Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.787.2022.4.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-24
Teza: Brak uznania planowanej Transakcji sprzedaży Nieruchomości za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od zakupu; opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa nieruchomości - rezygnacja ze zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

**Interpretacja indywidualna** – **stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

10 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 4 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania planowanej Transakcji sprzedaży Nieruchomości nr 8 za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa i prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wniosek został uzupełniony pismem z 22 grudnia 2022 r. będącym odpowiedzią na wezwanie z 12 grudnia 2022 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.787.2022.3.IK, 0111-KDIB2-1.4010.650.2022.3.MKU.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Zbywca, Sprzedający

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: 1 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Nabywca, Kupujący

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka G. (dalej jako: „Spółka”, „Współwnioskodawca”), R. (dalej jako: „Fundusz”) oraz:

1\. 1 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Współwnioskodawca”),

2\. 2 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

3\. 3 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

4\. 4 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

5\. 5 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,

są podmiotami wchodzącymi w skład jednej grupy kapitałowej. Fundusz jest jedynym udziałowcem Spółki.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Od 2018 roku Spółka jest właścicielem nabytego od Funduszu kompleksu nieruchomości położonych w …, w skład którego kompleksu wchodzi szereg działek oraz budynków, które szczegółowo zostały opisane w dalszej części wniosku. Na dzień sporządzenia wniosku Spółka wynajmuje posiadane przez siebie nieruchomości na rzecz czterech najemców oraz wydzierżawia jedną działkę na rzecz jednego wydzierżawiającego.

Z uwagi na konieczność realizowania polityki inwestycyjnej zgodnej z ustawą z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz.U. z 2021 r. poz. 605, dalej jako: „ustawa o FI”), Fundusz obowiązany jest do dywersyfikacji posiadanych aktywów oraz ponoszonego ryzyka. Stosownie do art. 145 ust. 3 ww. ustawy papiery wartościowe lub instrumenty rynku pieniężnego wyemitowane przez jeden podmiot, wierzytelności wobec tego podmiotu i udziały w tym podmiocie nie mogą stanowić łącznie więcej niż 20% wartości aktywów funduszu. Mając na uwadze konieczność spełniania wymagań wynikających z ww. ustawy, Fundusz zainicjował proces mający na celu dywersyfikację posiadanych aktywów w celu dostosowania prowadzonej działalności inwestycyjnej do obowiązków wynikających z ustawy o FI.

Cel ten ma zostać osiągnięty poprzez utworzenie spółek celowych oraz zarejestrowanie ich jako czynnych podatników VAT (etap zrealizowany) oraz zbycie przez Spółkę poszczególnych nieruchomości na rzecz odrębnych spółek celowych (etap w trakcie realizacji).

W wyniku przeprowadzenia tych czynności (zbycie nieruchomości przez Spółkę na rzecz określonych spółek celowych), Fundusz osiągnie cel związany z dywersyfikacją, gdyż w żadnym przypadku nie będzie posiadał udziałów w jednym z podmiotów, które stanowić będą więcej niż 20% łącznej wartości aktywów funduszu.

Spółka na podstawie umowy z 21 grudnia 2018 r. nabyła od Funduszu ww. kompleks nieruchomości. Dodatkowo, po jego nabyciu doszło do wydzielenia poszczególnych działek wchodzących w skład kompleksu. Na dzień składania wniosku ww. zmiany nie zostały ujawnione w księgach wieczystych. Ostatecznie, po dokonaniu podziału działek, w skład omawianego kompleksu nieruchomości wchodzą następujące działki, budynki i budowle.

1\. Nieruchomość nr 1, … (dalej jako: „Nieruchomość nr 1”),

2\. Nieruchomość nr 2, …(dalej jako: „Nieruchomość nr 2”),

3\. Nieruchomość nr 3, … (dalej jako: „Nieruchomość nr 3”),

4\. Nieruchomość nr 4, …(dalej jako: „Nieruchomość nr 4”),

5\. Nieruchomość nr 5, … (dalej jako: „Nieruchomość nr 5”),

6\. Nieruchomość nr 6, … (dalej jako: „Nieruchomość nr 6”),

7\. Nieruchomość nr 7, … (dalej jako: „Nieruchomość nr 7”),

8\. Nieruchomość nr 8, w skład której wchodzi prawo własności działki nr …, … i … o łącznej powierzchni 0,2986 ha, położone …, zabudowane budynkiem usługowo-handlowym z częścią magazynową i biurową o powierzchni zabudowy 981,00 m2 i powierzchni użytkowej 1118,10 m2 wraz z infrastrukturą techniczną uzbrojenia i zagospodarowania terenu w granicach geodezyjnych działek, dla której to nieruchomości \`(...)\` Sądu Rejonowego … prowadzi księgę wieczystą KW … (dalej jako: „Nieruchomość nr 8”).

