Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.116.2022.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-30
Teza: Realizacja kontraktu budowlanego, w tym ujęcie przychodów i kosztów wspólników z tytułu udziału w spółce cywilnej, obowiązki sporządzenia i raportowania dokumentacji cen transferowych.
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dokumentacja; informacja; konsorcjum; koszt-koszty uzyskania przychodów; podmiot-podmioty powiązane; spółki-spółka cywilna; zyski-udział w zyskach
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a. Ceny transferowe-Oddział 3. Dokumentacja cen transferowych-Informacja o cenach transferowych przekazywana Szefowi KAS - TPR-C-Podmioty zobowiązane do sporządzenia informacji o cenach transferowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a. Ceny transferowe-Oddział 3. Dokumentacja cen transferowych-Obowiązek sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 3-art. 11m-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1a-Oddział 4-art. 11t-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15e-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące braku:

‒ możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu wystawianych w 2020 i od stycznia 2021 r. faktur na Spółkę cywilną przez wspólników Spółki proporcjonalnie do posiadanych udziałów w zysku tej spółki (pytanie nr 1) – jest prawidłowe;

‒ powstania przychodu u wspólników Spółki z tytułu wystawianych faktur na Spółkę cywilną proporcjonalnie do wysokości posiadanych udziałów w zysku tej Spółki (pytanie nr 2) – jest prawidłowe;

‒ powstania przychodu u Wnioskodawcy z tytułu faktur wystawianych przez Spółkę cywilną, obejmujących zryczałtowane wynagrodzenie na pokrycie części kosztów Spółki w wysokości 50% udziału Wnioskodawcy w zysku tej Spółki (pytanie nr 3) – jest prawidłowe;

‒ możliwości zastosowania art. 15e ust. 1 ustawy o CIT do kosztów nabywanych przez Spółkę cywilną usług niematerialnych od wspólników tej Spółki, w stanie prawnym obowiązującym w 2020 r. i 2021 r. (pytanie nr 4) – jest prawidłowe;

‒ obowiązku sporządzania przez Wnioskodawcę dokumentacji cen transferowych dla transakcji zawieranych ze Spółką cywilną udokumentowanych fakturami za część kontraktu A - Obiekty Inżynieryjne (pytanie nr 5) – jest prawidłowe;

‒ obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych dla transakcji zawieranych przez Spółkę cywilną ze wspólnikami tej Spółki w 2020 r. oraz od 1 stycznia 2021 r. (pytanie nr 7) – jest prawidłowe;

‒ obowiązku złożenia informacji o cenach transferowych (TPR-C) przez Spółkę cywilną lub jej wyznaczonego wspólnika za 2020 r. oraz od 1 stycznia 2021 r. (pytanie nr 8) – jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

21 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 21 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej skutków podatkowych realizacji Kontraktu budowlanego w ramach utworzonej Spółki cywilnej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 listopada 2022 r. (wpływ 28 listopada 2022 r.).

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. sp. z o.o.

2) Zainteresowany 1 niebędący stroną postępowania:

B.

3) Zainteresowany 2 niebędący stroną postępowania:

C.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

1\. Wnioskodawca jest osobą prawną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swych dochodów oraz jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zainteresowany 1 i Zainteresowany 2 mają siedziby w (…) i prowadzą w Polsce działalność za pośrednictwem Oddziału oraz podlegają w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od dochodów uzyskanych na terytorium Polski z tytułu wykonywania działalności gospodarczej za pośrednictwem zakładu oraz są zarejestrowanymi podatnikami VAT w Polsce.

2\. Wnioskodawca oraz Zainteresowany 1 i Zainteresowany 2 zawarli w dniu 14.05.2019 r. umowę Konsorcjum („Umowa Konsorcjum" lub „Konsorcjum") w celu przygotowania i złożenia oferty na rzecz P S.A. („Zamawiający"), na wykonanie zamówienia publicznego pt.: (…) , nr referencyjny (…) („Inwestycja")”. Inwestycja składa się z dwóch części - cz. A, przy realizacji której zastosowanie znajdują Warunki Kontraktowe FIDIC dla Budowy (czerwony FIDIC) oraz cz. B, przy realizacji której zastosowanie znajdują Warunki Kontraktowe FIDIC dla urządzeń oraz projektowania i budowy (żółty FIDIC).

3\. Na podstawie Umowy Konsorcjum Wnioskodawca pełni funkcję Lidera Konsorcjum. Partnerzy ustalili udział w Konsorcjum w wysokości: 50% Wnioskodawca, który wykonuje ponadto całość Prac Inżynieryjnych (Część A Umowy z Zamawiającym) z czego należy mu się 100% zysku z tej części Umowy, 40% Zainteresowany 1 oraz 10% Zainteresowany 2. W Umowie Konsorcjum strony dopuściły możliwość zawarcia umowy spółki cywilnej, której celem będzie wspólna realizacja Kontraktu zgodnie z udziałami w Konsorcjum.

4\. Zamawiający wybrał ofertę Konsorcjum i w dniu 26.06.2020 r. podpisał z Konsorcjum umowę nr (…), dalej „Kontrakt"), której przedmiotem jest realizacja Inwestycji. Wynagrodzenie za realizację całej Inwestycji zostało ustalone w wyniku przetargu publicznego, oddzielnie za każdą część Inwestycji, tj. cz. A, w tym cz. A - Obiekty Inżynieryjne oraz cz. B \[\`(...)\`\]. Zgodnie z Kontraktem faktury za realizację Inwestycji będzie wystawiać Lider Konsorcjum. Partnerzy Konsorcjum ponoszą wobec Zamawiającego solidarną odpowiedzialność za terminowe i należyte wykonanie kontraktu oraz za inne zobowiązania Konsorcjum związane z uzyskaniem i realizacją zamówienia.

5\. Jak wspomniano wyżej, w Umowie Konsorcjum strony dopuściły możliwość zawarcia umowy spółki cywilnej, której celem będzie wspólna realizacja Inwestycji, zgodnie z udziałami w Konsorcjum i w dniu 30.09.2020 r. Wnioskodawca, Zainteresowany 1 i Zainteresowany 2, zawarli umowę spółki cywilnej pod nazwą X („Spółka cywilna"), tj. umowy nazwanej, regulowanej przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm., dalej: „KC"). Spółka Cywilna powstała na czas ograniczony, do czasu zakończenia realizacji Inwestycji, w tym upływu okresów rękojmi za wady i gwarancji jakości, tak więc wszystkie jej koszty i przychody są związane z realizacją Inwestycji. Spółka Cywilna uzyskała 06.11.2020 r. rejestrację do VAT i jest podatnikiem tego podatku.

6\. Zgodnie z umową Spółki Cywilnej Organami Spółki są: Zgromadzenie Wspólników, Komitet Zarządzający, Kierownictwo Kontraktu, tj. Dyrektor Kontraktu i Zastępca Dyrektora Kontraktu.

7\. Zgodnie z umową Spółki Cywilnej z Aneksami, udział każdego wspólnika w zyskach i stratach Spółki Cywilnej został ustalony procentowo, analogicznie do zapisów poprzedzającej ją Umowy Konsorcjum. Wnioskodawca posiada 50% udziałów w zyskach i stratach Spółki cywilnej, oraz wykonuje całość Prac Inżynieryjnych (Część A Umowy Obiekty Inżynieryjne), z czego należy mu się 100% udziału w zyskach i stratach Spółki Cywilnej z tej części Umowy, Zainteresowany 1 posiada 40% udziałów w zyskach i stratach Spółki Cywilnej, natomiast Zainteresowany 2 posiada 10% udziałów w zyskach i stratach Spółki Cywilnej. Wspólnicy są zobowiązani do wniesienia wkładów pieniężnych.

8\. Umowa Spółki Cywilnej § 5 ust. 8 przewiduje, że faktury na Zamawiającego będą wystawiane przez Spółkę, za wyjątkiem faktur za Obiekty Inżynieryjne, oraz za wyjątkiem gdy część Inwestycji będzie realizował jeden ze wspólników. Natomiast zgodnie z § 5 ust. 9 tej umowy, w przypadku braku możliwości wystawiania faktur bezpośrednio na Zamawiającego zgodnie z powyższym ustępem 8 Umowy Spółki Cywilnej, Lider wystawi fakturę na Spółkę. Taka sytuacja zachodzi, bowiem w dniu 23.11.2020 r. Konsorcjum podpisało z Zamawiającym Aneks nr 1 do Kontraktu, w którym zmieniono zapisy Kontraktu w ten sposób, że uczestnicy Konsorcjum zobowiązani są umocować na piśmie uczestnika Konsorcjum (Lidera) albo spółkę cywilną utworzoną przez tych uczestników w celu realizacji Umowy, do wystawiania na rzecz Zamawiającego faktur dokumentujących całość Robót wykonanych przez wszystkich uczestników Konsorcjum. Uczestnicy Konsorcjum złożyli Zamawiającemu pełnomocnictwo, zgodnie z którym faktury na Zamawiającego za całość Robót będzie wystawiać Spółka Cywilna (zamiast Lidera). W konsekwencji wszystkie faktury na Zamawiającego za realizację całej Inwestycji są wystawiane przez Spółkę Cywilną.

9\. W § 2 ust. 3 Umowy Spółki Cywilnej potwierdzono, że Lider (Wnioskodawca) wykona we własnym zakresie 100% robót z zakresu części A Kontraktu - Obiekty Inżynieryjne, których zakres określa załącznik nr 2 do Umowy Spółki Cywilnej.

10\. W związku z utworzeniem Spółki Cywilnej, istotnym zagadnieniem jest konieczność alokowania do Spółki Cywilnej wszystkich pozycji rachunkowych tj. przychodów i kosztów związanych z realizacją Inwestycji. Pozycje przychodowe Spółki Cywilnej obejmują oraz obejmą w przyszłości kwoty netto zawarte w fakturach VAT wystawianych przez Spółkę Cywilną (w miejsce Wnioskodawcy działającego jako lider Konsorcjum) na Zamawiającego za całość Robót objętych Kontraktem. Z kolei pozycje kosztowe obejmują oraz będą obejmować w szczególności koszty z faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług budowlanych wykonanych przez Wspólników lub podwykonawców zaangażowanych przez Wspólników oraz koszty personelu.

W szczególności:

a. Wnioskodawca od 1 stycznia 2021 r. wystawia na Spółkę Cywilną w systemie miesięcznym faktury dotyczące cz. A - Obiekty Inżynieryjne, które to prace są w całości wykonywane przez Wnioskodawcę i zysk z tego tytułu przypada w 100% Wnioskodawcy. Fakturowanie odbywa się po cenach zgodnych z ofertą kontraktową, bez narzutu, w wysokości ustalonej przez Konsorcjum z Zamawiającym w wyniku przetargu publicznego. Spółka Cywilna ujmuje te faktury w swoich księgach rachunkowych po stronie kosztowej, jako koszty bilansowe, koszty niepodatkowe. Wnioskodawca koszty podatkowe, sprzedaż kompleksowej usługi budowlanej na rzecz spółki cywilnej ujmuje jako przychód niepodatkowy.

b. W swoich księgach rachunkowych Wnioskodawca dokonuje księgowania kosztów podatkowych na kontach w układzie rodzajowo-funkcjonalnym poprzez ujęcie faktur za zakup materiałów, za usługi podwykonawcze i wszystkie własne koszty przyporządkowane do tej części Kontraktu, następnie w systemie miesięcznym dokonuje sprzedaży wystawiając fakturę VAT na Spółkę Cywilną. Fakturowanie odbywa się na podstawie dwustronnie zaakceptowanego Protokołu zaawansowania robót, który stanowi integralną część do Protokołu jaki jest podpisywany pomiędzy Spółką a Zamawiającym (pokrywa się z wartościami wykazanymi przez Spółkę Cywilną do Zamawiającego za ten sam okres). Spółka cywilna ujmuje w księgach fakturę kosztową jako koszty niepodatkowe, a dokonując sprzedaży do Zamawiającego jest to przychód podatkowy. W związku z tym, że przychody Spółki Cywilnej z tej części Kontraktu tj. cz. A Obiekty Inżynieryjne są fakturowane na Zamawiającego bez doliczenia marży, zatem są równe kosztom Spółki Cywilnej z tej części Kontraktu, zysk Spółki Cywilnej z tej części Kontraktu jest równy zero.

c. Wnioskodawca od 1 stycznia 2021 r. obciąża Spółkę Cywilną w cyklu miesięcznym kosztami personelu związanymi z realizacją Inwestycji w pozostałej części (z wyłączeniem Obiektów Inżynieryjnych), tj. kosztami wynagrodzeń z list płac osobowych pracowników, kadry zarządzającej- Inżynier Budowy, Kierownik Budowy, Specjalista ds. rozliczeń Kontraktu, Księgowa, bez marży, powiększonymi o stały ryczałt dotyczący kosztów BHP, kosztów wyposażenia stanowiska pracy pracownika tj. telefon, notebook, samochód służbowy. Podstawę obciążenia z tego tytułu stanowi § 7 ust. 1 Umowy Spółki Cywilnej, zgodnie z którym wszystkie koszty związane z realizacją robót objętych Kontraktem z wyłączeniem Obiektów Inżynieryjnych, a także koszty zaplecza budowy, personelu (delegowanego przez Wspólników lub pozyskiwanego przez Spółkę w inny sposób), czy też koszty związane z udziałem w organach Spółki są kosztem Spółki („Koszty Spółki"). Wnioskodawca w księgach rachunkowych ewidencjonuje 100% kosztów podatkowych, przychód ze sprzedaży na rzecz Spółki Cywilnej zgodnie z udziałem tj. 50% jest przychodem podatkowym a pozostała 50% jest przychodem bilansowym. W Spółce Cywilnej ewidencja kosztów dot. Wnioskodawcy jest następująca 50% wartości jest kosztem niepodatkowym, a pozostałe 10% i 40% jest kosztem podatkowym.

