Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-594/12-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-08-31
Teza: w zakresie określenia miejsca świadczenia usług związanych z przetwarzaniem danych oraz dostarczaniem informacji w okresie do 30 listopada 2008 r. oraz do 30 listopada 2009 r.
Słowa kluczowe: podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; usługi-usługi o charakterze niematerialnym; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 31.05.2012 r.(data wpływu 04.06.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług związanych z przetwarzaniem danych oraz dostarczaniem informacji w okresie do 30 listopada 2008 r. oraz do 30 listopada 2009 r. - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.06.2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług związanych z przetwarzaniem danych oraz dostarczaniem informacji w okresie do 30 listopada 2008 r. oraz do 30 listopada 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka należy do międzynarodowej grupy farmaceutycznej prowadzącej działalność w zakresie produkcji, dystrybucji oraz promocji wysokiej klasy leków odtwórczych. W okresie od września 2008 r. do grudnia 2009 r. Spółka świadczyła na rzecz Usługobiorcy - podatnika podatku od wartości dodanej, posiadającego siedzibę na Malcie, nieposiadającego stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski - usługi obejmujące organizację oraz nadzór nad tzw. badaniami nieinterwencyjnymi, związanymi z weryfikacją skutków działania produktów leczniczych Usługobiorcy oraz monitorowaniem ich bezpieczeństwa.

Badania nieinterwencyjne są badaniami obserwacyjnymi, polegającymi na zbieraniu danych (w analizowanym przypadku - dotyczących skutków terapeutycznych produktów leczniczych i ich ewentualnych działań niepożądanych). Zgodnie z przepisami prawa farmaceutycznego, podczas badań nieinterwencyjnych nie dochodzi do jakiejkolwiek ingerencji w terapię oraz nie są prowadzone jakiekolwiek dodatkowe procedury diagnostyczne - produkt leczniczy jest przepisywany w zwyczajowy sposób zgodnie z warunkami pozwolenia na dopuszczenie do obrotu.

W rozpatrywanym przypadku, usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Usługobiorcy polegały więc, co do zasady, na prowadzeniu programów badawczych mających na celu pozyskiwanie i gromadzenie informacji dotyczących skutków działania oraz możliwych działań niepożądanych produktów Usługobiorcy a także - w razie wystąpienia jakichkolwiek działań niepożądanych - przekazywaniu informacji w tym zakresie odpowiednim organom oraz Spółce.

Spółka pragnie wskazać, iż usługi będące przedmiotem niniejszego wniosku nie były usługami o charakterze medycznym. Nie były one bowiem ukierunkowane na zapewnienie przez Spółkę lub polepszenie zdrowia ludzi. Spółka nie dokonywała naukowej analizy gromadzonych danych, ani nie była zobowiązana do dostarczania konkluzji naukowych. Świadczone usługi dotyczyły natomiast, jak wskazano powyżej, pozyskiwania, zgromadzenia, odpowiedniej „obróbki” pewnych informacji/danych i - w razie wystąpienia działań niepożądanych - przekazania odpowiednich informacji w tym zakresie Spółce oraz właściwym organom.

Wskazane powyżej usługi były faktycznie wykonywane za pośrednictwem podwykonawców Wnioskodawcy, a następnie refakturowane przez Spółkę (z naliczoną marżą) na Usługobiorcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy, w stanie prawnym obowiązującym do 30 listopada 2008 r., miejscem świadczenia usług opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku był kraj, w którym nabywca tych usług posiada siedzibę (tj. Malta) a, w konsekwencji, Spółka nie miała obowiązku naliczania VAT należnego na wystawianych przez siebie fakturach dokumentujących wykonanie tych usług?
2.  Czy, w stanie prawnym obowiązującym od 1 grudnia 2008 r. do 31 grudnia 2009 r., miejscem świadczenia usług opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku był kraj, w którym nabywca tych usług posiada siedzibę (tj. Malta) a, w konsekwencji, Spółka nie miała obowiązku naliczania VAT należnego na wystawianych przez siebie fakturach dokumentujących wykonanie tych usług?

Stanowisko Spółki

Zdaniem Spółki, zarówno w stanie prawnym obowiązującym przed 1 grudnia 2008 r. jak i w okresie od 1 grudnia 2008 r. do 31 grudnia 2009 r. usługi opisane w stanie faktycznym niniejszego wniosku podlegały opodatkowania w państwie siedziby Usługobiorcy, zgodnie z art. 27 ust. 3 i ust. 4 ustawy o VAT. Tym samym, Spółka nie miała obowiązku naliczania VAT z tytułu świadczenia powyższych usług na rzecz Usługobiorcy.

