Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.10.2021.2.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-12
Teza: Transakcja zbycia nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-zbycie nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2021 r. (data wpływu 13 stycznia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z transakcją zbycia składników majątku - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z transakcją zbycia składników majątku.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. sp. z o.o.
*   Zainteresowanego niebędącego strona postępowania: B. sp. z o.o.

przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

1.  Status Zainteresowanych oraz ogólny opis Transakcji B. sp. z o.o. (dalej: Zbywca lub Sprzedający) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z Rejestrem Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przedmiotem działalności Sprzedającego jest m.in. realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, jak również wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi w perspektywie średnio-terminowej. A. sp. z o.o. (dalej: Nabywca lub Kupujący) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z Rejestrem Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przedmiotem działalności Kupującego jest m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, jak również wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Sprzedający oraz Kupujący nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm.). Zbywca jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej położonej w (…) przy (…), którą stanowi działka gruntu o numerze ewidencyjnym (…), której Sąd Rejonowy (…) w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej: Działka) oraz właścicielem położonych na niej - zdefiniowanych poniżej - Budynków i Budowli (dalej łącznie: Nieruchomość). Zbywca oraz Nabywca planują zawarcie (z zastrzeżeniem spełnienia lub zrzeczenia się określonych warunków zawieszających) umowy sprzedaży (dalej: Umowa Sprzedaży), na podstawie której Zbywca przeniesie na Nabywcę prawo użytkowania wieczystego Działki oraz prawo własność Budynków i Budowli, jak również inne prawa i obowiązki opisane poniżej, w zamian za zapłatę ceny przez Nabywcę (dalej: Transakcja). Zainteresowani planują przeprowadzić Transakcję w I półroczu 2021 r. W grudniu 2020 r. lub na początku 2021 r. Strony zamierzają zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży (dalej: Umowa Przedwstępna). W dniu Transakcji zostaną zawarte również inne umowy między innymi niż Sprzedający spółkami powiązanymi ze Sprzedającym oraz Kupującym, dotyczące m.in. sprzedaży innych nieruchomości niż Nieruchomość (dalej: Umowy Towarzyszące). Umowy Towarzyszące nie są jednak przedmiotem niniejszego wniosku.
2.  Opis Nieruchomości Działka jest i będzie na dzień Transakcji zabudowana: budynkiem produkcyjno-magazynowo-biurowym (dalej: Budynek), budynkiem pompowni, budynkiem zbiornika wody przeciwdeszczowej (dalej łącznie: Budynki). Na Działce znajdują się i będą znajdować się na dzień Transakcji również inne naniesienia trwale związane z gruntem w postaci budowli, w szczególności takie jak: portiernia, chodniki, drogi, parkingi, place manewrowe, mury oporowe, ogrodzenia, przyłącza wraz z siecią wodociągową, wody deszczowej, szambo, linie kablowe, szlabany, bramy przesuwne, słupy oświetleniowe, wewnętrzna sieć gazowa ze stacją redukcyjno-pomiarową (dalej łącznie jako: Budowle), które służą do prawidłowego korzystania z Budynków. Dodatkowo na Działce według najlepszej wiedzy Stron znajdują się także inne naniesienia niebędące własnością Sprzedającego, a stanowiące część tzw. przedsiębiorstwa przesyłowego (dalej: Naniesienia). Naniesienia te nie zostaną przeniesione na Kupującego w ramach Transakcji. Części niektórych Budowli znajdują się poza granicami Nieruchomości. Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego Działki od poprzedniego właściciela (dalej: Poprzedni Właściciel) na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego z dnia 6 czerwca 2014 r. Nabycie to zostało opodatkowane VAT według stawki 23 %. Budynki zostały wybudowane przez Sprzedającego w 2014 roku. Budynki zostały oddane do użytkowania na podstawie pozwolenia na użytkowanie z 2014 r. Również Budowle zostały wybudowane przez Sprzedającego ponad dwa lata przed dniem Transakcji. Po oddaniu Budynków do użytkowania Zbywca ponosił wydatki na ulepszenie Budynków. Wydatki poniesione na ulepszenie Budynków nie spowodowały jednak przekroczenia progu 30% ich wartości początkowej dla potrzeb amortyzacji podatkowej w ciągu ostatnich dwóch lat przed dniem złożenia niniejszego wniosku - wartość ta nie zostanie również przekroczona do dnia Transakcji. Wydatki poniesione na ulepszenia Budowli nie przekroczyły i nie przekroczą do dnia Transakcji 30% wartości początkowej każdej z nich. Zbywca poniósł koszty nabycia Działki oraz budowy (i ulepszeń) Budynków i Budowli z zamiarem ich wykorzystywania do czynności opodatkowanych VAT, zatem przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT naliczonego z tego tytułu. Sprzedający ponosi także koszty bieżącego utrzymania Budynków i Budowli, i również z tego tytułu odlicza VAT naliczony. Na dzień składania niniejszego wniosku 100% powierzchni Budynku przeznaczonej do wynajęcia jest objęte umowami najmu. Historycznie pierwsza umowa najmu została zawarta w 2014 r., a wydanie najemcom pierwszych powierzchni Budynku nastąpiło również w 2014 r. Pozostałe powierzchnie przeznaczone do wynajęcia zostały wydane najemcom ponad 2 lata przed planowaną Transakcją. Pozostałe Budynki i Budowle nie są i nie będą do dnia Transakcji przedmiotem oddzielnego wynajmu, są jednak funkcjonalnie związane z umowami najmu, przez to że zapewniają prawidłowe funkcjonowanie Budynku. Dodatkowo, w przypadku części najemców, na podstawie umów najmu dotyczących powierzchni Budynku najemcy wynajmują również miejsca parkingowe oraz place manewrowe w ramach czynszu najmu za powierzchnie Budynku. Umowy najmu zawierane przez Sprzedającego z najemcami przewidują również kategorię tzw. części wspólnych Nieruchomości. Za części wspólne Nieruchomości uznawane są m.in. te powierzchnie, z których mogą korzystać wszyscy najemcy (drogi dojazdowe, drogi wewnętrzne, parkingi itp.). Niektóre wskazane w umowach najmu części wspólne Nieruchomości stanowią bezpośredni element kalkulacji czynszu najmu. Częściami wspólnymi nieruchomości są również powierzchnie techniczne niezbędne do funkcjonowania Nieruchomości, które nie stanowią bezpośredniego elementu kalkulacji czynszu najmu. Mając na uwadze powyższe, całość Nieruchomości była używana przez Sprzedającego na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej ponad 2 lata przed Transakcją.
3.  Status Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego Poza Nieruchomością będącą przedmiotem Transakcji, Zbywca nie jest właścicielem ani użytkownikiem wieczystym żadnych innych nieruchomości. Spółka nie dokonała wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał i regulaminów. Należy jednak zwrócić uwagę, że Zbywca jest spółką celową i nie prowadzi żadnej innej działalności gospodarczej poza wynajmem Nieruchomości. Co do zasady, wynajem powierzchni Budynku stanowi jedyny przedmiot działalności gospodarczej Zbywcy i jego jedyne źródło przychodu. Zbywca nie posiada zatem aktywów innych niż związane z działalnością gospodarczą w zakresie wynajmu Nieruchomości. W związku z utrzymaniem Nieruchomości Zbywca ponosi m.in. koszty zarządu, mediów, administracyjne, bieżących napraw, konserwacji itd. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością gospodarczą Zbywcy polegającą na wynajmie Nieruchomości są zewidencjowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Zbywca w celu zapewnienia obsługi Nieruchomości korzysta przede wszystkim z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznego podmiotu świadczącego usługi zarządzania nieruchomością i aktywami Sprzedającego.
4.  Szczegółowy opis Transakcji Z chwilą zawarcia Umowy Sprzedaży, na podstawie art. 678 Kodeksu Cywilnego, Kupujący wstąpi w miejsce Zbywcy we wszelkie prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu zawartych w stosunku do Nieruchomości. Ponadto, w ramach lub w związku z Transakcją, Sprzedający przeniesie na Kupującego następujące składniki majątku, w tym prawa i obowiązki związane z Nieruchomością (o ile takie będą istniały na dzień Transakcji):
    
