Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.366.2017.1.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-21
Teza: Interpretacja indywidualna dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług przesyłu wody i ścieków komunalnych świadczonych na rzecz spółki, prawa do odliczenia podatku naliczonego i sposobu realizacji tego uprawnienia z tytułu wydatków poniesionych w związku z wybudowaniem sieci wodociągowych, stacji podnoszenia ciśnienia wody i kanalizacji sanitarnej oraz modernizacją przepompowni ścieków.
Słowa kluczowe: gmina; infrastruktura; kanalizacja; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2017 r. (data wpływu 21 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług przesyłu wody i ścieków komunalnych świadczonych na rzecz spółki, prawa do odliczenia podatku naliczonego i sposobu realizacji tego uprawnienia z tytułu wydatków poniesionych w związku z wybudowaniem sieci wodociągowych, stacji podnoszenia ciśnienia wody i kanalizacji sanitarnej oraz modernizacją przepompowni ścieków – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług przesyłu wody i ścieków komunalnych świadczonych na rzecz spółki, prawa do odliczenia podatku naliczonego i sposobu realizacji tego uprawnienia z tytułu wydatków poniesionych w związku z wybudowaniem sieci wodociągowych, stacji podnoszenia ciśnienia wody i kanalizacji sanitarnej oraz modernizacją przepompowni ścieków.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina B. (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Gmina będzie realizowała następujące inwestycje polegające na zagospodarowaniu i uzbrojeniu terenów inwestycyjnych w Gminie (dalej łącznie: „Inwestycje”):

*   „W.”,
*   „Z.”.

Celem Inwestycji jest w szczególności poprawa atrakcyjności terenów turystycznych i inwestycyjnych na terenie Gminy.

W ramach Inwestycji powstaną m.in. sieci wodociągowe, stacja podnoszenia ciśnienia wody i kanalizacja sanitarna oraz zostanie zmodernizowana przepompownia ścieków (dalej: „Infrastruktura Wod-Kan”).

Działania, które Gmina będzie podejmowała w ramach budowy Infrastruktury Wod-Kan będą obejmowały w szczególności wydatki na roboty ziemne, budowlane i montażowe oraz instalacje sanitarne i elektryczne (dalej łącznie: „Wydatki na Wod-Kan”).

Ponoszone przez Gminę Wydatki na Wod-Kan będą dokumentowane przez dostawców/ wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

W styczniu 2017 r. Gmina wystąpiła do instytucji zarządzającej Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa na lata 2014-2020 (dalej: „RPO”) z wnioskami o dofinansowanie Inwestycji (dalej: „Wnioski”). We Wnioskach Gmina wskazała, iż podatek VAT naliczony od Wydatków na Wod-Kan stanowił będzie w całości koszt niekwalifikowalny Inwestycji. Gmina już na etapie składania Wniosków zakładała bowiem wykorzystywanie Infrastruktury Wod-Kan do czynności opodatkowanych VAT.

Zgodnie z funkcjonującym od wielu lat w Gminie systemem zarządzania majątkiem wodnokanalizacyjnym, Gmina świadczy na rzecz Przedsiębiorstwa Wodociągowo-Kanalizacyjnego „X” sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) odpłatną usługę przesyłu wody i ścieków komunalnych z wykorzystaniem tego majątku. Spółka posiada odrębną od Gminy osobowość prawną i jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Gmina posiada 100% udziałów w Spółce.

Świadczenie usługi przesyłu przez Gminę na rzecz Spółki z wykorzystaniem majątku wodnokanalizacyjnego ma na celu zapewnienie Gminie regularnych wpływów z tytułu wynagrodzenia za świadczoną usługę, co w efekcie minimalizuje koszty poniesione/ponoszone w przyszłości przez Gminę na budowę/modernizację majątku wodno-kanalizacyjnego i zapewnia efektywne zarządzanie przedmiotowym majątkiem.

