Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.200.2019.2.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-05
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji pn. „Wykonanie otworu poszukiwawczo – rozpoznawczego …” oraz opodatkowania odpłatnej umowy dzierżawy stawką podatku w wysokości 23%.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; czynsz; dzierżawa; gmina; inwestycje; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 maja 2019 r. (data wpływu 21 maja 2019 r.) uzupełnionym pismem z 19 czerwca 2019 r. (data pływu 19 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji pn. „Wykonanie otworu poszukiwawczo – rozpoznawczego w celu ujęcia wód termalnych” (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) – **jest prawidłowe,**
*   opodatkowania odpłatnej umowy dzierżawy stawką podatku w wysokości 23% (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji pn. „Wykonanie otworu poszukiwawczo – rozpoznawczego w celu ujęcia wód termalnych” oraz opodatkowania odpłatnej umowy dzierżawy stawką podatku w wysokości 23%. Wniosek uzupełniono 19 czerwca 2019 r. o dokument potwierdzający uiszczenie należnej opłaty za wydanie interpretacji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina (dalej jako Wnioskodawca) jest czynnym zarejestrowanym, podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506) zadaniem własnym gminy są zadania z zakresu: zaopatrzenia w wodę, kanalizację, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwienia odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz zadania z ochrony środowiska i przyrody. Zgodnie art. 403 ust. 2 w związku z art. 400a ust. 1 pkt 21 i pkt 22 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. – Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2018 r., poz. 799, z późn. zm.) finasowanie ochrony środowiska w zakresie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza i wspomagania wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzania bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii stanowi zadanie własne gminy.

Gmina przystąpiła do przygotowaniem inwestycji w zakresie wykorzystania wód geotermalnych na potrzeby ciepłownictwa. W tym celu opracowany został we wrześniu 2017 r. „Projekt robót geologicznych …”. W dniu 23 listopada 2017 r. uzyskano decyzję Marszałka Województwa zatwierdzającą „Projekt robót geologicznych …”. Decyzja ta obowiązuje do dnia 10 grudnia 2022 r.

Przed podjęciem decyzji o realizacji ww. projektu przygotowano również „Analizę uwarunkowań wykorzystania zasobów geotermalnych Gminy”. Analiza ta miała na celu uzyskanie informacji na temat zasadności ekonomicznej i technicznej przedsięwzięcia w tym określenia minimalnej wydajności otworu oraz minimalnej temperatury wody i jej parametrów chemicznych na wypływie, pozwalających na uznanie efektów wiercenia za pozytywne.

Wszystkie wyżej wymienione opracowania zostały sporządzone przy współpracy wyspecjalizowanej firmy inżynierskiej.

W listopadzie 2017 r. Gmina złożyła do Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej jako NFOŚiGW) wniosek o dofinansowanie realizacji przedsięwzięcia pn. „Wykonanie otworu poszukiwawczo – rozpoznawczego” w ramach priorytetowego programu „…” część 1 Poznanie budowy geologicznej kraju oraz gospodarka zasobami złóż kopali i wód podziemnych.

Głównym celem projektu nie jest uzyskanie zysku czy zwrotu poniesionych kosztów, ale pozyskanie nowych ekologicznych i odnawialnych źródeł energii cieplnej, które będą wykorzystywane na rzecz mieszkańców Gminy oraz Miasta X.

W dniu 10 kwietnia 2019 r. Gmina podpisała umowę z NFOŚiGW o dofinasowanie opisanego wyżej zadania.

Przewidywany całkowity koszt realizacji przedsięwzięcia to kwota … zł + podatek VAT w wysokości … zł, który w całości będzie kosztem niekwalifikowanym, sfinansowanym ze środków własnych Gminy.

Termin zakończenia realizacji ww. przedsięwzięcia upływa w dniu 31 października 2020 r.

Pierwszym etapem będzie wykonanie otworu poszukiwawczo-rozpoznawczego. Zakres rzeczowy przedsięwzięcia obejmuje:

1.  prace przygotowawcze, w tym m.in. montaż urządzenia, droga technologiczna, dojazdowa, płac, dół zrzutowy,
2.  wykonanie otworu badawczego,
3.  wykonanie badań hydrogeologicznych,
4.  wykonanie badań geofizycznych,
5.  wykonanie badań laboratoryjnych,
6.  nadzór dozór geologiczny,
7.  demontaż urządzeń wiertniczych, rekultywacja terenu, mobilizacja, demobilizacja, utylizacja odpadów,
8.  opracowanie dokumentacji hydrogeologicznej.

