Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.34.2019.7.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-09
Teza: - Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym wydzielone z dotychczasowej działalności Spółki składniki majątkowe związane z działalnością zarządzania nieruchomościami i przenoszone do nowo zawiązanej spółki oraz pozostawione w dotychczasowej spółce składniki majątkowe związane z pozostałymi rodzajami działalności wykonywanymi przez spółkę spełniają przesłanki definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, - Czy w konsekwencji przeniesienia na spółkę nowo zawiązaną, powstałej poprzez podział istniejącej spółki kapitałowej poprzez wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących dział zarządzania nieruchomościami, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, powstanie podlegający opodatkowaniu przychód w spółce dzielonej, - Czy w konsekwencji przeniesienia na spółkę nowo zawiązaną zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących dział zarządzania nieruchomościami, w tym praw i obowiązków wynikających z zawartej w dniu 25 października 2011 r. umowy leasingu zachodzi konieczność oceny na nowo warunków umowy, co do zgodności z kryteriami wymienionymi w art. 17b ust. 1 tej ustawy.
Słowa kluczowe: leasing; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; sukcesja-sukcesja prawna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Przedsiębiorstwo i zorganizowana część przedsiębiorstwa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 9; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a-art. 17a-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a-art. 17a-pkt 2

**Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko** **prawidłowe**

Szanowni Państwo,

1\. ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 26 stycznia 2019 r. (data wpływu 30 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 maja 2022 r., sygn. akt II FSK 1045/20;

2\. stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

30 stycznia 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 stycznia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

\- Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym wydzielone z dotychczasowej działalności Spółki składniki majątkowe związane z działalnością zarządzania nieruchomościami i przenoszone do nowo zawiązanej spółki oraz pozostawione w dotychczasowej spółce składniki majątkowe związane z pozostałymi rodzajami działalności wykonywanymi przez spółkę spełniają przesłanki definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

\- Czy w konsekwencji przeniesienia na spółkę nowo zawiązaną, powstałej poprzez podział istniejącej spółki kapitałowej poprzez wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących dział zarządzania nieruchomościami, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, powstanie podlegający opodatkowaniu przychód w spółce dzielonej,

\- Czy w konsekwencji przeniesienia na spółkę nowo zawiązaną zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących dział zarządzania nieruchomościami, w tym praw i obowiązków wynikających z zawartej w dniu 25 października 2011 r. umowy leasingu zachodzi konieczność oceny na nowo warunków umowy, co do zgodności z kryteriami wymienionymi w art. 17b ust. 1 tej ustawy.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

− Zainteresowany będący stroną postępowania:

\- X Sp. z o.o.

− Zainteresowani niebędący stroną postępowania

\- Pan A

\- Pan B

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca – X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzi w ramach swojego przedsiębiorstwa działalność polegającą m.in. na:

− handlu detalicznym paliwami na pięciu stacjach benzynowych,

− handlu hurtowym paliwami,

− handlu detalicznym artykułami spożywczymi w dwóch sklepach spożywczych,

− handlu hurtowym i detalicznym materiałami budowlanymi w ramach prowadzonego składu budowlanego,

− prowadzeniu restauracji, domu weselnego i motelu,

− zarządzaniu własnymi nieruchomościami, w tym ich wynajmowaniu.

Wspólnikami X Spółki z o.o. są dwie osoby fizyczne: Pan A i Pan B.

Poszczególne, wyżej wskazane działalności spółki zostały wyodrębnione w ten sposób, że są one prowadzone w ramach odrębnie zorganizowanych działów w przedsiębiorstwie, zgodnie z przyjętym schematem organizacyjnym. Schemat organizacyjny został wprowadzony uchwałą Zarządu spółki z dnia 15 marca 2017 r. Do poszczególnego działu przydzielone są określone zadania gospodarcze.

Zadania działu handlu detalicznego paliwami na stacjach paliw polegają na:

− sprzedaży paliw dla odbiorców detalicznych na pięciu stacjach benzynowych;

− sprzedaży detalicznej akcesoriów samochodowych w obiektach handlowych stacji paliw;

− sprzedaży artykułów spożywczych (drobne przekąski ciepłe i zimne oraz napoje) w obiektach handlowych stacji paliw;

− samoobsługowa myjnia samochodowa na niektórych stacjach paliw,

− prowadzenie innych usług w ramach zawartych umów, jak totalizator sportowy, kantor wymiany walut, sprzedaży prasy.

Zadania działu handlu hurtowego paliwami polegają na:

− sprzedaży paliw dla odbiorców hurtowych (dla odbiorców posiadających stacje paliw lub odbiorców dysponujących własną flotą samochodów).

Zadania działu handlu detalicznego artykułami spożywczymi w sklepach spożywczych polegają na:

− sprzedaży artykułów spożywczych i przemysłowych w dwóch sklepach detalicznych prowadzonych pod marką „Y”.

Zadania działu prowadzącego restaurację, dom weselny i motel polega na:

− świadczeniu usług gastronomicznych dla klientów restauracji,

− świadczeniu usług gastronomicznych dla klientów zewnętrznych (catering, sprzedaż posiłków z dowozem do klienta);

− świadczenie usług hotelowych;

− organizowanie imprez okolicznościowych, w tym wesela i chrzciny.

Zadania działu – skład budowlany:

− sprzedaż detaliczna i hurtowa materiałów budowlanych, a także i artykułów ogrodniczych i środków ochrony roślin.

Zadania działu zarządzania nieruchomościami polegają na:

− prowadzeniu wszystkich spraw dotyczących nieruchomości własnych (prawo własności) i obcych (leasing, dzierżawa i najem), w tym spraw polegających na utrzymaniu budynków i obiektów znajdujących się na nieruchomościach w należytym stanie technicznym (nadzorowanie stanu technicznego, dokonywanie okresowych przeglądów, np. przeglądy kominiarskie, przeglądy elektryczne, wykonywanie napraw obiektów i urządzeń budowlanych znajdujących się w tych obiektach, zlecanie prac remontowych);

− utrzymanie porządku na nieruchomościach własnych i obcych (sprzątanie wewnątrz i na zewnątrz budynków i obiektów, usuwanie śniegu i lodu z dróg, chodników oraz dachów budynków, pielęgnacja i utrzymanie terenów zielonych); działalność ta wykonywana jest także przez outsourcing usług, które są świadczone przez firmy zewnętrzne; działalność tę wykonuje dział także na rzecz osób trzecich (np. utrzymanie zieleni, odśnieżanie);

− obsłudze administracyjno-prawnej posiadanych nieruchomości (zawieranie wszelkich umów dot. nieruchomości (najem i inne), nadzorowanie ich wykonania i ich rozliczanie, prowadzenie wszelkich postępowań administracyjnych dot. nieruchomości, rozliczanie się z podatku od nieruchomości, ubezpieczenie nieruchomości itp.);

− nadzorowanie i wykonywanie robót budowlanych prowadzonych przez spółkę na własne potrzeby.

Zgodnie z przyjętym w Spółce schematem organizacyjnym, na czele każdego działu ustanowiony jest kierownik, który odpowiada za pracę i realizację zadań danego działu (w przypadku stacji paliw oraz sklepów spożywczych, każda placówka posiada własnego kierownika). Wyjątkiem jest jedynie dział handlu hurtowego paliwami, na którego czele znajduje się pełnomocnik zarządu.