    1.  prawo własności ruchomości stanowiących elementy wyposażenia Nieruchomości;
    2.  prawa i obowiązki wynikające z zabezpieczeń prawidłowego wykonania umów najmu przez najemców, w tym, w szczególności, prawa i obowiązki z gwarancji bankowych, oświadczeń najemców o dobrowolnym poddaniu się egzekucji;
    3.  prawa i obowiązki wynikające z rękojmi oraz gwarancji udzielonych przez wykonawców prac budowlanych dotyczących Nieruchomości, wraz z prawami i obowiązkami wynikającymi z zabezpieczeń prawidłowego wykonania tych praw;
    4.  autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektów budowlanych dotyczącej Nieruchomości wraz z własnością nośników, na których została zapisana ta dokumentacja projektowa - w zakresie w jakim przysługują one Sprzedającemu;
    5.  prawa wynikające z gwarancji udzielonej przez projektanta na podstawie umowy z architektem (o ile prawa z takiej gwarancji będą istniały w dacie Transakcji);
    6.  prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących wykonania prac wykończeniowych dla najemców, które nie zostaną wykonane na dzień Transakcji lub z których usterki wynikające nie zostaną usunięte do dnia Transakcji;
    7.  dokumentacja prawna (w tym oryginały lub kopie umów (np. umów najmu) i decyzji administracyjnych (np. pozwoleń na budowę), o ile ich przeniesienie jest elementem zbycia nieruchomości w zakresie uzgodnionym przez strony), techniczna, projektowa (np. projekty architektoniczne) związana z Nieruchomością, będąca w posiadaniu Sprzedającego;
    8.  kwoty stanowiące równowartość depozytów wpłaconych przez najemców w celu zabezpieczenia prawidłowego wykonania umów najmu w zakresie w jakim zostały dostarczone przez najemców;
    9.  kwoty zatrzymane lub depozyty dostarczone w celu zabezpieczenia prawidłowego wykonania praw z tytułu rękojmi i gwarancji udzielonych przez wykonawców prac budowlanych dotyczących Nieruchomości w zakresie w jakim wykonawcy dostarczyli ww. zabezpieczenia.
    
    (wymienione powyżej składniki majątku, w tym prawa i obowiązki związane z Nieruchomością, będą dalej łącznie zwane: Przenoszonymi Elementami). Co do zasady, planowana Transakcja nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Zbywcy poza opisanym powyżej prawem użytkowania wieczystego Działki i prawem własności Budynków i Budowli oraz prawami i obowiązkami wynikającymi z umów najmu oraz Przenoszonymi Elementami. Transakcja nie obejmie przeniesienia praw i obowiązków z jakiejkolwiek umowy finansowania nabycia Działki lub finansowania budowy Budynków oraz Budowli. Nie później niż na dzień Transakcji Sprzedający złoży oświadczenia o wypowiedzeniu umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości (tj. umów serwisowych i umów na dostawę mediów). Kupujący zwróci Sprzedającemu (bez jakiejkolwiek marży) niektóre koszty mediów i usług serwisowych dostarczonych do Nieruchomości za okres począwszy od dnia następnego po dniu Transakcji do wcześniejszego z następujących: (i) wygaśnięcia odpowiedniej umowy na dostawę mediów/umowy serwisowej lub (ii) zawarcia przez Kupującego nowej umowy na dostawę mediów/umowy serwisowej lub (iii) przeniesienia odpowiedniej umowy na Kupującego w ramach Transakcji (dalej: Płatność 1). Strony będą koordynować swoje działania i współpracować w dobrej wierze po dniu Transakcji tak, aby zapewnić, aby nie wystąpiły przerwy w dostawie mediów/usług serwisowych do Nieruchomości. Po Transakcji Kupujący zawrze we własnym zakresie umowy w powyżej wskazanym zakresie, przy czym nie można wykluczyć, że część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi podmiotami. W takim przypadku, zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki umów mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Sprzedającego, gdyż wynikać będą z negocjacji i planów Kupującego, względnie mogą być takie same, jeśli uznane zostaną przez Kupującego za korzystne lub też takie warunki są narzucone przez dostawców danych usług. Nie można również wykluczyć, że część umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości (tj. umów serwisowych i umów na dostawę mediów) może zostać przeniesiona na Kupującego w ramach Transakcji. Jednocześnie, Kupujący nie przewiduje zawarcia umowy o zarządzanie Nieruchomością ani aktywami z podmiotem obecnie świadczącym tego rodzaju usługi na rzecz Zbywcy. Przedmiot Transakcji nie obejmuje następujących składników majątku Zbywcy:
    
    1.  oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Sprzedającego;
    2.  co do zasady praw i obowiązków z umów serwisowych i na dostawę mediów (z zastrzeżeniem uwag powyżej);
    3.  praw i obowiązków z umowy o zarządzanie Nieruchomością oraz aktywami Sprzedającego;
    4.  gotówki znajdującej się na rachunkach bankowych Sprzedającego oraz umowy rachunków bankowych za wyjątkiem ewentualnego przelewu kwot stanowiących równowartość depozytów wpłaconych przez najemców w celu zabezpieczenia prawidłowego wykonania umów najmu oraz kwot zatrzymanych w celu zabezpieczenia prawidłowego wykonania praw z tytułu rękojmi i gwarancji udzielonych przez wykonawców prac budowlanych dotyczących Nieruchomości;
    5.  zobowiązań związanych z funkcjonowaniem przedmiotu Transakcji, w tym (i) wobec banku z tytułu umowy finansowania, które to zostaną spłacone przez Sprzedającego w ramach Transakcji, (ii) związanych z rozliczeniami publicznoprawnymi (których prawnie, na skutek takiej Transakcji nie można przenieść) a także analogicznie należności publicznoprawnych oraz (iii) wynikających z wszelkich sporów sądowych i administracyjnych, których stroną jest Sprzedający, o ile będą istniały;
    6.  istniejących i wymagalnych wierzytelności pieniężnych;
    7.  koncesji, licencji i zezwoleń za wyjątkiem objętych Przenoszonymi Elementami;
    8.  know-how Sprzedającego - rozumiany jako określone informacje handlowe w zakresie wynajmu Nieruchomości znajdujące się w posiadaniu Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Nabywcy w ramach Transakcji;
    9.  dokumentacji podatkowej i księgowej związanej z przedsiębiorstwem Sprzedawcy;
    10.  praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych (m.in. za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami związanych z przedmiotem Transakcji np. rachunku czynszowego, rachunku do opłat eksploatacyjnych);
    11.  umów ubezpieczeniowych zawartych przez Sprzedającego;
    12.  praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności gospodarczej przez Sprzedającego, w szczególności praw i obowiązków z umowy o prowadzenie ksiąg rachunkowych;
    13.  należności podatkowych Sprzedającego (np. o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym);
    14.  tajemnicy przedsiębiorstwa Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Nabywcy w ramach Transakcji;
    15.  bazy kontaktów z najemcami;
    16.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
    17.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne (inne niż wymienione powyżej Przenoszone Elementy).
    
