Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-584/09-4/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-10-27
Teza: Czy wniesienie aportem przez spółkę prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz własności budynków i budowli posadowionych na tym gruncie stanowiącego składnik majątku spółki do spółki komandytowej skutkuje powstaniem przychodu, ewentualnie dochodu a jeżeli tak to w jakiej wysokości i na jakiej podstawie? Czy jeżeli w późniejszym terminie spółka będzie chciała sprzedać ogół praw i obowiązków w spółce komandytowej w trybie art. 10 K.S.H. to z tytułu tej sprzedaży wystąpi przychód, a jeżeli tak to z jakiego źródła przychodów? Czy w razie wystąpienia przychodu w sytuacji opisanej jak w pkt 2 jak wyżej będą występowały koszty uzyskania przychodów a jeśli tak to czy w wysokości wartości wkładów naszej spółki do spółki komandytowej w wysokości określonej w akcie notarialnym, którym zawiązano spółkę i w innych aktach notarialnych, którymi wprowadzano do spółki dodatkowe wkłady czy też w innej wysokości? Według jakiej stawki i w jakim terminie należy odprowadzić podatek od ewentualnej sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej?
Słowa kluczowe: aport; budynek; dochód; grunty; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; składnik-składnik majątkowy; stawka; wkład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia z dnia 06.08.2009 r. (data wpływu 07.08.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.08.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca złożył kompletny wniosek o rejestrację podmiotu w rejestrze przedsiębiorców KRS wraz z stosownymi załącznikami, oczekuje na wpis. Po zarejestrowaniu w rejestrze przedsiębiorców prowadzonym przez Krajowy Rejestr Sądowy będzie czynnym podatnikiem i płatnikiem podatku VAT oraz podatku dochodowego od osób prawnych. Oczekujemy na nadanie numeru REGON oraz NIP.

Jako spółka z o.o. zamierzamy stać się właścicielem prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz własności budynków i budowli posadowionych na tym gruncie. Prawo wieczystego użytkowania gruntu zostanie zakupione przez naszą spółkę i zostanie zaewidencjonowane przez naszą spółkę dla celów księgowo-podatkowych jako: towar - konto 332. Nie zostanie ono przyjęte na ewidencje środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych albowiem zostanie nabyte z przeznaczeniem do dalszego zbycia w stanie w jakim zakupi je nasza spółka albo po dokonaniu na nim inwestycji poprzez przygotowanie dokumentacji związanej z inwestycja na tym gruncie lub zabudowę gruntu objętego prawem wieczystego użytkowania lub modernizację starych obiektów i po zakończeniu inwestycji sprzedaż tego prawa wraz z prawem własności do budynków i budowli, które miały być zmodernizowane oraz miały powstać na tym gruncie.

Spółka rozważa również zawarcie umowy spółki komandytowej i wniesienia do niej wkładu w postaci prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynków i budowli posadowionych na tym gruncie, wkład do spółki komandytowej w postaci prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz własności budynków i budowli posadowionych na tym gruncie zostanie wyceniony według wartości rynkowej która może się różnić aniżeli wartość księgowa składników majątku będących przedmiotem aportu, a więc odbiegająca od ceny po jakiej nasza spółka kupiła to prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz własność budynków i budowli posadowionych na tym gruncie.

W spółce komandytowej spółka nasza będzie posiadała status komandytariusza.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wniesienie aportem przez spółkę prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz własności budynków i budowli posadowionych na tym gruncie stanowiącego składnik majątku spółki do spółki komandytowej skutkuje powstaniem przychodu, ewentualnie dochodu a jeżeli tak to w jakiej wysokości i na jakiej podstawie?
2.  Czy jeżeli w późniejszym terminie spółka będzie chciała sprzedać ogół praw i obowiązków w spółce komandytowej w trybie art. 10 K.S.H. to z tytułu tej sprzedaży wystąpi przychód, a jeżeli tak to z jakiego źródła przychodów?
3.  Czy w razie wystąpienia przychodu w sytuacji opisanej jak w pkt 2 jak wyżej będą występowały koszty uzyskania przychodów a jeśli tak to czy w wysokości wartości wkładów naszej spółki do spółki komandytowej w wysokości określonej w akcie notarialnym, którym zawiązano spółkę i w innych aktach notarialnych, którymi wprowadzano do spółki dodatkowe wkłady czy też w innej wysokości?
4.  Według jakiej stawki i w jakim terminie należy odprowadzić podatek od ewentualnej sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie nr 3. W przedmiocie pytania nr 1-2 oraz 4 wydane zostaną odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem Wnioskodawcy (ad. nr 3):

