Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDSB1-1.4019.35.2021.3.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-28
Teza: Opłata od środków spożywczych w zakresie usług gastronomicznych
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; cukier; opłata
Przepisy: [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że Państwa stanowisko przedstawione we wniosku z 30 marca 2021 r. (data wpływu 31 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 18 czerwca 2021 r. (data wpływu 21 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów ustawy o zdrowiu publicznym dotyczącej opłaty od środków spożywczych, w zakresie sprzedaży napojów wytwarzanych i przygotowanych (…) w ramach świadczonych usług gastronomicznych klasyfikowanych do działu 56 PKWiU – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

31 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów ustawy o zdrowiu publicznym w zakresie opłaty od środków spożywczych w odniesieniu do napojów wytwarzanych i przygotowywanych (…) w ramach świadczonych usług gastronomicznych.

Na mocy ustawy z 30 marca 2021 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r., poz. 694) od 16 kwietnia 2021 r., organem właściwym w sprawie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych przepisów dotyczących opłaty, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy z 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (Dz. U. z 2021 r., poz. 183, ze zm.) jest Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 7 czerwca 2021 r. znak 0111-KDSB1-1.4019.35.2021.1.KP wezwano do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełnili Państwo 21 czerwca 2021 r. Jednocześnie wnosząc opłatę do wniosku.

**We wniosku oraz uzupełnieniu przedstawili Państwo następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.**

Spółka Akcyjna. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie prowadzenia (…). W ramach swojej działalności gospodarczej Spółka świadczy również usługi gastronomiczne (dalej: „Usługi gastronomiczne”) (…) na rzecz innych przedsiębiorców i konsumentów. Usługi gastronomiczne świadczone przez Spółkę, klasyfikowane są do działu 56 Usługi związane z wyżywieniem zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (dalej: „PKWiU”).

W ramach świadczenia przedmiotowych usług gastronomicznych Spółka wytwarza i przygotowuje między innymi napoje zawierające substancje, o których mowa w art. 12a ust.1 ustawy o zdrowiu publicznym, które nie występują w nich naturalnie (dalej: „Napoje”).

Wniosek doprecyzowali Państwo o następujące informacje:

1.Napoje będące przedmiotem wniosku są przygotowywane przez Spółkę, a więc to Spółka dokonuje wytworzenia tych napojów w postaci przeznaczonej do konsumpcji (…) poprzez ich wytwarzanie i przygotowywanie. Z tego względu Spółka nie klasyfikuje odrębnie do PKWiU tych napojów, ponieważ ich przygotowywanie i wytworzenie jest dokonywane w ramach usługi gastronomicznej klasyfikowanej do działu PKWiU 56. Spółka chciałaby wskazać, że przedmiotem pytania które zostało zadane we wniosku jest to czy z punktu widzenia opłaty od środków spożywczych i jej konsekwencji należy ocenić napój w oderwaniu od świadczonej usługi, jeśli jego przygotowanie, wytworzenie czy wydanie następuje w ramach świadczenia usługi gastronomicznej klasyfikowanej do PKWiU 56. W ocenie Spółki jeśli wydanie konkretnego napoju klasyfikowane jest jako świadczenie usługi gastronomicznej mieszczącej się w PKWiU 56 to napój nie będzie mógł spełniać jednocześnie warunku uznania go za towar ujęty w klasie 10.31, 10.89 lub dziale 11 PKWiU. Potwierdzenie tego podejścia wynika też z uzasadnienia znajdującego się w raporcie z konsultacji publicznych, co wskazuje że ustawodawca celowo wyłączył z opłaty od środków spożywczych usługi gastronomiczne klasyfikowane do PKWiU 56. Jednakże Spółka zwróciła się o potwierdzenie tego stanowiska, ponieważ w przypadku gdyby pominąć proces wytworzenia/ przygotowania/ wydania napoju samoistnie wydany napój mógłby zostać zakwalifikowany do klasy 10.32, 10.89 lub działu 11 PKWiU. Jednocześnie Spółka chciałaby zaznaczyć, że przedmiotem zapytania złożonego we wniosku nie jest to, czy konkretny napój będzie podlegać opłacie, a to w jaki sposób kwalifikować napoje wydawane w ramach usługi gastronomicznej do PKWiU 56, tj. czy nadal mogą one podlegać opłacie od środków spożywczych.

