Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-285/10/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-03-31
Teza: W niniejszej sprawie przyznane przez Wnioskodawcę premie pieniężne stanowią w istocie rabat zmniejszający podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, zatem faktury otrzymane od kontrahentów nie uprawniają – zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy – do odliczenia podatku naliczonego z nich wynikającego
Słowa kluczowe: premia; premia-premia pieniężna; rabaty; rabaty-rabaty premiowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2009r. (data wpływu do tut. organu 22 grudnia 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 marca 2010r. (data wpływu do tut. organu 4 marca 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie premii pieniężnej w przedstawionym zdarzeniu przyszłym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2009r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie premii pieniężnej w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 marca 2010r. (data wpływu do tut. organu 4 marca 2010r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 16 lutego 2010r. znak IBPP1/443-1305/09/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej Spółka lub dostawca) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji, sprzedaży i dystrybucji urządzeń do produkcji ciepłej wody użytkowej oraz ogrzewania. W ramach tej działalności Spółka dostarcza/sprzedaje poszczególnym odbiorcom produkty, które są następnie odsprzedawane przez tych odbiorców klientom finalnym. Warunki współpracy oraz wzajemne rozliczenia finansowe Spółki oraz jej odbiorców regulują Umowy o współpracy handlowej podpisywane z każdym z odbiorców z osobna. Jednym z elementów takich umów jest punkt oferujący klientowi system premiowania, którego celem jest zachęcenie odbiorcy do rozwoju i intensyfikacji działań prowadzących do zwiększenia sprzedaży produktów Spółki. Premiowanie to polega na tym, że w przypadku przekroczenia przez danego odbiorcę w relacjach ze Spółką określonej wartości obrotu netto w danym roku rozliczeniowym, Spółka zobowiązana jest do wypłaty na rzecz tego odbiorcy umownej premii pieniężnej. Premia pieniężna stanowi procentową wartość obrotu netto w danym roku rozliczeniowym, tak więc wraz ze wzrostem obrotu rośnie również wysokość należnej odbiorcy premii. W ten sposób Spółka realizuje własny interes ekonomiczny poprzez stworzenie sytuacji, w której odbiorca zwiększa ilość zamówień i decyduje się na zakup od Spółki, a nie od innego dostawcy. Sytuacja taka jest również korzystna dla odbiorcy, któremu wraz ze wzrostem wartości rocznego obrotu należy się premia pieniężna w wyższej wysokości.

Premia wypłacana jest odbiorcom raz do roku po podsumowaniu rocznego obrotu. Jedynym warunkiem wypłaty premii jest przekroczenie umownej wartości obrotu netto, a sama premia nie jest w jakikolwiek sposób związana z rozliczeniami za konkretne dostawy. Do wartości premii pieniężnej naliczanej Spółce co roku odbiorcy doliczają podatek VAT z tytułu świadczonej usługi. Na tym tle powstała wątpliwość, czy tego rodzaju „świadczenia” odbiorców są usługą podlegającą opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług, zwłaszcza w świetle nowego brzmienia art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT który obecnie stwierdza, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 15 grudnia 2009r. dotyczy zarówno zaistniałego stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego. Przypadki te omówione są jednak łącznie, bowiem są one w istocie identyczne, z tą tylko różnicą, że wypłata „premii pieniężnej” na rzecz jednego odbiorcy i zapłata podatku VAT z tego tytułu została już dokonana, a w przypadku innego odbiorcy, zapłata premii pieniężnej i podatku dopiero ma nastąpić. Wnioskodawca chce uzyskać odpowiedź na pytanie, czy transakcja z pierwszym odbiorcą została prawidłowo rozliczona, tj. czy odbiorca prawidłowo uznał, że świadczył usługę na rzecz Spółki i zasadnie doliczył do jej ceny podatek VAT, a wystawiona przez niego faktura stanowiła podstawę do obniżenia przez Spółkę podatku należnego oraz czy tak należy postąpić w przypadku odbiorcy, któremu premia pieniężna dopiero będzie się należała. Ma to istotne znaczenie zwłaszcza w świetle art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, który obecnie stwierdza, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu.

