Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-284/09/WN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-07-06
Teza: opodatkowanie dostawy i montażu wyposażenia dodatkowego wyrobu medycznego tomografu komputerowego
Słowa kluczowe: montaż; opodatkowanie; sprzedaż-sprzedaż wyrobów medycznych; stawka-stawki podatku; wyroby-wyroby medyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2009r. (data wpływu 20 kwietnia 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy i montażu wyposażenia dodatkowego wyrobu medycznego tomografu komputerowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy i montażu wyposażenia dodatkowego wyrobu medycznego tomografu komputerowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie sprzedaży wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy z dnia 20 kwietnia 2004r. o wyrobach medycznych. Ze względu na wysokie zaawansowanie technologiczne sprzedawanego sprzętu medycznego oraz wymogi związane z jego prawidłowym i bezpiecznym funkcjonowaniem, często niezbędna jest również jego instalacja (montaż) oraz konieczność dostosowania pomieszczeń u użytkownika zgodnie z instrukcjami producenta oraz przepisami regulującymi bezpieczeństwo jego użytkowników i pacjentów.

Wnioskodawca zamierza więc w najbliższym czasie zaoferować w przetargach dla szpitali wyposażenie pracowni tomograficznej. Na kompleksową ofertę składać się będzie:

1.  Dostawa i montaż tomografu komputerowego,
2.  Wykonanie instalacji elektrycznej do podłączenia tomografu,
3.  Wykonanie instalacji klimatyzującej pomieszczenie pracowni zgodnie z wymogiem producenta,
4.  Montaż osłon radiologicznych i drzwi RTG w pracowni.

Tomograf komputerowy (TK) jest systemem medycznym do diagnostyki ciała (m.in. służy do rozpoznania nowotworów, zawałów, różnych zaburzeń wewnętrznych, badania mózgu). Badanie TK polega na prześwietlaniu danej okolicy ciała wiązką promieni rentgentwskich i pomiarze ich pochłaniania przez tkanki o różnej gęstości. W skład tomografu wchodzą:

1.  Stół,
2.  Gantra z lampą RTG oraz detektorami,
3.  Konsola do programowania badania i jego oceny,
4.  Generator wysokiej częstotliwości,
5.  Komputer.

Tomograf komputerowy jest wyrobem medycznym, zaliczonym do II b klasy wyrobów medycznych, posiada certyfikat zgodności CE, a zgodnie z treścią załącznika nr 3 do ustawy o VAT (poz. 106) wyroby w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium RP, bez względu na symbol PKWiU podlegają opodatkowaniu VAT wg stawki 7%.

W ofercie podatnika znajdują się różne typy tomografów produkowanych przez firmę X.

Do podłączenia urządzenia TK niezbędne jest wykonanie specjalistycznej instalacji elektrycznej.

Z kolei wymogi bezpieczeństwa zobowiązują do wykonania odpowiednich (atestowanych) zabezpieczeń przed szkodliwym promieniowaniem rentgenowskim (specjalne osłony RTG oraz drzwi nie przepuszczające promieniowania jak również odpowiedniej wentylacji) klimatyzacji pomieszczenia pracowni.

Koszt wykonania podłączeń TK (instalacja elektryczna, klimatyzacja, osłony i drzwi RTG) Wnioskodawca szacuje na ok. 10-20% wartości TK.

W każdym przypadku dostawa TK stanowi dominujący element świadczenia kompleksowego zarówno pod względem finansowym (udział ceny TK w wartości całej dostawy), jak i funkcjonalnym (wyposażenie dodatkowe ma umożliwić szpitalowi wykorzystanie i bezpieczne wykorzystanie sprzętu).

Dodatkowe wyposażenie Wnioskodawca zakupi u różnych producentów i przy zakupie będzie ono zawierało VAT naliczony wg stawki 22%.

Wnioskodawca dodał, iż nie ma możliwości montażu (późniejszego bezpiecznego działania) takiego tomografu w pomieszczeniu bez należytej ochrony radiologicznej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca wnosi o prawidłowe zaklasyfikowanie wg stawki podatku VAT 7 lub 22% wyposażenia dodatkowego pracowni tomografii komputerowej, tj. instalacji elektrycznej, klimatyzacji, założenia osłon i drzwi RTG.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż wyposażenia dodatkowego wyrobu medycznego (tomografu komputerowego) tj. wykonanie instalacji elektrycznej i podłączenie aparatu, klimatyzacja, założenie osłon i drzwi RTG mieści się w pojęciu "wyposażenia wyrobu medycznego do różnego przeznaczenia", o którym mowa w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004r. o wyrobach medycznych i winna być dokonana ze stawką VAT 7%.

