Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4011.398.2022.2.JC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-29
Teza: Rozliczenie dochodów otrzymanych w związku z wykonywaniem umowy na rzecz Spółki z USA w ramach realizacji projektów.
Słowa kluczowe: należność-należności licencyjne; prawa-prawa majątkowe; Stany Zjednoczone
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania]; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 4a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 148

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

26 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 26 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy rozliczenia dochodów otrzymanych w związku z wykonywaniem umowy na rzecz Spółki z USA w ramach realizacji projektów. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 lipca 2022 r. (data wpływu 19 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca w 2021 r. zawarł umowę z podmiotem mającym siedzibę na terytorium USA (dalej jako „Spółka z USA”; zwana w umowie „Klientem”), na podstawie której Wnioskodawca świadczył usługi z zakresu usług informatycznych IT (zwany w umowie „Wykonawcą").

Spółka z USA zajmuje się badaniami i doradztwem w zakresie cyberbezpieczeństwa. Obsługuje klientów z branży (…), którym pomaga w rozwiązywaniu ich najtrudniejszych wyzwań związanych z bezpieczeństwem, projektując i budując nowe technologie, badając nowe techniki w celu poprawy stanu praktyki oraz dokonując przeglądu zabezpieczeń najnowszych dostępnych produktów technologicznych. Istotną częścią działalności Spółki z USA jest szukanie błędów w programach/usługach oraz analiza ryzyka błędów oraz użytych rozwiązań.

W 2021 roku, Wykonawca realizował dwa projekty dla Spółki z USA.

Pierwszy projekt był świadczony jeszcze, gdy Wykonawca miał status studenta. Wynagrodzenie było ustalone w stałej kwocie i wypłacane Wykonawcy na koniec każdego miesiąca. W wyniku prac Wykonawcy, rozbudowane zostały istniejące programy by zyskały nowe możliwości. Rezultatem tego projektu są programy komputerowe \[w rozumieniu: nowa funkcjonalność bibliotek programistycznych (w postaci kodu źródłowego), jak również kody źródłowe programów używających tych bibliotek i tworzących z nimi programy komputerowe\], których celem jest testowanie poprawności działania nowych funkcjonalności i ich integracji z innymi funkcjami bibliotek oraz kompilatorów (dalej jako „Projekt I”).

Następnie została zawarta kolejna umowa z Wykonawcą, obejmująca projekt, którego głównym celem było zintegrowanie rezultatów pierwszego projektu z innymi projektami, aby wykryć w nich błędy bezpieczeństwa. Rezultatem tego projektu są skrypty, pliki konfiguracyjne, jak również poprawki do Projektu I oraz jego nieznaczna rozbudowa. Ponadto, częścią tych prac była analiza wykrytych błędów (w tym opisy jak one działają, dane potrzebne do ich reprodukowania, ciągi bajtów dowodzące błędów). Głównym rezultatem jest taka integracja modułu z innymi projektami, że można automatycznie wyszukiwać w nich błędów przy użyciu rezultatów Projektu I. Z tytułu drugiego projektu, zgodnie ze stosowanym Statement of Work, wynagrodzenie było ustalone w stałej kwocie i wypłacane Wykonawcy na koniec każdego miesiąca (dalej jako „Projekt II”). Realizacja Projektu II zakończyła się z upływem miesiąca stycznia 2022 r.

W przypadku obu wskazanych projektów zostały zawarte stosowne umowy pomiędzy Spółką z USA oraz Wykonawcą („Contractor Agreement”).

Umowa była umową ramową, natomiast zakres usług oraz wynagrodzenie dla Wykonawcy były precyzowane w formie oświadczenia będącego załącznikiem do umowy - zwanego w umowie „Statement of Work”. Wykonawca świadczył usługi opisane w każdym Statement of Work zgodnie z postanowieniami tego oświadczenia oraz umowy. Obie umowy są w treści podobne do siebie, za wyjątkiem zakresu prac określanego w dokumencie: Statement of Work. Wobec tego powołane poniżej zapisy umowne mają odniesienie do obu wykonywanych projektów.

Zgodnie z umową, efektem świadczenia usług przez Wykonawcę jest powstanie utworów, w tym programów komputerowych i kodów w rozumieniu Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231) - zwane dalej „Dziełami” lub „Utworami”. Wykonawca przenosi na Spółkę z USA bezwarunkowo i nieodwołalnie, bez ograniczeń terytorialnych i/lub czasowych, wyłącznie na podstawie umowy Contractor Agreement, bez dodatkowych oświadczeń woli, za wynagrodzeniem określonym w niniejszej umowie, wszelkie majątkowe prawa autorskie do Utworów powstałych w przebiegu świadczenia usług.

Przeniesienie majątkowych praw autorskich do Utworów następuje w momencie wytworzenia Utworów. Spółka z USA nabywa autorskie prawa majątkowe do Utworów na wszystkich polach eksploatacji znanych w chwili zawarcia niniejszej umowy, w tym w szczególności na następujących polach eksploatacji:

‒ w odniesieniu do Utworów zakwalifikowanych jako programy komputerowe – w szczególności na następujących polach eksploatacji:

1\. trwałe i/lub czasowe zwielokrotnianie Utworów w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie;

2\. tłumaczenie, adaptacja, zmiana układu i/lub jakiekolwiek inne zmiany w Dziełach;

3\. rozpowszechnianie, w tym wypożyczanie i/lub najem Utworów i/lub ich kopii.

‒ w odniesieniu do Utworów nie zakwalifikowanych jako programy komputerowe – w szczególności na następujących polach eksploatacji:

1\. nagraniowych Utworów bez ograniczeń ilościowych, w dowolnej technice, w tym digitalizacyjnych, reprograficznych, elektronicznych, fotograficznych, optycznych, laserowych, magnetycznych na dowolnym nośniku, w tym nośników elektronicznych, optycznych, magnetycznych, dyskietkach, płytach CD-ROM, DVD, papier;

2\. zwielokrotnianie Utworów bez ograniczeń ilościowych jakąkolwiek techniką, w tym drukarską, reprograficzną, cyfrową, elektroniczną, laserową, fotograficzną, magnetyczną, optyczną, na jakimkolwiek nośniku, w tym nośniku elektronicznym, nośniku optycznym, nośniku magnetycznym, dyskietce, płycie CD - ROM, DVD, papier, systemy on-line;

3\. w zakresie rozpowszechniania oryginalnej wersji Utworów i/lub egzemplarzy, na których Utwory zostały utrwalone - wprowadzanie do obrotu, najem, dzierżawa, użyczenie, licencjonowanie, dzierżawa i/lub inne formy odpłatnego lub bezpłatnego korzystania z pracy;

4\. nadawanie za pomocą przewodów wideo i/lub audio oraz bezprzewodowo przez stacje naziemne, za pośrednictwem satelity (sygnał kodowany i niekodowany) z prawami do retransmisji na platformach cyfrowych i/lub w sieciach kablowych;

5\. wprowadzanie Utworów do pamięci komputera i sieci multimedialnych, w tym Internetu, Intranetu, bez ograniczeń ilościowych, a także transmitowanie Utworów w ramach ww. sieci, w tym równoczesne nadawanie integralne (reemitacja) przez inną organizację radiową lub telewizyjną;