W związku z obowiązującym w Gminie systemem zarządzania majątkiem wodno-kanalizacyjnym, zamiarem Gminy jest, aby po zakończeniu realizacji (po przyjęciu przez Gminę do użytkowania poszczególnych środków trwałych) Infrastruktura Wod-Kan została objęta przedmiotowym rozwiązaniem – tj. zamiarem Gminy jest bezpośrednio po zakończeniu budowy Infrastruktury Wod-Kan rozpoczęcie jej wykorzystywania wyłącznie do świadczenia usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych na rzecz Spółki.

Po wdrożeniu usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych z wykorzystaniem majątku Infrastruktury Wod-Kan, Gmina będzie obciążała Spółkę kwotami wynagrodzenia za usługę przesyłu dokumentowanymi wystawianymi przez Gminę fakturami VAT. Wartość netto wraz z należnym podatkiem VAT z tytułu świadczenia usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych z wykorzystaniem Infrastruktury Wod-Kan na rzecz Spółki, Gmina będzie wykazywała w składanych deklaracjach VAT-7.

Gmina wskazuje, iż przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację są wyłącznie Wydatki na Wod- Kan w ramach Inwestycji wskazane powyżej.

Dodatkowo Gmina wskazuje, iż zamierza wystąpić do GUS o potwierdzenie klasyfikacji usług przesyłu wody i ścieków opisanych w niniejszym wniosku. Zdaniem Gminy usługi te winny zostać sklasyfikowane jako „usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych” w grupowaniu PKWiU 36.00.20.0 oraz „usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków” w grupowaniu PKWiU 37.00.11.0.

Gmina występuje z niniejszym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w związku z ubieganiem się przez Gminę o uzyskanie dofinansowania z RPO na realizację Inwestycji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy świadcząc usługę przesyłu wody i ścieków komunalnych na rzecz Spółki z wykorzystaniem Infrastruktury Wod-Kan Gmina będzie występowała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Czy wskazana w opisie zdarzenia przyszłego usługa przesyłu wody i ścieków komunalnych, świadczona przez Gminę na rzecz Spółki z wykorzystaniem Infrastruktury Wod-Kan, będzie podlegała opodatkowaniu VAT?
3.  Według jakiej stawki VAT będzie podlegało opodatkowaniu pobierane przez Gminę wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych z wykorzystaniem Infrastruktury Wod-Kan, przy założeniu, iż przedmiotowe usługi zostaną zaklasyfikowane w drodze klasyfikacji GUS otrzymanej przez Gminę jako „usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych” w grupowaniu PKWiU 36.00.20.0 oraz „usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków” w grupowaniu PKWiU 37.00.11.0?
4.  Czy w związku z zamiarem wdrożenia przez Gminę rozwiązania wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego w odniesieniu do Infrastruktury Wod-Kan (tj. świadczenia przez Gminę usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych z wykorzystaniem majątku Infrastruktury Wod-Kan na rzecz Spółki), Gmina będzie miała prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki na Wod-Kan, na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Gmina świadcząc usługę przesyłu wody i ścieków komunalnych na rzecz Spółki z wykorzystaniem Infrastruktury Wod-Kan będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i w zakresie wykonywania ww. czynności nie będzie objęta wyłączeniem, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
2.  Wskazana w opisie zdarzenia przyszłego usługa przesyłu wody i ścieków komunalnych, świadczona przez Gminę na rzecz Spółki z wykorzystaniem Infrastruktury Wod-Kan, będzie podlegała opodatkowaniu VAT i jednocześnie nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT.
3.  Pobierane przez Gminę wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych będzie podlegało opodatkowaniu VAT według obniżonej stawki 8% VAT, przy założeniu, iż przedmiotowe usługi zostaną zaklasyfikowane w drodze klasyfikacji GUS otrzymanej przez Gminę jako „usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych” w grupowaniu PKWiU 36.00.20.0 oraz „usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków” w grupowaniu PKWiU 37.00.11.0.
4.  W związku z zamiarem wdrożenia przez Gminę rozwiązania wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego w odniesieniu do Infrastruktury Wod-Kan (tj. świadczenia przez Gminę usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych z wykorzystaniem majątku Infrastruktury Wod-Kan na rzecz Spółki bezpośrednio po zakończeniu realizacji Inwestycji), Gmina będzie miała prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki na Wod-Kan, na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ustawy o VAT, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne dla możliwości odliczenia VAT, określone w art. 88 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy:

Ad 1.

