Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.181.2018.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-24
Teza: Odliczenie podatku z tytułu realizacji projektu
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; projekt; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2018 r. (data wpływu 23 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla sprzedaży Nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla sprzedaży Nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, podmiotem zarejestrowanym jako czynny podatnik podatku VAT. Przeważającym przedmiotem działalności przedsiębiorcy są restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne (PKD 56.10.A.).

W dniu 29 grudnia 2015 r. Wnioskodawca zawarł z innym przedsiębiorcą – osobą fizyczną warunkową umowę sprzedaży na podstawie, której nabył „Nieruchomość”, tj. prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej w ewidencji gruntów jako tereny przemysłowe oraz własność posadowionych na powyższej działce urządzeń technicznych trwale z gruntem związanych, stanowiących odrębne nieruchomości umiejscowione pod powierzchnią gruntu. Umowa wprost nie wymieniała urządzeń technicznych objętych przedmiotem transakcji odwołując się w tym zakresie do załącznika do decyzji ustanowienia prawa użytkowania wieczystego. Załącznik ten również nie konkretyzował poszczególnych urządzeń technicznych (na potrzeby niniejszego wniosku zdefiniowane jako „Instalacje”).

Przeniesienie praw na kupującego miało nastąpić pod warunkiem, że Gmina nie wykona prawa pierwokupu, które przysługiwało jej na podstawie art. 109 ust. 1 pkt 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami w związku ze sprzedażą nieruchomości niezabudowanej. W treści umowy warunkowej wskazano, że przez Nieruchomość przebiegają zdefiniowane powyżej jako „Instalacje”: instalacja wodna, kanalizacji deszczowej i sanitarnej oraz linia zasilająca w energię elektryczną przepompownię ścieków, będącą własnością pomiotu trzeciego.

Zgodnie z treścią umowy warunkowej strony zobowiązały się do zawarcia umowy przenoszącej prawo użytkowania wieczystego oraz własność posadowionych na powyższej działce urządzeń technicznych trwale z gruntem związanych stanowiących odrębne nieruchomości po otrzymaniu zawiadomienia o nieskorzystaniu przez Gminę z prawa pierwokupu, albo bezskutecznego upływu terminu do wykonania tego prawa oraz wykreśleniu budynków ujawnionych w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości.

W związku ze złożeniem przez Gminę oświadczenia o nieskorzystaniu z przysługującego jej prawa pierwokupu i po wykreśleniu budynków z księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości, Wnioskodawca w wykonaniu warunkowej umowy sprzedaży zawarł w dniu 15 marca 2016 r. dokumentowaną aktem notarialnym umowę, której przedmiotem było przeniesienie na podatnika prawa użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę gruntu oraz prawo własności posadowionych na tej nieruchomości urządzeń technicznych trwale z gruntem związanych (Instalacji) stanowiących odrębne nieruchomości (znajdujących się pod powierzchnią gruntu). Umowa ta wprost nie wymieniała urządzeń technicznych objętych przedmiotem transakcji odwołując się w tym zakresie podobnie jak warunkowa umowa sprzedaży do załącznika do decyzji ustanowienia prawa użytkowania wieczystego. Załącznik ten również nie konkretyzował poszczególnych urządzeń technicznych. W treści Umowy sprzedaży wskazano, że przez Nieruchomość przebiegają instalacje: wodna, kanalizacji deszczowej i sanitarnej oraz przebiega linia zasilająca w energię elektryczną przepompownię ścieków, będącą własnością podmiotu trzeciego.

Zgodnie z rejestrem gruntów objęta przedmiotem sprzedaży działka gruntowa była terenem przemysłowym, natomiast zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego zatwierdzonym uchwałą Rady Miejskiej z dnia 24 czerwca 2015 r. (dalej: „MPZP”) stanowiła teren zabudowy produkcyjno-usługowej. Zgodnie z aktualną na dzień zawarcia Umowy sprzedaży treścią księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości gruntowej obejmującej opisaną powyżej działkę gruntu, przedmiotowa Nieruchomość stanowiła „grunt oddany w użytkowanie wieczyste i urządzenie stanowiące odrębną nieruchomość”.

