Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB4.4511.63.2017.2.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-05
Teza: w zakresie możliwości rozliczenia się jako osoba samotnie wychowująca dziecko
Słowa kluczowe: niepełnosprawność; osoba-osoby samotnie wychowujące dzieci; rozliczanie (rozliczenia); zasiłki-zasiłek pielęgnacyjny
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2017 r. (data wpływu 25 stycznia 2017 r.) uzupełnione pismem z dnia 25 marca 2017 r. (data nadania 27 marca 2017 r., data wpływu 28 marca 2017 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 20 marca 2017 r. Nr 1462-IPPB4.4511.63.2017.1.IM (data nadania 21 marca 2017 r., data doręczenia 24 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości rozliczenia się jako osoba samotnie wychowująca dziecko - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji w indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości rozliczenia się jako osoba samotnie wychowująca dziecko.

Z uwagi na braki formalne, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948), pismem z dnia 20 marca 2017 r. Nr 1462-IPPB4.4511.632017.1.IM (data nadania 21 marca 2017 r., data doręczenia 24 marca 2017 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku.

Pismem z dnia 25 marca 2017 r. (data nadania 27 marca 2017 r., data wpływu 28 marca 2017 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest rozwódką. Syn Wnioskodawczyni (urodzony 13 października 1984 r.) decyzją Prezydenta z dnia 4 grudnia 2012 r. ma przyznany zasiłek pielęgnacyjny ze względu na umiarkowany stopień niepełnosprawności. Orzeczenie o niepełnosprawności i decyzja Prezydenta zostały wydane do 3 listopada 2017 r. Wnioskodawczyni otrzymuje emeryturę miesięcznie ok. 1.750,00 zł. Razem z synem Wnioskodawczyni mieszka przy ul. …. Syn Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, która nie jest opodatkowana podatkiem liniowym 19%, ani kartą podatkową i ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, ani podatkiem tonażowym. Dochód Wnioskodawczyni to wysokość emerytury. Syn Wnioskodawczyni w roku podatkowym 2015 uzyskał dochód - 25.301,28 zł a w 2016 r. - 24.318,00 zł. Wnioskodawczyni nie ma żadnych relacji z byłym mężem, ani rodzinnych, ani ekonomicznych.

Wniosek dotyczy roku 2015 (okresu podatkowego). W ww. okresie podatkowym w stosunku do Wnioskodawczyni nie miały zastosowania przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wobec powyższego stanu faktycznego Wnioskodawczyni może skorzystać z instytucji, o której mowa w art. 6 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, prawo do rozliczenia swoich dochodów na preferencyjnych zasadach przysługuje Wnioskodawczyni jako rozwódce, samotnie wychowującej dziecko – zgodnie z orzeczeniem o stopniu niepełnosprawności syn Wnioskodawczyni ma umiarkowany stopień niepełnosprawności ze wskazaniem częściowej pomocy w egzystencji (niepełnosprawność od 23 lipca 2004 r.).

Ustawodawca w art. 6 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazał, że dziecko bez względu na wiek i dochód może być uwzględnione w skorzystaniu rozliczenia preferencyjnego. Dochód przypisał wyłącznie podmiotom, o których mowa w pkt 3 ust. 4 art. 6 ww. ustawy. Natomiast w art. 6 ust. 4 pkt 2 ustawodawca jedyną przesłankę wskazał w postaci otrzymywania zasiłku pielęgnacyjnego.

Syn Wnioskodawczyni otrzymuje zasiłek pielęgnacyjny na podstawie decyzji Prezydenta z dnia 4 grudnia 2012 r. Syn Wnioskodawczyni nie jest opodatkowany podatkami liniowym 19%, ani kartą podatkową, ani ryczałtem od przychodów ewidencyjnych, ani podatkiem tonażowym. Pomimo, że syn Wnioskodawczyni osiągnął w 2015 r. dochód 25.301,28 zł i urodził się w 1984 r. to ustawodawca dał Jej prawo skorzystać z instytucji, o której mowa w art. 6 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Wnioskodawczyni wysokość dochodów i wiek syna, z którym Wnioskodawczyni mieszka nie wykluczają z korzystania z art. 6 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie możliwości rozliczenia się jako osoba samotnie wychowująca dziecko jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

\- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

W myśl art. 6 ust. 8 ww. ustawy sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.

Zgodnie z art. 6 ust. 9 powołanej ustawy zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c albo w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, albo w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.

Ponadto art. 6 ust. 10 ww. ustawy stanowi, że sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania do podatników, którzy wniosek, wyrażony w zeznaniu podatkowym, określony w ust. 2 i 4, złożą po terminie, o którym mowa w art. 45 ust. 1.

