Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.398.2018.1.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-08
Teza: Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu niemieszkalnego stanowiącego garaż
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; majątek-podział majątku; majątek-podział majątku dorobkowego; małżeństwo; małżonek; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; wspólność-wspólność ustawowa; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2018 r. (data wpływu 14 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu niemieszkalnego stanowiącego garaż – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W akcie notarialnym „umowa o podział majątku wspólnego”, z dnia 10 listopada 2017 r. Wnioskodawca i Jego małżonka oświadczyli, że dnia 9 listopada 2017 r. zawarli umowę majątkową małżeńską, mocą której wyłączyli obowiązującą Ich dotychczas wspólność ustawową i w związku z tym powstała między nimi rozdzielność majątkowa, polegająca na tym, że każdy z małżonków zachowuje zarówno majątek nabyty przed zawarciem umowy jak i nabyty później, jak również zarządza samodzielnie swoim majątkiem.

W skład majątku wspólnego małżonków, który objęty był obowiązującą Ich dotychczas wspólnością ustawową wchodziły następujące składniki:

1.  nieruchomość stanowiąca działkę gruntu o obszarze 0,3900 ha, oznaczona jako grunty orne, nabyta na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 10 czerwca 2011 r.;
2.  stanowiący odrębną nieruchomość lokal niemieszkalny – garaż nr 7 o powierzchni 38,20 m 2, usytuowany na kondygnacji - 1 budynku, nabyty na podstawie ustanowienia odrębnej własności lokalu niemieszkalnego (garażu) oraz umowy przeniesienia własności tego lokalu sporządzonej w dniu 14 marca 2016 r. Z własnością lokalu niemieszkalnego nr 7 związany jest udział wynoszący 3820/320870 części w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali;
3.  spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego nr 15 o powierzchni użytkowej 58,50 m2, na podstawie przydziału lokalu mieszkalnego, z którym to prawem związany jest wkład mieszkaniowy w kwocie 41 816 zł 39 gr.

W 2009 r. Wnioskodawca i Jego żona dokonali wpłaty wkładu budowlanego na ww. lokal niemieszkalny – garaż nr 7 o powierzchni 38,20 m2 na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej, w wysokości 54 906 zł 04 gr (faktura VAT z dnia 15 czerwca 2009 r.). Ww. kwota wpłacona została przelewem na rachunek bankowy Spółdzielni Mieszkaniowej.

W umowie o podziale majątku wspólnego zawartej aktem notarialnym w dniu 10 listopada 2017 r., Wnioskodawca i Jego żona oświadczyli, że dokonują podziału majątku wspólnego w ten sposób, że:

1.  opisaną w § 1 pkt 1 nieruchomość stanowiącą działkę gruntu o obszarze 0,3900 ha oznaczoną jako grunty orne, w całości nabył Wnioskodawca,
2.  opisany w § 1 pkt 2 tego aktu stanowiący odrębną nieruchomość lokal niemieszkalny garaż nr 7 o powierzchni 38,20 m2 usytuowany na kondygnacji - 1 budynku, w całości nabył Wnioskodawca,
3.  wkład mieszkaniowy wniesiony do Spółdzielni Mieszkaniowej w kwocie 41 816 zł 39 gr nabyła w całości żona Wnioskodawcy.

W ww. umowie o podziale majątku wspólnego zawartej aktem notarialnym, małżonkowie oświadczyli, że podział ten obejmuje cały ich majątek wspólny, przy czym podziału majątku wspólnego dokonują bez spłat i dopłat, uznają za ostateczny i z tego tytułu nie zachowują względem siebie żadnych wzajemnych roszczeń. Wnioskodawca i Jego żona określili wartość majątku wspólnego ulegającego podziałowi na kwotę 140 000 zł. Podział majątku wspólnego miał charakter ekwiwalentny.

Wnioskodawca zamierza sprzedać ww. nieruchomość stanowiąca działkę gruntu o obszarze 0,3900 ha, oznaczoną jako grunty orne, nabytą na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 10 czerwca 2011 r. oraz stanowiący odrębną nieruchomość lokal niemieszkalny – garaż nr 7 o powierzchni 38,20 m2, usytuowany na kondygnacji -1, budynku, nabyty na podstawie ustanowienia odrębnej własności lokalu niemieszkalnego (garażu) oraz umowy przeniesienia własności tego lokalu sporządzonej w dniu 14 marca 2016 r. Ww. lokal niemieszkalny – garaż, sprzedany będzie razem z udziałem wynoszącym 3820/320870 części w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości zostanie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe – zakup lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub gruntu pod budowę budynku mieszkalnego (tj. na jeden z celów wymienionych w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w ciągu 2 lat od końca roku 2018 r. (zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Obecnie Wnioskodawca nie jest właścicielem mieszkania ani działki (rolnej bądź budowlanej). Wnioskodawca posiada jedynie udział w wysokości 1/3 części w nieruchomości lokalowej (spadek po ojcu).

