Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/4512-1-274/15-8/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-11
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów związanych z utrzymaniem przystani rzecznej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2015 r. (data wpływu 16 listopada 2015 r.) uzupełnionym pismami: z dnia 18 stycznia 2016 r. (data wpływu 20 stycznia 2016 r.), z dnia 9 lutego 2016 r. (data wpływu 15 lutego 2016 r.) oraz z dnia 22 lutego 2016 r. (data wpływu 24 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług

oraz

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów związanych z utrzymaniem przystani rzecznej

– **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów związanych z utrzymaniem przystani rzecznej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 stycznia 2016 r. (data wpływu 20 stycznia 2016 r.) i pismem z dnia 9 lutego 2016 r. (data wpływu 15 lutego 2016 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy oraz pismem z dnia 22 lutego 2016 r. (data wpływu 24 lutego 2016 r.) o dokument, z którego wynika prawo do samodzielnego występowania dla osoby podpisanej pod pismem z dnia 9 lutego 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest samorządowym zakładem budżetowym, który zgodnie ze statutem prowadzi działalność w zakresie:

1.  prowadzenie targowisk miejskich – 100% sprzedaż opodatkowana, bez dotacji,
2.  gospodarowanie lokalami użytkowymi – 100% sprzedaż opodatkowana, bez dotacji,
3.  organizacja ruchu drogowego w zakresie stref płatnego parkowania – na tą działalność Zainteresowany otrzymuje dotację przedmiotową nieopodatkowaną VAT (dotacja do kosztów utrzymania stref) – Wnioskodawca nie odlicza VATU naliczonego od faktur zakupowych, gdyż nie ma z tej działalności przychodów (nie występuje sprzedaż opodatkowana),
4.  utrzymanie terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych – utrzymanie przystani rzecznej – od 2016 r. Zainteresowany otrzymywać będzie na tą działalność dotację przedmiotową nieopodatkowaną VAT (dotacja do kosztów). Będzie tu występować sprzedaż opodatkowana z tytułu dzierżawy baru w budynku przystani jak i przychody z tytułu cumowania statków. Planowane przychody ze sprzedaży to ok. 14.000 zł. Natomiast planowane koszty to kwota ok 300.000 zł.

Na dzień dzisiejszy Wnioskodawca nie stosuje proporcji, gdyż nie występowała sprzedaż zwolniona z VAT a koszty łatwo jest przypisać do działalności opodatkowanej jak i tej, w której nie ma przychodów.

W piśmie z dnia 18 stycznia 2016 r. (data wpływu 20 stycznia 2016 r.), będącym uzupełnieniem wniosku, Zainteresowany poinformował, że

1.  jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT – odrębnym od Gminy (od stycznia 2017 r. nastąpi centralizacja VATU i nie będzie już podatnikiem tego podatku);
2.  jedynymi czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (poza systemem VAT), to czynności inkasa za pobór opłaty targowej, jednak pozyskuje przychody od tych czynności, więc wcześniej rzeczone mieszczą się w definicji działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (\`(...)\`) obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. (W uzasadnieniu do nowelizacji, słusznie wskazano, że do zakresu działalności gospodarczej będą zaliczane przychody związane z tą działalnością, nawet gdy nie generują opodatkowania VAT);
3.  nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi jest on w stanie bezpośrednio przypisać do czynności dających prawo do odliczenia oraz do czynności niedających takiego prawa (np. przypisanie bezpośrednie do czynności niedających prawa do odliczenia to czynności związane z utrzymaniem Strefy Płatnego Parkowania, Zainteresowany nie ma z tej sfery działalności żadnych przychodów, w związku z tym nie odlicza VATU naliczonego od faktur zakupowych);
4.  zakupy w przypadku działalności związanej z utrzymaniem przystani rzecznej będą miały związek tylko ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT, jednak sprzedaż w stosunku do zakupów będzie bardzo mała, tj. ok. 14.000 zł rocznie a nawet mniej, przy zakupach w granicach 80.000 zł rocznie (całość przychodów rocznych 14.000 zł całość kosztów utrzymania przystani to ok. 300.000 zł rocznie);
5.  dotacja przedmiotowa na utrzymanie stref płatnego parkowania i dotacja na przystań rzeczną stanowią przychody wykonane Wnioskodawcy, o których mowa w § 2 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 9 lutego 2016 r. (data wpływu 15 lutego 2016 r.) Zainteresowany wskazał, że czynności polegające na utrzymaniu przystani rzecznej, realizuje wykonując zadania własne jednostki samorządu terytorialnego, która go powołała.

