Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.784.2024.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-09
Teza: Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na wyżywienie dla pracowników mobilnych stanowią przychód tych pracowników ze stosunku pracy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. W konsekwencji na Wnioskodawcy z tego tytułu ciążą obowiązki płatnika związane z obliczeniem i pobraniem zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie art. 32 ust. 1 ww. ustawy.
Słowa kluczowe: nocleg; obowiązek-obowiązek płatnika; paliwo; pracownik; przychód-przychód ze stosunku pracy; wydatek; wyżywienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Zakłady pracy.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Stosunek pracy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 32-ust. 1

**Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika jest :

*   **prawidłowe -** w związku z finansowaniem noclegów, kosztów paliwa, opłat za autostrady, opłat parkingowych dla Pracowników Mobilnych;
*   **nieprawidłowe -** w związku z finansowaniem wyżywienia dla Pracowników Mobilnych

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka" lub „Pracodawca" jest przedsiębiorstwem działającym w branży (\`(...)\`).

Spółka zajmuje się:

a) (…);

b) (…);

c) (…);

d) (…);

e) (…);

f) (…);

g) (…);

h) (…).

Spółka jest pracodawcą w rozumieniu przepisów prawa pracy.

Siedziba, zarząd i cała administracja Spółki znajdują się w miejscowości (…) (adres siedziby Spółki: (…), gmina (…)).

Spółka zatrudnia na podstawie umów o pracę pracowników Działu Wsparcia Technicznego (dalej jako: „Pracownicy”) wykonujących czynności instalacyjne, montażowe i serwisowe, których praca - zgodnie z postanowieniami umów o pracę - jest stale wykonywana u klientów w różnych miejscach Polski, także za granicą lub w pomieszczeniach użytkowanych przez Pracodawcę (ok. 80% czasu Pracownicy spędzają poza siedzibą Pracodawcy tj. w znacznej odległości od siedziby Pracodawcy, pozostałe ok. 20% czasu pracy spędzają na świadczeniu pracy w pobliżu siedziby Pracodawcy).

Miejsce pracy Pracowników jest wskazane w umowie o pracę jako obszar Polski lub obszar Unii Europejskiej.

Obowiązki Pracownika obejmują w szczególności: prace techniczno-budowlane oraz techniczno-elektryczne mające na celu przygotowanie obiektów pod instalację elektryczną oraz montaż ładowarek i stacji ładowania; montaż ładowarek i stacji ładowania oraz konstrukcji pod instalacje fotowoltaiczne; prace remontowo-konserwatorskie.

Z racji charakteru swojej pracy Pracownicy traktowani są przez Pracodawcę jako pracownicy mobilni, tj. osoby, których charakter pracy wymusza bardzo częste przebywanie poza siedzibą Pracodawcy, u Klientów czy w trasie. Tylko wtedy bowiem możliwe jest właściwe zrealizowanie przez nich zadania służbowego (prace wykonywane są na terenie obiektów należących do inwestorów).

W konsekwencji Spółka nie traktuje wyjazdów tychże Pracowników związanych z wykonywaniem zasadniczych obowiązków pracowniczych na obszarze oznaczonym jako ich miejsce wykonywania pracy - jako podróż służbową (delegację) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, dalej: „KP”). Zgodnie bowiem z art. 775 § 1 KP podróżą służbową jest wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Natomiast w przypadku tych Pracowników Spółki - stałe miejsce wykonywania ich pracy określone jest szeroko i obejmuje określone regiony Polski, a nawet Unii Europejskiej. Podróże Pracowników nie są incydentalne, ale są związane z wykonywaniem ich standardowych obowiązków pracowniczych, dlatego nie mają one charakteru podróży służbowych.

