Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.326.2019.1.AK1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-11
Teza: Skutki podatkowe powstałe w związku z przeniesieniem na rzecz Zleceniodawców akcji spółki w wykonaniu Umowy powiernictwa.
Słowa kluczowe: akcja; powiernictwo; powiernictwo-zlecenia powiernicze; umowa-umowa powiernictwa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2019 r. (data wpływu 10 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych w związku z przeniesieniem na rzecz Zleceniodawców akcji spółki w wykonaniu Umowy powiernictwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych w związku z przeniesieniem na rzecz Zleceniodawców akcji spółki w wykonaniu Umowy powiernictwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi kancelarię radcy prawnego. Osoby fizyczne, rezydenci podatkowi w Polsce („Zleceniodawcy”) zamierzają zawrzeć z Wnioskodawcą („Powiernik”) umowę zlecenia powierniczego (fiducjarnego). W umowie zlecenia powierniczego (fiducjarnego) Zleceniodawcy oświadczą, że zamierzają za pośrednictwem Powiernika przystąpić do projektu inwestycyjnego. Projekt inwestycyjny ma polegać na nabyciu udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej. Zleceniodawcy zlecą Powiernikowi na zasadach określonych w umowie zlecenia powierniczego (fiducjarnego) dokonanie w imieniu własnym Powiernika, lecz na rachunek Zleceniodawców następujących czynności:

1.  założenia w imieniu własnym, lecz na rachunek Zlecających, celowej spółki akcyjnej pod firmą X (dalej też jako „Spółka”) z siedzibą w Polsce, przy uwzględnieniu, że kapitał zakładowy Spółki będzie wynosił łącznie nie mniej niż 100.000 zł,
2.  objęcia przez Powiernika w imieniu własnym, lecz na rachunek Zleceniodawców, 50% akcji w kapitale zakładowym Spółki („Akcje”),
3.  posiadania przez Powiernika Akcji w kapitale zakładowym Spółki w imieniu własnym, lecz na rachunek Zleceniodawców,
4.  wykonywania przez Powiernika w imieniu własnym, lecz na rachunek Zleceniodawców, praw korporacyjnych związanych z objętymi Akcjami w kapitale zakładowym Spółki do czasu zwrotnego przeniesienia Akcji w wykonaniu umowy zlecenia powiernicznego,
5.  dysponowania przez Powiernika Akcjami w drodze czynności prawnych, w imieniu własnym, lecz na rachunek Zleceniodawców, wyłącznie zgodnie z wolą i poleceniem Zleceniodawców.

Powiernik zostanie zobowiązany w szczególności do:

1.  zawarcia statutu Spółki o treści zaakceptowanej przez Zleceniodawców,
2.  objęcia Akcji w kapitale zakładowym Spółki oraz ich opłacenia ze środków przekazanych przez Zleceniodawców,
3.  składania wszelkich oświadczeń wymaganych od wspólników Spółki do zapewniania Spółce prawidłowego funkcjonowania oraz umożliwienia osiągnięcia celu w postaci realizacji projektu inwestycyjnego,
4.  uczestniczenia w podejmowaniu uchwał wspólników Spółki oraz wykonywania prawa głosu wynikającego z objętych Akcji wyłącznie w sposób uzgodniony ze Zleceniodawcami, mając na uwadze realizację celu Spółki,
5.  udzielenia Zleceniodawcom lub wskazanej przez niego osobie wszelkich pełnomocnictw do reprezentowania Powiernika jako wspólnika Spółki o treści wskazanej przez Zleceniodawców,
6.  informowania Zleceniodawców o zwołaniu lub odwołaniu walnego zgromadzenia akcjonariuszy, o treści planowanych uchwał oraz o uchwałach podjętych przez wspólników lub walnego zgromadzenia akcjonariuszy Spółki,
7.  pozyskania od Spółki oraz przekazywania Zleceniodawcom na ich życzenie wszelkich dokumentów związanych z działalnością Spółki,
8.  zbycia Akcji w drodze wskazanej przez Zleceniodawców czynności prawnej w każdym czasie, gdy tego zażądają Zleceniodawcy, na rzecz wskazanego przez Zleceniodawców nabywcy lub nabywców oraz na warunkach określonych lub zaakceptowanych przez Zleceniodawców,
9.  podejmowania wszelkich innych czynności, które okażą się celowe lub konieczne do realizacji projektu inwestycyjnego.