d. Wnioskodawca od 1 stycznia 2021 r., na podstawie odrębnej umowy zawartej ze Spółką Cywilną, wynajmuje Spółce Cywilnej dwie ksero kopiarki Canon stanowiące jej środki trwałe. Obciążenie za ich wynajem następuje na ostatni dzień każdego miesiąca z doliczeniem podatku VAT w stawce 23%. Wnioskodawca w księgach rachunkowych ewidencjonuje 100% koszty podatkowe, przychód ze sprzedaży na rzecz Spółki Cywilnej zgodnie z udziałem tj. 50% jest przychodem podatkowym Wnioskodawcy, a pozostałe 50% jest przychodem bilansowym. Spółka Cywilna ujmuje te faktury w swoich księgach rachunkowych po stronie kosztowej. W spółce cywilnej ewidencja kosztów dot. Wnioskodawcy jest następująca: 50% wartości jest kosztem niepodatkowym, a pozostałe 10% i 40% jest kosztem podatkowym.

e. Ponadto przed utworzeniem Spółki Cywilnej, Wnioskodawca jako Lider ponosił koszty Inwestycji, którymi - w związku ze zmianą podmiotu uprawnionego do wystawiania faktur na Zamawiającego tj. wejścia Spółki Cywilnej w miejsce Wnioskodawcy - obciążył Spółkę Cywilną w tej samej wysokości, bez doliczania marży, na podstawie dwóch faktur VAT. Pierwsza faktura z dnia z 16.11.2020 r. za cz. A - Obiekty Inżynieryjne, tytułem: (…) za okres od 26.06.2020 r. do 31.10.2020 r., wystawiona ze stawką 23%, oraz druga faktura z dnia 19.11.2020 r., tytułem (…), koszty poniesione przez partnera spółki, za okres od 26.06.2020 r. do 31.10.2020 r. zgodnie Protokołem Kosztów Wspólnika nr 1 z 16.11.2020”, wystawiona ze stawką 23%, obejmująca zakup towarów i usług w celu realizacji Inwestycji, jak m.in.: piasek, tłuczeń, szyny kolejowe, rozjazdy, podrozjezdnice, czynsz dzierżawny za grunty, za plac rozładunkowy, transport, wyładunek, roboty torowe, demontaż sieci, wykonanie przyłączy wodociągowych, przebudowa oświetlenia, obsługa prawna, badań laboratoryjnych, nadzoru archeologicznego, nadzoru saperskiego, koszty personelu (refaktura kosztów wynagrodzeń z list płac osobowych pracowników kadry zarządzającej-Inżynier Budowy, Kierownik Budowy, Specjalista ds. rozliczeń Kontraktu, Księgowa powiększone o ustalony ryczałt w stałej wysokości dot. kosztów BHP, kosztów wyposażenia stanowiska pracy pracownika tj. telefon, notebook, samochód służbowy), gwarancji bankowych, polis ubezpieczenia ryzyka budowy. Kwoty wynikające z tych faktur zostały następnie zafakturowane przez Spółkę Cywilną na rzecz Zamawiającego fakturą z dnia 23.11.2020 r. nr 1/11/2020 za usługi budowlane, obejmującą wszystkie prace za okres od 26.06.2020 r. do 31.10.2020 r., tytułem (…) za okres 26.06.2020 do 31.10.2020”, z doliczeniem marży, przy czym zawarte w tej fakturze prace dotyczące cz. A - Obiekty Inżynieryjne są fakturowane na Zamawiającego w takiej samej wysokości, w jakiej Wnioskodawca fakturuje na Spółkę Cywilną, tj. bez doliczania marży. Inaczej mówiąc do Zamawiającego Spółka Cywilna odsprzedaje z marżą tylko pozostałą część prac, czyli „Koszty wspólnika” zafakturowane przez Wnioskodawcę na Spółkę Cywilną, natomiast część A - Obiekty Inżynieryjne są odprzedawane do Zamawiającego bez narzutu marży, czyli 1:1.

11.Zgodnie z § 7 ust. 3 Umowy Spółki Cywilnej, Spółka Cywilna obciąża Wnioskodawcę na podstawie faktur VAT, zryczałtowanym wynagrodzeniem na pokrycie części Kosztów Spółki, związanych z obsługą geodezyjną i laboratoryjną, nadzorem autorskim, nadzorem saperskim, nadzorem archeologicznym, środowiskowym, a także kierownictwem Kontraktu i ubezpieczeniami OC i CAR w wysokości 4% z wartości każdej faktury dotyczącej Obiektów Inżynieryjnych. Ponadto, w celu doprecyzowania zasad rozliczania tych przychodów przez wspólników, w Aneksie do Umowy Spółki Cywilnej wspólnicy postanowili, że katalog ww. kosztów nie jest zamknięty oraz, że udział Wspólników w zyskach i stratach Spółki Cywilnej z tego tytułu jest rozliczany następująco: 50% Wnioskodawca, 40% Zainteresowany 1 oraz 10% Zainteresowany 2. Z kolei w Uchwale Komitetu Zarządzającego Spółki Cywilnej ustalono terminy płatności tych kosztów w ten sposób, że:

a. pierwsze obciążenie z tytułu udziału w kosztach w wysokości 4% obowiązuje od kwietnia 2021 r., jednakże obciążenie to będzie dotyczyło całego przerobu, który Lider zrealizował narastająco do końca miesiąca kwiecień,

b. kolejne obciążenia kosztami będą realizowane w przedziałach miesięcznych zgodnie z rozliczeniami dokonywanymi w ramach Kontraktu.

Wnioskodawca w księgach rachunkowych ujmuje w ciężar kosztów podatkowych wartość 50% z faktury Spółki Cywilnej zgodnie z wysokością udziałów w Spółce Cywilnej jako koszty podatkowe, pozostała wartość jest kosztem bilansowym.

12\. Zainteresowany 1 od 1 listopada 2021 r. obciąża Spółkę Cywilną w cyklu miesięcznym kosztami personelu związanymi z realizacją Inwestycji, tj. kosztami wynagrodzeń z list płac osobowych pracowników, kadry zarządzającej - Inżynier Budowy, Kierownik Budowy, Specjalista ds. rozliczeń Kontraktu, Księgowa, bez marży, powiększonymi o stały ryczałt dotyczący kosztów BHP, kosztów wyposażenia stanowiska pracy pracownika tj. telefon, notebook, samochód służbowy. Podstawą obciążenia z tego tytułu stanowi § 7 ust. 1 Umowy Spółki Cywilnej, zgodnie z którym wszystkie koszty związane z realizacją robót objętych Kontraktem z wyłączeniem Obiektów Inżynieryjnych, a także koszty zaplecza budowy, personelu (delegowanego przez Wspólników lub pozyskiwanego przez Spółkę w inny sposób), czy też koszty związane z udziałem w organach Spółki są kosztem Spółki („Koszty Spółki"). Spółka Cywilna ujmuje te faktury w swoich księgach rachunkowych po stronie kosztowej.

13\. Ponadto przed utworzeniem Spółki Cywilnej Zainteresowany 1 jako członek konsorcjum ponosił koszty Inwestycji takie jak roboty podwykonawcze, materiały, usługi pośrednie (prawne, najmu, gwarancji, ubezpieczeń) itp., którymi - w związku ze zmianą podmiotu uprawnionego do wystawiania faktur na Zamawiającego, tj. wejścia Spółki Cywilnej w miejsce Wnioskodawcy jako Lidera - obciążył Spółkę Cywilną za kompleksową usługę budowlaną zawierającą ww. koszty, w tej samej wysokości, tj. bez doliczania marży, na podstawie faktur VAT. Pierwsza faktura z dnia z 16.12.2020 r., tytułem: (…) za okres od 31.10.2020 r. do 02.11.2020 r.”, wystawioną ze stawką 23%.

14\. Ponadto Zainteresowany 1 obciąża Spółkę Cywilną kosztami z tytułu gwarancji należytego wykonania Kontraktu i usunięcia wad i usterek oraz kosztami związanymi z gwarancją zwrotu zaliczki na podstawie faktur VAT. Podstawą do obciążenia Spółki Cywilnej tymi kosztami jest obciążenie rachunku bankowego Zainteresowanego 1 przez bank będący wystawcą gwarancji. Dowodem księgowym takiej operacji jest wyciąg bankowy Zainteresowanego 1. Pierwszą fakturę z tego tytułu Zainteresowany 1 wystawił w dniu 20.11.2020 r. tytułem: (…) ze stawką 23%.

15\. Zainteresowany 2 od 1 grudnia 2020 r. obciąża Spółkę Cywilną w cyklu miesięcznym kosztami personelu związanymi z realizacją Inwestycji, tj. kosztami wynagrodzeń z list płac osobowych pracowników, kadry zarządzającej - Inżynier Budowy, Kierownik Budowy, Specjalista ds. rozliczeń Kontraktu, Księgowa, bez marży, powiększonymi o stały ryczałt dotyczący kosztów BHP, kosztów wyposażenia stanowiska pracy pracownika tj. telefon, notebook, samochód służbowy. Podstawą obciążenia z tego tytułu stanowi § 7 ust. 1 Umowy Spółki Cywilnej, zgodnie z którym wszystkie koszty związane z realizacją robót objętych Kontraktem z wyłączeniem Obiektów Inżynieryjnych, a także koszty zaplecza budowy, personelu (delegowanego przez Wspólników lub pozyskiwanego przez Spółkę w inny sposób), czy też koszty związane z udziałem w organach Spółki są kosztem Spółki („Koszty Spółki"). Spółka Cywilna ujmuje te faktury w swoich księgach rachunkowych po stronie kosztowej.

16\. Ponadto przed utworzeniem Spółki Cywilnej Zainteresowany 2 jako członek konsorcjum ponosił koszty Inwestycji takie jak zakup materiałów niezbędnych do realizacji Inwestycji, którymi - w związku ze zmianą podmiotu uprawnionego do wystawiania faktur na Zamawiającego tj. przez Spółkę Cywilną w miejsce Wnioskodawcy jako Lidera - obciążył Spółkę Cywilną w tej samej wysokości tj. bez doliczania marży, na podstawie faktur VAT. Pierwsza faktura z dnia z 20.11.2020 r., tytułem: (…)za okres od 26.06.2020 r. do 31.10.2020 r.”, wystawiona ze stawką 23%.

17\. Zainteresowany 2 obciąża Spółkę Cywilną kosztami z tytułu gwarancji należytego wykonania Kontraktu i usunięcia wad i usterek oraz kosztami związanymi z gwarancją zwrotu zaliczki na podstawie faktur VAT. Podstawą do obciążenia Spółki Cywilnej tymi kosztami jest obciążenie rachunku bankowego Zainteresowanego 2 przez bank będący wystawcą gwarancji. Dowodem księgowym takiej operacji jest wyciąg bankowy Zainteresowanego 2. Pierwszą fakturę z tytułu tych kosztów Zainteresowany 2 wystawił w dniu 31.12.2020 r. tytułem: (…), ze stawką 23%.

Uzupełnienie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Potwierdzam, że wynajmowane przez A Sp. z o.o Spółce cywilnej kserokopiarki stanowią środki trwałe w działalności gospodarczej A Sp. z o.o.

Wyjaśniam, że Zainteresowani zawarli umowę konsorcjum a następnie zwarli umowę spółki cywilnej. Jednak Zainteresowani nie są podmiotami powiązanymi, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Wyjaśniam, że Konsorcjum podpisało umowę na realizację inwestycji w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy z 29 stycznia 2004 r. – Prawo zamówień publicznych

**Pytania**

1) Czy w przypadku faktur wystawionych na Spółkę Cywilną w 2020 r., i od stycznia 2021 r. przez jej wspólników, tj.: Wnioskodawcę, Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowanego 2, każdy z tych wspólników może w 2020 r. oraz od stycznia 2021 r. zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, koszty z udziału w Spółce Cywilnej w stosunku do swojego udziału w zysku tej Spółki?

2) Jeżeli zdaniem Organu w przypadku faktur wystawianych w 2020 r. oraz od stycznia 2021 r. na Spółkę Cywilną przez jej wspólników, tj.: Wnioskodawcę, Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowanego 2, wspólnicy ci nie mogą zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, kosztów z udziału w Spółce Cywilnej w stosunku do swojego udziału w zysku tej Spółki, bowiem w części swojego udziału w zysku jest to świadczenie dla samego siebie, to czy oznacza to, że u wspólników tych tj.: Wnioskodawcy, Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowanego 2 nie występuje również przychód z faktur wystawionych przez każdego z nich na Spółkę Cywilną w 2020 r. oraz od stycznia 2021 r. w wysokości odpowiadającej swojemu udziałowi w zyskach Spółki Cywilnej?

3) Czy przychody Spółki Cywilnej wynikające z faktur wystawianych przez tę Spółkę na Wnioskodawcę obejmujących zryczałtowane wynagrodzenie na pokrycie części Kosztów Spółki, związanych z obsługą geodezyjną i laboratoryjną, nadzorem autorskim, nadzorem saperskim, nadzorem archeologicznym, środowiskowym, a także kierownictwem Kontraktu i ubezpieczeniami OC i CAR, podlegają w 2021 r. oraz od 1 stycznia 2022 r. wyłączeniu u Wnioskodawcy z przychodów podatkowych jako świadczenie dla samego siebie - w wysokości udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki Cywilnej wynoszącemu 50%?

4) Czy w stanie prawnym obowiązującym w 2020 i 2021 r. do wspólników Spółki Cywilnej tj.: Wnioskodawcy, Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowanego 2, miał zastosowanie art. 15e ust. 11 ustawy o CIT wyłączający stosowanie ograniczenia kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust.1 tej ustawy?

