Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.18.2018.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-30
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że Spółka w związku z przedstawionym stanem faktycznym, nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o VAT? Czy w sytuacji uznania przez Organ, że w związku z przedstawionym stanem faktycznym, Spółka będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce dla celów VAT, Spółka będzie miała w zakresie nabycia usług pakowania oraz innych towarów i usług w tym Usług Doradztwa Podatkowego, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w polskiej deklaracji VAT, jeśli nabyte usługi będą realizowane na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce? Czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w polskiej deklaracji VAT od nabycia przez Spółkę usług, których miejscem opodatkowania jest Polska, tj. usługi przewozu osób, krótkotrwałego najmu środków transportu, usługi hotelowe, restauracyjne/cateringowe - niezależnie od uznania czy ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce? Czy w przypadku świadczenia Usług świadczonych ze Szwajcarii przez Spółkę, np. na rzecz lokalnego dystrybutora mającego siedzibę w Polsce po stronie Spółki nie wystąpią obowiązki rozliczenia podatku VAT w Polsce? Czy w przypadku dokonywanych dostaw towarów (dostaw na rzecz krajowego dystrybutora, dostaw do innych krajów UE i poza UE) z terytorium Polski właściwe będzie rozliczenie transakcji w polskiej deklaracji VAT i zastosowanie właściwej ze względu na dostawę stawki?
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; działalność-wykonywanie działalności; działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; eksport; miejsce-miejsce opodatkowania; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2018 r. (data wpływu 11 stycznia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 7 marca 2018 r. (data wpływu 13 marca 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 23 lutego 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 28 lutego 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia czy Wnioskodawca będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce – **jest nieprawidłowe**,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia usług pakowania (w tym transportu towarów), usług doradztwa podatkowego oraz usług zgodności sprawozdawczości podatkowej – **jest prawidłowe**,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia usług przewozu osób, usług krótkotrwałego najmu środków transportu oraz usług cateringowych – **jest prawidłowe**,

*   obowiązku rozliczenia podatku VAT w Polsce z tytułu wykonania Usług świadczonych ze Szwajcarii – **jest prawidłowe**,

*   obowiązku rozliczenia dokonywanych dostaw w polskiej deklaracji podatkowej VAT – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 stycznia 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia usług pakowania (w tym transportu towarów), usług doradztwa podatkowego oraz usług zgodności sprawozdawczości podatkowej, prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia usług przewozu osób, usług krótkotrwałego najmu środków transportu oraz usług cateringowych, obowiązku rozliczenia podatku VAT w Polsce z tytułu wykonania Usług świadczonych ze Szwajcarii oraz obowiązku rozliczenia dokonywanych dostaw w polskiej deklaracji podatkowej VAT.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 7 marca 2018 r., złożonym w dniu 7 marca 2018 r. (data wpływu 13 marca 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 23 lutego 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka I. SARL (dalej również Wnioskodawca) będąca częścią Grupy L. (dalej: Grupa) z główną siedzibą w USA, jest regionalnym przedstawicielem Grupy m.in. na Europę. Spółka posiada siedzibę w Szwajcarii i jest to miejsce prowadzenia działalności Spółki. Grupa zajmuje się produkcją towarów (baterii) poza granicami Polski - w Belgii, USA i Azji.

Sprzedażą, marketingiem, obsługą klienta zajmują się spółki lokalne będące częścią Grupy, wspierane przez podmioty zewnętrzne.

Decyzje biznesowe (m.in. w zakresie zarządzania produkcją, marketingiem strategicznym, czy też łańcuchem dostaw) dotyczące transakcji są podejmowane poza terytorium Polski - na terytorium Szwajcarii.

Usługi świadczone z Szwajcarii

Spółka świadczy różne usługi przykładowo usługi doradcze (przy wykorzystaniu personelu, zaplecza technicznego znajdującego się w siedzibie Spółki) na rzecz kontrahentów z różnych krajów, w tym mających siedzibę w Polsce, np. na rzecz lokalnych dystrybutorów - spółek odpowiedzialnych za sprzedaż towarów (dalej: Usługi świadczone ze Szwajcarii).

Usługi nabywane w Polsce

Spółka planuje, że w Polsce mogą być nabywane następujące rodzaje usług:

*   usługi pakowania (w tym transport towarów po ich zapakowaniu) - od polskiego podmiotu;

*   usługi doradztwa podatkowego oraz usługi zapewnienia zgodności sprawozdawczości podatkowej (dalej: Usługi Doradztwa Podatkowego) - nabycie tych usług ma na celu wypełnienia obowiązków podatkowych, głównie w zakresie rozliczeń VAT na terytorium Polski, intrastat;

*   usługi przewozu osób, krótkotrwały najem środków transportu, usługi hotelowe, restauracyjne/cateringowe.

Spółka chce nabywać w Polsce usługi pakowania towarów od zewnętrznego podmiotu z siedzibą w Polsce (podmiot nie będzie zależny od Spółki ekonomicznie i prawnie), polegające m.in. na:

*   pozyskiwaniu i składowaniu surowców i materiałów opakowaniowych,

*   przygotowywaniu opakowań i przygotowywaniu baterii (np. w określonej ilości sztuk) do pakowania,

*   przeprowadzaniu kontroli jakości opakowań,

*   pakowaniu,

*   etykietowaniu,

*   eksploatowaniu odpadu opakowaniowego,

*   właściwym przechowywaniu/magazynowaniu towarów.

W tym przypadku przechowywanie/ magazynowanie towarów odbywałoby się w zakresie niezbędnym do wykonania usługi pakowania i ich dystrybucji (jak wskazano powyżej).

Podmiot wykonujący usługi pakowania:

*   będzie odpowiedzialny za zakup niezbędnych materiałów do wykonania usługi (materiały będą wliczone do kosztów usługi pakowania),

*   będzie korzystać z własnych lub wynajmowanych przez siebie obiektów.

Umowa na usługi pakowania ma zostać zawarta na czas określony.

Przy wykonywaniu usług, zakres i warunki świadczenia usług będą wynikały z zawartej umowy między usługodawcą a Spółką. Spółka nie będzie miała kontroli nad pracownikami i infrastrukturą podmiotu wykonującego usługi pakowania. Spółka nie będzie miała faktycznej ani prawnej kontroli nad magazynami w związku ze świadczeniem usług. Umowa przewiduje w określonych sytuacjach (w szczególności w celu weryfikacji jakości świadczonych usług) prawo wstępu przedstawicieli Spółki do magazynów i innych obiektów związanych ze świadczeniem usługi pakowania, za zgodą i zgodnie z wewnętrznymi procedurami podmiotu świadczącego usługi pakowania, przy czym takie wizyty będą mogły być okazjonalne.

Wizyty pracowników Spółki (jeśli takie miałyby miejsce) będą miały charakter tymczasowy, ad hoc. Podczas tych wizyt może dojść do nabycia przez Spółkę usług (np. taxi, catering, transport osób, hotele, usługi gastronomiczne).

Ponadto Spółka będzie uprawniona do dostępu do systemów komputerowych związanych z wykonywaniem usługi.

Spółka nie będzie miała jednak prawa do sprawdzania ponoszonych przez usługodawcę kosztów, jak również innych niepublicznych informacji finansowych.

Wszelkie audyty w celu sprawdzenia jakości świadczonych usług będą obywać się czasowo, w taki sposób, aby nie powodować nieuzasadnionych zakłóceń w pracy polskiego kontrahenta.

Jeśli w wyniku audytu okaże się, że standardy zapewnienia jakości przez usługodawcę będą nieodpowiednie, będzie on zobowiązany do wprowadzenia odpowiednich zmian.

Inny podmiot z Grupy planuje dokonać odpłatnego udostępnienia maszyn na rzecz podmiotu zewnętrznego, od którego będą nabywane usługi pakowania.

Usługa pakowania będzie świadczona na terytorium Polski, bowiem produkowane baterie miałyby być przywożone do Polski przez Spółkę w celu ich zapakowania.

Towary przywożone do Polski w celu ich zapakowania (niezależnie od tego, czy będą one importowane przez Spółkę z poza UE, czy też transportowane z terytorium Belgii i innych krajów UE) są zawsze własnością Spółki. Baterie w celu ich zapakowania będą nieodpłatnie przekazane kontrahentowi.

Powyższe dostawy towarów w celu ich zapakowania będą rozpoznawane w Polsce odpowiednio jako wewnątrzwspólnotowe nabycie, import towarów. W przypadku importu baterii - będą one objęte odpowiednimi procedurami celnymi, tj. procedurą dopuszczenia do obrotu, procedurą składowania celnego.

Po zapakowaniu towarów w Polsce, towary mogą być:

*   sprzedawane w Polsce,

*   wywiezione z Polski do innych krajów UE,

*   wywiezione poza terytorium UE (po zastosowaniu odpowiednich procedur celnych, tj. wywóz towarów, powrotny wywóz towarów).

W momencie zakończenia umowy, usługodawca jest zobowiązany do zwrotu Spółce wszelkich towarów (baterii) będących własnością Spółki.

Dodatkowo oprócz zakupu powyższych usług, Spółka będzie nabywać od podmiotu polskiego świadczącego usługi pakowania - opakowania - Produkty (materiały, komponenty, gotowe produkty). Produkty te będą transportowane z Polski do Belgii i nie będą miały związku ze świadczoną usługą pakowania.

Podmiot świadczący usługi pakowania, będzie realizował usługi transportowe (transport zapakowanych baterii oraz transport opakowań - Produktów). Podmiot ten będzie odpowiedzialny za zarządzanie transportem oraz za realizację transportu przy wykorzystaniu firmy transportowej. Firma transportowa wybrana przez kontrahenta Spółki musi zapewnić ubezpieczenie przewożonego ładunku.

Transport realizowany przez Spółkę będzie dotyczyć dostaw do Polski, dostaw do innych krajów UE oraz dostaw poza terytorium UE.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego, Spółka:

*   dokonała rejestracji w Polsce dla celów VAT,

*   w ramach usługi pakowania świadczonej przez zewnętrzny podmiot nie będzie posiadała żadnej przestrzeni do wyłącznej dyspozycji, ani nie będzie dysponowała stale żadną przestrzenią w magazynie podmiotu zewnętrznego;

*   nie będzie posiadała w Polsce: miejsca zarządu, filii, biura, zakładu fabrycznego, warsztatu, kopalni, źródła ropy naftowej lub gazu, kamieniołomu albo innego miejsca wydobywania zasobów naturalnych;

*   nie będzie posiadała na terytorium Polski osoby tj. osoby fizycznej lub spółki lub każdego innego zrzeszenia osób, posiadającej i wykonującej pełnomocnictwo do zawierania umów w Polsce w imieniu Spółki;

*   nie będzie posiadać na terytorium Polski zaplecza technicznego w postaci nieruchomości (nie jest właścicielem ani nie będzie użytkować w Polsce żadnych nieruchomości), maszyn, urządzeń technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce;

*   nie będzie zatrudniać na terytorium Polski personelu - ani na podstawie umowy o pracę ani na podstawie umów cywilnoprawnych.

