCIT).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof,

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Zatem, koszty pracownicze poniesione przez Spółkę na: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ponoszone przez Spółkę na rzecz osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, a także na rzecz osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia/o dzieło, które zostały poniesione po dniu 1 stycznia 2018 r., mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a uCIT.

Do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R Wnioskodawca nie będzie mógł natomiast zaliczyć należności z tytułu umów zlecenia i o dzieło, które zostały poniesione przez Spółkę przed 1 stycznia 2018 r. Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również kwestia ustalenia, czy koszty materiałów wykorzystywanych przy pracy nad realizacją Projektów B+R stanowią koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 uCIT.

Art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów. Zatem, przyjmuje się, że materiały, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W ocenie tut. Organu, jeżeli nabyte materiały stanowią wydatki bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową Spółki należy stwierdzić, że mogą one stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisach.

Zatem, Państwa stanowisko w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również kwestia ustalenia, czy koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu (Obszary B+R) stanowią koszty kwalifikowane, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 uCIT.

Odnosząc się do treści pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d ustawy o CIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 uCIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższego, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 uCIT, w części w jakiej są wykorzystywane do Działalności B+R.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w tej części należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT, w części dotyczącej:

\- umów zlecenia przed 1 stycznia 2018 r. - jest nieprawidłowe,

\- w pozostałej części - jest prawidłowe.

Ad. 3

Należy wskazać, że od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018, poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d – 24e updop.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop,

podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 24d ust. 2 updop,

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1\. patent,

2\. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3\. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4\. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5\. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6\. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7\. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r. poz. 213),

8\. autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Z powyższego wynika, że kwalifikowane prawa własności intelektualnej mają dotyczyć przedmiotu ochrony, który został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop,

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu,

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik Nexus):

\[(a + b) \* 1,3\] / (a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 24d ust. 5 updop,

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 updop,

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

1\. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2\. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

3\. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4\. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 24d ust. 9 updop:

W przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

W myśl art. 24d ust. 11 updop:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop, zostały określone w art. 24e updop.

W myśl art. 24e ust. 1 updop,

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1\. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2\. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3\. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4\. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5\. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop,

w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z dnia 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1062 ze zm., dalej: „Ustawa o prawie autorskim”):

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy,

przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim,

w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy,

programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego” które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania Nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z treści wniosku wynika, że tworzone/ulepszane/rozwijane w ramach działalności badawczo-rozwojowej Oprogramowanie podlega ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco od początku realizacji Projektów B+R zmierzających do wytworzenia/ulepszenia/rozwinięcia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odrębną ewidencję rachunkową, zgodnie z art. 24e updop. Spółka osiąga przychody z tytułu udzielania licencji do Oprogramowania. Zawierane umowy nie przenoszą na Klienta autorskich praw majątkowych do wytworzonego i udostępnianego przez Spółkę Oprogramowania. W ramach Umowy Spółka może osiągać przychody z tytułu udzielania licencji do Oprogramowania wraz z zapewnieniem możliwości skorzystania z bezpłatnych usług wsparcia technicznego w zakresie Oprogramowania.

Opodatkowanie według preferencyjnej stawki wynikającej z art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odnosi się nie tylko do dochodu z wytworzenia przedmiotu ochrony, czyli wykreowanego nowego kwalifikowanego IP od podstaw, ale także ma zastosowanie do rozwinięcia lub ulepszenia przedmiotu ochrony. Rozwinięcie lub ulepszenie oznacza w szczególności rozbudowanie poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP.

W rozpatrywanej sprawie, skoro usługa wsparcia technicznego jest bezpłatna i Spółka uzyskuje wynagrodzenie z tytułu udzielenia licencji do Oprogramowania a wysokość wynagrodzenia Spółki jest ustalana w oparciu o ceny dostępu do poszczególnych funkcjonalności Oprogramowania, to należy uznać, że całość uzyskiwanego wynagrodzenia stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej z tytułu należności wynikających z umowy licencyjnej.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania, o którym mowa w art. 24d Ustawy CIT, do całości Wynagrodzenia z Licencji do Oprogramowania, w stosunku do przychodów uzyskanych w 2022 roku oraz latach kolejnych jest prawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w ramach Projektów B+R stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym zarówno do 30 września 2018 r., jak i od 1 października 2018 r., która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT, w części dotyczącej:

\- prac związanych z wdrożeniem Programu do Zarządzania od zewnętrznego dostawcy - jest nieprawidłowe,

\- w pozostałej części - jest prawidłowe,

\- Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i ust. 3 Ustawy CIT, w części dotyczącej:

\- umów zlecenia przed 1 stycznia 2018 r. - jest nieprawidłowe,

\- w pozostałej części - jest prawidłowe.

\- Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania, o którym mowa w art. 24d Ustawy CIT, do całości Wynagrodzenia z Licencji do Oprogramowania, w stosunku do przychodów uzyskanych w 2022 roku oraz latach kolejnych - jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

· Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

· Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.).