Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-424/16-4/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-08-09
Teza: W zakresie wyboru metody liczenia proporcji wstępnej, o której mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy przez Stowarzyszenie.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; odliczenia-prawo do odliczenia; stowarzyszenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.), uzupełnione pismem z dnia 21 lipca 2016 r. (data wpływu 25 lipca 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 20 lipca 2016 r. (data doręczenia 20 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyboru metody liczenia proporcji wstępnej, o której mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy przez Stowarzyszenie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2016 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyboru metody liczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy przez Stowarzyszenie. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 lipca 2016 r. (data wpływu 25 lipca 2016 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 20 lipca 2016 r. (data doręczenia 20 lipca 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Stowarzyszenie, "Podatnik" jest zarejestrowanym podatnikiem VAT jako podatnik VAT czynny. Stowarzyszenie posiada osobowość prawną i jest wpisane do rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz publicznych zakładów opieki zdrowotnej Krajowego Rejestru Sądowego (KRS). Stowarzyszenie zostało powołane na czas nieokreślony. Stowarzyszenie działa w oparciu o unormowania ustawy z 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 19, poz. 855 ze zm.) oraz statutu. Stowarzyszenie opiera swoją działalność na pracy społecznej członków, którzy opłacają składki. Stowarzyszenie prowadzi działalność gospodarczą. Dochód z działalności gospodarczej służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków.

Celem Stowarzyszenia jest w szczególności:

1.  reprezentowanie i obrona interesów zawodowych zrzeszonych członków.
2.  podejmowanie działań dla tworzenia trwałych podstaw prawnych, ekonomicznych i organizacyjnych dla umocnienia reprezentowanej branży oraz ich integracji w obrębie rynku Unii Europejskiej.
3.  inicjowanie zmian norm prawnych dotyczących działalności.
4.  upowszechnianie wiedzy technologicznej, ekonomicznej i prawnej związanej z branżą działań stowarzyszenia.
5.  działania wspierające rozwój gospodarczy branży, w tym rozwój przedsiębiorczości.
6.  działalność promująca ekologiczne metody produkcji i ochronę środowiska naturalnego.
7.  działania na rzecz integracji europejskiej, rozwijania kontaktów i współpracy oraz doświadczeń pomiędzy społeczeństwami.
8.  pomoc przy pozyskiwaniu środków z Unii Europejskiej i budżetu krajowego.
9.  działalność promująca zatrudnianie i aktywność zawodową.
10.  działanie na rzecz rozwoju i integracji wspólnot lokalnych, samorządności i społeczeństwa obywatelskiego.

Cele Stowarzyszenia realizowane są poprzez:

1.  Współpracę z organami administracji rządowej i samorządowej, organizacjami społecznymi, placówkami kulturalno-oświatowymi oraz środkami masowego przekazu.
2.  Gromadzenie, utrwalanie i upowszechnianie wiedzy o sadownictwie.
3.  Organizowanie wystaw, odczytów, seminariów itp.
4.  Obronę interesów zawodowych sadowników.
5.  Współpracę z pokrewnymi organizacjami krajowymi i zagranicznymi.
6.  Organizowanie różnych form samopomocy koleżeńskiej.

Zgodnie ze statutem, do prowadzenia działań Stowarzyszenie ma prawo zatrudniać pracowników, powoływać ekspertów, grupy robocze, zespoły projektowe oraz tworzyć biura.

W toku prowadzonej działalności gospodarczej Stowarzyszenie zawiera umowy z przedsiębiorcami działającymi w obszarach produkcji, dystrybucji i eksportu owoców i warzyw, na podstawie których świadczone są usługi związane z uczestnictwem tych podmiotów w organizowanych imprezach.

Powyższe działania w istotny sposób wpływają na poznanie nowych rynków zbytu, uzyskanie dodatkowych kontaktów biznesowych, promocję prowadzonej działalności, a także na współpracę z pokrewnymi organizacjami krajowymi i zagranicznymi.