Gmina jako podatnik VAT z tytułu świadczenia usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r. poz. 446, ze zm.) zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych (pkt 3 wskazanego przepisu).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

W ocenie Gminy, w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego, pomiędzy stronami (Gminą a Spółką) będzie zachodził dwustronny stosunek zobowiązaniowy, zakładający wykonanie określonej usługi za ustalone wynagrodzenie. Ponadto, będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, w świetle powyższych regulacji, w przypadku działania przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, będzie działała ona w charakterze podatnika VAT. Mając na uwadze, że umowa przesyłu wody i ścieków komunalnych będzie stanowiła na gruncie przepisów prawa cywilnego nienazwaną umowę cywilnoprawną, na podstawie której Gmina (jako usługodawca) będzie wykonywała na rzecz Spółki (usługobiorcy) czynności w zakresie przesyłu wody i ścieków z wykorzystaniem Infrastruktury Wod-Kan, w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowych czynności, Gmina będzie działała w roli podatnika VAT.

Mając na uwadze powyższe w przypadku, gdy Gmina będzie wykonywała czynności na podstawie umowy cywilnoprawnej, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być traktowana, jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie będzie działała de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Gmina będzie świadczyła odpłatnie usługę przesyłu wody i ścieków komunalnych na rzecz Spółki z wykorzystaniem Infrastruktury Wod-Kan w reżimie cywilnoprawnym (a nie publicznoprawnym), zatem będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i w zakresie wykonywania ww. usługi nie będzie objęta wyłączeniem, o którym mowa art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Ad 2.

Opodatkowanie VAT usługi przesyłu świadczonej przez Gminę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, w związku z faktem, że czynności przesyłu wody i ścieków komunalnych nie stanowią dostawy towaru, należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze, że Gmina będzie wykonywała usługę przesyłu za wynagrodzeniem i – jak wskazano w uzasadnieniu pytania nr 1 – Gmina będzie działała jednocześnie w roli podatnika VAT, przedmiotowe czynności (stanowiące świadczenie usług) będą podlegały opodatkowaniu VAT. W opinii Gminy transakcje te nie będą również korzystały ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT ani też rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Powyższe stanowisko Gminy znajduje przykładowo potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej (dalej: „DIS”) w Bydgoszczy z dnia 6 listopada 2015 r., sygn. ITPP3/4512-435/15/APR, w której organ uznał, iż: „w związku z tym, że Gminie z tytułu świadczenia ww. usług przesyłu przysługuje/będzie przysługiwać określone wynagrodzenie, usługi te – w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy”.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych:

*   DIS w Bydgoszczy z dnia 20 grudnia 2016 r., znak 0461-ITPP1.4512.802.2016.l.DM,
*   DIS w Bydgoszczy z dnia 24 listopada 2015 r., znak ITPP3/4512-460/15/BJ,
*   DIS w Poznaniu z dnia 10 stycznia 2014 r., znak ILPP1/443-921/13-2/AI.

Ad 3.

Stawka VAT dla usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z pewnymi wyjątkami wskazanymi w tym przepisie. Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT jak i w przepisach wykonawczych do ustawy przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. I tak ust. 2 cytowanego art. 41 ustawy o VAT stanowi, iż dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa m.in. w cytowanym powyżej art. 41 ust. 2 ustawy o VAT wynosi 8%.

