Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.485.2024.3.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-06
Teza: W zakresie możliwości zwolnienia przedmiotowego - cele mieszkaniowe (spłata kredytu, wkład własny do kredytu).
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt-spłata kredytu; małżeństwo; mieszkanie-zakup mieszkania; nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; opodatkowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 26; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 6c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30e-ust. 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

31 maja 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zwolnienia przedmiotowego (cele mieszkaniowe). Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 19 czerwca 2024 r. (wpływ 19 czerwca 2024 r.), z 4 lipca 2024 r. (wpływ 4 lipca 2024 r.) oraz z 16 lipca 2024 r. (wpływ 16 lipca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

W 2019 roku jako kawaler kupił Pan mieszkanie na kredyt za 500 tys. złotych z wkładem własnym w wysokości 50 tys. złotych. Dodatkowo za wykończenie mieszkania zapłacił Pan 70.600,00 zł, a za zabudowę meblową 16.000,00 zł.

W roku bieżącym sprzedał Pan tą nieruchomość za 1.160.000,00 zł, z czego 380.000,00 zł zostało wpłacone na pozostały kredyt do spłaty mieszkania, natomiast reszta wpłynie na Pana konto.

Obecnie kupuje Pan z żoną nową nieruchomość za 2.029.000,00 zł, z czego kredytuje Pan 1,5 mln. Nowa nieruchomość będzie majątkiem wspólnym (50/50).

### Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Mieszkanie, które Pan sprzedał było wykorzystywane tylko i wyłącznie do celów mieszkaniowych (mieszkał Pan w nim) i jest to lokal mieszkalny stanowiący odrębną własność.

Przedmiotem zapytania jest również zaliczenie spłaty kredytu na zbywane mieszkanie do wydatków na własne cele mieszkaniowe - kredyt był zaciągnięty w 2019 roku w Banku (…) wyłącznie przez Pana i wskazano w nim, że celem kredytu był zakup mieszkania w budowie od dewelopera na własność (447.826,50 zł) oraz wykończenie domu lub mieszkania (50.000,00 zł).

Zakup nowej nieruchomości nastąpi w okresie trzech lat od sprzedaży mieszkania i nowa nieruchomość będzie wykorzystywana do celów mieszkaniowych.

Prawnie nowa nieruchomość będzie lokalem mieszkalnym stanowiącym odrębną własność.

Środki zostaną przeznaczone na nowe cele mieszkaniowe, natomiast część z nich zostanie przeznaczona na zakup mebli, więc nie jest Pan pewny, czy to też będzie liczone jako cele mieszkaniowe, stąd Pana pytanie, jak dużą kwotę musi Pan przeznaczyć na remont i zakup mieszkania ze środków, które Pan otrzymał.

Z żoną posiada Pan wspólność majątkową i kredyt na nowe mieszkanie będzie zaciągnięty wspólnie, natomiast wkład własny w nowe mieszkanie będzie w całości pokryty z Pana własnych środków uzyskanych ze sprzedaży poprzedniego mieszkania.

Kwota 500 tyś. zł jest to wkład własny do kredytu.

### Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu)

1\. Jeżeli wkład własny do kredytu wspólnego będzie pokryty w całości ze środków uzyskanych przez Pana po sprzedaży mieszkania, tj. z własnego majątku, to czy w całości będzie on pokrywał własne cele mieszkaniowe i dzięki temu uniknie Pan płacenia od nich podatku dochodowego?

2\. Czy kredyt wzięty w celu wykończenia mieszkania, które Pan sprzedał (położenie podłóg, płytek, gresów, armatury łazienkowej, malowanie ścian, powieszenie karniszy) może Pan policzyć jako środki na własne cele mieszkaniowe i dzięki temu nie będzie Pan płacił podatku dochodowego?

3\. Czy wydatki, które poniósł Pan w sprzedanym mieszkaniu na zabudowę kuchenną, zabudowę łazienki, zabudowę szafy sypialnianej oraz zabudowę szaf w przedpokoju (wszystkie szafy są w zabudowie, nie ma żadnej wolnostojącej) może Pan policzyć jako środki na własne cele mieszkaniowe i dzięki temu nie będzie Pan z tych kosztów płacił podatku dochodowego?

