Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.635.2019.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-12
Teza: Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz miejsce świadczenia usługi logistyczno-magazynowej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; magazynowanie; miejsce-miejsce opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik; usługi-usługi związane z nieruchomościami; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku sygnowanym datą 29 listopada 2019 r. (data wpływu 28 listopada 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2020 r. (data wpływu 28 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz miejsca świadczenia i podlegania opodatkowaniu opisanej usługi logistyczno-magazynowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz miejsca świadczenia i podlegania opodatkowaniu opisanej usługi logistyczno-magazynowej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 stycznia 2020 r. (data wpływu 28 stycznia 2020 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej zwany również Spółką) jest spółką kapitałową utworzoną zgodnie z prawem brytyjskim z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Spółka jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT). Spółka została również zarejestrowana dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja produktów chroniących przesyłki oraz specjalnych opakowań dla kurierów, sektora e-commerce, rynków zbytu i dystrybucji. W Polsce Wnioskodawca jest zarejestrowany do celów VAT wyłącznie ze względu na prowadzenie działalności w zakresie dystrybuowania opakowań przeznaczonych do handlu elektronicznego. Spółka dokonuje sprzedaży krajowej oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy opakowań do podmiotów z grupy A. (dalej A.) w Polsce i w innych krajach Unii Europejskiej. W celu zwiększenia dostępności oferowanych towarów, Wnioskodawca zawarł umowę ze Spółką A. Sp. z o.o. (dalej A. lub Usługodawca) w zakresie świadczenia dla Spółki czynności spedycyjnych oraz logistycznych. Zakres usług dostarczanych przez A. polega w szczególności na prowadzeniu magazynów (dalej Magazyn) w celu przechowywania towarów należących do Wnioskodawcy, ich odbioru oraz transportu z Magazynu A. do wskazanych przez Wnioskodawcę lokalizacji.

Szczegółowy zakres czynności podejmowanych przez Usługodawcę obejmuje:

*   magazynowanie palet,
*   przygotowanie palet,
*   przyjęcie/wydanie palet,
*   wymiana nośnika/palety,
*   dostawa towarów należących Spółki do finalnego odbiorcy.

Czynności są realizowane przez podwykonawców oraz pracowników A, której to przysługuje pełna swoboda ich angażowania oraz wyłączne prawo wydawania poleceń. Magazyny Usługodawcy są w całości zarządzane przez A. W ramach zawartej umowy, A nie zobowiązała się zabezpieczyć na rzecz Wnioskodawcy jakiejkolwiek powierzchni magazynowej. Umowa przewiduje natomiast, że minimalny stan towarów Spółki to 300 palet na lokalizację. Magazyn, w których składowane będą towary Wnioskodawcy jest Magazynem przeznaczonym na składowanie towarów wielu klientów. A posiada w Polsce wiele magazynów a Wnioskodawca nie decyduje, w którym konkretnie magazynie ma znajdować się jego towar. A zobligowane jest jedynie do poinformowania Spółki o miejscu składowaniu jego towarów, tak aby w przypadku uznania to za stosowne, pracownicy Spółki mogli skontrolować czy towar znajduje się w Magazynie. Każda taka wizyta musi być ustalona i zatwierdzona przez A. Nie ma tu więc mowy o Magazynie przeznaczonym wyłącznie na cele Spółki – strony umowy łączy wyłącznie umowa o świadczenie usług logistyczno-magazynowych. Wnioskodawca oświadcza, że na terytorium Polski realizowane są wyłącznie transakcje towarowe. Spółka nie świadczy usług na terytorium Polski ani na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, ani na rzecz klientów indywidualnych. Spółka nie posiada również w Polsce żadnych nieruchomości – zarówno swoich jak i będących przedmiotem najmu. Decyzje strategiczne dotyczące działalności Spółki podejmowane są poza granicami Polski. W szczególności takie czynności jak: zawieranie umów, realizacja sprzedaży, negocjowanie i zawieranie umów z dostawcami, rozwój i prowadzenie głównej działalności Spółki są wykonywane poza granicami Polski. Również kluczowe dla tego typu działalności, działania marketingowe są realizowane przez pracowników Spółki zlokalizowanych w siedzibie Spółki w Wielkiej Brytanii.

