Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.514.2025.3.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-23
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT planowanego przekazania w
formie aportów składników majątkowych powstałych w
wyniku realizacji Projektu oraz prawo do odliczenia kwoty
podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na
realizację Projektu.
Słowa kluczowe: aport
czynności-czynności podlegające opodatkowaniu
kanalizacja
odliczenia-prawo do odliczenia
podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z
podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed
nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego
zasiedlenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 19 sierpnia 2025 r. (wpływ 19 sierpnia 2025 r.) oraz
    pismem z 15 września 2025 r. (wpływ 15 września 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwania.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    (...) (dalej: „Gmina”) jest jednostką samorządu terytorialnego działającą na podstawie
    przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r.,
    poz. 1465 ze zm.), wyposażoną, jako miasto na prawach powiatu, w osobowość prawną
    przyznaną m.in. przepisem art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie
    powiatowym (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 107 ze zm.).
    Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb
    wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania własne obejmują
    sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i
    przyrody oraz gospodarki wodnej.
    Gmina otrzymała za pośrednictwem Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i
    Gospodarki Wodnej w ramach Programu Fundusze Europejskie na Infrastrukturę, Klimat i
    Środowisko 2021-2027, działania (...) „(...)” dofinansowanie w kwocie (...) zł na realizację
    projektu pn. „(...)” (dalej: „Projekt”).
    Celem Projektu jest (...).
    W ramach Projektu zostaną zrealizowane następujące zadania:
    1) Przebudowa odwodnienia (...).
    Inwestycja obejmuje (...).
    2) Budowa kanalizacji deszczowej w ulicach: (...).
    Inwestycja obejmuje (...).
    3) Przebudowa odwodnienia (...).
    Inwestycja obejmuje (...).
    4) Budowa kanalizacji deszczowej w ulicy (...).
    Inwestycja obejmuje (...).
    5) Budowa i przebudowa kanalizacji deszczowej w ul. (...).

    Inwestycja obejmie (...).
    6) Odwodnienie ulic: (...).
    Projekt obejmuje swym zakresem budowę (...).
    7) Budowa kanalizacji deszczowej w ulicach: (...).
    Celem inwestycji jest (...).
    8) Przebudowa rowu (...).
    Celem inwestycji jest przebudowa rowu (...).
    9) Odwodnienie dla (...).
    Celem inwestycji jest (...).
    10) Budowa (...).
    Inwestycja obejmuje przebudowę (...).
    11) Odwodnienie (...).
    Celem inwestycji jest (...).
    12) Budowa kanalizacji deszczowej (...).
    Inwestycja obejmuje (...).
    13) Wykonanie oprogramowania (...).
    Aplikacja (...).
    14) Działania promocyjne.
    Zadanie inwestycyjne ma na celu (...).
    Efektem realizacji zadań od 1)-6) i od 8)-12) będzie albo powstanie nowych budowli (m.in.
    sieci kanalizacji deszczowej) albo zwiększenie wartości już istniejących budowli (m.in. sieci
    kanalizacji deszczowej) o ponad 30%.
    Gmina wskazuje, że jedynie w ramach zadania nr 7), tj. (...) dojdzie w części do zwiększenia
    wartości kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...) o mniej niż
    30% obecnej wartości tej budowli. Gmina nie dokonywała odliczenia VAT od wydatków na
    budowę kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...).
    Gmina jako beneficjent dofinansowania przyznanego przez Narodowy Fundusz Ochrony
    Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: „NFOŚiGW”) jest jedynym podmiotem
    odpowiedzialnym za prawidłowość rzeczową i finansową realizacji Projektu, tj. dokonania
    rozliczenia umowy o dofinansowanie zawartej z NFOŚiGW.
    Jednocześnie, Gmina zawarła porozumienie z (...) Sp. z o.o. (dalej: „P.”) w sprawie realizacji
    Projektu w myśl, którego:
    1) Gmina upoważniła P. do ponoszenia wydatków kwalifikowanych w ramach realizacji
      Projektu;
    2) P. swoje zadania w ramach realizacji Projektu będzie wykonywał jako inwestor
      zastępczy na zasadzie powierzenia, w tym m.in. przeprowadzanie postępowań
      przetargowych oraz udzielanie zamówień w ramach realizacji Projektu w imieniu i na
      rzecz Gminy;
    3) wszelkie koszty poniesione przez P. w ramach realizacji projekt zostaną zrefundowane
      przez Gminę.
    P. jest spółką działającą w obszarach dostarczania wody, odbioru i utylizacji ścieków,
    zarządzania infrastrukturą sieci wodno-kanalizacyjnej m.in. na terenie (...). P. jest
    zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Gmina posiada ponad 85% udziałów w P.

    Wszelkie wydatki związane z realizacją Projektu zostaną udokumentowane fakturami VAT,
    na których jako nabywca lub usługobiorca będzie wskazana Gmina. Gmina jest
    podatnikiem zarejestrowanym dla celów podatku od towarów i usług w Polsce jako
    podatnik VAT czynny.
    Gmina planuje, że po zrealizowaniu poszczególnych zadań w ramach Projektu, wszystkie
    składniki majątkowe powstałe w ich wyniku zostaną w drodze wniesienia wkładu
    niepieniężnego (aportu) przekazane do P.
    Gmina zaznacza, że w ramach aportu na P. zostanie przeniesiona jedynie własność
    składników majątkowych powstałych w wyniku realizacji zadań wykonanych w ramach
    Projektu. Planowane aporty nie obejmą przeniesienia żadnych należności Gminy,
    rachunków bankowych, środków pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Gminy ani
    zobowiązań Gminy (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów). W
    ramach planowanych aportów nie dojdzie również do przeniesienia pracowników Gminy
    (nie dojdzie do przeniesienia umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie).
    Intencją Gminy oraz P. jest bowiem, aby do wnoszenia składników majątkowych
    powstałych w ramach poszczególnych zadań realizowanych w związku z Projektem
    dochodziło niezwłocznie po ich oddaniu do użytkowania, każdorazowo w terminie
    krótszym niż 2 lata od oddania danego składnika majątkowego do użytkowania.
    Pierwsze wydatki związane z realizacją Projektu zostały poniesione przez Gminę jeszcze
    przed złożeniem niniejszego wniosku.
    W uzupełnieniu z 19 sierpnia 2025 r. wskazali Państwo następujące informacje:
    Na pytanie „Jaka będzie całkowita szacowana wartość inwestycji (wysokość nakładów na
    realizację projektu pn. „(...)”), która zostanie wniesiona aportem do P. (dofinansowanie z
    Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej + wkład własny)?
    Proszę wskazać kwotę netto i brutto.”, wskazali Państwo, że „Całkowita, szacowana
    wartość inwestycji pn. „(...)” będzie wynosić: (...)
    Na pytanie „Jakie konkretnie składniki majątku (oprócz sieci kanalizacji deszczowej),
    będące przedmiotem poszczególnych zadań realizowanych w ramach ww. projektu
    przekażą Państwo aportem do P.? Proszę odnieść się odrębnie do poszczególnych zadań.”,
    wskazali Państwo, że „Zadanie nr 1 – (...). W ramach zadania zostanie wniesiona aportem
    do P. sieć kanalizacji deszczowej, obejmująca wszystkie odcinki przewodów, studni,
    wpustów oraz pozostałych urządzeń i elementów stanowiących jej integralną całość. Poza
    przedmiotową siecią kanalizacji deszczowej na chwilę obecną nie przewiduje się
    przekazania innych składników majątkowych.
    Zadanie nr 2 – (...). W ramach zadania zostanie wniesiona aportem do P. sieć kanalizacji
    deszczowej, obejmująca wszystkie odcinki przewodów, studni, wpustów oraz pozostałych
    urządzeń i elementów stanowiących jej integralną całość. Poza przedmiotową siecią
    kanalizacji deszczowej na chwilę obecną nie przewiduje się przekazania innych składników
    majątkowych.
    Zadanie inwestycyjne 3 – (...). W ramach zadania zostanie wniesiona aportem do P. sieć
    kanalizacji deszczowej, obejmująca wszystkie odcinki przewodów, studni, wpustów oraz
    pozostałych urządzeń i elementów stanowiących jej integralną całość. Poza przedmiotową
    siecią kanalizacji deszczowej na chwilę obecną nie przewiduje się przekazania innych
    składników majątkowych.
    Zadanie inwestycyjne 4 – (...). W ramach zadania zostanie wniesiona aportem do P. sieć
    kanalizacji deszczowej, obejmująca wszystkie odcinki przewodów, studni, wpustów oraz
    pozostałych urządzeń i elementów stanowiących jej integralną całość. Poza przedmiotową
    siecią kanalizacji deszczowej na chwilę obecną nie przewiduje się przekazania innych
    składników majątkowych.

