Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.209.2018.1.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-07
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur w okresie przed i/ lub po połączeniu się spółek.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-odliczenie podatku; połączenie; sukcesja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2018 r. (data wpływu 9 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur w okresie przed i/ lub po połączeniu się spółek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur w okresie przed i/ lub po połączeniu się spółek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

a.

A Sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmująca” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest spółką produkcyjną należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”), prowadzącej działalność na rynku farmaceutycznym.

Obecnie, w ramach Grupy przeprowadzany jest proces ewaluacji możliwych do osiągnięcia synergii poprzez integrację podmiotów działających na polskim rynku. W wyniku prowadzonego procesu rozważane jest połączenie Wnioskodawcy z innym podmiotem z Grupy, prowadzącym w Polsce działalność gospodarczą, tj. z B Sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmowana”). Decyzja o połączeniu zostanie podjęta po zakończeniu procesu ewaluacji synergii i połączenie dojdzie do skutku tylko pod warunkiem zidentyfikowania przez Wnioskodawcę uzasadnionych przyczyn ekonomicznych dla integracji ww. podmiotów.

b.

Jeżeli połączenie dojdzie do skutku, to będzie przeprowadzone w ramach połączenia przez przejęcie zgodnie z art. 492 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1577, z późn. zm.; dalej: „KSH”). Połączenie spółek nastąpi bez objęcia udziałów własnych przez Wnioskodawcę oraz bez podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 494 KSH, Spółka Przejmująca wstąpi z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej.

Połączenie spółek zostanie dokonane metodą łączenia udziałów zgodnie z art. 44c ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 395, z późn. zm.; dalej: „UoR”). W wyniku połączenia nie powstanie nowy podmiot, a zatem zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3 pkt 2 UoR, zgodnie z którym w wyniku rozważanego połączenia nie zostaną zamknięte księgi rachunkowe Spółki Przejmowanej, jak i Spółki Przejmującej.

Rozważane połączenie może mieć miejsce najprawdopodobniej w 2018 r. albo 2019 r., tj. w jednym z tych dwóch lat Krajowy Rejestr Sądowy (dalej: „KRS”) zarejestruje połączenie w rejestrze właściwym według siedziby Spółki Przejmującej i wykreśli Spółkę Przejmowaną z KRS.

Na moment połączenia, Spółka Przejmująca będzie posiadała 100% udziałów w Spółce Przejmowanej.

c.

Zarówno Spółka Przejmująca, jak i Spółka Przejmowana prowadzą działalność operacyjną, w związku z czym dochodzi między nimi do różnego rodzaju transakcji. Z tytułu tych transakcji po stronie Wnioskodawcy i Spółki Przejmowanej mogą istnieć na dzień połączenia nieuregulowane wierzytelności lub zobowiązania stron wobec siebie nawzajem.

d.

Przeprowadzenie procesu połączenia może wiązać się z koniecznością poniesienia przez Wnioskodawcę różnego rodzaju wydatków związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem połączenia w postaci wynagrodzenia za usługi doradcze (m.in. doradztwo prawne i doradztwo podatkowe), wydatków na zarządzanie procesem połączenia, wydatków dot. wycen, opłat sądowych, opłat notarialnych czy opłat skarbowych (dalej łącznie: „Usługi”).

Poniesienie tych wydatków będzie konieczne w celu m.in. weryfikacji gospodarczej zasadności połączenia, a także identyfikacji ewentualnych istotnych czynników i ryzyk związanych z połączeniem (jak np. czynniki prawne, podatkowe), jak również samego przeprowadzenia połączenia.

Usługi te zostaną odpowiednio udokumentowane fakturami lub innymi dokumentami wystawionymi na Spółkę Przejmującą.

e.

Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana są oraz będą również na dzień połączenia czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

f.

Spółce Przejmującej przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego VAT o kwotę podatku naliczonego w zakresie opisanym przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.; dalej: „ustawa o VAT”).

g.

Po przeprowadzeniu planowanego połączenia, Spółka Przejmująca będzie prowadzić działalność gospodarczą w oparciu o majątek, którego właścicielem do momentu połączenia będzie Spółka Przejmowana i w oparciu o tak uzyskany majątek będzie świadczyła usługi i realizowała dostawy podlegające opodatkowaniu VAT.

h.

