Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-138/14-4/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-05-16
Teza: Czy transakcja sprzedaży obiektu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatnik; stawka-stawki podatku; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2014 r. (data wpływu 18 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 maja 2014 r. (data wpływu 12 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy transakcja sprzedaży obiektu mieszkalno-użytkowego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy transakcja sprzedaży obiektu mieszkalno-użytkowego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 maja 2014 r. (data wpływu 12 maja 2014 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w latach 1999-2000 Wnioskodawca wybudował obiekt mieszkalno-użytkowy: część mieszkalna ok. 50 m2, a część użytkowa (restauracja i 11 pokoi hotelowych) - 660 m2.

Obiekt ten został oddany do użytku w roku 2001.

W trakcie budowy Zainteresowany korzystał ze zwrotu podatku VAT.

W lokalu tym cały czas Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i opłaca podatek dochodowy na zasadach ogólnych oraz podatek od towarów i usług.

Część użytkowa lokalu jest środkiem trwałym Zainteresowanego.

W roku 2014 Wnioskodawca zamierza sprzedać cały obiekt z gruntem (grunty są również własnością Zainteresowanego).

Ponadto z pisma z dnia 6 maja 2014 r. - stanowiącego uzupełnienie do wniosku - wynika, że:

1.  Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W dniu 1 lipca 2013 r. Zainteresowany zawiesił działalność gospodarczą i nie składa deklaracji VAT.
2.  Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy całego obiektu mieszkalno-usługowego.
3.  Część mieszkalna ww. obiektu nie jest fizycznie i prawnie wyodrębniona.
4.  Obiekt nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej wyłącznie na cele zwolnione od podatku od towarów i usług.
5.  Obiekt nie był udostępniany osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych.
6.  Zainteresowany nie ponosił wydatków na polepszenie ww. obiektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy transakcja sprzedaży obiektu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest zobowiązany do zapłacenia podatku VAT, ponieważ obiekt był wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych przez okres ponad 5 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami - według art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy podkreślić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, natomiast w dniu 1 lipca 2013 r. Zainteresowany zawiesił działalność gospodarczą i nie składa deklaracji VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej w latach 1999-2000 Wnioskodawca wybudował obiekt mieszkalno-użytkowy: część mieszkalna ok. 50 m2, a część użytkowa (restauracja i 11 pokoi hotelowych) - 660 m2. Obiekt ten został oddany do użytku w roku 2001. W trakcie budowy Zainteresowany korzystał ze zwrotu podatku VAT. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy całego obiektu mieszkalno-usługowego. W lokalu tym cały czas Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i opłaca podatek dochodowy na zasadach ogólnych oraz podatek od towarów i usług. Część użytkowa lokalu jest środkiem trwałym Zainteresowanego. Część mieszkalna ww. obiektu nie jest fizycznie i prawnie wyodrębniona. Obiekt nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej wyłącznie na cele zwolnione od podatku od towarów i usług. Wskazany obiekt nie był udostępniany osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych. Zainteresowany nie ponosił wydatków na polepszenie ww. obiektu. W roku 2014 Wnioskodawca zamierza sprzedać cały obiekt z gruntem (grunty są również własnością Zainteresowanego).

Mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że skoro opisany obiekt był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do prowadzonej działalności gospodarczej i Zainteresowanemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy całego obiektu mieszkalno-usługowego, to w analizowanej sprawie Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a dostawa ww. nieruchomości będzie co do zasady podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednakże dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wprowadzono - z dniem 1 stycznia 2014 r. - zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku VAT (art. 43 ust. 2 ustawy, obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.).

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tych przepisach.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności - może to być czynność zwolniona od podatku.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę - bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy transakcja sprzedaży obiektu mieszkalno-użytkowego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zaznacza się, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy uznać, że transakcja sprzedaży obiektu mieszkalno-użytkowego będąca przedmiotem zapytania, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że ww. budynek - jak wskazał Wnioskodawca - nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej wyłącznie na cele zwolnione od podatku od towarów i usług, ponadto przy wytworzeniu ww. obiektu Zainteresowanemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Wobec tego jeżeli dostawa wskazanego obiektu nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, wówczas należy przeanalizować czy zaistnieją przesłanki dające prawo do zastosowania zwolnienia wynikającego z pozostałych ww. przepisów art. 43 ustawy, tj. art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy.