    Zadanie inwestycyjne 5 – (...). W ramach zadania zostanie wniesiona aportem do P. sieć
    kanalizacji deszczowej, obejmująca wszystkie odcinki przewodów, studni, wpustów oraz
    pozostałych urządzeń i elementów stanowiących jej integralną całość. Poza przedmiotową
    siecią kanalizacji deszczowej na chwilę obecną nie przewiduje się przekazania innych
    składników majątkowych.
    Zadanie inwestycyjne 6 – (...). W ramach zadania zostanie wniesiona aportem do P. sieć
    kanalizacji deszczowej, obejmująca wszystkie odcinki przewodów, studni, wpustów oraz
    pozostałych urządzeń i elementów stanowiących jej integralną całość. Poza przedmiotową
    siecią kanalizacji deszczowej na chwilę obecną nie przewiduje się przekazania innych
    składników majątkowych.
    Zadanie inwestycyjne 7 – (...). W ramach zadania zostanie wniesiona aportem do P. sieć
    kanalizacji deszczowej, obejmująca wszystkie odcinki przewodów, studni, wpustów oraz
    pozostałych urządzeń i elementów stanowiących jej integralną całość. Poza przedmiotową
    siecią kanalizacji deszczowej na chwilę obecną nie przewiduje się przekazania innych
    składników majątkowych.
    Zadanie inwestycyjne 8 – (...). W ramach zadania zostanie wniesiona aportem do P. sieć
    kanalizacji deszczowej, obejmująca wszystkie odcinki przewodów, studni, wpustów oraz
    pozostałych urządzeń i elementów stanowiących jej integralną całość. Poza przedmiotową
    siecią kanalizacji deszczowej na chwilę obecną nie przewiduje się przekazania innych
    składników majątkowych.
    Zadanie inwestycyjne 9 – (...). W ramach zadania zostanie wniesiona aportem do P. sieć
    kanalizacji deszczowej, obejmująca wszystkie odcinki przewodów, studni, wpustów oraz
    pozostałych urządzeń i elementów stanowiących jej integralną całość. Poza przedmiotową
    siecią kanalizacji deszczowej na chwilę obecną przewiduje się przekazania dodatkowo
    takich składników majątkowych jak 25 szt. ławek parkowych.
    Zadanie inwestycyjne 10 – (...). W ramach zadania zostanie wniesiona aportem do P. sieć
    kanalizacji deszczowej, obejmująca wszystkie odcinki przewodów, studni, wpustów oraz
    pozostałych urządzeń i elementów stanowiących jej integralną całość. Poza przedmiotową
    siecią kanalizacji deszczowej na chwilę obecną nie przewiduje się przekazania innych
    składników majątkowych.
    Zadanie inwestycyjne 11 – (...). W ramach zadania zostanie wniesiona aportem do P. sieć
    kanalizacji deszczowej, obejmująca wszystkie odcinki przewodów, studni, wpustów oraz
    pozostałych urządzeń i elementów stanowiących jej integralną całość. Poza przedmiotową
    siecią kanalizacji deszczowej na chwilę obecną nie przewiduje się przekazania innych
    składników majątkowych.
    Zadanie inwestycyjne 12 – (...). W ramach zadania zostanie wniesiona aportem do P. sieć
    kanalizacji deszczowej, obejmująca wszystkie odcinki przewodów, studni, wpustów oraz
    pozostałych urządzeń i elementów stanowiących jej integralną całość. Poza przedmiotową
    siecią kanalizacji deszczowej na chwilę obecną nie przewiduje się przekazania innych
    składników majątkowych.
    Zadanie inwestycyjne 13 – (...). W ramach zadania zostanie wniesiona do P. aplikacja (...).”
    Na pytanie „Z opisu sprawy wynika, że efektem realizacji zadań będzie „powstanie nowych
    budowli (m.in. sieci kanalizacji deszczowej)” oraz „zwiększenie wartości już istniejących
    budowli (m.in. sieci kanalizacji deszczowej)”. Proszę zatem o wskazanie:
    a) Czy sieci kanalizacji deszczowej stanowią budowle w rozumieniu przepisów ustawy z
      dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418)?
    b) Jakie inne budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane (oprócz sieci
      kanalizacji deszczowej) powstaną w wyniku realizacji ww. projektu?

    c) Jakie inne budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane (oprócz sieci
      kanalizacji deszczowej) zostaną przebudowane w wyniku realizacji ww. projektu?
    d) Czy nakłady ponoszone na przebudowę istniejących budowli w ramach realizacji ww.
      projektu stanowią wydatki na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku
      dochodowym?
    e) Czy istniejące budowle, na które poniosą Państwo nakłady zwiększając ich wartość o
      ponad 30% lub mniej niż 30%, stanowią Państwa własność czy są własnością P.?
      Proszę odnieść się do każdej przebudowanej budowli, będącej przedmiotem aportu
      do P.
    f) Czy podmiotem, który poniósł nakłady na budowę istniejących budowli, które mają
      zostać przebudowane w ramach ww. projektu, byli Państwo czy P.? Jeżeli to Państwo
      ponieśli nakłady na budowę istniejących budowli, które mają zostać przebudowane w
      ramach ww. projektu, to proszę wskazać czy od wydatków dotyczących budowy
      istniejących budowli przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego o kwotę podatku naliczonego (jeżeli nie, to proszę wskazać z jakiego
      powodu)? Proszę odnieść się do każdej przebudowanej budowli będącej przedmiotem
      aportu do P.
    g) Czy istniejące budowle przed przebudową są użytkowane przez P.? Jeżeli tak, to na
      jakiej podstawie (np. na podstawie prawa własności powstałego w zw. z
      wybudowaniem tych budowli przez P. lub ich nabyciem przez P.; na podstawie umowy
      dzierżawy, najmu, użyczenia)? Proszę odnieść się do każdej przebudowanej budowli
      będącej przedmiotem aportu do P.”,
    odpowiedzieli Państwo, że:
    a) „Sieci kanalizacji deszczowej stanowią budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia
      7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (t. j Dz. U. z 2025 poz. 418).
    b) W ramach realizacji projektu nie przewiduje się powstania innych budowli w
      rozumieniu ustawy – Prawo budowlane, poza siecią kanalizacji deszczowej.
    c) W ramach realizacji projektu nie przewiduje się przebudowy innych budowli w
      rozumieniu ustawy – Prawo budowlane, poza siecią kanalizacji deszczowej.
    d) Nakłady ponoszone na przebudowę istniejących budowli projektu stanowią wydatki
      na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Nakłady
      poniesione na te środki trwałe zwiększą wartość użytkową ulepszonego środka
      trwałego i mają charakter przebudowy, rozbudowy i modernizacji.
    e) Podmiotem, który poniósł nakłady na budowę istniejących budowli, które mają zostać
      przebudowane w ramach projektu jest (...).
    f) Istniejące budowle, na które będą ponoszone nakłady zwiększające ich wartość
      stanowią obecnie własność Miasta. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do
      odliczenia VAT od tych wydatków.
    g) Istniejące budowle przed przebudową są użytkowane przez (...).”
    Na pytanie „W opisie sprawy wskazali Państwo, że zadanie nr 7) dotyczy budowy
    kanalizacji deszczowej w ulicach (...). Jednocześnie wskazali Państwo, że w przypadku
    kanalizacji deszczowej budowanej w ramach zadania nr 7) dojdzie w części do zwiększenia
    wartości kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...) o mniej niż
    30% obecnej wartości tej budowli. Proszę zatem o jednoznaczne wskazanie:
    a) Czy w związku z budową kanalizacji deszczowej w ramach zadania nr 7) powstaną
      nowe budowle, czy dojdzie wyłącznie do ulepszenia w rozumieniu przepisów o
      podatku dochodowym istniejącej budowli, tj. kanalizacji deszczowej przebiegającej
      wzdłuż drogi krajowej nr (...)?