Kierownik działu (a w przypadku stacji paliw oraz sklepów spożywczych, odpowiednio kierownik stacji paliw, kierownik sklepu spożywczego) kieruje bieżącymi sprawami działu oraz zatrudnionymi w tym dziale pracownikami. W zakresie wykonywanych przez dany dział zadań, kierownik działu (lub stacji albo sklepu) posiada pełnomocnictwo określające zakres spraw, które może podejmować samodzielnie.

Pracownicy zatrudnieni w poszczególnych działach zajmują się wyłącznie zadaniami danego działu.

Dla pracowników poszczególnych działów przygotowywane są osobne listy płac.

Poszczególne działy funkcjonują niezależnie od siebie. Działy prowadzą swoją działalność albo w odrębnych obiektach albo, w przypadku gdy w obrębie danego obiektu funkcjonuje więcej niż jeden dział, w odrębnych pomieszczeniach.

Niektóre z działów funkcjonują w ramach ogólnopolskiej sieci franczyzowej na podstawie umów zawieranych z operatorami tych sieci. Cztery stacje paliw są w sieci franczyzowej (\`(...)\`). Na każdą z tych stacji została zawarta odrębna umowa franczyzowa. Sklepy spożywcze pozostają w sieci franczyzowej prowadzonej przez spółkę wchodzącą w skład Grupy Z.

Istnieją jednak pewne relacje pomiędzy poszczególnymi działaniami, przejawiające się m.in. w sposób następujący:

− zamówienia paliw oraz rozliczanie się z dostawcami paliw dla działu handlu detalicznego i hurtowego czasami odbywa się wspólnie;

− dział zarządzania nieruchomości poza usługami zorientowanymi na osoby trzecie (wynajem nieruchomości, utrzymanie zieleni), zajmuje się zarządzeniem i utrzymaniem wszystkich nieruchomości, w tym budynków i obiektów, w których prowadzona jest działalność pozostałych działów spółki;

− z uwagi na wysokie wartości dokonywanych zamówień dotyczących nabycia paliwa w dziale handlu hurtowego paliwami oraz na poszczególną stację paliw, takie zamówienia u dostawców oraz płatności za nie dokonywane są przez członka zarządu spółki; jednakże informacja o zapotrzebowaniu na dany rodzaj paliwa zgłasza zarządowi pełnomocnik zarządu (z działu handlu hurtowego paliwami) lub kierownik danej stacji paliw.

Powyżej opisane relacje nie wpływają jednak na samodzielność poszczególnego działu w zakresie zadań, które dany dział wykonuje, każdy z działów przedsiębiorstwa mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, realizujące przypisane im zadania samodzielnie.

Wnioskodawca prowadzi pełną księgowość. Obowiązujący u Wnioskodawcy plan kont pozwala finansowo wyodrębnić poszczególne działy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. W księgach rachunkowych Wnioskodawcy wyodrębniono konta analityczne przyporządkowane poszczególnym działom przedsiębiorstwa. Zachodzące w ramach przedsiębiorstwa zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane w taki sposób, że możliwym jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do poszczególnego działu przedsiębiorstwa.

Zakupy są dokonywane odrębnie do poszczególnych działów przedsiębiorstwa i są dokumentowane odrębnymi dla poszczególnego działu fakturami. Faktury na sprzedaż i usługi realizowane przez poszczególne działy posiadają odrębną numerację. Poszczególne działy posiadają własne kasy fiskalne. Poszczególne działy wykorzystują odrębne rachunki bankowe do rozliczania się z kontrahentami tego działu.

Każdy z działów dysponuje wyodrębnionymi środkami trwałymi i wyposażeniem. Nadto, poszczególne działy dysponują odrębnymi systemami informatycznymi wspomagającymi ich pracę. Z uwagi na specyfikę każdego z działów, w działach tych występują dedykowane do danego działu programy, które poza tym działem nie są wykorzystywane przez inne działy spółki (np. oprogramowanie na stacjach paliw do obsługi klientów stacji, w tym klientów posiadających ogólnopolskie karty lojalnościowe, oprogramowanie do obsługi klientów hotelowych, oprogramowanie do obsługi klientów restauracji, program do obsługi sklepów spożywczych w ramach sieci franczyzowej Z). Poszczególne działy tworzą odrębne bazy danych, mają swoje własne bazy klientów. Poszczególne działy posiadają własne, wewnętrznie wypracowane procedury, np. dotyczące zamawiania towarów. Niektóre z działów posiadają odrębne, zwyczajowo przyjęte nazwy w ramach istniejącej spółki. Dział handlu detalicznego artykułami spożywczymi w sklepach spożywczych nazywany jest „D” od nazwy sieci franczyzowej, w ramach której sklepy te funkcjonują. Dział prowadzący restaurację, dom weselny i motel określany jest jako „S”.

Wnioskodawca zamierza dokonać podziału spółki, w ten sposób, że część majątku spółki dzielonej zostanie przeniesiona na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie – art. 529 § 1 pkt. 4 Kodeksu spółek handlowych). Wydzieleniu z dotychczasowej działalności spółki będzie podlegać dział zarządzania nieruchomościami. Do nowo zawiązanej spółki zostaną przeniesione wszystkie składniki majątkowe tego działu wraz z należnościami i zobowiązaniami. Także do nowo zawiązanej spółki zostaną przeniesione wszystkie związane z tym działem oraz ze składnikami majątkowymi tego działu umowy w toku lub umowy już wykonane, z których mogą jeszcze powstać roszczenia w przyszłości. Do nowo zawiązanej spółki zostaną przeniesieni wszyscy pracownicy działu zarządzania nieruchomościami na podstawie przepisu art. 231 ust. 1 Kodeksu Pracy. Zostaną do niej też przeniesieni kontrahenci oraz umowy związane z tym działem. W Spółce dzielonej (X Spółce z o.o.) pozostaną składniki majątkowe, umowy, koncesje, zadania oraz pracownicy związani z działalnością pozostałych działów tej spółki. Działalność pozostawiona w Spółce dzielonej będzie prowadzona w tym samym miejscu co dotychczas w oparciu o umowę dzierżawy, która zostanie zawarta pomiędzy podzielonymi spółkami.

Do nowo zawiązanej spółki zostaną przeniesione także prawa i obowiązki wynikające z umowy leasingu nieruchomości nr (…). Umowa ta została zawarta w dniu 25 października 2011 r. przez Wnioskodawcę, działającego wówczas w formie spółki jawnej (jako „korzystający”) z Y Spółką Akcyjną (jako „finansującym”). Niejako na marginesie, należy wyjaśnić, że w dniu 27 grudnia 2016 r. doszło do przekształcenia formy organizacyjno-prawnej Wnioskodawcy ze spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, w trybie przepisu art. 551 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U.2016 r., poz. 1578, ze zm.).

Na podstawie ww. umowy leasingu nieruchomości korzystający zbył na rzecz finansującego nieruchomość składającą się z nieruchomości gruntowej oraz posadowionych na gruncie budynku stacji paliw wraz z wszystkimi częściami składowymi i przynależnościami oraz budynek motelu wraz z wszystkimi częściami składowymi i przynależnościami, a następnie otrzymał tę nieruchomość do używania i pobierania pożytków w zamiana za uiszczanie rat leasingowych oraz wykonywanie innych obowiązków szczegółowo określonych w zawartej umowie. Nieruchomość gruntową stanowią działki gruntu o numerach ewidencyjnych (…) oraz położone w (…).

