Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.40.2024.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-21
Teza: Możliwość i moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Wynagrodzenia Stałego w związku z zawartymi transakcjami CDS, obowiązek i moment rozpoznania przychodu oraz określenie źródła przychodu z tytułu otrzymanego Wynagrodzenia Zmiennego w ramach rozliczenia transakcji CDS, a także sposób ustalenia kosztów podatkowych z tytułu zbycia niespłaconych wierzytelności w ramach rozliczenia CDS.
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; kontrahent; koszt-koszty uzyskania przychodów; pożyczka; prowizje; przychód; wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przychody z zysków kapitałowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4e

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Wynagrodzenia Stałego w związku z zawartymi transakcjami CDS, obowiązku i momentu rozpoznania przychodu oraz określenia źródła przychodu z tytułu otrzymanego Wynagrodzenia Zmiennego w ramach rozliczenia transakcji CDS, a także sposobu ustalenia kosztów podatkowych z tytułu zbycia niespłaconych wierzytelności w ramach rozliczenia CDS.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką posiadającą swoją siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT i w myśl art. 3 ust. 1 ustawy CIT podlega obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca jest instytucją pożyczkową, zarejestrowaną w rejestrze prowadzonym przez Komisję Nadzoru Finansowego (KNF). Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest udzielanie kredytów konsumenckich w rozumieniu ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim (Dz. U. z 2023 r. poz. 1028). Działalność Wnioskodawcy wiąże się z występowaniem ryzyka nieściągalności udzielonych pożyczek oraz odsetek i opłat wynikających z umowy pożyczki (ryzyko kredytowe), które obciąża wynik finansowy oraz prowadzi do utraty przychodów (odsetek, prowizji, innych opłat). Ryzyko to wiąże się także z utratą potencjalnych przyszłych przychodów, które mogłyby być osiągnięte z kolejnych umów pożyczek, które zostałyby udzielone, gdyby pożyczki, odsetki i opłaty były spłacane.

W związku ze stałym ryzykiem związanym z nieściągalnością wierzytelności pożyczkowych jakie towarzyszy działalności pożyczkowej Wnioskodawcy, jak również dostępnymi na rynku produktami finansowymi, których celem jest zabezpieczenie ryzyka nieściągalności określonych wierzytelności, Wnioskodawca rozważa zabezpieczenie powyższego ryzyka kredytowego, tj. ryzyka braku spłaty wierzytelności wynikających z udzielanych przez Wnioskodawcę pożyczek, odsetek oraz innych opłat wynikających z zawartych umów pożyczek. Wspomniane ryzyko miałoby być zabezpieczone poprzez zawieranie umów, których przedmiotem są instrumenty pochodne typu swap, w tym przypadku Swap Ryzyka Kredytowego (ang. Credit Default Swap, dalej: "CDS"). Umowa będzie zawarta między Wnioskodawcą a podmiotem przejmującym ryzyko niewypłacalności dłużników (dalej: „Przejmujący Ryzyko”). Przejmujący Ryzyko będzie spółką z siedzibą w Polsce, będącą polskim rezydentem podatkowym, w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy CIT. Przejmujący Ryzyko może być podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT.

Skutkiem zawarcia CDS będzie przeniesienie przez Wnioskodawcę ryzyka niespłacalności pożyczek udzielonych przez Spółkę do Przejmującego Ryzyko, w zamian za ustalone wynagrodzenie (dalej: "Wynagrodzenie Stałe") uiszczane przez Spółkę na rzecz Przejmującego Ryzyko. Umowa będzie dwustronnie zobowiązująca – w przypadku braku spłaty kwoty pożyczki w wyznaczonym terminie od dnia wymagalności określonego harmonogramem spłaty pożyczki lub od daty wypowiedzenia umowy (dalej: „Zdarzenie Kredytowe”), Spółka sceduje wierzytelności pożyczkowe na rzecz Przejmującego Ryzyko. Przejmujący Ryzyko zobowiązany będzie w ramach rozliczenia CDS do zapłaty na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia (dalej: "Wynagrodzenie Zmienne") stanowiącego cenę za przelew (cesję) wierzytelności pożyczkowych (w tym przede wszystkim kapitału pożyczek, prowizji, odsetek), w stosunku do których wystąpi Zdarzenie Kredytowe, a które podlegały transakcji CDS.

