Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/4511-248/15-4/KR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-07-29
Teza: Skutki podatkowe związane z przyznaniem Wnioskodawczyni warunkowego prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego. Program motywacyjny.
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; programy-program motywacyjny; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczenia gotówkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2015 r. (data wpływu 21 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 lipca 2015 r. (data wpływu 17 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z przyznaniem Wnioskodawczyni warunkowego prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z przyznaniem Wnioskodawczyni warunkowego prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), w związku z powyższym, pismem z dnia 3 lipca 2015 r., Nr IPTPB2/4511-248/15-2/KR, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawczynię do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 3 lipca 2015 r. (skutecznie doręczono dnia 7 lipca 2015 r.), zaś w dniu 14 lipca 2015 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (data nadania – 14 lipca 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni należy do grona kluczowych menedżerów w A. S.A. („Spółka”). W związku z chęcią zwiększenia motywacji Członków Zarządu, Członków Rady Nadzorczej oraz kluczowych menedżerów Spółki („Uczestnicy”), Spółka stworzyła program motywacyjny („Program”). Uczestnictwo w Programie jest dobrowolne.

Zgodnie z Programem, Wnioskodawczyni przyznane jest warunkowe prawo („Prawo”) do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego wynikającego z realizacji tego Prawa („Kwota Rozliczenia”). W związku z tym, że Prawo jest warunkowe, brak jest jakichkolwiek gwarancji co do otrzymania przez Wnioskodawczynię Kwoty Rozliczenia (dotyczy to przypadku, gdy warunki określone przez Program nie zostaną spełnione, np. nie wystąpi wspomniany niżej zysk w Grupie Kapitałowej A. w danym roku obrotowym).

Realizacja Prawa polega na żądaniu od Spółki wypłaty Kwoty Rozliczenia i wynikającej z tego żądania wypłacie przez Spółkę Wnioskodawczyni tej kwoty.

Wysokość Kwoty Rozliczenia jest uzależniona od:

*   wartości skonsolidowanego zysku brutto osiągniętego przez Grupę Kapitałową A. (wskazanego w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym) w roku obrotowym, za który skonsolidowane sprawozdanie finansowe podlega zatwierdzeniu przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki („Wskaźnik”), oraz

*   udziału procentowego we Wskaźniku, określonego dla Wnioskodawczyni.

Udział Wnioskodawczyni będzie ustalony w indywidualnej umowie ze Spółką („Umowa Programu Motywacyjnego”). Umowa Programu Motywacyjnego nie jest związana bezpośrednio z umową o pracę (stanowi odrębny od umowy o pracę stosunek cywilnoprawny między stronami). Realizacja Prawa może nastąpić dopiero po zakończeniu roku obrotowego Spółki i po spełnieniu określonych warunków. Kwota Rozliczenia zostanie zasadniczo wypłacona Wnioskodawczyni w terminie 21 dni po zatwierdzeniu skonsolidowanego sprawozdania finansowego za dany rok obrotowy Spółki przez Zwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki.

Kwota Rozliczenia przysługuje Wnioskodawczyni pod warunkiem pozostawania w gronie kluczowych menedżerów w Spółce w całym roku obrotowym. W przypadku, gdy Wnioskodawczyni należy do grona kluczowych menedżerów przez część danego roku obrotowego Spółki, Kwotę Rozliczenia oblicza się przy zastosowaniu innej formuły, tj. liczonej w oparciu o proporcję okresu, w którym Wnioskodawczyni była objęta Programem a całkowitym okresem rozliczeniowym (tzn. rokiem obrotowym).

Wnioskodawczyni ponosi odpłatność za przyznane Jej Prawo - cena nabycia Prawa przez Wnioskodawczynię wynosi 1 zł.

Przyznane Wnioskodawczyni Prawo jest umownie niezbywalne aż do momentu jego realizacji.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że po raz pierwszy warunkowe, niezbywalne prawo („Prawo”) do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego wynikającego z realizacji tego Prawa („Kwota Rozliczenia”) zostało przyznane Wnioskodawczyni w dniu 10 lutego 2014 r. (data podpisania Umowy Programu Motywacyjnego). Według najlepszej Jej wiedzy, przyznane Jej warunkowe, niezbywalne prawo („Prawo”) do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego wynikającego z realizacji tego Prawa („Kwota Rozliczenia”) stanowi pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego pochodny instrument finansowy oznacza instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Wnioskodawczyni z tytułu nabycia i realizacji Prawa, powstanie tylko w momencie realizacji Prawa (tj. w momencie, kiedy Kwota Rozliczenia stanie się należna) i stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zadeklarowaniu zgodnie z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. w zeznaniu podatkowym Wnioskodawczyni)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Wnioskodawczyni z tytułu nabycia i realizacji Prawa powstanie tylko w momencie realizacji Prawa (tj. w momencie, gdy Kwota Rozliczenia stanie się należna) i będzie on stanowić przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm., dalej jako „Ustawa o PIT”), podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT i zadeklarowaniu zgodnie z art. 30b ust. 6 (tj. w zeznaniu podatkowym Wnioskodawczyni).