W posadowionych na ww. działkach budynkach i przy wykorzystaniu budowli tworzących stację paliw Wnioskodawca prowadzi jedną ze swoich stacji paliw. W posadowionym na ww. działkach budynku motelu Wnioskodawca prowadzi działalność restauracyjno-hotelową pod nazwą „S”. Umowa leasingu została zawarta na okres 144 miesięcy. Zarówno zapisy umowy, jak i harmonogram uiszczana rat leasingowych w odniesieniu do leasingu budynków spełniają warunki przewidziane przez przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla umów leasingu operacyjnego. Suma ustalonych opłat w umowie leasingu pomniejszona o należny podatek od towarów i usług odpowiada co najmniej wartości początkowej przedmiotu leasingu. Wartość końcowa wynosi 40% wartości przedmiotu umowy.

Wskutek podziału i przeniesienia do nowozawiązanej spółki działu zarządzania nieruchomości, w tym i praw i obowiązków wynikających z ww. umowy leasingu, nastąpi zmiana po stronie korzystającego. Do umowy leasingu nie zostaną wprowadzone jakiekolwiek inne zmiany, poza formalną zmianą strony korzystającej. Wstąpienie nowego podmiotu w prawa i obowiązki dotychczasowego korzystającego (X Spółki z o.o.) nie zmienia przedmiotu umowy leasingu, czasu jej trwania, wysokości określonych opłat leasingowych, jak również innych praw i obowiązków stron. Zmiana korzystającego nie doprowadzi również do zawarcia nowej umowy. Zawarta przez Wnioskodawcę oraz Y S.A. umowa leasingu nie zawiera żadnych ograniczeń w zakresie zmiany stron umowy.

Wraz z wyodrębnianymi składnikami majątkowymi do poszczególnych zorganizowanych części przedsiębiorstwa zostaną przypisane wszelkie zobowiązania związane z danymi składnikami majątku. Taki podział zobowiązań, w zakresie zobowiązań przejmowanych przez spółkę wydzieloną (przejmującą dział zarządzania nieruchomościami), będzie wymagał zgody wierzycieli na zmianę dłużnika (tj. zgody na skutek w postaci zwolnienia z takiego zobowiązania spółki istniejącej). W tych przypadkach, w których taka zgoda nie zostanie uzyskana, a doszłoby do spłaty przez spółkę istniejącą zobowiązania, które zostało przejęte przez spółkę wydzieloną, spółka wydzielona, na zasadzie regresu, będzie zobowiązania do zwrotu Spółce istniejącej zapłaconej przez nią kwoty.

Zasada ta funkcjonowałaby także w odwrotnym przypadku, zapłaty długu spółki istniejącej przez spółkę nowoutworzoną.

W momencie wydzielenia część przedsiębiorstwa podlegająca wydzieleniu z dotychczasowej działalności spółki, tj. dział zarządzania nieruchomościami, będzie organizacyjnie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie spółki. To samo dotyczy części, która pozostanie w Spółce dzielonej. Organizacyjne wyodrębnienie będzie się przejawiało obowiązującym w chwili wydzielenia schematem organizacyjnym wprowadzonym uchwałą Zarządu spółki nr 1/2017-03-15 z dnia 15 marca 2017 r. Jak każdy dział w spółce X, dział zarządzania nieruchomościami posiada swoje odrębne miejsce w schemacie organizacyjnym. Dział zarządzania realizuje i w chwili wydzielenia będzie nadal realizował oddzielne od pozostałych działów spółki zadania gospodarcze. Zgodnie z przyjętym schematem organizacyjnym, na czele każdego działu, w tym i działu zarządzania nieruchomościami, stoi kierownik. Dział zarządzania nieruchomościami posiada wskazane zadania, którymi się zajmuje. Kierownik działu jest odpowiedzialny za ich realizację i w tym celu pozostaje do jego dyspozycji określony zespół ludzi, którymi zarządza oraz określony zespół składników majątkowych, które wykorzystuje przy realizacji zadań działu. Kierownik działu podlega bezpośrednio zarządowi spółki. Pomimo takiej podległości, kierownik działu posiada pewien zakres swobody decyzyjnej, który przejawia się w udziale w doborze pracowników danego działu, w bieżącym kierowaniu pracownikami danego działu, w podejmowaniu bieżących decyzji. Każdy kierownik działu ma określony zakres spraw, które może podejmować samodzielnie i w tym zakresie posiada udzielone mu przez zarząd pełnomocnictwo. Pracownicy działu zarządzania nieruchomościami fizycznie funkcjonują w odrębnym pomieszczeniu.

W momencie wydzielenia część przedsiębiorstwa podlegająca wydzieleniu z dotychczasowej działalności spółki, tj. dział zarządzania nieruchomościami, będzie funkcjonalnie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie spółki. To samo dotyczy części, która pozostanie w spółce dzielonej. Funkcjonalne wyodrębnienie będzie się przejawiało dysponowaniem przez ten dział składnikami majątkowymi, które będą umożliwiały mu prowadzenie działalności gospodarczej i wykonywanie dotychczasowych zadań. Każdy z działów spółki, w tymi i dział zarządzania nieruchomościami dysponuje wyodrębnionymi środkami trwałymi i wyposażeniem. Każdy dział posługuje się odrębnie opracowanymi procedurami. Każdy dział posiada własne bazy klientów. W chwili wydzielenia dział ten będzie posiadał zdolność samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot. Każdy z wyodrębnionych w ramach spółki X działów, w tym i dział zarządzania nieruchomościami, dysponuje składnikami majątkowymi, które pozwalają im wykonywać przypisane zadania gospodarcze. Składniki te są wyodrębnione zarówno w ramach działu zarządzania nieruchomościami jak i wszystkich pozostałych działów przedsiębiorstwa spółki. Zatem zarówno dział zarządzania nieruchomościami jak i pozostałe działy w Spółce dysponują odrębnym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji przypisanych mu zadań gospodarczych.

W momencie wydzielenia część przedsiębiorstwa podlegająca wydzieleniu z dotychczasowej działalności spółki, tj. dział zarządzania nieruchomościami, będzie finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie spółki. To samo dotyczy części, która pozostanie w spółce dzielonej. Finansowe wyodrębnienie będzie się przejawiało obowiązującym w spółce X planem kont, który pozwala na ustalenie wydatków i przychodów związanych z funkcjonowaniem każdego z działów jej przedsiębiorstwa, w tym i działu zarządzania nieruchomościami lub poszczególnej stacji paliw lub sklepu spożywczego. Ponadto, każdy dział, w tym i dział zarządzania nieruchomościami, prowadzi własną sprzedaż i zakupy. Sprzedaż dokumentowana jest albo fakturami posiadającymi odrębną numerację w poszczególnych działach przedsiębiorstwa Spółki albo jest wprowadzana na odrębnych dla każdego działu kasach fiskalnych. Zapisy księgowe w księgowości spółki pozwalają i w chwili wydzielenia nadal będą pozwalały na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań odrębnie do działu zarządzania nieruchomościami oraz odrębnie do każdego innego działu w Spółce. Każdy dział posiada odrębne rachunki bankowe. Dział zarządzania nieruchomościami będzie posiadał wewnętrzną samodzielność finansową.

W momencie podziału, do nowopowstałej spółki wydzielonej przejdzie część zakładu pracy odpowiadająca dotychczasowemu działowi zarządzania nieruchomościami stosownie do postanowień przepisu art. 231 ust. 1 Kodeksu Pracy. Z chwilą podziału wszyscy pracownicy działu zarządzania nieruchomościami staną się pracownikami nowopowstałej spółki wydzielonej.

