Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.734.2019.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-27
Teza: opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczącym instalacji OZE braku opodatkowania dofinasowania otrzymanego ze środków europejskich na realizację projektu dotyczącego instalacji OZE opodatkowania czynności przekazania prawa własności instalacji OZE na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia projektu prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu opodatkowania czynności przekazania do użytkowania instalacji OZE na rzecz mieszkańców w okresie 5 lat od zakończenia projektu
Słowa kluczowe: gmina; projekt; termomodernizacja; zwrot; źródło-źródło odnawialne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2019 r. (data wpływu 18 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 stycznia 2020 r. (data wpływu 27 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczącym instalacji OZE **– jest prawidłowe,**

*   braku opodatkowania dofinasowania otrzymanego ze środków europejskich na realizację projektu dotyczącego instalacji OZE **– jest nieprawidłowe,**

*   opodatkowania czynności przekazania prawa własności instalacji OZE na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia projektu **– jest prawidłowe,**

*   prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu **– jest prawidłowe,**

*   opodatkowania czynności przekazania do użytkowania instalacji OZE na rzecz mieszkańców w okresie 5 lat od zakończenia projektu **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczącym instalacji OZE,

*   stawki podatku VAT dla wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczącym instalacji OZE,

*   braku opodatkowania dofinasowania otrzymanego ze środków europejskich na realizację projektu dotyczącego instalacji OZE,

*   stawki podatku VAT dla otrzymanego dofinasowania ze środków europejskich dotyczących instalacji OZE,

*   opodatkowania czynności przekazania prawa własności instalacji OZE na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia projektu,

*   prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu,

*   opodatkowania czynności przekazania do użytkowania instalacji OZE na rzecz mieszkańców w okresie 5 lat od zakończenia projektu,

*   obowiązku rozliczenia w drodze odwrotnego obciążenia nabycia od Wykonawcy usług związanych z zakupem i montażem instalacji.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 stycznia 2020 r. (data wpływu 27 stycznia 2020 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy oraz uiszczenia dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, składa comiesięczne deklaracje VAT-7. Gmina podpisała umowę z Województwem na dofinansowanie projektu parasolowego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 działania 3.1 Rozwój OZE – na realizację projektu budowy instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii w Gminie. Zawarta umowa zapewnia sfinansowanie 84,99% poniesionych na inwestycje kosztów kwalifikowanych. W celu i dla potrzeb realizacji powyższego projektu Wnioskodawca zawarł umowę partnerską z Gminą Wiejską. W ramach projektu podatek VAT stanowi wydatki niekwalifikowane.

Celem projektu jest poprawa warunków życia mieszkańców na terenie Gminy poprzez rozwijanie infrastruktury technicznej – budowę instalacji OZE. Projekt należy do zadań własnych gminy obejmujących sprawy związane z zaopatrzeniem w energię elektryczną i cieplną (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym), finansowanie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza, a także wspomaganie wykorzystywania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzania bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii (art. 403 ust. 2 ustawy Prawo Ochrony Środowiska). Projekt polega na budowie instalacji OZE wykorzystujących odnawialne źródła energii, służących do wytwarzania energii, w szczególności energii elektrycznej w budynkach mieszkalnych oraz innych niż mieszkalne mieszkańców Gminy w ilości około 220 szt. Do wytwarzania energii cieplnej w budynkach mieszkalnych lub innych niż mieszkalne mieszkańców około 365 szt. Gmina będzie zawierała umowy z wykonawcą robót realizującym inwestycję, zakończenie będzie udokumentowane fakturą VAT wystawioną na Wykonawcę (Gminę).

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego indywidualnie będzie ponosić koszty w związku z realizacją przedmiotowego projektu. Otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie nie jest przeznaczone na dopłaty do ceny instalacji OZE dla każdego mieszkańca, jest to dofinansowanie ogólne przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawione zdarzenie przyszłe ma być zindywidualizowane przedmiotowo tak, aby było możliwe porównanie stanu wynikającego z wniosku ze stanem występującym w rzeczywistości. W tym celu zasadniczo niezbędne jest podanie informacji w zakresie elementów pozwalających na uchwycenie tożsamości zdarzeń. Wobec czego Gmina pragnie uniknąć sytuacji, w której wskazałaby alternatywne stany faktyczne, tzn. otrzymanie dofinansowania lub jego nieotrzymanie i wpływ na realizację projektu. We wniosku Gmina opisuje konkretną umowę o dofinansowanie i konkretny projekt, dlatego też trudno jest domniemywać czy w przypadku nie uzyskania dofinansowania Gmina realizowałaby przedmiotowy projekt, gdyż zdarzenie takie nie miało miejsca i mieć już miejsca nie będzie. W sytuacji gdyby projekt nie był dofinansowany, Gmina nie realizowałaby projektu ze względu na fakt, że całość wydatków 100% musiałby pokryć mieszkaniec. Zgodnie z postanowieniami zawartymi w § 20 ust. 1 pkt 8 ww. umowy o dofinansowanie nie można przeznaczyć środków finansowych z dotacji (w całości lub części) na inny cel niż określony w projekcie lub niezgodnie z umową oraz przepisami prawa. Dlatego też Gmina może przeznaczyć wyłącznie na pokrycie odpowiedniej części wydatków związanych z projektem, środki z dofinansowania nie będą mogły zostać przeznaczone przez Gminę na jakąkolwiek jej ogólną działalność.

Otrzymane dofinansowanie na realizację projektu zakłada dofinansowanie 84,99% poniesionych na inwestycję kosztów kwalifikowanych, pozostałą część tj. 15,01% stanowi wkład własny mieszkańca. Im większe dofinansowanie tym mniejszy wkład własny mieszkańca. Wysokość dotacji nie zależy od tego, jakie wynagrodzenie zostanie pobrane przez Gminę od mieszkańców w ramach realizacji usługi elektromodernizacji. Udzielenie i otrzymanie dotacji jest zależne od spełnienia określonych wskaźników realizacji projektu, polegających na osiągnięciu określonego poziomu produkcji energii elektrycznej i cieplnej ze źródeł odnawialnych. Dofinansowanie będzie wyłącznie związane z realizowanym projektem, na jego realizację przeznaczona zostanie całość dotacji. Na podstawie odpowiedzi z GUS z dnia 12 kwietnia 2019 r. usługi świadczone przez gminę, polegające na kierowaniu realizacją programu mającego na celu poprawę warunków życia ludności, poprzez ochronę środowiska naturalnego, obejmujące m.in. pozyskiwanie środków finansowych i dotacji na realizację inwestycji ekologicznych na terenie gminy, np. polegających na instalacji odnawialnych źródeł energii – kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych. Przygotowanie niezbędnej dokumentacji, pozyskiwanie wykonawców zewnętrznych, nadzór nad realizacją inwestycji mieszczą się w zakresie grupowania PKWiU 84.12. Natomiast usługi świadczone przez podmioty zewnętrzne na rzecz Gminy związane z realizacją inwestycji, klasyfikuje się zgodnie z rodzajem czynności wykonywanych przez te podmioty i tak:

*   43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” – obejmuje montaż kotłów centralnego ogrzewania opalanych biomasą, wykonywany w budynkach mieszkalnych jedno- i dwurodzinnych oraz montaż instalacji pomp ciepła, wraz z podłączeniem do istniejącej sieci wodnej,

*   33.20.1 „Usługi instalowania metalowych wyrobów gotowych, z wyłączeniem maszyn i urządzeń” – obejmuje montaż kotłów centralnego ogrzewania opalanych biomasą, wykonywany w budynkach mieszkalnych wielorodzinnych wraz z podłączeniem do istniejącej sieci wodnej,

*   33.20.50.0 „Usługi instalowania urządzeń elektrycznych” – obejmuje montaż instalacji fotowoltaicznych,

*   43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” – obejmuje montaż kolektorów słonecznych wraz z ich podłączeniem do istniejącej instalacji wodnej,

*   43.21.10.2 „Roboty związane z wykonaniem pozostałych instalacji elektrycznych” – obejmuje wykonywanie robót elektrycznych związanych z instalowaniem kolektorów słonecznych.

Podmioty świadczące usługi montażu instalacji na rzecz Gminy będą wedle najlepszej wiedzy Gminy podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT, u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9. W związku z realizacją przedmiotowego projektu wszystkie faktury dokumentujące poniesione wydatki z tytułu usług montażu instalacji będą wystawiane na Gminę, zgodnie z zawartymi umowami z firmami wyłonionymi w zamówieniu publicznym. Wnioskodawca czyli Gmina w zakresie realizacji zamówienia na montaż przedmiotowych instalacji OZE jest zamawiającym w rozumieniu przepisów Prawa Zamówień Publicznych.

Zgodnie z umową zawartą przez Gminę z Wykonawcą, wykona on na rzecz Gminy świadczenie w postaci dostawy i montażu instalacji, w wyniku której Gmina stanie się właścicielem instalacji. Z kolei Gmina nie będzie realizować na rzecz mieszkańców usługi dostawy i montażu instalacji. W okresie trwałości projektu i okresie realizacji usług na rzecz mieszkańców Gmina pozostanie właścicielem instalacji, a także będzie miała w bezpłatnym użyczeniu odpowiedni fragment nieruchomości, na której zostanie zamontowana instalacja. Przedmiotem umowy zawartej/zawieranej przez Gminę z mieszkańcem jest usługa termomodernizacji/ elektromodernizacji, polegająca w szczególności na: wyłonieniu wykonawcy odpowiedzialnego za dostawę i montaż instalacji, ustaleniu harmonogramu realizacji prac montażowych dot. Instalacji, sprawowaniu bieżącego nadzoru inwestorskiego nad przebiegiem prac, przeprowadzeniu odbiorów końcowych oraz rozliczeniu finansowym projektu, ustaleniu kosztów indywidualnych zestawów zamontowanych na poszczególnych budynkach na podstawie stosownej dokumentacji, użyczeniu mieszkańcowi instalacji do korzystania, przekazaniu instalacji mieszkańcowi na własność po upływie czasu trwania projektu.

Umowa zawarta z mieszkańcami będzie obejmować wraz z usługą wykonania instalacji towary niezbędne do ich wykonania. Przedmiotem umów zawartych z mieszkańcami będzie kompleksowa usługa termomodernizacji/elektromodernizacji, w ramach których Gmina będzie wykonywać na rzecz mieszkańców również inne, wskazane we wniosku świadczenia niż tylko usługa wykonania instalacji obejmująca towary niezbędne do ich wykonania. Należy przy tym podkreślić, że to Gmina w ramach realizacji usługi termomodernizacji/elektromodernizacji będzie właścicielem instalacji (całość instalacji stanie się własnością mieszkańca, na podstawie odrębnej umowy, dopiero wraz z upływem okresu trwania umowy zawartej pomiędzy Gminą a mieszkańcem). Zgodnie z umową mieszkaniec również upoważnia Gminę do występowania w jego imieniu przed właściwymi organami administracyjnymi przy ubieganiu się o uzyskanie przewidzianych przepisami szczególnymi pozwoleń niezbędnych do usytuowania instalacji na obszarze nieruchomości mieszkańca, gdy będzie to konieczne. Pomiędzy Gminą a osobami fizycznymi zostaną zawarte umowy cywilnoprawne w sprawie realizacji projektu, z której wynika, że właściciel poniesie 15,01% wartości kosztów kwalifikowanych projektu a Gminą – środki pochodzące z RPO WP na lata 2014-2020. Mieszkańcy zgodnie z treścią ww. umowy oświadczyli, iż posiadają pełne prawo do dysponowania nieruchomościami, na której przewiduje się realizację ww. projektu oraz zobowiązani są do udostępniania jej do prowadzenia prac projektowych i robót budowlanych. Po zakończeniu projektu ww. obiekty przez 5 lat będą własnością Gminy, a mieszkańcy będą je bezpłatnie użytkować. Po tym czasie przedmiotowe instalacje zostaną bezpłatnie przekazane właścicielowi nieruchomości, którzy to będą ponosili koszty związane z ich utrzymaniem.

Gmina po przekazaniu ww. obiektów nie będzie ponosiła żadnych kosztów związanych z ich eksploatacją. W kosztach inwestycji będą uczestniczyć mieszkańcy – osoby fizyczne poprzez dokonywanie określonej w umowie wpłaty, która zostanie ustalona po przeprowadzeniu przetargu na budowę instalacji OZE. Dokonanie wpłaty przez mieszkańca jest warunkiem niezbędnym uczestniczenia w projekcie.

Świadczenie dokonywane na rzecz mieszkańców w oparciu o umowę cywilnoprawną na wykonanie przez Gminę budowy instalacji OZE ma charakter świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT. Wpłaty mieszkańców będą traktowane jako zaliczki na poczet usługi polegającej na wykonaniu budowy instalacji OZE – projekt parasolowy. Otrzymane przez Gminę środki z tytułu dofinansowania projektu nie będą miały bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług na rzecz mieszkańców, a także nie będą stanowiły dopłaty do cen towarów. Gmina nie wnosi wkładu własnego, gdyż montaż finansowy wygląda następująco 15,01% wkład własny mieszkańców, 84,99% dofinansowanie z EFRR RPO. Planowany termin realizacji 2019 r. W cenie świadczonych usług, tj. dostarczanych instalacji OZE, uwzględniana jest wartość wszelkich kosztów związanych z ich wykonaniem.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że zakresem pytań postawionych zostały instalacje, tj. kotły centralnego ogrzewania opalanych biomasą, pompy ciepła, panele fotowoltaiczne oraz kolektory słoneczne.