W uzupełnieniu Wnioskodawca podał ponadto, że:

1.  Jak zostało wskazane we wniosku z dnia 15 grudnia 2009r. w przypadku, gdy odbiorcy towarów Spółki przekroczą w danym roku rozliczeniowym określoną wartość obrotu netto w stosunkach handlowych ze Spółką, otrzymują wówczas „premie pieniężne”, których wysokość zależna jest od wysokości obrotu oraz ilości zakupionych produktów (im większa ilość zakupów, tym wyższa premia należna odbiorcy). W przekonaniu Wnioskodawcy, perspektywa uzyskania przez odbiorcę premii pieniężnej, która będzie tym wyższa, im wyższa jest wartość dokonywanych zakupów/ilość kupowanych produktów, skutkuje intensyfikacją sprzedaży produktów Spółki. Jest to dwustronnie korzystna sytuacja, bowiem zachęca odbiorców towarów Spółki do składania zamówień w dużych ilościach, a przy tym korzystna dla Spółki, gdyż zwiększa sprzedaż jej towarów. Spółka dodaje, że przewidziana w umowach zawieranych z odbiorcami premia pieniężna ma w założeniu skłonić ich do dokonywania zakupów w Spółce, która premię pieniężną wypłaca, a nie u innych dostawców, którzy tego rodzaju systemu premiowania w swoich umowach nie przewidzieli. Premia ta stanowi zatem również swego rodzaju wynagrodzenie za usługę zaniechania kontraktowania z innymi konkurencyjnymi do Spółki przedsiębiorstwami, co również wpływa na intensyfikację sprzedaży produktów Spółki. Obydwa powyższe przypadki stanowią w przekonaniu Wnioskodawcy świadczenie usług przez odbiorców na rzecz Spółki, a zatem podlegają opodatkowaniu VAT. W takiej sytuacji odbiorcy Spółki powinni wystawiać Spółce faktury VAT obejmujące należny podatek, a Spółka powinna mieć możliwość obniżenia o ten podatek podatku należnego. Według wiedzy Wnioskodawcy, usługi opisane wyżej nie są wymienione w klasyfikacjach PKWiU.
2.  Początkiem współpracy handlowej Spółki z odbiorcą jest podpisanie Umowy o współpracy handlowej, która szczegółowo określa warunki na których wypłacana jest „premia pieniężna”. Zasadą jest, że premie pieniężne liczone są według zmiennych progów procentowych, które są tym wyższe, im wyższa jest wartość obrotu netto również określona progowo. Premia pieniężna nie stanowi zatem wielkości stałej, lecz zmienną tym wyższą im wyższa jest wartość obrotu. Ma to skłonić odbiorców do dokonywania zakupów w dużych ilościach i w ten sposób zwiększyć sprzedaż Spółki.
3.  Umowa o współpracy handlowej przed jej podpisaniem jest przedmiotem negocjacji pomiędzy stronami, podczas których ustalane są warunki wypłaty premii. Strony ustalają wówczas, jaka wartość obrotu uprawniać będzie odbiorcę do otrzymania premii pieniężnej oraz jakiej wysokości procent od wartości obrotu netto będzie stanowił podstawę jej wyliczenia. Wyliczenia wysokości obrotu uprawniającego odbiorcę do otrzymania premii dokonuje Spółka i informuje odbiorcę o wysokości należnej mu premii do 31 stycznia roku następującego po roku rozliczeniowym. Odbiorca ma prawo wniesienia uwag do tego wyliczenia w terminie 14 dni od dnia otrzymania ww. kalkulacji. Jeśli odbiorca nie złoży zastrzeżeń we wskazanym wyżej terminie przyjmuje się, że akceptuje wysokość premii. Premia wypłacana jest na podstawie faktury VAT wystawianej przez odbiorcę. Premia stanowi iloczyn wartości obrotu netto w danym roku rozliczeniowym i procenta przypisanego do przedziału kwotowego w jakim mieści się obrót danego odbiorcy (przykładowo: za obrót netto mieszczący się w przedziale 200.000 zł – 300.000 zł premia wynosi np. 4,5% wartości tego obrotu, a za obrót netto w przedziale 300.000 – 500.000 już np. 6% jego wartości). Premia jest liczona i wypłacana corocznie i nie ma związku z konkretnymi dostawami na rzecz odbiorcy. Odbiorcy nie mogą pomniejszyć ceny sprzedaży o wartość premii, a zatem w przekonaniu Wnioskodawcy nie stanowi ona rabatu.
4.  Jak wskazano wyżej, Spółkę i jej odbiorców łączą Umowy o współpracy handlowej, z których wynika uzależnienie otrzymania przez odbiorców premii pieniężnych od dokonywania przez nich nabyć o określonej wartości/ilości w określonym czasie (roku rozliczeniowym). Umowy te przewidują również, że w przypadku istnienia jakichkolwiek zaległości finansowych odbiorcy względem Spółki na ostatni dzień roku rozliczeniowego, wypłata premii zostanie wstrzymana do czasu ich uiszczenia. Umowy te nie uzależniają jednak wypłaty premii od działań takich jak eksponowanie towarów, posiadanie pełnego asortymentu towarów Spółki, reklama towarów Spółki lub też zakaz zaopatrywania się u innych dostawców.
5.  Umowy o współpracy handlowej nie określają jakie działania, w jakim okresie i z jaką częstotliwością mają zostać podjęte przez odbiorców celem intensyfikacji produktów Spółki. Jedyną przesłanką wypłaty premii jest przekroczenie umownie określonej wartości obrotu netto lub przekroczenie ilości zakupionych produktów w danym roku rozliczeniowym, przy założeniu, że odbiorca nie posiada przeterminowanych należności względem Spółki na koniec roku rozliczeniowego.
6.  Jeśli w danym roku rozliczeniowym odbiorca nie podejmie działań w zakresie świadczonych na rzecz Spółki usług, nie osiągnie minimalnego umownie określonego progu wartości obrotu netto w stosunkach handlowych ze Spółką, premia pieniężna nie należy mu się.
7.  Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.
8.  Podstawową działalnością Spółki jest sprzedaż kotłów i podgrzewaczy, która to jest opodatkowana podatkiem VAT. W tym sensie premie pieniężne wypłacane odbiorcom za dokonywanie zakupów o określonej wartości i ilości związane są z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi, bowiem taki system premiowania zwiększa sprzedaż produktów Spółki, a zatem i wysokość podatku należnego z tego tytułu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy umowna „premia pieniężna” należna od Spółki odbiorcom jej towarów za przekroczenie określonej wartości rocznego obrotu netto podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym faktury wystawiane przez odbiorców stanowią podstawę do obniżenia przez Spółkę podatku należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na wyżej postawione pytanie jest twierdząca.