6\. publiczne występy, pokazy i/lub przedstawienia w jakiejkolwiek formie, w szczególności na wszelkich pokazach, targach, wystawach i/lub imprezach otwartych i/lub zamkniętych, biletowanych i niebiletowane - niezależnie od rodzaju i wielkości widowni;

7\. rozpowszechniania Utworów i kopii w inny sposób niż wskazany powyżej - rozpowszechniania Utworów publicznie w taki sposób, aby każdy miał do nich dostęp w każdym miejscu i czasie; w Internecie, w tym w sklepach internetowych i innych sieciach telekomunikacyjnych, multimedialnych i komputerowych;

8\. korzystanie z Utworów w całości lub w części, w tym kompilacje i/lub połączenia z innymi utworami, wykonania artystyczne, fonogramy i/lub wideogramy, uzupełnione treściami komercyjnymi, promocyjnymi i/lub reklamowymi, także w celach reklamowych i promocyjnych (bez ograniczeń co do formy i/lub sposobu);

9\. eksploatacja Utworów w całości lub w części za pomocą jakiejkolwiek nowej technologii;

10\. wykorzystanie Utworów w całości i/lub w jakiejkolwiek części jako znaku towarowego, w tym umieszczanie ich na papierze firmowym, drukach, etykietach, materiałach reklamowych, prospektach, plakatach i ulotkach;

11\. korzystanie z Utworów w działalności gospodarczej.

Klient jest uprawniony do korzystania z Utworów i/lub ich części w dowolnym celu związanym z jego działalnością gospodarczą.

Na podstawie niniejszej umowy, z chwilą przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworów, w ramach wynagrodzenia określonego w niniejszej Umowie, Wykonawca przenosi na Spółkę z USA wszelkie prawa własności przemysłowej do efektów Utworów powstałych w trakcie świadczenia usług, w rozumieniu polskiej Ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. 2020 poz. 286) („PWI”), w tym w szczególności:

1\. prawo do uzyskania patentów i/lub innych praw do wynalazków powstałych w trakcie świadczenia usług;

2\. prawo do uzyskania praw ochronnych i/lub wszelkich innych praw do wzorów użytkowych powstałych w trakcie świadczenia usług;

3\. prawo do uzyskania praw z rejestracji i/lub innych praw do wzorów przemysłowych powstałych w trakcie świadczenia usług;

4\. prawo do uzyskania praw z rejestracji i/lub wszelkich innych praw do topologii układów scalonych powstałych w trakcie świadczenia usług; - w jakimkolwiek urzędzie patentowym i/lub w jakimkolwiek innym urzędzie na całym świecie.

Dodatkowo, na podstawie niniejszej umowy, z chwilą przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworów, w ramach wynagrodzenia określonego w niniejszej umowie, Wykonawca przenosi na Zleceniodawcę prawo do komercjalizacji i wykorzystania w produkcji wszelkich efektów Utworów powstałych w trakcie świadczenia usług, w tym prawa własności intelektualnej. Wykonawca zrzeka się wszelkich praw i roszczeń wobec Klienta wynikających z komercjalizacji przedmiotowych prac, w szczególności Wykonawca zrzeka się wszelkich roszczeń o zapłatę wynagrodzenia za korzystanie z PWI i/lub roszczeń o udział w przychodach i/lub korzyściach wykazanych przez Klienta w tym zakresie. Wykonawca zrzeka się również wszelkich roszczeń z tytułu nie komercjalizacji lub niewykorzystania PWI. Dodatkowo Wykonawca zobowiązuje się, że żadna osoba trzecia, w tym twórca, nie będzie wysuwać wobec Klienta żadnych roszczeń o zapłatę wynagrodzenia za korzystanie przez Klienta z PWI, ani roszczeń z tytułu udziału w przychodach i/lub korzyściach wykazanych przez Klienta w tym zakresie.

Warunki wynagrodzenia były każdorazowo ustalane w dokumencie Statement of Work. W umowie natomiast uregulowano zasady wypłaty tego wynagrodzenia. Otóż, Wykonawca wyznaczył firmę A., Stany Zjednoczone („A.”) jako agenta Wykonawcy ds. płatności z ograniczoną odpowiedzialnością, w celu ułatwienia otrzymywania płatności dokonywanych przez Klienta za usługi świadczone w związku niniejszą Umową i każdym Wykazem prac przy użyciu metody płatności obsługiwanej przez firmę A. lub jednego z dostawców usług płatniczych firmy A., a także wypłatę tych płatności Wykonawcy.

Klient zgadza się dokonywać wszystkich płatności na rzecz Wykonawcy przy użyciu jednej z metod płatności obsługiwanych przez platformę A. Klient i Wykonawca oświadczają i gwarantują, że dokładnie przeczytali, zrozumieli i zaakceptowali warunki platformy A. („Warunki A.”) dostępne na stronie internetowej A. Wszystkie wypłaty wynagrodzenia były realizowane przelewem na rachunek dolarowy w Polsce należący do Wnioskodawcy.

Zgodnie z opisywaną umową Contractor Agreement, relacja Wykonawcy z Klientem będzie relacją niezależnego wykonawcy działającego jako usługodawca dla Klienta, a nie pracownika, zatrudnionego, agenta lub partnera Klienta. Wykonawca nie będzie uprawniony do żadnych świadczeń ustawowych należnych pracownikom lub zatrudnionym z mocy prawa, ani żadnych innych świadczeń wypłaconych lub udostępnionych przez Klienta swoim pracownikom lub zatrudnionym, w tym, bez ograniczeń, jakichkolwiek świadczeń emerytalnych lub rentowych, składek na ubezpieczenie społeczne, funduszu zapomogowego lub odprawy; płatności za urlop, święta lub chorobę; udziału we wszelkich planach, ustaleniach lub dystrybucjach dokonywanych przez Klienta odnoszących się do wszelkich premii, opcji na akcje, udziału w zyskach, ubezpieczenia lub podobnych korzyści; lub jakiekolwiek innych świadczeń z tytułu zakończenia świadczenia usług należne pracownikowi lub zatrudnionemu.

Niniejsza umowa dotyczy świadczenia usług, a nie umowy o świadczenie usług lub umowy o pracę, w związku z czym Wykonawca ponosi wyłączną odpowiedzialność za (a) zapłatę wszelkich podatków, wynagrodzeń, świadczeń, składek na ubezpieczenie społeczne, podatków u źródła, odszkodowanie dla pracowników, ubezpieczenie na wypadek bezrobocia i niepełnosprawności oraz wszelkie inne zobowiązania, potrącenia, składki, oceny lub roszczenia wynikające lub zgłoszone w związku z wykonywaniem usług wymaganych przez jakąkolwiek agencję rządową lub inny właściwy organ; oraz (b) zgodność ze wszystkimi obowiązującymi wymogami dotyczącymi pracy i zatrudnienia w odniesieniu do samozatrudnienia Wykonawcy, jednoosobowej działalności gospodarczej lub innej formy organizacji biznesowej. Wykonawca zgłosi jako dochód wszystkim odpowiednim agencjom rządowym wszelkie odszkodowania otrzymane przez Klienta zgodnie z niniejszą umową. Wykonawca zapewni, że żaden z jego pracowników nie będzie przedstawiał się jako pracownik Klienta ani nie ma w dowolnym momencie żadnego upoważnienia do wiązania Klienta lub w inny sposób starał się domagać się zatrudnienia lub innej relacji z Klientem.