W wyniku realizacji zobowiązań nastąpi cesja wierzytelności przedstawionych przez Wnioskodawcę do rozliczenia w ramach Wynagrodzenia Zmiennego. Kwota oraz ilość wierzytelności, które zostaną przedstawione przez Wnioskodawcę do rozliczenia w ramach Wynagrodzenia Zmiennego nie jest znana na moment zawarcia poszczególnej transakcji – jest to ryzyko Przejmującego Ryzyko oraz istota transakcji typu SWAP.

Wynagrodzenie Stałe z tytułu zabezpieczenia ryzyka kredytowego będzie płacone przez Wnioskodawcę cyklicznie (w wynikających z umowy okresach rozliczeniowych). Wysokość Wynagrodzenia stałego będzie kalkulowana co do zasady, jako określony procent wartości zabezpieczanego portfela (może być też ono odniesione np. tylko do wartości kapitału pożyczek albo w inny sposób) z uwzględnieniem przewidywanej szkodliwości (tzn. ryzyka wystąpienia wierzytelności wątpliwych i nieściągalnych), portfela pożyczek objętych transakcją CDS. Wypłacone przez Wnioskodawcę Wynagrodzenie Stałe stanowić będzie wydatek faktycznie poniesiony przez Spółkę, który będzie również właściwie udokumentowany. Jednocześnie Wynagrodzenie stałe wypłacane Przejmującemu Ryzyko w żadnym wypadku nie podlega zwrotowi na rzecz Spółki.

Wnioskodawca planuje zawierać z Przejmującym Ryzyko transakcje CDS cyklicznie na podstawie umowy ramowej (dalej: „Umowa CDS”). Przedmiotem każdej z transakcji cyklicznych (okresowych) będzie określony każdorazowo portfel wierzytelności wynikających z zawartych umów i udzielonych pożyczek. Spółka w określonym w Umowie CDS terminie będzie przekazywać Przejmującemu Ryzyko zestawienie pożyczek będących przedmiotem zabezpieczenia wraz z kalkulacją Wynagrodzenia Stałego oraz zestawienie niespłaconych kwot pożyczek za poprzedni okres rozliczeniowy.

Transakcją CDS będą zabezpieczane zasadniczo wierzytelności z zawartych umów pożyczek, które w chwili zawarcia transakcji CDS nie są przeterminowane, czyli tzw. dobry portfel (w odróżnieniu od wierzytelności wątpliwych i nieściągalnych), co pozwala ograniczyć ryzyko Przejmującego Ryzyko związane z ponadprzeciętną nieściągalnością poszczególnych wierzytelności, istotą transakcji jest zabezpieczenie całego portfela wierzytelności, który na moment zawierania transakcji posiada taką samą (lub podobną) jakość.

Dniem zawarcia transakcji CDS będzie dzień uzgodnienia warunków SWAP (tj. ustalenia zakresu zabezpieczanego portfela wierzytelności, Wynagrodzenia Stałego oraz sposobu kalkulacji Wynagrodzenia Zmiennego). Potwierdzenie zawarcia CDS określać będzie w szczególności datę zawarcia transakcji, kwotę ekspozycji (tj. wartość zabezpieczanego portfela) dzień rozpoczęcia i zakończenia zabezpieczenia (tj. termin, na który będzie określane które z zabezpieczanych wierzytelności wobec pożyczkobiorców zostały nie zostały spłacone), kwotę Wynagrodzenia Stałego i datę jego zapłaty, a także sposób kalkulacji i termin Wynagrodzenia Zmiennego.

Korzyścią dla Spółki, jako strony wchodzącej w transakcję CDS będzie zabezpieczenie się przed ryzykiem braku spłaty udzielonych pożyczek. Zawarcie transakcji CDS daje większą pewność i stabilność prowadzenia przez Spółkę działalności w zakresie udzielania pożyczek, a w konsekwencji osiągania przychodów z tytułu przykładowo prowizji, odsetek lub innych opłat należnych z tytułu udzielonych pożyczek oraz zabezpieczenie przyszłego źródła przychodów poprzez odzyskanie środków pieniężnych umożliwiających Spółce udzielanie pożyczek kolejnym pożyczkobiorcom.

W związku z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym należy jednocześnie zaznaczyć, iż transakcja CDS należy do specyficznej kategorii stosunków kontraktowych stanowiących tzw. umowy nienazwane. Co istotne, w praktyce obrotu gospodarczego nie ma jednego modelu wykorzystywanego dla celów zawarcia umów zmierzających do zabezpieczenia ryzyka kredytowego (m.in. umów typu CDS). Z tej perspektywy, kwalifikacja transakcji powinna zostać dokonana przy uwzględnieniu zasadniczego celu leżącego u podstaw jej zawarcia, a więc uzyskania przez podmiot finansujący (Spółkę) zabezpieczenia na wypadek niewywiązania się dłużnika ze spłaty zadłużenia.

