Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP1.4512.40.2017.1.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-03
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami na zakup towarów i usług służących termomodernizacji budynków z tytułu realizacji projektu.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; termomodernizacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2016 r. (data wpływu 3 stycznia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 27 marca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami na zakup towarów i usług służących termomodernizacji budynków z tytułu realizacji projektu pn. „Z.” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 27 marca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami na zakup towarów i usług służących termomodernizacji budynków z tytułu realizacji projektu pn. „Z.”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina T. - czynny podatnik VAT realizuje projekt partnerski pn. „Z.” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (Działania 10.2.1 „Efektywność energetyczna”). Ww. zadanie inwestycyjne współfinansowane będzie ze środków Unii Europejskiej.

Całkowity koszt realizacji Projektu wynosi 10.782.044,00 zł (słownie: dziesięć milionów siedemset osiemdziesiąt dwa tysiące czterdzieści cztery złote 00/100).

Wysokość kosztów inwestycji Gminy wynosi 3.065.308,52 zł (słownie: trzy miliony sześćdziesiąt pięć tysięcy trzysta osiem złotych 52/100), w tym dofinansowanie ze środków RPO: 2.397.711,42 zł, natomiast wkład własny - 423.125,55 zł.

Planowany termin realizacji zakresu projektu: 1 stycznia 2017 r. – 31 grudnia 2018 r.

W ramach projektu planowana jest termomodernizacja następujących budynków użyteczności publicznej:

*   budynki OSP w miejscowościach N., P., T., T., K.;
*   budynki sal wiejskich w M., T. i M.;
*   budynek szkoły w K. i T..

Szczegółowy zakres projektu obejmuje :

1.  Termomodernizacja zespołu budynków szkolnych w K.;
2.  Termomodernizacja budynku OSP z lokalami mieszkalnymi w T.;
3.  Termomodernizacja budynku OSP wraz z świetlicą wiejską w T.;
4.  Termomodernizacja budynku OSP K.;
5.  Termomodernizacja budynku OSP T.;
6.  Termomodernizacja budynku świetlicy wiejskiej w M.;
7.  Termomodernizacja budynku OSP z mieszkaniem w N.;
8.  Termomodernizacja budynku OSP P.;
9.  Termomodernizacja budynku sali wiejskiej i OSP w M.;
10.  Termomodernizacja budynku sali gimnastycznej w T.

Ww. inwestycje będą realizowane na budynkach, które służą przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym, do realizacji których Gmina została powołana, tj. służą czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu. Gmina wykonuje zadania polegające na termomodernizacji budynków użyteczności publicznej będących Jej własnością na podstawie ustawy o samorządzie gminnym (art. 7 ust. 1 w powiązaniu z art. 9 pkt 4 oraz art. 30 ust. 2 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym). Zasadniczym celem ww. inwestycji będzie poprawa stanu budynków użyteczności publicznej.

Charakterystyka budynków będących przedmiotem wniosku:

1) budynek OSP N.:

Budynek jest własnością Gminy T. W budynku znajduje się mieszkanie komunalne przeznaczone pod najem oraz remiza OSP, która została bezpłatnie użyczona OSP N. , z przeznaczeniem na potrzeby statutowe Ochotniczej Straży Pożarnej. Budynek służy do wykonywania czynności zwolnionych (wynajem nieruchomości na cele mieszkaniowe korzystające ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT) oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu - wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym.

2) budynek OSP P.:

Budynek jest własnością Gminy T., który został bezpłatnie użyczony OSP P. z przeznaczeniem na potrzeby statutowe Ochotniczej Straży Pożarnej. Budynek służy do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu - wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym.

3) budynek OSP T.:

Budynek jest własnością Gminy T., który został bezpłatnie użyczony OSP T. z przeznaczeniem na potrzeby statutowe Ochotniczej Straży Pożarnej. Budynek służy do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu - wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym.

4) budynek OSP T.:

Budynek jest własnością Gminy T. W budynku znajdują się mieszkania komunalne przeznaczone pod najem oraz remiza OSP, która została bezpłatnie użyczona OSP T. z przeznaczeniem na potrzeby statutowe Ochotniczej Straży Pożarnej. Budynek służy do wykonywania czynności zwolnionych (wynajem nieruchomości na cele mieszkaniowe korzystające ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT), do czynności opodatkowanych (Gmina obciąża najemców za centralne ogrzewanie) oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu - wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym.

5) budynek OSP K.;

Budynek jest własnością Gminy T., który został bezpłatnie użyczony OSP K. z przeznaczeniem na potrzeby statutowe Ochotniczej Straży Pożarnej. Budynek służy do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu - wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym.