Tut. Organ wezwał Wnioskodawcę o wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, do którego ma się odnieść tut. Organ tak aby zawierał wszystkie okoliczności istotne z punktu widzenia przepisów z zakresu podatku od towarów i usług, których interpretacji oczekuje Wnioskodawca poprzez:

1.  precyzyjne i jednoznaczne wskazanie (opisanie) na czym polega i w jaki sposób jest realizowana działalność Wnioskodawcy na terytorium Szwajcarii,
2.  precyzyjne i jednoznaczne wskazanie (opisanie) na czym polega i w jaki sposób jest realizowana działalność Wnioskodawcy w Polsce,
3.  wskazanie w jaki konkretnie sposób organizowany jest proces dystrybucji (przyjmowania zamówień, sprzedaży oraz dostarczenia) towarów (baterii) przez Wnioskodawcę (należy szczegółowo i precyzyjnie opisać jak przebiega i jak jest organizowana dystrybucja towarów (baterii) przez Wnioskodawcę,
4.  wskazanie na czym konkretnie polegają i w jaki sposób są realizowane przez zewnętrzny podmiot z siedzibą w Polsce poszczególne świadczenia składające się na usługi pakowania,
5.  wskazanie przez jaki czas będą przechowywane/magazynowane na terytorium Polski towary (baterie) przez Wnioskodawcę (na rzecz Wnioskodawcy),
6.  wskazanie przez jaki czas będzie obowiązywać umowa na usługi pakowania oraz wskazanie czy po upływie czasu, na jaki została ona zawarta Wnioskodawca zamierza zawierać kolejne umowy na przedmiotowe usługi,
7.  wskazanie czy lokalni dystrybutorzy (spółki odpowiedzialne za sprzedaż towarów) są/będą zarejestrowani zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą,
8.  precyzyjne wskazanie (wymienienie) konkretnych usług (towarów), których dotyczy pytanie nr 2,
9.  wskazanie czy usługi (towary), których dotyczy pytanie nr 2 są/będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
10.  wskazanie czy usługi, których dotyczy pytanie nr 3 są/będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
11.  wskazanie czy dostawy towarów, których dotyczy pytanie nr 5 tj. dostawy do innych krajów UE stanowią wewnątrzwspólnotową dostawę w rozumieniu art. 13 ustawy,
12.  wskazanie czy dostawy towarów, o których dotyczy pytanie nr 5 tj. dostawy poza UE stanową eksport w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy,
13.  jednoznaczne wskazanie czy zasoby personalne i techniczne jakie wykorzystuje Wnioskodawca w Polsce uczestniczą w świadczeniu „Usług świadczonych z Szwajcarii” (usług, których dotyczy pytanie nr 4),
14.  wskazanie czy usługi, których dotyczy pytanie nr 4 stanowią usługi, do których stosuje się art. 28b ustawy.

W odpowiedzi na niniejsze wezwanie Wnioskodawca wskazał:

1)

Spółka I. SARL, wchodząca w skład L. Group z siedzibą w USA, jest regionalnym przedstawicielem Grupy w różnych regionach, w tym w Europie. I. SARL to szwajcarska firma, której miejscem działalności jest Szwajcaria. Grupa zajmuje się produkcją towarów (baterii) poza Polską, a mianowicie w Belgii, USA i Azji.

Lokalne jednostki L. w każdym kraju, takim jak Wielka Brytania, Niemcy, Polska, są podmiotami w ramach Grupy, które zajmują się sprzedażą, marketingiem i obsługą klientów na określonych i ograniczonych terytoriach. Na terytorium Polski spółką sprzedażową jest L. Poland.

Szwajcarski podmiot (Wnioskodawca) to Regionalna centrala z zespołem E. (Europa, Indie, Środkowy Wschód i Afryka) Regional Lead, który określa strategię i priorytety E.. W szczególności strategię zaopatrzeniową z zespołem ds. Centralnego dostarczania produktów, który zajmuje się zakupami i produkcjami produktów na podstawie prognozy sprzedaży segmentów. Spółka w Szwajcarii definiuje również strategię marketingową, obsługując zespół E., zespół marketingowy zarządzający kampaniami marketingowymi oraz planami produkcyjnymi i komunikacyjnymi dla L. w E. Spółka zatrudnia około 70 pracowników w swoim budynku.

Spółka w Szwajcarii określa również strategię handlową i zalecenia dotyczące strategii handlowej oraz zaleceń w zakresie promocji, które segment powinien stosować wobec klientów.

Wnioskodawca zaopatruje (sprzedaje zapakowane baterie) wszystkich dystrybutorów L. ze swoich magazynów zlokalizowanych w Europie (nie w Polsce). Polski magazyn zaopatrujący klientów bezpośrednich jest zarządzany przez L. Poland.

Usługi świadczone ze Szwajcarii

Spółka, oprócz sprzedaży towarów, świadczy następujące usługi na rzecz lokalnych podmiotów, takich jak L. Poland (z siedzibą w Polsce):

1.  Badania marketingowe
    *   Badania nad marketingiem i wiedzą konsumencką,
2.  Strategia handlowa
    *   Wytyczne promocyjne (w tym zachęty i rabaty),
    *   Strategia portfela (w tym asortyment produktów),
    *   Rozwój strategii marketingowej,
    *   Strategiczne prowadzenie kanału,
3.  Komunikacja korporacyjna i zarządzanie kryzysowe,
4.  Finanse
    *   Analiza operacyjna i finansowa,
    *   Analiza kosztów,
5.  Centralna koordynacja przetwarzania wynagrodzeń za pośrednictwem dostawcy ADP
6.  Planowanie dostaw produktów
    *   Planowanie zasobów i zakup,
    *   Zakup materiałów,
    *   Dystrybucja fizyczna i transport,
    *   Prognozy i planowanie zdolności,
    *   Kwalifikacje dostawcy,
    *   Negocjowanie umowy z dostawcą,
    *   Zarządzanie relacjami z dostawcami,
    *   Ocena oceny dostawcy,
    *   Konfiguracja i tworzenie FPC,
    *   Określone tworzenie kompozycji.

Ponadto Spółka udziela licencji lokalnym podmiotom L. na sprzedaż produktów przy użyciu marki i technologii L..

Wnioskodawca nie prowadzi obecnie bezpośredniej działalności w Polsce - działalność Spółki w Polsce została opisana w odpowiedzi na pytanie nr 2.

2)

Spółka w Polsce nie posiada zasobów technicznych i personalnych, a usługi nabywane w Polsce przez Spółkę nie będą świadczone na rzecz lokalnych dystrybutorów.

Spółka w Polsce będzie dokonywać:

*   zakupu usług następujących:
    *   usługi pakowania (w tym transport towarów po zapakowaniu) - dostarczane przez polską firmę, świadczone na podstawie umowy z dnia 15 listopada 2017 r.;
    *   usługi doradztwa podatkowego i zgodności (dalej: Usługi doradztwa podatkowego) - te usługi są nabywane w celu spełnienia zobowiązań podatnika na terytorium Polski, głównie w zakresie podatku VAT, Intrastat;
    *   usługi przewozu pasażerów, krótkoterminowy wynajem środków transportu, usługi hotelowe, usługi restauracyjne/cateringowe - te usługi będą nabywane sporadycznie,

*   oraz zakupu opakowań (będą one transportowane z Polski do Belgii) - zakupy te nie są związane z usługą pakowania nabywaną w Polsce.

W celu zapakowania towarów - Spółka będzie przywozić swoje towary do Polski (nie nastąpi sprzedaż towarów na rzecz podmiotu pakującego).

Po zapakowaniu towary (baterie) będące własnością Spółki zostaną przekazane przez podmiot pakujący do magazynów L. zlokalizowanych w różnych krajach w tym w Polsce (prowadzonych przez polskiego dystrybutora oraz inne lokalne spółki dystrybucyjne z siedzibami w różnych krajach poza Polską).

Dodatkowo, Spółka będzie świadczyć ze Szwajcarii (miejscem opodatkowania tych usług będzie terytorium Polski) na rzecz polskiego dystrybutora (odrębnego podatnika VAT) - zgodnie z informacjami do pytania nr 13 i 14.

Spółka odpowiada również za odprawę celną i obowiązki z tym związane.

Wnioskodawca w Polsce nie podejmuje działań zmierzających do poszukiwania rynku zbytu - zakup usługi pakowania w Polsce, ma na celu przekazanie (sprzedaż) zapakowanych towarów na rzecz dystrybutorów, którzy zajmują się dalszą sprzedażą towarów.

3) i 4)

Decyzje dotyczące ilości i rodzajów pakowanych baterii, jak i sposobu pakowania są podejmowane w Genewie (Szwajcaria).

Wszystkie decyzje dotyczące innowacji, czasu i wielkości dostaw są podejmowane w Szwajcarii.

Spółka w Szwajcarii będzie podejmować decyzję w zakresie przydzielania nakładów w sytuacji ograniczeń - oznacza to, że w przypadku, gdy nie będzie wystarczającej ilości produktów (towarów końcowych - czyli zapakowanych baterii), aby zaspokoić popyt na wszystkie rynki w regionie, centrala w Szwajcarii (Wnioskodawca) decyduje o dystrybucji dostępnych produktów na poszczególne rynki.

Podmiot wykonujący usługi pakowania ponosi wyłączną odpowiedzialność za zorganizowanie swojej produkcji we własnym zakresie - w celu wykonania i dostarczenia w tygodniowym harmonogramie tego, co Spółka (Wnioskodawca) zażądała i przekazała do pakowania. Pakujący używa tygodniowego pakietu/planu zapotrzebowania dostarczonego ze Spółki w tym celu wykorzystuje swoje zasoby (ludzi i linie pakunku).

Spółka w Szwajcarii agreguje żądania i prognozy (na podstawie informacji od podmiotów powiązanych zlokalizowanych w krajach europejskich) i przekłada je na plany popytu.

Tygodniowy pakiet produktów (baterii) do zapakowania jest przesyłany do podmiotu dokonującego usługi pakowania.

Podmiot świadczący usługi pakowania planuje swoje działania na podstawie planu zapotrzebowania dostarczonego przez Spółkę.

Podmiot świadczący usługi pakowania nie jest odpowiedzialny za dystrybucję zapakowanych towarów do klientów.

Po zapakowaniu towarów Podmiot świadczący usługi pakowania (w ramach dystrybucji, o której mowa we wniosku) przekazuje towary (zapakowane przez siebie baterie) według planu wysyłki przedstawionego przez Spółkę do magazynów L. (do spółek dystrybucyjnych, do których Wnioskodawca sprzedaje zapakowane towary). Intencją Wnioskodawcy, jest przekazanie poszczególnym spółkom dystrybucyjnym towarów gotowych do sprzedaży (zapakowanych baterii).

Podmiot świadczący usługi pakowania przechowuje baterie (przed zapakowaniem i po zapakowaniu), które są własnością Wnioskodawcy, tylko i wyłącznie w celu realizacji usługi pakowania.

Usługi pakowania baterii, tak jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji, będą dotyczyć:

*   pozyskiwania i składowania surowców i materiałów opakowaniowych (w celu wykorzystania ich do usługi pakowania),

*   przygotowywanie paczek i wkładanie baterii do zapakowania
    1.  w określonej ilości i
    2.  w określonym rodzaju opakowania - w opakowania typu: Blister Card, Strip Pack, K Pack, Bullet Pack, Trapped Blister Card, Tray pack, Clamshell, RF Pack, Blister manipulated, TuckCarton, C&C K Pack manipulated, Bumper pack, Hanging Box/Manual bumper pack, Pocket Pack, Bulk IC,

*   przeprowadzania kontroli jakości paczek (zapakowanych towarów),

*   pakowanie w sposób ręczny, półautomatyczny i zautomatyzowany,

*   etykietowanie (etykietowanie opakowań) w zakresie potrzeb promocyjnych, języka kraju docelowego i przepisów bezpieczeństwa,

*   wykorzystanie odpadów opakowaniowych,

*   składowanie/magazynowanie towarów w niezbędnym zakresie dla wykonania usługi pakowania (ograniczone dla zapakowanych baterii do 2 tygodni).