Przedsięwzięcie „Wykonanie otworu poszukiwawczo – rozpoznawczego” realizowane będzie na działkach ewidencyjnych będących własnością Gminy, którymi może samodzielnie dysponować w celu realizacji ww. przedsięwzięcia.

Otwór badawczy ma służyć rozpoznaniu możliwości wykorzystania zasobów geotermalnych do celów ciepłowniczych. Prace mają na celu zbadanie, czy na badanym terenie występują wody termalne o temperaturze powyżej 60 stopni C oraz mineralizacji poniżej 20g/dm3.

Wszystkie faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji wystawiane będą na Gminę.

W przypadku odkrycia złóż o wymaganych parametrach Gmina planuje wraz z Miastem X powołać samorządową spółkę z o.o., która będzie odrębnym zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zajmującym się sprzedażą energii cieplnej. Gmina na mocy umowy dzierżawy przekaże Spółce do używania otwór – pierwszy etap inwestycji. Spółka przy udziale środków z Budżetu UE poniesie kolejne nakłady inwestycyjne związane z wykonaniem 2-go odwiertu oraz budową innowacyjnego systemu wykorzystania energii geotermalnej z ujęcia. Spółka jako dzierżawca będzie dokonywać odpłatnej dostawy ciepłej wody jako czynnika grzewczego mieszkańcom Gminy oraz Miejskiemu Przedsiębiorstwu Gospodarki Komunalnej sp. z o.o., które deklaruje chęć zakupu i odbioru wód geotermalnych na potrzeby wytwarzania energii cieplnej dla lokalnych odbiorców – mieszkańców Miasta X.

Wysokość rocznego czynszu dzierżawnego ustalona w oparciu o roczną stawkę amortyzacji określoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036) w wysokości 2,5% wartości początkowej netto wyniesie … zł i zostanie on powiększony o podatek VAT (według obowiązującej stawki VAT). Czynsz dzierżawny płatny będzie w okresach miesięcznych. Umowa dzierżawy zostanie zawarta na okres 40 lat.

Zgodnie z założeniami wynagrodzenie z tytułu dzierżawy umożliwi zwrot poniesionych przez Gminę nakładów inwestycyjnych.

W ocenie Gminy, sposób kalkulowania przez Gminę czynszu dzierżawnego uwzględnia realia rynkowe dla tego typu infrastruktury, a dodatkowo powinien pozwolić w szacowanym okresie użytkowania infrastruktury zwrócić Gminie pełne koszy jej wytworzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją opisanej inwestycji?
2.  Czy Gmina ma prawo opodatkować zawartą w przyszłości odpłatną umowę dzierżawy stawką podstawową VAT w wysokości 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjna niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy VAT, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne (lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

W świetle powyższych unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego, w tym gminy są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Będą to wszystkie czynności realizowane przez Gminę w sferze aktywności cywilnoprawnej np. czynności sprzedaży, zamiany, wynajmu, dzierżawy (nieruchomości i ruchomości).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należy w szczególności zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz ochrona środowiska i przyrody (art. 7 ust. 1 pkt 3 i pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym). Po zakończeniu pierwszego etapu omawianej inwestycji Gmina planuje przekazać ją w dzierżawę na rzecz Spółki, w celu wytwarzania ciepła z odnawialnych źródeł energii.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność oddania inwestycji w dzierżawę spełnia definicję odpłatnego świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

Ponieważ planowana dzierżawa inwestycji nie będzie związana ani z celami mieszkalnymi, ani rolniczymi to będzie ona opodatkowana stawką podstawową VAT w wysokości 23%.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 ustawy o podatku VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku wynikającego z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z wyżej wymienionych przepisów wynika, że Gmina może obniżyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego związanego z zakupami dotyczącymi sprzedaży opodatkowanej. Przepis ten stanowi bezpośrednie wdrożenie fundamentalnej zasady podatku VAT do polskiego systemu prawnego, czyli zasady neutralności. Zasada ta ma zapewnić takie stosowanie prawa do odliczenia, aby podatek ten był neutralny (finansowo dla jego podatników – podmiotów prowadzących działalność gospodarczą). Zgodnie z zasadą neutralności, podatnicy podatku VAT nie powinni ponosić ekonomicznego ciężaru podatku VAT jako podmioty prowadzące działalność gospodarczą – podatek ten powinien być bowiem faktycznie opłacany przez końcowych odbiorów towarów lub usług. Prawo do odliczenie podatku naliczonego jest więc podstawowym narzędziem, za pomocą którego jest realizowana zasada neutralności podatku VAT w stosunku do podmiotów niebędących końcowymi konsumentami towarów lub usług.

