Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.483.2023.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-08
Teza: Czy Spółka, wypłacając należności tytułem dywidendy, będzie uprawniona do zastosowania art. 10 ust. 2 lit. a Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej („polsko-brytyjska UPO”) bez względu na to, czy rzeczywistym właścicielem dywidendy będzie bezpośredni czy pośredni udziałowiec Spółki.
Słowa kluczowe: beneficjent; dywidendy; podatek-podatek pobierany u źródła; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; Wielka Brytania; właściciel
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przychody z zysków kapitałowych-Przychody z udziału w zyskach osób prawnych-Dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz dochody uczestników funduszy inwestycyjnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Rzeczywisty właściciel; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

18 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka, wypłacając należności tytułem dywidendy, będzie uprawniona do zastosowania art. 10 ust. 2 lit. a Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych (dalej jako: „polsko-brytyjska UPO”), bez względu na to, czy rzeczywistym właścicielem dywidendy będzie bezpośredni czy pośredni udziałowiec Spółki.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 listopada 2023 r. (wpływ 6 grudnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest spółką z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Spółka specjalizuje się w produkcji części samochodowych.

Spółka należy do międzynarodowego koncernu prowadzącego działalność w sektorze automotive (dalej jako: „Grupa”). Bezpośrednim udziałowcem Spółki (posiadającym 100% udziałów na podstawie tytułu własności) jest spółka mająca siedzibę i zarząd na terytorium Wielkiej Brytanii (…) Holdings Ltd (dalej jako: Holdings). Jest to spółka holdingowa, nadzorująca działalność podmiotów od niej zależnych. Holdings posiada udziały w kapitale Spółki nieprzerwanie przez okres dłuższy niż 24 miesiące.

Pierwotnie podmiotem holdingowym Grupy był założony w 2001 r. A Ltd z siedzibą na terytorium Wielkiej Brytanii. Na przestrzeni ostatnich dwudziestu lat, w miarę wzrostu Grupy i inwestowania na różnych rynkach, zostały wprowadzone zmiany w strukturze holdingowej związane z tym, że poszczególne spółki z Grupy operowały w walutach innych niż EUR i USD. W celu ograniczenia ryzyka kursowego w ramach finansowania poszczególnych spółek podjęte zostały decyzje o utworzeniu kolejnych podmiotów holdingowych, w tym obecnego udziałowca Spółki; kryterium podziału spółek zależnych pomiędzy poszczególne podmioty holdingowe jest waluta, w jakiej dana spółka zależna prowadzi swoje operacje gospodarcze.

W strukturze Grupy nad Holdings znajduje się kilka spółek kapitałowych, z których każda posiada siedzibę i zarząd na terytorium Wielkiej Brytanii. Na ostatnim poziomie tej struktury znajduje się B, spółka brytyjska notowana na brytyjskiej giełdzie. Udział każdej z tych spółek w podmiocie bezpośrednio od danej spółki zależnym wynosi 100%; w każdym przypadku okres posiadania tego udziału jest dłuższy niż 24 miesiące. Każda ze spółek sporządza odrębne sprawozdanie finansowe i składa odrębną deklarację o podatku dochodowym. Jednocześnie, dla celów podatku brytyjskiego wszystkie brytyjskie spółki z Grupy tworzą grupę podatkową, w ramach której są uprawnione do sumowania dochodów jednych spółek ze stratami innych spółek.

W związku z wypłatą dywidendy do Holdings po stronie Wnioskodawcy powstają obowiązki w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego (dalej jako: „podatek u źródła”), zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej jako: „ustawa o CIT”). Spółka dopuszcza możliwość, że po przeprowadzeniu odpowiedniej weryfikacji (w ramach dochowania należytej staranności, wymaganej przez przepisy ustawy o CIT) uzna, że rzeczywistym właścicielem wypłaconej dywidendy nie jest Holdings (tj. jej bezpośredni udziałowiec), ale któryś z podmiotów znajdujących się w strukturze Grupy nad Holdings. W każdym z tych przypadków jednak rzeczywistym właścicielem dywidendy będzie podmiot posiadający kwalifikowany udział w kapitale Wnioskodawcy – bezpośrednio lub pośrednio – mający siedzibę i zarząd w Wielkiej Brytanii, a więc będący brytyjskim rezydentem podatkowym.

