Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.556.2024.2.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-06
Teza: Ustalenie, czy otrzymana kwota dofinansowania powinna być uwzględniana w podstawie opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; umowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zaistniałego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 września 2024 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy otrzymana kwota Dofinansowania powinna być uwzględniana w podstawie opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Politechnika (zwana dalej Wnioskodawcą lub Politechniką) jest akademicką uczelnią publiczną posiadającą osobowość prawną, stanowiącą część systemu szkolnictwa wyższego w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 z późn. zm.). Wnioskodawca działa na podstawie powołanej ustawy, aktów wykonawczych na jej podstawie wydanych oraz statutu Politechniki. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 11 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, podstawowymi zadaniami Wnioskodawcy są:

1\. prowadzenie kształcenia na studiach;

2\. prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych form kształcenia;

3\. prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki;

4\. prowadzenie kształcenia doktorantów;

5\. kształcenie i promowanie kadr uczelni;

6\. stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w a) procesie przyjmowania na uczelnię w celu odbywania kształcenia, b) kształceniu, c) prowadzeniu działalności naukowej;

7\. wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialność za państwo polskie, tradycję narodową, umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;

8\. stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów,

9\. upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki i kultury, w tym przez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych, informacyjnych i archiwalnych;

10\. działanie na rzecz społeczność lokalnych i regionalnych.

Komisja Europejska prowadzi Program Cyfrowa Europa (ang Digital Europę Programme, zwany dalej także D). Jest to program finansowania przedsięwzięć ukierunkowanych na wprowadzanie technologii cyfrowych do przedsiębiorstw, obywateli i administracji publicznej. W ramach wskazanego programu ogłoszono konkurs (nabór …) na powołanie Europejskich Hubów Innowacji Cyfrowych (zwanych dalej także EDIH). Z założenia Europejskie Huby Innowacji Cyfrowych to ośrodki (najczęściej konsorcja różnego typu firm oraz instytucji) gromadzące wiedzę i kompetencje w dziedzinie cyfrowej transformacji działalności gospodarczej. Ich rolą ma być pomoc w zwiększaniu konkurencyjności firm oraz wzrostu płynności działania administracji publicznej, poprzez ich wsparcie w procesie transformagi cyfrowej. Dzięki sieci EDIH Komisja Europejska chce stworzyć dynamiczną społeczność ośrodków i innych zainteresowanych stron, wspierając działania w zakresie tworzenia sieci kontaktów, współpracy i transferu wiedzy między EDIH, małymi i średnimi przedsiębiorcami, spółkami o średniej kapitalizacji, sektorem publicznym i innymi odpowiednimi zainteresowanymi stronami i inicjatywami.

W dniu ….. 2023 r. P (zwana dalej także P). w programie F sprzyjające innowacjom (zwanym dalej także F) ogłosiła konkurs na dofinansowanie projektu EDIH w kraju (nabór …). W konkursie startować mogli … Europejskich Hubów Innowacji Cyfrowych (czyli EDIH). Wybrani w ramach ww. konkursu Komisji Europejskiej, którzy podpisali lub podpiszą z Komisją Europejską stosowną umowę o dofinansowanie Koordynatora konkursu wybierało, w ramach preselekcji, Ministerstwo Rozwoju, Pracy i Technologii. W konkursie krajowym dofinansowanie może otrzymać projekt zbieżny (de facto tożsamy) z wnioskiem skierowanym do Komisji Europejskiej tj. zgodny z zakresem i celem działania, w szczególności zaś obejmujący te same zadania, zasoby i przewidujący ten sam cel (w odniesieniu do świadczenia usług na rzecz małych i średnich przedsiębiorstw - dalej określane jako MŚP) co projekt EDIH zaakceptowany do dofinansowania w konkursie Komisji Europejskiej. Program Cyfrowa Europa (powadzony przez Komisję Europejską) zakłada bowiem dofinansowanie działalności Europejskich Hubów Innowacji Cyfrowych w 50% środkami pochodzącymi z Komisji Europejskiej (w ramach konkursu ogłoszonego przez Komisję) oraz w 50% środkami pochodzącymi z krajów członkowskich (w ramach konkursu ogłoszonego przez P).

Wnioskodawca wraz z … innymi podmiotami podpisał z Unią Europejską - reprezentowaną przez Komisję Europejską Umowę Grantową projektu … (dalej Umowa Grantowa). Została ona zawarta w celu realizacji projektu „…” (ang. „”) - w skrócie EDIH-X. Umowa Grantowa określa m.in. czas trwania projektu, formę dofinansowania, koszty kwalifikowalne projektu, odpowiedzialność beneficjentów, zasady realizacji projektu (w tym raportowania), zasady wypłaty dofinansowania. Na mocy Umowy Grantowej strony uzyskały dofinansowanie opiewające na 50% wartości projektu.

Strony jednocześnie utworzyły od dnia … 2022 r. konsorcjum. Zostało ono powołane na mocy postawień umowy z dnia … 2022 r. (tytuł umowy …). Podstawą prawną do utworzenia konsorcjum były

1) przepisy rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2021/695 z dnia 28 kwietnia 2021 r. ustanawiającego program ramowy w zakresie badań naukowych i równowagi „Horyzont Europa” oraz zasady uczestnictwa i upowszechniania obowiązujące w tym programie oraz uchylające rozporządzenia (UE) nr 1290/2013 i (UE) nr 1291/2013, a także

2) postanowienia Umowy Grantowej wraz z jej załącznikami.

Umowa konsorcjum określa zasady współpracy stron przy realizacji projektu, ich prawa i obowiązki, sposób zarządzania projektem oraz rozwiązywania ewentualnych sporów. Wnioskodawca ma status członka konsorcjum. Liderem konsorcjum oraz projektu jest K (dalej K lub lider konsorcjum). W momencie podpisania umowy, konsorcjum tworzyło łącznie … podmiotów, przy czym od …. 2023 r. … z tych podmiotów zostały ze sobą połączone, w związku z czym obecnie konsorcjum składa się łącznie z … podmiotów. W celu uwzględnienia zmian w składzie konsorcjum (oraz niektórych innych zmian), strony podpisały w 2024 r. z Komisją Europejską aneks do Umowy Grantowej.

Dnia … 2023 r. lider konsorcjum złożył wniosek o dofinansowanie części projektu do P (zwanej dalej „P”) z Programu F (F). Postanowienia Umowy o dofinansowanie, która miała być zawarta z P wymagała podpisania przez strony (… uczestników - dalej zwani łącznie również Partnerzy lub z osobna Partner) umowy o partnerstwie regulującej wzajemne obowiązki stron w zakresie realizacji projektu. Wobec czego strony w … 2023 r. podpisały umowę o partnerstwie. Na podstawie tej umowy K odpowiada za realizację przez Partnerów obowiązków wynikających z umowy o dofinansowanie z P, zaś wszelkie wynikające z tej umowy uprawnienia i obowiązki K mają odpowiednie zastosowanie do Partnerów, przy czym jedynym podmiotem uprawnionym do kontaktu z P jest K. Zgodnie z postanowieniami preambuły umowy o partnerstwie, reguluje ona obowiązki i odpowiedzialności stron dotyczące prawidłowej realizacji wszystkich celów, wskaźników, KPI i kamieni milowych projektu określonych w Umowie Grantowej oraz we wniosku o dofinansowanie projektu złożonego do P (pkt 8 preambuły). Umowa o partnerstwie została zawarta na czas obowiązywania umowy o dofinansowanie z P lub na czas realizacji projektu, w zależności od tego, zakończenie którego nastąpi później (§ 10 ust. 1 umowy o partnerstwie). W przypadku wypowiedzenia umowy konsorcjum przez jednego z Partnerów lub względem jednego z Partnerów, umowa o partnerstwie ulega automatycznego rozwiązaniu względem tego Partnera z dniem rozwiązania względem niego umowy konsorcjum (§ 10 ust. 2 umowy o partnerstwie).

Dnia … 2024 r. Lider podpisał z P umowę o dofinansowanie nr \`(...)\` Na jej mocy P udziela Liderowi dofinansowania na realizację projektu (Lider jest określany w umowie jako Beneficjent). Przy czym ilekroć w tej umowie jest mowa o Beneficjencie - należy przez to rozumieć Partnera wiodącego (koordynatora projektu EDIH - lidera konsorcjum), który działając na rzecz i w imieniu własnym oraz Partnerów realizuje projekt wspólnie z Partnerami wskazanymi we wniosku o dofinansowanie projektu.

A zatem Wnioskodawca wraz z uczestnikami założonego wspólnie konsorcjum realizuje przedsięwzięcie EDIH-X - tj. powadzi … związany z rozwojem cyfrowym w szczególności w województwach …. Koszty realizacji tego przedsięwzięcia finansowane są m.in. ze środków pochodzących z programu D (finansowanie na podstawie umowy - Grant Agreement) oraz programu F (finansowanie na podstawie umowy o dofinansowanie).

Celami projektu są:

1) budowa potencjału i wdrożenie do sieci Europejskiego Ośrodka Innowacji Cyfrowych (EDIH) w celu wzmocnienia transformacji cyfrowej w województwach …;

2) zwiększenie konkurencyjności Małych i Średnich Przedsiębiorstw (MŚP) na rynku globalnym poprzez wspieranie ich w procesie wdrażania najnowszych rozwiązań cyfrowych.

EDIH-X wspiera przedsiębiorstwa przemysłowe (MŚP), które chcą przeprowadzić transformację cyfrową z wykorzystaniem technologii Przemysłu 4.0 lub rozważające zmianę modelu biznesu i wdrożenie inteligentnych produktów z wykorzystaniem technologii cyfrowych. EDIH- S oferuje usługi szkoleniowe, doradcze i demonstracyjne w trzech filarach specjalistycznych:

….

EDIH-X to punkt kompleksowej obsługi realizowanej w formule one-stop-shop, wspierający przedsiębiorstwa w odpowiedzi na wyzwania cyfrowe poprzez:

1) zapewnienie dostępu do technicznej wiedzy fachowej i testów, a także możliwości „testowania przed inwestycją”, tzw. „test before invest”,

2) świadczenie usług w zakresie innowacji, takich jak doradztwo, szkolenia i rozwój umiejętności, które mają kluczowe znaczenie dla udanej transformacji cyfrowej,

3) pomoc przedsiębiorstwom w rozwiązywaniu problemów środowiskowych, w szczególności w korzystaniu z technologii cyfrowych na rzecz zrównoważonego rozwoju i obiegu zamkniętego.

Projekt EDIH-X przedstawiony do dofinansowania w ramach F zawiera wszystkie koszty i usługi zawarte w projekcie EDIH- X w ramach D - dotyczy to usług skierowanych w całości do MŚP.

Na stronie internetowej … znajduje się lista usług realizowanych w ramach projektu EDIH-X.

