Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-267/11-4/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-17
Teza: Umorzenie certyfikatów w związku z likwidacją Funduszu nie należy do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy sprzedaży wymienionej w tym katalogu. A zatem przedstawiona we wniosku transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; certyfikaty-certyfikat inwestycyjny-umorzenie certyfikatu inwestycyjnego; fundusz; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umorzenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Funduszu, przedstawione we wniosku z dnia 20.07.2011 r. (data wpływu 22.07.2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30.09.2011 r. (data nadania 30.09.2011 r., data wpływu 03.10.2011 r.) na wezwanie z dnia 23.09.2011 r. Nr IPPB2/436-267/11-2/AF (data nadania 26.09.2011 r., data doręczenia 29.09.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją funduszu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.07.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją funduszu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym z siedzibą na terytorium Polski (dalej: „Fundusz” lub „Wnioskodawca”) działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146 poz. 1546 ze zm., dalej: „UFI”). Fundusz jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym aktywów niepublicznych w rozumieniu UFI.

Spółka utworzona zgodnie z prawem holenderskim określana jako „besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid” (dalej: „Spółka”) jest uczestnikiem Funduszu. Spółka posiada siedzibę na terytorium Holandii i jest rezydentem podatkowym Holandii. W przyszłości uczestnikami Funduszu mogą być również inne podmioty.

Zakończenie działalności Funduszu polega na jego likwidacji. Zgodnie ze statutem Funduszu, likwidacja Funduszu polegać będzie na zbyciu jego aktywów, ściągnięciu należności, zaspokojeniu wierzycieli Funduszu oraz umorzeniu certyfikatów poprzez wypłatę środków pieniężnych uczestnikom Funduszu, proporcjonalnie do liczby posiadanych przez nich certyfikatów.

Pismem z dnia 23.09.2011 r. Nr IPPB2/436-267/11-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w zakresie przedstawienie dokumentu – oryginału lub urzędowo poświadczonej kopii za zgodność z oryginałem, z którego wynika sposób reprezentacji Funduszu Inwestycyjnego Zamkniętego w zakresie oświadczeń woli i podpisywania dokumentów, tj. stosowne umocowanie dla osób, które podpisały wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy umorzenie certyfikatów w związku z likwidacją Funduszu będzie stanowić czynność, która podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy

Umorzenie certyfikatów w związku z likwidacją Funduszu nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadnienie:

Art. 1 ust. 1 ustawy o PCC zawiera katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak wskazuje się w praktyce, katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest katalogiem zamkniętym. W konsekwencji, dokonanie czynności niewymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC nie wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie tego podatku.

Zamknięty charakter katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest uznawanym przez organy podatkowe oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem. Został on potwierdzony; między innymi, w następujących interpretacjach prawa podatkowego:

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB2/436-453/09-2/MZ z dnia 22 stycznia 2010 r., gdzie organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko przedstawione przez podatnika stanowiące, iż: „Zgodnie z literalną, logiczną i powszechnie akceptowaną interpretacją ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, katalog czynności podlegających opodatkowaniu pcc jest katalogiem zamkniętym, a w rezultacie dokonanie czynności niewymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie pcc.”;
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB2/436-270/09-2/MZ z dnia 30 września 2009 r. gdzie organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko przedstawione przez podatnika, zgodnie z którym „\`(...)\`należy stwierdzić, że przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC odnosi się do czynności cywilnoprawnych wyraźnie zdefiniowanych w przepisach prawa cywilnego, a nie do innych bliżej nieokreślonych czynności. W rezultacie, jeżeli dokonane przez Spółkę czynności objęte zostały właściwymi regulacjami prawa cywilnego (np. Kodeksu Cywilnego), a jednocześnie nie zostały wskazane w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT należy uznać, że nie podlegają one opodatkowaniu PCC.”;
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB2/436-423/08-4/MZ z dnia 11 lutego 2009 r. organ podatkowy wskazał, iż: „ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (\`(...)\`). Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie umowy wymienione w regulacji art. 1 ust. I pkt 1 ww. ustawy”.

Powyższe podejście zostało również potwierdzone w orzeczeniach sądów Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, m.in. w orzeczeniu WSA w Krakowie z dnia 21 stycznia 2011 r., sygn. I SA/Kr 999/10 gdzie Sąd stwierdził iż „analiza sposobu redakcji art. 1 ust. 1 pkt 1 nakazuje opowiedzieć się za restrykcyjną jego wykładnią. Ustawodawca w postanowieniach analizowanego przepisu użył bowiem zwrotu, który przesądza o tym, że został skonstruowany zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu omawianym podatkiem. Użyty w treści tego przepisu wyraz „następujące” wyraźnie wskazuje, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają tylko te czynności które zostały w nim wymienione”.