Zarówno Holdings, jak i pozostałe brytyjskie spółki z Grupy nie posiadają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej zakładu w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy o CIT.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przedmiotem wniosku nie jest ocena, czy podmioty brytyjskie, o których mowa powyżej, prowadzą rzeczywistą działalność gospodarczą, ani który z tych podmiotów jest rzeczywistym właścicielem należności wypłacanych przez Spółkę tytułem dywidendy.

W uzupełnieniu wniosku przedstawiono dane identyfikujące brytyjski podmiot zagraniczny wskazany we wniosku, tj. B oraz dane identyfikujące brytyjskie podmioty zagraniczne, znajdujące się w strukturze Grupy powyżej Spółki oraz poniżej B.

Jednocześnie wskazano, że Spółka dokonuje wypłaty dywidendy wyłącznie do swojego bezpośredniego udziałowca, czyli do A Ltd. Nie dokonuje wypłaty dywidendy na rzecz żadnego innego podmiotu z Grupy.

Doprecyzowując stan faktyczny Spółka wskazała, że w dniu wypłaty przez nią dywidendy:

a) jej bezpośredni udziałowiec A Ltd. posiadał/będzie posiadać nie mniej niż 10% udziałów w kapitale Spółki,

b) A Ltd. posiadała/będzie posiadać nie mniej niż 10% udziałów w kapitale C Ltd.,

c) D Ltd. posiadała/będzie posiadać nie mniej niż 10% udziałów w kapitale A Ltd.,

d) E Ltd. posiadała/będzie posiadać nie mniej niż 10% udziałów w kapitale D Ltd.,

e) B posiadała/będzie posiadać nie mniej niż 10% udziałów w kapitale D Ltd.

**Pytanie**

Czy Spółka, wypłacając należności tytułem dywidendy, będzie uprawniona do zastosowania art. 10 ust. 2 lit. a Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych (dalej jako: „polsko-brytyjska UPO”), bez względu na to, czy rzeczywistym właścicielem dywidendy będzie bezpośredni czy pośredni udziałowiec Spółki?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W ocenie Spółki, warunek posiadania co najmniej 10% udziałów (akcji) nieprzerwanie przez co najmniej 24 miesiące, zawarty w art. 10 ust. 2 lit. a polsko-brytyjskiej UPO, dotyczy posiadania zarówno bezpośredniego, jak i pośredniego. W rezultacie, ponieważ zarówno bezpośredni, jak i pośredni udział w kapitale Wnioskodawcy wynosi 100% i podmioty posiadające ten udział (bezpośrednio lub pośrednio) są brytyjskimi rezydentami podatkowymi oraz w każdym przypadku zachowany jest 24-miesięczny okres posiadania udziałów, możliwe będzie zastosowanie art. 10 ust. 2 lit. a polsko-brytyjskiej UPO w stosunku do dywidend wypłacanych przez Wnioskodawcę.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu). Na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zgodnie z art. 22a ustawy o CIT, przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ponieważ zarówno Holdings, jak i podmioty znajdujące się w strukturze Grupy nad Holdings są rezydentami podatkowymi Wielkiej Brytanii, w stanie faktycznym _(oraz zdarzeniu przyszłym – przyp. Organu)_ będącym przedmiotem wniosku w każdym przypadku zastosowanie znajdzie polsko-brytyjska UPO.

Możliwość zastosowania polsko-brytyjskiej UPO w sytuacji, gdy za rzeczywistego właściciela dywidendy wypłacanej przez Spółkę należałoby uznać podmiot inny niż Holdings wynika z zastosowania tzw. look-through approach – wypracowanej na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego koncepcji, zgodnie z którą przy określaniu dopuszczalności zastosowania preferencyjnego opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy weryfikować rzeczywistego właściciela wypłacanych należności, nawet jeżeli są one wypłacane poprzez pośrednika. Koncepcja ta odzwierciedla więc funkcje i ratio legis podatków dochodowych. Jeżeli jeden podmiot przekazuje należności drugiemu podmiotowi, który w transakcji spełnia funkcję wyłącznie pośredniczącą, przekazując należności w całości dalej do trzeciego podmiotu otrzymującego te należności dla własnej korzyści i faktycznie z nich korzystającego, zasadne jest opodatkowanie wyłącznie trzeciego podmiotu. Podmiot pośredniczący nie uzyskuje bowiem dochodu, rozumianego jako trwałe przysporzenie majątkowe.