Podmiot świadczący usługi pakowania

*   będzie odpowiedzialny za zakup materiałów niezbędnych do świadczenia usług (koszty materiałów zostaną uwzględnione w opłacie za usługi pakowania),

*   będzie korzystać z własnych lub indywidualnie wynajmowanych obiektów,

*   będzie sam zapewniać pracowników wykonujących usługi pakowania.

5)

Baterie będą przechowywane przez na terytorium Polski do 6 tygodni przed zapakowaniem - w celu ich zapakowania.

Zapakowane towary będą przechowywane do 2 tygodni przed załadowaniem ich do samochodów ciężarowych i przed rozprowadzeniem do jednego z magazynów należących do L. (do spółek dystrybucyjnych, do których Wnioskodawca sprzedaje zapakowane towary).

6)

Umowa na usługi pakowania została zawarta na czas określony na okres od 1 marca 2018 r. do 30 grudnia 2022 r.

W chwili obecnej Wnioskodawca nie zamierza zawierać kolejnych umów na przedmiotowe usługi.

7)

Lokalni dystrybutorzy tj. spółki odpowiedzialne za sprzedaż towarów są zarejestrowani odpowiednio dla celów podatku VAT, zgodnie z przepisami danych krajów.

W Polsce, Wnioskodawca posiada jednego lokalnego dystrybutora - L. Poland Sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie, będącego czynnym podatnikiem VAT.

8)

Pytanie nr 2 dotyczy:

*   usług pakowania (w tym transportu towarów) nabywanych od podmiotu z siedzibą działalności w Polsce,

*   usług doradztwa podatkowego oraz usług zgodności sprawozdawczości podatkowej.

Pytanie nr 2 nie dotyczy usług najmu środków transportu, usług hotelowych, restauracyjnych/cateringowych.

Pytanie nr 2 dotyczy sytuacji, w której w ocenie Organu, Wnioskodawca będzie posiadać w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

9)

Spółka będzie nabywać towary i usługi wyłącznie w celu wykorzystywania ich do prowadzonej działalności opodatkowanej.

10)

Spółka będzie nabywać towary i usługi wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca pragnie doprecyzować, że pytanie nr 3 dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu usług przewozu osób, krótkotrwałego najmu środków transportu, cateringowe (Wnioskodawca w pytaniu omyłkowo wskazał również usługi hotelowe i oznaczył usługi restauracyjne/cateringowe).

11)

Dostawy do innych krajów UE będą stanowiły wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ustawy o VAT. Spółka będzie posiadać dokumenty potwierdzające wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium UE.

12)

Dostawy poza terytorium UE będą stanowiły eksport w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o VAT.

Spółka będzie posiadać dokument w formie elektronicznej z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych (tzw. IE-599).

13)

Wnioskodawca nie posiada zasobów technicznych i personalnych w Polsce. Zasoby personalne i techniczne jakie wykorzystuje Wnioskodawca w związku z nabywanymi usługami w Polsce - nie uczestniczą w świadczeniu Usług świadczonych z Szwajcarii.

14)

Usługi, których dotyczy pytanie 4 (usługi świadczone ze Szwajcarii) stanowią usługi świadczone na rzecz podatników VAT, w stosunku do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że Spółka w związku z przedstawionym stanem faktycznym, nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o VAT?
2.  Czy w sytuacji uznania przez Organ, że w związku z przedstawionym stanem faktycznym, Spółka będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce dla celów VAT, Spółka będzie miała w zakresie nabycia usług pakowania oraz innych towarów i usług w tym Usług Doradztwa Podatkowego, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w polskiej deklaracji VAT, jeśli nabyte usługi będą realizowane na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce?
3.  Czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w polskiej deklaracji VAT od nabycia przez Spółkę usług, których miejscem opodatkowania jest Polska, tj. usługi przewozu osób, krótkotrwałego najmu środków transportu, usługi hotelowe, restauracyjne/cateringowe - niezależnie od uznania czy ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce?
4.  Czy w przypadku świadczenia Usług świadczonych ze Szwajcarii przez Spółkę, np. na rzecz lokalnego dystrybutora mającego siedzibę w Polsce po stronie Spółki nie wystąpią obowiązki rozliczenia podatku VAT w Polsce?
5.  Czy w przypadku dokonywanych dostaw towarów (dostaw na rzecz krajowego dystrybutora, dostaw do innych krajów UE i poza UE) z terytorium Polski właściwe będzie rozliczenie transakcji w polskiej deklaracji VAT i zastosowanie właściwej ze względu na dostawę stawki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1) W ocenie Wnioskodawcy, Spółka w związku z przedstawionym stanem faktycznym, nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o VAT.

Ad 2) W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji uznania przez Organ, że w związku z przedstawionym stanem faktycznym, Spółka będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce dla celów VAT, Spółka będzie miała w zakresie nabycia usług pakowania oraz innych towarów i usług w tym Usług Doradztwa Podatkowego, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w polskiej deklaracji VAT, ponieważ nabyte towary i usługi będą realizowane na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

Ad 3) W ocenie Wnioskodawcy, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w polskiej deklaracji VAT od nabycia przez Spółkę usług, których miejscem opodatkowania jest Polska, tj. usługi przewozu osób, krótkotrwałego najmu środków transportu, usługi cateringowe - niezależnie od uznania czy ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Ad 4) W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku świadczenia usług (świadczonych ze Szwajcarii) przez Spółkę, np. na rzecz lokalnego dystrybutora mającego siedzibę w Polsce, po stronie Spółki nie wystąpią obowiązki rozliczenia podatku VAT w Polsce.

Ad 5) W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku dokonywanych dostaw towarów (dostaw na rzecz krajowego dystrybutora, dostaw do innych krajów UE i z poza UE) z terytorium Polski właściwe będzie rozliczenie transakcji w polskiej deklaracji VAT i zastosowanie właściwej ze względu na dostawę stawki.

Uzasadnienie ad 1)

Określenie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej

Zgodnie z przepisem art. 28a pkt 1 ustawy o VAT wskazuje się, że na potrzeby stosowania zasad dotyczących miejsca świadczenia przy świadczeniu usług - ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Towary przywożone do Polski w celu ich zapakowania będą rozpoznawane w Polsce odpowiednio, jako wewnątrzwspólnotowe nabycie, import towarów.

Wnioskodawca dokonał rejestracji dla celów podatku VAT na terytorium Polski.

Niemniej jednak rejestracja na VAT nie przesądza o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej, co potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach - przykładowo: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2013 r. sygn. IPPP3/443-133/13-5/LK:

*   sam fakt zarejestrowania się Spółki dla celów VAT w Polsce nie implikuje posiadania przez nią stałego miejsca prowadzenia działalności w kraju w rozumieniu przepisów o VAT. Zarejestrowanie dla celów VAT w Polsce nie może być utożsamiane z ustanowieniem stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, gdyż nie pociąga to za sobą przeniesienia na stałe ani zaplecza technicznego ani personelu, które zapewniłyby permanentną i niezależną działalność Spółki w kraju.

Przepis art. 28b ustawy o VAT wskazuje, że:

*   miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w przypadku gdy

*   usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym ustalenie istnienia na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności ma istotne znaczenie dla miejsca opodatkowania usług świadczonych/nabytych przez podatników.

Przepisy ustawy o VAT w art. 17 wskazują, że w określonych przypadkach, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu usług świadczonych przez podmioty niemające siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju jest usługobiorca. Istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności może mieć więc wpływ na ustalenie podmiotu zobowiązanego do rozliczenia VAT od transakcji.

Spółka nie posiada w Polsce siedziby, wobec tego powstała wątpliwość czy w związku z nabywanymi usługami będzie miała stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Pojęcie to jest pojęciem prawa wspólnotowego - jego definicja znajduje się w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Rozporządzenie).

Punkt 14 preambuły do Rozporządzenia wskazuje, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej - Rozporządzenie Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia, które charakteryzuje się:

*   wystarczającą stałością oraz

*   odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego,

*   by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto przepisy Rozporządzenia w art. 11 ust. 3 wprost wskazują, że:

*   Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 53 Rozporządzenia:

*   na użytek stosowania art. 192a Dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika uwzględnia się wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Regulacje te mają znaczenie dla określenia podmiotu zobowiązanego do rozliczania podatku VAT.

Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej -TSUE

TSUE w wyroku z dnia 14 października 2014 r. w spawie C-605/12 (Welmory przeciwko DIS w Gdańsku) wskazał, że:

*   Z orzecznictwa Trybunału w tej dziedzinie (zob. w szczególności wyrok Planzer Luxembourg, C-73/06, EU:C:2007:397, pkt 54 i przytoczone tam orzecznictwo), którym bezpośrednio inspiruje się brzmienie art. 11 rozporządzenia wykonawczego można wywnioskować, że stałe miejsce prowadzenia działalności powinno charakteryzować się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

*   Aby spółkę cypryjską, w okolicznościach takich jak w sprawie głównej, można było uważać za posiadającą stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu art. 44 dyrektywy VAT, powinna ona dysponować w Polsce przynajmniej strukturą charakteryzującą się wystarczającą stałością, umożliwiającą, w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, w Polsce odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych przez spółkę polską do własnych potrzeb działalności gospodarczej, czyli zarządzania danym systemem aukcji elektronicznych, a także emisji i sprzedaży „bidów”.

W wyroku z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie C-73/06 (Planzer Luxembourg przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern), TSUE wskazał:

*   Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C 190/95 ARO Lease, Rec. str. I 4383, pkt 15). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16).

*   Zwłaszcza jeżeli chodzi o działalność transportową, to pojęcie to oznacza, dla celu wspólnotowych przepisów dotyczących podatku VAT, co najmniej pomieszczenie biurowe, w którym mogą być sporządzane umowy i z którego mogą być podejmowane decyzje dotyczące zwykłego zarządu, a także miejsce postoju pojazdów służących wykonywaniu tej działalności (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 19 i 27, a także wyrok z dnia 7 maja 1998 r. w sprawie C 390/96 Lease Plan, Rec. str. I 2553, pkt 26). Z kolei rejestracja tych pojazdów w danym państwie członkowskim niekoniecznie jest oznaką posiadania stałego przedsiębiorstwa w danym państwie członkowskim (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Lease Plan, pkt 21 i 27).

*   Stałym przedsiębiorstwem nie jest trwałe urządzenie używane przez danego przedsiębiorcę do działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym, takiej jak rekrutacja pracowników lub zakup środków technicznych koniecznych dla wykonywania działalności przedsiębiorcy.

Z orzecznictwa TSUE wynika, że przesłanki jakie powinny łącznie zaistnieć w celu wystąpienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej to:

*   istnienie odpowiedniej struktury w zakresie zaplecze personalnej i technicznego,

*   prowadzenie działalności w sposób niezależny w stosunku do działalności głównej (niezależność decyzyjna),

*   stałość prowadzenia działalności - zamiar podatnika w zakresie prowadzenia działalności z danego miejsca.