Przystań rzeczna jest udostępniana zarówno podmiotom gospodarczym (opłaty za cumowanie statków, dzierżawa baru w budynku przystani – to cele zarobkowe), jak i dla mieszkańców (nieodpłatnie) w ramach organizowania imprez pod patronatem Prezydenta Miasta w celu popularyzowania masowego i wypoczynkowego sportu wodnego.

Kosztami ponoszonymi w związku z utrzymaniem przystani to:

*   koszty wynagrodzeń pracowników przystani,
*   koszty zakupów materiałów i wyposażenia,
*   koszty usług pozostałych np. (wywóz nieczystości),
*   koszty mediów (woda i energia elektryczna),
*   koszty usług informatycznych.

Faktury dokumentujące zakupy towarów i usług związanych z utrzymaniem przystani rzecznej są wystawiane na Wnioskodawcę a nie na Gminę (informację, że Zainteresowany jest czynnym podatnikiem VAT odrębnym od Gminy do końca 2016 r. zawarł w piśmie z dnia 18 stycznia 2016 r.).

Jeżeli chodzi o prowadzenie targowisk miejskich to występuje tu wyłącznie sprzedaż opodatkowana bez dotacji, jednak w ramach tego obszaru są realizowane zadania własne Gminy o charakterze użyteczności publicznej w zakresie poboru opłaty targowej. Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie inkaso za te czynności, jednak ono nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż nie wykonuje usług na rzecz jednostki samorządowej, lecz działa w jej imieniu jako jej wyodrębniona jednostka organizacyjna, wykonując jej zadania własne, co pozostaje poza przedmiotem regulacji ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z wprowadzeniem zmian w przepisach dotacja przedmiotowa na utrzymanie stref płatnego parkowania i dotacja na przystań rzeczną zgodnie z definicją przychodów, będą wchodziły do wyliczenia pre-współczynnika od 1 stycznia 2016 r.?
2.  Czy w przypadku działalności związanej z utrzymaniem przystani rzecznej, gdzie sprzedaż opodatkowana będzie wynosiła ok 14.000 zł a koszty utrzymania przystani ok. 300.000 zł Zainteresowany może odliczać VAT naliczony od wszystkich zakupów?

Zdaniem Wnioskodawcy, dotacje przedmiotowe na strefy płatnego parkowania jak i na utrzymanie przystani rzecznej nie będą wchodziły do wyliczenia tzw. pre-współczynnika, gdyż jest możliwe bezpośrednie przypisanie towarów i usług do działalności gospodarczej – zarobkowej (targowiska, wynajem lokali użytkowych, wynajem lokalu gastronomicznego w budynku przystani rzecznej, przychody za cumowanie statków) jak i tej niezarobkowej (utrzymanie stref płatnego parkowania) gdzie nie ma żadnych przychodów.

W przypadku działalności związanej z utrzymaniem przystani rzecznej wszystkie poniesione koszty będą służyły działalności opodatkowanej związanej z funkcjonowaniem przystani i od wszystkich faktur zakupowych Zainteresowany będzie mógł odliczać VAT naliczony, pomimo tak małej sprzedaży opodatkowanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano powyżej najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi podatku VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jednocześnie oceny czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowi generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego i jest uzupełniony regulacjami zawartymi w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Natomiast na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

W myśl art. 90 ust. 9a ustawy, przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605), zwanej dalej ustawą nowelizującą, do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast w oparciu o art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego (art. 86 ust. 22 ustawy).

Stosownie do treści art. 90c ustawy:

1.  W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.
2.  W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.
3.  Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Przykładowo:

*   otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów,
*   otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT,
*   działania pracodawcy polegające na dokonaniu zakupów od osób trzecich, których nabycie w całości następuje ze środków funduszu tworzonego na podstawie ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych w celu udostępnienia ich nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie osobom uprawnionym na zasadach wymienionych w tej ustawie,
*   obwiązki pracodawcy wynikające z ustawy o związkach zawodowych, np. udostępnienie pomieszczeń i urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Z uwagi na powyższe w pierwszej kolejności należy wyjaśnić pojęcia: „działalności gospodarczej” oraz „podatnika” w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Natomiast – stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach ich zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2015 r., poz. 1515, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 oraz 10 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

*   ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1);
*   gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (pkt 2);
*   kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (pkt 10).