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 27 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2009 r. w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia było miejsce, gdzie świadczący usługę posiadał siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczył usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiadał stałe miejsce prowadzenia działalności. Natomiast w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzania działalności - miejscem świadczenia było, co do zasady, miejsce stałego zamieszkania usługodawcy.

Jednocześnie, na zasadzie wyjątku od powyższego, stosownie do art. 27 ust. 3 ustawy o VAT, dla określonych rodzajów usług, wymienionych w art. 27 ust. 4 ustawy o VAT, świadczonych na rzecz:

1.  osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2.  podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

miejscem świadczenia tych usług było miejsce, gdzie nabywca usługi posiadał siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa była świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Katalog usług wymienionych w art. 27 ust. 4 ustawy o VAT (tzw. usług niematerialnych), do których miał zastosowanie ust. 3, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r., obejmował m.in. (w punkcie 3) usługi w zakresie przetwarzania danych i dostarczania informacji (bez wskazania symbolu PKWiU).

W ocenie Spółki, opisane przez nią w stanie faktycznym usługi, świadczone na rzecz Usługobiorcy, niewątpliwie posiadają cechy pozwalające uznać je za usługi przetwarzania danych („obróbki” informacji/danych uzyskanych w trakcie prowadzonych programów badawczych) oraz dostarczania informacji (w razie wystąpienia niepożądanych skutków w odniesieniu do danego produktu leczniczego), a więc usługi, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT.

Regulacje prawa podatkowego nie wskazują definicji pojęcia „przetwarzania danych” ani „dostarczania informacji”, dlatego dla potrzeb VAT, ustalając czy usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Usługobiorcy mogą zostać uznane za usługi przetwarzania danych lub też dostarczania informacji, zdaniem Spółki, należy przyjąć definicję potoczną tych pojęć.

Zgodnie zaś ze słownikiem języka polskiego „przetwarzać” oznacza m.in. „opracowywać” Zgodnie z powyższą definicję pod pojęciem przetwarzania danych, należy rozumieć usługi obejmujące zebranie danych, nadawanie im określonej formy, pewnego rodzaju „obróbkę” tych danych, itp. Z kolei „dostarczanie informacji” polega niewątpliwie na ich przekazywaniu, przedstawianiu innej (dowolnej) osobie, itp.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Kontrahenta będą stanowiły usługi przetwarzania danych oraz dostarczania informacji. Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego, usługi te polegały na zbieraniu danych mających na celu odpowiedź na postawione pytania badawcze (w analizowanym przypadku - związane z oceną skutków terapeutycznych produktów leczniczych Usługobiorcy i ich ewentualnych działań niepożądanych), odpowiedniej „obróbce” tych danych oraz - w razie wystąpienia działań niepożądanych - przekazywaniu odpowiednich informacji w tym zakresie, właściwym organom (czy też Spółce), w ustalonej formie.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Spółki, świadczone przez nią usługi powinny zostać zakwalifikowane jako usługi przetwarzania danych i dostarczania informacji, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT.

Jednocześnie z uwagi fakt, iż art. 27 ust 4 pkt 3 ustawy o VAT przy usługach przetwarzania danych i dostarczania informacji nie powoływał symbolu PKWiU, stwierdzić należy, iż uznanie danej usługi za usługę przetwarzania danych i dostarczania informacji, zależy wyłącznie od jej faktycznego charakteru, nie zaś od klasyfikacji statystycznej tej usługi zgodnie z PKWiU.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym przed 1 grudnia 2008 r.), usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej były identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji. Biorąc jednak pod uwagę fakt, że obowiązująca wówczas na potrzeby fiskalne PKWiU z 1997 r. nie wymieniała w żadnym grupowaniu usług „przetwarzania danych i dostarczania informacji”, w ocenie Spółki należy uznać, iż każda usługa, której istotą jest przetwarzanie danych i dostarczanie informacji, bez względu na symbol PKWiU, mieściła się w katalogu art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy.

Należy zatem przyjąć, że w przypadku usług których istotą jest gromadzenie, analiza, odpowiednie przetwarzanie/”obróbka” danych oraz - w przypadku zaistnienia określonych zdarzeń - dostarczanie określonych informacji (dotyczących działań niepożądanych określonych produktów) wskazanym podmiotom, ustalenie miejsca ich świadczenia nie będzie uzależnione od ich przynależności do klasyfikacji statystycznej PKWiU, ale jedynie od oceny ich faktycznego charakteru.

Stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 21 listopada 2007 r., sygn. IPPP1-443-375/07-2/RK wskazał, że „w przypadku usług przetwarzania danych i dostarczania informacji, określenie miejsca ich świadczenia nie będzie uzależnione od ich przynależności da klasyfikacji statystycznej PKWiU, ale od możliwości oceny ich charakteru jako przetwarzania danych i dostarczania informacji w rozumieniu art. 27 ust 4 pkt 3 ustawy, gdyż ustawodawca nie wymienia odnośnie tego rodzaju usług grupowania PKWiU, do którego przynależność powodowa/a określenie miejsca świadczenia tych usług na terytorium siedziby ich nabywcy.”

Prezentowana teza znajdzie potwierdzenie także w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z dnia 29 kwietnia 2011 r., sygn. IPPP3/443-l63/11-2/KB oraz z dnia 7 września 2009 r., sygn. IPPP2/443-652/09-2/MS.

Biorąc więc pod uwagę charakter usług będących przedmiotem niniejszego wniosku, zdaniem Spółki, świadczone przez nią usługi opisane w stanie faktycznym należy uznać za usługi przetwarzania danych i dostarczania informacji . Na podstawie natomiast art. 27 ust. 3 i ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2008 r.) - usługi te powinny być opodatkowane w miejscu, gdzie Usługobiorca miał siedzibę, tj. na Malcie. To z kolei oznacza, iż przedmiotowe usługi nie podlegały opodatkowaniu VAT na terytorium Polski i tym samym Spółka nie miała obowiązku naliczania VAT należnego na wystawianych przez siebie fakturach dokumentujących wykonanie tych usług.

Spółka pragnie również zauważyć, że przywołany wyżej przepis art. 27 ustawy o VAT stanowił implementację do krajowego porządku prawnego art. 56 ust. 1 lit. c Dyrektywy Rady z dnia 28 listopada 2006 r. nr 2006/112 w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2009 r. (dalej „Dyrektywa”). Zgodnie z tym przepisem, miejscem świadczenia usług konsultantów, inżynierów, firm konsultingowych, prawników, księgowych oraz innych podobnych usług jak również przetwarzania danych i dostarczenia informacji wykonywanych na rzecz podatników mających siedzibę we Wspólnocie, ale w innym państwie niż usługodawca było miejsce, w którym usługobiorca posiadał siedzibę działalności gospodarczej lub stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego świadczone są usługi lub, w przypadku ich braku, stałe miejsce zamieszkania lub zwykle miejsce pobytu.

Jak wynika z powyższego, usługi przetwarzania danych i dostarczenia informacji już w tekście Dyrektywy były wymienione wprost jako te, które podlegają opodatkowaniu w kraju, w którym usługobiorca (a nie świadczący usługę) posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym, brzmienie Dyrektywy potwierdza prawidłowość przedstawionego powyżej stanowiska Spółki.

Dodatkowo, należy wskazać, iż zgodnie z utartą praktyką obserwowaną w większości krajów Unii Europejskiej, usługi odpowiadające opisowi przedstawionemu w stanie faktycznym niniejszego wniosku klasyfikowane były w okresie będącym przedmiotem niniejszego pytania, jako usługi przetwarzania danych i dostarczania informacji A zatem, zgodnie z przywołanymi powyżej przepisami Dyrektywy, podlegały one opodatkowaniu w kraju siedziby usługobiorcy lub miejscu, gdzie znajdowało się jego stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego ta usługa była świadczona, o ile była świadczone na rzecz zagranicznych podatników VAT (z kraju UE). W ten sam sposób dla celów VAT były, co do zasady, traktowane wszelkie usługi o charakterze niematerialnym/intelektualnym, za jakie bez wątpienia należy uznać usługi świadczone przez Wnioskodawcę.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta powinny być opodatkowane w kraju siedziby usługobiorcy, zgodnie z art. 27 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, a także na mocy Dyrektywy.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż bez wpływu na powyższe pozostaje w analizowanym przypadku fakt, iż omawiane usługi są faktycznie wykonywane przez podwykonawców Spółki, a następnie „refakturowane” przez nią na Usługobiorcę. Polskie przepisy obowiązujące w powyższym okresie nie definiowały wprawdzie refakturowania. Niemniej, zgodnie z art. 28 Dyrektywy, a także z orzecznictwem polskich sądów administracyjnych oraz interpretacjami organów podatkowych (dla przykładu - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 marca 2011 r., sygn. I FSK 423/10), w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot „refakturujący” daną usługę nabyta we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. „Przerzucenie” kosztów na inny podmiot, nie może być zatem potraktowane w żaden inny sposób niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Ad. 2

