Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-311/14-4/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-12-29
Teza: Czy Wnioskodawca jako następcą prawny Banku przyłączonego, ponosi skutki nieprawidłowego rozliczenia w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, do którego był zobowiązany Bank przyłączony.
Słowa kluczowe: księgi-księgi rachunkowe; następstwo prawne; połączenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2014 r. (data wpływu 17 września 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 grudnia 2014 r. (data wpływu 18 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczenia banku przyłączonego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych na dzień połączenia i zamknięcia ksiąg rachunkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 4 grudnia 2014 r., nr IPTPB3/423-311/14-2/GG (doręczonym w dniu 8 grudnia 2014 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 18 grudnia 2014 r. wpłynęło do tutejszego Organu uzupełnienie wniosku (nadane dnia 15 grudnia 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 30 czerwca 2014 r. dokonano połączenia Banku Spółdzielczego w (Bank przyłączający) z Bankiem Spółdzielczym w (Bank przyłączony).

Powyższe połączenie zostało dokonane na mocy uchwał zebrań przedstawicieli obydwu banków oraz na podstawie decyzji Komisji Nadzoru Finansowego.

Z powyższych dokumentów wynika, że datą połączenia jest dzień 30 czerwca 2014 r. Na tę datę Bank przyłączony zamknął swoje księgi rachunkowe, sporządzonio sprawozdanie finansowe, które zweryfikował biegły rewident. Rozliczono i odprowadzono podatek dochodowy od osób prawnych za okres od 1 stycznia do 30 czerwca 2014 r. dotyczący Banku przyłączonego.

Ponadto, na skutek zaistniałych zdarzeń Bank Spółdzielczy w (Bank przyłączający) złożył w czerwcu 2014 r. stosowną dokumentację do Sądu w celu dokonania zmian w Krajowym Rejestrze Sądowym (KRS). Powyższe zmiany zostały dokonane w KRS poda datą 7 sierpnia 2014 r. (zaświadczenie o dokonaniu wpisu).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, że połączenie nastąpiło w trybie art. 96 Prawa Spółdzielczego. Wnioskodawca jest następcą prawnym Banku Spółdzielczego w (Banku przyłączonego) stosownie do art. 93 § 2 w związku z § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy podatek dochodowy od osób prawnych za Bank Spółdzielczy w (Bank przyłączony) należy rozliczyć nas dzień połączenia i zamknięcia ksiąg rachunkowych tj. na dzień 30 czerwca 2014 r., czy na datę wynikającą z zaświadczenia o dokonaniu wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym tj. na dzień 7 sierpnia 2014 r.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że z uwagi na to, iż jest następcą prawnym Banku przyłączonego, ewentualne skutki nieprawidłowego rozliczenia w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, do którego był zobowiązany Bank przyłączony, będą obciążać Wnioskodawcę. W tych okolicznościach sformułowane zapytanie, które odnosi się do prawidłowości rozliczenia podatku dochodowego Banku przyłączonego jest w pełni uzasadnione z uwagi na następstwo prawne Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek dochodowy od osób prawnych za Bank Spółdzielczy w (Bank przyłączony) należy rozliczyć na dzień zamknięcia jego ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego, tj. na dzień 30 czerwca 2014 r., który to dzień został wskazany również w uchwałach zebrań przedstawicieli łączących się banków oraz w decyzji Komisji Nadzoru Finansowego – jako dzień połączenia.

Art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, że obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych może wynikać z odrębnych przepisów.

Art. 12 ust. 2 pkt 7 ustawy o rachunkowości mówi m.in., że księgi rachunkowe zamyka się na inny dzień bilansowy określony odrębnymi przepisami.

Art. 11 ust. 2 pkt 2 prawa bankowego mówi, że decyzje Komisji Nadzoru Finansowego w przedmiocie zezwolenia, gdzie określono datę połączenia na 30 czerwca 2014 r., mają moc ostatecznych decyzji administracyjnych i podlegają natychmiastowemu wykonaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Należy wyjaśnić, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie ma na celu uzyskania interpretacji przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, z późn. zm.) w zakresie zasad zamykania ksiąg rachunkowych. Minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma kompetencji do merytorycznego rozpatrzenia, w ramach postępowania uregulowanego w rozdziale 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), zagadnień dotyczących ustawy o rachunkowości.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przez przepisy prawa podatkowego należy rozumieć bowiem wyłącznie przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji, unormowania ustawy o rachunkowości nie stanowią przepisów prawa podatkowego, tym samym minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnienia do interpretowania tych przepisów w trybie wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Należy jednak wskazać, że przepis art. 8 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) w specyficzny sposób określa moment zakończenia roku podatkowego, jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego.

