Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-153/12/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-04-25
Teza: 1. Czy zawarcie umowy sprzedaży ok. 2,5 ha gruntów, wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, w wyniku realizacji umowy przedwstępnej, będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym czy stanie się Pani podatnikiem z tytułu wymienionej transakcji na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług? 2. Czy zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży spowoduje powstanie obowiązku naliczenia i zapłaty podatku należnego według stawki podstawowej na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług? 3. Czy zawarcie umowy sprzedaży dodatkowych gruntów w okolicznościach nie wskazujących na prowadzenie działalności gospodarczej (działalności handlowca) spowoduje powstanie obowiązku naliczenia i zapłaty podatku należnego według stawki podstawowej na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług? 4. Czy będzie mogła Pani dokonać odliczenia podatku naliczonego od faktury zakupu przedmiotowych gruntów w przypadku, gdy zawarcie przyrzeczonej umowy spowoduje powstanie obowiązku naliczenia i zapłaty podatku należnego według stawki podstawowej na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: działki; majątek-majątek prywatny; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2012 r. (data wpływu 7 lutego 2012 r.), uzupełnionym w dniach 13 lutego i 2 kwietnia 2012 r. (daty wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności dostawy działek oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem gruntu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2012 r., złożono wniosek, uzupełniony w dniach 13 lutego i 2 kwietnia 2012 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności dostawy działek oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem gruntu.