Wnioskodawca posiada odpowiednie zasoby, zarówno w zakresie infrastruktury demonstracyjnej i laboratoryjnej (sztuczna inteligencja - SI, robotyka, automatyka, cyberbezpieczeństwo, druk 3D), kadry oraz struktury organizacyjnej, pozwalające na realizację usług w ramach projektu. Dzięki połączeniu ze sobą kilku laboratoriów powstał Demonstrator Przemysłu 4.0, który umożliwia klientom testowanie scenariuszy i weryfikacje wykonalności rozwiązań technologicznych poprzez podążanie za interdyscyplinarnym i wieloaspektowym podejściem do wyzwań i potrzeb MSP. W zakresie usług związanych z przemysłem, nowoczesna infrastruktura obejmuje m.in. laboratoria zintegrowanych systemów produkcyjnych, oprogramowanie (CAD, CIM, CAE, Ansys-fluent, Lab- VIEW) oraz wyposażenie techniczne pozwalające na prowadzenie symulacji i obliczeń SI. Dla usług związanych z MEDTECH nowoczesna infrastruktura obejmuje: klaster obliczeniowy o wysokiej wydajności, platformę serwerową SI, mikro tomograf komputerowy, specjalnie zaprojektowane laboratorium do badania przepływów sercowo- naczyniowych. Wnioskodawca pełni rolę lidera WP4, co pozwala monitorować usługi i zapewnić spójność tematyczną w zakresie sztucznej inteligencji, robotyki i automatyki. Jest to określony w Umowie Grantowej … o nazwie „…”. Wnioskodawca w ramach projektu opracowuje Plan …. Wnioskodawca jest zaangażowany w realizację … usług. Są one wykonywane w ramach przewidzianych w Umowie Grantowej następujących tzw. Work Package:

…

We wniosku o dofinansowanie wskazano, że chodzi o wykonywanie przez Wnioskodawcę następujących … usług:

…

W projekcie D założono wyświadczenie usług dla co najmniej … jednostek MŚP. Weryfikacja osiągnięcia wskaźnika następuje na podstawie liczby przedsiębiorstw, które skorzystały z usług na rzecz MŚP. Potwierdzeniem tej liczby będą protokoły odbioru z wdrożenia usług, które będą zawierały dane przedsiębiorstwa oraz pisemne potwierdzenie wdrożenia danej usługi oraz lista przedsiębiorstw, które skorzystały z usług.

Z opisanych powyżej świadczeń będą mogły korzystać MŚP bez wnoszenia za nie jakiejkolwiek opłaty (będą otrzymywać je bezpłatnie). Zakres wymienionych powyżej świadczeń uzależniony jest od potrzeb danego finalnego odbiorcy. Konfiguracja usług przeznaczona dla danego konkretnego odbiorcy będzie wynikała ze wstępnej oceny jego potrzeb i nie była dokładnie znana w dniu składania aplikacji konkursowej, wniosku o dofinansowanie ani w momencie podpisywania umowy o dofinansowanie z P oraz Umowy Grantowej z Komisją Europejską. W momencie Wnioskowania o dofinansowanie oraz podpisywania umów Wnioskodawca nie miał możliwości zidentyfikowania kto będzie finalnym (konkretnym) odbiorcą świadczenia oraz jakie usługi będzie realizował na rzecz konkretnego MŚP. Nie ma także pewności jaką finalnie ilość usług zrealizuje - we wnioskach podane są ilości szacunkowe, deklarowane (ilość ta jest podana w oparciu o istniejące w chwili składania wniosków moce osobowo-rzeczowe każdego z konsorcjantów).

W aneksie nr 1 do Umowy Grantowej wskazano, że celem projektu nie jest świadczenie jednego typu usługi dla wielu podmiotów, a raczej wykonanie całego spektrum usług dopasowanych do wyzwań technologicznych MŚP. Wskazano również, że lista usług uwzględnia raczej ich przewidywaną do wykonania ilość, a nie ilość firm korzystających z usług. Lista ta wskazuje zatem przewidywaną do wykonania ilość usług z określeniem ich szacowanej ceny jednostkowej. Przy czym dopuszcza się zmiany i aktualizacje tych wartości, co powinno zostać uwzględnione w składanych w ramach projektu raportach.

W aneksie nr 1 do Umowy Grantowej uwzględniono również szczegółowy opis projektu, zawierający charakterystykę projektu, listę beneficjentów, listę pakietów prac (work packages). opis każdego work package oraz wskazanie podmiotu kierującego jego pracami (lidera w danym work package). Ponadto określa szacowane zaangażowanie personelu w realizację projektu (dla każdego beneficjenta). W odniesieniu do Wnioskodawcy wymaga przedstawienia raportu z wykonanych dla MŚP usług.

Na mocy § 2 ust. 4 umowy o partnerstwie, strony ustanowiły następujące ogólne obowiązki Partnerów

1) realizacja projektu zgodnie z postanowieniami Umowy Grantowej oraz umowy o dofinansowanie z P w tym w szczególności przestrzeganie zasad promocji i promowania projektu,

2) realizacja przez każdego z partnerów usług mu przydzielonych w liście usług zawartej we wniosku o dofinansowanie,

3) realizacja i nadzór przez każdego z Partnerów przypisanych obowiązków w ramach Work Packages określonych w Umowie Grantowej oraz harmonogramie rzeczowo finansowym zawartym we wniosku o dofinansowanie,

4) realizacja i nadzór przez każdego z Partnerów przypisanych mu obowiązków w ramach … określonych w Umowie Grantowej,

5) realizacja wskaźników projektu określonych we wniosku o dofinansowanie,

6) realizacja KPI określonych w Umowie Grantowej oraz we wniosku o dofinansowanie,

7) przestrzeganie budżetu projektu oraz cennika usług określonych w Umowie Grantowej oraz w harmonogramie rzeczowo finansowym zawartym we wniosku o dofinansowanie,

8) zgłaszanie K oraz pozostałym partnerom wszelkich problemów i zmian w realizacji obowiązków, w tym w szczególności zamierzonych zmian w budżecie, KPI, wskaźnikach.

Zgodnie z § 6 ust. 1 umowy o partnerstwie dofinansowanie otrzymywane w ramach projektu będzie przekazywane na konto Lidera, który następnie będzie przekazywał każdemu Partnerowi należną mu kwotę (obliczoną proporcjonalnie zgodnie z podziałem, określonym w budżecie projektu, określonym w Umowie Grantowe) oraz we wniosku o dofinansowanie) na rachunki bankowe wskazane przez Partnerów w formularzach identyfikacji finansowej przekazanych Liderowi.

Zgodnie z § 2 ust. 4 umowy o dofinansowanie, Beneficjent ponosi wyłączną odpowiedzialność wobec osób trzecich za szkody powstałe w związku z realizacją projektu. Beneficjent odpowiada za działania lub zaniechania Partnerów w ramach projektu jak za własne.

W myśl § 2a ust. 1-3 umowy o dofinansowanie:

1) Za realizację przez Partnera obowiązków wynikających z Umowy odpowiada Beneficjent.

2) Zasady i zakres odpowiedzialności Partnerów względem Beneficjenta w tym za szkody przez nich wyrządzone wobec osób trzecich, działania lub zaniechania Partnerów w ramach projektu określa umowa o partnerstwie.

3) Odpowiedzialność Partnerów względem Beneficjenta za podejmowane przez nich działania lub zamachania w prowadzeniu aktywnej rekrutacji MŚP określa umowa o partnerstwie.

Natomiast zgodnie z § 2a ust. 5 umowy o dofinansowanie, w przypadku realizacji projektu w formie partnerstwa podmiotem uprawnionym do kontaktu z Instytucją (P) jest wyłącznie Beneficjent. Wszelkie wynikające z Umowy uprawnienia i zobowiązania Beneficjenta stosuje się odpowiednio do Partnerów, którzy w stosunku do Instytucji wykonują je za pośrednictwem Beneficjenta.

W § 3 ust. 3 umowy o dofinansowanie przewidziano, że projekt jest finansowany w 50% ze środków Programu Europa Cyfrowa w ramach Umowy Grantowej oraz w 50% ze środków F w ramach umowy o dofinansowanie. Beneficjent zobowiązuje się do zapewnienia finansowania realizacji projektu do momentu otrzymania dofinansowania z powyższych źródeł Beneficjent zobowiązuje się do zapewnienia finansowania realizacji projektu. Wkład własny należy wnieść w formie pieniężnej i nie może być sfinansowany ze środków publicznych.

Zgodnie z § 3 ust. 7 umowy o dofinansowanie, Beneficjent składa wnioski o płatność nie rzadziej niż raz na 6 miesięcy, załączając:

a) rejestr usług zrealizowanych dla MŚP (zawierającego co najmniej liczbę porządkową, nazwę usługi, odbiorcę usługi, wykonawcę lub wykonawców usługi (Beneficjent/Partner), koszt usługi, termin realizacji usługi),

b) umowy / aneksy do umów z MŚP oraz protokoły odbioru usług zrealizowanych przez Beneficjenta i Partnerów dla MŚP, wskazujących, kto realizował usługę/usługi dla MŚP, zakres, termin realizacji,

c) rejestr zaświadczeń de minimis wystawionych MŚP będących odbiorcami usług Beneficjenta lub Partnerów (zawierający co najmniej liczbę porządkową, wystawcę zaświadczenia, wskazujący MŚP, dla którego zaświadczenie zostało wystawione, datę wystawienia, kwotę udzielonej pomocy de minimis),

d) wyciągi z rachunku bankowego do obsługi zaliczki, za okres, którego dotyczy wniosek o płatność - w przypadku rozliczenia zaliczki,

e) oświadczenie, że w danym okresie sprawozdawczym sprzęt / wyposażenie / oprogramowanie, zakupione w ramach projektu jest wykorzystywane jedynie do celów projektu i tylko do usług świadczonych MŚP (w przypadku braku możliwości przedstawienia oświadczenia należy przedstawić rejestry użytkowania sprzętu / wyposażenia / oprogramowania, zakupionego w ramach projektu, według czasu użytkowania (godzinowo) w podziale na prace w ramach projektu dla MŚP i pozostałych odbiorców),

f) dokumenty potwierdzające wypełnienie obowiązków związanych z informacją i promocją.

Zgodnie z § 3 ust. 8 umowy o dofinansowanie lider zobligowany jest do dostarczenia na wezwanie P skanów dokumentacji potwierdzającej poniesienie wydatków w projekcie. Lider może żądać przekazania takiej dokumentacji od pozostałych partnerów, co wynika z § 5 ust. 3 umowy o partnerstwie.

Na mocy § 3 ust. 18 umowy o dofinansowanie, Beneficjent prowadzi wyodrębnioną ewidencję księgową wydatków projektu w sposób przejrzysty i rzetelny, tak aby możliwa była identyfikacja poszczególnych operacji związanych z projektem w podziale na odbiorców usług (MSP, inne niż MŚP). Dokumenty księgowe mogą być kwalifikowane do 50% ich wartość. Dokumenty księgowe powinny zostać oznaczone co najmniej odbiorcą usług (MŚP, inne niż MŚP) oraz numerem umowy, w ramach której wydatek jest realizowany.

Zgodnie z § 3a umowy o dofinansowanie:

1) Dofinansowanie stanowi dla Beneficjenta pomoc niestanowiącą pomocy publicznej udzielaną w 100% intensywności kosztów kwalifikowanych finansowanych z F pod warunkiem zapewnienia jej pełnego transferowania na poziom ostatecznych odbiorców - MŚP tj. iż na moment rozliczenia wsparcia tj. zakończenia projektu, łączna wartość pomocy de minimis udzielonej MSP w związku z świadczonymi im usługami, po zdyskontowaniu, będzie równa udzielonemu Beneficjentowi dofinansowaniu.

2) Beneficjent będzie świadczył usługi dla MŚP nieodpłatnie udzielając im tym samym pomocy de minimis zgodnie z warunkami wskazanymi w rozporządzeniu Ministra Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 7 listopada 2022 r. w sprawie udzielania przez P pomocy finansowej w ramach programu F (Dz. U z 2022 poz. 2510).

3) Wysokość pomocy de minimis udzielonej MŚP przez Beneficjenta stanowi 50% kosztu usługi będącej przedmiotem umowy pomiędzy Beneficjentem a MŚP. Różnica pomiędzy kosztem usług a wartością pomocy de minimis zostanie pokryta z Programu Europa Cyfrowa w ramach Umowy Grantowej.

4) Cennik za usługi oferowane MŚP przez Beneficjenta będzie publicznie dostępny i powinien zapewniać równe traktowanie wszystkich ostatecznych odbiorców.

5) Beneficjent zapewnia, iż w trakcie trwania projektu ceny będą odzwierciedlały wartość rynkową świadczonych usług.