W świetle art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16 oraz art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zatem, na podstawie powyższego przepisu, przychód po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie w momencie nabycia przez Nią Prawa, ponieważ „przysporzenie”, które otrzymuje Wnioskodawczyni na tym etapie, jest jedynie „potencjalne”. Wnioskodawczyni ponosi odpłatność za nabycie Prawa w wysokości 1 PLN, a nabytym Prawem nie może rozporządzać.

Nabycie Prawa przez Wnioskodawczynię stanowi jedynie uzyskanie uprawnienia do otrzymania wypłaty w formie Kwoty Rozliczenia w przyszłości (po spełnieniu określonych warunków). W związku z tym, że Prawo jest warunkowe, brak jest jakichkolwiek gwarancji co do otrzymania przez Wnioskodawczynię Kwoty Rozliczenia (dotyczy to przypadku, gdy warunki określone przez Program nie zostaną spełnione, np. nie wystąpi wspomniany wyżej zysk w Grupie Kapitałowej A. w danym roku obrotowym).

Wnioskodawczyni nadmieniła, że w analogicznych stanach faktycznych, które były w przeszłości przedmiotem interpretacji Ministra Finansów, wydane zostały interpretacje potwierdzające powyższe stanowisko, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 kwietnia 2013 r., sygn. IPPB2/415-17/13-4/MK oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 maja 2013 r., sygn. IPPB2/415-117/13-4/AK zostało potwierdzone, że: „Przyznanie kluczowym pracownikom Spółki w ramach Programu motywacyjnego organizowanego przez podmiot prawa holenderskiego niezbywalnego warunkowego prawa w postaci jednostek S. będących pochodnymi instrumentami finansowymi uprawniającymi do otrzymania wypłaty pieniężnej lub zamiany S. na akcje spółki akcyjnej mającej siedzibę w RPA notowanej na giełdzie, jak również realizacja otrzymanych praw nie będzie rodzić po stronie Spółki zatrudniającej pracowników będących uczestnikami ww. Programu obowiązków płatnika, o których mowa w art. 31 ustawy podatkowe, ani obowiązków informacyjnych wynikających z przepisu art. 42c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Z kolei w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 kwietnia 2013 r., sygn. IPPB2/415-77/13-2/MK stwierdzono, że: „Przyznanie pracownikom w ramach programu motywacyjnego odroczonych pochodnych instrumentów finansowych w postaci jednostek instrumentów finansowych powoduje powstanie po ich stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji praw wynikających z jednostek instrumentów finansowych (a nie na żadnym wcześniejszym etapie), który w konsekwencji stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fikanych, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani w momencie przyznania jednostek instrumentów finansowych, ani w chwili realizacji praw z nich wynikających przez uprawnionego. Na Spółce będą jednak ciążyć obowiązki informacyjne w rozumieniu art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako podmiocie wypłacającym świadczenie z tytułu realizacji przez uprawnionego praw wynikających z jednostek instrumentów finansowych.”

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę, że po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie przychód w chwili nabycia przez Nią Prawa, dopiero w momencie realizacji Prawa możliwe będzie określenie konkretnej wielkości przysporzenia. Przychód uzyskany z tytułu realizacji Prawa powinien zostać zaliczony do kategorii kapitałów pieniężnych. Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT, źródłem przychodów są „kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż: nieruchomości lub ich części oraz udział w nieruchomości, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, a także prawo wieczystego użytkowania gruntów.”

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, przychodami z kapitałów pieniężnych są m.in. przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Natomiast pochodne instrumenty finansowe zostały zdefiniowane w art. 5a pkt 13 Ustawy o PIT. Zgodnie z jego treścią pochodnymi instrumentami finansowymi są „instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi” (Dz. U. z 2010 r., Nr 211, poz. 1384, z późn. zm.), dalej jako „Ustawy o OIF”.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o OIF, instrumentami finansowymi są m.in. niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne. Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 28a Ustawy o OIF przez instrumenty pochodne należy rozumieć opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych walut, stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, Prawo do otrzymania Kwoty Rozliczenia przez Wnioskodawczynię, kwalifikuje się jako instrument pochodny w rozumieniu art. 3 pkt 28a Ustawy o OIF, ze względu na to, że Prawo jest prawem majątkowym, którego cena (tj. Kwota Rozliczenia) zależy bezpośrednio od wartości wskaźnika finansowego Spółki (tj. wartości skonsolidowanego zysku brutto osiągniętego przez Grupę Kapitałową A. wynikającego ze skonsolidowanego sprawozdania finansowego).