W przedmiotowym wniosku oraz uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pani działalność gospodarczą w zakresie 18.12. Z, 74.90.Z, 45.32.Z, 46.90.Z, 46.18.Z, 82.92.Z. W czerwcu 2011 r. dokonała Pani zakupu 11,3235 ha gruntów oznaczonych w ewidencji gruntów jako grunty orne, które zamierza wykorzystywać w celu zabezpieczenia swojego majątku i rozpoczęcia działalności rolnej (obsadzania wierzbą energetyczną pod EkoGroszek). Podjęła Pani czynności mające na celu przygotowanie wskazanej działalności rolniczej (plantowanie, prace sezonowe np. orka). Zakup gruntów został dokonany w formie umowy sprzedaży - aktu notarialnego, przy czym sprzedający działał jako podmiot gospodarczy i wystawił fakturę VAT z zastosowaniem stawki podstawowej 23% . Nie ujęła Pani faktury VAT w prowadzonej ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz nie odliczyła podatku, gdyż - w Pani ocenie - zakup gruntów został dokonany poza zakresem prowadzonej działalności gospodarczej. Zakup sfinansowany został z prywatnych środków pieniężnych. Przedmiotowe grunty mogą być, zgodnie z wypisem z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, przeznaczone również jako tereny mieszkalnictwa jednorodzinnego. W listopadzie 2011 r. zawarła Pani przedwstępną umowę sprzedaży ok. 2,5 ha z łącznej ilości wcześniej zakupionych gruntów. Uzasadnieniem takiej decyzji była konieczność uzyskania środków finansowych na cele prywatne (rehabilitację i bieżące wydatki). Zamierza Pani w dalszym ciągu rozpocząć prowadzenie działalności rolnej na pozostałej części gruntów. W związku z planowaną sprzedażą nie podjęła Pani czynności o charakterze świadczącym o zorganizowaniu tej działalności (tj. nie prowadzi akcji reklamujących chęć sprzedaży tych gruntów, nie podejmuje czynności charakterystycznych dla działania dewelopera, nie wnosi o dokonanie podziału całości zakupionych gruntów na wyodrębnione działki). Nie dokonywała Pani uzbrojenia gruntu, ani innych czynności zmierzających do przygotowania ich do sprzedaży, poza wydzieleniem terenu będącego przedmiotem transakcji. Nie zbywała Pani w przeszłości nieruchomości i nie planuje zbywania innych nieruchomości. Na zakupionych gruntach rozpoczęła Pani prace przygotowawcze pod działalność rolną, tj. wycinkę drzew, plantowanie, orkę, gdyż intencją jest przygotowanie całego gruntu w tym roku pod uprawę rzepaku na rok przyszły.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zawarcie umowy sprzedaży ok. 2,5 ha gruntów, wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, w wyniku realizacji umowy przedwstępnej, będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym czy stanie się Pani podatnikiem z tytułu wymienionej transakcji na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży spowoduje powstanie obowiązku naliczenia i zapłaty podatku należnego według stawki podstawowej na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy zawarcie umowy sprzedaży dodatkowych gruntów w okolicznościach nie wskazujących na prowadzenie działalności gospodarczej (działalności handlowca) spowoduje powstanie obowiązku naliczenia i zapłaty podatku należnego według stawki podstawowej na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług?
4.  Czy będzie mogła Pani dokonać odliczenia podatku naliczonego od faktury zakupu przedmiotowych gruntów w przypadku, gdy zawarcie przyrzeczonej umowy spowoduje powstanie obowiązku naliczenia i zapłaty podatku należnego według stawki podstawowej na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy wyrażonym we wniosku i uzupełnieniu wniosku, zawarcie umowy sprzedaży ok. 2,5 ha gruntów w wyniku realizacji opisanej umowy przedwstępnej, nie zostanie dokonane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe nie spowoduje, iż zostanie Pani uznana za podatnika w rozumieniu ww. ustawy oraz nie spowoduje powstania obowiązku naliczenia i zapłaty podatku należnego według stawki podstawowej. Po powołaniu treści art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdziła Pani, że uznanie danej osoby za podatnika jest związane z koniecznością ustalenia, iż wykonuje on działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z powołanym przepisem, obejmuje „wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców”, co oznacza, iż dla uznania planowanej sprzedaży gruntów za dokonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należałoby ustalić, iż Pani działa w charakterze handlowca w sposób częstotliwy lub stały, co - w Pani ocenie - nie jest możliwe. Stwierdziła Pani, że zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, zakup przedmiotowych gruntów miał na celu powiększenie i zabezpieczenia majątku oraz rozpoczęcie działalności rolnej na gruntach, czego poświadczeniem są podjęte sezonowe prace rolne. Z przyczyn osobistych związanych z koniecznością zapewnienia środków finansowych podjęła Pani decyzję o sprzedaży części gruntów. Wskazała, że nie podjęła się dokonania zorganizowanych czynności, które w podobnych okolicznościach podejmowałby handlowiec, tj. przykładowo nie prowadziła akcji marketingowej mającej na celu sprzedaż bądź zagospodarowanie gruntów w celu ich sprzedaży. Nie dokonała również odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem przedmiotowych gruntów. Tym samym - w ocenie Pani - planowana sprzedaż gruntów nie zostanie dokonana w ramach działalności gospodarczej na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług oraz nie będzie zobowiązana do naliczenia podatku należnego w momencie dokonania sprzedaży.

Zdaniem Pani, zawarcie umowy sprzedaży dodatkowych gruntów w okolicznościach nie wskazujących na prowadzenie działalności gospodarczej (działalności handlowca) nie spowoduje powstania obowiązku naliczenia i zapłaty podatku należnego według stawki podstawowej na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług, co wynika z okoliczności, iż na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług powinna działać w charakterze podmiotu „profesjonalnego”, tj. zgodnie z art. 15 ust.1 w zw. z ust. 2 ww. ustawy, jako osoba fizyczna wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą, przez którą rozumie się między innymi działalność handlowców, w przypadku gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania tej czynności w sposób częstotliwy. W Pani ocenie, sprzedaż dodatkowych gruntów, w okolicznościach losowych, związanych przykładowo z możliwymi trudnościami finansowymi, nie będzie stanowiła podstawy do stwierdzenia, że czynności sprzedaży są wykonywane w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Pani, w sytuacji uznania sprzedawanych gruntów za transakcje podlegającą opodatkowaniu, będzie posiadała prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu przedmiotowych gruntów w celu zapewnienia zachowania zasady neutralności podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarze należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Podatnikami - wg zapisu ust. 1 tego artykułu - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwolniona od podatku została dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Zgodnie z art. 103 ust. 1 ustawy, podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 33 i 33b.

