Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-539/10-4/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-09-14
Teza: zwolnienie z opodatkowania nabywanych przez Bank usług (import usług) świadczonych przez organizacje płatnicze
Słowa kluczowe: banki; import-import usług; karta-karta płatnicza; klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); organizacje; systemy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28.05.2010r. (data wpływu 01.06.2010r.) - uzupełnionym pismem z dnia 20.07.2010r. (data wpływu 26.07.2010r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-539/10-2/KT z dnia 09.07.2010r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania nabywanych przez Bank usług świadczonych przez organizacje płatnicze - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.06.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania nabywanych przez Bank usług świadczonych przez organizacje płatnicze. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20.07.2010r. (data wpływu 26.07.2010r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-539/10-2/KT z dnia 09.07.2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Bank w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oferuje Klientom karty płatnicze, debetowe, kredytowe (dalej: karty), powiązane z rachunkiem bankowym albo stanowiące oddzielny produkt bankowy. W celu prawidłowego rozliczenia transakcji realizowanych przy zastosowaniu kart płatniczych, jak i rozliczeń pomiędzy Bankiem a organizacjami płatniczymi oraz rozliczeń międzybankowych, niezbędne jest posługiwanie się przez Bank specjalistycznym systemem rozliczeniowym dostarczanym przez organizacje rozliczeniowe typu VISA, MasterCard, Diners.

Przedmiotowe systemy zapewniają wysokie standardy bezpieczeństwa wymagane przy świadczeniu usług finansowych, wspomagają wykonywanie operacji finansowych dokonywanych przez klientów Banku, a tym samych świadczenie przez Wnioskodawcę usług finansowych. Systemy te umożliwiają bowiem Klientom korzystanie z określonych usług za pomocą kart płatniczych. Klienci używający kart płatniczych dysponują środkami pieniężnymi w ramach przyznanych im przez Bank limitów. Omawiane systemy regulują i przetwarzają polecenia klientów wydawane przez nich przy użyciu karty płatniczej (płatności w terminalach płatniczych, wypłaty z bankomatów, płatności sklepach internetowych itp.).

Tym samym, operacje związane z transakcjami dokonywane przez Klientów Banku przy użyciu karty płatniczej, dokonywane są przez systemy rozliczeniowe. Omawiane systemy zapewniają rozliczenie takich transakcji, czyli codzienne wyliczenie kwot, które Wnioskodawca - jako prowadzący rachunek na zlecenie Klienta - jest winien bankowi sprzedawcy, u którego płatności dokonywał Klient kartą płatniczą/kredytową wydaną przez Bank, jak również kwot, które należne są wydawcy karty w rozliczeniach z innymi bankami czy instytucjami finansowymi (właściwymi dla kontrahentów klientów). W konsekwencji świadczona usługa umożliwia prawidłowe wyliczenie wzajemnych płatności z tytułu uznania lub obciążenia rachunku klienta, a w konsekwencji prawidłowe wykonanie usługi rachunku bankowego.

Jak wynika z powyższego, przedmiotowe usługi wykonywane są przez organizację rozliczeniową - dostawcę systemu rozliczeniowego - w ramach stałego zlecenia, na które składają się następujące czynności:

*   możliwość dokonywania autoryzacji transakcji,
*   obsługa transakcji międzybankowych,
*   obsługa transferów,
*   sporządzanie raportów,
*   usługi wsparcia,
*   udostępnianie oprogramowania,
*   usługa blokowania kart,
*   usługa blokowania transakcji,
*   dystrybucja ostrzeżeń,
*   przesyłanie alertów informacyjnych - mają istotne znaczenie dla powadzenia działalności bankowej.