Tym bardziej, iż podstawowy element świadczenia tj. dostawa TK na rzecz szpitala podlega opodatkowaniu stawką 7% VAT.

Potwierdzenie swojego stanowiska podatnik znajduje również w orzecznictwie ETS (m.in. w wyroku ETS z dnia 27 października 2005r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, w którym Trybunał uznał, iż jeżeli dwa lub więcej świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w wyroku ETS z dnia 5 czerwca 1997r. w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter p-ko Skatteministeriet, czy też w wyroku ETS z 25 lutego 1999r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Customs & Excise; orzeczeniu w sprawie Aktiebolaget NN v. Skatterverket /C-111/O5/ i innych.

Na podstawie analizy przedstawionych powyżej orzeczeń Wnioskodawca zauważył, że:

1.  Świadczenie złożone nie może być dla celów opodatkowania VAT sztucznie dzielone, jeżeli obiektywnie tworzy w aspekcie gospodarczym jedną całość (w dokumentacji przetargowej szpitale wyraźnie wskazują, iż są zainteresowane wyłącznie kompleksowym świadczeniem, tj. wyposażeniem pracowni TK) oraz że chcą zapłacić jedną cenę za całość świadczenia.
2.  Świadczenie złożone podlega opodatkowaniu wg stawki odpowiedniej dla świadczenia wiodącego (w tym przypadku TK stanowi 80-90% wartości świadczenia).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do zapisu art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 8 ust. 3 cyt. ustawy usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Co do zasady, stawka podatku VAT wynosi 22%. Jednakże ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami preferencyjnymi.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7 %, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust.1.

W poz. 106 ww. załącznika nr 3 wymienione zostały, bez względu na symbol PKWiU – „Wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika”.

Definicję pojęcia „wyrób medyczny” zawiera art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 93, poz. 896 ze zm.), który stanowi, że przez wyrób medyczny należy rozumieć narzędzie, przyrząd, aparat, sprzęt, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, włączając oprogramowanie niezbędne do właściwego stosowania wyrobu, przeznaczone przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

1.  diagnozowania, zapobiegania, monitorowania, leczenia lub łagodzenia przebiegu chorób,
2.  diagnozowania, monitorowania, leczenia, łagodzenia lub kompensowania urazów lub upośledzeń,
3.  badania, zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej lub prowadzenia procesu fizjologicznego,
4.  regulacji poczęć
5.  który nie osiąga swojego zasadniczego zamierzonego działania w ciele lub na ciele ludzkim środkami farmakologicznymi, immunologicznymi lub metabolicznymi, lecz którego działanie może być przez nie wspomagane.

Zakres powyższej definicji rozszerza art. 3 ust. 3 ww. ustawy, stosownie do którego ilekroć w ustawie jest mowa o wyrobie medycznym, bez bliższego określenia, należy przez to rozumieć wyrób medyczny do różnego przeznaczenia, wyrób medyczny do diagnostyki in vitro, aktywny wyrób medyczny do implantacji oraz wyposażenie wyrobu medycznego do różnego przeznaczenia i wyposażenie wyrobu medycznego do diagnostyki in vitro.

Przez „wyposażenie wyrobu medycznego do różnego przeznaczenia” należy rozumieć przedmioty, które, nie będąc wyrobami medycznymi, są przeznaczone do stosowania z tymi wyrobami, umożliwiając ich używanie zgodnie z zastosowaniem przewidzianym przez wytwórcę wyrobu medycznego (art. 3 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy).