Obie planowane do wyodrębnienia zorganizowane części przedsiębiorstwa, tj. dział zarządzania nieruchomościami, w ramach nowopowstałej spółki wydzielonej, oraz pozostałe działy, które pozostaną w ramach istniejącej spółki będą posiadały zdolność wykonywania tych samych zadań gospodarczych w takim samym zakresie w jakim je wykonują obecnie w ramach jednego przedsiębiorstwa. Obie części, tj. część stanowiąca dział zarządzania nieruchomościami, który zostanie wydzielony do nowopowstałej spółki, oraz część obejmująca wszystkie pozostałe działy spółki X, które pozostają w spółce dzielonej, będą kontynuować działalność w takim samym zakresie jak obecnie w ramach spółki X. Do prowadzenia swojej działalności, żadna z tych dwóch części nie wymaga uzupełnienia jej składników majątkowych. Posiadany przez każdą z tych części zespół składników majątkowych będzie pozwalał na realizację wszystkich dotychczasowych zadań, z tym że jako niezależne przedsiębiorstwa. Jedyna zmiana jaka nastąpi w odniesieniu do działów pozostających w Spółce istniejącej będzie dotyczyć tytułu prawnego do niektórych nieruchomości, na których jest prowadzona działalność. Obecnie jest to prawo własności pozostające w istniejącej spółce X Spółka z o.o. Po podziale prawo własności nieruchomości zostanie przeniesione do spółki wydzielonej, a spółka dzielona będzie prowadzić dalej swoją działalność na tych nieruchomościach na podstawie tytułu najmu lub dzierżawy wynikającego z umowy zawartej pomiędzy spółką wydzieloną a spółką dzieloną. Czynności jakie dział zarządzania nieruchomości wykonuje w stosunku do nieruchomości własnych a związane z ich bieżącym utrzymaniem będą co do zasady nadal wykonywane przez ten dział i będą one uregulowana we wspomnianych umowach najmu lub dzierżawy.

Istotne elementy zdarzenia przyszłego zawarte zostały również we własnym stanowisku w sprawie gdzie wskazaliście Państwo, że zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmująca przedmiot leasingu zostanie wydzielona i przeniesiona do nowozawiązanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

**Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych**

1) Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym i zamierzeniu Wnioskodawcy:

\- wydzielone z dotychczasowej działalności spółki składniki majątkowe związane z działalnością zarządzania nieruchomościami i przenoszone do nowo zawiązanej spółki,

\- pozostawione w dotychczasowej spółce składniki majątkowe związane z pozostałymi rodzajami działalności wykonywanymi przez spółkę spełniają przesłanki definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

2) Czy w konsekwencji przeniesienia na spółkę nowo zawiązaną, powstałej poprzez podział istniejącej spółki kapitałowej poprzez wydzielenie:

a) zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących dział zarządzania nieruchomościami, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, powstanie podlegający opodatkowaniu przychód w spółce dzielonej?

b) zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących dział zarządzania nieruchomościami, w tym prawa i obowiązki wynikające z zawartej w dniu 25 października 2011 r. umowy leasingu, w świetle art. 17a pkt 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2013 r., w związku ze zmianą jednej ze stron umowy leasingu, dokonanej w trakcie trwania podstawowego okresu umowy leasingu, przy niezmienionych pozostałych jej postanowieniach, zachodzi konieczność oceny na nowo warunków umowy, co do zgodności z kryteriami wymienionymi w art. 17b ust. 1 tej ustawy, czy też zmiana taka pozostaje bez wpływu na dotychczasową kwalifikację stosunku prawnego, a w konsekwencji i na skutki podatkowe wynikające z pierwotnej umowy leasingu?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

(poniższe stanowisko dotyczy również pytań w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych)

Zagadnieniem węzłowym we wszystkich trzech pytaniach jest stanowienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (1) przez dział zarządzania nieruchomościami przejmowany przez nowopowstałą spółkę oraz (2) przez pozostałe działy przedsiębiorstwa pozostawiane w spółce dzielonej. We wszystkich trzech ustawach podatkowych, co do których przepisów zostały postawione pytania, pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało sformułowane w sposób identyczny. Zgodnie z przepisami art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 900, dalej „updop"), art. 5a pkt. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „updof”) i art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej „ustawy VAT”), zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Tożsamość definicji ustawowej pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ww. ustaw pozwala rozważania dotyczące tego zagadnienia niejako wyciągnąć poza nawias wszystkich postawionych pytań. Dla uproszczenia i klarowności dalszego wywodu, zamiast powtarzać go w identyczny sposób, prezentując własne stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do kolejnych pytań, stanowisko dotyczące stanowienia przez wspomniane wyżej części w ramach istniejącego przedsiębiorstwa X Spółki z o.o. zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało przedstawione przed analizą skutków zamierzonej czynności prawnej - podziału spółki z o.o. przez wydzielenie - na tle poszczególnych ustaw podatkowych.

Warunkiem niezbędnym do uznania określonego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest:

\- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- potencjalna możliwość funkcjonowania wydzielonej części jako niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze (do realizacji których służy w istniejącym przedsiębiorstwie).

W zakresie wyodrębnienia istotne jest to, aby zachodziło ono na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Żadna z analizowanych ustaw podatkowych nie definiuje pojęcia "przedsiębiorstwa". Nieodzowne staje się ustalenie tego pojęcia w oparciu o odpowiednie przepisy kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 kodeks cywilny (Dz.U z 2018 r. poz. 1025 ze zm., dalej: k.c.) przedsiębiorstwo, jako zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych obejmuje w szczególności: (1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); (2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; (3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; (4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; (5) koncesje, licencje i zezwolenia; (6) patenty i inne prawa własności przemysłowej; (7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; (8) tajemnice przedsiębiorstwa; (9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Należy podkreślić, że wyszczególnione w art. 551 k.c. elementy wchodzące w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie stanowią zamkniętego katalogu, o czym świadczy zwrot „w szczególności”. Oznacza to również, że nie wszystkie te elementy są na tyle istotne, by bez ich wystąpienia nie można było mówić o przedsiębiorstwie. W konkretnym przypadku, aby ustalić czy mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa niezbędnym jest ustalenie, czy czynność prawna obejmuje minimum środków pozwalających ich nabywcy na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem. W takiej sytuacji można mówić, że to minimum pozwalające na kontynuowanie działalności tworzy zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 stycznia 2017 r. (sygn. akt II FSK 2463/16) wskazano, że do ustalenia, iż mamy do czynienia z zorganizowaną część przedsiębiorstwa konieczne jest m.in. wystąpienie zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak Administracyjny Sąd Wojewódzki w Opolu w wyroku z dnia 7 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Op 325/09, LEX nr 532376).

Każdy z wyodrębnionych w ramach X Spółki z o.o. działów dysponuje składnikami majątkowymi, które pozwalają im wykonywać przypisane zadania gospodarcze. Składniki te są wyodrębnione zarówno w ramach działu zarządzania nieruchomościami jak i wszystkich pozostałych działów przedsiębiorstwa spółki. Zatem, zarówno dział zarządzania nieruchomościami jak i pozostałe działy w spółce dysponują odrębnym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Aby określona część majątku mogła zostać uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów prawa podatkowego, część ta musi być wyodrębniona organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej danego przedsiębiorstwa. Przy czym, nie jest wymagane, aby takie wyodrębnienie przyjęło formę oddziału zarejestrowanego w Krajowym Rejestrze Sądowym. Wystarczającym jest, jeżeli w strukturze danego przedsiębiorstwa został utworzony np. wydział, zakład czy dział. Takie wyodrębnienie może (ale nie musi) wynikać ze statutu, regulaminu, zarządzenie lub innego aktu wewnętrznego o podobnym charakterze. Uważa się również, iż za takim wydzieleniem powinna podążać także autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym.