Umorzenie certyfikatów w związku z likwidacją Funduszu nie zostało wymienione w art. 1 ust. 1 PCC wśród czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych W celu ustalenia czy umorzenie certyfikatów w związku z likwidacją Funduszu podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy określić, czy czynność ta może być zaklasyfikowana, jako jedna z czynności wskazanych w art. 1 ust. 1 PCC. W szczególności, czy umorzenie certyfikatów w związku z likwidacją Funduszu mogłoby być uznane za sprzedaż praw majątkowych w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Charakter prawny oraz zasady umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu zostały uregulowane w UFI.

W myśl art. 249 ust. 1 UFI likwidacja funduszu inwestycyjnego polega na zbyciu jego aktywów, ściągnięciu należności funduszu, zaspokojeniu wierzycieli funduszu i umorzeniu jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych przez wypłatę uzyskanych środków pieniężnych uczestnikom funduszu, proporcjonalnie do liczby posiadanych przez nich jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych.

W opinii Wnioskodawcy specyficzna konstrukcja prawna czynności umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu oraz potrzeba odrębnego, szczegółowego uregulowania takiej operacji wynika z odmiennej funkcji ekonomicznej tej czynności w porównaniu do umów sprzedaży. W przeciwieństwie do umowy sprzedaży, celem umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w związku z likwidacją Funduszu nie jest przeniesienie określonego prawa majątkowego, ale (całkowite lub częściowe) wycofanie się uczestnika funduszu z inwestycji, poprzez wycofanie uprzednio wniesionych do funduszu aktywów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sytuacji, nie można mówić o ekwiwalentności świadczeń obu stron, która jest charakterystycznym elementem umowy sprzedaży. Biorąc pod uwagę fakt, iż z chwilą umorzenia certyfikatów w związku z likwidacją Funduszu, nie uzyska on żadnego przysporzenia majątkowego, nie można mówić o ekwiwalentności świadczeń typowej dla umowy sprzedaży.

Równocześnie należy wskazać, iż przekazywane uczestnikowi Funduszu środki pieniężne w przypadku umorzenia certyfikatu w związku z likwidacją Funduszu, nie będą stanowiły ceny w rozumieniu Kodeksu cywilnego, stanowiącej niezbędny przedmiotowo element umowy sprzedaży, tj. ekwiwalent rzeczy (praw) nabywanych w drodze umowy sprzedaży. Środki przekazane posiadaczowi certyfikatu wobec jego umorzenia w związku z likwidacją Funduszu odzwierciedlają udział uczestnika w wartości aktywów netto funduszu, który podlega zwrotowi w ramach likwidacji Funduszu.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że czynność umorzenia certyfikatów w związku z likwidacją Funduszu nie może być utożsamiana z żadną z czynności określonych w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC, w szczególności z umową sprzedaży (trudno zaś porównać wykup certyfikatów do jakiejkolwiek innej czynności wymienionej w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC). Mając na uwadze brak ujęcia tej czynności w zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych określonym w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC, operacja umorzenia certyfikatów w związku z likwidacją Funduszu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 ze zm.) fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 249 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych likwidacja funduszu inwestycyjnego polega na zbyciu jego aktywów, ściągnięciu należności funduszu, zaspokojeniu wierzycieli funduszu i umorzeniu jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych przez wypłatę uzyskanych środków pieniężnych uczestnikom funduszu, proporcjonalnie do liczby posiadanych przez nich jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym z siedzibą na terytorium Polski działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146 poz. 1546 ze zm., dalej: „UFI”). Fundusz jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym aktywów niepublicznych w rozumieniu UFI. Spółka utworzona zgodnie z prawem holenderskim określana jako „besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid” jest uczestnikiem Funduszu. Spółka posiada siedzibę na terytorium Holandii i jest rezydentem podatkowym Holandii. W przyszłości uczestnikami Funduszu mogą być również inne podmioty. Zakończenie działalności Funduszu polega na jego likwidacji. Zgodnie ze statutem Funduszu, likwidacja Funduszu polegać będzie na zbyciu jego aktywów, ściągnięciu należności, zaspokojeniu wierzycieli Funduszu oraz umorzeniu certyfikatów poprzez wypłatę środków pieniężnych uczestnikom Funduszu, proporcjonalnie do liczby posiadanych przez nich certyfikatów.

Reasumując należy stwierdzić, iż umorzenie certyfikatów w związku z likwidacją Funduszu nie należy do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy sprzedaży wymienionej w tym katalogu. A zatem przedstawiona we wniosku transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji oraz orzeczeń należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą indywidualnych spraw i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.