Wykonawca wykonywał projekty osobiście, bez pomocy osób trzecich. Wykonawca ma dostęp do komunikatorów Spółki z USA. Przy Projekcie II dostał dostęp do maszyny zdalnej (do wykonywania pracy obliczeniowej). Do tej maszyny Wykonawca łączył się zdalnie ze swojego komputera, natomiast sama maszyna stała w serwerowi spółki trzeciej. Praca wykonywała prawie w całości na własnej maszynie, z wyjątkiem zadań wymagających gigantycznych zasobów, co stanowiło nieznaczny procent czasu pracy.

Wnioskodawca przebywa na stałe w Polsce i tu znajduje się ośrodek jego interesów życiowych. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i w Polsce podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wykonawca nie prowadzi działalności gospodarczej w Stanach Zjednoczonych oraz nie posiada w Stanach Zjednoczonych zakładu.

Wnioskodawca zamierza rozliczyć dochody otrzymane przez niego w związku z wykonywaniem umowy na rzecz Spółki w USA w ramach obu projektów i chciałby potwierdzić ich prawidłowość. W Stanach Zjednoczonych nie był pobierany podatek z tytułu wypłaty wynagrodzenia Wykonawcy.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Data urodzenia Wnioskodawcy: (…) 1996 r.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od dnia 01.02.2022 r. Opisana we wniosku realizacja projektów nie była wykonywana w ramach tej działalności. Projekty były realizowane przed rozpoczęciem działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie studiował na terytorium USA.

W ocenie Wnioskodawcy, umowa zawarta z podmiotem mającym siedzibę ma terytorium USA ma charakter umowy o dzieło z przeniesieniem praw autorskich, chociaż niektóre zapisy umowy oraz sposób ustalenia wynagrodzenia może wskazywać, że była to umowa zlecenie.

Projekt I był realizowany w okresie od 14 czerwca 2021 r. do 30 września 2021 r.

Projekt II był realizowany w okresie od 30 września 2021 r. do 31 stycznia 2022 r.

Od dnia 1 lutego 2022 r. Wnioskodawca nie wykonywał żadnych czynności w ramach umowy zawartej na realizację Projektu II oraz nie otrzymywał wynagrodzenia na podstawie tej umowy.

Wnioskodawca jest twórcą w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Czynności w ramach Projektu I i II były wykonywane przez Wnioskodawcę zdalnie z terytorium Polski.

Na pytanie: jeżeli Wnioskodawca wykonywał czynności na terytorium USA, to czy przebywał tam dłużej niż 183 dni w 2021 lub 2022 r., Wnioskodawca wskazał: „nie dotyczy”.

**Pytania**

1\. Czy Wnioskodawca postąpi prawidłowo uznając, że wynagrodzenie uzyskane z tytułu realizacji obu projektów na rzecz Spółki z USA, nie jest kwalifikowane do zysków przedsiębiorstw na gruncie art. 8 Umowy Polska-USA?

2\. Czy Wnioskodawca postąpi prawidłowo uznając, że wynagrodzenie uzyskane z tytułu realizacji obu projektów na rzecz Spółki z USA, nie jest kwalifikowane do należności licencyjnych na gruncie art. 13 Umowy Polska-USA?

3\. Czy Wnioskodawca postąpi prawidłowo uznając, że dochody z umów zawartych ze Spółką z USA w ramach obu projektów są kwalifikowane do zysków kapitałowych (art. 14 Umowy Polska-USA) i tym samym dochody uzyskiwane przez Wykonawcę z tytułu tych umów opodatkowane są wyłącznie na terytorium Polski?

4\. Czy Wnioskodawca postąpił prawidłowo, kwalifikując wynagrodzenie otrzymane za realizację obu projektów do źródła przychodu, jakim są prawa majątkowe na podstawie art. 18 Ustawy o PIT i tym samym wykazując w zeznaniu rocznym składanym za dany rok podatkowy (za 2021 r. oraz za 2022 r.) jako przychód z praw autorskich i innych praw, o których mowa w art. 18 ww. ustawy?

5\. Czy Wnioskodawca może zastosować do przychodu uzyskanego w ramach obu projektów, 50% koszty uzyskania przychodu w rozliczeniu rocznym za dany rok podatkowy?

6\. Czy Wnioskodawca postąpi prawidłowo uznając, że przychód uzyskany w 2021 r. na podstawie umowy zawartej ze Spółką z USA w ramach Projektu I nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 Ustawy PIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone numerami 1-4 oraz 6. W zakresie pytania oznaczonego numerem 5 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

**Pana stanowisko w sprawie**

Ad. Pytanie nr 1

Kwota ryczałtowego wynagrodzenia wypłacana Wykonawcy z tytułu realizacji obu projektów na podstawie umowy zawartej przez Spółkę z USA z Wykonawcą - rezydentem podatkowym Polski, nie stanowi zysku przedsiębiorstw podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 8 Umowy Polska-USA.

Ad. Pytanie nr 2

Kwota ryczałtowego wynagrodzenia wypłacana Wykonawcy z tytułu realizacji obu projektów na podstawie umowy zawartej przez Spółkę z USA z Wykonawcą - rezydentem podatkowym Polski, nie stanowi tzw. należności licencyjnych podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 13 Umowy Polska-USA.

Ad. Pytanie nr 3

Kwota ryczałtowego wynagrodzenia brutto wypłacanego Wykonawcy z tytułu realizacji Projektu I oraz Projektu II na podstawie umowy zawartej przez Spółkę z USA z Wykonawcą - rezydentem podatkowym Polski, stanowi zysk kapitałowy zwolniony z opodatkowania w Stanach Zjednoczonych na podstawie art. 14 Umowy USA-Polska. Wynagrodzenie Wykonawcy jest opodatkowane tylko Polsce, w związku z faktem, że Wnioskodawca jest rezydentem Polski, nie przebywa w Stanach Zjednoczonych dłużej niż 183 dni w ciągu roku podatkowego, nie prowadzi działalności gospodarczej w Stanach Zjednoczonych i nie posiada w Stanach Zjednoczonych zakładu.

Pytanie nr 4

Przychody uzyskane z tytułu realizacji obu projektów w ramach umowy zawartej ze Spółką z USA, Wnioskodawca powinien traktować jako przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 Ustawy o PIT.

Dochód z tego tytułu (nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym) podlega opodatkowaniu według skali określonej w art. 27 ust. 1 Ustawy o PIT. Zakwalifikowanie dochodu do źródła przychodów, jakim są prawa majątkowe, powoduje, że uzyskany przez Wnioskodawcę przychód powinien być wykazany w zeznaniu rocznym składanym za dany rok podatkowy (za 2021 r. oraz za 2022 r.) jako przychód z praw autorskich i innych praw, o których mowa w art. 18 ww. ustawy.

Pytanie nr 6

Z uwagi na klasyfikację przychodu uzyskanego w 2021 r. w ramach Projektu I jako przychód z praw majątkowych, mimo posiadania statusu studenta przez Wnioskodawcę, przychód ten nie będzie korzystał ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 Ustawy PIT.

