Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-594/08/EJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-09-23
Teza: sprzedaż nieruchomości obejmującej prawo użytkowania wieczystego wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami
Słowa kluczowe: budowle; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; ogrodzenie; parking; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; towar-towar używany
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana D. przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2008r. (data wpływu 24 czerwca 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dotyczącej sprzedaży nieruchomości obejmującej prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionym na tym gruncie budynkami i budowlami - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dotyczącej sprzedaży nieruchomości obejmującej prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionym na tym gruncie budynkami i budowlami.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 20 czerwca 2001r. w oparciu o akt notarialny Rep. A Nr 5696/2001 dokonano nabycia nieruchomości obejmującej prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w B. przy ulicy W. 10, o powierzchni 3887 m2 oraz prawo własności budynków i budowli znajdujących się na tym gruncie. Przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości nie dokonano odliczenia podatku naliczonego z uwagi na fakt, iż sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, natomiast nabyte budynki i budowle stanowiły towar używany, w związku z czym sprzedaż ich była zwolniona od podatku VAT. Z chwilą nabycia przedmiotowa nieruchomość została wprowadzona do ewidencji środków trwałych. W roku 2004 dokonano wyburzenia budynków w celu realizacji inwestycji pod nazwą „budowa parkingu wraz z portiernią”. Po wyburzeniu budynków na przedmiotowej nieruchomości pozostała kanalizacja burzowa. Nie zamortyzowana wartość wyburzonych budynków i budowli została zarachowana w koszty budowy inwestycji. W roku 2005 przyjęto do użytkowania ogrodzenie usytuowane na przedmiotowej nieruchomości. W okresie trwania inwestycji ponoszono nakłady na ich realizację to jest wykonanie parkingu i budowę portierni, od których dokonywano odliczenia podatku naliczonego. Przewidywana wartość poniesionych nakładów bez wartości netto wyburzonych budynków wyniesie około 250.000 zł. Po zakończeniu budowy w bieżącym roku, Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Na cenę sprzedaży będzie składać się: cena prawa wieczystego użytkowania gruntu, cena parkingu (utwardzonego placu), cena ogrodzenia, cena kanalizacji burzowej oraz portierni.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Według jakiej stawki będzie podlegać opodatkowaniu sprzedaż przedmiotowej nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 29 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku w wysokości 0%. Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca stwierdził, że o tym czy do transakcji będącej przedmiotem zapytania będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług decydować będzie to, czy sprzedaż budynku trwale z gruntem związanego będzie zwolniona od podatku VAT.

W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się budynki i budowle lub ich części – jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat. W ust. 6 powołanego wcześniej art. 43 ustawy określono, że ww. zwolnienia nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:

1.  miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków,
2.  użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Ze stanu faktycznego wynika, że prawo wieczystego użytkowania gruntu jak i prawo własności kanalizacji burzowej posadowionej na tym gruncie podatnik nabył w 2001r. W związku z zakupem przedmiotowych towarów podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przy nabyciu w 2001r. ogrodzenia za kwotę 284,85 zł nie dokonano odliczenia podatku naliczonego. Nabyte ogrodzenie zostało zlikwidowane w grudniu 2004r. Natomiast dokonano odliczenia podatku naliczonego od nakładów poniesionych na nowe ogrodzenie oddane do użytkowania w 2005 roku. Natomiast budowa parkingu oraz budowa portierni, które zostaną zakończone w tym roku nie mieszczą się w zakresie definicji towarów używanych, gdyż od momentu zakończenia budowy do momentu jej sprzedaży nie upłynie pięć lat, a ponadto podatnik dokonywał odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z prowadzoną inwestycją. W świetle powyższego zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami będzie podlegała opodatkowaniu stawką 22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0%. Ustawodawca daje także podatnikom możliwości stosowania zwolnień podatkowych. Zwolnienie z opodatkowania może mieć charakter przedmiotowy, kiedy odnosi się do dostawy określonego towaru lub usługi i podmiotowy, kiedy dotyczy podatnika.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przez towary używane, na podstawie art. 43 ust. 2 ww. ustawy, rozumie się:

1.  budynki i budowle lub ich części – jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat;
2.  pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku.

Stosowanie zwolnienia, o którym mowa wyżej, ustawodawca ograniczył jednak przepisem art. 43 ust. 6 ustawy o VAT, który stanowi, że zwolnienia nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:

1.  miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków;
2.  użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat.