W sytuacji, gdy ww. usługi są nabywane od podatników podatku od wartości dodanej, niezarejestrowanych na terytorium Polski jako podatnicy VAT lub podatnicy VAT UE, Bank jako nabywca usługi, zgodnie z brzmieniem art. 28b ustawy o VAT, jest zobowiązany do rozpoznania nabycia usługi jako importu usług i rozliczenia podatku należnego VAT, będąc w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT z tego tytułu podatnikiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi systemów rozliczeniowych nabywane przez Bank od organizacji płatniczych w związku ze świadczeniem przez te organizacje usług, których miejscem świadczenia zgodnie z art. 28b ustawy o VAT jest Polska, a polegających na rozliczaniu transakcji płatniczych dokonywanych przez Klientów Banku kartami płatniczymi wydanymi przez Bank, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 28b w związku z art. 43 ust. 1 pkt 1 i poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Na podstawie art. 28b ustawy o VAT w przypadku, gdy usługi są świadczone przez podatników, w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT, mających siedzibę w kraju innym niż kraj nabywającego usługę, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania. Przepis, o którym mowa powyżej, dotyczy w szczególności usług bankowych, finansowych i ubezpieczeniowych, które na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o VAT korzystają ze zwolnienia przedmiotowego z podatku VAT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikiem VAT z tytułu transakcji będącej przedmiotem interpretacji jest Bank. W myśl bowiem ww. przepisu, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium Polski. Stosownie do art. 17 ust. 3 powyższą regulację stosuje się, jeżeli nabywcą usługi jest podatnik VAT, posiadający siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terenie Polski lub osoba prawna zarejestrowana jako podatnik VAT UE. Powyższe oznacza, że w każdym przypadku, gdy dochodzi do nabycia usług wymienionych na wstępie niniejszego wystąpienia od organizacji płatniczych niebędących podatnikami VAT w Polsce (lub nie zarejestrowanych jako podatnicy VAT UE w Polsce), podatnikiem VAT z tytułu takiej transakcji jest nabywca, tj. w tym przypadku Wnioskodawca.

W świetle powyższego, Bank jest uprawniony i zobowiązany do sklasyfikowania usługi i rozliczenia należnego podatku na analogicznych zasadach, jak krajowi podatnicy tego podatku świadczący usługi tego typu. Fakt, że ustawodawca przyjął w omawianym przypadku fikcję prawną, zgodnie z którą podatnikiem VAT jest nabywca usługi, nie ogranicza praw Banku do określenia charakteru nabywanych czynności i odpowiedniego ich sklasyfikowania dla celów rozliczeń podatku VAT. Stanowisko to potwierdza pośrednio art. 8 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, stanowiący, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z tym, że dla określenia miejsca świadczenia stosuje się klasyfikacje statystyczne tylko w tych przypadkach, gdy przepis prawa wprost powołuje symbole statystyczne. W tym przypadku bezspornym jest, że miejscem świadczenia usług systemów rozliczeniowych nabywanych przez Bank jest Polska, a podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku z tego tytułu jest nabywca, tj. Bank.

W świetle przepisów o statystyce publicznej zasadą jest, iż to zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwale i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej (Komunikat Prezesa GUS z dnia 24 stycznia 2005r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych - Dz.Urz. GUS Nr 1, poz. 11).

W związku z tym, uwzględniając przepisy o statystyce publicznej, to Bank będący podatnikiem VAT z tytułu przedmiotowej transakcji jest zobligowany do ustalenia symbolu statystycznego PKWiU nabywanej usługi oraz określenia należnej stawki VAT. Zdaniem Banku, w takim przypadku Bankowi przysługują takie same prawa i obowiązki jak innym podatnikom VAT świadczącym przedmiotowe usługi na terytorium Polski.

W doktrynie prawa podatkowego jak również w praktyce podatku od towarów i usług przyjmuje się, iż usługi pomocnicze powinny być opodatkowane na takich samych zasadach jak usługa główna. W przedmiotowej sytuacji organizacje płatnicze świadczą na rzecz Wnioskodawcy usługę finansową, której istota sprowadza się do rozliczenia transakcji płatniczych dokonywanych przez Klientów Banku. Sporządzanie raportów, usługi wsparcia, udostępnianie oprogramowania, dystrybucja ostrzeżeń czy też przesyłanie alertów informacyjnych, mają istotne znaczenie dla prowadzenia działalności bankowej, lecz jednocześnie stanowią element dodatkowy do podstawowej usługi rozliczeniowej, służąc lepszemu wykonywaniu usługi głównej.

Prezentowane stanowisko w odniesieniu do klasyfikacji usług pomocniczych przy świadczeniu usług finansowych potwierdzają również interpretacje organów podatkowych. W postanowieniu Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 26 kwietnia 2006r. znak; 1472/RPP1/443-238/06/AW stwierdza się, iż usługi nabywane od zagranicznego kontrahenta polegające na korzystaniu z sieci umożliwiającej dokonywanie rozliczeń finansowych (poprzez przesyłanie depesz oraz serwis i utrzymanie sieci) stanowią import usług pomocniczych związanych z pośrednictwem finansowym.