Premia pieniężna będąca przedmiotem niniejszego zapytania należna jest konkretnym odbiorcom w przypadku dokonywania przez nich w Spółce zakupów przekraczających łącznie określoną wartość w danym roku rozliczeniowym, a zatem nie jest związana z jakąkolwiek konkretną dostawą polegającą na przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami. W takiej sytuacji wzajemne rozliczenia dostawcy i odbiorców w zakresie premii pieniężnej można rozważać – w przekonaniu Wnioskodawcy – jedynie w aspekcie świadczenia usług, a nie jako rabat udzielany przy dostawie towarów.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (zwaną dalej ustawą o VAT), przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Zatem odpłatne świadczenie usług stanowi dopełnienie odpłatnej dostawy towarów w tym sensie, że opodatkowanie tych dwóch czynności powinno zapewniać powszechność opodatkowania. Każda czynność nie będąca dostawą towarów będzie podlegała opodatkowaniu VAT jeśli tylko będzie mieścić się w powyższej definicji „świadczenia”.

Definicja usługi sformułowana na potrzeby ustawy o VAT jest szeroka i mieści się w niej „każde świadczenie na rzecz” innego podmiotu niebędące dostawą. Aby można było mówić o istnieniu świadczenia niezbędne jest zaangażowanie przynajmniej dwóch podmiotów połączonych określoną relacją, którymi w przedstawionym zdarzeniu przyszłym są dostawca i odbiorca. Ponadto, mając na uwadze konsumpcyjny charakter podatku VAT wymagane jest istnienie w tej relacji zidentyfikowanego odbiorcy świadczenia (konsumenta), który jest podmiotem uzyskującym określoną korzyść z tytułu świadczenia na jego rzecz przez drugą stronę. Zatem premia pieniężna naliczana Spółce przez odbiorcę będzie podlegała opodatkowaniu, jeśli zachowanie odbiorców stanowiące podstawę jej naliczenia zostanie uznane za świadczenie na rzecz dostawcy, a premia należna odbiorcy z tego tytułu będzie stanowiła ekwiwalent tego świadczenia.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w relacjach dostawca – odbiorca, w zakresie dotyczącym premii pieniężnej, podmiotem świadczącym jest odbiorca, a podmiotem uzyskującym korzyść jest dostawca. Należy pamiętać, że premia pieniężna przewidziana została w umowie o współpracy handlowej jako czynnik intensyfikujący sprzedaż Spółki poprzez skłonienie odbiorców do konkretnych zachowań takich jak zwiększanie ilości zamówień oraz utrzymywanie stałych i regularnych kontaktów handlowych ze Spółką. W przypadku, gdy odbiorcy kontraktują ze Spółką w sposób przewidziany w umowie, tj. dokonują zamówień przekraczających określoną wartość, należna jest im premia pieniężna za to konkretne zachowanie, stanowiące zarazem korzyść dla Spółki. Powyższe zachowania odbiorców są zatem w swej istocie świadczeniem usług na rzecz dostawcy, których ekwiwalentem jest premia pieniężna rozliczana corocznie. Istotnym jest również, że świadczeniem w rozumieniu art. 353 § 2 Kodeksu cywilnego jest zarówno działanie jak i zaniechanie, bowiem przewidziany w umowie system premiowania polegający na wypłacaniu premii pieniężnych od obrotu ma również na celu skłonienie odbiorców do regularnego kontraktowania ze Spółką, a nie z przedsiębiorstwami w stosunku do niej konkurencyjnymi. W takiej sytuacji dostawca realizuje interes ekonomiczny poprzez stworzenie sytuacji, w której kupujący decyduje się na zakup u niego, a nie u innego dostawcy. Premia pieniężna należna odbiorcom stanowi nie tylko wynagrodzenie za działania, ale pośrednio również wynagrodzenie za zaniechanie kontraktowania z innymi konkurencyjnymi przedsiębiorcami, które to bez wątpienia podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, w przekonaniu Wnioskodawcy, premia