Na podstawie wskazanej kategorii transakcji, jedna ze stron w zamian za uzgodnione wynagrodzenie zgadza się na odkup (cesję) wierzytelności od innego podmiotu w zamian za określone w umowie wynagrodzenie w przypadku wystąpienia uzgodnionego w umowie zdarzenia (Zdarzenia Kredytowego). W praktyce gospodarczej zdarzeniem tym najczęściej jest niespłacenie zabezpieczonej wierzytelności przez dłużnika (np. kredytu lub pożyczki). Powyższy mechanizm powoduje, iż wynagrodzenie płatne podmiotowi oferującemu zabezpieczenie jest uzależnione od kwantyfikacji ryzyka wystąpienia braku spłaty kredytu/pożyczki – im ryzyko w tym zakresie jest wyższe, tym wyższe jest również wynagrodzenie, które nabywca usługi (Wnioskodawca) musi zapłacić podmiotowi zabezpieczającemu (Przejmującemu Ryzyko). Z ekonomicznego punktu widzenia efektem finalnym zawarcia przez Wnioskodawcę transakcji będzie więc przeniesienie ryzyka braku spłaty długu (pożyczki) z podmiotu, który udzielił kredytu/pożyczki (Wnioskodawca) na podmiot udzielający zabezpieczenia (Przejmujący Ryzyko).

Zabezpieczenie ryzyka działalności pożyczkowej i kredytowej poprzez zawieranie umów o charakterze zabezpieczającym jest bardzo często stosowaną praktyką przez krajowe oraz międzynarodowe instytucje finansowe. Dzięki ww. kategorii umów instytucje te (banki lub podmioty niebędące bankami udzielając pożyczek) mogą w bezpieczny sposób minimalizować ryzyko związane ze swoimi aktywami, a tym samym udzielać więcej pożyczek i kredytów. Dlatego też, przystąpienie przez Wnioskodawcę do transakcji CDS ma istotne znaczenie ekonomiczne i stanowić będzie formę zabezpieczenia prowadzenia działalności Spółki.

**Pytania**

1\. Czy Wynagrodzenie Stałe uiszczane w związku z transakcjami CDS na rzecz Przejmującego Ryzyko, stanowić będzie koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT?

2\. Czy Wynagrodzenie Stałe uiszczane w związku z transakcjami CDS na rzecz Przejmującego Ryzyko, stanowić będzie koszt uzyskania przychodów inny niż bezpośrednio związany z przychodami, potrącalny w dacie jego poniesienia tj. w dniu, na który zostanie zaksięgowany w księgach rachunkowych Spółki, stosownie do art. 15 ust. 4d oraz ust. 4e ustawy CIT?

3\. Czy Wynagrodzenie Zmienne otrzymywane przez Wnioskodawcę w ramach rozliczenia transakcji CDS w zamian za przeniesienie na Przejmującego Ryzyko wierzytelności, wobec których wystąpiło Zdarzenie Kredytowe, będzie dla Wnioskodawcy stanowić przychód podatkowy w momencie rozliczenia transakcji CDS i nie będzie to przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 ustawy CIT?

4\. W jaki sposób w razie zbycia wierzytelności w ramach rozliczenia transakcji CDS należy ustalić kwotę kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbywanych wierzytelności w części dotyczącej prowizji za udzielenie pożyczki?

5\. W jaki sposób w razie zbycia wierzytelności w ramach rozliczenia transakcji CDS należy ustalić kwotę kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbywanych wierzytelności w części dotyczącej kapitału pożyczki?

6\. Czy w przypadku rozliczenia transakcji CDS poprzez cesję wierzytelności na rzecz Przejmującego Ryzyko, w zamian za Wynagrodzenie Zmienne, obowiązek podatkowy w VAT z tego tytułu nie powstanie i Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wykazania tego rozliczenia w deklaracji VAT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1-5 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. Na pytanie nr 6 dotyczące podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Wynagrodzenie Stałe uiszczane w związku z transakcją CDS na rzecz Przejmującego Ryzyko będzie stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej „ustawa CIT”).

Ad 2

Wynagrodzenie Stałe uiszczane w związku z transakcją CDS na rzecz Przejmującego Ryzyko będzie stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy inny niż bezpośrednio związany z przychodami, potrącalny w dacie jego poniesienia, tj. w dniu, na który koszt zostanie ujęty w księgach rachunkowych Spółki, stosownie do art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e ustawy CIT.

