Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.119.2021.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-14
Teza: Warunki stosowania zwolnień ze względu na przeznaczenie dla wyrobów akcyzowych w okresie przejściowym
Słowa kluczowe: podatek-podatek akcyzowy; rejestracja; skład-skład podatkowy; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 maja 2021 r. (data wpływu 18 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie warunków stosowania zwolnień ze względu na przeznaczenie dla wyrobów akcyzowych w okresie przejściowym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie warunków stosowania zwolnień ze względu na przeznaczenie dla wyrobów akcyzowych w okresie przejściowym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

\[…\] jest podmiotem zajmującym się produkcją oraz dystrybucją szerokiej gamy produktów chemicznych do wielu gałęzi przemysłu. Wśród oferowanych towarów znajdują się także wyroby akcyzowe. Spółka prowadzi swoją działalność w składach podatkowych.

W toku działalności, \[…\] dokonuje na terytorium kraju dostaw wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do Ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2020 r. poz. 722, dalej: „ustawa akcyzowa”) z zastosowaniem zwolnień ze względu na przeznaczenie, do podmiotów zużywających te wyroby.

Dokonywanie dostawy wyrobów akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie wymaga po stronie Spółki spełnienia określonych warunków formalnych. Dostawa może być realizowana wyłącznie w przypadkach określonych w art. 32 ust. 3 ustawy akcyzowej przy zachowaniu warunków określonych w ust. 5 i 6 ustawy akcyzowej.

W przypadku \[\`(...)\`\] dostawa wyrobów akcyzowych z zastosowaniem zwolnienia ze względu na przeznaczenie jest dokonywana do podmiotu zużywającego w rozumieniu ustawy akcyzowej.

W stanie prawnym przed wejściem w życie nowelizacji ustawy akcyzowej w zakresie wprowadzenia eDD tj. ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy - Prawo celne (Dz.U. z 2018, poz. 1697, dalej: „ustawa eDD” - w przypadku dostaw realizowanych przez \[\`(...)\`\] warunkiem skorzystania ze zwolnienia z akcyzy ze względu na przeznaczenie było m.in.:

*   dołączenie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych papierowego dokumentu dostawy, oraz
*   przedstawienie Spółce przez podmiot zużywający pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, wskazanego w treści obecnie skreślonego art. 16 ust. 3 (dalej: „AKC-PR”).

Po nowelizacji ustawy akcyzowej wprowadzonej ustawą eDD warunkiem zastosowania zwolnienia ze względu na przeznaczenie jest m.in. dokonanie przemieszczania wyrobów akcyzowych na podstawie elektronicznego dokumentu dostawy eDD, do podmiotu odbierającego. Podmiot zużywający ma z kolei obowiązek dokonania zgłoszenia rejestracyjnego na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy akcyzowej (art. 32 ust. 5 i 6 ustawy akcyzowej w brzmieniu nadanym ustawą eDD).

Jednocześnie, na skutek wejścia w życie ustawy z dnia 14 grudnia 2018 r. (Dz.U. z 2018 r. poz. 2511, dalej: nowelizacja ustawy eDD) ustawodawca zdecydował się wprowadzić okres przejściowy, który do 31 grudnia 2019 r. uprawniał do stosowania dotychczasowych zasad tj.: papierowego dokumentu dostawy. Okres przejściowy został następnie wydłużony do 31 stycznia 2021 r. \[winno być - 2022 r.\] na skutek wejścia w życie drugiej ustawy nowelizującej ustawę eDD (ustawa z dnia 12 grudnia 2019 r. Dz.U. z 2019 r. poz. 2496, dalej: druga nowelizacja ustawy eDD).

W wyżej wskazanym okresie przejściowym \[\`(...)\`\], dokonywał dostaw wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 ustawy akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie na dotychczasowych zasadach, tj. przemieszczając te wyroby na papierowym dokumencie dostawy. \[\`(...)\`\] zwracał się również do swoich kontrahentów (podmiotów zużywających) o przekazanie potwierdzenia rejestracji akcyzowej AKC-PR.

Tym niemniej, 1 lutego 2021 r. weszła w życie ustawa z dnia 10 grudnia 2020 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 72, dalej: ustawa nowelizująca z dnia 10 grudnia”). Ustawa nowelizująca wprowadziła następujące zmiany:

*   zmodyfikowała sposób dokonywania zgłoszeń rejestracyjnych w podatku akcyzowym w postaci wprowadzenia Centralnego Rejestru Podmiotów Akcyzowych;
*   uchyliła regulacje pozwalające na dokonywanie papierowych zgłoszeń rejestracyjnych w podatku akcyzowym (AKC-R) oraz uzyskiwanie dokumentów potwierdzających rejestrację (AKC-PR);
*   wydłużyła okres przejściowy uprawniający do dokonywania przemieszczeń wyrobów zwolnionych ze względu na przeznaczenie na podstawie papierowego dokumentu dostawy do dnia 31 stycznia 2022 r.

Stosownie do powyższego, Spółka zamierza do dnia 31 stycznia 2022 r. w dalszym ciągu dokonywać przemieszczeń wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 ustawy akcyzowych zwolnionych ze względu na przeznaczenie na podstawie papierowych dokumentów dostawy.