Sprzedaż dokonana na podstawie Umowy sprzedaży z dnia 15 marca 2016 r. została potraktowana jako transakcja podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 23% jako terenu niezabudowanego będącego jednocześnie terenem budowlanym, zgodnie z jej przeznaczeniem wskazanym w MPZP.

W opisanej powyżej Umowie sprzedaży wskazana i ustalona została jedna cena sprzedaży, która odnosiła się łącznie do prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oraz do Instalacji i innych naniesień (ogrodzenie wraz z bramami, powierzchnia utwardzona, która pełniła funkcję utwardzonego dojazdu do wyburzonych budynków, a także placów postojowych przy wyburzonych budynkach). Powyższe wynikało z woli stron transakcji do dokonania obrotu działką niezabudowaną.

Celem Wnioskodawcy i sprzedawcy nie było bowiem nabycie Instalacji i części pozostałych fundamentów po rozbiórce budynków, tylko działki jako gruntu niezabudowanego pod zabudowę przemysłową.

O woli stron do potraktowania ww. sprzedaży jako sprzedaży gruntu niezabudowanego świadczyć może także zawarcie umowy warunkowej sprzedaży i związane z tym wystąpienie do organów Gminy odnośnie skorzystania z prawa pierwokupu Nieruchomości przez Gminę, które zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa dotyczy wyłącznie nieruchomości niezabudowanych.

Ówczesny zbywca po dokonaniu powyższej transakcji uzyskał pozytywną interpretację prawa podatkowego wydaną przez Ministra Finansów w zakresie prawidłowego opodatkowania podatkiem VAT przeprowadzonej transakcji potraktowanej jako sprzedaż gruntu budowalnego niezabudowanego.

Spółka opisanej powyżej Nieruchomości nie wykorzystywała i nie wykorzystuje wyłącznie do czynności zwolnionych od VAT.

Do dnia sporządzenia niniejszego wniosku na przedmiotowej działce nie doszło do żadnych zmian w stanie faktycznym oprócz nasadzenia 68 drzew w 2016 r., który to obowiązek wynikał z decyzji Prezydenta Miasta z dnia 16 stycznia 2015 r., zmienionej decyzją z dnia 18 czerwca 2015 r.

Obecnie, tj. na moment sporządzenia niniejszego wniosku Spółka zamierza sprzedać ww. prawa na rzecz innego przedsiębiorcy – osoby fizycznej.

Sprzedaż nastąpi przez zawarcie w pierwszej kolejności warunkowej umowy sprzedaży, z uwagi na sprzedaż terenu niezabudowanego do którego Gmina ma prawo pierwokupu, przysługujące jej na podstawie art. 109 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, a następnie po pozytywnym spełnieniu zawartego warunku nastąpi zawarcie umowy przenoszącej własność, która będzie dotyczyć sprzedaży terenu niezabudowanego budowalnego, tj. prawa użytkowania wieczystego działki gruntu oznaczonej w ewidencji gruntów jako tereny przemysłowe oraz prawa własności posadowionych na powyższej działce urządzeń technicznych trwale z gruntem związanych, stanowiących odrębne nieruchomości, w postaci następujących Instalacji: wodna, kanalizacji sanitarnej i deszczowej oraz linii zasilającej w energię elektryczną przepompownię, będącą własnością podmiotu trzeciego.

Przedmiotowa działka gruntu obecnie nie jest zabudowana żadnymi budynkami, a fundamenty z wyburzonych budynków i urządzenia techniczne trwale z gruntem związane znajdują się pod powierzchnią gruntu.

Jak wynika z wyrysu z mapy ewidencyjnej wskazana działka nie jest zabudowana budynkami. Jak wynika z wypisu z kartoteki budynków wskazana działka nie jest zabudowana budynkami ujawnionymi w księdze wieczystej, a budynki wskazane w tym wypisie mają status „projektowany”. Zgodnie z MPZP działka położona jest na terenie oznaczonym symbolem 16 PU 1 – tereny zabudowy produkcyjno-usługowej.

Wnioskodawca wskazuje, że Instalacje obsługiwały niegdyś w części również budynki, które znajdowały się na przedmiotowej działce, natomiast po wyburzeniu przedmiotowych budynków, odcinki Instalacji przebiegające przez działkę, w zakresie w jakim mogły być wykorzystywane na potrzeby budynków usytuowanych na działce, zostały odcięte.