Uzasadnienie:

Ad. Pytanie nr 1, nr 2 i nr 3

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a Ustawy o PIT).

W związku z faktem, że w niniejszej sprawie:

1\. Wykonawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu;

2\. Wykonawca otrzymywał zryczałtowane miesięczne wynagrodzenie za realizację obu projektów,

3\. Zryczałtowane miesięczne wynagrodzenie było wypłacane przez Spółkę z USA za pośrednictwem firmy A.

\- zastosowanie znajdą przepisy umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178, dalej „Umowa USA-Polska”), która jest aktem nadrzędnym w stosunku do polskich ustaw podatkowych.

W tym miejscu wskazać należy, że umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawierane przez Polskę wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Zarówno tekst Modelowej Konwencji jak i Komentarz do Modelowej Konwencji zostały wypracowane w drodze konsensusu przez państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się do stosowania zawartych w nich postanowień. Nie są one źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować postanowienia umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zgodnie z pkt 15 i 16 Komentarza do art. 12 Konwencji Modelowej OECD, jeżeli wynagrodzenie przekazywane jest z tytułu przeniesienia całości praw wynikających z praw autorskich, płatność nie może stanowić należności licencyjnej. Każdy przypadek należy traktować indywidualnie z uwzględnieniem konkretnych okoliczności, jednak, ogólnie rzecz biorąc, płatności takie stanowią najczęściej zyski przedsiębiorstw w rozumieniu art. 7, dochody z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze bądź dochody ze zbycia majątku w rozumieniu art. 13, nie zaś należności licencyjne w rozumieniu art. 12. Należy również zauważyć, że umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, które Polska zawarła w ostatnich latach (m.in. konwencje z Norwegią i z Finlandią) nie wyodrębniają przepisu regulującego zasady opodatkowania dochodów z wykonywania wolnego zawodu lub innej samodzielnej działalności. Wynika to z faktu, że w wersji Modelowej Konwencji OECD z 2000 r. przepis ten skreślono, gdyż uznano, że dochody w nim określone mają zbliżony charakter do dochodów z art. 7, który dotyczy zysków przedsiębiorstw (Model Konwencji OECD, Komentarz pod redakcją Bogumiła Brzezińskiego, Wyd. Oficyna Prawa Polskiego, Warszawa 2010). W takim przypadku, do dochodów z wykonywania wolnego zawodu i innej samodzielnej działalności należy stosować postanowienia dotyczące zysków przedsiębiorstw.

W Umowie USA-Polska nie znalazły się regulacje odnoszące się do opodatkowania dochodów z wykonywania wolnego zawodu, z innej działalności o samodzielnym charakterze lub z majątku ruchomego.

Jak to zostało wskazane w stanie faktycznym, w 2021 roku, Wykonawca realizował dwa projekty dla Spółki z USA.

Pierwszy projekt był świadczony jeszcze, gdy Wykonawca miał status studenta. Wynagrodzenie było ustalone w stałej kwocie i wypłacane Wykonawcy na koniec każdego miesiąca. W wyniku prac Wykonawcy, rozbudowane zostały istniejące programy by zyskały nowe możliwości. Rezultatem tego projektu są programy komputerowe \[w rozumieniu: nowa funkcjonalność bibliotek programistycznych (w postaci kodu źródłowego), jak również kody źródłowe programów używających tych bibliotek i tworzących z nimi programy komputerowe\], których celem jest testowanie poprawności działania nowych funkcjonalności i ich integracji z innymi funkcjami bibliotek oraz kompilatorów (dalej jako „Projekt I”).

Następnie została zawarta kolejna umowa z Wykonawcą, obejmująca projekt, którego głównym celem było zintegrowanie rezultatów pierwszego projektu z innymi projektami, aby wykryć w nich błędy bezpieczeństwa. Rezultatem tego projektu są skrypty, pliki konfiguracyjne, jak również poprawki do Projektu I oraz jego nieznaczna rozbudowa. Ponadto, częścią tych prac była analiza wykrytych błędów (w tym opisy jak one działają, dane potrzebne do ich reprodukowania, ciągi bajtów dowodzące błędów). Głównym rezultatem jest taka integracja modułu z innymi projektami, że można automatycznie wyszukiwać w nich błędów przy użyciu rezultatów Projektu I. Z tytułu drugiego projektu, zgodnie ze stosowanym Statement of Work, wynagrodzenie było ustalone w stałej kwocie i wypłacane Wykonawcy na koniec każdego miesiąca (dalej jako „Projekt II”). Realizacja Projektu II zakończyła się z upływem miesiąca stycznia 2022 r.

Zgodnie z umową, efektem świadczenia usług przez Wykonawcę jest powstanie utworów, w tym programów komputerowych i kodów w rozumieniu Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231) - zwane dalej „Dziełami” lub „Utworami". Wykonawca przenosi na Spółkę z USA bezwarunkowo i nieodwołalnie, bez ograniczeń terytorialnych i/lub czasowych, wyłącznie na podstawie umowy Contractor Agreement, bez dodatkowych oświadczeń woli, za wynagrodzeniem określonym w niniejszej umowie, wszelkie majątkowe prawa autorskie do Utworów powstałych w przebiegu świadczenia usług.

W ocenie Wnioskodawcy, umowa Contractor Agreement ma charakter umowy o dzieło z przeniesieniem praw autorskich. Wobec tego, nie można kwalifikować tych przychodów do źródła jakim są zyski przedsiębiorstw na podstawie art. 8 Umowy USA-Polska.

W ocenie Wnioskodawcy, wynagrodzenia z umów o dzieło z przeniesieniem praw autorskich można uznać bądź za należność licencyjną (art. 13 Umowy USA-Polska), bądź jako zysk kapitałowy (art. 14 Umowy USA-Polska).

W myśl art. 13 ust. 1 Umowy USA-Polska, należności licencyjne powstałe w jednym Umawiającym się Państwie (Stany Zjednoczone) i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (Polska) będą opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie (Polska). Jednakże, zgodnie z brzmieniem ust. 2 wskazanego artykułu, takie należności mogą być opodatkowane także w tym Państwie, w którym powstały (Stany Zjednoczone), i zgodnie z prawem tego Państwa, ale podatek w ten sposób pobierany nie może przekroczyć 10% kwoty należności brutto.

Na podstawie art. 13 ust. 3 Umowy USA-Polska, określenie "należności licencyjne" oznacza:

a) wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, włączając prawa autorskie, związane z filmami i taśmami magnetofonowymi używanymi przez rozgłośnie radiowe i stacje telewizyjne, patentami, znakami towarowymi, wzorami użytkowymi i zdobniczymi, dokumentacją, formułami, technologią produkcyjną, informacjami dotyczącymi doświadczeń przemysłowych, handlowych lub naukowo-badawczych lub umiejętności (know-how), oraz

b) zyski osiągnięte ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką wartością majątkową lub prawami w takim zakresie, w jakim kwoty uzyskane z takiej sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji za odpłatnością uzależnione są od produktywności, używania lub dysponowania taką wartością majątkową lub prawami.