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 ww. ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Należy zaznaczyć, że przypisana gminie – jako jednostce samorządu terytorialnego – samodzielność działania ma znaczenie z uwagi na cytowaną wyżej definicję podatnika podatku od towarów i usług. Wynika z niej bowiem, że tylko podmiot samodzielnie prowadzący działalność gospodarczą może być z tytułu tej działalności uznany za podatnika.

Zauważyć należy, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu „jednostka budżetowa” czy „samorządowy zakład budżetowy”, wobec czego należy posiłkować się definicjami legalnymi zawartymi w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.).

W świetle art. 9 ww. ustawy, sektor finansów publicznych tworzą m.in.:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe;
4.  samorządowe zakłady budżetowe.

Na podstawie art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4.

Zgodnie z art. 15 ust. 3 ustawy o finansach publicznych, samorządowy zakład budżetowy może otrzymywać z budżetu jednostki samorządu terytorialnego:

1.  dotacje przedmiotowe;
2.  dotacje celowe na zadania bieżące finansowane z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3;
3.  dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji.

Jak stanowi art. 15 ust. 4 ww. ustawy, w zakresie określonym w odrębnych ustawach samorządowy zakład budżetowy może otrzymywać dotację podmiotową.

Samorządowy zakład budżetowy, tworzony przez organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego, przez wydzielenie z majątku tej jednostki i przekazanie temu zakładowi do użytkowania, wyposażenie w środki obrotowe oraz składniki majątkowe, jest formą organizacyjno-prawną sektora finansów publicznych, która odpłatnie wykonuje wyodrębnione zadania własne tworzącej go jednostki z zakresu gospodarki komunalnej, a koszty działalności pokrywa – co do zasady – z przychodów własnych, z możliwością wspierania dotacjami z budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

W świetle natomiast art. 14 ustawy o finansach publicznych, zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie:

1.  gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi,
2.  dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,
4.  lokalnego transportu zbiorowego,
5.  targowisk i hal targowych,
6.  zieleni gminnej i zadrzewień,
7.  kultury fizycznej i sportu, w tym utrzymywania terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
    *   7a) pomocy społecznej, reintegracji zawodowej i społecznej oraz rehabilitacji zawodowej i społecznej osób niepełnosprawnych,
8.  utrzymywania różnych gatunków egzotycznych i krajowych zwierząt, w tym w szczególności prowadzenia hodowli zwierząt zagrożonych wyginięciem, w celu ich ochrony poza miejscem naturalnego występowania,
9.  cmentarzy

– mogą być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe.

Zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej – uregulowano w ustawie z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2011 r., Nr 45, poz. 236, z późn. zm.).

Na mocy art. 2 cytowanej ustawy, gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego, w szczególności w formach: samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Z treści powołanych przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że jednostka organizacyjna wykonująca we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osoby fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok TSUE w sprawie C-276/14, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

W dniu 26 października 2015 r. zapadła uchwała NSA, sygn. akt I FPS 4/15, w której NSA wskazał, że pomimo większego niż jednostki budżetowe stopnia samodzielności zakładu budżetowego, nie może on być uznany za odrębnego od Gminy podatnika VAT, nie spełnia bowiem ww. warunków – nie jest wystarczająco samodzielny. NSA wskazał również, że dotychczasowe orzecznictwo NSA w tej materii, akceptujące odrębność tych podmiotów, należy uznać za nieaktualne. Podatnikiem i stroną w kontaktach na zewnątrz jest wyłącznie Gmina.

W związku z ww. wyrokiem TSUE w sprawie C-276/14, w dniu 29 września 2015 r. Ministerstwo Finansów wydało Komunikat, w którym stwierdzono, że mając na uwadze rozstrzygnięcie TSUE zakłada się obowiązkowe „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT. Jednocześnie stosowany obecny model rozliczeń do momentu obowiązkowego scentralizowania, nie będzie kwestionowany.

Jak poinformował Wnioskodawca jest on odrębnym od Gminy zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT (od stycznia 2017 r. nastąpi centralizacja VAT-u i nie będzie już podatnikiem tego podatku).