2.Napoje będące przedmiotem wniosku mogą zawierać różne substancje, o których mowa w art. 12a ust.1 ustawy o zdrowiu publicznym. W zależności od konkretnego napoju zamówionego przez klienta napoje mogą zawierać wszystkie te substancje łącznie, niektóre z nich lub też wyłącznie jedną ze wskazanych w art. 12a ust.1 ustawy o zdrowiu publicznym substancję.

3.Wytwarzanie i przygotowanie napojów w ramach świadczenia przez Wnioskodawcę usług gastronomicznych (…) polega na różnych czynnościach, w zależności od tego jaki napój zostanie wybrany przez klienta. Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, że wytwarzanie i przygotowywanie napojów łączy się z tym, że proces ich przygotowywania następuje bezpośrednio (…) tj. nie są one kupowane w tej formie od dostawców.

Jako przykład można wskazać sytuację, w której klient poprosi o kawę, w takiej sytuacji wytwarzanie i przygotowywanie napoju może składać się z przygotowywania kawy z użyciem ekspresu oraz dodaniem syropu lub cukru, w zależności od wyboru klienta. Jednocześnie, jeśli klient poprosi o wyciskany sok, wytwarzanie i przygotowywanie napoju może składać się z wyciśnięcia soku z owoców z użyciem odpowiedniego urządzenia, a następnie po ewentualnym dodaniu wody (w zależności od stosowanej metody) wydania takiego soku klientowi. Jednocześnie Spółka pragnie zastrzec, że (…) wydawane są także inne napoje niż wskazane powyżej, a oferta ta również może się w przyszłości dynamicznie zmieniać. Jednak, w ocenie Spółki istota złożonego wniosku nie jest konkretna klasyfikacja odpowiedź na pytanie czy napoje wytwarzane /przygotowywane/ wydane w ramach usług gastronomicznych klasyfikowanych do PKWiU 56 są wyłączone z zakresu opłaty od środków spożywczych, przez fakt, że w tym przypadku Spółka świadczy usługę gastronomiczną, a nie dokonuje sprzedaży towaru.

4.W zakresie napojów stanowiących przedmiot wniosku:

(…)

5.Spółka nie prowadzi sprzedaży detalicznej napojów jako:

(…)

**W związku z powyższym opisem zadali Państwo następujące pytanie.**

Czy napoje, które wytwarzane są i przygotowywane w ramach świadczonych przez Spółkę usług gastronomicznych (…) klasyfikowanych do PKWiU 56 spełniają definicje napojów podlegających opłacie od środków spożywczych zgodnie z art. 12b ust. 1 ustawy o zdrowiu publicznym, a tym samym czy Spółka będzie mieć obowiązek uiszczania opłaty od środków spożywczych w związku z wydawaniem napojów w ramach świadczenia przez nią usług gastronomicznych w hotelach?

Państwa zdaniem.

Zdaniem Wnioskodawcy, wytwarzane i przygotowywane napoje w ramach świadczonych przez Spółkę usług gastronomicznych (…) klasyfikowanych do działu PKWiU 56 nie spełniają definicji napojów podlegających opłacie od środków spożywczych, a tym samym Spółka nie będzie miała obowiązku uiszczania opłaty od środków spożywczych w związku z wydawaniem napojów w ramach świadczenia przez nią usług gastronomicznych (…).

Uzasadnienie Państwa Stanowiska.

Zgodnie z art. 12a ust. 1 ustawy, opłacie podlega wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

*   cukrów będących monosacharydami lub disacharydami, oraz środków spożywczych zawierających te substancje, oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.), zwanym dalej „rozporządzeniem nr 1333/2008”,
*   kofeiny lub tauryny.

Jak stanowi art. 12a ust. 2 ustawy, przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w ust. 1, rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3 dokonywanie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, w ramach działalności gospodarczej zbywcy, odpłatnego zbywania towarów konsumentom na podstawie umowy zawartej:

1.  w lokalu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta (Dz. U. z 2020 r. poz. 287),
2.  poza lokalem przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 maja 2014 r. o prawach konsumenta,

\-także w przypadku, gdy zbywaniu towaru towarzyszy świadczenie usługi odrębnie niezaewidencjonowanej.