Sprzedaż nieruchomości nie nastąpi w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r, poz. 2032) – nastąpi w ramach sprzedaży majątku prywatnego przez osobę fizyczną poza działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w tak przedstawionym stanie faktycznym nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości stanowiącej działkę gruntu o obszarze 0,3900 ha, w wyniku zniesienia ustawowej wspólności majątkowej i podziału majątku wspólnego małżonków następuje w dacie włączenia tej nieruchomości do majątku wspólnego małżonków (2011 r.), a tym samym sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawcę w 2018 r. będzie zwolniona od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w tak przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż w 2018 r. stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu niemieszkalnego – garażu nr 7 o powierzchni 38,20 m2, nabytego na podstawie ustanowienia odrębnej własności lokalu niemieszkalnego (garażu) oraz umowy przeniesienia własności tego lokalu sporządzonej w dniu 14 marca 2016 r. (wraz udziałem wynoszącym 3820/320870 części w nieruchomości wspólnej, która stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali), a następnie przeznaczenie dochodu z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości i przeznaczenie go na własne cele mieszkaniowe – zakup lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub gruntu pod budowę budynku mieszkalnego (tj. na jeden z celów wymienionych w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w ciągu 2 lat od końca 2018 r. (zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) będzie wolna od podatku dochodowego?
3.  Czy kwotę w wysokości 54 906 zł 04 gr wpłaconą do Spółdzielni Mieszkaniowej w 2009 r. (kwotę udokumentowaną fakturą VAT oraz potwierdzeniem przelewu) tytułem wkładu budowlanego na lokal niemieszkalny – garaż nr 7 o powierzchni 38,20 m2, Wnioskodawca może zaliczyć na poczet kosztów związanych z nabyciem prawa do ww. lokalu, a tym samym, czy może On o tę kwotę pomniejszyć podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od sprzedaży przedmiotowej nieruchomości?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 3, natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 3, kwotę wpłaconą do kasy Spółdzielni Mieszkaniowej w wysokości 54 906 zł 04 gr (kwotę udokumentowaną fakturą VAT oraz potwierdzeniem przelewu) można zaliczyć na poczet kosztów związanych z nabyciem prawa do ww. lokalu, a tym samym, można o tę kwotę pomniejszyć podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od dochodu ze zbycia nieruchomości.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego w 2009 r. (faktura VAT z dnia 15 czerwca 2009 r.) Wnioskodawca i Jego żona dokonali wpłaty wkładu budowlanego na opisany lokal niemieszkalny – garaż nr 7 o powierzchni 38,20 m2 na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej, w wysokości 54 906 zł 04 gr.

Ww. lokal nabyty do majątku wspólnego małżonków na podstawie ustanowienia odrębnej własności lokalu niemieszkalnego (garażu) oraz umowy przeniesienia własności tego lokalu sporządzonej w dniu 14 marca 2016 r. Ww. lokal nabyty został wraz z udziałem wynoszącym 3820/320870 części w nieruchomości wspólnej, którą stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Lokal ten w wyniku podziału majątku wspólnego małżonków (akt notarialny z dnia 10 listopada 2017 r. – umowa o podziale majątku wspólnego) ostatecznie przypadł Wnioskodawcy, który ten lokal zamierza sprzedać.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowanego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do ust. 2 art. 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Mając na uwadze powyższe oraz ugruntowane orzecznictwo sądów administracyjnych (przykładowo: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 8 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 921/17), w świetle art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów nabycia sprzedawanego prawa do lokalu zaliczane są wyłącznie udokumentowane koszty jego nabycia, a więc koszty (wydatki) poniesione na nabycie, ale zapłacone. W rezultacie kosztami takimi nie może być wartość umorzonych kwot wskazanych w umowie ze spółdzielnią, a tylko kwoty faktycznie spłacone na rzecz spółdzielni, tj. wkład i spłacony kredyt wraz z odsetkami. W rezultacie Wnioskodawca sprzedając przedmiotowy lokal (garaż) będzie mógł zaliczyć kwotę wkładu budowlanego w wysokości 54 906 zł 04 gr do kosztów uzyskania przychodu związanych z nabyciem przedmiotowego lokalu. Tym samym, kwota ta pomniejszy przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 6 lutego 2018 r. (sygn. akt I SA/Gd 1618/1), „(\`(...)\`) osoba, której przysługuje lokatorskie prawo do lokalu, aby nabyć od spółdzielni własność tego lokalu musi spłacić przypadającą na jej lokal część kosztów budowy – w tym wkład mieszkaniowy. Wkład ten stanowi udział w kosztach budowy lokalu (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 26 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Po 869/12). Należy uznać, że wymienione w powyższym przepisie wpłaty tytułem wkładu mieszkaniowego są bezpośrednio związane z nabyciem lokalu mieszkalnego, zatem stanowią koszty nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c PDoFizU (por. wyrok NSA z dnia 27 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 2962/13). Należy podkreślić, że koszty te Skarżący poniósł w celu nabycia prawa własności lokalu mieszkalnego, a bez poniesienia tych kosztów nie mógłby nabyć prawa własności lokalu”.