Z kolei w uzupełnieniu wniosku z dnia 28 stycznia 2020 r. (data wpływu 28 stycznia 2020 r.) Wnioskodawca odpowiadając na pytania Dyrektora KIS zawarte w wezwaniu wskazał jak poniżej:

1.  Co dokładnie wynika z zawartej umowy przez Wnioskodawcę ze spółką A Sp. z o.o.? W szczególności należy wskazać jakie czynności spółka ta wykonuje na rzecz Wnioskodawcy w ramach zawartej umowy? A Sp. z o.o. w ramach umowy zawartej z Wnioskodawcą dokonuje rozładunku towarów do magazynu, magazynuje towary oraz wysyła je do klientów.
2.  Czy ww. spółka pełni funkcję pośrednika przy sprzedaży towarów na terenie Polski? Spółka A Sp. z o.o. nie pośredniczy w sprzedaży towarów na terenie Polski. Czy w ramach zawartej umowy spółka ta poszukuje/będzie poszukiwać klientów dla Wnioskodawcy? A Sp. z o.o. w ramach zawartej umowy nie poszukuje/nie będzie poszukiwać klientów dla Wnioskodawcy.
3.  Czy ww. spółka dokonuje/będzie dokonywać sprzedaży towarów w imieniu Wnioskodawcy? Jeżeli tak, to należy opisać w jaki sposób sprzedaż ta jest/będzie dokonywana. Spółka A Sp. z o.o. nie dokonuje/nie będzie dokonywać sprzedaży towarów w imieniu Wnioskodawcy.
4.  Czy Wnioskodawca posiada/będzie posiadał w Polsce przedstawiciela umocowanego do zawierania umów w jego imieniu bądź negocjowania kontraktów? Spółka nie posiada i nie planuje posiadać takiego przedstawiciela w Polsce. Przedstawiciel odpowiedzialny za przygotowanie kontraktów znajduje się w Wielkiej Brytanii. Natomiast za negocjacje kontraktów międzynarodowych odbywają się w siedzibie głównej w USA.
5.  Czy spółka z którą Wnioskodawca zawarł umowę, będzie prowadziła za pośrednictwem magazynu jakiekolwiek funkcje biznesowe dotyczące np. obsługi sprzedaży, serwisu posprzedażowego, przyjmowanie i rozpatrywanie reklamacji, czynności doprowadzających do zawarcia umowy (sprzedaży towaru), wykonywanie ewentualnych napraw w magazynie, itp.? Spółka A Sp. z o.o. nie będzie wykonywać żadnych funkcji biznesowych. Jedynym zadaniem spółki jest przyjmowanie towarów do magazynu, magazynowanie ich i wysyłka do klienta.
6.  Czy Wnioskodawca zatrudnia/zamierza zatrudniać bądź oddelegować osoby do pracy w Polsce, które będą nadzorowały interesy Wnioskodawcy? Jeżeli tak, to ile to jest/będzie osób? Wnioskodawca nie zatrudnia/nie zamierza zatrudniać pracowników na terenie Polski oraz nie oddelegowuje pracowników do pracy w Polsce.
7.  Na czym polega i w jaki sposób jest realizowana działalność Wnioskodawcy w Polsce (należy jednoznacznie i w dokładny sposób opisać)? Rolki opakowań, które są przedmiotem późniejszej sprzedaży, wysyłane są z Wielkiej Brytanii do Polski. A Sp. z o.o. rozładowuje towary i je przechowuje, dopóki Wnioskodawca nie przedstawi harmonogramu wysyłki. A Sp. z o.o. zgodnie z przesłanym harmonogramem dostarcza towary do klientów Wnioskodawcy.