4\. Czy cały kredyt hipoteczny, który wziął Pan, aby kupić poprzednie mieszkanie (to, które już jest sprzedane) można policzyć jako środki na własne cele mieszkaniowe, biorąc pod uwagę, że przed sprzedażą część kredytu już została spłacona, więc podczas sprzedaży bezpośrednio do banku wpłynęła tylko pozostała część kredytu, który Pan wziął i dzięki temu nie będzie Pan z tych kosztów płacił podatku dochodowego?

5\. Czy wzięcie kredytu na przyszłe mieszkanie w wysokości wyższej niż kwota, za którą sprzedał Pan poprzednie mieszkanie można uznać jako środki na własne cele mieszkaniowe i dzięki temu nie musi Pan ponosić żadnych dodatkowych wydatków, a podatek dochodowy nie będzie musiał zostać opłacony?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1. Pana zdaniem tak powinno być, ponieważ wkład własny o wysokości 500 tys. złotych będzie w całości pokryty ze środków uzyskanych ze sprzedaży własnego majątku (mieszkania).

Ad. 2. Pana zdaniem jest to wydatek powiększający wartość mieszkania, przez co powinien być liczony jako środki na własne cele mieszkaniowe.

Ad. 3. Pana zdaniem jest to wydatek powiększający wartość mieszkania, przez co powinien być liczony.

Ad. 4. Pana zdaniem tak, ponieważ koszt kupienia poprzedniego mieszkania jest równy całemu kredytowi, mimo że część już została spłacona, to powinno się liczyć to jako całość.

Ad. 5. Pana zdaniem, jeżeli wartość przyszłego mieszkania przewyższa wartość mieszkania, które Pan sprzedał, to nie powinno się od Pana wymagać opłacenia podatku dochodowego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

**Źródła** **przychodów**

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły.

Pięcioletni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć biorąc pod uwagę datę nabycia przez Pana nieruchomości.

Z wniosku wynika, że lokal mieszkalny nabył Pan w 2019 r. - jest to zatem data nabycia, od której liczony jest 5-letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8. Wobec powyższego, sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego w 2024 r. stanowi dla Pana źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

**Odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego**

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 tej ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy:

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1\. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2\. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 30e ust. 5 tej ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

**Koszty i nakłady**

Na podstawie art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę skarbową, opłatę sądową. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Podstawą obliczenia podatku jest więc dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (lokalu mieszkalnego) określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia) a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Powyższy przepis art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest regulacją szczególną, która w sposób wyczerpujący określa zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy. Ustawodawca nie odsyła do ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są więc udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Pojęcie kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy tych wydatków, które zbywca musiał ponieść, aby nabyć zbywaną przez siebie nieruchomość.

Koszt nabycia, co do zasady określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia, będzie zatem cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego, czy zakup nieruchomości jest sfinansowany kredytem bankowym, pożyczką czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1299/11, zgodnie z którym:

(…) kosztem nabycia w rozumieniu analizowanego przepisu będzie więc cena nabycia nieruchomości określona w akcie notarialnym, wraz z kosztami tegoż aktu notarialnego (…).

Zatem w tej kategorii kosztów mieszczą się udokumentowane wydatki poniesione na nabycie przez Pana sprzedanego lokalu mieszkalnego.

Nakłady na nieruchomość również mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu pod warunkiem, że:

*   zwiększyły jej wartość,
*   poniesione zostały w czasie jej posiadania,
*   zostały udokumentowane fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem nakładów. W doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze budowlanym, remontowym.

Jednocześnie ustawową przesłanką niezbędną do uznania wydatków (nakładów) za koszty uzyskania przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości. Przy czym, określając koszt uzyskania przychodu, co do zasady należy brać pod uwagę te wydatki, które mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód.