5) Czy do transakcji przychodowych Wnioskodawcy ze Spółką Cywilną dotyczących cz. A - Obiekty Inżynieryjne, fakturowanych przez Wnioskodawcę na Spółkę Cywilną w wysokości odpowiadającej cenie ustalonej przez Konsorcjum z Zamawiającym, czyli bez doliczenia marży, Wnioskodawca w 2021 roku oraz od 1 stycznia 2022 r. może zastosować zwolnienie z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11n pkt 6 ustawy o CIT tj. zwolnienie dla transakcji, w których cena została ustalona w drodze przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy Prawo zamówień publicznych oraz zwolnienie z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11n pkt 3) ustawy o CIT, w myśl którego obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych, których wartość w całości trwale nie stanowi przychodu albo kosztu uzyskania przychodu, z wyłączeniem transakcji finansowych, transakcji kapitałowych oraz transakcji dotyczących inwestycji, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych?

6) Czy z uwagi na to, że Wnioskodawca posiada 100% udział w zyskach spółki cywilnej za cz. A - Obiekty Inżynieryjne, do transakcji przychodowych Wnioskodawcy ze spółką cywilną w zakresie tej cz. A. - Obiekty Inżynieryjne, fakturowanych w 2021 r. oraz od stycznia 2022 r. w wysokości odpowiadającej cenie ustalonej przez Konsorcjum z Zamawiającym bez doliczenia marży, można nie stosować w 2020 r. oraz od stycznia 2021 r. zasady ceny rynkowej wskazanej w przepisach art. 11c. ust. 1 ustawy o CIT, a organ podatkowy nie jest uprawniony do szacowania dochodu/straty Wnioskodawcy na podstawie art. 11c ust. 2 ustawy o CIT, bowiem jest to w całości świadczenie dla samego siebie wykonywane po cenie ustalonej pomiędzy Konsorcjum i Zamawiającym jako podmiotami niepowiązanymi?

7) Czy wspólnicy lub wyznaczony wspólnik Spółki Cywilnej powinni za 2020 r. oraz od 1 stycznia 2021 r. sporządzić za Spółkę Cywilną lokalną dokumentację cen transferowych, o której mowa w art. 11k ust. 1 ustawy o CIT w odniesieniu do transakcji zawieranych przez Spółkę Cywilną z jej wspólnikami?

8) Czy wspólnicy lub wyznaczony wspólnik Spółki Cywilnej powinni za 2020 r. oraz od 1 stycznia 2021 r. złożyć za Spółkę Cywilną informację o cenach transferowych

(TPR -C), o której mowa w art. 11t ust. 1 ustawy o CIT w odniesieniu do transakcji zawieranych ze Spółką Cywilną?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest pytanie Nr 1, 2, 3, 4, 5, 7, 8 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytania Nr 6 w podatku dochodowym od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

W przypadku faktur wystawianych na Spółkę Cywilną w 2020 r., i od stycznia 2021 r. przez jej wspólników, tj.: Wnioskodawcę, Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowanego 2, wspólnicy ci nie mogą zaliczyć w 2020 r. oraz od stycznia 2021 r. do kosztów uzyskania przychodów kosztów z udziału w Spółce Cywilnej w stosunku do swojego udziału w zysku tej Spółki.

Ad. 2

Jeżeli Organ zgadza się ze stanowiskiem Wnioskodawcy dotyczącym pytania 1 i potwierdza, że w przypadku faktur wystawianych w 2020 r. oraz od stycznia 2021 r. na Spółkę Cywilną przez jej wspólników, tj.: Wnioskodawcę, Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowanego 2, wspólnicy ci nie mogą zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpowiednio w 2020 r. oraz od stycznia 2021 r., kosztów z udziału w Spółce Cywilnej w stosunku do swojego udziału w zysku tej Spółki, bowiem w części swojego udziału w zysku jest to świadczenie dla samego siebie, to należy konsekwentnie stwierdzić, że u wspólnika nie występuje przychód z faktur wystawionych przez niego na Spółkę Cywilną w wysokości odpowiadającej jego udziałowi w zysku tejże Spółki Cywilnej.

Ad. 3

Przychody Spółki Cywilnej wynikające z faktur wystawianych przez tę Spółkę na Wnioskodawcę, obejmujących zryczałtowane wynagrodzenie na pokrycie części Kosztów Spółki, związanych z obsługą geodezyjną i laboratoryjną, nadzorem autorskim, nadzorem saperskim, nadzorem archeologicznym, środowiskowym, a także kierownictwem Kontraktu i ubezpieczeniami OC i CAR, podlegają w 2021 r. oraz od 1 stycznia 2022 r. wyłączeniu u Wnioskodawcy z przychodów podatkowych jako świadczenie dla samego siebie – w wysokości udziału Wnioskodawcy w zysku spółki cywilnej wynoszącemu 50%.

Ad. 4

W stanie prawnym obowiązującym w 2020 i 2021 r. do wspólników Spółki Cywilnej, tj.: Wnioskodawcy, Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowanego 2, miał zastosowanie art. 15e ust. 11 ustawy o CIT, wyłączający stosowanie ograniczenia kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 tej ustawy.

Ad. 5

Do transakcji przychodowych Wnioskodawcy ze Spółką Cywilną za cz. A - Obiekty Inżynieryjne, fakturowanych przez Wnioskodawcę na Spółkę Cywilną w 2021 r. oraz od stycznia 2022 r. w wysokości odpowiadającej cenie ustalonej przez Konsorcjum z Zamawiającym czyli bez doliczenia marży, Wnioskodawca w 2021 r. oraz od 1 stycznia 2022 r. może zastosować zwolnienie z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11n pkt 6 ustawy o CIT tj. zwolnienie dla transakcji, w których cena została ustalona w drodze przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy Prawo zamówień publicznych oraz zwolnienie z obowiązku sporządzania dokumentacji cen transferowych, o którym mowa w art. 11n pkt 3 ustawy o CIT, w myśl którego obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych, których wartość w całości trwale nie stanowi przychodu albo kosztu uzyskania przychodu, z wyłączeniem transakcji finansowych, transakcji kapitałowych oraz transakcji dotyczących inwestycji, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Ad. 7

Z uwagi na to, że Spółka Cywilna do transakcji zawieranych ze wspólnikami w 2020 r. oraz od stycznia 2021 r. nie ma obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 11k ust. 1 ustawy o CIT, to obowiązek ten za Spółkę Cywilną nie ciąży również na wspólnikach, ani na wyznaczonym wspólniku.

Ad. 8

Z uwagi na to, że Spółka Cywilna w odniesieniu do transakcji zawieranych ze wspólnikami za 2020 r. oraz od 1 stycznia 2022 r. nie ma obowiązku złożenia informacji o cenach transferowych (TPR-C), o której mowa w art. 11t ust. 1 ustawy o CIT, to obowiązek ten za Spółkę Cywilną nie ciąży również na wspólnikach, ani na wyznaczonym wspólniku Spółki Cywilnej.

Uzasadnienie stanowiska

Ad. 1

Zgodnie z art. 5. ust. 1 ustawy o CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Z kolei na podstawie ust. 2 , zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Funkcjonowanie spółek cywilnych regulują przepisy art. 860-875 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego („kc"), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług (art. 861 § 1 Kodeksu cywilnego). W myśl art. 862 Kodeksu cywilnego, regulującego kwestię tworzenia wspólnego majątku wspólników poprzez wniesienie rzeczy, w przypadku gdy wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania, jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Jeżeli rzeczy mają być wniesione tylko do używania, stosuje się odpowiednio w powyższym zakresie przepisy o najmie.

Przytoczony przepis oznacza zobowiązanie się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników (w tym i jego) oraz wydania wspólnikom (spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny. Wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników, ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku (art. 863 § 1 Kodeksu cywilnego). W przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika, własność ta z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku. Spółka cywilna nie posiada własnego majątku. W spółce tej właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej.

Z powyższych przepisów wynika, że umowa spółki cywilnej jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej, a nie spółka. Spółka cywilna jest formą prowadzenia działalności gospodarczej, która powstaje przez zawarcie umowy przez minimum dwie osoby, które nazywane są wspólnikami. W odróżnieniu do pozostałych spółek, uregulowana jest w kodeksie cywilnym. Kluczowe znaczenie dla charakteru spółki cywilnej odgrywa Ustawa Prawo przedsiębiorców, zgodnie z którą przedsiębiorcami są wspólnicy spółki cywilnej.

Spółki cywilnej nie rejestruje się w Krajowym Rejestrze Sądowym i, co ważne, nie ma ona osobowości prawnej. Oznacza to, że spółka sama w sobie nie jest podmiotem prawnym, ale są nim wspólnicy spółki - przedsiębiorcy. Spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a jej dochody nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki cywilnej.

Należy podkreślić, że żaden przepis Kodeksu cywilnego nie zabrania dokonywania transakcji między wspólnikiem a spółką. Istotna jest także okoliczność, że majątek wspólników spółki cywilnej jest wyodrębniony w stosunku do ich majątków prywatnych. Jak już zostało zaznaczone, spółka cywilna wprawdzie nie posiada odrębnego majątku i jest to majątek wspólników, lecz jest on objęty współwłasnością łączną. Oznacza to, że żaden wspólnik nie może swobodnie rozporządzać swoim udziałem w majątku spółki cywilnej. Powyższą tezę potwierdza wyrok Sądu Najwyższego z dnia 20 czerwca 2007 r., sygn. akt V CSK 132/07: „\[\`(...)\`\] w przypadku zawiązania spółki prawa cywilnego funkcjonują równolegle obok siebie odrębne masy majątkowe należące do poszczególnych wspólników oraz spółki (wspólność łączna wspólników), przy czym ustawa nie wyklucza przesunięć majątkowych pomiędzy tymi masami. Zakazu takich przesunięć nie można też wyprowadzić z istoty spółki cywilnej, czy też szerzej z istoty stosunku zobowiązaniowego.

\[\`(...)\`\] dokonanie nakładów z majątku spółki cywilnej na majątek stanowiący współwłasność ułamkową wspólników tejże spółki nie jest sprzeczne z naturą tego stosunku zobowiązaniowego. Wprawdzie \[\`(...)\`\] spółka cywilna nie ma podmiotowości prawnej, jednak nie można utożsamiać spółki cywilnej z konkretnym wspólnikiem i stawiać znaku równości między interesem spółki i interesem tego wspólnika. Istotne jest to, że w przypadku majątku spółki cywilnej mamy do czynienia z odrębną od majątków osobistych wspólników masą majątkową".

Biorąc zatem pod uwagę konstrukcję majątku spółki cywilnej objętego współwłasnością łączną wspólników, możliwe jest zawieranie umów między wspólnikiem spółki a jego działalnością.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

‒ wydatek został poniesiony przez podatnika,

‒ jest definitywny, a więc bezzwrotny,

‒ pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

‒ poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

‒ został właściwie udokumentowany,

‒ nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust.1 ustawy o CIT.

Należy zauważyć, że w przeciwieństwie do spółek osobowych prawa handlowego, spółka cywilna nie jest odrębnym podmiotem prawa i stanowi wyłącznie stosunek zobowiązaniowy pomiędzy wspólnikami będącymi stronami umowy spółki cywilnej; wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony w umowie spółki.

Ponadto, z uwagi na to, że spółka cywilna nie jest podmiotem prawa, nie przysługuje jej w związku z tym również zdolność do czynności prawnych, zdolność sądowa ani procesowa.

Spółka cywilna nie jest także przedsiębiorcą w rozumieniu art. 431 k.c. oraz art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r. poz. 646 z późn. zm.), bowiem przedsiębiorcami w myśl tej ustawy są wspólnicy tej spółki.

Zatem w przypadku, gdy wspólnik spółki cywilnej wykonuje świadczenia na rzecz spółki cywilnej, w której jest wspólnikiem, to wydatki w części przypadającej na tego wspólnika, nie stanowią dla niego kosztów uzyskania przychodów z tytułu działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej. Zapłatę za te świadczenia w tej części należy uznać za świadczenie wspólnika spółki cywilnej na rzecz "samego siebie".

W związku z tym w przypadku faktur na dostawę towarów i świadczenie usług wystawionych na Spółkę Cywilną przez jej wspólników, tj.: Wnioskodawcę, Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowanego 2, wspólnicy ci nie mogą zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, kosztów z udziału w Spółce Cywilnej w stosunku do ich udziału w zysku.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli organ podatkowy zgadza się ze stanowiskiem Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1, tzn. potwierdza, że w przypadku faktur na dostawę towarów i świadczenie usług wystawionych na Spółkę Cywilną przez jej wspólników, tj.: Wnioskodawcę, Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowanego 2, wspólnicy ci nie mogą zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, kosztów z udziału w Spółce Cywilnej w stosunku do ich udziału w zysku, gdyż w części ich udziału w zysku jest to świadczenie dla samego siebie, to należy konsekwentnie stwierdzić, że u wspólników nie występuje przychód z faktur wystawionych przez nich na Spółkę Cywilną w wysokości odpowiadającej ich udziałowi w zysku tej Spółki.