8.  W jaki konkretnie sposób organizowany jest proces dystrybucji towarów przez Wnioskodawcę dokonywany na/z terytorium Polski (należy precyzyjnie opisać jak jest organizowana dystrybucja towarów przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów z grupy A w Polsce i w innych krajach Unii Europejskiej)? Wnioskodawca kupuje towary od dostawcy w Wielkiej Brytanii. Dostawca jest zobowiązany do wysłania towarów do magazynów podmiotów trzecich (A Sp. z o.o.) według przedstawionego comiesięcznego harmonogramu dystrybucji. Magazyn podmiotów trzecich rozładowuje rolki i zapewnia miejsce do przechowywania, dopóki przedstawiciel wnioskodawcy w Wielkiej Brytanii nie przedstawi harmonogramu ostatecznej dystrybucji do spółki A. Wszystkie towary dostarczane do Polski pochodzą z Wielkiej Brytanii.
9.  Na jaki czas została zawarta ww. umowa ze spółką A Sp. z o.o.? Umowa pomiędzy Wnioskodawcą a A Sp. z o.o. zawarta została na czas nieokreślony, aż do momentu gdy jedna ze stron zdecyduje się na jej rozwiązanie.
10.  Przez jaki czas towary są/będą magazynowane na terytorium Polski? Towary magazynowane są od kilku dni do około 2 miesięcy.
11.  Czy Wnioskodawca poza nabywanymi usługami od ww. spółki dokonuje zakupu jakiś innych usług bądź towarów na terytorium Polski na potrzeby prowadzonej na terytorium Polski działalności? Jeśli tak, to należy wskazać jakie są to usługi i na czym polegają oraz jakie to są towary? Wnioskodawca nie dokonuje zakupu usług oraz towarów od innych podmiotów na terytorium Polski.
12.  Czy Wnioskodawca posiada w Polsce jakiekolwiek zasoby (np. obiekty handlowe, biura sprzedaży, maszyny, samochody i inny sprzęt) w celu prowadzenia w kraju swojej działalności gospodarczej? Wnioskodawca nie posiada żadnych zasobów w Polsce.
13.  Czy spółka A Sp. z o.o. jest w jakikolwiek sposób powiązana kapitałowo bądź osobowo z Wnioskodawcą? Jeśli tak, to w jaki sposób i na czym to powiązanie polega. Wnioskodawca i spółka A Sp. z o.o. nie są w żaden sposób ze sobą powiązane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanym powyżej stanie faktycznym nie będzie on posiadał w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że miejscem świadczenia opisanej usługi logistyczno-magazynowej powinno być rozpatrzone zgodnie z art. 28b, wobec czego świadczona przez A usługa nie podlega opodatkowaniu w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Wnioskodawca uważa, że zawarta umowa o usługi spedycyjno-logistyczne, której uregulowania zostały przedstawione powyżej w opisie stanu faktycznego nie kreuje dla niego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Ad 2.

