Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.320.2021.3.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-25
Teza: do dostawy budynku usługowo-handlowo-mieszkalnego posadowionego na działce zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Przedmiotowa transakcja sprzedaży udziałów w działce będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT
Słowa kluczowe: banki; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 maja 2021 r. (data wpływu 17 maja 2021 r.), uzupełnionym 19 lipca 2021 r. na wezwanie Organu z 13 lipca 2021 r. (doręczone 14 lipca 2021 r.) oraz uzupełnionym 2 sierpnia 2021 r. na wezwanie Organu z 27 lipca 2021 r. (doręczone 27 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, sprzedaży nieruchomości składającej się z trzech działek ewidencyjnych: działki zabudowanej budynkiem usługowo-handlowo-mieszkalnym o numerze ewidencyjnym 1 oraz 1/2 udziału niezabudowanych działek o numerach ewidencyjnych 2 i 3 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

17 maja 2021 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, sprzedaży nieruchomości składającej się z trzech działek ewidencyjnych. Wniosek został uzupełniony 19 lipca 2021 r. na wezwanie Organu z 13 lipca 2021 r. (doręczone 14 lipca 2021 r.) oraz 2 sierpnia 2021 r. na wezwanie Organu z 27 lipca 2021 r. (doręczone 27 lipca 2021 r.).

We wniosku i w jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe :

W 2020 roku na podstawie aktu notarialnego (…) Bank A. nabył nieruchomość na ul. (…). Nabycie nastąpiło na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości w zamian za częściowe zwolnienie z długu (Datio in Solutum). W § 7 tego aktu jest zapis, iż dotychczasowi właściciele oświadczają, że z tytułu czynności prawnej objętej tym aktem nie są opodatkowani podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Na podstawie zapisu w § 7 Bank nabył nieruchomość bez podatku VAT.

W tej chwili Bank A. chciałby sprzedać przedmiotową nieruchomość. Przy czym podkreślić należy, że sprzedaż nieruchomości nie jest działalnością banku, a jedynie występuje w formie incydentalnej, która wynika zarówno z ustawy Prawo bankowe, jak również Statutu Banku.

Poprzedni właściciel użytkował przedmiotową nieruchomość (…) na podstawie decyzji Starostwa Powiatowego w B. Bank ujął w księgach przedmiotową nieruchomość jako aktywo przejęte za długi.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

Nabycie nieruchomości nastąpiło na podstawie notarialnej umowy przeniesienia własności nieruchomości w zamian za częściowe zwolnienie z długu. Dotychczasowi właściciele oświadczyli, że z tytułu czynności prawnej objętej tym aktem nie są opodatkowani podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Przedmiotem sprzedaży będą trzy działki:

*   niezabudowane o numerach ewidencyjnych 2 i 3 (Bank ma w nich udział 1/2 części) o powierzchni (…),

*   działka zabudowana budynkiem usługowo-handlowo-mieszkalnym o numerze ewidencyjnym 1 i powierzchni (…) ha.

Na działce o numerze ewidencyjnym 1 znajduje się budynek usługowo-handlowo-mieszkalny o powierzchni użytkowej (…). Pozostałe dwie działki tj. 2 i 3 są niezabudowane.

Działki wraz ze znajdującym się na nich budynkiem nie były wykorzystywane przez Bank do prowadzenia żadnej działalności gospodarczej tj. ani opodatkowanej, ani zwolnionej. Bank ujął w księgach przedmiotową nieruchomość jako aktywo przejęte za długi. Ponadto wynajmuje ją na podstawie umowy najmu osobie fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą (w tym budynku najemca prowadzi działalność gospodarczą).

Bank na budynek znajdujący się na działce 1 nie poniósł wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego budynku. Bank nie dysponuje wiedzą czy poprzedni posiadacz poniósł takie wydatki.

Bank jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W drugim uzupełnieniu wskazano, że:

Działki 3 i 2 posiadają kształt nieregularny i stanowią dojazd zarówno dla budynku umiejscowionego na działce 1 oraz 4. Jest to teren parkingowo - podwórzowy, który nie może zostać zabudowany zważywszy na obowiązek zapewnienia zarówno dojazdu do obydwu budynków jak i stanowi drogę ewakuacyjną. Teren jest ogrodzony, działki nie są i nie mogą zostać zabudowane. Dla ww. działek został ustalony plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie ze zmianą miejscowego ogólnego planu zagospodarowania przestrzennego gminy C. uchwaloną uchwałą nr (…) i ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym (…). Działki są położone w terenie A1-MN - intensywne mieszkalnictwo jednorodzinne z usługami wbudowanymi (max 10%). Dla obszaru funkcjonalno - przestrzennego A1-MN ustalono intensywne mieszkalnictwo jednorodzinne jako przeznaczenie podstawowe. Istniejąca wolnostojąca zabudowa mieszkaniowa dopuszczona została z usługami nieuciążliwymi wbudowana w mieszkalne budynki jednorodzinne z przeznaczeniem na maksymalną zabudowę do 10%.