Jednakże, biorąc pod uwagę ww. zmiany wprowadzone przez ustawę nowelizującą z 10 grudnia, szczególnie zlikwidowanie dokumentów potwierdzających przyjęcie zgłoszenia rejestracyjnego AKC-PR, Spółka powzięła wątpliwość czy w okresie przejściowym trwającym do 31 stycznia 2022 r., chcąc dokonać przemieszczenia wyrobów zwolnionych ze względu na przeznaczenie na podstawie dotychczasowych zasad tj. papierowego dokumentu dostawy do podmiotu zużywającego powinna uzyskać od niego dokument AKC-PR.

Na potrzeby niniejszej interpretacji należy przyjąć, że wszystkie pozostałe warunki zastosowania zwolnienia zostały spełnione.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle zaistniałego stanu faktycznego \[winno być - zdarzenia przyszłego\] \[\`(...)\`\], aby dokonać w okresie przejściowym trwającym do 31 stycznia 2022 r. dostaw wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 ustawy akcyzowej zwolnionych ze względu na przeznaczenie do podmiotów zużywających, na podstawie papierowego dokumentu dostawy, będzie zobowiązany uzyskać od tych odbiorców tj. podmiotów zużywających pisemne potwierdzenie przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku akcyzowego (AKC-PR), bądź inny dokument potwierdzający fakt rejestracji na potrzeby podatku akcyzowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym opisie stanu faktycznego \[winno być – zdarzenia przyszłego\], \[\`(...)\`\] od dnia 1 lutego 2021 do 31 stycznia 2022 r., w celu zastosowania zwolnienia ze względu na przeznaczenie nie będzie zobowiązany uzyskać od swoich odbiorców pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku akcyzowego (AKC-PR) bądź innego dokumentu potwierdzającego rejestrację dla potrzeb podatku akcyzowego.

Uzasadnienie

Obecne regulacje akcyzowe w przypadku stosowania zwolnienia z akcyzy ze względu na przeznaczenie dla wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 ustawy akcyzowej przewidują dwa modele organizowania przemieszczenia tych wyrobów.

Pierwszy, zakłada dokonywanie przemieszczeń wyrobów akcyzowych w zwolnieniu, przy użyciu elektronicznego dokumentu dostawy eDD za pośrednictwem Systemu. Szczegółowe warunki stosowania zwolnienia zostały określone w art. 32 ust. 3 i ust. 5 i 6 ustawy akcyzowej w brzmieniu nadanym ustawą eDD.

W tej sytuacji, podmiot wysyłający chcąc dokonać dostawy wyrobów akcyzowych z zastosowaniem zwolnienia ze względu na przeznaczenie jest zobowiązany m.in. do:

*   przemieszczenia wyrobów akcyzowych na podstawie eDD, oraz
*   przemieszczenia wyrobów akcyzowych do podmiotu odbierającego, podlegającego obowiązkowi rejestracji, zgłoszenia rejestracyjnego na podstawie art. 16 ust. 1.

Drugi model przemieszczania wyrobów akcyzowych dotyczy stosowania przepisu przejściowego, który został wprowadzony nowelizacją ustawy eDD tj. ustawą z dnia 14 grudnia 2018 r., Dz.U. z 2018 r. poz. 2511. Zgodnie z tym przepisem: W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r. podmiot dokonujący na terytorium kraju przemieszczania poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od podatku akcyzowego ze względu na ich przeznaczenie lub wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy zmienianej w art. 1, opodatkowanych zerową stawką podatku akcyzowego ze względu na ich przeznaczenie, może do tego przemieszczania stosować przepisy dotychczasowe.

Brzmienie wyżej cytowanego przepisu wskazuje, że podmiot taki jak \[\`(...)\`\] może dokonać przemieszczenia wyrobów zwolnionych do podmiotu zużywającego na podstawie stanu prawnego sprzed wejścia w życie nowelizacji eDD.

W tej sytuacji istotne jest zatem ustalenie, czy stosowanie „przepisów dotychczasowych” o których mowa w wyżej cytowanej regulacji, określającej okres przejściowy odnosi się do całego kształtu zwolnienia, a więc wszystkich warunków jego zastosowania, czy też jedynie do warunków związanych z samym przemieszczeniem wyrobów akcyzowych zwolnionych, czyli stosowania papierowego dokumentu dostawy.

W ocenie \[\`(...)\`\] przepis wprowadzający okres przejściowy zezwalający na stosowanie dotychczasowych przepisów, odnosi się wyłącznie do warunku stosowania papierowego dokumentu dostawy (art. 32 ust. 5 pkt 2 ustawy akcyzowej w brzmieniu nadanym przed ustawą eDD), a nie całego zwolnienia tj. również pozostałych warunków.

Taki stan rzeczy wynika wprost z treści przepisu. Dotychczasowe zasady odnoszą się bowiem do czynności „przemieszczenia” wyrobów akcyzowych zwolnionych, a nie stosowania zwolnienia.

Warunkiem zastosowania zwolnienia, związanym z przemieszczeniem wyrobów akcyzowych jest właśnie dołączenie do przemieszczanych wyrobów papierowego dokumentu dostawy.