Zgodnie z § 3a ust. 8 umowy o dofinansowanie, Beneficjent zobowiązuje się do prowadzenia aktywnej rekrutacji MŚP podczas realizacji projektu, z zachowaniem zasady przejrzystości, uczciwej konkurencji i równego traktowania MŚP. Beneficjent zobowiązany jest do publikacji na swojej stronie internetowej oraz stronie P informacji o realizacji projektu, w tym zasad prowadzonej rekrutacji, które będą zawierać, co najmniej:

1) warunki udziału w rekrutacji termin i sposób zgłaszania się określenie kryteriów wyboru wraz ze sposobem potwierdzenia spełnienia tych kryteriów, w tym w szczególności w zakresie warunków udzielania pomocy de mimmis MŚP korzystającym z usług,

2) sposób kontaktowania się pomiędzy Beneficjentem a MŚP,

3) wzory wymaganych dokumentów.

Aneks nr 1 do Umowy Grantowej przewiduje, że przedsiębiorca zainteresowany usługami powinien zgłosić się do Lidera, którego personel powinien wesprzeć w przygotowaniu formularza określającego poziom dojrzałości cyfrowej przedsiębiorcy (analiza potencjału przedsiębiorstwa w obszarze zasobów technicznych/ technologicznych firmy, diagnozy procesów, metod zarządzania, struktury samej organizacji, jej kultury organizacyjnej, kontaktów z klientem oraz postrzegania roli firmy w procesie tworzenia wartości sieci współpracy). Na tej podstawie przygotowuje się plan świadczonych usług i przedsiębiorca jest kierowany do odpowiedniego Partnera - który wykonuje dane usługi.

Zgodnie ze stosowanym przez strony regulaminem naboru do projektu „EDIH-X”, odbiorcami usług mogą być wyłącznie mikro, małe i średnie przedsiębiorstwa (MŚP) prowadzące działalność zgodnie z art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) NR 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. tj. posiadające stałą strukturę w zakresie zaplecza personalnego i technicznego do prowadzenia działalności na obszarze Rzeczpospolitej Polskiej, zainteresowane skorzystaniem z usług (§ 1 ust. 1 regulaminu). Zgodnie z § 2 regulaminu:

1\. Nabór do projektu ma charakter otwarty i dobrowolny, i jest prowadzony na podstawie zgłoszeń przedsiębiorców. Nabór do projektu jest prowadzony od …2023 r. do …. r. lub do wyczerpania puli finansowej przeznaczonej na realizację usług.

2\. O rozpoczęciu realizacji usług na rzecz przedsiębiorcy, w ramach projektu, operator (tj. Lider) decyduje na drodze weryfikacji jego statusu MŚP oraz jego potrzeb dotyczących transformacji cyfrowej.

3\. Zasady przyjmowania zgłoszeń od przedsiębiorców na realizację usług:

….

4\. Zasady weryfikacji kompletności dokumentów zgłoszeniowych przez operatora:

….

Regulamin określa również procedurę odwoławczą od negatywnego wyniku weryfikacji dokumentów zgłoszeniowych przedsiębiorcy Z regulaminu wynika, że podmiotami świadczącymi usługi w ramach projektu są konsorcjanci wraz z operatorem (tj. liderem).

Na podstawie § 4 ust. 1 regulaminu, kwalifikowanie kosztów usług przez operatora i/lub konsorcjanta jest możliwe w przypadku, gdy zostały spełnione łącznie co najmniej poniższe warunki:

1) Przedsiębiorca przeszedł wstępny nabór przeprowadzony przez one-stop-shop managera.

2) Przedsiębiorca spełnia warunki uzyskania pomocy de minimis, kryteria statusu MŚP oraz warunki określone w § 1 ust. 1-11 regulaminu.

3) Przedsiębiorca określił w formularzu zgłoszeniowym przedsiębiorcy przy asyście managera ds. cyfryzacji zakres i rodzaj realizowanej usługi,

4) Została zawarta umowa na realizację usług transformacji cyfrowej,

5) Usługa/i zostały zrealizowane zgodnie z założeniami, tj. zgodnie z programem, formą, na warunkach i w wymiarze czasowym określonym w protokole odbioru usługi,

6) Przedsiębiorca potwierdził w protokole zdawczo-odbiorczym prawidłową realizację usługi oraz że nie wnosi żadnych uwag co do zrealizowanej usługi.

7) wydatek został rzeczywiście poniesiony na realizację usługi.

Na podstawie § 3a ust. 9 umowy o dofinansowanie, Beneficjent udziela MŚP pomocy de minimis na podstawie umowy zawartej na piśmie pomiędzy MŚP a Beneficjentem. Zgodnie z § 10 ust. 1 regulaminu, podstawą dofinansowania usług jest umowa zawarta pomiędzy operatorem i/lub konsorcjantem a przedsiębiorcą, na podstawie której operator i/lub konsorcjant realizuje na rzecz przedsiębiorcy daną usługę. Wzór umowy określa załącznik do regulaminu. Zgodnie z § 10 ust. 3 regulaminu umowa określa, w szczególności:

1) zakres usług, które zostaną zrealizowane wraz z terminami ich realizacji,

2) koszt usługi,

3) wartość pomocy de minimis udzielanej przedsiębiorcy oraz warunki jej udzielania,

4) zobowiązanie przedsiębiorcy do udziału w projekcie, w tym aktywnego udziału w realizacji usług,

5) zobowiązanie przedsiębiorcy do współpracy z ekspertem,

6) dane osób zaangażowanych w realizację usług wraz z ich kwalifikacjami oraz pełnionymi rolami,

7) dokumentacja potwierdzająca wywiązanie się stron z postanowień umowy pomiędzy Beneficjentem a przedsiębiorcą (w szczególności protokoły odbioru prac, dokumentacja technologiczna),

8) oznaczenie rodzajów działalności gospodarczych wykluczonych z możliwości uzyskania pomocy przez przedsiębiorcę,

9) zobowiązanie stron do zachowania poufności,

10) zasady dotyczące ochrony danych osobowych (jeśli dotyczy),

11) zobowiązanie przedsiębiorcy w zakresie działań informacyjnych i promocyjnych,

12) zobowiązanie przedsiębiorcy do współpracy w zakresie działań monitoringowych i kontrolnych przeprowadzanych przez operatora. Instytucję oraz inne uprawnione podmioty,

13) zobowiązanie przedsiębiorcy do współpracy z operatorem, lnstytucją oraz innymi uprawnionymi podmiotami dokonującymi ewaluacji projektu.

14) oświadczenie, z którego wynika, że przedsiębiorca nie jest powiązany z operatorem lub osobami upoważnionymi do zaciągania zobowiązań w imieniu operatora lub osobami wykonującymi w imieniu operatora czynności związane z realizacją usług w ramach projektu, osobowo lub kapitałowo,

15) warunki rozwiązania umowy,

16) formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis - rozporządzenie KE nr 2023/2831 z dnia 13 grudnia 2023 r.,

17) dane osób odpowiedzialnych za bieżące kontakty pomiędzy operatorem i/lub konsorcjantem i przedsiębiorcą,

18) oświadczenie przedsiębiorcy o niekorzystaniu z usług operatora w ramach działalności wykluczonych z możliwości udzielania pomocy de minimis wskazanych w rozporządzeniu Ministra Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 7 listopada 2022 r. w sprawie udzielania przez P pomocy finansowej w ramach programu F (Dz. U. z 2022 poz. 2510),

19) oświadczenie o spełnianiu kryteriów MŚP przez Przedsiębiorcę zgodnie z Załącznikiem nr do Regulaminu,

20) prawo właściwe i właściwość sądów.

21) wykaz załączników.

Zgodnie z § 10 ust 4 regulaminu, przed podpisaniem umowy przedsiębiorca określa odpowiednie usługi i składa dokumenty zgłoszeniowe do operatora.

W związku z realizacją projektu Wnioskodawca poniesie następujące, objęte finansowaniem koszty:

1) wynagrodzeń za ogólne zarządzenie projektem.

2) zakupu narzędzi promocyjnych projektu,

3) wynagrodzeń i podróży służbowych personelu zaangażowanego w sieciowanie EDIH-X z innymi polskimi EDIH'ami,

4) wynagrodzeń personelu zaangażowanego w podnoszenie kompetencji na rzecz działań train the trainer w ramach zadań EDIH-X,

5) wynagrodzeń i podróży służbowych personelu zaangażowanego w sieciowanie EDIH-X z innymi EDIH'ami,

6) wynagrodzeń personelu zaangażowanego w realizację i koordynację poszczególnych usług,

7) zakupu sprzętu użytego do realizacji niektórych usług,

8) amortyzacji sprzętu użytego do realizacji niektórych usług,

9) zakupu oprogramowania do realizacji niektórych usług.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że dofinansowanie w ramach projektu ma charakter zakupowy - jest przeznaczone na wydatki niezbędne dla realizacji projektu. Kwota dofinansowania jest określona w szczegółowym budżecie i jest on podzielony na części odnoszące się do poszczególnych WP (Work Package). Dofinansowanie otrzymywane przez Wnioskodawcę może być przeznaczone wyłącznie na pokrycie wydatków ponoszonych w związku z realizacją przez Wnioskodawcę działań w ramach projektu (nie może być przeznaczone na inne cele).

Budżet określa kwoty wydatków kwalifikowanych, jakie mogą być poniesione w ramach realizacji projektu - m.in. koszty osobowe, podwykonawstwo, delegacje, wyposażenie, inne towary, prace lub usługi (zewnętrzne). Wartości (limity) kosztów kwalifikowanych są określone i wyliczone w budżecie. Wysokość poszczególnych pozycji w budżecie projektu jest obliczona z góry. Podczas realizacji projektu będzie następowała weryfikacja kosztów - tego czy zostały poniesione zgodnie z warunkami umowy o dofinansowanie. Weryfikowana będzie zwłaszcza celowość - tego czy dany wydatek został poniesiony w związku realizacją projektu. Poniesienie wydatku, który zostanie uznany za niewłaściwy (niecelowy) będzie powodowało zwrot w tej części dofinansowania (zmniejszenie wysokości dofinansowania). Dofinansowanie będzie także częściowo zwracane w razie braku poniesienia wydatków związanych z realizacją projektu. Zwrot dofinansowania jest obarczony naliczeniem odsetek w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych zgodnie z art. 207 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tj. z 2023 r„ poz. 1270, z późn. zm.).

Maksymalna wysokość otrzymanych przez Wnioskodawcę dofinansowań (dotacji otrzymanych od Komisji Europejskiej oraz P) jest z góry przewidziana w podpisanych Umowie Grantowej oraz umowie o dofinansowanie. Wysokość wynika z prognozowanej wysokości wydatków, jakie będą poniesione w ramach realizacji projektu. Wnioskodawca nie realizowałby projektu bez dofinansowania, ponieważ przede wszystkim nie pełniłby roli uczestnika EDIH, a także nie posiadałby środków finansowych, które umożliwiłby mu realizację takich czynności.

W ramach projektu przewidziano określoną orientacyjną liczbę świadczeń, które Wnioskodawca powinien docelowo zrealizować na rzecz MŚP. MŚP nie są konkretnie zidentyfikowani. Brak realizacji działań w przewidzianym w umowie zakresie (liczbie) może spowodować konieczność zwrotu części dofinansowania. Każdy członek konsorcjum - w tym Wnioskodawca - posiada określony budżet przypisany do realizacji wskazanych we wniosku konkursowym zadań.

Na podstawie podpisanych umów członkowie konsorcjum zobowiązali się do świadczenia usług w nich określonych (wskazanych przede wszystkich we wniosku o dofinansowanie). Żaden z dokumentów nie zakłada realizacji innych usług, ani do kontynuowania czy realizacji usług po zakończeniu projektu.

Warunki na jakich Wnioskodawca otrzymuje dofinansowanie (zarówno w programie D jak i F) nie przewidują możliwości wykorzystania otrzymanych środków na działalność Wnioskodawcy niezwiązaną z projektem. Otrzymanie dofinansowania - po stronie konsorcjum i jego poszczególnych członków - nie może także skutkować osiągnięciem przychodów.