W związku z powyższym działki 3 oraz 2 stanowią grunt niezabudowany o przeznaczeniu parkingowo-podwórzowym oraz drogę ewakuacyjną z budynków na działkach 1 oraz 4. Zważywszy na fakt, iż działki obowiązuje MPZP nie jest możliwe wydanie decyzji o warunkach zabudowy.

Budynek jest położony na jednej działce o numerze ewidencyjnym 1 i powierzchni (…) ha.

Bank wyjaśnił, że w uzupełnieniu wniosku przesłanym 19 lipca 2021 chciano wskazać, że działki 3 i 2 oraz działka 1 wraz ze znajdującym się na niej budynkiem nigdy nie były wykorzystywane przez Bank do prowadzenia działalności bankowej. Natomiast Bank wynajmował część budynku położonego na działce 1 do końca (…) na podstawie umowy najmu osobie fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą (w części tego budynku najemca prowadził działalność gospodarczą.

Najem był odpłatny, opodatkowany podatkiem VAT. Najemca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą.

Bank nie wykorzystuje nieruchomości do prowadzenia w niej działalności bankowej, a wynajmował ją odpłatnie na podstawie umowy najmu.

Budynek został wybudowany w latach (…), data oddania budynku do użytku to (…) zgodnie z decyzją nr (…) wydaną przez Starostę.

Jednostka Samorządu Terytorialnego wyraża zainteresowanie nabyciem ww. nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT Bank sprzedając działkę numer 1 wraz ze znajdującym się na niej budynkiem i udział 1/2 części w działkach 2 i 3, które są niezabudowane będzie zwolniony z zapłaty podatku VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Banku transakcja sprzedaży nieruchomości opisana wyżej tj. budynek wraz z działkami, na których jest usytuowany w (…) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W świetle przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, zarówno grunty, jak i budynki/budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zaznacza się, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przy czym wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 stanie się bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższego przepisu wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi, czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw nieruchomości zabudowanych oraz niezabudowanych, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w 2020 roku na podstawie aktu notarialnego Bank nabył nieruchomość. Nabycie nastąpiło na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości w zamian za częściowe zwolnienie z długu. W § 7 tego aktu jest zapis, iż dotychczasowi właściciele oświadczają, że z tytułu czynności prawnej objętej tym aktem nie są opodatkowani podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie zapisu w § 7 Bank nabył nieruchomość bez podatku VAT. Bank jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W tej chwili Bank chciałby sprzedać przedmiotową nieruchomość, przy czym podkreśla, że sprzedaż nieruchomości nie jest działalnością banku, a jedynie występuje w formie incydentalnej.

Poprzedni właściciel użytkował przedmiotową nieruchomość (…) na podstawie decyzji Starostwa. Bank ujął w księgach przedmiotową nieruchomość jako aktywo przejęte za długi.

Przedmiotem sprzedaży będą trzy działki: niezabudowane o numerach ewidencyjnych 2 i 3 Bank ma w nich udział 1/2 części, oraz działka zabudowana budynkiem usługowo-handlowo-mieszkalnym o numerze ewidencyjnym 1.

Działka nr 1 wraz ze znajdującym się na niej budynkiem nie była wykorzystywana przez Bank do prowadzenia żadnej działalności bankowej. Bank ujął w księgach przedmiotową nieruchomość jako aktywo przejęte za długi.

Bank wynajmował część budynku położonego na działce 1 do końca (…) na podstawie umowy najmu osobie fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą.

Najem był odpłatny, opodatkowany podatkiem VAT.

Budynek został wybudowany w latach (…), data oddania budynku do użytku to (…).

Bank na budynek znajdujący się na działce 1 nie poniósł wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego budynku. Bank nie dysponuje wiedzą czy poprzedni posiadacz poniósł takie wydatki.

Działki 3 i 2 posiadają kształt nieregularny i stanowią dojazd zarówno dla budynku umiejscowionego na działce 1 oraz 4. Jest to teren parkingowo - podwórzowy, który nie może zostać zabudowany zważywszy na obowiązek zapewnienia zarówno dojazdu do obydwu budynków jak i stanowi drogę ewakuacyjną. Teren jest ogrodzony, działki nie są i nie mogą zostać zabudowane. Dla ww. działek został ustalony plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie ze zmianą miejscowego ogólnego planu zagospodarowania przestrzennego gminy. Działki są położone w terenie A1-MN - intensywne mieszkalnictwo jednorodzinne z usługami wbudowanymi (max 10%). Dla obszaru funkcjonalno-przestrzennego A1-MN ustalono intensywne mieszkalnictwo jednorodzinne jako przeznaczenie podstawowe. Istniejąca wolnostojąca zabudowa mieszkaniowa dopuszczona została z usługami nieuciążliwymi wbudowana w mieszkalne budynki jednorodzinne z przeznaczeniem na maksymalną zabudowę do 10%.