Z przytoczonej wyżej definicji wyrobu medycznego wynika, iż obejmuje ona narzędzie, przyrząd, aparat, sprzęt, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, włączając oprogramowanie niezbędne do właściwego stosowania wyrobu, przeznaczone do stosowania zgodnie ze wskazanym w definicji przeznaczeniem. Definicja ta zatem nie obejmuje montażu ani prac adaptacyjnych pomieszczeń, w których wyrób medyczny będzie zainstalowany. Prace takie nie mieszczą się również w definicji „wyposażenia wyrobu medycznego do różnego przeznaczenia”. A zatem, skoro ustawodawca w poz. 106 załącznika nr 3 do ustawy o VAT wyraźnie odniósł się do wyrobu medycznego w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, a definicja ta nie obejmuje swoim zakresem prac budowlano-montażowych (adaptacyjnych) pomieszczeń, w których zainstalowane zostaną wyroby medyczne, prace te nie podlegają opodatkowaniu stawką preferencyjną w wys. 7%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 106 zał. nr 3 do ustawy, jako wyrób medyczny.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym w myśl art. 41 ust. 12a rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Ust. 12b artykułu 41 ustawy stanowi, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300m2; 2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W § 6 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) dokonano rozszerzenia zastosowania stawki podatku VAT w wys. 7% do robót budowlano – montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarką, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych – w zakresie, w jakim wymienione obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991r. o zakładach opieki zdrowotnej (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 ze zm.) zakładem opieki zdrowotnej jest:

1.  szpital, zakład opiekuńczo-leczniczy, zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy, sanatorium, prewentorium, hospicjum stacjonarne, inny niewymieniony z nazwy zakład przeznaczony dla osób, których stan zdrowia wymaga udzielenia całodobowych lub całodziennych świadczeń zdrowotnych w odpowiednio urządzonym, stałym pomieszczeniu;
2.  przychodnia, ośrodek zdrowia, poradnia, ambulatorium;
3.  pogotowie ratunkowe;
4.  medyczne laboratorium diagnostyczne;
5.  pracownia protetyki stomatologicznej i ortodoncji;
6.  zakład rehabilitacji leczniczej;
7.  żłobek;
8.  ambulatorium lub ambulatorium z izbą chorych jednostki wojskowej, Policji, Straży Granicznej, Państwowej Straży Pożarnej, Biura Ochrony Rządu, Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego oraz jednostki organizacyjnej Służby Więziennej;
9.  stacja sanitarno-epidemiologiczna;
10.  wojskowy ośrodek medycyny prewencyjnej;
11.  jednostka organizacyjna publicznej służby krwi;
12.  inny zakład spełniający warunki określone w ustawie.

Należy w tym miejscu wskazać, że dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z cytowanym wyżej rozporządzeniem, do klasy 1264 zalicza się budynki szpitali i zakładów opieki medycznej. Klasa ta obejmuje:

*   budynki instytucji świadczących usługi medyczne i chirurgiczne oraz pielęgnacyjne dla ludzi,
*   sanatoria, szpitale długoterminowego lecznictwa, szpitale psychiatryczne, przychodnie, poradnie, żłobki, ośrodki pomocy społecznej dla matki i dziecka,
*   szpitale kliniczne,
*   szpitale więzienne i wojskowe,
*   budynki przeznaczone do termoterapii, wodolecznictwa, rehabilitacji, stacje krwiodawstwa, laktaria, kliniki weterynaryjne, itp.,
*   budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp.

Klasa nie obejmuje: Domów opieki społecznej (bez opieki medycznej) dla ludzi starszych lub niepełnosprawnych, itp. (PKOB 1130).

Należy zauważyć, że wymienione wyżej „budynki instytucji ochrony zdrowia świadczące usługi zakwaterowania, z opieką lekarską i pielęgniarską dla ludzi starszych, niepełnosprawnych, itp.” stanowią odrębną od sanatoriów, szpitali czy przychodni grupę budynków.

Z ww. przepisów wynika, że stawka podatku w wys. 7% może być stosowana dla robót budowlano – montażowych oraz remontów, przebudowy obiektów zaliczanych do budownictwa mieszkaniowego (z wyłączeniem lokali użytkowych) oraz wyłącznie w odniesieniu do budynków instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, sklasyfikowanych pod symbolem PKOB 1264, tj. w przypadku, gdy odbiorcą tych usług będzie instytucja świadcząca sensu stricte usługę zakwaterowania (realizacja celu mieszkaniowego) z opieką lekarską i pielęgniarską, które są celem podmiotu świadczącego te usługi. Preferencyjnej stawki podatku nie można zatem zastosować w odniesieniu do robót budowlano – montażowych oraz remontów budynków szpitali, przychodni czy innych zakładów opieki medycznej, nie będących ww. budynkami instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie sprzedaży wyrobów medycznych w rozumieniu ustawy z dnia 20 kwietnia 2004r. o wyrobach medycznych. Ze względu na wysokie zaawansowanie technologiczne sprzedawanego sprzętu medycznego oraz wymogi związane z jego prawidłowym i bezpiecznym funkcjonowaniem, często niezbędna jest również jego instalacja (montaż) oraz konieczność dostosowania pomieszczeń u użytkownika zgodnie z instrukcjami producenta oraz przepisami regulującymi bezpieczeństwo jego użytkowników i pacjentów.