Cytowane przepisy wprowadzają wyjątek od zasady dokonywania indywidualnego rozliczenia zobowiązania podatkowego podatników poprzez ustalenie preferencyjnego sposobu rozliczenia.

W konsekwencji, aby móc rozliczyć się jako osoba samotnie wychowująca dziecko należy spełniać wszystkie warunki określone w stosownych przepisach.

Z powyższego wynika, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego dla osób samotnie wychowujących dzieci od spełnienia łącznie następujących warunków: posiadania statusu osoby samotnie wychowującej dziecko, wychowywania w roku podatkowym dzieci (dziecka), nie uzyskiwania przez dzieci (dziecko) dochodów (z wyjątkiem przewidzianych ustawą), wyrażenia wniosku o rozliczenie na preferencyjnych warunkach w rocznym zeznaniu podatkowym, złożonym w ustawowym terminie przewidzianym do jego składania.

Jednak przepis art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być odczytywany w ten sposób, że każda osoba mająca dzieci i znajdująca się w stanie wolnym określonym w tym przepisie jest osobą samotnie wychowującą dziecko.

Z istoty pojęcia „osoby samotnie wychowującej dziecko” wynika, że jest to osoba, która w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sama (bez udziału drugiej osoby), zajmuje się wychowywaniem dziecka, stale troszczy się o jego byt materialny i rozwój emocjonalny.

Przepis ten wymienia enumeratywnie osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowujących dzieci, odwołując się zarówno do statusu cywilnoprawnego osoby wychowującej dzieci, jak również do tego, że osoba ta – w roku podatkowym - musi faktycznie wychowywać dzieci samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców.

Z uwagi zaś, że ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawarł definicji pojęcia „wychowywać”, należy odwołać się do jego definicji słownikowych.

„Wychowywać” w słownikowym rozumieniu oznacza: zapewniając byt doprowadzić do osiągnięcia pełnego rozwoju psychicznego i fizycznego. Wychowywanie polega na stałym troszczeniu się o byt materialny dziecka oraz o jego rozwój emocjonalny.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wykształcił się jednolity pogląd, że aby uznać rodzica lub opiekuna prawnego za osobę samotnie wychowującą dziecko nie wystarczy, by była stanu wolnego (lub w stosunku do której orzeczono separację, albo osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności), ale musi również faktycznie samotnie wychowywać dziecko, przy czym „samotnie” oznacza wg. NSA „bez udziału innej osoby”. Jak podkreśla się w orzecznictwie, uzasadnienie wprowadzenia ulgi (wykładnia celowościowa) świadczy wyraźnie o tym, że ustawodawca kierował ją wyłącznie do tych osób, które samotnie troszczą się o zaspokajanie codziennych potrzeb dziecka, nie zaś do każdego rodzica, który ma władzę rodzicielską i jednocześnie jest stanu wolnego, ale nie pełni codziennej (samotnej) pieczy nad dzieckiem. Innymi słowy, nie każda osoba mająca dzieci i znajdująca się w stanie wolnym określonym w komentowanym przepisie jest osobą samotnie wychowującą dziecko – tak: wyroki NSA z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1266/05, z dnia 24 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1474/05, z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt II FSK 1267/05, z dnia 30 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1452/05, II FSK 644/06, II FSK 1549/05, II FSK 1534/05, II FSK 1548/05, z dnia 6 maja 2008 r., sygn. akt II FSK 617/07 i II FSK 371/07, z dnia 30 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 279/08, z dnia 27 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 2474/10.

Pewne problemy przy ocenie, czy dana osoba jest osobą samotnie wychowującą dziecko, może sprawiać fakt, że w niektórych przypadkach samotnie wychowywane dziecko ma nadal dwoje rodziców czy też opiekunów. Żadne z nich bowiem nie jest pozbawione władzy rodzicielskiej. W niektórych przypadkach powstawać mogą wątpliwości, która z tych osób jest osobą samotnie wychowującą dziecko. Zaznaczyć przy tym należy, że tylko jedna osoba (spośród obydwu rodziców lub opiekunów) może być uznana za samotnie wychowującą to samo dziecko w danym czasie (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 2693/06, LEX nr 220525).