Zdaniem Banku, w rozpatrywanym przypadku elementem mającym dominujący charakter w przedmiocie świadczeń nabywanych przez Bank od dostawców usług nie jest usługa przetwarzania danych, lecz usługa pomocnicza do usługi pośrednictwa finansowego świadczonej przez ich dostawcę. Powyższe oznacza, iż na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 27 ust. 3 i 4 ustawy o VAT usługi nabywane od zagranicznej organizacji płatniczej można uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi pośrednictwa finansowego (usługi głównej) i zastosować w imporcie usług stawkę VAT zwolnioną.

Zakup przez Bank świadczeń wymienionych w stanie faktycznym, w celu innym niż usługi pośrednictwa finansowego, byłby bezużyteczny i nie stanowiłby celu samego w sobie. Przedmiotowe usługi stanowią jeden z elementów szerokiego katalogu usług finansowych na rynku międzybankowym oraz w relacjach Bank - Klient, w tym produktów finansowych oferowanych przez Bank, służąc tym samym lepszej realizacji celów prowadzonej działalności gospodarczej. Nabywane usługi de facto urzeczywistniają usługę finansową w postaci rozliczenia płatności międzybankowych oraz rozliczeń finansowych dokonywanych przez Klientów. Każda bowiem transakcja kartowa powoduje automatyczny obowiązek przekazania przez Bank wydający kartę, jaką posługuje się Klient, środków do banku beneficjenta płatności (punktu sprzedaży, odbiorcy przelewu). Nabywane natomiast systemy rozliczeniowe umożliwiają, a nawet warunkują wykonanie tej usługi. Bez nich nie jest możliwe rozliczenie środków wydawanych przez Klienta, a których obowiązek rozliczenia spoczywa na Banku. Bank natomiast do realizacji tego obowiązku nabywa usługę finansową od instytucji rozliczeniowych.

W ocenie Banku koniecznym jest także wskazanie, iż pomimo tego, że nabywane usługi dedykowane są dla wykorzystania w związku z produktami oferowanymi Klientom, to służą one rozliczeniom na rynku międzybankowym, ponieważ instytucja rozliczeniowa (np. VISA, MasterCard, Diners Club) jako dostawca usług związanych z rozliczeniami, jest podmiotem pośredniczącym w rozliczeniu pomiędzy bankami - wydawcami kart, jakimi posługują się Klienci. Nabywane (importowane) od takiej instytucji usługi wynikają w efekcie ze świadczenia usługi pośrednictwa finansowego - usługi polegającej na dokonywaniu płatności, tyle, że nie w formie realnego przekazania gotówki, lecz przy użyciu elektronicznych systemów rozliczeniowych. Należy mieć także na uwadze fakt, iż dostawcy usług, których dotyczy przedmiot zapytania, to instytucje, których założycielami i udziałowcami są wyłącznie instytucje finansowe (MasterCard, VISA) lub też będące samodzielnie instytucją finansową (DinersClub).

Dodatkowo należy podkreślić, iż na Banku jako instytucji zaufania publicznego ciąży obowiązek zapewnienia bezpieczeństwa przeprowadzanych transakcji finansowych. Do tego celu w ramach usług pośrednictwa finansowego służą usługi nabywane od zagranicznej organizacji płatniczej (np. usługa dostępu do zapasowych łącz teleinformatycznych oraz dostępu do symulatorów pozwalających na określenie skutków wdrożenia aktualizacji oprogramowania uraz eliminacji potencjalnych nieprawidłowości).

Reasumując, w sytuacji przedstawionej na wstępie, świadczonych jest kilka czynności powiązanych ze sobą, stanowiących pod względem ekonomicznym i gospodarczym jedną usługę pośrednictwa finansowego w rozumieniu przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U. Nr 42 poz. 264 z pózn. zm.). W konsekwencji dla celów VAT należy ująć ją jako jedną czynność i opodatkować na zasadach właściwych dla świadczenia głównego.

