Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.193.2019.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-16
Teza: - Czy Spółka ma prawo zaliczyć w koszty uzyskania przychodu wydatki wynikające z opłat leasingowych samochodu osobowego wykorzystywanego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą bez ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. do wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji w jakiej kwota 150.000 złotych pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem umowy leasingu? - Czy Spółka ma prawo zaliczyć w koszty uzyskania przychodu wydatki związane z eksploatacją oraz ubezpieczeniem samochodu osobowego wykorzystywanego w związku z prowadzoną działalnością w pełnej wysokości, bez stosowania ograniczeń z art. 16 ust. 1 pkt 49 oraz pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: leasing-opłata leasingowa; samochód-samochód osobowy; ubezpieczenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 maja 2019 r. (data wpływu 9 maja 2019 r.), uzupełnionym 24 czerwca 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu:

*   wydatki wynikające z opłat leasingowych samochodu osobowego wykorzystywanego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą bez ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**,
*   wydatki związane z eksploatacją oraz ubezpieczeniem samochodu osobowego wykorzystywanego w związku z prowadzoną działalnością w pełnej wysokości, bez stosowania ograniczeń z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe**,
*   wydatki związane z eksploatacją oraz ubezpieczeniem samochodu osobowego wykorzystywanego w związku z prowadzoną działalnością w pełnej wysokości, bez stosowania ograniczeń z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu:

*   wydatki wynikające z opłat leasingowych samochodu osobowego wykorzystywanego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą bez ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   wydatki związane z eksploatacją oraz ubezpieczeniem samochodu osobowego wykorzystywanego w związku z prowadzoną działalnością w pełnej wysokości, bez stosowania ograniczeń z art. 16 ust. 1 pkt 49 oraz pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 14 czerwca 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.193.2019.1.MS wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 24 czerwca 2019 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka powstała na podstawie umowy zawartej w dniu 10 lipca 2018 r. Jako dzień kończący pierwszy rok obrotowy został wskazany dzień 31 grudnia 2019 r. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż hurtowa pozostałych maszyn i urządzeń oraz naprawa i konserwacja maszyn. Spółka na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej zawarła w roku 2019 umowę leasingu operacyjnego samochodu osobowego o wartości przewyższającej kwotę 150.000 zł. Przy zakupie pojazdu Spółka skorzystała z ograniczonego prawa odliczenia podatku VAT, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 86a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług. Dla nabytego pojazdu Spółka nie złożyła informacji o pojeździe na druku VAT-26 oraz nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

*   Czy Spółka ma prawo zaliczyć w koszty uzyskania przychodu wydatki wynikające z opłat leasingowych samochodu osobowego wykorzystywanego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą bez ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. do wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji w jakiej kwota 150.000 złotych pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem umowy leasingu?
*   Czy Spółka ma prawo zaliczyć w koszty uzyskania przychodu wydatki związane z eksploatacją oraz ubezpieczeniem samochodu osobowego wykorzystywanego w związku z prowadzoną działalnością w pełnej wysokości, bez stosowania ograniczeń z art. 16 ust. 1 pkt 49 oraz pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wydatki ponoszone z uwagi na wykorzystanie samochodu osobowego na podstawie zawartej w 2019 roku umowy leasingu w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowią koszty podatkowe bez stosowania ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 49, 49a oraz 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zgodnie z jej brzmieniem od 1 stycznia 2019 roku. Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2159) podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2019 roku a zakończy po dniu 31 grudnia 2018 roku stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym. Z przepisu tego wynika, że zmiany w zakresie ograniczenia możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków związanych ze spłatą rat leasingowych, ubezpieczenia samochodu osobowego oraz kosztów eksploatacyjnych nie dotyczą podatników podatku CIT, którzy przyjęli do rozliczeń inny niż rok kalendarzowy okres rozliczeniowy, pod warunkiem, że rozpoczął się on przed dniem 1 stycznia 2019 roku a zakończy po dniu 31 grudnia 2018 roku. W stosunku do tych podatników w okresie do zakończenia przyjętego roku podatkowego, tj. do dnia 31 grudnia 2019 stosowane są przepisy ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym. Oznacza to, że pomimo zmiany zasad zaliczania wydatków związanych z wykorzystaniem samochodów osobowych do kosztów podatkowych od dnia 1 stycznia 2019 roku, Spółka na podstawie art. 13 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw stosuje do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego „stare zasady” i nie stosuje ograniczeń wynikających z art. 16 ust 1 pkt 49, 49a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu od 1 stycznia 2019 roku. Ponadto Spółka w okresie do 31 grudnia 2019 r. nie stosuje ograniczeń wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 16 ust. 1 pkt 51 w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 roku, tj. nie ogranicza wydatków związanych z eksploatacją użytkowanego samochodu osobowego do wysokości 75% w przypadku braku ewidencji przebiegu pojazdu potwierdzającej wyłączny użytek na cele prowadzonej działalności gospodarczej Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865; dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka powstała na podstawie umowy zawartej w dniu 10 lipca 2018 r. Jako dzień kończący pierwszy rok obrotowy został wskazany dzień 31 grudnia 2019 r. Spółka na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej zawarła w roku 2019 umowę leasingu operacyjnego samochodu osobowego o wartości przewyższającej kwotę 150.000 zł. Dla nabytego pojazdu Spółka nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia ustalenia, czy wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z zawartą umową leasingu i wykorzystaniem samochodu osobowego, stanowią koszty podatkowe bez stosowania ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 49, 49a oraz 51 updop.