6) budynek OSP oraz sali wiejskiej w M.:

Budynek jest własnością Gminy T. W jednym budynku znajdują się:

*   mieszkanie komunalne przeznaczone pod najem,
*   lokal użytkowy,
*   remiza OSP, która została bezpłatnie użyczona OSP M. z przeznaczeniem na potrzeby statutowe Ochotniczej Straży Pożarnej
*   sala wiejska, która została bezpłatnie użyczona jednostce pomocniczej Gminy (tj. jednostce nie objętej centralizacją) - Radzie Sołeckiej na realizacją celów statutowych.

Budynek służy do wykonywania czynności zwolnionych (wynajem nieruchomości na cele mieszkaniowe korzystające ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT), do czynności opodatkowanych (wynajem lokalu użytkowego) oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu - wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym.

7) budynki sali wiejskiej oraz OSP w T.:

Budynek jest własnością Gminy T.. W budynku znajduje się sala wiejska, która została bezpłatnie użyczona jednostce pomocniczej Gminy (tj. jednostce nieobjętej centralizacją) - Radzie Sołeckiej na realizacją celów statutowych oraz lokal, który został bezpłatnie użyczony OSP T. z przeznaczeniem na potrzeby statutowe Ochotniczej Straży Pożarnej. Budynek służy do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu - wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym.

8) budynek sali wiejskiej w M.:

Budynek jest własnością Gminy T., który został bezpłatnie użyczony jednostce pomocniczej Gminy (tj. jednostce nie objętej centralizacją) - Radzie Sołeckiej na realizację celów statutowych. Budynek służy do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu - wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym.

9) budynek szkoły w K.:

Budynek jest własnością Gminy T., który został bezpłatnie użyczony Zespołowi Szkoły Podstawowej i Gimnazjum w K. z przeznaczeniem na cele działalności statutowej. Budynek służy do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu (usługi edukacyjne) oraz do czynności zwolnionych (sprzedaż posiłków dla uczniów i nauczycieli).

10) budynek sali gimnastycznej w T.:

Budynek jest własnością Gminy T., który został bezpłatnie użyczony Zespołowi Szkół w T. z przeznaczeniem na cele działalności statutowej. Sam budynek sali gimnastycznej służy do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu - usługi edukacyjne. W pozostałych budynkach szkolnych wykonywane są czynności niepodlegające opodatkowaniu (usługi edukacyjne) oraz czynności zwolnione (sprzedaż posiłków dla uczniów i nauczycieli).

Jednocześnie z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina będzie rozliczać podatek od towarów i usług wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, tj. Urzędem Gminy w T., Zespołem Szkół w T., Zespołem Szkoły Podstawowej i Gimnazjum w K., Gminnym Ośrodkiem Pomocy Społecznej w T.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy Gminie przysługiwać będzie możliwość częściowego odliczenia podatku VAT z faktur zakupu towarów i usług budowlano-montażowych dotyczących termomodernizacji budynków OSP T. oraz budynku sali wiejskiej w M.?
2.  Czy Gmina ma możliwość odliczenia kwot podatku VAT wynikających z faktur zakupu towarów i usług budowlano-montażowych dotyczących termomodernizacji budynków OSP N., budynku OSP P., budynku OSP T., budynku OSP K., budynku sali wiejskiej i OSP w T., budynku sali wiejskiej w M., budynku szkoły w K. oraz budynku sali gimnastycznej w T.?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku):

Ad. 1

Istnieje możliwość częściowego odliczenia podatku VAT z faktur zakupu towarów i usług budowlano-montażowych dotyczących termomodernizacji budynków OSP T. oraz budynku sali wiejskiej w M..

W związku z termomodernizacją ww. obiektów Gmina nabywa towary i usługi, które służyć będą do wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT (czynności opodatkowane i czynności zwolnione od podatku VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT).

Obowiązkiem podatnika jest w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki są związane. Jeżeli takie wyodrębnienie jest niemożliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi nabywane w związku z termomodernizacją będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ad. 2

Gmina nie ma prawa do odliczenia kwot podatku VAT wynikających z faktur i dotyczących termomodernizacji budynków OSP N., budynku OSP P., budynku OSP T., budynku OSP K., budynku sali wiejskiej w T., budynku sali wiejskiej w M., budynku szkoły w K. oraz budynku sali gimnastycznej w T.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Gmina realizuje projekt w ww. budynkach, w których wykonuje zadania własne wynikające z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym. Warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT nie zostanie spełniony, gdyż efekty realizacji zadania nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.). W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy spełnione są określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Z art. 86 ust. 22 ustawy wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r., poz. 2193).

