Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1172/14-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-30
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia podatnika podatku VAT w związku z opisaną we wniosku dostawą nieruchomości oraz zastosowania preferencyjnej stawki podatku względem sprzedaży gruntu w trybie licytacji komorniczej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności egzekucyjne; egzekucja; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; komornik-komornik sądowy; licytacja; podatek-podatek od towarów i usług; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2014 r. (data wpływu 30 grudnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 marca 2015 r. (data wpływu 9 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia podatnika podatku VAT w związku z opisaną we wniosku dostawą nieruchomości – **jest prawidłowe,**
*   zastosowania preferencyjnej stawki podatku względem sprzedaży gruntu w trybie licytacji komorniczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podatnika podatku VAT w związku z opisaną we wniosku dostawą nieruchomości oraz zastosowania preferencyjnej stawki podatku względem sprzedaży gruntu w trybie licytacji komorniczej. Dnia 9 marca 2015 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W miesiącu lutym 2015 r. w kancelarii Komornika Sądowego odbędzie się licytacja nieruchomości w celu egzekucji należności pieniężnych. Przedmiotem licytacji będzie nieruchomość gruntowa, położona we W. przy ul. „c”, w granicach działek ewidencyjnych nr 25/12, 25/13 (AM-11) o łącznej powierzchni 0,4661 ha.

Dla przedmiotowej nieruchomości Sąd Rejonowy dla prowadzi elektroniczną księgę wieczystą. Właścicielem przedmiotowej nieruchomości jest „A” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (poprzednia nazwa: „Ax” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością). Obecny właściciel nabył nieruchomość będącą przedmiotem licytacji od „B” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na przedmiotowej nieruchomości została rozpoczęta inwestycja polegająca na budowie trzech budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym. Dnia 17 listopada 2008 r. Prezydent wydał podmiotowi „B” Sp. z o. o. Decyzję zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę dla inwestycji polegającej na budowie trzech budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym, bez przyłączy, przy ul „c” (dz. 25/12 i 25/13, AM-11, obręb b.) kategorie obiektu – XIII, XVII, XXII. Dnia 28 lutego 2012 r. została wydana Decyzja Prezydenta zmieniająca Decyzję Prezydenta z dnia 17 listopada 2008 r., zatwierdzająca projekt budowlany zamienny budynków wielorodzinnych z garażem podziemnym i udzielająca pozwolenia na budowę podmiotowi „Ax” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą we Wrocławiu. W projekcie zamiennym dokonano zmian w zakresie:

*   zagospodarowania terenu, w tym liczby miejsc postojowych w garażu podziemnym,
*   architektoniczno – budowlanym, w tym m.in. dotyczących elewacji, kubatury, powierzchni użytkowej, zmiany struktury mieszkań wyłącznie jednopokojowych na mieszkania prawie wyłącznie dwupokojowe.

Projekt przewiduje wybudowanie trzech budynków, w których znajdzie się 89 mieszkań o powierzchni użytkowej od 30,94 m. kw. do 83,06 m. kw., przewidziano 114 miejsc parkingowych, w tym 6 miejsc postojowych przy drodze wewnętrznej i 108 miejsc w garażu podziemnym. Według Opinii Biegłego sporządzonej przez rzeczoznawcę majątkowego na dzień 12 sierpnia 2013 r., w którym biegły dokonał oględzin, przedmiotowa nieruchomość stanowi teren budowy. Na podstawie zdjęć lotniczych oraz oględzin biegły stwierdził następujący stan terenu budowy:

*   Rok 2011: widoczny wykop oraz odkryte fundamenty,
*   Rok 2012: wykop pod fundamenty i garaż zalany wodami opadowymi i gruntowymi,
*   Rok 2013: częściowe zasypanie wykopu masą ziemi.

Celem licytacji jest egzekucja należności pieniężnych od (i) Projekt „A” Sp. z o. o. (dalej zwanej również „A”) oraz od (ii) od „B” Sp. z o. o. (dalej zwanej również „B”). Wierzyciele „B” Sp. z o. o. będą zaspokojeni z licytowanej nieruchomości przed wierzycielami Projekt „A” Sp. z o. o., ponieważ uzyskali na podstawie art. 527 Kodeksu Cywilnego wyroki uznające bezskuteczność w stosunku do nich czynności prawnej przenoszącej własność nieruchomości z „B” Sp. z o.o. na „A” Sp. z o. o. (skarga pauliańska).

