Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4015.71.2021.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-07
Teza: Jeśli prawa posiadane przez ojca Wnioskodawczyni nie były ujawnione w księdze wieczystej, a do momentu zasiedzenia jako właściciel działki widniała Gmina, właścicielem całej nieruchomości, tj. działki wraz z domem, Wnioskodawczyni stała się w momencie zasiedzenia. Z tego też względu, Wnioskodawczyni nabywając nieruchomość poprzez zasiedzenie zerwała uprzednie stosunki prawne dotyczące tejże nieruchomości i pierwotnie nabyła jej własność. W takich okolicznościach doszło więc do powstania obowiązku podatkowego w związku z nabyciem przez Wnioskodawczynię nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek; nakłady; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od spadków i darowizn; zasiedzenie
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 3-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 18 marca 2021 r. (data wpływu – 24 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy zasiedzeniu działki zabudowanej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy zasiedzeniu działki zabudowanej.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

W dniu 21 listopada 1951 r., ojciec Wnioskodawczyni, aktem nadania na ziemiach odzyskanych został właścicielem nieruchomości.

W skład tego majątku wchodził dom mieszkalny oraz grunty o łącznej powierzchni 9,28 ha.

Działka, na której znajdował się dom mieszkalny należała do własności Gminy, ale cały czas była używana przez ojca Wnioskodawczyni. Na okoliczność tę Gmina nie sporządziła na tamten czas żadnej dokumentacji stanowiącej użytkowanie wieczyste czy też jakiejkolwiek innej umowy.

W tamtym czasie działka należała do Gminy, a dom do ojca Wnioskodawczyni. Po śmierci ojca, aktem notarialnym w 2013 r. dokonano podziału domu i działek należących do niego, zgodnie z testamentem sporządzonym przez ojca Wnioskodawczyni w 1998 r. Ponieważ działka była własnością gminną, został złożony wniosek o zasiedzenie i zgodnie z postanowieniem Sądu działka przeszła na własność.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy jeśli dom położony na zasiedzianej działce był własnością od 1951 r., to czy powinien być wliczony do wartości wraz z zasiedzianą działką, celem wyliczenia podatku za działkę nabytą?

Zdaniem Wnioskodawczyni, działka została nabyta poprzez zasiedzenie, więc jest obowiązek uiszczenia podatku, natomiast dom jest własnością i tę własność przekazał ojciec Wnioskodawczyni w drodze testamentu. Są to dwie różne sprawy i nie powinien być liczony do wartości działki celem naliczenia podatku.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

****

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2019 r., poz. 1813, ze zm.), podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem zasiedzenia.

Jak stanowi art. 5 ww. ustawy, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje – przy nabyciu w drodze zasiedzenia – z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego zasiedzenie.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Przy nabyciu w drodze zasiedzenia wyłącza się z podstawy opodatkowania wartość nakładów dokonanych na rzecz przez nabywcę podczas biegu zasiedzenia – art. 7 ust. 4 cyt. ustawy.

Jaj stanowi art. 7 ust. 5 ww. ustawy, jeżeli budynek stanowiący część składową gruntu będącego przedmiotem nabycia został wzniesiony przez osobę nabywającą nieruchomość przez zasiedzenie, z podstawy opodatkowania wyłącza się wartość tego budynku.

Nabycie własności w drodze zasiedzenia podlega opodatkowaniu w wysokości 7% podstawy opodatkowania; art. 9 ust. 1 nie ma w tym wypadku zastosowania (art. 15 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 17a ust. 1. cyt. ustawy, podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że 21 listopada 1951 r., ojciec Wnioskodawczyni, aktem nadania na ziemiach odzyskanych został właścicielem nieruchomości. W skład tego majątku wchodził dom mieszkalny oraz grunty o łącznej powierzchni 9,28 ha. Działka, na której znajdował się dom mieszkalny należała do własności Gminy, ale cały czas była używana przez ojca Wnioskodawczyni. Na okoliczność tę Gmina nie sporządziła na tamten czas żadnej dokumentacji stanowiącej użytkowanie wieczyste czy też jakiejkolwiek innej umowy. Po śmierci ojca, aktem notarialnym w 2013 r. dokonano podziału domu i działek należących do niego, zgodnie z testamentem sporządzonym przez ojca Wnioskodawczyni w 1998 r. Ponieważ działka była własnością gminną, został złożony wniosek o zasiedzenie i zgodnie z postanowieniem Sądu działka przeszła na własność.

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi kwestia ustalenia, czy wartość domu winna być wliczona do podstawy opodatkowania zasiedzenia działki.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie definiuje pojęcia „zasiedzenie”, w tym celu należy zatem sięgnąć do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.).

Z treści art. 172 § 1 i § 2 ww. Kodeksu wynika, że posiadacz nieruchomości niebędący jej właścicielem nabywa własność, jeżeli posiada nieruchomość nieprzerwanie od lat dwudziestu jako posiadacz samoistny, chyba że uzyskał posiadanie w złej wierze (zasiedzenie). Po upływie lat trzydziestu posiadacz nieruchomości nabywa jej własność, choćby uzyskał posiadanie w złej wierze.

Jak definiuje to pojęcie doktryna, zasiedzenie jest pierwotnym i nieodpłatnym sposobem nabycia prawa własności rzeczy przez nieuprawnionego jej posiadacza wskutek faktycznego wykonywania tego prawa w ciągu oznaczonego w ustawie czasu (J. Naczyńska, Komentarz do art. 172 Kodeksu cywilnego (w:) Kodeks cywilny. Komentarz. Tom II. Własność i inne prawa rzeczowe (art. 126-352), WKP, 2018, LEX nr 10639).

