Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.162.2023.2.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-20
Teza: Usługi instalacji systemu bezpieczeństwa świadczone przez Spółkę na rzecz Usługobiorców nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.
Słowa kluczowe: miejsce-miejsce opodatkowania; miejsce-miejsce wykonywania; usługi-usługi monitorowania; usługi-usługi montażowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług związanych z nieruchomościami 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**
--------------------------------------------------------

17 kwietnia 2023 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek z 14 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia miejsca opodatkowania usługi montażu oraz serwisu gwarancyjnego instalacji systemów bezpieczeństwa. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 czerwca 2023 r. (wpływ 16 czerwca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

A. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”), u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Wnioskodawca prowadzi działalności w zakresie ochrony osób i mienia. Wnioskodawca prowadzi również działalność polegającą na instalacji lub modernizacji systemów alarmowych w budynkach, świadcząc tym samym usługę instalacji lub modernizacji systemów alarmowych. Można do nich zaliczyć m.in.:

*   system sygnalizacji włamania i napadu „SWiN”;
*   system sygnalizacji pożaru „SSP”;
*   system telewizji przemysłowej „CCTV”;
*   system kontroli dostępu „SKD”.

W związku z wątpliwościami, co do klasyfikacji statystycznej usług instalacji lub modernizacji systemów alarmowych nadrzędny podmiot z grupy Wnioskodawcy wystąpił o stosowną interpretację statystyczną do Głównego Urzędu Statystycznego Departamentu Metodologii, Standardów i Rejestrów z dnia 18 lipca 2017 r. znak: (…).

Z interpretacji statystycznej wynika, że do grupowania PKWiU 43.21.10.1 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji elektrycznych służących bezpieczeństwu” można zaliczyć instalacje wyżej wskazanych systemów tj. systemu sygnalizacji włamania i napadu „SWiN”, systemu sygnalizacji pożaru „SSP”, systemu telewizji przemysłowej „CCTV”, systemu kontroli dostępu „SKD”.

Wnioskodawca w przyszłości zamierza świadczyć usługi instalacji elektrycznych służących bezpieczeństwu także na rzecz podmiotów zagranicznych, mających miejsce swojej siedziby lub wykonywania stałej działalności gospodarczej na terenie Unii Europejskiej, którzy są podatnikami VAT (dalej: „Usługobiorca”).

Usług te polegałyby na wykonaniu instalacji systemów bezpieczeństwa SKD, SSWiN, CCTV oraz LAN wraz z niezbędnym do nich okablowaniem w budynkach przemysłowych. Po zakończeniu prac, na rzecz Zleceniobiorcy byłby świadczony także serwis gwarancyjny oraz usługi SLA (usługi dotyczące poziomu oraz warunków świadczonych usług z zakresu IT) na podstawie oddzielnej umowy.

Wykonanie instalacji systemów bezpieczeństwa składałoby się z następujących czynności:

1\. Montowanie urządzeń systemów

*   SKD (tj. czytniki, kontrolery, serwery),
*   SSWiN (tj. czujki, kontaktrony, centrale, moduły, klawiatury),
*   CCTV (tj. kamery, rejestratory),

2\. Montowanie wyposażenia LAN (zestawy sieciowe, tj. szafki RACK wraz z wyposażeniem, moduły, gniazda) oraz zasilacze (tj. zasilacze UPSy).

Przedmiotowe systemy byłyby montowane w budynkach w ten sposób, że przewody i kable byłyby prowadzone w trasach kablowych, korytach, listwach instalacyjnych oraz podtynkowo, tj. znajdowałyby się w ścianach, sufitach i pod podłogą techniczną.

Przedmiot instalacji nie byłby montowany na stałe, co oznacza, że będzie istniała możliwość jego demontażu, z przywróceniem budynku do stanu pierwotnego, który będzie wymagał m.in. szpachlowania otworów po instalacji, szpachlowania przebić, malowania elementów ścian/sufitów, wymiany uszkodzonych elementów budynku – np. drzwi, okien, sufitów podwieszanych. Realizacja instalacji prowadzona będzie wraz z pracami budowlanymi i będzie przedmiotem odbioru końcowego budynku.

Za całość usługi Wnioskodawca wystawiałby Usługobiorcy fakturę VAT. Usługobiorca każdorazowo przed wykonaniem usługi przedstawiałby Spółce oświadczenie o zakupie usługi dla potrzeb stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej znajdującej się poza terytorium kraju.