W kwestii powstania przychodu podatkowego w związku ze świadczeniem na rzecz Spółki Cywilnej usług jak i sprzedaży towarów, stwierdzić należy, że skoro wydatki w części przypadającej na wspólników (wspólnika Spółki Cywilnej), nie stanowią dla tych wspólników kosztów uzyskania przychodów, to analogiczne jak w przypadku kosztów uzyskania przychodów, świadczenie „samemu sobie” w tej części nie może skutkować powstaniem przychodu podatkowego u wspólników. Zatem przychody z faktur wystawianych przez Wnioskodawcę na Spółkę Cywilną za cz. A - Obiekty Inżynieryjne, nie stanowią przychodów podatkowych Wnioskodawcy z jego własnej działalności gospodarczej, bowiem w części jego udziału w zysku Spółki Cywilnej, który wynosi 100%, Wnioskodawca wykonuje świadczenie dla samego siebie, a zapłata za to świadczenie otrzymana od Spółki Cywilnej jest w konsekwencji zapłatą dla samego siebie.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych. W szczególności w Interpretacji indywidualnej Dyr. KIS z 31 grudnia 2018 r., nr 0113- KDIPT2-1.4011.528.2018.3.MD zostało stwierdzone, że „jeżeli podatnik, w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na własne nazwisko, wynajmuje nieruchomość spółce cywilnej, w której jest wspólnikiem, to wydatki w części przypadającej na niego nie są dla niego kosztem podatkowym. Uiszczenie czynszu najmu w tej części należy uznać za świadczenie wspólnika na rzecz „samego siebie”. Identycznie jest, gdy wspólnik sprzedaje na rzecz spółki cywilnej towary handlowe. W tej sytuacji również wydatek poniesiony przez spółkę cywilną w części przypadającej na tego wspólnika nie jest dla niego kosztem podatkowym. Analogicznie świadczenie „samemu sobie” w tej części nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego. Przychodem jest natomiast czynsz najmu i należność za sprzedane towary w części, jaka przypada od drugiego wspólnika (czyli w 50 proc.)”.

Z uwagi na to, że udział Wnioskodawcy w zysku Spółki Cywilnej za cz. A - Obiekty Inżynieryjne wynosi 100%, a w pozostałym zysku wynosi: 50% Wnioskodawca, 40% Zainteresowany 1, 10% Zainteresowany 2, należy stwierdzić, że:

‒ u Wnioskodawcy nie powstaje w ogóle przychód podatkowy z tyt. faktur sprzedaży wystawianych na Spółkę Cywilną za cz. A obiekty Inżynieryjne (w 100% świadczenie dla samego siebie) oraz nie powstaje przychód podatkowy w wys. 50% pozostałych faktur wystawianych przez Wnioskodawcę na Spółkę Cywilną (w 50% świadczenie dla samego siebie). Inaczej mówiąc przychodem podatkowym Wnioskodawcy z faktur sprzedaży wystawianych przez Wnioskodawcę na Spółkę Cywilną będzie przychód odpowiadający udziałowi w zysku pozostałych wspólników, czyli przychodem Wnioskodawcy będzie łącznie 50% przychodów z jego faktur innych niż dotyczące części A – Obiekty Inżynieryjne.

‒ U Zainteresowanego 1 nie powstaje przychód podatkowy z tyt. faktur sprzedaży wystawianych na Spółkę Cywilną w wys. 40% faktur wystawianych przez Wnioskodawcę na Spółkę Cywilną (w 40% świadczenie dla samego siebie). Inaczej mówiąc przychodem podatkowym Zainteresowanego 1 z faktur sprzedaży wystawianych przez Zainteresowanego 1 na Spółkę Cywilną będzie przychód odpowiadający udziałowi w zysku pozostałych wspólników (tj. 50% Wnioskodawca i 10% Zainteresowany 2), czyli przychodem Zainteresowanego 1 będzie łącznie 60% przychodów z jego faktur.

‒ U Zainteresowanego 2 nie powstaje przychód podatkowy z tyt. faktur sprzedaży wystawianych na Spółkę Cywilną w wys. 10% faktur wystawianych przez Wnioskodawcę na Spółkę Cywilną (w 10% świadczenie dla samego siebie). Inaczej mówiąc przychodem podatkowym Zainteresowanego 2 z faktur sprzedaży wystawianych przez Zainteresowanego 2 na Spółkę Cywilną będzie przychód odpowiadający udziałowi w zysku pozostałych wspólników (tj. 50% Wnioskodawca i 40% Zainteresowany 1), czyli przychodem Zainteresowanego 2 będzie łącznie 90% przychodów z jego faktur.

Ad. 3

Przychody Spółki Cywilnej wynikające z faktur wystawianych przez tę Spółkę na Wnioskodawcę podlegają u Wnioskodawcy wyłączeniu z przychodów z udziału w Spółce Cywilnej w wysokości udziału Wnioskodawcy w zysku tej Spółki wynoszącemu 50%.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z ust. 1a przychody z zysków kapitałowych, przypisane wspólnikowi na podstawie ust. 1, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła.

Z kolei na podstawie ust. 2, zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę spółki cywilnej wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług (art. 861 § 1 Kodeksu cywilnego). W myśl art. 862 Kodeksu cywilnego, regulującego kwestię tworzenia wspólnego majątku wspólników poprzez wniesienie rzeczy, w przypadku gdy wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania, jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy, stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Jeżeli rzeczy mają być wniesione tylko do używania, stosuje się odpowiednio w powyższym zakresie przepisy o najmie.

Przytoczony przepis oznacza zobowiązanie się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników (w tym i jego) oraz wydania wspólnikom (spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny. Wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników, ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku (art. 863 § 1 Kodeksu cywilnego). W przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika, własność ta z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku. Spółka cywilna nie posiada własnego majątku. W spółce tej właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej.

Z powyższych przepisów wynika, że umowa spółki cywilnej jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej, a nie spółka.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka Cywilna obciąża Wnioskodawcę na podstawie faktur VAT, zryczałtowanym wynagrodzeniem na pokrycie części Kosztów Spółki, związanych z obsługą geodezyjną i laboratoryjną, nadzorem autorskim, nadzorem saperskim, nadzorem archeologicznym, środowiskowym, a także kierownictwem Kontraktu i ubezpieczeniami OC i CAR w wysokości 4% z wartości każdej faktury dotyczącej Obiektów Inżynieryjnych. Ponadto, w celu doprecyzowania zasad rozliczania tych przychodów przez wspólników, Aneksem z dnia \[\`(...)\`\] do Umowy Spółki Cywilnej wspólnicy postanowili, że katalog ww. kosztów nie jest zamknięty oraz, że udział Wspólników w zyskach i stratach Spółki Cywilnej z tego tytułu jest rozliczany następująco: 50% Wnioskodawca, 40% Zainteresowany 1 oraz 10% Zainteresowany 2.

W przedmiotowym zapytaniu nr 3 mamy zatem do czynienia z sytuacją odwrotną aniżeli w zapytaniu nr 2, a mianowicie to Spółka Cywilna świadczy usługi na rzecz jej wspólnika. Niemniej w obu przypadkach główny problem pozostaje ten sam i polega na tym, że ta sama osoba występuje zarówno po jednej, jak i po drugiej stronie czynności. W związku z tym należy stwierdzić, ze przychody uzyskane z tego tytułu przez Spółkę Cywilną nie stanowią przychodu wspólnika proporcjonalnie do przysługującego mu prawa do udziału w jej zysku, bowiem w tej części wspólnik wykonuje świadczenie dla samego siebie w ramach Spółki Cywilnej, której jest wspólnikiem.

W związku z tym przychody Spółki Cywilnej wynikające z faktur wystawianych przez tę Spółkę na rzecz Wnioskodawcy podlegają wyłączeniu u Wnioskodawcy z przychodów z udziału w Spółce Cywilnej w wysokości udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki Cywilnej wynoszącego 50%.

Ad. 4

Do wspólników Spółki Cywilnej w stanie prawnym z 2020 i 2021 r. miał zastosowanie art. 15e ust. 11 ustawy o CIT, wyłączający stosowanie ograniczenia kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust.1 tej ustawy.

W stanie prawnym obowiązującym w 2020 r. oraz do 31 grudnia 2021 r., na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1) usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze;

2) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7;

3) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze,

\- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Jednocześnie, w myśl art. 15e ust. 11 ustawy o CIT, ograniczenie w zaliczaniu do kosztów wydatków określonych w ust. 1 nie ma zastosowania do:

1\. kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi;

2\. kosztów usług, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług;

3\. usług ubezpieczenia świadczonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 6 i 7;

4\. gwarancji i poręczeń udzielonych przez podmioty, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 1-3, 6 i 7.

Należy zauważyć, że odnośnie wyłączenia z pkt 1) powyżej, przepisy ustawy o CIT nie wskazują, jak należy rozumieć pojęcie kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Wprawdzie ustawodawca w art. 15 ust. 4-4c posługuje się wyrażeniem koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, ale czyni to w kontekście określenia momentu, w którym będą one miały wpływ na wynik podatkowy podatnika. Zatem przepisu tego nie można stosować do interpretacji pojęcia kosztów bezpośrednich, wskazanych w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

Wnioskodawca od 1 stycznia 2021 r. obciąża Spółkę Cywilną w cyklu miesięcznym kosztami personelu związanymi z realizacją Inwestycji, tj. kosztami wynagrodzeń z list płac osobowych pracowników, kadry zarządzającej - Inżynier Budowy, Kierownik Budowy, Specjalista ds. rozliczeń Kontraktu, Księgowa, bez marży, powiększonymi o stały ryczałt dotyczący kosztów BHP, kosztów wyposażenia stanowiska pracy pracownika, tj. telefon, notebook, samochód służbowy. Podstawą obciążenia z tego tytułu stanowi § 7 ust. 1 Umowy Spółki Cywilnej, zgodnie z którym wszystkie koszty związane z realizacją robót objętych Kontraktem z wyłączeniem Obiektów Inżynieryjnych, a także koszty zaplecza budowy, personelu (delegowanego przez Wspólników lub pozyskiwanego przez Spółkę w inny sposób), czy też koszty związane z udziałem w organach Spółki są kosztem Spółki („Koszty Spółki"). Spółka Cywilna ujmuje te faktury w swoich księgach rachunkowych po stronie kosztowej.

Zainteresowany 1 od 1 listopada 2021 r. obciąża Spółkę Cywilną w cyklu miesięcznym kosztami personelu związanymi z realizacją Inwestycji, tj. kosztami wynagrodzeń z list płac osobowych pracowników, kadry zarządzającej - Inżynier Budowy, Kierownik Budowy, Specjalista ds. rozliczeń Kontraktu, Księgowa, bez marży, powiększonymi o stały ryczałt dotyczący kosztów BHP, kosztów wyposażenia stanowiska pracy pracownika, tj. telefon, notebook, samochód służbowy. Podstawę obciążenia z tego tytułu stanowi § 7 ust. 1 Umowy Spółki Cywilnej, zgodnie z którym wszystkie koszty związane z realizacją robót objętych Kontraktem z wyłączeniem Obiektów Inżynieryjnych, a także koszty zaplecza budowy, personelu (delegowanego przez Wspólników lub pozyskiwanego przez Spółkę w inny sposób), czy też koszty związane z udziałem w organach Spółki są kosztem Spółki („Koszty Spółki"). Spółka Cywilna ujmuje te faktury w swoich księgach rachunkowych po stronie kosztowej.

Zainteresowany 2 od 1 grudnia 2020 r. obciąża Spółkę Cywilną w cyklu miesięcznym kosztami personelu związanymi z realizacją Inwestycji, tj. kosztami wynagrodzeń z list płac osobowych pracowników, kadry zarządzającej - Inżynier Budowy, Kierownik Budowy, Specjalista ds. rozliczeń Kontraktu, Księgowa, bez marży, powiększonymi o stały ryczałt dotyczący kosztów BHP, kosztów wyposażenia stanowiska pracy pracownika, tj. telefon, notebook, samochód służbowy. Podstawą obciążenia z tego tytułu stanowi § 7 ust. 1 Umowy Spółki Cywilnej, zgodnie z którym wszystkie koszty związane z realizacją robót objętych Kontraktem z wyłączeniem Obiektów Inżynieryjnych, a także koszty zaplecza budowy, personelu (delegowanego przez Wspólników lub pozyskiwanego przez Spółkę w inny sposób), czy też koszty związane z udziałem w organach Spółki są kosztem Spółki („Koszty Spółki"). Spółka Cywilna ujmuje te faktury w swoich księgach rachunkowych po stronie kosztowej.

Należy zauważyć, że Spółka Cywilna została powołana do realizacji konkretnego zadania tj. realizacji Kontraktu budowlanego i po jego wykonaniu ulegnie rozwiązaniu. W tej sytuacji należy przyjąć, że wszystkie usługi niematerialne wskazane w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT, nabywane od wspólników Spółki Cywilnej, stanowią koszty bezpośrednio związane z Kontraktem, tj. ze sprzedawaną usługą świadczoną przez Spółkę Cywilną na rzecz Zamawiającego.

Potwierdzeniem takiego podejścia jest interpretacja Dyr. KIS z 22.12.2020 r., nr 0111-KDIB2-1. 4010.385.2020.2.MK, w której zostało stwierdzone, że w przypadku spółki celowej utworzonej do realizacji konkretnego celu gospodarczego, koszty które są kapitalizowane do wartości początkowej środków trwałych (budowa farmy wiatrowej), należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi, ponieważ bez ich ponoszenia, inwestycja nie mogłaby zostać wykonana przez spółkę celową.

Stanowisko takie potwierdza też NSA w wyroku z dnia 23 stycznia 2020 r. (sygn. II FSK 1750/19), zgodnie z którym wydatki bezpośrednio związane z towarem lub usługą to wydatki, które pozostają w takim związku przyczynowo - skutkowym, że warunkują, w przyjętym modelu biznesowym, nabycie lub wytworzenie danego rodzaju towarów bądź świadczenie konkretnego typu usługi. Nie muszą być one inkorporowane w cenie sprzedawanego towaru czy usługi.