Ad 3

Wynagrodzenie Zmienne otrzymywane przez Wnioskodawcę w ramach rozliczenia transakcji CDS w zamian za przeniesienie na Przejmującego Ryzyko wierzytelności, wobec których wystąpiło Zdarzenie Kredytowe, będzie dla Wnioskodawcy stanowić przychód podatkowy w momencie rozliczenia transakcji CDS i nie będzie to przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 ustawy CIT.

Ad 4

Koszt uzyskania przychodów z tytułu zbycia na rzecz Przejmującego Ryzyko w ramach rozliczenia CDS niespłaconych wierzytelności – w części dotyczącej prowizji za udzielenie pożyczki – należy ustalić w wysokości równej sumie przychodu należnego rozpoznanego uprzednio przez Wnioskodawcę z tytułu tej prowizji, w części w jakiej prowizja nie została zapłacona przez dłużników do dnia rozliczenia CDS.

Ad 5

Koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia na rzecz Przejmującego Ryzyko w ramach rozliczenia CDS niespłaconych wierzytelności – w części dotyczącej kapitału pożyczki – należy ustalić w wysokości równej temu kapitałowi, ale tylko do wysokości Wynagrodzenia Zmiennego proporcjonalnie przypadającego na zbywaną kwotę kapitału pożyczek.

Uzasadnienie własnego stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

Ustawowa definicja kosztów uzyskania przychodów oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, bądź służą zabezpieczeniu źródła przychodów.

W celu ustalenia, czy dany koszt wypełnia hipotezę normy prawnej wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, pomocne jest odwołanie się do kryteriów wypracowanych w orzecznictwie sądów administracyjnych i praktyce organów podatkowych.

W doktrynie prawa podatkowego oraz w orzecznictwie przyjmuje się, iż aby można było uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

1\. celem jego poniesienia powinno być osiągnięcie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów oraz pozostaje on w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika;

2\. wydatek musi być poniesiony przez podatnika oraz musi być definitywny;

3\. wydatek nie może znajdować się w katalogu wskazanym w art. 16 ustawy CIT, tj. katalogu wydatków, które nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów;

4\. wydatek powinien być właściwie udokumentowany.

1\. Cel poniesienia i związek z działalnością gospodarczą.

Aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, należy w pierwszej kolejności ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości. W takim ujęciu kosztami uzyskania przychodów będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim.

W kontekście wskazanego wyżej przepisu można więc uznać, że Wynagrodzenie Stałe płacone przez Spółkę w ramach transakcji CDS ma na celu zabezpieczenie źródła przychodów Spółki, którym jest udzielanie pożyczek i uzyskiwanie z tego tytułu przychodów w postaci m.in. należnych odsetek, prowizji oraz innych opłat. Niespłacanie przez Pożyczkobiorców pożyczek w terminie wiąże się z ograniczeniem środków pieniężnych, które Spółka może wykorzystać w celu udzielenia nowych pożyczek i uzyskania przychodów z tytułu udzielenia takich nowych pożyczek. Ponadto, niespłacenie pożyczek w terminie przez pożyczkobiorców generuje po stronie Spółki dodatkowe koszty związane z próbami odzyskania środków pieniężnych, zainwestowanych przez Wnioskodawcę w udzielone pożyczki.

Zawarcie przez Spółkę transakcji CDS i poniesienie związanych z tym kosztów jest więc uzasadnionym dążeniem Spółki do zminimalizowania ryzyka niespłacenia pożyczki przez pożyczkobiorców. Realizacja ryzyka niespłacenia pożyczki wiąże się ze stratami dla Spółki i z zagrożeniem utraty płynności finansowej. W przypadku braku zawarcia transakcji CDS Spółka mogłaby nie otrzymać należnych kwot kapitału pożyczek oraz m.in. odsetek, prowizji lub innych opłat od udzielonej pożyczki, co mogłoby doprowadzić do utraty płynności finansowej, a co za tym idzie, konieczności zaprzestania działalności gospodarczej, jaką jest udzielanie przez Spółkę pożyczek. Dzięki zawieranym transakcjom CDS w ramach realizacji transakcji i wykupu wierzytelności pożyczkowych przez Przejmującego Ryzyko, efektywnie Spółka otrzymuje od Przejmującego Ryzyko spłatę udzielonych pożyczek, objętych transakcją CDS i związanych z nimi należności. Wobec powyższego wymienione warunki uznania Wynagrodzenia Stałego płaconego przez Spółkę w ramach transakcji CDS za koszt uzyskania przychodów można uznać za spełnione. Należy zaznaczyć, iż gdyby taka umowa nie została zawarta przez Spółkę, to ponosiłaby ona całkowite ryzyko związane z utratą środków pieniężnych, które zostały przeznaczone na udzielenie pożyczek. W związku z tym, w opinii Spółki nie ulega wątpliwości, iż wynagrodzenie uiszczane tytułem zawarcia umowy i tym samym przyznania Spółce zabezpieczenia pozostaje w wyraźnym związku przyczynowym z przychodami, bowiem zawarcie tej umowy ma na celu ograniczenie ryzyka utraty środków pieniężnych i zabezpieczenie źródła przychodów.