Wnioskodawca prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarcza jedynie na terytorium Polski i tu jest zarejestrowany na potrzeby podatku VAT. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w kraju instalacji systemu.

Należy wskazać, ze Spółka w dniu 7 stycznia 2019 r. otrzymała interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (nr 0114-KDIP1-2.4012.643.2018.2.MC), w której organ uznał, że usługa instalacji systemów bezpieczeństwa w podobnym stanie faktycznym (Zleceniobiorca był placówką dyplomatyczną na terenie kraju UE będącą podatnikiem VAT) nie jest usługą trwale związaną z nieruchomością. Sprzedaż takiej usługi do podatnika VAT z innego kraju UE będzie opodatkowana w kraju siedziby usługobiorcy, o ile podmiot będzie podatnikiem VAT.

Organ interpretacyjny wskazał wtedy, że:

1) systemy bezpieczeństwa:

*   nie są związane z nieruchomością,
*   można je zdemontować,

2) fakt uszkodzenia ścian, konieczność wiercenia, szpachlowania, etc. jest bez znaczenia dla oceny, czy montaż/prace budowalne przesądzają o związku z nieruchomością, czy nie.

W ówczesnej interpretacji Spółka opisywała następujące systemy:

*   system sygnalizacji włamania i napadu „SWiN”;
*   system sygnalizacji pożaru „SSP”;
*   system telewizji przemysłowej „CCTV”;
*   system dźwiękowego ostrzegania „DSO”;
*   system kontroli dostępu „SKD”.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.**

Usługobiorca będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy o VAT, w myśl którego:

1\. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2\. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

**Pytanie doprecyzowane w uzupełnieniu**

Czy wykonanie usług montażu oraz serwisu gwarancyjnego instalacji systemów bezpieczeństwa SKD, SSWiN, CCTV oraz LAN wraz z niezbędnym do nich okablowaniem w budynkach przemysłowych na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub miejsce stałego wykonywania działalności gospodarczej na terenie kraju UE, stanowić będzie dla Wnioskodawcy eksport usług w rozumieniu art. 28b ustawy o VAT i w związku z tym świadczenie usługi przez Wnioskodawcę (polskiego podatnika VAT) podlegać będzie opodatkowaniu w kraju instalacji lub modernizacji systemu?

**Państwa stanowisko doprecyzowane w uzupełnieniu**

Wykonanie usług montażu oraz serwisu gwarancyjnego instalacji systemów bezpieczeństwa SKD, SSWiN, CCTV oraz LAN wraz z niezbędnym do nich okablowaniem w budynkach przemysłowych na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub miejsce stałego wykonywania działalności gospodarczej na terenie kraju UE, stanowić będzie dla Wnioskodawcy eksport usług w rozumieniu art. 28b ustawy o VAT i w związku z tym świadczenie usługi przez Wnioskodawcę (polskiego podatnika VAT) podlegać będzie opodatkowaniu w kraju instalacji lub modernizacji systemu.

Uzasadnienie

W pierwszym rzędzie Wnioskodawca wskazuje, że opodatkowanie usług podatkiem VAT następuje, co do zasady w miejscu ich świadczenia określonym przez przepisy ustawy o VAT. Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Świadczenie usług między przedsiębiorcami (w relacji B2B) podlega zatem opodatkowaniu podatkiem VAT w miejscu siedziby (stałego miejsca prowadzenia działalności) usługobiorcy, a nie usługodawcy.

Eksport usług to świadczenie usług przez polskiego podatnika VAT na rzecz zagranicznego kontrahenta z siedzibą w innym kraju niż Polska, kiedy miejscem opodatkowania usługi jest terytorium państwa, w którym usługobiorca posiada siedzibę lub stałe miejsca prowadzenia działalności, dla którego świadczona jest usługa. VAT rozlicza zagraniczny nabywca w swoim kraju – miejscu świadczenia usługi, w rozumieniu art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. Przepis art. 28b ustawy o VAT jest implementacją art. 44 dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm., dalej: „Dyrektywa 112”).

Do eksportu usług stosuje się zatem również art. 28b ustawy o VAT, gdyż eksport stanowi usługę na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczoną na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy o VAT, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy świadczenie usług podlega zatem opodatkowaniu podatkiem VAT w miejscu siedziby (stałego miejsca prowadzenia działalności) usługobiorcy, a nie usługodawcy, tj. w stanie faktycznym sprawy podlegać będzie opodatkowaniu w kraju siedziby usługobiorcy i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, w sprawie nie znajdą zastosowania przepisy szczególne, które inaczej niż art. 28b ust. 1 ustawy o VAT określają miejsce świadczenia usługi, a w konsekwencji miejsce opodatkowania.