Wnioskodawca zamierza więc w najbliższym czasie zaoferować w przetargach dla szpitali wyposażenie pracowni tomograficznej. Na kompleksową ofertę składać się będzie:

1.  Dostawa i montaż tomografu komputerowego,
2.  Wykonanie instalacji elektrycznej do podłączenia tomografu,
3.  Wykonanie instalacji klimatyzującej pomieszczenie pracowni zgodnie z wymogiem producenta,
4.  Montaż osłon radiologicznych i drzwi RTG w pracowni.

Tomograf komputerowy (TK) jest systemem medycznym do diagnostyki ciała (m.in. służy do rozpoznania nowotworów, zawałów, różnych zaburzeń wewnętrznych, badania mózgu). Badanie TK polega na prześwietlaniu danej okolicy ciała wiązką promieni rentgentwskich i pomiarze ich pochłaniania przez tkanki o różnej gęstości. W skład tomografu wchodzą:

1.  Stół,
2.  Gantra z lampą RTG oraz detektorami,
3.  Konsola do programowania badania i jego oceny,
4.  Generator wysokiej częstotliwości,
5.  Komputer.

Tomograf komputerowy jest wyrobem medycznym, zaliczonym do II b klasy wyrobów medycznych, posiada certyfikat zgodności CE, a zgodnie z treścią załącznika nr III do ustawy o VAT (poz. 106) wyroby w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium RP, bez względu na symbol PKWiU podlegają opodatkowaniu VAT wg stawki 7%.

W ofercie podatnika znajdują się różne typy tomografów produkowanych przez firmę X.

Do podłączenia urządzenia TK niezbędne jest wykonanie specjalistycznej instalacji elektrycznej.

Z kolei wymogi bezpieczeństwa zobowiązują do wykonanie odpowiednich (atestowanych) zabezpieczeń przed szkodliwym promieniowaniem rentgenowskim (specjalne osłony RTG oraz drzwi nie przepuszczające promieniowania jak również odpowiedniej wentylacji) klimatyzacji pomieszczenia pracowni.

Koszt wykonania podłączeń TK (instalacja elektryczna, klimatyzacja, osłony i drzwi RTG) podatnik szacuje na ok. 10-20% wartości TK.

W każdym przypadku dostawa TK stanowi dominujący element świadczenia kompleksowego zarówno pod względem finansowym (udział ceny TK w wartości całej dostawy), jak i funkcjonalnym (wyposażenie dodatkowe ma umożliwić szpitalowi wykorzystanie i bezpieczne wykorzystanie sprzętu).

Dodatkowe wyposażenie podatnik zakupi u różnych producentów i przy zakupie będzie ono zawierało VAT naliczony wg stawki 22%.

Wnioskodawca dodał, iż nie ma możliwości montażu (późniejszego bezpiecznego działania) takiego tomografu w pomieszczeniu bez należytej ochrony radiologicznej.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, zdaniem tut. organu, zasadniczą przeszkodą do zaliczenia przedmiotowego świadczenia kompleksowego jako świadczenia złożonego jest czynność dostawy tomografu komputerowego, gdyż jak wskazano wyżej dostawa ta wypełnia wyżej cytowaną definicję wyrobu medycznego, korzystającego z preferencyjnego opodatkowania podatkiem VAT w wysokości 7%, zatem nie spełnia ona definicji usługi, a tylko ta może stanowić element świadczenia złożonego.

Natomiast wykonanie instalacji elektrycznej do podłączenia tomografu, wykonanie instalacji klimatyzującej pomieszczenie pracowni zgodnie z wymogiem producenta oraz montaż osłon radiologicznych i drzwi RTG w pracowni ma charakter usług pomocniczych (pobocznych) do świadczenia głównego jakim jest dostawa i montaż tomografu komputerowego, Usługi te winny być zatem opodatkowane odrębnie, z zastosowaniem właściwych stawek podatku VAT, gdyż nie korzystają z preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 7% właściwej wyłącznie dla dostawy wyrobu medycznego. Żaden bowiem przepis ustawy o podatku od towarów i usług ani rozporządzeń wydanych na jej podstawie nie przewiduje zastosowania 7% stawki podatku VAT do wykonywanych w pomieszczeniach służby zdrowia robót budowlano – montażowych oraz innych usług, związanych z dostawą wyrobu medycznego.