    b) Czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca
      2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.) istniejącej
      kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...), która ma zostać
      przebudowana w ramach ww. projektu? Jeżeli tak, należy wskazać kiedy doszło do
      pierwszego zasiedlenia istniejącej kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi
      krajowej nr (...) (proszę podać datę).
    c) Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem istniejącej kanalizacji deszczowej
      przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...), która zostanie przebudowana, a
      planowaną dostawą (aportem do P.) przebudowanej kanalizacji deszczowej upłynie
      /nie upłynie okres krótszy niż 2 lata?”,
    wskazali Państwo, że:
    a) W związku z budową kanalizacji deszczowej powstaną nowe budowle oraz dojdzie do
      ulepszenia istniejącej budowli tj. kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi
      krajowej nr (...).
    b) Zgodnie z posiadaną informacją z protokołu zdawczo-odbiorczego środka trwałego
      termin pierwszego zasiedlenia przypada na dzień 10 grudnia 2013 r.
    c) Termin będzie dłuższy niż 2 lata.”
    Na pytanie „Na czyim gruncie posadowione są/będą budowle powstałe i budowle
    przebudowane w ramach ww. projektu, tj. Państwa, czy P., czy innych podmiotów? Proszę
    odnieść się do każdej budowli będącej przedmiotem aportu do P.”, podali Państwo, że
    „Budowle będące przedmiotem aportu do P. powstałe i przebudowane w ramach projektu
    posadowione będą na gruncie (...), oprócz budowli, dla których przewidziano ustanowienie
    służebności ze względu na wejście na nieruchomości niebędące własnością Miasta: (...).”
    Na pytanie „Czy przedmiotem aportu do P. będzie również grunt, na którym budowle
    powstałe i budowle przebudowane w ramach ww. projektu są/będą posadowione?”,
    wskazali Państwo, że „Grunt na którym posadowione będą budowle oraz budowle
    przebudowane w ramach projektu nie będzie przedmiotem aportu do P.”
    Na pytanie „Czy po zakończeniu realizacji ww. projektu, a przed dokonaniem aportu do P.,
    powstałe składniki majątkowe zostaną oddane do użytkowania P. lub nastąpi rozpoczęcie
    ich użytkowania przez Państwa?”, odpowiedzieli Państwo, że „Po zrealizowaniu
    poszczególnych zadań z projektu, wszelkie składniki majątkowe będą przekazywane
    aportem do P. i nastąpi rozpoczęcie ich użytkowania.”
    Na pytanie „Jeżeli ww. składniki majątkowe powstałe w ramach realizacji ww. projektu
    będą udostępniane P. przed transakcją aportu, proszę wskazać czy ww. udostępnienie
    nastąpi odpłatnie czy nieodpłatnie – należy wskazać szczegółowo na jakich warunkach
    nastąpi udostępnienie ww. mienia.”, wskazali Państwo, że „Składniki majątkowe powstałe
    w ramach realizacji projektu przed transakcją aportu nie będą udostępniane P.”
    Na pytanie „Jeżeli przed wniesieniem aportem ww. składników majątku do P. będą one
    użytkowane, proszę jednoznacznie wskazać do jakich kategorii czynności będą one
    wykorzystywane przez Państwa, tj.:
    - do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (proszę również wskazać jakich),
    - do czynności zwolnionych od podatku VAT (proszę również wskazać jakich oraz na jakiej
      podstawie prawnej czynności te korzystają ze zwolnienia),
    - do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (proszę również
      wskazać jakich, np. nieodpłatne udostępnienie ww. składników majątku na rzecz P.)?”,
    odpowiedzieli Państwo, że „W związku z odpowiedziami na pytania 7) i 8) pytanie 9) jest
    niezasadne.”

    Na pytanie „Czy w związku z wniesieniem aportem składników majątkowych powstałych w
    ramach projektu do P. otrzymają Państwo udziały?”, podali Państwo, że „W związku z
    wniesieniem aportem składników majątkowych powstałych w ramach projektu do P., (...)
    otrzyma udziały.”
    Na pytanie „Czy wartość nominalna udziałów, jakie Państwo otrzymają od P., będzie
    odpowiadać wartości majątku powstałego w ramach ww. projektu przekazanego do P.?”,
    wskazali Państwo, że „Wartość nominalna udziałów jakie (...) otrzyma od P. będzie
    odpowiadać wartości majątku powstałego w ramach projektu przekazanego do P.”
    Na pytanie „Czy wartość nominalna udziałów jakie otrzymają Państwo od P. w związku z
    aportem majątku powstałego w ramach ww. projektu zostanie skalkulowana z
    uwzględnieniem realiów rynkowych?”, odpowiedzieli Państwo, że „Wartość nominalna
    udziałów jakie (...) otrzyma od P. majątku powstałego w ramach projektu będzie
    uwzględniać realia rynkowe i nie będzie dodatkowo kalkulowana.”
    Na pytanie „Czy P., do której planują Państwo wnieść aport w postaci wszystkich
    składników majątku powstałych w ramach ww. projektu, będzie zobligowana do
    jakiegokolwiek dodatkowego świadczenia względem Państwa (poza wydaniem udziałów),
    np. dopłaty w gotówce kwoty podatku?”, wskazali Państwo, że „P. po wniesieniu aportu w
    postaci wszystkich składników majątku powstałych w ramach projektu będzie zobligowane
    do dopłaty w gotówce kwoty podatku VAT.”
    Na pytanie „Do jakich kategorii czynności P. będzie wykorzystywała nabyte w ramach
    aportu składniki majątku, tj.:
    - do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (proszę również wskazać jakich),
    - do czynności zwolnionych od podatku VAT (proszę również wskazać jakich oraz na jakiej
      podstawie prawnej czynności te korzystają ze zwolnienia),
    - do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (proszę również
      wskazać jakich)?”,
    odpowiedzieli Państwo, że „P. będzie wykorzystywała nabyte w ramach aportu składniki
    majątku do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. P. będzie prowadzić działalność
    odprowadzania wód opadowych i roztopowych za pomocą otrzymanej infrastruktury.”
    Na pytanie „Czy mają/będą Państwo mieli możliwość przypisania ponoszonych w ramach
    ww. projektu wydatków odrębnie do każdego zadania?”, podali Państwo, że „(...) będzie
    miało możliwość przypisania ponoszonych w ramach projektu wydatków odrębnie dla
    każdego zadania, szczególnie w zakresie wydatków na roboty budowalne, prace
    projektowe. Niemniej jednak w ramach realizacji całego projektu mogą pojawić się
    wydatki, dla których nie będzie możliwe ich przypisanie odrębnie do każdego zadania.”
    Na pytanie „Do jakich kategorii czynności będą wykorzystywane przez Państwa wydatki
    związane z realizacją zadania nr 14) Działania promocyjne, tj.:
    - do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (proszę również wskazać jakich),
    - do czynności zwolnionych od podatku VAT (proszę również wskazać jakich oraz na jakiej
      podstawie prawnej czynności te korzystają ze zwolnienia),
    - do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (proszę również
      wskazać jakich)?”,
    odpowiedzieli Państwo, że „(...) będzie wykorzystywało wydatki związane z realizacją
    zadania nr 14) Działania promocyjne do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jak
    również czynności zwolnionych z VAT, co wynika z faktu, że Wnioskodawca przypisze
    proporcjonalnie wydatki promocyjne zarówno do aportu podlegającego opodatkowaniu
    VAT, jak również aportu podlegającego zwolnieniu z podatku VAT. Wydatki promocyjne
    mają związek ze swojej istoty z obydwoma planowanymi przez Wnioskodawcę aportami