Uwzględniając definicję pierwszego zasiedlenia zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy wskazać należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów. Istotą pierwszego zasiedlenia - jak wynika z powołanego przepisu - jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem (poza opodatkowaną sprzedażą danej nieruchomości) może być więc także oddanie nieruchomości do używania innemu podmiotowi np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy itp.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęć „użytkownik” i „użytkowanie”, o których mowa w art. 2 pkt 14 ustawy. Zgodnie z definicją słownikową (Język polski, Współczesny słownik języka polskiego, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o., Warszawa 2007), „użytkownik” to osoba lub instytucja, która użytkuje coś, także osoba prawna lub osoba fizyczna użytkująca rzeczy, prawa innych na mocy umowy lub aktu administracyjnego. Natomiast słowo „użytkować” oznacza używać czegoś w sposób przynoszący jak największe korzyści, eksploatować, korzystać, wykorzystywać. Przez słowo „korzyść” należy rozumieć zysk, pożytek. Zgodnie z definicją słownikową „zysk” to nadwyżka wpływów nad wydatkami w działalności gospodarczej; dochód; zarobek. „Pożytkiem” natomiast jest korzystny rezultat jakieś działalności; korzyść, dobro, dobrodziejstwo, użytek: przynosić, dawać pożytek; mieć, odnieść pożytek z czegoś.

W konsekwencji przez „użytkownika” należy rozumieć taki podmiot, który będąc w posiadaniu danego dobra wykorzystuje je do osiągnięcia zysku, czy też innych korzyści.

Z powyższego wynika, że słowo „użytkować” w znacznym stopniu zostało powiązane z ekonomicznym wykorzystaniem rzeczy przez „użytkownika”, czyli przez podmiot dążący do uzyskania korzyści poprzez wykorzystanie danej rzeczy.

Tym samym - w przypadku np. działalności hotelarskiej - należy stwierdzić , że użytkownikiem budynku hotelowego jest właściciel budynku, gdyż to on wykorzystuje dany budynek do osiągnięcia korzyści (zysku).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wybudował obiekt mieszkalno-użytkowy: część mieszkalna ok. 50 m2, a część użytkowa (restauracja i 11 pokoi hotelowych) - 660 m2. Obiekt ten został oddany do użytku w roku 2001. W trakcie budowy Zainteresowany korzystał ze zwrotu podatku VAT. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy całego obiektu mieszkalno-usługowego. W lokalu tym cały czas Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Część użytkowa lokalu jest środkiem trwałym Zainteresowanego. Część mieszkalna ww. obiektu nie jest fizycznie i prawnie wyodrębniona. Wskazany obiekt nie był udostępniany osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych. Zainteresowany nie ponosił wydatków na polepszenie ww. obiektu.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie to Wnioskodawca jako podmiot władający nieruchomością jest jej użytkownikiem i to on używa przedmiotową nieruchomość. Tym samym nie można mówić o pierwszym zasiedleniu w przypadku krótkotrwałego zakwaterowania klienta w pokoju hotelowym.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w odniesieniu do obiektu mieszkalno-usługowego nie doszło do pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy. W związku z tym, dopiero sprzedaż tego budynku będzie spełniała definicję pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w cyt. art. 2 pkt 14 ustawy.

Tym samym dostawa opisanego budynku mieszkalno-usługowego nie będzie spełniała przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy zatem w odniesieniu do ww. budynku przeanalizować warunki zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z powołanej wyżej regulacji wynika, że aby dostawa nieruchomości mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków lub budowli, oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunek zawarty w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy oznacza, że mowa tutaj jest o prawie do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sposobem pozyskania budynków, budowli lub ich części, tj. ich nabyciem, jak również wybudowaniem.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy całego obiektu mieszkalno-usługowego.

Wobec powyższego, dostawa opisanego budynku mieszkalno-usługowego nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, nie zostaną bowiem spełnione przesłanki warunkujące zwolnienie od podatku określone w tym przepisie, tj. wykorzystywanie przez podatnika obiektu przez 5 lat do czynności opodatkowanych po jego ulepszeniu (art. 43 ust. 7a ustawy). Z okoliczności niniejszej sprawy wynika, że obiekt mający być przedmiotem sprzedaży był wykorzystywany do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat od dnia oddania do użytkowania po jego wybudowaniu. Jednakże taki warunek umożliwiający zastosowanie zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy nie wynika z art. 43 ust. 7a ustawy.

Podsumowując, transakcja sprzedaży obiektu w postaci budynku mieszkalno-użytkowego nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 10 i pkt 10a ustawy, lecz będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki określonej w art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23% właściwej dla budynku o charakterze użytkowym. W rezultacie, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, dostawa gruntu, na którym posadowiony jest ten obiekt, również nie będzie korzystała ze zwolnienia, lecz będzie opodatkowana taką samą stawką podatku jak dostawa budynku.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy transakcja sprzedaży obiektu mieszkalno-użytkowego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie rozstrzygnięta odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.