Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-129/15-2/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-05-12
Teza: Jeżeli zatem przedmiotem aportu do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały była istotnie zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, która z organizacyjnego punktu widzenia stanowiła jednostkę gospodarczą zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności, to czynność opisana we wniosku była wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji podwyższenie kapitału zakładowego Spółki stanowiło zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; spółki-spółka kapitałowa; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy; wkład; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką zależną (dalej; „Spółka” lub „Wnioskodawca”), niedawno powstałą do której spółka dominująca dokonała wniesienia części swojego przedsiębiorstwa w formie aportu (wkładu niepieniężnego) w zamian za objęcie nowych udziałów wyemitowanych przez Spółkę.

G. sp. z o.o. (dalej: „G.” lub „Spółka Dominująca”) świadczy szeroko pojęte usługi agencji marketingowych, domów mediowych, nowoczesnych usług marketingowych w mediach społecznościowych, realizowane przy użyciu najnowszych technologii, w szczególności narzędzi komunikacji elektronicznej (tzw. „nowe media”).

Ze względu na silny rozwój Spółki Dominującej i krystalizację określonych kompetencji w ramach spółki, Spółka Dominująca systemowo uporządkowała swoją działalność poprzez wydzielenie poszczególnych grup odpowiadających rodzajom generowanego przychodu. Wydzielenie to zostało oparte na przesłankach:

*   identyfikacji poszczególnego klienta i charakterystyki usług, które są dedykowane temu klientowi oraz
*   funkcji (kompetencji) świadczonych przez dane osoby/zespoły/działy wymagające organizacyjnego i funkcjonalnego dostosowania do wymagań poszczególnych klientów.

W drodze uchwały Zarządu G., na początku 2014 roku spółka dokonała formalnego podziału organizacyjnego G. m.in. w celu uporządkowania i zintegrowania jednostek organizacyjnych wspierających działalność portali internetowych. Przeprowadzony podział organizacyjny pozwolił na zwiększenie efektywności realizacji wyspecjalizowanych usług marketingowych.

Spółka Dominująca w ramach podziału organizacyjnego wydzieliła ze swej struktury określoną grupę komórek organizacyjnych, które, zdaniem G., stanowią jedną wyspecjalizowaną całość odzwierciedlającą komplementarne wobec siebie funkcje i generującą jedną grupę przychodów (dalej: „Dział Serwisów Internetowych”), w ramach której wiodącą funkcję pełnił Zespól działający pod nazwą „P.”.

Zespół ten odpowiedzialny był za:

*   zarządzanie posiadanymi lub użytkowanymi przez sobie serwisami internetowymi (portalami) przez rozwój tych serwisów,
*   pozycjonowanie strony poprzez określone działania animacyjne na portalach społecznościowych oraz klubach (funpageach),
*   nadzór nad stroną merytoryczną portali i ich kształtem,
*   zarządzanie powierzchnią/prawem do przestrzeni na danym portalu poprzez zamieszczanie na nim określonych reklam Klientów.

Oprócz Zespołu P., w strukturach G. funkcjonują następujące komórki organizacyjne generujące odmienny od wskazanego wyżej rodzaj przychodów:

*   Dział Agencja marketingowa - dział, którego działania nakierowane są na realizację usług marketingowych na rzecz określonego Klienta w mediach społecznościowych, poprzez realizację tzw. emocjonalnej komunikacji marek z użytkownikami, wewnątrz społeczności;
*   Dział Video – dział, którego celem jest kompleksowe prowadzenie kampanii marketingowych, realizacja spotów marketingowych, nagrań video oraz filmów reklamowych na kierowanych na pozycjonowanie określonych produktów Klienta oraz
*   Zespół Dom Mediowy, funkcjonujący w Dziale Serwisów Internetowych – odpowiedzialny za przeprowadzanie specjalnych akcji marketingowych nakierowanych na budowanie świadomości marki, pozycjonowanie marki, poszczególnych produktów Klienta.

Do wskazanego Zespołu P. zostali przypisani pracownicy oraz osoby współpracujące, które wypełniają następujące kompetencje determinujące pracę tego zespołu np. redaktorzy naczelni, redaktorzy poszczególnych serwisu, copywriterzy, vlogerzy, dyrektorzy – osoby integrujące prace poszczególnych funkcji z zapotrzebowaniem zgłaszanym przez klientów tej działalności.