Zastosowanie tej koncepcji w stosunku do należności wypłacanych tytułem dywidendy zostało opisane w Komentarzu do Modelowej konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD. Punkt 12.7 Komentarza do artykułu 10 (w wersji z 2017 r.; Wnioskodawca zastrzega, że najnowsza wersja – z 2017 r. – nie jest na moment składania wniosku dostępna w języku polskim, natomiast treść cytowanego punktu nie zmieniła się w porównaniu do wersji z 2010 r., czyli ostatniej dostępnej w języku polskim, z tym zastrzeżeniem, że stanowił on punkt 12.2. Ze względu na to, poniżej cytowana jest treść oficjalnego tłumaczenia tego punktu w wersji z 2010 r.) stanowi, że: Z zastrzeżeniem innych warunków nałożonych w tym artykule ograniczenie podatku pobieranego w państwie źródła jest możliwe, gdy pośrednik, taki jak agent lub przedstawiciel, znajdujący się w jednym umawiającym się państwie lub trzecim występuje między beneficjentem a podatnikiem, ale osoba uprawniona ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim umawiającym się państwie (\`(...)\`).

Założenia koncepcji „look-through” zostały także zawarte w ramach projektu objaśnień podatkowych dotyczących zasad poboru podatku u źródła z dnia 19 czerwca 2019 r., w których Minister Finansów wskazał, że: „Zasadne jest uznać, że podmioty pośredniczące, a więc te, które co do zasady nie spełniają definicji rzeczywistego właściciela, nie powinny korzystać z uprawnień przyznawanych przez poszczególne UPO. Niemniej jednak z przewidzianych w UPO i prawie Unii Europejskiej (tzn. Dyrektywy PS i IR) mogą korzystać inwestorzy (udziałowcy) z kraju objętego tymi postanowieniami, jeżeli są oni podatnikami w stosunku do otrzymanej należności i spełniają inne warunki przewidziane dla tych uprawnień (np. w określonych sytuacjach posiadają status rzeczywistego właściciela)”.

Współcześnie koncepcja ta jest także uznawana w polskiej praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych. Została zaprezentowana m.in. w wyroku WSA w Gliwicach z 30 stycznia 2020 r., sygn. I SA/Gl 1490/19, w którym sąd orzekł, że: „Jednakże w ocenie Sądu, zastrzeżenie to \[tj. iż odbiorca odsetek powinien być ich właścicielem – przyp. Wnioskodawcy\], wbrew twierdzeniu organu interpretacyjnego nie może być rozumiane jako "wypłata bezpośrednia na rzecz właściciela", bowiem tylko w takim wypadku właściciel może być odbiorcą odsetek. Zdaniem Sądu rozumienie pojęcia "odbiorca odsetek jest ich właścicielem" należy rozumieć w ten sposób, że podmiot ostatecznie otrzymujący odsetki jest równocześnie ich właścicielem. Rozumienie takie wynika z założenia, że pod pojęciem tym nie może mieścić się sytuacja, w której odbiorca odsetek otrzymuje je nie dla własnej korzyści a jako podmiot zobowiązany do jej przekazania w całości lub części innemu podmiotowi, w tym takiemu, który ma siedzibę lub miejsce zamieszkania w państwie trzecim. Innymi słowy aby doszło do spełnienia przesłanki wynikającej z ww. przepisu właściciel odsetek powinien być równocześnie ich odbiorcą końcowym. Nie chodzi więc o to, aby "odbiorca odsetek" był odbiorcą bezpośrednim, ale o to, by jako odbiorca faktyczny (a nie pośrednik) był ich właścicielem, a zatem "osobą uprawnioną" do odsetek. Innymi słowy, by ostatni podmiot w łańcuchu transakcji przelewów "odsetek" był jego właścicielem i miał siedzibę na terenie drugiego z umawiających się Państw” (podobnie w wyroku WSA w Gliwicach z 4 lutego 2020 r., sygn. I SA/GI 1488/19).