Na podstawie odpowiedzi z GUS z dnia 12 kwietnia 2019 r. usługi świadczone przez gminę, polegające na kierowaniu realizacją programu mającego na celu poprawę warunków życia ludności, poprzez ochronę środowiska naturalnego, obejmujące m.in. pozyskiwanie środków finansowych i dotacji na realizację inwestycji ekologicznych na terenie gminy mieszczą się w zakresie grupowania PKWiU 84.12.13.0 „Usługi kierowania w zakresie działalności związanej z ochroną zdrowia, edukacją, kulturą i pozostałymi usługami społecznymi z wyłączeniem zabezpieczeń społecznych – Usługi administracji publicznej w zakresie gospodarki mieszkaniowej”

Podmioty zewnętrzne na rzecz Gminy związane z realizacją inwestycji, klasyfikuje się zgodnie z rodzajem czynności wykonywanych przez te podmioty i tak:

33.20.12.0 „Usługi instalowania pozostałych metalowych wyrobów gotowych, z wyłączeniem maszyn i urządzeń” – obejmuje montaż kotłów centralnego ogrzewania opalanych biomasą, wykonywany w budynkach mieszkalnych wielorodzinnych wraz z podłączeniem do istniejącej sieci wodnej.

Otrzymane dofinansowanie na realizację projektu ze środków europejskich w formie dotacji zakłada dofinansowanie 84,99% poniesionych na inwestycję kosztów kwalifikowanych, pozostałą część, tj. 15,01% stanowi wkład własny mieszkańca. Wysokość dotacji nie zależy od tego, jakie wynagrodzenie zostanie pobrane przez Gminę od mieszkańców w ramach realizacji usługi termomodernizacji/elektromodernizacji.

Wnioskodawca otrzyma wpłaty na poczet wykonania dostawy i montażu instalacji OZE w części stanowiącej wkład mieszkańca przed 31 marca 2020 r. Natomiast dofinansowanie w formie dotacji planowane jest otrzymanie przez Wnioskodawcę częściowo przed 31 marca 2020 r., a pozostała część po dniu 31 marca 2020 r. na etapie końcowego rozliczenia projektu.

Wnioskodawca planuje wykonać usługi w ramach projektu częściowo przed 31 marca 2020 r., pozostałe usługi zostaną wykonane po dniu 31 marca 2020 r.

Na podstawie odpowiedzi z GUS z dnia 12 kwietnia 2019 r. usługi świadczone przez podmioty zewnętrzne na rzecz Gminy związane z realizacją inwestycji, klasyfikuje się zgodnie z rodzajem czynności wykonywanych przez te podmioty i tak:

*   43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” – obejmuje montaż kotłów centralnego ogrzewania opalanych biomasą, wykonywany w budynkach mieszkalnych jedno- i dwurodzinnych oraz montaż instalacji pomp ciepła, wraz z podłączeniem do istniejącej sieci wodnej,

*   33.20.12.0 „Usługi instalowania metalowych wyrobów gotowych, z wyłączeniem maszyn i urządzeń” – obejmuje montaż kotłów centralnego ogrzewania opalanych biomasą, wykonywany w budynkach mieszkalnych wielorodzinnych wraz z podłączeniem do istniejącej sieci wodnej,

*   33.20.50.0 „Usługi instalowania urządzeń elektrycznych” – obejmuje montaż instalacji fotowoltaicznych,

*   43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” – obejmuje montaż kolektorów słonecznych wraz z ich podłączeniem do istniejącej instalacji wodnej,

*   43.21.10.2 „Roboty związane z wykonaniem pozostałych instalacji elektrycznych” – obejmuje wykonywanie robót elektrycznych związanych z instalowaniem kolektorów słonecznych.

Wnioskodawca nie występował do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej dotyczącej świadczenia usług objętych zakresem postawionych we wniosku pytań.

Czynności nabywane przez Gminę od Wykonawcy, a następnie Gmina wykona na rzecz Mieszkańca w zakresie:

*   43.21.10.2 „Roboty związane z wykonaniem pozostałych instalacji elektrycznych” – obejmuje wykonywanie robót elektrycznych związanych z instalowaniem kolektorów słonecznych,

*   43.22.12.0 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych” – obejmuje montaż kotłów centralnego ogrzewania opalanych biomasą, wykonywany w budynkach mieszkalnych jedno- i dwurodzinnych oraz montaż instalacji pomp ciepła, wraz z podłączeniem do istniejącej sieci wodnej,

mieszczą się w załączniku nr 14 do ustawy o podatku VAT obowiązującym do 31 października 2019 r. pod pozycją 23 i 25.

Usługi objęte zakresem wniosku będą świadczone przez Wykonawcę po dniu 31 października 2019 r.

Wnioskodawca udzielając odpowiedzi na pytanie nr 9, tj. „Jeśli świadczone przez Wykonawcę usługi objęte zakresem wniosku były dokonane do 31 października 2019r. to należy wskazać:

1.  czy obowiązek podatkowy dla tych usług powstał/powstanie do 31 października 2019 r. czy po dniu 31 października 2019 r. ?
2.  czy faktura dokumentująca wykonanie tych usług została/zostanie wystawiona do 31 października 2019 r. czy po dniu 31 października 2019 r.,”

wskazał nie dotyczy.

Usługi objęte zakresem wniosku będą świadczone przez Wykonawcę po dniu 31 października 2019 r., faktura dokumentująca wykonanie tych usług zostanie wystawiona po dniu 1 listopada 2019 r.

Dopuszcza się rozliczenie wykonania przez Wykonawcę usług objętych zakresem wniosku fakturami częściowymi i końcowymi. Nie została zapłacona faktura zaliczkowa do dnia 31 października 2019 r., jak i po dniu 31 października 2019 r. Na dzień dzisiejszy, tj. 23 stycznia 2020 r. Wykonawca nie fakturował żadnych usług.

Dla budynków, których dotyczą przedmiotowe instalacje stosuje się klasyfikację PKOB, gdzie budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Natomiast budynek mieszkalny to obiekt budowlany, którego co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Wg podziału obiektów budowanych zgodnie z klasyfikacją PKOB budynki, których dotyczą przedmiotowe instalacje oznaczone są symbolem 11 – budynki mieszkalne jednorodzinne oraz symbolem 12 – budynki pozostałe.

Instalacje OZE, o których mowa we wniosku będą montowane wyłącznie w/na budynkach będących własnością mieszkańców, co zostało potwierdzone w umowach cywilnoprawnych zawartych pomiędzy Gminą a osobami fizycznymi. W realizowanym projekcie nie ma budynków użyteczności publicznej.

Instalacje OZE, o których mowa we wniosku będą montowane na/w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300m2, na terenie działki poza bryłą budynku mieszkalnego, tj. na gruncie oraz na/w budynkach gospodarczych znajdujących się na nieruchomościach należących do mieszkańców.