W ocenie Spółki, żaden z powyższych warunków w jej przypadku nie został spełniony, ponieważ:

*   Spółka nie ma struktury, która pozwalałaby na jej funkcjonowanie w Polsce - nie będzie zatrudniać personelu, nie będzie posiadać również zaplecza technicznego,

*   w zakresie nabywanych przez Spółkę usług - nie będzie miała ona kontroli nad realizacją usługi przez usługodawcę takiej jakby sama wykonywała te czynności (kontrola będzie dotyczyła jedynie jakości świadczonych usług), nie będzie miała wpływu na kwestie wyboru pracowników, środków (w tym kosztów) w celu wykonania danej usługi,

*   w związku z nabywaniem zakupów w Polsce, nie można stwierdzić, że nastąpi konsumpcja usług w Polsce,

*   Spółka będzie jedynie przekazywać towary w celu wykonania usługi przez podmiot z Polski,

*   fakt rejestracji przez Spółkę dla celów podatku VAT w żaden sposób nie powoduje wystąpienia w jej przypadku stałego miejsca prowadzenia działalności.

Ponadto, Spółka podejmuje wszystkie decyzje biznesowe w swojej siedzibie w Szwajcarii, również w zakresie tych decyzji, które są związane z terytorium RP - Spółka nie przejawia zamiaru prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Spółka nie realizuje zatem na terytorium Polski minimalnej skali działalności, która stanowiłaby o tym, że działalność ta miałaby być realizowana stale, w sposób ciągły.

Ponadto, Spółka nie posiada na terytorium Polski zaplecza techniczno - personalnego, które samodzielnie pozwalałby jej na nieprzemijające i stałe

*   świadczenie usług/dostawę towarów w sposób niezależny na terytorium Polski,

*   odbiór usług i towarów w sposób niezależny (wykorzystywanie tych zakupów na cele prowadzonej działalności na terytorium Polski).

Zgodnie bowiem z orzecznictwem TSUE - przykładowo wyrok w sprawie C-605/12 Welmory Sp. z o.o.: Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 44 zdanie drugie dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w brzmieniu zmienionym dyrektywą 2008/8/WE oznacza miejsce, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Własne zaplecze personalne i techniczne nie jest w tym celu konieczne, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie wykonuje głównych czynności, w Polsce związanych z jej działalnością, a co za tym idzie korzystanie przez Spółkę z usług nabywanych od polskiego kontrahenta - usług pakowania i przekazywanie przy tym towaru do pakowania, nie może stanowić zaplecza technicznego Spółki:

*   nie stanowi to bowiem infrastruktury, która pozwoliłaby Spółce na prowadzenie własnej działalności gospodarczej, a nawet stałe korzystanie z usługi - Spółka zamierza korzystać z usługi pakowania, która to usługa nie będzie jednorazowa - nie może powodować zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce,

*   nie powstanie infrastruktura, która byłaby odbiorcą usług w Polsce (usługi nie będą konsumowane w Polsce)

Jak wskazuje się w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2016 r., sygn. IPPP3/4512-1074/15-4/JŻ wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której organ zgodził się z Wnioskodawcą:

*   W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy, nie będzie on permanentnie obecny w Polsce w celu wykonywania działalności gospodarczej. B. nie będzie posiadała w Polsce zaplecza technicznego i personalnego, pozwalającego jej na prowadzenie stałej działalności gospodarczej. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie będzie posiadał na terytorium Polski jakichkolwiek zasobów ludzkich, ani technicznych; tym bardziej nie będzie ich posiadał w sposób stały. Wszelkie czynności, związane z zawarciem umowy przetwarzania oraz umowy dystrybucyjnej ze Spółką będą bowiem dokonywane na terytorium Stanów Zjednoczonych, podobnie jak decyzje o charakterze zarządczym związane z realizacją podstawowej działalności B., tj. ze świadczeniem usług wiertniczych oraz sprzedażą produktów Grupy.

*   Pojęcie stałości można rozumieć jako zamiar permanentnego (a przynajmniej długofalowego) prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium danego państwa. W tym kontekście należy wskazać, że B. planuje korzystać z usługi Spółki w przyszłości. Niemniej jednak, w opinii Wnioskodawcy, stałe korzystanie z usług danego kontrahenta nie może być uznane za tożsame ze „stałością” miejsca prowadzenia działalności, w sytuacji, w której Wnioskodawca nie planuje utrzymywania w Polsce żadnych struktur osobowych i technicznych. Jak wyjaśniono powyżej, relacja B. i Spółki nie różni się bowiem niczym od typowej relacji między usługodawcą i usługobiorcą.

Podsumowując powyższe, w ocenie Spółki nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Ad 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji uznania przez organy podatkowe, że w związku z przedstawionym stanem faktycznym, Spółka będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce dla celów VAT, Spółka będzie miała w zakresie nabycia:

*   usług pakowania oraz

*   Usług Doradztwa Podatkowego,

*   innych usług i towarów

prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w polskiej deklaracji VAT - jeśli będą one wykorzystywane do działalności gospodarczej opodatkowanej.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, że Spółka będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce,

*   gdy nabyte usługi będą świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce,

*   zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług będzie stałe miejsce prowadzenia działalności - Polska,

*   tym samym Spółka powinna otrzymać faktury z wykazanym podatkiem VAT.

W przypadku, gdy usługi, zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jeśli Spółka będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, a usługi będą świadczone dla tego stałego miejsca działalności w Polsce, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabywanymi usługami i towarami na rzecz stałego miejsca działalności w Polsce.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Spółka będzie dokonywać z terytorium Polski dostaw towarów na rzecz podmiotów odpowiedzialnych za dystrybucję.

Jak wskazano w stanie faktycznym, po zapakowaniu towarów w Polsce, towary mogą być:

*   sprzedawane w Polsce,

*   wywiezione z Polski do innych krajów UE,

*   wywiezione poza terytorium UE.

Przepis art. 5 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wobec tego, jeśli Spółka będzie dokonywać:

*   odpłatnych dostaw zapakowanych towarów na terytorium kraju,

*   eksportu towarów,

*   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów

a nabywane towar oraz usługi takie jak usługi pakowania, usługi doradcze czy też VAT compliance będą związane z czynnościami Spółki realizowanymi na terytorium kraju poprzez stałe miejsce prowadzenia działalności - w ocenie Wnioskodawcy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku, gdy będzie otrzymywać fakturę VAT z wykazanym podatkiem VAT.

Prawo do odliczenia będzie przysługiwać Spółce z zastrzeżeniem przepisu art. 88 ustawy o VAT.

Ad 3)

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w polskiej deklaracji VAT od nabycia przez Spółkę usług, dla których miejscem opodatkowania jest Polska, tj. usługi przewozu osób, krótkotrwałego najmu środków transportu, usługi cateringowe - niezależnie od uznania czy Spółka ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Powyższe usługi mogą być nabywane przez Spółkę w związku z potencjalnymi, okazjonalnymi wizytami pracowników Spółki w Polsce u podmiotu świadczącego usługi pakowania.

Wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

W przypadku, gdy usługi, zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscy niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Przepisy ustawy o VAT wskazują również na usługi, dla których miejsce świadczenia usługi jest zależne od danego rodzaju usług:

*   miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji - jest miejsce położenia nieruchomości,

*   miejscem świadczenia usługi transportu pasażerów - jest miejsce, gdzie odbywa się transport,

*   miejscem świadczenia usług cateringowych i restauracyjnych - jest miejsce, w którym usługi są faktycznie nabywane,

*   miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu - jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji.

Wobec tego, do powyższych usług nie znajduje zastosowania zasada, że miejscem świadczenia jest miejsce siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - tym samym w przypadku Spółki nie powinna ona otrzymać faktury wskazującej na odwrotne obciążenie.

Nabywając powyższe usługi w Polsce (i gdy odbywają się one w Polsce) - powinny być one opodatkowane na terytorium Polski.

Wobec tego, w sytuacji zakupu powyższych usług od czynnego podatnika VAT - Spółka powinna otrzymać fakturę VAT z wykazanym podatkiem VAT.

Jeśli więc, Spółka będzie wykorzystywać nabyte usługi do czynności opodatkowanych - Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Spółka będzie dokonywać z terytorium Polski dostaw na rzecz podmiotów odpowiedzialnych za dystrybucję.

Jak wskazano w stanie faktycznym, po zapakowaniu towarów w Polsce, towary mogą być:

*   sprzedawane w Polsce,

*   wywiezione z Polski do innych krajów UE,

*   wywiezione poza terytorium UE.

Przepis art. 5 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wobec tego, jeśli Spółka będzie dokonywać:

*   odpłatnych dostaw zapakowanych towarów na terytorium kraju,

*   eksportu towarów,

*   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów

a nabywane usługi transportu osób, wynajmu krótkoterminowego będą związane z tymi czynnościami Spółki - w ocenie Wnioskodawcy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku, będzie otrzymywać fakturę VAT z wykazanym podatkiem VAT.

Prawo do odliczenia będzie przysługiwać Spółce z zastrzeżeniem przepisu art. 88 ustawy o VAT.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka działając jako zarejestrowany podatnik VAT czynny, będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od usług nabywanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, jeśli będzie wykazany na nich podatek VAT ze względu na miejsce opodatkowania transakcji w Polsce.

Powyższe prawo do odliczenia w ocenie Wnioskodawcy będzie istniało wówczas, gdy organ uzna że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, jak również gdy organ zgodzi się z Wnioskodawcą, że Spółka nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, jednakże dokonane zakupy będą związane z czynnościami opodatkowanymi w Polsce (a Spółka będzie działać jako podatnik VAT w Polsce).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że pragnie doprecyzować, że pytanie nr 3 dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu usług: przewozu osób, krótkotrwałego najmu środków transportu, cateringowe (Wnioskodawca w pytaniu omyłkowo wskazał również usługi hotelowe i oznaczył usługi restauracyjne/cateringowe).

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka będzie mieć prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w polskiej deklaracji VAT z tytułu usług (usług mających miejsce opodatkowania w Polsce) w postaci: usług przewozu osób, krótkotrwałego najmu środków transportu, cateringowe.

Powyższe usługi będą związane z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy realizowaną w Polsce,

*   zatem jeśli organ uzna, że Spółka ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce - Spółka niewątpliwie będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego,

*   natomiast w sytuacji uznania przez organ, że Spółka nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, Spółka nie będzie miała prawa do odzyskania podatku poprzez zwrot w ramach tzw. VAT-REF, ponieważ:
    *   zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podatnikom z dnia 9 grudnia 2014 r. (Dz. U. poz. 1860) - zwrot podatku przysługuje, w przypadku gdy uprawniony podmiot z państwa członkowskiego UE lub podmiotowi uprawnionemu z państwa trzeciego,
    *   przez podmiot uprawniony z państwa trzeciego rozumie się (\`(...)\`) osobę prawną, która w okresie, za który występuje o zwrot podatku, nie posiadała siedziby działalności gospodarczej, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywano transakcji gospodarczych, stałego miejsca zamieszkania lub zwykłego miejsca pobytu na terytorium kraju, oraz podmioty zagraniczne, o których mowa w art. 131 pkt 2 ustawy, ubiegające się o zwrot podatku - nieposiadające siedziby działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju,
    *   Spółka jest podmiotem ze Szwajcarii, który może ubierać się o taki zwrot - jest zarejestrowana dla celów podatku od wartości dodanej w Szwajcarii i widnieje na liście krajów wskazanych przez Ministerstwo Finansów (lista krajów, z których zarejestrowani podatnicy podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze mogą ubiegać się o zwrot podatku od towarów i usług w Polsce - informacja opublikowana w dniu 16.08.2013 r.), z których podatnicy mogą ubiegać się o zwrot,
    *   jednakże dla celów skorzystania ze zwrotu - podmiot nie może wykonywać na terytorium kraju, w okresie, za który występuje o zwrot podatku, sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy,
    *   ustawa o VAT w art. 2 pkt 22 wskazuje, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów - w związku z tym, że Spółka będzie wykonywać te czynności na terytorium kraju nie będzie mogła ubiegać się o zwrot podatku w ramach tej procedury.