Zgodnie z umową zlecenia powierniczego (fiducjarnego) Powiernik nie będzie miał prawa zbyć lub obciążyć Akcji bez zgody Zleceniodawców. Postanowiono również, że jeśli w czasie posiadania przez Powiernika Akcji, przypadać mu będzie dywidenda z tytułu uczestnictwa w Spółce, to dywidendę tę przekaże Zleceniodawcom jako jedynym uprawnionym, niezwłocznie po wezwaniu przez Zleceniodawców. Powiernik zobowiąże się niezwłocznie po wezwaniu Zleceniodawców przenieść na Zleceniodawców nieodpłatnie wszystkie lub wskazaną przez Zleceniodawców część posiadanych przez Powiernika Akcji w Spółce. W umowie zastrzeże się jednak, że Zleceniodawcy mogą żądać przeniesienia konkretnych Akcji od Powiernika (wszystkich łącznie lub każdego z osobna). Przeniesienie Akcji nastąpić powinno nie później niż w terminie 14 dni od zgłoszenia przez Zleceniodawców takiego żądania. Zleceniodawcy zobowiążą się zapewnić Powiernikowi środki finansowe na pokrycie wkładu z tytułu obejmowanych Akcji, a także zobowiążą się zwrócić Powiernikowi wydatki, jakie Powiernik poniesie w celu należytego wykonania zlecenia powierniczego. Przy podpisaniu umowy zlecenia powierniczego (fiducjarnego) Powiernik otrzyma od Zleceniodawcy przelewem kwotę pieniężną na pokrycie Akcji. Za wykonanie zlecenia powierniczego na rzecz Powiernika wynagrodzenie będzie płatne na zasadach określonych w umowie zlecenia powierniczego. Umowa zostanie zawarta na czas nieoznaczony.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przeniesienie przez Wnioskodawcę (Powiernika) na rzecz Zleceniodawców Akcji Spółki w wykonaniu Umowy powiernictwa nie spowoduje powstania opodatkowanego przychodu u Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa powiernictwa łącząca strony jest jedną z tzw. umów nienazwanych, w której to uczestnicy ustalają łączący je stosunek zgodnie z zasadą swobody umów, odnosząc się wprost do regulacji art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jednolity: Dz. U. 2017 poz. 459; dalej: KC). Powiernictwo jest instytucją zbliżoną do przedstawicielstwa, pełniącą jednak nieco inne funkcje. Umowa powiernictwa polega bowiem na zawarciu stosunku między jej stronami, powierzającym i powiernikiem, którego celem jest wykonanie przez powiernika we własnym imieniu określonych działań czy usług zdefiniowanych i sfinansowanych przez powierzającego, na jego rzecz i w celu realizacji wskazanego przez niego interesu. Zależnie od postanowień umowy może być ona odpłatna albo nieodpłatna. Zawierana jest na określony czas, wskazany w umowie lub wynikający z istoty czynności prawnej, jaką ma podjąć powiernik. Wskazać należy, że zgodnie z art. 750 KC do umów o świadczenie usług, które nie są uregulowane innymi przepisami, stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu.