Zgodnie z art. 13 ust. 4 tej umowy, postanowienie ustępu 2 nie będzie stosowane, jeżeli odbiorca należności licencyjnych, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego z Umawiających się Państw, posiada w drugim Umawiającym się Państwie, z którego pochodzą należności licencyjne, zakład, a prawa albo wartości majątkowe, z tytułu których wypłacane są należności licencyjne, rzeczywiście należą do tego zakładu. W takim przypadku mają zastosowanie postanowienia artykułu 8 niniejszej Umowy. Jednocześnie, zgodnie z art. 13 ust. 5 Umowy USA-Polska, należności licencyjne będą uważane za powstałe w Umawiającym się Państwie (Stany Zjednoczone) tylko wtedy, kiedy takie należności licencyjne są wypłacane jako zaspokojenie używania lub praw do używania wartości majątkowych lub praw wymienionych w ustępie 3 na terytorium tego Umawiającego się Państwa. Przepis ten nie ogranicza stosowania art. 13 umowy do użytkowania praw majątkowych na terytorium Polski. Każda należność licencyjna wypłacana na terytorium Polski stanowi należność powstającą w Polsce (zob. Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 marca 2016 r. znak IPPB4/4511-1/16-2/JK2).

Jak to zostało wskazane w stanie faktycznym, w wyniku prac Wykonawcy jeden z modułów istniejącego programu został bardziej rozbudowany i zyskał nowe możliwości. Rezultatem tego projektu są programy komputerowe (w rozumieniu: nowa funkcjonalność bibliotek programistycznych (w postaci kodu źródłowego), jak również kody źródłowe programów używających tych bibliotek i tworzących z nimi programy komputerowe), których celem jest testowanie poprawności działania nowych funkcjonalności i ich integracji z innymi funkcjami bibliotek oraz kompilatorów (dalej jako „Projekt I”).

Kwestia czy program komputerowy na gruncie Umowy USA-Polska powinien być uznany za należność licencyjną podlegającą opodatkowaniu podatkiem u źródła w Polsce była przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wysnuł jeszcze dalej idące wnioski, w wydanym w dniu 5 lipca 2001 r. orzeczeniu stwierdzając: "Na gruncie obowiązującej od dnia 24 maja 1994 r. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, program komputerowy nie może być utożsamiany z utworem literackim, utworem artystycznym czy pracą naukową, gdyż przepisy tej ustawy uznają program komputerowy za odrębną kategorię utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. W art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy wymienia się utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznym, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), w dalszych punktach zaś są wyszczególnione utwory, które można kwalifikować jako artystyczne (plastyczne, fotograficzne, muzyczne, słowno-muzyczne, sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne, pantomimiczne, audiowizualne). Ponadto odrębność prawną programów komputerowych podkreśla rozdział 7 ustawy, zawierający przepisy szczególne dotyczące tego rodzaju utworów. Tak więc od dnia wejścia w życie omawianej ustawy prawa autorskie do programów komputerowych nie mogą być uznawane za mieszczące się w pojęciu praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych. (\`(...)\`) Z powyższych względów należy uznać, że należności z tytułu użytkowania programu komputerowego, nie mieszczą się w pojęciu - wymienionych w art. 13 ust. 3 umowy polsko-amerykańskiej o uniknięciu podwójnego opodatkowania - należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, a tym samym nie mogą być opodatkowane w państwie ich powstania (czyli w rozpatrywanej sprawie - w Polsce) na podstawie art. 13 ust. 2 tej umowy i art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych".

Przy czym wskazać należy, że art. 13 polsko-amerykańskiej umowy dotyczy kwot stanowiących "należności licencyjne", gdy kwoty te są uzależnione od produktywności, używania lub dysponowania wartością majątkową lub prawami. Powyższe znajduje potwierdzenie w pkt 8.2 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD, który wskazuje, że tam gdzie jest dokonywana płatność w odniesieniu do pełnego przeniesienia prawa własności w odniesieniu do któregokolwiek ze składników mienia, do których odnosi się definicja należności licencyjnych, tak dokonana płatność nie może być uznana jako dokonana „za użytkowanie lub prawo do użytkowania" tego mienia i w związku z powyższym, nie może zostać uznana za należność licencyjną. Za należność licencyjną należy uważać opłatę tylko wówczas, jeżeli jej wysokość jest uzależniona od wydajności (np. oprogramowania) - patrz Józef Wyciślok w: Umowa modelowa OECD. Konwencja Modelowa o podatku dochodowym i podatku od kapitału, Katowice, 2000. Powyższe stanowisko znajduje także odzwierciedlenie w doktrynie, która wskazuje, że tam gdzie termin "należności licencyjne" odnosi się do płatności dotyczących praw majątkowych, technologii lub wyposażenia, stosowanie art. 12 wymaga, by płatność była dokonana za użytkowanie lub prawo do użytkowania przedmiotowego aktywa. Musi być bowiem dokonany podział pomiędzy pozwoleniem na używanie licencjonowanego aktywa, a przeniesieniem jego treści poprzez zbycie (Klaus Vogel on Double Taxation Convention a Commentary to the OECD -, UN -. US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital With Particular Reference to German Treaty Practice. Third Edition, Kluwer Law International, str. 787).

W niniejszym wypadku wypłacone Wykonawcy wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do utworów będących wynikiem prac w ramach Projektu I oraz Projektu II jest niezależne od korzyści finansowych czy zysku możliwego do osiągnięcia po stronie Spółki z USA w związku z wykorzystywaniem tych utworów.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, utwory będące efektem jego prac w ramach obu projektów nie są należnościami licencyjnymi w rozumieniu Umowy USA-Polska.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Umowy USA-Polska, osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będzie zwolniona od opodatkowania w drugim Umawiającym się Państwie zysku ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji walorami kapitałowymi, chyba że:

a) zysk został osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji mieniem wymienionym w artykule 7 niniejszej Umowy, położonym na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa,

b) osoba osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, posiada zakład w drugim Umawiającym się Państwie i wartość majątkowa przynosząca zysk jest rzeczywiście związana z tym zakładem lub

c) osoba fizyczna osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw, przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego.

Na podstawie art. 14 ust. 2 Umowy USA-Polska, w przypadku zysków wymienionych w ustępie 1, litera a zastosowanie mają postanowienia artykułu 7 niniejszej Umowy. W przypadku zysków wymienionych w ustępie 1, litera b zastosowanie mają postanowienia artykułu 8 niniejszej Umowy.

Z opisu stanu faktycznego niniejszej sprawy wynika, że Wnioskodawca przebywa na stałe w Polsce i tu znajduje się ośrodek jego interesów życiowych. Umowa zawarta przez Wykonawcę ze Spółką z USA nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że:

‒ Ad. Pytanie nr 1

Kwota ryczałtowego wynagrodzenia wypłacana Wykonawcy z tytułu realizacji obu projektów na podstawie umowy zawartej przez Spółkę z USA z Wykonawcą - rezydentem podatkowym Polski, nie stanowi zysku przedsiębiorstw podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 8 Umowy Polska-USA.

‒ Ad. Pytanie nr 2

Kwota ryczałtowego wynagrodzenia wypłacana Wykonawcy z tytułu realizacji obu projektów na podstawie umów zawartych przez Spółkę z USA z Wykonawcą - rezydentem podatkowym Polski, nie stanowi tzw. należności licencyjnych podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 13 Umowy Polska-USA.