pieniężna rozliczana raz w roku w przypadku osiągnięcia odpowiedniej wartości obrotu netto wypracowanego w relacji dostawca – odbiorca, nie stanowi rabatu, o którym mowa w art. 29 ust. 3 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, iż premia pieniężna nie ma bezpośredniego wpływu na wartość poszczególnych dostaw, a odbiorcom nie przysługuje prawo do obniżenia umownej ceny sprzedaży przed jak i po dokonaniu zapłaty. Na gruncie zawartej umowy o współpracy handlowej premia pieniężna nie jest wypłacana tytułem zwrotu części ceny sprzedaży, lecz stanowi wynagrodzenie za opisane wyżej zachowanie odbiorcy stanowiące usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że powyższa argumentacja znajduje w całości oparcie w Interpretacji Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004r. w sprawie stosowania przepisów art. 8 i art. 29 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (sygnatura PP3-812-1222/2004/AP/4026), wydanej w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli Skarbowej, a także wielu indywidualnych interpretacjach podatkowych wydawanych przez dyrektorów poszczególnych izb skarbowych na terenie całego kraju (vide interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 listopada 2008r. – IBPP2/443-769/08/EJ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 kwietnia 2009r. – IPPP2/443-32/09-4/MS, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 czerwca 2008r. – ILPP2/443-272/08-2/SJ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 kwietnia 2008r. – ITPP2/443-105/08/AW).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

W celu intensyfikacji sprzedaży towarów, podatnicy podejmują różnorodne działania, w efekcie, których wypłacane są tzw. premie pieniężne.

W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami), to nawet, jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawianej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r.

Zgodnie z § 13 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą, która – zgodnie z § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia – powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a tej ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca (dalej Spółka lub dostawca) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji, sprzedaży i dystrybucji urządzeń do produkcji ciepłej wody użytkowej oraz ogrzewania. W ramach tej działalności Spółka dostarcza/sprzedaje poszczególnym odbiorcom produkty, które są następnie odsprzedawane przez tych odbiorców klientom finalnym. Warunki współpracy oraz wzajemne rozliczenia finansowe Spółki oraz jej odbiorców regulują Umowy o współpracy handlowej podpisywane z każdym z odbiorców z osobna. Jednym z elementów takich umów jest punkt oferujący klientowi system premiowania, którego celem jest zachęcenie odbiorcy do rozwoju i intensyfikacji działań prowadzących do zwiększenia sprzedaży produktów Spółki. Premiowanie to polega na tym, że w przypadku przekroczenia przez danego odbiorcę w relacjach ze Spółką określonej wartości obrotu netto w danym roku rozliczeniowym, Spółka zobowiązana jest do wypłaty na rzecz tego odbiorcy umownej premii pieniężnej. Premia pieniężna stanowi procentową wartość obrotu netto w danym roku rozliczeniowym, tak więc wraz ze wzrostem obrotu rośnie również wysokość należnej odbiorcy premii. W ten sposób Spółka realizuje własny interes ekonomiczny poprzez stworzenie sytuacji, w której odbiorca zwiększa ilość zamówień i decyduje się na zakup od Spółki, a nie od innego dostawcy. Sytuacja taka jest również korzystna dla odbiorcy, któremu wraz ze wzrostem wartości rocznego obrotu należy się premia pieniężna w wyższej wysokości.