Dział zarządzania nieruchomościami, tak samo jak pozostałe działy w przedsiębiorstwie spółki został wyodrębniony w schemacie organizacyjnym przedsiębiorstwa spółki. Zgodnie z tym schematem na czele każdego działu, w tym i działu zarządzania nieruchomościami, stoi kierownik (z tym zastrzeżeniem jednakże, iż w dziele handlu detalicznego paliwami kierownicy są ustanowieni dla poszczególnej stacji paliw, a w dziale handlu detalicznego artykułami spożywczymi kierownicy są ustanowieni dla poszczególnych sklepów). Każdy poszczególny dział posiada wskazane zadania, którymi się zajmuje. Kierownik działu jest odpowiedzialny za ich realizację i w tym celu pozostaje do jego dyspozycji określony zespół ludzi, którymi zarządza oraz określony zespół składników majątkowych, które wykorzystuje przy realizacji zadań działu. Kierownik działu podlega bezpośrednio zarządowi spółki. Pomimo takiej podległości, kierownik działu posiada pewien zakres swobody decyzyjnej, który przejawia się w udziale w doborze pracowników danego działu, w bieżącym kierowaniu pracownikami danego działu, w podejmowaniu bieżących decyzji. Każdy kierownik działu ma określony zakres spraw, które może podejmować samodzielnie i w tym zakresie posiada udzielone mu przez zarząd pełnomocnictwo.

Można zatem stwierdzić, że składniki majątkowe pozostające w dyspozycji poszczególnego działu spółki, w tym i działu zarządzania nieruchomościami zostały wyodrębnione organizacyjnie w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 197/11, LEX nr 821366). Wystarczające jest zatem wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów rachunkowości zarządczej, jeśli polega ono na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 18 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1765/10). O wyodrębnieniu finansowy może świadczyć plan kont danej spółki, wystawianie faktur z odrębną numeracją przez poszczególne działy przedsiębiorstwa, czy też posiadanie własnych kas fiskalnych w odrębnych działach przedsiębiorstwa.

Obowiązujący w spółce plan kont pozwala na ustalenie wydatków i przychodów związanych z funkcjonowaniem każdego z działów jej przedsiębiorstwa lub poszczególnej stacji paliw lub sklepu spożywczego. Ponadto, każdy dział prowadzi własną sprzedaż i zakupy. Sprzedaż dokumentowana jest albo fakturami posiadającymi odrębną numerację w poszczególnych działach (stacji lub sklepie) przedsiębiorstwa spółki albo jest wprowadzana na odrębnych dla każdego działu kasach fiskalnych.

Taki sposób zorganizowania finansów i rachunkowości w spółce pozwala stwierdzić, że dział zarządzania nieruchomości oraz pozostałe działy są wyodrębnione finansowo.

Składniki majątkowe zaliczane do zorganizowanej części przedsiębiorstwa będą wyodrębnione funkcjonalnie gdy będą umożliwiały prowadzenie działalności gospodarczej. Możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze, które realizowane były w dotychczasowym przedsiębiorstwie świadczy o funkcjonalnym wyodrębnieniu części przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna zatem obejmować elementy posiadającą potencjalną zdolność do samodzielnego działania.

Obie planowane do wyodrębnienia zorganizowane części przedsiębiorstwa, tj. dział zarządzania nieruchomościami, w ramach nowopowstałej spółki wydzielonej oraz pozostałe działy, które pozostaną w ramach istniejącej spółki będą posiadały zdolność wykonywania tych samych zadań gospodarczych w takim samym zakresie w jakim je wykonują obecnie w ramach jednego przedsiębiorstwa. Do prowadzenia swojej działalności, żadna z tych dwóch części nie wymaga uzupełnienia jej składników majątkowych. Posiadany przez każdą z tych części zespół składników majątkowych będzie pozwalał na realizację wszystkich dotychczasowych zadań, z tym że jako niezależne przedsiębiorstwa.

Takiemu ustaleniu nie stoi na przeszkodzie fakt, że w istniejącej X Spółce z o.o. zmieni się rodzaj prawa do niektórych nieruchomości, na których prowadzona jest jej obecna działalność w zakresie tych działów, które po podziale pozostaną w spółce dzielonej. Obecnie istniejąca spółka posiada albo prawo własności, albo prawo obligacyjne wynikające z umowy leasingu nieruchomości albo inne prawa (dzierżawa) wynikające z umów zawartych z podmiotami trzecimi. Spółka wydzielona, która przejmie istniejące w obecnej spółce prawa do nieruchomości, po podziale udostępni spółce dzielonej obligacyjne prawo do nieruchomości (najem lub dzierżawę). Stosownie do poglądów wyrażonych w orzecznictwie sądów administracyjnych prawo do nieruchomości, na której prowadzona jest działalność gospodarcza, nie musi wchodzić w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa. „Biorąc pod uwagę realia stosunków gospodarczych oraz wynikające z zasady swobody działalności gospodarczej prawo prowadzenia działalności gospodarczej w dogodnej ze względów ekonomicznych formie (przewidzianej przez prawo), stwierdzić należy, że nie jest konieczne, by wśród samodzielnych gospodarczo składników znajdowało się również prawo do nieruchomości, na której działalność ma być prowadzona. Jakkolwiek, działalność gospodarcza musi być, co oczywiste, realizowana w określonym fizycznie miejscu, to jednak prawo do władania nieruchomością, na której funkcjonuje zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi wchodzić w skład tak wyodrębnionej całości" (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 sierpnia 2011 r., sygn. akt II FSK 502/10, LEX nr 917938). Przy czym, należy zwrócić uwagę, iż w niniejszym przypadku, nie będzie tak, że istniejąca spółka, po jej podziale, zostanie całkowicie pozbawiona prawa do nieruchomości, na której prowadzi swoją działalność, lecz prawo to ulegnie stosownemu i koniecznemu przekształceniu.

Każdy z działów przedsiębiorstwa z osobna posiada możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze. Taką samą możliwość samodzielnego działania posiada także dział zarządzania nieruchomościami oraz wszystkie pozostałe działy, które po dokonaniu planowanej czynności podziału spółki pozostaną w spółce dzielonej. Działalność poszczególnych działów nie wymaga żadnych uzupełnień, aby mogły one funkcjonować samodzielnie. Są one bowiem w stanie spełniać swoją rolę gospodarczą w takim samym stopniu jak obecnie także jako niezależne przedsięwzięcia. Niezależnie od tego, czy działy te działają w ramach jednego podmiotu (tak jak obecnie), czy działałyby jako całkowicie odrębne jednostki gospodarcze, czy też będą działać w ramach dwóch odrębnych spółek, tak jak to przewiduje planowany podział, możliwości wykonywania zadań przez poszczególne działy nie uległyby zmianie. W oparciu o wykorzystywane obecnie składniki majątkowe poszczególne działy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, są w stanie nadal prowadzić swoją działalność w niezmienionym kształcie. Jedyna różnica pomiędzy przypadkiem prowadzenia działalności odrębnie przez poszczególne działy przedsiębiorstwa a obecną sytuacją, w której wszystkie działy prowadzą działalność w ramach jednego przedsiębiorstwa, polega na odmiennym rodzaju prawa do nieruchomości, na których prowadzona jest działalność poszczególnych działów. W przypadku wydzielenia działu zarządzania nieruchomościami od pozostałych części przedsiębiorstwa, te pozostałe części przedsiębiorstwa będą dysponowały prawem obligacyjnym do nieruchomości, na których będą prowadzić swoją działalność (dzierżawa lub najem). Różnica ta nie wpływa jednakże w żaden sposób na faktyczną możliwość funkcjonowania poszczególnych działów przedsiębiorstwa jako odrębne byty gospodarcze.