Umowa powiernictwa jest umową nieuregulowaną odrębnymi przepisami, stąd stosować należy do jej wykonania odpowiednie przepisy KC dotyczące zlecenia. Czynność powiernicza składa się z dwóch elementów: przeniesienia przez powierzającego na powiernika jakiegoś prawa, albo zobowiązanie powiernika do nabycia tego prawa i przekazanie mu przez powierzającego środków na ten cel, w następstwie czego powiernik może korzystać z tego prawa względem osób trzecich w wyznaczonym zakresie; zobowiązania powiernika wobec powierzającego, że będzie przestrzegał wyznaczonego zakresu korzystania z uzyskanego prawa (w szczególności, że powierzone prawo powróci do powierzającego pod określonymi warunkami) oraz zobowiązanie powiernika do przekazywania powierzającemu wszelkich pożytków związanych z tym prawem.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze cechy umowy zlecenia powierniczego, konsekwencje wynikające z wskazanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozostające w związku z wykonywaniem umowy powiernictwa dotyczą jedynie zlecającego czynności. Według art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie, a w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. Wnioskodawca jako powiernik otrzyma środki od Zleceniodawców, które w całości przeznaczy na objęcie Akcji w Spółce. Tym samym rzeczywistym właścicielem tych Akcji będą Zleceniodawcy. Objęcie Akcji przez Wnioskodawcę nie będzie miało charakteru definitywnego, gdyż zgodnie z postanowieniami umowy zlecenia powierniczego Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu Akcji na rzecz Zleceniodawców w wybranym przez nich momencie, co nastąpi nieodpłatnie, w ramach wykonania czynności zlecenia. Zgodnie z art. 741 KC, tj. przepisem dotyczącym zlecenia, który należy stosować odpowiednio do umów nienazwanych, Wnioskodawca jako Powiernik nie będzie uprawniony do tego, aby używać we własnym interesie środków pieniężnych Zleceniodawców oraz nabytych Akcji, które faktycznie Wnioskodawca przez określony czas będzie posiadać. Powiernik zobowiąże się niezwłocznie po wezwaniu Zleceniodawców przenieść na Zleceniodawców nieodpłatnie wszystkie lub wskazaną przez Zleceniodawców część posiadanych przez Powiernika Akcji w Spółce. W umowie zastrzeże się jednak, że Zleceniodawcy mogą żądać przeniesienia konkretnych Akcji od Powiernika (wszystkich łącznie lub każdego z osobna). Przeniesienie Akcji nastąpić powinno nie później niż w terminie 14 dni od zgłoszenia przez Zleceniodawców takiego żądania. W związku z powyższym Powiernik nie będzie posiadać Akcji w celu używania czy pobierania pożytków dla siebie, a jedynie będzie je utrzymywać w swoim majątku do momentu, aż nie będzie musiał zwrócić ich faktycznemu właścicielowi, czyli Zleceniodawcom. Pomimo zatem formalnego objęcia Akcji przez Powiernika, zgodnie z umową zlecenia powierniczego to Zleceniodawcy będą faktycznymi podmiotami praw i obowiązków wynikających z tytułu uczestnictwa w Spółce. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, przeniesienie Akcji przez Powiernika na rzecz Zleceniodawców będzie czynnością neutralną podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 marca 2018 r. znak 0115-KDIT2-2.4011.21.2018.2.HD, w której organ wskazał, że „w odniesieniu do czynności nieodpłatnego przeniesienia przez Powiernika na rzecz Powierzającego własności Akcji należy wyjaśnić, że wprawdzie podmiotem, który formalnie nabył Akcje jest Powiernik, ale zgodnie z umową powiernictwa właścicielem Akcji jest Powierzający. W ramach tego przeniesienia następuje faktycznie otrzymanie przez Powierzającego swoich Akcji. Nieodpłatne przeniesienie przez Powiernika na rzecz Wnioskodawczyni własności Akcji, które nastąpi na podstawie opisanej Umowy, nie doprowadzi, zatem do powstania po stronie Wnioskodawczyni przysporzenia majątkowego skutkującego powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nabycie własności Akcji przez Wnioskodawczynię od Powiernika będzie neutralne na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a do powstania przychodu po stronie Wnioskodawczyni dojdzie dopiero w momencie ewentualnego zbycia Akcji przez Wnioskodawczynię”,
*   interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 marca 2018 r. znak 0112-KDIL3-2.4011.31.2018.1.MK oraz z 28 lutego 2018 r. znak 0113-KDIPT2-3.4011.33.2018.2.IR, w których organ wskazał, że „w odniesieniu do czynności nieodpłatnego przeniesienia przez Powiernika na rzecz Powierzającego własności Akcji wprawdzie podmiotem, który formalnie nabył Akcje jest Powiernik, ale zgodnie z umową powiernictwa właścicielem Akcji jest Powierzający. W ramach tego przeniesienia następuje faktycznie otrzymanie przez Powierzającego swoich Akcji. Skoro zatem umowa powiernicza zawiera zobowiązanie Powiernika do zwrotu majątku dla Powierzającego na jego żądanie - to na Powierniku nie będzie spoczywać obowiązek rozliczenia transakcji mających znaczenie podatkowe. Podsumowując, nieodpłatne przeniesienie przez Powiernika na rzecz Wnioskodawcy własności Akcji, które nastąpi na podstawie opisanej Umowy, nie doprowadzi do powstania po stronie Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego skutkującego powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nabycie własności Akcji przez Wnioskodawcę od Powiernika będzie neutralne na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a do powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy dojdzie dopiero w momencie ewentualnego zbycia Akcji przez Wnioskodawcę”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 lipca 2016 r. znak IPPB2/4511-474/16-2/KW1, w której organ wskazał, że „skoro przeniesienie własności udziałów w spółce przez powiernika na rzecz powierzającej nastąpi w ramach umowy powiernictwa, to po stronie Powierzającej nie powstanie przychód podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przeniesienie z powiernika na powierzającego własności udziałów będzie immanentną cechą łączącego ich stosunku prawnego, a nie niezależnym, samoistnym świadczeniem, które zaskutkowałoby po stronie Wnioskodawczyni przysporzeniem majątkowym. Tak więc, przeniesienie przez Powiernika udziałów w Spółce w wykonaniu umowy powierniczej na rzecz Powierzającej będzie dla Powierzającej neutralne podatkowo i nie spowoduje powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Podsumowując, przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawców Akcji Spółki w wykonaniu zlecenia powierniczego nie spowoduje powstania opodatkowanego przychodu u Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zauważyć należy, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia, w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie, którymi może rozporządzać jak właściciel).