Jednym z zastrzeżeń odrębnie uregulowanych niż zasada ogólna jest miejsce świadczenia usług trwale związanych z nieruchomościami. Jak stanowi bowiem art. 28e który jest odzwierciedleniem zapisu art. 47 Dyrektywy 112 miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Należy wskazać, że przepis art. 28e ustawy o VAT przyjmuje jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, tj. w tym przypadku usługobiorcy, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące – determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy o VAT obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości i tylko w takiej sytuacji można zastosowywać opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) (dalej: „Rozporządzenie 282/2011”) pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.

Zgodnie z art. 13b Rozporządzenia 282/2011 dla celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

a) każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;

b) każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;

c) każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;

d) każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 1 Rozporządzenia 282/2011, usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;

b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

W opisywanym zdarzeniu przyszłym takie okoliczności nie występują, gdyż:

*   przedmiotowe systemy nie wywodzą się z nieruchomości, oraz
*   nieruchomość nie stanowi elementu składowego usługi i nie jest jej elementem centralnym,

gdyż przedmiotową usługę montażu systemów bezpieczeństwa Wnioskodawca świadczy nie tylko w odniesieniu do tej konkretnej nieruchomości. Instalacja systemów bezpieczeństwa w nieruchomości nie zmienia także jej prawnego oraz fizycznego stanu. W szczególności systemy bezpieczeństwa mogą zostać wymienione lub nawet usunięte z nieruchomości. Nieruchomość nie utraci wówczas przymiotu rzeczy nieruchomej. Instalacje zostały przewidziane w projekcie budowlanym, natomiast nie są decydujące dla prawnego lub fizycznego stanu nieruchomości. Budynek mógłby zostać zrealizowany bez tych instalacji, gdyby projekt tak przewidywał.

Jednocześnie warto podkreślić, że w art. 31a ust. 2 Rozporządzenia 282/2011 wskazano przykładowe usługi, które należy uznać za związane z nieruchomościami, czyli usługi objęte zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE. Należy także zaznaczyć, że w przedmiotowym rozporządzeniu ustawodawca wskazał również na usługi, których nie należy uznawać za „usługi związane z nieruchomością”.

I tak, zgodnie z przepisami Rozporządzenia 282/2011 świadczenie usług związanych z nieruchomościami obejmuje w szczególności instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość.

Dodatkowo, świadczenie usług związanych z nieruchomościami obejmuje w szczególności utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość.

Natomiast nie można uznać za usługi związane z nieruchomością instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości.

W niniejszym zdarzeniu przyszłym właśnie takie okoliczności będą miały miejsce, tj. zamontowane instalacje będą mogły zostać zdemontowane, gdyż nie będą stanowić integralnej części budynku, a tym samym możliwe będzie ich usuniecie na stałe. Taki demontaż będzie natomiast wiązał się z dokonaniem czynności takich jak m.in. szpachlowania otworów po instalacji, szpachlowania przebić, malowania elementów ścian/sufitów, wymiany uszkodzonych elementów budynku – np. drzwi, okien, sufitów podwieszanych.

Niemniej jednak, wykonanie przedmiotowych czynności w celu demontażu instalacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku nie będzie miało znaczenia dla oceny, czy dane prace budowlane są związane z nieruchomością, gdyż na mocy cytowanego rozporządzenia, aby takie usługi uznać za związane z nieruchomością musiałyby stawać się jej integralną częścią. W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji w której możliwy jest demontaż danych systemów, nie można mówić o uznaniu ich za część nieruchomości, nawet jeśli demontaż systemu wymagać będzie dodatkowych czynności.

Montaż praktycznie każdego systemu/urządzenia wymaga naruszenia pierwotnego stanu danej nieruchomości. Tak dzieje się w przypadku montażu nawet bardzo małych sprzętów takich jak np. domofony czy telefony stacjonarne. Uznanie takiej usługi za usługę związaną z nieruchomością wydaje się być racjonalnie nieuzasadnione.

Na koniec Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że usługa montażu systemów bezpieczeństwa nie będzie usługą spersonalizowaną, co oznacza, że każdorazowo przy wykonywaniu tego typu zleceń instalowane będą takie same systemy, bez względu na cechy szczególne, które posiada dana nieruchomość.

