Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.702.2021.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-03
Teza: Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT wniesienia aportem do spółki z o.o. wyodrębnionej działalności operacyjnej w zakresie krajowej i międzynarodowej spedycji drogowej oraz transportu drogowego.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wyłączenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 sierpnia 2021 r. (data wpływu 3 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT wniesienia aportem do spółki z o.o. wyodrębnionej działalności operacyjnej w zakresie … i … spedycji drogowej oraz transportu drogowego – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

3 września 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT wniesienia aportem do spółki z o.o. wyodrębnionej działalności operacyjnej w zakresie … i …. spedycji drogowej oraz transportu drogowego.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Spółka X. Spółka akcyjna z siedzibą w Polsce (dalej jako „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, czynnym podatnikiem VAT i podlega opodatkowaniu w Polsce na zasadach nieograniczonego obowiązku podatkowego. Wnioskodawca prowadzi w chwili obecnej działalność gospodarczą polegającą w dużej mierze na świadczeniu usług w zakresie … i ….. spedycji drogowej oraz usług transportu drogowego.

Wnioskodawca w chwili obecnej jest również m.in. jedynym wspólnikiem spółki Y. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „Spółka”), w której posiada on \`(...)\` udziałów o łącznej wartości nominalnej\`(...)\` zł. W niedalekiej przyszłości Wnioskodawca planuje w celu reorganizacji modelu prowadzenia swojej działalności wnieść do Spółki aport w postaci masy majątkowej odpowiedzialnej w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy za działalność operacyjną w zakresie … i … spedycji drogowej oraz transportu drogowego, w której skład wchodzić będą:

1\. środki trwałe w postaci:

a) zestawów komputerowych wykorzystywanych w prowadzonej działalności,

b) zestawów meblowych (biurka, krzesła i inne meble biurowe),

c) innych artykułów niskocennych takich jak artykuły biurowe i papiernicze,

2\. prawa i obowiązki wynikające z umów:

a) najmu i dzierżawy powierzchni biurowych,

b) leasingu operacyjnego oraz najmu długoterminowego samochodów osobowych,

c) świadczenia usług księgowych, kadrowo-płacowych, administracyjnych, controllingowych, doradczych, informatycznych, weryfikacji i windykacji kontrahentów z zewnętrznym Centrum Usług Wspólnych,

d) z kontrahentami oraz podmiotami realizującymi usługi transportowe,

e) ubezpieczeń Odpowiedzialności Cywilnej Spedytora i Przewoźnika Drogowego, transportowych, majątkowych i należności handlowych,

f) korzystania z systemu operacyjnego TMS,

g) kredytu w rachunku bieżącym, dyskonta wierzytelności oraz faktoringu z regresem,

h) świadczenia usług marketingowych,

3\. środki zgromadzone na rachunkach bankowych,

4\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

5\. pracownicy zatrudnieni we Wnioskodawcy w zakresie:

a) obsługi zleceń spedycyjno-transportowych,

b) obsługi handlowej,

c) zarządzania i kierowania przedsiębiorstwem,

6\. wierzytelności związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa w postaci nierozliczonych rachunków z kontrahentami na dzień wniesienia aportu,

7\. know-how.

W przypadku umów z podmiotami trzecimi oraz zobowiązań z nich wynikających, co do których przeniesienia wymagane jest uzyskanie zgody osoby trzeciej, Wnioskodawca podjął działania mające na celu ich uzyskanie.

Mając na uwadze powyższe, przedmiotem aportu będzie całość składników materialnych i niematerialnych, z wyłączeniem ewentualnych umów, do przeniesienia których niezbędna jest zgoda podmiotu trzeciego, która nie zostanie jednak uzyskana (umowy te jednakże są o tyle nieistotne, iż ich ewentualny brak w aporcie nie będzie miał wpływu na możliwość prowadzenia działalności gospodarczej). W oparciu o wniesiony aport będzie prowadzona działalność gospodarcza Spółki polegająca na świadczeniu usług w zakresie …i …. spedycji drogowej oraz transportu drogowego.

Składniki będące przedmiotem aportu związane są w całości z działem związanym ze świadczeniem usług transportowych i spedycyjnych. Wszelkie ww. składniki są funkcjonalnie powiązane i mają na celu prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług w zakresie …. i …. spedycji drogowej oraz transportu drogowego, co zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego jest głównym przedmiotem działalności zarówno Wnioskodawcy jak i Spółki (PKD 49.41 .Z - transport drogowy towarów).

Zespół składników objętych aportem będzie zatem wyodrębniony na następujących płaszczyznach:

1\. organizacyjnej – będzie stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań polegających na świadczeniu usług w zakresie … i …. spedycji drogowej oraz transportu drogowego,

2\. finansowej – prowadzenie jego ewidencji rachunkowej bezproblemowo pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zadań realizowanych przez zespół składników objętych aportem,

3\. funkcjonalnej – będzie stanowił potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Wnioskodawca jednocześnie potwierdza, iż Spółka będzie kontynuować działalność gospodarczą w zakresie, w jakim była ona realizowana w dotychczasowym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, polegającą na świadczeniu usług w zakresie …. i …. spedycji drogowej oraz transportu drogowego.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie:**

Czy planowana przez Wnioskodawcę transakcja wniesienia aportem do Spółki zespołu składników materialnych i niematerialnych wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego w zamian za objęcie w niej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym będzie stanowić zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i tym samym na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT będzie czynnością wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT?