W związku z tym, że miejsce pracy Pracowników określone jest szeroko - często mają miejsce sytuacje, w których Pracownicy w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych nocują poza miejscem swojego zamieszkania (np. w hotelach, pensjonatach, pokojach gościnnych itp.). Na decyzję o nocowaniu przez danego Pracownika poza miejscem jego zamieszkania składają się różne czynniki, takie jak np.:

a) potrzeba wykonywania czynności służbowych u danego Klienta przez więcej niż jeden dzień z rzędu, a przy tym siedziba tego Klienta jest na tyle oddalona od miejsca zamieszkania Pracownika, że biorąc pod uwagę czas, jaki Pracownik musiałby poświęcić na dojazdy oraz koszty paliwa - wynajęcie miejsca noclegowego jest bardziej zasadne pod względem logistycznym czy ekonomicznym;

b) Pracownik ma tak zaplanowaną trasę swoich przejazdów i wizyt u Klientów, że bardziej uzasadnione jest nocowanie w czasie podróży w hotelu, pensjonacie czy pokoju gościnnym (aby mieć bliżej do kolejnych punktów, do których Pracownik musi dojechać następnego dnia), niż powrót do miejsca swojego zamieszkania;

c) Pracownik jest na tyle daleko od miejsca swojego zamieszkania, że po całym dniu wykonywania obowiązków służbowych nie jest możliwy jego bezpieczny powrót do miejsca zamieszkania;

d) zachodzi konieczność wykonywania obowiązków pracowniczych w godzinach porannych u Klienta, którego siedziba znajduje się na tyle daleko od miejsca zamieszkania Pracownika, że punktualny dojazd do Klienta byłby znacznie utrudniony lub wiązałby się z podróżą Pracownika np. w nocy.

W każdym więc przypadku decyzja o noclegu jest podyktowana względami ekonomicznymi oraz celowościowymi, a nadto odbycie noclegu jest niezbędne do prawidłowego wykonywania obowiązków służbowych przez Pracowników.

Płatność za noclegi realizowana jest przez Pracodawcę. Zazwyczaj Spółka dokonuje rezerwacji noclegu (często z wyżywieniem) dla danego Pracownika. Faktura w tym zakresie wystawiana jest na Spółkę. Niekiedy zdarza się, że dany Pracownik dokonuje płatności za nocleg kartą służbową bądź też sporadycznie (w wyjątkowych sytuacjach) Spółka dokonuje zwrotu Pracownikowi środków w związku z poniesieniem przez niego płatności za nocleg.

Poza usługami noclegowymi Pracownicy ponoszą w związku w wyjazdami koszty dotyczące zakupu paliwa, opłat za autostrady czy opłat parkingowych. Koszty te realizowane są analogicznie jak w przypadku usług noclegowych, tzn. najczęściej płatność następuje za pośrednictwem karty służbowej (z rachunku bankowego Spółki). Pracownicy w celu wykonywania swoich obowiązków korzystają z samochodów służbowych. Pracownikom Spółka wydała karty paliwowe (na których to kartach są ustalone limity). Koszty paliwa ponosi Spółka.

Pracownicy raportują, kiedy i dokąd odbyli dany wyjazd, w celu umożliwienia monitorowania powiązania wydatków z wykonywaniem obowiązków pracowniczych oraz w celu umożliwienia weryfikacji przez Spółkę zasadności tychże wydatków.

Pracodawca pokrywa (w analogiczny sposób jak koszty noclegu) Pracownikom również koszty wyżywienia

Pytania
-------

1\. Czy wydatki poniesione na noclegi Pracowników, o których mowa we wniosku, które to noclegi są związane wyłącznie z wykonywaniem przez Pracowników obowiązków pracowniczych, Spółka powinna traktować jako przychód Pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „ustawa o PIT”) i w konsekwencji czy na Spółce ciąży z tego tytułu obowiązek obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

