Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-619/14/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-09-03
Teza: Czy koszty transportu, montażu, badania UDT, projektu elementów instalacji, poniesione do kolejnego Klienta, czyli już po przyjęciu tych elementów do pierwszej eksploatacji, zalicza się do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 16 maja 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 26 maja 2014 r.), uzupełnionym 19 sierpnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu zakwalifikowania kosztów transportu, montażu, badania UDT, projektu elementów instalacji, poniesionych po oddaniu środka trwałego do używania (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu zakwalifikowania kosztów transportu, montażu, badania UDT, projektu elementów instalacji, poniesionych po oddaniu środka trwałego do używania. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 5 sierpnia 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-615/14/MS, IBPBI/2/423-616/14/MS, IBPBI/2/423-617/14/MS, IBPBI/2/423-618/14/MS, IBPBI/2/423-619/14/MS wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 19 sierpnia 2014 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność w zakresie sprzedaży gazu do celów grzewczych oraz wynajmu zbiorników dla gospodarstw domowych, a także dla przedsiębiorstw. Gaz ten dostarczany jest do instalacji, która obejmuje:

*   zbiornik (lub kilka zbiorników) zlokalizowanych na zewnątrz, w wymaganej odrębnymi przepisami bezpiecznej odległości od budynków, w zależności od zapotrzebowania klienta montowane są zbiorniki o różnej wielkości, w trakcie trwania umowy można wymieniać zbiorniki funkcjonujące w instalacji w celu okresowego serwisu i montażu (zazwyczaj powyżej 3.500 zł),
*   parownik - urządzenie służące do przemiany gazu z fazy ciekłej na fazę gazową, montowany tylko w instalacjach przy przedsiębiorstwach, parownik nie jest trwale związany z konkretną instalacją i może być naprzemiennie używany w różnych instalacjach (zazwyczaj powyżej 3.500 zł),
*   stacja redukcyjna - urządzenie, którego funkcją jest redukcja ciśnienia gazu w instalacji, nie występuje przy instalacji grzewczej przydomowej, montowana jest tylko w instalacjach przy przedsiębiorstwach; stacja redukcyjna nie jest trwale związana z instalacją i można ją demontować i używać przy różnych instalacjach (zazwyczaj powyżej 3.500 zł),
*   orurowanie podziemne od zbiornika do budynku (zazwyczaj poniżej 3.500 zł),
*   orurowanie naziemne łączące orurowanie podziemne ze zbiornikiem (zazwyczaj poniżej 3.500 zł),
*   zawory przy zbiorniku (zazwyczaj poniżej 3.500 zł),
*   płyta fundamentowa pod zbiornikiem (zazwyczaj poniżej 3.500 zł).

Budowę takich instalacji u klientów wykonuje Spółka wraz z podwykonawcami. Do kosztów budowy instalacji Spółka zalicza też:

*   poniesione koszty projektu instalacji,
*   poniesione koszty transportu elementów instalacji do klienta,
*   poniesione koszty montażu instalacji,
*   poniesione koszty obowiązkowego badania odbiorczego Urzędu Dozoru Technicznego (UDT), które należy wykonać dla każdego zbiornika po zamontowaniu go do instalacji.

Wszystkie wyżej wymienione składniki instalacji pozostają własnością Spółki za wyjątkiem orurowania podziemnego i płyty fundamentowej pod zbiornikiem, które są odsprzedawane do Klienta w momencie oddania instalacji do użytku. Umowy na najem instalacji zbiornikowej oraz dostawy gazu są zawierane z klientami na okres średnio 5 lat. Po zakończeniu tego okresu umowa jest przedłużana na czas nieokreślony. Przy rozwiązaniu umowy Spółka demontuje i zabiera elementy instalacji, które stanowią jej własność. Każdy demontaż zbiornika powoduje, że badanie UDT tego zbiornika traci ważność. Zbiorniki, parowniki i stacje redukcyjne zwykle są następnie remontowane i wykorzystywane do budowy instalacji u innego Klienta. Pozostałe elementy instalacji są złomowane.