Dnia 9 marca 2015 r. Zainteresowany doprecyzował opis zdarzenia przyszłego wskazując, że:

1.  Przedmiotowy obiekt, którego dotyczy wniosek o zastosowanie stawki podatku od towarów i usług, ma obecnie postać wykopu oraz fundamentów, zgodnie z opinią wydana przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego, obiekt stanowi teren budowy. Dla inwestycji zostało wydane pozwolenie na budowę trzech budynków, każdy budynek ma składać się z trzech kondygnacji nadziemnych i jednej podziemnej. W budynkach zaprojektowano 89 mieszkań o pow. użytkowej od 30,94 m. kw. do 83,06 m. kw. oraz 108 miejsc postojowych w garażach podziemnych usytuowanych w kondygnacjach podziemnych poszczególnych budynków. Projekt budowlany przewiduje wybudowanie budynków stanowiących obiekty budownictwa mieszkaniowego, objęte społecznym programem mieszkaniowym, sklasyfikowane według PKOB w dziale 11.
2.  Garaże będą usytuowane w podziemnych kondygnacjach projektowanych budynków i będą stanowić integralną część budynków, tj. będą się znajdować w bryle każdego budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Kto jest podatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości, do której jest skierowana egzekucja, tj. w czyim imieniu i na czyją rzecz komornik sądowy powinien wystawić fakturę VAT dokumentującą dostawę nieruchomości?
2.  Jaka stawka podatku VAT powinna być zastosowana do dostawy przedmiotowej nieruchomości dokonanej w wyniku czynności egzekucyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Odpowiedź na pytanie 1.

Zdaniem Strony w przedstawionym stanie sprawy podatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości, do której skierowana jest egzekucja, będzie „A” Sp. z o. o., która nabyła przedmiotową nieruchomość od „B” Sp. z o. o. Zatem fakturę VAT dokumentującą dostawę nieruchomości, dokonaną w wyniku licytacji, Komornik Sądowy wystawi w imieniu i na rzecz „A” Sp. z o. o.

Na podstawie art. 18 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej zwanej UPTU, tekst jednolity: Dz. U. 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), komornik sądowy wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego jest płatnikiem podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Zgodnie z art. 106c cyt. ustawy, faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu Kodeksu postepowania cywilnego.

Egzekucja skierowana jest do nieruchomości będącej własnością „A”, nabytej od „B”, celem zaspokojenia wierzycieli „A” i „B”. Wierzyciele „B” zostaną zaspokojeni przed wierzycielami „A”, ponieważ uzyskali na podstawie art. 527 Kodeksu Cywilnego wyroki uznające bezskuteczność w stosunku do nich czynności prawnej przenoszącej własność nieruchomości z „B” Sp. z o. o. na „A” Sp. z o. o. (skarga pauliańska), przy czym może się okazać, że zaspokojeni zostaną wyłącznie wierzyciele „B”. Zgodnie z art. 527 Kodeksu Cywilnego, gdy wskutek czynności prawnej dłużnika, w omawianym przypadku czynności sprzedaży nieruchomości, dokonanej z pokrzywdzeniem wierzycieli, osoba trzecia uzyska korzyść majątkową, każdy z wierzycieli może żądać uznania tej czynności za bezskuteczną w stosunku do niego, jeśli spełnione są warunki określone w cyt. przepisie. Uwzględnienie przez sąd skargi pauliańskiej powoduje, że wierzyciel może dochodzić swoich roszczeń nie bezpośrednio od dłużnika, a od osoby trzeciej, z którą dłużnik dokonał czynności krzywdzącej dla wierzyciela. Zatem osoba trzecia, w omawianym przypadku „A”, wchodzi w obowiązki dłużnika, o którym mowa w art. 18 i art. 106c UPTU. Ponieważ prawo własności nieruchomości nabytej przez „A” od „B” w dalszym ciągu należy do „A”, zatem Komornik Sądowy dokonując sprzedaży tej nieruchomości, dokona jej w imieniu i na rzecz „A”. Czynność sprzedaży przedmiotowej nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ (i) stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 UPTU oraz (ii) dokonywana jest przez podmiot („A”) wymieniony w art. 15 UPTU wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą.