W związku z tym, w odniesieniu do wskazanych powyżej kosztów wspólników z udziału w Spółce Cywilnej ma zastosowanie art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym przepis art. 15e ust. 1 ograniczający zaliczanie określonych w nim wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Ad. 5

Na podstawie art. 11t ust. 1 ustawy o CIT, podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok obrotowy w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 ustawy o CIT, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

1) cenie transferowej - oznacza to rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych w wyniku istniejących powiązań, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy;

2) podmiocie - oznacza to osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz zagraniczny zakład;

3) podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

‒ ten sam inny podmiot lub

‒ małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub

4) powiązaniach - oznacza to relacje, o których mowa w pkt 4, występujące pomiędzy podmiotami powiązanymi.

W myśl art. 11a ust. 2 ustawy o CIT, przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym następujące progi dokumentacyjne:

a) 10.000.000 zł - w przypadku transakcji towarowej lub finansowej;

b) 2.000.000 zł - w przypadku transakcji usługowej;

c) 2.000.000 zł - w przypadku innej transakcji niż powyższe.

Z kolei na podstawie art. 11n pkt 6 ustawy o CIT, obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych, w których cena została ustalona w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy z dnia 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1129 i 1598).

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, umowa Konsorcjum z Zamawiającym dotyczy wykonania zamówienia publicznego pt.: (\`(...)\`), nr referencyjny (\`(...)\`) („Inwestycja"). W umowie z Zamawiającym określono wynagrodzenia za całą Inwestycję, w tym za cz. A -Obiekty Inżynieryjne wykonywaną w całości przez Wnioskodawcę. Po utworzeniu Spółki Cywilnej i wyznaczeniu tej Spółki jako podmiotu wystawiającego faktury na Zamawiającego (w miejsce Wnioskodawcy), Wnioskodawca wystawia na Spółkę Cywilną faktury za cz. A. - Obiekty Inżynieryjne w takiej samej kwocie, jaka została ustalona przez Konsorcjum z Zamawiającym w trybie przetargu publicznego tj. w stosunku 1:1, bez naliczenia marży. Marży takiej w odniesieniu do cz. A - Obiekty Inżynieryjne nie nalicza też Spółka Cywilna w rozliczeniach z Zamawiającym, gdyż po utworzeniu Spółki Cywilnej wynagrodzenie ustalone wcześniej z Zamawiającym nie uległo zmianie.

Zmiana podmiotu fakturującego na Zamawiającego, którym w miejsce Wnioskodawcy jako Lidera stała się Spółka Cywilna, nie upoważniało Konsorcjum do zmiany wynagrodzenia ustalonego z Zamawiającym, w tym Wynagrodzenia za cz. A Obiekty Inżynieryjne, realizowaną w 100% przez Wnioskodawcę. W związku z tym Wnioskodawca wystawiając faktury za cz. A Obiekty Inżynieryjnego na Spółkę Cywilną zamiast na Zamawiającego, nie był uprawniony do zmiany wysokości tego Wynagrodzenia. Należy też zauważyć, że jak wskazano powyżej w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, zysk z cz. A. Obiekty Inżynieryjne w całości przypada Wnioskodawcy. Zgodnie z Umową Spółki Cywilnej pozostali wspólnicy nie partycypują w zysku Spółki Cywilnej z tej części Kontraktu (tj. z cz. A - Obiekty Inżynieryjne).

W związku z tym - w ocenie Wnioskodawcy - w odniesieniu do faktur za cz. A Obiekty Inżynieryjne wystawianych przez Wnioskodawcę na Spółkę Cywilną ma zastosowanie zwolnienie ze sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych wskazane w art. 11n pkt 6) ustawy o CIT, tzn. cena tej transakcji w rozliczeniach między spółkami została ustalona w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy Prawo zamówień publicznych. W związku z tym Wnioskodawca nie ma obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych do usług dotyczących cz. A - Obiekty Inżynieryjne.

Ponadto, z uwagi na to, że przychody i koszty Wnioskodawcy z faktur wystawianych przez Wnioskodawcę na Spółkę Cywilną za cz. A - Obiekty Inżynieryjne nie stanowią u Wnioskodawcy przychodów i kosztów podatkowych w części jego udziału w zysku wynoszącego 100%, ma zastosowanie także art. 11n pkt 3) ustawy o CIT, w myśl którego obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych, których wartość w całości trwale nie stanowi przychodu albo kosztu uzyskania przychodu, z wyłączeniem transakcji finansowych, transakcji kapitałowych oraz transakcji dotyczących inwestycji, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. U Wnioskodawcy bowiem całość faktur wystawianych na Spółkę Cywilną za cz. A - Obiekty Inżynieryjne nie stanowi przychodów i kosztów podatkowych, bowiem jest to świadczenie dla samego siebie.

Reasumując, Wnioskodawca nie ma obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych do transakcji zawieranych ze Spółką Cywilną dokumentowanych fakturami za cz. A - Obiekty inżynieryjne.

Ad. 7

Zgodnie z art. 11k ust. 1 Ustawy o CIT (winno być: art. 11m ust. 1), podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania (od 2022 roku w postaci elektronicznej) lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok podatkowy, w terminie do końca dziesiątego miesiąca (do 31 grudnia 2021 roku do końca dziewiątego miesiąca) po zakończeniu roku podatkowego, w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, pod pojęciem podmiotu rozumie się, osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz zagraniczny zakład.

Natomiast zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

‒ ten sam inny podmiot lub

‒ małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub

i. spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

ii. spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej -spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Zgodnie z pkt 5 przez powiązania rozumie się relacje, o których mowa w pkt 4, występujące pomiędzy podmiotami powiązanymi.

W myśl ust. 2 przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Jak wynika z art. 11a ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, pod pojęciem podmiotu rozumie się, osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz zagraniczny zakład.

Natomiast przez spółkę niebędącą osobą prawną zgodnie z art. 4a pkt 14 ustawy o CIT, uważa spółkę inną niż określona w pkt 21, tj. spółkę inną niż:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka cywilna nie jest spółką niebędącą osobą prawną, lecz jest formą prowadzenia działalności gospodarczej, która powstaje przez zawarcie umowy przez minimum dwie osoby, które nazywane są wspólnikami. W odróżnieniu do pozostałych spółek, uregulowana jest w Kodeksie cywilnym. Kluczowe znaczenie dla charakteru spółki cywilnej odgrywa Ustawa Prawo przedsiębiorców, zgodnie z którą przedsiębiorcami są wspólnicy spółki cywilnej. Spółki cywilnej nie rejestruje się w Krajowym Rejestrze Sądowym i, co ważne, nie ma ona osobowości prawnej. Oznacza to, że spółka sama w sobie nie jest podmiotem prawnym, ale są nim wspólnicy spółki - przedsiębiorcy.

Spółka cywilna nie odpowiada definicji spółki niemającej osobowości prawnej wskazanej w ww. art. 4a pkt 14 ustawy o CIT.

Spółka cywilna nie jest także jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, a przez to nie jest podmiotem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Pojęcie jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej nie jest zdefiniowane w ustawie o CIT.

Spółka cywilna jest uznawana za jednostkę organizacyjną będącą podatnikiem VAT, i wyłącznie na potrzeby tego podatku, Podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT). Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Jednak uznawania spółki cywilnej jako jednostki organizacyjnej w rozumieniu przepisów o VAT nie można rozszerzać na inne podatki i inne przepisy.

Spółka cywilna nie jest również pracodawcą w rozumieniu art. 3 Kodeksu pracy, bowiem są nim wspólnicy spółki cywilnej. Zgodnie z art. 3 Kodeksu pracy pracodawcą jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają one pracowników. Spółka cywilna nie jest uznawana za taką jednostkę organizacyjną zatrudniającą pracowników. Zmiana podejścia w tym zakresie jest związana z uchyleniem z dniem 1 stycznia 2001 r. ustawy o działalności gospodarczej przez art. 99 pkt 2 10 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. - Prawo działalności gospodarczej (Dz.U. Nr 101, poz. 1178 ze zm.), uchylonej z kolei przez obowiązującą obecnie ustawę z dnia 2 lipca 2004 r. oswobodzie działalności gospodarczej (jednolity tekst: Dz.U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.). W świetle treści art. 2 ust. 2 ustawy - Prawo działalności gospodarczej oraz art. 4 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, za przedsiębiorcę nie uznaje się już jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Przedsiębiorcą w rozumieniu tych przepisów jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz niemająca osobowości prawnej spółka prawa handlowego, która zawodowo, we własnym imieniu podejmuje i wykonuje działalność gospodarczą. Za przedsiębiorców uznaje się także wspólników spółki cywilnej w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 17 czerwca 2014 r., II UZ 34/14, LEX nr 1487088). W tym samym duchu wypowiada się doktryna, twierdząc że przedsiębiorstwo (art. 551 k.c.) utworzone w ramach spółki nie może aktualnie zatrudniać pracowników we własnym imieniu i działa na rachunek wspólników (por. L. Miroszewski, Czy spółka cywilna jest pracodawcą, PiZS 2000 nr 9, s. 38)". Jak wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z 13 marca 2012 r. (II PK 170/11) spółka cywilna jest kontraktem (umową) i jako taka nie może być pracodawcą, bo sama w sobie nie jest podmiotem prawa.

Analogiczne stanowisko zajął Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 14 grudnia 2017r. sprawie II UK 643/16, powołując się na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 13 marca 2012r., II PK 170/11, SN stwierdził, że spółka cywilna nie ma podmiotowości prawnej i jest zobowiązaniem (umową) zawartą do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego (art. 860 kc). Wspólnicy (czy wspólnicy - przedsiębiorcy) tworzący spółkę cywilną nie są indywidualnymi pracodawcami pracownika, lecz każdy z nich działa jako pracodawca, tylko dlatego, że jest w umowie spółki cywilnej i pozwala mu na to umowa spółki oraz ustawa (art. 865 § 1 kc). Spółka cywilna jest kontraktem (umową) i jako taka nie może być pracodawcą, bo sama w sobie nie jest podmiotem prawa. Pojęcie pracodawcy, przy określonej konwencji, nie może być całkowicie oderwane od podmiotowości (osobowości) prawnej, chodzi wszak o zakotwiczenie odpowiedzialności w określonym majątku, stąd wskazuje się na wspólników jako uprawnionych do działania za pracodawcę i odpowiedzialnych za pracodawcę (zob. też wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 grudnia 2015r., I PK 231/15, LEX nr 2043736).

Z powyższych wywodów wynika, że obecnie, po zmianie definicji przedsiębiorcy, którym są wspólnicy spółki cywilnej, a nie sama spółka, spółka cywilna nie ma też statusu pracodawcy, tj. nie jest uznawana za jednostkę organizacyjną zatrudniającą pracowników w rozumieniu art. 3 Kodeksu pracy. Należy zauważyć, że spółka cywilna jest stosunkiem zobowiązaniowym łączącym jej wspólników . Wspólnicy spółki, tworząc ją, powołują stosunek zobowiązaniowy, nie zaś odrębny podmiot praw i obowiązków. Również płatnikiem składek ZUS - zgodnie z postanowieniem Sądu Najwyższego z dnia 17 czerwca 2014r., II UZ 34/14, LEX nr 1487088, są wspólnicy spółki cywilnej, a nie sama spółka. Jak wskazał SN, płatnikiem składek na ubezpieczenia społeczne jest pracodawca, a skoro nie może nim być spółka cywilna, to status ten przysługuje wspólnikom.

Zatem również na gruncie kodeksu pracy oraz ubezpieczeń społecznych to nie spółka cywilna lecz jej wspólnicy są pracodawcą i zarazem płatnikiem składek ZUS od wynagrodzeń pracowników.

Z powyższego wynika, że spółka cywilna nie jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, a jedynie umową. Jedynie dla celów VAT uważana jest za podatnika tego podatku jako jednostka organizacyjna wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Należy też zauważyć, że stroną umów zawieranych przez spółkę cywilną są też jej wspólnicy, będący również podatnikami podatku dochodowego, a nie sama spółka.

Z powyższych powodów nie można uznawać spółki cywilnej jako podmiotu, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, tj. jako jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej zawierającej transakcje ze wspólnikami jako podmiotami powiązanymi, bowiem stroną takich umów są wspólnicy, a nie spółka cywilna.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie Spółka Cywilna nie ma obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych do transakcji Spółki Cywilnej zawieranych ze wspólnikami, ani obowiązku tego za Spółkę Cywilną nie mają jej wspólnicy.

Ad. 8

W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. zgodnie z art. 11t ust. 1 ustawy o CIT, podmioty powiązane:

1) obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych - w zakresie transakcji kontrolowanych objętych tym obowiązkiem lub

2) realizujące transakcje kontrolowane określone w art. 11n pkt 1

\- przekazują Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, w terminie do końca dziewiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, informację o cenach transferowych za rok podatkowy, sporządzoną na podstawie wzoru dokumentu elektronicznego zamieszczonego w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

W myśl ust. 3 obowiązek, o którym mowa w ust. 1, ma zastosowanie również do podatników i spółek niebędących osobami prawnymi, o których mowa w art. 11o ust. 1 i 1a, w zakresie transakcji wskazanych w tych przepisach. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Natomiast zgodnie z ust. 5, w przypadku spółek niebędących osobami prawnymi podmiotem obowiązanym do przekazania informacji o cenach transferowych jest wyznaczony wspólnik. Wyznaczenie wspólnika nie zwalnia pozostałych wspólników z odpowiedzialności za nieprzekazanie informacji o cenach transferowych.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.

Zgodnie z art. 11t ust. 1 ustawy o CIT, podmioty powiązane:

1) obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych - w zakresie transakcji objętych tym obowiązkiem lub

2) realizujące transakcje kontrolowane określone w art. 11n pkt 1-2 lub 10-12

\- składają naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla podatnika, w terminie do końca jedenastego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, informację o cenach transferowych za rok podatkowy, sporządzoną według wzoru dokumentu elektronicznego zamieszczonego w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Natomiast na podstawie ust. 1a - w przypadku spółki niebędącej osobą prawną informacja o cenach transferowych jest składana naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według:

1) miejsca prowadzenia działalności;

2) miejsca siedziby - w przypadku prowadzenia działalności w więcej niż jednym miejscu;

3) miejsca zamieszkania lub siedziby jednego ze wspólników - w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie właściwości na podstawie pkt 1 i 2.