Stowarzyszenie nie prowadzi działalności statutowej, która skutkowałaby powstawaniem czynności wykonywanych poza zakresem podatku VAT. Stowarzyszenie pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązań z uzyskiwanych przychodów, dotacji, składek członkowskich oraz darowizn.

Źródłami przychodów Stowarzyszenia są:

1.  Przychody ze świadczenia usług związanych z organizacją misji gospodarczych, targów, prezentacji, promocji i reklamy.
2.  Przychody z dotacji związanych z działalnością gospodarczą ze środków budżetu Rzeczpospolitej Polskiej oraz Unii Europejskiej.
3.  Składki członkowskie, wpisowe, inne opłaty.
4.  Darowizny.

Przychody ze świadczenia usług związanych z organizacją misji gospodarczych, targów, prezentacji, promocji i reklamy podlegają opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.

Przychody z dotacji nie stanowią obrotu zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy, ponieważ otrzymane dotacje nie mają bezpośredniego wpływu na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Dotacje przeznaczane są realizację działań powiązanych z prowadzoną działalnością Stowarzyszenia. W ramach kampanii mających na celu szeroko pojętą promocję polskich owoców i warzyw ponoszone są koszty, w szczególności tzw. "misje gospodarcze" w krajach będących potencjalnymi nabywcami promowanych produktów, udział w targach i prezentacjach w krajach docelowych, koszty promocji i reklamy (również w Internecie).

Część kosztów podlega refakturowaniu na zasadach ogólnych na rzecz poszczególnych firm oraz grup producenckich jako udział w programie informacyjno-promocyjnym.

Składki członkowskie, wpisowe, darowizny oraz inne opłaty nie podlegają opodatkowaniu VAT. Obowiązek opłacania składek członkowskich wynika ze statutu Stowarzyszenia.

Stowarzyszenie ponosi koszty bezpośrednio związane z szeroko pojętą promocją polskich owoców i warzyw, jak również koszty pośrednie (np. opłata za najem, usługi telekomunikacyjne, artykuły biurowe, usługi księgowe).

W uzupełnieniu nadesłanym pismem w dniu 21 lipca 2016 r. (data wpływu 25 lipca 2016 r.) Strona wskazała, że dotacje otrzymywane ze środków budżetu Rzeczpospolitej Polskiej oraz Unii Europejskiej w zależności od zakresu umów:

*   służą i są związane wyłącznie z działalnością gospodarczą Stowarzyszenia w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (wówczas zdaniem podatnika przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT od wydatków sfinansowanych dotacją i dotacja podlega wykazaniu w liczniku i mianowniku tzw. „prewspółczynnika" stosowanego wyłącznie do kosztów pośrednich),
*   w przypadku, gdy dotacje dotyczyłyby działalności statutowej Stowarzyszenia (wówczas zdaniem podatnika nie przysługuje prawo do odliczenia VAT od wydatków sfinansowanych dotacją i dotacja podlega wykazaniu jedynie w mianowniku tzw. „prewspółczynnika” stosowanego wyłącznie do kosztów pośrednich).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Stowarzyszenie jest obowiązane do ustalenia sposobu określania proporcji (tzw. „prewspółczynnika”) w zakresie odliczania podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  W przypadku odpowiedzi twierdzącej Stowarzyszenie zwraca się z zapytaniem, czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego może mieć zastosowanie metoda określania proporcji wymieniona w art. 86 ust. 2c pkt 3 Ustawy oraz czy prewspółczynnik powinien być stosowany wyłącznie do kosztów pośrednich (np.opłata za najem, usługi telekomunikacyjne, artykuły biurowe, usługi księgowe)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Stowarzyszenia w przedstawionym stanie faktycznym powstał obowiązek określania proporcji (tzw. „prewspółczynnika”) w zakresie odliczania podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86a ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego Stowarzyszenie uzyskuje następujące czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy:

1.  Przychody ze świadczenia usług związanych z organizacją misji gospodarczych, targów, prezentacji, promocji i reklamy.
2.  Przychody z dotacji związanych z działalnością gospodarczą ze środków budżetu Rzeczpospolitej Polskiej oraz Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 Ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W powyższym zakresie Stowarzyszenie nie wykonuje działalności będącej poza zakresem opodatkowania VAT. Otrzymane dotacje stanowią jedynie źródło finansowania czynności związanych z prowadzoną działalnością.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało również w uzasadnieniu projektu ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 605), który wprowadził ust. 2a do art. 86 ustawy o podatku towarów i usług.