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze również uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2–8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Należy podkreślić, że przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestie związaną z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Tym samym przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 446 ze zm.), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz; porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego; utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 3, 14 i 15 ww. ustawy).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ww. ustawy). Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie samorządowego zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej.

Z okoliczności sprawy wynika, że w ramach realizacji projektu planowana jest termomodernizacja budynków użyteczności publicznej, które służą przede wszystkim do wypełniania zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym, do realizacji których Gmina została powołana, tj. czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu. Zasadniczym celem ww. inwestycji będzie poprawa stanu tych obiektów (tj. budynków OSP, szkoły, sali wiejskiej i gimnastycznej). Budynki te, będące własnością Gminy, zostały bezpłatnie użyczone na potrzeby statutowe Ochotniczej Straży Pożarnej lub Zespołowi Szkół, a w niektórych przypadkach budynek służy także do wykonywania czynności zwolnionych (wynajem na cele mieszkaniowe) oraz opodatkowanych (wynajem lokalu użytkowego).

Jak wskazano na wstępie, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że w przypadku bezpłatnego udostępniania części powierzchni budynku na rzecz Ochotniczej Straży Pożarnej lub Zespołu Szkół na podstawie umowy użyczenia Gmina nie wykorzystuje jej do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i tym samym w powyższym zakresie Gmina nie działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji powyższa czynność, tj. bezpłatne udostępnianie części powierzchni budynku na rzecz Ochotniczej Straży Pożarnej lub Zespołu Szkół jest wyłączone z systemu podatku VAT (nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług).

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, z którego wynika, że w odniesieniu do budynku w miejscowości M., który jest wykorzystywany zarówno do celów działalności gospodarczej tj. czynności opodatkowanych podatkiem VAT (najem powierzchni budynku na cele użytkowe) i zwolnionych (wynajem na cele mieszkaniowe), jak i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem (nieodpłatne udostępnianie części powierzchni budynku na rzecz Ochotniczej Straży Pożarnej i Rady Sołeckiej na podstawie umowy użyczenia), Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z termomodernizacją tego budynku w zakresie, w jakim te towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (sposobu określenia proporcji), umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do wydatków związanych z termomodernizacją budynku w miejscowości oraz M., który jest wykorzystywany do celów mieszanych (opodatkowanych oraz niepodlegających opodatkowaniu), zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h i art. 90 ustawy o VAT.

Powołane przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy mają bowiem zastosowanie w sytuacji – jak to ma miejsce w niniejszej sprawie – w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Wnioskodawcy będzie zatem przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z planowaną inwestycją dotyczącą ww. budynku, jedynie w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi będą związane ze sprzedażą opodatkowaną. Prawo to będzie przysługiwało Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

Z kolei w odniesieniu do budynku w miejscowości T. wskazać należy, że jest on wykorzystywany do czynności zwolnionych (wynajem na cele mieszkaniowe), jak i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem (nieodpłatne udostępnianie części powierzchni budynku na rzecz Ochotniczej Straży Pożarnej na podstawie umowy użyczenia), natomiast Gmina obciąża jedynie najemców za centralne ogrzewanie.

Wskazać w tym miejscu należy, że usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Instalacje elektryczne i wodne stanowią część lokalu mieszkalnego i bez zapewnienia ich sprawności nie byłoby możliwe zamieszkanie w nim zarówno przez właściciela, jak i najemcę, nie mówiąc o korzystaniu z lokalu (trudno jest wyobrazić sobie funkcjonowanie lokalu mieszkalnego bez zapewnienia sprawnej instalacji elektrycznej czy wodnej). Należy również zauważyć, że refakturowane na rzecz najemcy koszty dotyczą tylko faktu zużycia przez tego najemcę energii elektrycznej związanej z konkretnym lokalem mieszkalnym.

Gminie zatem – wbrew przedstawionemu stanowisku - nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z termomodernizacją tego budynku w miejscowości T.

Natomiast w odniesieniu do pozostałych budynków wskazanych we wniosku, tj. budynku OSP N., budynku OSP P., budynku OSP T. budynku OSP K., budynku sali wiejskiej i OSP w T. budynku sali wiejskiej w M., budynku szkoły w K. oraz budynku sali gimnastycznej w T., Gminie – jak słusznie wskazano we wniosku - nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wynikających z faktur zakupu towarów i usług budowlano-montażowych dotyczących termomodernizacji tych budynków, z uwagi na brak związku z czynnościami opodatkowanymi.

Oceniając zatem całościowo stanowisko Wnioskodawcy - uznano je za nieprawidłowe.

Tut. organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.