    W ramach Transakcji nie dojdzie do przejścia ze Sprzedającego na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu Pracy, w tym, nie dojdzie do przeniesienia ze Sprzedającego na Kupującego pracowników Sprzedającego (Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników na dzień składania niniejszego wniosku). Strony dokonają rozliczenia czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych za miesiąc, w którym zostanie dokonana Transakcja (dalej: Miesiąc Zamknięcia). W szczególności, Zbywca zafakturuje najemców z tytułu czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych za cały Miesiąc Zamknięcia i zapłaci Kupującemu kwotę czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych należnych za Miesiąc Zamknięcia w części przypadającej proporcjonalnie na ilości dni od dnia Transakcji do ostatniego dnia Miesiąca Zamknięcia, pomniejszonej o 50% kwoty czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych za dzień, w którym zostanie dokonana Transakcja (dalej: Płatność 2). Strony dokonają również rozliczenia opłat eksploatacyjnych za okres od 1 stycznia 2020 roku (włącznie) do dnia poprzedzającego dzień Transakcji (włącznie) - przy czym jeśli rozliczenie opłat eksploatacyjnych między Sprzedającym a najemcami za 2020 rok nastąpi jeszcze przed dniem Transakcji, to Strony dokonają rozliczenia jedynie za okres od 1 stycznia 2021 roku (włącznie) do dnia Transakcji (włącznie) (dalej: Okres Kalkulacyjny). Kwota odpowiadająca nadwyżce rzeczywistych kosztów utrzymania nieruchomości nad kwotą opłat eksploatacyjnych należnych od najemców za ten okres zostanie zapłacona przez Kupującego do Sprzedającego. Kwota odpowiadająca nadwyżce opłat eksploatacyjnych należnych od najemców nad kwotą rzeczywistych kosztów utrzymania nieruchomości za Okres Kalkulacyjny zostanie zapłacona przez Sprzedającego do Kupującego. Kwoty odpowiadające ww. nadwyżkom będą określane dalej jako: Płatność 3. Strony ponadto zamierzają uzgodnić budżet dla prac związanych z utrzymaniem Nieruchomości, obejmujący okres pomiędzy zawarciem Umowy Przedwstępnej i Transakcją, przy czym poniesienie przez Sprzedającego kosztów przekraczających o określoną kwotę założony koszt w budżecie będzie wymagało zgody Kupującego. Strony zamierzają również uzgodnić, ze zawarcie przez Sprzedającego nowej umowy najmu - w okresie pomiędzy zawarciem Umowy Przedwstępnej i Transakcją - będzie wymagało zgody Kupującego co do warunków komercyjnych na jakich taka umowa ma zostać zawarta (m.in. co do wysokości czynszu, zachęt dla najemców etc.). Dodatkowo Strony mogą również potencjalnie po Transakcji dokonać rozliczeń związanych z pracami wykonywanymi na rzecz najemców w ramach tzw. fit-outów. W związku z tym, że Zbywca oraz Nabywca posiadają status podatnika VAT oraz prowadzą działalność gospodarczą opodatkowaną VAT, intencją Stron jest, aby Transakcja została udokumentowana stosowną fakturą z VAT. Zbywca oraz Nabywca przed dniem nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji złożą we właściwym dla Nabywcy Urzędzie Skarbowym, wspólne zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy całości Nieruchomości.
5.  Podjęcie działalności gospodarczej na Nieruchomości przez Nabywcę po Transakcji i działalność Sprzedającego. Nabywca po nabyciu Nieruchomości, zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości, stąd na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego i ciągłego funkcjonowania Nieruchomości - we własnym zakresie bądź na podstawie nowo zawartych przez Nabywcę umów o zarządzanie Nieruchomością / aktywami. Usługi najmu będą świadczone przez Kupującego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem będą podlegały opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej. Nabycie Nieruchomości oraz Przenoszonych Elementów nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzenia przez Kupującego działalności gospodarczej w postaci komercyjnego wynajmu powierzchni Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług:

1.  Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT?
2.  Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT oraz nie będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 10 oraz pkt 10a Ustawy o VAT?
3.  Czy Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji?
4.  Czy dokonanie Płatności 1 przez Kupującego na rzecz Sprzedającego będzie podlegało opodatkowaniu VAT i powinno być udokumentowane fakturą?
5.  Czy Kupujący będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej Płatność 1?
6.  Czy dokonanie Płatności 2 przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie podlegało opodatkowaniu VAT i powinno być udokumentowane fakturą?
7.  Czy dokonanie Płatności 3 przez Sprzedającego na rzecz Kupującego lub przez Kupującego na rzecz Sprzedającego (w zależności od tego czy rzeczywiste koszty utrzymania nieruchomości w Okresie Kalkulacyjnym będą niższe od opłat eksploatacyjnych należnych od najemców za Okres Kalkulacyjny, czy też wyższe od opłat eksploatacyjnych należnych od najemców za Okres Kalkulacyjny) będzie podlegało opodatkowaniu VAT i powinno być udokumentowane fakturą?
8.  Czy, w przypadku uznania, że dokonanie Płatności 3 przez Kupującego na rzecz Sprzedającego będzie podlegało opodatkowaniu VAT i powinno być udokumentowane fakturą, to czy Kupujący będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej Płatność 3?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT.
2.  Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT oraz nie będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 10 oraz pkt 10a Ustawy o VAT, skoro Zbywca oraz Nabywca przed dniem nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji złożą we właściwym dla Nabywcy Urzędzie Skarbowym, wspólne zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy całości Nieruchomości.
3.  Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji.
4.  Dokonanie Płatności 1 przez Kupującego na rzecz Sprzedającego będzie podlegało opodatkowaniu VAT i powinno być udokumentowane fakturą.
5.  Kupujący będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej Płatność 1.
6.  Dokonanie Płatności 2 przez Sprzedającego na rzecz Kupującego nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT i powinno być udokumentowane nie fakturą lecz notą księgową.
7.  Dokonanie Płatności 3 przez Sprzedającego na rzecz Kupującego lub przez Kupującego na rzecz Sprzedającego (w zależności od tego czy rzeczywiste koszty utrzymania nieruchomości w Okresie Kalkulacyjnym będą niższe od opłat eksploatacyjnych należnych od najemców za Okres Kalkulacyjny, czy też wyższe od opłat eksploatacyjnych należnych od najemców za Okres Kalkulacyjny) nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT i powinno być udokumentowane nie fakturą lecz notą księgową.
8.  W przypadku uznania, ze dokonanie Płatności 3 przez Kupującego na rzecz Sprzedającego będzie podlegało opodatkowaniu VAT i powinno być udokumentowane fakturą, Kupujący będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej Płatność 3.

Uzasadnienie Wnioskodawcy:

1.  Opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości - zasady ogólne.

W celu odpowiedzi na pytania Zainteresowanych zadane w niniejszym wniosku, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT, a następnie, czy nie będzie zwolniona z VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym art. 7 ust. 1 pkt 6, mówi, że jako dostawa towarów traktowane jest również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, a pkt 7 potwierdza, że zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 również traktowane jest jako dostawa towarów.

Towarami, zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań zadanych we wniosku, w pierwszej kolejności należy przeanalizować czy planowana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1.  Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „przedsiębiorstwa" i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT. 2. 1. Normatywna definicja przedsiębiorstwa.

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa" dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

*   koncesje, licencje i zezwolenia,

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

*   tajemnice przedsiębiorstwa,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

2\. 2. Przedmiot Transakcji vs. elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa.

Zdaniem Zainteresowanych, nie można uznać, że przedmiot Transakcji stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji, w ocenie Zainteresowanych, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wymienionych powyżej, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy tj. działalności gospodarczej w zakresie m.in. realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, jak również wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT zbycie przedsiębiorstwa, potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2013 r. (IPPP3/443-1221/12-2/KT), zgodnie z którą: „(\`(...)\`) Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość nie wyczerpuje bowiem przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Zbywcy pozostanę bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, w tym, w szczególności, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, bieżące zobowiązania i należności związane z prowadzonym wynajmem, zobowiązania związane z rozliczeniem mediów, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy”;

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. (IPPP1/443-1235/12-2/lgo), zgodnie z którą: „(\`(...)\`) przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych”;

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 listopada 2011 r. (ILPP1/443-1108/11-5/AW) zgodnie z którą: „przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności”.

2\. 3. Przedmiot Transakcji vs. całość organizacyjna i funkcjonalna.

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Tymczasem Transakcji kupna-sprzedaży nie będzie towarzyszył transfer szeregu istotnych aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie Nieruchomość oraz Przenoszone Elementy (które są związane z tą Nieruchomością). W konsekwencji, po dacie Transakcji w rękach Zbywcy pozostanie szereg różnych innych aktywów należących obecnie do jego przedsiębiorstwa.

W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w odniesieniu do Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Zbywcy, nie można - zdaniem Zainteresowanych - uznać, iż jest to zespół elementów, oraz elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.

Z powyższych względów, zdaniem Zainteresowanych nie ma podstaw, aby Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

W szczególności, w ocenie Stron przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów, co po dniu Transakcji będzie pozostawało w gestii Nabywcy.

1.  Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa" i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT. 3. 1. Normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Składniki majątku będące przedmiotem analizowanej Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP), o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z definicją z art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r., IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r., IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r„ ILPPz/443-1309/ll-2/Akr, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2011r., IPPP1/443-1372/11-2/AW) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

3\. 2. Odrębność organizacyjna.

Zdaniem Zainteresowanych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. (co potwierdzone jest praktyką organów podatkowych). Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zdaniem Zainteresowanych, odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

Zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość nie została formalnie wydzielona w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy tez oddziału, lecz zespół składników majątkowych. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

3\. 3. Odrębność finansowa.

Odrębność finansową, zdaniem Zainteresowanych, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa.

W przedmiotowej sprawie nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu planowanej Transakcji, Zbywca nie prowadzi bowiem osobnych ksiąg w stosunku do Nieruchomości. Wynikało to w szczególności z faktu, że to właśnie na Nieruchomości była prowadzona zasadnicza część działalności gospodarczej Zbywcy w zakresie m.in. realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, jak również wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

3\. 4. Samodzielność ZCP.