Z uwagi na fakt, że Spółka złożyła przed nabyciem ww. kompleksu nieruchomości oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 poz. 931, dalej jako: „ustawa o VAT”), ww. transakcja podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%. Z tytułu nabycia Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z transakcji nabycia ww. kompleksu nieruchomości od Funduszu. W interpretacji indywidualnej z 6 marca 2019 r. zn. 0114-KDIP4.4012.853.2018.2.MP Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził prawidłowość tego rozwiązania, zgodnie z którym:

1) planowana sprzedaż omawianego kompleksu nieruchomości na rzecz Spółki, w przypadku złożenia przed dokonaniem sprzedaży oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (rezygnacja ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT), będzie w całości podlegała opodatkowaniu VAT według stawki 23%,

2) Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia kompleksu nieruchomości, a w przypadku gdy kwota podatku naliczonego będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Nabywca będzie mieć prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Poza oddanym do użytkowania w 2021 r. budynkiem położonym na Nieruchomości nr 8, Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie żadnego z budynków, budowli lub ich części znajdujących się w ww. kompleksie nieruchomości, które to ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiło co najmniej 30% wartości początkowej.

Po nabyciu przez Spółkę ww. kompleksu nieruchomości, Spółka kolejno będzie przenosić własność poszczególnych nieruchomości na rzecz konkretnych spółek celowych, których jedynym udziałowcem docelowo będzie Fundusz. Spółki celowe po nabyciu poszczególnych nieruchomości w dalszym ciągu będą na ich obszarze prowadzić działalność polegającą na najmie powierzchni. Zarówno Spółka, jak i SPV są czynnymi podatnikami VAT.

W ramach planowanych transakcji zbycia nieruchomości nie dojdzie do przeniesienia przez Spółkę na rzecz żadnej ze spółek:

1) firmy ani nazwy przedsiębiorstwa,

2) wierzytelności i innych praw majątkowych niezwiązanych z nieruchomościami,

3) umów rachunków bankowych oraz środków pieniężnych należących do Zbywcy,

4) ksiąg handlowych,

5) zobowiązań.

Spółka zamierza dokonać sprzedaży Nieruchomości nr 8 (dalej jako: „Nieruchomość”) na rzecz SPV - 1 Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Budynek usługowo-handlowy z częścią magazynową i biurową, położony na Nieruchomości został wybudowany i oddany do użytkowania na potrzeby własne Spółki w 2021 r., a tym samym dojdzie do dostawy budynku w okresie krótszym niż 2 lata od jego pierwszego zasiedlenia.

Na Nieruchomości prowadzona jest działalność w zakresie wynajmu na rzecz dwóch najemców. Z najemcami zawarte są długoterminowe umowy najmu.

Nieruchomość obsługiwana jest przez zewnętrzną firmę specjalizującą się w zarządzaniu nieruchomościami. Żaden z pracowników Spółki nie jest bezpośrednio związany z obsługą posiadanych przez Spółkę nieruchomości. Działalność związana z przedmiotem transakcji nie jest wyodrębniona organizacyjnie (w ramach struktury Spółki nie doszło do wyodrębnienia jednostek organizacyjnych takich jak zakład czy oddział). Działalność Spółki nie jest również wyodrębniona finansowo - dla żadnej z Nieruchomości nie jest prowadzona odrębna ewidencja, pozwalająca w sposób bezpośredni przyporządkować wartości księgowe do poszczególnej nieruchomości.

W ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości:

1) nabywca (SPV) obowiązany będzie do zawarcia nowych umów z dostawcami mediów,

2) nabywca (SPV) obowiązany będzie do zawarcia nowej umowy o zarządzanie nieruchomością (Spółka przed dokonaniem transakcji wypowie obowiązujące ją w tej części umowy).

Spółka w ramach umowy sprzedaży może przenieść na rzecz SPV autorskie prawa majątkowe do projektów architektoniczno-budowlanych budynków wzniesionych na Nieruchomości oraz prawa z licencji na korzystanie z tych projektów, w takim zakresie i na takich polach eksploatacji, na których sam je nabył oraz wszelkie swoje uprawnienia wynikające z umów zawartych z projektantami.

Na skutek sprzedaży Nieruchomości, stosownie do treści art. 678 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.), nabywca (SPV) wstąpi w stosunek najmu na miejsce zbywcy (Spółki).

