Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.9.2018.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-08
Teza: Planowana dostawa udziału w nieruchomościach będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ dostawa nieruchomości nie odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia, a od pierwszego zasiedlenia do planowanej sprzedaży nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Jak wskazał Wnioskodawca nieruchomości zostały nabyte przez rodziców Wnioskodawcy w 1992 r i 2005 r. celem kontynuowania przetwórstwa utylizacyjnego, które było prowadzone na tych nieruchomościach. Ponadto, żaden z właścicieli nie ponosił nakładów na ulepszenie nieruchomości przekraczających 30% wartości początkowej budynków znajdujących się na nieruchomościach.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2018 r. (data wpływu 9 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia czy Wnioskodawca zbywając udział 4/10 w opisywanych nieruchomościach działa w charakterze podatnika VAT – **jest nieprawidłowe**,

*   opodatkowania transakcji zbycia udziałów w nieruchomościach – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca zbywając udział 4/10 w opisywanych nieruchomościach działa w charakterze podatnika VAT oraz opodatkowania transakcji zbycia udziałów w nieruchomościach.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Rodzice Wnioskodawcy są wspólnikami spółki jawnej, która powstała z przekształcenia spółki cywilnej na mocy umowy z dnia 8 grudnia 2003 r. W spółce jawnej występuje tylko dwóch wspólników. Nabyli oni do ich majątku osobistego m.in. następującą nieruchomość:

dla której prowadzona jest księga wieczysta - zabudowana działka nr 46 o powierzchni 1,76 ha, nabyta na podstawie prawomocnej decyzji Starostwa Powiatowego z dnia 28 lutego 2003 r. Działka ta zabudowana jest kompleksem budynków z linią technologiczną do unieszkodliwiania odpadów (halą surowcową, kotłownią, rozdzielnią, hydrofornią, magazynem produktów oraz pomieszczeniami socjalno-biurowymi), suszarnią, warsztatem mechanicznym, garażem, pięcioma zbiornikami do magazynowania tłuszczów technologicznych, budynkiem portierni, brodzikami dezynfekcyjnymi, dwoma budynkami gospodarczymi, budynkiem i wagą samochodową oraz placem manewrowym i parkingiem dla samochodów osobowych. Nabycie przez rodziców nastąpiło w 1992 r.

Ponadto tata Wnioskodawcy w części A oraz mama wraz z tatą Wnioskodawcy w drugiej części A zostali współużytkownikami wieczystymi nieruchomości - działki o nr 187 i powierzchni 2.48 ha położonej w G. oraz zostali współwłaścicielami znajdujących się na tym gruncie budynków: biurowego, produkcyjnego, magazynowych i oczyszczalni ścieków, kotłowni, budynku stacji trafo, portierni, budynku tłoczni wyposażonego w linie technologiczną do przerobu odpadów pochodzenia zwierzęcego Nieruchomość została nabyta przez rodziców Wnioskodawcy w 2005 r.

Zakupione nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami zostały nabyte przez rodziców Wnioskodawcy celem kontynuowania przetwórstwa utylizacyjnego, które było prowadzone na tych nieruchomościach. Własność wszystkich wyżej opisanych nieruchomości nie została przeniesiona nigdy ani na spółkę cywilną ani na spółkę jawną, w której wspólnikami są rodzice Wnioskodawcy. Nieruchomości te pozostawały cały czas jako majątek wspólników odrębny od majątku samej spółki. Nieruchomości te zostały jednak ujęte w ewidencji środków trwałych spółki, w której rodzice Wnioskodawcy są wspólnikami i cały czas dokonywano odpisów amortyzacyjnych. Nieruchomości te były wykorzystywane do lutego 2016 r. do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach najpierw spółki cywilnej, a następnie po przekształceniu spółki jawnej, pomimo iż nie zmieniono umowy spółki i nie wniesiono ich jako majątek spółki. Z informacji uzyskanych od rodziców Wnioskodawcy wynika, że Spółka jawna (wcześniej cywilna) ponosiła wydatki na remonty oraz ulepszenia budynków posadowionych na tych gruntach, jednak suma ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym nie przekroczyła 30% wartości początkowej budynków i ostatnie nakłady były dokonane przed 1 stycznia 2013 r. Od tych wydatków odliczany był podatek od towarów i usług wykazany w fakturach wystawionych na Spółkę cywilna a później jawną.

