Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1100/12-5/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-01-30
Teza: w zakresie miejsca opodatkowania dostawy towarów, które znajdują się poza terytorium Polski
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dostawa-dostawa towarów; miejsce; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25.10.2012 r. (data wpływu 29.10.2012 r.), uzupełnionym w dniu 31.12.2012 r. (data wpływu 04.01.2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 20.12.2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 24.12.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania dostawy towarów, które znajdują się poza terytorium Polski- **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.10.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania dostawy towarów, które znajdują się poza terytorium Polski. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 27.12.2012 r., złożonym w dniu 31.12.2012 r. (data wpływu 04.01.2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 20.12.2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik polski planuje dokonać transakcji dotyczącej zakupu towaru wyprodukowanego i znajdującego się na terytorium kraju trzeciego (Republiki Białorusi) i dokonać sprzedaży tego towaru drugiej polskiej spółce, która to następnie sprzedaje ten towar do kraju trzeciego jakim jest Mołdawia. Podmiot z Mołdawii swoim transportem i we własnym zakresie odbiera towar bezpośrednio z Republiki Białorusi i importuje go do Mołdawii. Eksporterem jest podmiot z Republiki Białorusi, a importerem jest podmiot z Mołdawii. Obie polskie spółki są tzw. pośrednikami tej transakcji. Towar nie wchodzi na polski obszar celny, ani na obszar celny żadnego innego kraju Unii Europejskiej. Wnioskodawca jest tą drugą polską spółką pośredniczącą - kupującą towar od pierwszej polskiej spółki i sprzedającą towar do Mołdawii. Polskie firmy tylko fakturują towar, który nie przechodzi przez unijną odprawę celną. Odprawę eksportową organizuje podmiot z Białorusi, a odprawę importową organizuje podmiot z Mołdawii.

Wnioskodawca przewiduje też transakcje gdzie na końcu takiej samej jak opisana powyżej transakcji znajduję się podmiot z kraju Unii Europejskiej (Rumunii), który również swoim transportem i we własnym zakresie odbiera towar bezpośrednio z Białorusi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy podmiot składający zapytanie może kupić ten towar od tej pierwszej polskiej spółki z zerową stawką VAT (czy bez VAT) i potem sprzedać podmiotowi z Mołdawii bądź Rumunii również bez VAT lub z zerową stawką?
2.  Czy taka transakcja jest prawidłowa i czy składający zapytanie ma jeszcze jakiś inny obowiązek podatkowy w Polsce lub innym kraju? Jeśli tak to na czym on polega?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko podatnika jest takie, że może on dokonać zakupu towaru od polskiego podmiotu z zerową stawką i sprzedać towar do Mołdawii także ze stawką zero. Podatnik tak samo chce potraktować transakcję z krajem Unii jakim będzie Rumunia.

Zanim podatnik zdecydował się złożyć wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji kilkakrotnie próbował uzyskać odpowiedź na pytania dotyczące prawidłowego postępowania w realizacji planowanych transakcji za pomocą Krajowej Informacji Podatkowej. Niestety za każdym razem uzyskiwał inne, często sprzeczne odpowiedzi i wskazówki dotyczące tego jak postępować w tego typu transakcjach. Jedno z przedstawionych stanowisk przez konsultanta Krajowej Informacji Podatkowej dotyczyło akurat transakcji, w której na końcu występuje przedsiębiorca z kraju Unii Europejskiej czyli z Rumunii. Powiedziano, że spółka Amdapol w tym przypadku w odróżnieniu od transakcji z podmiotem z Mołdawii musi zarejestrować czy zgłosić się jako podatnik podatku od towarów i usług w Rumunii i tym samym wystawiać kontrahentowi z Rumunii fakturę z VAT, w Rumunii płacić podatek VAT i tam występować o jego zwrot. Obowiązek ten istnieje z uwagi na fakt, że w tym przypadku towar wchodzi na obszar celny Unii Europejskiej.

Zdaniem podatnika jest to błędne stanowisko, a transakcja z kontrahentem z Rumunii podobnie jak z kontrahentem spoza Unii Europejskiej czyli z Mołdawii powinna przebiegać na podstawie wystawianych przez podatnika faktur ze stawką 0%.