Pismem z 22 grudnia 2022 r. uzupełniono opis sprawy następująco:

Ad. 1

Jak już wskazano we wniosku, Zainteresowane (Spółka i Zainteresowana niebędąca stroną) przyjęły/założyły, że przedmiotem sprzedaży nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, lecz towary w postaci nieruchomości zabudowanych. Strony, w oparciu o art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zamierzają przy tym dokonać wyboru opodatkowania dostawy Nieruchomości podatkiem od towarów i usług, rezygnując w stosunku do niej ze zwolnienia od tego podatku. W związku z tym Spółka udokumentuje sprzedaż fakturą z wykazanym podatkiem VAT wg stawki 23%, natomiast SPV na podstawie tej faktury odliczy wynikający z niej podatek naliczony. Mając na uwadze powyższe, w kontekście brzmienia art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłączającego z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcje zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, na mocy którego faktura dokumentująca czynność niepodlegającą opodatkowaniu nie może stanowić podstawy do odliczenia VAT naliczonego, ustalenie, czy w sprawie poddanej ocenie przedmiotem transakcji jest, albo nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, ma oczywiście kluczowe znaczenie dla określania jej skutków na gruncie podatku od towarów i usług zarówno po stronie Spółki jak i SPV.

W przypadku uznania, że transakcja sprzedaży przez Spółkę Nieruchomości na rzecz SPV nie jest związana ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, to czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów, do której, w związku ze złożeniem przez Strony zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania Nieruchomości, zastosowanie znajdzie stawka VAT 23%, który to podatek SPV będzie mogła odliczyć.

Natomiast w sytuacji, gdy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdzi, że czynność sprzedaży przez Spółkę Nieruchomości na rzecz SPV związana będzie ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, to zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

SPV jako Zainteresowana niebędącą stroną postępowania zainteresowana jest rozstrzygnięciem przedmiotowej wspólnej interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, w którym to prawie do odliczenia SPV dostrzega również swój interes podatkowo-prawny. W przypadku bowiem uznania, że nabyte przez SPV Nieruchomości nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to SPV przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z przedmiotowej transakcji, gdyż nabyte Nieruchomości wykorzystywane będą przez SPV do wykonywania czynności opodatkowanych. Nie ulega także wątpliwości, że interesem prawno-podatkowym SPV będącej Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania jest nie tylko uzyskanie ochrony, o której mowa w art. 14k Ordynacji podatkowej, ale przede wszystkim prawo do odliczenia tego podatku. Zgodnie bowiem z treścią art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ad. 3

Jak wskazano w pierwotnie złożonym wniosku, SPV (Zainteresowana niebędąca stroną postępowania) jest:

a) czynnym podatnikiem podatku VAT,

b) po nabyciu Nieruchomości SPV będzie kontynuować działalność zbywcy polegającą na najmie powierzchni.

Konsekwencją dalszego prowadzenia przez SPV działalności tożsamej z działalnością zbywcy Nieruchomości będzie wykorzystywanie przez SPV Nieruchomości do celów związanych z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. najmu powierzchni. Zgodnie z aktualnym odpisem SPV z Krajowego Rejestru Sądowego, przedmiotem przeważającej działalności przedsiębiorcy jest 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Jak już wyjaśniono w pierwotnie złożonym wniosku, dokonujący dostawy (Wnioskodawca. Spółka) i nabywca (SPV) złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (dot. rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT), w którym wskażą, że wybierają opodatkowanie transakcji. Po nabyciu Nieruchomości nabywca (SPV) zawrze nowe umowy z dostawcami mediów, a także podpisze nową umowę o zarządzanie Nieruchomością.

Nieruchomości będące przedmiotem wniosku objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta …, zatwierdzonym uchwałą Rady Miasta …. Przedmiotowe nieruchomości zlokalizowane są w strefie aktywizacji gospodarczej ….

### Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (ostatecznie sformułowane w piśmie z 22 grudnia 2022 r.)

### Czy Nieruchomość mająca być przedmiotem zbycia na rzecz SPV, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a tym samym dla Spółki będzie to czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zaś w związku z dokonaną transakcją SPV przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowej transakcji?

**Stanowisko**

Zdaniem Współwnioskodawców, sprzedaż Nieruchomości nie stanowi zbycia ZCP, zarówno na gruncie ustawy o VAT, jak i ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawców do Pytania 1

Na samym wstępie należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Nie ulega wątpliwości, że na gruncie ww. ustawy zbycie budynku lub prawa wieczystego użytkowania (jako niezabudowanego terenu budowlanego) stanowić może odpłatną dostawę towarów. Ustawa przewiduje również sytuacje, w której dokonanie transakcji zbycia ww. składników majątku nie będzie stanowić odpłatnej dostawy towaru, tj. w sytuacjach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 i 10a ustawy o VAT.