Dodatkowo, stanowisko zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy prezentują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych. Między innymi takie stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej wydanej na rzecz Wnioskodawcy przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (nr 0114-KDIP1-2.4012.643.2018.2.MC), w której uznano, że usługa instalacji systemów bezpieczeństwa nie jest usługą trwale związaną z nieruchomością. Sprzedaż takiej usługi do podatnika VAT z innego kraju UE będzie opodatkowana w kraju siedziby usługobiorcy, o ile podmiot będzie podatnikiem VAT, gdyż systemy bezpieczeństwa nie są związaną z nieruchomością, z tego względu że można je zdemontować, a fakt uszkodzenia ścian, konieczność wiercenia, szpachlowania, etc. jest bez znaczenia dla oceny, czy montaż/prace budowalne przesądzają o związku z nieruchomością, czy nie.

A zatem biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że świadczone usługi instalacji systemu alarmowego na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub miejsce stałego wykonywania działalności gospodarczej na terenie kraju UE, stanowić będzie dla Wnioskodawcy eksport usług w rozumieniu art. 28b ustawy o VAT i w związku z tym świadczenie usługi przez Wnioskodawcę (polskiego podatnika VAT) podlegać będzie opodatkowaniu w kraju instalacji lub modernizacji systemu. W takim stanie rzeczy, za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, że usługi te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**
--------------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1\. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2\. eksport towarów;

3\. import towarów na terytorium kraju;

4\. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5\. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1\. Ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2\. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą.

Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy, w myśl tego artykułu:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast w myśl art. 28b ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika, w rozumieniu art. 28a ustawy, dla których ustawodawca nie przewidział szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto, w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.

I tak, zgodnie z art. 28e ustawy:

Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepis art. 28e ustawy – jak wynika z jego brzmienia – stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące – determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości – jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.

Z treści art. 28e ustawy wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością, decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługodawcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten – jak wynika z jego brzmienia – stanowi wyjątek od zasady ogólnej, przyjmując jako kryterium odniesienie się nie do podmiotu, lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje ich otwarty katalog, zamieszczony w tym przepisie. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył bowiem nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.) w art. 47 przewiduje, że:

Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – dotyczącą pojęcia „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”. Zmiany w tym zakresie obowiązują od dnia 1 stycznia 2017 r. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011:

Do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

a) każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;

b) każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;

c) każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;

d) każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

a. gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;

b. gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jednocześnie w art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, które należy uznać za związane z nieruchomościami, czyli usług objętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE. Co więcej w art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, których nie należy traktować jako usług związanych z nieruchomościami, czyli usług nieobjętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE.

I tak, zgodnie z art. 31a ust. 2 lit. m rozporządzenia 282/2011:

Świadczenie usług związanych z nieruchomościami obejmuje w szczególności instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość.

Ponadto zgodnie z art. 31a ust. 2 lit. n rozporządzenia 282/2011:

Świadczenie usług związanych z nieruchomościami obejmuje w szczególności utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość.

Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. f rozporządzenia 282/2011:

Ustęp 1 nie ma zastosowania do instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości.

W analizowanej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wykonanie usług montażu oraz serwisu gwarancyjnego instalacji systemów bezpieczeństwa SKD, SSWiN, CCTV oraz LAN wraz z niezbędnym do nich okablowaniem w budynkach przemysłowych na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub miejsce stałego wykonywania działalności gospodarczej na terenie kraju UE, stanowić będzie dla Spółki eksport usług w rozumieniu art. 28b ustawy o VAT i w związku z tym świadczenie usługi przez Spółkę (polskiego podatnika VAT) podlegać będzie opodatkowaniu w kraju instalacji lub modernizacji systemu.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że, co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie usług, które ściśle odnoszą się do nieruchomości. W konsekwencji usługą związaną z nieruchomością nie jest każda dowolna usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie usługa która wprost odnosi się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości będącej też centralnym punktem usługi bądź też, ma na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości.