2\. Czy wydatki związane z podróżami Pracowników, o których mowa we wniosku, które to podróże są związane wyłącznie z wykonywaniem przez Pracowników obowiązków pracowniczych, takie jak wydatki na paliwo, opłaty za autostrady, opłaty parkingowe oraz na wyżywienie, powinna traktować jako przychód Pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawa o PIT i w konsekwencji czy na Spółce ciąży z tego tytułu obowiązek obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Zdaniem Spółki wydatki poniesione na noclegi Pracowników, o których mowa we wniosku, które to noclegi są związane wyłącznie z wykonywaniem przez Pracowników obowiązków pracowniczych, nie stanowią dla Pracownika przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT i w konsekwencji na Spółce nie ciąży z tego tytułu obowiązek obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W opinii Spółki, również wydatki związane z podróżami Pracowników, o których mowa w niniejszym wniosku, które to podróże są związane wyłącznie z wykonywaniem przez Pracowników obowiązków pracowniczych, takie jak wydatki na paliwo, opłaty za autostrady oraz opłaty parkingowe, wydatki na wyżywienie, nie powinny być traktowane jako przychód Pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o PU i w konsekwencji na Spółce nie ciąży z tego tytułu obowiązek obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Spółka wskazuje, że przepisy ustawy z dnia 16 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy nie definiują pojęcia pracownika mobilnego, dlatego należy odnieść się do orzecznictwa sądowego, który wyjaśnia charakterystykę pracy mobilnej, co pozwala na zdefiniowanie samego pracownika mobilnego.

W wyroku:

a) Sądu Najwyższego z dnia 11 kwietnia 2001 r., sygn. akt I PKN 350/00 stwierdzono, że nie jest podróżą służbową stałe wykonywanie zadań w różnych miejscowościach i terminach, których wyboru dokonuje każdorazowo sam pracownik w ramach uzgodnionego rodzaju pracy (…).

b) Sądu Najwyższego z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt III PSKP 4/21 zauważono, że jeżeli immanentną cechą obowiązków pracowniczych jest bezpośredni kontakt z kontrahentem, co wiąże się z obowiązkiem przejazdu pracownika do siedziby tego kontrahenta (innego miejsca spotkania), to nie można uznać, że pracownik mobilny, prowadząc samochód służbowy, nie pozostaje w dyspozycji pracodawcy, nie wykonując w tym czasie obowiązków służbowych, gdyż w ramach obowiązków powierzonych pracownikowi mieszczą się tylko czynności ściśle związane z zakresem jego obowiązków.

Sytuacja, w której pracownik podróżuje w ramach wykonywania umówionej pracy na określonym obszarze geograficznym, nie stanowi podróży służbowej w rozumieniu art. 775 § 1 KP (III PSKP 4/21 z 24.02.21 r.).

Następnie, zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o PIT w katalogu źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych znajduje się stosunek pracy. Natomiast w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT wskazano, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W art. 12 ust. 1 ustawy o PIT wskazano jedynie przykładowe przychody ze stosunku pracy, jest to katalog otwarty. Świadczy o tym użycie zwrotu „w szczególności". Jednakże nie oznacza to, że każde świadczenie zrealizowane przez pracodawcę na rzecz pracownika stanowić będzie przychód pracownika podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W tym kontekście należy odwołać się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. o sygn. akt K 7/13 (dalej jako: „Wyrok"), w którym Trybunał Konstytucyjny wskazał, jakie cechy należy przypisać „innym nieodpłatnym świadczeniom" w kontekście świadczeń pracowniczych, by można je było uznać za przychody podlegające opodatkowaniu w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, jak zauważył Trybunał, „należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

a) po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

b) po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

c) po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)".

Odnosząc się do warunku pierwszego, czyli zgody pracownika, Trybunał w swoim Wyroku określił, iż „zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie - z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji: przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku".