W związku z powyższym opisem zdarzenia przyszłego, Spółka powzięła wątpliwości, co do wykładni przepisów ustawy o VAT, związanych z prawem do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych w okresie przed i / lub po połączeniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę Przejmowaną po dniu połączenia, dokumentujących dostawy i usługi świadczone przed połączeniem?
2.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę Przejmowaną po dniu połączenia, dokumentujących dostawy i usługi świadczone po połączeniu?
3.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę Przejmowaną przed dniem połączenia, dokumentujących dostawy i usługi świadczone po połączeniu?
4.  Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, 2 lub 3 zostanie uznane za nieprawidłowe, to czy w sytuacji, w której sprzedawcy wystawią po lub przed dniem połączenia faktury dotyczące sytuacji opisanych w pytaniach nr 1, 2 lub 3, i nie skorygują danych nabywcy na takich fakturach, wystarczające będzie wystawienie przez Wnioskodawcę not korygujących w tym zakresie?
5.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur (innych dokumentów) dokumentujących nabycie Usług związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem połączenia?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Stanowisko Podatnika w zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Wnioskodawcy, gdy po dniu połączenia sprzedawcy wystawią faktury dokumentujące dostawę towarów lub wykonanie usługi dokonane przed połączeniem, wskazując jako nabywcę Spółkę Przejmowaną, uprawnionym do odliczenia podatku z takich faktur będzie Wnioskodawca. Fakt, że sprzedawcy wskażą na fakturach wystawionych po dniu połączenia, jako nabywcę Spółkę Przejmowaną, pozostaje bez wpływu na prawo Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur.

Stanowisko Podatnika w zakresie pytania nr 2:

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur wystawionych po dniu połączenia na Spółkę Przejmowaną, dokumentujących dostawy i usługi świadczone po połączeniu. Wskazanie na owych fakturach danych Spółki Przejmowanej, jako nabywcy, nie będzie miało wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Wnioskodawcę.

Stanowisko Podatnika w zakresie pytania nr 3:

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur wystawionych przed dniem połączenia na Spółkę Przejmowaną, dokumentujących dostawy i usługi świadczone po połączeniu. Wskazanie na owych fakturach danych Spółki Przejmowanej jako nabywcy nie będzie miało wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Wnioskodawcę.

Stanowisko Podatnika w zakresie pytania nr 4:

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji, w której jego stanowisko w zakresie pytań 1, 2 lub 3 zostanie uznane za nieprawidłowe, tj. w sytuacji, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uzna, że Wnioskodawca nie może odliczyć podatku naliczonego wynikającego z faktur wskazujących jako nabywcę Spółkę Przejmowaną wystawionych przed lub po dniu połączenia, zdaniem Wnioskodawcy będzie on uprawniony do skorygowania danych nabywcy na otrzymanych fakturach poprzez wystawienie not korygujących, tj. nie będzie konieczności wystawienia faktur korygujących przez wystawców owych faktur.

Stanowisko Podatnika w zakresie pytania nr 5:

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur (innych dokumentów) dokumentujących nabycie Usług związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem połączenia.

Uzasadnienie Podatnika w zakresie pytania nr 1:

a.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art, 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

b.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi. Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zasada wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

c.

Zgodnie z regulacją art. 93 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm., dalej: „OP”), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Norma art. 93 § 1 OP stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Mając na uwadze fakt, że Spółka Przejmująca, po dniu wpisu połączenia do Krajowego Rejestru Sądowego, wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej, to będzie ona uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur, w stosunku do których prawo do odliczenia powstanie po dniu połączenia. Spółka Przejmowana straci swój byt prawny oraz przestanie być czynnym podatnikiem VAT. Fakt, iż sprzedawcy wystawiając faktury wskażą jako nabywcę dane Spółki Przejmowanej pozostanie zatem bez wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę Przejmującą.

Wskazać należy, że faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania VAT. Wskazanie na fakturze danych Spółki Przejmowanej jako nabywcy, nie wyłącza prawa Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury, ponieważ o tym uprawnieniu decydują okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury, ale przede wszystkim data połączenia Spółek.

d.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, gdy po dniu połączenia sprzedawcy wystawią faktury dokumentujące dostawę towarów lub wykonanie usługi przed połączeniem, wskazując jako nabywcę Spółkę Przejmowaną, uprawnionym do odliczenia podatku z takich faktur będzie Spółka Przejmująca. Fakt, że sprzedawcy wskażą na fakturach wystawionych po dniu połączenia, jako nabywcę Spółkę Przejmowaną, pozostaje bez wpływu na prawo Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury.