W takim wypadku osobą samotnie wychowującą dziecko jest osoba, która faktycznie, w pojedynkę – w pełni albo w przeważającej mierze wychowuje dziecko bez udziału drugiego z rodziców, stale, na co dzień troszcząc się nie tylko o byt materialny, ale także rozwój emocjonalny dziecka. Przez wychowywanie należy bowiem rozumieć zapewnianie stałej opieki, prowadzącej do uzyskania pełnego rozwoju fizycznego i psychicznego. Pojęcie to uszczegółowił NSA w wyroku z dnia 31 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 30/10, LEX nr 844681, w uzasadnieniu którego znalazło się następujące stwierdzenie: „Wychowanie dziecka można określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego samodzielności, obowiązkowości, rozwijanie predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu oraz systemu wartości oraz postaw emocjonalnych”.

Przenosząc powołane przepisy podatkowe na grunt rozpatrywanej sprawy należy zwrócić uwagę na fakt, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależniają prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od spełnienia warunku samotnego wychowywania - przez osobę zdefiniowaną w analizowanym przepisie - w roku podatkowym dzieci wymienionych w art. 6 ust. 4 ww. ustawy. Aby korzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów na zasadach przewidzianych w tym przepisie należy mieć ściśle określony stan cywilny oraz wychowywać samotnie dzieci (dziecko).

Przyjęcie odmiennej wykładni stałoby w sprzeczności z uzasadnieniem wprowadzenia tej ulgi, z którego jednoznacznie wynika, że ustawodawca kierował ją tylko do osób, które samotnie troszczą się o codzienne zaspokojenie potrzeb dzieci, posiadając ściśle określony status cywilny.

Prawo do omawianej preferencji podatkowej będzie przysługiwało jedynie temu z rodziców, czy opiekunów prawnych, który będąc osobą stanu wolnego (za wyjątkiem ściśle w ustawie określonym) faktycznie w roku podatkowym dziecko wychowuje, czyli sprawuje nad nim ciągłą opiekę, zamieszkując z nim.

W niniejszej sprawie odpowiedź na pytanie, czy Wnioskodawczyni może być opodatkowana jako osoba samotnie wychowująca dziecko należy zatem wywieść z ustalenia, który z rodziców w rzeczywistości ponosi trud wychowania dziecka. Podkreślić należy, że wychowywanie dziecka nie sprowadza się jedynie do jego „utrzymania” czy też czasowego (doraźnego) przebywania z nim bądź zapewniania dziecku rozlicznych atrakcji, lecz obejmuje ogół czynności zmierzających do należytego ukształtowania człowieka w sferze duchowej i psychicznej oraz zapewnienia mu materialnych podstaw rozwoju. Użycie określenia „osoba samotnie wychowująca dzieci” oznacza zatem, że intencją ustawodawcy było przyznanie prawa do wspólnego rozliczenia dochodów z dzieckiem temu z rodziców lub opiekunów prawnych, który faktycznie wychowuje dziecko, a nie zajmuje się jedynie dzieckiem w czasie określonym mu sądownie do dyspozycji.

Ponadto wskazać należy, że z preferencyjnego opodatkowania może skorzystać osoba samotnie wychowująca dziecko, bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną.

Powtórzyć również należy, że z cytowanego powyżej art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy do osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c lub ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest rozwódką. Syn Wnioskodawczyni (urodzony 13 października 1984 r.) ma przyznany zasiłek pielęgnacyjny ze względu na umiarkowany stopień niepełnosprawności. Orzeczenie o niepełnosprawności i decyzja Prezydenta zostały wydane do 3 listopada 2017 r. Wniosek dotyczy 2015 r. Wnioskodawczyni otrzymuje emeryturę. Dochód Wnioskodawczyni to wysokość emerytury. W okresie podatkowym w stosunku do Wnioskodawczyni nie miały zastosowania przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni mieszka razem z synem. Syn Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, która nie jest opodatkowana podatkiem liniowym 19%, ani kartą podatkową i ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, ani podatkiem tonażowym. Syn Wnioskodawczyni w roku podatkowym 2015 uzyskał dochód - 25.301,28 zł a w 2016 r. - 24.318,00 zł. Wnioskodawczyni nie ma żadnych relacji z byłym mężem, ani rodzinnych, ani ekonomicznych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, należy zgodzić się, z Wnioskodawczynią, że przysługuje Jej prawo do preferencyjnego rozliczenia dochodów za rok 2015, tj. w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej niepełnosprawne dziecko. W przedmiotowej sprawie wiek syna i wysokość Jego dochodów nie wyklucza Wnioskodawczyni z prawa ze skorzystania z rozliczenia dochodów z uwzględnieniem art. 6 ust., 4 ustawy. Jak już wcześniej wskazano, ważne jest aby w stosunku do Wnioskodawczyni i Jej syna niepełnosprawnego nie miały zastosowania przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.

Jednocześnie tutejszy organ zastrzega, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalenie, czy dziecko faktycznie jest wychowywane przez rodzica, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.