Jeżeli upływa termin ważności badania UDT zbiornik jest demontowany i przekazywany do remontu do zewnętrznej jednostki. Równocześnie na jego miejsce do instalacji montowany jest inny zbiornik o podobnych parametrach użytkowych, który wymaga wówczas obowiązkowego badania UDT przed rozpoczęciem użytkowania w połączeniu z daną instalacją.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy koszty transportu, montażu, badania UDT, projektu elementów instalacji, poniesione do kolejnego Klienta, czyli już po przyjęciu tych elementów do pierwszej eksploatacji, zalicza się do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty transportu, montażu, badania UDT, projektu elementów instalacji, poniesione do kolejnego Klienta, czyli już po przyjęciu tych elementów do pierwszej eksploatacji, zalicza się do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio. Kosztów tych nie można zaliczyć na poczet ulepszenia środka trwałego, a w związku z tym nie można o nie zwiększyć wartości początkowej środka trwałego (zbiornika/parownika/stacji redukcyjnej) używanego już wcześniej w instalacji innego klienta. Stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Biorąc pod uwagę powyższe Spółka wskazuje, że w przypadku gdy dany zbiornik jest przenoszony do nowej lokalizacji i ponoszone są w związku z tym dodatkowe koszty instalacji oraz koszty związane z uzyskaniem aprobaty UDT, w celu określenia czy powinny one zwiększać wartość dotychczasowego środka trwałego należy mieć na względzie:

*   czy ich skutkiem jest wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do wartości z dnia przyjęcia go do używania,
*   czy ich suma w danym roku podatkowym przekroczyła 3.500 zł.

W ocenie Wnioskodawcy, wskazane w stanie faktycznym wydatki mają co prawda charakter wydatków adaptacyjnych jednakże nie powodują one wzrostu zdefiniowanej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych wartości użytkowej danych instalacji gazowych w stosunku do ich wartości z dnia przyjęcia ich do używania, ponieważ wydatki te nie prowadzą ani do zwiększenia okresu używania zbiorników (trwałość) ani do obniżenia kosztów ich eksploatacji. W związku z powyższym wydatki te nie powinny zwiększać wartości już istniejącego środka trwałego lecz stanowić koszt podatkowy danego okresu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. – określanej w dalszej części skrótem „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

I tak, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy między poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł - obiektywnie oceniając - oczekiwać takiego efektu.

Natomiast katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty został w art. 16 ust. 1 updop i ma charakter zamknięty. Wśród wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów ustawodawca wymienił - w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b updop - wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Jednocześnie w myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na mocy art. 16h ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 16d ust. 2 zdanie pierwsze updop, składniki majątku, o których mowa w ww. przepisach, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Jednocześnie wprowadzenie takiego składnika majątku do ewidencji wymaga ustalenia jego wartości początkowej. Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały unormowane w art. 16g ww. ustawy.

Jak wynika z art. 16g ust. 1 pkt 1 updop za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia. Definicję ceny nabycia zawiera art. 16g ust. 3 updop, zgodnie z którym za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność w zakresie sprzedaży gazu do celów grzewczych oraz wynajmu zbiorników dla gospodarstw domowych, a także dla przedsiębiorstw. Gaz dostarczany jest do instalacji, która obejmuje m.in. zbiornik, parownik oraz stację redukcyjną. Budowę takich instalacji u klientów wykonuje Spółka wraz z podwykonawcami. Wyżej wymienione składniki instalacji pozostają własnością Spółki. Umowy na najem instalacji zbiornikowej oraz dostawy gazu są zawierane z klientami na okres średnio 5 lat. Po zakończeniu tego okresu umowa jest przedłużana na czas nieokreślony. Wątpliwości Spółki budzi sposób zakwalifikowania kosztów transportu, montażu, badania UDT, projektu elementów instalacji, poniesionych po dniu oddania środków trwałych do używania – w celu wykorzystania środków trwałych w innego Klienta.

Wskazane powyżej koszty, co do zasady, powinny zostać zaliczone do wartości początkowej środka trwałego w myśl cyt. art. 16g ust. 3 updop. Jednakże z uwagi na fakt, że środki trwałe zostały oddane już do użytku, koszty transportu, montażu, badania UDT, projektu elementów instalacji, dotyczące tych samych środków trwałych wykorzystywanych u kolejnego Klienta, Spółka powinna zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 updop.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytań Nr 1 - 4 wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.