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanego stanu faktycznego, można uznać, że zarówno zwrot kosztów noclegu, jak i zwrot innych wydatków typu wydatki na paliwo, opłaty za autostrady oraz opłaty parkingowe nie są spełnione w interesie Pracownika, lecz w interesie Pracodawcy. Związane są one wyłącznie z wykonywaniem obowiązków służbowych przez Pracowników i decyzja o ich poniesieniu podyktowana jest wyłącznie względami ekonomicznymi Spółki. Gdyby nie konieczność wykonywania obowiązków służbowych w najlepszym interesie Pracodawcy, nikt z Pracowników nie poniósłby żadnego z wydatków, które są przedmiotem analizy. Pracownik nie osiąga bowiem żadnych korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. Gdyby nie konieczność wykonywania pracy w określonym miejscu - Pracownik nie miałby potrzeby korzystania z tych świadczeń. Świadczenia bezsprzecznie spełniane są w interesie Spółki i wynikają z obowiązku przestrzegania podstawowych zasad prawa pracy oraz zagwarantowania efektywności organizacji procesu świadczenia pracy.

Wydatki poniesione przez Pracowników są zresztą poddawane zarówno merytorycznej, jak i formalnej kontroli przez Pracodawcę na podstawie odpowiednich dokumentów, np. faktur lub rachunków wystawionych na Pracodawcę oraz rozliczeń czasu pracy przedstawianych przez Pracowników. Nie można także uznać, że Pracownikom można przypisać osiąganie indywidualnych, wymiernych korzyści. Bowiem gdyby nie konieczność wykonywania obowiązków służbowych, nie musieliby oni ponosić wydatków na noclegi poza miejscem zamieszkania, podobnie jak nie ponieśliby wydatków związanych z pokonywaniem konkretnych tras przejazdów i dojeżdżaniem do określonych punktów.

Należy wskazać, że jak zauważył NSA w wyroku z 2 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2387/12 „obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Ten obowiązek należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. Skoro więc prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania w hotelu aby w określonym czasie wynikającym z kontaktów handlowych pracodawcy i kontrahenta dotrzeć do kontrahenta, to zapewnienie tej możliwości przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy tak aby była ona wydajna i należytej jakości. Zapewnienie możliwości nocnego wypoczynku odpowiada także obowiązkowi pracodawcy organizowania pracy w sposób zmniejszający uciążliwość pracy; przepis art. 94 pkt 3 Kodeksu pracy tylko przykładowo wymienia w aspekcie zmniejszenia uciążliwości pracy pracę monotonną i pracę w ustalonym z góry tempie".

Z kolei, jak zauważył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 31 lipca 2019 r. znak: 0112-KDIL3-1.4011.176.2019.1.AN, „na tle przedstawionego opisu sprawy, a także w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. oraz orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego uznać należy, że wynikające z konieczności wykonywania czynności służbowych sfinansowanie przez Wnioskodawcę kosztów noclegów oraz kosztów przejazdu pracownikowi mobilnemu, który nie jest w podróży służbowej, lecz jego praca opiera się na konieczności stałego przemieszczania się na terenie wskazanym w umowie o pracę, nie będzie generować po stronie tego pracownika przychodu ze stosunku pracy. Z uwagi na specyfikę wykonywanej pracy przedmiotowe wydatki mają charakter służbowy. Ponoszone są bowiem wyłącznie w interesie pracodawcy, a co za tym idzie pracownik nie otrzyma od Wnioskodawcy jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego".

Identyczny pogląd wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 19 maja 2020 r. znak: 0112-KDIL2-1.4011.262.2020.1.AMN, wskazując: „uznać należy, że wynikający z konieczności wykonywania czynności służbowych dokonywany przez Wnioskodawcę zwrot wydatków na noclegi na rzecz przedstawicieli (pracowników mobilnych), którzy nie są w podróży służbowej, lecz ich praca opiera się na konieczności stałego przemieszczania się na obszarze wskazanym w umowie o pracę, nie będzie generować po stronie tych pracowników przychodu ze stosunku pracy. Z uwagi na specyfikę wykonywanej pracy przedmiotowe wydatki mają charakter służbowy, ponoszone są bowiem wyłącznie w interesie pracodawcy, a co za tym idzie pracownik nie otrzyma od Wnioskodawcy jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego".