Zatem z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w wyniku wykonania czynności egzekucyjnych, Komornik Sądowy wystawi fakturę VAT w imieniu i na rzecz „A” Sp. z o. o.

Odpowiedź na pytanie 2.

Dostawa przedmiotowej nieruchomości podlega opodatkowaniu według stawki 8%. Przedmiotem sprzedaży będą niezakończone obiekty budowlane wraz z gruntem, na którym są posadowione. Zgodnie z wydanym pozwoleniem na budowę, obiekty te należy zakwalifikować do będących w trakcie realizacji obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 UPTU. W związku z tym, że – zgodnie z wydanym pozwoleniem na budowę – rozpoczęte obiekty budowlane spełniają warunki wyszczególnione w przepisach art. 41 ust. 12, 12a i 12b UPTU, ich dostawa do końca roku 2016 będzie podlegać opodatkowaniu według stawki 8%, o której mowa w art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 UPTU.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie ustalenia podatnika podatku VAT w związku z opisaną we wniosku dostawą nieruchomości,
*   **nieprawidłowe** w zakresie zastosowania preferencyjnej stawki podatku względem sprzedaży gruntu w trybie licytacji komorniczej.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), zgodnie z którym płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Jak wynika z treści art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Stosownie do art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej, przepisów § 1-4 nie stosuje się, jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika; w tych przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika.

W myśl regulacji zawartej w art. 18 ustawy, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Stosownie do treści art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak wynika z treści art. 106c ustawy, faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika:

1.  organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;
2.  komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 20 ustawy, faktura powinna zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106c - nazwę i adres organu egzekucyjnego lub imię i nazwisko komornika sądowego oraz jego adres, a w miejscu określonym dla podatnika - imię i nazwisko lub nazwę dłużnika oraz jego adres.

Stosownie do treści art. 106g ust. 1 ustawy, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

W myśl natomiast art. 106g ust. 2 ustawy, w przypadku, o którym mowa w art. 106c, faktura jest wystawiana w trzech egzemplarzach, z których jeden jest wydawany nabywcy, drugi - podmiot ją wystawiający pozostawia w swojej dokumentacji, a trzeci - przekazuje dłużnikowi.

Z powyższych przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku jest zobowiązany dłużnik, tzn. w przypadku gdy dłużnik – właściciel towarów – występuje jako podatnik podatku od towarów i usług, wówczas komornik jest płatnikiem VAT z tytułu dostawy tego towaru. W przypadku natomiast, gdy dana czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub jest od niego zwolniona, komornik sądowy nie jest obowiązany do odprowadzenia podatku. A zatem komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o VAT i do uwzględniania, w trakcie sprzedaży egzekucyjnej towarów, okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Biorąc więc pod uwagę powyższe przepisy, a przede wszystkim zaś wynikający z nich status komornika sądowego jako płatnika podatku od towarów i usług obowiązanego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku, i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu od dostawy dokonywanej w trybie egzekucji towarów będących własnością dłużnika – stwierdzić należy, że komornik tylko wówczas jest płatnikiem podatku od towarów i usług, gdy do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży byłby zobowiązany dłużnik.

Ponadto opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli po stronie dłużnika spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepisy art. 5 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest dokonywana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy zawiera legalną definicję pojęcia „dostawy towarów”, przez którą, jak już wskazano wyżej, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Interpretując zawarty w tym artykule zwrot „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy podkreślić, że jest to czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Istotny jest przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie prawny transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel.

Tylko wówczas powstanie obowiązek podatkowy z tytułu tej czynności, ponieważ w myśl art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jak wynika z treści art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów, o której mowa w art. 18.

Z przedstawionego we wniosku stanu wynika, że Wnioskodawca będący komornikiem sądowym przeprowadzi licytację nieruchomości gruntowej w celu egzekucji należności pieniężnej. Właścicielem nieruchomości jest Sp. z o.o. „A”, która nabyła powyższą nieruchomość od „B” Sp. z o.o. Celem licytacji jest egzekucja należności pieniężnych od:

1.  „A” Sp. z o.o. oraz (dalej także jako: „A”)
2.  „B” Sp. z o.o. (dalej także jako: „B”).