Jak stanowi art. 12b ust. 1 ustawy, za napój, o którym mowa w art. 12a ust. 1 ustawy, uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Biorąc pod uwagę brzmienie powyższych przepisów, w tym szczególności art. 12b ust. 1 ustawy zawierającego definicję napoju podlegającego opłacie, zdaniem Spółki, opłatą od środków spożywczych nie są objęte usługi gastronomiczne klasyfikowane do działu 56 PKWiU, a tym samym nie są nią objęte napoje przygotowywane i wydawane w ramach świadczenia tych usług gastronomicznych przez Spółkę.

Wynika to z faktu, że definicja napoju podlegającego opłacie od środków spożywczych wskazuje na konkretne klasyfikacje PKWiU, tj. 10.32, 10.89 oraz dział 11, a tym samym opłatą od środków spożywczych są objęte wyłącznie napoje klasyfikowane do klasy 10.32, 10.89 PKWiU lub do działu 11 PKWiU. Warunek zakwalifikowania danego napoju do konkretnego PKWIU jest warunkiem koniecznym, aby dany napój spełnił definicję napoju podlegającego opłacie.

Napoje są przez Spółkę przygotowywane i wydawane w ramach świadczonych przez Spółkę usług gastronomicznych. Skoro napoje przygotowane są w ramach świadczenia przez Spółkę usług gastronomicznych to takie wydanie powinno być klasyfikowane do PKWiU 56. Nie można twierdzić, że wydanie takiego napoju przygotowanego, wytworzonego w ramach świadczenia przez Spółkę usług gastronomicznych będzie jednocześnie sprzedażą towaru, jak i świadczeniem usługi gastronomicznej. Stanowisko to potwierdzają także zasady metodyczne PKWiU stanowiące załącznik do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. 2015, poz. 1676 ze zm.). Zgodnie z punktem 3.4. zasad metodycznych „(\`(...)\`) każdy produkt będący wyrobem lub usługą powinien być przyporządkowany wyłącznie do jednego rodzaju działalności zaliczonego do określonej sekcji, działu, grupy i klasy". Podobnie wskazano w punkcie 5.1.4. zgodnie z którym „Zakresy poszczególnych grupowań pochodnych określonego grupowania macierzystego w żadnym przypadku nie mogą zachodzić na siebie, tzn. nie może powstać sytuacja, w której produkt może być zaliczany do więcej niż jednego grupowania PKWiU 2015 (zasada jednoznaczności grupowań)”. Powyższe zdaje się wskazywać, że zgodnie z zasadami metodycznymi nie można stwierdzić, że dana czynność może być uznawana jednocześnie za dostawę towaru oraz za świadczenie usługi. Oznacza to, że za nieprawidłowe na gruncie samego PKWiU byłoby klasyfikowanie jednej czynności do dwóch różnych klas - w przypadku Spółki do działu zarówno 56 PKWiU jako usługi gastronomicznej, jak i na przykład do działu 11 PKWiU, jako sprzedaż napoju.

W definicji napoju podlegającego opłacie nie wskazano działu 56 PKWiU, a tym samym nie można domniemywać, że napoje wydawane w ramach świadczenia usług gastronomicznych klasyfikowanych do PKWiU 56 będą objęte zakresem opłaty. Gdyby zamiarem Ustawodawcy było objęcie przedmiotowych usług gastronomicznych zakresem opłaty, w definicji napoju podlegającego opodatkowaniu znalazłaby się także referencja do działu 56 PKWiU.

Taką wykładnię potwierdza także analiza prac legislacyjnych nad przepisami wprowadzającymi opłatę od środków spożywczych i znajduje wprost potwierdzenie w dokumentacji procesu legislacyjnego. Podkreślić należy, że obecnie obowiązująca definicja napojów podlegających opłacie, która jest zawarta w ustawie różni się od pierwotnie zaproponowanej. Ostatecznie po zgłoszonych uwagach przedsiębiorców w trybie konsultacji publicznych nad projektem ustawy, Ustawodawca zdecydował się zmienić brzemiennie definicji przedmiotu opłaty i umieścić w niej właśnie odwołania do klasyfikacji PKWiU jako jednego z warunków koniecznych kwalifikacji danego produktu jako napoju podlegającego opłacie. Takich odwołań do PKWiU nie było w pierwotnej propozycji. W tym zakresie Spółka chciałaby także przywołać stanowisko, które znajduje się w „Raporcie z konsultacji publicznych i opiniowania projektu ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z promocją prozdrowotnych wyborów konsumentów”, w którym wskazano: „Niektóre z uwag dotyczyły także funkcjonowania branży gastronomicznej. Doprecyzowanie projektowanych przepisów, w tym odwołanie do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) w definicji napoju podlegającego opłacie usunęło wątpliwości interpretacyjne. Usługi gastronomiczne zostały ujęte w innej pozycji z PKWiU” (Druk sejmowy 210, s. 73).