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią, źródłami przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych. Stosownie natomiast do treści art. 30b ust. 1 tejże ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że osoby fizyczne, rezydenci podatkowi w Polsce, jako Zleceniodawcy zamierzają zawrzeć z Wnioskodawczynią jako Powiernikiem umowę zlecenia powierniczego (fiducjarnego). W umowie zlecenia powierniczego (fiducjarnego) Zleceniodawcy oświadczą, że zamierzają za pośrednictwem Powiernika przystąpić do projektu inwestycyjnego, polegającego na nabyciu udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej. Zleceniodawcy zlecą Powiernikowi na zasadach określonych w umowie zlecenia powierniczego (fiducjarnego) dokonanie w imieniu własnym Powiernika, lecz na rachunek Zleceniodawców założenia w imieniu własnym, lecz na rachunek Zlecających, celowej spółki akcyjnej pod firmą X z siedzibą w Polsce, przy uwzględnieniu, że kapitał zakładowy Spółki będzie wynosił łącznie nie mniej niż 100.000 zł, objęcia przez Powiernika w imieniu własnym, lecz na rachunek Zleceniodawców, 50% akcji w kapitale zakładowym Spółki, posiadania przez Powiernika Akcji w kapitale zakładowym Spółki w imieniu własnym, lecz na rachunek Zleceniodawców, wykonywania przez Powiernika w imieniu własnym, lecz na rachunek Zleceniodawców, praw korporacyjnych związanych z objętymi Akcjami w kapitale zakładowym Spółki do czasu zwrotnego przeniesienia Akcji w wykonaniu umowy zlecenia powiernicznego, dysponowania przez Powiernika Akcjami w drodze czynności prawnych, w imieniu własnym, lecz na rachunek Zleceniodawców, wyłącznie zgodnie z wolą i poleceniem Zleceniodawców. Przy podpisaniu umowy zlecenia powierniczego (fiducjarnego) Powiernik otrzyma od Zleceniodawcy przelewem kwotę pieniężną na pokrycie Akcji. Powiernik zobowiąże się niezwłocznie po wezwaniu Zleceniodawców przenieść na Zleceniodawców nieodpłatnie wszystkie lub wskazaną przez Zleceniodawców część posiadanych przez Powiernika Akcji w Spółce. Za wykonanie zlecenia powierniczego na rzecz Powiernika wynagrodzenie będzie płatne na zasadach określonych w umowie zlecenia powierniczego. Umowa zostanie zawarta na czas nieoznaczony.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że w obrocie gospodarczym zarówno osoby fizyczne, osoby prawne, jak i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnych. Osoba, która dokonuje czynności określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana – mianem reprezentowanego. Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, że prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa, przy czym nie należy ich utożsamiać z przedstawicielstwem. Od tej instytucji należy odróżnić np. powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w przepisie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z ww. przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zatem zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Jak wynika z treści art. 734 i art. 735 Kodeksu cywilnego, istotą umowy zlecenia jest odpłatne lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub (jeżeli tak stanowi umowa) w imieniu własnym, lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiducjarny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zdanie drugie Kodeksu cywilnego).

Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze jest ograniczone poprzez:

*   ograniczenie czasowe – zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa, bądź uzyskane korzyści na pierwsze żądanie zleceniobiorcy,
*   ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami lub korzyściami na rzecz innej osoby, aniżeli zleceniodawca lub wskazany przezeń podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa,
*   nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw – prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie – zgodnie z art. 742 Kodeksu cywilnego. Dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia oraz zwalnia go od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym,
*   w przypadku przenoszenia powierniczo nabytych praw na wskazaną przez zlecającego osobę trzecią, cena zbycia stanowi należność zleceniodawcy (art. 740 Kodeksu cywilnego),
*   przyjmującemu zlecenie nie wolno używać we własnym interesie rzeczy i pieniędzy dającego zlecenie. Od sum pieniężnych zatrzymanych ponad potrzebę wynikającą z wykonywania zlecenia, powinien płacić dającemu zlecenie odsetki ustawowe (art. 741 Kodeksu cywilnego).

Jak wskazano na wstępie, przychodem jest każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne lub częściowo odpłatne. Tak więc w celu określenia, co stanowi przychód podatnika, należy zidentyfikować stosunek prawny leżący u podstaw otrzymania przez podatnika kwoty należnej. Jest to tym bardziej istotne, jeśli zważyć, że w niektórych przypadkach kwoty otrzymane nie są kwotami należnymi. Dotyczyć to może w szczególności tych umów, w których podatnik występuje jako szeroko rozumiany pośrednik (przedstawiciel, pełnomocnik, zastępca pośredni itp.). W przypadkach, gdy podatnik działa na rzecz kogoś innego, kwotami należnymi nie są kwoty otrzymane od osoby, która jest drugą stroną umowy zawieranej i wykonywanej przez pośrednika, lecz wynagrodzenie wypłacane podatnikowi przez osobę, na rzecz której działa. Przychodem jest wówczas prowizja (lub inaczej: określone wynagrodzenie), a nie kwoty otrzymywane z tytułu czynności dokonywanej przez podatnika (działającego na rzecz innej osoby). Przeniesienie przez Powiernika Akcji na rzecz Zleceniodawców jest nieodłączną immanentną cechą łączącego stosunku prawnego – umowy powierniczej, a nie niezależnym, samoistnym świadczeniem, które mogłoby skutkować po stronie Wnioskodawczyni jakimkolwiek przysporzeniem majątkowym.

Reasumując, należy wskazać, że przeniesienie przez Wnioskodawczynię, jako Powiernika, na rzecz Zleceniodawców Akcji Spółki w wykonaniu Umowy powiernictwa nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawczyni.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.