‒ Ad. Pytanie nr 3

Kwota ryczałtowego wynagrodzenia brutto wypłacanego Wykonawcy z tytułu realizacji Projektu I oraz Projektu II na podstawie umów zawartych przez Spółkę z USA z Wykonawcą - rezydentem podatkowym Polski, ponieważ wynagrodzenie Wykonawcy stanowi zysk kapitałowy zwolniony z opodatkowania w Stanach Zjednoczonych na podstawie art. 14 Umowy USA-Polska. Wynagrodzenie Wykonawcy jest opodatkowane tylko Polsce, w związku z faktem, że Wnioskodawca jest rezydentem Polski, nie przebywa w Stanach Zjednoczonych dłużej niż 183 dni w ciągu roku podatkowego, nie prowadzi działalności gospodarczej w Stanach Zjednoczonych i nie posiada w Stanach Zjednoczonych zakładu.

‒ Ad. Pytanie nr 4

Zgodnie z art. 18 Ustawy o PIT: za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

W rozumieniu powołanego powyżej przepisu przychodem z praw majątkowych będzie każdy przychód, którego bezpośrednim źródłem jest prawo majątkowe, nawet jeśli prawo to nie zostało w sposób wyraźny wskazane w ustawie.

O kwalifikacji do danego źródła przychodów przesądza bowiem treść danej umowy, nie zaś forma zawiązania stosunku prawnego (umowa o dzieło czy umowa zlecenia). Gdy przedmiotem umowy są prawa autorskie to przychody z tego tytułu zalicza się do praw majątkowych, bez względu na podmiot, z którym zawarta została umowa, jak i na moment jej zawarcia (przed stworzeniem utworu - dzieła czy też po jego powstaniu).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć takich, jak np. "twórca", "korzystanie przez twórców z praw autorskich" lub pojęć z nimi związanych, jak np. "utwór". Ustawodawca odsyła jednak w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy: przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 ww. ustawy: w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1\. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);

2\. plastyczne;

3\. fotograficzne;

4\. lutnicze;

5\. wzornictwa przemysłowego;

6\. architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;

7\. muzyczne i słowno-muzyczne;

8\. sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;

9\. audiowizualne (w tym filmowe).

Regulacja art. 1 ust. 1 o prawie autorskim i prawach pokrewnych zawiera ogólną normę opisującą utwór będący przedmiotem prawa autorskiego. Natomiast ust. 2 tegoż artykułu ma charakter pomocniczy i dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii podanych jako katalog otwarty.

Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, że niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 omawianej ustawy stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego.

Reasumując, w rozumieniu wskazanych przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Należy podkreślić, że jako utwory w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych mogą zostać potraktowane projekty, które - nawet jeżeli zawierają nietwórcze materiały - mają twórczy charakter ze względu na przyjęty w nich dobór, układ lub zestawienie treści.

Stosownie do art. 41 ust. 1 pkt 1 o prawie autorskim i prawach pokrewnych: jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej "licencją", obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 tej ustawy).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie - osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, że przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że wynikiem prac Wykonawcy są utwory w rozumieniu o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przenosząc powyższe regulacje prawne na grunt tej sprawy, należy stwierdzić, że podpisanie przez Wykonawcę umowy noszą znamiona czynności, które są związane z rozporządzaniem przez Wykonawcę prawami autorskimi. Stąd uzyskane z tego tytułu przychody należy kwalifikować do źródła przychodów z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 Ustawy o PIT.

W rezultacie - uzyskany przez Wykonawcę przychód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych, o którym stanowią przepisy art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z (winno być: art. 18) Ustawy o PIT.

Zatem przychód uzyskany przez Wnioskodawcę powinien być wykazany w zeznaniu rocznym składanym za określony rok podatkowy (rok uzyskania dochodu) jako przychód z praw autorskich i innych praw, o których mowa w art. 18 Ustawy o PIT.

Jednocześnie w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym Wnioskodawca uzyska omawiany przychód, Wnioskodawca powinien złożyć do urzędu skarbowego według miejsca zamieszkania zeznanie roczne z tytułu uzyskanego dochodu i opodatkować go według skali podatkowej stosownie do art. 27 Ustawy o PIT.

Takie stanowisko pojawia się w interpretacjach podatkowych - np. Interpretacja z dnia 22 listopada 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP3-3.4011.449.2017.1.JK2: W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są prawa majątkowe, za które uważa się w szczególności: przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Uwzględniając powyższe okoliczności stwierdzić należy, że przychody uzyskiwane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania w USA z tytułu umowy o dzieło z przeniesieniem praw autorskich należy zakwalifikować do przychodów z praw majątkowych, który wskazany jest w art. 18 ww. ustawy. Taka kwalifikacja powoduje, że podatnik będzie zobowiązany wykazać uzyskaną należność na podstawie umowy o dzieło, tj. honorarium za przekazanie praw autorskich do wykonanego utworu w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym (PIT-36), składanym zgodnie z art. 45 Ustawy o PIT, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym ta należność zostanie uzyskana. W tym przypadku, wynagrodzenie uzyskane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją obu projektów będzie wykazane w zeznaniu rocznym za 2021 r. oraz za 2022 r.

Ad. Pytanie nr 6

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 148 Ustawy PIT wolne od podatku dochodowego są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8 Ustawy PIT otrzymane przez podatnika do ukończenia 26. roku życia, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł.

Wykonawca realizując Projekt I posiadał status studenta. Mimo to, w jego ocenie przychód uzyskany na podstawie umowy zawartej ze Spółką z USA nie będzie objęty ww. zwolnieniem.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie pytań nr 1-4 oraz 6 jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

We wniosku wskazał Pan, że:

1) posiada miejsce zamieszkania w Polsce i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu,

2) w 2021 roku realizował Pan dwa projekty dla Spółki z USA,

3) efektem świadczenia usług przez Pana było powstanie utworów, w tym programów komputerowych i kodów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przenosił Pan na Spółkę z USA bezwarunkowo i nieodwołalnie, bez ograniczeń terytorialnych i/lub czasowych, wyłącznie na podstawie umowy Contractor Agreement, bez dodatkowych oświadczeń woli, za wynagrodzeniem określonym w umowie, wszelkie majątkowe prawa autorskie do Utworów powstałych w przebiegu świadczenia usług,

4) przebywa na stałe w Polsce i tu znajduje się ośrodek jego interesów życiowych,

5) nie prowadzi działalności gospodarczej w Stanach Zjednoczonych oraz nie posiada w Stanach Zjednoczonych zakładu,

6) opisana we wniosku realizacja projektów nie była wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,

7) zamierza rozliczyć dochody otrzymane w związku z wykonywaniem umowy na rzecz Spółki w USA.

Zatem, w Pana sprawie, należy wziąć pod uwagę postanowienia Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. nr 31, poz. 178, dalej: „UPO”).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 UPO:

Należności licencyjne powstałe w jednym Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie będą opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Stosownie do treści art. 13 ust. 2 UPO:

W każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale podatek w ten sposób pobierany nie może przekroczyć 10% kwoty należności brutto.

