Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-364/16/JWe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-07-20
Teza: nabycie przez Spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem, jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: nabycie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-nabycie udziałów; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 czerwca 2016 r. (data wpływu do Biura – 29 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia udziałów w celu ich umorzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych, w zakresie skutków podatkowych nabycia udziałów w celu ich umorzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka T. (Spółka z o.o.) jest polską spółką kapitałową o kapitale zakładowym w wysokości 422.000,00 zł. Wspólnikami Spółki są: H.M. posiadający 221 udziałów o łącznej wysokości 110.500,00 zł, A.B. posiadająca 201 udziałów o łącznej wysokości 100.500,00 zł, J.B. posiadający 221 udziałów o łącznej wysokości 110.500,00 zł oraz Ha.M. posiadająca 201 udziałów o łącznej wysokości 100.500,00 zł.

Dwóch wspólników Spółki (H.M. i Ha.M.) zamierza w najbliższym czasie z niej wystąpić. Wobec powyższego Spółka, zgodnie z art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych w drodze umowy nabycia udziałów własnych w celu ich dobrowolnego umorzenia, nabędzie posiadane przez występujących udziały. W kolejnym kroku zostanie podjęta uchwała Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki o umorzeniu nabytych udziałów własnych Spółki za wynagrodzeniem, o obniżeniu kapitału zakładowego oraz o zmianie umowy Spółki. Wynagrodzenie z tytułu powyższego dobrowolnego umorzenia udziałów w Spółce uregulowane zostanie w formie pieniężnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy nabycie przez Spółkę udziałów własnych w celu ich dobrowolnego umorzenia za wynagrodzeniem, skutkujące w dalszej kolejności obniżeniem kapitału zakładowego Spółki, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

W ocenie Wnioskodawcy, nabycie przez Spółkę udziałów własnych w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem pieniężnym nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, że w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223) ustawodawca określił zamknięty, wyczerpujący katalog czynności, które podlegają opodatkowaniu. Czynności te zostały uregulowane w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.) lub w innych przepisach prawa polskiego (np. hipoteka, umowy spółek prawa handlowego).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności prawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
4.  umowy dożywocia,
5.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
6.  ustanowienie hipoteki,
7.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
8.  umowy depozytu nieprawidłowego,
9.  umowy spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, opodatkowaniu podlegają również zmiany powyższych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania. Szczegółowe określenie przez ustawodawcę zakresu przedmiotowego ustawy poprzez enumeratywne określenie czynności podlegających opodatkowaniu ma – zdaniem Wnioskodawcy – określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył z opodatkowania inne (nawet podobne) czynności, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same lub podobne do tych, które zostały w nim wymienione.

Wnioskodawca wskazał, że fakt objęcia podatkiem od czynności cywilnoprawnych wyłącznie czynności zawartych w ww. zamkniętym katalogu był wielokrotnie podkreślany w praktyce polskich organów podatkowych. Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał się na interpretację indywidualną z dnia 29 kwietnia 2009 r., wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (znak: ILPB2/436-16/09-4/MK), przytaczając jej fragment.

Dalej Wnioskodawca wskazał, że umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tzn. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym – wynikających z udziałów. Zasady umarzania udziałów zawarte są w art. 199 § 1-7 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm.), zgodnie z którym umorzenie może być przeprowadzone za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział.

Powołując się na treść przytoczonego już powyżej art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych Wnioskodawca wskazał, że powyższy katalog czynności opodatkowanych jest katalogiem zamkniętym. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych mogą podlegać jedynie czynności cywilnoprawne w nim wymienione. Katalog ten nie zawiera w sobie ani czynności umorzenia udziałów ani nabycia/zbycia udziałów w celu umorzenia. Jednocześnie, w opinii Wnioskodawcy, czynności nabycia przez Wnioskodawcę własnych udziałów w celu ich umorzenia nie można uznać za umowę sprzedaży albo zamiany rzeczy lub praw.

