Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-58/13-7/AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-16
Teza: Prawo do odliczenia VAT w związku z realizacją inwestycji.
Słowa kluczowe: inwestycje; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) oraz zgodnie z art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 września 2017 r. sygn. akt. I FSK 49/14 (data wpływu orzeczenia 29 listopada 2017 r.) oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 października 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 983/13 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 28 grudnia 2017 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2013 r. (data wpływu 5 lutego 2013 r.), uzupełnionym w dniach 19 marca 2013 r. (data wpływu 25 marca 2013 r.) oraz 27 marca 2013 r. (data wpływu 2 kwietnia 2013 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia i zwrotu podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2013 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 25 marca oraz 2 kwietnia 2013 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia i zwrotu podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 12 kwietnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów (obecnie Ministra Rozwoju i Finansów) wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: ITPP3/443-58/13/AT, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że brak jest – po stronie Gminy – prawnej możliwości odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki inwestycyjne. Organ stwierdził bowiem, że skoro faktury, dokumentujące poniesienie wydatków inwestycyjnych przez Gminę, dotyczą czynności nieobjętej zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (nieodpłatne przekazanie w zarząd – administrowanie składników majątkowych na rzecz Zakładu Budżetowego Gminy), a ponadto będą wykorzystywane przez odrębny podmiot (ww. Zakład Budżetowy) do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w okolicznościach, gdy umowy na odbiór ścieków zawarto pomiędzy Zakładem Budżetowym Gminy a mieszkańcami, to tym samym, mając na względzie dyspozycję powołanego uprzednio art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, brak jest takiego prawa.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z 12 kwietnia 2013 r. znak: ITPP3/443-58/13/AT wniósł pismem z 26 kwietnia 2013 r. (data wpływu 6 maja 2013 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów pismem z 6 czerwca 2013 r. znak: ITPP3/443W-6/13/AT stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 12 kwietnia 2013 r. złożył skargę z 25 czerwca 2013 r. (data wpływu 28 czerwca 2013 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z 22 października 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 983/13 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 12 kwietnia 2013 r. znak: ITPP3/443-58/13/AT.

Sąd stwierdził, że istotą sporu w sprawie jest kwestia, czy Gmina ma prawo odliczyć podatek VAT naliczony w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, przekazanej następnie nieodpłatnie jednostce budżetowej, która wykorzystuje ją do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT.

Sąd zwrócił uwagę, że ponieważ w zaskarżonej interpretacji organ mocno zaakcentował odrębność podatkową w zakresie podatku VAT gminy oraz Zakładu Komunalnego, w pierwszej kolejności należy wskazać na prawne i organizacyjne więzi łączące gminę i samorządową jednostkę budżetową.

Następnie, odwołując się do przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) oraz ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r., Nr 102, poz. 651 ze zm.), a także analizując wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1369/10, na który powołał się organ, skonkludował, że w jego opinii nawet jeżeli przyjąć, że czynności pomiędzy samorządową jednostką budżetową a jej macierzystą jednostką samorządu terytorialnego nie są czynnościami opodatkowanymi, to jednostka samorządu terytorialnego jako podatnik VAT powinna mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów, których efekt jest później wykorzystywany właśnie przez tą jednostkę budżetową do jej sprzedaży opodatkowanej.

Sąd zwrócił również uwagę na orzecznictwo TSUE w sprawach C-137/02, C-280/10 i uznał w rezultacie przeprowadzonego na tym tle wnioskowania, iż zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem prawa, tj. art. 86 ust. 1 u.p.t.u., co skutkuje koniecznością jej wyeliminowania z obrotu prawnego.

Od ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy złożył skargę kasacyjną z 13 grudnia 2013 r. znak ITPP3/4441-5/13/AT/147/13 do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 28 września 2017 r. sygn. akt I FSK 49/14 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżony wyrok, pomimo wadliwego uzasadnienia, odpowiada prawu.