W aplikacjach konkursowych (zarówno w programie D jak i F) dokonano podziału czynności dokonywanych przez każdego konsorcjanta. We wniosku aplikacyjnym każdy z konsorcjantów (również Wnioskodawca) wskazał ilu szacunkowo małym i średnim przedsiębiorstwom - w ramach otrzymanego dofinansowania - ma możliwość wyświadczyć nieodpłatnie usługi (po rozpoznaniu swoich mocy organizacyjno-technicznych). Każdy z konsorcjantów podał także jakie koszty szacuje ponieść, aby zrealizować przypisane do niego czynności. Otrzymane w ramach umowy zwartej z Komisją Europejską oraz P dofinansowanie ma zapewnić pokrycie tych kosztów.

Z góry założono (takie są też bowiem warunki projektu), że czynności na rzecz ostatecznych odbiorców będą realizowane przez Wnioskodawcę (i pozostałych konsorcjantów) nieodpłatnie. Co prawda na potrzeby obu dofinansowań, świadczenia te musiały zostać wycenione (w umowie zwartej z Komisją Europejską wyceniono każde świadczenie określając je wg ceny rynkowej netto) i co do zasady wiadomo o ile dofinansowanie zostanie zmniejszone w przypadku braku realizacji poszczególnych czynności. Cennik ten z uwagi na pomoc de minimis dla MŚP zostanie również upubliczniony, a każda z MŚP będzie dokładnie znała jaka część tej pomocy przypada na jej rzecz. Przy czym otrzymane dofinansowanie ma pokryć koszty jakie Wnioskodawca ponosi, aby zrealizować przypisane do Wnioskodawcy zadania. Koszty we wniosku aplikacyjnym o dofinansowanie zostały ujęte rodzajowo. Wylistowane zostały kwoty jakie przewiduje się jako opłata pracy personelu, koszty ewentualnego podwykonawstwa, podróży i utrzymania w czasie podróży, koszty zakupu sprzętu i/lub wyposażenia oraz pozostałych towarów i usług niezbędnych do realizacji usług.

W § 5 ust. 2 umowy o dofinansowanie zawartej z P (zatytułowanym „Kwalifikowalność wydatków”) podano, że do oceny kwalifikowalność poniesionych wydatków stosuje się wytyczne dotyczące kwalifikowalność wydatków na lata … w wersji obowiązującej w dniu poniesienia wydatku. Warunkiem uznania wydatków za kwalifikowalne jest faktyczne poniesienie ich przez Beneficjenta w związku z realizacją projektu, zgodnie z umową i w okresie, o którym mowa w ust. 1 (§ 5 ust. 6 umowy o dofinansowanie zawartej z P).

P będzie monitorował realizację projektu. W myśl § 6 umowy o dofinansowanie zawartej z P, instytucja monitoruje realizację projektu, a w szczególność osiąganie wskaźników projektu w terminach i wartościach określonych w umowie oraz przestrzeganie zasad horyzontalnych i polityk unijnych, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 2 (ust. 1). O osiągnięciu wskaźników Beneficjent informuje w ramach wniosków o płatność (ust. 2). Beneficjent niezwłocznie informuje lnstytucję o wszelkich zagrożeniach oraz nieprawidłowościach w realizacji projektu (ust. 3). Monitorowanie polega w szczególności na weryfikacji przebiegu realizacji projektu co najmniej raz na 6 miesięcy na podstawie informacji uzyskanych od Beneficjenta we wnioskach o płatność (ust. 4). Beneficjent ma obowiązek raportowania nt. wskaźników oraz w zakresie przestrzegania zasad horyzontalnych i polityk unijnych, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 2 w okresie realizacji projektu oraz w okresie trwałość projektu (ust 5).

Na mocy § 6 ust. 6-7 umowy o dofinansowanie:

1) W przypadku stwierdzenia przez Instytucję, że cel projektu został osiągnięty, ale Beneficjent nie osiągnął wartości wskaźników produktu określonych w Umowie, P może pomniejszyć dofinansowanie proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia tych wskaźników.

2) W przypadku stwierdzenia przez P, że cel projektu został osiągnięty, ale Beneficjent nie osiągnął wartości wskaźników rezultatu określonych w umowie, P może żądać zwrotu dofinansowania proporcjonalnie do stopnia nieosiągnięcia tych wskaźników. Pomniejszenia dokonuje się z uwzględnieniem pomniejszenia dokonanego na podstawie ust. 6.

Z § 4 umowy o partnerstwie wynika, że w przypadku prowadzenia kontroli oraz audytu przez P lub inne uprawnione do tego instytucje, partnerzy zobowiązują się do poddania tym czynnościom na zasadach obowiązujących Lidera, w tym szczególność na zasadach określonych w umowie o dofinansowanie zawartej z P (zasady przeprowadzania kontroli oraz audytu określa § 8 umowy o dofinansowanie).

Kwota dofinansowania jakie Wnioskodawca będzie otrzymywał zarówno z Komisji Europejskiej jak i P jest (pierwotnie) zaliczką na poczet oraz (kolejno) zwrotem poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków jakie poniesie, aby zrealizować przypisane do Wnioskodawcy zadania z koniecznością szczegółowego wykazywania dokumentów kosztowych w ramach wniosków o płatność, w podziale na kategorie i zadania.

Warto również wskazać, że jeden z liderów innego projektu realizowanego w ramach F zwróci się do Ministra Funduszy i Polityki Regionalnej (zwanego dalej MFiPR). jako Instytucji Zarządzającej Programem F z zapytaniem dotyczącym finansowania krajowego dla Europejskich Hubów lnnowacji Cyfrowych (EDIH) w zakresie ewentualnego obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu otrzymywanego dofinansowania (jako postawy opodatkowania określonej w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. W wyniku tego pisma MFiPR wystąpił do Ministra Finansów z prośbą o interpretację w sprawie traktowania na gruncie podatku od towarów i usług dotacji przekazywanych przez P na rzecz EDIH. Ministerstwo Finansów wystąpiło do Komisji Europejskiej z prośbą o zajęcie stanowiska w przedmiotowej sprawie. W dniu 26 lipca 2023 r. Komisja Europejska odpowiedziała na pismo Ministerstwa Finansów. Kolejno, dnia 2 sierpnia 2023 r. Ministerstwo Finansów odpowiedziało MFiPR (znak sprawy PT1 8102.1.2023. Traktowanie na gruncie VAT dotacji na rzecz Europejskich Hubów Innowacji Cyfrowych (EDIH)). W piśmie tym wskazano, że „z otrzymanej odpowiedzi w odniesieniu do środków wypłacanych Europejskim Centrom Innowacji Cyfrowych (EDIH) utworzonym w ramach programu „Cyfrowa Europa” wynikają następująca konkluzje:

1) W odniesieniu do relacji pomiędzy EDIH a organem publicznym wypłacającym dotację - Komisja Europejska zauważyła, że dostępne informacje nie wskazują na relację pomiędzy EDIH i organem publicznym, która uzasadniałaby podejście, zgodnie z którym omawiane dotacje mogłyby być uważane za wynagrodzenie za jakiekolwiek świadczenie realizowane przez EDIH na rzecz tego organu.

4) Komisja Europejska, analizując czy dotacje otrzymywane przez EDIH można uznać za wynagrodzenie za usługi świadczone nieodpłatnie na rzecz MŚP, dokonała analizy orzecznictwa TSUE i wskazała że:

a) dotację można uznać za wynagrodzenie (od strony trzeciej) za określoną czynność (dostawę towarów lub świadczenie usług), tylko wtedy, gdy jest ona wypłacana w szczególność w celu umożliwienia odbiorcy wykonania określonej dostawy (w ocenie Komisja Europejska jest to wątpliwe w przedmiotowej sytuacji, ponieważ usługi, które mają być świadczone przez EDIH nie wydają się możliwe do zidentyfikowania w momencie przyznania dotacji).

b) wątpliwe jest czy w odniesieniu do przedmiotowych dotacji jest spełnione kryterium identyfikacji odbiorcy usługi w momencie przyznania dotacji;

c) badanie czy istnieje bezpośredni związek między dotacją a wykonywanymi czynnościami jest możliwe do przeprowadzenia, ale w odniesieniu do konkretnych stanów faktycznych:

d) obliczanie dotacji jako kwoty ryczałtowej niezależnie od określonej ilość i rodzaju usług świadczonych przez EDIH może świadczyć o braku bezpośredniego związku przyznanej dotacji z określoną czynnością, ponieważ nie jest jasne, w jakim stopniu MŚP skorzystają z dotacji,

e) kalkulacja dotacji w odniesieniu do określonych usług świadczonych przez EDIH na rzecz MŚP może wskazywać na świadczenie wzajemne ze względu na związek z określoną dostawą, z tym, że jeżeli EDIH zasadniczo świadczy swoje usługi nieodpłatnie, a MŚP nie muszą za nie płacić, można założyć, że nie ma takiego bezpośredniego związku, ponieważ cena zawsze wynosi zero, a zatem nie może zmniejszać się proporcjonalnie do dotacji otrzymanej przez EDIH.

Powyższe należy traktować jako wskazówki Komisji Europejskiej w odniesieniu do ogólnych ram programu, wskazujące na niepodleganie opodatkowaniu VAT dotacji na rzecz programu EDIH”.

Zdaniem Wnioskodawcy przywołane w stanowisku Komisji Europejskiej przesłanki (wskazujące na brak możliwość powiązania otrzymywanego dofinansowania ze świadczoną w przyszłość na rzecz konkretnego przedsiębiorcy, czy ewentualnie konkretnej instytucji administracji publicznej) - w opisanym stanie faktycznym - zostają spełnione. W chwili składania wniosku o dofinansowanie, podpisywania umowy o dofinansowanie oraz otrzymywania transz dofinansowania nie jest możliwe powiązanie dofinansowania z konkretnie realizowanymi usługami. Transze dofinansowania wypłacane są zaliczkowo. Od samego początku powszechnie wiadomym jest oraz będzie, że usługi realizowane przez EDIH (w tym Wnioskodawcę) to świadczenia nieodpłatne realizowane dla MŚP. Ewentualna jakakolwiek „wycena” świadczeń nastąpi na potrzeby obliczania pomocy de minimis (jako cena rynkowa świadczeń otrzymanych nieodpłatnie ze środków publicznych). Kwota podawana na potrzeby obliczania wysokość udzielonej finalnemu beneficjentowi pomocy publicznej to wypadkowa kosztów kwalifikowanych projektu, czyli wydatków jakie Wnioskodawca musi ponieść, aby zrealizować projekt.

### Pytanie

Czy otrzymywane przez Wnioskodawcę środki na pokrycie wydatków kwalifikowanych związanych z realizacją czynności na rzecz finalnych odbiorców projektu będą stanowić podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywane przez Wnioskodawcę środki na pokrycie wydatków kwalifikowanych związanych z realizacją czynności na rzecz finalnych odbiorców projektu nie będą stanowić podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 29a ust 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Artykuł 29a ust. 1 ustawy o VAT, stanowi implementację art. 73 Dyrektywy VAT, w myśl którego, w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Jak czytamy w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie C-144/02 do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach które określa art. 73 Dyrektywy VAT, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji. Trybunał wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna być przyznawana podmiotowi subwencjonowanemu po to, aby dostarczał określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (pkt 28 wyroku w sprawie C-144/02). Subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako kwoty, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (tak podał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-184/00, pkt 18). Niezbędne jest aby cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, aby zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi. Inaczej, aby stanowiła element determinujący cenę, jakiej sprzedawca żąda (pkt 29 wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-144/02). Warto również przywołać stanowisko Trybunału w sprawie C-353/00 (wyrok z dnia 13 czerwca 2002 r.), gdzie wyrażono pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej.

