Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4010.7.2022.1.BB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-11
Teza: Wydanie interpretacji indywidualnej dot. ustalenia czy wymiana wyemitowanej przez emitenta waluty wirtualnej na złotówki będzie stanowiła dla emitenta przychód podatkowy
Słowa kluczowe: banki; emisja; kryptowaluty; przychód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu-Wymiana waluty wirtualnej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 22; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 6-lit. f; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 27; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22d-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22d-ust. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22d-ust. 5

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy wymiana wyemitowanej przez emitenta waluty wirtualnej na złotówki będzie stanowiła dla emitenta przychód podatkowy. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka Akcyjna (dalej: „Bank”, „Wnioskodawca”) - jako podmiot planujący utworzenie nowej spółki kapitałowej będącej polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Emitent”) – jest podmiotem zainteresowanym w rozumieniu art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Uzyskanie przez Wnioskodawcę indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w zakresie przepisów prawa podatkowego jakie będą miały zastosowanie do Emitenta po jego utworzeniu jest motywowane wynikającą z przepisów art. 14k i 14m Ordynacji podatkowej mocą ochronną interpretacji, która zgodnie z art. 14n § 1 pkt 1 tej ustawy przysługuje także w przypadku zastosowania się przez spółkę (w tym przypadku Emitenta) do interpretacji indywidualnej wydanej przed powstaniem spółki na wniosek osób planujących utworzenie tej spółki (w tym przypadku Wnioskodawcę) – w zakresie dotyczącym działalności tej spółki.

Wnioskodawca jest podmiotem mającym siedzibę w Polsce (jest polskim rezydentem podatkowym), prowadzącym działalność bankową na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe. W ramach swojej działalności Bank oferuje szeroką gamę produktów bankowych, w tym kredytów i pożyczek, zarówno hipotecznych, jak i gotówkowych. Klientem Banku może być zarówno osoba fizyczna, jaki i podmiot prowadzący działalność gospodarczą.

Bank na bieżąco analizuje pojawiąjące się trendy w branży finansowej, dba o rozwój technologiczny, a także podejmuje się wdrażania innowacyjnych rozwiązań, ukierunkowanych na jak najszersze zaspokojenie potrzeb swoich klientów. W tym kontekście należy wskazać, że Bank dostrzegł rosnące w skali globalnej zainteresowanie technologią blockchain zarówno po stronie sektora finansowego, jak i jego klientów oraz partnerów biznesowych. Jako podmiot nastawiony na postęp technologiczny i jednocześnie instytucja trwale zaangażowana w rozwój polskiego sektora finansowego, Bank zidentyfikował duży potencjał, a także potrzeby klientów, dotyczące walut wirtualnych oraz procesów i produktów opartych na technologii blockchain.

Prace Banku w tym obszarze od 2019 r. wspiera (…) poprzez wspólnie uruchomiony projekt, który ma na celu rozwój usług wykorzystujących tokeny i smart kontrakty (dalej: „Projekt”). Projekt ten współfinansowany jest z grantu Narodowego Centrum Badań i Rozwoju. W ramach Projektu kluczowe kwestie z zakresu szeroko rozumianego prawa finansowego są konsultowane z Komisją Nadzoru Finansowego, innymi właściwymi organami administracji, a także z szeroko rozumianym rynkiem w ramach Koalicji na Rzecz Polskich Innowacji (w jej skład wchodzą m.in. inne banki, firmy technologiczne, instytucje publiczne, startupy, kancelarie prawne).

Wśród produktów opracowywanych w Banku istnieje m.in. kategoria tak zwanych stablecoins, tj. tokenów waluty opartych o bazę danych typu blockchain, których wartość skorelowana jest z walutą fiducjarną (tj. w przypadku Projektu - polskim złotym). Dla wspomnianego stablecoin’a przyjęto prawną konstrukcję pieniądza elektronicznego. Od strony technicznej możliwe jest jednak otwarcie rozwiązania na formułę waluty wirtualnej w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

W ślad za powyższym, Bank rozważa emisję waluty, która będzie spełniała definicję waluty wirtualnej zawartą w art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. W założeniu, waluta ta będzie oparta na polskim złotym w relacji 1 do 1. Jej emisja, tj. jej wydanie (sprzedaż) za złote, będzie odbywała się w całości na rynku polskim w przestrzeni cyfrowej. Mając na uwadze ograniczenia regulacyjne, które skutkują m.in. brakiem podstawy dla Banku do emisji walut wirtualnych, Bank zakłada, że w grupie kapitałowej zostanie utworzona kapitałowa spółka celowa (tj. Emitent), która będzie dokonywała emisji waluty wirtualnej.