Analogiczne stanowiska Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał również w interpretacjach indywidualnych:

a) z 23 lipca 2021 r. znak 0112-KDIL2-2.4011.383.2021.1.MM: Wnioskodawca nie powinien traktować dokonywanych na rzecz Pracowników mobilnych zwrotu wydatków poniesionych na noclegi, paliwo, opłaty za autostrady oraz opłaty parkingowe, które związane są wyłącznie z wykonywaniem obowiązków pracowniczych, jako przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też na Wnioskodawcy nie będzie ciążyć obowiązek obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

b) z 21 sierpnia 2020 r. znak 0114-KDIP3-2.4011.406.2020.2.JM: (\`(...)\`) stanowisko Wnioskodawcy - zgodnie z którym opłacenie świadczeń w postaci kosztów noclegów oraz dojazdów nie będzie stanowiło przychodu pracownika mobilnego, należy uznać za prawidłowe. Tym samym - Wnioskodawca jako płatnik - nie będzie zobowiązany pobierać i odprowadzać z tego tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

c) z 14 lutego 2019 r. znak 0113-KDIPT2-3.4011.1.2019.ID: (\`(...)\`) na Wnioskodawczym, jako płatniku podatku dochodowego od osób fizycznych, nie ciąży obowiązek obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy, stosownie do treści art. 31 ww. ustawy oraz przekazania pobranych zaliczek na rachunek urzędu skarbowego zgodnie z art. 38 ust. 1 ustawy o PIT.

Zarówno zapewnienie noclegu przez pracodawcę pracownikowi, jak i pokrycie kosztów transportu do miejsca wykonywania pracy, czy pokrycie kosztów posiłku, służy wyłącznie realizacji obowiązku pracowniczego - pracownik nie ma tutaj żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu tym świadczeniem, a wykorzystuje je tylko w konkretnym celu - wykonania swoich obowiązków pracowniczych. Wobec tego świadczenia te nie stanowią przychodu określanego jako wartość nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT (II FSK 760/15 z 20.04.17 r.).

Reasumując, wydatki Spółki poniesione na noclegi Pracowników, o których mowa we wniosku, które to noclegi są związane wyłącznie z wykonywaniem przez Pracowników obowiązków pracowniczych, jak również inne wydatki związane z wykonywaniem przez tych Pracowników obowiązków pracowniczych, takie jak wydatki na paliwo, opłaty za autostrady, opłaty parkingowe oraz wydatki na posiłek, nie stanowią dla Pracownika przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Na powyższą kwalifikację nie wpływa sposób poniesienia przez Spółkę tychże wydatków (może to nastąpić poprzez wcześniejszą rezerwację przez Spółkę danego noclegu bądź płatność dokonaną kartą wydaną do rachunku bankowego Spółki lub też w formie zwrotu wydatków poniesionych przez Pracownika w gotówce, który to zwrot następuje na podstawie faktury lub rachunku wystawionego na Spółkę. Wydatki na paliwo oraz inne koszty związane z utrzymaniem auta realizowane są przy pomocy karty paliwowej, wydanej na Spółkę).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Odrębnymi źródłami przychodów są m.in. określone w art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na podmiocie dokonującym świadczeń z ww. tytułu (pracodawcy) ciążą natomiast obowiązki płatnika, wynikające z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Użyty w art. 12 ust. 1 ww. ustawy zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 tejże ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Art. 11 ust. 2a ustawy stanowi, że:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Z uwagi na fakt, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia ze sfinansowaniem/zwrotem przez Państwa kosztów noclegów, paliwa, opłat za autostrady, opłat parkingowych, wynikających z konieczności wykonywania czynności służbowych pracowników będących pracownikami mobilnymi, sprawa wymaga analizy z perspektywy potencjalnego przysporzenia majątkowego pracowników mobilnych w związku z otrzymywanymi świadczeniami i ewentualnej ich klasyfikacji jako nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.

W uchwałach z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r., sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub z inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” - w aspekcie świadczeń pracowniczych - była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być uznane takie świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny pokreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie.

Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie - z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny - w ślad za uchwałami NSA - uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy - po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

Z kolei jako przykład świadczenia, które nie rodzi po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) Trybunał Konstytucyjny wskazał sytuację, w której pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe).

W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym - jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny - ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców, nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

W sytuacji, gdy pracodawcy oferują pracownikom całą gamę nieprzewidzianych w umowie o pracę świadczeń, które leżą niejako w pół drogi między gratyfikacją (rzeczową czy w postaci usługi), przyznaną pracownikowi jako element wynagrodzenia za pracę, która jest objęta podatkiem dochodowym, a wymaganymi przez odpowiednie przepisy świadczeniami ze strony pracodawcy, które służą stworzeniu odpowiednich warunków pracy (przepisy bhp) i które są zwolnione z tego podatku – każda sprawa wymaga jej rozpatrzenia z uwzględnieniem wszystkich elementów dotyczących wykonywanej pracy, tj. w szczególności postanowień umowy o pracę, charakteru pracy oraz obowiązków pracodawcy wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa pracy.

Zgodnie z uchwałą Sądu Najwyższego z 19 listopada 2008 r. sygn. akt II PZP 11/08 pracownicy mobilni są grupą osób pracujących w warunkach stałego przemieszczania się (podróży). Są to osoby, w przypadku których miejsce świadczenia pracy stanowi lub może stanowić pewien obszar (np. kraj, województwo, region). Powyższe ustalenia Sądu Najwyższego potwierdza orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym pracownikiem mobilnym jest osoba, której charakter pracy wymusza nieustanne przebywanie w trasie, w celu prawidłowego i należytego wykonania obowiązków służbowych.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2387/12 w odniesieniu do pracowników mobilnych orzekł, że:

Obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Ten obowiązek należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. Skoro więc prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania w hotelu, aby w określonym czasie wynikającym z kontaktów handlowych pracodawcy i kontrahenta dotrzeć do kontrahenta, to zapewnienie tej możliwości przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy, tak aby była ona wydajna i należytej jakości. Zapewnienie możliwości nocnego wypoczynku odpowiada także obowiązkowi pracodawcy organizowania pracy w sposób zmniejszający uciążliwość pracy.

W konsekwencji należy przyjąć, że mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodów ze stosunku pracy, nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przykładem tego rodzaju świadczeń są świadczenia spełnione wyłącznie w interesie pracodawcy, tj. mające charakter służbowy, a nie prywatny.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, a także w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. oraz orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego uznać należy, że wynikające z konieczności wykonywania czynności służbowych sfinansowanie przez Państwa kosztów noclegów, paliwa, opłat za autostrady, opłat parkingowych pracownikom mobilnym, którzy nie są w podróży służbowej, lecz ich praca opiera się na konieczności stałego przemieszczania się, nie będzie generować po stronie tych pracowników przychodu ze stosunku pracy. Z uwagi na specyfikę wykonywanej pracy przedmiotowe wydatki mają charakter służbowy. Ponoszone są bowiem wyłącznie w interesie Państwa jako pracodawcy, a co za tym idzie pracownicy mobilni nie otrzymują od Państwa jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego z tego tytułu.

Zatem wydatki poniesione przez Państwa na noclegi, paliwo, opłaty za autostrady, opłaty parkingowe pracowników mobilnych (o których mowa we wniosku) w sytuacji gdy wydatki te mają związek z wykonywaniem przez nich obowiązków służbowych i w okolicznościach wskazanych we wniosku, nie stanowi dla tych pracowników przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, z tego tytułu na Państwu nie ciąży obowiązek obliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W tej części Państwa stanowisko jest **prawidłowe.**

Wątpliwość Państwa budzi również kwestia, czy wydatki związane z podróżami Pracowników, o których mowa we wniosku, które to podróże są związane wyłącznie z wykonywaniem przez Pracowników obowiązków pracowniczych, takie jak wydatki na wyżywienie są przychodem pracownika ze stosunku pracy, od którego jesteście Państwo obowiązani pobrać zaliczkę na podatek dochodowy i odprowadzić ją do właściwego organu podatkowego.