Po zakończeniu prac rozbiórkowych Instalacje przebiegające przez działkę obsługują jedynie sąsiednie nieruchomości i znajdujące się na nich zabudowania, do których media są dostarczane lub odbierane m.in. za pośrednictwem odcinków Instalacji znajdujących się na działce.

Poniżej Wnioskodawca wskazuje na szczegóły dotyczące Instalacji, które pozostały na działce:

1.  Wodociąg – zasila przedszkole zlokalizowane na działce 36/4 i halę położoną poza działką nr 39;
2.  instalacja elektryczna:
3.  kabel 2eANW zasila stację transformatorową zlokalizowaną na działce 37,
4.  kabel 2eNN zasila ze stacji transformatorowej (działka 37) przepompownię ścieków znajdującą się poza działką nr 39;
5.  kolektory sanitarne oznaczone jako k200, k300, k400, k500 obsługują działki 38 i 37 i są włączone do przepompowni ścieków znajdującej poza działką nr 39.

Wnioskodawca zaznacza, że o pozostawieniu na działce Instalacji (czynił to również pierwszy zbywca) zadecydowały względy wykorzystania ich na potrzeby sąsiadujących nieruchomości, gdyż rozebranie Instalacji spowodowałoby odcięcie zabudowań znajdujących się na sąsiednich działkach od energii elektrycznej, wody i kanalizacji.

Poza tym, w ocenie Wnioskodawcy, rozbiórka Instalacji, którą poprzedziła rozbiórka budynków dokonana przez poprzedniego właściciela nie była pożądana ze względu na koszty tego procesu. Ewentualne usunięcie takich Instalacji miało być dokonane przy wznoszeniu nowych naniesień na danej działce co Spółka planowała w momencie zakupu, do czego obecnie nie dojdzie z uwagi na planowaną sprzedaż.

Z podobnych przyczyn na działce pozostały części fundamentów po budynkach wyburzonych przez poprzednika oraz powierzchni utwardzonej pełniącej funkcję dojazdu do istniejących poprzednio budynków i placów postojowych (naniesienia). Usunięcie tych elementów obecnie, gdy Spółka zmieniła swoje plany byłoby nieuzasadnione ekonomicznie, gdyż wymagałoby dodatkowych prac ziemnych, które i tak będą niezbędne przy wznoszeniu nowych budynków lub budowli według woli nowego właściciela.

Aktualnie na działce znajdują się także pozostałości ogrodzenia i bram uszkodzone przy rozbiórce budynków, z kolei powierzchnia utwardzona m.in. w związku z prowadzoną rozbiórką budynków jest w dużej mierze popękana, uszkodzona i przerośnięta trawą i krzakami.

Pozostałe na działce części fundamentów, Instalacje i inne naniesienia nie mają samodzielnie żadnej wartości poza ewentualną możliwością ich wykorzystania przy używaniu ciężkiego sprzętu budowlanego przy wznoszeniu nowych budynków.

Poprzedni właściciel po zakończeniu prac rozbiórkowych dokonał stosownych zmian w treści wpisu w rejestrze gruntów oraz kartotece budynków, poprzez wykreślenie z nich wyburzonych budynków. Poprzedni właściciel wystąpił jednocześnie o wykreślenie wyburzonych budynków z księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dostawa wyżej opisanej Nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz nabywcy jest opodatkowana VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego, stanowiącego teren budowlany przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 23% na zasadzie art. 2 pkt 33, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana przez niego dostawa Nieruchomości na rzecz nabywcy będzie opodatkowana VAT jako dostawa gruntu niezabudowanego, stanowiącego teren budowlany przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 23%.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Towary to, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z treści art. 41 ust. 1 ustawy wynika, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jaki w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku VAT, czynność dostawy towaru wykonywana w ramach działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Czynność podlegająca opodatkowaniu może być opodatkowana według określonej stawki tego podatku albo zwolniona od tego podatku.

Dla ustalenia zasad opodatkowania tej dostawy w pierwszej kolejności Wnioskodawca uważa, że należy rozstrzygnąć, czy przedmiotem dostawy na gruncie ustawy o podatku VAT będzie grunt zabudowany, czy też grunt niezabudowany.