Analiza art. 29a ust. 1 ustawy o VAT oraz przywołanego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazuje, że o uznaniu różnego typu dofmansowań za kategorię zaliczaną do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług decyduje to, że dofinansowanie dokonywane jest na sfinansowanie konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dofinansowania nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Dla takiego zaliczenia dofinansowania obojętne jest, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy czy od osoby trzeciej. Ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę. Musi być to związek konkretny i policzalny.

Również polskie sądy administracyjne wskazują, że kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podlegają bowiem jedynie przedmiotowe dotacje do ceny sprzedaży u dostawcy towaru lub usługi (przykładowo wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 15 listopada 2018 r., sygn. akt I FSK 1947/16; 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 2056/17; 21 marca 2019 r., sygn. aktl FSK 1363/18).

W przypadku opisanych w stanie faktycznym niniejszej sprawy dofinansować takiej tezy postawić nie można.

W aplikacjach konkursowych (zarówno w programie D jak i F) dokonano podziału czynności dokonywanych przez każdego konsorcjanta. We wniosku aplikacyjnym każdy z konsorcjantów (również Wnioskodawca) wskazał ilu szacunkowo małym i średnim przedsiębiorstwom - w ramach otrzymanego dofinansowania - ma możliwość wyświadczyć nieodpłatnie usługi (po rozpoznaniu swoich mocy organizacyjno-technicznych). Każdy z konsorcjantów podał także jakie koszty szacuje ponieść, aby zrealizować przypisane do niego czynności. Otrzymane w ramach umowy zwartej z Komisją Europejską oraz P dofinansowanie ma zapewnić pokrycie tych kosztów.

Z góry założono (takie są też bowiem warunki projektu), że czynności na rzecz ostatecznych odbiorców będą realizowane przez Wnioskodawcę (i pozostałych konsorcjantów) nieodpłatnie. Co prawda na potrzeby obu dofinansować, świadczenia te musiały zostać wycenione (w umowie zwartej z Komisją Europejską wyceniono każde świadczenie określając je wg ceny rynkowej netto) i co do zasady wiadomo o ile dofinansowanie zostanie zmniejszone w przypadku braku realizacji poszczególnych czynności. Cennik ten z uwagi na pomoc de minimis dla MŚP zostanie również upubliczniony, a każda z MŚP będzie dokładnie znała jaka część tej pomocy przypada na jej rzecz. Kwota podawana na potrzeby obliczania wysokości udzielonej finalnemu beneficjentowi pomocy publicznej to co do zasady wypadkowa kosztów kwalifikowanych projektu, czyli wydatków jakie Wnioskodawca musi ponieść, aby zrealizować projekt. Otrzymane dofinansowanie ma w istocie pokryć koszty jakie Wnioskodawca ponosi, aby zrealizować przypisane do Wnioskodawcy zadania. Koszty we wniosku aplikacyjnym o dofinansowanie zostały ujęte rodzajowo. Wylistowane zostały kwoty jakie przewiduje się jako opłata pracy personelu, koszty ewentualnego podwykonawstwa, podróży i utrzymania w czasie podróży, koszty zakupu sprzętu i/lub wyposażenia oraz pozostałych towarów i usług niezbędnych do realizacji usług.

Na etapie składania wniosków konkursowych (zarówno do Komisji Europejskiej jak i P), a także podpisywania umów o dofinansowanie wartość konkretnej usługi (zrealizowanej na rzecz konkretnego MŚP) nie była oraz nie jest znana. Nie była znana, gdyż nie był znany również ewentualny podmiot na rzecz które realizowane zostałyby określone czynności. Tym samym, na etapie składania wniosków konkursowych (zarówno do Komisji Europejskiej jak i P), a także podpisywania umów o dofinansowanie nie można określić rzeczywistej wartości dofinansowania, które otrzyma Wnioskodawca. Koszty (nie ceny, a koszty jakie Wnioskodawca poniesie w związku z realizacją przyszłych ewentualnych świadczeń) zostały określone jako maksymalne.

Uzyskiwane przez Wnioskodawcę dofinansowanie pokrywa koszty współrealizacji projektu ogółem (w zakresie przypisanych do Wnioskodawcy czynności), co potwierdza sposób określenia finansowania projektu: kwota dofinansowania ustalona jest dla całego projektu i stanowić ma pokrycie wydatków kwalifikowanych (kosztów), a składowe źródeł dofinansowania (środki krajowe - P oraz środki Komisji Europejskiej) mają charakter ilościowy, tj. procentowy w stosunku do określonych kwotowo kosztów projektu. Specyfika projektu wyklucza osiągnięcie przez Wnioskodawcę jakiegokolwiek zysku, tj. wartość dofinansowania otrzymanego przez Wnioskodawcę zostanie przeznaczona wyłącznie na zakup towarów i usług niezbędnych do zrealizowania projektu. Tym samym należy uznać, że dofinansowanie ma charakter zakupowy (tj. polega na sfinansowaniu kosztów wykonania świadczeń przez Wnioskodawcę) przy jednoczesnym nieodpłatnym ich wykonaniu na rzecz MSP. Nie można zatem uznać, że dofinansowanie otrzymywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ewentualna jakakolwiek „wycena” świadczeń nastąpi jedynie na potrzeby obliczania pomocy de minimis (jako cena rynkowa świadczeń otrzymanych nieodpłatnie ze środków publicznych).

Należy podkreślić, że stanowisko o braku opodatkowania dofinansować uzyskiwanych w programach D oraz F potwierdzają również sądy administracyjne. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 16 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Po 876/23 uznał, że takie dofinansowanie „jest przeznaczone na wydatki niezbędne do wykonania Projektu i pozostaje bez wpływu na świadczenia na rzecz uczestników projektu, które z natury podjętego założenia projektu mają walor nieodpłatnych. Nie występuje zatem bezpośredni związek pomiędzy wysokością przyznanej dotacji, a odpłatnością (nieodpłatnością) świadczeń dla uczestników jako docelowej grupy nabywającej wiedzę i umiejętności na podstawie podjętego przez Instytut działania. Tym samym nieuprawnione jest wywodzenie przez organ opodatkowania takiej dotacji z uwagi na to, że dzięki dofinansowaniu beneficjenci Projektu wzięli w nim udział bezpłatnie, podczas gdy w normalnych warunkach rynkowych wnioskodawca musiałby żądać od uczestników Projektu (MŚP) wyższą odpłatność. Chybione jest bowiem upatrywanie w tym bezpośredniego wpływu kwoty dofinansowania na finalną cenę usługi na rzecz uczestników projektu - w niniejszym przypadku (\`(...)\`) zł (por. wyrok NSAz 9 lutego 2022 r„ I FSK 2486/21)”.

Orzeczenie to dotyczyło stanu faktycznego, w którym dofinansowanie stanowiło „pomoc (odpowiednio publiczną z G. A. oraz de minimis z Umowy) udzielaną łącznie do 100% intensywności kosztów kwalifikowanych pod warunkiem zapewnienia pełnego transferowania wydatków na usługi, tj. na poziom ostatecznych odbiorców. Otrzymany z Programu Cyfrowa Europa i środków krajowych grant umożliwi pokrycie całości kosztów kwalifikowanych związanych ze świadczeniem usług dla małych i średnich przedsiębiorców do wysokości górnej granicy finansowania. Model finansowania opiera się na mechanizmie refinansowania kosztów usług świadczonych końcowym beneficjentom. Do kosztów kwalifikowanych zalicza się: koszty pośrednie w wysokości do 7% wysokości kwoty grantu; zakup i amortyzację wyposażenia i infrastruktury służącej do świadczenia usług (zarówno hardware, jak i software); wynagrodzenia zatrudnionych na umowę o pracę przez Lidera projektu oraz Partnerów ekspertów, bezpośrednio i trwale zaangażowanych w działalność Konsorcjum, oraz wynagrodzenie za realizację usług dla ekspertów będących pracownikami partnerów ad hoc; koszty delegacji ponoszone przez ekspertów. W przypadku zmiany kwoty wydatków kwalifikowanych kwota przyznanego dofinansowania ulega zmianie. Ponadto Instytut zaznaczył, że nie ma możliwości wskazania ścisłej, konkretnej grupy odbiorców. Wiadome jest, iż będą to MŚP i że będzie świadczyć usługi nieodpłatnie udzielając pomocy de minimis. Wysokość pomocy de minimis stanowić będzie 50% kosztu usługi będącej przedmiotem umowy pomiędzy Konsorcjum a MŚP. Różnica pomiędzy kosztem usług a wartością pomocy de minimis, zostanie pokryta z Programu Europa Cyfrowa w ramach G. A.. Konsorcjanci zobowiązali się do wykonywania przedsięwzięcia w sposób non-profit, tj. w oparciu o koszty rzeczywiste (+7% kosztów pośrednich) i bez generowania zysku. Zwrócił też uwagę, że otrzymana dotacja uzależniona jest od szeregu kryteriów wskazanych co do zasady w umowie o realizacji Projektu. Dofinansowanie będzie otrzymywane na poniesione koszty zrealizowanych zadań oraz nabycia towarów i usług z nimi związanych. Wnioskodawca z otrzymanych środków finansowych będzie rozliczać się z Liderem Projektu. Środki pieniężne są otrzymywane dopiero po poniesieniu kosztów przetransferowanych na świadczenia. Wnioskodawca zauważył, że nie da się oddzielić kwestii finansowania od realizacji projektu. Bez dofinansowania Projekt nie byłby realizowany i czynności nie byłyby wykonywane na rzecz beneficjentów”.

Stan faktyczny jest zatem analogiczny jak objęty niniejszym wnioskiem o interpretację. Wojewódzki Sąd Administracyjny podkreślił w ww. orzeczeniu, że „dla ujęcia kwoty dofinansowania w wartości podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u. nie jest wystarczające przyjęcie, że skoro środki pieniężne są otrzymywane dopiero po poniesieniu kosztów przetransferowanych na świadczenia, to takie okoliczności wskazują na cenotwórczy charakter otrzymanej przez Instytut dotacji. Ponadto fakt, że dotacja przeznaczona jest na konkretne zadania wykonywane w ramach Projektu polegającego na wsparciu MŚP, którzy nie muszą płacić za świadczone im usługi, nie świadczy o bezpośrednim związku dotacji z ceną”.

Ponadto należy stwierdzić, że w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, spełnione zostały przesłanki przywołane w stanowisku Komisji Europejskiej przesłanki (wskazujące na brak możliwości powiązania otrzymywanego dofinansowania ze świadczoną w przyszłości na rzecz konkretnego przedsiębiorcy, czy ewentualnie konkretnej instytucji administracji publicznej). W chwili składania wniosku o dofinansowanie, podpisywania umowy o dofinansowanie oraz otrzymywania transz dofinansowania nie jest możliwe powiązanie dofinansowania z konkretnie realizowanymi usługami. Transze dofinansowania wypłacane są zaliczkowo. Od samego początku powszechnie wiadomym jest oraz będzie, że usługi realizowane przez EDIH (w tym Wnioskodawcę) to świadczenia nieodpłatne. Ewentualna jakakolwiek „wycena” świadczeń nastąpi na potrzeby obliczania pomocy de minimis (jako cena rynkowa świadczeń otrzymanych nieodpłatnie ze środków publicznych). Kwota podawana na potrzeby obliczania wysokości udzielonej finalnemu beneficjentowi pomocy publicznej to co do zasady wypadkowa kosztów kwalifikowanych projektu, czyli wydatków jakie Wnioskodawca musi ponieść, aby zrealizować projekt.