Wnioskodawca uważa, że miejsce świadczenia opisanej usługi logistyczno-magazynowej powinno być ustalone zgodnie z art. 28b, wobec czego świadczona przez A usługa, w okolicznościach przedstawionych powyżej w opisie stanu faktycznego nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący Usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast w myśl art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości. Przepis art. 28e ustawy – jak wynika z jego brzmienia – stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące – determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością.

Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości – jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości. Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość. Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”. Zgodnie z art. 13b rozporządzenia – do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

*   każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
*   każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
*   każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
*   każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia – usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

*   gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
*   gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. h rozporządzenia – ustęp 1 obejmuje w szczególności wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c, łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę. Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. b rozporządzenia – ustęp 1 nie ma zastosowania do przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług jako czynny podatnik VAT oraz jest zarejestrowany na potrzeby rozliczania transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka zawiera z klientami umowy o świadczenie usług obsługi logistycznej magazynu typu „multi customer”, tj. z wykorzystaniem jednego magazynu dla potrzeb wielu klientów. Umowy o świadczenie usług obejmują: określenie zakresu usług logistycznych wykonywanych dla danego klienta na obszarze magazynu tj. przyjmowanie, przechowywanie i wydawanie towarów oraz przygotowywanie wysyłek towarów zgodnie ze zleceniami logistycznymi a także ich transport do odbiorcy, określenie wynagrodzenia Usługodawcy, w odniesieniu do poszczególnych elementów składowych usługi. Właścicielami towarów znajdujących się w magazynach pozostają przez cały czas Wnioskodawca (Spółka). Usługi obsługi logistycznej nie stanowią usług pomocniczych względem innych świadczeń. Spółka traktuje usługi obsługi magazynowej jako usługi kompleksowe, których główny element stanowią usługi magazynowania. Przechowywanie towarów klienta w ramach świadczenia usług obsługi logistycznej odbywa się w różnych nieruchomościach w wyznaczonych miejscach, tj. na określonych półkach (tzw. jednostkach paletowych). O miejscu rozmieszczenia w ramach danego magazynu palet z towarem należącym do danego klienta decyduje Usługodawca. Umowa nie określa konkretnej, wyodrębnionej części nieruchomości magazynowej, na której przechowywane są towary Wnioskodawcy, ani nie wskazuje części i jednostek powierzchni przeznaczonych do wyłącznego użytku przez Spółkę. Przedstawiciele Wnioskodawcy są upoważnieni do wstępu na teren magazynu logistycznego w celu sprawdzenia sposobu przechowywania towarów. Wizyta przedstawicieli Wnioskodawcy powinna być poprzedzona uprzednim zawiadomieniem Usługodawcy. Miejsce przechowywania towarów klienta w ramach danego magazynu może być zmieniane przez Spółkę w trakcie trwania umowy. Wnioskodawca jest podmiotem z siedzibą w Wielkiej Brytanii i jest tam zarejestrowanym na potrzeby podatku od wartości dodanej. W Polsce Wnioskodawca nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 28b ust. 2 ustawy o VAT. W związku z tym usługi są świadczone przez Usługodawcę na rzecz siedziby klienta, zlokalizowanej w innym kraju członkowskim UE – tj. w Wielkiej Brytanii. Przedmiotem wątpliwości będących podstawą do złożenia niniejszego wniosku jest ustalenie, czy usługi obsługi logistycznej stanowią usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e ustawy oraz ustalenie czy miejscem opodatkowania przedmiotowych jest terytorium Polski. Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku nie są spełnione przesłanki pozwalające na uznanie, że usługa obsługi logistycznej świadczona na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umowy o świadczenie usług obsługi logistycznej magazynu typu „multi customer” jest usługą związaną z nieruchomością, o której mowa w art. 28e ustawy. Ponadto do przedmiotowej usługi nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. W konsekwencji, do opisanej we wniosku usługi obsługi logistycznej mają zastosowanie zasady ogólne ustalania miejsca świadczenia wynikające z art. 28b ustawy w związku z czym usługa nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (Spółka) jest spółką kapitałową utworzoną zgodnie z prawem brytyjskim z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Spółka jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka została również zarejestrowana dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja produktów chroniących przesyłki oraz specjalnych opakowań dla kurierów, sektora e-commerce, rynków zbytu i dystrybucji. W Polsce Wnioskodawca jest zarejestrowany do celów VAT wyłącznie ze względu na prowadzenie działalności w zakresie dystrybuowania opakowań przeznaczonych do handlu elektronicznego. Spółka dokonuje sprzedaży krajowej oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy opakowań do podmiotów z grupy A w Polsce i w innych krajach Unii Europejskiej. W celu zwiększenia dostępności oferowanych towarów, Wnioskodawca zawarł umowę ze Spółką A Sp. z o.o. w zakresie świadczenia dla Spółki czynności spedycyjnych oraz logistycznych. Zakres usług dostarczanych przez A polega w szczególności na prowadzeniu magazynów w celu przechowywania towarów należących do Wnioskodawcy, ich odbioru oraz transportu z Magazynu A do wskazanych przez Wnioskodawcę lokalizacji.