W pozycji 140 załącznika nr 3 do ustawy o VAT zostały zawarte sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 36.00.20.0 „usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych”. Natomiast w pozycji 142 ww. załącznika do ustawy o VAT, zawarto sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 37 „usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”. Fakt, iż wolą ustawodawcy usługi te zawarto w załączniku nr 3 do ustawy o VAT będzie skutkował, zdaniem Gminy, przypisaniem pobieranym przez Gminę w przyszłości opłatom z tytułu świadczenia przez Gminę na rzecz Spółki usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych obniżonej stawki podatku VAT, wynoszącej obecnie 8% (przedmiotowa usługa będzie bowiem wyraźnie stanowiła usługę związaną z dostarczaniem wody oraz odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków).

Podsumowując, w ocenie Gminy, pobierane przez Gminę wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych na rzecz Spółki z wykorzystaniem Infrastruktury Wod-Kan będzie podlegało opodatkowaniu według obniżonej stawki VAT w wysokości 8%, przy założeniu, iż przedmiotowe usługi zostaną zaklasyfikowane w drodze klasyfikacji GUS otrzymanej przez Gminę jako „usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych” w grupowaniu PKWiU 36.00.20.0 oraz „usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków” w grupowaniu PKWiU 37.00.11.0.

Ad 4.

Prawo Gminy do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków na Wod-Kan.

A) Zakres prawa Gminy do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków na Wod-Kan.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do warunku nabywania towarów i usług przez podatnika, to jak wskazano powyżej, kwestia ta została uregulowana w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego uznać należy, iż z tytułu wykorzystywania Infrastruktury Wod-Kan do świadczenia usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych Gmina będzie podatnikiem VAT, gdyż przedmiotowe świadczenia wykonywane będą odpłatnie na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej przez Gminę ze Spółką. W konsekwencji uznać należy, iż Gmina będzie dokonywała w takim przypadku odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, zdaniem Gminy, wskazana usługa nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT. W konsekwencji, pierwszy z warunków, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zostanie spełniony.

Drugim warunkiem niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT. Jak wskazano powyżej, umowa przesyłu wody i ścieków komunalnych stanowi umowę cywilnoprawną. W konsekwencji, Gmina działając w roli podatnika VAT zobligowana będzie do odprowadzania podatku należnego z tytułu wykonywania wskazanych usług. Zdaniem Gminy, będzie istniał zatem bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy Wydatkami na Wod-Kan, wykorzystywanymi w całości do przesyłu, z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, tj. usługą przesyłu wody i ścieków komunalnych z wykorzystaniem Infrastruktury Wod-Kan, świadczoną przez Gminę na rzecz Spółki. Należy uznać zatem, iż drugi ze wskazanych (w art. 86 ust 1 ustawy o VAT) warunków odliczenia podatku również zostanie spełniony.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie między innymi w wydanej na gruncie analogicznego stanu faktycznego interpretacji indywidualnej DIS w Bydgoszczy z dnia 18 stycznia 2016 r., znak ITPP2/4512-1049/15/RS, w której organ wskazał, iż: „skoro poniesione wydatki w związku z realizacją inwestycji polegającej na rozbudowie i modernizacji infrastruktury od samego początku miały być związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług (pierwotnie miały być przedmiotem zbycia w formie aportu) to –

zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – Gminie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur dotyczących ww. inwestycji, o ile nie wystąpiły wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy. Pomimo, że nie doszło do aportu ww. infrastruktury, lecz do świadczenia usług przesyłu wody i odprowadzania ścieków przy jej wykorzystaniu, majątek ten służy czynnościom opodatkowanym, a więc nie nastąpiła zmiana jego przeznaczenia”.