Wyjaśnić należy, że na gruncie przepisów prawa pracy nie ma przeszkód, aby katalog świadczeń związanych z pracą obowiązujący u danego pracodawcy przewidywał zapewnienie pracownikowi wyżywienia, bądź zwrot kosztów wyżywienia związanego z wykonywaniem zadań służbowych. Nie oznacza to jednak, że zapewnienie tego rodzaju świadczeń należy do obowiązków pracodawcy. Stąd zapewnienie pracownikowi wyżywienia, bądź zwrot kosztów wyżywienia, stanowi dodatkowe świadczenie otrzymywane przez pracownika od pracodawcy.

W omawianym przypadku spełnione zostały wszystkie warunki określone w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., dla uznania otrzymanego świadczenia za świadczenie nieodpłatne. Pracownik wyraził na jego przyjęcie zgodę, zostało spełnione w jego interesie, zaoszczędził bowiem na wydatku, który sam musiałby ponieść, świadczenie ma określoną wartość pieniężną i indywidualny charakter.

Świadczenia w postaci sfinansowania pracownikowi wyżywienia czy też zwrotu poniesionych przez niego wydatków za wyżywienie nie można utożsamiać z ustawowymi obowiązkami pracodawcy związanymi z porządkiem w zakładzie pracy, w tym z organizacją pracy lub wyposażeniem pracowników w narzędzia i materiały niezbędne do wykonywania pracy.

Czym innym jest bowiem organizacja stanowiska pracy, czym innym natomiast zapewnienie pracownikowi wyżywienia w sytuacji, gdy dobowa norma czasu pracy pracownika nie obejmuje wyżywienia, pracownik nie przebywa w podróży służbowej, a na pracodawcy nie ciąży ustawowy obowiązek finansowania wydatków żywieniowych pracownika, dla którego - zgodnie z zawartą umową o pracę - miejscem świadczenia pracy jest wskazany pewien obszar geograficzny (np. cała Polska, obszar kilku województw, czy jedno województwo).

Sfinansowanie lub zwrot przez Państwa ww. pracownikom wydatków za posiłek jest wydatkiem ponoszonym w interesie pracownika i to jemu przynosi wymierną korzyść, zważywszy, że koszty wyżywienia pracownik musi ponosić niezależnie od wykonywania (bądź nie) obowiązków służbowych.

Zasadą jest, że wszelkie świadczenia pozostające w związku ze stosunkiem pracy powinny być traktowane jako element wynagrodzenia za pracę i w ten sam sposób opodatkowywane, tj. wraz z wynagrodzeniem za miesiąc, w którym zostały pracownikowi przekazane, chyba że korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W katalogu zwolnień ustawodawca jednoznacznie określił, które dochody (m.in. uzyskiwane przez pracownika) korzystają ze zwolnienia. Zatem skoro umieścił w nich również te świadczenia, które pracownik uzyskuje w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych, to należy uznać, że wszelkiego rodzaju świadczenia uzyskane w ramach stosunku pracy stanowią przychód pracownika - opodatkowany lub korzystający ze zwolnienia. Zaznaczyć bowiem należy, że gdyby ustawodawca zamierzał nie zaliczać do przychodu pracownika świadczeń uzyskiwanych w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych, to dałby temu jednoznaczny wyraz w przepisach. Skoro tak nie jest, to brak jest podstaw, aby twierdzić przeciwnie.

Za potwierdzeniem ww. stanowiska przemawia fakt, że w katalogu zwolnień zawarte są dochody (świadczenia), które pracownik otrzymuje w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych. Dochód zwolniony z opodatkowania, to m.in. świadczenia uzyskiwane w ramach podróży służbowej, ekwiwalenty pieniężne za używane przez pracownika własne narzędzia (sprzęt, materiały).

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

a) podróży służbowej pracownika,

b) podróży osoby niebędącej pracownikiem

\- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13 i 15c.