Przy czym na podstawie art. 13 ust. 3 UPO:

Określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza:

a) wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich z tytułu twórczości literackiej, artystycznej lub prac naukowych, włączając prawa autorskie, związane z filmami i taśmami magnetofonowymi używanymi przez rozgłośnie radiowe i stacje telewizyjne, patentami, znakami towarowymi, wzorami użytkowymi i zdobniczymi, dokumentacją, formułami, technologią produkcyjną, informacjami dotyczącymi doświadczeń przemysłowych, handlowych lub naukowo-badawczych lub umiejętności (know-how), oraz

b) zyski osiągnięte ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką wartością majątkową lub prawami w takim zakresie, w jakim kwoty uzyskane z takiej sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji za odpłatnością uzależnione są od produktywności, używania lub dysponowania taką wartością majątkową lub prawami.

Zgodnie z art. 13 ust. 4 UPO:

Postanowienie ustępu 2 nie będzie stosowane, jeżeli odbiorca należności licencyjnych, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego z Umawiających się Państw, posiada w drugim Umawiającym się Państwie, z którego pochodzą należności licencyjne, zakład, a prawa albo wartości majątkowe, z tytułu których wypłacane są należności licencyjne, rzeczywiście należą do tego zakładu. W takim przypadku mają zastosowanie postanowienia artykułu 8 niniejszej Umowy.

Stosownie do art. 13 ust. 5 UPO:

Należności licencyjne będą uważane za powstałe w Umawiającym się Państwie tylko wtedy, kiedy takie należności licencyjne są wypłacane jako zaspokojenie używania lub praw do używania wartości majątkowych lub praw wymienionych w ustępie 3 na terytorium tego Umawiającego się Państwa.

Z kolei, w myśl art. 14 ust. 1 UPO:

Osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będzie zwolniona od opodatkowania w drugim Umawiającym się Państwie zysku ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji walorami kapitałowymi, chyba że:

a) zysk został osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji mieniem wymienionym w artykule 7 niniejszej Umowy, położonym na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa,

b) osoba osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, posiada zakład w drugim Umawiającym się Państwie i wartość majątkowa przynosząca zysk jest rzeczywiście związana z tym zakładem lub

c) osoba fizyczna osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego.

Art. 14 ust. 2 UPO stanowi natomiast, że:

W przypadku zysków wymienionych w ustępie 1, litera a zastosowanie mają postanowienia artykułu 7 niniejszej Umowy. W przypadku zysków wymienionych w ustępie 1, litera b zastosowanie mają postanowienia artykułu 8 niniejszej Umowy.

Interpretując przepisy zawarte w ww. umowie o uniknięciu podwójnego opodatkowania należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w niej postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

I tak, pkt 13.1 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD (opodatkowanie należności licencyjnych), wyraźnie stwierdza, że program komputerowy może być traktowany jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jako dzieła naukowego. Zatem, w przypadku braku wymienienia dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych w definicji „należności licencyjnych”, należy uznać program komputerowy za utwór literacki, artystyczny lub naukowy i dochód uzyskiwany z tytułu użytkowania takich programów traktować dla celów podatkowych jak „należność licencyjną”, której opodatkowanie powinno być rozpatrywane na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego.

Zatem, brak wyraźnego wskazania kategorii programów komputerowych jako utworów, w związku z którymi wypłacane należności objęte są zakresem dyspozycji art. 13 UPO, nie przesądza o wyłączeniu tego rodzaju dochodu spod postanowień tego artykułu.

Z opisu stanu faktycznego przytoczonego we wniosku wynika, że otrzymywał Pan wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich.

Tym samym nie ma w przedmiotowej sprawie możliwości opodatkowania tego wynagrodzenia jako należności licencyjnych, o których mowa w art. 13 UPO, bowiem przepis ten reguluje opodatkowanie należności licencyjnych, do których zalicza się należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego, a nie jego przeniesienia. Powyższe znajduje potwierdzenie w pkt 8.2 Komentarza do art. 12 ust. 2 Modelowej Konwencji OECD (MK OECD), który wskazuje, że tam gdzie jest dokonywana płatność w odniesieniu do pełnego przeniesienia prawa własności w odniesieniu do któregokolwiek ze składników mienia do których odnosi się definicja należności licencyjnych, tak dokonana płatność nie może być uznana jako dokonana „za użytkowanie lub prawo do użytkowania” tego mienia i w związku z powyższym nie może zostać uznana za należność licencyjną.

Powyższe stanowisko znajduje także odzwierciedlenie w doktrynie, która wskazuje, że tam gdzie termin należności licencyjne odnosi się do płatności dotyczących praw majątkowych, technologii lub wyposażenia, stosowanie art. 12 wymaga, by płatność była dokonana za użytkowanie lub prawo do użytkowania przedmiotowego aktywa. Musi być bowiem dokonany podział pomiędzy pozwoleniem na używanie licencjonowanego aktywa, a przeniesieniem jego treści poprzez zbycie (Klaus Vogel on Double Taxation Convention a Commentary to the OECD -, UN -, US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital With Particular Reference to German Treaty Practice, Third Edition, Kluwer Law International, str. 787).

Pkt 16 ww. Komentarza do art. 12 ust. 2 Modelowej Konwencji OECD wskazuje, że każdy przypadek jest uzależniony od indywidualnych okoliczności faktycznych, jednakże co do zasady, jeżeli płatność jest dokonywana w odniesieniu do przeniesienia praw, stanowiących odrębne i określone mienie (które występuje raczej w odniesieniu do praw o określonym zasięgu geograficznym niż czasowym), taka płatność stanowi raczej zysk przedsiębiorstwa określony w art. 7 lub zysk kapitałowy określony w art. 13 niż należność licencyjną określoną w art. 12.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że dochody z umów zawartych ze Spółką z USA w ramach obu projektów są kwalifikowane do zysków kapitałowych, zgodnie z art. 14 UPO.

W przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania art. 13 UPO, gdyż przepis ten stosowany jest do kwot stanowiących „należności licencyjne”, gdy kwoty te są uzależnione od produktywności, używania lub dysponowania wartością majątkową lub prawami, a nie w sytuacji – o której mowa w opisie stanu faktycznego, gdy wypłacone wynagrodzenie należne jest za przeniesienie praw autorskich do utworów będących wynikiem prac w ramach projektów.

Z opisu stanu faktycznego wynika ponadto, że przebywa Pan na stałe w Polsce i tu znajduje się Pana ośrodek interesów życiowych. Umowa zawarta przez Pana ze Spółką z USA nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej.

Ponieważ do przedmiotowego stanu faktycznego nie będą dotyczyły wyjątki określone w art. 14 ust. 1 lit. a-c UPO, to zastosowanie znajdzie norma ogólna wynikająca z art. 14 ust. 1 UPO (zgodnie z którą osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będzie zwolniona od opodatkowania w drugim Umawiającym się Państwie zysku ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji walorami kapitałowymi).

Wynagrodzenie otrzymane przez Pana jest zatem opodatkowane tylko Polsce.