Zatem wydatki, które poniósł Pan na wykończenie, modernizację mieszkania w czasie jego posiadania - mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu przy obliczaniu podstawy opodatkowania ze sprzedaży lokalu mieszkalnego - nie zaś za wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania numer 3 dotyczącego zaliczenia poniesionych wydatków (poczynionych nakładów) do wydatków na własne cele mieszkaniowe jest **nieprawidłowe.**

**Zwolnienie podatkowe**

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy - może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Wskazać należy, że w myśl przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy:

Wolne od podatku dochodowego są **dochody z odpłatnego zbycia** nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na **własne cele mieszkaniowe**; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Przepis ten wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie - uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) **nabycie** **budynku mieszkalnego**, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2) wydatki poniesione na:

a) **spłatę kredytu** (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b,

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące **własność** lub **współwłasność** podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Stosownie do art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zawarte w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący. Tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Omawiana regulacja art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wprowadza również termin, w jakim należy dokonać wydatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, aby uprawniało ono do skorzystania z omawianej ulgi podatkowej.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest, aby przychód ten został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych limituje wartość dochodu, jaki podlega zwolnieniu do wysokości, która odpowiada iloczynowi:

*   dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz
*   udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z tego odpłatnego zbycia.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia określonego w przywołanym wcześniej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika.

Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty - jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

W ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Samo poniesienie wydatku na zakup lokalu mieszkalnego, nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.

Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”.

Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych a nie realizacja jakichkolwiek i czyichkolwiek celów mieszkaniowych. Potwierdza to poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych, czyli własnych potrzeb mieszkaniowych.

**Skutki podatkowe wydatkowania części kwoty ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na wkład własny do kredytu**

Do celów mieszkaniowych - wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania z omawianego zwolnienia, ustawodawca zakwalifikował spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1 w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Spłacany kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) - co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy - zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1. Przepis wyraźnie bowiem stanowi, że kredyt (pożyczka) mają być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe. Istotne jest także, aby spłacany kredyt zaciągnięty był **przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości** i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży (podatnika).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszcza możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego poprzez przeznaczenie przychodu ze sprzedaży na wskazane w tej ustawie cele mieszkaniowe, o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy. Aby podatnik mógł z tego zwolnienia skorzystać, musi spełnić wymagane warunki.

Jednym z takich warunków jest, aby spłacany kredyt zaciągnięty został przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Jak wynika bowiem z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, nie dotyczy kredytów (pożyczek) zaciągniętych po sprzedaży nieruchomości. W tym przypadku bez znaczenia jest fakt, że kredyt zaciągnięty został na cele mieszkaniowe, skoro zawarcie umowy o kredyt nastąpi po sprzedaży nieruchomości. Takiego zaś przeznaczenia środków nie przewiduje art. 21 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazał Pan, że na zakup nowego mieszkania dopiero zamierza Pan zaciągnąć kredyt hipoteczny, a część środków uzyskanych ze sprzedaży poprzedniego mieszkania przeznaczyć jako wkład własny do tego kredytu.

Skoro część kwoty ze sprzedaży chce Pan przeznaczyć na wkład własny potrzebny do uzyskania kredytu mieszkaniowego na zakup nowego mieszania zaciągniętego po uzyskaniu przychodu ze sprzedaży mieszkania, to taki sposób wydatkowania nie wypełnia dyspozycji wydatkowania przychodu na własne cele mieszkaniowe, o czym wprost stanowi przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem wkład własny do kredytu nie może być traktowany jaki wydatek na własne cele mieszkaniowe.

Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest więc **nieprawidłowe**.

**Spłata kredytu zaciągniętego na zbywaną nieruchomość**

Na podstawie art. 1 pkt 13 lit. f) ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) dodany został w ustawie o podatku dochodowym przepis art. 21 ust. 30a, który ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r.

W myśl art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 2, obejmują także wydatki na **spłatę** kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w ust. 25 pkt 1, w tym także, gdy wydatki te odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), które sfinansowane zostały tym kredytem (pożyczką).

Z treści przytoczonego wcześniej art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy, jasno wynika, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości musi być kredytem zaciągniętym na udokumentowane własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) - co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy - zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1. Przepis wyraźnie bowiem stanowi, że kredyt (pożyczka) mają być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe. Ważne jest również, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.