Stosowanie pozostałych przepisów dotyczących zwolnienia nie byłoby możliwe na skutek zmian wprowadzonych nowelizacją ustawy akcyzowej z dnia 10 grudnia 2020 r. Przed wejściem w życie przepisów ustawy nowelizującej z 10 grudnia, w okresie przejściowym, podmioty dokonujące przemieszczeń wyrobów zwolnionych ze względu na przeznaczenie na podstawie papierowego dokumentu dostawy, mogły zwracać się przed rozpoczęciem przemieszczania do podmiotów zużywających o okazanie dokumentu AKC-PR.

Tymczasem, na skutek wejścia w życie nowelizacji ustawy akcyzowej z 10 grudnia 2020 r. dokument AKC-PR został wyeliminowany z porządku prawnego poprzez wprowadzenie CRPA. Organy podatkowe nie posiadają już podstawy prawnej do wydawania takich dokumentów. Tym samym ze względu na zmiany przepisów akcyzowych, które nie są bezpośrednio związane ze zwolnieniem ze względu na przeznaczenie, podmioty dokonujące dostaw utraciły możliwość uzyskiwania od odbiorców dokumentu AKC-PR.

Jednocześnie Spółka wskazuje, że zarówno w stanie prawnym przed ustawą eDD ani w stanie prawnym po wejściu tej ustawy regulacje akcyzowe w zakresie stosowania zwolnienia ze względu na przeznaczenie nie zobowiązywały \[\`(...)\`\] do uzyskiwania jakiegokolwiek innego niż AKC-PR dokumentu potwierdzającego rejestrację akcyzową podmiotu zużywającego.

W ocenie Spółki, wprowadzenie okresu przejściowego, a następnie jego wydłużanie przez ustawodawcę, miało na celu wyłącznie umożliwienie wydłużenia okresu stosowania papierowego dokumentu dostawy.

W przeciwnym bowiem wypadku, wprowadzenie okresu przejściowego względem całości procedury, obligowałoby podmioty zużywające do przedłożenia Spółce dokumentacji niemożliwej do pozyskania, w związku z wykreśleniem przepisów odnoszących się do procedury ich wydawania.

Stanowisko \[\`(...)\`\] znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu do nowelizacji ustawy eDD, wprowadzającej okres przejściowy. W uzasadnieniu czytamy: „Niniejsza ustawa przewiduje wprowadzenie regulacji przejściowej, która umożliwi do dnia 31 grudnia 2019 r. stosowanie papierowego dokumentu dostawy do przemieszczeń na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od podatku akcyzowego ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowanych zerową stawką podatku akcyzowego ze względu na ich przeznaczenie.”

Dalej w uzasadnieniu wskazano, że: „Projekt wywiera pozytywny wpływ na działalność mikroprzedsiębiorców oraz małych i średnich przedsiębiorców poprzez wprowadzenie okresu przejściowego, w którym przedsiębiorcy ci będą mogli stosować oprócz nowych regulacji przewidujących stosowanie elektronicznego dokumentu dostawy, również regulacje dotychczasowe przewidujące stosowanie papierowego dokumentu dostawy.”

W konsekwencji Spółka uważa, iż wprowadzenie okresu przejściowego miało na celu przedłużenie okresu umożliwiającego stosowanie dotychczas funkcjonującej (papierowej) formy dokumentu dostawy, zobowiązując tym samym podmioty korzystające ze zwolnienia do stosowania w pozostałym zakresie aktualnie obowiązujących przepisów ustawy akcyzowej.

Jak więc wynika z powyższego, \[\`(...)\`\] będąc podmiotem prowadzącym składy podatkowe, który dostarcza na terytorium kraju do podmiotów zużywających wyroby akcyzowe z zastosowaniem zwolnienia z podatku akcyzowego nie będzie zobowiązany do uzyskiwania od podmiotów zużywających potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku akcyzowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 722 z późn. zm.; zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o podatku akcyzowym”), ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Równocześnie w załączniku nr 2 do ustawy, ustawodawca zawarł wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w Dyrektywie Rady 92/12/EWG.

W użyte w ustawie określenia oznaczają (w aktualnie obowiązującym stanie prawnym):

*   terytorium kraju - terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy);
*   skład podatkowy - miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego (art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy);
*   podmiot prowadzący skład podatkowy - podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego (art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy);
*   procedura zawieszenia poboru akcyzy - procedurę stosowaną podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe; (art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy);
*   e-DD - elektroniczny dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie (art. 2 ust. 1 pkt 18b lit. a ustawy);
*   podmiot zużywający - podmiot:

1.  mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia,
2.  niemający miejsca zamieszkania, siedziby lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który odbiera nabyte wyroby energetyczne objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określone w:
    *   art. 32 ust. 1 pkt 1 i 2, bezpośrednio do zbiornika na stałe zamontowanego na statku powietrznym lub jednostce pływającej,
    *   art. 32 ust. 1 pkt 3 (art. 2 ust. 1 pkt 22 ustawy);