2\. Rzeczywisty i definitywny charakter.

W ocenie Wnioskodawcy, przez wydatki poniesione należy uznać takie wydatki, które w ostatecznym rozrachunku są pokrywane z zasobów majątkowych podatnika. Natomiast wydatki definitywne to takie wydatki o charakterze rzeczywistym, które nie są jedynie tymczasowe i nie podlegają zwrotowi. W ramach transakcji CDS dotyczącej przeniesienia ryzyka niespłacania pożyczek, Spółka planuje uiszczać Wynagrodzenie Stałe na rzecz Przejmującego Ryzyko, a jednocześnie wynagrodzenie to nie będzie podlegać zwrotowi nawet w przypadku, gdyby Zdarzenie Kredytowe nie zaistniało.

3\. Brak wyliczenia w katalogu negatywnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, katalog enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów nie zawiera wyłączeń, które mogłyby skutkować brakiem prawa do ujęcia wydatków związanych z zapłatą wynagrodzenia na rzecz Przejmującego Ryzyko w kosztach uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę.

Zdaniem Spółki, w świetle przepisów ustawy CIT, transakcja CDS jest pochodnym instrumentem finansowym w rozumieniu art. 4a pkt 22 ustawy CIT. W myśl art. 4a pkt 22 ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych, oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 646 z późn. zm.; dalej: „ustawa OIF”), z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania, instrumentów rynku pieniężnego i uprawnień do emisji.

Z kolei, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy OIF, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy OIF są m.in. instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego. Oznacza to, że do instrumentów finansowych zaliczone zostały wszystkie rodzaje instrumentów pochodnych dotyczących przenoszenia ryzyka kredytowego, niezależnie od ich konstrukcji prawnej lub dopuszczenia do obrotu na rynku regulowanym. Grupa ta obejmuje wszystkie prawa pochodne, które mają na celu zabezpieczenie ryzyka kredytowego. Należy więc uznać, że również transakcja CDS stanowi pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 4a pkt 22 ustawy CIT.

Transakcja CDS jest pochodnym instrumentem finansowym, który polega na powstaniu wzajemnych zobowiązań stron takiej transakcji, jedna strona zobowiązuje się do wypłaty z góry ustalonej kwoty (Wynagrodzenie Stałe), a druga strona do wypłaty kwoty uzależnionej od wartości niespłaconych pożyczek objętych transakcją CDS (Wynagrodzenie Zmienne). W przypadku transakcji CDS żadna ze stron nie ponosi więc wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT.

Zgodnie z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia o ile wydatki te, stosownie do art. 16g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Specyfika transakcji swap (w tym swap ryzyka kredytowego – CDS) polega na tym, iż w kontraktach tych nie występują wydatki na nabycie instrumentu pochodnego. Przedmiotem umowy CDS jest wymiana określonych płatności, a w przypadku kontraktów rzeczywistych rozliczenie transakcji CDS wiąże się z fizycznym dostarczeniem instrumentu bazowego (np. przelewem wierzytelności). Wartość kontraktu swap oraz przede wszystkim wartość świadczeń stron takiej umowy jest uzależniona od zmiany wartości określonego instrumentu bazowego (w przypadku transakcji CDS są to wierzytelności pożyczkowe). Ekonomicznym celem kontraktu swap jest zamiana pomiędzy stronami umowy ustalonych świadczeń, które są efektem różnych ryzyk. Strony umowy swap przenoszą pomiędzy sobą ryzyka (np. ryzyko kredytowe). Instrumentami pierwotnymi (bazowymi) kontraktów swap mogą być dowolne zmienne, np. wierzytelności pożyczkowe. Strony kontraktu swap zawierają umowę, w celach zabezpieczających, tj. strona przyjmuje na siebie ryzyko, które jest dla niej akceptowalne oraz w zamian oddaje inne ryzyko.