Budynki objęte projektem zasadniczo stanowią budynki stałego zamieszkania, zgodnie z PKOB zaliczone do działu 11. Jeżeli zatem powierzchnia użytkowa poszczególnych budynków mieszkalnych jednorodzinnych nie przekracza 300 m2, stanowią one obiekty budownictwa mieszkaniowego objęte społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12. Instalacje, o których mowa we wniosku są/będą montowane w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym.

Otrzymane dofinansowanie na realizację projektu ze środków europejskich w formie dotacji zakłada dofinansowanie 84,99% poniesionych na inwestycję kosztów kwalifikowanych, pozostałą część, tj. 15,01% stanowi wkład własny mieszkańca. Wysokość dotacji nie zależy od tego, jakie wynagrodzenie zostanie pobrane przez Gminę od mieszkańców w ramach realizacji usługi termomodernizacji/elektromodernizacji. Natomiast nie jest uzależnione od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie.

Wnioskodawca informuje, że otrzymane dofinansowanie nie jest uzależnione od liczby instalacji.

Gmina podpisała umowę z Województwem na dofinansowanie projektu parasolowego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 działania 3.1 Rozwój OZE – na realizację projektu budowy instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii w Gminie. Zawarta umowa zapewnia sfinansowanie 84,99% poniesionych na inwestycje kosztów kwalifikowanych. W celu i dla potrzeb realizacji powyższego projektu Wnioskodawca zawarł umowę partnerską z Gminą Wiejską. W ramach projektu podatek VAT stanowi wydatki niekwalifikowane. Otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie nie jest przeznaczone na dopłaty do ceny instalacji OZE dla każdego mieszkańca, jest to dofinansowanie ogólne przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu. Dlatego też Wnioskodawca w trakcie realizacji projektu będzie zobowiązany do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z Instytucją Zarządzającą, Regionalnym Programem Operacyjnym w formie zaliczki i refundacji na podstawie wniosku o płatność zaliczkową albo płatność końcową. Wnioskodawca zobowiązany będzie również do rozliczania się z Urzędem Skarbowym w zakresie podatku od towarów i usług VAT na podstawie składanych deklaracji miesięcznych VAT-7.

Zgodnie z postanowieniami zawartymi w § 20 ust. 1 pkt 1, 2 umowy o dofinansowanie projektu Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu w całości otrzymanych środków pieniężnych w przypadku niezrealizowania projektu.

W umowie zawartej z mieszkańcami § 5 określono warunki finansowe, z których wynika, że właściciel nieruchomości zobowiązuje się do partycypacji w kosztach realizacji projektu.

W umowie zawartej z mieszkańcami określono warunki finansowe, z których wynika że właściciel nieruchomości zobowiązuje się do partycypacji w kosztach realizacji projektu w wysokości 15,01% kosztu kwalifikowanego rozumianego jako koszt realizacji projektu objęty refundacją ze środków Unii Europejskiej zainstalowania na jego nieruchomości instalacji powiększonych o należny podatek VAT od wartości całej instalacji. W przypadku wystąpienia kosztów niekwalifikowanych projektu, czyli kosztów nie objętych refundacją ze środków Unii Europejskiej, Właściciel zobowiązuje się do samodzielnego sfinansowania w 100% tych kosztów w wysokości przypadającej na jego budynek prywatny poprzez wpłatę odpowiedniej kwoty na konto bankowe Gminy.

Poza zapłatą wynagrodzenia wynikające z zawartej umowy Gminy z mieszkańcami nie przewiduje się pobierania jakichkolwiek innych opłat od mieszkańców.

Odpowiadając na pytanie nr 23 wezwania, tj. „Czy wpłaty mieszkańców będą miały miejsce wyłącznie przed realizacją usługi termomodernizacji/elektromodernizacji wykonywanych przez Gminę na rzecz mieszkańców?”, Wnioskodawca wskazał, że tak zgodnie z § 5 ust. 11 nie dokonanie przez Właściciela wpłaty w terminie przed realizacją usługi termomodernizacji/elektromodernizacji jest równoznaczne z rezygnacją z udziału w projekcie i rozwiązaniem umowy.

Udzielając odpowiedzi na pytanie nr 24 wezwania, tj. „W przypadku wskazania, że wpłaty mieszkańców będą miały miejsce również po realizacji kompleksowej usługi termomodernizacji/elektromodernizacji, należy wskazać czy wszystkie wpłaty dokonywane przez mieszkańców na rzecz Gminy z tytułu w. usługi miały/będą miały miejsce przed przekazaniem na własność mieszkańcom ww. urządzeń?”, Wnioskodawca wskazał, że nie dotyczy.

Do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez Gminę w ramach projektu, w części dotyczącej budowy instalacji na prywatnych posesjach, trzeba odnieść się w sposób całościowy. Faktem jest, że Gmina w ramach umowy zobowiązaniowej będzie świadczyła na rzecz konkretnych mieszkańców, świadczenie polegające na wykonaniu robót budowlanych związanych z budową instalacji na posesjach osób fizycznych. Ponieważ wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie można interpretować jako wpłaty w zamian za to świadczenie. Można to świadczenie traktować jako odpłatne świadczenie usług i jako takie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt l ustawy. Świadczenie to wykonane ma być w trakcie realizacji projektu, a przedmiot świadczenia w postaci instalacji na posesjach osób fizycznych, wydany będzie odbiorcom świadczenia – mieszkańcom z chwilą podpisania przez wszystkie zainteresowane strony, w tym mieszkańca protokołu odbioru. Od tego momentu rozpoczyna się okres bezpłatnego użytkowania instalacji przez mieszkańców.

Po 5-letnim okresie trwałości projektu mieszkańcy, na posesjach na których wybudowane zostaną instalacje, przejmą prawo własności instalacji bez konieczności dokonywania przez nich dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez strony „przekazująca-przyjmująca” instalacje.

Zgodnie z treścią art. 29 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, a obrót jest kwotą należną z tytułu sprzedaży pomniejszoną o kwotę podatku naliczonego, zaś całość należności z tytułu wykonania instalacji na posesjach osób fizycznych to wymagana na początku projektu wpłata mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie plus otrzymane dofinansowanie. Co stanowi całość zobowiązania podatkowego Gminy w zakresie podatku od towarów i usług, związanego z realizacją projektu w części dotyczącej budowy instalacji na działkach prywatnych osób fizycznych, wynika z opodatkowania wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie oraz otrzymanemu dofinansowaniu. Przekazanie przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców, na posesjach które zostaną wykonane w ramach projektu, po 5 latach od jego zakończenia wobec przyjęcia od tych mieszkańców wpłat z tytułu uczestnictwa w projekcie, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zbycie prawa własności nierozłącznie związane jest z wydaniem towaru lub odbiorem przedmiotu świadczonej usługi, czyli dostawą towarów i świadczeniem usług, które to czynności, w przypadku ich odpłatności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odległość czasowa pomiędzy przeniesieniem prawa własności a dostawą towarów czy wyświadczeniem usług nie przeczy nierozerwalności tych czynności.