Uzasadnienie Podatnika w zakresie pytania nr 2:

a.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art, 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do treści art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

b.

Zgodnie z regulacją art. 93 § 1 i § 2 OP, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Norma art. 93 § 1 OP stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Mając na uwadze fakt, że Spółka Przejmująca w związku z połączeniem wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej a Spółka Przejmowana straci swój byt prawny oraz przestanie być czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, Spółka Przejmująca będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur, w których jako nabywca wskazana będzie Spółka Przejmowana.

Fakt, iż sprzedawcy wystawiając faktury wskażą jako nabywcę, dane Spółki Przejmowanej, pozostanie bez wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę Przejmującą. Kluczowym jest bowiem fakt, iż wskazana faktura będzie dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania VAT, a Spółka Przejmująca będzie sukcesorem Spółki Przejmowanej, co wprost wynika z przytaczanych przepisów Ordynacji podatkowej.

c.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka Przejmująca będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur wystawionych po dniu połączenia na Spółkę Przejmowaną, dokumentujących dostawy i usługi świadczone po połączeniu. Wskazanie na owych fakturach danych Spółki Przejmowanej, jako nabywcy, nie będzie miało wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę Przejmującą.

Uzasadnienie Podatnika w zakresie pytania nr 3:

a.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art, 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

b.

Zgodnie z regulacją art. 93 § 1 i § 2 OP, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Norma art. 93 § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

c.

Mając na uwadze fakt, że Spółka Przejmująca w związku z połączeniem wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej, będzie ona uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur, w których jako nabywca wskazana będzie Spółka Przejmowana. Spółka Przejmowana straci swój byt prawny oraz przestanie być czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Fakt, iż sprzedawcy wystawiając faktury wskażą, jako nabywcę, dane Spółki Przejmowanej, pozostanie bez wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę Przejmującą. Kluczowym jest bowiem fakt, iż wskazana faktura będzie dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania VAT, a Spółka Przejmująca będzie sukcesorem Spółki Przejmowanej, co wprost wynika z przytaczanych przepisów OP.

d.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka Przejmująca będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur wystawionych przed dniem połączenia na Spółkę Przejmowaną, dokumentujących dostawy i usługi świadczone po połączeniu. Wskazanie na owych fakturach danych Spółki Przejmowanej jako nabywcy, nie będzie miało wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę Przejmującą.

Uzasadnienie Podatnika w zakresie pytania nr 4:

a.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Stosownie natomiast do treści art. 106k ust. 1 ustawy o VAT, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

b.

Na tej podstawie przyjąć należy, że nota korygująca może być w szczególności wystawiona w celu skorygowania pomyłek w treści imion i nazwiska lub nazwy, nazwy skróconej sprzedawcy bądź nabywcy. Przedmiotowy przepis nie wprowadza bowiem w tym zakresie żadnych ograniczeń.

Ustawa o VAT przewiduje, że zarówno sprzedawca, jak i nabywca towarów i usług, mają odpowiednie instrumenty prawne, aby skorygować podstawowy dokument dla rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług jakim jest faktura VAT. Wobec powyższego, w sytuacji, w której sprzedawca nie wystawi faktury korygującej zawierającej poprawne dane nabywcy, sposobem skorygowania błędu w nazwie nabywcy dostarczonego towaru lub wyświadczonej usługi jest wystawienie przez nabywcę noty korygującej.

c.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, w której sprzedawcy dokonujący dostawy towarów bądź świadczenia usług wystawią faktury po lub przed dniem połączenia, wskazujące dane Spółki Przejmowanej, jako dane nabywcy towaru czy usługi, Spółka Przejmująca będzie uprawniona do skorygowania danych nabywcy za pomocą not korygujących i odliczenia podatku naliczonego wynikającego z owych faktur.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 20 grudnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.766.2017.1.KT;

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 26 października 2016 r., sygn. IPPP1/4512-700/16-3/MP;

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 28 sierpnia 2015 r., sygn. ILPP2/4512-1-427/15-2/AD.