Powyższe zwolnienie obejmuje zatem diety i inne świadczenia otrzymane przez pracownika za czas podróży służbowej, do wysokości określonej w odrębnych przepisach. Oznacza to, że zwolnienie przysługuje wyłącznie pod warunkiem, że pracownik odbywa podróż służbową w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy. Pracodawca wysyłając pracownika w podróż służbową zobowiązany jest wypłacić pracownikowi dietę oraz inne należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Stosownie do art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.):

Pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Z powołanego art. 775 § 1 Kodeksu pracy wynika wprost, że podróż służbowa, która jest swoistą konstrukcją prawa pracy, ma charakter incydentalny. Jej podstawę formalną stanowi polecenie wyjazdu służbowego, które powinno określać zadanie oraz termin i miejsce jego realizacji. Zadanie musi być skonkretyzowane i nie może mieć charakteru generalnego. Nie jest zatem podróżą służbową wykonywanie pracy (zadań) w różnych miejscowościach, gdy przedmiotem zobowiązania pracownika jest stałe wykonywanie pracy (zadań) w tych miejscowościach. W konsekwencji wykonywaniem zadania służbowego w rozumieniu art. 775 § 1 Kodeksu pracy, nie jest wykonywanie pracy określonego rodzaju, wynikającej z charakteru zatrudnienia. Taka praca bowiem nigdy nie jest incydentalna, ale permanentna.

W przypadku, gdy pracownik nie jest w podróży służbowej w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy - co ma miejsce w przedmiotowej sprawie, bowiem jak sami Państwo wskazali w jej opisie: Z uwagi na to, że zadania pracownicze ww. pracowników mobilnych nie są wykonywane poza stałym miejscem wykonywania pracy, wyjazdy pracowników mobilnych nie spełniają przesłanek pozwalających na uznanie ich za podróże służbowe w rozumieniu art. 77 (5) § 1 Kodeksu pracy - nie ma możliwości zastosowania do ww. świadczeń (tj. z tytułu sfinansowania przez Państwa wydatków na wyżywienie pracownika mobilnego) zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 cytowanej ustawy.

Zatem sfinansowanie czy też zwrot pracownikom mobilnym wydatków na wyżywienie w okolicznościach przedstawionych we wniosku będzie stanowić dla tych pracowników świadczenie skutkujące powstaniem przychodu ze stosunku pracy, od którego Państwo jako płatnik powinniście obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, zgodnie z dyspozycją art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie ma bowiem racjonalnego uzasadnienia, aby finansowanie wyżywienia pracownika podczas wykonywania przez niego obowiązków służbowych nie uznać za przychód podatkowy. Tego rodzaju świadczenie otrzymywane przez pracownika ma dla niego charakter osobisty, niezależnie od celu i okoliczności w jakich zostało mu one przekazane. To, że charakter obowiązków służbowych wykonywanych przez pracownika wiąże się z wykonywaniem pracy (np. poza miejscem zamieszkania) nie oznacza, że pracodawca ma obowiązek pokrywać (finansować) posiłki dla niego. Pracownik niezależnie od tego, gdzie wykonuje obowiązki służbowe zawsze przecież ponosi wydatki związane z wyżywieniem, a tylko wówczas gdy jest w podróży służbowej pracodawca jest zobowiązany do sfinansowania podwyższonych kosztów wyżywienia.

Zatem poniesione przez Państwa wydatki na wyżywienie dla pracowników mobilnych stanowią przychód tych pracowników ze stosunku pracy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji na Państwu z tego tytułu ciążą obowiązki płatnika związane z obliczeniem i pobraniem zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie art. 32 ust. 1 ww. ustawy.

Państwa stanowisko w ww. zakresie jest **nieprawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa we własnym stanowisku w sprawie interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Interpretacje organów podatkowych wydawane są w indywidualnych sprawach podatników na podstawie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez podatnika. Powołane interpretacje nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc zawarte w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tutejszy Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia i zastosują się Państwo do interpretacji.

*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.