Podatnik zadając to drugie pytanie dotyczące prawidłowości takiej transakcji oraz wystąpienia ewentualnych innych obowiązków po stronie Wnioskodawcy w związku z tą transakcją w Polsce lub w innym kraju miał na myśli właśnie wyżej opisaną w uzupełnieniu sytuację i obowiązek ewentualnej potrzeby rejestrowania się Wnioskodawcy w innym kraju Unii Europejskiej przy tego typu transakcjach jako podatnik podatku od towarów i usług. Odnosi się to tylko do transakcji z kontrahentem pochodzącym z kraju Unii Europejskiej.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy jest takie: bez względu czy na końcu realizowanej w opisany wyżej sposób transakcji jest podmiot z Unii Europejskiej (Rumunii) czy podmiot spoza Unii Europejskiej czyli w tym przypadku akurat z Mołdawii Wnioskodawca nabywa od polskiej firmy towar znajdujący się na terytorium Republiki Białoruś ze stawką VAT 0% i sprzedaje kontrahentom z Mołdawii bądź Rumunii również ze stawką VAT 0%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako polska spółka pośredniczy w dostawie towaru wyprodukowanego na Białorusi na rzecz podmiotu z Mołdawii. Podmiot mołdawski swoim transportem zabiera towar bezpośrednio od producenta z Białorusi i dokonuje importu na terenie Mołdawii. Wnioskodawca wraz z inną polską spółką są pośrednikami tej transakcji. Towar nie wchodzi na polski obszar celny.

Jak wskazuje Wnioskodawca, możliwa jest również transakcja, gdzie odbiorcą finalnym jest podmiot z Rumunii, przy zachowaniu tego samego schematu dostawy towaru, tj. towar jest odbierany bezpośrednio z Białorusi przez podmiot rumuński i transportowany na teren Rumunii.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy może kupić towar od polskiej spółki z zerową stawką VAT czy bez VAT i następnie sprzedać podmiotowi z Mołdawii bądź Rumunii również bez VAT lub z zerową stawką a także czy ciążą na nim jakieś obowiązki podatkowe w Polsce lub w innym kraju w związku z tą transakcją.

W przepisach art. 7 ust. 8 i art. 22 ust. 1 – 4 ustawy uregulowano zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów w przypadku transakcji łańcuchowych (szeregowych), tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów dokonujących obrotu tym samym towarem, przy czym towar trafia bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu.

Stosownie do art. 7 ust. 8 ww. ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Transakcja łańcuchowa cechuje się zatem tym, że towar, będący przedmiotem więcej niż jednej transakcji, jest fizycznie wydawany tylko raz bezpośrednio ostatniemu nabywcy. Każda z dostaw w transakcji łańcuchowej traktowana jest odrębnie, co oznacza, że dla każdej z nich odrębnie ustalane jest też miejsce dokonania dostawy.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z transakcją łańcuchową, w której uczestniczą cztery podmioty gospodarcze a towar wydawany jest i transportowany bezpośrednio od pierwszego do ostatniego z nich. Jak wskazuje Wnioskodawca, towar, który zabierany jest z terytorium Białorusi i trafia na teren Mołdawii bądź do Rumunii, nie znajduje się na żadnym etapie dostawy na terenie Polski.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest, w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejscem dostawy towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru jest przyporządkowana tylko jednej dostawie; jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport jest przyporządkowana dostawie dokonanej dla tego nabywcy, chyba że nabywca ten udowodni, że wysyłkę lub transport towaru należy zgodnie z zawartymi przez niego warunkami dostawy przyporządkować jego dostawie.

W myśl art. 22 ust. 3 ww. ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 2, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z cyt. wyżej przepisów wynika, iż w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma).

W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalanie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

Z powyższego wynika, że dla przedmiotowej dostawy towaru realizowanej w łańcuchu dostaw, gdzie towar wywożony jest z Białorusi przez jego ostatecznego nabywcę – mołdawski lub rumuński podmiot gospodarczy i trafia bezpośrednio na terytorium Mołdawii czy Rumunii miejscem opodatkowania jest terytorium Białorusi, zgodnie z zapisem art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy, tj. miejsce rozpoczęcia transportu. W konsekwencji, transakcja ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

W związku z powyższym, w kwestii prawidłowości wystawianych faktur związanych z przedmiotową dostawą towaru oraz ewentualnych obowiązków ciążących na Wnioskodawcy, winien on odnieść się do zasad obowiązujących w kraju dostawy, tj. na terytorium Białorusi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.