**Stanowisko Wnioskodawcy:**

W związku z tak zadanym pytaniem Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż:

W zdarzeniu przyszłym, objętym przedmiotowym wnioskiem, dojdzie do wniesienia aportem składników stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa w związku z czym znajdzie zastosowanie wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa w art 6 pkt 1 ustawy o VAT

Uzasadnienie

Zgodnie z art 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie odpłatnej dostawy towarów zostało wyjaśnione w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towar natomiast, w myśl przywołanej ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie jednak z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa o VAT zawiera definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 2 pkt 27e zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wnoszony aportem majątek Wnioskodawcy stanowi bez wątpienia zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby funkcjonować w obrocie jako niezależne przedsiębiorstwo. Jak zostało to wykazane w opisie zdarzenia przyszłego, główny przedmiot działalności zarówno Wnioskodawcy, jaki i Spółki to transport drogowy towarów. W związku z tym, aby wnoszony majątek mógł stanowić zespół mogący potencjalnie funkcjonować samodzielnie w obrocie gospodarczym, musi on dysponować możliwościami pozwalającymi na prowadzenie działalności polegającej na świadczeniu usług w zakresie …. i …. spedycji drogowej oraz transportu drogowego. Jak zostało wskazane w opisie aportu zawartym w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach przedmiotowej transakcji. Wnioskodawca planuje wnieść do Spółki choćby prawa i obowiązki z wszelkich umów z kontrahentami, na rzecz których realizuje usługi, a także umów z podmiotami realizującymi usługi transportowe, jak również choćby wszystkich pracowników odpowiedzialnych obecnie u Wnioskodawcy za obsługę zleceń spedycyjno-transportowych.

W związku z powyższym, zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, należy przyjąć, że aport Wnioskodawcy, w postaci kluczowych składników pozwalających na prowadzenie działalności w zakresie spedycji oraz transportu drogowego, wsparty przez pozostałe składniki (umowy księgowe, zestawy komputerowe, meblowe etc.) pozwalające na sprawne i bezpieczne funkcjonowanie przenoszonego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych jako całości, zdolnej do realizacji określonych działań gospodarczych, a więc całokształt praw, rzeczy i obowiązków pozwalających Spółce po jego objęciu na prowadzenie w oparciu o niego działalności spedycyjnej i transportowej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Podobnie kwestię zespołu składników, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa uznaje się w ugruntowanej linii orzeczniczej Sądów Administracyjnych, i tak:

\- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 stycznia 2017 r. (sygn. akt I SA/Wr 1125/16);

„Artykuł 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221) dotyczy przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części, a więc składników rzeczowych i innych stanowiących łącznie przedsiębiorstwo lub jego część. Biorąc zaś pod uwagę, że opodatkowaniem VAT podlega działalność gospodarcza to przenoszony majątek winien służyć właśnie tej działalności. Wobec tego uznać należy, że decydujące znaczenie przy określaniu zakresu omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. W kontekście uregulowań wspólnotowych, nie ma podstaw do przyjęcia, że przeniesienie zobowiązań (długów, wierzytelności) jest tą okolicznością, która decyduje bądź współdecyduje o możliwości wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Kryterium funkcjonalne wskazujące, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić część przedsiębiorstwa, prowadzonego przez podatnika, zdolną do samodzielnego działania.”

\- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedziba w Gdańsku z dnia 5 czerwca 2018 r. (sygn. akt I SA/Gd 55/18);

„Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy. Owa „niezależność prowadzenia działalności gospodarczej” powinna być więc rozumiana w ten sposób, że „zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.”

\- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedziba w Białymstoku z dnia 2 września 2020 roku (sygn. akt I SA/Bk 401/20);

„Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych umożliwiających prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej i podejmowania konkretnych działań gospodarczych niezależnie od chwili połączenia z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy. Zatem przez niezależność prowadzenia działalności gospodarczej rozumie się taki zespół składników majątkowych posiadających zdolność do prowadzenia działalności, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.”

\- wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 2019 roku (sygn. akt I FSK 826/17);

„Uznanie danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług nie wymaga, aby w jego skład koniecznie wchodziły zobowiązania, aczkolwiek zostały one wymienione w treści tego przepisu. Nie sposób przyjąć, że zespół składników majątkowych, który stanowi wyodrębnioną całość zdolną do prowadzenia działalności, nie jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa z tego tylko względu, że nie zostały jeszcze wygenerowane żadne zobowiązania. Jeżeli dany zespół składników majątkowych składa się na wyodrębnioną w istniejącym przedsiębiorstwie całość, która może samodzielnie realizować zadania gospodarcze, do jakich została przeznaczona, kwestia czy w jej skład wchodzą wszystkie składniki wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług nie ma decydującego znaczenia”.