Możliwość zastosowania look-through approach na gruncie polskich przepisów podatkowych potwierdzają także organy podatkowe – należy wskazać m.in. interpretację indywidualną z 16 marca 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.15.2022.2.BJ, w której Dyrektor KIS uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, który utrzymywał, że: „(\`(...)\`) z zastrzeżeniem posiadania przez Usługodawców statusu rzeczywistego właściciela wypłacanego Wynagrodzenia (co zostało przez Wnioskodawcę przeanalizowane we własnym zakresie i nie jest przedmiotem niniejszego zapytania), kwalifikacja podatkowa, w szczególności zasady opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym pobieranym u źródła, wypłacanego przez Spółkę Wynagrodzenia za świadczenie usług informatycznych powinna zostać przeprowadzona zgodnie z koncepcją „look through approach” (tj. z pominięciem pośrednictwa płatności dokonywanej przez X Inc. jako centrum rozliczeniowego, nie będącej rzeczywistym właścicielem dokonywanych przez Spółkę płatności), czyli na gruncie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a państwem siedziby Usługodawcy (\`(...)\`).”

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy zastosowanie koncepcji look-through approach wskazuje, że obowiązki w zakresie podatku u źródła należy ustalać w oparciu o tę umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, która została zawarta z krajem, w którym siedzibę ma podmiot będący rzeczywistym właścicielem dywidendy. W sytuacji będącej przedmiotem wniosku będzie to więc polsko-brytyjska UPO bez względu na to, czy rzeczywistym właścicielem dywidendy wypłacanej przez Spółkę będzie jej bezpośredni czy pośredni udziałowiec. Konsekwentnie, spełnienie przesłanek do zastosowania preferencji na podstawie art. 10 ust. 2 lit. a polsko-brytyjskiej UPO należy oceniać w stosunku do ostatecznego odbiorcy dywidendy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 polsko-brytyjskiej UPO, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie (tutaj: w Polsce) osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (tutaj: w Wielkiej Brytanii) mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Na podstawie art. 10 ust. 2 lit. a polsko-brytyjskiej UPO, takie dywidendy będą zwolnione z opodatkowania w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, jeśli osoba uprawniona do dywidend jest spółką mającą siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie i posiada w dniu wypłaty dywidend nie mniej niż 10 procent udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendy i posiadała lub będzie posiadać takie udziały (akcje) przez nieprzerwany 24 miesięczny okres, w którym dokonano wypłaty. Określenie „spółka” użyte w polsko-brytyjskiej UPO oznacza jakąkolwiek osobę prawną lub jakikolwiek podmiot, który traktowany jest jako osoba prawna dla celów podatkowych.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym _(oraz zdarzeniu przyszłym – przyp. Organu)_, którego dotyczy wniosek, zarówno Holdings, jak i pozostałe spółki znajdujące się w strukturze Grupy nad Holdings posiadają w kapitale Wnioskodawcy – bezpośrednio lub pośrednio – udział 100% przez okres dłuższy niż 24 miesiące. W ocenie Spółki brak wskazania wprost w art. 10 ust. 2 lit. a polsko-brytyjskiej UPO. że zwolnienie jest możliwe wtedy, gdy spółka uprawniona do dywidendy posiada bezpośrednio udziały w spółce wypłacającej dywidendę oznacza, że dla zastosowania tego zwolnienia wystarczające jest, aby spółka uprawniona do dywidendy posiadała udziały w spółce wypłacającej dywidendę w sposób pośredni.

Wnioskodawca podkreślił, że zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651) postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania uznaje się za przepisy prawa podatkowego. Na gruncie przepisów prawa podatkowego powszechnie przyjmuje się prymat wykładni językowej. Należy więc uznać, że jeżeli wymóg bezpośredniego posiadania udziałów nie został wprost, literalnie określony w polsko-brytyjskiej UPO, to nie można go dookreślać.