Wierzyciele „B” będą zaspokojeni z licytowanej nieruchomości przed wierzycielami „A”, ponieważ uzyskali na podstawie art. 527 Kodeksu cywilnego wyroki uznające bezskuteczność w stosunku do nich czynności prawnej przenoszącej własność nieruchomości z „B” na „A” (skarga pauliańska).

Wątpliwości Wnioskodawcy - w analizowanym zakresie - dotyczą kwestii ustalenia podatnika podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości, do której jest skierowana egzekucja, tj. w czyim imieniu i na czyją rzecz komornik sądowy powinien wystawić fakturę VAT dokumentującą dostawę nieruchomości.

Jak wynika z opisu sprawy kwestię stwierdzenia statusu podatnika w związku z dostawą nieruchomości należy badać w świetle art. 527 i następne ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) – dalej: k.c.

I tak, zgodnie z art. 527 § 1 k.c., gdy wskutek czynności prawnej dłużnika dokonanej z pokrzywdzeniem wierzycieli osoba trzecia uzyskała korzyść majątkową, każdy z wierzycieli może żądać uznania tej czynności za bezskuteczną w stosunku do niego, jeżeli dłużnik działał ze świadomością pokrzywdzenia wierzycieli, a osoba trzecia o tym wiedziała lub przy zachowaniu należytej staranności mogła się dowiedzieć.

Jak wynika z art. 529 k.c., jeżeli w chwili darowizny dłużnik był niewypłacalny, domniemywa się, że działał ze świadomością pokrzywdzenia wierzycieli. To samo dotyczy wypadku, gdy dłużnik stał się niewypłacalny wskutek dokonania darowizny.

W myśl art. 531 § 1 k.c., uznanie za bezskuteczną czynności prawnej dłużnika dokonanej z pokrzywdzeniem wierzycieli następuje w drodze powództwa lub zarzutu przeciwko osobie trzeciej, która wskutek tej czynności uzyskała korzyść majątkową.

W myśl jednakże powołanego wcześniej przepisu art. 7 ustawy, podmiotem rozporządzającym nieruchomością jak właściciel jest spółka „A”, która to posiada także formalnie prawo własności gruntu. Ponadto, kwestia prawnej skuteczności przenoszenia własności nieruchomości na „A” przez „B” i celu tejże transakcji wiąże się z instytucjami prawa cywilnego (a nie podatkowego).

Odnosząc przedstawiony stan sprawy do obowiązującego w tym zakresie stanu prawnego należy stwierdzić, że co do zasady sprzedaż towarów, jakimi są nieruchomości gruntowe, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, i jeśli komornik sądowy wykonujący czynności egzekucyjne dokonuje dostawy towarów jest zobowiązany do wystawienia w imieniu dłużnika i na jego rachunek faktury potwierdzającej dokonanie takiej sprzedaży. Jednakże fakturę taką wystawia się, jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany z tą sprzedażą towarów.

Przez sprzedaż w świetle art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Natomiast w myśl art. 5351 k.c., przepisy niniejszego działu stosuje się do sprzedaży konsumenckiej w takim zakresie, w jakim sprzedaż ta nie jest uregulowana odrębnymi przepisami.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy wskazać należy, że podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z dostawą opisanej we wniosku nieruchomości gruntowej będzie „A”. Niemniej Wnioskodawca wystąpi tu - na podstawie art. 18 ustawy - jako płatnik podatku VAT od takiej sprzedaży, skutkiem czego to na Komorniku spoczywać będzie obowiązek rozliczenia podatku oraz udokumentowania transakcji. W świetle powyższych zapisów dokumentująca sprzedaż w trybie licytacji komorniczej faktura VAT wystawiona będzie w imieniu i na rzecz „A” Sp. z o.o.

Podsumowując, podatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości, do której jest skierowana egzekucja, jest Spółka z o.o. „A” w imieniu i na rzecz której komornik sądowy powinien wystawić fakturę VAT dokumentującą dostawę nieruchomości.

Ad. 2.