Wynagrodzenie Stałe w ramach transakcji CDS nie będzie więc stanowić wynagrodzenia za zawarcie pochodnego instrumentu finansowego, lecz formę wyrażenia wartości ryzyka, jakie Spółka jest w stanie zaakceptować. Spółka będzie płacić na rzecz Przejmującego Ryzyko ustaloną kwotę Wynagrodzenia Stałego i w zamian za to zyskuje pewność, że wysokość potencjalnych strat poniesionych przez Spółkę w związku z niespłaceniem pożyczek przez pożyczkobiorców jest ograniczona do wysokości wypłaconego przez Spółkę wynagrodzenia. W zamian Przejmujący Ryzyko przejmie na siebie w pełni ryzyko związane z niespłaceniem pożyczek przez pożyczkobiorców, w ramach realizacji swoich zobowiązań wynikających z transakcji CDS, jest on bowiem zobowiązany do pokrycia pełnej wartości należnych Spółce pożyczek.

Analogiczne stanowisko, potwierdzające, iż Wynagrodzenie Stałe ponoszone w związku z transakcją CDS nie stanowi wydatku na nabycie instrumentu pochodnego, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT, zostało potwierdzone w licznych interpretacjach podatkowych. Tytułem przykładu należy wskazać chociażby interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia:

*   8 sierpnia 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.319.2022.2.AW,
*   23 marca 2018 r. Znak: 0114-KDIP2-3.4010.37.2018.2.KK,
*   23 marca 2018 r. Znak: 0114-KDIP2-3.4010.38.2018.2.KK,
*   17 października 2017 r. Znak: 0114-KDIP2-3.4010.244.2017.1.PS,
*   26 października 2016 r. Znak: 1462-IPPB3.4510.907.2016.2.AG.

4\. Właściwe udokumentowanie.

Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę będą spełniać również warunek dotyczący udokumentowania wydatków albowiem będą one przez Wnioskodawcę stosownie dokumentowane (w szczególności poprzez umowę CDS, potwierdzenie zawarcia transakcji CDS oraz przekazywane zestawienia zabezpieczanych pożyczek w tym niespłaconych kwot pożyczek).

Potraktowanie Wynagrodzenia Stałego płaconego Przejmującemu Ryzyko w ramach transakcji CDS jako kosztu uzyskania przychodów znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo:

*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 maja 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.62.2022.1.AW,
*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 sierpnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.319.2022.2.AW,
*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 stycznia 2020 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.501.2019.1.AG,
*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 lutego 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.10.2019.1.MC,
*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 marca 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.37.2018.2.KK,
*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 marca 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.38.2018.2.KK,
*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 października 2017 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.244.2017.1.PS,
*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 maja 2017 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.9.2017.1.MS.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, transakcje CDS będą zawierane w celu zabezpieczenia źródła przychodów, a wydatki związane z realizacją tych transakcji, tj. Wynagrodzenie Stałe uiszczane przez Wnioskodawcę, stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodów.

Ad 2

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Ponadto zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Spółka podkreśla, iż zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną, poniesione koszty mogą pozostawać w bezpośrednim lub pośrednim związku z przychodami. Wynagrodzenie Stałe płacone w ramach transakcji CDS będzie stanowić koszt pośrednio związany z przychodami, będzie to bowiem koszt powiązany z zabezpieczeniem źródła przychodów Spółki w postaci zabezpieczenia się przed stratami i utratą płynności w związku z niespłaceniem pożyczek przez pożyczkobiorców. W związku z tym, na podstawie art. 15 ust. 4e ustawy CIT, koszt ten powinien być rozpoznany przez Spółkę w dniu, na który koszt ten zostanie ujęty w księgach rachunkowych Spółki, w innej pozycji niż jako rezerwa albo bierne rozliczenie międzyokresowe kosztów.

Stanowisko, iż wynagrodzenie płacone w związku z umową instrumentu pochodnego, jest kosztem innym niż bezpośrednio związany z przychodami została potwierdzona przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 12 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 849/11 oraz z dnia 1 lutego 2011 r., sygn. akt II FSK 1725/09. Potwierdzają to również przykładowo następujące interpretacje indywidualne:

*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 maja 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.62.2022.1.AW,
*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 sierpnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.319.2022.2.AW,
*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 stycznia 2020 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.501.2019.1.AG,
*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 lutego 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.10.2019.1.MC,
*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 marca 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.37.2018.2.KK,
*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 marca 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.38.2018.2.KK,
*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 października 2017 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.244.2017.1.PS.