Na mocy przepisów ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2159, dalej jako: „ustawa nowelizująca”), nastąpiła nowelizacja przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z ustawą nowelizującą od 1 stycznia 2019 r. zmieniono m.in. art. 16 ust. 1 pkt 49 updop. Zgodnie z jego nowym brzmieniem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Po art. 16 ust. 1 pkt 49 updop został dodany art. 16 ust. 1 pkt 49a, w myśl którego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Ponadto zmianie uległ art. 16 ust. 1 pkt 51 updop. Zgodnie z jego nowym brzmieniem obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej - jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

Jednocześnie należy wskazać, że ustawodawca wprowadzając nowe przepisy zawarł w ustawie nowelizującej przepisy przejściowe. I tak, zgodnie z art. 13 tej ustawy, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2019 r., a zakończy się po dniu 31 grudnia 2018 r., stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym.

W efekcie powyższego, należy zgodzić się ze Spółką, której rok podatkowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym i rozpoczął się przed 1 stycznia 2019 r. a zakończy 31 grudnia 2019 r., iż powinna stosować do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego (tj. do 31 grudnia 2019 r.) przepisy art. 16 ust. 1 pkt 49 i 51 updop w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2019 r. Powyższa konstatacja oznacza zarazem, że do 31 grudnia 2019 r. Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do stosowania art. 16 ust. 1 pkt 49a updop.

Zgodnie z ww. przepisami (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

*   składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 000 euro, przeliczona na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia (art. 16 ust. 1 pkt 49 updop),
*   wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu (art. 16 ust. 1 pkt 51 updop).

Zauważyć należy, że wydatki, na ubezpieczenie samochodowe, co do zasady, mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Przepisem wprost ograniczającym wskazaną możliwość jest wyż. cyt. art. 16 ust. 1 pkt 49 updop. W konsekwencji nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że wszystkie wydatki ponoszone z uwagi na wykorzystanie samochodu osobowego na podstawie zawartej umowy leasingu w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowią koszty podatkowe bez stosowania żadnych ograniczeń. W przedmiotowej sprawie znajdzie bowiem ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 49 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.

Odnosząca się do wyż. cyt. art. 16 ust. 1 pkt 51 updop, należy zauważyć, że przepis ten ogranicza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków związanych z użytkowaniem samochodów osobowych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, użyczenia i innych umów związanych z używaniem, dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika. Ograniczenie to wynika z określenia przez ustawodawcę limitu wydatków wyznaczonego iloczynem liczby kilometrów i stawki za jeden kilometr. Wymaga to od podatnika prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Stosownie natomiast do treści art. 16 ust. 3b updop (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.), przepis ust. 1 pkt 51 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1.

Odnosząc zatem powołane uregulowania prawne do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie, pomimo nieprowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu - stosownie do art. 16 ust. 3b updop – wszelkie opłaty ustalone w umowie leasingu oraz koszty wynikające z użytkowania przedmiotu leasingu będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, bez ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 updop, pod warunkiem wystąpienia związku o jakim mowa w art. 15 ust. 1 updop oraz ich właściwego udokumentowania.

Tym samym stanowisko Spółki w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu:

*   wydatki wynikające z opłat leasingowych samochodu osobowego wykorzystywanego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą bez ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe,
*   wydatki związane z eksploatacją oraz ubezpieczeniem samochodu osobowego wykorzystywanego w związku z prowadzoną działalnością w pełnej wysokości, bez stosowania ograniczeń z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest nieprawidłowe,
*   wydatki związane z eksploatacją oraz ubezpieczeniem samochodu osobowego wykorzystywanego w związku z prowadzoną działalnością w pełnej wysokości, bez stosowania ograniczeń z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.