Bank zakłada, że podmiot (zarówno konsument, jak i przedsiębiorca, dalej: „Klient”) chcący dokonać transakcji z Emitentem dotyczącej waluty wirtualnej wyemitowanej przez Emitenta będzie musiał przejść u Emitenta pełną procedurę AML/KYC. Oznacza to, że nie każdy podmiot będzie mógł dokonywać z Emitentem transakcji (nabycia, czy zbycia), której przedmiotem będzie waluta wirtualna wyemitowana przez Emitenta. W praktyce zatem, jeżeli Klient, który pozyskał wyemitowaną przez Emitenta walutę wirtualną przekaże ją innemu podmiotowi, to podmiot ten będzie mógł dokonać wymiany tej waluty wirtualnej na złotówki u Emitenta jedynie pod warunkiem, że również będzie lub stanie się Klientem Emitenta.

Zakłada się, że Klient chcący pozyskać emitowaną przez Emitenta walutę wirtualną, dokona tego przelewając na rachunek Emitenta w Banku kwotę odpowiadającą wartości pozyskiwanej waluty wirtualnej w stosunku 1 do 1. W dalszej kolejności nastąpi emisja waluty wirtualnej przez Emitenta o wartości otrzymanych środków od Klienta. Waluta wirtualna zostanie uwidoczniona na specjalnym indywidualnym rachunku Klienta prowadzonym przez Emitenta, a środki, które Emitent otrzyma za jej wyemitowanie będą utrzymywane jako zabezpieczenie wyemitowanej waluty wirtualnej w płynnych i bezpiecznych aktywach (np. na rachunku bankowym Emitenta w formie gotówki, czy obligacjach skarbowych) do momentu zgłoszenia przez Klienta żądania wymiany waluty wirtualnej na złotówki.

Klient będzie miał prawo dowolnie zarządzać otrzymaną walutą wirtualną w ramach jej funkcjonalności i ekosystemu odbiorców. Oznacza to, iż zarówno będzie mógł zlecić jej transfer na inne rachunki prowadzone przez Emitenta, jak i przelać dowolną jej ilość na własny lub obcy rachunek zewnętrzny, w tym wymienić na inną walutę wirtualną, czy wymienić na towary/usługi.

Co istotne, ponieważ wartość waluty wirtualnej będzie skorelowana z wartością waluty fiducjarnej (polski złoty), Klient będzie miał prawo w każdej chwili wystąpić do Emitenta z żądaniem wymiany zwrotnej posiadanej przez niego waluty wirtualnej na złotówki. Po takim żądaniu Emitent będzie zobowiązany do wymiany waluty wirtualnej z zastosowaniem takiej samej wartości, jaka była zastosowana przy jej emisji. W konsekwencji Emitent powinien się spodziewać, że Klient w każdej chwili może wystąpić o wymianę waluty wirtualnej na złotówki, co Emitent będzie zobowiązany wykonać.

Z tytułu dokonywanych konwersji, Emitent może pobierać prowizje. Prowizje mogą być pobierane przy emisji waluty wirtualnej, a także w momencie jej wymiany zwrotnej.

Przykład praktyczny:

1\. Klient przelewa na konto bankowe Emitenta kwotę 1 000 PLN.

2\. Klient wydaje dyspozycję zakupu waluty wirtualnej za przelane środki.

3\. Działania jednoczesne:

a. Następuje pobranie prowizji za emisję w wysokości 1 PLN,

b. Następuje emisja 999 jednostek waluty wirtualnej,

c. Następuje złożenie przez Emitenta depozytu zabezpieczającego walutę wirtualną w wysokości 999 PLN,

d. Następuje wydanie Klientowi 999 jednostek waluty wirtualnej.