Zgodnie z ust. 3 obowiązek, o którym mowa w ust. 1, ma zastosowanie również do podatników i spółek niebędących osobami prawnymi, o których mowa w art. 11o ust. 1 i 1a, w zakresie transakcji wskazanych w tych przepisach. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio. Zgodnie z ust. 5, informacja o cenach transferowych jest podpisywana przez:

1) osobę fizyczną - w przypadku podmiotu powiązanego będącego osobą fizyczną,

2) osobę upoważnioną przez przedsiębiorcę zagranicznego do reprezentowania go w oddziale - w przypadku podmiotu powiązanego będącego przedsiębiorcą zagranicznym posiadającym oddział działający na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

3) kierownika jednostki w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości, a w przypadku gdy jednostką kieruje organ wieloosobowy - przez wyznaczoną osobę wchodzącą w skład tego organu

\- przy czym nie jest dopuszczalne podpisanie tej informacji przez pełnomocnika, z wyjątkiem pełnomocnika będącego adwokatem, radcą prawnym, doradcą podatkowym lub biegłym rewidentem.

W myśl ust. 5a wyznaczenie osoby wchodzącej w skład organu wieloosobowego do podpisywania informacji o cenach transferowych nie zwalnia pozostałych osób wchodzących w skład tego organu z odpowiedzialności za niezłożenie tej informacji.

Jak wskazano w uzasadnieniu do stanowiska Ad. 7., skoro w stanie prawnym do końca 2021 r. oraz od 1 stycznia 2022 r. Spółka Cywilna nie ma obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, to nie ma również obowiązku złożenia informacji o cenach transferowych ani za 2021 r., ani na podstawie obecnych przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2022 r. Obowiązku tego nie mają także wspólnicy Spółki Cywilnej.

Potwierdzają to też przepisy art. 11t ust. 1a, które wskazują właściwość naczelnika urzędu skarbowego do złożenia informacji o cenach transferowych przez spółkę niebędącą osobą prawną. Nie wskazują natomiast urzędu naczelnika urzędu skarbowego, w którym spółka cywilna miałaby złożyć informację o cenach transferowych. Jak natomiast wskazano powyżej w odpowiedzi na pytanie nr 7, spółka cywilna nie jest spółką niebędącą osobą prawną. Przez spółkę niebędącą osobą prawną - zgodnie z art. 4a pkt 14 ustawy o CIT, uważa spółkę inną niż określona w pkt 21, tj. spółkę inną niż:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. Zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej, mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W związku z powyższym spółka cywilna nie jest podmiotem obowiązanym do złożenia informacji o cenach transferowych ani za 2021 r., ani według obecnych przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2021 r., ani obowiązek ten nie ciąży na wspólnikach , ani na wyznaczonym wspólniku Spółki Cywilnej

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Funkcjonowanie spółek cywilnych oparte jest o przepisy art. 860-875 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360, dalej: „Kc”).

Zgodnie z art. 860 § 1 Kc,

Przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług (art. 861 § 1 Kc).

Własność łączną wspólników spółki określa art. 863 Kodeksu cywilnego,

§ 1. Wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku.

§ 2. W czasie trwania spółki wspólnik nie może domagać się podziału wspólnego majątku wspólników.

§ 3. W czasie trwania spółki wierzyciel wspólnika nie może żądać zaspokojenia z jego udziału we wspólnym majątku wspólników ani z udziału w poszczególnych składnikach tego majątku.

W myśl art. 862 Kodeksu cywilnego, regulującego kwestię tworzenia wspólnego majątku

wspólników poprzez wniesienie rzeczy,

Jeżeli wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania, jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Jeżeli rzeczy mają być wniesione tylko do używania, stosuje się odpowiednio w powyższym zakresie przepisy o najmie.

Przytoczony przepis oznacza zobowiązanie się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników (w tym i jego) oraz wydania wspólnikom

(spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny. Wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników, ani udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku.

W przypadku wniesienia do Spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika, własność ta z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku. Spółka cywilna nie posiada własnego majątku. W spółce tej właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego wskazać należy, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 updop,

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy koszt poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie

w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub

wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu

a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

‒ wydatek został poniesiony przez podatnika,

‒ jest definitywny, a więc bezzwrotny,

‒ pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

‒ poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia

‒ źródła przychodów,

‒ został właściwie udokumentowany,

‒ nie jest kosztem wymienionym w art. 16. ust. 1 updop.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu, a jedynie precyzuje – poprzez przykładowe wyliczenie – rodzaje podlegających opodatkowaniu tym podatkiem przysporzeń majątkowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 poz. 2587, dalej „updop”),

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału).

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Z kolei art. 5 ust. 2 updop wskazuje,

Zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, Zainteresowany 1 i Zainteresowany 2 (dalej: „Zainteresowani”) w ramach utworzonego Konsorcjum 30 września 2020 r. zawarli umowę Kontraktu budowlanego. W umowie Konsorcjum strony dopuściły możliwość zawarcia umowy Spółki cywilnej.

Zgodnie z umową Spółki Cywilnej z Aneksami, udział każdego wspólnika w zyskach i stratach Spółki Cywilnej został ustalony procentowo, analogicznie do zapisów poprzedzającej ją Umowy Konsorcjum. Wnioskodawca posiada 50% udziałów w zyskach i stratach Spółki cywilnej, oraz wykonuje całość Prac Inżynieryjnych (Część A - Obiekty Inżynieryjne), z czego należy mu się 100% udziału w zyskach i stratach Spółki Cywilnej z tej części Umowy, Zainteresowany 1 posiada 40% udziałów w zyskach i stratach Spółki Cywilnej, natomiast Zainteresowany 2 posiada 10% udziałów w zyskach i stratach Spółki Cywilnej. Wspólnicy są zobowiązani do wniesienia wkładów pieniężnych.

W związku z utworzeniem Spółki Cywilnej, istotnym zagadnieniem jest konieczność alokowania do Spółki Cywilnej wszystkich pozycji rachunkowych tj. przychodów i kosztów związanych z realizacją Inwestycji. Pozycje przychodowe Spółki Cywilnej obejmują oraz obejmą w przyszłości kwoty netto zawarte w fakturach VAT wystawianych przez Spółkę Cywilną (w miejsce Wnioskodawcy działającego jako lider Konsorcjum) na Zamawiającego za całość robót objętych Kontraktem. Z kolei pozycje kosztowe obejmują oraz będą obejmować w szczególności koszty z faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług budowlanych wykonanych przez wspólników lub podwykonawców zaangażowanych przez wspólników oraz koszty personelu. W opisie sprawy Zainteresowani wskazali szczegółowy wykaz ponoszonych przez wspólników kosztów fakturowanych na Spółkę cywilną oraz zasady rozliczania przychodów Spółki cywilnej proporcjonalnie do udziału każdego wspólnika w zyskach/stratach Spółki cywilnej.

Państwa wątpliwość dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu wystawianych w 2020 i od stycznia 2021 r. faktur na Spółkę cywilną przez Wnioskodawcę, Zainteresowanego 1 i Zainteresowanego 2 proporcjonalnie do posiadanych udziałów wspólników w zysku Spółki cywilnej.

Z powołanych przepisów wynika, że umowa spółki cywilnej jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej, a nie spółka. Spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki cywilnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki cywilnej jest osoba prawna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wskazać zatem należy, że przypadku, gdy wspólnicy Spółki cywilnej sprzedają towary handlowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej na rzecz Spółki cywilnej, w której są wspólnikami, to wydatki w części przypadającej na wspólników, nie stanowią dla jej wspólników kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności w formie Spółki cywilnej. Zapłatę za towary handlowe w tej części należy uznać za świadczenie każdego wspólnika Spółki cywilnej na rzecz „samego siebie”.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w wyroku NSA z 2 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2628/16, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym stwierdzono, że:

„ (…) warunkiem uznania wydatku za kosztu zyskania przychodu jest między innymi rzeczywisty jego charakter, prowadzący do rzeczywistego obciążenia majątku podatnika świadczeniem na rzecz odrębnego od niego podmiotu. Skoro w sensie prawnopodatkowym (na gruncie podatku dachowego od osób fizycznych), spółka cywilna nie jest odrębnym od wspólnika podatnikiem i w tym kontekście nie uzyskuje przychodu, nie ponosi kosztów, dokonanie przez spółkę wydatku na wynajęcie lokalu użytkowego od jednego ze wspólników tej spółki, nie rodzi prawa do uznania, w części wynikającej z dyspozycji art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f, takiego wydatku za koszt uzyskania przychodu wspólnika”.

W związku z powyższym należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że przypadku, gdy jeden ze wspólników Spółki cywilnej sprzedaje towary handlowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej na rzecz Spółki cywilnej, w której jest wspólnikiem, to wydatki w części przypadającej na tego wspólnika, nie stanowią dla niego kosztów uzyskania przychodów z tytułu działalności prowadzonej w formie Spółki cywilnej. Zapłatę za towary handlowe w tej części należy uznać za świadczenie wspólnika Spółki cywilnej na rzecz „samego siebie”.

Zatem, w przypadku faktur wystawianych na Spółkę cywilną w 2020 r., i od stycznia 2021 r. przez jej wspólników, tj. Wnioskodawcę, Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowanego 2, wspólnicy ci nie mogą zaliczyć w 2020 r. oraz od stycznia 2021 r. do kosztów uzyskania przychodów kosztów z udziału w Spółce cywilnej w stosunku do swojego udziału w zysku tej Spółki.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest **prawidłowe.**

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop,

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy,

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Omawiany przepis stanowi, że przychodami uznanymi za przychody z działalności gospodarczej są nie tylko przychody otrzymane, ale także należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Przychodami należnymi są przychody, które w następstwie działalności gospodarczej stały się należnością (wierzytelnością), chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 updop,

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału).

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W związku z tym, że Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 zostało uznane za prawidłowe, należy jednocześnie potwierdzić, że skoro wydatki w części przypadającej na wspólników (wspólnika Spółki cywilnej), nie stanowią dla tych wspólników kosztów uzyskania przychodów, to analogiczne jak w przypadku kosztów uzyskania przychodów, świadczenie „samemu sobie” w tej części nie może skutkować powstaniem przychodu podatkowego u wspólników. Zatem, przychody z faktur wystawianych przez Wnioskodawcę na Spółkę cywilną za cz. A - Obiekty Inżynieryjne, nie stanowią przychodów podatkowych Wnioskodawcy z jego własnej działalności gospodarczej, bowiem w części jego udziału w zysku Spółki cywilnej, który wynosi 100%, Wnioskodawca wykonuje świadczenie dla samego siebie, a zapłata za to świadczenie otrzymana od Spółki cywilnej jest w konsekwencji zapłatą dla „samego siebie”.

Z uwagi na to, że udział Wnioskodawcy w zysku Spółki cywilnej za cz. A - Obiekty Inżynieryjne wynosi 100%, a w pozostałym zysku wynosi: 50% Wnioskodawca, 40% Zainteresowany 1, 10% Zainteresowany 2, potwierdzić również należy, że:

‒ u Wnioskodawcy nie powstaje w ogóle przychód podatkowy z tytułu faktur sprzedaży wystawianych na Spółkę cywilną za cz. A obiekty Inżynieryjne (w 100% świadczenie dla samego siebie) oraz nie powstaje przychód podatkowy w wys. 50% pozostałych faktur wystawianych przez Wnioskodawcę na Spółkę cywilną (w 50% świadczenie dla samego siebie). Inaczej mówiąc przychodem podatkowym Wnioskodawcy z faktur sprzedaży wystawianych przez Wnioskodawcę na Spółkę cywilną będzie przychód odpowiadający udziałowi w zysku pozostałych wspólników, czyli przychodem Wnioskodawcy będzie łącznie 50% przychodów z jego faktur innych niż dotyczące części A – Obiekty Inżynieryjne.

‒ u Zainteresowanego 1 nie powstaje przychód podatkowy z tytułu faktur sprzedaży wystawianych na Spółkę cywilną w wysokości 40% faktur wystawianych przez Wnioskodawcę na Spółkę cywilną (w 40% świadczenie dla samego siebie). Inaczej mówiąc przychodem podatkowym Zainteresowanego 1 z faktur sprzedaży wystawianych przez Zainteresowanego 1 na Spółkę cywilną będzie przychód odpowiadający udziałowi w zysku pozostałych wspólników (tj. 50% Wnioskodawca i 10% Zainteresowany 2), czyli przychodem Zainteresowanego 1 będzie łącznie 60% przychodów z jego faktur.

‒ u Zainteresowanego 2 nie powstaje przychód podatkowy z tytułu faktur sprzedaży wystawianych na Spółkę cywilną w wysokości 10% faktur wystawianych przez Wnioskodawcę na Spółkę cywilną (w 10% świadczenie dla samego siebie). Inaczej mówiąc przychodem podatkowym Zainteresowanego 2 z faktur sprzedaży wystawianych przez Zainteresowanego 2 na Spółkę cywilną będzie przychód odpowiadający udziałowi w zysku pozostałych wspólników (tj. 50% Wnioskodawca i 40% Zainteresowany 1), czyli przychodem Zainteresowanego 2 będzie łącznie 90% przychodów z jego faktur.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest **prawidłowe.**

Państwa wątpliwości ujęte w pytaniu nr 3 dotyczą możliwości powstania przychodu u Wnioskodawcy z tytułu faktur wystawianych przez Spółkę cywilną, obejmujących zryczałtowane wynagrodzenie na pokrycie części kosztów Spółki cywilnej w wysokości 50% udziału Wnioskodawcy w zysku tej Spółki.