Z uzasadnienia wynika, że "(\`(...)\`) W tym miejscu należy wyjaśnić, iż pojęcie obrotu z ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT powinno być interpretowane tak jak w przypadku art. 90 tej ustawy. Obrót powinien być rozumiany jako kwota należna pomniejszona o VAT. Obrót ten będzie - dla celów określenia proporcji - powiększany o otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności. Jeżeli proporcję będzie wyliczała jednostka samorządu terytorialnego, oceny przychodu lub dochodu (w zależności od tego, jaka kategoria będzie występowała u danego podmiotu) będzie dokonywała na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. W kategorii „przychodu/dochodu” będą się mieścić także dotacje, subwencje oraz inne dopłaty o podobnym charakterze, które podmiot otrzymał na sfinansowanie dokonywanej przez niego działalności innej niż gospodarcza. W kategorii tej nie będą zatem mieściły się dotacje wykorzystywane do wykonywania działalności gospodarczej (np. dotacja cenowa czy też dotacja tzw. kosztowa, np. na zakup maszyny do produkcji sprzedawanych przez podatnika towarów) lub też dotacje przeznaczone dla innego podmiotu celem wykonywania przez niego działalności pozostającej poza sferą VAT. (\`(...)\`)".

Stanowisko, zgodnie z którym otrzymane dotacje związane z działalnością gospodarczą i będące poza zakresem opodatkowania VAT nie mają wpływu na prawo do odliczenia VAT w zakresie ponoszonych kosztów bezpośrednich i pośrednich zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 15 marca 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPP3/4512-945/15/MN). Z interpretacji wynika, że: „ Art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT nie będzie mieć zastosowania przy obliczaniu kwoty podatku naliczonego do odliczenia, a tym samym przychody wymieniane w pkt C i D tj. odsetki z tytułu należności oraz odsetki bankowe, prowizje z ZUS i z tytułu rozliczeń PIT oraz dotacji przedmiotowej i dotacji celowej, jako przychody będące poza opodatkowaniem podatkiem VAT, lecz związane z działalnością gospodarczą nie będą mieć wpływu na sposób rozliczania podatku naliczonego VAT Wnioskodawcy.”

Stowarzyszenie uzyskuje również przychody niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy tj.:

1.  Składki członkowskie, wpisowe, inne opłaty.
2.  Darowizny.

Wobec powyższego zdaniem Stowarzyszenia, w zakresie odliczania VAT od kosztów pośrednich podatnik jest obowiązany do ustalenia tzw. "prewspółczynnika". Metoda przychodowa oparta o dane finansowe jest jedną z metod ustalania tzw. "prewspółczynnika", która została wymieniona w Ustawie.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c pkt 3 Ustawy przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza.

Ostateczne stanowisko Strony sformułowane w piśmie z dnia 21 lipca 2016 r. (data wpływu 25 lipca 2016 r.):

W związku z sytuacją, w której podatnik nie wyklucza, że dotacje mogą służyć również działalności statutowej podatnik doprecyzowuje, że prewspółczynnik, który dotyczy wyłącznie kosztów pośrednich (np. opłata za najem, usługi telekomunikacyjne, artykuły biurowe, usługi księgowe) powinien zostać obliczony w następujący sposób:

1.  W liczniku powinny być wykazane:
    1.  Przychody ze świadczenia usług związanych z organizacją misji gospodarczych, targów, prezentacji, promocji i reklamy.
    2.  Przychody z dotacji związanych z działalnością gospodarczą ze środków budżetu Rzeczpospolitej Polskiej oraz Unii Europejskiej.
2.  W mianowniku powinny być wykazane:
    1.  Przychody ze świadczenia usług związanych z organizacją misji gospodarczych, targów, prezentacji, promocji i reklamy.
    2.  Przychody z dotacji związanych z działalnością gospodarczą ze środków budżetu Rzeczpospolitej Polskiej oraz Unii Europejskiej.
    3.  Przychody z dotacji związanych z działalnością statutową ze środków budżetu Rzeczpospolitej Polskiej oraz Unii Europejskiej.
    4.  Składki członkowskie, wpisowe, inne opłaty.
    5.  Darowizny.

Tak wyliczony prewspółczynnik podlega zaokrągleniu do najbliższej liczby całkowitej i w ocenie podatnika ma zastosowanie wyłącznie do kosztów pośrednich (np. opłata za najem, usługi telekomunikacyjne, artykuły biurowe, usługi księgowe).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), dalej ustawa, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Na podstawie art. 86 ust. 2g, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Z kolei w przepisie art. 86 ustawy został dodany ust. 22, z którego wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Jednak i w takich przypadkach możliwe jest stosowanie przez podatników innego sposobu określenia proporcji. Wynika to z art. 86 ust. 2h ustawy, który stanowi, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji, wskazują przepisy wykonawcze, uzna, że wskazany zgodnie z tymi przepisami sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny, bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca jest stowarzyszeniem, zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, wpisanym do rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz publicznych zakładów opieki zdrowotnej Krajowego Rejestru Sądowego (KRS). Stowarzyszenie opiera swoją działalność na pracy społecznej członków, którzy opłacają składki, prowadzi również działalność gospodarczą. Dochód z działalności gospodarczej służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków.

Celem Stowarzyszenia jest w szczególności:

1.  reprezentowanie i obrona interesów zawodowych zrzeszonych członków.
2.  podejmowanie działań dla tworzenia trwałych podstaw prawnych, ekonomicznych i organizacyjnych dla umocnienia reprezentowanej branży oraz ich integracji w obrębie rynku Unii Europejskiej,
3.  inicjowanie zmian norm prawnych dotyczących działalności,
4.  upowszechnianie wiedzy technologicznej, ekonomicznej i prawnej związanej z branżą działań stowarzyszenia,
5.  działania wspierające rozwój gospodarczy branży, w tym rozwój przedsiębiorczości,
6.  działalność promująca ekologiczne metody produkcji i ochronę środowiska naturalnego,
7.  działania na rzecz integracji europejskiej, rozwijania kontaktów i współpracy oraz doświadczeń pomiędzy społeczeństwami,
8.  pomoc przy pozyskiwaniu środków z Unii Europejskiej i budżetu krajowego,
9.  działalność promująca zatrudnianie i aktywność zawodową,
10.  działanie na rzecz rozwoju i integracji wspólnot lokalnych, samorządności i społeczeństwa obywatelskiego.

Z kolei cele Stowarzyszenia realizowane są poprzez współpracę z organami administracji rządowej i samorządowej, organizacjami społecznymi, placówkami kulturalno-oświatowymi oraz środkami masowego przekazu, gromadzenie, utrwalanie i upowszechnianie wiedzy o sadownictwie, organizowanie wystaw, odczytów, seminariów, obronę interesów zawodowych sadowników, współpracę z pokrewnymi organizacjami krajowymi i zagranicznymi oraz organizowanie różnych form samopomocy koleżeńskiej.

W toku prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zawiera umowy z przedsiębiorcami działającymi w obszarach produkcji, dystrybucji i eksportu owoców i warzyw, na podstawie których świadczone są usługi związane z uczestnictwem tych podmiotów w organizowanych imprezach. Stowarzyszenie nie prowadzi działalności statutowej, która skutkowałaby powstawaniem czynności wykonywanych poza zakresem podatku VAT.