Samodzielność ZCP, zdaniem Zainteresowanych, oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Zdaniem Zainteresowanych, pozostawienie poza zakresem Transakcji szeregu opisanych powyżej elementów działalności gospodarczej Zbywcy pozbawia zbywaną Nieruchomość zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej.

W konsekwencji, zdaniem Stron elementy planowanej Transakcji nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

3\. 5. Przedmiot Transakcji vs. normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej masy majątkowej nie wchodzi szereg zobowiązań Zbywcy. Przepis art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Potwierdzają to również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 kwietnia 2011 r., ILPP1/443-173/11-3/AK wskazano, że: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do zamiany przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie”.

Tym samym, składniki majątku zbywane przez Zbywcę w ramach Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

3\. 6. Podsumowanie argumentacji w zakresie braku możliwości uznania przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub ZCP.

W ocenie Zainteresowanych przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz z zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W ocenie Stron, przedmiotem Transakcji nie jest również przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. w sprawie opodatkowania VAT zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: Objaśnienia), w których Minister Finansów wskazał, że co do zasady dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT a jedynie w wyjątkowych okolicznościach może zostać uznana za czynność niepodlegającą VAT tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej będącej przedmiotem dostawy jako przedsiębiorstwa/ZCP.

Zgodnie z Objaśnieniami:

*   w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy przede wszystkim ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (takich jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:
    *   prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;
    *   umowy o zarządzanie nieruchomością;
    *   umowy zarządzania aktywami;
    *   należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem,

*   za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, ze przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki - np. gdy nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy;

*   nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę - np. kwestia przeniesienia umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.) w związku z transakcją nie jest decydująca dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa/ZCP,

*   nie jest natomiast istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne elementów - w szczególności - takich jak:
    *   ruchomości,
    *   prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych,
    *   prawa autorskie,
    *   dokumentacja techniczna, dokumentacja prawna.

W świetle powyższych Objaśnień, nie ulega więc wątpliwości, iż przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za: (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Przy czym jak wskazuje się w Objaśnieniach, wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji, stąd też w przypadku, „gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, ze w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP”.

Dodatkowo stanowisko Stron znajduje swoje potwierdzenie w orzeczeniach sądów administracyjnych - przykładowo NSA w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15 stwierdził, że: „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomości, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu — jako całości — może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości — wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Innymi słowy, okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd, zgodnie z którym sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej - bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa - nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e u.p.t.u. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. akt IFSK1090/12; dostępny na http://orzeczenia.nsa.gov.pl)".

Analogiczne rozstrzygnięcie zapadło również w najnowszym wyroku NSA z 28 stycznia 2019 r. sygn. akt I FSK 293/17.

Zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów przedstawionym w Objaśnieniach, przy ocenie czy nabywca nieruchomości komercyjnych ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę, należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę.

Sprzedający jest podmiotem który wybudował Budynek i Budowle a następnie je wynajmował.

W opinii Wnioskodawców, zakres działalności prowadzonej przez Sprzedającego i Kupującego jest różny. W szczególności, jedną z najistotniejszych części działalności Sprzedającego była budowa, a następnie pierwsza komercjalizacja Budynku, podczas gdy działalność Kupującego jest ograniczona do zakupu już zabudowanej Nieruchomości i późniejszego uzyskiwania dochodu z jej wynajmu lub sprzedaży. Tym samym, wobec faktu, iż w zakresie Nieruchomości działalność Zbywcy obejmowała nabycie gruntu (Działki), wybudowanie Budynku a następnie jego komercjalizację i sprzedaż, a działalność Kupującego będzie ograniczona do zakupu, wynajmu i ewentualnie przyszłej sprzedaży Nieruchomości, należy uznać, iż Kupujący nie będzie kontynuował działalności Zbywcy przy wykorzystaniu nabytej Nieruchomości. Konkluzja przedstawiona w zdaniu poprzednim znajduje również wyraźne potwierdzenie w treści Przykładu 1. wskazanego w pkt 4.4. Objaśnień dotyczącego sprzedaży budynku wybudowanego przez podmiot prowadzący głównie działalność deweloperską na rzecz nabywcy prowadzącego działalność polegającą na wynajmie nieruchomości.

Podsumowując zdaniem Zainteresowanych Transakcja:

*   będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust 1 pkt 1) Ustawy o VAT i

*   nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 Ustawy o VAT.

1.  Brak zwolnienia z VAT planowanej Transakcji. 4. 1. Zasady ogólne.

Jak już wskazano powyżej, przedmiotowa Transakcja w ocenie Zainteresowanych będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1) Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

W treści Ustawy o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości (budynków, budowli lub ich części) podlega zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych przez Zainteresowanych, należy również przeanalizować, czy planowana dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

4\. 2. Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Odnosząc powyższe do dostawy Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji należy wskazać, że w ocenie Zainteresowanych nie podlega ona zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT. Art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT nie znajdzie tu zastosowania w związku z faktem, że Nieruchomość była wykorzystywana przez Zbywcę do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (tj. w zakresie wynajmu).

Podsumowując, w odniesieniu do dostawy Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

4\. 3. Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości. 4. 3. 1. Pojęcie „pierwszego zasiedlenia".

Na podstawie regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwolniona od podatku została dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle znowelizowanej definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

4\. 3. 2. Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości.

W ocenie Zainteresowanych, opierając się na znowelizowanej definicji „pierwszego zasiedlenia”, w odniesieniu do Budynków/Budowli wchodzących w skład Nieruchomości pierwsze zasiedlenie nastąpiło ponad 2 lata przed Transakcją z racji tego, że Budynki/Budowle co najmniej od dwóch lat są wykorzystywane przez Zbywcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej opodatkowanej VAT tj. w zakresie wynajmu. Ponadto w odniesieniu do Budynków/Budowli nie doszło i nie dojdzie do ponownego ich pierwszego zasiedlenia w okresie ostatnich dwóch lat przed Transakcją (wydatki poniesione na ich ulepszenia w ciągu ostatnich dwóch lat przed złożeniem niniejszego wniosku nie przekroczyły i nie przekroczą do dnia Transakcji 30% ich wartości początkowej). W konsekwencji, do dostawy Budynków/Budowli wchodzących w skład Nieruchomości znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (czyli zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia), i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem ze dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jak zaznaczono powyżej, zarówno Zbywca jak i Nabywca, będą na moment Transakcji czynnymi podatnikami VAT, a zatem pierwszy z warunków dla wybrania opodatkowania VAT dostawy Budynków/Budowli, wymienionych w powołanym przepisie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, należy uznać za spełniony. Ponadto, Zbywca i Nabywca złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy Budynków/Budowli. W związku z tym, dostawa Budynków/Budowli wchodzących w skład Nieruchomości będzie w całości opodatkowana VAT.

4\. 4. Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości.

W ocenie Zainteresowanych do dostawy Budynków/Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Jak bowiem wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, wskazany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Tymczasem, w ocenie Zainteresowanych dostawa Budynków/Budowli wchodzących w skład Nieruchomości będzie w całości objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ponieważ co najmniej 2 lata przed Transakcją doszło do ich pierwszego zasiedlenia.

Powyższy schemat opodatkowania potwierdza przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 7 września 2011 r., IPPP1/443-1218/11-2/AW, wskazując, że: „ Art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ma z kolei zastosowanie do dostawy budynków, nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 ustawy. Ponieważ planowana sprzedaż została już objęta zwolnieniem na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pkt 10a nie będzie miał zastosowania w sprawie”.

W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, do dostawy Budynków/Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

4\. 5. Podsumowanie stanowiska Zainteresowanych odnośnie opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych:

*   do dostawy Budynków/Budowli wchodzących w skład Nieruchomości znajdzie zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, w związku jednak z tym, że Zbywca i Nabywca złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy Budynków/Budowli, to ich dostawa będzie w całości opodatkowana VAT,

*   zgodnie z dyspozycją art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT (w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu), również dostawa gruntu, na którym znajdują się Budynki/Budowle będzie opodatkowana VAT - zatem dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie w całości opodatkowana VAT,

*   do dostawy Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji nie znajdą zastosowania zwolnienia z VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

1.  Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji przez Nabywcę.

Zdaniem Zainteresowanych, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości przez Nabywcę, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika bowiem z treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Na dzień dokonania Transakcji Nabywca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 Ustawy o VAT.

Jak wskazano powyżej, Nabywca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, jak również wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, tj. działalność opodatkowaną VAT.

W świetle powyższego zdaniem Zainteresowanych, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu od Zbywcy prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie miał prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji.