Biorąc powyższe pod uwagę należy przyjąć, że Wnioskodawca – do momentu centralizacji – dokonywać będzie odrębnych od Gminy rozliczeń w zakresie podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest samorządowym zakładem budżetowym, który zgodnie ze statutem prowadzi działalność w zakresie:

1.  prowadzenie targowisk miejskich – 100% sprzedaż opodatkowana, bez dotacji,
2.  gospodarowanie lokalami użytkowymi – 100% sprzedaż opodatkowana, bez dotacji,
3.  organizacja ruchu drogowego w zakresie stref płatnego parkowania – na tą działalność Zainteresowany otrzymuje dotację przedmiotową nieopodatkowaną VAT (dotacja do kosztów utrzymania stref) – Wnioskodawca nie odlicza VAT-u naliczonego od faktur zakupowych, gdyż nie ma z tej działalności przychodów (nie występuje sprzedaż opodatkowana),
4.  utrzymanie terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych – utrzymanie przystani rzecznej – od 2016 r. Zainteresowany otrzymywać będzie na tą działalność dotację przedmiotową nieopodatkowaną VAT (dotacja do kosztów). Będzie tu występować sprzedaż opodatkowana z tytułu dzierżawy baru w budynku przystani jak i przychody z tytułu cumowania statków. Planowane przychody ze sprzedaży to ok. 14.000 zł. Natomiast planowane koszty to kwota ok 300.000 zł.

Na dzień dzisiejszy Wnioskodawca nie stosuje proporcji, gdyż nie występowała sprzedaż zwolniona z VAT a koszty łatwo jest przypisać do działalności opodatkowanej jak i tej w której nie ma przychodów. Jedynymi czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (poza systemem VAT) – w ocenie Wnioskodawcy są czynności inkasa opłaty targowej, jednak pozyskuje on przychody od tych czynności, więc wcześniej rzeczone mieszczą się w definicji działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Nabywane towary i usługi Wnioskodawca jest w stanie bezpośrednio przypisać do czynności dających prawo do odliczenia oraz do czynności niedających takiego prawa (np. przypisanie bezpośrednie do czynności niedających prawa do odliczenia to czynności związane z utrzymaniem Strefy Płatnego Parkowania, Zainteresowany nie ma z tej sfery działalności żadnych przychodów, w związku z tym nie odlicza podatku naliczonego od faktur zakupowych). Zakupy w przypadku działalności związanej z utrzymaniem przystani rzecznej – w ocenie Wnioskodawcy – będą miały związek tylko ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT, jednak sprzedaż w stosunku do zakupów będzie bardzo mała, tj. ok. 14.000 zł rocznie a nawet mniej, przy zakupach w granicach 80.000 zł rocznie (całość przychodów rocznych 14.000 zł całość kosztów utrzymania przystani to ok. 300.000 zł rocznie). Dotacja przedmiotowa na utrzymanie stref płatnego parkowania i dotacja na przystań rzeczną stanowią przychody wykonane Wnioskodawcy, o których mowa w § 2 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Ponadto Zainteresowany wskazał, że czynności polegające na utrzymaniu przystani rzecznej, realizuje wykonując zadania własne jednostki samorządu terytorialnego, która go powołała.

Przystań rzeczna jest udostępniana zarówno podmiotom gospodarczym (opłaty za cumowanie statków, dzierżawa baru w budynku przystani – to cele zarobkowe), jak i dla mieszkańców (nieodpłatnie) w ramach organizowania imprez pod patronatem Prezydenta Miasta w celu popularyzowania masowego i wypoczynkowego sportu wodnego.

Kosztami ponoszonymi w związku z utrzymaniem przystani są:

*   koszty wynagrodzeń pracowników przystani,
*   koszty zakupów materiałów i wyposażenia,
*   koszty usług pozostałych np. (wywóz nieczystości),
*   koszty mediów (woda i energia elektryczna),
*   koszty usług informatycznych.