    do P., które zgodnie z treścią stanowiska własnego Wnioskodawcy na pytanie nr 1 i 2
    postawione we wniosku będą albo podlegały opodatkowaniu VAT albo podlegały
    zwolnieniu z VAT.”
    W zakresie wydatków na promocję, tj. zadania 14) Działania promocyjne, (...) potwierdza,
    należy rozumieć jako „wydatki poniesione na promocję Projektu”.
    W uzupełnieniu z 15 września 2025 r. wskazali Państwo następujące informacje:
    Na pytanie „Czy infrastruktura zielono-niebieska powstała w ramach zadań nr 3, 5, 8, 11 i
    12, w tym ogrody deszczowe, stanowią „integralną całość budowanej/przebudowywanej
    sieci kanalizacji deszczowej” i wraz z tymi sieciami zostanie wniesiona aportem do P.?”,
    odpowiedzieli Państwo, że „Infrastruktura zielono-niebieska, przewidziana w zadaniach
    inwestycyjnych, obejmująca m.in. ogrody deszczowe, została zaprojektowana i wykonana
    jako element funkcjonalnie i technicznie powiązany z siecią kanalizacji deszczowej. Jej
    głównym celem jest:
    - zwiększenie retencji wód opadowych i roztopowych,
    - ograniczenie przeciążeń hydraulicznych w systemie kanalizacyjnym,
    - poprawa jakości odprowadzanych wód poprzez procesy filtracji i infiltracji,
    - wspieranie adaptacji systemu kanalizacyjnego do zmian klimatycznych.
    Z punktu widzenia eksploatacyjnego oraz technicznego, ogrody deszczowe i pozostałe
    elementy infrastruktury zielono-niebieskiej nie mogą funkcjonować w oderwaniu od sieci
    kanalizacji deszczowej, stanowiąc jej integralną część i zwiększając efektywność działania
    całego systemu. W konsekwencji, jako nierozerwalnie związane z sieciami kanalizacji
    deszczowej, zostaną one wniesione aportem do P. wraz z pozostałą infrastrukturą
    deszczową.”
    Na pytanie „Czy ścieżka spacerowa wykonana w ramach zadania nr 3 stanowi „integralną
    całość budowanej/przebudowywanej sieci kanalizacji deszczowej” i wraz z tymi sieciami
    zostanie wniesiona aportem do P.?”, wskazali Państwo, że „Ścieżka spacerowa wykonana
    w ramach zadania nr 3 – (...), stanowi integralną całość zagospodarowania terenu w
    ramach infrastruktury zielono-niebieskiej, która jest elementem budowanej i
    przebudowywanej sieci kanalizacji deszczowej, gdyż stanowi formę zagospodarowania
    terenu po zakończeniu przebudowy infrastruktury deszczowej. W konsekwencji, ścieżka
    spacerowa zostanie wniesione aportem do P. wraz z pozostałą infrastrukturą deszczową.”
    Na pytanie „W jakim celu dokonają Państwo budowy nawierzchni dróg, chodników i
    zjazdów (w ramach zadania nr 2)? Czy budowa nawierzchni dróg, chodników i zjazdów (w
    ramach zadania nr 2) zostanie wykonana w związku z budową kanalizacji deszczowej w
    tych ulicach, czy też budowa nawierzchni dróg, chodników i zjazdów (w ramach zadania nr
    2) nie ma związku z budową kanalizacji deszczowej?”, podali Państwo, że „Budowa
    nawierzchni dróg, chodników i zjazdów w ramach zadania nr 2 – (...), jest realizowana w
    bezpośrednim związku z budową kanalizacji deszczowej w tych ulicach. Wykonywane
    roboty budowlane w zakresie infrastruktury drogowej mają charakter odtworzeniowy.
    Oznacza to, że po zakończeniu prac związanych z budową kanalizacji deszczowej
    konieczne jest przywrócenie nawierzchni dróg, chodników i zjazdów do stanu
    technicznego sprzed rozpoczęcia inwestycji. Jest to standardowa praktyka wynikająca z
    obowiązku odtworzenia zniszczonych w trakcie robót budowlanych elementów
    infrastruktury drogowej. Tym samym budowa nawierzchni dróg, chodników i zjazdów nie
    stanowi odrębnego celu inwestycyjnego, lecz jest ściśle związana i nierozerwalnie
    powiązana z realizacją kanalizacji deszczowej w ramach zadania nr 2. W konsekwencji,
    wydatki związane z budową nawierzchni dróg, chodników i zjazdów zostaną uwzględnione
    w wartości aportu wniesionego do P. jako element infrastruktury deszczowej.”

    Na pytanie „Do jakich kategorii czynności będą Państwu służyły wydatki związane z
    powstaniem składników majątkowych w ramach realizacji zadań nr 1)-12), które nie
    zostaną wniesione aportem do P., tj.:
    - do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (proszę również wskazać jakich),
    - do czynności zwolnionych od podatku VAT (proszę również wskazać jakich oraz na jakiej
      podstawie prawnej czynności te korzystają ze zwolnienia),
    - do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (proszę również
      wskazać jakich)?”,
    odpowiedzieli Państwo, że „W związku z przedstawionymi powyżej wyjaśnieniami w
    odpowiedzi na pytania 1)-3) należy uznać, że przedmiotowe pytanie pozostaje
    bezprzedmiotowe i nie wymaga odrębnej odpowiedzi.”
    Pytania
    1. Czy planowane przez Gminę przekazanie w formie aportów do P. powstałych w wyniku
      realizacji Projektu składników majątkowych powstałych w ramach zadań od 1) do 13),
      z wyłączeniem fragmentu kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej
      nr (...) przebudowanego w ramach zadania nr 7), stanowić będzie po stronie Gminy
      czynności opodatkowane podatkiem VAT?
    2. Czy planowane przez Gminę przekazanie fragmentu kanalizacji deszczowej
      przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...) przebudowanego w ramach zadania nr 7)
      w formie aportu do P. stanowić będzie po stronie Gminy czynność opodatkowaną
      podatkiem VAT?
    3. W jakim zakresie w związku z przekazaniem aportami do P. składników majątkowych
      powstałych w wyniku Projektu Gminie będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku
      VAT naliczonego od poszczególnych wydatków związanych z realizacją Projektu?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Planowane przez Gminę przekazanie powstałych w wyniku realizacji Projektu
      składników majątkowych powstałych w ramach realizacji zadań od nr 1) do nr 13), z
      zastrzeżeniem przekazania fragmentu kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż
      drogi krajowej nr (...) przebudowanego w ramach zadania nr 7) w formie aportów do
      P. stanowić będzie po stronie Gminy czynności opodatkowane podatkiem VAT.
    2. Planowane przez Gminę przekazanie fragmentu kanalizacji deszczowej przebiegającej
      wzdłuż drogi krajowej nr (...) przebudowanego w ramach zadania nr 7) w formie
      aportu do P. stanowić będzie po stronie Gminy czynność zwolnioną z podatku VAT.
    3. W związku z przekazaniem aportami do P. składników majątkowych powstałych w
      wyniku Projektu, Gminie:
        a) będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego
        od wydatków na roboty budowlane, prace projektowe, usługi inżyniera kontraktu
        oraz inne koszty pośrednie związane z realizacją zadań nr 1)-13), z zastrzeżeniem
        przekazania fragmentu kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi
        krajowej nr (...) przebudowanego w ramach zadania nr 7), w zakresie w jakim na
        podstawie opisów do faktur VAT lub innych dokumentów np. protokołów
        odbioru, możliwe będzie przypisanie tych usług w całości do tych zadań;
        b) nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT od wydatków na roboty
        budowlane, prace projektowe, usługi inżyniera kontraktu oraz inne koszty
        pośrednie związane z realizacją zadania nr 7) w części dotyczącej fragmentu
        kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...), w zakresie w
        jakim na podstawie opisów do faktur VAT lub innych dokumentów np.