W mikroinstalacjach wykorzystywana jest energia ciepła ziemi, energia słoneczna (cieplna bądź świetlna), ciepło powietrza atmosferycznego oraz energia wiatru. Mikroinstalacje są definiowane w ustawie o odnawialnych źródłach energii jako instalacje odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 40 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV lub o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 120 kW.

Do najczęściej wykorzystywanych mikroinstalacji w gospodarstwach domowych należą: pompy ciepła, kolektory słoneczne, panele fotowoltaiczne, małe siłownie wiatrowe. Przedstawione we wniosku instalacje, tj. panele fotowoltaiczne, kolektory słoneczne oraz pompy ciepła stanowią w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii mikroinstalację. Ww. mikroinstalacje objęte zakresem pytania nie będą funkcjonalnie związane z budynkami objętymi społecznym programem mieszkaniowym należącymi do Mieszkańców biorących udział w projekcie oraz budynkami nieobjętymi społecznym programem mieszkaniowym.

Energia wytworzona przez mikroinstalacje objęte zakresem pytania będzie służyła budynkom mieszkalnym, gospodarczym. Energia wytworzona przez mikroinstalacje objęte zakresem pytania będzie służyła zarówno budynkom objętym społecznym programem mieszkaniowym jak i budynkom nieobjętym społecznym programem mieszkaniowym.

Mieszkańcy biorący udział w projekcie w przeważającej części dokonali wpłat na poczet wykonania przez Gminę usługi montażu instalacji objętych zakresem pytań przed dniem 23 listopada 2019 r. Jednak część mieszkańców dokonała/dokonuje wpłat na poczet wykonania przez gminę usługi montażu instalacji po dniu 23 listopada 2019 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wpłaty dokonywane przez mieszkańców Gminy na rachunek bankowy Gminy z tytułu uczestnictwa w projekcie na budowę instalacji OZE wykorzystujących odnawialne źródła energii w ramach projektu są opodatkowane podatkiem VAT? Jeśli tak, to według jakiej stawki?
2.  Czy kwota dotacji jaką otrzyma Gmina w związku z realizacją projektu budowy instalacji OZE na rzecz mieszkańców powinna być opodatkowana podatkiem VAT? Jeśli tak, to według jakiej stawki, czy jest ona zależna od miejsca instalacji?
3.  Czy przekazanie przez Gminę prawa własności instalacji OZE na rzecz mieszkańców, po 5 latach od jego zakończenia, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? Jeśli tak, to co jest podstawą opodatkowania? Jeśli tak to według jakiej stawki podatkowej?
4.  Czy Gmina może odliczyć lub uzyskać zwrot podatku naliczonego VAT związanego z wszystkimi wydatkami na realizację projektu?
5.  Czy oddanie przez Gminę instalacji OZE stanowiących jej własność, mieszkańcom w bezpłatne użytkowanie w okresie 5 lat od zakończenia projektu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? Jeśli tak, to co jest podstawą opodatkowania? Jeśli tak, to według jakiej stawki podatkowej? Czy całość zobowiązania podatkowego Gminy w zakresie podatku od towarów i usług, związanego z realizacją projektu wynika z opodatkowania wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1

Otrzymane przez Gminę wpłaty mieszkańców z tytułu wykonanych instalacji OZE na posesjach będących ich własnością w ramach projektu, na rachunek bankowy Gminy z tytułu uczestnictwa w projekcie, są opodatkowane podatkiem VAT.

Celem Gminy przystępującej do realizacji projektu nie jest świadczenie materialne na rzecz mieszkańców, jednak dążąc do realizacji celu jakim jest ochrona środowiska ludność zyska nie tylko korzyści niematerialne, ale również konkretni mieszkańcy uczestniczący w projekcie, którzy będą chcieli podpisać stosowną umowę z Gminą i przyjąć na siebie określone w niej zobowiązania, odniosą korzyści o charakterze majątkowym w formie bezpłatnego korzystania z wybudowanych instalacji, a po okresie trwałości projektu przejmą je na własność. Jest więc konkretny odbiorca działań gminy, związany z Gminą umową oraz dokonujący wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie. Wpłata mieszkańca ma być warunkiem podpisania umowy i w konsekwencji wybudowania instalacji. Działania Gminy wykonywane są w ramach umowy zobowiązaniowej, i że wpłata mieszkańca następuje w zamian za świadczenie Gminy na jego rzecz. Zaplanowany sposób organizacji i zarządzania instalacjami, które zostaną wybudowane na prywatnych posesjach mieszkańców to: 5-letni okres trwałości projektu – pozostawienie instalacji, jako własność Gminy, w bezpłatnym użytkowaniu mieszkańców, po zakończeniu okresu trwałości projektu – przeniesienie własności instalacji na rzecz mieszkańców, z równoczesnym zobowiązaniem właścicieli nieruchomości do korzystania z nich. Jednocześnie określony został zamiar przekazania instalacji mieszkańcom, w pierwsze użytkowanie, później na własność, a więc dokonywane na początku projektu wpłaty mieszkańców za świadczenie Gminy na ich rzecz należy określić jako zaliczkę, na poczet wykonania instalacji na działkach prywatnych mieszkańców, która zgodnie z art. 29 ustawy jest obrotem stanowiącym podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wpłaty mieszkańców dokonywane na rachunek bankowy Gminy powinny być opodatkowane stawką 8% VAT w przypadku budowy instalacji na budynkach mieszkalnych, 23% VAT w przypadku budowy instalacji na budynkach innych niż mieszkalne. Dotacja otrzymana na rachunek bankowy Gminy również powinna być opodatkowana stawką VAT w zależności od rodzaju budynku 8% VAT w przypadku budowy instalacji na budynkach mieszkalnych, 23% VAT w przypadku budowy instalacji na budynkach innych niż mieszkalne.

Instalacje OZE, o których mowa we wniosku będą montowane wyłącznie w/na budynkach będących własnością mieszkańców, co zostało potwierdzone w umowach cywilnoprawnych zawartych pomiędzy Gminą a osobami fizycznymi. Budynki mieszkalne osób fizycznych, w których i/lub przy których montowane są instalacje stanowią jednorodzinne budynki mieszkalne. Budynki objęte projektem zasadniczo stanowią budynki stałego zamieszkania, zgodnie z PKOB zaliczone do działu 11. Jeżeli zatem powierzchnia użytkowa poszczególnych budynków mieszkalnych jednorodzinnych nie przekracza 300 m2. stanowią one obiekty budownictwa mieszkaniowego objęte społecznym programem mieszkaniowych, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12. Dla budynków, których dotyczą przedmiotowe instalacje stosuje się klasyfikacją PKOB, gdzie budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynek mieszkalny to obiekt budowlany, którego co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Wg podziału obiektów budowanych zgodnie z klasyfikacją PKOB budynki, których dotyczą przedmiotowe instalacje oznaczone są symbolem 11 – budynki mieszkalne jednorodzinne oraz symbolem 12 – budynki pozostałe.