Faktury dokumentujące zakupy towarów i usług związanych z utrzymaniem przystani rzecznej są wystawiane na Wnioskodawcę a nie na Gminę. Jeżeli chodzi o prowadzenie targowisk miejskich to występuje tu wyłącznie sprzedaż opodatkowana bez dotacji, jednak w ramach tego obszaru są realizowane zadania własne Gminy o charakterze użyteczności publicznej w zakresie poboru opłaty targowej. Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie inkaso za te czynności, jednak ono nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż nie wykonuje usług na rzecz jednostki samorządowej, lecz działa w jej imieniu jako jej wyodrębniona jednostka organizacyjna, wykonując jej zadania własne, co pozostaje poza przedmiotem regulacji ustawy o VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Zainteresowany ma wątpliwości dotyczące tego, czy w związku z wprowadzeniem zmian w przepisach dotacja przedmiotowa na utrzymanie stref płatnego parkowania i dotacja na przystań rzeczną, będą wchodziły do wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy od 1 stycznia 2016 r. oraz czy w przypadku działalności związanej z utrzymaniem przystani rzecznej, gdzie sprzedaż opodatkowana będzie wynosiła ok. 14.000 zł a koszty utrzymania przystani ok. 300.000 zł Wnioskodawca może odliczać VAT naliczony od wszystkich zakupów.

W kwestii dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z utrzymaniem przystani rzecznej należy zauważyć, że – jak już zostało wyżej wskazane – prawo to przysługuje wtedy gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W tym miejscu należy podkreślić, że z literalnego brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy bezpośrednio wynika, że odliczyć można podatek naliczony związany z transakcjami, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Również w Dyrektywie 2006/112/WE istnienie bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane, jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku. Przepisy Rozdziału 1-4 Tytułu X tej Dyrektywy (art. 167 i nast.) wprowadzają podstawową regułę wspólnego systemu podatku VAT, zgodnie z którą podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast prawo takie nie przysługuje w przypadku dokonywania transakcji zwolnionych lub nieopodatkowanych.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, akcentowany jest również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc) TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto, w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta, Trybunał przesądził, że w sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności podlegających opodatkowaniu i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast – w świetle powołanych przepisów art. 86 ust. 2a ustawy – w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej.

Nadmienić należy, że sposób określenia proporcji – zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zastosowane bowiem przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy czynności polegające na utrzymaniu przystani rzecznej realizuje on wykonując zadania własne jednostki samorządu terytorialnego. Przystań rzeczna jest udostępniana zarówno podmiotom gospodarczym (opłaty za cumowanie statków, dzierżawa baru w budynku przystani – to cele zarobkowe), jak i dla mieszkańców (nieodpłatnie) w ramach organizowania imprez pod patronatem Prezydenta Miasta w celu popularyzowania masowego i wypoczynkowego sportu wodnego. Kosztami ponoszonymi w związku z utrzymaniem przystani są:

*   koszty wynagrodzeń pracowników przystani,
*   koszty zakupów materiałów i wyposażenia,
*   koszty usług pozostałych (np. wywóz nieczystości),
*   koszty mediów (woda i energia elektryczna),
*   koszty usług informatycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe informacje stwierdzić należy, że – wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy – koszty (wydatki) związane z utrzymaniem przystani rzecznej będą wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej (opłaty za cumowanie statków, dzierżawa baru w budynku przystani) jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (nieodpłatne udostępniane mieszkańcom, organizowanie imprez w celu popularyzowania masowego i wypoczynkowego sportu wodnego). Stwierdzenie tut. Organu potwierdza także rodzaj wymienionych przez Wnioskodawcę kosztów związanych z utrzymaniem przystani (koszty wynagrodzeń pracowników przystani, koszty zakupów materiałów i wyposażenia, koszty usług pozostałych np. wywóz nieczystości, koszty mediów np. woda i energia elektryczna, koszty usług informatycznych).

Wymienione przez Wnioskodawcę koszty wyraźnie wskazują, że są one ponoszone w związku z całą działalnością przystani (zarówno czynnościami opodatkowanymi jak i niepodlegającymi opodatkowaniu). Zatem, nie można się zgodzić z Zainteresowanym, że zakupy w przypadku działalności związanej z utrzymaniem przystani rzecznej będą miały związek tylko ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT. Powyższe potwierdza także wysokość wskazanych przez Wnioskodawcę przychodów i kosztów (całość przychodów rocznych 14.000 zł a całość kosztów utrzymania przystani to ok. 300.000 zł). Także w niniejszej sprawie istotne jest to, że Wnioskodawca jest samorządowym zakładem budżetowym, który został powołany przede wszystkim po to aby realizować zadania własne Gminy. Zatem wydatki, o których mowa w opisie sprawy będą miały związek nie tylko z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, lecz także z czynnościami pozostającymi poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Szczególnego podkreślenia wymaga, że – jak wskazał Wnioskodawca – przystań rzeczna służy także mieszkańcom (nieodpłatnie) m.in. do organizowania imprez pod patronatem Prezydenta Miasta w celu popularyzowania masowego i wypoczynkowego sportu wodnego. Jak zostało wyżej wskazane zadania te wpisują się jako zadania własne jednostki samorządu terytorialnego (Gminy).