*   System - krajowy system teleinformatyczny służący do obsługi przemieszczania wyrobów akcyzowych poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, w szczególności do przesyłania e-DD, raportu odbioru i raportu wywozu, unieważnienia e-DD, zmiany miejsca przeznaczenia oraz zawiadomienia o zmianie miejsca przeznaczenia (art. 2 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy);
*   podmiot wysyłający - podmiot prowadzący skład podatkowy lub podmiot pośredniczący, którzy wysyłają wyroby akcyzowe przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy z użyciem Systemu, przy czym za podmiot wysyłający uznaje się podmiot prowadzący skład podatkowy lub podmiot pośredniczący również w przypadku, gdy wyroby takie są zwracane do składu podatkowego lub podmiotu pośredniczącego przez podmiot zużywający albo przemieszczane do składu podatkowego przez zużywający podmiot gospodarczy (art. 2 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy);
*   podmiot odbierający - podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący, podmiot zużywający, podmiot upoważniony do odbioru wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 3, dostarczanych do zbiornika, z którego są zasilane zbiorcze instalacje licznikowe, oraz zużywający podmiot gospodarczy, do których są wysyłane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie (art. 2 ust. 1 pkt 32 lit. b ustawy).

Z kolei w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. (ustawa zmieniona ustawą z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy - Prawo celne Dz. U. z 2018 r., poz. 1697 ze zm.), użyte w ustawie określenia oznaczają:

*   dokument dostawy - dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie (art. 2 ust. 1 pkt 18a ustawy);
*   podmiot zużywający - podmiot:

1.  mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia,
2.  niemający miejsca zamieszkania, siedziby lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który odbiera nabyte wyroby energetyczne zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określone w art. 32 ust. 1 pkt 1 i 2, bezpośrednio do zbiornika na stałe zamontowanego na statku powietrznym lub jednostce pływającej, jeżeli w dokumencie dostawy jest zidentyfikowany statek powietrzny lub jednostka pływająca, na które są dostarczane nabyte wyroby (art. 2 ust. 1 pkt 22 ustawy);

*   System - krajowy system teleinformatyczny służący do obsługi przemieszczania wyrobów akcyzowych z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w szczególności do przesyłania e-AD, raportu odbioru i raportu wywozu, unieważnienia e-AD, zmiany miejsca przeznaczenia oraz zawiadomienia o zmianie miejsca przeznaczenia, o których mowa w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 684/2009 z dnia 24 lipca 2009 r. w sprawie wykonania dyrektywy Rady 2008/118/WE w odniesieniu do skomputeryzowanych procedur przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy (Dz. Urz. UE L 197 z 29.07.2009, str. 24, z późn. zm.) (art. 2 ust. 1 pkt 26 ustawy).

W aktualnie obowiązującym stanie prawnym (obowiązującym od 1 lutego 2021 r., na podstawie ustawy z dnia 10 grudnia 2020 r., Dz.U. z 2021 r. poz. 72), zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy zgłoszenia rejestracyjnego jest obowiązany dokonać:

1\. podmiot prowadzący działalność gospodarczą zamierzający:

1.  wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu akcyzą - przed dniem wykonania pierwszej takiej czynności,
2.  wykonywać czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie - przed dniem wykonania pierwszej czynności z wykorzystaniem tych wyrobów,
3.  wykonywać czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie - przed dniem wykonania pierwszej czynności z wykorzystaniem tych wyrobów,
4.  dokonywać nabycia wewnątrzwspólnotowego alkoholu etylowego całkowicie skażonego środkiem skażającym dopuszczonym we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej lub dodatkowymi środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej, w którym skażenie następuje, na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego - przed dniem dokonania pierwszego nabycia wewnątrzwspólnotowego tego alkoholu;

2\. podmiot zużywający nieprowadzący działalności gospodarczej, niebędący osobą fizyczną, zamierzający zużywać wyroby akcyzowe, o których mowa w art. 32 ust. 1 pkt 1-3 - przed dniem pierwszego nabycia tych wyrobów;

3\. podmiot, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi miejsce niszczenia wyrobów akcyzowych spełniające warunki niszczenia wyrobów na podstawie przepisów odrębnych, do którego są wysyłane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, w przypadku, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 1a - przed dniem wykonania pierwszej czynności w ramach niszczenia wyrobów akcyzowych;

4\. podmiot, który zamierza prowadzić działalność gospodarczą jako:

1.  pośredniczący podmiot węglowy,
2.  pośredniczący podmiot gazowy

\-przed dniem rozpoczęcia tej działalności;

5\. podmiot, który został wyznaczony jako podmiot reprezentujący, o którym mowa w:

1.  art. 13 ust. 5 - przed dniem dokonania pierwszego nabycia wewnątrzwspólnotowego przez odpowiednio nabywcę końcowego lub finalnego nabywcę gazowego,
2.  art. 13 ust. 5a - przed dniem rozpoczęcia działalności jako podmiot reprezentujący.

Zgłoszenia rejestracyjnego może dokonać osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, zużywająca wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określone w art. 32 ust. 1 pkt 3 – art. 16 ust. 1a ustawy.