Świadczeniem głównym w tym przypadku jest usługa świadczona przez organizację rozliczeniową na rzecz Banku, polegająca na zapewnieniu rozliczenia transakcji bezgotówkowych. W tym przypadku nie ma znaczenia forma, w jakiej usługa ta jest realizowana (forma elektroniczna), lecz jej cel i treść gospodarczo-prawna.

Stanowisko takiej treści zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 10 czerwca 2008r. sygn. akt; III SA/Wa 319/08 oraz zostało potwierdzone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 grudnia 2008r. sygn. akt I FSK 1582/08, gdzie sąd wprost wskazał, iż nawet, gdyby oceniana usługa wykonywana była (czy też mogła być wykonana) wyłącznie w sposób wyczerpujący (…) definicję usług elektronicznych, to okoliczność taka sama w sobie nie wykluczałaby możliwości zakwalifikowania tej usługi do czynności pośrednictwa finansowego. Taki bowiem jest jej cel (czyli istota) albo funkcja prawna, która (…) powinna posiadać decydujący wpływ na kwalifikację przedmiotowej czynności i związane z tym konsekwencje prawne.

Należy bowiem mieć na uwadze fakt, iż w obecnej rzeczywistości prawno-ekonomicznej, większość rozliczeń pomiędzy przedsiębiorstwami (zwłaszcza sektora finansowego) jak i osobami fizycznymi przybiera postać rozliczeń bezgotówkowych. Rozliczeniom tym nie towarzyszy rzeczywisty transfer środków pieniężnych, lecz są one urzeczywistniane w drodze odpowiedniego zapisu na rachunkach bankowych stron umów gospodarczych. Zapis ten dokonywany jest w środowisku informatycznym i na rachunkach bankowych, które prowadzone są w środowisku elektronicznym, tak jak i inne zapisy dokonywane przez Bank na rzecz swoich Klientów. To, że mają one formę zapisu elektronicznego, nie pozbawia ich istoty prawnej i ekonomicznej, tj. realizacji umowy wzajemnej kupna-sprzedaży, polegającej na, z jednej strony, nabyciu określonego prawa do towaru lub usługi, a z drugiej, na dokonaniu płatności za to nabycie.

Zdaniem Banku ponadto, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług powinny być interpretowane zgodnie z przepisami wspólnotowymi w zakresie podatku od wartości dodanej oraz uwzględniając orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Jest to bowiem niezbędne przy dokonywaniu wykładni prawa polskiego, w ramach którego organy administracyjne i sądy powinny nadawać jego normom takie znaczenie, jakie zapewni mu zgodność z prawodawstwem unijnym. Dyrektywa Rady Unii Europejskiej 2006/112/WE z dnia 25 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz poprzednio obowiązująca VI Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku.

Powyższy wniosek wynika pośrednio również z art. 14b § 5 Ordynacji podatkowej w brzmieniu do 30 czerwca 2007r. przewidującym, iż organy podatkowe są zobowiązane do analizy interpretacji wydanych na rzecz podatników w zakresie zgodności z orzecznictwem ETS. W sytuacji bowiem wydania pisemnej interpretacji przez organ dokonujący interpretacji w sposób naruszający linię orzeczniczą ETS, organ podatkowy wyższego stopnia jest zobligowany do usunięcia takiego postanowienia z obrotu prawnego.

W związku z tym, należy odwołać się do linii orzeczniczej Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości dotyczącej zasad opodatkowania takich czynności. W wyroku ETS z dnia 27 października 2005r. w sprawie C-41/04 uznano, iż „ art. 2 ust. 1 VI Dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Leksykon ordynacji podatkowej, Wrocław 2007r.).

Orzeczenie to odnosi się do poprzednio obowiązujących przepisów wspólnotowych, ale zachowuje w pełni aktualność pod reżimem Dyrektywy Rady Unii Europejskiej 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. L Nr 347, poz. 1), jak również w odniesieniu do nabywcy będącym przedsiębiorcą a nie konsumentem.

W podobnym tonie Europejski Trybunał Sprawiedliwości wypowiedział się także w orzeczeniu z dnia 5 czerwca 1997r. w sprawie Sparkekassernes Datacenter (C-2/95), którego wynika m.in., że pojęcie transakcji dotyczących przelewów i płatności, objętych zwolnieniem z VAT, może obejmować usługi przetwarzania danych świadczone na rzecz banku, jeżeli te ostatnie posiadają specyficzne cechy takich zwolnionych transakcji oraz są konieczne dla ich realizacji.