Niemniej jednak, transakcja mająca za przedmiot nieruchomość, w zależności od stanu faktycznego sprawy, może zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa lub zbycie ZCP. Stosownie natomiast do treści art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym, w przypadku zidentyfikowania, że zbycie nieruchomości związane jest ze zbyciem przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, to transakcja ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT), przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Reasumując, aby transakcja mogła stanowić zbycie ZCP, to:

1) musi ona obejmować zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania),

2) składniki te muszą zostać wydzielone w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) wydzielenie musi charakteryzować się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że w ramach struktury przedsiębiorstwa ZCP powinna stanowić wyszczególniony dział, wydział, oddział itp. W doktrynie podkreśla się, że organizacyjne wyodrębnienie powinno wynikać ze struktury korporacyjnej przedsiębiorcy, a więc okoliczność ta powinna być wskazana m.in. w umowie spółki, statucie czy regulaminie organizacyjnym. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której w ramach odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych przedsiębiorca ma możliwość przyporządkować przychody i koszty oraz należności i zobowiązania do ZCP.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy poczytywać natomiast jako przeznaczenie ZCP do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, a więc obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Można więc podkreślić, że kluczowym do określenia, czy dany zbiór składników majątku może być traktowany jako organizacyjnie wyodrębniona całość, jest ustalenie, czy dany zbiór może efektywnie funkcjonować jako wyodrębniony, samodzielny podmiot gospodarczy. Reasumując, nabywca dokonując nabycia takiego zbioru składników majątkowych, będzie miał możliwość prowadzenia działalności bez dokonywania dodatkowych zmian w substracie majątkowym oraz podpisywania dalszych umów, np. umowy o zarządzanie aktywami czy umowy o zarządzanie nieruchomością. W istocie nabywca ZCP będzie miał po prostu możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności w taki sposób, w jaki czynił to zbywca.

Przywołana definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa z ustawy o VAT koresponduje z ujęciem przedsiębiorstwa wyrażonym w prawie cywilnym. Stosownie bowiem do treści art. 551 kodeksu cywilnego, przez przedsiębiorstwo należy rozumieć zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie z zawartym tam przykładowym wyliczeniem przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawców, definicja przedsiębiorstwa w rozumieniu kodeksu cywilnego będzie miała wyłącznie pomocniczy charakter, umożliwiający głębsze zrozumienie istoty ZCP. Niemniej jednak, zestawienie obu komentowanych przepisów wskazuje, że przez ZCP nie można rozumieć wyłącznie własności, lecz ogół składników, materialnych jak i niematerialnych. W przypadku zbycia ZCP można w sposób mniej formalny podchodzić do tych wszystkich elementów, które według wskazanej wyżej definicji przedsiębiorstwa, stanowią o jego bycie, niemniej jednak pewna ich część musi być zachowana, aby można było mówić o prowadzeniu działalności gospodarczej w oparciu o przejmowane składniki majątku w sposób płynny, bez konieczności podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia tej działalności.

TSUE w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wydanym na tle art. 5 ust. 8 poprzednio obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U.UE.L77.145.1 z późn. zm.) wskazał, że stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu tego przepisu wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Mając na uwadze powyższe, transakcja mająca na celu zbycie przedsiębiorstwa musi mieć za przedmiot takie składniki majątku, które zdolne są do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Owa „niezależność prowadzenia działalności gospodarczej" powinna być więc rozumiana w ten sposób, że „zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa” - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 5 czerwca 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 55/18.

„Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu), nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT” - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15.

W ocenie Wnioskodawców, przedmiotowa transakcja mająca za przedmiot zbycie Nieruchomości nie powinna stanowić zbycia ZCP. Ustawa o podatku od towarów i usług wskazuje, że poprzez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Nieruchomość będąca przedmiotem zbycia takim stopniem wyodrębnienia natomiast się nie charakteryzują.

Jak już wcześniej podniesiono, jednym z elementów koniecznych do uznania, że mamy do czynienia ze zbyciem ZCP, to transakcja ta musi obejmować zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). W ocenie Wnioskodawców warunek ten w przedmiotowej sprawie nie został spełniony. Należy wskazać, że przedmiotem niniejszej transakcji będą wyłącznie jedna nieruchomość, tj. własność nieruchomości wraz z położonym na niej budynkiem usługowo-handlowym z częścią magazynową i biurową wraz z infrastrukturą techniczną uzbrojenia i zagospodarowania terenu. Wszelkie inne aktywa, wchodzące w skład przedsiębiorstwa Spółki, takie jak wierzytelności, umowy rachunków bankowych, środki pieniężne czy inne prawa majątkowe, niezwiązane bezpośrednio z Nieruchomością nie będą przedmiotem obrotu i pozostaną przy Spółce.

