Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDWL.4011.48.2023.1.TW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-03
Teza: Obowiązki płatnika związane ze zwrotem pracownikom kosztów zakupu togi radcowskiej.
Słowa kluczowe: ekwiwalent-ekwiwalent pieniężny; obowiązek-obowiązek płatnika; odzież; pracownik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Rzeczowe świadczenia pracownicze i ich ekwiwalenty.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 10

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika. Uzupełnili go Państwo pismem z 26 września 2023 r. (wpływ 2 października 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (Zakład) zamierza wyposażyć zatrudnionych w Zakładzie radców prawnych w togi radcowskie. W tym celu planuje wprowadzić do Regulaminu organizacyjnego Zakładu zapis, że stanowisko radcy prawnego jest wyposażone w togę radcowską a poniesiony przez pracownika zatrudnionego na tym stanowisku koszt zakupu togi będzie refundowany przez pracodawcę.

W związku z planowanymi działaniami pojawia się po stronie Wnioskodawcy wątpliwość prawna na gruncie prawa podatkowego, a mianowicie czy strój urzędowy jakim jest toga radcowska może być uznany na strój służbowy a w konsekwencji, czy zwrot kosztów zakupu togi radcowskiej podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647, z późn. zm.), który stanowi, że wolna od podatku dochodowego jest wartość ubioru służbowego (umundurowania), jeżeli jego używanie należy do obowiązków pracownika, lub ekwiwalentu pieniężnego za ten ubiór.

### Pytanie

Czy strój urzędowy jakim jest toga radcowska może być uznany na strój służbowy a w konsekwencji, czy zwrot kosztów zakupu togi radcowskiej podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust.1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647, z późn. zm.), który stanowi, że wolna od podatku dochodowego jest wartość ubioru służbowego (umundurowania), jeżeli jego używanie należy do obowiązków pracownika, lub ekwiwalentu pieniężnego za ten ubiór?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1166) Minister Sprawiedliwości, w drodze rozporządzenia, określa strój urzędowy radców prawnych biorących udział w rozprawach sądowych, uwzględniając uroczysty charakter stroju, odpowiedni do powagi sądu i utrwalonej tradycji. Szczegółowy opis i wzór stroju urzędowego radców prawnych został określony w załącznikach nr 1 i 2 do rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 27 listopada 2000 r. w sprawie określenia stroju urzędowego radców prawnych biorących udział w rozprawach sądowych (Dz. U. Nr 112. poz. 1184).

Zgodnie z unormowaniami ustawy o radcach prawnych oraz powołanego rozporządzenia toga jest strojem urzędowym radców prawnych wykorzystywanym do występowania przed sądami. Jest zatem niezbędnym elementem stroju radcy prawnego na rozprawach sądowych, a jej brak w sądzie uniemożliwia udział radcy prawnego na rozprawie. Radca prawny nie może występować przed sądem bez togi. Jednym z podstawowych obowiązków zatrudnionych w Zakładzie radców prawnych jest reprezentacja Wnioskodawcy przed sądami. Posiadanie przez radcę prawnego togi jest zatem niezbędne do realizacji tego obowiązku pracowniczego.

Z art. 21 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wolna od podatku dochodowego jest wartość ubioru służbowego (umundurowania), jeżeli jego używanie należy do obowiązków pracownika, lub ekwiwalentu pieniężnego za ten ubiór. Z przepisu tego wynika, że ze zwolnienia nie korzysta wartość jakiegokolwiek ubioru, którego używane należy do obowiązków pracownika, ale wyłącznie ubioru służbowego. Pojęcie ubiór służbowy nie zostało określone/sprecyzowane w przepisach prawa podatkowego ani w innych aktach prawnych. W uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego mianem „ubrania” określa się to co służy do okrycia ludzkiego ciała. Pojęcie „służbowy" oznacza dotyczący pracy w jakiejś instytucji, w wojsku itp., należny komuś z tytułu pracy. Zatem ubiór służbowy to specjalna odzież (lub element) noszona tylko w związku z wykonywaną pracą, której charakter powinien uniemożliwiać wykorzystywanie jej do celów osobistych. Za ubiór służbowy należy uznać ubiór, który spełnia dwa warunki: jego noszenie jest obowiązkiem pracownika oraz musi posiadać cechy charakterystyczne, które uniemożliwiają wykorzystanie go do celów prywatnych (np. naszyte logo, charakterystyczny krój i kolor), tj. tak zindywidualizowane elementy, przez które odzież ta traci przymiot odzieży o charakterze osobistym. Ubiór nie może służyć pracownikowi w celach prywatnych. Niemożliwe lub niecelowe, powinno być używanie tego ubioru na potrzeby prywatne pracownika (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 1 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Bd 677/11).

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 września 2017 r. (nr 0113-KDIPT2-2.4011.248.2017.2.AKR) wskazuje się. iż odzież służbowa to specjalna odzież (lub elementy tej odzieży) noszona tylko w związku z wykonywaną pracą, np. mundur, toga, odzież robocza charakterystyczna dla firmy poprzez barwę, krój, logo itp. W związku z tym ubiorem służbowym będzie taki ubiór, którego noszenie przy świadczeniu pracy jest obowiązkiem pracownika I który jednocześnie charakteryzuje się jakimś stopniem wyróżnienia powodującym, że niecelowe lub utrudnione byłoby używanie go na potrzeby prywatne pracownika.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, toga radcowska ma charakter stroju służbowego albowiem jest strojem urzędowym zastrzeżonym do występowania na rozprawach przed sądami przewidziana jest do wykorzystania wyłącznie w celach zawodowych (reprezentacji Zakładu przed sądami). Z tego względu, zwrot przez pracodawcę kosztów poniesionych przez pracownika zatrudnionego na stanowisku radcy prawnego na zakup togi radcowskiej podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wyjaśnić należy, że za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Zatem do przychodu należy zaliczyć każdy rodzaj świadczenia, które dana osoba (podatnik) otrzymuje kosztem majątku innej osoby. Takim świadczeniem jest m.in. wykonanie zobowiązania danej osoby przez inny podmiot.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Biorąc powyższe pod uwagę, do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą. Należy zauważyć, że użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolna od podatku dochodowego jest wartość ubioru służbowego (umundurowania), jeżeli jego używanie należy do obowiązków pracownika, lub ekwiwalentu pieniężnego za ten ubiór.