Pogląd Banku w sprawie będącej przedmiotem wniosku znajduje uzasadnienie również w interpretacjach organów podatkowych wydanych w analogicznych sprawach, m.in.: w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 marca 2010 roku nr IPP3/443-77/10-2/LK, gdzie organ podatkowy wprost potwierdził, iż usługi systemu rozliczeniowego MasterCard nabywane przez bank, należy kwalifikować jako import usług pomocniczych do usług finansowych, a tym samym zwolnionych z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ponadto w nadesłanym uzupełnieniu do wniosku Bank informuje, iż w opinii Wnioskodawcy, wszystkie czynności podejmowane w ramach usług dostarczanych od organizacji rozliczeniowych powinny zostać zaklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w sekcji J jako usługi finansowe.

Swoje stanowisko Wnioskodawca opiera na klasyfikacji statystycznej wyżej opisanych usług, które należy klasyfikować:

*   w/g Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.), do grupowania o nr 67.13.10-00.90 „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej niewymienione”,
*   w/g Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 89, poz. 844, z późn. zm.), do grupowania o nr 67.13.10-00.00 „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane”,
*   w/g Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.), do grupowania o nr 66.19.92.0 „Usługi związane z przetwarzaniem pozostałych transakcji finansowych i usług izb rozrachunkowych”.

Zgodnie zaś z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług do celów opodatkowania podatkiem VAT stosuje się do dnia 31 grudnia 2009r. Polską klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. nr 42, poz. 264, z późn. zm.).

Tym samym usługi te, zdaniem Banku, powinny korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT w związku z poz. nr 3 załącznika nr 4 do tej ustawy. Zgodnie bowiem z wyżej wymienionym art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W poz. nr 3 załącznika nr 4 do ustawy VAT wymieniono zaś usługi sklasyfikowane w PKWiU w sekcji J ex (65-67), tj. usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem:

1.  działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,
2.  usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
3.  usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10 - 00.20), usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
4.  (\`(...)\`)
5.  usług ściągania długów oraz faktoringu, usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
6.  usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy, 7.(\`(...)\`)
7.  transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności
8.  transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości

Zdaniem Wnioskodawcy za możliwością zwolnienia z podatku VAT opisanych usług przemawia fakt, że usługi systemów rozliczeniowych stanowią integralną część usług finansowych świadczonych przez Wnioskodawcę. Przedmiotowe systemy, zapewniające wysokie standardy bezpieczeństwa wymagane przy świadczeniu usług finansowych, wspomagają bowiem wykonywanie operacji finansowych dokonywanych przez klientów Wnioskodawcy, a tym samym świadczenie przez Wnioskodawcę usług finansowych. System ten, regulując i przetwarzając polecenia klientów wydawane przez nich przy użyciu karty płatniczej, umożliwia dysponowanie środkami pieniężnymi w ramach przyznanych przez Wnioskodawcę limitów.

Wnioskodawca zauważa, iż zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy VAT na gruncie podatku od towarów i usług istnieje nakaz identyfikacji usług za pomocą przepisów o statystyce publicznej, tym samym przy określaniu zwolnień z podatku VAT dla usług pośrednictwa finansowego koniecznym jest uznanie, iż usługi systemów rozliczeniowych (Visa, MasterCard, Diners Club) powinny na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT w zw. z poz. nr 3 załącznika nr 4 do tej ustawy korzystać ze zwolnienie z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów – stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy – należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Dla szczegółowego określenia zakresu przedmiotowego stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w tym stawek podatkowych dla świadczonych usług, ustawodawca posłużył się odesłaniem do klasyfikacji statystycznych, poprzez zapis w art. 8 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Art. 8 ust. 4 stanowi, iż przy określaniu miejsca świadczenia usług, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Należy zauważyć, że w myśl § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. 2008 Nr 207, poz. 1293 ze zm.) do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.).

Z przedstawionego we wniosku stany faktycznego wynika, że Bank nabywa kompleksowe usługi systemów rozliczeniowych od podatników podatku od wartości dodanej, niezarejestrowanych na terytorium Polski jako podatnicy VAT lub podatnicy VAT UE, mających siedzibę w kraju innym niż kraj Wnioskodawcy.