Z powyższego wynika zatem, że wydatkiem na cele mieszkaniowe może być spłata kredytu. Samo **zaciągnięcie** kredytu nie może być wydatkiem na cele mieszkaniowe, może jedynie służyć realizacji takiego celu (zakupieniu, wyremontowaniu lokalu mieszkalnego).

Wydatkiem na własne cele mieszkaniowe nie będzie więc cały zaciągnięty kredyt na wykończenie mieszkania, lecz ta część kredytu na wykończenie, która będzie spłacona środkami ze sprzedaży mieszkania w terminie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Pana stanowisko w kwestii pytania nr 2 jest **nieprawidłowe**.

Nie można zgodzić się z Pana stwierdzeniem, że cały kredyt hipoteczny, który zaciągnął Pan na zakup sprzedanego mieszkania jest Pana wydatkiem na własne cele mieszkaniowe.

Jak już wyżej wskazano, do wydatków na cele mieszkaniowe można zaliczyć jedynie spłatę takiego kredytu przy zbywaniu lokalu mieszkalnego, na zakup którego kredyt ten został zaciągnięty.

W związku z powyższym część tego kredytu, który spłacił Pan przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży mieszkania nie jest wydatkiem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem do wydatku na własne cele mieszkaniowe może Pan zaliczyć tylko tę kwotę kredytu, która po sprzedaży lokalu mieszkalnego została spłacona bezpośrednio na rachunek banku.

Pana stanowisko w zakresie pytania nr 4 również należało uznać za **nieprawidłowe**.

**Zwolnienie podatkowe w przypadku zaliczenia środków pochodzących z kredytu na zakup lokalu mieszkalnego jako wydatku na własne cele mieszkaniowe**

Pana wątpliwość budzi również kwestia, czy wzięcie kredytu i wydatkowanie go na zakup nowego lokalu mieszkalnego zalicza się do wydatków na własne cele mieszkaniowe.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 wskazuje wyraźnie, że jednym z warunków skorzystania ze zwolnienia jest wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe nie jakiegokolwiek przychodu będącego w posiadaniu podatnika, ale wyłącznie przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. Źródło finansowania wydatków na cele określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy nie może być dowolne.

W Pana przypadku, częściowo źródłem, z którego zostanie sfinansowane nabycie nowego lokalu mieszkalnego ma być przychód z odpłatnego zbycia poprzedniego lokalu mieszkalnego, a częściowo kredyt hipoteczny, który planuje Pan zaciągnąć.

Wydatkowanie na nabycie lokalu mieszkalnego środków uzyskanych z kredytu hipotecznego nie spełnia zatem wymogu określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie są to środki pochodzące z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy.

Spłata takiego kredytu nie będzie własnym celem mieszkaniowym, gdy kredyt zaciągany jest po sprzedaży.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 5 również jest **nieprawidłowe**.

Podsumowując, odpłatne zbycie w 2024 r. lokalu mieszkalnego nabytego w 2019 r. stanowi dla Pana źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z tytułu spłaty pozostałego kredytu zaciągniętego na zbywany lokal mieszkalny, która została dokonana bezpośrednio po sprzedaży na rachunek banku może Pan skorzystać ze zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od tej części nie jest Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Pozostała kwota uzyskana ze sprzedaży mieszkania pomniejszona o ewentualne koszty uzyskania przychodu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w tym przypadku jest Pan zobowiązany do złożenia zeznania rocznego PIT-39 i do rozliczenia przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, jak również uwzględnienia w zeznaniu kwot korzystających ze zwolnienia, tj. wydatkowych z ww. przychodu na własne cele mieszkaniowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy prawidłowo postrzega Pani, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez Pana stan faktyczny. W polskim systemie prawa podatkowego obowiązuje zasada samoobliczenia podatku. Wydanie interpretacji indywidualnej nie zwalnia podatnika z obowiązku obliczenia podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego. Stąd też Organ interpretacyjny nie analizował przedstawionych przez Pana kwot.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).