Należy także przybliżyć art. 3 ust. 2 polsko-brytyjskiej UPO, zgodnie z którym: (\`(...)\`) jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, przy stosowaniu niniejszej Konwencji w dowolnym czasie przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie w niej niezdefiniowane będzie miało takie znaczenie, jakie ma ono w tym czasie w przepisach prawnych tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza Konwencja, przy czym znaczenie wynikające z ustawodawstwa podatkowego tego Państwa ma pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa. Ponieważ termin „posiadania udziałów” nie jest zdefiniowany w polsko-brytyjskiej UPO, w świetle powyższego przepisu należy odnieść się do jego rozumienia na potrzeby ustawy o CIT. Pośrednie i bezpośrednie posiadanie udziałów rozróżnia się na przykład na gruncie przepisów dotyczących podatku u źródła i zwolnień z tego podatku, jak art. 22 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT. Ponieważ ustawodawca rozróżnia te pojęcia w ustawie o CIT, także założenie racjonalności prawodawcy sugeruje, że gdyby chciał on na mocy art. 10 ust. 2 lit. a polsko-brytyjskiej UPO zwolnić tylko dywidendy wypłacane bezpośrednim udziałowcom, to zawarłby wprost ten warunek w treści przedmiotowego przepisu.

Co więcej, liczne zawarte przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wskazują wprost na wymóg bezpośredniego posiadania udziałów przez podmiot uprawniony do dywidend – tak m.in. w przypadku umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (zgodnie z jej art. 10 ust. 2 lit. a: Jednakże dywidendy takie mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak wymierzony nie może przekroczyć 5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli osobą uprawnioną jest spółka (inna niż spółka osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 10 procent).

Podobne sformułowanie znajduje się w Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, art. 10 ust. 2 lit. a: Jednakże takie dywidendy będą zwolnione z opodatkowania w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jeżeli osobą uprawnioną do dywidend jest spółka mająca siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi, w chwili wypłacania tych dywidend, przynajmniej 10 procent udziałów (akcji) i która posiada lub będzie posiadała te udziały (akcje) przez nieprzerwany 24 miesięczny okres, w którym dokonano wypłaty.

Należy więc uznać, że gdyby intencją państw będących stronami polsko-brytyjskiej UPO było zawarcie w umowie warunku bezpośredniego posiadania udziałów, taki warunek zostałby w niej wskazany wprost, podobnie jak został wskazany w licznych innych umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Powyższe zostało także potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 marca 2021 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.23.2021.1.SP, w której wnioskodawca argumentował, że: „Przepis Konwencji polsko-brytyjskiej nie wymaga bowiem, aby posiadanie udziałów było bezpośrednie. Z kolei gdyby intencją państw będących stronami umowy było zawarcie takiego warunku w Konwencji polsko-brytyjskiej, taki warunek zostałby w niej wskazany wprost, analogicznie jak w przypadku wielu innych zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Organ podatkowy uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe i odstąpił od uzasadnienia prawnego swojej oceny”.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle powyższego należy uznać, że Wnioskodawca, wypłacając należności z tytułu dywidend, będzie uprawniony do zastosowania art. 10 ust. 2 lit. a polsko-brytyjskiej UPO bez względu na to, czy rzeczywistym właścicielem tych należności będzie Holdings czy inny podmiot będący pośrednim 100% udziałowcem Spółki. W każdym z tych przypadków bowiem będą spełnione warunki określone w art. 10 ust. 2 lit. a polsko-brytyjskiej UPO.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. Przede wszystkim przedmiotem interpretacji nie było ustalenie, który podmiot pełni rolę rzeczywistego właściciela – Organ za Wnioskodawcą przyjął powyższe jako element opisu sprawy.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 5 ww. ustawy:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o CIT:

Podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Stosownie do art. 22a ustawy o CIT:

Przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z treści ww. przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

W myśl art. 26 ust. 2e ustawy o CIT:

Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:

1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Stosownie do art. 26 ust. 2ea ustawy o CIT:

Przez podmioty powiązane, o których mowa w ust. 2e, rozumie się podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wypłacając należności tytułem dywidendy, będą Państwo uprawnieni do zastosowania art. 10 ust. 2 lit. a Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych bez względu na to, czy rzeczywistym właścicielem dywidendy będzie bezpośredni czy pośredni udziałowiec Spółki.