Szczegółowy zakres czynności podejmowanych przez Usługodawcę obejmuje:

*   magazynowanie palet,
*   przygotowanie palet,
*   przyjęcie/wydanie palet,
*   wymiana nośnika/palety,
*   dostawa towarów należących Spółki do finalnego odbiorcy.

Czynności są realizowane przez podwykonawców oraz pracowników A, której to przysługuje pełna swoboda ich angażowania oraz wyłączne prawo wydawania poleceń. Magazyny Usługodawcy są w całości zarządzane przez A. W ramach zawartej umowy, A nie zobowiązała się zabezpieczyć na rzecz Wnioskodawcy jakiejkolwiek powierzchni magazynowej. Magazyn, w których składowane będą towary Wnioskodawcy jest Magazynem przeznaczonym na składowanie towarów wielu klientów. A posiada w Polsce wiele magazynów a Wnioskodawca nie decyduje, w którym konkretnie magazynie ma znajdować się jego towar. A zobligowane jest jedynie do poinformowania Spółki o miejscu składowaniu jego towarów, tak aby w przypadku uznania to za stosowne, pracownicy Spółki mogli skontrolować czy towar znajduje się w Magazynie. Każda taka wizyta musi być ustalona i zatwierdzona przez A. Nie ma tu więc mowy o Magazynie przeznaczonym wyłącznie na cele Spółki – strony umowy łączy wyłącznie umowa o świadczenie usług logistyczno-magazynowych. Wnioskodawca oświadcza, że na terytorium Polski realizowane są wyłącznie transakcje towarowe. Spółka nie świadczy usług na terytorium Polski ani na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą ani na rzecz klientów indywidualnych. Spółka nie posiada również w Polsce żadnych nieruchomości – zarówno swoich jak i będących przedmiotem najmu. Decyzje strategiczne dotyczące działalności Spółki podejmowane są poza granicami Polski. W szczególności takie czynności jak: zawieranie umów, realizacja sprzedaży, negocjowanie i zawieranie umów z dostawcami, rozwój i prowadzenie głównej działalności Spółki są wykonywane poza granicami Polski. Również kluczowe dla tego typu działalności, działania marketingowe są realizowane przez pracowników Spółki zlokalizowanych w siedzibie Spółki w Wielkiej Brytanii.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące uznania, że w opisanym powyżej stanie sprawy nie będzie on posiadał w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT, a tym samym miejscem świadczenia opisanej usługi logistyczno-magazynowej powinno być rozpatrzone zgodnie z art. 28b ustawy, wobec czego świadczona przez A usługa nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

W celu rozwiania powyższych wątpliwości Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy przy tak przedstawionym opisie sprawy będzie on posiadał w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla celów podatku od towarów i usług.

Na wstępie należy wskazać, że ustawa nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności. Pojęcie to jest jednak pojęciem wspólnotowym.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej rozporządzeniem.

Z części wstępnej (preambuły) – punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia – które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. – art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. – art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease BV, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Na podstawie ww. wyroków można wskazać, iż o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej można mówić jeżeli:

1.  występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej,
2.  istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, iż działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy,
3.  działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa (niezależność decyzyjna – prawo do sporządzania umów oraz podejmowania decyzji w zakresie zarządzania).