Analogiczne stanowisko prezentowane jest również w interpretacjach indywidualnych dotyczących podziału spółek, przykładowo:

1.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dnia 14 stycznia 2015 r., sygn. IBPP3/4512-21/15/EJ;
2.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 11 września 2015 r., sygn. IPPP2/4512-560/15-3/JO;
3.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 14 października 2013 r., sygn. IPPP2/443-712/13-2/BH.

d.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji, w której stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań 1, 2 lub 3 zostanie uznane za nieprawidłowe, tj. w sytuacji, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uzna, że Spółka Przejmująca nie może odliczyć podatku naliczonego wynikającego z faktur wskazujących jako nabywcę Spółkę Przejmowaną wystawionych przed lub po dniu połączenia, zdaniem Wnioskodawcy Spółka Przejmująca będzie uprawniona do skorygowania danych nabywcy na otrzymanych fakturach poprzez wystawienie not korygujących, tj. nie będzie konieczności wystawienia faktur korygujących przez wystawców owych faktur.

Uzasadnienie Podatnika w zakresie pytania nr 5:

a.

Zgodnie z normą art. 86 ust 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z wyjątkami niemającymi zastosowania w niniejszej sprawie).

b.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT jest realizacją zasady neutralności podatku VAT dla podatnika tego podatku. Z zasady neutralności podatku VAT wynika konieczność stworzenia takich mechanizmów, które umożliwią podatnikowi odliczenie podatku VAT zapłaconego w związku z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych przez niego do prowadzenia działalności opodatkowanej tym podatkiem.

Stanowisko takie zostało wielokrotnie potwierdzone w wyrokach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). W opinii TSUE, sam zamiar prowadzenia działalności opodatkowanej powiązany z dokonywaniem zakupów mających służyć temu celowi nadaje podmiotowi status podatnika VAT, już nawet w fazie czynności przygotowawczych. W konsekwencji, podmiotowi dokonującemu czynności przygotowawczych nie można odmówić prawa do odliczenia podatku naliczonego (zob. np. wyroki TSUE w sprawie C-268/83 Rompelman, czy w sprawie C-110/94 INZO).

Biorąc zatem pod uwagę, że w momencie ponoszenia wydatków ich cel (połączenie ze Spółką Przejmowaną oraz późniejsze świadczenie usług i realizowanie dostaw opodatkowanych VAT po tym połączeniu) uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia podatku od faktur (innych dokumentów) dokumentujących nabycie Usług. Spółka Przejmująca będzie uprawniona do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego przez Spółkę Przejmującą w deklaracjach VAT (w związku z poniesieniem wskazanych we wniosku wydatków). Rozstrzygający jest bowiem już sam zamiar Wnioskodawcy rozpoczęcia prowadzenia działalności opodatkowanej VAT.

c.

W celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług, konieczne jest istnienie związku pomiędzy ponoszonymi wydatkami a prowadzoną / planowaną działalnością opodatkowaną VAT. Ustawa o VAT nie precyzuje jednak, jak ścisły powinien być wspomniany związek, aby podatnik mógł dokonać odliczenia podatku naliczonego. W orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w wyrokach TSUE podnosi się, że dla uznania prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związek ten może mieć również charakter pośredni.

W tym zakresie Wnioskodawca pragnie wskazać na wyroki, w których sądy administracyjne potwierdzają prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które nie pozostawały w bezpośrednim związku ze sprzedażą opodatkowaną VAT. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 8 czerwca 2017 r. (sygn. I FSK 1703/15) oraz z dnia 3 lutego 2017 r. (sygn. I FSK 1026/15) stwierdził, że: „W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.”

Z kolei w orzeczeniu z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98 Abbey National plc, TSUE stwierdził, że brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działalności. Koszty te mogą bowiem być przypisane do działalności podatnika (podwyższają wartość sprzedaży opodatkowanej VAT), a zatem powinny być obliczalne dla potrzeb VAT.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy dla prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur (innych dokumentów) dokumentujących opisane w stanie faktycznym wydatki na nabycie Usług związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem połączenia, istotne jest istnienie związku między tymi wydatkami a prowadzoną działalnością opodatkowaną VAT, przy czym wystarczającym jest, aby związek ten był pośredni.