Z opisu sprawy wynika, że bezpośrednim udziałowcem Spółki (posiadającym 100% udziałów na podstawie tytułu własności) jest spółka mająca siedzibę i zarząd na terytorium Wielkiej Brytanii – spółka holdingowa, która posiada udziały w kapitale Spółki nieprzerwanie przez okres dłuższy niż 24 miesiące. W strukturze Grupy nad spółka holdingową znajduje się kilka spółek kapitałowych z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Udział każdej z tych spółek w podmiocie bezpośrednio od danej spółki zależnym wynosi 100%; w każdym przypadku okres posiadania tego udziału jest dłuższy niż 24 miesiące. W związku z wypłatą dywidendy do spółki holdingowej po stronie Wnioskodawcy powstają obowiązki w zakresie podatku u źródła zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT. Spółka dopuszcza możliwość, że po przeprowadzeniu odpowiedniej weryfikacji (w ramach dochowania należytej staranności, wymaganej przez przepisy ustawy o CIT) uzna, że rzeczywistym właścicielem wypłaconej dywidendy nie jest spółka holdingowa (tj. jej bezpośredni udziałowiec), ale któryś z podmiotów znajdujących się w strukturze Grupy. W każdym z tych przypadków jednak rzeczywistym właścicielem dywidendy będzie podmiot posiadający kwalifikowany udział w kapitale Wnioskodawcy – bezpośrednio lub pośrednio – mający siedzibę i zarząd w Wielkiej Brytanii, a więc będący brytyjskim rezydentem podatkowym. Podmiot uprawniony do dywidendy posiada/będzie posiadać w dniu wypłaty dywidendy nie mniej niż 10% udziałów w kapitale spółki wypłacającej dywidendę.

We własnym stanowisku powołali się Państwo na Projekt objaśnień z 19 czerwca 2019 r. – Zasady poboru podatku u źródła. Projekt ten odnosi się do koncepcji „look through approach”. Koncepcja ta będzie odpowiadać sytuacji przedstawionej we wniosku, gdyż dywidenda będzie wypłacana przez Wnioskodawcę na rzecz brytyjskiej spółki holdingowej, która nie zawsze będzie rzeczywistym właścicielem tej dywidendy. Wystąpią bowiem sytuacje, w których rzeczywistym właścicielem dywidendy (zgodnie z ustaleniami poczynionymi w ramach dochowania należytej staranności) będą spółki z Grupy – zawsze jednak będą to brytyjskie podmioty posiadające kwalifikowany udział w kapitale Wnioskodawcy – bezpośrednio lub pośrednio.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz przedstawione przepisy prawa stwierdzić należy, że w sytuacji gdy spółka holdingowa nie będzie rzeczywistym właścicielem, o którym mowa w art. 4a pkt 29 ustawy o CIT dywidend otrzymywanych od Wnioskodawcy, to Wnioskodawca powinien przeprowadzić weryfikację prawa do zastosowania zwolnienia zgodnie z koncepcją look through approach, tj. z pominięciem spółki holdingowej.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy, należy ponadto odwołać się do Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250 poz. 1840 dalej zwanej: „Konwencją”) zmodyfikowanej Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku podpisaną 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 Konwencji:

Dywidendy, wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 10 ust. 2 Konwencji:

Jednakże, takie dywidendy:

a) będą zwolnione z opodatkowania w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, jeśli osoba uprawniona do dywidend jest spółką mającą siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie i posiada w dniu wypłaty dywidend nie mniej niż 10 procent udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendy i posiadała lub będzie posiadać takie udziały (akcje) przez nieprzerwany 24 miesięczny okres, w którym dokonano wypłaty;

b) z zastrzeżeniem punktu a) niniejszego ustępu, mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto.

Postanowienia niniejszego ustępu nie dotyczą opodatkowania spółki w odniesieniu do zysków, z których dywidendy są wypłacane.