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwa polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast – co należy podkreślić – czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Co istotne, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku nie są spełnione przesłanki do uznania opisanej w złożonym wniosku działalności Wnioskodawcy za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

Bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – podstawowym przedmiotem jego działalności jest produkcja produktów chroniących przesyłki oraz specjalnych opakowań dla kurierów, sektora e-commerce, rynków zbytu i dystrybucji. W Polsce jest on zarejestrowany do celów VAT wyłącznie ze względu na prowadzenie działalności w zakresie dystrybuowania opakowań przeznaczonych do handlu elektronicznego. Spółka dokonuje sprzedaży krajowej oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy opakowań do podmiotów z grupy A w Polsce i w innych krajach Unii Europejskiej. W celu zwiększenia dostępności oferowanych towarów, Wnioskodawca zawarł umowę ze spółką A w zakresie świadczenia dla Spółki czynności spedycyjnych oraz logistycznych. Zakres usług dostarczanych przez A polega w szczególności na prowadzeniu magazynów w celu przechowywania towarów należących do Wnioskodawcy, ich odbioru oraz transportu z Magazynu A do wskazanych przez Wnioskodawcę lokalizacji. Magazyny Usługodawcy są w całości zarządzane przez A. A w ramach umowy zawartej z Wnioskodawcą:

*   dokonuje rozładunku towarów do magazynu, magazynuje towary oraz wysyła je do klientów, nie pośredniczy w sprzedaży towarów na terenie Polski,
*   nie poszukuje/nie będzie poszukiwać klientów dla Wnioskodawcy,
*   nie dokonuje/nie będzie dokonywać sprzedaży towarów w imieniu Wnioskodawcy,
*   nie będzie wykonywać żadnych funkcji biznesowych. Jedynym zadaniem spółki jest przyjmowanie towarów do magazynu, magazynowanie ich i wysyłka do klienta.

Ponadto Wnioskodawca nie posiada i nie planuje posiadać przedstawiciela w Polsce. Przedstawiciel Wnioskodawcy odpowiedzialny za przygotowanie kontraktów znajduje się w Wielkiej Brytanii. Natomiast za negocjacje kontraktów międzynarodowych odbywają się w siedzibie głównej Wnioskodawcy w USA. Wnioskodawca nie zatrudnia/nie zamierza zatrudniać pracowników na terenie Polski oraz nie oddelegowuje pracowników do pracy w Polsce. Towar, który jest przedmiotem późniejszej sprzedaży, wysyłany jest z Wielkiej Brytanii do Polski. A rozładowuje towary i je przechowuje, dopóki Wnioskodawca nie przedstawi harmonogramu wysyłki. A zgodnie z przesłanym harmonogramem dostarcza towary do klientów Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie dokonuje zakupu usług oraz towarów od innych podmiotów na terytorium Polski na potrzeby prowadzonej tutaj działalności. Wnioskodawca nie posiada żadnych zasobów w Polsce w celu prowadzenia w kraju swojej działalności gospodarczej. Wnioskodawca i spółka A nie są w żaden sposób ze sobą powiązane.

Zatem, co prawda działalność Wnioskodawcy na terytorium Polski polega na sprzedaży krajowej oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy opakowań do podmiotów w innych krajach Unii Europejskiej, jednakże nie posiada on w Polsce swojego przedstawiciela, nie zatrudnia/nie zamierza zatrudniać pracowników na terenie Polski oraz nie oddelegowuje pracowników do pracy w Polsce, nie dokonuje zakupu usług oraz towarów od innych podmiotów na terytorium Polski na potrzeby prowadzonej tutaj działalności, nie posiada żadnych zasobów w Polsce w celu prowadzenia w kraju swojej działalności gospodarczej, to należy stwierdzić, że działalność Wnioskodawcy na terytorium Polski nie spełnia przesłanek do uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Co prawda Wnioskodawca zawarł umowę ze spółką A, w celu zwiększenia dostępności oferowanych towarów, jednakże spółka ta świadczy dla Wnioskodawcy tylko i wyłącznie usługi magazynowo-logistyczne. Bowiem – jak oświadczył Wnioskodawca – A dokonuje rozładunku towarów do magazynu, magazynuje towary oraz wysyła je do klientów, nie pośredniczy w sprzedaży towarów na terenie Polski, nie poszukuje/nie będzie poszukiwać klientów dla Wnioskodawcy, nie dokonuje/nie będzie dokonywać sprzedaży towarów w imieniu Wnioskodawcy, nie będzie wykonywać żadnych funkcji biznesowych. Jedynym zadaniem spółki jest przyjmowanie towarów do magazynu, magazynowanie ich i wysyłka do klienta. A rozładowuje towary i je przechowuje, dopóki Wnioskodawca nie przedstawi harmonogramu wysyłki. A zgodnie z przesłanym harmonogramem dostarcza towary do klientów Wnioskodawcy. Co również istotne w sprawie Wnioskodawca i A nie są w żaden sposób ze sobą powiązane.