Zdaniem Spółki, koszty ponoszone przez nią na nabycie Usług będą ponoszone w celu prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (po połączeniu ze Spółką Przejmowaną). Są one pośrednio związane z przyszłymi przychodami opodatkowanymi VAT, a więc Spółce Przejmującej przysługuje w odniesieniu do nich pełne prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT.

Wnioskodawca wskazuje również przykładowe interpretacje indywidualne, które potwierdzają prawidłowość prezentowanego przez niego stanowiska:

1.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lutego 2017 r. (sygn. 1462-IPPP2.4512.26.2017.1.DG),
2.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 21 stycznia 2016 r. (sygn. IPTPP2/4512- 586/15-4/AJB),
3.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 czerwca 2013 r. (sygn. IPPP1/443-520/13-3/AW),
4.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 lutego 2016 r. (sygn. IPPP2/4512-1271/15-2/IŻ),
5.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 maja 2014 r. (sygn. IPPP1/443-398/14-2/EK),
6.  interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP2/443-1228/12-3/JW).

d.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur (innych dokumentów) dokumentujących nabycie Usług związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem połączenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przepisy regulujące prawną instytucję łączenia spółek zawiera ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm.), zwanej dalej KSH.

Zgodnie z art. 491 § 1 KSH, spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 tej ustawy, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Według dalszych regulacji Kodeksu spółek handlowych, Spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507 (art. 493 § 1 i § 2 KSH).

Z kolei art. 494 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych, jako główny skutek połączenia spółek, co dotyczy również łączenia przez przejęcie, wskazuje zasadę sukcesji generalnej, ustanawiając spółkę przejmującą następcą prawnym spółki przejmowanej.

W myśl tych przepisów, Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki (art. 494 § 1 ww. ustawy). Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej – art. 494 § 2 ww. ustawy.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

W myśl art. 93 § 1 pkt 1 powołanej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych;
2.  osobowych spółek handlowych;
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych;

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Stosownie do treści art. 93 § 2 pkt 1 ww. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych).
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Nadmienić przy tym należy, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej. Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Na postawie art. 86 ustawy dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z poźn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Należy zaznaczyć, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m. in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ww. ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Na mocy art. 86 ust. 11 ww. ustawy o VAT jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Faktura jest dokumentem wystawianym dla potrzeb dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dane, które powinna zawierać faktura zostały określone w art. 106e ustawy, są to między innymi imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy.

Zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy, przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

Natomiast, w myśl art. 106k ust. 1 ustawy, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą. Zgodnie z ust. 2 faktura, o której mowa w ust. 1, wymaga akceptacji wystawcy faktury.

Zgonie z art. 106k ust. 3 ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać:

1.  wyrazy „NOTA KORYGUJĄCA”;
2.  numer kolejny i datę jej wystawienia;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy i numer za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, a także numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej;
4.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura, o której mowa w ust. 1, określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
5.  wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Przepisy ust. 1-3 nie naruszają przepisów dotyczących wystawiania faktur korygujących (art. 106k ust. 4 ustawy).

Z powołanych przepisów wynika, że faktura powinna zawierać dane nabywcy towaru lub usługi i tym samym dokumentować rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a jako wystawca i nabywca powinni widnieć faktyczni uczestnicy transakcji. Każdorazowo należy ustalić więc nabywcę towaru lub usługi, który powinien wynikać z zawartej umowy.