Wobec tego, w sytuacji uznania przez organ, że Spółka nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, w celu zachowania neutralności podatku VAT, w ocenie Wnioskodawcy, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w polskiej deklaracji VAT z tytułu usług przewozu osób, krótkotrwałego najmu środków transportu, usług cateringowych.

Ad 4)

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku świadczenia usług przez Spółkę (Usług świadczonych ze Szwajcarii), np. na rzecz lokalnego dystrybutora mającego siedzibę w Polsce, po stronie Spółki nie wystąpią obowiązki rozliczenia podatku VAT w Polsce.

Zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Przepis art. 17 ust. 1a ustawy o VAT, stanowi, że przepisy ust. 1 pkt 4 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy, jeżeli usługodawca posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, nawet jeśli organ uznałby, że Spółka w związku z nabywaniem usług w Polsce posiada stałe miejsce prowadzenia działalności, jeśli:

*   miejsce to nie bierze udziału w zakresie świadczenia usług (nie jest w żaden sposób wykorzystywane w celu zrealizowania danej transakcji - w Polsce nie będą zaangażowane żadne osoby ani środki zaangażowane przez to miejsce dla świadczenia tych usług, Usługi będą realizowane przez siedzibę Spółki w Szwajcarii,

*   po stronie Spółki nie wystąpią obowiązki rozliczenia podatku VAT w Polsce, bowiem rozliczenia podatku VAT w związku ze świadczeniem takich usług zgodnie z przepisami obwiązującymi w ustawie o VAT spoczywają na usługobiorcy.

Wskazać należy, że w broszurze Ministra Finansów „Miejsce świadczenia usług” - stan prawny 1 stycznia 2011 r., wskazano, że:

*   Obowiązek rozliczenia usługi przez usługobiorcę jednak nie powstanie gdy usługodawca na terytorium kraju posiada stałe miejsce prowadzenia działalności i to stałe miejsce prowadzenia działalności lub inne miejsce prowadzenia działalności, jeżeli usługodawca posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, uczestniczy w tym świadczeniu usług.

*   Jeśli natomiast stałe miejsce prowadzenia działalności, które dostawca posiada na terytorium kraju, w żaden sposób nie bierze udziału w tej dostawie, tj. zasoby ludzkie lub techniczne stałego miejsca prowadzenia działalności nie są w żaden sposób wykorzystane przez dostawcę do realizacji tej dostawy, dostawca nie jest, w zakresie tej dostawy, postrzegany jako podatnik zobowiązany do rozliczenia podatku VAT.

Wobec tego MF we wspomnianej broszurze rozróżnia sytuację, w której podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce i:

*   świadczy usługi w ramach tego miejsca (z jego udziałem) - wówczas nie powstaje obowiązek rozliczenia podatku VAT przez usługobiorcę (nabywcę usługi),

*   stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie uczestniczy w zakresie świadczonych usług - wówczas (przy założeniu spełnienia pozostałych warunków) usługobiorca jest zobowiązany do rozliczenia podatku VAT.

Jak wskazano w stanie faktycznym, istnieje możliwość świadczenia przez Spółkę usług na rzecz podmiotów w Polsce np. na rzecz lokalnych dystrybutorów, mających siedzibę w Polsce, zarejestrowanych na potrzeby podatku VAT.

Spółka nie posiada w Polsce zaplecza technicznego, personalnego, który mógłby świadczyć usługi. Usługi są realizowane przez siedzibę Spółki w Szwajcarii.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku świadczenia usług przez Spółkę np. na rzecz lokalnego dystrybutora mającego siedzibę w Polsce po stronie Spółki nie wystąpią obowiązki rozliczenia podatku VAT w Polsce.

Nawet jeśli organ uzna, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce - jeśli miejsce to nie będzie uczestniczyć w świadczonych usługach (w Polsce nie będą zaangażowane żadne osoby ani środki przez to miejsce dla świadczenia tych usług), po stronie Spółki nie wystąpią obowiązki rozliczenia podatku VAT w Polsce.

Ad 5)

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku dokonywanych dostaw towarów (dostaw na rzecz krajowego dystrybutora, dostaw do innych krajów UE) z terytorium Polski właściwe będzie rozliczenie transakcji w polskiej deklaracji VAT i zastosowanie właściwej ze względu na dostawę stawki.

Po zapakowaniu towarów w Polsce (usługa świadczona przez polski podmiot), towary mogą być:

*   sprzedawane w Polsce,

*   wywiezione z Polski do innych magazynów w krajach UE,

*   wywiezione poza terytorium UE.

Przepis art. 5 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów, eksport towarów, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przepis art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, wskazuje, że miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Tym samym, w związku z tym, że towary będą wysyłane/transportowane z miejsca, w którym będą one pakowane - znajdującego się na terytorium Polski - za miejsce dostawy należy uznać terytorium Polski.

Wobec tego, jeśli Spółka będzie dokonywać dostaw z Polski - zdaniem Wnioskodawcy, Spółka wykonuje czynności opodatkowane na terytorium Polski, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z przepisami art. 19a oraz zgodnie z przepisem art. 20 ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są zobowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Przepis art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ustawy o VAT stanowi, że podstawowa stawka podatku VAT wynosi 23%.

Dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów stawka wynosi 0% - jednakże przy spełnieniu warunków, o których mowa w przepisie art. 42 ustawy o VAT.

Dla eksportu towarów stawka wynosi 0% - jednakże w celu jej zastosowania muszą zostać spełnione warunki, o których mowa w przepisach art. 42 ust. 5-11 ustawy o VAT.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy w przypadku dokonywanych dostaw (dostaw na rzecz krajowego dystrybutora, dostaw do innych krajów UE) z terytorium Polski, Spółka powinna wykazać tą sprzedaż w polskiej deklaracji VAT, a także zastosować stawkę właściwa dla dokonanej dostawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest w zakresie:

*   ustalenia czy Wnioskodawca będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce **nieprawidłowe**,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia usług pakowania (w tym transportu towarów), usług doradztwa podatkowego oraz usług zgodności sprawozdawczości podatkowej **prawidłowe**,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia usług przewozu osób, usług krótkotrwałego najmu środków transportu oraz usług cateringowych **prawidłowe**,

*   obowiązku rozliczenia podatku VAT w Polsce z tytułu wykonania Usług świadczonych ze Szwajcarii **prawidłowe**,

*   obowiązku rozliczenia dokonywanych dostaw w polskiej deklaracji podatkowej VAT **prawidłowe**.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że Wnioskodawca będący częścią Grupy L. (Grupa) z główną siedzibą w USA, jest regionalnym przedstawicielem Grupy m.in. na Europę. Spółka posiada siedzibę w Szwajcarii i jest to miejsce prowadzenia działalności Spółki. Grupa zajmuje się produkcją towarów (baterii) poza granicami Polski - w Belgii, USA i Azji. Sprzedażą, marketingiem, obsługą klienta zajmują się spółki lokalne będące częścią Grupy, wspierane przez podmioty zewnętrzne. Decyzje biznesowe (m.in. w zakresie zarządzania produkcją, marketingiem strategicznym, czy też łańcuchem dostaw) dotyczące transakcji są podejmowane poza terytorium Polski - na terytorium Szwajcarii.

Spółka świadczy różne usługi przykładowo usługi doradcze (przy wykorzystaniu personelu, zaplecza technicznego znajdującego się w siedzibie Spółki) na rzecz kontrahentów z różnych krajów, w tym mających siedzibę w Polsce, np. na rzecz lokalnych dystrybutorów - spółek odpowiedzialnych za sprzedaż towarów (Usługi świadczone ze Szwajcarii).

Spółka planuje, że w Polsce mogą być nabywane usługi pakowania (w tym transport towarów po ich zapakowaniu) od polskiego podmiotu, usługi doradztwa podatkowego oraz usługi zapewnienia zgodności sprawozdawczości podatkowej (Usługi Doradztwa Podatkowego) - nabycie tych usług ma na celu wypełnienia obowiązków podatkowych, głównie w zakresie rozliczeń VAT na terytorium Polski, intrastat, usługi przewozu osób, krótkotrwały najem środków transportu, usługi hotelowe, restauracyjne/cateringowe.

Spółka chce nabywać w Polsce usługi pakowania towarów od zewnętrznego podmiotu z siedzibą w Polsce (podmiot nie będzie zależny od Spółki ekonomicznie i prawnie), polegające na pozyskiwaniu i składowaniu surowców i materiałów opakowaniowych, przygotowywaniu opakowań i przygotowywaniu baterii (np. w określonej ilości sztuk) do pakowania, przeprowadzaniu kontroli jakości opakowań, pakowaniu, etykietowaniu, eksploatowaniu odpadu opakowaniowego, właściwym przechowywaniu/magazynowaniu towarów.

W tym przypadku przechowywanie/magazynowanie towarów odbywałoby się w zakresie niezbędnym do wykonania usługi pakowania i ich dystrybucji.

Podmiot wykonujący usługi pakowania będzie odpowiedzialny za zakup niezbędnych materiałów do wykonania usługi (materiały będą wliczone do kosztów usługi pakowania), będzie korzystać z własnych lub wynajmowanych przez siebie obiektów.

Przy wykonywaniu usług, zakres i warunki świadczenia usług będą wynikały z zawartej umowy między usługodawcą a Spółką. Spółka nie będzie miała kontroli nad pracownikami i infrastrukturą podmiotu wykonującego usługi pakowania. Spółka nie będzie miała faktycznej ani prawnej kontroli nad magazynami w związku ze świadczeniem usług. Umowa przewiduje w określonych sytuacjach (w szczególności w celu weryfikacji jakości świadczonych usług) prawo wstępu przedstawicieli Spółki do magazynów i innych obiektów związanych ze świadczeniem usługi pakowania, za zgodą i zgodnie z wewnętrznymi procedurami podmiotu świadczącego usługi pakowania, przy czym takie wizyty będą mogły być okazjonalne.