Skutkiem zbycia Nieruchomości będzie natomiast przejście na rzecz SPV praw i obowiązków wynikających z zawartych umów najmu. Niemniej jednak, przejście to nie będzie wynikiem postanowień umownych pomiędzy stronami transakcji, takie przejście wynika bowiem bezpośrednio z treści art. 678 § 1 k.c., zgodnie z którym: „W razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy; może jednak wypowiedzieć najem z zachowaniem ustawowych terminów wypowiedzenia”. Tym samym, do przekazania praw i obowiązków dochodzi z pomocy prawa, nie zaś na mocy uzgodnień / umowy zawartej pomiędzy stronami.

Jak stwierdzono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 21 listopada 2019 r. sygn. akt I SA/Rz 691/19 (utrzymany w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 12 stycznia 2021 r. sygn. akt I FSK 324/20) - „Nie można się więc w tym kontekście zgodzić ze stanowiskiem organów, że skarżąca jest swego rodzaju następcą prawnym przekazującego majątek, kontynuującym jego działalność, skoro z mocy prawa (a nie z mocy umowy) przeszły na nią tylko prawa i obowiązki z umów najmu, zawartych przez zbywcę oraz z tytułu rękojmi i gwarancji związanych z nieruchomością komercyjną, natomiast w zakresie pozostałych aspektów funkcjonowania takiej nieruchomości skarżąca zawarła samodzielnie, odrębne umowy, w tym o zarządzanie.”

Nie sposób również stwierdzić, że Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji są wydzielone organizacyjnie. Spółka w ramach swojej struktury organizacyjnej nie wyszczególnia żadnego z zakładów czy oddziałów. Nie jest to przewidziane zarówno w umowie spółki, jak i nie wynika z aktualnego odpisu z Krajowego Rejestru Sądowego Spółki. Nie stanowią o takim organizacyjnym wyodrębnieniu również żadne inne wewnętrzne dokumenty Spółki (regulaminy, uchwały zarządu, etc.).

„Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. Sprzedaż pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż jest to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT” - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2019 r. sygn. akt I FSK 293/17.

Z całą pewnością nie można również mówić o tym, że Nieruchomość charakteryzuje się odrębnością funkcjonalną. SPV nie będzie bowiem w stanie w sposób samodzielny kontynuować działalności w zakresie najmu, gdyż do tego koniecznym będzie zawarcie nowej umowy / nowych umów o zarządzanie nieruchomościami lub wyznaczenie pracowników do zarządzania tymi nieruchomościami. Dodatkowo, to na SPV spoczywać będzie obowiązek zawarcia nowych umów o dostawę mediów.

W ocenie Wnioskodawców Nieruchomość nie charakteryzuje się również wyodrębnieniem finansowym. Wyodrębnienie finansowe oznacza, że wydzielenie może być dokonane w sposób formalny, a jego przejawem jest szczególny sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej. W związku z powyższym, wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwym jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Reasumując, w sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwym oddzielenie finansów przedsiębiorstw od finansów jego zorganizowanej części. Spółka stoi na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie warunek ten nie został spełniony - nie jest bowiem prowadzona jakakolwiek odrębna ewidencja dla Nieruchomości mającej być przedmiotem transakcji. Posiadanie Nieruchomości nigdy nie wymagało od Spółki prowadzenia odrębnej dla niej / ewidencji księgowej, w związku z czym nie sposób mówić w przedmiotowej sprawie o wyodrębnieniu finansowym.

Dodatkowo, SPV po uzyskaniu prawa własności nie będzie „adaptować” poszczególnych jednostek i wyników o charakterze finansowym do swoich ksiąg finansowych, gdyż dokona zakupu wyłącznie jednej nieruchomości.

„Sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej - bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa - nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT” - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1090/12.

Z uwagi na fakt, że w orzecznictwie podatkowym, jak i sądowym panowało niejednolite orzecznictwo w zakresie ustalenia, czy zbycie tzw. „nieruchomości komercyjnej” stanowi zbycie ZCP, Minister Finansów wydał z urzędu objaśnienia podatkowe z 11 grudnia 2018 r. - opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej jako: „Objaśnienia”). Zgodnie z Objaśnieniami, oceniając, czy dane składniki majątku mogą zostać uznane za ZCP należy uwzględnić następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji,

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Ocena tych czynników powinna nastąpić na moment przeprowadzenia transakcji. Dodatkowo, w przypadku, gdy dla kontynuowania działalności gospodarczej koniecznym byłoby angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowym stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wprawdzie nie ulega wątpliwości, że SPV po nabyciu Nieruchomości będzie w dalszym ciągu prowadziła działalność polegającą na wynajmie powierzchni użytkowej, to w ocenie Wnioskodawców SPV nie będzie spełniała warunku, o którym mowa w pkt 2.