Zdaniem podatnika dla przychodu ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce jako przychodu z praw majątkowych będą występowały koszty uzyskania tego przychodu w wysokości wartości wkładów wniesionych do spółki określonych w akcie utworzenia spółki i innych aktach notarialnych zawieranych na okoliczność wprowadzenia do spółki dodatkowych wkładów. Tym samym dochodem do opodatkowania będzie różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze zbycia ogółu praw i obowiązków a wartością wkładów wniesionych do spółki komandytowej w wysokości określonej na aktach notarialnych (art. 15 ust. 1 ustawy o pod. doch. od osób prawnych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca podkreśla, że po zakończeniu procesu rejestracji, Spółka będzie czynnym podatnikiem podatku VAT co jednoznacznie potwierdza fakt, iż wartość wkładu niepieniężnego określona w umowie spółki osobowej będzie równa wartości ujętej na fakturze VAT potwierdzającej czynność wniesienia aportu.

Ustalając koszty uzyskania przychodów w momencie zbycia przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków objętych w spółce komandytowej w zamian za wkład niepieniężny należy odnieść się do zasady ogólnej określonej w art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 106 z 1993 r., poz. 482 z późn. zm. ; dalej: ustawa o PDOP). Stosowanie do powołanego przepisu dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są otrzymane pieniądze. Natomiast art. 15 ust. 1 określa co do zasady, jakie koszty stanowią koszty uzyskania przychodów. Zasadą bowiem jest, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (art. 15 ust. 1). W przepisie art. 16 ust. 1 ustawy, a zatem przepisie wyłączającym z kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów, w pkt 46 wymieniony jest podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów:

a) podatek naliczony:

*   jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,

*   w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej,

b) podatek należny w przypadku:

*   importu usług oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli nie stanowi on podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; kosztem uzyskania przychodów nie jest jednak podatek należny w części przekraczającej kwotę podatku od nabycia tych towarów i usług, która mogłaby stanowić podatek naliczony w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług,

*   przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami,

c) kwota podatku od towarów i usług, nieuwzględniona w wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, podlegających amortyzacji zgodnie z art. 16a-16m, lub dotycząca innych rzeczy lub praw niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi tej amortyzacji - w tej części, w jakiej dokonano korekty powodującej zmniejszenie podatku odliczonego zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług,

Przepis ten musi być stosowany ściśle. Istnieją tylko trzy wyjątki od zasady, że podatek naliczony nie stanowi kosztu uzyskania przychodów:

1.  podatek naliczony stanowi koszt uzyskania przychodów dla podatników podmiotowo zwolnionych;
2.  podatek naliczony stanowi koszt uzyskania przychodów dla podatników, dla których zakup związany jest z czynnościami zwolnionymi od podatku;
3.  podatek naliczony stanowi koszt uzyskania przychodu dla podatników nabywających towary lub usługi wymienione w art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, jeżeli naliczony podatek nie powiększa wartości środka trwałego.

W konsekwencji w przedmiotowej sprawie żadna z sytuacji wyżej wymienionych, uprawniających do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku naliczonego nie wystąpiła. W świetle powyższego brak jest podstaw do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku VAT wynikającego z umowy spółki osobowej.

Konstrukcja podatku dochodowego od osób prawnych nakazuje przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu w momencie zbycia ogółu praw i obowiązków objętych w spółce osobowej w zamian za wkład niepieniężny przyjąć należy, iż przychodem będą otrzymane pieniądze a kosztem uzyskania przychodów wartość wkładu niepieniężnego określonego w umowie spółki i innych aktach notarialnych zawieranych na okoliczność wprowadzenia do spółki dodatkowych wkładów, pomniejszona o wartość podatku od towarów i usług należnego w związku z dokonanym wkładem niepieniężnym.

W konsekwencji, organ podatkowy uznaje za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, iż ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce jako przychodu z praw majątkowych będą występowały koszty uzyskania tego przychodu w wysokości wartości wkładów wniesionych do spółki określonych w akcie utworzenia spółki i innych aktach notarialnych zawieranych na okoliczność wprowadzenia do spółki dodatkowych wkładów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.