W kwietniu 2009 r. rodzice Wnioskodawcy jako właściciele wyżej opisanych nieruchomości dokonali darowizny na rzecz Wnioskodawcy oraz Jego siostry po 4/10 udziałów każdemu w zabudowanej nieruchomości oznaczonej jako działka 46, położonej w C. oraz prawie użytkowania wieczystego działki nr 187 o powierzchni 2,44 ha położonej w G. oraz w budynkach i budowlach stanowiących odrębną nieruchomość na tej działce.

Po dokonaniu darowizny nieruchomości te były w dalszym ciągu wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach spółki jawnej w całości, pomimo iż współwłaściciele spółki posiadali udział w tych ww. działkach w wysokości 2/10 jako współwłasność małżeńska. Pozostała część została użyczona przez Wnioskodawcę oraz siostrę Wnioskodawcy na rzecz rodziców, a oni przeznaczyli ją do wykonywania działalności gospodarczej w ramach spółki jawnej. Do spółki jawnej nie wniesiono również nigdy udziału 2/10 w tych nieruchomościach. Poza samą zmianą w składzie właścicieli tych nieruchomości, sposób jej wykorzystania pozostał dalej taki sam - korzystała z nich spółka jawna w której jedynymi wspólnikami byli rodzice Wnioskodawcy i którzy osiągali dochód z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach tej spółki.

W lutym 2016 r. z uwagi na zły stan zdrowia współwłaścicieli spółki jawnej, spółka ta zaprzestała prowadzenia działalności w zakresie utylizacji i wszelkie umowy, koncesje i pozwolenia przepisała nieodpłatnie na rzecz innej spółki, która zobowiązała się wynająć wszystkie nieruchomości, na których prowadziła działalność spółka jawna i to w zakresie zbieżnym z działalnością Spółki. Z uwagi na wyposażenie nieruchomości byłoby bardzo trudno wynająć te nieruchomości na inne cele. Nieruchomość ta była w 2016 r. wynajmowana tej spółce trzeciej i spółka jawna, w której jednymi wspólnikami są rodzice wystawiała fakturę za najem w części w jakiej rodzice są współwłaścicielami nieruchomości. Natomiast Wnioskodawca oraz Jego siostra wystawiali faktury w częściach 4/10 posiadanych nieruchomości. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT z uwagi na prowadzenie działalności gospodarczej w innym zakresie niż spółka i w innym miejscu (działalność związana z elektroniką) to Wnioskodawca wystawiał faktury VAT w 2016 r. Pomimo, iż osiągał przychody z tytułu najmu udziału tej nieruchomości, jednak całością spraw związanych z najmem i jego obsługą zajmowali się rodzice. Wnioskodawca był zobowiązany wykazać przychód z racji prawa własności, pomimo iż to Spółka jawna cały czas zarządzała tą nieruchomością. Od 2017 r. Wnioskodawca oraz Jego siostra użyczyli swoje udziały w nieruchomości rodzicom i od tego momentu spółka jawna wystawia fakturę na całość czynszu.

Obecny najemca wyraził chęć zakupu poszczególnych udziałów w najmowanej nieruchomości od Wnioskodawcy, rodziców oraz siostry, gdyż jest ona przedmiotem współwłasności ułamkowej. Powstała zatem wątpliwość o sposób opodatkowania tej sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dokonując planowanej sprzedaży udziału 4/10 w opisanych wyżej nieruchomościach, które Wnioskodawca otrzymał w darowiźnie od rodziców, Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w związku z tą sprzedażą?
2.  Czy w przypadku uznania, że Wnioskodawca działa w charakterze podatnika w związku z tą sprzedażą, to czy zbycie przedmiotowego udziału w nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia z podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku zbycia udziału wynoszącego 4/10 w opisanych wyżej nieruchomościach, które Wnioskodawca nabył w drodze darowizny od swoich rodziców nie będę dokonywał żadnej czynności w charakterze podatnika i czynność ta będzie związana z zarządem majątkiem osobistym i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Na wstępie zwrócić uwagę, że aby dana czynność została opodatkowana podatkiem od towarów i usług winna spełnić dwa warunki:

1.  czynność powinna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
2.  czynność musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z zapisem art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, grunty oraz budynki spełniają definicję towarów i podlegają opodatkowaniu.

Z powyższego wynika, że mamy do czynienia z czynnością z katalogu podlegających opodatkowaniu. Należy zatem zbadać, czy osoba (podmiot) sprzedająca w związku z tą czynnością działa jako podatnik, tzn. podmiot wykonujący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Istotne jest czy w zakresie tej konkretnej czynności jest on podatnikiem.