1.  Podleganie opodatkowaniu VAT w odniesieniu do Płatności 1 i sposób udokumentowania Płatności 1.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a Ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W ocenie Zainteresowanych, opisany w zdarzeniu przyszłym zwrot przez Kupującego Sprzedającemu określonych kosztów mediów i usług serwisowych dostarczonych do Nieruchomości będzie wypełnia) dyspozycję ww. art. 8 ust. 2a Ustawy o VAT.

W związku z powyższym, dokonanie Płatności 1 przez Kupującego na rzecz Sprzedającego będzie podlegało opodatkowaniu VAT i powinno zatem zostać udokumentowane fakturą wystawioną przez Sprzedającego na rzecz Kupującego.

1.  Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury/faktur dokumentującej/dokumentujących Płatność 1.

Jak już wskazano powyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Koszty zwracane przez Kupującego Sprzedającemu w ramach Płatności 1 będą związane z utrzymaniem Nieruchomości, którą Kupujący będzie wykorzystywał do czynności opodatkowanych VAT. W związku z tym, Kupującemu powinno przysługiwać prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury/faktur dokumentującej/dokumentujących Płatność 1.

1.  Brak podlegania opodatkowaniu VAT Płatności 2 i Płatności 3 oraz sposób ich udokumentowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Według zaś z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W ocenie Zainteresowanych, Płatność 2 i Płatność 3 nie będą stanowić wynagrodzenia za dostawę towarów.

W ocenie Zainteresowanych, Płatność 2 i Płatność 3 nie będą również stanowić wynagrodzenia za świadczenie usług.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych, aby dana czynność mogła zostać zaklasyfikowana jako usługa w rozumieniu Ustawy o VAT, łącznie spełnione zostać muszą następujące warunki:

*   musi istnieć stosunek prawny pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą, z którego wynika obowiązek świadczenia,

*   musi istnieć konkretny podmiot będący bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczeniu ze strony usługodawcy musi odpowiadać świadczenie wzajemne (odpłatność) ze strony usługobiorcy tj. bezpośredniego beneficjenta świadczenia.

Brak któregokolwiek z wyżej wymienionych elementów powoduje, iż danej czynności nie można zaklasyfikować jako usługi w rozumieniu Ustawy o VAT. Samo dokonanie płatności w ramach łączącego strony stosunku prawnego nie przesądza jeszcze o tym, czy mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT. Jeśli dokonanie takiej płatności nie wynika ze świadczenia wzajemnego, nie będzie ona spełniała kryterium „wynagrodzenia”, a tym samym nie będzie mowy o usłudze (czy innej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT) po stronie podmiotu otrzymującego taką płatność.

Ustawa o VAT oraz Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1) nie definiują wprost pojęcia „odpłatności" w celu kwalifikacji czynności jako usługi podlegającej opodatkowaniu VAT. Kwestia „odpłatności" była jednak wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przykładowo, w wyroku TSUE z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto, gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także wyrok TSUE z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie, jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Przedstawione wyżej stanowisko TSUE znajduje potwierdzenie także w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W szczególności, należy zwrócić uwagę na wyrok z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1128/12, w którym NSA wskazał, że: „Szerokie, odwołujące się do pojęcia świadczenia, określenie zakresu przedmiotowego w art. 8 ust. 1 ustawy VAT, nie może być odczytywane w ten sposób, że świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania, bądź zaniechania innej strony. Z powołanego przepisu wynika, że usługą jest każde, co do zasady, odpłatne świadczenie, które nie jest dostawą towarów i które przejawia się tym, że świadczeniobiorca (konsument) wynosi z niego, choćby nawet potencjalną korzyść. Posiłkując się także wskazówkami zawartymi w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości (np. wyrok z 3 marca 1994r w sprawie C-16/93, wyrok z 1 kwietnia 1982r w sprawie C-89/81, wyrok z 5 lutego 1980r w sprawie C-154/80 czy w sprawie C-276/97, C-358/97 i 408/97) można sformułować ogólne stanowisko, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być relacje, w których:

*   istnieje jakiś związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.”

Takie podejście zaprezentowane zostało również w licznych interpretacjach indywidualnych organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 15 lipca 2013 r., sygn. IBPP2/443-346/13/IK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że: „(\`(...)\`) pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Natomiast w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2013 r., sygn. IPPPl/443-1194/12-2/MPe, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, ze: „Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia”.

W ocenie Zainteresowanych, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do świadczenia usług w rozumieniu Ustawy o VAT. W szczególności, samo dokonanie Płatności 2 i Płatności 3 nie będzie stanowiło odpłatności wobec braku świadczenia wzajemnego od strony otrzymującej taką płatność. Nie będzie zatem spełniony podstawowy warunek do uznania, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym dochodzić będzie do świadczenia usług w rozumieniu Ustawy o VAT.

Płatność 2 zakłada, że Strony powinny ekonomicznie uzyskać równowartość czynszu najmu/opłat eksploatacyjnych w odniesieniu do powierzchni Budynku za miesiąc, w którym będzie miała miejsce Transakcja, odpowiadającą okresowi pozostawania, w tym miesiącu, właścicielem Budynku przez każdą ze Stron Transakcji. Tym samym, intencją Stron przy dokonywaniu ustaleń co do Płatności 2 było techniczne określenie sposobu rozliczenia przychodu z czynszu najmu/opłat eksploatacyjnych w odniesieniu do powierzchni Budynku za miesiąc, w którym nastąpi Transakcja, w sposób możliwie ograniczający obciążenie administracyjne Stron Transakcji, jak również poszczególnych najemców powierzchni Budynku. W konsekwencji, uzasadnieniem ekonomicznym dokonania Płatności 2 nie jest wynagrodzenie Kupującego za konkretne, zindywidualizowane świadczenie, lecz przekazanie Kupującemu kwoty odpowiadającej kwocie czynszu najmu i opłat eksploatacyjnych należnych za Miesiąc Zamknięcia w części przypadającej proporcjonalnie na ilości dni od dnia Transakcji do ostatniego dnia Miesiąca Zamknięcia, pomniejszonej o 50% kwoty czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych za dzień, w którym zostanie dokonana Transakcja.

Należy wskazać, iż rozliczenie Płatności 2 nie przewiduje działania Sprzedającego w charakterze podnajemcy powierzchni Budynku, jak również nie przewiduje innego specyficznego tytułu dla tej płatności niż tylko przekazanie Kupującemu przez Sprzedającego kwoty odpowiadającej kwocie czynszu najmu i opłat eksploatacyjnych należnych za Miesiąc Zamknięcia w części przypadającej proporcjonalnie na ilości dni od dnia Transakcji do ostatniego dnia Miesiąca Zamknięcia, pomniejszonej o 50% kwoty czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych za dzień, w którym zostanie dokonana Transakcja.

Powyższe uzgodnienie nie spełnia zatem wskazanych przesłanek uznania relacji pomiędzy dwoma podmiotami za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Tym samym dokonanie Płatności 2 przez Sprzedającego na rzecz Kupującego nie stanowi wynagrodzenia Kupującego za usługę w rozumieniu Ustawy o VAT i tym samym nie podlega opodatkowaniu VAT.

Analogicznie jak w przypadku Płatności 2, uznać należy, że dokonanie Płatności 3 nie będzie stanowić zapłaty za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych, opisane w zdarzeniu przyszłym rozliczenie opłat eksploatacyjnych nie pociąga za sobą żadnego świadczenia ani ze strony Sprzedającego na rzecz Kupującego, ani ze strony Kupującego na rzecz Sprzedającego Rozliczenie opłat eksploatacyjnych jest jedynie następstwem pokrywania kosztów utrzymywania Nieruchomości na podstawie szacowanych zaliczek uiszczanych przez najemców, które są rozliczane do wartości rzeczywistych raz do roku. Z uwagi na fakt, że władztwo ekonomiczne nad Nieruchomością zostanie przeniesione na Kupującego w trakcie trwania roku rozliczeniowego, pobrane przez Sprzedającego zaliczki na opłaty eksploatacyjne mogą odbiegać od rzeczywistych kosztów utrzymania Nieruchomości. Płatność ta ma na celu wyrównanie wzajemnych rozliczeń pomiędzy Kupującym, a najemcami wynikających z wejścia przez Kupującego w funkcjonujące umowy najmu jako wynajmujący w miejsce Sprzedającego. W uwagi na to, ze świadczenie usług przebiega w relacji każdoczesny właściciel Nieruchomości - najemcy, rozliczeniu opłat eksploatacyjnych do wartości rzeczywistych pomiędzy Sprzedającym a Kupującym nie będzie towarzyszyć żadne skonkretyzowane świadczenie.