Zgłoszenie rejestracyjne jest dokonywane do właściwego dyrektora izby administracji skarbowej przez Platformę Usług Elektronicznych Skarbowo-Celnych, zwaną dalej "PUESC – art. 16 ust. 2b ustawy.

W przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 1a, rejestracja w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych następuje po dokonaniu zgłoszenia rejestracyjnego spełniającego warunki, o których mowa w ust. 2-2c oraz przepisach wydanych na podstawie art. 20 – art. 16 ust. 3ba ustawy.

Z kolei w stanie prawnym obowiązującym do 31 stycznia 2021 r., w myśl art. 16 ust. 1 ustawy, podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest obowiązany, przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą lub pierwszej czynności z wykorzystaniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, złożyć zgłoszenie rejestracyjne właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Obowiązek, o którym mowa w zdaniu poprzedzającym, ma zastosowanie również do podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, który dokonuje nabycia wewnątrzwspólnotowego alkoholu etylowego całkowicie skażonego środkiem skażającym dopuszczonym we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej lub dodatkowymi środkami skażającymi dopuszczonymi przez państwo członkowskie Unii Europejskiej, w którym skażenie następuje, na podstawie rozporządzenia Komisji (WE) nr 3199/93 z dnia 22 listopada 1993 r. w sprawie wzajemnego uznawania procedur całkowitego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnienia z podatku akcyzowego.

Właściwy naczelnik urzędu skarbowego, bez zbędnej zwłoki, nie później niż w ciągu 7 dni od dnia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, pisemnie potwierdza jego przyjęcie. Potwierdzenie powinno zawierać dane dotyczące zarejestrowanego podmiotu i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie wyrobów akcyzowych, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę podmiotu, adres jego zamieszkania lub siedziby, numer identyfikacji podatkowej (NIP) oraz określenie rodzaju wyrobów akcyzowych, w zakresie których prowadzi on działalność gospodarczą – art. 16 ust. 3 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 stycznia 2021 r.

W myśl aktualnie obowiązującego art. 18 ust. 1 ustawy Centralny Rejestr Podmiotów Akcyzowych zawiera dane, o których mowa w art. 16 ust. 2 i 2a.

Na wniosek:

1.  podmiotu zarejestrowanego w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych,
2.  innego podmiotu mającego interes prawny w uzyskaniu informacji o zarejestrowaniu danego podmiotu w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych

\-właściwy dyrektor izby administracji skarbowej wydaje zaświadczenie stwierdzające, czy dany podmiot jest podmiotem zarejestrowanym w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych (art. 18 ust. 2 ustawy).

Zaświadczenie, o którym mowa w ust. 2, zawiera dane dotyczące podmiotu zarejestrowanego w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych i prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w szczególności imię i nazwisko lub nazwę tego podmiotu, adres zamieszkania, miejsca pobytu lub siedziby, numer identyfikacji podatkowej (NIP) albo inny numer identyfikacyjny używany w państwie zamieszkania lub siedziby, adres miejsca wykonywania działalności gospodarczej oraz określenie rodzaju wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych będących przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej lub wykorzystywanych przy jej prowadzeniu. W przypadku podmiotu zużywającego nieprowadzącego działalności gospodarczej zaświadczenie zamiast danych dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej zawiera określenie rodzaju wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, które podmiot zużywa (art. 18 ust. 3 ustawy).

Zarówno w aktualnie obowiązującym stanie prawnym jak i stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. katalog zwolnień wyrobów akcyzowych ze względu na przeznaczenie (niestanowiący wątpliwości w niniejszej sprawie), został zawarty w art. 32 ustawy oraz aktach wykonawczych do ustawy, wydanych na podstawie delegacji wynikającej z art. 39 w zw. z art. 38 ustawy.

Warunkami zwolnień wyrobów akcyzowych ze względu na przeznaczenie co do zasady jest spełnienie warunków przewidzianych w art. 32 ust. 3, 5-13 ustawy.

Zgodnie z art. 32 ust. 3 ustawy, zwolnienie od akcyzy wyrobów, o których mowa w ust. 1, stosuje się wyłącznie w przypadku ich:

1.  dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego lub
2.  dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu pośredniczącego, lub
3.  dostarczenia od podmiotu pośredniczącego do podmiotu zużywającego, lub
4.  nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu zużycia przez niego jako podmiot zużywający, lub
5.  nabycia wewnątrzwspólnotowego przez zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w celu dostarczenia do podmiotu zużywającego, lub 5a) dostarczenia od zarejestrowanego odbiorcy, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, do podmiotu pośredniczącego, w przypadku posiadania przez zarejestrowanego odbiorcę zezwolenia na nabywanie wyrobów energetycznych, o których mowa w ust. 1 pkt 2, jako zarejestrowany odbiorca oraz zezwolenia na prowadzenie działalności jako podmiot pośredniczący w zakresie tych wyrobów, lub
6.  importu przez podmiot pośredniczący, lub
7.  importu przez podmiot zużywający, lub
8.  zużycia przez podmiot prowadzący skład podatkowy występujący jako podmiot zużywający, lub
9.  zużycia przez podmiot pośredniczący występujący jako podmiot zużywający.

Warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również (art. 32 ust. 5 ustawy):

1.  objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem złożonym w trybie stosowanym przy zabezpieczeniu należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku użycia tych wyrobów niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy lub naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący; warunek ten nie dotyczy sytuacji, o której mowa w ust. 3 pkt 4 lub 8; 1a) w przypadku wyrobów energetycznych, o których mowa w ust. 1 pkt 3, dostarczanych do zbiornika, z którego są zasilane zbiorcze instalacje licznikowe - potwierdzenie odbioru, w sposób określony w art. 46j ust. 3, przez podmiot upoważniony do odbioru tych wyrobów i złożenie oświadczenia przez ten podmiot o ich przeznaczeniu uprawniającym do zwolnienia;
2.  przemieszczanie wyrobów akcyzowych na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD oraz zakończenie przemieszczania w sposób, o którym mowa w art. 46b ust. 2, oraz w terminie, o którym mowa w art. 46b ust. 3; 2a) w przypadku przemieszczeń, o których mowa w art. 46na ust. 1, 2, 5 i 7 - sporządzenie i przesłanie do Systemu projektu e-DD w terminach określonych w tych przepisach oraz uzyskanie z Systemu e-DD z nadanym numerem referencyjnym, sprawdzonego pod względem kompletności i prawidłowości danych zawartych w tym dokumencie, zgodnie z art. 46na ust. 8.
3.  (uchylony).

Warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1-3 i 5-7, jest dokonanie przez podmiot odbierający, podlegający obowiązkowi rejestracji, zgłoszenia rejestracyjnego na podstawie art. 16 ust. 1 - art. 32 ust. 6 ustawy.

Warunkiem zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w ust. 4 pkt 1a, jest złożenie do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zawiadomienia o zamiarze zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w tym przepisie, oraz jego zgoda na zniszczenie tych wyrobów. Zniszczenie odbywa się w obecności przedstawiciela naczelnika urzędu celno-skarbowego. Przepisy ust. 5 pkt 1 i 2, ust. 6, art. 83a ust. 2a, 4 i 5, art. 138m oraz przepisy wydane na podstawie art. 138s stosuje się odpowiednio – art. 32 ust. 6c ustawy.

Warunkiem zwolnienia od akcyzy alkoholu etylowego, o którym mowa w ust. 4 pkt 5, jest osiągnięcie przychodu ze sprzedaży tego alkoholu, stanowiącego nie więcej niż 0,1% całości przychodu w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406, z późn. zm.) lub ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.), uzyskanego z prowadzonej działalności gospodarczej za poprzedni rok obrotowy lub deklarowanego w przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej – art. 32 ust. 6d ustawy.

Warunkiem zwolnienia od akcyzy wyrobów akcyzowych, o których mowa w ust. 1 pkt 2, używanych na:

1.  statkach w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 21 grudnia 2000 r. o żegludze śródlądowej (Dz. U. z 2020 r. poz. 1863),
2.  statkach rybackich w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 2014 r. o rybołówstwie morskim (Dz. U. z 2021 r. poz. 650 i 694),
3.  jachtach lub jednostkach pływających w rozumieniu art. 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 kwietnia 2018 r. o rejestracji jachtów i innych jednostek pływających o długości do 24 m (Dz. U. z 2020 r. poz. 1500)

\-jest ich wpisanie do właściwych dla nich rejestrów, o których mowa w tych ustawach, jeżeli przepisy tych ustaw przewidują taki obowiązek (art. 32 ust. 6e ustawy).

Podmiot zużywający będący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej nabywającą wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do okazania dostarczającemu dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość, w celu potwierdzenia jego tożsamości – art. 32 ust. 12 ustawy.

Podmiot, który dostarcza wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi zużywającemu, o którym mowa w ust. 12, jest obowiązany odmówić wydania tych wyrobów w przypadku, gdy podmiot zużywający odmawia okazania dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość lub gdy dane podane przez podmiot zużywający do e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD nie zgadzają się z danymi wynikającymi z dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość – art. 32 ust. 13 ustawy.

Z kolei w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., art. 32 ust. 5 ustawy stanowił: warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również:

1.  objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem złożonym w trybie stosowanym przy zabezpieczeniu należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku użycia tych wyrobów niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy lub naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący; warunek ten nie dotyczy sytuacji, o której mowa w ust. 3 pkt 4 lub 8;
2.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy;
3.  (uchylony).

Warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1, 3 i 5, jest ponadto przedstawienie przez mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi dostarczającemu te wyroby akcyzowe, pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 3 – art. 32 ust. 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.

Dokument dostawy, na podstawie którego przemieszczane są wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, może być zastąpiony przez inny dokument, w przypadku gdy dokument ten zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla dokumentu dostawy i znajduje swoją podstawę w porozumieniach międzynarodowych lub w przepisach prawa Unii Europejskiej. Do dokumentu zastępującego dokument dostawy, stosuje się odpowiednio przepisy o dokumencie dostawy – art. 32 ust. 10 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.

Odbierający wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do potwierdzenia odbioru tych wyrobów na dokumencie dostawy – art. 32 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.