Biorąc zatem pod uwagę uregulowania ustawy o VAT, w tym orzecznictwo TSUE oraz polskich sądów administracyjnych należy uznać, że otrzymywane przez Wnioskodawcę środki na pokrycie wydatków kwalifikowanych związanych z realizacją czynności na rzecz finalnych odbiorców projektu nie będą stanowić podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, że z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

\- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

\- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oba warunki muszą być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

\- istnieje związek prawny między dostawcą i odbiorcą bądź między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

\- wynagrodzenie otrzymane przez dostawcę/usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za dokonywane dostawy bądź świadczone usługi na rzecz odbiorcy,

\- istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

\- odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

\- istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

TSUE, w wyroku z 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że:

„(\`(...)\`) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb. Orz. s. I 10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. 1 7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

W wyroku z 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon d’Or SARL przeciwko Ministre de l’Économie et des Finances TSUE wskazał, że

„(\`(...)\`) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok Loyalty Management UK i Baxi Group, C-53/09 i C-55/09, EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Komisja Europejska prowadzi Program Cyfrowa Europa (zwany dalej D). Jest to program finansowania przedsięwzięć ukierunkowanych na wprowadzanie technologii cyfrowych do przedsiębiorstw, obywateli i administracji publicznej. W ramach wskazanego programu ogłoszono konkurs na powołanie Europejskich Hubów Innowacji Cyfrowych (zwanych dalej EDIH). Z założenia Europejskie Huby Innowacji Cyfrowych to ośrodki gromadzące wiedzę i kompetencje w dziedzinie cyfrowej transformacji działalności gospodarczej. Ich rolą ma być pomoc w zwiększaniu konkurencyjności firm oraz wzrostu płynności działania administracji publicznej, poprzez ich wsparcie w procesie transformagi cyfrowej.

W dniu …. 2023 r. P (zwana dalej P). W programie F sprzyjające innowacjom (zwanym dalej F) ogłosiła konkurs na dofinansowanie projektu EDIH w kraju. W konkursie krajowym dofinansowanie może otrzymać projekt zbieżny (de facto tożsamy) z wnioskiem skierowanym do Komisji Europejskiej tj. zgodny z zakresem i celem działania, w szczególności zaś obejmujący te same zadania, zasoby i przewidujący ten sam cel (w odniesieniu do świadczenia usług na rzecz małych i średnich przedsiębiorstw - dalej określane jako MŚP) co projekt EDIH zaakceptowany do dofinansowania w konkursie Komisji Europejskiej. Program Cyfrowa Europa (powadzony przez Komisję Europejską) zakłada bowiem dofinansowanie działalności Europejskich Hubów Innowacji Cyfrowych w 50% środkami pochodzącymi z Komisji Europejskiej (w ramach konkursu ogłoszonego przez Komisję) oraz w 50% środkami pochodzącymi z krajów członkowskich (w ramach konkursu ogłoszonego przez P).

Wnioskodawca wraz z … innymi podmiotami podpisał z Unią Europejską - reprezentowaną przez Komisję Europejską Umowę Grantową projektu … (dalej Umowa Grantowa). Została ona zawarta w celu realizacji projektu „…” - w skrócie EDIH-X. Umowa Grantowa określa m.in. czas trwania projektu, formę dofinansowania, koszty kwalifikowalne projektu, odpowiedzialność beneficjentów, zasady realizacji projektu (w tym raportowania), zasady wypłaty dofinansowania. Na mocy Umowy Grantowej strony uzyskały dofinansowanie opiewające na 50% wartości projektu.

Strony jednocześnie utworzyły od dnia … 2022 r. konsorcjum. Podstawą prawną do utworzenia konsorcjum były

1) przepisy rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2021/695 z dnia 28 kwietnia 2021 r. ustanawiającego program ramowy w zakresie badań naukowych i równowagi „Horyzont Europa” oraz zasady uczestnictwa i upowszechniania obowiązujące w tym programie oraz uchylające rozporządzenia (UE) nr 1290/2013 i (UE) nr 1291/2013, a także

2) postanowienia Umowy Grantowej wraz z jej załącznikami.

Umowa konsorcjum określa zasady współpracy stron przy realizacji projektu, ich prawa i obowiązki, sposób zarządzania projektem oraz rozwiązywania ewentualnych sporów. Wnioskodawca ma status członka konsorcjum. Liderem konsorcjum oraz projektu jest K (dalej K lub lider konsorcjum).

Dnia … 2023 r. lider konsorcjum złożył wniosek o dofinansowanie części projektu do P (zwanej dalej „P”) z Programu F (F). Postanowienia Umowy o dofinansowanie, która miała być zawarta z P wymagała podpisania przez strony (… uczestników - dalej zwani łącznie również Partnerzy lub z osobna Partner) umowy o partnerstwie regulującej wzajemne obowiązki stron w zakresie realizacji projektu. Wobec czego strony w … 2023 r. podpisały umowę o partnerstwie. Na podstawie tej umowy K odpowiada za realizację przez Partnerów obowiązków wynikających z umowy o dofinansowanie z P, zaś wszelkie wynikające z tej umowy uprawnienia i obowiązki K mają odpowiednie zastosowanie do Partnerów, przy czym jedynym podmiotem uprawnionym do kontaktu z P jest K.

Dnia … 2024 r. Lider podpisał z P umowę o dofinansowanie nr …. Na jej mocy P udziela Liderowi dofinansowania na realizację projektu (Lider jest określany w umowie jako Beneficjent).

A zatem Państwo wraz z uczestnikami założonego wspólnie konsorcjum realizuje przedsięwzięcie EDIH-X - tj. powadzi … związany z rozwojem cyfrowym w szczególności w województwach …. Koszty realizacji tego przedsięwzięcia finansowane są m.in. ze środków pochodzących z programu D (finansowanie na podstawie umowy - Grant Agreement) oraz programu F (finansowanie na podstawie umowy o dofinansowanie).

Projekt EDIH-X przedstawiony do dofinansowania w ramach F zawiera wszystkie koszty i usługi zawarte w projekcie EDIH- X w ramach D - dotyczy to usług skierowanych w całości do MŚP.

Posiadają Państwo odpowiednie zasoby, zarówno w zakresie infrastruktury demonstracyjnej i laboratoryjnej (sztuczna inteligencja - SI, robotyka, automatyka, cyberbezpieczeństwo, druk 3D), kadry oraz struktury organizacyjnej, pozwalające na realizację usług w ramach projektu. Dzięki połączeniu ze sobą kilku laboratoriów powstał Demonstrator Przemysłu 4.0, który umożliwia klientom testowanie scenariuszy i weryfikacje wykonalności rozwiązań technologicznych poprzez podążanie za interdyscyplinarnym i wieloaspektowym podejściem do wyzwań i potrzeb MSP. W zakresie usług związanych z przemysłem, nowoczesna infrastruktura obejmuje m.in. laboratoria zintegrowanych systemów produkcyjnych, oprogramowanie (CAD, CIM, CAE, Ansys-fluent, Lab- VIEW) oraz wyposażenie techniczne pozwalające na prowadzenie symulacji i obliczeń SI. Dla usług związanych z MEDTECH nowoczesna infrastruktura obejmuje: klaster obliczeniowy o wysokiej wydajności, platformę serwerową SI, mikro tomograf komputerowy, specjalnie zaprojektowane laboratorium do badania przepływów sercowo- naczyniowych. Pełnią Państwo rolę lidera WP4, co pozwala monitorować usługi i zapewnić spójność tematyczną w zakresie sztucznej inteligencji, robotyki i automatyki. Jest to określony w Umowie Grantowej Work Package o nazwie „…”. Państwo w ramach projektu opracowują Plan … co zapewni zgodność z europejskimi i krajowymi przepisami. Wnioskodawca jest zaangażowany w realizację .. usług.

W projekcie D założono wyświadczenie usług dla co najmniej … jednostek MŚP. Weryfikacja osiągnięcia wskaźnika następuje na podstawie liczby przedsiębiorstw, które skorzystały z usług na rzecz MŚP. Potwierdzeniem tej liczby będą protokoły odbioru z wdrożenia usług, które będą zawierały dane przedsiębiorstwa oraz pisemne potwierdzenie wdrożenia danej usługi oraz lista przedsiębiorstw, które skorzystały z usług.

Z opisanych powyżej świadczeń będą mogły korzystać MŚP bez wnoszenia za nie jakiejkolwiek opłaty (będą otrzymywać je bezpłatnie). Zakres wymienionych powyżej świadczeń uzależniony jest od potrzeb danego finalnego odbiorcy. Konfiguracja usług przeznaczona dla danego konkretnego odbiorcy będzie wynikała ze wstępnej oceny jego potrzeb i nie była dokładnie znana w dniu składania aplikacji konkursowej, wniosku o dofinansowanie ani w momencie podpisywania umowy o dofinansowanie z P oraz Umowy Grantowej z Komisją Europejską. W momencie wnioskowania o dofinansowanie oraz podpisywania umów nie mieli Państwo możliwości zidentyfikowania kto będzie finalnym (konkretnym) odbiorcą świadczenia oraz jakie usługi będzie realizował na rzecz konkretnego MŚP. Nie ma także pewności jaką finalnie ilość usług zrealizuje - we wnioskach podane są ilości szacunkowe, deklarowane (ilość ta jest podana w oparciu o istniejące w chwili składania wniosków moce osobowo-rzeczowe każdego z konsorcjantów).

W aneksie nr 1 do Umowy Grantowej wskazano, że celem projektu nie jest świadczenie jednego typu usługi dla wielu podmiotów, a raczej wykonanie całego spektrum usług dopasowanych do wyzwań technologicznych MŚP. Wskazano również, że lista usług uwzględnia raczej ich przewidywaną do wykonania ilość, a nie ilość firm korzystających z usług. Lista ta wskazuje zatem przewidywaną do wykonania ilość usług z określeniem ich szacowanej ceny jednostkowej. Przy czym dopuszcza się zmiany i aktualizacje tych wartości, co powinno zostać uwzględnione w składanych w ramach projektu raportach.

Zgodnie z § 6 ust. 1 umowy o partnerstwie dofinansowanie otrzymywane w ramach projektu będzie przekazywane na konto Lidera, który następnie będzie przekazywał każdemu Partnerowi należną mu kwotę (obliczoną proporcjonalnie zgodnie z podziałem, określonym w budżecie projektu, określonym w Umowie Grantowej oraz we wniosku o dofinansowanie) na rachunki bankowe wskazane przez Partnerów w formularzach identyfikacji finansowej przekazanych Liderowi.

W § 3 ust. 3 umowy o dofinansowanie przewidziano, że projekt jest finansowany w 50% ze środków Programu Europa Cyfrowa w ramach Umowy Grantowej oraz w 50% ze środków F w ramach umowy o dofinansowanie. Beneficjent zobowiązuje się do zapewnienia finansowania realizacji projektu do momentu otrzymania dofinansowania z powyższych źródeł Beneficjent zobowiązuje się do zapewnienia finansowania realizacji projektu. Wkład własny należy wnieść w formie pieniężnej i nie może być sfinansowany ze środków publicznych.

Aneks nr 1 do Umowy Grantowej przewiduje, że przedsiębiorca zainteresowany usługami powinien zgłosić się do Lidera, którego personel powinien wesprzeć w przygotowaniu formularza określającego poziom dojrzałości cyfrowej przedsiębiorcy (analiza potencjału przedsiębiorstwa w obszarze zasobów technicznych/ technologicznych firmy, diagnozy procesów, metod zarządzania, struktury samej organizacji, jej kultury organizacyjnej, kontaktów z klientem oraz postrzegania roli firmy w procesie tworzenia wartości sieci współpracy). Na tej podstawie przygotowuje się plan świadczonych usług i przedsiębiorca jest kierowany do odpowiedniego Partnera - który wykonuje dane usługi.

Zgodnie ze stosowanym przez strony regulaminem naboru do projektu „EDIH-X”, odbiorcami usług mogą być wyłącznie mikro, małe i średnie przedsiębiorstwa (MŚP) prowadzące działalność zgodnie z art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) NR 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r.