Z powołanych przepisów wynika, że umowa Spółki cywilnej jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie Spółki cywilnej działalności gospodarczej są wspólnicy tej Spółki w ramach współwłasności łącznej, a nie Spółka.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka cywilna obciąża Wnioskodawcę na podstawie faktur VAT, zryczałtowanym wynagrodzeniem na pokrycie części kosztów Spółki, związanych z obsługą geodezyjną i laboratoryjną, nadzorem autorskim, nadzorem saperskim, nadzorem archeologicznym, środowiskowym, a także kierownictwem Kontraktu i ubezpieczeniami OC i CAR w wysokości 4% z wartości każdej faktury dotyczącej Obiektów Inżynieryjnych. Ponadto, w celu doprecyzowania zasad rozliczania tych przychodów przez wspólników, Aneksem do Umowy Spółki cywilnej wspólnicy postanowili, że katalog ww. kosztów nie jest zamknięty oraz, że udział Wspólników w zyskach i stratach Spółki cywilnej z tego tytułu jest rozliczany następująco: 50% Wnioskodawca, 40% Zainteresowany 1 oraz 10% Zainteresowany 2.

W przedmiotowym zapytaniu nr 3 mamy zatem do czynienia z sytuacją odwrotną niż w zapytaniu nr 2, a mianowicie to Spółka cywilna świadczy usługi na rzecz jej wspólnika. Niemniej w obu przypadkach po tej samej stronie dokonywanych czynności występuje ta sama osoba, tj. Wnioskodawca i Spółka cywilna. W związku z tym należy stwierdzić, że przychody uzyskane z tego tytułu przez Spółkę cywilną nie stanowią/nie będą stanowić przychodu wspólnika, tj. Wnioskodawcy proporcjonalnie do przysługującego mu prawa do udziału w zyskach tej Spółki, bowiem w tej części Wnioskodawca wykonuje świadczenie dla samego siebie w ramach Spółki cywilnej, której jest wspólnikiem.

W związku z tym, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że przychody Spółki cywilnej wynikające z faktur wystawianych przez tę Spółkę na rzecz Wnioskodawcy podlegają wyłączeniu u Wnioskodawcy z przychodów z udziału w Spółce cywilnej w wysokości 50% udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki cywilnej.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest **prawidłowe.**

Zgodnie z art. 15e ust. 1 updop obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

Podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1) usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

2) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,

3) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Według art. 11a ust. 1 pkt 4 updop:

Ilekroć w niniejszym (1a ) rozdziale jest mowa o:

podmiotach powiązanych – oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

‒ ten sam inny podmiot lub

‒ małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub c) spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę

c) spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Zgodnie z art. 15e ust. 11 pkt 1 ww. ustawy,

Ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazują, jak należy rozumieć pojęcie kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Co prawda w art. 15 ust. 4-4c updop ustawodawca posługuje się wyrażeniem koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami w kontekście określenia momentu, w którym będą one miały wpływ na wynik podatkowy podatnika. Niemniej jednak wyrażeniom tym nie można przypisać równoznacznego charakteru, gdyż:

‒ w pierwszym przypadku chodzi o koszty, które mają bezpośredni związek z wytworzeniem lub nabyciem towaru lub świadczeniem usługi,

‒ w drugim natomiast, o koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca od 1 stycznia 2021 r. obciąża Spółkę Cywilną w cyklu miesięcznym kosztami personelu związanymi z realizacją Inwestycji, tj. kosztami wynagrodzeń z list płac osobowych pracowników, kadry zarządzającej - Inżynier Budowy, Kierownik Budowy, Specjalista ds. rozliczeń Kontraktu, Księgowa, bez marży, powiększonymi o stały ryczałt dotyczący kosztów BHP, kosztów wyposażenia stanowiska pracy pracownika, tj. telefon, notebook, samochód służbowy. Podstawą obciążenia z tego tytułu stanowi § 7 ust. 1 Umowy Spółki Cywilnej, zgodnie z którym wszystkie koszty związane z realizacją robót objętych Kontraktem z wyłączeniem Obiektów Inżynieryjnych, a także koszty zaplecza budowy, personelu (delegowanego przez Wspólników lub pozyskiwanego przez Spółkę w inny sposób), czy też koszty związane z udziałem w organach Spółki są kosztem Spółki („Koszty Spółki"). Spółka Cywilna ujmuje te faktury w swoich księgach rachunkowych po stronie kosztowej.

Zainteresowany 1 od 1 listopada 2021 r. obciąża Spółkę Cywilną w cyklu miesięcznym kosztami personelu związanymi z realizacją Inwestycji, tj. kosztami wynagrodzeń z list płac osobowych pracowników, kadry zarządzającej - Inżynier Budowy, Kierownik Budowy, Specjalista ds. rozliczeń Kontraktu, Księgowa, bez marży, powiększonymi o stały ryczałt dotyczący kosztów BHP, kosztów wyposażenia stanowiska pracy pracownika, tj. telefon, notebook, samochód służbowy. Podstawę obciążenia z tego tytułu stanowi § 7 ust. 1 Umowy Spółki Cywilnej, zgodnie z którym wszystkie koszty związane z realizacją robót objętych Kontraktem z wyłączeniem Obiektów Inżynieryjnych, a także koszty zaplecza budowy, personelu (delegowanego przez Wspólników lub pozyskiwanego przez Spółkę w inny sposób), czy też koszty związane z udziałem w organach Spółki są kosztem Spółki („Koszty Spółki"). Spółka Cywilna ujmuje te faktury w swoich księgach rachunkowych po stronie kosztowej.

Zainteresowany 2 od 1 grudnia 2020 r. obciąża Spółkę Cywilną w cyklu miesięcznym kosztami personelu związanymi z realizacją Inwestycji, tj. kosztami wynagrodzeń z list płac osobowych pracowników, kadry zarządzającej - Inżynier Budowy, Kierownik Budowy, Specjalista ds. rozliczeń Kontraktu, Księgowa, bez marży, powiększonymi o stały ryczałt dotyczący kosztów BHP, kosztów wyposażenia stanowiska pracy pracownika, tj. telefon, notebook, samochód służbowy. Podstawą obciążenia z tego tytułu stanowi § 7 ust. 1 Umowy Spółki cywilnej, zgodnie z którym wszystkie koszty związane z realizacją robót objętych Kontraktem z wyłączeniem Obiektów Inżynieryjnych, a także koszty zaplecza budowy, personelu (delegowanego przez Wspólników lub pozyskiwanego przez Spółkę w inny sposób), czy też koszty związane z udziałem w organach Spółki są kosztem Spółki („Koszty Spółki"). Spółka cywilna ujmuje te faktury w swoich księgach rachunkowych po stronie kosztowej.

Zgłoszona przez Państwa wątpliwość dotyczy ustalenia, czy koszty z tytułu świadczonych przez wspólników usług niematerialnych na rzecz Spółki cywilnej podlegają ograniczeniom jako koszty podatkowe na podstawie art. 15e ust. 1 w zw. z art. 15e ust. 11 pkt 1 updop.

W przedstawionej sprawie, Spółka cywilna została powołana do realizacji konkretnego zadania tj. realizacji Kontraktu budowlanego i po jego wykonaniu ulegnie rozwiązaniu. W tej sytuacji należy przyjąć, że wszystkie usługi niematerialne wskazane w art. 15e ust. 1 updop, nabywane od wspólników Spółki cywilnej, stanowią koszty bezpośrednio związane z realizacją Kontraktu budowlanego, tj. ze sprzedawaną usługą główną świadczoną przez Spółkę cywilną na rzecz Zamawiającego.

Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 updop odnosi się do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem/wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza tego wyrażenia prowadzi do wniosku, że chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi.

Na podstawie powyższego uznać należy, że w odniesieniu do wskazanych powyżej kosztów wspólników z udziału w Spółce cywilnej ma zastosowanie art. 15e ust. 11 pkt 1 updop, zgodnie z którym przepis art. 15e ust. 1 updop ograniczający zaliczanie określonych w nim wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Jednocześnie należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, wskazującym, że w stanie prawnym obowiązującym w 2020 i 2021 r. do wspólników Spółki cywilnej, tj.: Wnioskodawcy, Zainteresowanego 1 oraz Zainteresowanego 2, miał zastosowanie art. 15e ust. 11 updop, wyłączający stosowanie ograniczenia kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15e ust. 1 tej ustawy.

Z tego względu, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest **prawidłowe.**

Od 1 stycznia 2019 r. zasady dokumentacji cen transferowych ujęte zostały w Rozdziale 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.; dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 11k ust. 1 updop,

Podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok obrotowy w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

W myśl art. 11k ust. 2 tej ustawy,

lokalna dokumentacja cen transferowych jest sporządzana dla transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, której wartość, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekracza w roku obrotowym następujące progi dokumentacyjne:

1) 10 000 000 zł – w przypadku transakcji towarowej;

2) 10 000 000 zł – w przypadku transakcji finansowej;

3) 2 000 000 zł – w przypadku transakcji usługowej;

4) 2 000 000 zł – w przypadku innej transakcji niż określona w pkt 1-3.

W świetle art. 11k ust. 3 ww. ustawy,

Progi dokumentacyjne są ustalane odrębnie dla:

1) każdej transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym niezależnie od przyporządkowania transakcji kontrolowanej do transakcji towarowych, finansowych, usługowych albo innych transakcji;

2) strony kosztowej i przychodowej.

Według art. 11a ust. 1 pkt 4 updop:

Ilekroć w niniejszym (1a ) rozdziale jest mowa o:

podmiotach powiązanych – oznacza to:

e) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

f) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

‒ ten sam inny podmiot lub

‒ małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

g) spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub

h) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Stosownie do art. 11a ust. 2 cyt. ustawy,

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zgodnie z definicją przedstawioną w art. 11a ust. 1 pkt 6 updop,

Transakcja kontrolowana oznacza identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań.

W myśl art. 11c ust. 1 updop,

Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Natomiast z art. 11c ust. 2 wynika, że:

Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W tym miejscu wskazać należy, że cytowane regulacje są przepisami szczególnymi i dotyczą podmiotów powiązanych osobowo lub kapitałowo. Pozostawanie w związku kapitałowym lub osobowym nie jest w jakikolwiek sposób sankcjonowane. Znaczenie podatkowe ma natomiast wykorzystywanie powiązań i związków do zmiany poziomu opodatkowania wbrew obowiązkowi ustawowemu. Przesłanką zastosowania art. 11c updop nie jest tylko sam fakt wystąpienia powiązań, o których mowa w art. 11a ust. 1 i 2, lecz wykorzystywanie tych powiązań do zmiany poziomu opodatkowania (uchylania się od opodatkowania). U podstaw regulacji zawartej w tym przepisie leży założenie, by wszelkie transakcje były zgodne z warunkami rynkowymi, tj. warunkami, jakie uzgodniłyby podmioty niezależne, znajdujące się w takiej samej lub w zbliżonej sytuacji.

W myśl art. 11n pkt 3 i 6 updop,

Obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych:

3) których wartość w całości trwale nie stanowi przychodu albo kosztu uzyskania przychodu, z wyłączeniem transakcji finansowych, transakcji kapitałowych oraz transakcji dotyczących inwestycji, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;

6) w których cena została ustalona w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy z dnia 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2019 r. oraz z 2020 r. poz. 288).

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, umowa Konsorcjum z Zamawiającym dotyczy wykonania zamówienia publicznego pt.: (\`(...)\`) („Inwestycja"). W umowie z Zamawiającym określono wynagrodzenia za całą Inwestycję, w tym za cz. A - Obiekty Inżynieryjne wykonywaną w całości przez Wnioskodawcę. Po utworzeniu Spółki cywilnej i wyznaczeniu tej Spółki jako podmiotu wystawiającego faktury na Zamawiającego (w miejsce Wnioskodawcy), Wnioskodawca wystawia na Spółkę cywilną faktury za cz. A - Obiekty Inżynieryjne w takiej samej kwocie, jaka została ustalona przez Konsorcjum z Zamawiającym w trybie przetargu publicznego tj. w stosunku 1:1, bez naliczenia marży. Marży takiej w odniesieniu do cz. A - Obiekty Inżynieryjne nie nalicza też Spółka cywilna w rozliczeniach z Zamawiającym, gdyż po utworzeniu Spółki cywilnej wynagrodzenie ustalone wcześniej z Zamawiającym nie uległo zmianie.

Zmiana podmiotu fakturującego na Zamawiającego, którym w miejsce Wnioskodawcy jako Lidera stała się Spółka cywilna, nie upoważniało Konsorcjum do zmiany wynagrodzenia ustalonego z Zamawiającym, w tym Wynagrodzenia za cz. A Obiekty Inżynieryjne, realizowaną w 100% przez Wnioskodawcę. W związku z tym Wnioskodawca wystawiając faktury za cz. A - Obiekty Inżynieryjne na Spółkę cywilną zamiast na Zamawiającego, nie był uprawniony do zmiany wysokości tego Wynagrodzenia. Zysk z cz. A - Obiekty Inżynieryjne w całości przypada Wnioskodawcy. Zgodnie z Umową Spółki cywilnej pozostali wspólnicy nie partycypują w zysku Spółki cywilnej z tej części Kontraktu (tj. z cz. A - Obiekty Inżynieryjne).

Przychody i koszty Wnioskodawcy z faktur wystawianych przez Wnioskodawcę na Spółkę cywilną za cz. A - Obiekty Inżynieryjne nie stanowią u Wnioskodawcy przychodów i kosztów podatkowych w części jego udziału w zysku Spółki cywilnej wynoszącego 100%.