Wskazując w ustawie czynności podlegające opodatkowaniu ustawodawca odszedł od czysto cywilistycznego pojęcia dostawy towarów jako przeniesienia własności towaru. Z brzmienia ww. przepisów wynika bowiem, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, czy działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód.

W przedmiocie opodatkowania sprzedaży działek wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10).

Udzielając odpowiedzi na postawione pytania prejudycjalne Trybunał wskazał, iż czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie, zdaniem Trybunału, okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu, na działaniach marketingowych. Trybunał podkreślił, że działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W powyższej kwestii wypowiedział się także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 listopada 2011 r. I FSK 1059/10 orzekając, iż istotna jest ocena, czy w świetle okoliczności danej sprawy zainteresowany w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w świetle tego przepisu, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym. Fakt podjęcia takich czynności jak np. uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy gruntów nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z treści złożonego wniosku wynika, że w czerwcu 2011 r. dokonała Pani zakupu 11,3235 ha gruntów oznaczonych w ewidencji jako grunty orne, które zamierza wykorzystywać w celu zabezpieczenia swojego majątku i rozpoczęcia działalności rolnej (obsadzania wierzbą energetyczną). Podjęła Pani czynności mające na celu przygotowanie ww. działalności (plantowanie, prace sezonowe np. orka). Sprzedający wystawił fakturę VAT z zastosowaniem stawki podstawowej 23%. Nie ujęła Pani faktury VAT w prowadzonej ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz nie odliczyła podatku, gdyż zakup gruntów został dokonany poza zakresem prowadzonej działalności gospodarczej. Przedmiotowe grunty mogą być, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przeznaczone jako tereny mieszkalnictwa jednorodzinnego. W listopadzie 2011 r. zawarła Pani przedwstępną umowę sprzedaży ok. 2,5 ha wydzielonych z wcześniej zakupionych gruntów. Uzyskane ze sprzedaży środki finansowe zostaną przeznaczone na cele prywatne (rehabilitację i bieżące wydatki). Na pozostałej części gruntów zamierza Pani rozpocząć prowadzenie działalności rolnej. W związku z planowaną sprzedażą nie prowadzi Pani akcji reklamujących sprzedaż, nie podejmuje czynności charakterystycznych dla działania dewelopera oraz nie wnosi o dokonanie podziału całości zakupionych gruntów na wyodrębnione działki. Nie dokonywała Pani uzbrojenia gruntu, ani innych czynności zmierzających do przygotowania ich do sprzedaży, poza wydzieleniem terenu będącego przedmiotem transakcji. Nie zbywała Pani w przeszłości nieruchomości i nie planuje zbycia innych nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz treść powołanych regulacji stwierdzić należy, że z okoliczności niniejszej sprawy nie wynika, aby w związku z planowaną sprzedażą działki o powierzchni ok. 2,5 ha oraz dodatkowych gruntów wydzielonych z nabytej nieruchomości, działała Pani w charakterze handlowca. Nie można bowiem stwierdzić, że nabyła Pani grunt w celu dalszej odsprzedaży. Treść wniosku wskazuje, że czynności w zakresie zbycia wydzielonych działek, zostaną dokonane okazjonalnie, bez zamiaru nadania im stałego i zorganizowanego charakteru. Z opisu przedstawionego we wniosku nie wynika również, aby dokonywała Pani czynności mających na celu przygotowanie gruntu do sprzedaży. W konsekwencji należy uznać, że wykonując czynność zbycia ww. działki będzie Pani korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Zatem ww. czynności oznaczają działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług zastosowania nie mają.

Reasumując należy stwierdzić - mając na uwadze również aktualne orzecznictwo sądowe, a także ww. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że planowana przez Panią sprzedaż nie będzie stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec tego nie będzie Pani zobowiązana do naliczenia i zapłacenia podatku. Zatem rozstrzygniecie kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu gruntu stało się bezprzedmiotowe.

Podkreślić jednak należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej, zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.