Powyższe potwierdza, ze ustawodawca celowo nie wskazał działu 56 PKWiU w definicji napoju podlegającego opłacie, aby w sposób niebudzący wątpliwości uregulować, że usługi gastronomiczne nie są objęte tą opłatą. Tym samym, potwierdza to, że w sytuacji wydawania napojów przygotowywanych, wytwarzanych w ramach świadczenia usług gastronomicznych klasyfikowanych do PKWiU 56, takie napoje nie będą podlegały opłacie od środków spożywczych.

Ponadto należy też zauważyć, że sposób raportowania opłaty, który wprowadził Ustawodawca również wskazuje na to, że jego celem nie było nałożenie opłaty na napoje przygotowywane, wytwarzane w ramach świadczenia usług gastronomicznych. Zgodnie z art. 12g ust. 1 pkt 1 ustawy podmioty obowiązane do zapłaty są obowiązane m. in. składać w postaci elektronicznej informację. Natomiast jak stanowi art. 12g ust. 2 pkt 7 lit a ustawy, informacja, o której mowa w ust. 1 pkt 1 zawiera m. in. informacje o opłacie, w tym numery partii towaru, jeśli nie są zawarte na fakturze. W przypadku wytwarzania napojów w ramach świadczenia usług gastronomicznych przez Spółkę np. przez przygotowanie (…) trudno jest mówić o numerze partii towaru wydanego konsumentowi do spożycia. W związku z tym, gdyby przyjąć że taki wymóg ma dotyczyć również branży gastronomicznej to byłyby sprzeczne z zasadą racjonalnego Ustawodawcy.

Ponadto, Ministerstwo Zdrowia, które jest autorem przepisów o opłacie, w swoich pismach, w których prezentowało stanowisko w sprawie wykładni przepisów o opłacie, wielokrotnie wskazywało że podstawą obliczenia wysokości opłaty powinien być skład i tabela z wartościami odżywczymi na etykiecie produktu. Przykładowo, w piśmie do Polskiej Organizacji Handlu i Dystrybucji z 17 grudnia 2020 r. (ZPN.611.171.2020) wskazano, że podstawą do obliczenia opłaty jest zawartość cukrów w produkcie, zgodnie z informacją zawartą w tabeli wartości odżywczej zamieszczonej na etykiecie produktu. Podmiot świadczący usługi gastronomiczne nie posiada etykiety do przygotowanego przez siebie napoju pozwalającej na odczytanie zawartości np. cukrów.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, iż niewątpliwie sposób, w jaki zaprojektowano regulacje dotyczące sposobu wyliczania i raportowania opłaty nie uwzględniają specyfiki branży gastronomicznej, co dodatkowo potwierdza, że Ustawodawca nie miał zamiaru objąć opłatą napojów wytwarzanych, przygotowywanych w ramach świadczenia usług gastronomicznych.

W związku z powyższym, opłatą od środków spożywczych nie będą objęte napoje wytwarzane, przygotowywane w ramach świadczenia usług gastronomicznych klasyfikowanych do działu 56 PKWiU, ponieważ nie spełniają definicji napojów podlegających opłacie wynikającej z art. 12b ust. 1 ustawy o zdrowiu publicznym. Tym samym, Spółka nie będzie miała obowiązku uiszczenia opłaty od wydawania takich napojów w ramach świadczonych usług gastronomicznych (…) klasyfikowanych do PKWiU 56.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego Państwa stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie sprzedaży napojów wytwarzanych i przygotowywanych (…) w ramach świadczonych usług gastronomicznych klasyfikowanych do działu 56 PKWiU - jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Przysługuje Państwu prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.