Mając powyższe na uwadze, za uzasadnione można uznać stwierdzenie, że w ramach obecnego przedsiębiorstwa spółki każda z prowadzonych przez nią działalności danego działu jest wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie. Wyodrębnienie takie dotyczy zarówno działu zarządzania nieruchomościami jaki i wszystkich pozostałych działów razem ujętych w odrębnym podmiocie gospodarczym. Wnioskodawca uważa zatem, iż obie części przedsiębiorstwa, zarówno wydzielany do nowopowstałej spółki dział zarządzania nieruchomościami, jak i pozostające w spółce istniejącej pozostałe działy, spełniają ustawowe warunki uznania ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Ad. 2a

Stosownie do przepisu art. 12 ust. 1 pkt 9 updop przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jeżeli zatem, w przypadku podziału spółki przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wówczas w spółce dzielonej opodatkowaniu będzie podlegał przychód odpowiadający wartości rynkowej składników majątkowych przeniesionych na spółkę nowozawiązaną ustalony na dzień wydzielenia. A contrario, oznacza to, że opodatkowanie, o którym mowa wyżej nie wystąpi jedynie wówczas, gdy zarówno majątek wydzielany, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W analizowanej sprawie, Wnioskodawca uważa, iż konsekwencją ustalenia, że zarówno przejmowany przez spółkę nowozawiązaną dział zarządzania nieruchomościami, jak również pozostałe działy przedsiębiorstwa pozostawiane w spółce dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop, jest stwierdzenie, że zamierzona przez wnioskodawcę czynność polegająca na podziale X Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością według przedstawionego opisu nie będzie podlegać opodatkowaniu w spółce dzielonej na podstawie przepisu art. 12 ust. 1 pkt 9 updop.

Ad. 2b

Przedstawiając własne stanowisko w przedmiocie konsekwencji przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, tj. działu zarządzania nieruchomościami, do nowopowstałej spółki na skutek podziału przez wydzielenie, w zakresie zastosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczących opodatkowania leasingu, Wnioskodawca jedynie wskazuje, że na skutek dokonanego w roku 2016 przekształcenie ze spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka przekształcona stała się podmiotem praw i obowiązków podatkowych spółki przekształconej. Przy czym, w odniesieniu do przedmiotowej umowy leasingu, przekształcenie skutkowało także zmianą podstawy prawnej kwalifikacji umowy leasingu z przepisów zawartych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych na przepisy zawarte w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże, z uwagi na tożsamą regulację zagadnień dotyczących umowy leasingu w obu tych ustawach podatkowych, na skutek przekształcenia nie doszło do żadnych zmian praw i obowiązków podatkowych wynikających dla korzystającego z przedmiotowej umowy leasingu.

Zdaniem Wnioskodawcy, z chwilą dokonania podziału spółki Wnioskodawcy w ten sposób, że zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmująca przedmiot leasingu zostanie wydzielona i przeniesiona do nowozawiązanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a pozostały majątek także tworzący zorganizowaną część przedsiębiorstwa pozostanie w spółce dzielonej, nastąpi wstąpienie przez wydzieloną spółkę w ogół praw i obowiązków dotychczasowego Korzystającego wynikających z umowy leasingu z dnia 25 października 2011 r. Umowa ta nie przestanie spełniać warunków z art. 17b ust. 1 updop. Tym samym zmiana taka nie ma wpływu na dotychczasową kwalifikację stosunku prawnego, a w konsekwencji i na skutki podatkowe wynikające z pierwotnej umowy leasingu.

Stosownie do przepisu art. 93c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku, o ile majątek osoby prawnej dzielonej oraz wydzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zagadnienie dotyczące ustalenia czy majątek spółki wydzielonej oraz majątek pozostały w spółce dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa stanowi przedmiot odrębnego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej. Niniejszy wniosek dotyczy ustalenia możliwości przeniesienia praw i obowiązków korzystającego wynikających z umowy leasingu z obecnej spółki na nowo wydzieloną spółkę, przy założeniu, że zarówno spółka dzielona i spółka wydzielona otrzymają składniki majątkowe stanowiące zorganizowane części przedsiębiorstwa, w sposób nie skutkujący koniecznością weryfikacji tej umowy na postawie art. 17a pkt 1 i 2 oraz art. 17b ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2013 r.

Zgodnie z art. 17a pkt 1 i 2 updop w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2013 r., ilekroć w rozdziale jest mowa o:

1\. umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty;

2\. podstawowym okresie umowy leasingu - rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona.

Po nowelizacji updop dokonanej ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r., poz. 1342) przepis art. 17a pkt 2 updop otrzymał następujące brzmienie: „Ilekroć w rozdziale jest mowa o: (\`(...)\`) podstawowym okresie umowy leasingu - rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona; w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie.”

Analizując niniejszą sprawę należy również wskazać na treść art. 17b ust. 1 updop zgodnie, z którym opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;

2) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;

3) suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Umowa leasingu uregulowana w przepisach podatkowych jest zasadniczo umową leasingu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, chociaż dla wywołania skutków podatkowych ustawa podatkowa wymaga określonej treści poszczególnych elementów. Ani przepisy updop, ani też ustawa Ordynacja podatkowa do dnia 1 stycznia 2013 r. nie regulowały kwestii następstwa prawnego w przypadku przejęcia prawa i obowiązków z umowy leasingu. Wskazać jednak należy, że regulację taką zawiera ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.), który dopuszcza możliwość wstąpienia nabywcy w prawa i obowiązki korzystającego. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych określa jedynie warunki jakie powinna spełnić umowa leasingu, aby wywierała skutki określone w art. 17b ust. 1 updop tym samym, stwierdzić należy, że zmiana strony umowy leasingu, tj. korzystającego nie wpływa na kwalifikacje podatkową tej umowy. Tezę taką potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1755/10, który wskazał, iż: „ustawodawca nie uzależnia kwalifikacji danej umowy jako umowy leasingu od warunku zachowania niezmienności stron tej umowy w czasie jej trwania. (\`(...)\`) Określone w art. 17b ust. 1 updop warunki odnoszą się wyłącznie do przedmiotu umowy leasingu, a mianowicie czasu jej trwania, rzeczy lub praw, których dotyczy umowa oraz sumy ustalonych z jej tytułu opłat. (\`(...)\`) Skoro zatem ustawodawca wśród warunków, których spełnienie jest konieczne, aby daną umowę można było traktować jako umowę leasingu nie wymienia ciągłości podmiotowej po stronie korzystającego lub finansującego, a tym samym nie przeciwstawia się możliwości zmiany stron tej umowy, to nie można twierdzić, że cesja umowy leasingu jest kontynuacją pierwotnej umowy jedynie na gruncie prawa cywilnego (\`(...)\`). Przeciwnie treść umowy leasingu i wynikające z niej prawa oraz obowiązki nie ulegają zmianie, a zmienia się jedynie jedna ze stron tej umowy. W dalszym zatem ciągu spełnione zostają kryteria wynikające z art. 17b ust. 1 updop, tj. podstawowy okres trwania umowy, wysokość opłat, czy też przedmiot, którego umowa dotyczy.”

Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie, zmiana art. 17a pkt 2 updop z 2013 r. miała jedynie charakter interpretacyjny i nie wprowadziła nowego rozwiązania normatywnego w tym względzie. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1787/13 „stanowisko samego legislatora podatkowego zdaje się przesądzać, iż dokonana zmiana miała charakter wyłącznie interpretacyjny i nie wprowadziła nowego rozwiązania normatywnego w tym względzie”. Tezę taką należy uznać za słuszną, bowiem w uzasadnieniu do projektu ustawy o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce z dnia 16 listopada 2012 r. wskazano bowiem, iż ,,W obowiązującym stanie prawnym brak jest jednoznacznych rozwiązań odnoszących się do zmiany strony umowy leasingu podczas trwania tej umowy. Ustawy o podatkach dochodowych definiują jedynie podstawowy okres umowy leasingu jako czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona. Taki przepis powoduje liczne wątpliwości interpretacyjne i spory między podatnikami a organami podatkowymi. (\`(...)\`). W przypadku zmiany strony umowy dokonanej w trakcie trwania podstawowego okresu umowy, jeżeli nie dochodzi do zmiany innych postanowień umowy, a jedynie zmiany strony i wstąpienia jej w prawa i obowiązki dotychczasowego korzystającego lub finansującego, zasady podatkowego rozliczania takiej umowy powinny odbywać się tak, jakby się nic nie zmieniło. Jeżeli bowiem dochodzi do przeniesienia praw i obowiązków na inny podmiot, nie dochodzi do przerwania biegu samej umowy leasingu, a jedynie do zastąpienia jednej strony tej umowy przez inny podmiot.”

Zaprezentowane wyżej stanowisko zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 23 maja 2016 r., sygn. akt II FPS 1/16, w której wskazano, że zmiana podmiotu umowy poprzez zbycie lub nabycie przez inny podmiot przedmiotu trwającej umowy leasing nie uzasadnia przeprowadzenia z tego tylko powodu weryfikacji tej umowy na postawie art. 17a pkt 1 i 2 oraz art. 17b ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2013 r. Co prawda Naczelny Sąd Administracyjny rozważał zmianę podmiotową umowy po stronie finansującego, jednakże stwierdzić należy, iż wnioski zawarte w uchwale znajdują zastosowanie również w przedmiotowej sprawie. W omawianej uchwale wyraźnie wskazano, iż: „Umowa leasingu, o której stanowi updop, jest zasadniczo umową leasingu w rozumieniu prawa cywilnego, chociaż dla wywołania skutków podatkowych ustawa podatkowa wymaga określonej treści poszczególnych jej elementów. Należy jednak zauważyć, że wymogi te mają charakter przedmiotowy i nie dotyczą podmiotu umowy”.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zmiana korzystającego nie uzasadnia przeprowadzenia z tego tylko powodu weryfikacji tej umowy na podstawie art. 17a pkt 1 i 2 updop, a zmiana taka pozostaje bez wpływu na skutki podatkowe wynikające z pierwotnej umowy.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, iż przepis art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym dopuszczalne było przejście praw i obowiązków w zakresie stosunków podatkowych na skutek podziału spółki kapitałowej, przy złożeniu, że spółka dzielona oraz spółka wydzielana otrzymują składniki majątkowe tworzące zorganizowane części przedsiębiorstwa, obowiązywał, już w chwili zawierania przedmiotowej umowy leasingu w dniu 25 października 2011 r. Przypadek przejścia praw i obowiązków podatkowych na skutek podziału spółki kapitałowej należy uznać za szczególny przypadek w stosunku do normy ogólnej wynikającej z przepisów art. 17a pkt 1 i 2 updop. Zatem, nawet jeżeliby uznać, że przed wejściem w życie zmiany przepisów ustawy podatkowej w dniu 1 stycznia 2013 r. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie dopuszczały możliwości przeniesienia praw i obowiązków wynikających z umowy leasingu z jednego korzystającego na drugiego w sposób nie powodujący konieczności dokonania ponownej weryfikacji umowy leasingu na podstawie art. 17b ust. 1 updop, to z uwagi na szczególną regulację wynikającą z przepisu art. 93c Ordynacji podatkowej, takie przeniesienia w warunkach opisanych w tym przepisie tym bardziej nie będzie skutkowało koniecznością dokonania ponownej weryfikacji.

Wnioskodawca uważa, że zamierzona czynność prawna - podział spółki przez wydzielenie - skutkująca przeniesieniem praw i obowiązków wynikających z umowy leasingu nieruchomości z dnia 25 października 2011 r. do nowozawiązanej spółki nie będzie skutkowała koniecznością oceny na nowo warunków umowy, co do zgodności z kryteriami wymienionymi w art. 17b ust. 1 updop.

**Postanowienie o odmowie wydania interpretacji indywidualnej**

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 5 kwietnia 2019 r. wydałem postanowienie o odmowie wydania interpretacji indywidualnej znak: 0111‑KDIB2-1.4010.34.2019.1.AR, w sprawie Państwa wniosku wspólnego z 26 stycznia 2019 r. (data wpływu 30 stycznia 2019 r.) w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Postanowienie doręczono Państwu 11 kwietnia 2019 r.

Pismem z 18 kwietnia 2019 r. (data wpływu 23 kwietnia 2019 r.) złożyli Państwo zażalenie na powyższe postanowienie.

Postanowieniem z 17 czerwca 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.34.2019.3.BKD utrzymałem w mocy zaskarżone postanowienie.

Postanowienie utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie doręczono Państwu 2 lipca 2019 r.

**Skarga na postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania**

Pismem z 31 lipca 2019 r. (data wpływu 6 sierpnia 2019 r.) wnieśli Państwo skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonego postanowienia Znak: 0111-KDIB2-1.4010.34.2019.3.BKD oraz poprzedzającego go postanowienia Znak: 0111-KDIB2-1.4010.34.2019.1.AR.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił wniesioną przez Państwa skargę wyrokiem z 24 października 2019 r. sygn. akt I SA/Kr 1068/19.

Wnieśliście Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 13 maja 2022 r. sygn. akt II FSK 1045/20 uchylił w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie oraz zaskarżone postanowienie Znak: 0111-KDIB2-1.4010.34.2019.3.BKD oraz poprzedzające je postanowienie Znak: 0111-KDIB2-1.4010.34.2019.1.AR.

Akta sprawy wpłynęły 7 października 2022 r.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku**

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

\- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 maja 2019 r. sygn. akt II FSK 1045/20;

\- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

W wyniku ponownego rozpatrzenia Państwa wniosku wspólnego stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo w ww. wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego oceny Państwa stanowiska w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 2a .

**Uzasadnienie**

Ad. 2b

Z dniem 1 stycznia 2013 r. weszła w życie ustawa z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 2012 r. poz. 1342, dalej: „uro”), która wprowadziła zmiany m.in. w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 865, dalej: „updop”). Zmiana dotyczyła m.in. definicji podstawowego okresu umowy leasingu, określonej w art. 17a pkt 2 updop.

Na podstawie art. 4 pkt 2 lit. a uro, przepis art. 17a pkt 2 updop otrzymał nowe brzmienie.

W myśl art. 17a pkt 2 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r.,

Ilekroć w rozdziale jest mowa o podstawowym okresie umowy leasingu - rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona;

Zgodnie z art. 17a pkt 2 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r.,

Ilekroć w rozdziale jest mowa o podstawowym okresie umowy leasingu - rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona; w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie.