Z uwagi na charakter prowadzonej działalności, do tego Zespołu została przypisana określona infrastruktura techniczna oraz sprzęt wykorzystywany do komunikowania się z Klientami, czy też odbiorcami treści poszczególnych serwisów.

G. zidentyfikowała oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo w postaci nazwy P., uporządkowała strukturę własnościową znaków towarowych oraz praw autorskich majątkowych do utworów graficznych, w tym oznaczenia „P.”. G. przypisała również umowy o współpracy w działalności reklamowej w internecie z oznaczonymi Klientami, poszczególne umowy związane z obsługą zespołu (telekomunikacyjne, obsługi i hostingu stron internetowych, najmu, czy też określone usługi afiliacyjne), określone prawa autorskie majątkowe do treści, wpisów i artykułów zamieszonych na przypisanych do przedsiębiorstwa portalach, bazy klientów, know-how dotyczący poszczególnych procesów akwizycji użytkowników na portale, autorskie rozwiązania dotyczące projektowania i śledzenia konwersji użytkowników, projektowania architektury informacji, usability, typografii, ikonografii oraz brandingu, monetyzacji portali za pośrednictwem wielu strumieni przychodów, a także bazy firm podwykonawczych, bazy wydawców, strategie komunikacji marketingowej, systemy rabatowe, know-how oraz autorskie prawa majątkowe do: prezentacji sprzedażowych, analizy rynków, autorskich badań focusowych, badań grup docelowych, autorskich systemów motywujących efektywną sprzedaż, systemów prowizyjnych, mediaplanów, szablonów do prowadzenia zintegrowanych kampanii marketingowych, matryc dla kampanii on-line, autorskich materiałów edukacyjnych dla klientów, materiałów szkoleniowych, materiałów video, materiałów graficznych oraz inne prawa majątkowe.

Przedstawiony powyżej podział organizacyjny i przypisanie majątku G. do poszczególnych funkcji został przygotowany w związku z zamiarem dalszego rozwoju wyodrębnionych działalności przedsiębiorstwa oraz pozyskania inwestora strategicznego do jednego z wydzielonych obszarów działalności. G. założyła, że zdecydowanie łatwiej będzie pozyskać strategicznego inwestora w przypadku, gdy wyodrębniony obszar działalności będzie kontrolowany z poziomu innego niezależnego podmiotu, do którego zostanie przeniesiona wydzielona część działalności przedsiębiorstwa. Przygotowując się do tego kroku, w marcu 2014 roku Spółka Dominująca, w ramach umowy przedwstępnej sprzedaży przedsiębiorstwa, oddała w odpłatne używanie (dzierżawę) do nowopowstałej spółki zależnej (Wnioskodawca) zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą P. (dalej zdefiniowany w umowie jako „przedsiębiorstwo”).

G. rozwiązała część umów o współpracę z osobami zajmującymi się przygotowaniem treści i materiałów do poszczególnych serwisów internetowych. Po czym, Wnioskodawca zawarł z tymi oznaczonymi osobami nowe umowy o współpracę. G. przeniosła również część praw i obowiązków wynikających z poszczególnych umów dotyczących działalności tej części przedsiębiorstwa na Wnioskodawcę. Docelowo założono prawie roczny czas weryfikacji, czy Wnioskodawca w ramach umowy, w której otrzymał w dzierżawę część przedsiębiorstwa G. (działającego jako wyodrębniony organizacyjnie Zespół P.) będzie w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Obecnie, strony wykonały postanowienia przyrzeczonej umowy i ostatecznie postanowiły o przeniesieniu przedsiębiorstwa (działającego jako wyodrębniony organizacyjnie Zespól P.) na Spółkę (na zasadach podwyższenia kapitału zakładowego w Spółce poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego). Tym samym, działalność wydzielonego przedsiębiorstwa działającego w formie jednego z zespołów Spółki Dominującej, na początku w ramach dzierżawy przedsiębiorstwa, a obecnie w ramach definitywnego przeniesienia jest kontynuowana w nowym podmiocie. Na Wnioskodawcę zostały przeniesione również zobowiązania przypisane do tego zespołu, między innymi związane z pozyskanym finansowaniem na prowadzenie działalności tego przedsiębiorstwa.