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką produkcyjną należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej, prowadzącej działalność na rynku farmaceutycznym. Obecnie, w ramach Grupy przeprowadzany jest proces, w wyniku którego rozważane jest połączenie Wnioskodawcy z innym podmiotem z Grupy. Jeżeli połączenie dojdzie do skutku, to będzie przeprowadzone w ramach połączenia przez przejęcie zgodnie z art. 492 § 1 KSH. Połączenie spółek nastąpi bez objęcia udziałów własnych przez Wnioskodawcę oraz bez podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy. Rozważane połączenie może mieć miejsce najprawdopodobniej w 2018 r. albo 2019 r. Na moment połączenia, Spółka Przejmująca będzie posiadała 100% udziałów w Spółce Przejmowanej. Zarówno Spółka Przejmująca, jak i Spółka Przejmowana prowadzą działalność operacyjną, w związku z czym dochodzi między nimi do różnego rodzaju transakcji. Z tytułu tych transakcji po stronie Wnioskodawcy i Spółki Przejmowanej mogą istnieć na dzień połączenia nieuregulowane wierzytelności lub zobowiązania stron wobec siebie nawzajem. Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana są oraz będą również na dzień połączenia czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Po przeprowadzeniu planowanego połączenia, Spółka Przejmująca będzie prowadzić działalność gospodarczą w oparciu o majątek, którego właścicielem do momentu połączenia będzie Spółka Przejmowana i w oparciu o tak uzyskany majątek będzie świadczyła usługi i realizowała dostawy podlegające opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym opisem zdarzenia przyszłego, Spółka powzięła wątpliwości, co do wykładni przepisów ustawy o VAT, związanych z prawem do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych w okresie przed i / lub po połączeniu.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów Kodeksu spółek handlowych oraz Ordynacji podatkowej, połączenie spółek następuje z dniem wpisania do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej (dzień połączenia), i z tym dniem spółka przejmująca wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Tym samym z chwilą zarejestrowania przez Wnioskodawcę przejęcia, połączonego z wykreśleniem Spółki Przejmowanej z rejestru sądowego ustanie nie tylko jej byt cywilnoprawny, ale także prawnopodatkowy. Z tą chwilą Spółka Przejmowana przestanie istnieć jako podatnik VAT. W konsekwencji, Spółka Przejmowana straci zdolność do wywiązywania się z przysługujących jej praw lub nałożonych obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie, zgodnie z powołanym art. 93 ustawy Ordynacja podatkowa, prawa te i obowiązki, związane z działalnością Spółki Przejmowanej, przejdą z chwilą rejestracji połączenia na Wnioskodawcę, tj. Spółkę Przejmującą. Z dniem połączenia, Wnioskodawca (Spółka Przejmująca) wstąpi bowiem we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej (poprzednika prawnego) związane z prowadzoną przez tą spółkę działalnością gospodarczą i stanie się jej następcą prawnym dla celów podatkowych.

W związku z powyższym począwszy od dnia następującego po dniu połączenia, kontrahenci powinni wystawiać faktury wskazując jako nabywcę Spółkę Przejmującą, a nie Spółkę Przejmowaną (Spółka Przejmowana nie będzie już istniała/utraci swój byt prawny) i to bez względu na fakt, czy do dostawy towaru czy świadczenia usługi doszło do dnia czy po dniu połączenia.

Z uwagi na fakt, że w sytuacji opisanej we wniosku, dojdzie do przejęcia przez Wnioskodawcę całego majątku Spółki Przejmowanej, mamy do czynienia z sukcesją generalną całkowitą. W przypadku sukcesji tego rodzaju, w związku z ustaniem bytu Spółki Przejmowanej, na Spółkę Przejmującą przechodzi również prawo określone w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku sukcesji generalnej Spółka Przejmująca nie jest całkowicie odrębnym podatnikiem VAT, lecz kontynuuje działalność poprzednika. Oznacza to, że Spółka Przejmująca będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych wystawionych na Spółkę Przejmowaną przed dokonaniem połączenia, w przypadku gdy prawo takie przysługiwało Spółce Przejmowanej.

Powołane wyżej przepisy ustawy o VAT uzależniają prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od obowiązku posiadania faktury dokumentującej nabycie towarów lub usług, wykorzystywanych następnie do wykonywania czynności opodatkowanych.

Sprzedawcy (kontrahenci) za dokonane dostawy i wyświadczone usługi dla Spółki Przejmowanej, jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, są obowiązani wystawić stosowne faktury. Faktura wystawiona przed dokonaniem połączenia na Spółkę Przejmowaną jest dokumentem zawierającym prawidłowe dane odnośnie adresata transakcji i w tym zakresie nie wymaga żadnej korekty.