Jak zostało wyjaśnione w uzasadnieniu do projektu uro: „W obowiązującym stanie prawnym brak jest jednoznacznych rozwiązań odnoszących się do zmiany strony umowy leasingu podczas trwania tej umowy. Ustawy o podatkach dochodowych definiują jedynie podstawowy okres umowy leasingu jako czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona. Taki przepis powoduje liczne wątpliwości interpretacyjne i spory między podatnikami a organami podatkowymi. W obrocie gospodarczym zmiana strony umowy leasingu jest spotykanym zjawiskiem, szczególnie w czasie spowolnienia gospodarczego, podczas którego przedsiębiorcy nie zawsze radzą sobie z trudnościami w prowadzeniu działalności. Ze zmianą stron umowy leasingu możemy mieć więc do czynienia w przypadku trudności finansowych po stronie korzystającego, czy też zmianą profilu prowadzonej przez niego działalności. Do zmiany może dojść także po stronie finansującego, np. w przypadku sprzedaży przez niego przedmiotu umowy innemu podmiotowi, który będzie występował jako „nowy” finansujący. W przypadku zmiany strony umowy dokonanej w trakcie trwania podstawowego okresu umowy, jeżeli nie dochodzi do zmiany innych postanowień umowy, a jedynie zmiany strony i wstąpienia jej w prawa i obowiązki dotychczasowego korzystającego lub finansującego, zasady podatkowego rozliczania takiej umowy powinny odbywać się tak, jakby się nic nie zmieniło. Jeżeli bowiem dochodzi do przeniesienia praw i obowiązków na inny podmiot, nie dochodzi do przerwania biegu samej umowy leasingu, a jedynie do zastąpienia jednej strony tej umowy przez inny podmiot. Uregulowanie sytuacji zmiany stron umowy leasingu, w przypadku gdy nie są dokonywane inne zmiany tej umowy, np. dotyczące długości czasu trwania tej umowy czy wartości opłat leasingowych, i określenie, że taka zmiana podmiotu nie ma wpływu na dotychczasową umowę, ułatwi przedsiębiorcom prowadzenie działalności przez możliwość „rezygnacji” z kontynuowania umowy leasingu. Przy czym gdyby oprócz zmiany strony umowy nastąpiły jeszcze inne zmiany, wówczas umowa taka powinna być oceniana – dla celów podatkowych – jako nowa umowa. Zmiana przepisów w omawianym zakresie została dokonana w art. 23a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w art. 17a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Jednocześnie zauważyć należy, że zgodnie z art. 18 uro, do umów leasingu zawartych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy art. 23a, art. 23b, art. 23f i art. 23i ustawy zmienianej w art. 3 oraz przepisy art. 17a, art. 17b, art. 17f i art. 17i ustawy zmienianej w art. 4, w brzmieniu dotychczasowym.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego m.in. wynika, że zamierzają Państwo dokonać podziału spółki, w ten sposób, że część majątku spółki dzielonej zostanie przeniesiona na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie – art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych). Wydzieleniu z dotychczasowej działalności spółki będzie podlegać dział zarządzania nieruchomościami. Do nowo zawiązanej spółki zostaną przeniesione wszystkie składniki majątkowe tego działu wraz z należnościami i zobowiązaniami. Do nowo zawiązanej spółki zostaną przeniesione także prawa i obowiązki wynikające z umowy leasingu nieruchomości nr (…). Umowa ta została zawarta w dniu 25 października 2011 r. przez Wnioskodawcę, działającego wówczas w formie spółki jawnej (jako „korzystający”) z Y Spółką Akcyjną (jako „finansującym”).

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia czy w konsekwencji opisanej wyżej czynności, w świetle art. 17a pkt 1 i 2 updop w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2013 r., w związku ze zmianą jednej ze stron umowy leasingu, dokonanej w trakcie trwania podstawowego okresu umowy leasingu, przy niezmienionych pozostałych jej postanowieniach, zachodzi konieczność oceny na nowo warunków umowy, co do zgodności z kryteriami wymienionymi w art. 17b ust. 1 tej ustawy, czy też zmiana taka pozostaje bez wpływu na dotychczasową kwalifikację stosunku prawnego, a w konsekwencji i na skutki podatkowe wynikające z pierwotnej umowy leasingu.

Należy zauważyć, że w omawianej sprawie nie znajdzie zastosowania znowelizowany przepis art. 17a pkt 2 updop, ponieważ wskazana we wniosku umowa leasingu zawarta została przed 1 stycznia 2013 r.

Wskazać jednak należy, że następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Na gruncie przepisów podatkowych wstąpienie określonego podmiotu w prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego dopuszczalne jest wtedy, gdy istnieje podstawa prawna takiej sukcesji.

Sukcesja praw i obowiązków podatkowych musi opierać się na samodzielnej podstawie. Jeśli nie znajdziemy jej w prawie podatkowym nie możemy jej wywodzić z innej dziedziny prawa. Innymi słowy, gdy przepisy innych gałęzi prawa przewidują następstwo prawne, nie jest to jednoznaczne z istnieniem sukcesji podatkowej.

Tak więc, o ile cesja umowy leasingowej na gruncie prawa cywilnego może nie powodować zmian treści stosunku zobowiązaniowego, zmienia się jedynie podmiot umowy, nie oznacza to, że zdarzenie to będzie miało analogiczne skutki na gruncie prawa podatkowego. Strony umów cywilnoprawnych, w tym umowy leasingu, mogą dowolnie określać swoje wzajemne prawa i obowiązki, nie mogą jednak umową cywilnoprawną przenosić uprawnień (przywilejów) podatkowych.

Kwestie sukcesji prawnej na gruncie podatkowym uregulowane są przepisami Działu III Rozdziału 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r. poz. 900), które określają przypadki sukcesji oraz katalog następców prawnych, którzy wstępują we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki.

W przepisach art. 93 - 93e Ordynacji podatkowej ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych. Wskazane przepisy Ordynacji podatkowej zawierają szczególną regulację wejścia we wszelkie prawa i obowiązki innego podatnika,

w tym przewidują sukcesję prawną w przypadku przydzielenia podmiotom powstałym w wyniku podziału przewidzianych w planie podziału składników majątku.

Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej,

Osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

W myśl natomiast art. 93c § 2 ww. ustawy

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Powołane przepisy znajdują zastosowanie w przedmiotowej sprawie bowiem dojdzie do podziału X Sp. z o.o. w ten sposób, że zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmująca przedmiot leasingu zostanie wydzielona i przeniesiona do nowozawiązanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a pozostały majątek także tworzący zorganizowaną część przedsiębiorstwa pozostanie w spółce dzielonej. W opisanej sytuacji nastąpi sukcesja praw i obowiązków na gruncie przepisów prawa podatkowego w wyniku wstąpienia przez wydzieloną spółkę w ogół praw i obowiązków dotychczasowego Korzystającego, wynikających z umowy leasingu z dnia 25 października 2011 r.

W takiej sytuacji zmiana Korzystającego nie uzasadnia przeprowadzenia z tego tylko powodu weryfikacji wskazanej we wniosku umowy leasingu na podstawie art. 17a pkt 1 i 2 updop co do zgodności z kryteriami wymienionymi w art. 17b ust. 1 ww. ustawy.

Zmiana ta pozostaje bez wpływu na skutki podatkowe wynikające z pierwotnej umowy leasingu.

Państwa stanowisko w powyższym zakresie należało zatem uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast w pozostałym zakresie, tj. w zakresie pytania dot. interpretacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz pytania dot. interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wniosek został rozpatrzony odrębnie.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania postanowienia z dnia 5 kwietnia 2019 r., znak 0111-KDIB2-1.4010.34.2019.1.AR

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Zainteresowany będący stroną postępowania ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.