Tym samym Pana stanowisko, zgodnie z którym kwota ryczałtowego wynagrodzenia wypłacana Wykonawcy z tytułu realizacji obu projektów na podstawie umowy zawartej przez Spółkę z USA z Wykonawcą - rezydentem podatkowym Polski:

1\. nie stanowi zysku przedsiębiorstw podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 8 UPO,

2\. nie stanowi należności licencyjnych podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 13 UPO,

3\. stanowi zysk kapitałowy zwolniony z opodatkowania w Stanach Zjednoczonych na podstawie art. 14 UPO

**należało uznać za prawidłowe (pytania nr 1-3).**

Wyjaśniam przy tym, że wbrew Pana stwierdzeniu, analizowana UPO w swej treści zawiera regulacje odnoszące się do opodatkowania dochodów z wykonywania wolnego zawodu lub innej samodzielnej działalności. Powyższe reguluje art. 15 UPO „Wolne zawody”. Jednakże powyższe Pana stwierdzenie pozostało bez wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy, gdyż jak wyjaśniono w interpretacji, w przedmiotowej sprawie zastosowanie ma art. 14 umowy „Zyski kapitałowe”.

W przedmiotowej sprawie znajdą zatem zastosowanie uregulowania zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca określił katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 2 wymienił działalność wykonywaną osobiście, a w pkt 7 kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Źródłem przychodów zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zatem m.in.: działalność wykonywana osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy).

Na mocy art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są prawa majątkowe, za które uważa się w szczególności:

Przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy jako odrębne źródło przychodów ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów pozwala na zaliczenie do tej kategorii wszystkich innych przychodów z praw majątkowych.

O kwalifikacji do danego źródła przychodu przesądza treść danej umowy, a nie forma zobowiązania stosunku prawnego (umowa o dzieło, czy umowa zlecenia). Gdy przedmiotem umowy są prawa autorskie to przychody z tego tytułu zalicza się do praw majątkowych, bez względu na podmiot, z którym zawarta została umowa, jak i moment jej zawarcia (przed stworzeniem utworu – dzieła, czy też po jego powstaniu).

Zatem, wynagrodzenie wypłacone twórcom z tytułu praw autorskich w tym również z odpłatnego zbycia tych praw, z reguły będzie stanowiło dla tych osób przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ww. ustawy.

Przychody uzyskane z tytułu realizacji obu projektów w ramach umowy zawartej ze Spółką z USA, powinien Pan traktować jako przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, przychód uzyskany przez Pana powinien być wykazany w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, składanym zgodnie z art. 45 ustawy, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym ta należność została uzyskana.

Reasumując, należy stwierdzić, że w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym uzyska Pan omawiany przychód, winien Pan złożyć do urzędu skarbowego według miejsca zamieszkania zeznanie roczne z tytułu dochodu uzyskanego na podstawie umowy ze Spółką z USA i opodatkować go według skali podatkowej.

**Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.**

Pana wątpliwość budzi ponadto stosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uregulowań zawartych w powołanym już powyżej art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie dochody z wyjątkiem tych, które ustawodawca enumeratywnie wymienił jako zwolnione od podatku oraz od których ustawodawca zaniechał poboru podatku.

Jednocześnie wskazać należy, że w art. 21 powołanej ustawy, ustawodawca sformułował katalog zwolnień podatkowych. Przepis ten, jako stanowiący odstępstwo od zasady równości opodatkowania, powinien być w pierwszej kolejności interpretowany według reguł wykładni językowej, gramatycznej.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są przychody:

a) ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy,

b) z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8,

c) z tytułu odbywania praktyki absolwenckiej, o której mowa w przepisach ustawy z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz.U. z 2018 r. poz. 1244),

d) z tytułu odbywania stażu uczniowskiego, o którym mowa w art. 121a ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe

\- otrzymane przez podatnika do ukończenia 26. roku życia, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł.

Analiza treści powyższego zwolnienia podatkowego prowadzi do wniosku, że zwolnienie to nie ma charakteru jedynie podmiotowego, ale ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Podmiotowy, bowiem jest adresowane do podatników podatku dochodowego, którzy nie ukończyli 26. roku życia.

Przedmiotowy, bo nie wszystkie przychody osiągnięte przez wskazanych metrykalnie podatników mogą korzystać z tego zwolnienia. Zwolnienie to dotyczy jedynie przychodów enumeratywnie wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 148 ww. ustawy. Możliwość zastosowania tego zwolnienia ustawodawca uzależnił od łącznego spełnienia wszystkich przesłanek wytyczonych analizowanym przepisem (zarówno tej podmiotowej, jak i tej przedmiotowej). Są to warunki sine qua non zastosowania zwolnienia.

Jak podano na stronie 1 uzasadnienia do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o świadczeniach rodzinnych oraz ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, wprowadzającej analizowany przepis (Druk Sejmowy VIII kadencji nr 3551, Warszawa, 25 czerwca 2019 r.): „Projekt ustawy stanowi realizację zapowiedzi zmian w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie likwidacji podatku PIT dla młodych do ukończenia 26 roku życia. Celem tych zmian jest obniżenie obciążeń fiskalnych młodych osób, które wykonują pracę na podstawie stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy, stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej lub umów zlecenia zawartej z firmą. Jest to pierwszy krok w kierunku zmniejszenia klina podatkowego. Zmniejszenie obciążeń pozwoli młodym ludziom łatwiej rozpocząć pracę i równocześnie da możliwość powrotu na rynek pracy osobom pracującym w szarej strefie. Przyczyni się to do poprawy współczynnika aktywności zawodowej osób młodych oraz spadku bezrobocia wśród tej grupy wiekowej (…)”.

Jednocześnie na stronie 5 tego uzasadnienia wyjaśniono, że: „Tak ukształtowany zakres podmiotowy i przedmiotowy zwolnienia wynika z celu, który ma być zrealizowany. Jak wskazano na wstępie, celem tym ma być aktywizacja zawodowa osób młodych poprzez ułatwienie im wejścia na rynek pracy. Stąd zwolnienie od podatku adresowane jest do podatników do 26. roku życia, czyli starszych o rok od osób, które co do zasady kończą naukę i podejmują stałą pracę (vide art. 6 ust. 4 pkt 3 ustawy PIT). Jednocześnie nie chodzi o każdy rodzaj pracy zarobkowej, a wyłącznie wykonywanej w ramach stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy, pracy nakładczej, służby oraz umowy zlecenia zawartej z firmą, będących najpopularniejszymi formami zatrudnienia organizowanymi przez zatrudniającego”.

Jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytania 4, wynagrodzenie wypłacone twórcom z tytułu praw autorskich, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw, będzie stanowiło dla tych osób przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie przychody z praw majątkowych (w tym z praw autorskich) nie mogą być zaliczone do źródła, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy jako przychody z tytułu osobistego wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia.

W świetle powyższych wyjaśnień, przychody uzyskane z tytułu realizacji projektów w ramach umowy zawartej ze Spółką z USA, powinien Pan traktować jako przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, przychód uzyskany na podstawie umowy zawartej ze Spółką z USA nie będzie objęty zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 6 należało uznać za prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonaliśmy wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzamy postępowania dowodowego, lecz opieramy się jedynie na opisie stanu faktycznego przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Odnosząc się do powołanego wyroku NSA, zaznaczamy, że przeanalizowaliśmy rozstrzygnięcie w nim zawarte, jednakże wyrok ten dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie jest wiążący. Organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).