Ponadto, stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych:

*   DIS w Poznaniu z dnia 30 maja 2014 r., znak ILPP1/443-201/14-3/AI,
*   DIS w Bydgoszczy z dnia 24 listopada 2015 r., znak ITPP3/4512-460/15/BJ,
*   DIS w Bydgoszczy z dnia 20 grudnia 2016 r., znak 0461-ITPP1.4512.802.2016.1.PM.

Dodatkowo należy wskazać, iż art. 88 ustawy o VAT określa przesłanki negatywne, których wystąpienie pozbawia podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku VAT naliczonego, pomimo nawet (w niektórych przypadkach) związku zakupów z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, w ocenie Gminy, w przypadku wykorzystywania przez Gminę Infrastruktury Wod-Kan wyłącznie do świadczenia odpłatnej usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych na rzecz Spółki, Gminie powinno przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących Wydatki na Wod-Kan na zasadach przedstawionych poniżej (w pkt B), o ile nie zaistnieją przesłanki negatywne dla możliwości odliczenia VAT, określone w art. 88 ustawy o VAT. Przedmiotowe wydatki Gminy będą bowiem w całości związane z działalnością Gminy opodatkowaną VAT (tj. usługą przesyłu wody i ścieków komunalnych).

B) Zasady odliczenia przez Gminę VAT naliczonego od Wydatków na Wod-Kan.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz z tytułu dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje natomiast co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 wskazanej ustawy, w przypadku, gdy podatek naliczony z tytułu nabycia towarów i usług wynika z faktur otrzymanych przez podatnika, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

W przypadku towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika pierwotnie (tj. w szczególności przy ich nabyciu) do działalności niedającej prawa do odliczenia podatku naliczonego albo wykorzystywanych pierwotnie do działalności opodatkowanej VAT, w odniesieniu do których nastąpiła zmiana ich przeznaczenia na gruncie VAT w okresie korekty, ustawodawca przewidział mechanizm korekty podatku naliczonego, wynikający w szczególności z przywołanego art. 91 ustawy o VAT. Jak zostało wskazane, zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy dotyczące korekty podatku naliczonego (art. 91 ust. 1-6 ustawy o VAT) stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W ocenie Gminy, przepisy art. 91 ustawy o VAT, dotyczące korekty podatku naliczonego, nie znajdą jednak zastosowania w odniesieniu do Infrastruktury Wod-Kan, w szczególności z uwagi na to, iż w odniesieniu do Wydatków na Wod-Kan nie nastąpi zmiana prawa Gminy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 7 wskazanej ustawy.

Jak zostało bowiem wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, zamiarem Gminy bezpośrednio po zakończeniu wybudowaniu Infrastruktury Wod-Kan (po przyjęciu do użytkowania środków trwałych) jest świadczenie na rzecz Spółki odpłatnej umowy przesyłu z wykorzystaniem w całości majątku przedmiotowych przedsięwzięć.

W omawianym przypadku nie wystąpi sytuacja, w której nabywane towary i usługi w ramach budowy Infrastruktury Wod-Kan byłyby początkowo wykorzystywane przez Gminę do czynności niedających prawa do odliczenia, a następnie zmieniłoby się ich przeznaczenie na gruncie VAT. Jak zostało bowiem wskazane, Gmina rozważa wykorzystywanie majątku Infrastruktury Wod-Kan wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (tj. świadczenia usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych na rzecz Spółki).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego od Wydatków na Wod-Kan zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 86 ustawy o VAT. Gmina posiadała bowiem jeszcze przed rozpoczęciem budowy Infrastruktury Wod-Kan zamiar wykorzystywania środków trwałych, które powstaną w jej ramach wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT, co wynika z faktu wskazania przez Gminę we Wnioskach, iż podatek VAT naliczony od Wydatków na Wod-Kan stanowił będzie koszt niekwalifikowalny Inwestycji.