Spółka wskazuje, że do momentu oddania w dzierżawę na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży przedsiębiorstwa (tj. zidentyfikowanego i wydzielonego przez G. Zespołu P.) - Spółka Dominująca prowadziła odrębną ewidencję księgową umożliwiającą określenie przychodów i kosztów związanych z realizowanymi działaniami w zakresie prowadzonych serwisów internetowych. Od momentu wydania przedsiębiorstwa P. Wnioskodawcy, ewidencję w zakresie określonych kosztów i przychodów prowadził Wnioskodawca, Spółka Dominująca zaś naliczała wyłącznie należny jej czynsz dzierżawny.

Spółka Dominująca, przed oddaniem w dzierżawę, posiadała wyodrębnioną ewidencję wskazanych wyżej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, będących częścią tej działalności, ponadto prowadzona ewidencja umożliwia precyzyjne wskazanie zobowiązań i należności przypisanych do tej wydzielonej działalności. Przez okres trwania umowy dzierżawy, za wyjątkiem pojedynczych umów, aktywów czy zobowiązań, które pozostały przy G. do czasu realizacji umowy przyrzeczonej, ewidencja rachunkowa wyodrębnionej części przedsiębiorstwa w znacznej mierze była prowadzona przez dzierżawcę, tj. Wnioskodawcę – spółkę zależną od G..

Mając na uwadze fakt, iż Wnioskodawca nie posiadał wcześniej kompetencji, ani zasobów umożliwiających prowadzenie działalności marketingowej w zakresie obsługi serwisów internetowych, można wskazać, że działalność Zespołu P. oraz przypisane składniki majątku, w tym wartości niematerialne i prawne oraz zasoby ludzkie pozwoliły na weryfikację, czy w okresie umowy dzierżawy, tak oznaczone przedsiębiorstwo będzie w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku i tym samym realizować określone zadania i cele gospodarcze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zmiana umowy Spółki w wyniku podwyższenia jej kapitału zakładowego, związana z wniesieniem do tej Spółki w formie aportu, w zamian za jej udziały, zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą P. podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC?

Zdaniem Wnioskodawcy, zmiana umowy Spółki w wyniku podwyższenia jej kapitału zakładowego, związana z wniesieniem do tej Spółki w formie aportu, w zamian za jej udziały, zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą P. (Zespół P.) nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o PCC podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce kapitałowej – uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC wynika że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PCC podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy stanowi m.in. wartość kapitału zakładowego, zaś zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) tej ustawy podstawę opodatkowania przy podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Zatem, co do zasady umowy spółki i ich zmiany podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie w ustawie, przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Kluczowe znaczenie dla analizowanej sprawy jest stwierdzenie, czy opisany we wniosku zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą P. (Zespół P.) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP) w rozumieniu ustawy o PCC.

Należy wskazać, iż implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle tej Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a) ww. Dyrektywy uznaje się „przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej”.

Odnosząc się do pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej oraz biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w Dyrektywie, Wnioskodawca stwierdza, iż zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, które z organizacyjnego punktu widzenia stanowią jednostkę zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności.

Jako że ustawa o PCC nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części, z tego względu, w rozstrzygnięciu co należy rozumieć pod tym pojęciem, trzeba posiłkować się definicją funkcjonującą na gruncie Kodeksu cywilnego.

Zgodnie w art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Kodeks cywilny nie definiuje pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przyjmuje się, iż w ramach jednego podmiotu może występować wiele przedsiębiorstw odpowiadających definicji określonej w art. 551 Kodeksu cywilnego. Przez takie przedsiębiorstwo można rozumieć działalność gospodarczą, wyodrębnioną z innych działalności prowadzonych przez dany podmiot pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi zatem:

*   zespół składników materialnych i niematerialnych,
*   wyodrębnionych organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   wyodrębnionych finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   wyodrębnionych funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie. Istotne jest przy tym, aby zespół składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zespół P., który funkcjonował w strukturach organizacyjnych Spółki Dominującej, następnie został oddany w dzierżawę Wnioskodawcy, a ostatecznie został przekazany w ramach wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy stanowił zespól składników wyodrębnionych funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach G., a w konsekwencji powinien zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o PCC.