Stowarzyszenie pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązań z uzyskiwanych przychodów, dotacji, składek członkowskich oraz darowizn.

Źródłami przychodów Stowarzyszenia są:

1.  przychody ze świadczenia usług związanych z organizacją misji gospodarczych, targów, prezentacji, promocji i reklamy,
2.  przychody z dotacji związanych z działalnością gospodarczą ze środków budżetu Rzeczpospolitej Polskiej oraz Unii Europejskiej,
3.  składki członkowskie, wpisowe, inne opłaty,
4.  darowizny.

Przychody ze świadczenia usług związanych z organizacją misji gospodarczych, targów, prezentacji, promocji i reklamy podlegają opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.

Przychody z dotacji nie stanowią obrotu zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, ponieważ otrzymane dotacje nie mają bezpośredniego wpływu na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Dotacje przeznaczane są realizację działań powiązanych z prowadzoną działalnością Stowarzyszenia. W ramach kampanii mających na celu szeroko pojętą promocję polskich owoców i warzyw ponoszone są koszty, w szczególności tzw. "misje gospodarcze" w krajach będących potencjalnymi nabywcami promowanych produktów, udział w targach i prezentacjach w krajach docelowych, koszty promocji i reklamy (również w Internecie). Część kosztów podlega refakturowaniu na zasadach ogólnych na rzecz poszczególnych firm oraz grup producenckich jako udział w programie informacyjno-promocyjnym.

Składki członkowskie, wpisowe, darowizny oraz inne opłaty nie podlegają opodatkowaniu VAT. Obowiązek opłacania składek członkowskich wynika ze statutu Stowarzyszenia. Stowarzyszenie ponosi koszty bezpośrednio związane z szeroko pojętą promocją polskich owoców i warzyw, jak również koszty pośrednie (np. opłata za najem, usługi telekomunikacyjne, artykuły biurowe, usługi księgowe).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy powinien zastosować dla swoich wydatków sposób określania proporcji (tzw. „prewspółczynnika”), o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, i w przypadku odpowiedzi twierdzącej potwierdzenia, czy Wnioskodawca może zastosować metodę określania proporcji wymienioną w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy.

Znowelizowane od dnia 1 stycznia 2016 r. przepisy ustawy o podatku od towarów i usług wprowadziły zmiany w przepisach ustawy mające na celu pełniejsze dostosowanie przepisów o podatku VAT do prawa unijnego wynikającego z wyroków TSUE. Ustawowo nakazują podatnikom, u których występują te dwa rodzaje działalności (działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT i działalność niebędąca działalnością gospodarczą w takim rozumieniu), stosować proporcję odliczenia podatku w odniesieniu do wydatków (zakupów) związanych zarówno z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT, jak i działalnością niepodlegającą VAT.

Wnioskodawca jak sam wskazuje, jest stowarzyszeniem rejestrowym, które opiera swoją działalność na pracy społecznej członków, którzy opłacają składki. Ponadto prowadzi również działalność gospodarczą, z której dochód służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków.

Zatem, mając na uwadze przepisy oraz opis sprawy, Wnioskodawca prowadząc te dwa rodzaje działalności, tj. działalność statutową i działalność gospodarczą oraz jak podaje, ponosząc koszty pośrednie, wspólne niejako dla obu swoich aktywności, powinien dokonywać obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia proporcji o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

W konsekwencji Wnioskodawca jest zobowiązany do ustalenia sposobu określania proporcji w zakresie odliczania podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego jest prawidłowe.

Idąc dalej, należy wskazać, że przepis art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy określa, że przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza.

Jednak należy podkreślić, że wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

*   zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

*   obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W przypadku zatem, gdy przyjęty przez Wnioskodawcę sposób wyliczenia wstępnej proporcji, odpowiadający metodzie wskazanej w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy, będzie najpełniej oddawać specyfikę wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć Wnioskodawcy jako stowarzyszenia, w ten sposób, że pozwoli na odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, Wnioskodawca może zastosować ją celem proporcjonalnego obliczenia podatku naliczonego.