Tym samym Wnioskodawca uważa, iż Wynagrodzenie Stałe jakie będzie płacone w związku z transakcją CDS, powinno zostać rozpoznane przez Wnioskodawcę jako koszt podatkowy w dacie jego poniesienia, tj. w dniu, na który koszt ten zostanie zaksięgowany w księgach rachunkowych Spółki, stosownie do art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e ustawy CIT.

Ad 3

Zgodnie z art. 12 ustawy CIT, co do zasady wszelkie otrzymane przez podatnika świadczenia stanowią przychody podlegające opodatkowaniu, z wyłączeniem przychodów enumeratywnie wymienionych w ust. 4 tego artykułu. Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy CIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1\. wystawienia faktury albo

2\. uregulowania należności.

Stosownie do art. 12 ust. 3f ustawy CIT za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw. Zdaniem Wnioskodawcy przez „moment realizacji praw” z pochodnych instrumentów finansowych należy rozumieć dzień rozliczenia transakcji CDS określony uprzednio w potwierdzeniu zawarcia transakcji CDS, bowiem wtedy dochodzi do zrealizowania się prawa Wnioskodawcy jako przenoszącego ryzyko do otrzymania płatności od Przejmującego Ryzyko w związku z wystąpieniem Zdarzenia Kredytowego i obowiązkiem zapłaty Wynagrodzenia Zmiennego przez Przejmującego Ryzyko i ostatecznie cesja wierzytelności. Zdaniem Wnioskodawcy Wynagrodzenie Zmienne należne w związku z rozliczeniem transakcji CDS będzie stanowiło przychód podatkowy w wysokości wynikającej z umowy zawartej pomiędzy stronami transakcji CDS w dniu jej rozliczenia. Przychód z tytułu Wynagrodzenia Zmiennego powstanie w dniu rozliczenia transakcji CDS, czego skutkiem będzie przeniesienie wierzytelności na rzecz Przejmującego Ryzyko.

Należy również zaznaczyć, że zgodnie z art. 7b ust. 1 ustawy CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych (pkt 5); przychody z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych – z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych (pkt 6 lit. b). Mając na względzie powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przyszłe przychody uzyskiwane przez niego w ramach CDS nie mieszczą się w katalogu wskazanym w tym przepisie, a w konsekwencji regulacje te nie znajdą zastosowania w sprawie objętej wnioskiem. W szczególności powyższe wynika z faktu, iż:

a) wyłącznie wierzytelności uprzednio nabyte mogą zostać uznane za objęte dyspozycją art. 7b ust. 1 pkt 5 ustawy CIT, podczas gdy Wnioskodawca w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dokonywać będzie zbycia wierzytelności własnych;

b) Wnioskodawca w ramach realizacji Umowy CDS będzie uzyskiwać przychody z tytułu przelewu (cesji) wierzytelności pożyczkowych (w tym przede wszystkim kapitału pożyczek, prowizji, odsetek), w stosunku do których wystąpiło Zdarzenie Kredytowe, a które podlegały transakcji CDS – nie będą to przychody z pochodnych instrumentów finansowych.

Nawet gdyby uznać, iż tego rodzaju przychody stanowią przychody z pochodnych instrumentów finansowych, to podlegać będą one wyłączeniu z zakresu przychodów z zysków kapitałowych ze względu na fakt, iż zabezpieczają one przychody niezaliczane do zysków kapitałowych (na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy CIT). Należy zatem uznać, iż przychody uzyskane przez Spółkę w związku z realizacją Umowy CDS nie stanowią przychodów z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7b ust. 1 ustawy CIT.

Przedstawiony powyżej pogląd w odniesieniu do zasad ustalenia przychodu z tytułu Wynagrodzenia Zmiennego otrzymywanego w związku z transakcją CDS został potwierdzony m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 sierpnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.319.2022.2.AW,
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 marca 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.38.2018.2.KK.

Ad 4

Art. 12 ust. 3 ustawy CIT stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z powyższego wynika, że prowizje za udzielenie pożyczki są przychodem należnym, powstałym już w momencie udzielenia pożyczki. W ocenie Wnioskodawcy, w wyniku zbycia wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek w ramach rozliczenia transakcji CDS, Wnioskodawca będzie obowiązany zaalokować otrzymane Wynagrodzenie Zmienne proporcjonalnie na poszczególne elementy zbywanych wierzytelności i traktować je odrębnie dla celów podatkowych. I tak:

*   w odniesieniu do części zbywanych wierzytelności dotyczącej prowizji za udzielenie pożyczki, która stanowiła przychód należny Wnioskodawcy – przychodem będzie część Wynagrodzenia Zmiennego przypadająca proporcjonalnie na te prowizje,
*   kosztem uzyskania przychodów będzie przychód należny rozpoznany uprzednio przez Wnioskodawcę z tytułu tej prowizji – w części, która nie została zapłacona przez dłużników do dnia rozliczenia CDS.