4\. Klient dysponuje swoją walutą wirtualną.

5\. Dany Klient (lub inny Klient Emitenta) wydaje dyspozycję umorzenia waluty wirtualnej (wymiany zwrotnej) poprzez dokonanie jej transferu na odpowiednie konto Emitenta.

6\. Działania jednoczesne:

a. Emitent otrzymuje 999 jednostek waluty wirtualnej (umorzyć można dowolną ilość),

b. Emitent umarza 999 jednostek waluty wirtualnej,

c. Emitent pobiera 1 PLN prowizji za umorzenie,

d. Następuje wydanie 998 PLN na konto Klienta.

7\. Klient dysponuje środkami na złotówkowym rachunku bankowym.

### Pytanie

Czy środki, które otrzyma Emitent w wyniku wymiany wyemitowanej waluty wirtualnej na złotówki będą stanowiły dla niego przychód?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Banku, środki otrzymane przez Emitenta w wyniku wymiany wyemitowanej przez niego waluty wirtualnej na złotówki nie będą stanowiły jego przychodu, ponieważ środki te nie będą stanowiły przychodu definitywnego.

Wraz z wejściem w życie ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, wprowadzono do polskiego porządku prawnego pojęcie waluty wirtualnej. Stosowne regulacje zostały implementowane także w przepisach podatkowych, m.in. w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: UPDOP), czy ustawie z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit f UPDOP za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną. Regulacja ta wprowadza zatem zasadę, że wszelkie transakcje, w wyniku których dochodzi do zamiany waluty wirtualnej na inne dobro, wiążą się z powstaniem przychodu. Podkreślenia wymaga jednak, że zawarta w art. 7b UPDOP definicja przychodu nie może być rozpatrywana bez odniesienia do całokształtu przepisów zawartych w przedmiotowej ustawie. W szczególności nie może być rozpatrywana w oderwaniu od art. 12 UPDOP, który zawiera katalog przykładowych przepływów skutkujących powstaniem, bądź nie, przychodu. O tym, że cały art. 12 UPDOP ma znaczenie dla zdefiniowania przychodu z walut wirtualnych wskazuje choćby to, że w ust. 4 pkt 27 tego artykułu doprecyzowano, iż do przychodów nie zalicza się wartości waluty wirtualnej otrzymanej w zamian za inną walutę wirtualną.

Na gruncie analizowanego zdarzenia przyszłego szczególne znaczenie ma wywodzona z art. 12 UPDOP zasada, że przychodem jest jedynie przysporzenie majątkowe, które ma charakter definitywny. Zasada ta jest wyrażana zarówno w głosach doktryny, jak i ugruntowanej linii interpretacyjnej organów podatkowych, czy sądów administracyjnych, przez co istnieje bogate orzecznictwo wskazujące, jak należy rozumieć pojęcie przychodu definitywnego. Jako przykład można tutaj podać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 czerwca 2014 r., sygn. II FSK 1532/12, w którym wskazano: „Przychodami są więc wszelkiego rodzaju przysporzenia majątkowe, które mają nieodwracalny charakter, przy czym muszą być definitywnie otrzymane przez dany podmiot”. Z kolei w wyroku z dnia 24 stycznia 2013 r., sygn. II FSK 1103/11 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał: „W tym miejscu zauważyć należy, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, którymi może on rozporządzać”. Pojęcie definitywności przychodu zostało również zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2012 r., sygn. II FSK 421/11: „Tymczasem przysporzenie definitywne to takie, które ma charakter ostateczny, nieodwołalny, które nie podlega już zwrotowi. Takie też jest przysporzenie otrzymane przez skarżącego, gdyż nie musi się on przecież liczyć z obowiązkiem jego zwrotu w jakiejkolwiek formie”.