Podmiot, który dostarcza wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi zużywającemu, o którym mowa w ust. 12, jest obowiązany odmówić wydania tych wyrobów w przypadku, gdy podmiot zużywający odmawia okazania dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość lub gdy dane podane przez podmiot zużywający do dokumentu dostawy nie zgadzają się z danymi wynikającymi z dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość - art. 32 ust. 13 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.

Jak stanowi art. 3a ustawy z 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz ustawy - Prawo celne:

1.  W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do dnia 31 stycznia 2022 r. podmiot dokonujący na terytorium kraju przemieszczania poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od podatku akcyzowego ze względu na ich przeznaczenie lub wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy zmienianej w art. 1, opodatkowanych zerową stawką podatku akcyzowego ze względu na ich przeznaczenie, może do tego przemieszczania stosować przepisy dotychczasowe.
2.  Do przemieszczeń poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od podatku akcyzowego ze względu na ich przeznaczenie oraz wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy zmienianej w art. 1, opodatkowanych zerową stawką podatku akcyzowego ze względu na ich przeznaczenie, rozpoczętych w okresie, o którym mowa w ust. 1, na podstawie przepisów dotychczasowych i niezakończonych w tym okresie, stosuje się przepisy dotychczasowe.
3.  Przepisu ust. 1 nie stosuje się do przemieszczeń poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych, o których mowa w art. 31a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1.

Mając powyższe na uwadze wskazać w pierwszej kolejności należy, że ustawodawca nowelizując ustawę z dniem 1 stycznia 2019 r. ustanowił nowe warunki stosowania zwolnień ze względu na przeznaczenie. Warunki te w głównej mierze dotyczą zastąpienia dotychczasowego papierowego dokumentu dostawy, elektronicznym dokumentem dostawy (e-DD), co wiąże się także ściśle ze zmianą sposobu wypełniania pozostałych warunków zwolnień.

Równocześnie ustawodawca przewidział okres przejściowy, w trakcie którego wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie mogą być przemieszczane i dostarczane na podstawie dotychczasowych przepisów tj. na podstawie papierowego dokumentu dostawy i warunków z tym związanych.

Okres przejściowy był dwukrotnie wydłużany i aktualnym stanie prawnym obowiązuje do 31 stycznia 2022 r.

Stosując zatem przepisy przejściowe, wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem ze względu na przeznaczenie mogą być przemieszczane na podstawie papierowego dokumentu dostawy i przy zastosowaniu warunków zwolnienia obowiązujących w stanie prawnym do 31 grudnia 2018 r. Wbrew ocenie Wnioskodawcy okres przejściowy dotyczy nie tylko samej możliwości przemieszczenia wyrobów na postawie papierowego dokumentu dostawy, ale i ściśle łączy się z pozostałymi warunkami zwolnień obowiązujących w okresie stosowania papierowego dokumentu dostawy.

Jeśli zatem podmiot sprzedający wyroby akcyzowe w ramach zwolnienia ze względu na przeznaczenie, zdecyduje się stosować w okresie przejściowym nadal przypisy dotychczasowe, to stosowanie tych dotychczasowych przepisów (co wynika z treści art. 3a ust. 1 ustawy nowelizującej) dotyczy całości dotychczasowych uregulowań, a nie tylko samego przemieszczenia z wykorzystaniem odpowiedniego dokumentu.

Nie jest bowiem możliwym stosowanie wyłącznie nowych warunków zwolnienia, przy zastosowaniu doczasowego dokumentu dostawy, co potwierdza także dotychczasowa praktyka Wnioskodawcy, opisana we wniosku. Nie zmienia tego faktu, także nowelizacja ustawy obowiązująca od 1 lutego 2021 r. w zakresie rejestracji, która w ocenie Spółki obliguje podmioty zużywające do przedłożenia Spółce dokumentacji niemożliwej do pozyskania, z czym Organ się nie może zgodzić.

Obowiązujące od 1 lutego 2021 r. przepisy w zakresie rejestracji, w uproszczeniu wprowadziły Centralny Rejestr Podmiotów Akcyzowych (CRPA), zastępujący dotychczasowe rejestry prowadzone przez właściwych naczelników urzędów skarbowych.

Co prawda ustawodawca uchylił art. 16 ust. 3 ustawy, na mocy którego właściwy naczelnik urzędu skarbowego, bez zbędnej zwłoki, nie później niż w ciągu 7 dni od dnia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, pisemnie potwierdzał jego przyjęcie, niemniej w dalszym ciągu (przepisy te w nieco innym kształcie obowiązywały już wcześniej), na podstawie art. 18 właściwy dyrektor izby administracji skarbowej wydaje zaświadczenie stwierdzające, czy dany podmiot jest podmiotem zarejestrowanym w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych.

Tym samym podmioty zużywające nadal mają możliwość uzyskania dokumentu stwierdzającego rejestrację, niezbędnego do nabycia wyrobów akcyzowych w ramach zwolnienia ze względu na przeznaczenie.