Stanowisko powyższe zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2011 r., nr ILPB2/415-247/11-4/WM.

Podkreślenia również wymaga fakt, że zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 września 2017 r., sygn. akt II FSK 3244/16: „Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Do kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy można zaliczyć jedynie cenę nabycia nieruchomości, określoną w akcie notarialnym i koszty związane z aktem notarialnym. Nabycie w czasie trwania wspólności majątkowej nieruchomości, oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. W razie zatem ustania wspólności majątkowej małżeńskiej należy przyjąć, że koszty są związane z danym przedmiotem, który przypadł małżonkowi w związku z ustaniem tej wspólności”.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej i podziale majątku wspólnego, Wnioskodawcy przypadł lokal niemieszkalny (garaż), a tym samym poniesiony koszt związany z tym lokalem, tj. koszy wkładu budowlanego, udokumentowany fakturą VAT i potwierdzeniem przelewu, stanowić będzie dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu i w efekcie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nabył wraz z żoną do majątku wspólnego w 2011 r. na podstawie umowy sprzedaży nieruchomość stanowiącą działkę gruntu, w 2016 r. na podstawie ustanowienia odrębnej własności lokalu niemieszkalnego (garażu) oraz umowy przeniesienia własności tego lokalu stanowiący odrębną nieruchomość lokal niemieszkalny – garaż nr 7 oraz na podstawie przydziału lokalu mieszkalnego spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego nr 15, z którym to prawem związany jest wkład mieszkaniowy w kwocie 41 816 zł 39 gr. W 2009 r. Wnioskodawca i Jego żona dokonali wpłaty wkładu budowlanego na ww. lokal niemieszkalny – garaż nr 7 na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej w wysokości 54 906 zł 04 gr. Aktem notarialnym w dniu 10 listopada 2017 r. Wnioskodawca i Jego żona dokonali podziału majątku wspólnego w ten sposób, że nieruchomość stanowiącą działkę gruntu oraz stanowiący odrębną nieruchomość lokal niemieszkalny – garaż nr 7 w całości nabył Wnioskodawca, zaś wkład mieszkaniowy wniesiony do Spółdzielni Mieszkaniowej w kwocie 41 816 zł 39 gr nabyła w całości żona Wnioskodawcy. Podział majątku wspólnego dokonany został bez spłat i dopłat i miał charakter ekwiwalentny. Wnioskodawca zamierza sprzedać stanowiący odrębną nieruchomość lokal niemieszkalny – garaż nr 7.

Wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Stosownie do art. 501 ww. Kodeksu, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Z powyższego wynika, że wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności – tzw. „współwłasność łączna”. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela.

Powyższe stanowisko zostało wyrażone w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd wskazał, że: „Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków”.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku - w momencie jego poniesienia - nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Argumenty zawarte w ww. uchwale są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia udziału w składnikach majątkowych dojdzie np. po ustanowieniu rozdzielności i podziale majątku wspólnego. Zarówno w wyniku podziału majątku dorobkowego, jak i w wyniku ustania wspólności ustawowej np. poprzez rozwód, następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego wcześniej nabytego do ustawowej wspólności małżeńskiej i za datę nabycia w świetle uchwały należy uznać tę datę. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne (sposób ustania ustawowej wspólności małżeńskiej) nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

Mając na uwadze wyżej przywołane przepisy prawa, przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz Uchwałę NSA należy stwierdzić, że za datę nabycia przez Wnioskodawcę lokalu niemieszkalnego (garażu), należy uznać datę nabycia tego prawa do ustawowej wspólności majątkowej, tj. 2016 r.

Tym samym, planowana sprzedaż przedmiotowego lokalu niemieszkalnego (garażu) nabytego w 2016 r., jeżeli zostanie dokonana przed upływem pięcioletniego terminu, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, tj. przed dniem 1 stycznia 2022 r., będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty ogłoszeń w prasie, koszty biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży – o ile odpowiada wartości rynkowej – pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdy nabycie nieruchomości nastąpiło w sposób odpłatny.