Z powyższego przepisu wynika, że w sytuacji, gdy Gmina dokonuje zakupów wykorzystywanych do wykonania czynności innych niż opodatkowane (np. zwolnione lub niepodlegające opodatkowaniu), nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w cenach nabytych towarów i usług.

Podstawowym kryterium decydującym o prawie Gminy do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w cenach towarów i usług, jest wystąpienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług, a podatkiem należnym z tytułu wykonywanej przez Gminę działalności opodatkowanej.

Z opisanego wyżej stanu faktycznego wynika, że efekty realizowanej Inwestycji, której pierwszym etapem jest omawiane przedsięwzięcie, będą wydzierżawione Spółce na podstawie umowy dzierżawy.

Zatem wydatki związane z realizacją tego przedsięwzięcia mają bezsprzeczny związek z czynnościami opodatkowanymi. Gmina działa w tej sytuacji jako podatnik, i tym samym Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją opisywanego przedsięwzięcia.

Ad. 2

Jak wskazano powyżej, Gmina zamierza efekty realizowanej inwestycji, której pierwszym etapem jest omawiane przedsięwzięcie oddać do używania i pobierać pożytki na podstawie umowy dzierżawy – Spółce z o.o.

Na podstawie art. 9 ust. 1-4 o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506), Gmina w celu wykonywania zadań może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innym podmiotami w tym z organizacjami pozarządowymi.

Powołując się na przepisy art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT – przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę dzierżawy, wydzierżawiający zobowiązuje się oddać rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się wypłacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc umowa dzierżawy jest umową dwustronną i wzajemną (wydzierżawiający oddaje rzecz do używania i pobiera pożytki a dzierżawca płaci umówiony czynsz).

Mając na uwadze ww. przepisy Gmina uważa, że umowa dzierżawy będzie skutkować uzyskiwaniem korzyści przez Gminę. Umowa dzierżawy stanowi odpłatną usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej w wysokości 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca umożliwił podatnikowi odliczenie podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506) – gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 cyt. ustawy – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Według art. 7 ust. 1 powołanej ustawy – zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej oraz wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ww. ustawy).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 niniejszej ustawy).

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.). Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego. W świetle tego przepisu, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z powyższego przepisu wynika, że strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Zgodnie z art. 693 § 1 powołanej ustawy – przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie przez Gminę Infrastruktury na rzecz Spółki, na podstawie umowy dzierżawy, za które Gmina będzie pobierała wynagrodzenie, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (która stanowi czynność cywilnoprawną).

Zatem, w odniesieniu do tej czynności Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Gmina wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność (dzierżawa) – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednocześnie na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku oraz stawki obniżonej dla usługi polegającej na udostępnieniu (dzierżawie) infrastruktury będącej przedmiotem wniosku na rzecz Spółki z o.o., za które Gmina będzie pobierała wynagrodzenie.

W związku z czym, usługa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku podatkiem od towarów i usług lecz będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 i w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

W odniesieniu do sytuacji Gminy należy ponownie zauważyć, że zgodnie z powołanymi przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie obydwa warunki uprawniające do odliczenia są spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a wydatki związane z realizacją przedmiotowej inwestycji mają związek z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. z odpłatną dzierżawą inwestycji na rzecz Spółki z o.o. w ramach umowy cywilnoprawnej, która to dzierżawa będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że z uwagi na związek wydatków dotyczących realizacji inwestycji pn. „Wykonanie otworu poszukiwawczo – rozpoznawczego …” z czynnościami opodatkowanymi, tj. z odpłatną umową dzierżawy inwestycji zawartą ze Spółką z o.o. – Gmina ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją opisanej we wniosku inwestycji. Jednocześnie czynność odpłatnej dzierżawy inwestycji będącej przedmiotem wniosku będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 i w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1 i nr 2 jest prawidłowe.

Tut. organ informuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.