Zatem – biorąc pod uwagę powyższe informacje w powiązaniu z powołanymi przepisami prawa podatkowego – stwierdzić należy, że przy tak przedstawionym opisie sprawy, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wyłącznie w części, w jakiej nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a istnienie tego prawa determinowane będzie faktycznym wykorzystaniem zakupów na cele działalności gospodarczej – opodatkowanej VAT.

Mając powyższe ustalenia na uwadze, prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków, o których mowa we wniosku – związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu tym podatkiem – przysługuje wyłącznie w części związanej z wykonywaniem przez Zainteresowanego w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Reasumując, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług związanych z utrzymaniem przystani rzecznej w tej części, w której wydatki te będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług – zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy Zainteresowany prowadzi zarówno działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (czynności opodatkowane podatkiem VAT), jak i działalność inną niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (pozostającą poza zakresem VAT). Wnioskodawca będzie nabywał towary i usługi, które będą przez niego wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zatem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W tym miejscu należy podkreślić, że z dniem 1 stycznia 2016 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. poz. 2193), zwane dalej „rozporządzeniem w sprawie proporcji”.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie proporcji, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Według § 3 ust. 4 rozporządzenia w sprawie proporcji, jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku zakładu budżetowego sposób ustalony według wzoru:

X = (A x 100) / P

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

P – przychody wykonane zakładu budżetowego.

Jednocześnie, zgodnie z § 2 pkt 4, pkt 7 i pkt 11 rozporządzenia w sprawie proporcji, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o:

1.  obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:
    1.  dokonywanych przez podatników:
        *   odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
        *   odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
        *   eksportu towarów,
        *   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
    2.  odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonane na terytorium kraju (pkt 4);
2.  zakładzie budżetowym – rozumie się przez to utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządowy zakład budżetowy (pkt 7);
3.  przychodach wykonanych zakładu budżetowego – rozumie się przez to przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy (pkt 11).

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Na podstawie art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W tym miejscu przypomnieć należy, że – jak już wcześniej zostało wskazane – na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy określa się procentowo w stosunku rocznym i zaokrągla się ją w górę do najbliższej liczby całkowitej. Natomiast podkreślić trzeba, że do obrotu w celu wyliczenia tej proporcji – w myśl stosowanego odpowiednio art. 90 ust. 5 i ust. 6 ustawy – nie wlicza się:

*   obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności oraz
*   obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych oraz usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Natomiast w myśl § 3 ust. 5 rozporządzenia w sprawie proporcji, przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują przychodów uzyskanych z tytułu:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
2.  transakcji dotyczących:
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Jak wynika z powyższych przepisów rozporządzenia w sprawie proporcji, ustawodawca określił w przypadku samorządowych zakładów budżetowych sposób określenia zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć (sposób określania proporcji).

W świetle regulacji rozporządzenia w sprawie proporcji, w liczniku proporcji należy uwzględnić roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy (pomnożony przez liczbę 100) rozumiany – zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia w sprawie proporcji – jako podstawa opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

1.  dokonywanych przez podatników:
    *   odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
    *   odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
    *   eksportu towarów,
    *   wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
    *   odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Natomiast mianownik tej proporcji obejmuje przychody wykonane zakładu budżetowego (określone przez ustawodawcę).

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy otrzymane dotacje na utrzymanie stref płatnego parkowania i dotacja na przystań rzeczną będą wchodziły do wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy od dnia 1 stycznia 2016 r.

Jak wskazano wcześniej, zgodnie z rozporządzeniem w sprawie proporcji, w liczniku proporcji liczonej przez zakłady budżetowe należy uwzględnić roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy (podstawę opodatkowania). Należy przy tym podkreślić, że wyznaczając proporcję należy mieć również na względzie ogólne regulacje ustawowe w tym zakresie – w tym zasadę określoną w art. 86 ust. 2g ustawy – zgodnie z którą przy wyliczaniu proporcji przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Oznacza to, że w liczniku proporcji określanej według rozporządzenia należy uwzględnić obrót (bez kwoty podatku) z działalności gospodarczej – dostawy towarów i świadczenia usług, z wyłączeniem kwot wskazanych w art. 90 ust. 5 i 6 ustawy – z tytułu:

*   dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności,
*   transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Jak już wyżej wskazano zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia w sprawie proporcji, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a (…).