Z powyższego wynika zatem, że jedynie tylko takie przysporzenie, które w sposób trwały i ostateczny zwiększa aktywa osoby prawnej, może być identyfikowane, jako przychód w rozumieniu art. 12 UPDOP. Wszelkie świadczenia, gdzie podatnik w chwili ich otrzymania musi się liczyć z obowiązkiem ich zwrotu nie będą stanowiły przychodu z mocy fundamentalnych zasad leżących u podstaw funkcjonowania podatku dochodowego od osób prawnych.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 UPDOP przychód jest elementem składowym dochodu, który jest przedmiotem opodatkowania bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został osiągnięty. Dochodem jest natomiast nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Zgodnie ze słownikową definicją pojęcia „osiągnąć” oznacza „uzyskać coś” (Słownik Języka Polskiego PWN – sjp.pwn.pl). Definicja ta również wskazuje na definitywny, skończony proces uzyskania czegoś, a więc przychód, który może skutkować powstaniem dochodu będącego przedmiotem opodatkowania musi być definitywny i stanowić rzeczywiste przysporzenie majątkowe po stronie podatnika.

Odnosząc powyższe na opisywane zdarzenie przyszłe, przysporzenie Emitenta z tytułu wymiany wyemitowanej waluty wirtualnej na złotówki nie może być uznane za przychód podatkowy, ponieważ nie posiada ono waloru definitywności. Jak zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Emitent powinien się spodziewać, że Klient w każdej chwili może wystąpić o wymianę wyemitowanej waluty wirtualnej na złotówki, co Emitent będzie zobowiązany wykonać. W konsekwencji zatem otrzymane przysporzenie nie będzie z perspektywy Emitenta trwałe i Emitent nie będzie mógł nim dowolnie rozporządzać (Emitent zawsze musi być gotowy do powrotnej wymiany posiadanych złotówek na walutę wirtualną), tj., przyjmując twierdzenia wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny zgodnie z przytoczonymi wyżej uzasadnieniami, Emitent będzie musiał liczyć się z obowiązkiem jego zwrotu. Co więcej, moment, w którym Klient będzie mógł wystąpić o wymianę zwrotną waluty wirtualnej nie jest znany – może to być kilka dni, a mogą to być miesiące, czy lata. W konsekwencji nie można uznać, że Emitent będzie mógł dowolnie dysponować środkami (złotówkami), które otrzyma w wyniku wymiany waluty wirtualnej, ponieważ będzie musiał utrzymywać gotowość do wymiany zwrotnej waluty wirtualnej na żądanie Klienta. Jak zostało w skazane, w tym celu, Emitent będzie stale utrzymywał depozyt stanowiący zabezpieczenie dla wyemitowanej waluty, a więc pozyskane środki nie będą mogły być dowolnie przez Emitenta wykorzystane.

Oczywiście, celem uniknięcia wątpliwości, należy wskazać, że przychodem definitywnym Emitenta będą ewentualne prowizje, które Emitent będzie pobierał w związku z emisją waluty wirtualnej (prowizja za emisje i prowizja za umorzenie, które zostały zaprezentowane w przykładzie). Prowizje te, jako wynagrodzenia należne Emitentowi, będą spełniały wszystkie przesłanki do tego, aby uznać je za przychód w rozumieniu art. 12 UPDOP. Podobnie przychodem Emitenta podlegającym opodatkowaniu zgodnie z obowiązującymi przepisami będą także ewentualne przychody od środków zgromadzonych w ramach depozytu stanowiącego zabezpieczenie dla wyemitowanej waluty.