Wizyty pracowników Spółki (jeśli takie miałyby miejsce) będą miały charakter tymczasowy, ad hoc. Podczas tych wizyt może dojść do nabycia przez Spółkę usług (np. taxi, catering, transport osób, hotele, usługi gastronomiczne). Ponadto Spółka będzie uprawniona do dostępu do systemów komputerowych związanych z wykonywaniem usługi. Spółka nie będzie miała jednak prawa do sprawdzania ponoszonych przez usługodawcę kosztów, jak również innych niepublicznych informacji finansowych. Wszelkie audyty w celu sprawdzenia jakości świadczonych usług będą obywać się czasowo, w taki sposób, aby nie powodować nieuzasadnionych zakłóceń w pracy polskiego kontrahenta. Jeśli w wyniku audytu okaże się, że standardy zapewnienia jakości przez usługodawcę będą nieodpowiednie, będzie on zobowiązany do wprowadzenia odpowiednich zmian. Inny podmiot z Grupy planuje dokonać odpłatnego udostępnienia maszyn na rzecz podmiotu zewnętrznego, od którego będą nabywane usługi pakowania. Usługa pakowania będzie świadczona na terytorium Polski, bowiem produkowane baterie miałyby być przywożone do Polski przez Spółkę w celu ich zapakowania. Towary przywożone do Polski w celu ich zapakowania (niezależnie od tego, czy będą one importowane przez Spółkę z poza UE, czy też transportowane z terytorium Belgii i innych krajów UE) są zawsze własnością Spółki. Baterie w celu ich zapakowania będą nieodpłatnie przekazane kontrahentowi.

Dostawy towarów w celu ich zapakowania będą rozpoznawane w Polsce odpowiednio jako wewnątrzwspólnotowe nabycie, import towarów. W przypadku importu baterii - będą one objęte odpowiednimi procedurami celnymi, tj. procedurą dopuszczenia do obrotu, procedurą składowania celnego.

Po zapakowaniu towarów w Polsce, towary mogą być sprzedawane w Polsce, wywiezione z Polski do innych krajów UE, wywiezione poza terytorium UE (po zastosowaniu odpowiednich procedur celnych, tj. wywóz towarów, powrotny wywóz towarów). W momencie zakończenia umowy, usługodawca jest zobowiązany do zwrotu Spółce wszelkich towarów (baterii) będących własnością Spółki. Dodatkowo oprócz zakupu powyższych usług, Spółka będzie nabywać od podmiotu polskiego świadczącego usługi pakowania - opakowania - Produkty (materiały, komponenty, gotowe produkty). Produkty te będą transportowane z Polski do Belgii i nie będą miały związku ze świadczoną usługą pakowania. Podmiot świadczący usługi pakowania, będzie realizował usługi transportowe (transport zapakowanych baterii oraz transport opakowań - Produktów). Podmiot ten będzie odpowiedzialny za zarządzanie transportem oraz za realizację transportu przy wykorzystaniu firmy transportowej. Firma transportowa wybrana przez kontrahenta Spółki musi zapewnić ubezpieczenie przewożonego ładunku. Transport realizowany przez Spółkę będzie dotyczyć dostaw do Polski, dostaw do innych krajów UE oraz dostaw poza terytorium UE.

Spółka dokonała rejestracji w Polsce dla celów VAT, w ramach usługi pakowania świadczonej przez zewnętrzny podmiot nie będzie posiadała żadnej przestrzeni do wyłącznej dyspozycji, ani nie będzie dysponowała stale żadną przestrzenią w magazynie podmiotu zewnętrznego. Spółka nie będzie posiadała w Polsce miejsca zarządu, filii, biura, zakładu fabrycznego, warsztatu, kopalni, źródła ropy naftowej lub gazu, kamieniołomu albo innego miejsca wydobywania zasobów naturalnych. Spółka nie będzie posiadała na terytorium Polski osoby tj. osoby fizycznej lub spółki lub każdego innego zrzeszenia osób, posiadającej i wykonującej pełnomocnictwo do zawierania umów w Polsce w imieniu Spółki. Spółka nie będzie posiadać na terytorium Polski zaplecza technicznego w postaci nieruchomości (nie jest właścicielem ani nie będzie użytkować w Polsce żadnych nieruchomości), maszyn, urządzeń technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka nie będzie zatrudniać na terytorium Polski personelu - ani na podstawie umowy o pracę ani na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca to Regionalna centrala z zespołem E. (Europa, Indie, Środkowy Wschód i Afryka) Regional Lead, który określa strategię i priorytety E.. W szczególności strategię zaopatrzeniową z zespołem ds. Centralnego dostarczania produktów, który zajmuje się zakupami i produkcjami produktów na podstawie prognozy sprzedaży segmentów. Spółka w Szwajcarii definiuje również strategię marketingową, obsługując zespół E., zespół marketingowy zarządzający kampaniami marketingowymi oraz planami produkcyjnymi i komunikacyjnymi dla L. w E.. Spółka zatrudnia około 70 pracowników w swoim budynku w Genewie. Spółka w Szwajcarii określa również strategię handlową i zalecenia dotyczące strategii handlowej oraz zaleceń w zakresie promocji, które segment powinien stosować wobec klientów. Wnioskodawca zaopatruje (sprzedaje zapakowane baterie) wszystkich dystrybutorów L. ze swoich magazynów zlokalizowanych w Europie (nie w Polsce). Polski magazyn zaopatrujący klientów bezpośrednich jest zarządzany przez L. Poland.

Spółka, oprócz sprzedaży towarów, świadczy usługi na rzecz lokalnych podmiotów, takich jak L. Poland (z siedzibą w Polsce): badania marketingowe (badania nad marketingiem i wiedzą konsumencką), strategia handlowa (wytyczne promocyjne (w tym zachęty i rabaty), Strategia portfela (w tym asortyment produktów), rozwój strategii marketingowej, strategiczne prowadzenie kanału), komunikacja korporacyjna i zarządzanie kryzysowe, finanse (analiza operacyjna i finansowa, analiza kosztów), centralna koordynacja przetwarzania wynagrodzeń za pośrednictwem dostawcy ADP, planowanie dostaw produktów, (planowanie zasobów i zakup, zakup materiałów, dystrybucja fizyczna i transport, prognozy i planowanie zdolności, kwalifikacje dostawcy, negocjowanie umowy z dostawcą, zarządzanie relacjami z dostawcami, ocena oceny dostawcy, konfiguracja i tworzenie FPC, określone tworzenie kompozycji). Ponadto Spółka udziela licencji lokalnym podmiotom L. na sprzedaż produktów przy użyciu marki i technologii L.. Wnioskodawca nie prowadzi obecnie bezpośredniej działalności w Polsce.

Spółka w Polsce nie posiada zasobów technicznych i personalnych, a usługi nabywane w Polsce przez Spółkę nie będą świadczone na rzecz lokalnych dystrybutorów.

Spółka w Polsce będzie dokonywać zakupu usług (usługi pakowania (w tym transport towarów po zapakowaniu) - dostarczane przez polską firmę, świadczone na podstawie umowy z dnia 15 listopada 2017 r., usługi doradztwa podatkowego i zgodności (Usługi doradztwa podatkowego) - te usługi są nabywane w celu spełnienia zobowiązań podatnika na terytorium Polski, głównie w zakresie podatku VAT, Intrastat, usługi przewozu pasażerów, krótkoterminowy wynajem środków transportu, usługi hotelowe, usługi restauracyjne/cateringowe - te usługi będą nabywane sporadycznie), oraz zakupu opakowań (będą one transportowane z Polski do Belgii) - zakupy te nie są związane z usługą pakowania nabywaną w Polsce. W celu zapakowania towarów - Spółka będzie przywozić swoje towary do Polski (nie nastąpi sprzedaż towarów na rzecz podmiotu pakującego). Po zapakowaniu towary (baterie) będące własnością Spółki zostaną przekazane przez podmiot pakujący do magazynów L. zlokalizowanych w różnych krajach w tym w Polsce (prowadzonych przez polskiego dystrybutora oraz inne lokalne spółki dystrybucyjne z siedzibami w różnych krajach poza Polską). Dodatkowo, Spółka będzie świadczyć ze Szwajcarii (miejscem opodatkowania tych usług będzie terytorium Polski) na rzecz polskiego dystrybutora (odrębnego podatnika VAT). Spółka odpowiada również za odprawę celną i obowiązki z tym związane. Wnioskodawca w Polsce nie podejmuje działań zmierzających do poszukiwania rynku zbytu -zakup usługi pakowania w Polsce, ma na celu przekazanie (sprzedaż) zapakowanych towarów na rzecz dystrybutorów, którzy zajmują się dalszą sprzedażą towarów.

Decyzje dotyczące ilości i rodzajów pakowanych baterii, jak i sposobu pakowania są podejmowane w Genewie (Szwajcaria). Wszystkie decyzje dotyczące innowacji, czasu i wielkości dostaw są podejmowane w Szwajcarii. Spółka w Szwajcarii będzie podejmować decyzję w zakresie przydzielania nakładów w sytuacji ograniczeń - oznacza to, że w przypadku, gdy nie będzie wystarczającej ilości produktów (towarów końcowych - czyli zapakowanych baterii), aby zaspokoić popyt na wszystkie rynki w regionie, centrala w Genewie (Wnioskodawca) decyduje o dystrybucji dostępnych produktów na poszczególne rynki.

Podmiot wykonujący usługi pakowania ponosi wyłączną odpowiedzialność za zorganizowanie swojej produkcji we własnym zakresie - w celu wykonania i dostarczenia w tygodniowym harmonogramie tego, co Spółka (Wnioskodawca) zażądała i przekazała do pakowania. Pakujący używa tygodniowego pakietu/planu zapotrzebowania dostarczonego ze Spółki w tym celu wykorzystuje swoje zasoby (ludzi i linie pakunku). Spółka w Szwajcarii agreguje żądania i prognozy (na podstawie informacji od podmiotów powiązanych zlokalizowanych w krajach europejskich) i przekłada je na plany popytu. Tygodniowy pakiet produktów (baterii) do zapakowania jest przesyłany do podmiotu dokonującego usługi pakowania. Podmiot świadczący usługi pakowania planuje swoje działania na podstawie planu zapotrzebowania dostarczonego przez Spółkę. Podmiot świadczący usługi pakowania nie jest odpowiedzialny za dystrybucję zapakowanych towarów do klientów. Po zapakowaniu towarów Podmiot świadczący usługi pakowania (w ramach dystrybucji, o której mowa we wniosku) przekazuje towary (zapakowane przez siebie baterie) według planu wysyłki przedstawionego przez Spółkę do magazynów L. (do spółek dystrybucyjnych, do których Wnioskodawca sprzedaje zapakowane towary). Intencją Wnioskodawcy, jest przekazanie poszczególnym spółkom dystrybucyjnym towarów gotowych do sprzedaży (zapakowanych baterii). Podmiot świadczący usługi pakowania przechowuje baterie (przed zapakowaniem i po zapakowaniu), które są własnością Wnioskodawcy, tylko i wyłącznie w celu realizacji usługi pakowania.

Usługi pakowania baterii będą dotyczyć: pozyskiwania i składowania surowców i materiałów opakowaniowych (w celu wykorzystania ich do usługi pakowania), przygotowywanie paczek i wkładanie baterii do zapakowania (w określonej ilości i w określonym rodzaju opakowania), przeprowadzania kontroli jakości paczek (zapakowanych towarów), pakowanie w sposób ręczny, półautomatyczny i zautomatyzowany, etykietowanie (etykietowanie opakowań) w zakresie potrzeb promocyjnych, języka kraju docelowego i przepisów bezpieczeństwa, wykorzystanie odpadów opakowaniowych, składowanie/magazynowanie towarów w niezbędnym zakresie dla wykonania usługi pakowania (ograniczone dla zapakowanych baterii do 2 tygodni).