Z dniem 1 grudnia 2008 r. weszła w życie nowelizacja ustawy o VAT, zmieniająca m.in. art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT. Niemniej, w zakresie usług przetwarzania danych i dostarczania informacji, wprowadzona zmiana miała charakter wyłącznie redakcyjny.

Zmianie uległo bowiem jedynie umiejscowienie przedmiotowych usług, które do 30 listopada 2008 r. były wymienione w art. 27 ust. 4 pkt 3, natomiast od 1 grudnia 2008 r. zostały przez ustawodawcę wyodrębnione i przeniesione do pkt 3a. Materialna treść przepisu w tym zakresie nic uległa natomiast zmianie.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, zastosowanie znajdzie tu także argumentacja przedstawiona w odniesieniu do zagadnienia objętego pytaniem pierwszym.

Tym samym, należy uznać, iż również w okresie od 1 grudnia 2008 r. do 31 grudnia 2009 r. usługi będące przedmiotem niniejszego wniosku, świadczone przez Spółkę na rzecz podatnika mającego siedzibę w innym państwie członkowskim UE, podlegały opodatkowaniu VAT na terytorium kraju, w którym Usługobiorca miał siedzibę (tj. Malta).

W konsekwencji, nie były one opodatkowane polskim VAT, a co za tym idzie, Spółka nie była zobowiązana do naliczania VAT należnego z tytułu ich wykonania na rzecz Usługobiorcy.

W tym stanie sprawy Spółka wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy analizy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujących do końca 2009 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej również ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zauważyć należy, dla szczegółowego określenia zakresu przedmiotowego stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca posłużył się odesłaniem do klasyfikacji statystycznych, poprzez zapis w art. 8 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119 (art. 8 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z generalną zasadą, odnoszącą się do miejsca opodatkowania usług wyrażoną w art. 27 ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usługi jest siedziba świadczącego usługę, a w przypadku posiadania przez świadczącego usługi stałego miejsca prowadzenie działalności, z którego świadczy usługi - stałe miejsce prowadzenia działalności, w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce jego stałego zamieszkania. Jednakże w kolejnych ustępach art. 27 ustawy, ustawodawca przewidział szczególne zasady opodatkowania usług.

W świetle art. 27 ust.4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 30.11.2008 r. przepis ust. 3 stosuje się do usług:

1.  sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw;
2.  reklamy;
3.  doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1); w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2); prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1); architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) - z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1; w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3); przetwarzania danych i dostarczania informacji; tłumaczeń;(…)

Z kolei w ust. 3 tego artykułu określone zostało miejsce świadczenia usług, o których mowa w ust. 4, które świadczone są świadczone na rzecz:

1.  osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub
2.  podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę

\- miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

W świetle powyższego, zgodnie z przepisem art. 27 ust. 3 ustawy, aby usługi świadczone na rzecz podmiotu z siedzibą w kraju członkowskim innym niż Polska mogły być opodatkowane VAT w kraju siedziby usługobiorcy (lub stałym miejscu prowadzenia przez niego działalności), usługi te musiały:

*   być wymienione w katalogu art. 27 ust. 4 ustawy;
*   być świadczone na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty Europejskiej, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę;
*   być świadczone na rzecz podatnika zarejestrowanego na potrzeby podatku od wartości dodanej w jednym z państw Wspólnoty Europejskiej (innym niż Polska).

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jako podmiot należy do międzynarodowej grupy farmaceutycznej prowadzącej działalność w zakresie produkcji, dystrybucji oraz promocji wysokiej klasy leków odtwórczych, w okresie od września 2008 r. do grudnia 2009 r. świadczył na rzecz Usługobiorcy - podatnika podatku od wartości dodanej, posiadającego siedzibę na Malcie, nieposiadającego stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, usługi obejmujące organizację oraz nadzór nad tzw. badaniami nieinterwencyjnymi, związanymi z weryfikacją skutków działania produktów leczniczych Usługobiorcy oraz monitorowaniem ich bezpieczeństwa.