Bank w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oferuje Klientom różnego rodzaju karty płatnicze. W celu prawidłowego rozliczenia transakcji realizowanych przy zastosowaniu tych kart, jak i rozliczeń pomiędzy Bankiem a organizacjami płatniczymi oraz rozliczeń międzybankowych, niezbędne jest posługiwanie się przez Bank specjalistycznym systemem rozliczeniowym dostarczanym przez organizacje rozliczeniowe. Tak więc operacje związane z transakcjami dokonywanymi przez Klientów Banku przy użyciu kart bankowych, dokonywane są przez systemy rozliczeniowe.

Przedmiotowe usługi wykonywane są przez organizację rozliczeniową - dostawcę systemu rozliczeniowego - w ramach stałego zlecenia, na które składa się szereg czynności związanych z rozliczaniem transakcji Klientów Banku. Usługi systemów rozliczeniowych stanowią integralną część usług finansowych świadczonych przez Wnioskodawcę. Przedmiotowe systemy, zapewniające odpowiednie standardy bezpieczeństwa wymagane przy świadczeniu usług finansowych, wspomagają wykonywanie operacji finansowych dokonywanych przez klientów Wnioskodawcy, a tym samym świadczenie przez Wnioskodawcę usług finansowych. Systemy te, regulując i przetwarzając polecenia klientów wydawane przez nich przy użyciu kart płatniczych, umożliwiają dysponowanie środkami pieniężnymi w ramach przyznanych przez Wnioskodawcę limitów.

Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie czynności podejmowane w ramach usług dostarczanych Mu przez organizacje rozliczeniowe, sklasyfikowane są w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług - PKWiU (Dz.U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.), w sekcji J - jako usługi finansowe - w grupowaniu o nr 67.13.10-00.90 „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej niewymienione”,

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ww. ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

W myśl art. 28b ust. 1 ww. ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Biorąc pod uwagę wskazaną przez Wnioskodawcę klasyfikację na gruncie PKWiU, nabywane przez Bank usługi nie są objęte żadnym z wyjątków ww. artykułu 28b ust. 1 wskazanych w tym przepisie. Zatem opisane usługi podlegają opodatkowaniu w kraju siedziby nabywcy usług (Wnioskodawcy) – tj. w Polsce.

Tym samym nabycie przez Bank przedmiotowych usług systemów rozliczeniowych należy uznać za import usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegający opodatkowaniu na terytorium kraju. Bank, jako usługobiorca, będzie zobowiązany do rozliczenia podatku VAT od tych usług, wg właściwej dla nich stawki podatku.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Pod pozycją 3 ww. załącznika wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU Sekcja J ex (65-67), tj. usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem:

1.  działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,
2.  usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
3.  usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
4.  usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
5.  usług ściągania długów oraz faktoringu,
6.  usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
7.  usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
8.  transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
9.  transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

Użycie przez ustawodawcę oznaczenia „ex” przy grupowaniu PKWiU, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, oznacza, że zwolnienie dotyczy tylko danego wyrobu lub usługi z danego grupowania.

Z wniosku wynika, że Bank korzysta z kompleksowych usług świadczonych przez organizacje rozliczeniowe, które mieszczą się w grupowaniu PKWiU 67.13.10-00.90 jako „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej niewymienione”.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy oraz wskazaną klasyfikację należy stwierdzić, że nabywane przez Bank przedmiotowe usługi, które Wnioskodawca rozpoznaje jako import usług, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z pozycją 3 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, że najistotniejszym elementem pozwalającym stwierdzić, czy nabywane przez Bank usługi korzystają ze zwolnienia od podatku, jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji usług wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Organ podatkowy nie jest organem uprawnionym do klasyfikowania danych usług lub towarów do odpowiednich symboli PKWiU. W świetle zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, zaliczenie danego towaru lub usługi do odpowiedniego grupowania tej klasyfikacji należy do obowiązków zainteresowanego podmiotu.

W związku z powyższym tut. Organ informuje, że odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku udzielono w oparciu o grupowanie statystyczne wskazane przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego i traci ona swą aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu zaistniałego stanu faktycznego.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.