W związku z realizacją projektu poniosą Państwo następujące, objęte finansowaniem koszty:

1) wynagrodzeń za ogólne zarządzenie projektem.

2) zakupu narzędzi promocyjnych projektu,

3) wynagrodzeń i podróży służbowych personelu zaangażowanego w sieciowanie EDIH-X z innymi polskimi EDIH'ami,

4) wynagrodzeń personelu zaangażowanego w podnoszenie kompetencji na rzecz działań train the trainer w ramach zadań EDIH-X,

5) wynagrodzeń i podróży służbowych personelu zaangażowanego w sieciowanie EDIH-X z innymi EDIH'ami,

6) wynagrodzeń personelu zaangażowanego w realizację i koordynację poszczególnych usług,

7) zakupu sprzętu użytego do realizacji niektórych usług,

8) amortyzacji sprzętu użytego do realizacji niektórych usług,

9) zakupu oprogramowania do realizacji niektórych usług.

Dofinansowanie w ramach projektu ma charakter zakupowy - jest przeznaczone na wydatki niezbędne dla realizacji projektu. Kwota dofinansowania jest określona w szczegółowym budżecie i jest on podzielony na części odnoszące się do poszczególnych WP (Work Package). Dofinansowanie otrzymywane przez Państwa może być przeznaczone wyłącznie na pokrycie wydatków ponoszonych w związku z realizacją przez Państwa działań w ramach projektu (nie może być przeznaczone na inne cele).

Budżet określa kwoty wydatków kwalifikowanych, jakie mogą być poniesione w ramach realizacji projektu - m.in. koszty osobowe, podwykonawstwo, delegacje, wyposażenie, inne towary, prace lub usługi (zewnętrzne). Wartości (limity) kosztów kwalifikowanych są określone i wyliczone w budżecie. Wysokość poszczególnych pozycji w budżecie projektu jest obliczona z góry. Podczas realizacji projektu będzie następowała weryfikacja kosztów - tego czy zostały poniesione zgodnie z warunkami umowy o dofinansowanie. Weryfikowana będzie zwłaszcza celowość - tego czy dany wydatek został poniesiony w związku realizacją projektu. Poniesienie wydatku, który zostanie uznany za niewłaściwy (niecelowy) będzie powodowało zwrot w tej części dofinansowania (zmniejszenie wysokości dofinansowania). Dofinansowanie będzie także częściowo zwracane w razie braku poniesienia wydatków związanych z realizacją projektu. Zwrot dofinansowania jest obarczony naliczeniem odsetek w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych zgodnie z art. 207 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tj. z 2023 r„ poz. 1270, z późn. zm.).

Maksymalna wysokość otrzymanych przez Państwa dofinansowań (dotacji otrzymanych od Komisji Europejskiej oraz P) jest z góry przewidziana w podpisanych Umowie Grantowej oraz umowie o dofinansowanie. Wysokość wynika z prognozowanej wysokości wydatków, jakie będą poniesione w ramach realizacji projektu. Państwa nie realizowaliby projektu bez dofinansowania, ponieważ przede wszystkim nie pełniłby roli uczestnika EDIH, a także nie posiadaliby środków finansowych, które umożliwiłby mu realizację takich czynności.

W ramach projektu przewidziano określoną orientacyjną liczbę świadczeń, które powinni Państwo docelowo zrealizować na rzecz MŚP. MŚP nie są konkretnie zidentyfikowani. Brak realizacji działań w przewidzianym w umowie zakresie (liczbie) może spowodować konieczność zwrotu części dofinansowania. Każdy członek konsorcjum - w tym Państwo - posiada określony budżet przypisany do realizacji wskazanych we wniosku konkursowym zadań.

Na podstawie podpisanych umów członkowie konsorcjum zobowiązali się do świadczenia usług w nich określonych (wskazanych przede wszystkich we wniosku o dofinansowanie). Żaden z dokumentów nie zakłada realizacji innych usług, ani do kontynuowania czy realizacji usług po zakończeniu projektu.

Warunki na jakich Państwo otrzymują dofinansowanie (zarówno w programie D jak i F) nie przewidują możliwości wykorzystania otrzymanych środków na działalność Wnioskodawcy niezwiązaną z projektem. Otrzymanie dofinansowania - po stronie konsorcjum i jego poszczególnych członków - nie może także skutkować osiągnięciem przychodów.

W aplikacjach konkursowych (zarówno w programie D jak i F) dokonano podziału czynności dokonywanych przez każdego konsorcjanta. We wniosku aplikacyjnym każdy z konsorcjantów (również Państwo) wskazał ilu szacunkowo małym i średnim przedsiębiorstwom - w ramach otrzymanego dofinansowania - ma możliwość wyświadczyć nieodpłatnie usługi (po rozpoznaniu swoich mocy organizacyjno-technicznych). Każdy z konsorcjantów podał także jakie koszty szacuje ponieść, aby zrealizować przypisane do niego czynności. Otrzymane w ramach umowy zwartej z Komisją Europejską oraz P dofinansowanie ma zapewnić pokrycie tych kosztów.

Z góry założono (takie są też bowiem warunki projektu), że czynności na rzecz ostatecznych odbiorców będą realizowane przez Państwa (i pozostałych konsorcjantów) nieodpłatnie. Co prawda na potrzeby obu dofinansowań, świadczenia te musiały zostać wycenione (w umowie zwartej z Komisją Europejską wyceniono każde świadczenie określając je wg ceny rynkowej netto) i co do zasady wiadomo o ile dofinansowanie zostanie zmniejszone w przypadku braku realizacji poszczególnych czynności. Cennik ten z uwagi na pomoc de minimis dla MŚP zostanie również upubliczniony, a każda z MŚP będzie dokładnie znała jaka część tej pomocy przypada na jej rzecz. Przy czym otrzymane dofinansowanie ma pokryć koszty jakie ponoszą Państwo, aby zrealizować przypisane do Państwa zadania. Koszty we wniosku aplikacyjnym o dofinansowanie zostały ujęte rodzajowo. Wylistowane zostały kwoty jakie przewiduje się jako opłata pracy personelu, koszty ewentualnego podwykonawstwa, podróży i utrzymania w czasie podróży, koszty zakupu sprzętu i/lub wyposażenia oraz pozostałych towarów i usług niezbędnych do realizacji usług.

Kwota dofinansowania jakie Państwo będą otrzymywać zarówno z Komisji Europejskiej jak i P jest (pierwotnie) zaliczką na poczet oraz (kolejno) zwrotem poniesionych przez Państwa wydatków jakie poniesie, aby zrealizować przypisane do Państwa zadania z koniecznością szczegółowego wykazywania dokumentów kosztowych w ramach wniosków o płatność, w podziale na kategorie i zadania.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy otrzymana kwota Dofinansowania powinna być uwzględniana w podstawie opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z treści tego przepisu wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane podatkiem od towarów i usług istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy, zgodnie z którym:

(…) podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 TSUE wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Należy w tym miejscu wskazać również na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 4 lipca 2024 r. w sprawie C-87/23 Biedrība „Latvijas Informācijas un komunikācijas tehnoloģijas asociācija” przeciwko Valsts ieņēmumu dienests. Wprawdzie okoliczności, których dotyczy ten wyrok nie są identyczne z niniejszą sprawą, ale jednak TSUE wskazuje w nim na uwzględnienie kwoty dotacji w podstawie wymiaru opodatkowania. W powołanym wyroku Trybunał wskazał, że:

Aby transakcja mogła zostać uznana za dokonaną „odpłatnie” w rozumieniu tej dyrektywy, nie jest konieczne, jak wynika to również z art. 73 tejże dyrektywy, aby świadczenie wzajemne za świadczenie usług zostało uzyskane bezpośrednio od ich odbiorcy, bowiem owo świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok z dnia 30 marca 2023 r., Gmina O., C‑612/21, EU:C:2023:279, pkt 26 i przytoczone tam orzecznictwo). (pkt 27)

Okoliczność, że rozpatrywana transakcja została dokonana po cenie wyższej lub niższej od kosztu wytworzenia, a zatem po cenie wyższej lub niższej od zwykłej ceny rynkowej, nie ma znaczenia dla kwalifikacji transakcji jako „odpłatnej”, ponieważ okoliczność taka nie może mieć wpływu na bezpośredni związek pomiędzy transakcją, która została lub zostanie dokonana, a świadczeniem wzajemnym, które zostało lub zostanie otrzymane, w wysokości wcześniej określonej według ustalonych kryteriów (zob. podobnie wyrok z dnia 30 marca 2023 r., Gmina O., C‑612/21, EU:C:2023:279, pkt 27 i przytoczone tam orzecznictwo). (pkt 28)

W ramach projektu ICT wydaje się, że współistnieją, z zastrzeżeniem weryfikacji przez sąd odsyłający, dwie usługi. Pierwsza z nich wiąże beneficjenta szkolenia ze stowarzyszeniem, na rzecz którego beneficjent ten płaci całość żądanej ceny. Po otrzymaniu dotacji od CFLA stowarzyszenie przekazuje kwotę przypadającą każdemu beneficjentowi usługi szkoleniowej, co skutkuje obniżeniem ceny pierwotnie zapłaconej przez beneficjenta na rzecz stowarzyszenia. Druga z nich wynika z umowy zawartej między stowarzyszeniem a przedsiębiorstwem szkoleniowym, na rzecz którego stowarzyszenie płaci wynagrodzenie w zamian za wykonaną usługę. (pkt 30)

Jest zatem jasne, że stowarzyszenie należy uznać za podmiot świadczący usługi szkoleniowe względem beneficjenta szkolenia. W tym względzie nie ma znaczenia, że stowarzyszenie nie zatrudniło własnego personelu, postanowiło natomiast skorzystać z usług podwykonawcy. (pkt 31)

(…) okoliczność, że dochód składający się z jednej strony z wypłaty pomocy pochodzącej za pośrednictwem CFLA z EFRR, a z drugiej strony z wynagrodzenia płaconego przez beneficjentów usług szkoleniowych pokrywa w całości koszty stowarzyszenia, ale nie pozwala mu na osiągnięcie zysku zgodnie z jego statusem stowarzyszenia o celu niezarobkowym, również nie może stanowić przeszkody dla zakwalifikowania świadczenia usług rozpatrywanych w postępowaniu głównym jako odpłatnego świadczenia usług, jak wynika wyraźnie z orzecznictwa przytoczonego w pkt 28 niniejszego wyroku, zgodnie z którym transakcja, nawet dokonana po cenie niższej od kosztu wytworzenia, może zostać zakwalifikowana jako transakcja dokonana odpłatnie. (pkt 36)

Dalej TSUE wskazał, że:

Artykuł 73 tej dyrektywy należy zatem interpretować w ten sposób, że dotacje wypłacane usługodawcy przez europejski fundusz w celu świadczenia konkretnych usług wchodzą, zgodnie z tym przepisem, w zakres podstawy opodatkowania jako płatność otrzymana od osoby trzeciej. (pkt 39)

Trybunał stwierdził również, że:

(…) z uwagi na trudności w opracowaniu dokładnej definicji działalności gospodarczej należy zbadać wszystkie okoliczności, w jakich jest ona prowadzona, dokonując indywidualnej oceny w odniesieniu do tego, co jest typowym zachowaniem przedsiębiorcy prowadzącego działalność w danej dziedzinie (wyroki: z dnia 30 marca 2023 r., Gmina O., C‑612/21, EU:C:2023:279, pkt 35 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 30 marca 2023 r., Gmina L., C‑616/21, EU:C:2023:280, pkt 43 i przytoczone tam orzecznictwo), czyli w niniejszym przypadku przedsiębiorstwa zajmującego się organizacją i świadczeniem usług szkoleniowych. (pkt 46)

Dalej, odwołując się do treści art. 9 Dyrektywy TSUE wskazał, że:

Przede wszystkim z brzmienia tego przepisu wynika, że za podatnika uważa się każdą osobę, która samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, bez względu na jej rezultaty. Wynika z tego, że zamierzony przez stowarzyszenie cel polegający na osiągnięciu zwykłej równowagi swoich rachunków nie może wystarczyć do wykluczenia możliwości wykonywania przez to stowarzyszenie działalności gospodarczej. Z tego samego powodu przedsiębiorstwo, które usiłuje osiągnąć zyski, lecz którego działalność okazałaby się trwale deficytowa, na przykład z powodu słabych wyników, pozostaje jednak podatnikiem, jeżeli przypomniana w pkt 46 niniejszego wyroku analiza wszystkich warunków, w jakich działalność ta jest wykonywana, prowadzi do uznania tej działalności za mającą charakter gospodarczy. (pkt 49)

i dalej:

Ponadto stowarzyszenie zachowuje się jak przedsiębiorstwo organizujące i zapewniające szkolenia, gdy realizuje projekty szkoleniowe finansowane przez EFRR za pośrednictwem CFLA. W szczególności poszukuje ono projektów, klientów oraz instruktorów, których usługi nabywa w ramach podwykonawstwa. Pobiera ono zapłatę części ceny od beneficjentów usług szkoleniowych, ocenia ich poziom wiedzy i gromadzi uwagi dotyczące szkolenia, co odpowiada typowemu badaniu jakości. (pkt 50)

Bezsporne jest również, że stowarzyszenie posiada własny personel do organizacji swoich projektów, poza podwykonawcami, z których korzysta. W tym ostatnim względzie należy przypomnieć, że podwykonawstwo jest w pełni powszechne w ramach życia gospodarczego.(pkt 51)

Wynika z tego, że na zewnątrz stowarzyszenie jawi się jako podmiot świadczący usługi szkoleniowe lub organizację takich usług, porównywalny z każdym innym podmiotem gospodarczym działającym na tym samym rynku, z którym zatem konkuruje. (pkt 52)

Wreszcie, nawet jeśli fakt, że znaczna część jego finansowania pochodzi z dotacji publicznych, wydaje się powodować niepewność co do rentowności stowarzyszenia, należy podkreślić, że dotacje te i ich przewidywalna kwota stanowią elementy, na podstawie których stowarzyszenie opracowuje swój plan pracy i poszukuje klientów. (pkt 53)

Podsumowując Trybunał doszedł do wniosku, że:

1) Artykuł 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że:

świadczenie usług szkoleniowych zafakturowane przez stowarzyszenie o celach niezarobkowych, zlecone zasadniczo osobom trzecim i korzystające z dotacji pochodzących z funduszy europejskich, które mogą wynosić do 70 % całkowitej kwoty tych usług, stanowi odpłatne świadczenie usług, przy czym nie ma zastosowania art. 28 tej dyrektywy w braku wyraźnej umowy prowadzenia spraw pozwalającej na stwierdzenie świadczenia usług przez podatnika we własnym imieniu i na rzecz osoby trzeciej.

2) Artykuł 73 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że:

dotacje wypłacane usługodawcy przez europejski fundusz w celu świadczenia konkretnych usług wchodzą, zgodnie z tym przepisem, w zakres podstawy opodatkowania jako płatność otrzymana od osoby trzeciej.

3) Artykuł 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że:

posiadany status stowarzyszenia o celach niezarobkowych nie stoi na przeszkodzie temu, by – po przeprowadzeniu analizy uwzględniającej wszystkie okoliczności działalności danego stowarzyszenia, a w szczególności okoliczność, że działalność ta jest porównywalna z typowym zachowaniem podmiotu gospodarczego w tym samym sektorze – stowarzyszenie to mogło zostać uznane za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu.

Aby ocenić, czy otrzymana przez Państwa kwota Dofinansowania ma i będzie mieć bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Państwa, a w związku z tym powinna być uwzględniana w podstawie opodatkowania VAT w rozumieniu art. 29a ustawy, kluczowa jest analiza okoliczności, w jakich wykonują/wykonywać będą Państwo opisane czynności i w których otrzymali/otrzymają Państwo Dofinansowanie.

W przedmiotowej sprawie:

\- są Państwo czynnym podatnikiem VAT,

\- Państwo wraz z … innymi podmiotami podpisali z Unią Europejską - reprezentowaną przez Komisję Europejską Umowę Grantową w celu realizacji projektu „…”, a z drugiej strony EDIH X, w ramach którego Państwo działają, zawiera umowy z małymi i średnimi przedsiębiorstwami - MŚP,

\- Lider konsorcjum, do którego Państwo należą złożył wniosek o dofinansowanie części projektu do P. Postanowienia umowy o dofinansowanie wymagała podpisania przez … uczestników (w tym i Państwa) umowy o partnerstwie. Zgodnie z postanowieniami preambuły umowy o partnerstwie, reguluje ona obowiązki i odpowiedzialności stron dotyczące prawidłowej realizacji wszystkich celów, wskaźników, KPI i kamieni milowych projektu określonych w Umowie Grantowej.

\- Państwo wraz z uczestnikami założonego wspólnie konsorcjum realizują przedsięwzięcie EDIH-X - tj. powadzą … związany z rozwojem cyfrowym w szczególności w województwach ….

\- Projekt jest finansowany w 50% ze środków Programu Europa Cyfrowa w ramach Umowy Grantowej oraz w 50% ze środków F w ramach umowy o dofinansowanie.

\- Posiadają Państwo odpowiednie zasoby, zarówno w zakresie infrastruktury demonstracyjnej i laboratoryjnej (sztuczna inteligencja - SI, robotyka, automatyka, cyberbezpieczeństwo, druk 3D), kadry oraz struktury organizacyjnej, pozwalające na realizację usług w ramach projektu.

\- W ramach projektu opracowują Państwo Plan … co zapewni zgodność z europejskimi i krajowymi przepisami (są Państwo zaangażowani w realizację … usług).

\- Czynności na rzecz ostatecznych odbiorców będą realizowane przez Państwa nieodpłatnie. Na potrzeby obu dofinansowań, świadczenia te musiały zostać wycenione (w umowie zwartej z Komisją Europejską wyceniono każde świadczenie określając je wg ceny rynkowej netto) i co do zasady wiadomo o ile dofinansowanie zostanie zmniejszone w przypadku braku realizacji poszczególnych czynności. Cennik ten z uwagi na pomoc de minimis dla MŚP zostanie również upubliczniony, a każda z MŚP będzie dokładnie znała jaka część tej pomocy przypada na jej rzecz.

Analiza powyższych okoliczności w kontekście orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że uczestnicząc w Projekcie działają/będą Państwo występować w roli podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2. Wyszukali Państwo Projekt, do którego przystąpili, podpisali Państwo umowę, z której wynikają warunki realizacji opisanych świadczeń. Posiadają Państwo odpowiednie zasoby, zarówno w zakresie infrastruktury demonstracyjnej i laboratoryjnej (sztuczna inteligencja - SI, robotyka, automatyka, cyberbezpieczeństwo, druk 3D), kadry oraz struktury organizacyjnej, pozwalające na realizację usług w ramach projektu. Zatem podejmowane działania noszą znamiona typowego zachowania przedsiębiorcy działającego na rynku. Za świadczone w ramach EDIH X usługi na rzecz MŚP będą Państwo otrzymywali wynagrodzenie w postaci Dofinansowania. W konsekwencji istnieje/będzie istniał bezpośredni związek otrzymanego przez Państwa Dofinansowania ze skonkretyzowanymi świadczeniami, wykonywanymi w ramach Projektu, skierowanymi do konkretnych podmiotów, tj. uczestników projektu.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z warunkami, na podstawie których udzielane jest Dofinansowanie, usługi dla MŚP muszą być świadczone przez EDIH X nieodpłatnie. Nie podjęliby się Państwo stworzenia EDIH X, gdyby nie otrzymali Dofinansowania na jego realizację, a samo Dofinansowanie nie przewiduje możliwości wykorzystania otrzymanych środków na działalność inną niż realizacja przypisanych w ramach Projektu zadań. W ramach projektu opracowują Państwo Plan … co zapewni zgodność z europejskimi i krajowymi przepisami i są Państwo zaangażowany w realizację … usług, które są wykonywane w ramach przewidzianych w Umowie Grantowej następujących tzw. Work Package:

…

Gdyby Projekt nie był dofinansowany, przedmiotowe czynności w ogóle nie byłyby wykonywane - zostały one specjalnie zaprojektowane, opracowane i wymyślone na potrzeby Projektu, aby realizacja świadczeń na rzecz MŚP odbywała się bez wynagrodzenia.

Nie ma również przesądzającego znaczenia, że w momencie wnioskowania o dofinansowanie oraz podpisywania umów nie mieli Państwo możliwości zidentyfikowania kto będzie finalnym (konkretnym) odbiorcą świadczenia oraz jakie usługi będą realizować na rzecz konkretnego MŚP. Bowiem Aneks nr 1 do Umowy Grantowej przewiduje, że przedsiębiorca zainteresowany usługami powinien zgłosić się do Lidera, którego personel powinien wesprzeć w przygotowaniu formularza określającego poziom dojrzałości cyfrowej przedsiębiorcy (analiza potencjału przedsiębiorstwa w obszarze zasobów technicznych/ technologicznych firmy, diagnozy procesów, metod zarządzania, struktury samej organizacji, jej kultury organizacyjnej, kontaktów z klientem oraz postrzegania roli firmy w procesie tworzenia wartości sieci współpracy). Na tej podstawie przygotowuje się plan świadczonych usług i przedsiębiorca jest kierowany do odpowiedniego Partnera - który wykonuje dane usługi.

Całokształt przedstawionego opisu sprawy wskazuje zatem, że mamy do czynienia ze świadczeniem konkretnych usług na rzecz konkretnych podmiotów, za które to świadczenia należne jest Państwu dofinansowanie, dzięki czemu podmioty otrzymują te świadczenia nieodpłatnie. Usługi zostały zatem wycenione i na ich wycenie opiera się wielkość dofinansowania. Nie można zatem uznać, że otrzymane dofinansowanie ma dla Państwa charakter zakupowy czy też podmiotowy. Wyraża bowiem wartość otrzymanej przez odbiorców usług pomocy w postaci konkretnych usług.

W rozpatrywanej sprawie w zakresie wykonywania przez Państwa czynności w ramach Projektu mamy więc do czynienia z sytuacją, w której w ramach Projektu występują/wystąpią konkretne czynności realizowane przez Państwa na rzecz konkretnych beneficjentów (uczestników Projektu). W zakresie tych usług występuje/wystąpi konkretny odbiorca realizowanych przez Państwa świadczeń, a wykonywane przez Państwa działania należy uznać za świadczone za wynagrodzeniem usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Uczestnicy Projektu (tj. Odbiorcy) nie ponoszą kosztów świadczonych dla nich usług - czyli w rzeczywistości pokrywają Państwo cenę usług z otrzymanego Dofinansowania w zakresie wydatków przypisanych do tych usług. Otrzymane przez Państwa Dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z wykonaniem przez Państwa na rzecz Odbiorców świadczeń kształtuje zatem bezpośrednio cenę usługi określoną przez Państwa na rzecz tych Odbiorców (tj. pozwala na bezpłatne organizowanie ww. świadczeń dla ich odbiorców) i w związku z tym ma charakter cenotwórczy.

Nie ulega zatem wątpliwości, że otrzymane przez Państwa Dofinansowanie na pokrycie wydatków związanych z wykonaniem przez Państwa na rzecz uczestników Projektu świadczeń objętych realizowanym Projektem, zwiększa/będzie zwiększać podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, w związku z art. 29a ust. 6 ustawy, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

Tut. organ pragnie zauważyć również, że na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie może wpłynąć powołane wyroki, gdyż są one rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie, osadzonym w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża. Nie negując orzeczeń sądu, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U z 2024 r., poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.