Dopiero w przypadku, gdyby nabyte przez podatnika towary i usługi, służące do wytworzenia środka trwałego (z zamiarem wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych VAT), zostały wykorzystane do czynności niedających prawa do odliczenia VAT przed oddaniem tego środka trwałego do użytkowania, można mówić o zmianie przeznaczenia nabytych towarów i usług, a także o ewentualnej konieczności dokonania przez podatnika odpowiedniej korekty wcześniej odliczonego podatku (zgodnie z art. 91 ust. 8 ustawy o VAT). Podobna sytuacja wystąpiłaby w przypadku wykorzystania środków trwałych oddanych już do użytkowania przez podatnika do czynności niedających prawa do odliczenia podatku, w przypadku, gdy podatnikowi przysługiwało pierwotnie prawo do odliczenia podatku naliczonego przy wytworzeniu takiego środka trwałego.

W ocenie Gminy, przedstawione przypadki (odnoszące się do zmiany przeznaczenia towarów i usług oraz powstałych środków trwałych) nie znajdą jednak zastosowania do Wydatków na Wod-Kan. Jak zostało wskazane, Gmina rozważa przed rozpoczęciem budowy Infrastruktury Wod-Kan wykorzystywanie jej majątku wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, które to czynności będą możliwe do zrealizowania po zawarciu stosownej umowy ze Spółką w zakresie świadczenia usługi przesyłu oraz po zakończeniu budowy (przyjęciu do użytkowania) Infrastruktury Wod-Kan. W omawianym przypadku nie dojdzie zatem do wykorzystania majątku Infrastruktury Wod-Kan do innej działalności niż odpłatne świadczenie usługi przesyłu. Jak bowiem zostało wskazane zamiarem Gminy jest, aby majątek (środki trwałe) powstały w ramach Infrastruktury Wod-Kan był od początku jego przyjęcia do użytkowania na stan środków trwałych wykorzystywany przez Gminę wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT (usługi przesyłu).

Powyższe podejście w zakresie prawa Gminy do odliczenia podatku naliczonego od Wydatków na Wod-Kan wynika także z zasad neutralności VAT oraz niezwłocznego odliczenia podatku, w myśl których nie można odmawiać podatnikowi tego podatku prawa do odliczenia, w przypadku, gdy podatnik nabywa towary/usługi z podatkiem naliczonym z zamiarem ich wykorzystania do czynności opodatkowanych VAT (nie można bowiem przenosić kosztu tego podatku na podatnika wykonującego działalność opodatkowaną VAT). Dopiero, gdy nabyte towary/usługi/ środki trwałe zostaną faktycznie wykorzystane do działalności niedającej prawa do odliczenia (choćby w części), wówczas podatnik powinien dokonać stosownej korekty odliczonego podatku, zgodnie z właściwymi przepisami na gruncie ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższą argumentację, w ocenie Gminy, w związku z zamiarem wdrożenia przez Gminę rozwiązania wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego w odniesieniu do Infrastruktury Wod-Kan (tj. świadczenia przez Gminę usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych z wykorzystaniem majątku Infrastruktury Wod-Kan na rzecz Spółki bezpośrednio po przyjęciu majątku Infrastruktury Wod-Kan do użytkowania), Gmina będzie miała prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki na Wod-Kan, na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ustawy o VAT, tj. w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstanie obowiązek podatkowy nie wcześniej jednak niż w okresie rozliczeniowym, w którym Gmina otrzyma fakturę, o ile nie zaistnieją przesłanki negatywne dla możliwości odliczenia VAT, określone w art. 88 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego tj. przy założeniu, że planowane przez Gminę usługi przesyłu wody i ścieków są sklasyfikowane odpowiednio w grupowaniach PKWiU 36.00.20.0 i 37.00.11.0. Oznacza, to że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Podkreślić bowiem należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym tutejszy organ, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zgodnie bowiem z poz. 7.3. Zasad Metodycznych Polskiej klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, zaliczanie danej usługi do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU 2008, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Jednocześnie informuje się, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania kwestii możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, albowiem kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy wskazać, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.