Jak wskazuje Wnioskodawca, badania nieinterwencyjne są badaniami obserwacyjnymi, polegającymi na zbieraniu danych dotyczących skutków terapeutycznych produktów leczniczych i ich ewentualnych działań niepożądanych. Podczas tych badań nieinterwencyjnych nie dochodzi do jakiejkolwiek ingerencji w terapię oraz nie są prowadzone jakiekolwiek dodatkowe procedury diagnostyczne. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę to przede wszystkim prowadzenie programów badawczych mających na celu pozyskiwanie i gromadzenie informacji dotyczących skutków działania oraz możliwych działań niepożądanych produktów Usługobiorcy a także, w razie wystąpienia jakichkolwiek działań niepożądanych, przekazywaniu informacji w tym zakresie odpowiednim organom. Zatem świadczone usługi dotyczyły pozyskiwania, zgromadzenia i odpowiedniej „obróbki” pewnych informacji/danych a także przekazania odpowiednich informacji w zakresie wystąpienia działań niepożądanych.

Wnioskodawca podaje również, iż usługi będące przedmiotem niniejszego wniosku nie były usługami o charakterze medycznym. Nie były one bowiem ukierunkowane na polepszenie zdrowia ludzi, nie dokonywana była żadna naukowa analiza gromadzonych danych.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy, w stanie prawnym obowiązującym do 30 listopada 2008 r. i od 1 grudnia 2008 r. do 31 grudnia 2009, miejscem świadczenia usług opisanych w stanie faktycznym był kraj, w którym nabywca tych usług posiada siedzibę (tj. Malta) a, w konsekwencji, Wnioskodawca nie miał obowiązku naliczania VAT należnego na wystawianych przez siebie fakturach dokumentujących wykonanie tych usług.

Słusznie zauważa Wnioskodawca, że ustawa o VAT nie definiuje ani też nie określa katalogu usług uznawanych za usługi „dostarczania informacji” czy też „przetwarzania danych”, nie odwołuje się również do klasyfikacji statystycznych.

Mając na uwadze art. 8 ust. 4 ustawy oraz orzecznictwo ETS przy określaniu miejsca świadczenia usług należy przede wszystkim kierować się ich istotą i charakterem, a nie opierać się na nazwie usługi czy też uprawnieniach do jej świadczenia.

Zgodnie z definicją zawartą w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego pod red. prof. Stanisława Dubisza Wydawnictwo PWN: „dostarczać” oznacza „dawać”, „udzielać”; „informacja” natomiast to „wiadomość”, „wskazówka”, „pouczenie jak coś zrobić”. Z kolei przez „przetwarzanie” należy rozumieć „opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową”.

Istotą świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest dostarczenie Usługobiorcy informacji oraz danych, mających na celu odpowiedź na postawione pytanie badawcze, z jednoczesnym odpowiednim przetworzeniem zebranych informacji, dotyczących działania, skuteczności i bezpieczeństwa produktów farmaceutycznych.

Zatem biorąc pod uwagę istotę i charakter świadczonych usług oraz wykładnię językową należy stwierdzić, że usługi objęte zakresem niniejszego wniosku można uznać za usługi dostarczania informacji i przetwarzania danych.

W takiej sytuacji, gdy powyżej opisane usługi niematerialne tj. dostarczenie informacji, przetwarzanie danych, świadczone są na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej z Malty miejscem świadczenia dla tych usług jest terytorium tego państwa, w którym odbiorca usług ma siedzibę, zgodnie z brzmieniem art. 27 ust. 3 i ust. 4 pkt 3 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2008 r.

Jednocześnie tut. Organ zwraca uwagę, iż w dodanym od 1 grudnia 2008 r. pkt 3a art. 27 ust. 4, ustawodawca również nie odwoływał się do klasyfikacji statystycznej tych usług. Tym samym zmiana ta miała charakter redakcyjny i nie wpłynęła na zakres zastosowania tego przepisu dla przedmiotowej sprawy.

Konsekwencją tego jest uznanie, iż również w okresie od 1 grudnia 2008 r. do 31 grudnia 2009 r. na podstawie art. 27 ust. 4 pkt 3a ustawy, miejscem świadczenia przez Wnioskodawcę przedmiotowych usług na rzecz kontrahenta z Malty, było terytorium państwa siedziby Usługobiorcy, a tym samym usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.