Podmiot świadczący usługi pakowania będzie odpowiedzialny za zakup materiałów niezbędnych do świadczenia usług (koszty materiałów zostaną uwzględnione w opłacie za usługi pakowania), będzie korzystać z własnych lub indywidualnie wynajmowanych obiektów, będzie sam zapewniać pracowników wykonujących usługi pakowania.

Baterie będą przechowywane przez na terytorium Polski do 6 tygodni przed zapakowaniem - w celu ich zapakowania.

Zapakowane towary będą przechowywane do 2 tygodni przed załadowaniem ich do samochodów ciężarowych i przed rozprowadzeniem do jednego z magazynów należących do L. (do spółek dystrybucyjnych, do których Wnioskodawca sprzedaje zapakowane towary).

Umowa na usługi pakowania została zawarta na czas określony na okres od 1 marca 2018 r. do 30 grudnia 2022 r. W chwili obecnej Wnioskodawca nie zamierza zawierać kolejnych umów na przedmiotowe usługi.

Lokalni dystrybutorzy tj. spółki odpowiedzialne za sprzedaż towarów są zarejestrowani odpowiednio dla celów podatku VAT, zgodnie z przepisami danych krajów. W Polsce, Wnioskodawca posiada jednego lokalnego dystrybutora - L. Poland Sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie, będącego czynnym podatnikiem VAT.

Pytanie nr 2 dotyczy usług pakowania (w tym transportu towarów) nabywanych od podmiotu z siedzibą działalności w Polsce, usług doradztwa podatkowego oraz usług zgodności sprawozdawczości podatkowej.

Spółka będzie nabywać towary i usługi wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Dostawy do innych krajów UE będą stanowiły wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ustawy o VAT. Spółka będzie posiadać dokumenty potwierdzające wywóz towarów z terytorium Polski na terytorium UE. Dostawy poza terytorium UE będą stanowiły eksport w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy o VAT. Spółka będzie posiadać dokument w formie elektronicznej z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych (tzw. IE-599). Wnioskodawca nie posiada zasobów technicznych i personalnych w Polsce. Zasoby personalne i techniczne jakie wykorzystuje Wnioskodawca w związku z nabywanymi usługami w Polsce - nie uczestniczą w świadczeniu Usług świadczonych z Szwajcarii. Usługi, których dotyczy pytanie 4 (usługi świadczone ze Szwajcarii) stanowią usługi świadczone na rzecz podatników VAT, w stosunku do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT.

Przedmiotem wątpliwości jest ustalenie czy Wnioskodawca będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce (pytanie nr 1).

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease BV, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwa polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Co istotne, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedmiotowej sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że Wnioskodawca spełnia przesłanki do uznania opisanej w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym działalności Wnioskodawcy za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

W przedmiotowej sprawie w stworzonej strukturze działalności Wnioskodawcy, kryterium stałości (rozumiane jako fakt, że podmiot posiadający takie miejsce ma zamiar prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny) wynika z zaangażowania w zadania związane z przywozem, zapakowaniem oraz dystrybucją towarów (baterii). Jak wynika z okoliczności rozpatrywanej sprawy Wnioskodawca to regionalna centrala z zespołem E. (Europa, Indie, Środkowy Wschód i Afryka) Regional Lead, który określa strategię i priorytety E.. W szczególności strategię zaopatrzeniową z zespołem ds. Centralnego dostarczania produktów, który zajmuje się zakupami i produkcjami produktów na podstawie prognozy sprzedaży segmentów. Wnioskodawca definiuje strategię marketingową, obsługując zespół E., zespół marketingowy zarządzający kampaniami marketingowymi oraz planami produkcyjnymi i komunikacyjnymi dla L. w E.. Ponadto Wnioskodawca zaopatruje (sprzedaje zapakowane baterie) wszystkich dystrybutorów L. ze swoich magazynów zlokalizowanych w Europie (nie w Polsce). Wnioskodawca w analizowanym przypadku będzie prowadzić na terytorium Polski część swojej działalności związanej z dystrybucją towarów (baterii), w ramach której będzie dokonywać w Polsce czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca będzie przywozić towary (baterie) do Polski w celu ich zapakowania. Przedmiotowe dostawy będą rozpoznawane na terytorium Polski jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów oraz import towarów. Po zapakowaniu towary będą przez Wnioskodawcę sprzedawane w Polsce, wywiezione z Polski do innych krajów UE (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów) lub wywiezione poza terytorium UE (eksport towarów). Na potrzeby prowadzonej na terytorium Polski działalności Wnioskodawca będzie dokonywać zakupu usług pakowania (w tym transport po zapakowaniu), usług doradztwa podatkowego i zgodności sprawozdawczości podatkowej (Usługi doradztwa podatkowego) oraz usług przewozu pasażerów, usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu, usług hotelowych, usług restauracyjnych/cateringowych. Usługi pakowania Wnioskodawca będzie nabywać od podmiotu zewnętrznego z siedzibą w Polsce na podstawie umowy zawartej na czas określony na okres od 1 marca 2018 r. do 30 grudnia 2022 r. Przedmiotowe usługi będą dotyczyć pozyskiwania i składowania surowców i materiałów opakowaniowych (w celu wykorzystania ich do usługi pakowania), przygotowywania paczek i wkładania baterii do zapakowania (w określonej ilości i w określonym rodzaju opakowania), przeprowadzania kontroli jakości paczek (zapakowanych towarów), pakowania w sposób ręczny, półautomatyczny i zautomatyzowany, etykietowania w zakresie potrzeb promocyjnych, języka kraju docelowego i przepisów bezpieczeństwa, wykorzystania odpadów opakowaniowych, składowania/magazynowania towarów w niezbędnym zakresie dla wykonania usługi pakowania. Co więcej, podmiot zewnętrzny planuje swoje działania na podstawie planu zapotrzebowania przygotowanego przez Wnioskodawcę. Podmiot ten w celu wykonania usługi pakowania wykorzystuje swoje zasoby (ludzi i linie pakunku). Ponadto podmiot świadczący usługi pakowania będzie realizował również usługi transportowe (transport zapakowanych baterii). Podmiot ten będzie odpowiedzialny za zarządzanie transportem oraz za realizację transportu przy wykorzystaniu firmy transportowej. Transport realizowany przez Spółkę będzie dotyczyć dostaw do Polski, dostaw do innych krajów UE oraz dostaw poza terytorium UE. Podkreślić również należy, że zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem zewnętrznym umowa przewiduje w określonych sytuacjach (w szczególności w celu weryfikacji jakości świadczonych usług) prawo wstępu przedstawicieli Spółki do magazynów i innych obiektów związanych ze świadczeniem usługi pakowania. Ponadto Spółka będzie uprawniona do dostępu do systemów komputerowych związanych z wykonywaniem usługi. Wnioskodawca będzie także przeprowadzać audyty w celu sprawdzenia jakości świadczonych usług pakowania. Co istotne, jeśli w wyniku audytu okaże się, że standardy zapewnienia jakości przez usługodawcę będą nieodpowiednie, będzie on zobowiązany do wprowadzenia odpowiednich zmian. Z powyższego opisu sprawy wynika zatem, że działalność Wnioskodawcy w Polsce obejmuje czynności związane z przywozem, zapakowaniem oraz dystrybucją towarów (baterii) realizowane w sposób ciągły do celów zarobkowych Wnioskodawcy.

Jednocześnie, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca przy wykonywaniu wskazanych czynności dysponuje w Polsce odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego świadczącą o posiadaniu przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Podkreślić należy, że do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego - podatnikowi musi przysługiwać porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. Istotne jest w tym przypadku ekonomiczne wykorzystanie ludzi i sprzętu. W analizowanym przypadku towary przywożone do Polski zawsze są własnością Wnioskodawcy. Wnioskodawca decydując się na pakowanie i dystrybucję baterii w Polsce zleca podmiotowi zewnętrznemu wykonanie określonych czynności (zapakowanie oraz transport towarów). Podmiot ten w celu realizacji tych czynności wykorzystuje swoje zaplecze techniczne i personalne (ludzi i linie pakunku). Przy tym podkreślić należy, że podmiot pakujący świadczy usługi pod ścisłym nadzorem Wnioskodawcy. Jak wskazano bowiem w opisie sprawy Wnioskodawca jest uprawniony weryfikacji jakości usług świadczonych przez podmiot zewnętrzny oraz będzie przeprowadzać audyty. Co więcej, podmiot zewnętrzny wykonuje swoje zadania na podstawie planu zapotrzebowania dostarczonego przez Wnioskodawcę. Zatem stwierdzić należy, że Wnioskodawca w sposób zorganizowany i ciągły zamierza prowadzić na terytorium Polski działalność, w ramach której będzie dokonywać czynności opodatkowane podatkiem VAT (dostawy towarów, wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów, eksport towarów). Jednocześnie z punktu widzenia prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności związanej z przywozem, zapakowaniem oraz dystrybucją towarów (baterii) w Polsce Wnioskodawca posiada zasoby techniczne i personalne niezbędne do prowadzenia części działalności gospodarczej na terytorium kraju. Dla uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony oraz zapleczem technicznym, które jest jego własnością.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe, zostaną spełnione przez Wnioskodawcę kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której będzie miała miejsce obecność zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Tym samym należy stwierdzić, że w przedstawionym przypadku wykorzystanie posiadanej w Polsce infrastruktury technicznej oraz personelu do wykonywania części prowadzonej działalności Wnioskodawcy w sposób zorganizowany oraz ciągły kwalifikuje planowaną aktywność Wnioskodawcy na terytorium kraju jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia czy będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce należało uznać za nieprawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest również ustalenie czy będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w polskiej deklaracji VAT od nabycia usług pakowania (w tym transportu towarów), usług doradztwa podatkowego oraz usług zgodności sprawozdawczości podatkowej, jeśli nabyte usługi będą realizowane na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce (pytanie nr 2).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki,tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

Związek bezpośredni występuje wówczas, gdy nabywane towary i usługi służą dalszej odsprzedaży lub też w bezpośredni sposób wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim mówimy wtedy, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania podmiotu, a więc w sposób pośredni wiążą się z działalnością gospodarczą i z osiąganymi przychodami. Pośredni związek dokonanych zakupów z działalnością gospodarczą występuje wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu, lecz wpływa na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 tej ustawy. W treści tej regulacji ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Zatem w sytuacji, gdy zostały wystawione faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których na fakturze nie wykazuje się kwoty podatku, podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tej fakturze w części dotyczącej tych czynności.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że w celu rozstrzygnięcia przedmiotowej kwestii istotne jest ustalenie, czy nabywane przez Wnioskodawcę usługi pakowania (w tym transportu towarów), usługi doradztwa podatkowego oraz usługi zgodności sprawozdawczości podatkowej podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. W celu określenia czy dane usługi podlegają opodatkowaniu w Polsce należy ustalić miejsce świadczenia tych usług.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie przywozić do Polski towary (baterie) w celu ich zapakowania przez podmiot zewnętrzny z siedzibą w Polsce. Wnioskodawca planuje nabywać w Polsce między innymi usługi pakowania (w tym transportu towarów), usługi doradztwa podatkowego oraz usługi zgodności sprawozdawczości podatkowej. Wnioskodawca dokonał rejestracji w Polsce dla celów podatku VAT. Jednocześnie dokonywane przez Wnioskodawce dostawy towarów w celu ich zapakowania będą rozpoznawane w Polsce jako wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów oraz import towarów. Po zapakowaniu w Polsce towary będą sprzedawane w Polsce, wywiezione z Polski do innych krajów UE lub wywiezione poza terytorium UE. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że będzie nabywać usługi wyłącznie w celu wykorzystywania ich do prowadzonej działalności opodatkowanej.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że nabywane przez Wnioskodawcę usługi pakowania (w tym transport towarów), usługi doradztwa podatkowego oraz usługi zgodności sprawozdawczości podatkowej będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Jak ustalono powyżej Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Wnioskodawca będzie nabywać przedmiotowe usługi na potrzeby działalności prowadzonej w Polsce. Jednocześnie do nabywanych usług nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. Zatem miejscem opodatkowania usług pakowania (w tym transportu towarów), usług doradztwa podatkowego oraz usług zgodności sprawozdawczości podatkowej będzie terytorium Polski zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy.