W przypadku połączenia jednostek, przepisy ustawy o rachunkowości jako regułę ustanawiają obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych. Stanowi o tym art. 12 ust. 2 pkt 4 i pkt 7 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, zgodnie z którym, księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3, 3a, 3b i 3c:

1.  w jednostce przejmowanej na dzień połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę, to jest na dzień wpisu do rejestru tego połączenia,
2.  na inny dzień bilansowy określony odrębnymi przepisami

\- nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia zaistnienia tych zdarzeń.

W kontekście powołanych powyżej przepisów należy uznać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wiąże zakończenie roku podatkowego i obowiązek złożenia zeznania rocznego bezpośrednio z faktycznym zamknięciem ksiąg rachunkowych.

Celem wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej jest zatem potwierdzenie, że w powyższych okolicznościach faktycznych na skutek rozliczenia połączenia Banku, w wyniku decyzji o zamknięciu ksiąg rachunkowych (zastosowania się do obowiązku zamknięcia ksiąg), dojdzie do wcześniejszego zakończenia roku podatkowego Banku przejmowanego stosownie do art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a obowiązek złożenia za Bank przejmowany zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym za rok kończący się na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych Banku przejmowanego będzie spoczywał na Wnioskodawcy (Banku przejmującym) będącej następcą prawnym Banku przejmowanego, zgodnie z art. 8 ust. 6 w związku z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w związku z art. 93 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie Wnioskodawca (Bank przejmujący) jako następca prawny będzie miał obowiązek wykazać oraz rozliczyć w zeznaniu Banku przejmowanego za rok kończący się na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych tego Banku, dochód osiągnięty za ten okres przez Bank przejmowany.

Na gruncie prawa podatkowego powyższa zasada sukcesji została wyrażona w art. 93 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Przepis ten stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych) art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Tym samym, Bank przejmujący stanie się następcą prawnym Banku przejmowanego i wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki (również podatkowe) Banku Przejmowanego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (\`(...)\`). Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą – art. 7 ust. 2 ww. ustawy.

Jak stanowi art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a) i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym – do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Tak więc, decyzja o zamknięciu ksiąg rachunkowych w Banku przejmowanym będzie skutkiem wykonania generalnego obowiązku zamknięcia ksiąg wynikającego z ustawy o rachunkowości.

Powyższa wykładnia znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W uzasadnieniu wyroku z dnia 16 stycznia 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (sygn. I SA/Po 1405/08) uznał, że: „ustęp 3 art. 12 (ustawy o rachunkowości) nie wprowadza normy zakazującej zamknięcie ksiąg spółki przejmowanej, daje jedynie możliwość, prawo do niezamykania ksiąg i rozliczenie podatku łącznie ze spółką przejmującą”.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 30 czerwca 2014 r. dokonano połączenia Banku Spółdzielczego w (Bank przyłączający) z Bankiem Spółdzielczym w (Bank przyłączony), na mocy uchwał zebrań przedstawicieli obydwu banków oraz na podstawie decyzji Komisji Nadzoru Finansowego. Na tę datę Bank przyłączony zamknął swoje księgi rachunkowe, sporządzonio sprawozdanie finansowe, które zweryfikował biegły rewident. Rozliczono i odprowadzono podatek dochodowy od osób prawnych za okres od 1 stycznia do 30 czerwca 2014 r. dotyczący Banku przyłączonego. Bank przyłączający złożył w czerwcu 2014 r. stosowną dokumentację do Sądu w celu dokonania zmian w Krajowym Rejestrze Sądowym (KRS), które zostały dokonane w KRS poda datą 7 sierpnia 2014 r. (zaświadczenie o dokonaniu wpisu).

W sprawie będącej przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji induwidualnej przepisów prawa podatkowego zastosowanie będzie miał art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który wskazuje jednoznacznie, że jeżeli księgi podatkowe prowadzone dla Banku przejmowanego zostaną zamknięte, wówczas rok podatkowy tego podmiotu również się zakończy. Ze względu na fakt zamknięcia ksiąg rachunkowych przez Bank przejmowany, Bank przejmujący będzie zobowiązany do złożenia, jako następca prawny Banku przejmowanego, zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za okres od rozpoczęcia przez Bank przejmowany roku podatkowego do dnia połączenia.

Zatem, należy uznać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wiąże zakończenie roku podatkowego i obowiązek złożenia zeznania rocznego bezpośrednio z faktycznym zamknięciem ksiąg rachunkowych. Tym samym, Wnioskodawca jako następca prawny winien rozliczyć podatek dochodowy za Bank przejmowany na dzień połączenia i zamknięcia ksiąg rachunkowych, tj. na dzień 30 czerwca 2014 r.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.