Biorąc zatem pod uwagę, że pomiędzy Sprzedającym a Kupującym nie dojdzie do świadczenia usług, dokonanie Płatności 3 nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Podobne stanowiska zostały zaprezentowane również interpretacjach indywidualnych, np.: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2014 r., IPPPl/443-610/14-2/lgo, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 sierpnia 2014 r., IPPP1/443-611/14- 2/AP.

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, Płatność 2 i Płatność 3 nie będą należnością ani za dostawę towarów, ani za świadczenie usług (tj. za dokonanie sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT w rozumieniu art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT), to nie zaistnieje po stronie Kupującego - w przypadku Płatności 2, ani po stronie Sprzedającego lub Kupującego (w zależności od przypadku) - w przypadku Płatności 3 - obowiązek udokumentowania otrzymania tych kwot fakturą zgodnie z art. 106b ust. 1 Ustawy o VAT.

W ocenie Zainteresowanych, skoro otrzymanie kwot Płatności 2 i Płatności 3 nie będzie stanowić sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT, to Strony będą mogły w takiej sytuacji udokumentować je notą księgową.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 27 września 2017 r., 0114- KDIP4.4012.383.2017.l.AKO, organ podatkowy wskazał, że: „strony umowy, które zgodnie z umową zobowiązane będą dokonać rozliczenia Opłat Eksploatacyjnych dotyczących Okresu Rozliczeniowego nie będą nawzajem beneficjentami żadnej usługi. W konsekwencji, zarówno powstała w wyniku rozliczenia niedopłata jak i nadpłata Opłat Eksploatacyjnych za Okres Rozliczeniowy nie może być dokumentowana fakturą VAT, wystawioną przez odpowiednio przez Zbywcę na rzecz Nabywcy, ani przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, jako wynagrodzenie za świadczoną usługę. Rozliczenie pomiędzy Zbywcą i Nabywcą niedopłaty bądź nadpłaty powstałej po stronie Najemców z tytułu różnicy pomiędzy Opłatami Eksploatacyjnymi a Kosztami Eksploatacyjnymi za Okres Rozliczeniowy może zatem być udokumentowane notą księgową”.

1.  Prawo do obniżenia przez Kupującego VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury/faktur dokumentującej/dokumentujących Płatność 3 (w przypadku uznania, że dokonanie Płatności 3 przez Kupującego na rzecz Sprzedającego będzie podlegało opodatkowaniu VAT i powinno być udokumentowane fakturą).

Jak już wskazano powyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Dokonanie Płatności 3 przez Kupującego na rzecz Sprzedającego będzie związane z utrzymaniem Nieruchomości, którą Kupujący będzie wykorzystywał do czynności opodatkowanych VAT. W związku z tym, Kupującemu powinno przysługiwać prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury/faktur dokumentującej/dokumentujących Płatność 3 (w przypadku uznania, że dokonanie Płatności 3 przez Kupującego na rzecz Sprzedającego będzie podlegało opodatkowaniu VAT i powinno być udokumentowane fakturą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary - na mocy art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r., w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG Dz. Urz. UE z dnia 13 czerwca 1977 r. L 145 s.1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem fakt wyłączenia niektórych składników z transakcji sprzedaży może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ważne by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Z przywołanych orzeczeń wynika, że wyodrębnienie organizacyjne i finansowe (wskazane przepisami ustawy) nie musi mieć charakteru bardzo sformalizowanego. Bardziej istotne jest wyodrębnienie stricte funkcjonalne, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu jego od reszty przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Przy tym zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Sprzedający (Zbywca) i Nabywca posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z Rejestrem Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przedmiotem działalności Sprzedającego jest m.in. realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków, jak również wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi w perspektywie średnio-terminowej. Natomiast zgodnie z Rejestrem Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przedmiotem działalności Kupującego jest m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, jak również wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Zbywca oraz Nabywca planują zawarcie Umowy Sprzedaży, na podstawie której Zbywca przeniesie na Nabywcę prawo użytkowania wieczystego Działki o numerze ewidencyjnym (…) oraz prawo własność położonych na niej Budynków i Budowli, jak również inne prawa i obowiązki, w zamian za zapłatę ceny przez Nabywcę. Z chwilą zawarcia Umowy Sprzedaży, na podstawie art. 678 Kodeksu Cywilnego, Kupujący wstąpi w miejsce Zbywcy we wszelkie prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu zawartych w stosunku do Nieruchomości. Ponadto, w ramach lub w związku z Transakcją, Sprzedający przeniesie na Kupującego prawo własności ruchomości stanowiących elementy wyposażenia Nieruchomości; prawa i obowiązki wynikające z zabezpieczeń prawidłowego wykonania umów najmu przez najemców, w tym, w szczególności, prawa i obowiązki z gwarancji bankowych, oświadczeń najemców o dobrowolnym poddaniu się egzekucji; prawa i obowiązki wynikające z rękojmi oraz gwarancji udzielonych przez wykonawców prac budowlanych dotyczących Nieruchomości, wraz z prawami i obowiązkami wynikającymi z zabezpieczeń prawidłowego wykonania tych praw; autorskie prawa majątkowe do dokumentacji projektów budowlanych dotyczącej Nieruchomości wraz z własnością nośników, na których została zapisana ta dokumentacja projektowa (w zakresie w jakim przysługują one Sprzedającemu); prawa wynikające z gwarancji udzielonej przez projektanta na podstawie umowy z architektem (o ile prawa z takiej gwarancji będą istniały w dacie Transakcji); prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących wykonania prac wykończeniowych dla najemców, które nie zostaną wykonane na dzień Transakcji lub z których usterki wynikające nie zostaną usunięte do dnia Transakcji; dokumentację prawną (w tym oryginały lub kopie umów (np. umów najmu) i decyzje administracyjne (np. pozwolenia na budowę), o ile ich przeniesienie jest elementem zbycia nieruchomości w zakresie uzgodnionym przez strony), techniczną, projektową (np. projekty architektoniczne) związaną z Nieruchomością, będącą w posiadaniu Sprzedającego; kwoty stanowiące równowartość depozytów wpłaconych przez najemców w celu zabezpieczenia prawidłowego wykonania umów najmu w zakresie w jakim zostały dostarczone przez najemców; kwoty zatrzymane lub depozyty dostarczone w celu zabezpieczenia prawidłowego wykonania praw z tytułu rękojmi i gwarancji udzielonych przez wykonawców prac budowlanych dotyczących Nieruchomości w zakresie w jakim wykonawcy dostarczyli zabezpieczenia (Przenoszone Elementy).

Przedmiot Transakcji nie obejmuje oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Sprzedającego; co do zasady praw i obowiązków z umów serwisowych i na dostawę mediów; praw i obowiązków z umowy o zarządzanie Nieruchomością oraz aktywami Sprzedającego; gotówki znajdującej się na rachunkach bankowych Sprzedającego oraz umowy rachunków bankowych za wyjątkiem ewentualnego przelewu kwot stanowiących równowartość depozytów wpłaconych przez najemców w celu zabezpieczenia prawidłowego wykonania umów najmu oraz kwot zatrzymanych w celu zabezpieczenia prawidłowego wykonania praw z tytułu rękojmi i gwarancji udzielonych przez wykonawców prac budowlanych dotyczących Nieruchomości; zobowiązań związanych z funkcjonowaniem przedmiotu Transakcji, w tym (i) wobec banku z tytułu umowy finansowania, które to zostaną spłacone przez Sprzedającego w ramach Transakcji, (ii) związanych z rozliczeniami publicznoprawnymi (których prawnie, na skutek takiej Transakcji nie można przenieść) a także analogicznie należności publicznoprawnych oraz (iii) wynikających z wszelkich sporów sądowych i administracyjnych, których stroną jest Sprzedający, o ile będą istniały; istniejących i wymagalnych wierzytelności pieniężnych; koncesji, licencji i zezwoleń za wyjątkiem objętych Przenoszonymi Elementami; know-how Sprzedającego - rozumiany jako określone informacje handlowe w zakresie wynajmu Nieruchomości znajdujące się w posiadaniu Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Nabywcy w ramach Transakcji; dokumentacji podatkowej i księgowej związanej z przedsiębiorstwem Sprzedawcy; praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych (m.in. za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami związanych z przedmiotem Transakcji np. rachunku czynszowego, rachunku do opłat eksploatacyjnych); umów ubezpieczeniowych zawartych przez Sprzedającego; praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności gospodarczej przez Sprzedającego, w szczególności praw i obowiązków z umowy o prowadzenie ksiąg rachunkowych; należności podatkowych Sprzedającego (np. o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym); tajemnicy przedsiębiorstwa Sprzedającego, z zastrzeżeniem informacji o takim (lub podobnym) charakterze zawartych w dokumentach przekazywanych Nabywcy w ramach Transakcji; bazy kontaktów z najemcami; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne (inne niż wymienione powyżej Przenoszone Elementy). W ramach Transakcji nie dojdzie do przejścia ze Sprzedającego na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu Pracy. Nie później niż na dzień Transakcji Sprzedający złoży oświadczenia o wypowiedzeniu umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości (tj. umów serwisowych i umów na dostawę mediów). Po Transakcji Kupujący zawrze we własnym zakresie umowy we wskazanym zakresie, przy czym nie można wykluczyć, że część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi podmiotami. Nie można również wykluczyć, że część umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości (tj. umów serwisowych i umów na dostawę mediów) może zostać przeniesiona na Kupującego w ramach Transakcji. Jednocześnie, Kupujący nie przewiduje zawarcia umowy o zarządzanie Nieruchomością ani aktywami z podmiotem obecnie świadczącym tego rodzaju usługi na rzecz Zbywcy. Nabywca po nabyciu Nieruchomości, zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni Nieruchomości, stąd na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego i ciągłego funkcjonowania Nieruchomości - we własnym zakresie bądź na podstawie nowo zawartych przez Nabywcę umów o zarządzanie Nieruchomością / aktywami.