Zatem stwierdzić należy, że w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w polskiej deklaracji VAT od nabycia usług pakowania (w tym transportu towarów), usług doradztwa podatkowego oraz usług zgodności sprawozdawczości podatkowej, w przypadku gdy nabyte usługi będą realizowane na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. W analizowanej sprawie Wnioskodawca dokonał rejestracji w Polsce dla celów podatku VAT. Ponadto Wnioskodawca będzie nabywać usługi wyłącznie w celu wykorzystywania ich do prowadzonej działalności opodatkowanej. Jednocześnie w odniesieniu do nabywanych usług nie zachodzą przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy bowiem jak ustalono powyżej w przedmiotowym przypadku usługi pakowania (w tym transport towarów), usługi doradztwa podatkowego oraz usługi zgodności sprawozdawczości podatkowej podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. Tym samym Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w polskiej deklaracji VAT od nabycia usług pakowania (w tym transportu towarów), usług doradztwa podatkowego oraz usług zgodności sprawozdawczości podatkowej (usług, których dotyczy pytanie nr 2), gdyż Wnioskodawca spełnia przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy oraz ograniczenie wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy nie ma zastosowania.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia usług pakowania (w tym transportu towarów), usług doradztwa podatkowego oraz usług zgodności sprawozdawczości podatkowej należało uznać za prawidłowe.

Ponadto wątpliwości dotyczą ustalenia czy Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w polskiej deklaracji VAT od nabycia usług przewozu osób, usług krótkotrwałego najmu środków transportu oraz usług cateringowych niezależnie od uznania czy ma stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce (pytanie nr 3).

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy ustalić miejsce opodatkowania nabywanych przez Wnioskodawcę usług.

W myśl art. 28f ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług transportu pasażerów jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości.

Stosowanie do art. 28j ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy.

Zgodnie zaś z art. 28i ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług restauracyjnych i cateringowych jest miejsce, w którym usługi są faktycznie wykonywane, z zastrzeżeniem ust. 2.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie przywozić do Polski towary (baterie) w celu ich zapakowania przez podmiot zewnętrzny z siedzibą w Polsce na podstawie umowy na usługi pakowania. Wnioskodawca planuje nabywać w Polsce między innymi usługi przewozu osób, usługi krótkotrwałego najmu środków transportu oraz usługi cateringowe (usługi, których dotyczy pytanie nr 3). Wnioskodawca dokonał rejestracji w Polsce dla celów podatku VAT. Jednocześnie dokonywane przez Wnioskodawcę dostawy towarów w celu ich zapakowania będą rozpoznawane w Polsce jako wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów oraz import towarów. Po zapakowaniu w Polsce towary będą sprzedawane w Polsce, wywiezione z Polski do innych krajów UE lub wywiezione poza terytorium UE. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że będzie nabywać towary i usługi wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami ustawy miejscem świadczenia usług transportu pasażerów jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości, miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy, zaś miejscem świadczenia usług restauracyjnych i cateringowych jest miejsce, w którym usługi są faktycznie wykonywane.

Zatem skoro Wnioskodawca będzie nabywać usługi przewozu osób, usługi krótkotrwałego najmu środków transportu oraz usługi cateringowe w Polsce to miejscem świadczenia przedmiotowych usługi będzie terytorium kraju odpowiednio na podstawie art. 28f ust. 1 ustawy, art. 28j ust. 1 ustawy oraz art. 28i ust. 1 ustawy. Tym samym usługi przewozu osób, usługi krótkotrwałego najmu środków transportu oraz usługi cateringowe będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Odnosząc się zatem do możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego w polskiej deklaracji od nabycia przez Wnioskodawcę usług przewozu osób, usług krótkotrwałego najmu środków transportu oraz usług cateringowych (usług, których dotyczy pytanie nr 3) wskazać należy, że analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że w niniejszym przypadku zostaną spełnione warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca dokonał rejestracji w Polsce dla celów podatku VAT. Wnioskodawca wskazał, że będzie nabywać usługi wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie w odniesieniu do nabywanych usług nie zachodzą przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy bowiem jak ustalono powyżej w analizowanej sprawie usługi przewozu osób, usługi krótkotrwałego najmu środków transportu oraz usługi cateringowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. Tym samym skoro Wnioskodawca będzie nabywać usługi przewozu osób, usług krótkotrwałego najmu środków transportu oraz usług cateringowych (usług, których dotyczy pytanie nr 3) wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w polskiej deklaracji VAT od nabycia tych usług, gdyż Wnioskodawca spełnia przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy oraz ograniczenie wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy nie ma zastosowania.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia usług przewozu osób, krótkotrwałego najmu środków transportu oraz usług cateringowych należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości dotyczą również ustalenia czy po stronie Wnioskodawcy wystąpią obowiązki rozliczenia podatku VAT w Polsce w przypadku świadczenia Usług świadczonych ze Szwajcarii na rzecz lokalnego dystrybutora mającego siedzibę w Polsce (pytanie nr 4).

W odniesieniu do niniejszych wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wykonuje Usługi świadczone ze Szwajcarii na rzecz lokalnych dystrybutorów (spółek odpowiedzialnych za sprzedaż towarów). Przedmiotowe usługi to Badania marketingowe (badania nad marketingiem i wiedzą konsumencką), Strategia handlowa (wytyczne promocyjne (w tym zachęty i rabaty), strategia portfela (w tym asortyment produktów), rozwój strategii marketingowej, strategiczne prowadzenie kanału), Komunikacja korporacyjna i zarządzanie kryzysowe, Finanse (analiza operacyjna i finansowa, analiza kosztów), Centralna koordynacja przetwarzania wynagrodzeń za pośrednictwem dostawcy ADP, Planowanie dostaw produktów (planowanie zasobów i zakup, zakup materiałów, dystrybucja fizyczna i transport, prognozy i planowanie zdolności, kwalifikacje dostawcy, negocjowanie umowy z dostawcą, zarządzanie relacjami z dostawcami, ocena oceny dostawcy, konfiguracja i tworzenie FPC, określone tworzenie kompozycji). W Polsce Wnioskodawca posiada jednego dystrybutora (L. Poland Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce) będącego czynnym podatnikiem VAT. Jak wskazał Wnioskodawca Usługi świadczone ze Szwajcarii stanowią usługi świadczone na rzecz podatników VAT, w stosunku do których stosuje się art. 28b ustawy. Zasoby personalne i techniczne jakie wykorzystuje Wnioskodawca w związku z nabywanymi usługami w Polsce nie uczestniczą w świadczeniu Usług świadczonych z Szwajcarii.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi obowiązek rozliczenia podatku VAT w przypadku świadczenia Usług świadczonych ze Szwajcarii na rzecz lokalnego dystrybutora mającego siedzibę w Polsce. Jak wskazał Wnioskodawca, do Usług świadczonych ze Szwajcarii stosuje się art. 28b ustawy, a dystrybutor lokalny z siedzibą w Polsce, na rzecz którego Wnioskodawca świadczy przedmiotowe usługi jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W analizowanym przypadku Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej w Szwajcarii. Jednocześnie, jak ustalono powyżej, Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Niemniej jednak, jak wskazał Wnioskodawca, zasoby personalne i techniczne jakie wykorzystuje w związku z nabywanymi usługami w Polsce nie uczestniczą w świadczeniu Usług świadczonych z Szwajcarii. Zatem skoro stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej znajdujące się na terytorium kraju, nie uczestniczy w świadczeniu Usług świadczonych z Szwajcarii w analizowanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 17 ust. 1a ustawy. W konsekwencji stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie w odniesieniu do Usług świadczonych ze Szwajcarii podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT w Polsce będzie lokalny dystrybutor mający siedzibę w Polsce zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Tym samym po stronie Wnioskodawcy nie wystąpią obowiązki rozliczenia podatku VAT w Polsce w przypadku świadczenia Usług świadczonych ze Szwajcarii na rzecz lokalnego dystrybutora mającego siedzibę w Polsce.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku rozliczenia podatku VAT w Polsce z tytułu wykonania Usług świadczonych ze Szwajcarii należało uznać za prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą obowiązku rozliczenia dokonanych dostaw towarów (dostaw na rzecz krajowego dystrybutora, dostaw do innych krajów UE i poza UE) z terytorium Polski w polskiej deklaracji VAT i zastosowanie właściwej ze względu na dostawę stawki podatku VAT (pytanie nr 5).

Na podstawie cytowanego powyżej art. 5 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 8 ustawy przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Stosowanie do art. 13 ust. 1 ustawy przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

W analizowanym przypadku Wnioskodawca będzie przywozić towary (baterie) do Polski w celu ich zapakowania. Po zapakowaniu w Polsce towary będą sprzedawane w Polsce, wywiezione z Polski do innych krajów UE lub wywiezione poza terytorium UE. Sprzedaż towarów w Polsce będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Jednocześnie jak wskazał Wnioskodawca, dostawy do innych krajów UE będą stanowiły wewnątrzwspólnotową dostawę towarów w rozumieniu art. 13 ustawy. Dostawy poza terytorium UE będą stanowiły eksport w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy. Zatem Wnioskodawca będzie wykonywać czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy. W konsekwencji Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia dokonanych dostaw w polskiej deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy oraz zastosowania właściwej ze względu na dostawę stawki podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku rozliczenia dokonywanych dostaw w polskiej deklaracji podatkowej VAT należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie należy zauważyć, że pogląd rozumienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ewoluował w kolejnych orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego. Na podstawie aktualnego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz sądów krajowych wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. Podatnik może „stworzyć” wymaganą infrastrukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. W świetle aktualnych orzeczeń w literaturze przedmiotu prezentowana jest teza, że kryterium posiadania odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych dla celów istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności będzie spełnione również w przypadku, gdy podatnik nie będzie w danym kraju zatrudniał pracowników i nie będzie posiadał nieruchomości.

Jednocześnie, należy zwrócić uwagę na fakt, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Interpretacje powołane przez Wnioskodawcę rozstrzygają w odmiennym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym od stanu faktycznego przedstawionego we wniosku przez Spółkę.

Tymczasem, posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności należy oceniać przez pryzmat konkretnego przypadku, bowiem ze względu na branżę w jakiej działa dany podmiot wymagane/ wykorzystywane zaplecze techniczne i organizacyjne będzie inne. Przy rozstrzyganiu posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności niezbędna „struktura organizacyjna” różni się w zależności od sektora, którego sprawa dotyczy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.