Minister Finansów wskazuje, że zespół składników majątkowych będący przedmiotem transakcji umożliwia kontynuowanie tej działalności w przypadku, gdy nie istnieje konieczność:

1) angażowania przez nabywcę innych składników majątku, niebędących przedmiotem transakcji,

2) podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Wyjaśniono, że dokonując takiej transakcji każdorazowo należy ocenić, czy w ramach operacji przeniesiono na rzecz Nabywcy elementy takie jak: prawa i obowiązki wynikające z umów dot. finansowania zmian przeprowadzonych na nieruchomości, umowy o zarządzenie nieruchomością, umowy zarządzania aktywami czy należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. Nie ulega wątpliwości, że nie jest koniecznym każdorazowe objęcie transakcją ww. elementów - wystarczające jest bowiem przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej. Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że w przypadku przedmiotowej transakcji na nabywcę nie zostanie przeniesione takie minimum. Nabywca Nieruchomości będzie obowiązany do zawarcia nowej umowy o zarządzanie lub zaangażowanie swoich pracowników do bezpośredniej jej obsługi. W razie niedokonania tych czynności, w razie awarii lub problemów technicznych, które mogą wyniknąć w ramach użytkowania przez najemcę wynajmowanej przestrzeni nie istniałby podmiot lub pracownik, który mógłby przedsięwziąć czynności mające na celu usunięcie tych usterek. Należy podkreślić, że Minister Finansów w wydanych objaśnieniach bezpośrednio wskazał, że sytuacja, w której nabywca obowiązany jest do zawarcia odrębnych umów o zarządzanie nieruchomością uniemożliwia uznanie, że składniki te w dalszym ciągu umożliwiają kontynuację dotychczas prowadzonej działalności. Dodatkowo, Wnioskodawcy wskazują, że mimo iż w ramach transakcji dojdzie do zbycia wraz z Nieruchomością praw autorskich do projektów architektoniczno-budowlanych wzniesionych budynków oraz praw z licencji na korzystanie z tych projektów, w zakresie oraz na tych polach eksploatacji, na których sam je nabył (wraz z uprawnieniami wynikającymi z umów zawartych z projektantami), to okoliczność ta nie będzie miała wpływ na ocenę, czy dochodzi do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Okoliczność ta wynika bezpośrednio z treści objaśnień, zgodnie z którymi dla określenia skutków podatkowych transakcji nie jest istotne, czy doszło do przeniesienia na rzecz nabywcy integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne elementów takich jak np. prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe, czy dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu, projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich. Elementy te są bowiem konieczne do użytkowania nieruchomości zgodnie z jej gospodarczym przeznaczeniem.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawców, Nieruchomość mająca być przedmiotem zbycia na rzecz SPV, nie stanowią zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Pismem z 22 grudnia 2022 r. uzupełniono własne stanowisko następująco:

W ocenie Spółki nabycie przez SPV Nieruchomości nastąpi w wyniku czynności opodatkowanej w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w stosunku do której SPV przysługuje prawo do odliczenia związanego z nią podatku naliczonego. Zdaniem Spółki, z uwagi na fakt, że będące przedmiotem zbycia Nieruchomości nie mogą być traktowane jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o VAT, to planowana transakcja zbycia stanowić będzie odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, która to dostawa opodatkowana będzie stawką 23%. Konsekwencją takiego stanu rzeczy będzie przyznanie SPV prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowej transakcji, a w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, SPV będzie miała prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Nie ulega wątpliwości, że dostawa nieruchomości może być traktowana jako dostawa towarów w świetle ustawy o VAT, to jednak co do zasady podlega ona zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Niemniej jednak, strony transakcji mogą zdecydować się na rezygnację ze zwolnienia, a tym samym dokonać opodatkowania tej transakcji.

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

a) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,

b) złożą:

a. przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b. w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższe dotyczy również gruntów będących w użytkowaniu wieczystym.

Mając na uwadze powyższe w sytuacji, w której Spółka i SPV jako zarejestrowani podatnicy VAT czynni złożą stosowne oświadczenie, w którym wskażą, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części, to transakcja zbycia Nieruchomości, tj. odpłatna dostawa budynku i budowli znajdujących się na Nieruchomości stanowić będzie w świetle ustawy o VAT odpłatną dostawę towarów, którą należy opodatkować stawką 23%.