W przedmiotowej sytuacji, strony transakcji, zarówno Wnioskodawca, jak i znany mu przyszły nabywca są zainteresowani dokonaniem dostawy gruntu niezabudowanego nadającego się zgodnie z MPZP na cele budowlane. Na taki sposób potraktowania dostawy nieruchomości przez przyszłe strony transakcji wskazuje opisywany zamiar ich zachowania, polegający na zawarciu umowy warunkowej, warunkowanej tym, że Gmina nie skorzysta z prawa pierwokupu (przysługującego Gminie tylko w przypadku sprzedaży nieruchomości niezabudowanej) oraz zamiar wystąpienia do Gminy z informacją o zawarciu transakcji celem umożliwienia skorzystania z tego prawa.

Zarówno Wnioskodawca, jak i przyszły nabywca nie są zainteresowani dokonaniem dostawy Instalacji znajdujących się w gruncie, czy innych naniesień, które nie zostały dotychczas usunięte przez Wnioskodawcę z przyczyn ekonomicznych. Wskazane Instalacje i pozostałości fundamentów według wiedzy Wnioskodawcy związanej z toczonymi negocjacjami, nie przedstawiają dla nabywcy żadnej wartości ekonomicznej (o ile występuje jakaś ich wartość, jest to wartość znikoma, nieprzesądzająca o zawarciu transakcji, której celem było nabycie gruntu zdatnego do zabudowy). Według wiedzy Wnioskodawcy przyszły nabywca – nie zamierzałby dokonać omawianej transakcji nabycia – gdyby nie prawo użytkowania wieczystego nieruchomości możliwej do zabudowy, gdzie to właśnie to prawo jest przedmiotem zainteresowania nabywcy.

Znikomą wartość samych Naniesień potwierdza także to, że obecnie Instalacje te nie są funkcjonalnie związane ze zbywaną Nieruchomością, tj. nie obsługują działki będącej przedmiotem nabycia, lecz służą budynkom znajdującym się na innych działkach, z kolei pozostałe naniesienia są w złym stanie technicznym częściowo uszkodzone w wyniku prowadzonych prac rozbiórkowych przez poprzedniego właściciela. O obecnym pozostawieniu na działce Instalacji zadecydowały zatem względy wykorzystania ich na potrzeby sąsiadujących nieruchomości, gdyż rozebranie Instalacji spowodowałoby odcięcie zabudowań znajdujących się na sąsiednich działkach od energii elektrycznej, wody i kanalizacji.

Niezależnie od powyższego usunięcie Instalacji i innych naniesień nie miało uzasadnienia ekonomicznego, gdyż z uwagi na rezygnację z gospodarczego wykorzystania zakupionej działki tj. niepodjęcia procesu budowlanego byłoby zabiegiem generującym dodatkowe koszty, które i tak musiał będzie ponieść nowy nabywca w momencie stawiania nowych naniesień na działce.

Podobnie jeśli chodzi o pozostałości fundamentów, uszkodzonego utwardzenia, czy pozostałości ogrodzenia i bram ich usunięcie wymagałoby poniesienia znaczących nakładów na roboty ziemne, które to nakłady i tak muszą zostać poniesione przy wznoszeniu nowych naniesień na działce. Tym samym ponoszenie tego rodzaju kosztów w sytuacji rezygnacji z dokonania inwestycji na zakupionej Nieruchomości przed jej sprzedażą byłoby ekonomicznie nieuzasadnione i niecelowe.

Podkreślić w tym kontekście należy, że Sąd Najwyższy wskazując, że kwalifikacji nieruchomości jako zabudowanej, bądź niezabudowanej nie może determinować wyłącznie ustawowa definicja obiektu budowlanego zawarta w Prawie budowlanym, uznał za nieruchomość niezabudowaną nieruchomość wyłożoną płytami chodnikowymi, na której znajdowały się przenośne kioski handlowe, uzbrojoną w infrastrukturę techniczną obejmującą instalacje kanalizacyjne, energetyczne i telekomunikacyjne (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 września 2010 r., sygn. akt II CSK 163/10).