Zatem Wnioskodawcy jako Spółce Przejmującej będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur, wystawionych na Spółkę Przejmowaną przed dniem połączenia, bez konieczności korekty danych nabywcy, pod warunkiem spełnienia określonych w ustawie o VAT przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa m.in. w art. 88 ustawy o VAT. Odliczenia Wnioskodawca powinien dokonać z uwzględnieniem terminów, o których mowa w art. 86 ust. 10, 10b i 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, że faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania VAT. Określenie w fakturze jako nabywcy Spółki Przejmowanej, nie wyłącza praw Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury, ponieważ decydują o tym uprawnieniu okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc – dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury, data połączenia spółek i przejęcia Spółki Przejmowanej przez Spółkę Przejmującą tj. Wnioskodawcę.

Powołane powyżej przepisy ustawy o VAT uzależniają prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od obowiązku posiadania faktury dokumentującej nabycie towarów lub usług, wykorzystywanych następnie do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jeżeli sprzedawcy (kontrahenci) za dokonane dostawy i wyświadczone usługi zarówno przed dniem połączenia, jak i po dniu połączenia wskażą na fakturach wystawionych po dniu połączenia spółek, jako nabywcę Spółkę Przejmowaną tj. podmiot, który faktycznie dokonał nabycia, pozostaje to bez wpływu na prawo Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur.

Zatem Spółce Przejmującej tj. Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur za dokonane dostawy i wyświadczone usługi dokonane zarówno przed dniem połączenia, jak i po dniu połączenia, wystawionych na Spółkę Przejmowaną po dniu połączenia, bez obowiązku korygowania danych nabywcy usługi bądź towaru, pod warunkiem spełnienia określonych w ustawie o VAT przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa m.in. w art. 88 ustawy o VAT. Warunkiem koniecznym do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest wystawienie w takim przypadku not korygujących na dane nabywcy usługi/towaru.

Jednakże należy podkreślić, że pomimo tego, że w opisanych powyżej sytuacjach odliczenie podatku nie będzie uzależnione od wystawienia not korygujących przez Wnioskodawcę, to w sytuacji gdy faktury zostały wystawione po dniu połączenia, Strona otrzymująca faktury (Wnioskodawca) powinna wystawić noty korygujące i przesłać wystawcy faktury wraz z kopią w celu akceptacji treści noty i potwierdzenia stanu faktycznego dotyczącego danych nabywcy błędnie określonych w wystawionej fakturze.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku ponadto wynika, że przeprowadzenie procesu połączenia może wiązać się z koniecznością poniesienia przez Wnioskodawcę różnego rodzaju wydatków związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem połączenia w postaci wynagrodzenia za usługi doradcze (m.in. doradztwo prawne i doradztwo podatkowe), wydatków na zarządzanie procesem połączenia, wydatków dot. wycen, opłat sądowych, opłat notarialnych czy opłat skarbowych. Poniesienie tych wydatków będzie konieczne w celu m.in. weryfikacji gospodarczej zasadności połączenia, a także identyfikacji ewentualnych istotnych czynników i ryzyk związanych z połączeniem (jak np. czynniki prawne, podatkowe), jak również samego przeprowadzenia połączenia. Usługi te zostaną odpowiednio udokumentowane fakturami lub innymi dokumentami wystawionymi na Spółkę Przejmującą.

Zaznaczyć należy, że ustawodawca nie precyzuje w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą np. dalszej odsprzedaży, bowiem bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast, ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Analiza powołanych przepisów prawa w kontekście opisanego stanu sprawy pozwala na uznanie, że poniesione koszty z tytułu nabytych Usług związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem połączenia mają pośredni związek z przyszłą sprzedażą opodatkowaną Wnioskodawcy, bowiem pośrednio będą miały wpływ na funkcjonowaniem Spółki.

W związku z powyższym, zostaje spełniona podstawowa przesłanka o charakterze przyczynowow-skutkowym decydująca o prawie Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie Usług związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem połączenia.

Z uwagi zatem na fakt, że nabycie ww. Usług (związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem połączenia) służyć będzie wykonywaniu czynności opodatkowanych, to w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie cytowany na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W związku ze spełnieniem pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy (będącemu zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług) przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT zapłaconego w cenie nabycia Usług, tj. Stronie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie Usług związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem połączenia.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ponadto tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy prawa do odliczenia podatku z faktur i dokumentów, na podstawie których prawo to na postawie ustawy VAT przysługuje. Nie dotyczy natomiast innych dokumentów, do których nie stosuje się przepisów ustawy VAT.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.