Premia wypłacana jest odbiorcom raz do roku po podsumowaniu rocznego obrotu. Jedynym warunkiem wypłaty premii jest przekroczenie umownej wartości obrotu netto, a sama premia nie jest w jakikolwiek sposób związana z rozliczeniami za konkretne dostawy. Do wartości premii pieniężnej naliczanej Spółce co roku odbiorcy doliczają podatek VAT z tytułu świadczonej usługi. Na tym tle powstała wątpliwość, czy tego rodzaju „świadczenia” odbiorców są usługą podlegającą opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług, zwłaszcza w świetle nowego brzmienia art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT który obecnie stwierdza, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto:

1.  W przypadku, gdy odbiorcy towarów Spółki przekroczą w danym roku rozliczeniowym określoną wartość obrotu netto w stosunkach handlowych ze Spółką, otrzymują wówczas „premie pieniężne”, których wysokość zależna jest od wysokości obrotu oraz ilości zakupionych produktów (im większa ilość zakupów, tym wyższa premia należna odbiorcy). W przekonaniu Wnioskodawcy, perspektywa uzyskania przez odbiorcę premii pieniężnej, która będzie tym wyższa, im wyższa jest wartość dokonywanych zakupów/ilość kupowanych produktów, skutkuje intensyfikacją sprzedaży produktów Spółki. Jest to dwustronnie korzystna sytuacja, bowiem zachęca odbiorców towarów Spółki do składania zamówień w dużych ilościach, a przy tym korzystna dla Spółki, gdyż zwiększa sprzedaż jej towarów. Spółka dodaje, że przewidziana w umowach zawieranych z odbiorcami premia pieniężna ma w założeniu skłonić ich do dokonywania zakupów w Spółce, która premię pieniężną wypłaca, a nie u innych dostawców, którzy tego rodzaju systemu premiowania w swoich umowach nie przewidzieli. Premia ta stanowi zatem również swego rodzaju wynagrodzenie za usługę zaniechania kontraktowania z innymi konkurencyjnymi do Spółki przedsiębiorstwami, co również wpływa na intensyfikację sprzedaży produktów Spółki. Obydwa powyższe przypadki stanowią w przekonaniu Wnioskodawcy świadczenie usług przez odbiorców na rzecz Spółki, a zatem podlegają opodatkowaniu VAT. W takiej sytuacji odbiorcy Spółki powinni wystawiać Spółce faktury VAT obejmujące należny podatek, a Spółka powinna mieć możliwość obniżenia o ten podatek podatku należnego. Według wiedzy Wnioskodawcy, usługi opisane wyżej nie są wymienione w klasyfikacjach PKWiU.
2.  Początkiem współpracy handlowej Spółki z odbiorcą jest podpisanie Umowy o współpracy handlowej, która szczegółowo określa warunki na których wypłacana jest „premia pieniężna”. Zasadą jest, że premie pieniężne liczone są według zmiennych progów procentowych, które są tym wyższe, im wyższa jest wartość obrotu netto również określona progowo. Premia pieniężna nie stanowi zatem wielkości stałej, lecz zmienną tym wyższą im wyższa jest wartość obrotu. Ma to skłonić odbiorców do dokonywania zakupów w dużych ilościach i w ten sposób zwiększyć sprzedaż Spółki.
3.  Umowa o współpracy handlowej przed jej podpisaniem jest przedmiotem negocjacji pomiędzy stronami, podczas których ustalane są warunki wypłaty premii. Strony ustalają wówczas, jaka wartość obrotu uprawniać będzie odbiorcę do otrzymania premii pieniężnej oraz jakiej wysokości procent od wartości obrotu netto będzie stanowił podstawę jej wyliczenia. Wyliczenia wysokości obrotu uprawniającego odbiorcę do otrzymania premii dokonuje Spółka i informuje odbiorcę o wysokości należnej mu premii do 31 stycznia roku następującego po roku rozliczeniowym. Odbiorca ma prawo wniesienia uwag do tego wyliczenia w terminie 14 dni od dnia otrzymania ww. kalkulacji. Jeśli odbiorca nie złoży