Ponadto, Prawo do otrzymania Kwoty Rozliczenia przez Podatnika, kwalifikuje się jako instrument finansowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o OIF, gdyż jest instrumentem pochodnym, którego instrumentem bazowym jest wskaźnik finansowy Spółki i jest wykonywany przez rozliczenie pieniężne.

W związku z powyższym, Prawo do żądania przez Wnioskodawczynię wypłaty Kwoty Rozliczenia po spełnieniu określonych warunków należy uznać za instrument finansowy zgodnie z Ustawą o OIF, którego cena (Kwota Rozliczenia) zależy bezpośrednio od wartości wskaźnika finansowego Spółki. W związku z tym wypełnia ono definicję pochodnego instrumentu finansowego z art. 5a pkt 13 Ustawy o PIT. Oznacza to, że realizacja Prawa dokonywana na rzecz Wnioskodawczyni stanowi realizację instrumentów finansowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, będąc przychodem z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z treścią art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT od dochodów uzyskanych m.in. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Jednocześnie uzyskane w roku podatkowym dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających, zgodnie z treścią art. 30b ust. 6 Ustawy o PIT, Wnioskodawczyni obowiązana jest wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 Ustawy o PIT po zakończeniu roku podatkowego, tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał przychód podatkowy.

Podsumowując, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że przychód podlegający opodatkowaniu po stronie Wnioskodawczyni powstanie dopiero w momencie realizacji Prawa (tj. w momencie, kiedy Kwota Rozliczenia stanie się należna, a nie na żadnym wcześniejszym etapie), który w konsekwencji stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 Ustawy o PIT, podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej zgodnie z art. 30b ust. 1 Ustawy o PIT i zadeklarowaniu zgodnie z art. 30b ust. 6 tj. w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. la pkt 1 Ustawy o PIT po zakończeniu roku podatkowego, tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał przychód podatkowy.

Wnioskodawczyni wskazała, że powyższe stanowisko znalazło również potwierdzenie w wydanej przez Ministra Finansów interpretacji indywidualnej dla Spółki, sygn.: ILPB2/415-839/13-4/WM. W interpretacji tej organ stwierdził, że: „samo przyznanie Uczestnikowi pochodnych instrumentów finansowych - po spełnieniu warunków programu - nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu. (\`(...)\`) Z analizy wniosku wynika, że Uczestnikom programu motywacyjnego przyznawane zostało prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego wynikającego z realizacji Prawa („Kwota rozliczenia”). (\`(...)\`) Stosownie do powołanych wyżej przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego i opisu zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że Uczestnicy osiągną przychód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z dniem 1 stycznia 2015 r., ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328) w art. 2 pkt 5 zmieniono brzmienie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy – jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Przepis art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. stanowi, że za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Stosownie do treści art. 5a pkt 13 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94, z późn. zm.) – instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8.  kontrakty na różnicę,
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawczyni należy do grona kluczowych menedżerów w A. S.A. (Spółka). W celu zwiększenia motywacji Członków Zarządu, Członków Rady Nadzorczej oraz kluczowych menedżerów Spółki, Spółka stworzyła program motywacyjny (Program). Uczestnictwo w Programie jest dobrowolne. Zgodnie z Programem, Wnioskodawczyni przyznane jest warunkowe prawo (Prawo) do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego wynikającego z realizacji tego Prawa (Kwota Rozliczenia). Po raz pierwszy warunkowe, niezbywalne prawo („Prawo”) do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego wynikającego z realizacji tego Prawa (Kwota Rozliczenia) zostało przyznane Wnioskodawczyni w dniu 10 lutego 2014 r. (data podpisania Umowy Programu Motywacyjnego). Przyznane Wnioskodawczyni warunkowe, niezbywalne prawo (Prawo) do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego wynikającego z realizacji tego Prawa (Kwota Rozliczenia) stanowi pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego pochodny instrument finansowy oznacza instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94). W związku z tym, że Prawo jest warunkowe, brak jest jakichkolwiek gwarancji co do otrzymania przez Wnioskodawczynię Kwoty Rozliczenia (dotyczy to przypadku, gdy warunki określone przez Program nie zostaną spełnione, np. nie wystąpi wspomniany niżej zysk w Grupie Kapitałowej A. w danym roku obrotowym). Realizacja Prawa polega na żądaniu od Spółki wypłaty Kwoty Rozliczenia i wynikającej z tego żądania wypłacie przez Spółkę Wnioskodawczyni tej kwoty.

