Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-733/15-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-29
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży towarów (wydanie towaru z magazynu do transportu).
Słowa kluczowe: magazyn; przewoźnik; towar-odbiór towarów; towar-wydanie towarów; transport
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2015 r. (data wpływu 3 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży towarów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży towarów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zajmuje się hurtową sprzedażą wyrobów hutniczych i wyrobów stalowych. Przeważający rodzaj działalności sklasyfikowany jest kodem PKD 46.90Z - sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka dokonuje sprzedaży w przeważającej mierze na rzecz polskich podatników. Spółka dokonuje również dostaw wewnątrzwspólnotowych oraz czasami eksportu. Z większością odbiorców Spółka nie zawiera pisemnych umów. Transakcje realizowane są głównie na podstawie telefonicznych i mailowych uzgodnień oraz otrzymywanych zamówień.

Do transakcji sprzedaży zastosowanie znajdują „ogólne warunki sprzedaży i dostaw” dostępne na stronie internetowej Spółki oraz przesyłane na życzenie klienta. Zgodnie z nimi obowiązują ceny loco wskazany magazyn Spółki i nie zawierają kosztów dostawy. Wszelkie inne koszty, typu cięcie, przeładunek itp. co do zasady obciążają nabywcę.

Spółka posiada siedzibę w W. Poza W. - Spółka posiada oddziały w P., G. oraz M., w których to lokalizacjach posiada odpowiednie zaplecze magazynowo - biurowe do prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka nie posiada bazy transportowej.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka m.in. dokonuje sprzedaży towarów poprzez:

*   wydanie towarów z magazynów własnych nabywcy, który dokonuje odbioru we własnym zakresie - własnym transportem bądź wynajętą przez siebie firmą transportową

*   lub wydanie towarów z magazynów własnych przewoźnikowi, firmie zajmującej się usługowym świadczeniem przewozu (firma transportowa, spedytor, kurier, podwykonawca itd.).

Zdarzają się również transakcje polegające na zakupie towarów u dostawców z jednoczesnym wskazaniem adresów dostawy bezpośrednio u nabywców (z pominięciem magazynów Spółki).

Niektóre transakcje wymagają wcześniejszego skompletowania towarów - część towarów jest przygotowana z jednego magazynu i transportowana do drugiego. Następnie tak skompletowany towar jest wydawany łącznie z tego drugiego magazynu odpowiednio nabywcy bądź przewoźnikowi.

W przypadku odbioru własnego przez nabywcę data wydania towarów z magazynu Spółki jest datą dokonania dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

W przypadku wydania towarów przewoźnikowi - Spółka zabezpiecza (aranżuje) transport sprzedanych towarów z magazynów własnych do miejsca wskazanego przez klienta. Spółka zakupuje transport od wyspecjalizowanych profesjonalnych przewoźników (podmiotów zewnętrznych). W większości przypadków Spółka przerzuca ciężar ekonomiczny tego kosztu na nabywcę towarów poprzez doliczenie odpowiedniej kwoty do faktury sprzedaży za towar. Co do zasady „dostawa do klienta” jest wyszczególniona jako oddzielna pozycja na fakturze.

Kwota obciążenia za usługę transportową jest negocjowana każdorazowo i indywidualnie, a jej wysokość zależna jest od odległości dostawy towarów do klienta, tonażu sprzedawanego towaru, historii współpracy z klientem, wartości obrotu - sprzedaży. W niektórych przypadkach Spółka nie obciąża nabywcy kosztami transportu (ze względu np. na wielkość obrotu bądź historię współpracy). Wybór między korzystaniem z usług transportowych organizowanych przez Spółkę a odbiorem osobistym jest pozostawiany nabywcy. Nabywca nie ma obowiązku korzystania z ww. transportu aranżowanego przez Spółkę.

W razie utraty towarów przez przewoźnika, firmę kurierską czy spedytorską to Spółka jest stroną w postępowaniu odszkodowawczym.

Niezależnie od tego, czy nabywca dokonuje odbioru własnego czy też nabywca towaru zamówi także usługę transportu - Spółka rozpoznaje obowiązek podatkowy w VAT z tytułu sprzedaży towarów w dniu wydania towarów nabytych przez nabywcę z magazynu Spółki do transportu bez względu na to, kiedy towar dotrze do nabywcy, który nabył towar od Spółki.