W konsekwencji opierając się na przedstawionym opisie sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Reasumując, odpowiadając na sformułowane we wniosku pytanie (oznaczone nr 1), potwierdzić należy stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym we wskazanym opisie sprawy nie będzie on posiadał w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów podatku VAT.

Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane za prawidłowe.

Ponadto Wnioskodawca w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 2 ma wątpliwości dotyczące określenia miejsca świadczenia, a tym samym podlegania opodatkowaniu w Polsce, opisanej powyżej usługi logistyczno-magazynowej.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast w myśl art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepis art. 28e ustawy – jak wynika z jego brzmienia – stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące – determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości – jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.

Także Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia – do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

1.  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;
2.  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;
3.  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;
4.  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia – usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. h rozporządzenia – ustęp 1 obejmuje w szczególności wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c, łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.

Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. b rozporządzenia – ustęp 1 nie ma zastosowania do przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku opisana we wniosku usługa magazynowo-logistyczna świadczona przez A na rzecz Wnioskodawcy na podstawie zawartej umowy nie ma bezpośredniego związku z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy. W przedmiotowej sprawie usługa magazynowo-logistyczna wykonywana na terytorium Polski polega na przechowywaniu towarów należących do Wnioskodawcy, ich odbioru oraz transportu z magazynu do wskazanych przez Wnioskodawcę lokalizacji. Jak wynika z opisu sprawy magazyny A są w całości przez nią zarządzane. W ramach zawartej umowy A nie zobowiązała się do zabezpieczenia na rzecz Wnioskodawcy jakiejkolwiek powierzchni magazynowej. Magazyn, w których składowane będą towary Wnioskodawcy jest magazynem przeznaczonym na składowanie towarów wielu klientów. A posiada w Polsce wiele magazynów a Wnioskodawca nie decyduje, w którym konkretnie magazynie ma znajdować się jego towar. A zobligowane jest jedynie do poinformowania Wnioskodawcy o miejscu składowaniu jego towarów, tak aby w przypadku uznania to za stosowne, pracownicy Spółki mogli skontrolować czy towar znajduje się w Magazynie. Każda taka wizyta musi być ustalona i zatwierdzona przez A.

Zatem stwierdzić należy, że w niniejszym przypadku opisane powyżej usługi magazynowo-logistyczne świadczone przez A na rzecz Wnioskodawcy nie są usługami związanymi z nieruchomością. W konsekwencji do przedmiotowych usług nie znajduje zastosowania art. 28e ustawy. Ponadto do usług świadczonych na rzecz Wnioskodawcy nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. Jednocześnie, jak ustalono powyżej, Wnioskodawca nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem w analizowanym przypadku miejscem świadczenia usługi magazynowo-logistycznej jest miejsce siedziby działalności gospodarczej Wnioskodawcy tj. terytorium Wielkiej Brytanii na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy. Tym samym przedmiotowe usługi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Reasumując, odpowiadając na zadane we wniosku pytanie oznaczone nr 2, stwierdzić należy, że miejsce świadczenia opisanej usługi magazynowo-logistycznej powinno być rozpatrzone zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, wobec czego świadczona przez A usługa nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tej części także należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.