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować, jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespól przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest to, że stanowią własność jednego podmiotu. Pomiędzy składnikami, które funkcjonują w ramach Zespołu P., istnieje wyraźny związek funkcjonalny. Wyodrębniony zespół to taka część przedsiębiorstwa, do której można przypisać określone kompetencje i funkcje realizowane w oparciu o przydzielone wyłącznie do tego zespołu składniki materialne i niematerialne, w stosunku do której nie zachodzą trwałe interakcje z innymi działami.

Zgodnie z przedstawionym opisem, zespół składników składających się na Zespół P. nie stanowi zbioru przypadkowych elementów, lecz jest zespołem składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. Składniki te tworzą pewną całość, bowiem na tej podstawie mogą samodzielnie generować określone przychody gospodarcze, czego namacalnym przykładem jest funkcjonowanie tego Zespołu w odrębnym podmiocie prawnym przez okres prawie jednego roku. O wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2012 r., nr IPPP1/443-547/12-2/MPe, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r., nr IPPB5/423-165/08-6/MB, podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 3 marca 2008 r. nr IP-PB3-423-524/07-2/MB).

Mając na uwadze powyższe, kryteria wyodrębnienia organizacyjnego zostały spełnione. Struktura organizacyjna przedsiębiorstwa Spółki Dominującej, uwzględniająca Zespół P. jako wyodrębnioną, zorganizowaną część przedsiębiorstwa, została potwierdzona w regulacjach wewnętrznych Spółki Dominującej, tj. w uchwale zarządu w sprawie organizacji Spółki Dominującej, w regulaminie organizacyjnym Spółki Dominującej oraz schemacie organizacyjnym.

Zdaniem Spółki, Zespół P. stanowi także zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych finansowo. O wyodrębnieniu finansowym Działu świadczy m.in. to, że do czasu dzierżawy tego Zespołu zidentyfikowanego przez Spółkę Dominującą jako przedsiębiorstwo, Spółka Dominująca prowadziła odrębne rejestry środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, do Zespołu przyporządkowywane zostały przychody i koszty oraz zobowiązania i należności związane z jego działalnością.

Zespół składników stanowiący Zespół P. posiada także zdolność do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Stanowi on organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników, stworzony i przygotowany do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, tj. zarządzanie posiadanymi przez siebie serwisami internetowymi i realizacją usług marketingowych na rzecz klientów zewnętrznych na tych portalach. Jako możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie należy wskazać fakt, iż w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki poprzez wniesienie tego Zespołu (zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą P.) jako wkładu niepieniężnego do Spółki przez Spółkę Dominującą, Spółka będzie kontynuowała działalność gospodarczą realizowaną przez ten zespół, już na zasadach własności, a nie umownego korzystania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy urnowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki - jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Należy wskazać, że implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a) Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Z treści art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Odnosząc się do pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki kapitałowej, biorąc pod uwagę uregulowania zawarte w Dyrektywie, należy stwierdzić, iż zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, które z organizacyjnego punktu widzenia stanowią jednostkę zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności.

Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W oparciu o powyższą definicję można również wywieść, iż część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, o którym mowa w Kodeksie cywilnym, jeżeli jest to przedsiębiorstwo spółki kapitałowej, tworząca niezależną jednostkę gospodarczą zdolną do samodzielnej działalności można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

Jak wskazuje przepis art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Należy zaznaczyć, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Należy jednak zauważyć, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

W świetle aktualnie obowiązujących przepisów, wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje jest zatem wprost określone jako czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jeżeli zatem przedmiotem aportu do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały była istotnie zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako część aktywów i pasywów spółki kapitałowej, która z organizacyjnego punktu widzenia stanowiła jednostkę gospodarczą zdolną do niezależnej, samodzielnej działalności, to czynność opisana we wniosku była wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W konsekwencji podwyższenie kapitału zakładowego Spółki stanowiło zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.