Sprzedający poza Nieruchomością będącą przedmiotem Transakcji nie jest właścicielem ani użytkownikiem wieczystym żadnych innych nieruchomości. Sprzedający jest spółką celową i nie prowadzi żadnej innej działalności gospodarczej poza wynajmem Nieruchomości. Sprzedający w celu zapewnienia obsługi Nieruchomości korzysta przede wszystkim z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznego podmiotu świadczącego usługi zarządzania nieruchomością i aktywami Sprzedającego. Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał i regulaminów. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością gospodarczą Zbywcy polegającą na wynajmie Nieruchomości są zewidencjowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości.

Wątpliwości dotyczą m.in. kwestii czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy zgodzić się, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie może zostać uznany za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. art. 551 Kodeksu cywilnego ani za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wynika z treści wniosku, planowana Transakcja nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Zbywcy poza prawem użytkowania wieczystego Działki i prawem własności Budynków i Budowli oraz prawami i obowiązkami wynikającymi z umów najmu oraz Przenoszonymi Elementami. W ramach Transakcji nie dojdzie do przejścia ze Sprzedającego na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu Pracy; oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Sprzedającego; co do zasady praw i obowiązków z umów serwisowych i na dostawę mediów; gotówki znajdującej się na rachunkach bankowych Sprzedającego; praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych; zobowiązań związanych z funkcjonowaniem przedmiotu Transakcji; istniejących i wymagalnych wierzytelności pieniężnych; koncesji, licencji i zezwoleń za wyjątkiem objętych Przenoszonymi Elementami; know-how Sprzedającego; tajemnicy przedsiębiorstwa Sprzedającego; dokumentacji podatkowej i księgowej związanej z przedsiębiorstwem Sprzedawcy; umów ubezpieczeniowych zawartych przez Sprzedającego; praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności gospodarczej przez Sprzedającego, w szczególności praw i obowiązków z umowy o prowadzenie ksiąg rachunkowych; patentów i innych praw własności przemysłowej; bazy kontaktów z najemcami. Ponadto, co istotne, Transakcja nie obejmie przeniesienia praw i obowiązków z jakiejkolwiek umowy finansowania nabycia Działki lub finansowania budowy Budynków oraz Budowli oraz praw i obowiązków z umowy o zarządzanie Nieruchomością oraz aktywami Sprzedającego. Jednocześnie Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innych jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał i regulaminów. Ponadto na Kupującym po nabyciu Nieruchomości będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego i ciągłego funkcjonowania Nieruchomości - we własnym zakresie bądź na podstawie nowo zawartych przez Nabywcę umów o zarządzanie Nieruchomością / aktywami. Zatem należy stwierdzić, że planowana transakcja nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. W konsekwencji skoro przedmiot planowanej Transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, transakcja sprzedaży będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Zatem dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca ma także wątpliwości, czy jeżeli przedmiotem dostawy będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części to dostawa Nieruchomości na podstawie Umowy Sprzedaży będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przy tym przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

Jednocześnie należy wskazać, że zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części – po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji sprzedaży według właściwej stawki podatku.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Co więcej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Zatem dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów,

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej (w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania).

Przy czym w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek od towarów i usług w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku od towarów i usług.

Jednocześnie stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem, co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z obniżonej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z takiej preferencji korzysta również dostawa gruntu, na którym dany budynek (budowla) jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z wniosku wynika, że Działka jest i będzie na dzień Transakcji zabudowana Budynkami (budynkiem produkcyjno-magazynowo-biurowym, budynkiem pompowni, budynkiem zbiornika wody przeciwdeszczowej) oraz Budowlami (w szczególności takie jak: portiernia, chodniki, drogi, parkingi, place manewrowe, mury oporowe, ogrodzenia, przyłącza wraz z siecią wodociągową, wody deszczowej, szambo, linie kablowe, szlabany, bramy przesuwne, słupy oświetleniowe, wewnętrzna sieć gazowa ze stacją redukcyjno-pomiarową). Całość Nieruchomości była używana przez Sprzedającego na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej ponad 2 lata przed Transakcją. Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego Działki od Poprzedniego Właściciela na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego z dnia 6 czerwca 2014 r. Budynki i Budowle zostały wybudowane przez Sprzedającego ponad dwa lata przed dniem Transakcji. Zbywca po oddaniu Budynków i Budowli do użytkowania nie ponosił wydatków na ulepszenie, które spowodowały przekroczenie progu 30% ich wartości początkowej dla potrzeb amortyzacji podatkowej. Historycznie wydanie najemcom pierwszych powierzchni Budynku nastąpiło w 2014 r. zaś pozostałe powierzchnie przeznaczone do wynajęcia zostały wydane najemcom ponad 2 lata przed planowaną Transakcją. Pozostałe Budynki i Budowle nie są i nie będą do dnia Transakcji przedmiotem oddzielnego wynajmu, są jednak funkcjonalnie związane z umowami najmu, przez to że zapewniają prawidłowe funkcjonowanie Budynku. W przypadku części najemców, na podstawie umów najmu dotyczących powierzchni Budynku najemcy wynajmują również miejsca parkingowe oraz place manewrowe w ramach czynszu najmu za powierzchnie Budynku. Umowy najmu zawierane przez Sprzedającego z najemcami przewidują również kategorię tzw. części wspólnych Nieruchomości. Za części wspólne Nieruchomości uznawane są m.in. te powierzchnie, z których mogą korzystać wszyscy najemcy (drogi dojazdowe, drogi wewnętrzne, parkingi itp.). Niektóre wskazane w umowach najmu części wspólne Nieruchomości stanowią bezpośredni element kalkulacji czynszu najmu. Częściami wspólnymi nieruchomości są również powierzchnie techniczne niezbędne do funkcjonowania Nieruchomości, które nie stanowią bezpośredniego elementu kalkulacji czynszu najmu.

Zatem należy stwierdzić, że sprzedaż znajdujących się na Działce zabudowań stanowiących Budynki i Budowle będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy względem zabudowań stanowiących Budynki i Budowle powstało pierwsze zasiedlenie oraz okres pomiędzy powstaniem pierwszego zasiedlenia, a planowaną dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Zatem są spełnione przesłanki warunkujące możliwość zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy tym wskazano, że Zbywca oraz Nabywca przed dniem nabycia Nieruchomości w ramach Transakcji złożą we właściwym dla Nabywcy Urzędzie Skarbowym, wspólne zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z VAT zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy, wybierając opodatkowanie VAT dostawy całości Nieruchomości. Zatem w sytuacji gdy, w odniesieniu do zabudowań stanowiących Budynki i Budowle, których sprzedaż może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy Nabywca oraz Zbywca zrezygnują ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy przez złożenie zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy i art. 43 ust. 11 ustawy dostawa tych Budynków i Budowli będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.