Warunkiem zastosowania 8% stawki na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku. Do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez Gminę w ramach projektu, w części dotyczącej budowy instalacji na prywatnych posesjach, trzeba odnieść się w sposób całościowy. Faktem jest, że Gmina w ramach umowy zobowiązaniowej będzie świadczyła na rzecz konkretnych mieszkańców, świadczenie polegające na wykonaniu robót budowlanych związanych z budową instalacji na posesjach osób fizycznych. Ponieważ wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie można interpretować jako wpłaty w zamian za to świadczenie. Można to świadczenie traktować jako odpłatne świadczenie usług i jako takie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Świadczenie to wykonane ma być w trakcie realizacji projektu, a przedmiot świadczenia w postaci instalacji na posesjach osób fizycznych, wydany będzie odbiorcom świadczenia – mieszkańcom z chwilą podpisania przez wszystkie zainteresowane strony, w tym mieszkańca protokołu odbioru. Od tego momentu rozpoczyna się okres bezpłatnego użytkowania instalacji przez mieszkańców. Po 5-letnim okresie trwałości projektu mieszkańcy, na posesjach na których wybudowane zostaną instalacje, przejmą prawo własności instalacji bez konieczności dokonywania przez nich dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez strony „przekazująca-przyjmująca” instalacje.

Zgodnie z treścią art. 29 ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, a obrót jest kwotą należną z tytułu sprzedaży pomniejszoną o kwotę podatku naliczonego, zaś całość należności z tytułu wykonania instalacji na posesjach osób fizycznych to wymagana na początku projektu wpłata mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie plus otrzymane dofinansowanie. Co stanowi całość zobowiązania podatkowego Gminy w zakresie podatku od towarów i usług, związanego z realizacją projektu w części dotyczącej budowy instalacji na działkach prywatnych osób fizycznych, wynika z opodatkowania wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie oraz otrzymanemu dofinansowaniu. Przekazanie przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców, na posesjach które zostaną wykonane w ramach projektu, po 5 latach od jego zakończenia wobec przyjęcia od tych mieszkańców wpłat z tytułu uczestnictwa w projekcie, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zbycie prawa własności nierozłącznie związane jest z wydaniem towaru lub odbiorem przedmiotu świadczonej usługi, czyli dostawą towarów i świadczeniem usług, które to czynności, w przypadku ich odpłatności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odległość czasowa pomiędzy przeniesieniem prawa własności a dostawą towarów czy wyświadczeniem usług nie przeczy nierozerwalności tych czynności.

Ad. 2

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawę opodatkowania zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie będzie związku pomiędzy ceną usług termomodernizacji/elektromodernizacji świadczonych przez Gminę a otrzymywanym przez Gminę dofinansowaniem na realizację projektu. Gmina uzyska dofinansowanie ze środków unijnych do kosztów realizacji projektu. Sprzedaży i montażu instalacji dokona wybrana przez Gminę firma, natomiast jako usługobiorca występować będzie wyłącznie Gmina. Na Gminę będą wystawiane faktury sprzedażowe i na skutek dokonanej transakcji to Gmina stanie się właścicielem instalacji. Dofinansowanie udzielone zostanie na podstawie przedstawionych przez Gminę faktur od usługodawcy i kwotowo będzie zależeć od wartości tych faktur, czyli odnosić się będzie wprost i bezpośrednio wyłącznie do transakcji zawieranej pomiędzy Gminą a wybraną przez nią firmą, która sprzeda i zamontuje na rzecz Gminy instalacje. Dofinansowanie będzie mieć wpływ jedynie na cenę usługi nabywanej przez Gminę, nie będzie odnosić się do transakcji zawieranej pomiędzy Gminą a mieszkańcem. Umowa o dofinansowanie nie będzie regulować świadczenia przez Gminę usług termomodernizacji/elektromodernizacji na rzecz mieszkańców. Cena usługi realizowanej przez wykonawcę na rzecz Gminy i cena usługi termomodernizacji/elektromodernizacji realizowanej przez Gminę na rzecz mieszkańca obejmuje zatem zupełnie odmienne świadczenia i z tego powodu absurdalne byłoby stwierdzenie, że dofinansowanie uzyskane przez Gminę do ceny zakupu i montażu instalacji jest dofinansowaniem do ceny świadczonych przez nią usług na rzecz mieszkańca. Mamy do czynienia z dotacją o charakterze zakupowym, a nie dotacją mającą na celu sfinansowanie ceny sprzedaży usług realizowanych następnie przez Gminę na rzecz mieszkańców.

W konsekwencji otrzymana przez Gminę dotacja nie powinna być wliczana do podstawy opodatkowania świadczonych przez Gminę usług termomodernizacji/elektromodernizacji w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 3

Oddanie przez Gminę instalacji, które zostaną wykonane w ramach projektu w bezpłatne użytkowanie mieszkańców, w okresie pięciu lat od jego zakończenia, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Nie stanowi bowiem odpłatnego świadczenia na rzecz mieszkańców.

Nie podlega również opodatkowaniu jako nieodpłatne świadczenie usług, gdyż nie stanowi użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika ani nieodpłatnego świadczenia usług, do celów innych niż działalność podatnika, czyli nie spełnia kryteriów określonych w art. 8 ust. 2 pkt 1 czy pkt 2 ustawy.

Oddanie instalacji w bezpłatne użytkowanie mieszkańców na nieruchomościach, na których zostaną wykonane w ramach projektu, w okresie 5 lat od jego zakończenia, służy realizacji zadań własnych Gminy zgodnie z ustawą Prawo Ochrony Środowiska (art. 403 ust. 2 ustawy Prawo Ochrony Środowiska). Po 5-letnim okresie trwałości projektu mieszkańcy, na posesjach na których wybudowane zostaną instalacje, przejmą prawo własności instalacji bez konieczności dokonywania przez nich dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez strony „przekazująca-przyjmująca” instalacje.

Zgodnie z treścią art. 29 ustawy podstawa opodatkowania jest obrót, a obrót jest kwotą należna z tytułu sprzedaży pomniejszoną o kwotę podatku należnego, zaś całość należności z tytułu wykonania instalacji na posesjach osób fizycznych to wymagana na początku projektu wpłata mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie.