W tym miejscu należy pokreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. Wszelkie zwolnienia podatkowe są bowiem odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym wypadku stosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że zamierzają Państwo wyposażyć zatrudnionych w Zakładzie radców prawnych w togi radcowskie. W tym celu planujecie wprowadzić do Regulaminu organizacyjnego Zakładu zapis, że stanowisko radcy prawnego jest wyposażone w togę radcowską a poniesiony przez pracownika zatrudnionego na tym stanowisku koszt zakupu togi będzie refundowany przez pracodawcę.

W związku z planowanymi działaniami pojawiała się po Państwa stronie wątpliwość prawna na gruncie prawa podatkowego, a mianowicie czy strój urzędowy jakim jest toga radcowska może być uznany na strój służbowy a w konsekwencji, czy zwrot kosztów zakupu togi radcowskiej podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oceniając skutki podatkowe tej czynności wskazać należy, że z dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika jednoznacznie, że ze zwolnienia nie korzysta wartość jakiegokolwiek ekwiwalentu za ubiór, którego używanie należy do obowiązków pracownika, ale wyłącznie ubioru służbowego (umundurowania).

Obowiązek ten może wynikać np. z przepisów wewnątrzzakładowych.

Przepisy podatkowe nie definiują pojęcia ubioru służbowego ani też pojęcia umundurowania, jednakże ustawa wyraźnie wskazuje na obowiązek używania ubioru służbowego jako przesłankę do zastosowania powyższego zwolnienia.

Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 21 grudnia 1978 r. o odznakach i mundurach (Dz. U. z 2023 r., poz. 76):

Mundurem jest ubiór lub jego części służące oznaczeniu przynależności do określonej jednostki organizacyjnej lub wykonywania określonych funkcji albo służby.

Oprócz powyższej ustawy obowiązek noszenia munduru wprowadzają poszczególne ustawy – pragmatyki służbowe; dotyczy to m.in. funkcjonariuszy Policji, Służby Celnej, Straży Granicznej, Państwowej Straży Pożarnej. Do noszenia mundurów obowiązani są również żołnierze Wojska Polskiego.

Natomiast z uwagi na brak ustawowej definicji ubioru (odzieży) służbowego, rozstrzygnięcia co może być elementem ubioru służbowego, bądź w jakich przypadkach ubiór pracownika uznaje się za służbowy, należy dokonywać w oparciu o językowe znaczenie słów „ubiór” i „służbowy”. Uniwersalny Słownik Języka Polskiego określa mianem „ubrania” – to, co się nosi; ubranie, strój, „służbowy” – dotyczący pracy w jakiejś instytucji, w wojsku itp., wynikający z pracy w takiej instytucji, urzędowy.

Wobec powyższego uznać należy, że odzież służbowa to specjalna odzież (lub elementy tej odzieży) noszona tylko w związku z wykonywaną pracą, np. mundur, toga, odzież robocza charakterystyczna dla firmy poprzez barwę, krój, logo itp. W związku z tym, ubiorem służbowym będzie taki ubiór, którego noszenie przy świadczeniu pracy jest obowiązkiem pracownika i który jednocześnie charakteryzuje się jakimś stopniem wyróżnienia powodującym, że niecelowe lub utrudnione byłoby używanie go na potrzeby prywatne pracownika.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1166):

Minister Sprawiedliwości, w drodze rozporządzenia, określi strój urzędowy radców prawnych biorących udział w rozprawach sądowych, uwzględniając uroczysty charakter stroju, odpowiedni do powagi sądu i utrwalonej tradycji.

Z kolei zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 27 listopada 2000 r. w sprawie określenia stroju urzędowego radców prawnych biorących udział w rozprawach sądowych (Dz. U. Nr 112 poz. 1184):

Strojem urzędowym radców prawnych biorących udział w rozprawach sądowych jest toga.

Zgodnie zatem z unormowaniami ustawy o radcach prawnych oraz rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie określenia stroju urzędowego radców prawnych biorących udział w rozprawach sądowych, toga jest strojem urzędowym radców prawnych wykorzystywanym do występowania przed sądami.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że wartość zwrotu pracownikom (radcom prawnym) ekwiwalentu pieniężnego (zwrotu kosztów) za ubiór (strój) urzędowy (togę) wykorzystywany wyłącznie w rozprawach sądowych stanowi dla tych pracowników przychód – uregulowany w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – mający swoje źródło w łączącym ich z Państwem stosunkiem pracy. Jednak przychód ten korzysta ze zwolnienia uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, wobec czego nie jest opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Na podstawie art. 38 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy, o których mowa w art. 32-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Reasumując, na Państwu nie ciążą obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku wypłaty pracownikom (radcom prawnym) ekwiwalentu pieniężnego (zwrotu kosztów) za ubiór (strój) urzędowy (togę) wykorzystywany wyłącznie w rozprawach sądowych, z uwagi na fakt, że świadczenia te korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Państwa jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).