W konsekwencji w sytuacji gdy, w odniesieniu do zabudowań stanowiących Budynki i Budowle, których sprzedaż może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy Nabywca oraz Zbywca zrezygnują ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy przez złożenie zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy i art. 43 ust. 11 ustawy, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, opodatkowaniu według właściwej stawki podatku będzie podlegała sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Działki.

Zatem dostawa Nieruchomości na podstawie Umowy Sprzedaży nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca powziął również wątpliwości dotyczące prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji po stronie Kupującego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z wniosku wynika, że zarówno Sprzedający, jak i Kupujący, są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Przy tym wskazano, że Nabycie Nieruchomości nastąpi wyłącznie w celu prowadzenia przez Kupującego działalności gospodarczej w postaci komercyjnego wynajmu powierzchni Nieruchomości. Usługi najmu będą świadczone przez Kupującego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem będą podlegały opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej. Zatem, spełnione będą przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, określone w art. 86 ust. 1 ustawy. Jednocześnie jak wskazano w niniejszej interpretacji, planowana Transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, jak wskazano w przypadku złożenia przez Zbywcę i Nabywcę zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i art. 43 ust. 11 ustawy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Działki będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku. Zatem, w sytuacji rezygnacji przez Zbywcę i Nabywcę ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, nie znajdzie zastosowania w analizowanej sprawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W konsekwencji, w sytuacji rezygnacji przez Zbywcę i Nabywcę ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Nabywcy na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto na tle przedstawionych okoliczności sprawy wątpliwości dotyczą opodatkowania Płatności 1, a także udokumentowania jej fakturą oraz prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej Płatność 1.

W świetle art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, z późn. zm.), który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa w analizowanym przepisie, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, co nie jest tożsame z sytuacją odsprzedaży usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nie później niż na dzień Transakcji Sprzedający złoży oświadczenia o wypowiedzeniu umów związanych z bieżącą obsługą Nieruchomości (tj. umów serwisowych i umów na dostawę mediów). Kupujący zwróci Sprzedającemu (bez jakiejkolwiek marży) niektóre koszty mediów i usług serwisowych dostarczonych do Nieruchomości za okres począwszy od dnia następnego po dniu Transakcji do wcześniejszego z następujących:

*   i. wygaśnięcia odpowiedniej umowy na dostawę mediów/umowy serwisowej lub
*   ii. zawarcia przez Kupującego nowej umowy na dostawę mediów/umowy serwisowej lub
*   iii. przeniesienia odpowiedniej umowy na Kupującego w ramach Transakcji (dalej: Płatność 1). Strony będą koordynować swoje działania i współpracować w dobrej wierze po dniu Transakcji tak, aby zapewnić, aby nie wystąpiły przerwy w dostawie mediów/usług serwisowych do Nieruchomości.

Po Transakcji Kupujący zawrze we własnym zakresie umowy w powyżej wskazanym zakresie, przy czym nie można wykluczyć, że część z takich umów zawarta zostanie z tymi samymi podmiotami. W takim przypadku, zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki umów mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Sprzedającego, gdyż wynikać będą z negocjacji i planów Kupującego, względnie mogą być takie same, jeśli uznane zostaną przez Kupującego za korzystne lub też takie warunki są narzucone przez dostawców danych usług.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług oraz towarów zakupionych przez Sprzedającego od dostawców mediów, dostawców usług serwisowych).

Wobec powyższego, w świetle powołanych przepisów, zwrot kosztów dostawy mediów oraz usług serwisowych na rzecz Sprzedającego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług/odpłatna dostawa towarów i zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy winna być udokumentowana fakturą.

Jednocześnie jak wskazano w niniejszej interpretacji prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy oraz powołanymi przepisami prawa zwracane koszty umów serwisowych i umów na dostawę mediów (Płatność 1) przez Kupującego na rzecz Sprzedającego będą związane z utrzymaniem Nieruchomości, którą Kupujący będzie wykorzystywał do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem Kupującemu po dokonaniu Płatności 1 oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 4 i 5 należało uznać za prawidłowe.

Przedstawione wątpliwości dotyczą również ustalenia czy rozliczenia pomiędzy Sprzedającym i Kupującym w ramach Płatności nr 2 i Płatności nr 3 będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy powinny być udokumentowane fakturą.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana usługa podlega więc opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Strony dokonają rozliczenia czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych za miesiąc, w którym zostanie dokonana Transakcja (Miesiąc Zamknięcia). W szczególności, Zbywca zafakturuje najemców z tytułu czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych za cały Miesiąc Zamknięcia i zapłaci Kupującemu kwotę czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych należnych za Miesiąc Zamknięcia w części przypadającej proporcjonalnie na ilości dni od dnia Transakcji do ostatniego dnia Miesiąca Zamknięcia, pomniejszonej o 50% kwoty czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych za dzień, w którym zostanie dokonana Transakcja (Płatność 2).

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy na tle obowiązujących przepisów prawa stwierdzić należy, że zapłata Kupującemu kwotę czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych należnych za Miesiąc Zamknięcia w części przypadającej proporcjonalnie na ilości dni od dnia Transakcji do ostatniego dnia Miesiąca Zamknięcia, pomniejszonej o 50% kwoty czynszu najmu (Płatność 2) nie stanowi świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy na rzecz Kupującego. Pomiędzy stronami nie występuje żaden stosunek zobowiązaniowy. Kupujący nie będzie wykonywał na rzecz Wnioskodawcy żadnego świadczenia, za które należne byłoby wynagrodzenie.

W analizowanej sprawie nie spełniona zostanie przesłanka istnienia związku pomiędzy wpłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Kupujący, który otrzyma od Sprzedającego część pobranych przez Sprzedającego czynszów za miesiąc Transakcji nie wykonuje bowiem żadnego świadczenia na rzecz Sprzedającego, które mogłyby stanowić świadczenie usług w rozumieniu wskazanej regulacji.

W konsekwencji, Płatności 2 dokonywanej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego z tytułu rozliczenia czynszów nie można uznać za zapłatę za usługę - jest to płatność, która ma na celu wyrównanie wzajemnych rozliczeń pomiędzy Kupującym, Sprzedającym i najemcami wynikających z wejścia przez Kupującego w funkcjonujące umowy najmu jako wynajmującego w miejsce Sprzedającego.

Analogicznie Rozliczenie opłat eksploatacyjnych pomiędzy Sprzedającym i Kupującym nie może zostać uznane za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca, Strony dokonają również rozliczenia opłat eksploatacyjnych za okres od 1 stycznia 2020 roku (włącznie) do dnia poprzedzającego dzień Transakcji (włącznie) - przy czym jeśli rozliczenie opłat eksploatacyjnych między Sprzedającym a najemcami za 2020 rok nastąpi jeszcze przed dniem Transakcji, to Strony dokonają rozliczenia jedynie za okres od 1 stycznia 2021 roku (włącznie) do dnia Transakcji (włącznie) (dalej: Okres Kalkulacyjny). Kwota odpowiadająca nadwyżce rzeczywistych kosztów utrzymania nieruchomości nad kwotą opłat eksploatacyjnych należnych od najemców za Okres Kalkulacyjny zostanie zapłacona przez Kupującego do Sprzedającego. Kwota odpowiadająca nadwyżce opłat eksploatacyjnych należnych od najemców nad kwotą rzeczywistych kosztów utrzymania nieruchomości za Okres Kalkulacyjny zostanie zapłacona przez Sprzedającego do Kupującego (Płatność 3).

W konsekwencji, również Płatność 3 dokonywana pomiędzy Sprzedającym i Kupującym z tytułu rozliczenia nadpłaty/niedopłaty opłat eksploatacyjnych nie można uznać za zapłatę za usługę. Płatność 3 ma na celu wyrównanie wzajemnych rozliczeń pomiędzy Kupującym, a najemcami wynikających z wejścia przez Kupującego w funkcjonujące umowy najmu jako wynajmujący w miejsce Sprzedającego. Zatem dokonanie Płatności 3 nie będzie stanowić zapłaty za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 6 i 7 należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 8, ponieważ Wnioskodawca uzależnił uzyskanie tej odpowiedzi od uznania odpowiedzi w zakresie pytania nr 7 za nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14f § 2b pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, opłata za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega zwrotowi - w odpowiedniej części - wyłącznie w przypadku uiszczenia jej w kwocie wyższej od należnej. W związku z powyższym, nienależna opłata w kwocie 80 zł, uiszczona w dniu 22 grudnia 2020 r., zostanie zwrócona - stosownie do art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej – przekazem pocztowym na wskazany adres Zainteresowanego będącego stroną postępowania.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.