Organ pragnie zaznaczyć, że fakt dokonania rejestracji, niezależnie od stanu prawnego, jest niezbędny do zastosowania zwolnienia. Równocześnie w stanie prawnym obowiązującym do 31 stycznia 2021 r. potwierdzenie zgłoszenia rejestracyjnego (AKC-PR) było dokumentem wydawanym jednorazowo, dlatego też w przypadku jego zgubienia lub zniszczenia, ustawodawca stworzył możliwość uzyskania zaświadczenia potwierdzającego rejestrację, które wydawane jest na wniosek każdego zainteresowanego podmiotu (por. komentarz do art. 16 i 18 ustawy, M. Zimny, Akcyza, Komentarz, C.H.Beck, Warszawa 2020). Dokument ten w stanie prawnym obowiązującym do 31 stycznia 2021 r. w pełni zastępował potwierdzenie zgłoszenia rejestracyjnego (AKC-PR), o którym mowa w art. 32 ust. 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.

W ocenie Organu nie ma zatem przeszkód aby w obecnym stanie prawnym obowiązującym od 1 lutego 2021, z uwagi na uchylenie art. 16 ust. 3 ustawy (od tego dnia nie jest wydawany już dokument AKC-PR), zaświadczenie wydawane na podstawie art. 18 ustawy, było dokumentem umożliwiającym zastosowanie zwolnienia w okresie przejściowym.

Nadto warto zaznaczyć, że ustawodawca nowelizując ustawę z dniem 1 stycznia 2016 r. (ustawa z dnia 24 lipca 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 1479), doprecyzował w art. 18 ust. 2a, że „dodany w art. 18 przepis ust. 2a określa zakres danych, które powinny być zamieszczane w zaświadczeniu, wydawanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego, potwierdzającym, że dany podmiot jest zarejestrowanym podmiotem. Obecnie zaświadczenie potwierdzające zarejestrowanie, o którym mowa w art. 18 ust. 2 ustawy, zawiera jedynie informację dotyczącą zarejestrowania danego podatnika akcyzy, bez wskazania, w zakresie jakich wyrobów akcyzowych dany podatnik prowadzi działalność oraz jakiego rodzaju jest to działalność. Informacje w tym zakresie są natomiast niezbędne do stosowania zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1, 3 i 5 ustawy.”

Reasumując, w stanie prawnym obowiązującym zarówno przed 1 lutego 2021 r. jak od tego dnia, podmioty zużywające nadal mają możliwość uzyskania dokumentu stwierdzającego rejestrację, niezbędnego do nabycia wyrobów akcyzowych w ramach zwolnienia ze względu na przeznaczenia. Wbrew zatem stanowisku Wnioskodawcy, podmioty zużywające mają możliwość przedłożenia Spółce dokumentu potwierdzającego rejestrację.

Możliwość weryfikacji kontrahentów - podmiotów zużywających mają także podmioty dokonujące sprzedaży wyrobów akcyzowych w ramach zwolnień, poprzez weryfikację kontrahenta w CRPA i dokonanie wydruku z systemu. W ocenie Organu dokument taki również będzie spełniał rolę dokumentu potwierdzającego rejestrację.

Organ zaznacza także, że zgodnie z art. 6 ustawy nowelizującej z 10 grudnia 2020 r., (Dz.U. z 2021 r. poz. 72), do zgłoszeń rejestracyjnych, o których mowa w art. 16 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, złożonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, w przypadku których przed tym dniem nie zostało wydane potwierdzenie przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.

Z kolei jak stanowi art. 7 ww. ustawy, podmiot, który przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy złożył właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, i otrzymał potwierdzenie jego przyjęcia, zostaje zarejestrowany w Centralnym Rejestrze Podmiotów Akcyzowych z chwilą uzupełnienia zgłoszenia rejestracyjnego o dane dotyczące właściwego dla tego podmiotu organu podatkowego, o których mowa w art. 16 ust. 2 pkt 6 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, pod warunkiem dokonania tego uzupełnienia do dnia 30 czerwca 2021 r. Przepisy art. 16 ust. 2b i 2c ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się odpowiednio.

Z uwagi na bardzo dużą liczbę zgłoszeń o rejestrację w CRPA, 25 czerwca 2021 r., Ministerstwo Finansów opublikowało komunikat, zgodnie z którym: „Podmioty, które do 30 czerwca 2021 roku rozpoczną proces rejestracji, dotyczący uzupełnienia zgłoszenia rejestracyjnego AKC-R, i nie będą zarejestrowane w CRPA, mogą nadal prowadzić działalność gospodarczą w akcyzie do 31 sierpnia br. - na podstawie otrzymanego dokumentu UPO.”

Tym samym dokument UPO – Urzędowe Poświadczenie Odbioru, które przedstawi podmiot zużywający, również do 31 sierpnia 2021 r. będzie spełniał rolę dokumentu potwierdzającego rejestrację.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że aby Wnioskodawca w okresie przejściowym trwającym do 31 stycznia 2022 r. mógł dokonać dostaw wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 ustawy, zwolnionych ze względu na przeznaczenie do podmiotów zużywających, na podstawie papierowego dokumentu dostawy, będzie zobowiązany uzyskać dokument potwierdzający fakt rejestracji na potrzeby podatku akcyzowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Pouczenie

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.