NSA zważył, że dla rozstrzygnięcia przedmiotowej kwestii (prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, przekazanej następnie nieodpłatnie jednostce budżetowej, która wykorzystuje ją do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT) znaczenie ma stanowisko NSA wyrażone w uchwale z dnia 26 października 2015 r., sygn. akt I FPS 4/15, w której uznano, że w świetle art. 15 ust. 1 oraz art. 86 ust. 1 u.p.t.u. gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją inwestycji, które zostały następnie przekazane do gminnego zakładu budżetowego, który realizuje powierzone mu zadania własne tej gminy, jeżeli te inwestycje są wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. NSA zwrócił uwagę, że nieaktualny jest pogląd wyrażony w dotychczasowym orzecznictwie (m.in. w powołanym w uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia wyroku NSA z dnia 18 grudnia 2011 r., I FSK 1369/10) o dualistycznym charakterze samorządowego zakładu budżetowego, zgodnie z którym jest on samodzielnym podatnikiem, odrębnym od tworzącej go jednostki samorządu terytorialnego, w zakresie powierzonych mu do realizacji zadań własnych tej jednostki, lecz nie w stosunku do tej jednostki.

NSA w składzie rozpatrującym niniejszą skargę kasacyjną w pełni podzielił pogląd wyrażony w tej uchwale (I FPS 4/15) i uznał się za związany jej treścią na podstawie art. 269 § 1 P.p.s.a. Jednocześnie NSA uznał za nietrafne sformułowane w skardze kasacyjnej organu zarzuty naruszenia art. 86 ust. 1 w związku z art. 87 ust. 1 i 2 u.p.t.u.

NSA uznał, że częściowa wadliwość w zakresie argumentacji rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji w przedmiocie wykładni i zastosowania przepisów prawa materialnego nie stanowi o naruszeniu przez ten Sąd art. 141 § 4 P.p.s.a., który to przepis, określający formalne wymogi uzasadnienia wyroku, nie może być podstawą zarzutu w zakresie prawidłowości oceny prawnej wyrażonej przez Sąd pierwszej instancji.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie możliwości odliczenia i zwrotu podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina, na podstawie podpisanej umowy, jest inwestorem i właścicielem sieci kanalizacji sanitarnej o wartości … zł, którą zapłaciła wykonawcy wybranemu w trybie ustawy Prawo zamówień publicznych w formie przetargu nieograniczonego. VAT wynosi … zł., który jest podatkiem naliczonym, wynikającym z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na budowę sieci kanalizacyjnej. Gmina ma świadomość, że zgodnie z ustaloną wykładnią, w przypadku realizacji przez Gminę zadań w oparciu o reżim publiczno–prawny, to jest w ramach uprawnień i narzędzi przyznanych z mocy prawa - gminy nie są uznawane za podatników VAT. Jeżeli jednak Gminy wykonują zadania własne na podstawie umów prawa cywilnego, np. sprzedaż nieruchomości, odpłatne świadczenie usług w zakresie dostawy wody czy odbioru ścieków, to jest w warunkach i okolicznościach właściwych również dla podmiotów zajmujących się wyłącznie prowadzeniem działalności gospodarczej - są uznawane za podatników VAT.

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że ustawodawca uzależnia prawo do odliczenia podatku naliczonego od wykorzystywania towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2011 r., sygn. I FSK/965/11, Lex nr 1095703 i przywołane tam orzecznictwo). Gmina jest w tym przypadku podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku VAT, albowiem mimo, że jest organem władzy publicznej - przedmiotowa czynność - budowa kanalizacji, została wykonana na podstawie umowy prawa cywilnego. Budowa kanalizacji, której Gmina jest inwestorem ma związek z działalnością opodatkowaną, albowiem umowy zawarte z dostawcami ścieków opodatkowane są podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową sieci kanalizacyjnej.

Przedmiotowa sieć kanalizacyjna w wyniku realizacji inwestycji zostanie przekazana „po jej końcowym rozliczeniu” w nieodpłatny zarząd (administrowanie) Zakładowi Komunalnemu Gminy (zakład budżetowy), który jest podatnikiem od towarów i usług. Okoliczność ta jednak nie może przesądzać o niezastosowaniu przez Gminę odliczenia podatku naliczonego.

Umowy na odbiór ścieków z mieszkańcami będą zawierane przez Zakład Komunalny Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Gmina, działając na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego, a mianowicie art. 86 i 87 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług w zakresie zwrotu (prawa do odliczenia) podatku naliczonego od towarów i usług w kwocie … zł w związku z realizacją umowy zawartej w dniu … listopada 2009 r. z wykonawcą - kompleksowe uporządkowanie gospodarki ściekowej w Gminie …., budowa sieci kanalizacyjnej w Gminie …. (… – …. – …. – …. –….)?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie powyższego stanu faktycznego i prawnego ma On prawo do odliczenia i do zwrotu naliczonego VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku (i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego).

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.