Z powołanych wyżej przepisów art. 29a ustawy wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tyko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

W sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności (czy też kosztów realizacji konkretnego zadania) nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy dotacje, które będzie otrzymywać Wnioskodawca, tj. dotacja na utrzymanie stref płatnego parkowania oraz dotacja na przystań rzeczną będą dotacjami przedmiotowymi do kosztów utrzymania obiektów (stref płatnego parkowania i przystani rzecznej).

W konsekwencji otrzymane przez Zainteresowanego dotacje nie będą stanowić podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i nie będą stanowić obrotu z działalności gospodarczej Wnioskodawcy (samorządowego zakładu budżetowego) w rozumieniu rozporządzenia w sprawie proporcji.

W takim przypadku Zainteresowany nie powinien uwzględnić ww. dotacji w liczniku proporcji, o którym mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia w sprawie proporcji.

W kwestii określania mianownika proporcji, który zgodnie z rozporządzeniem w sprawie proporcji obejmuje przychody wykonane zakładu budżetowego należy wskazać, że według zasad tego rozporządzenia należy w nim uwzględnić wszystkie przychody zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem:

*   odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz
*   odszkodowań należnych temu zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Ponadto ustawodawca wskazał wprost w § 3 ust. 5 rozporządzenia w sprawie proporcji, że przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują przychodów uzyskanych z tytułu:

1.  dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
2.  transakcji dotyczących:
    1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,
    2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Powyższe kwoty nie mogą zatem być ujmowane w mianowniku proporcji.

Przedstawiając opis sprawy Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że dotacje przedmiotowe na utrzymanie stref płatnego parkowania i dotacje na przystań rzeczną stanowią przychody wykonane Zakładu, o których mowa w § 2 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Z powołanych przepisów rozporządzenia w sprawie proporcji wynika, że w mianowniku proporcji powinny być ujęte przychody samorządowego zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych z wyjątkiem odszkodowań, które nie stanowią zapłaty o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy oraz odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczanych do przychodów z zarządzanego mienia.

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi przepisami prawa należy stwierdzić, że w mianowniku proporcji wyliczanej przez samorządowy zakład budżetowy na zasadach wynikających z rozporządzenia w sprawie proporcji należy uwzględnić wskazane we wniosku przychody, takie jak dotacja przedmiotowa na utrzymanie stref płatnego parkowania i dotacja na przystań rzeczną.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w liczniku proporcji wyliczanej przez Wnioskodawcę na zasadach wskazanych w rozporządzeniu w sprawie proporcji nie należy uwzględniać przychodów z dotacji przedmiotowych na utrzymanie stref płatnego parkowania i na przystań rzeczną. Dotacje te Wnioskodawca powinien uwzględnić w mianowniku wskazanej wyżej proporcji.

Reasumując, w związku z wprowadzeniem zmian w przepisach ustawy, dotacja przedmiotowa na utrzymanie stref płatnego parkowania i dotacja na przystań rzeczną będą wchodziły do wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy od dnia 1 stycznia 2016 r. (będą ujmowane w mianowniku).

Należy nadmienić, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego oraz utworzonych przez nie samorządowych zakładów budżetowych – co do zasady – metodą najbardziej odpowiadającą specyfice prowadzonej przez tych podatników działalności i dokonywanych nabyć jest metoda wskazana w rozporządzeniu w sprawie proporcji. Jednakże – z uwagi na treść art. 86 ust. 2h ustawy – podmioty te mogą stosować inną metodę określenia proporcji pod warunkiem, że metoda ta zapewnia bardziej dokładne niż metoda wskazana w rozporządzeniu przyporządkowanie podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja rozstrzyga w okolicznościach przedstawionych we wniosku i traci swą aktualność dla okresów, od których Gmina dokona scentralizowania rozliczeń ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Należy wskazać, że przedmiotowa interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, z którego wynika, że opisane we wniosku przychody (dotacje na utrzymanie stref płatnego parkowania i na przystań rzeczną) stanowią przychody wykonane samorządowego zakładu budżetowego w rozumieniu rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Dodatkowo tut. Organ podkreśla, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.