Poza przepisami ustawy o VAT istotne dla ustalenia kwestii oceny czy transakcja powinna podlegać wyłączeniu, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jest również orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako „Trybunał”) wydawane na podstawie Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. W wyroku z dnia 10 listopada 2011 roku w sprawie Christel Schriever (C-444/10), Trybunał stwierdził, iż przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia stanowi przekazanie całości lub części aktywów pod warunkiem, że przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej. Z powyższego wyroku można wobec tego wywnioskować, iż to nie sam zakres składników jakie są przedmiotem transferu rozstrzyga czym mamy do czynienia z przeniesieniem przedsiębiorstwa w całości lub części, lecz zamiar trwałego kontynuowania działalności gospodarczej przy ich wykorzystaniu po stronie nabywcy.

Reasumując należy uznać, że zespół wnoszonych w ramach aportu składników spełnia warunki uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, określone zarówno w ugruntowanym stanowisku doktryny prawniczej, jak i jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, ze względu na fakt, iż:

1\. przenoszone są właściwie wszystkie, a już na pewno wszystkie istotne składniki materialne i niematerialne, w tym przede wszystkim umowy z kontrahentami oraz podmiotami realizującymi usługi transportowe, ubezpieczenia Odpowiedzialności Cywilnej Spedytora i Przewoźnika Drogowego, pracownicy Wnioskodawcy w zakresie obsługi zleceń spedycyjno-transportowych oraz środki finansowe, przy pomocy, których Spółka będzie mogła kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług w zakresie …. i …. spedycji drogowej oraz transportu drogowego;

2\. składniki majątkowe wnoszone w ramach aportu do Spółki wraz z pakietem zawartych umów stanowią zorganizowaną całość pozwalającą na prowadzenie działalności gospodarczej;

3\. nie mamy tu do czynienia z sytuacją, gdzie przedmiotem aportu byłyby wyłącznie prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami oraz podmiotami realizującym usługi transportowe bez materialnych i niematerialnych składników majątkowych umożliwiających prowadzenie przedsiębiorstwa (takich jak środki pieniężne czy środki trwałe czy pracownicy obsługujący zlecenia spedycyjno-transportowe).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Ponadto, w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi w chwili obecnej działalność gospodarczą polegającą w dużej mierze na świadczeniu usług w zakresie …. i …. spedycji drogowej oraz usług transportu drogowego. Wnioskodawca obecnie jest również m.in. jedynym wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W przyszłości Wnioskodawca planuje w celu reorganizacji modelu prowadzenia swojej działalności wnieść do Spółki aport w postaci masy majątkowej odpowiedzialnej w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy za działalność operacyjną w zakresie … i …. spedycji drogowej oraz transportu drogowego.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawiony we wniosku opis sprawy wskazuje, że opisany zespół składników majątkowych przeznaczony do prowadzenia działalności operacyjnej w zakresie … i … spedycji drogowej oraz transportu drogowego cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Jak wskazano we wniosku, zespół składników który ma być objęty aportem stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań polegających na świadczeniu usług w zakresie … i …. spedycji drogowej oraz transportu drogowego. Składniki mające być przedmiotem planowanego aportu związane są w całości z działem związanym ze świadczeniem usług transportu i spedycji. Wskazuje to na jego organizacyjne wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Opisany zespół składników majątkowych przeznaczony do prowadzenia działalności operacyjnej w zakresie … i … spedycji drogowej oraz transportu drogowego jest również wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca, prowadzenie ewidencji rachunkowej bezproblemowo pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zadań realizowanych przez zespół składników objętych aportem.

Opis sprawy wskazuje, że zespół składników majątkowych przeznaczony do prowadzenia działalności operacyjnej w zakresie … i …. spedycji drogowej oraz transportu drogowego jest wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej. Na wyodrębnienie funkcjonalne ww. zespołu składników majątkowych wskazuje fakt, że ma on możliwość samodzielnej realizacji przypisanych mu w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zadań gospodarczych w zakresie usług transportu i spedycji, może stanowić on potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji przypisanych mu zadań gospodarczych.

Co istotne w analizowanej sprawie Spółka będzie kontynuować działalność gospodarczą w zakresie, w jakim była ona realizowana w dotychczasowym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, polegającą na świadczeniu usług w zakresie … i … spedycji drogowej oraz transportu drogowego.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zorganizowanego zespołu składników majątkowych, mających stanowić przedmiot aportu, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Opisany we wniosku zespół składników składających się na działalność operacyjną w zakresie …. i … spedycji drogowej oraz transportu drogowego, stanowi zespół składników majątkowych, który jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy oraz przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące konkretnie przypisane mu zadania gospodarcze.

W konsekwencji uznania ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na działalność operacyjną w zakresie …. i …. spedycji drogowej oraz transportu drogowego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana transakcja zbycia (aport) ww. zespołu składników na rzecz spółki z o.o., będzie – zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT, o ile spółka ta będzie kontynuowała działalność z wykorzystywaniem tego zespołu składników.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do **Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego****,** za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.