W odniesieniu do zasiedzenia, pierwotne nabycie prawa podmiotowego oznacza, że nabywa się prawo, które komuś już wcześniej przysługiwało, ale nabycie tego prawa nastąpiło bez woli poprzednika, a z mocy zdarzeń wskazanych ustawą. Zasiedzenie jest odrębnym tytułem nabycia od dziedziczenia, które zakłada poprzednictwo i następstwo prawne (dziedziczenie nie jest zatem nabyciem pierwotnym). O ile można mówić o kontynuacji (czy sukcesji) praw w przypadku dziedziczenia, o tyle zasiedzenie powoduje przerwanie stosunków prawnych łączących dotychczasowego właściciela z rzeczą i powoduje powstanie nowego stanu prawnego dla nowego właściciela – osoby, na której rzecz zostało dokonane zasiedzenie.

Ponadto, ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera własnej definicji nieruchomości lub jej części oraz nie określa co jest częścią składową nieruchomości. Z tego względu, aby zakwalifikować daną rzecz jako nieruchomość oraz określić co stanowi jej integralną część dla celów opodatkowania należy także odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W oparciu o art. 47 § 1 ww. Kodeksu część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (§ 2 cyt. przepisu). Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych (§ 3 ww. przepisu).

Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem własności zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego i tym samym odrębnym przedmiotem obrotu prawnego, gdyż własność gruntu rozciąga się na rzecz ruchomą (np. budowlę), która została z nim połączona w taki sposób, że stała się jego częścią składową.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W świetle art. 235 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Jak wskazał także Sąd Najwyższy w uchwale z 25 listopada 2011 r. sygn. akt III CZP 60/11 (LEX nr 1027882), budynek wzniesiony przez dzierżawcę na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste stanowi własność wieczystego użytkownika.

W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W art. 48 wyraźnie przewidziana została jednak możliwość istnienia wyjątków od zasady wyrażonej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Chodzi w szczególności o budynki i inne urządzenia znajdujące się na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (art. 235 § 1).

Z tych przepisów wynika, że tytuł prawny do ww. obiektów odrywa się od tytułu prawnego przysługującego do nieruchomości (gruntu).

Skoro jednak, jak wskazuje Wnioskodawczyni, działka była własnością Gminną i nie sporządzono umowy przenoszącej jej własność ani ustanawiającej inne prawa, to nie można uznać, aby budynek stanowił odrębny przedmiot własności od gruntu.

Jak stanowi odpowiednio w art. 3, 4, 5 oraz 9 dekret z dnia 11 października 1946 r. – Prawo rzeczowe (Dz.U. z 1946 r., Nr 57, poz. 319, ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 października 1950 r. do 21 września 1954 r., nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej, stanowiące odrębny przedmiot własności. Za część składową rzeczy uważa się wszystko, co należąc do niej jako do całości nie może być odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany tej całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Drzewa i inne rośliny, dopóki nie zostaną od nieruchomości odłączone, oraz budowle i inne urządzenia trwale z nieruchomością związane uważa się za jej części składowe. Część składowa rzeczy nie może być przedmiotem odrębnych praw rzeczowych, wyjąwszy przypadki przewidziane w ustawie.

Wyjątku takiego nie ustanawiały przepisy Działu IV tegoż dekretu, dotyczącego własności czasowej, najbardziej zbliżonej do dziś znanego pojęcia użytkowania wieczystego nieruchomości. Nie można więc uznać budynku za odrębny od gruntu przedmiot własności, a więc stanowi on część składową gruntu dzielącą jego los prawny. Zarówno w 1951 r., jak i obecnie, istnieje obowiązek ujawnienia posiadanych praw w księdze wieczystej, a w przypadku wątpliwości, zakłada się prawdziwość danych w tej księdze ujawnionych. Z tego względu zatem, jeśli prawa posiadane przez ojca Wnioskodawczyni nie były ujawnione w księdze wieczystej, a do momentu zasiedzenia jako właściciel działki widniała Gmina, właścicielem całej nieruchomości, tj. działki wraz z domem, Wnioskodawczyni stała się w momencie zasiedzenia.

Z tego też względu, Wnioskodawczyni nabywając nieruchomość poprzez zasiedzenie zerwała uprzednie stosunki prawne dotyczące tejże nieruchomości i pierwotnie nabyła jej własność. W takich okolicznościach doszło więc do powstania obowiązku podatkowego w związku z nabyciem przez Wnioskodawczynię nieruchomości. Wskazane wyżej orzeczenie Sądu o stwierdzeniu nabycia tytułem zasiedzenia skorygowało stan posiadania ze stanem prawnym. Wnioskodawczyni jest zatem zobowiązana do zgłoszenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego nabycia nieruchomości w drodze zasiedzenia, a także do uiszczenia podatku na zasadach określonych ww. przepisami.

Jak stanowi jednak art. 7 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn, przy nabyciu w drodze zasiedzenia wyłącza się z podstawy opodatkowania wartość nakładów dokonanych na rzecz przez nabywcę podczas biegu zasiedzenia. W takim stanie prawnym Wnioskodawczyni będzie zatem uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania nakładów, jakie zostały poczynione na nieruchomość w trakcie biegu zasiedzenia przez nią, jako nabywcę.

**Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

****