W myśl art. 10 ust. 3 Konwencji:

Określenie „dywidendy” użyte w tym artykule oznacza dochód z udziałów (akcji) lub innych praw do udziału w zyskach, z wyjątkiem wierzytelności, jak również dochód z innych praw w spółce, który według prawa Umawiającego się Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z udziałów (akcji) i obejmuje również każdy dochód, który według prawa Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest traktowany jak dywidenda lub dystrybucja dokonywana przez spółkę.

Zgodnie z art. 10 ust. 4 Konwencji:

Postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do dywidend, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się siedziba spółki wypłacającej dywidendy, działalność poprzez zakład w nim położony i gdy udział, z tytułu którego dywidendy są wypłacane, faktycznie wiąże się z działalnością takiego zakładu. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 niniejszej Konwencji.

W myśl art. 10 ust. 5 Konwencji:

Jeżeli spółka, której siedziba znajduje się w Umawiającym się Państwie, osiąga zyski lub dochody z drugiego Umawiającego się Państwa, wówczas to drugie Państwo nie może ani obciążać podatkiem dywidend wypłacanych przez tę spółkę, z wyjątkiem przypadku, gdy takie dywidendy są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym drugim Państwie lub w przypadku, gdy udział, z tytułu którego dywidendy są wypłacane, faktycznie wiąże się z działalnością zakładu położonego w tym drugim Państwie, ani też obciążać niewydzielonych zysków spółki podatkiem od niewydzielonych zysków, nawet kiedy wypłacone dywidendy lub niewydzielone zyski całkowicie lub częściowo pochodzą z zysków albo z dochodów osiągniętych w tym drugim Państwie.

W przedstawionej we wniosku sytuacji znajdzie zastosowanie warunek zwolnienia dywidendy, określony w art. 10 ust. 2 lit. a Konwencji, zgodnie z którym dywidendy będą zwolnione z opodatkowania w Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę (czyli w Polsce), jeśli osoba uprawniona do dywidend (rzeczywisty odbiorca) jest spółką mającą siedzibę w drugim Państwie i posiada w dniu wypłaty dywidend nie mniej niż 10 procent udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendy i posiadała lub będzie posiadać takie udziały (akcje) przez nieprzerwany 24 miesięczny okres, w którym dokonano wypłaty.

Jak podał Wnioskodawca, zarówno spółka holdingowa, jak i pozostałe podmioty będące rzeczywistymi właścicielami dywidendy mają siedzibę w Wielkiej Brytanii i będą spełniały warunek bezpośredniego lub pośredniego posiadania udziałów w wysokości co najmniej 10% udziału w kapitale polskiej Spółki wypłacającej dywidendę, o którym mowa w art. 10 ust. 2 lit. a Konwencji. Jak podano we wniosku, nieprzerwany okres posiadania udziału wynosi/będzie wynosił co najmniej 24 miesiące. Tym samym warunek posiadania udziałów w określonej wysokości w dniu wypłaty przez określony okres należy uznać za spełniony. Zatem dokonując wypłaty dywidendy należnej podmiotom brytyjskim, które będą rzeczywistymi właścicielami wypłaconej dywidendy Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru podatku od wypłaconej dywidendy, która będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 10 ust. 2 lit. a Konwencji. Konwencja nie wyklucza możliwości pośredniego posiadania udziałów (akcji) w kapitale Spółki wypłacającej dywidendy. W sytuacji posiadania certyfikatu rezydencji rzeczywistego właściciela dywidendy i dochowania warunku należytej staranności, Wnioskodawca może skorzystać z preferencji wynikających z Konwencji.

W świetle powyższego należy uznać, że Wnioskodawca, wypłacając należności z tytułu dywidend, będzie uprawniony do zastosowania art. 10 ust. 2 lit. a Konwencji bez względu na to, czy rzeczywistym właścicielem tych należności będzie Tl Holdings czy inny podmiot będący pośrednim udziałowcem Spółki. W każdym z tych przypadków bowiem będą spełnione warunki określone w art. 10 ust. 2 lit. a Konwencji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).