        protokołów odbioru, możliwe będzie przypisanie tych usług do tej części zadania
        nr 7);
        c) będzie przysługiwało prawo do odliczenia części kwoty podatku VAT naliczonego
        od wydatków poniesionych na promocję Projektu, wydatków poniesionych na
        usługi inżyniera kontraktu oraz innych kosztów pośrednich związanych z
        realizacją Projektu, w zakresie w jakim na podstawie opisów do faktur VAT lub
        innych dokumentów np. protokołów odbioru, możliwe będzie ich przypisanie do
        realizacji wszystkich zadań o nr od 1) do 13).
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Ad. 1) i 2)
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5
    ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W
    myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt
    1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki
    organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w
    rozumieniu art. 7.
    Po pierwsze Gmina wskazuje, że planowane aporty nie będą podlegały wyłączeniu z
    opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem
    przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy o
    VAT zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w
    istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym
    zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który
    zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te
    zadania.
    Zdaniem Gminy, powstałe w ramach Projektu składniki majątkowe, które będą
    przedmiotem planowanych aportów, nie będą stanowić zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa. Przedmiotem aportów będą jedynie składniki majątkowe powstałe w
    ramach Projektu. Jak zaznaczono wyżej, planowana transakcja wniesienia aportów do P.
    nie obejmie przeniesienia żadnych należności Gminy, rachunków bankowych, środków
    pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Gminy ani zobowiązań Gminy (w
    szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów). W ramach planowanych
    aportów nie dojdzie również do przeniesienia pracowników Gminy (nie dojdzie do
    przeniesienia umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie).
    Przedmiotem planowanych aportów nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa,
    gdyż składniki majątkowe powstałe w ramach Projektu nie będą organizacyjnie i
    finansowo wyodrębnionym zespołem składników materialnych i niematerialnych, nie
    obejmą zobowiązań i nie mogłyby w ocenie Gminy stanowić niezależnego
    przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadań gospodarczych.
    Czynność aportu stanowić będzie zatem podlegającą VAT odpłatną dostawą towarów, o
    której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
    Nie każda czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby

    naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
    Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT). Z kolei art. 15 ust. 6 ustawy o VAT
    stanowi, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów
    obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi
    przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności
    wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami, jednostki samorządu terytorialnego na
    gruncie podatku VAT mogą występować w dwojakim charakterze:
    a) jako podmioty niebędące podatnikami, w sytuacjach, gdy realizują zadania nałożone
      na nie odrębnymi przepisami prawa; oraz
    b) jako podatnicy podatku VAT, w sytuacjach, gdy wykonują czynności na podstawie
      umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności. Czynności o
    charakterze publicznoprawnym wyłączają jednostki samorządu terytorialnego z kategorii
    podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem za
    podatników podatku od towarów i usług. Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów
    władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z
    2023 r. poz. 40 ze zm.; dalej: „u.s.g.”), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu
    własnym i na własną odpowiedzialność. Stosownie do art. 6 ust. 1 u.s.g. do zakresu
    działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone
    ustawami na rzecz innych podmiotów. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 u.s.g. zaspokajanie
    zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania
    własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony
    środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.
    Wykonując zadania własne, Gmina działa zarówno w charakterze organu władzy
    publicznej, jak i na podstawie umów o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących
    działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Gmina, wykonując we własnym
    imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej,
    określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działa w charakterze podatnika podatku VAT.
    Dalej wskazać należy, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki,
    który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze
    (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje
    techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa
    rodzaje świadczeń ekonomicznych:
    a) wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do
      rozporządzania określonymi składnikami majątku,
    b) w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną
      wartość.
    Aport należy do czynności o charakterze cywilnoprawnym. Dokonywany jest w ramach
    stosunku wzajemnie zobowiązującego – Gmina zobowiązuje się przenieść na P. własność
    określonej rzeczy, w zamian za udziały w P. Wnosząc do P. aport w postaci składników
    majątkowych powstałych w ramach Projektu, Gmina nie będzie działać w roli organu
    władzy publicznej, lecz w charakterze podatnika VAT. Czynność ta będzie podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towaru dokonywana za wynagrodzeniem (w
    formie wyrażonych pieniężnie udziałów) zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
    Należy uznać zatem, że dokonanie aportu niepieniężnego, tj. wniesienie składników
    majątkowych powstałych w ramach Projektu do P., będzie podlegało opodatkowaniu

    podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów. Do transakcji aportu nie znajdzie
    zastosowania żadne ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT, w szczególności do
    aportu nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o
    VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę
    budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
    a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął
      okres krótszy niż 2 lata.
    Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie
    do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na
    potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
    a) wybudowaniu lub
    b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
      podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy
    całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego
    zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy
    niż 2 lata. Pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania,
    zarówno wtedy, gdy po wybudowaniu budynku/budowli sprzedano go/ją lub oddano go/ją
    w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli na potrzeby własne –
    bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.
    Jak wskazano jednak w opisie zdarzenia przyszłego, intencją Gminy oraz P. jest, aby do
    wnoszenia składników majątkowych powstałych w ramach poszczególnych zadań
    realizowanych w związku z Projektem dochodziło niezwłocznie po ich oddaniu do
    użytkowania, każdorazowo w terminie krótszym niż 2 lata od oddania danego składnika
    majątkowego do użytkowania, więc każdy planowany aport składników majątkowych
    będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia. Tym samym nie zajdą przesłanki do
    zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
    Jak również wskazano, efektem realizacji zadań nr 1)-13), z zastrzeżeniem przekazania
    fragmentu kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...)
    przebudowanego w ramach zadania nr 7) będzie albo powstanie nowych budowli (m.in.
    sieci kanalizacji deszczowej) albo zwiększenie wartości już istniejących budowli (m.in. sieci
    kanalizacji deszczowej) o ponad 30%. Stąd w części, w której planowane aporty będą
    dotyczyły składników majątkowych nowych oraz tych, w odniesieniu do których wartość
    poniesionych przez Gminę nakładów przekroczy 30% zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy o VAT nie będzie mogło znaleźć zastosowania. Natomiast oprogramowanie (...),
    które będzie efektem realizacji zadania nr 13) nie kwalifikuje się do objęcia zwolnieniem z
    podatku VAT na żadnej z ww. podstaw, gdyż nie stanowi ono nieruchomości.
    Do wniesienia aportem składników majątkowych powstałych w ramach Projektu do P. nie
    można zastosować żadnego z przewidzianych zwolnień od podatku VAT, więc czynność ta
    będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów,
    niekorzystająca ze zwolnienia z tego podatku.
    Jednocześnie jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego niniejszego
    wniosku w ramach zadania nr 7), tj. Budowy kanalizacji deszczowej w ulicach (...) dojdzie w
    części do zwiększenia wartości kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej
    nr (...) o mniej niż 30% obecnej wartości tej budowli.
    Tym samym, w odniesieniu do wniesienia aportem przebudowanej kanalizacji deszczowej
    przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...) znajdzie zastosowanie zwolnienie z podatku

    VAT z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z niniejszym przepisem, zwolnieniu z
    VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym
    mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
    a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
    b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
      których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
      początkowej tych obiektów.
    Biorąc pod uwagę, że Gmina nie dokonała odliczenia VAT od wydatków związanych z
    budową fragmentu kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...) w
    odniesieniu do którego w ramach zadania nr 7) zostaną poniesione wydatki na
    przebudowę nieprzekraczające 30% jego wartości, to późniejsze wniesienie aportem do P.
    tego fragmentu kanalizacji deszczowej będzie podlegało zwolnieniu z VAT zgodnie z art. 43
    ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
    Ad. 3)
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
    124.
    Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
    otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (stosownie do art. 86 ust. 2
    pkt 1 lit. a ustawy o VAT).
    Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od
    towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli takich, których
    następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza jednocześnie możliwość dokonywania
    odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania
    do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem
    VAT.
    Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są
    wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z
    którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia
    kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których
    podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    W myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części
    kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o
    taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać
    czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.
    Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala
    się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo
    do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu

    czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie
    prawo.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części uzależnione jest zarówno
    od spełnienia przez podatnika przesłanek pozytywnych (z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT) oraz
    niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę
    wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego.
    Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia
    podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i
    dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega
    opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Gminy w opisanej przez nią w niniejszym wniosku
    sytuacji ze względu na jej złożoność Gmina od części wydatków związanych z realizacją
    Projektu będzie miała prawo do odliczenia VAT w całości, od części wydatków Gminie
    prawo do odliczenia VAT będzie przysługiwało w części, a jeszcze od innych wydatków
    prawo do odliczenia VAT nie będzie w ogóle Gminie przysługiwało.
    Mianowicie, w związku z przekazaniem aportami do P. składników majątkowych
    powstałych w wyniku Projektu, Gminie:
    a) będzie przysługiwało prawo odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego od
      wydatków na roboty budowlane, prace projektowe, usługi inżyniera kontraktu oraz
      inne koszty pośrednie w związku z realizacją zadań nr 1)-13) z zastrzeżeniem
      przekazania fragmentu kanalizacji deszczowej przebudowanej wzdłuż drogi krajowej
      nr (...) przebudowanego w ramach zadania nr 7), w zakresie w jakim na podstawie
      opisów do faktur VAT lub innych dokumentów np. protokołów odbioru, możliwe
      będzie przypisanie tych usług w całości do tych zadań bowiem wydatki te będą w
      całości związane wyłącznie z opodatkowanymi VAT aportami składników majątkowych
      do P.;
    W związku z tym, że efekty realizacji Projektu, czyli składniki majątkowe bezpośrednio po
    oddaniu ich do użytkowania będą w całości wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych (opodatkowany VAT aport do P.) i tym samym zgodnie z art. 86 ust. 1
    ustawy o VAT, Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT od wydatków
    poniesionych na realizację Projektu.
    W analogicznym stanie faktycznym, tj. wniesienia przez JST aportem do spółki komunalnej
    nowo wybudowanych elementów infrastruktury kanalizacji deszczowej stanowisko zgodne
    z przedstawionym przez Gminę w przedmiocie opodatkowania aportu oraz prawa do
    odliczenia VAT przedstawił Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 24 lipca 2023 r. o
    sygn. 0112-KDIL3.4012.424.2023.3.EW.
    Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie potwierdza również interpretacja indywidualna
    z 2 września 2022 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.323.2022.1.DS), w której Dyrektor KIS
    stwierdził: W analizowanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą
    spełnione. Wnioskodawca wskazał we wniosku, że jest zarejestrowanym czynnym
    podatnikiem podatku od towarów i usług. Po zakończeniu Inwestycji Wnioskodawca
    zamierza wnieść odcinek sieci kanalizacji sanitarnej jako aport do Spółki, w zamian za co
    obejmie udziały. Oznacza to, że powstała infrastruktura zostanie wykorzystana do
    czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zatem – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy –
    Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur
    dokumentujących wydatki ponoszone na realizowaną Inwestycję, pod warunkiem
    niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.
    b) nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT od wydatków na roboty budowlane,
      prace projektowe, usługi inżyniera kontraktu oraz inne koszty pośrednie związane z

      realizacją zadania nr 7) w części dotyczącej fragmentu kanalizacji deszczowej
      przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...), w zakresie w jakim na podstawie opisów
      do faktur VAT lub innych dokumentów np. protokołów odbioru, możliwe będzie
      przypisanie tych usług do tej części zadania nr 7) – bowiem wydatki te będą w całości
      związane wyłącznie ze zwolnionym z VAT aportem składników majątkowych do P.;
    c) będzie przysługiwało prawo do odliczenia części wynikającej z zastosowania proporcji
      odliczenia VAT, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, kwoty podatku VAT
      naliczonego od wydatków poniesionych na promocję Projektu oraz wydatków
      poniesionych na usługi inżyniera kontraktu oraz innych kosztów pośrednich w
      zakresie w jakim na podstawie opisów do faktur VAT lub innych dokumentów np.
      protokołów odbioru możliwe będzie ich przypisanie do realizacji wszystkich zadań o nr
      1) do 13) – bowiem wydatki te będą związane zarówno z opodatkowanymi VAT oraz
      zwolnionym z VAT aportami składników majątkowych do P.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:
    - prawidłowe w części dotyczącej:
        - opodatkowania podatkiem VAT planowanego przez Państwa przekazania w formie
        aportów do P. składników majątkowych powstałych w wyniku realizacji Projektu
        w ramach zadań od 1) do 13), z wyłączeniem fragmentu kanalizacji deszczowej
        przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...) przebudowanego w ramach zadania
        nr 7);
        - prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków na
        roboty budowlane, prace projektowe, usługi inżyniera kontraktu oraz inne koszty
        pośrednie związane z realizacją zadań nr 1)-13), z zastrzeżeniem przekazania
        fragmentu kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...)
        przebudowanego w ramach zadania nr 7), w zakresie w jakim na podstawie
        opisów do faktur VAT lub innych dokumentów np. protokołów odbioru, możliwe
        będzie przypisanie tych usług w całości do tych zadań;
        - braku prawa do odliczenia VAT od wydatków na roboty budowlane, prace
        projektowe, usługi inżyniera kontraktu oraz inne koszty pośrednie związane z
        realizacją zadania nr 7) w części dotyczącej fragmentu kanalizacji deszczowej
        przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...), w zakresie w jakim na podstawie
        opisów do faktur VAT lub innych dokumentów np. protokołów odbioru, możliwe
        będzie przypisanie tych usług do tej części zadania nr 7);
        - prawa do odliczenia części kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków
        poniesionych na promocję Projektu, wydatków poniesionych na usługi inżyniera
        kontraktu oraz innych kosztów pośrednich związanych z realizacją Projektu, w
        zakresie w jakim na podstawie opisów do faktur VAT lub innych dokumentów np.
        protokołów odbioru, możliwe będzie ich przypisanie do realizacji wszystkich
        zadań o nr od 1) do 13);
    - nieprawidłowe w części dotyczącej:
        - zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy
        planowanego przez Państwa przekazania fragmentu kanalizacji deszczowej
        przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...) przebudowanego w ramach zadania
        nr 7) w formie aportu do P.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który
    daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty
    pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne
    czy zawodowe.
    W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń
    ekonomicznych:
    - wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do
      rozporządzania określonymi składnikami majątku,
    - w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną
      wartość.
    Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne
    formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością
    jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport
    uzyskuje pewną wymierną korzyść.
    Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co
    jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego
    świadczenia usług. Tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za
    sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni związek
    pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem w
    formie wyrażonych pieniężnie udziałów.
    Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała
    opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie
    gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast według art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami
    podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty
    prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi
    charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają
    te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym
    skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a
    realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zatem jednostki samorządu terytorialnego występują w charakterze podatników
    podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie, w jakim działają w ramach stosunku
    cywilnoprawnego.
    W przedmiotowej sprawie warunek ten będzie spełniony, ponieważ wniesienie aportem
    do P. składników majątku powstałych w wyniku realizacji projektu, będzie miało
    charakter cywilnoprawny.
    Zatem w tej sytuacji nie będą Państwo działali jako organ władzy publicznej i w
    konsekwencji nie będą mogli Państwo skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art.
    15 ust. 6 ustawy.

    Jednocześnie należy zauważyć, że przepis art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług
    wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o
    podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą
    do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej
    dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne
    wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.
    Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług:
      Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub
      zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w
    sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku
    od towarów i usług, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których
    następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.
    sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu
    niepieniężnego, czyli aportu.
    Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1
    ustawy o podatku od towarów i usług, powinien on być interpretowany ściśle, co
    oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich
    czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania
    towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub
    zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji
    „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować
                  1definicję zawartą w art. 55 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U.
    z 2025 r. poz. 1071 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:
      Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i
      materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje
      ono w szczególności:
      1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części
        (nazwa przedsiębiorstwa);
      2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i
        wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
      3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz
        prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych
        stosunków prawnych;
      4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
      5) koncesje, licencje i zezwolenia;
      6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
      7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
      8) tajemnice przedsiębiorstwa;
      9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
    Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem
    organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest
    ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw,
    obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych
    przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc
    łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko

    stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą
    przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i
    funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu
    gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach,
    pomimo jego zbycia.
    Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa –
      rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
      przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym
      zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który
      zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te
      zadania.
    Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że opisane we
    wniosku składniki majątkowe będące przedmiotem planowanego aportu nie będą
                                      1stanowiły przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55 Kodeksu cywilnego,
    ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników,
    wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących
    funkcjonowanie przedsiębiorstwa zbywającego. Przedmiotem zbycia będą tylko niektóre
    składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności
    gospodarczej.
    Dla uznania, że zbywane składniki stanowią przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część
    przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy są one zdolne do prowadzenia
    niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i
    niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na
    prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że
    możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa
    samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a
    nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy
    zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze
    jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe
    kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.
    W zaistniałej sytuacji ww. warunki nie są spełnione. Jak Państwo wskazali, w ramach
    aportu na P. zostanie przeniesiona jedynie własność składników majątkowych powstałych
    w wyniku realizacji zadań wykonanych w ramach projektu. Planowane aporty nie obejmą
    przeniesienia żadnych Państwa należności, rachunków bankowych, środków pieniężnych
    zdeponowanych na Państwa rachunkach ani Państwa zobowiązań (w szczególności
    zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów). W ramach planowanych aportów nie dojdzie
    również do przeniesienia Państwa pracowników (nie dojdzie do przeniesienia umów o
    pracę osób zatrudnionych w Gminie).
    Opisany we wniosku przedmiot planowanego aportu nie będzie stanowił również
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy, ze względu na
    niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot aportu nie
    będzie stanowił składników majątkowych wydzielonych organizacyjnie, finansowo i
    funkcjonalnie w Gminie, które umożliwiałyby prowadzenie niezależnego
    przedsiębiorstwa. Zatem przedmiot aportu nie może funkcjonować jako samodzielny
    podmiot gospodarczy. Będące przedmiotem aportu składniki majątkowe nie będą na
    tyle zorganizowane, aby umożliwiały prowadzenie na nich działalności bez
    dodatkowych nakładów P.
    Tym samym w rozpatrywanej sprawie składniki majątkowe, które nabędzie P. w wyniku
    planowanego aportu nie będą stanowiły przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części

    przedsiębiorstwa. Zatem do planowanej transakcji nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt
    1 ustawy. Planowany przez Państwa aport nie będzie zatem wyłączony z opodatkowania
    podatkiem VAT.
    Jak wskazano powyżej, wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub
    cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej
    dostawy towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak
    właściciel) lub odpłatnego świadczenia usług, w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie
    jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i
    prawnych).
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej
    ustawy, przewidują dla niektórych czynności zwolnienia od podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług zostały określone m.in. w art.
    43 ustawy.
    W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
        upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest –
    co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w
    ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym
    zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części
    kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od
    tego momentu.
    Według art. 2 pkt 14 ustawy:
      Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu
      nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne
      budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
        podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie
    budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem, aby można było mówić o
    pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich
    używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich
    części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek,
    budowlę lub ich części oddano w najem, jaki w przypadku wykorzystywania budynku,
    budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też
    potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do
    korzystania z budynku, budowli lub ich części.
    W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających
    przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43
    ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych
    warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
      zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
      a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
        do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
      b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
        których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
        początkowej tych obiektów.
    Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43
    ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących
    przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich
    dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których
    miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a
    jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych
    obiektów.
    Tak więc, aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia
    na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki
    występujące w tym artykule.
    Należy również zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania
    zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy
    przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis
    art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i
    wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na
    cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
    Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane
    prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi
    do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do
    zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe
    kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć
    bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie
    podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość
    wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik
    uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez
    niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje
    znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia
    od podatku od towarów i usług.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem aportu do P. będą sieci
    kanalizacji deszczowej, obejmujące wszystkie odcinki przewodów, studni, wpustów oraz
    pozostałych urządzeń i elementów stanowiących ich integralną część, a także
    infrastruktura zielono-niebieska, obejmująca m.in. ogrody deszczowe oraz ścieżki

    spacerowe, powstałe w ramach zadań od nr 1)-12). Ponadto w ramach zadania nr 13)
    do P. zostanie wniesiona aportem aplikacja (...).
    Wskazali Państwo, że sieci kanalizacji deszczowej, stanowią budowle w rozumieniu
    przepisów ustawy Prawo budowlane. W ramach projektu nie przewiduje się powstania
    innych budowli. Efektem realizacji zadań będzie albo powstanie nowych budowli albo
    zwiększenie wartości już istniejących budowli o ponad 30%. Jedynie w ramach zadania
    nr 7), tj. budowy kanalizacji deszczowej w ulicach: (...) dojdzie w części do zwiększenia
    wartości kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...) o mniej niż
    30% obecnej wartości tej budowli.
    Jednocześnie wskazali Państwo, że Państwa intencją jest, aby do wnoszenia składników
    majątkowych powstałych w ramach poszczególnych zadań realizowanych w związku z
    projektem dochodziło niezwłocznie po ich oddaniu do użytkowania. Po zrealizowaniu
    poszczególnych zadań z projektu, wszelkie składniki majątkowe będą przekazywane
    aportem do P. i nastąpi rozpoczęcie ich użytkowania. Jak wynika z opisu sprawy,
    składniki majątkowe powstałe w ramach realizacji projektu przed transakcją aportu nie
    będą udostępniane P. ani użytkowane przez Państwa.
    Analizując ww. informacje w kontekście powołanych przepisów należy stwierdzić, że
    dostawa ww. budowli w postaci sieci kanalizacji deszczowej (z wyłączeniem kanalizacji
    deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...)) nastąpi w ramach pierwszego
    zasiedlenia po ich wybudowaniu (w przypadku nowych budowli) lub po ich ulepszeniu w
    rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiącym co najmniej 30% wartości
    początkowej (w przypadku przebudowanych istniejących budowli). Nie zostaną zatem
    spełnione warunki umożliwiające zwolnienie od podatku od towarów i usług aportu tych
    budowli na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    W przypadku braku możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
    należy dokonać analizy możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
    Jak wskazano wyżej, z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynków,
    budowli lub ich części (oraz związanych z nimi urządzeń budowalnych) mogła korzystać
    ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie,
    tj. dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części
    oraz dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
    których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
    początkowej tych obiektów.
    Zatem celem ustalenia, czy transakcja wniesienia aportem ww. budowli w postaci sieci
    kanalizacji deszczowej (z wyłączeniem kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż
    drogi krajowej nr (...), będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należy dokonać rozstrzygnięcia, czy przysługuje
    /będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków
    na ich budowę/przebudowę.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Jak stanowi z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:

      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki,
    tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i
    usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego.
    Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek
    pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek
    negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które
    pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do
    czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez
    względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie
    jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Istotna jest
    intencja nabycia – jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności
    opodatkowanych, wówczas po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od
    towarów i usług wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście
    jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88) lub aktów wykonawczych.
    Jak wynika z opisu sprawy, planują Państwo, że po zrealizowaniu poszczególnych zadań
    w ramach projektu, wszystkie składniki majątkowe powstałe w ich wyniku zostaną w
    drodze wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) przekazane do P. Jak wynika z opisu
    sprawy, składniki majątkowe powstałe w ramach realizacji projektu przed transakcją
    aportu nie będą udostępniane P. ani użytkowane przez Państwa.
    Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w
    analizowanym przypadku warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą
    spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – są Państwo zarejestrowanym,
    czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i zamierzają Państwo ww. budowle
    bezpośrednio po ich wybudowaniu/przebudowaniu wnieść aportem do P. Oznacza to,
    że ww. budowle są budowane/przebudowywane z zamiarem wykorzystania ich do
    wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    Tym samym, zgodnie z art. 86 ustawy, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo
    do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki
    ponoszone na budowę/przebudowę ww. budowli.