Ad 5

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio została zarachowana jako przychód należny na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy CIT.

Natomiast art. 12 ust. 3 ustawy CIT, stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Na gruncie wyżej wyszczególnionych przepisów pożyczki są neutralne podatkowo, tj. nie jest kosztem uzyskania przychodów wartość udzielonej pożyczki (kapitał) i nie jest przychodem wartość zwróconego kapitału. Przychodem są odsetki (faktycznie otrzymane), a także inne opłaty i prowizje. W związku z tym, kapitał udzielonych przez Spółkę pożyczek, które w ramach rozliczenia transakcji CDS zostaną przeniesione na rzecz Przejmującego Ryzyko, nie będzie stanowił przychodu należnego na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy CIT.

W konsekwencji, ewentualna strata poniesiona przez Spółkę w związku z przeniesieniem wierzytelności pożyczkowych na rzecz Przejmującego Ryzyko, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy CIT nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy kosztu uzyskania przychodów.

Wnioskodawca wskazuje, że przepisy ustawy CIT nie wyłączają kwoty zbywanej wierzytelności jako kosztu podatkowego, wyłączają jedynie możliwość rozpoznania jako kosztu podatkowego straty z tytułu zbycia wierzytelności. Kosztem podatkowym jest zatem wartość nominalna zbywanych wierzytelności, która nie przekracza ceny, za jaką zbywane są te wierzytelności.

Jednocześnie należy podkreślić, że koszt, jaki Spółka poniesie na udzielenie pożyczki i wykreowanie tym samym wierzytelności, spełnia definicję kosztu uzyskania przychodów wskazaną w art. 15 ust. 1 ustawy CIT, jako że pomiędzy jego poniesieniem a przychodami z cesji wierzytelności istnieje związek przyczynowo skutkowy, o którym mowa w tym przepisie.

Należy też wskazać, że w przypadku rozliczenia transakcji CDS, Wnioskodawca będzie dokonywał cesji wierzytelności na rzecz Przejmującego Ryzyko w zamian za Wynagrodzenie Zmienne. W konsekwencji wierzytelności będą przenoszone z majątku Wnioskodawcy i aktywa Wnioskodawcy ulegają pomniejszeniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, takie uszczuplenie majątku w związku ze zbyciem wierzytelności będzie stanowić jego koszt uzyskania przychodów.

Wnioskodawca w ramach rozliczenia transakcji CDS będzie mógł przenieść na Przejmującego Ryzyko kapitał pożyczki oraz wierzytelności z tytułu naliczonych, a niezapłaconych przez pożyczkobiorców opłat (w tym: prowizje, odsetki). Ustawa CIT nie zawiera natomiast przepisu szczegółowo regulującego sposób ustalania kosztu podatkowego w sytuacji, gdy zbywana wierzytelność obejmuje różne składniki, w tym kapitał pożyczki.

Zdaniem Spółki, konieczne jest uwzględnienie w rachunku podatkowym zasad opodatkowania odrębnie dla każdego składnika wierzytelności. W związku z tym, w celu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku rozliczenia transakcji CDS, Spółka powinna ustalić proporcję, w jakiej pozostaje wartość nominalna każdego składnika wierzytelności (np. kapitał pożyczki, prowizje, odsetki) w jej ogólnej kwocie i taką proporcją posłużyć się w celu wyliczenia kwoty Wynagrodzenia Zmiennego przypadającego na poszczególne elementy zbywanych wierzytelności. Koszt podatkowy będzie zatem stanowiła wartość kapitału pożyczki do wysokości ceny przypadającej proporcjonalnie na kapitał pożyczki. Ewentualna nadwyżka kapitału pożyczki ponad cenę przypadającą proporcjonalnie na kapitał pożyczki (strata) nie będzie stanowiła dla Spółki kosztu podatkowego.

Stanowisko wskazujące na konieczność ustalenia proporcji, w jakiej znajduje się cena wierzytelności do poszczególnych składników tej wierzytelności znajduje poparcie także w orzecznictwie, np. w wyroku NSA z dnia 21 listopada 2012 r. sygn. II FSK 1509/11. Podobne stanowisko zajmują również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 maja 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.62.2022.1.AW,
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 sierpnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.319.2022.2.AW,
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 marca 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-3.4010.38.2018.2.KK.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.