Natomiast skoro na Nieruchomości nr 8 znajduje się budynek usługowo-handlowy z częścią magazynową i biurową, który to budynek zostały wybudowany i oddany do użytkowania na potrzeby własne Spółki w 2021 r., to tym samym dojdzie do dostawy budynku w okresie krótszym niż 2 lata od jego pierwszego zasiedlenia, to tym samym dostawa tego budynku nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Odnosząc się natomiast co do prawa SPV do odliczenia podatku naliczonego z przedmiotowej transakcji, przytoczyć należy treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 199 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresu lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W ocenie Spółki warunki uprawniające SPV do odliczenia zostały spełnione, gdyż przedmiot transakcji wykorzystywany będzie przez Nabywcę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej obejmującej swym zakresem wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

przez towary, rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej,

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji,

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy,

przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

W myśl art. 551 ustawy Kodeks cywilny

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że

pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnymi i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki (pracowniczy).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Odnosząc przedstawiony stan prawny do opisanego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że przedmiotem dostawy nie będzie przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, lecz składniki majątku przedsiębiorstwa.

W świetle zacytowanej regulacji art. 2 pkt 27e ustawy, zorganizowana część przedsiębiorstwa musi przede wszystkim spełniać warunki wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego. Są to elementy, które w myśl zacytowanej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przesądzają o wydzieleniu zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie.

Ostatnia część zacytowanej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w ww. art. 2 pkt 27e ustawy, kładzie nacisk na wymóg, by zespół wyodrębnionych składników majątkowych mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Jest to warunek zasadniczy, który odgrywa decydującą rolę, co do tego, czy dany zespół składników tworzy, czy też nie tworzy zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Ponadto wyodrębnienie finansowe oraz organizacyjne musi już istnieć w strukturze podmiotu wnoszącego aport.

W niniejszej sprawie przedmiotem dostawy będzie Nieruchomość nr 8, tj. prawo własności działek nr …, … i … zabudowanych Budynkiem usługowo-handlowym z częścią magazynową i biurową. W ramach planowanych transakcji zbycia nieruchomości nie dojdzie do przeniesienia przez Państwa na rzecz nabywcy:

1) firmy ani nazwy przedsiębiorstwa,

2) wierzytelności i innych praw majątkowych niezwiązanych z nieruchomościami,

3) umów rachunków bankowych oraz środków pieniężnych należących do Zbywcy,

4) ksiąg handlowych,

5) zobowiązań.

Na Nieruchomości prowadzona jest działalność w zakresie wynajmu na rzecz dwóch najemców. Z najemcami zawarte są długoterminowe umowy najmu.

Nieruchomość obsługiwana jest przez zewnętrzną firmę specjalizującą się w zarządzaniu nieruchomościami. Żaden z Państwa pracowników nie jest bezpośrednio związany z obsługą posiadanych przez Spółkę nieruchomości. Działalność związana z przedmiotem transakcji nie jest wyodrębniona organizacyjnie (w ramach struktury Państwa nie doszło do wyodrębnienia jednostek organizacyjnych takich jak zakład czy oddział). Działalność Państwa nie jest również wyodrębniona finansowo - dla żadnej z Nieruchomości nie jest prowadzona odrębna ewidencja, pozwalająca w sposób bezpośredni przyporządkować wartości księgowe do poszczególnej nieruchomości.

W ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości:

1) nabywca (SPV) obowiązany będzie do zawarcia nowych umów z dostawcami mediów,

2) nabywca (SPV) obowiązany będzie do zawarcia nowej umowy o zarządzanie nieruchomością (Spółka przed dokonaniem transakcji wypowie obowiązujące ją w tej części umowy).

W ramach umowy sprzedaży mogą Państwo przenieść na rzecz SPV autorskie prawa majątkowe do projektów architektoniczno-budowlanych budynków wzniesionych na Nieruchomości oraz prawa z licencji na korzystanie z tych projektów, w takim zakresie i na takich polach eksploatacji, na których sam je nabył oraz wszelkie swoje uprawnienia wynikające z umów zawartych z projektantami.

Na skutek sprzedaży Nieruchomości, stosownie do treści art. 678 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.), nabywca (SPV) wstąpi w stosunek najmu na miejsce zbywcy (Spółki).

Po nabyciu Nieruchomości nabywca będzie kontynuować działalność zbywcy polegającą na najmie powierzchni.

Przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy czy w ramach transakcji przenoszone są następujące składniki:

\- prawa i obowiązki wynikające z finansowania udzielonego sprzedającemu;

\- umowy o zarządzanie nieruchomością;

\- umowy o zarządzanie aktywami;

\- należności o charakterze pieniężnym.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, żaden z wymienionych elementów nie przejdzie na rzecz Nabywcy. Oznacza to, że kryteria wskazujące na klasyfikację Transakcji jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie są w omawianym przypadku spełnione.

Natomiast za nieistotne należy uznać przeniesienie na kupującego elementów, które są integralną częścią transakcji dotyczącej nieruchomości komercyjnej, w szczególności takich jak:

\- rzeczy ruchome stanowiące wyposażenie budynków;

\- prawa z zabezpieczenia należytego wykonania zobowiązań wynikających z umów najmu zawartych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, kaucji);

\- uprawnienia z tytułu zabezpieczenia należytego wykonania robót budowlanych/remontowych prowadzonych w budynku przez wykonawców;

\- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów o świadczenie usług ochrony obiektu, sprzątania itp.;

\- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych;

\- prawa autorskie na polach eksploatacji wskazanych w umowach ich dotyczących, w tym autorskie prawa majątkowe do projektu obiektu, autorskie prawa majątkowe i prawa ochronne na zarejestrowane znaki towarowe;

\- prawa z licencji do oprogramowania służącego do obsługi nieruchomości;

\- prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości;

\- dokumentację techniczną lub prawną dotyczącą budynku.

Przy ocenie transakcji należy wziąć pod uwagę:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Przy czym w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy, W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.

Mając na uwadze powyższe, przedmiot planowanej Transakcji nie stanowi ani przedsiębiorstwa, ani ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji, planowana Transakcja nie będzie objęta wyłączeniem przewidzianym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP Sprzedającego, a tym samym przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zauważyć należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy,

przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1\. towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2\. przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy,

w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT,

podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ww. ustawy,

oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy Sprzedający zamierza sprzedać Nieruchomość nr 8, w skład której wchodzi prawo własności działki zabudowanej budynkiem usługowo-handlowym z częścią magazynową i biurową. Budynek został wybudowany i oddany do użytkowania na potrzeby własne Spółki w 2021 r., a tym samy dojdzie do dostawy budynku w okresie krótszym niż 2 lata od jego pierwszego zasiedlenia.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy uznać, że dostawa Budynku na Nieruchomości nr 8 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustaw, bowiem od pierwszego zajęcia nieruchomości do dnia sprzedaży nie minie okres dłuższy niż dwa lata.

Zatem należy rozważyć czy dostawa tego Budynku będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak Państwo wskazali w opisie sprawy, przysługiwało Państwu przy nabyciu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem warunek do skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a nie został spełniony i tym samym dostawa Budynku posadowionego na Nieruchomości nr 8 nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Również ze względu na prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tej Nieruchomości zastosowania nie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy dostawa gruntu, na którym posadowiony jest Budynek również nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Zatem dostawa Nieruchomości nr 8 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, będzie opodatkowana właściwą dla tej dostawy stawką.

Wskazać należy, że podatnik może zrezygnować ze zwolnienia i wybrać opodatkowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, co wykazano powyżej, dla dostawy Nieruchomości nr 8 nie będzie miało zastosowanie zwolnienia fakultatywne na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W takim przypadku nie ma mowy o rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania.

W konsekwencji planowana sprzedaż Budynku wraz z gruntem (Nieruchomość Nr 8) będzie czynnością opodatkowaną podatkiem podatku od towarów i usług stawką właściwą dla przedmiotu dostawy, gdyż dla tej dostawy nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na mocy przepisów przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Nabywcę wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy,

w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący na dzień transakcji będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Kupujący będzie wykorzystywał przedmiot Transakcji do wykonywania czynności opodatkowanych.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w związku z nabyciem przedmiotu Transakcji. W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych **jest prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazujemy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

We własnym stanowisku wskazali Państwo cyt. „Reasumując, w ocenie Wnioskodawców, Nieruchomości mające być przedmiotem zbycia na rzecz SPV, nie stanowią zorganizowanej część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.”

Zatem uzupełnienie Państwa stanowiska przez wskazanie przepisu art. 4a pkt 4 zamiast art. 2 pkt 27e ustawy o VAT cyt. „Zdaniem Spółki, z uwagi na fakt, że będące przedmiotem zbycia Nieruchomość nie może być traktowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o VAT, to planowana transakcja zbycia stanowić będzie odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,…” nie ma wpływu na przedmiotowe rozstrzygnięcie i zostało potraktowane jako oczywista omyłka.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

**G. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością** (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.