Podstawowa stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

I tak, stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się – w myśl art. 41 ust. 12 ustawy – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się – w oparciu o art. 41 ust. 12a ustawy – obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41 ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 ,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2 .

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy zwrócić uwagę na treść art. 2 pkt 12 ustawy, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Według ww. rozporządzenia, obiektami budowlanymi są konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Natomiast budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Powołane rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych zawiera usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej.

Ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji pojęcia budynek, budowla. Zatem należy posłużyć się definicjami zawartymi w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409, z późn. zm.), jako najbardziej oddającą istotę sprawy.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 do pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409), ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

*   2a) budynku mieszkalnym jednorodzinnym - należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku;

1.  budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca dokonuje – w trybie licytacji – zbycia nieruchomości gruntowej z rozpoczętą inwestycją polegającą na budowie trzech budynków mieszkalnych wielorodzinnych z garażem podziemnym. Dla inwestycji tej wydano decyzję – pozwolenie na budowę (nr 2600/08). Stan terenu budowy na rok 2012 oceniono na: wykop pod fundamenty i garaż zalany wodami opadowymi i gruntowymi. Aktualnie obiekt budowlany ma postać wykopu oraz fundamentów i stanowi teren budowy.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą ponadto zastosowania stawki podatku VAT do sprzedaży opisanej nieruchomości dokonanej w wyniku czynności egzekucyjnych.

W takim kształcie sprawy wskazać należy, że stosownie do treści art. 3 ustawy Prawo budowlane obiekt opisany we wniosku nie stanowi budynku lub budowli. Nie posiada bowiem dachu i nie należy do obiektów wymienionych w art. 3 pkt 3 cytowanej wyżej ustawy.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy wskazać należy, że dostawa nieruchomości zabudowanej wykopem oraz fundamentami nie może korzystać z obniżonej, tj. 8% stawki podatku od towarów i usług. Jak wyjaśniono z obniżonej stawki podatku VAT korzystać może jedynie dostawa ukończonego obiektu objętego społecznym programem mieszkaniowym, co nie ma miejsca w niniejszej sprawie.

Ponadto sprzedaż w trybie licytacji komorniczej opisanej nieruchomości nie będzie transakcją korzystająca ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Analizowane zwolnienie od podatku VAT przysługuje bowiem jedynie względem nieruchomości gruntowych nieobjętych miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz względem których nie wydano decyzji o warunkach zabudowy. W niniejszej sprawie wydana została decyzja stanowiąca pozwolenie na budowę, skutkiem której finalnie miał powstać budynek wielorodzinny. W konsekwencji nieruchomość docelowo miała zostać zabudowana, a więc jest ona terenem budowlanym, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Skutkiem powyższego w niniejszej sprawie nie zostały spełnione przesłanki, na podstawie których zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, byłoby prawnie możliwe.

Jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego wyżej zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tych przepisach.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wprowadzono – z dniem 1 stycznia 2014 r. – zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku VAT (art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.).

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Odnosząc przytoczoną regulację do niniejszej sprawy wskazać należy, że analogicznie brak podstaw prawnych do zastosowania względem planowanej dostawy nieruchomości gruntowej zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Z okoliczności sprawy nie wynika by nieruchomość ta służyła lub miała służyć do wykonywania działalności wyłącznie zwolnionej od podatku VAT. Przeciwnie, dostawa nieruchomości i jej gotowych lokali mieszkalnych służyłaby do realizacji dostaw opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Uwzględniając zatem opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że planowana licytacja komornicza nieruchomości zabudowanej wykopem oraz fundamentem nie może korzystać z preferencyjnej, tj. 8% stawki podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy, a także nie spełnia przesłanek do zastosowania względem niej zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy. W konsekwencji powyższego dostawa gruntu przeznaczonego pod zabudowę w trybie licytacji komorniczej będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy, tj. 23%.

Podsumowując:

1.  Podatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy nieruchomości, do której jest skierowana egzekucja, jest Spółka z o.o. „A”, w imieniu której komornik sądowy powinien wystawić fakturę VAT dokumentującą dostawę nieruchomości.
2.  Względem dostawy opisanej we wniosku nieruchomości – dokonanej w trybie licytacji komorniczej – winna być zastosowana podstawowa, tj. 23% stawka podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.