Wysokość Kwoty Rozliczenia jest uzależniona od:

*   wartości skonsolidowanego zysku brutto osiągniętego przez Grupę Kapitałową A. (wskazanego w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym) w roku obrotowym, za który skonsolidowane sprawozdanie finansowe podlega zatwierdzeniu przez Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki („Wskaźnik”), oraz

*   udziału procentowego we Wskaźniku, określonego dla Wnioskodawczyni.

Udział Wnioskodawczyni będzie ustalony w indywidualnej umowie ze Spółką („Umowa Programu Motywacyjnego”). Umowa Programu Motywacyjnego nie jest związana bezpośrednio z umową o pracę (stanowi odrębny od umowy o pracę stosunek cywilnoprawny między stronami). Realizacja Prawa może nastąpić dopiero po zakończeniu roku obrotowego Spółki i po spełnieniu określonych warunków. Kwota Rozliczenia zostanie zasadniczo wypłacona Wnioskodawczyni w terminie 21 dni po zatwierdzeniu skonsolidowanego sprawozdania finansowego za dany rok obrotowy Spółki przez Zwyczajne Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy Spółki. Kwota Rozliczenia przysługuje Wnioskodawczyni pod warunkiem pozostawania w gronie kluczowych menedżerów w Spółce w całym roku obrotowym. W przypadku, gdy Wnioskodawczyni należy do grona kluczowych menedżerów przez część danego roku obrotowego Spółki, Kwotę Rozliczenia oblicza się przy zastosowaniu innej formuły, tj. liczonej w oparciu o proporcję okresu, w którym Wnioskodawczyni była objęta Programem a całkowitym okresem rozliczeniowym (tzn. rokiem obrotowym). Wnioskodawczyni ponosi odpłatność za przyznane Jej Prawo - cena nabycia Prawa przez Wnioskodawczynię wynosi 1 zł. Przyznane Wnioskodawczyni Prawo jest umownie niezbywalne aż do momentu jego realizacji.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe oraz przywołane uregulowania prawne wskazać należy, że nabycie przez Wnioskodawczynię warunkowego niezbywalnego prawa, które jak wskazała Wnioskodawczyni stanowi pochodny instrument finansowy, uprawniający do otrzymania w przyszłości kwoty wynikającej z jego realizacji nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z wniosku prawo to ma jedynie charakter warunkowy.

Powyższe wynika również z faktu, że Wnioskodawczyni w momencie nabycia niezbywalnego warunkowego prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego stanowiącego pochodny instrument finansowy nie ma gwarancji uzyskania natychmiastowych korzyści, ani gwarancji uzyskania ich później, gdyż potencjalna wypłata jest uzależniona od kształtowania się wartości wynikających ze sprawozdania finansowego Spółki za dany okres rozliczeniowy.

Na powyższe nie będzie również miało wpływu to, że prawo do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego zostało nabyte przez Wnioskodawczynię odpłatnie za kwotę 1 zł, bowiem jak wskazano we wniosku przyznane prawo jest niezbywalne, co skutkuje tym, że nie można określić jego wartości rynkowej.

W konsekwencji w momencie nabycia przez Wnioskodawczynię niezbywalnego warunkowego prawa stanowiącego pochodny instrument finansowy, uprawniającego do otrzymania w przyszłości wypłaty pieniężnej po stronie Wnioskodawczyni nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w chwili realizacji uprawnień wynikających z nabycia przez Wnioskodawczynię warunkowego niezbywalnego prawa stanowiącego pochodny instrument finansowy, uprawniającego do otrzymania w przyszłości wypłaty pieniężnej wynikającej z jego realizacji po stronie Wnioskodawczyni wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w momencie zrealizowania przez Wnioskodawczynię praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych w drodze rozliczenia pieniężnego, powstanie przychód, który należy zakwalifikować do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w powołanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia – o ile wydatki te, stosownie do art. 22g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Dochodów z kapitałów pieniężnych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 i art. 30c (art. 30b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z treścią art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Zatem, po zakończeniu roku podatkowego Wnioskodawczyni będzie zobowiązana złożyć zeznanie podatkowe (PIT-38), o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i samodzielnie rozliczyć uzyskane z tego tytułu dochody w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym powstał przychód podatkowy.

Reasumując, po stronie Wnioskodawczyni z tytułu nabycia i realizacji warunkowego prawa stanowiącego pochodny instrument finansowy w postaci prawa do otrzymania rozliczenia pieniężnego, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w momencie realizacji nabytego prawa, który stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy i wykazaniu w zeznaniu podatkowym składanym przez Wnioskodawczynię, stosownie do art. 30b ust. 6 ww. ustawy.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. W konsekwencji, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe różni się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym w stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.