Zgodnie z zasadami regulującymi opodatkowanie podatkiem VAT, o opodatkowaniu danej transakcji tym podatkiem powinien decydować cel ekonomiczny, tj. aspekt gospodarczy danej transakcji. O wadze kryterium ekonomicznego dla celów określenia charakteru świadczenia wypowiadał się również TSUE w szczególności w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financiën. Wyrok dotyczył sprawy wprawdzie nieidentycznej, jak przedstawiona w ramach niniejszego wniosku, ale gdzie przedmiotem sprzedaży była nieruchomość, konkretnie grunt, na którym jeszcze stał budynek, w stosunku do którego podjęto decyzję o rozbiórce. Rozbiórkę tą miał wykonać sprzedawca na swój koszt, stosownie do powyższego, w umowie sprzedaży, sprzedawca zobowiązał się, że złoży wniosek o wydanie pozwolenia na rozbiórkę oraz podpisze umowę o roboty rozbiórkowe z wykonawcą. Na moment dostawy prace rozbiórkowe były wykonane tylko częściowo. W odniesieniu do takiego stanu faktycznego TSUE wskazał, że zachodzi tutaj świadczenie kompleksowe składające się z dostawy niezabudowanego gruntu wraz ze świadczeniem usługi rozbiórki budynku), zaś świadczeniem głównym była tutaj dostawa gruntu. TSUE podkreślił, że – mając na uwadze cel ekonomiczny – całości transakcji nie można kwalifikować jako dostawy budynku z gruntem (mimo, iż budynek nie został jeszcze w całości rozebrany), lecz celem ekonomicznym transakcji – biorąc w szczególności perspektywę nabywcy – była właśnie dostawa gruntu niezabudowanego wraz ze świadczeniem pobocznym, jakim była usługa rozbiórki tego budynku.

W tezie nr 44 wyroku TSUE wypowiedział się w sposób następujący: „W świetle powyższych rozważań na zadane pytania odpowiedzieć należy, że art. 13 cześć B lit. g) (\`(...)\`) powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym (\`(...)\`) zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki”.

Powyższy wniosek w zakresie tego, że to cel ekonomiczny transakcji powinien determinować charakter danego świadczenia, jest również spójny z faktem, że na gruncie przepisów ustawy o podatku VAT dostawa towarów (jaka jest rozważana w ramach niniejszego wniosku) nie powinna być ściśle definiowana poprzez definicje cywilistyczne. Wynika to m.in. z celu Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa VAT”), aby dostawę towarów identyfikować i interpretować jednolicie w każdym z krajów objętych zakresem działania Dyrektywy VAT.

Stosownie do powyższego, ustawa o podatku VAT, podobnie jak przepisy wspólnotowe (ww. Dyrektywa VAT) nie posługuje się pojęciem sprzedaży, ale pojęciem odpłatnej dostawy towarów, pod którą rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (co nie musi obejmować nawet przejścia prawa własności towarów, by mówić o ich dostawie). W szczególności dla podatku VAT nie powinien mieć znaczenia stan prawny danej nieruchomości, por. w tym zakresie cyt. wcześniej wyrok w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BN przeciwko Staatssecretaris van Financiën. Oznacza to, że dostawa towarów na gruncie podatku VAT ma rozumienie szersze niż sprzedaż w ujęciu kodeksu cywilnego. Nawiązuje ona do sfery faktów, kładzie nacisk na ekonomiczny (gospodarczy) aspekt transakcji rozumiany w kontekście tzw. własności ekonomicznej oraz celu danej dostawy (sensu ekonomicznego danej dostawy).

Dodatkowo należy wskazać, iż zgodnie z treścią przepisu art. 65 § 2 Kodeksu cywilnego, który w przypadku umów za decydujące w ww. zakresie uznaje zgodny zamiar stron i cel umowy, nie zaś dosłowne ich brzmienie. W piśmiennictwie przyjmuje się, że przez termin „zgodny zamiar stron” należy rozumieć uzgodnione elementy faktyczne i prawne kształtujące treść umowy w jej istotnych postanowieniach, a także zgodny sposób jej realizacji przez strony. Tym samym, przepis ten nie wyłącza wnioskowania o zgodnym zamiarze stron także z tzw. okoliczności towarzyszących, jakimi było zachowanie stron właściwe dla sprzedaży gruntu niezabudowanego.

Należy również zauważyć, że wskazanie na cel ekonomiczny danej transakcji jako czynnika rozstrzygającego o charakterze danego świadczenia złożonego znajduje również odzwierciedlenie w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych.