Natomiast jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru Spółka otrzyma całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę (\`(...)\`), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W brzmieniu przepisów obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - czy obowiązek podatkowy w Spółce powstanie w momencie wydania towaru z magazynu Spółki do transportu - niezależnie czy to bezpośrednio nabywcy czy przewoźnikowi?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT \[ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.)\], obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów (lub wykonania usługi), z zastrzeżeniem ust. 5, 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1 - które w analizowanej sytuacji nie mają znaczenia. Natomiast zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru, przy czym w myśl ust. 7 faktury nie mogą być wystawiane wcześniej niż 30 dni przed dokonaniem dostawy towaru.

Obecna ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „dostawy towaru”, ani nie zawiera wskazówek, którymi należałoby się kierować identyfikując ten moment. Jednak jak zgodnie wskazują komentatorzy oraz organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, jest to moment wydania towaru kontrahentowi, a ten uzależniony jest od ustaleń pomiędzy stronami co do sposobu wydania towaru nabywcy oraz momentu, w którym korzyści i ryzyka związane z posiadaniem towaru zostają przeniesione na kontrahenta. Strony mają bowiem daleko idącą swobodę w zakresie ustalenia takich warunków.

Zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 stycznia 2015 r., sygn. IPPP1/443-1288/14-4/AP:

„Pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do prawnego dysponowania towarem. Przepis ustawy o VAT ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy jak właściciel, nawet jeśli nie wiązało się to z przeniesieniem własności w sensie cywilistycznym, wskazując na uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Znajduje to wyraz w formule „jak właściciel”, co implikuje możliwość uznania za dostawę towarów również owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą bez względu na to, czy w rzeczywistości w ślad za tym doszło do przeniesienia prawa własności. Należy rozróżnić pojęcie „rozporządzanie towarem jak właściciel” w ujęciu ustawowym i pojęcie własności w ujęciu cywilistycznym.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 544 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny, jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi trudniącemu się przewozem rzeczy tego rodzaju. Ponadto, jak stanowi art. 548 § 1 tej ustawy, z chwilą wydania rzeczy sprzedanej przechodzą na kupującego korzyści i ciężary związane z rzeczą oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy.

Z ww. przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że wydanie rzeczy następuje w momencie powierzenia rzeczy przez sprzedawcę przewoźnikowi z poleceniem dostarczenia rzeczy do miejsca przeznaczenia uzgodnionego wcześniej z kupującym. Z chwilą, w której rzecz została powierzona przewoźnikowi, następuje formalne spełnienie świadczenia przez sprzedawcę, a na kupującego przechodzą korzyści i ciężary związane z rzeczą.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przepisów o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że generalnie moment dokonania dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT odpowiada momentowi „wydania towarów”, o którym mowa w art. 544 Kodeksu cywilnego.

W sytuacji zatem, gdy towar jest wysyłany przez sprzedającego do nabywcy za pośrednictwem przewoźnika (spedytora, kuriera, podwykonawcy), dokonanie dostawy towaru następuje z chwilą wydania towaru podmiotowi, który jest zobowiązany do jego dostarczenia, z tym bowiem momentem sprzedawca przenosi prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na nabywcę towaru.

W odniesieniu do powołanych przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Spółka wystawi fakturę i jednocześnie dany towar przekaże przewoźnikowi, to w momencie wydania towaru z magazynu Spółki do transportu dokonana zostanie dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem w tym momencie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu przedmiotowej transakcji, w myśl obowiązującego art. 19a ust. 1 ustawy.”

Zdaniem Spółki, zgodnie z ustaleniami zawartymi z nabywcami - obowiązkiem Spółki jest postawienie nabytych towarów w swoim magazynie do dyspozycji nabywcy, by mógł je samodzielnie odebrać. Cena sprzedawanego towaru została skalkulowana bez uwzględnienia kosztów transportu, a jeśli nabywca zażąda, aby Spółka zamówiła (zaaranżowała) dla niego dostarczenie towarów do wskazanego miejsca, to będzie to całkowicie odrębna usługa od sprzedaży towarów. Ma to istotne znaczenie dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w dostawie towarów.

Powyższy sposób interpretacji wynika z pisma Ministerstwa Finansów z dnia 9 października 1995 r. (WWM/4648/95/AŚ, Biul. Skarb. 1996, nr 3, s. 21) analizującego pojęcie wydania towaru w kontekście dostaw realizowanych według różnych warunków dostawy, które to pismo co do zasady nadal zachowało aktualność.