Ad. 4

Gminie przysługuje prawo do odliczenia lub zwrotu z Urzędu Skarbowego podatku naliczonego związanego z poniesionymi wydatkami w ramach projektu, w części projektu dotyczącej budowy instalacji na działkach osób fizycznych, wynikającego z faktur za:

1.  roboty – wykonanie instalacji na działkach osób fizycznych,
2.  wykonanie programu funkcjonalno-użytkowego,
3.  Inspektor nadzoru – usługa nadzoru nad wykonaniem instalacji.

W przypadku wymienionych robót i usług istnieje bezpośredni związek z czynnościami opodatkowanymi, skutkujący powstaniem podatku należnego. Gmina jest podatnikiem VAT czynnym. Spełnione są dwa warunki przysługiwania prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

Ad. 5

Do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez Gminę w ramach projektu, w części dotyczącej budowy instalacji na prywatnych posesjach, trzeba odnieść się w sposób całościowy.

Faktem jest, że Gmina w ramach umowy zobowiązaniowej będzie świadczyła na rzecz konkretnych mieszkańców, świadczenie polegające na wykonaniu robót budowlanych związanych z budową instalacji na posesjach osób fizycznych. Ponieważ wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie można interpretować jako wpłaty w zamian za to świadczenie. Można to świadczenie traktować jako odpłatne świadczenie usług i jako takie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Świadczenie to wykonane ma być w trakcie realizacji projektu, a przedmiot świadczenia w postaci instalacji na posesjach osób fizycznych, wydany będzie odbiorcom świadczenia – mieszkańcom z chwilą podpisania przez wszystkie zainteresowane strony, w tym mieszkańca protokołu odbioru. Od tego momentu rozpoczyna się okres bezpłatnego użytkowania instalacji przez mieszkańców.

Całość zobowiązania podatkowego Gminy w zakresie podatku od towarów i usług, związanego z realizacją projektu w części dotyczącej budowy instalacji na działkach prywatnych osób fizycznych, wynika z opodatkowania wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie. Przekazanie przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców, na posesjach które zostaną wykonane w ramach projektu, po 5 latach od jego zakończenia wobec przyjęcia od tych mieszkańców wpłat z tytułu uczestnictwa w projekcie, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zbycie prawa własności nierozłącznie związane jest z wydaniem towaru lub odbiorem przedmiotu świadczonej usługi, czyli dostawą towarów i świadczeniem usług, które to czynności, w przypadku ich odpłatności podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odległość czasowa pomiędzy przeniesieniem prawa własności a dostawą towarów czy wyświadczeniem usług nie przeczy nierozerwalności tych czynności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczącym instalacji OZE **– jest prawidłowe,**

*   braku opodatkowania dofinasowania otrzymanego ze środków europejskich na realizację projektu dotyczącego instalacji OZE **– jest nieprawidłowe,**

*   opodatkowania czynności przekazania prawa własności instalacji OZE na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia projektu **– jest prawidłowe,**

*   prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu **– jest prawidłowe,**

*   opodatkowania czynności przekazania do użytkowania instalacji OZE na rzecz mieszkańców w okresie 5 lat od zakończenia projektu **– jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020, poz. 106), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Jednocześnie należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, tj. dostawa towaru bądź usługa, a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast, jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina podpisała umowę z Województwem na dofinansowanie projektu parasolowego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 działania 3.1 Rozwój OZE – na realizację projektu budowy instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii w Gminie. Projekt należy do zadań własnych gminy obejmujących sprawy związane z zaopatrzeniem w energię elektryczną i cieplną (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym), finansowanie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza, a także wspomaganie wykorzystywania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzania bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii (art. 403 ust. 2 ustawy Prawo Ochrony Środowiska). Projekt polega na budowie instalacji OZE wykorzystujących odnawialne źródła energii, tj. kotły centralnego ogrzewania opalanych biomasą, pompy ciepła, panele fotowoltaiczne oraz kolektory słoneczne w budynkach mieszkalnych oraz innych niż mieszkalne mieszkańców Gminy.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego indywidualnie będzie ponosić koszty, w związku z realizacją przedmiotowego projektu. Otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie jest przeznaczone na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu. Otrzymane dofinansowanie na realizację projektu zakłada dofinansowanie 84,99% poniesionych na inwestycję kosztów kwalifikowanych, pozostałą część tj. 15,01% stanowi wkład własny mieszkańca. Im większe dofinansowanie tym mniejszy wkład własny mieszkańca.

Zgodnie z umową zawartą przez Gminę z Wykonawcą, wykona on na rzecz Gminy świadczenie w postaci dostawy i montażu instalacji, w wyniku której Gmina stanie się właścicielem instalacji. W okresie trwałości projektu i okresie realizacji usług na rzecz mieszkańców Gmina pozostanie właścicielem instalacji, a także będzie miała w bezpłatnym użyczeniu odpowiedni fragment nieruchomości, na której zostanie zamontowana instalacja.

Umowa zawarta z mieszkańcami będzie obejmować wraz z usługą wykonania instalacji towary niezbędne do ich wykonania. Przedmiotem umów zawartych z mieszkańcami będzie kompleksowa usługa termomodernizacji/elektromodernizacji, w ramach której Gmina będzie wykonywać na rzecz mieszkańców również inne, wskazane we wniosku świadczenia niż tylko usługa wykonania instalacji obejmująca towary niezbędne do ich wykonania. Należy przy tym podkreślić, że to Gmina w ramach realizacji usługi termomodernizacji/elektromodernizacji będzie właścicielem instalacji (całość instalacji stanie się własnością mieszkańca, na podstawie odrębnej umowy, dopiero wraz z upływem okresu trwania umowy zawartej pomiędzy Gminą a mieszkańcem). Po zakończeniu projektu ww. obiekty przez 5 lat będą własnością Gminy, a mieszkańcy będą je bezpłatnie użytkować. Po tym czasie przedmiotowe instalacje zostaną bezpłatnie przekazane właścicielowi nieruchomości, którzy to będą ponosili koszty związane z ich utrzymaniem.

W kosztach inwestycji będą uczestniczyć mieszkańcy – osoby fizyczne poprzez dokonywanie określonej w umowie wpłaty, która zostanie ustalona po przeprowadzeniu przetargu na budowę instalacji OZE. Dokonanie wpłaty przez mieszkańca jest warunkiem niezbędnym uczestniczenia w projekcie. Poza zapłatą wynagrodzenia wynikającego z zawartej umowy Gminy z mieszkańcami nie przewiduje się pobierania jakichkolwiek innych opłat od mieszkańców.