zastrzeżeń we wskazanym wyżej terminie przyjmuje się, że akceptuje wysokość premii. Premia wypłacana jest na podstawie faktury VAT wystawianej przez odbiorcę. Premia stanowi iloczyn wartości obrotu netto w danym roku rozliczeniowym i procenta przypisanego do przedziału kwotowego w jakim mieści się obrót danego odbiorcy (przykładowo: za obrót netto mieszczący się w przedziale 200.000 zł – 300.000 zł premia wynosi np. 4,5% wartości tego obrotu, a za obrót netto w przedziale 300.000 – 500.000 już np. 6% jego wartości). Premia jest liczona i wypłacana corocznie i nie ma związku z konkretnymi dostawami na rzecz odbiorcy. Odbiorcy nie mogą pomniejszyć ceny sprzedaży o wartość premii, a zatem w przekonaniu Wnioskodawcy nie stanowi ona rabatu.
4.  Jak wskazano wyżej, Spółkę i jej odbiorców łączą Umowy o współpracy handlowej, z których wynika uzależnienie otrzymania przez odbiorców premii pieniężnych od dokonywania przez nich nabyć o określonej wartości/ilości w określonym czasie (roku rozliczeniowym). Umowy te przewidują również, że w przypadku istnienia jakichkolwiek zaległości finansowych odbiorcy względem Spółki na ostatni dzień roku rozliczeniowego, wypłata premii zostanie wstrzymana do czasu ich uiszczenia. Umowy te nie uzależniają jednak wypłaty premii od działań takich jak eksponowanie towarów, posiadanie pełnego asortymentu towarów Spółki, reklama towarów Spółki lub też zakaz zaopatrywania się u innych dostawców.
5.  Umowy o współpracy handlowej nie określają jakie działania, w jakim okresie i z jaką częstotliwością mają zostać podjęte przez odbiorców celem intensyfikacji produktów Spółki. Jedyną przesłanką wypłaty premii jest przekroczenie umownie określonej wartości obrotu netto lub przekroczenie ilości zakupionych produktów w danym roku rozliczeniowym, przy założeniu, że odbiorca nie posiada przeterminowanych należności względem Spółki na koniec roku rozliczeniowego.
6.  Jeśli w danym roku rozliczeniowym odbiorca nie podejmie działań w zakresie świadczonych na rzecz Spółki usług, nie osiągnie minimalnego umownie określonego progu wartości obrotu netto w stosunkach handlowych ze Spółką, premia pieniężna nie należy mu się.
7.  Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.
8.  Podstawową działalnością Spółki jest sprzedaż kotłów i podgrzewaczy, która to jest opodatkowana podatkiem VAT. W tym sensie premie pieniężne wypłacane odbiorcom za dokonywanie zakupów o określonej wartości i ilości związane są z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi, bowiem taki system premiowania zwiększa sprzedaż produktów Spółki, a zatem i wysokość podatku należnego z tego tytułu.

Odnosząc się do powyższego, nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż gratyfikacji pieniężnych (premii pieniężnych) wypłaconych na rzecz kontrahenta nie można przyporządkować do poszczególnych dostaw, skoro – jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego – uprawnienie kontrahenta do uzyskania tych gratyfikacji ustalane jest na podstawie wartości obrotu netto w danym roku rozliczeniowym. Ustalenia tego dokonuje Wnioskodawca w oparciu o sumowanie konkretnych nabyć odbiorcy w konkretnie określonym przedziale czasowym.

Jak podaje Wnioskodawca, wysokość premii uzależniona jest od wielkości realizowanych przez kontrahenta obrotów wg określonych umownie progów ich wartości. Zasadą jest, że premie pieniężne liczone są według zmiennych progów procentowych, które są tym wyższe, im wyższa jest wartość obrotu netto również określona progowo. Premia pieniężna nie stanowi zatem wielkości stałej, lecz zmienną tym wyższą im wyższa jest wartość obrotu.