W analizowanej sytuacji, pomiędzy Spółką a nabywcą wystąpi trzeci z przypadków, opisany w ww. piśmie. Towar będzie postawiony do odbioru w magazynie Spółki, a dodatkowo na życzenie nabywcy Spółka wykona transport.

Zdaniem Spółki - miejscem spełnienia świadczenia przez Spółkę (czyli miejscem, w którym Spółka ma wydać sprzedany towar nabywcy) w analizowanym przypadku będzie magazyn Spółki (magazyn Spółki). W tym miejscu nabywca może odebrać towar, ewentualnie może odrębnie zlecić Spółce (podczas składania zamówienia) wykonanie usługi transportowej do wskazanego miejsca, która co do zasady będzie na fakturze odrębną pozycją. Zresztą jest to miejsce spełnienia świadczenia zgodne z ogólną regulacją art. 454 Kodeksu cywilnego, który przewiduje, że miejscem spełniania świadczenia niepieniężnego (a taki charakter ma świadczenie Sprzedawcy polegające na wydaniu towaru nabywcy) jest w razie wątpliwości adres przedsiębiorstwa Spółki - a więc adres jej magazynu.

Jeżeli zatem nabywca zamówi w Spółce odrębną usługę transportową - przewiezienia towarów z magazynu Spółki do miejsca wskazanego przez nabywcę - to Spółka wykona usługę przewozu towaru, nabytego przez nabywcę, do miejsca przeznaczenia, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia Spółki. Tym samym z cytowanego przepisu Kodeksu cywilnego jednoznacznie wynika, że wydanie towaru następuje w momencie wydania towarów z magazynu i przekazania ich przewoźnikowi.

Powyższe ustalenia potwierdza treść art. 544 § 2 Kodeksu cywilnego, który wskazuje, że pomimo tego, iż sprzedawca wydał towar nabywcy, poprzez przekazanie go przewoźnikowi, to jednak nabywca może zapłacić (w braku odmiennych ustaleń) po dotarciu do niego towaru. Regulacja ta chroni zatem interesy nabywcy, który także chroniony jest przez odpowiedzialność, jaką za przesyłany towar przyjmuje przewoźnik - czyli również wtedy, gdy to dostawca wystąpi w roli przewoźnika, świadcząc własnym transportem odrębną usługę transportu na zamówienie nabywcy.

Wobec tego, zdaniem Spółki, prawidłowym postępowaniem jest rozpoznawanie obowiązku podatkowego w VAT z tytułu dokonania sprzedaży towarów w momencie wydania towarów z magazynu.

Wydanie towaru w magazynie następuje również wtedy, kiedy nabywca zleca odrębną usługę transportu, ale ostatecznie za nią nie płaci (w analizowanej sytuacji przyczyną tego stanu rzeczy może być odpowiednio wysoka wartość zakupów w okresie rozliczeniowym).

Indywidualne interpretacje wydawane w podobnych stanach faktycznych również potwierdzają prawidłowość stanowiska Spółki, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 grudnia 2013 r. nr IPPP1/443-1035/13-2/MP, czy Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 stycznia 2014 r. nr IPTPP2/443-855/13-6/IR.

Ponadto w interpretacjach: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, IPPP3/443-1058/13-9/JK z dnia 11 czerwca 2014 r.; Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, ILPP5/443-66/14-2/PG z dnia 11 czerwca 2014 r. oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 września 2014 r., ITPP1/443-635/14/KM, podtrzymywane jest stanowisko, że „w sytuacji, gdy Spółka wystawi fakturę i jednocześnie dany towar przekaże przewoźnikowi (spedytorowi), który towar ten dostarczy odbiorcy, natomiast przeniesienie na nabywcę prawa do dysponowania jak właściciel będzie następowało wraz z wydaniem towaru spedytorowi - to w momencie wydania towaru z magazynu spedytorowi dokonana zostanie dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem w tym momencie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu przedmiotowej transakcji”.

Reasumując należy wskazać, że wydanie towarów przez Spółkę na rzecz nabywcy będzie następowało w momencie wydania towaru z magazynu Spółki do przewozu. Zatem moment wydania do przewozu wywoła obowiązek podatkowy w VAT w świetle obowiązujących przepisów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.