    Przechodząc zatem do kwestii opodatkowania podatkiem VAT planowanej dostawy
    budowli w postaci sieci kanalizacji deszczowej (z wyłączeniem kanalizacji deszczowej
    przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...)), należy stwierdzić, że dla dostawy tych
    budowli w ramach aportu do P., zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy
    nie znajdzie zastosowania, ponieważ – jak rozstrzygnięto powyżej – przysługuje/będzie
    przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    ponoszonych na wybudowanie/przebudowanie ww. budowli. Nie zostaną zatem
    spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a
    ustawy.
    W analizowanym przypadku nie znajdzie również zastosowania zwolnienie określone w
    art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż jak wynika z okoliczności sprawy, ww. budowle w
    postaci sieci kanalizacji deszczowej (z wyłączeniem kanalizacji deszczowej
    przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...), przed dokonaniem aportu nie będą przez
    Państwa użytkowane, tym samym nie będą użytkowane na cele działalności zwolnionej
    od podatku VAT. Ponadto – jak rozstrzygnięto wyżej – przysługuje/będzie Państwu
    przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na
    wybudowanie/przebudowanie ww. budowli.
    W rezultacie, w związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT
    w odniesieniu do czynności wniesienia aportem ww. budowli w postaci sieci kanalizacji
    deszczowej (z wyłączeniem kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej
    nr (...) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a oraz pkt 2 ustawy, należy stwierdzić, że
    ww. czynność wniesienia aportem budowli w postaci sieci kanalizacji deszczowej (z
    wyłączeniem kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...)) do P.
    będzie opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.
    Odnosząc się natomiast do aportu pozostałych składników majątkowych
    (niestanowiących budowli), należy przeanalizować możliwość zwolnienia od podatku ich
    dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.
    Zwolnienie to w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do ww. składników majątkowych,
    (niestanowiących budowli), nie znajdzie zastosowania, gdyż z okoliczności sprawy nie
    wynika, że wykorzystują/będą wykorzystywali je Państwo wyłącznie na cele działalności
    zwolnionej od podatku. Jak wynika z opisu sprawy, składniki majątkowe powstałe w
    ramach realizacji projektu przed transakcją aportu nie będą udostępniane P. ani
    użytkowane przez Państwa. W konsekwencji, dostawa ww. składników majątkowych
    (niestanowiących budowli), nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.
    Tym samym, dostawa ww. składników majątkowych (niestanowiących budowli) będzie
    opodatkowana podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu właściwej stawki
    podatku VAT.
    Ze zwolnienia nie będzie korzystało również wniesienie aportem aplikacji (...). Przepisy
    ustawy o podatku od towarów i usług, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy,
    nie przewidują bowiem zwolnienia od podatku VAT dla zbycia systemu
    informatycznego. Zatem czynność ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i
    usług przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.
    Podsumowując, planowane przez Państwa przekazanie w formie aportów do P.
    składników majątkowych powstałych w ramach zadań od 1) do 13) w wyniku realizacji
    projektu z wyłączeniem fragmentu kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi
    krajowej nr (...) przebudowanego w ramach zadania nr 7), stanowić będzie po Państwa
    stronie czynności opodatkowane podatkiem VAT.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Odnosząc się natomiast do przekazania w formie aportu do P. budowli w postaci
    kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...), w stosunku do której
    dojdzie do ulepszenia o mniej niż 30% obecnej wartości tej budowli, należy zauważyć,

    że – jak Państwo wskazali – zgodnie z posiadaną informacją z protokołu zdawczo-
    odbiorczego środka trwałego termin pierwszego zasiedlenia przypada na dzień 10
    grudnia 2013 r. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem istniejącej kanalizacji deszczowej
    przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...), która zostanie przebudowana, a planowaną
    dostawą (aportem do P.) przebudowanej kanalizacji deszczowej upłynie termin dłuższy
    niż 2 lata.
    Zatem w przypadku budowli w postaci kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż
    drogi krajowej nr (...) zostaną spełnione przesłanki wymagane dla zastosowania
    zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
    Tym samym dostawa ww. budowli w postaci kanalizacji deszczowej przebiegającej
    wzdłuż drogi krajowej nr (...) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    W związku z tym, że planowana dostawa budowli w postaci kanalizacji deszczowej
    przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku
    VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. dostawy –
    wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.
    Podsumowując, planowane przez Państwa przekazanie fragmentu kanalizacji
    deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...) przebudowanego w ramach
    zadania nr 7) w formie aportu do P. stanowić będzie po Państwa stronie czynność
    zwolnioną od podatku VAT.
    Oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2, zgodnie z którym
    wniesienie aportem do P. ww. fragmentu kanalizacji deszczowej będzie podlegało
    zwolnieniu z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, należało uznać je za
    nieprawidłowe, z uwagi na inną podstawę prawną zwolnienia.
    Odnosząc się z kolei do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku
    VAT naliczonego od poszczególnych wydatków związanych z realizacją projektu, należy
    powtórzyć, że odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1
    ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane
    przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania
    czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą
    do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają m.in. regulacje zawarte w art. 90
    ustawy.
    Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:
      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust.
      1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
      czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku

      należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
      czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Przepis art. 90 ust. 4 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na
      podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w
      odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do
      najbliższej liczby całkowitej.
    Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy,
    występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w
    stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot
    podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie
    przysługuje.
    Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90
    ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w
    ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności
    podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).
    Jak rozstrzygnięto w zakresie pytania nr 1, planowane przez Państwa przekazanie w
    formie aportów do P. składników majątkowych powstałych w ramach zadań od 1) do
    13) w wyniku realizacji projektu, z wyłączeniem fragmentu kanalizacji deszczowej
    przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...) przebudowanego w ramach zadania nr 7),
    stanowić będzie po Państwa stronie czynności opodatkowane podatkiem VAT.
    Natomiast jak rozstrzygnięto w zakresie pytania nr 2, planowane przez Państwa
    przekazanie fragmentu kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr
    (...) przebudowanego w ramach zadania nr 7) w formie aportu do P. stanowić będzie po
    Państwa stronie czynność zwolnioną od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy.
    Ponadto w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją zadania nr 14) Działania
    promocyjne, wskazali Państwo, że będą wykorzystywali je Państwo do czynności
    opodatkowanych VAT, jak również do czynności zwolnionych z VAT. Wydatki
    promocyjne mają związek ze swojej istoty z obydwoma planowanymi przez Państwa
    aportami do P., które będą albo podlegały opodatkowaniu VAT albo podlegały
    zwolnieniu z VAT.
    Jednocześnie wskazali Państwo, że będą Państwo mieli możliwość przypisania
    ponoszonych w ramach projektu wydatków odrębnie dla każdego zadania, szczególnie
    w zakresie wydatków na roboty budowalne, prace projektowe. Niemniej jednak w
    ramach realizacji całego projektu mogą pojawić się wydatki, dla których nie będzie
    możliwe ich przypisanie odrębnie do każdego zadania.
    W konsekwencji, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków związanych z będącymi przedmiotem przekazania aportami
    do P. składnikami majątkowymi powstałymi w wyniku realizacji zadań nr 1)-13) (z
    wyłączeniem wydatków dotyczących fragmentu kanalizacji deszczowej przebiegającej
    wzdłuż drogi krajowej nr (...) przebudowanego w ramach zadania nr 7)), w stosunku do
    których to wydatków będą mieli Państwo możliwość ich przypisania w całości do tych
    składników majątku.
    Natomiast nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego
    od wydatków związanych z będącym przedmiotem przekazania aportem do P.
    fragmentem kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...)
    powstałym w wyniku realizacji zadania nr 7), w stosunku do których to wydatków będą
    mieli Państwo możliwość ich przypisania do tej części zadania nr 7).

    Z kolei w przypadku wydatków, w stosunku do których nie będzie możliwe ich
    przypisanie odrębnie do będących przedmiotem przekazania aportami do P.
    składników majątkowych powstałych w wyniku realizacji zadań nr 1)-13) (z wyłączeniem
    wydatków dotyczących fragmentu kanalizacji deszczowej przebiegającej wzdłuż drogi
    krajowej nr (...) przebudowanego w ramach zadania nr 7)) oraz odrębnie do będącego
    przedmiotem przekazania aportem do P. fragmentem kanalizacji deszczowej
    przebiegającej wzdłuż drogi krajowej nr (...) powstałym w wyniku realizacji zadania nr 7),
    będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego, w
    zakresie w jakim wydatki te będą wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych VAT, z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego w powyższym zakresie będzie Państwu
    przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo
    przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający
    wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego
    przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle
    związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w
    złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą
    aktualność.
    Jednocześnie należy podkreślić, w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego,
    kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy,
    interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy wskazać,
    że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o
    aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawiony
    przez danego podatnika. Powołane interpretacje nie stanowią źródła powszechnie
    obowiązującego prawa, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie
    można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany
    rozpatrywać indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.