W art. 22 ust. 6c w zw. z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, ustawodawca przewidział, że do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia zaliczyć można:

*   udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia,

*   udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych poczynione w czasie ich posiadania, których wysokość ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Przywołane przepisy jednoznacznie wskazują, że kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia mogą być tylko udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia zbywanej nieruchomości powiększone o udokumentowane nakłady zwiększające wartość tej zbywanej nieruchomości. Przepis ten formułuje katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innych wydatków niż wymienione.

Mając na względzie ww. Uchwałę NSA z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, należy przyjąć, że skoro – w zakresie momentu uzyskania przychodu – skutki uchwały zostały rozszerzone na inne późniejsze zdarzenia prawne, to zasadne będzie również takie rozszerzenie w zakresie kosztów uzyskania przychodów zbywanej nieruchomości. Dlatego koszty poniesione na nabycie nieruchomości w czasie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej, a następnie nabytej przez jednego z małżonków wskutek ustania ustawowej wspólności małżeńskiej (zarówno w przypadku śmierci jednego z małżonków jak i podziału majątku dorobkowego małżeńskiego), będą „dzieliły los” nieruchomości po ustaniu wspólności. Stanowisko takie znajduje również odzwierciedlenie w innych orzeczeniach NSA wydawanych po ww. Uchwale NSA. Jak bowiem stwierdził skład orzekający w wyroku NSA z dnia 19 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1086/15: „Kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie składnika majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w określonej wielkości udziału. Dlatego też w razie podziału majątku wspólnego, koszty nabycia określonego przedmiotu poniesione w czasie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej „dzielą los” tego przedmiotu po ustaniu tej wspólności”. Podobnie orzekł NSA w wyroku z dnia 19 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1850/15 oraz w wyroku z dnia 28 września 2017 r., sygn. akt II FSK 3244/16.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 845, z późn. zm.), z osobą ubiegającą się o ustanowienie odrębnej własności lokalu spółdzielnia zawiera umowę o budowę lokalu. Umowa ta, zawarta w formie pisemnej pod rygorem nieważności, powinna zobowiązywać strony do zawarcia, po wybudowaniu lokalu, umowy o ustanowienie odrębnej własności tego lokalu, a ponadto powinna zawierać:

1.  zobowiązanie osoby ubiegającej się o ustanowienie odrębnej własności lokalu do pokrywania kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na jej lokal przez wniesienie wkładu budowlanego określonego w umowie;
2.  określenie zakresu rzeczowego robót realizowanego zadania inwestycyjnego, które będzie stanowić podstawę ustalenia wysokości kosztów budowy lokalu;
3.  określenie zasad ustalania wysokości kosztów budowy lokalu;
4.  określenie rodzaju, położenia i powierzchni lokalu oraz pomieszczeń do niego przynależnych;
5.  inne postanowienia określone w statucie.

Osoba, o której mowa w ust. 1, wnosi wkład budowlany według zasad określonych w statucie i w umowie, o której mowa w ust. 1, w wysokości odpowiadającej całości kosztów budowy przypadających na jej lokal. Jeżeli część wkładu budowlanego została sfinansowana z zaciągniętego przez spółdzielnię kredytu na sfinansowanie kosztów budowy danego lokalu, osoba ta jest obowiązana do spłaty tego kredytu wraz z odsetkami w części przypadającej na jej lokal (art. 18 ust. 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych).

Wobec tego wpłaty tytułem wkładu budowlanego bezpośrednio związane z ustanowieniem odrębnej własności lokalu (garażu) na podstawie przepisów ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych mogą stanowić koszty nabycia przedmiotowego prawa, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile zostały one udokumentowane.

Zatem, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powyższe przepisy prawa, w tym treść art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, że dokonana w 2009 r. wpłata na pokrycie wkładu budowlanego na lokal niemieszkalny – garaż nr 7, udokumentowana fakturą VAT, może zostać zaliczona jako koszt uzyskania przychodu związany z nabyciem przedmiotowego lokalu niemieszkalnego (garażu). Tym samym, ww. wpłata pomniejszy przychód z tytułu planowanego przez Wnioskodawcę odpłatnego zbycia lokalu niemieszkalnego (garażu).

W odniesieniu do wskazanej kwoty wkładu budowlanego podanej we wniosku, Organ informuje, że potwierdzenie wysokości tej kwoty nie należy do kompetencji tut. Organu. Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej, czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Wydając bowiem interpretację indywidualną Organ interpretacyjny przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji). Jednocześnie należy podkreślić, że ciężar prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu spoczywa na podatniku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.