Wnioskodawca podkreślił, że termin „umowa sprzedaży” jest jednym z rodzajów nabycia. Jednakże zakres terminu „nabycie” jest znacznie szerszy niż zakres terminu „sprzedaż”. Termin „nabycie” obejmuje bowiem swoim zakresem praktycznie każdy rodzaj wejścia w prawo własności, np. zasiedzenie, spadkobranie, zamianę, darowiznę itd. Wśród tych różnych przypadków nabycia mieści się również szczególna postać nabycia jaką jest nabycie udziałów od wspólnika w celu ich umorzenia w trybie wspomnianego art. 199 Kodeksu spółek handlowych. Jest to szczególna postać nabycia, niestanowiąca umowy sprzedaży, co zostało przez Wnioskodawcę szczegółowo uargumentowane.

Jak wynika z przepisu art. 535 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Przy czym, stosownie do art. 555 Kodeksu cywilnego, przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych. W świetle powyższego należy stwierdzić, że cena obok oznaczenia przedmiotu sprzedaży stanowi element przedmiotowo istotny umowy sprzedaży. Zapłata ceny jest podstawowym obowiązkiem kupującego. Cena jest ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie. Natomiast w przypadku nabycia przez spółkę udziałów wspólnika w celu ich umorzenia, określonego w art. 199 kodeksu spółek handlowych, występuje wynagrodzenie. Termin „wynagrodzenie” nie jest jednak tożsamy z ceną. Zdaniem Wnioskodawcy, użycie w art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych terminu „wynagrodzenie” świadczy, że na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego. Ponadto w przypadku umowy sprzedaży celem jest zbycie dóbr. Natomiast w przypadku nabycia udziałów w celu umorzenia za wynagrodzeniem, celem transakcji jest wyzbycie się przez wspólnika Spółki przysługujących mu udziałów w ramach wykonania uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników. Zatem – zdaniem Wnioskodawcy – mamy tu do czynienia z innym celem niż w przypadku umowy sprzedaży.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał się na stanowisko doktryny.

Wnioskodawca wskazał, że powyższe przemawia za tym, że czynności, do jakiej dojść ma pomiędzy Spółką a występującymi wspólnikami nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży. Instytucja umorzenia udziału w spółce w drodze nabycia przez Spółkę udziału jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w Spółce i musi wynikać z umowy spółki.

Dodatkowo, prawnie istotna przyczyna dokonania czynności prawnej umowy sprzedaży nie jest zbieżna z umową nabycia udziałów w celu umorzenia za wynagrodzeniem. Co więcej, umowa sprzedaży jest umową wzajemną. Natomiast w przypadku nabycia udziałów w celu umorzenia za wynagrodzeniem, kryterium to nie zostanie spełnione. Nie dochodzi bowiem w tej sytuacji do nabycia jakichkolwiek dóbr przez Spółkę. Nabywane udziały zostaną bowiem umorzone zgodnie z podjętą uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników.

Ponadto, w przypadku nabycia przez Spółkę udziałów własnych w celu umorzenia za wynagrodzeniem nie dochodzi także do zawarcia umowy zamiany, o której mowa w art. 603 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. W niniejszym przypadku nie możemy jednak mówić o wymianie dóbr, będących istotą umowy zamiany, gdyż Spółka w ramach przedmiotowej transakcji nabyła udziały własne, które zostaną umorzone na mocy uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników. Zatem Spółka nie uzyska żadnego przysporzenia, które jest elementem umowy zamiany.

W konsekwencji Wnioskodawca stwierdza, że nabycie przez Spółkę udziałów własnych w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem jest szczególnym rodzajem czynności, niewymienionym w zakresie przedmiotowym ustawy i tym samym nie podlega temu podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy, nabycie przez Spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem, jest szczególnym rodzajem czynności („sui generis”), niewymienionym w zakresie przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a tym samym nie podlega temu podatkowi.

Na potwierdzenie stanowiska Wnioskodawca przywołał interpretacje indywidualne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do powołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.