Zatem aby cytowany przepis art. 43 ust. 6 wyłączający zwolnienie z podatku VAT znalazł zastosowanie, wszystkie trzy wyżej wspomniane warunki muszą zostać spełnione łącznie. Niewystąpienie jednego z nich oznacza konieczność zastosowania zwolnienia przy sprzedaży używanych budynków, budowli ich części. Z treści wniosku z dnia 5 czerwca 2008r. wynika, iż Wnioskodawca zamierza sprzedać prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionym na gruncie budynkiem (portiernia) i budowlami w postaci kanalizacji burzowej, parkingu i ogrodzenia. W związku z powyższym, w przedstawionym stanie faktycznym istotne jest ustalenie czy ogrodzenie, parking i kanalizacja burzowa posadowione na przedmiotowym gruncie wypełniają przesłanki stanowiące o możliwości zaliczenia tych towarów do definicji towaru używanego, zwolnionego od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Jak już wskazano wyżej towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej. Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) dokonuje klasyfikacji obiektów budowlanych rozumianych jako konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Natomiast przez budynki rozumie się zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz PKOB nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), zgodnie z którą budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 cyt. ustawy). Z kolei przez urządzenia budowlane zgodnie z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego – należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Z przytoczonych wyżej definicji można wyprowadzić wniosek, iż niektóre z urządzeń budowlanych np. ogrodzenie, występując samodzielnie niezwiązane z obiektem budowlanym (np. budynkiem), tracą niejako status urządzenia budowlanego, a stają się obiektem budowlanym (budowlą). Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów. Zatem co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są sprzedawane budynki (budowle lub ich części). Analogiczne zasady dotyczą zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego budynkami lub budowlami trwale z gruntem związanymi. Zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku w wysokości 0%.

Zgodnie z art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie. Powyższy przepis prawny jest wyrazem zasady ujętej w art. 191 k.c., zgodnie z którym własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową. W świetle powołanych wyżej przepisów, ogrodzenie, parking jak i kanalizację burzową posadowione na przedmiotowym gruncie, należy uznać za budowle trwale z tym gruntem związane. Wobec powyższego należy stwierdzić, że posadowiona na przedmiotowym gruncie kanalizacja burzowa spełnia definicję towaru używanego – przy jej nabyciu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, od końca roku, w którym zakończono budowę tej kanalizacji minęło więcej niż 5 lat – i nie podlega ona wyłączeniu ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 6, a zatem jej sprzedaż korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Również dostawa gruntu, na którym ta kanalizacja (budowla) jest posadowiona, na podstawie art. 29 ust. 5 ustawy oraz § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tej części stanowisko Wnioskodawcy jest więc nieprawidłowe.

Prawidłowe jest natomiast stanowisko Wnioskodawcy odnośnie zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 22% do sprzedaży ogrodzenia, portierni oraz parkingu. Nie spełniają one bowiem przesłanek do skorzystania z ww. zwolnienia od podatku od towarów i usług. Ogrodzenie przyjęto do użytkowania w 2005 roku, a zakończenie budowy parkingu i portierni nastąpi dopiero w bieżącym roku. Ponadto, w okresie trwania inwestycji ponoszono nakłady, od których dokonywano odliczenia podatku naliczonego. Zatem dostawa portierni, parkingu i ogrodzenia oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest budynek portierni oraz wskazane budowle będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 22%.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zbyć kanalizację burzową zlokalizowaną na gruncie, którego jest wieczystym użytkownikiem. Sprzedaż tej kanalizacji podlegać będzie zwolnieniu od podatku VAT. Przedmiotem sprzedaży będzie także budynek portierni, ogrodzenie oraz parking posadowione na gruncie, będącym w użytkowaniu wieczystym. Jednakże sprzedaż tych elementów będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 22%. Mając na uwadze cyt. wyżej przepis § 8 ust. 1 pkt 12 ww. rozporządzenia stwierdzić należy, iż zbycie prawa użytkowania wieczystego w części związanej z kanalizacją burzową będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, natomiast zbycie wieczystego użytkowania w części związanej z budynkiem portierni, ogrodzeniem i parkingiem będzie podlegało opodatkowaniu stawką 22%. W związku z tym, iż ani przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części, można przyjąć różne rozwiązania, np. według klucza powierzchniowego (udziału powierzchni budynków lub budowli podlegających poszczególnym regulacjom dotyczącym opodatkowania w ogólnej powierzchni budynków lub budowli znajdujących się na tej działce) czy według klucza wartościowego (udziału wartości budynków lub budowli podlegających poszczególnym regulacjom dotyczącym opodatkowania w wartości ogółem wszystkich budynków znajdujących się na tej działce). Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż nie zasługuje na aprobatę stanowisko Wnioskodawcy, iż sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami i budowlami będzie podlegała w całości opodatkowaniu stawką 22%.

W konsekwencji oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało je uznać za **nieprawidłowe.** Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), rozpoznawanie spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczących wydawania w indywidualnych sprawach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Powyższe rozporządzenie, zgodnie z brzmieniem § 3, wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, tj. z dniem 11 października 2008r. W związku z powyższym tut. organ informuje, że jeżeli skarga na niniejszą interpretację będzie składana po dniu 10 października 2008r., właściwym do jej rozpoznania będzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, ul. Prymasa St. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.