Dodatkowo należy wskazać, że na powyższą konkluzję w zakresie braku opodatkowania emisji waluty wirtualnej wskazuje także wykładnia systemowa art. 22d UPDOP, który określa, że podstawą opodatkowania z tytułu sprzedaży waluty wirtualnej jest dochód, którym jest osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów z wymiany waluty wirtualnej, a udokumentowanymi wydatkami bezpośrednio poniesionymi na nabycie waluty wirtualnej oraz kosztami związanymi ze zbyciem waluty wirtualnej. Próba opodatkowania środków otrzymanych w wyniku emisji waluty wirtualnej spowoduje, że Emitent nie będzie mógł rozpoznać kosztów, które poniósłby na powrotną wymianę wyemitowanej waluty wirtualnej na złotówki. Byłoby to zatem nieuzasadnione opodatkowanie przychodów z tytułu emisji waluty wirtualnej, a nie – jak chce ustawodawca – dochodów. Co więcej, przyjmując taką zasadę, Emitent waluty wirtualnej mógłby pozostać z kosztami powrotnej wymiany wyemitowanej waluty wirtualnej na złotówki, bez możliwości ich rozliczenia. Finalnie należy wskazać, że przyjęcie takiej zasady (tj. opodatkowanie w momencie emisji) oznaczałoby również, iż spółki chcące pozostać rezydentami podatkowymi w Polsce i chcące emitować walutę wirtualną w Polsce stałyby na straconej pozycji biznesowej względem podmiotów z zagranicy, co w praktyce oznaczałoby niedostępność tego rynku dla podmiotów krajowych.

Resumując, zdaniem Wnioskodawcy w analizowanym zdarzeniu przyszłym, Emitent nie będzie zobowiązany do wykazania przychodu z tytułu emisji waluty wirtualnej. Równocześnie Emitent nie będzie uprawniony do rozpoznania w kosztach uzyskania przychodów środków przeznaczonych na dokonywaną na żądanie Klienta zwrotną wymianę (umorzenie) waluty wirtualnej. W konsekwencji przepływy związane z emisją waluty wirtualnej i następnie jej umorzeniem (tj. odpowiednio przepływy pieniądza fiducjarnego od Klienta i do Klienta) będą neutralne dla Emitenta na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co będzie zgodne z ekonomicznym wymiarem transakcji emisji waluty wirtualnej, która w swej istocie będzie podobna do pozyskiwania kapitału np. w wyniku emisji obligacji, czy zaciągnięcia kredytu. Opodatkowaniu będą podlegały jednak przysporzenia o charakterze trwałym, które ewentualnie osiągnie Emitent w konsekwencji emisji i umorzenia waluty wirtualnej, tj. ewentualne prowizje pobrane od Klienta, czy odsetki od środków zgromadzonych w ramach depozytu zabezpieczającego.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej „updop”):

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Wydzielając źródło przychodów z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów alokowanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b updop.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f updop:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Stosownie do art. 4a pkt 22a updop:

Ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej – oznacza to walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

W myśl art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2022 r. poz. 593 ze zm.):

Przez walutę wirtualną rozumie się cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

a. prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

b. międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

c. pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

d. instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

e. wekslem lub czekiem

\- oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 updop, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 updop:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jako zasadę przyjęto, że przychodem są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia wymienione w ustawie.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Jak wynika natomiast z art. 14 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Przychód powstanie w przypadku zbycia waluty wirtualnej, z tym że, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 27 updop:

Do przychodów nie zalicza się wartości waluty wirtualnej otrzymanej w zamian za inną walutę wirtualną.

Datą uzyskania przychodu z waluty wirtualnej w rozumieniu ustawy będzie więc, data jej zbycia, którą należy utożsamiać z:

\- sprzedażą jednostek waluty wirtualnej w zamian za walutę tradycyjną,

\- sprzedażą jednostek waluty wirtualnej i nabyciem za nie towarów lub usług.

W myśl art. 22d ust. 1 updop:

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia walut wirtualnych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 22d ust. 2 updop:

Dochodem z odpłatnego zbycia walut wirtualnych jest osiągnięta w roku podatkowym różnica między sumą przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 15 ust. 11-13.

Należy pamiętać, że stosownie do art. 22 ust. 4 updop:

Dochodów z odpłatnego zbycia walut wirtualnych nie łączy się z innymi dochodami (przychodami) podatnika.

Jak wynika z art. 22 ust. 5 updop:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 27 ust. 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia walut wirtualnych i obliczyć należny podatek dochodowy.