W wyroku z dnia 1 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 1169/13 Naczelny Sąd Administracyjny dokonał rozstrzygnięcia, jak zakwalifikować dla celów podatku VAT dostawę działki, na której znajdował się staw oraz ogrodzenie, zaś działka miała być nabyta przez Skarb Państwa w celu wybudowania na działce inwestycji drogowej. NSA wskazał, że „celem gospodarczym Skarbu Państwa było nabycie działki gruntu, w żadnej mierze zaś tym celem nie było dokonanie dostawy stawu wraz z przyległym gruntem. Sensem ekonomicznym tej czynności jest przecież dostawa gruntu, po to aby na niej przeprowadzić inwestycję drogową a nie dostawa stawu, który dla nabywcy jest zbędny”.

Podobnie w kontekście celu ekonomicznego wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 918/11 wskazał, że: „Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy należy podkreślić, że sprzedaż działki gruntu, ogrodzonej siatką na słupkach betonowych z oczywistych względów nie można traktować jako dostawy budowli w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Sensem ekonomicznym tej czynności jest przecież sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia. Siatka ogrodzeniowa, jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych. Jej celem jest wydzielenie granic działki i jej zabezpieczenie”.

W wyroku z dnia 4 marca 2015 r. Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził stanowisko WSA we Wrocławiu z dnia 23 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 1914/13, w którym „Sąd zauważył, że nie można traktować za dostawę terenów zabudowanych sprzedaży działek, na których znajdują się ganki lub schody stanowiące część budynku położonego na nieruchomości sąsiedniej (sprzedawca nie posiadał prawa własności do ww. części budynku). Z punktu widzenia skarżącej przedmiotem dostawy jest więc teren niezabudowany, natomiast części budynków, w stanie faktycznym niniejszej sprawy, nie wchodzą w ten przedmiot”.

Na konieczność ustalania celu ekonomicznego (gospodarczego) dostawy zwrócił uwagę także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 maja 2012 r., sygn. akt I FSM 1375/11. Orzeczenie to dotyczyło sytuacji faktycznej, w której przedmiotem dostawy był grunt, na którym stał stary budynek sprzed 1945 r., w stosunku do której wydano decyzje o nakazie rozbiórki. Sąd potwierdził, iż w przedmiotowej transakcji dostawy istotą transakcji była dostawa gruntu (niezabudowanego). Analogiczne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny wyraził w wyroku z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 918/11 oraz z dnia 7 listopada 2013 r., sygn. akt I FSM 1436/13. Podobny pogląd wyraził Naczelny Sad Administracyjny w wyroku z dnia 22 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1663/12. W stanie faktycznym sprawy przedmiotem dostawy był grunt, na którym wprawdzie stały budynki, zostały one jednak rozebrane w okresie pomiędzy zawarciem umowy przedwstępnej i umowy przyrzeczonej. Sprawa zaś dotyczyła opodatkowania zaliczek.

Wnioskodawca zaznacza również, że dominującą rolę celu ekonomicznego transakcji dla oceny zasad jej opodatkowania podatkiem od towarów i usług potwierdzają również stanowiska organów podatkowych, w tym Ministra Finansów i organów mu podległych. W interpretacji indywidualnej z 6 maja 2014 r. nr ITPP2/443-211/14/PS Minister Finansów wskazał, że fakt, iż na gruncie, na moment dostawy, będą się znajdować trwale związane z gruntem urządzenia w formie istniejącego placu zabaw oraz miska basenowa wypełniona piaskiem (czynna piaskownica, największa w okolicy) – nie powinien mieć znaczenia dla kwalifikacji dla celów podatku danej czynności, jako że – mając na uwadze cel ekonomiczny transakcji – przedmiotem transakcji powinna być dostawa gruntu niezabudowanego.

Podsumowując zatem, przedmiotem planowanej dostawy objętej niniejszym wnioskiem o wydanie interpretacji będzie – biorąc pod uwagę cel ekonomiczny transakcji (tj. jej sens gospodarczy) – dostawa prawa użytkowania wieczystego nieruchomości działki gruntu niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę, zgodnie z MPZP.

Wobec powyższego cała cena uzyskana za Nieruchomość, podlegać będzie opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości podstawowej tj. 23%, jako dostawa niezabudowanego terenu budowlanego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.