Jak wynika z wniosku, przewidziana w umowach zawieranych z odbiorcami premia pieniężna ma w założeniu skłonić ich do dokonywania zakupów w Spółce, która premię pieniężną wypłaca, a nie u innych dostawców, którzy tego rodzaju systemu premiowania w swoich umowach nie przewidzieli oraz że w związku z tym premia ta stanowi swego rodzaju wynagrodzenie za usługę zaniechania kontraktowania z innymi konkurencyjnymi do Spółki przedsiębiorstwami. Jednocześnie jednak – co także wynika z wniosku – umowy dotyczące premii pieniężnych nie uzależniają wypłaty premii od działań takich jak eksponowanie towarów, posiadanie pełnego asortymentu towarów Spółki, reklama towarów Spółki lub też zakaz zaopatrywania się u innych dostawców. Zatem kontrahent nie jest w żaden sposób przez Wnioskodawcę związany koniecznością wykonywania na jego rzecz jakichkolwiek innych czynności mających na celu intensyfikację sprzedaży czy promocję towarów Wnioskodawcy. Należy bowiem zaznaczyć, że organ podatkowy w swej interpretacji nie ocenia zamysłu Wnioskodawcy co do ewentualnych czynności wykonywanych bądź możliwych do wykonania przez kontrahenta, lecz konkretne zapisy umów łączących strony, a z umów tych nie wynika np. zobowiązanie kontrahentów do określonego zachowania się poprzez zaniechanie dokonywania zakupów u podmiotów innych niż Wnioskodawca.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż kontrahent nie wykonuje żadnych dodatkowych czynności poza zakupem towarów od Wnioskodawcy i rozliczaniem się z nim na podstawie dokonanych na jego rzecz konkretnych nabyć w określonym przedziale czasowym. Oznacza to zatem, że nie świadczy on wobec Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Brak jest bowiem takich działań kontrahenta, które byłyby czynnościami dodatkowymi do jakich byłby zobligowany postanowieniami wynikającymi z umowy dotyczącej otrzymywania premii.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy, należy uznać, że opisana przez Wnioskodawcę „premia pieniężna” stanowi w istocie rabat obniżający wartość konkretnych dostaw – zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT – zmniejszający podstawę opodatkowania. Zatem na podstawie powołanego wyżej przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r., należy wystawić fakturę korygującą uwzględniającą wymogi wynikające z § 13 ust. 2 tego rozporządzenia.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego w fakturach wystawianych przez odbiorców dokumentujących opisane we wniosku premie pieniężne, stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. Na podstawie przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT Wnioskodawca nie będzie miał zatem prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w otrzymanych od odbiorców fakturach VAT dotyczących premii pieniężnych, bowiem faktury te nie dokumentują dokonania zakupu żadnych towarów ani świadczenia usług przez odbiorców na rzecz Wnioskodawcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Na marginesie należy zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku interpretacje, zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stany faktyczne (zdarzenia przyszłe) i stanowiska poszczególnych wnioskodawców.

Odnośnie wskazanej przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku interpretacji Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004r. znak: PP3-812-1222/2004/AP/4026, należy stwierdzić, iż jak zauważył Minister w tym piśmie, skutki podatkowe w podatku od towarów i usług dotyczące wypłacanych nabywcom premii pieniężnych powinny być ustalane w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego występującego u podatnika, przy uwzględnieniu wszystkich okoliczności wiążących się z dokonaniem tych wypłat, m.in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone. Jednocześnie Minister Finansów zwrócił uwagę, że z uwagi na różnorodny charakter wykonywanych czynności lub zachowań, w wyniku których są wypłacane premie pieniężne, przy zastosowaniu wskazanych w tym piśmie przepisów, należy mieć na uwadze określony stan faktyczny występujący u podatnika.

Każda sprawa podlega zatem indywidualnemu rozpatrzeniu w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny czy zdarzenie przyszłe.

Interpretacje organów podatkowych wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony przez podatnika.

Zatem tut. organ przy wydawaniu niniejszej interpretacji oparł się na wskazanym przez Wnioskodawcę we wniosku indywidualnym zdarzeniu przyszłym i dokonał jego oceny w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa.

Informuje się również, że w zakresie opisanego przez Wnioskodawcę zaistniałego stanu faktycznego, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.