W odniesieniu do sposobu liczenia proporcji w wybranej przez Wnioskodawcę metodzie wskazanej w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy należy podkreślić, że współczynnik obliczany jest na podstawie następujących danych: roczny obrót z działalności gospodarczej (licznik) w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności (mianownik). Co istotne w mianowniku w przychodach z innej działalności należy uwzględnić również wartość dotacji, subwencji i dopłat o podobnym charakterze otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez podatnika działalności innej niż gospodarcza.

Ważne jest również to, że pojęcie obrotu należy rozumieć jako zapłatę zgodnie z art. 29a ustawy, gdzie stwierdza się, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Zatem tylko takie dotacje będą uwzględniane w obrocie podatnika, które mają faktyczny i bezpośredni wpływ na wielkość świadczenia podatnika (cenę świadczenia) w ramach czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca wskazał w swoim uzasadnieniu, że proporcja będzie liczona na podstawie następujących danych: w liczniku umieści przychody ze świadczenia usług związanych z organizacją misji gospodarczych, targów, prezentacji, promocji i reklamy oraz przychody z dotacji związanych z działalnością gospodarczą ze środków budżetu Rzeczpospolitej Polskiej oraz Unii Europejskiej. W mianowniku natomiast zawarte będą takie dane jak: przychody ze świadczenia usług związanych z organizacją misji gospodarczych, targów, prezentacji, promocji i reklamy, przychody z dotacji związanych z działalnością gospodarczą ze środków budżetu Rzeczpospolitej Polskiej oraz Unii Europejskiej, przychody z dotacji związanych z działalnością statutową ze środków budżetu Rzeczpospolitej Polskiej oraz Unii Europejskiej, składki członkowskie, wpisowe, inne opłaty a także darowizny.

Wnioskodawca wskazał również, że pojęcie obrotu, o którym mowa w powyższej regulacji powinno być interpretowane tak jak w przypadku art. 90 ustawy. Obrót powinien być rozumiany jako kwota zapłaty należna z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług pomniejszona o VAT. Obrót ten będzie – dla celów określenia proporcji – powiększany o otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności i ujmowany w mianowniku proporcji.

Z kolei w kategorii „przychodu” będą się mieścić także dotacje, subwencje oraz inne dopłaty o podobnym charakterze otrzymane na sfinansowanie działalności innej niż gospodarcza. Oznacza to, że nie wszystkie dofinansowania będą zaliczane do mianownika tego ułamka, ale tylko takie, które finansują inną aktywność podatnika (poza VAT). W kategorii tej nie będą zatem mieściły się dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które wykorzystywane są do wykonywania działalności gospodarczej.

W przypadku stosowania metody opartej na obrocie i przychodach, do obrotu nie będzie wliczało się kwoty podatku VAT. Do obrotu/przychodu nie będzie wliczany odpowiednio obrót/przychód uzyskany z:

*   dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane (lub mogłyby zostać zaliczone) przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności;

*   dostawy gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika (lub mogłyby zostać zaliczone) – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności;

*   tytułu transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

*   tytułu transakcji dotyczących usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 (tj. zasadniczo usług o charakterze finansowym), w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Z uwagi na powyższe, metoda obliczenia proporcji wskazana przez Wnioskodawcę spełnia przesłanki wynikające z art. 86 ust. 2b ustawy. Zatem Wnioskodawca, zgodnie z art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy przy obliczaniu proporcji może zastosować roczny obrót z działalności gospodarczej (tj. polegającej na organizacji misji gospodarczych, targów, promocji i reklamy) oraz obrót z dotacji związanych z działalnością gospodarczą ze środków budżetu Rzeczpospolitej Polskiej oraz Unii Europejskiej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej (o którym mowa wyżej) powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności niż gospodarcza (tj. z tytułu działalności statutowej wraz z dotacjami otrzymanymi na tę działalność).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego również należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto informuje się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.