W analizowanym przypadku Państwa Spółka planuje świadczyć usługi instalacji systemów bezpieczeństwa, na którą składałoby się montowanie urządzeń systemów: SKD (tj. czytniki, kontrolery, serwery), SSWiN (tj. czujki, kontaktrony, centrale, moduły, klawiatury), CCTV (tj. kamery, rejestratory), oraz montowanie wyposażenia LAN (zestawy sieciowe, tj. szafki RACK wraz z wyposażeniem, moduły, gniazda) oraz zasilacze (tj. zasilacze UPSy). Jak Państwo wskazaliście przedmiot instalacji nie byłby montowany na stałe, co oznacza, że będzie istniała możliwość jego demontażu, z przywróceniem budynku do stanu pierwotnego, który będzie wymagał m.in. szpachlowania otworów po instalacji, szpachlowania przebić, malowania elementów ścian/sufitów, wymiany uszkodzonych elementów budynku – np. drzwi, okien, sufitów podwieszanych. Realizacja instalacji prowadzona będzie wraz z pracami budowlanymi i będzie przedmiotem odbioru końcowego budynku. Zatem, mając na uwadze wskazane przez Państwa informacje, należy zgodzić się z Państwem, że przedmiotowych usług nie można uznać za usługi związane z nieruchomością, o których mowa w art. 28e ustawy. Fakt, że usługi montażu i serwisu gwarancyjnego systemów bezpieczeństwa będą wykonywane w obrębie budynku przemysłowego (określonej co do położenia) nie jest wystarczający dla zastosowania art. 28e ustawy. Z art. 31a rozporządzenia 282/2011 wynika, że instalacja lub montaż bądź utrzymanie i kontrola sprzętu stanowi usługę związaną z nieruchomością gdy sprzęt jest uznany za nieruchomość. Natomiast z art. 13b rozporządzenia 282/2011 wynika, że sprzęt jest uznany za nieruchomość gdy stanowi integralną część budynku, bez której budynek jest niepełny bądź gdy jest zainstalowany na stałe w budynku i nie może być przeniesiony bez zniszczenia lub zmiany budynku. Wskazaliście Państwo, że przedmiot instalacji tj. system bezpieczeństwa po wykonaniu instalacji nie będzie zainstalowany na stałe w budynku, gdyż będzie istniała możliwość jego demontażu. Natomiast demontaż systemu wiązać się będzie z koniecznością wykonania robót budowlanych, które pozwalałaby przywrócić budynek do stanu pierwotnego, który będzie wymagał m.in. szpachlowania otworów po instalacji, szpachlowania przebić, malowania elementów ścian/sufitów, wymiany uszkodzonych elementów budynku – np. drzwi, okien, sufitów podwieszanych. Zatem, skoro przywrócenie budynku do stanu pierwotnego będzie polegało np. na szpachlowaniu otworów po instalacji, szpachlowaniu przebić, malowaniu elementów ścian/sufitów, wymianie uszkodzonych elementów budynku nie można uznać, że podczas demontażu budynek ulega zmianie lub zniszczeniu. Tym samym w analizowanym przypadku nie można uznać systemu bezpieczeństwa za nieruchomość. System bezpieczeństwa w budynku przemysłowym nie jest integralną częścią budynku, bez której budynek jest niepełny. Jednocześnie system bezpieczeństwa nie jest zainstalowany na stałe w budynku i może być przeniesiony bez zniszczenia lub zmiany budynku. W konsekwencji mając na uwadze art. 31a rozporządzenia 282/2011 nie można uznać, że świadczone przez Państwa Spółkę usługi stanowią usługi, o których mowa w art. 28e ustawy.

Jednocześnie do świadczonych przez Państwa Spółkę usług montażu oraz serwisu gwarancyjnego systemu bezpieczeństwa wraz z niezbędnym okablowaniem nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy.

Zatem biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że miejscem świadczenia wykonywanych usług montażu oraz serwisu gwarancyjnego instalacji systemów bezpieczeństwa SKD, SSWiN, CCTV oraz LAN wraz z niezbędnym do nich okablowaniem w budynkach przemysłowych jest miejsce siedziby lub miejsce stałego wykonywania działalności gospodarczej Usługobiorcy zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy. Jak ustalono powyżej usługi instalacji systemu bezpieczeństwa nie stanowią usług związanych z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy oraz szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy nie mają zastosowania. Tym samym skoro Usługobiorca jest podatnikiem posiadającym siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej poza terytorium Polski (na terenie UE), tym samym miejscem świadczenia przedmiotowych usług będzie miejsce siedziby lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej tego Usługobiorcy. Zatem usługi instalacji systemu bezpieczeństwa świadczone przez Spółkę na rzecz Usługobiorców nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### **Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**
------------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**
---------------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).