Podkreślić należy, że mimo, iż wykonanie instalacji elektrycznej, instalacji klimatyzującej pomieszczenie pracowni zgodnie z wymogiem producenta oraz montaż osłon radiologicznych i drzwi RTG w pracowni związane jest z dostarczeniem wyrobu medycznego (tomografu) i ma na celu prawidłowe funkcjonowanie tego wyrobu jako specjalistycznego urządzenia medycznego, nie można uznać, że usługi takie stanowią element jednolitego świadczenia, jakim jest dostawa wyrobu medycznego. Złożenie przez nabywcę zamówienia na wyrób medyczny wraz z jego instalacją i adaptacją pomieszczeń wynika z przyczyn praktycznych i niewątpliwej korzyści dla kontrahenta wynikającej z dostarczenia sprzętu oraz przystosowaniem pomieszczenia, w którym będzie on obsługiwany. Jednakże nie pozwala to na uznanie, że dostawa ta nabiera jednorodnego charakteru i może w całości korzystać z preferencyjnej stawki podatku VAT.

Nie ma bowiem znaczenia stosunek cywilnoprawny łączący strony, tzn. w jaki sposób strony umówiły się na rozliczenie transakcji. Postanowienia łączące strony w zakresie jednej dostawy towarów wraz z montażem oraz świadczeniem prac adaptacyjnych nie mogą decydować o wysokości stawki podatku. Niezależnie bowiem od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o stosowaniu określonej stawki podatku decyduje faktyczna czynność, z którą ustawa o VAT wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia umowne między podmiotami.

Prace adaptacyjne pomieszczeń czy też inne dodatkowe usługi, o wykonaniu których Strony postanowiły w umowie, mimo, iż są związane z czynnością dostawy wyrobu medycznego, mogą być odmiennie opodatkowane. Pomiędzy dostawą wyrobu (tomografu) a wykonaniem prac adaptacyjno – montażowych, nie zachodzi ścisły związek niepozwalający na rozdział tych świadczeń. Co do zasady jedna dostawa towarów podlega jednej stawce podatku VAT, jednakże możliwe jest oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary i usługi stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencyjną stawką podatku VAT oraz z drugiej strony towary czy usługi wyłączone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie temu, aby od dostawy towarów czy świadczenia usług wyłączonych z preferencji pobierany był podatek według stawki właściwej dla dostawy towarów oraz dla wykonywanych usług.

Zatem fakt, iż w przedmiotowej sprawie dostawa tomografu (wyrobu medycznego) wraz z adaptacją, będą stanowiły jeden przedmiot umowy, za który Strony ustaliły jedno wynagrodzenie obejmujące wszystkie te składniki, pozostaje bez wpływu na właściwe zastosowanie stawki podatku od towarów i usług.

Reasumując, dostawa sprzętu medycznego, stanowiącego wyrób medyczny w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, podlega na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 106 zał. nr 3 do ustawy, opodatkowaniu według preferencyjnej stawki podatku VAT w wys. 7%.

Wykonanie natomiast prac adaptacyjnych mających na celu przystosowanie pomieszczenia do instalacji sprzętu medycznego, z uwagi na fakt, iż nie objęte zostały definicją wyrobu medycznego, nie korzystają z preferencji podatkowej i podlegają opodatkowaniu według właściwych stawek podatku VAT.

Zatem mając na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności oraz treść powołanych przepisów, należy stwierdzić, iż przedmiotowe świadczenie (polegające na wyposażeniu dodatkowym pracowni tomografii komputerowej, tj. w instalację elektryczną, klimatyzację, założenia osłon i drzwi RTG) nie spełnia definicji wyposażenia wyrobu medycznego zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 cyt. ustawy o wyrobach medycznych, co oznacza, iż Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 7%. Dla ww. usług Wnioskodawca zobowiązany jest zastosować właściwą stawkę podatku VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto należy zauważyć, iż załączone do przedmiotowego wniosku kserokopie dokumentów obrazujących przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe nie mogą być przedmiotem oceny przez tut. organ przy wydawaniu indywidualnej interpretacji. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny tych materiałów: jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem, co wynika wprost z przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.