Wątpliwości Wnioskodawcy zawarte w pytaniu nr 5 dotyczą możliwości wyłączenia obowiązku dokumentacyjnego na podstawie art. 11n pkt 3 i 6 updop dla transakcji kontrolowanych zawieranych przez Wnioskodawcę ze Spółką cywilną w części Kontraktu A - Obiekty Inżynieryjne.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca z cz. A - Obiekty Inżynieryjne, w stosunku do swojego udziału 100% w zyskach Spółki cywilnej, w ramach którego nie ponosi kosztów oraz nie uzyskuje przychodu w zyskach/stratach Spółki cywilnej (całość faktur wystawianych na Spółkę cywilną w cz. A – Obiekty Inżynieryjne nie stanowi przychodów i kosztów podatkowych Wnioskodawcy), bowiem w tej części kontraktu jest to świaczenie Wnioskodawcy dla samego siebie. Natomist zgodnie z umową Spółki cywilnej pozostali wspólnicy nie partycypują w zysku Spółki cywilnej z tej części kontraktu, tj. z cz. A – Obiekty Inżynieryjne.

Również cena (wynagrodzenie), w tym wynagrodzenie za cz. A – Obiekty Inżynieryjne, zostało ustalone pomiędzy Konsorcjum a Zamawiającym jako podmiotami niepowiązanymi w wyniku przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy Prawo zamówień publicznych. W związku z tym, Wnioskodawca wystawiając faktury za cz. A – Obiekty Inżynieryjne na Spółkę cywilną zamiast na Zamawiającego nie był uprawniony do zmiany wysokości tego wynagrodzenia.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 11n pkt 3 updop, w myśl którego obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych nie ma zastosowania do transakcji kontrolowanych, których wartość w całości trwale nie stanowi przychodu albo kosztu uzyskania przychodu, z wyłączeniem transakcji finansowych, transakcji kapitałowych oraz transakcji dotyczących inwestycji, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. U Wnioskodawcy bowiem całość faktur wystawianych na Spółkę cywilną za cz. A - Obiekty Inżynieryjne nie stanowi przychodów i kosztów podatkowych, bowiem jest to świadczenie dla samego siebie.

Ze zwolnienia przewidzianego w art. 11n ust. 3 updop wyłączone zostały transakcje finansowe, transakcje kapitałowe oraz transakcje dotyczące inwestycji, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Transakcje realizowane przez Wnioskodawcę ze Spółka cywilną, w tej części kontraktu (cz. A – Obiekty Inżynieryjne) charakteryzują się przede wszystkim powiązaniami o charakterze majątkowym, które jak wynika z powyższego przepisu nie zostały wskazane w przedmiotowym wyłączeniu.

W związku z tym, dokonywane płatności pomiędzy Wnioskodawcą a Spółkę cywilną w odniesieniu do cz. kontraktu A – Obiekty Inżynieryjne należy uznać za transakcje kontrolowaną o charakterze majątkowym, których wartość w całości trwale nie stanowi przychodu i kosztu uzyskania przychodu Wnioskodawcy.

Również w odniesieniu do faktur za cz. A - Obiekty Inżynieryjne wystawianych przez Wnioskodawcę na Spółkę cywilną ma zastosowanie zwolnienie z obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych wskazane w art. 11n pkt 6 updop, bowiem cena tej transakcji (wynagrodzenie) w rozliczeniach między Wnioskodawcą a Spólką cywilną została ustalona w trybie przetargu nieograniczonego na podstawie ustawy Prawo zamówień publicznych.

Tym samym, w związku z zastosowaniem art. 11 pkt 3 i 6 updop Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych do usług dotyczących cz. A - Obiekty Inżynieryjne.

Podsumowując, Wnioskodawca nie ma obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych do transakcji zawieranych ze Spółką cywilną dokumentowanych fakturami za cz. A - Obiekty inżynieryjne.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w tym zakresie (pyt. 5) jest **prawidłowe.**

Zgłoszone w pytaniu nr 7 Państwa wątpliwości dotyczą powstania obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych dla transakcji zawieranych przez Spółkę cywilną z jej wspólnikami w 2020 r. oraz od 1 stycznia 2021 r.

Jak stanowi art. 11k ust. 1 updop,

Podmioty powiązane są obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych za rok obrotowy w celu wykazania, że ceny transferowe zostały ustalone na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Zgodnie z art. 11m ust. 1 updop, obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Podmioty powiązane, które są obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych, składają urzędom skarbowym oświadczenie o jej sporządzeniu, w terminie do końca dziesiątego miesiąca po zakończeniu roku obrotowego

W stanie prawnym obowiązującym po 31 grudnia 2021 r. wydłużono termin skladania oświadczeń do końca dziesiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego.

Z art. 11a ust. 1 pkt 2 updop wynika, że,

Pod pojęciem podmiotu rozumie się, osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz zagraniczny zakład.

Zgodnie z art. 4a pkt 14 updop,

Ilekroć w ustawie jest mowa o :

Spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 21.

Art. 4a pkt 21 updop wskazuje, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o :

spółce - oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b)spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;

Odnosząć powyższe pszepisy do Spółki cywilnej w kontekście podmiotu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dostrzec należy, że Spólka cywilna jest formą prowadzenia działalności gospodarczej, która powstaje przez zawarcie umowy przez minimum dwie osoby, które nazywane są wspólnikami. W odróżnieniu do pozostałych spółek, uregulowana jest w Kodeksie cywilnym. Kluczowe znaczenie dla charakteru spółki cywilnej odgrywa Ustawa Prawo przedsiębiorców, zgodnie z którą przedsiębiorcami są wspólnicy spółki cywilnej. Spółki cywilnej nie rejestruje się w Krajowym Rejestrze Sądowym i, co ważne, nie ma ona osobowości prawnej. Oznacza to, że spółka sama w sobie nie jest podmiotem prawnym, ale są nim wspólnicy spółki - przedsiębiorcy.

Spółka cywilna nie odpowiada definicji spółki niemającej osobowości prawnej wskazanej w ww. art. 4a pkt 14 updop.

Należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że Spólka cywilna na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie posiada osobowości prawnej, co nie wykłucza przyznania jej zdolności prawnej na gruncie innych ustaw podatkowych, np. ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie ustawodawca wprost przesądził o prawnopdatkowej zdolności Spółek cywilnych. W świetle przepisów podatku dochodowego Spółka cywilna została sklasyfikowana jako Spółka niebędąca osobą prawną. Spółka na gruncie podatku dochodowego nie ma odrębnęj od wspólników podmiotowości prawnej. Podatnikami są zgodnie z art. 5 ust. 1 updop wspólnicy tej Spółki. Ponadto, z uwagi na to, że spółka cywilna nie jest podmiotem prawa, nie przysługuje jej w związku z tym również zdolność do czynności prawnych, zdolność sądowa ani procesowa.

Spółka cywilna nie jest także jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, a przez to nie jest podmiotem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 2 updop.

Pojęcie jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej nie jest zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednak błędem byłoby włączanie do katalogu jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej spółki cywilnej (która jest umową). Należy zauważyć, że w przeciwieństwie do spółek osobowych prawa handlowego, spółka cywilna nie jest odrębnym podmiotem prawa i stanowi wyłącznie stosunek zobowiązaniowy pomiędzy wspólnikami będącymi stronami umowy Spółki cywilnej; wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony w umowie spółki. Wspólnicy spółki, tworząc ją, powołują stosunek zobowiązaniowy, nie zaś odrębny podmiot praw i obowiązków. Należy też zauważyć, że stroną umów zawieranych przez Spółkę cywilną są jej wspólnicy, będący również podatnikami podatku dochodowego, a nie sama spółka. Z powyższego wynika, że Spółka cywilna nie jest jednostą ogranizacyjną, a jedynie umową.

Z wymienionych powodów nie można uznawać Spółki cywilnej jako podmiotu, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 2 updop, tj. jako jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej zawierającej transakcje ze wspólnikami jako podmiotami powiązanymi, bowiem stroną takich umów są wspólnicy, a nie Spółka cywilna. W przedmiotowej sprawie Spółka cywilna nie ma obowiązku sporządzenia dokumentacji cen transferowych do transakcji zawieranych ze wspólnikami.

Wskutek tego, Spółka cywilna do transakcji zawieranych ze wspólnikami w 2020 r. oraz od stycznia 2021 r. nie ma obowiązku sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 11k ust. 1 updop, i obowiązek ten za Spółkę cywilną nie ciąży również na wspólnikach, ani na wyznaczonym wspólniku.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 7 jest **prawidłowe**.

W związku z uznaniem Państwa stanowiska w przedmiocie pytania nr 7 za prawidłowe, należy również zgodzić się ze stanowiskiem Zainteresowanych, dotyczącym braku obowiązku złożenia za Spółkę cywilną informacji o cenach transferowych (TPR-C) przez wyznaczonego wspólnika.

W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. zgodnie z art. 11t ust. 1 updop,

Podmioty powiązane:

1) obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych - w zakresie transakcji kontrolowanych objętych tym obowiązkiem lub

2) realizujące transakcje kontrolowane określone w art. 11n pkt 1

\- przekazują Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, w terminie do końca dziewiątego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, informację o cenach transferowych za rok podatkowy, sporządzoną na podstawie wzoru dokumentu elektronicznego zamieszczonego w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

W myśl art. 11t ust. 3 updop,

Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, ma zastosowanie również do podatników i spółek niebędących osobami prawnymi, o których mowa w art. 11o ust. 1 i 1a, w zakresie transakcji wskazanych w tych przepisach. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Natomiast zgodnie z art. 11t ust. 5 ww. ustawy,

W przypadku spółek niebędących osobami prawnymi podmiotem obowiązanym do przekazania informacji o cenach transferowych jest wyznaczony wspólnik. Wyznaczenie wspólnika nie zwalnia pozostałych wspólników z odpowiedzialności za nieprzekazanie informacji o cenach transferowych.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. art. 11t ust. 1 updop wskazuje:

Podmioty powiązane:

1) obowiązane do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych - w zakresie transakcji objętych tym obowiązkiem lub

2) realizujące transakcje kontrolowane określone w art. 11n pkt 1-2 lub 10-12

\- składają naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla podatnika, w terminie do końca jedenastego miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, informację o cenach transferowych za rok podatkowy, sporządzoną według wzoru dokumentu elektronicznego zamieszczonego w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Natomiast na podstawie art. 11t ust. 1a updop,

W przypadku spółki niebędącej osobą prawną informacja o cenach transferowych jest składana naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według:

1) miejsca prowadzenia działalności;

2) miejsca siedziby - w przypadku prowadzenia działalności w więcej niż jednym miejscu;

3) miejsca zamieszkania lub siedziby jednego ze wspólników - w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie właściwości na podstawie pkt 1 i 2.

W myśl art. 11t ust. 3 updop:

Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, ma zastosowanie również do podatników i spółek niebędących osobami prawnymi, o których mowa w art. 11o w zakresie transakcji wskazanych w tym przepisie. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 11t ust. 5 updop,

Informacja o cenach transferowych jest podpisywana przez:

1) osobę fizyczną - w przypadku podmiotu powiązanego będącego osobą fizyczną,

2) osobę upoważnioną przez przedsiębiorcę zagranicznego do reprezentowania go w oddziale - w przypadku podmiotu powiązanego będącego przedsiębiorcą zagranicznym posiadającym oddział działający na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

3) kierownika jednostki w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości, a w przypadku gdy jednostką kieruje organ wieloosobowy - przez wyznaczoną osobę wchodzącą w skład tego organu

\- przy czym nie jest dopuszczalne podpisanie tej informacji przez pełnomocnika, z wyjątkiem pełnomocnika będącego adwokatem, radcą prawnym, doradcą podatkowym lub biegłym rewidentem.

W myśl art. 11t ust. 5a cyt. ustawy,

Wyznaczenie osoby wchodzącej w skład organu wieloosobowego do podpisywania informacji o cenach transferowych nie zwalnia pozostałych osób wchodzących w skład tego organu z odpowiedzialności za niezłożenie tej informacji.

Art. 11t ust. 1a updop stanowi, że:

W przypadku spółki niebędącej osobą prawną informacja o cenach transferowych jest składana naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według:

1) miejsca prowadzenia działalności;

2) miejsca siedziby - w przypadku prowadzenia działalności w więcej niż jednym miejscu;

3) miejsca zamieszkania lub siedziby jednego ze wspólników - w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie właściwości na podstawie pkt 1 i 2.

Powyższy przepis wskazuje na właściwość naczelnika urzędu skarbowego do złożenia informacji o cenach transferowych przez spółkę niebędącą osobą prawną. Nie wskazuje natomiast urzędu naczelnika urzędu skarbowego, w którym Spółka cywilna miałaby złożyć informację o cenach transferowych.

Jak wskazano powyżej w uzasadnieniu do pytania nr 7, Spółka cywilna nie jest spółką niebędącą osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 updop oraz nie jest jednostką organizacyjną w myśl art. 11a ust. 1 pkt 2 updop, a zatem nie jest również objęta obowiązkiem składania naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o cenach transferowych zgodnie z brzmieniem art. 11t ust. 1 updop.

W związku z tym, Spółka cywilna w odniesieniu do transakcji zawieranych ze wspólnikami za 2020 r. oraz od 1 stycznia 2021 r. (również za 2022 r.) nie ma obowiązku złożenia informacji o cenach transferowych (TPR-C), o której mowa w art. 11t ust. 1 updop, i obowiązek ten za Spółkę cywilną nie ciąży również na wspólnikach, ani na wyznaczonym wspólniku Spółki cywilnej.

Z uwagi na powyższe, Państwa stanowisko dotyczące pytania nr 8 jest **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

‒ zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651)