Podsumowując powyższe, wymiana pomiędzy walutami wirtualnymi nie skutkuje powstaniem przychodu dla celów podatkowych. Przychód z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej powstaje w chwili wymiany waluty wirtualnej na prawny środek płatniczy (walutę tradycyjną), towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub regulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną, natomiast wcześniejsze wymiany pomiędzy walutami wirtualnymi są neutralne podatkowo.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca rozważa, poprzez spółkę w której będzie udziałowcem, emisję waluty, która będzie spełniała definicję waluty wirtualnej zawartą w art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. W założeniu, waluta ta będzie oparta na polskim złotym w relacji 1 do 1. Jej emisja, tj. jej wydanie (sprzedaż) za złote, będzie odbywała się w całości na rynku polskim w przestrzeni cyfrowej.

Zatem w niniejszej sprawie mamy do czynienia ze sprzedażą wyemitowanej przez Państwa waluty wirtualnej. Sprzedaż nowoutworzonej waluty wirtualnej będzie odbywać się w zamian za polską walutę. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją sprzedaży waluty wirtualnej w zamian za walutę tradycyjną, a taka sytuacja, w myśl dokonanej powyżej wykładni, rodzi obowiązek rozpoznania przychodu.

Wynika to z literalnej wykładni przepisów, które regulują w polskim systemie podatkowym problematykę opodatkowania walut wirtualnych. Wymiana/sprzedaż waluty wirtualnej w zamian za walutę tradycyjną rodzi obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jedynie wymiana waluty wirtualnej na inną walutę wirtualną jest neutralna podatkowo, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 27 updop, natomiast wymiana na walutę tradycyjną bądź zakup dóbr i usług w zamian za waluty wirtualne skutkuje objęciem opodatkowania takich zdarzeń. Taka wykładnia przepisów znajduje powszechną akceptację w orzecznictwie sądowym.

Nie można podzielić Państwa wykładni odnośnie braku definitywności przychodu, który powstaje z tytułu wymiany waluty wirtualnej na walutę tradycyjną, z uwagi na Państwa zobowiązanie do wymiany wyemitowanej waluty wirtualnej na walutę tradycyjną po takiej samej wartości, jaka była zastosowana przy jej emisji.

Planują Państwo emisję waluty wirtualnej, którą klient (podmiot nabywający Państwa walutę wirtualną) będzie miał prawo dowolnie zarządzać w ramach jej funkcjonalności i ekosystemu odbiorców. Oznacza to, iż zarówno będzie mógł zlecić jej transfer na inne rachunki prowadzone przez Emitenta, jak i przelać dowolną jej ilość na własny lub obcy rachunek zewnętrzny, w tym wymienić na inną walutę wirtualną, czy wymienić na towary/usługi.

Zatem taka waluta wirtualna ma trafić na rynek w celu upowszechnienia cyfrowych walut w publicznym obiegu, ponadto ma ona być oparta na polskim złotym w relacji 1 do 1, a w przypadku ewentualnego zgłoszenia się klienta do emitenta w celu jej wymiany na złotówki ma się to odbyć po takim samym kursie jak przy emisji waluty wirtualnej. Należy jednak zauważyć, że w przypadku, gdyby klient nie zgłosił się z żądaniem umorzenia waluty wirtualnej (wymiany jej na złotówki) nigdy nie doszłoby do powstania przychodu po stronie podmiotu sprzedającego taką walutę wirtualną.

Ponadto należy zauważyć, że przepisy prawne nie nakładają na Państwa obowiązku utrzymania środków, które otrzymają Państwo za wyemitowanie waluty wirtualnej jako zabezpieczenie wyemitowanej waluty wirtualnej w płynnych i bezpiecznych aktywach do momentu zgłoszenia przez Klienta żądania wymiany waluty wirtualnej na złotówki. Takie działanie wynika jedynie z przyjętego przez Państwa modelu funkcjonowania i założeń stworzonych przez Państwa dla celów wyemitowania waluty wirtualnej.

W związku z powyższym nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że środki otrzymane przez Emitenta w wyniku wymiany wyemitowanej przez niego waluty wirtualnej na złotówki nie będą stanowiły jego przychodu. Zgodnie z prawidłową wykładnią przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wymiana waluty wirtualnej na walutę tradycyjną rodzi obowiązek rozpoznania przychodu, a ustawa nie przewiduje żadnych wyjątków od tej zasady, w szczególności dla emitentów takiej waluty.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).