W związku z powyższym działki 3 oraz 2 stanowią grunt niezabudowany o przeznaczeniu parkingowo-podwórzowym oraz drogę ewakuacyjną z budynków na działkach 1 oraz 4. Zważywszy na fakt, iż działki obowiązuje MPZP nie jest możliwe wydanie decyzji o warunkach zabudowy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT Bank sprzedając działkę numer 1 wraz ze znajdującym się na niej budynkiem i udział 1/2 części w działkach 2 i 3, które są niezabudowane będzie zwolniony z zapłaty podatku VAT.

W opisanej sytuacji należy odrębnie rozważyć możliwość zastosowania zwolnienia dla sprzedaży dla działki ewidencyjnej, na której usytuowany jest budynek usługowo-handlowo-mieszkalny, oraz odrębnie dla działek ewidencyjnych niezabudowanych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r. poz. 1990 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o nieruchomości gruntowej – należy przez to rozumieć grunt wraz z częściami składowymi, z wyłączeniem budynków i lokali, jeżeli stanowią odrębny przedmiot własności.

W myśl art. 4 pkt 3 ww. ustawy, ilekroć mowa jest w niej o działce gruntu – należy przez to rozumieć niepodzieloną, ciągłą część powierzchni ziemskiej stanowiącą część lub całość nieruchomości gruntowej.

Powyższe oznacza, że szerokie pojęcie „nieruchomość” nie jest tożsame z pojęciem „działki”, która jest najmniejszą wyodrębnioną jednostką gruntu. Zatem dokonując oceny dotyczącej opodatkowania takiej nieruchomości należy odnieść się do sytuacji każdej działki mającej być przedmiotem opisywanych przez Wnioskodawcę czynności.

W stosunku do budynku usługowo-handlowo-mieszkalnego posadowionego na działce nr 1 spełnione są warunki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – Bank stał się właścicielem budynku dopiero w (…) ale budynek został oddany do użytkowania już w (…). Bank nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tego budynku, oraz nie posiada wiedzy czy poprzedni posiadacz ponosił takie wydatki. Zatem wobec tego budynku doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a pomiędzy tym pierwszym zasiedleniem a dostawą z pewnością upłyną 2 lata.

W konsekwencji do dostawy budynku usługowo-handlowo-mieszkalnego posadowionego na działce nr 1 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie – stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy - ze zwolnienia od tego podatku będzie korzystać również działka, na której budynek ten jest posadowiony.

Ponieważ planowana transakcja będzie spełniała warunki do zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza możliwości skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezprzedmiotowa.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w kwestii zwolnienia od podatku sprzedaży zabudowanej działki nr 1 na której posadowiony jest budynek usługowo-handlowo-mieszkalny, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, jest nieprawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wraz z zabudowaną działką nr 1 sprzedawany będzie również udział ½ w niezabudowanych działkach ewidencyjnych 3 i 2.

Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku, wskazane działki stanowią grunt niezabudowany o przeznaczeniu parkingowo-podwórzowym oraz drogę ewakuacyjną z budynków na działkach 1 i 4. Działki obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Działki są położone w terenie A1-MN - intensywne mieszkalnictwo jednorodzinne z usługami wbudowanymi (max 10%). Dla obszaru funkcjonalno - przestrzennego A1-MN ustalono intensywne mieszkalnictwo jednorodzinne jako przeznaczenie podstawowe. Istniejąca wolnostojąca zabudowa mieszkaniowa dopuszczona została z usługami nieuciążliwymi wbudowana w mieszkalne budynki jednorodzinne z przeznaczeniem na maksymalną zabudowę do 10%.

Jak wynika z treści wyżej cytowanego art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy, w przypadku terenów niezabudowanych nie korzystają ze zwolnienia te tereny, które są przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Skoro dla terenu obejmującego zbywane działki istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego określający przeznaczenie terenu pod zabudowę, działki ta stanowią teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji, transakcja sprzedaży udziału 1/2 w działkach 3 i 2 nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W analizowanej sprawie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy do transakcji zbycia udziału 1/2 w działkach 3 oraz 2 również nie zostaną spełnione. Bank nabył udział w działkach nr 3 i 2 na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości w zamian za częściowe zwolnienie z długu. Jak wskazał Wnioskodawca - transakcja ta pozostawała poza podatkiem VAT. Zatem, nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu. Nie można tym samym uznać, że Bankowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Skoro do omawianej transakcji dostawy udziału 1/2 w działkach nr 3 i 2 nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja sprzedaży tych udziałów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w kwestii zwolnienia od podatku sprzedaży udziałów 1/2 w niezabudowanych działkach nr 3 i 2 jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.