Instalacje, o których mowa we wniosku są/będą montowane w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w rozpatrywanej sprawie występują skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwoma stronami umowy, tj. między Gminą (która zobowiązała się do wykonania określonych czynności na rzecz mieszkańców, tj. montażu instalacji), a właścicielami nieruchomości, którzy zobowiązali się do wniesienia wkładu własnego do przedmiotowego zadania. Należy zauważyć, że stosowanie do art. 8 ust. 2a ustawy, Wnioskodawca zawierając umowy na montaż ww. instalacji, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Wobec powyższego wystąpi bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniem Gminy, a płatnościami wnoszonymi przez ww. właścicieli. Tym samym wpłaty dokonywane przez mieszkańców na poczet wykonania przez Wnioskodawcę przedmiotowej usługi stanowią wynagrodzenie. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz właścicieli nieruchomości należy stwierdzić, że świadczenia, które wykona Gmina w zamian za otrzymane wpłaty od mieszkańców stanowią odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczącym instalacji OZE należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii włączenia do podstawy opodatkowania kwoty dotacji wskazać należy, że jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

W przypadku świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika (w myśl art. 29a ust. 5 ustawy).

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast, dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast, inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

W opinii tut. Organu przekazane dla Wnioskodawcy środki finansowe z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 na realizację projektu należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług. Należy bowiem zauważyć, że okoliczności sprawy potwierdzają, iż otrzymane przez Gminę środki będą mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. na wykonanie konkretnej instalacji na konkretnym budynku mieszkańca lub na gruncie przy budynku. Jak wynika z opisu sprawy, Gmina nie może przeznaczyć środków z dotacji (w całości lub części) na inny cel niż określony w projekcie.

Nadto, jak wskazała Gmina, kwota wkładu mieszkańców na wykonanie inwestycji stanowić będzie 15,01% kosztów kwalifikowalnych wykonania instalacji oraz wysokość otrzymanego dofinansowania zimniejszy cenę świadczeń realizowanych na rzecz mieszkańca. Ponadto, w przypadku nieotrzymania dofinasowania Gmina nie realizowałaby inwestycji, a mieszkańcy nie uiszczaliby żadnych wpłat. Zatem, wysokość wpłat będzie uzależniona od otrzymanego dofinansowania. Wobec powyższego, na wysokość otrzymanej od mieszkańca wpłaty będzie miała bezpośredni wpływ otrzymana dotacja.

W świetle powyższego, należy uznać, iż kwota obowiązkowej wpłaty ostatecznego odbiorcy świadczenia, tj. montażu instalacji OZE z uwagi na przyznane dofinansowanie, będzie niższa od kwoty, jakiej Wnioskodawca musiałby żądać od mieszkańca, gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było.

W związku z powyższym, w opinii tut. Organu, przekazane dla Wnioskodawcy środki z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 na realizację ww. projektu należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze), które będą miały bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług.

Tym samym, uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług objętych wnioskiem będzie nie tylko kwota należna, w postaci wpłaty, którą wpłaci mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części w jakiej będą miały bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług pomniejszone o kwotę podatku należnego.

W przedmiotowej sprawie otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 na realizację projektu dotyczącego montażu instalacji, w skład których będą wchodziły kotły centralnego ogrzewania opalane biomasą, pompy ciepła, panele fotowoltaiczne oraz kolektory słoneczne, będzie miało bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. W konsekwencji ww. dofinansowanie będzie stanowiło podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, i co do zasady będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku opodatkowania dofinasowania otrzymanego ze środków europejskich na realizację projektu dotyczącego instalacji OZE należało uznać za nieprawidłowe.

Z kolei odnosząc się do kwestii opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania Mieszkańcom Instalacji do korzystania w okresie trwania umowy oraz czynności przekazania im własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy (pytania oznaczone we wniosku jako pytania nr 3 i 5) należy wskazać, że do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych w ramach przedmiotowej inwestycji przez Gminę na rzecz Mieszkańców, trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy, tj. przekazanie Instalacji do korzystania zgodnie z jej przeznaczeniem do zakończenia okresu trwania Umowy oraz przeniesienie wraz z upływem okresu trwania Umowy całości Instalacji na własność Mieszkańca nie stanowią odrębnych czynności.

Wykonanie przez Gminę usług nastąpi po zakończeniu okresu trwałości projektu (okresu trwania Umowy). Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, zarówno korzystanie przez Mieszkańca z Instalacji w okresie obowiązywania Umowy, jak i przeniesienie na Mieszkańca własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umowy – realizowane będzie przez Gminę w ramach usługi termomodernizacji/elektromodernizacji i Gmina nie będzie pobierać z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia od Mieszkańców.

Zatem, w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie jest samo przekazanie przez Gminę Mieszkańcom Instalacji do korzystania w okresie trwania umowy oraz przekazania im prawa własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy, lecz świadczenie przez Gminę usługi wykonania przedmiotowych Instalacji, której zakończenie nastąpi po okresie trwania umowy.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy wskazać, że czynność przekazania Mieszkańcom Instalacji do korzystania w okresie trwania umowy oraz czynność przekazania im prawa własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy, nie będzie stanowić odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale jest elementem całościowej usługi świadczonej przez Gminę na rzecz Mieszkańców.

W konsekwencji powyższego, po opodatkowaniu wpłat dokonanych przez Mieszkańców z tytułu realizacji przedmiotowych usług montażu instalacji, tj. kotłów centralnego ogrzewania opalanych biomasą, pomp ciepła, paneli fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych, czynności przekazania przez Gminę Instalacji do korzystania w okresie trwania umowy oraz przekazania Mieszkańcom prawa własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania czynności przekazania instalacji OZE na rzecz mieszkańców w okresie 5 lat i po 5 latach od zakończenia projektu należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do odliczenia lub uzyskania zwrotu podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu, należy zauważyć, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione. Wskazać należy, że jak wynika z podjętego w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcia świadczenia, które wykona Gmina w zamian za otrzymane wpłaty od mieszkańców stanowią odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie należy wskazać, że dla opisanych we wniosku czynności nie przewidziano zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT. Wobec powyższego nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur w związku z realizacją projektu, ponieważ towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przy czym, prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

W konsekwencji, w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca będzie mógł również ubiegać się o zwrot podatku VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczącym instalacji OZE,

*   braku opodatkowania dofinasowania otrzymanego ze środków europejskich na realizację projektu dotyczącego instalacji OZE,

*   opodatkowania czynności przekazania prawa własności instalacji OZE na rzecz mieszkańców po 5 latach od zakończenia projektu,

*   prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu,

*   opodatkowania czynności przekazania do użytkowania instalacji OZE na rzecz mieszkańców w okresie 5 lat od zakończenia projektu.

Natomiast w zakresie:

*   stawki podatku VAT dla wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczącym instalacji OZE,

*   stawki podatku VAT dla otrzymanego dofinasowania ze środków europejskich dotyczących instalacji OZE,

*   obowiązku rozliczenia w drodze odwrotnego obciążenia nabycia od Wykonawcy usług związanych z zakupem i montażem instalacji,

zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.