Podatnikiem VAT jest osoba prowadząca działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Innymi słowy, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi zostać wykonana przez podatnika podatku VAT, czyli podmiot wykonujący działalność gospodarczą. Nie będzie zatem podlegała opodatkowaniu czynność zbycia majątku wykonywana w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Bez znaczenia pozostaje fakt, że spółka jawna, której jedynymi wspólnikami są rodzice Wnioskodawcy prowadziła działalność gospodarczą w oparciu o te nieruchomości. Spółka jawna na gruncie podatku od towarów i usług jest odrębnym podatnikiem od swoich wspólników oraz ich rodzin. Właścicielem udziału jest Wnioskodawca i nigdy nie przeniósł go na spółkę jawną ani nie użyczał tej spółce, użyczył swoim rodzicom. Sprzedaż następuje w związku z pogarszającym się stanem zdrowia pozostałych współwłaścicieli. Również okoliczności związane z nabyciem, a także zbyciem na rzecz obecnego najemcy nie wskazują aby Wnioskodawca działał jako podatnik podatku od towarów i usług.

Reasumując, Wnioskodawca uważa, że w związku z planowaną sprzedażą udziału 4/10 w opisywanej nieruchomości, nie będzie wykonywał czynności w charakterze podatnika podatku VAT i tym samym czynność ta pozostaje poza zakresem tej ustawy.

Ad 2

W ocenie Wnioskodawcy, nawet gdyby organ uznał, że działa w związku z przedmiotową sprzedażą w charakterze podatnika, to czynność ta mimo iż podlegająca opodatkowaniu korzystałaby ze zwolnienia z VAT.

Należy również zauważyć, że w ujęciu cywilnym wszelkie nakłady trwale związane z gruntem są częścią składową nieruchomości. W związku z tą generalną regułą przedmiotem sprzedaży nigdy nie jest budynek, ale nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem; budynek jest częścią składową gruntu. Niestety przepisy ustawy o VAT w tym zakresie zawierają odmienną regulację. W art. 29a ust. 8 ustawy o VAT zastosowano odwrotność reguły superficies solo cedit (to, co jest na powierzchni, przypada gruntowi) i przyjęto, że obiekt budowlany jest towarem głównym, a grunt jego częścią składową. W efekcie wartość gruntu jest doliczana do wartości budynku, a o sposobie opodatkowania działki (stawka, zwolnienie, obowiązek podatkowy) decydują zasady przyjęte dla budynku (lokalu) i budowli. Jednym słowem - grunt dzieli los podatkowy obiektu lub obiektów na nim stojących.

Na gruncie ustawy o VAT w zakresie dostawy nieruchomości zabudowanych zostały wprowadzone dwa zwolnienia o charakterze przedmiotowym, tj w art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zostało przewidziane dla dostawy budynku/budowli lub ich części, która nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy bądź między pierwszym zasiedleniem a dostawą tego budynku/budowli upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej Dodać należy, że pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów, gdyż jego istotą jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem może być więc oddanie nieruchomości w najem czy też dzierżawę (vide: wyrok WSA w Krakowie z dnia 25 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1581/10, orzeczenie prawomocne). Pierwszym zasiedleniem będzie również używanie budynku do czynności opodatkowanych przez podmiot, który wybudował budynek lub dokonał istotnego ulepszenia (min. 30% wartości początkowej) - zgodnie z ostatnim orzeczeniem TSUE sygn C-308/16 z dnia 16 listopada 2017 r.

Z powyższego więc wynika, że do pierwszego zasiedlenia może dochodzić wiele razy - o ile bowiem dana nieruchomość może zostać tylko raz wybudowana, o tyle wielokrotnie może być ona ulepszana w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Do pierwszego zasiedlenia będzie zatem dochodziło po każdym ulepszeniu stanowiącym co najmniej 30% wartości początkowej obiektu i oddaniu do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (np. najem, dzierżawa, sprzedaż, przeznaczenie do wykonywania czynności opodatkowanych) pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi obiektu.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że do pierwszego zasiedlenia obydwu nieruchomości (wszystkich posadowionych na tych gruntach budynków) doszło najpóźniej w chwili zbycia tych nieruchomości przez Przedsiębiorstwo B. W przypadku nieruchomości położonej w C., nabywcami bezpośrednio od Przedsiębiorstwa B. byli rodzice Wnioskodawcy i budynki tam posadowione nie były modernizowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej ani przez Wnioskodawcę ani przez rodziców Wnioskodawcy ani nawet przez spółkę cywilną czy później jawną. Nieruchomość położona w G. została nabyta przez osobę fizyczną od Przedsiębiorstwa B. oraz następnie zbyta na rzecz moich rodziców. Na tej nieruchomości analogicznie nie były ponoszone żadne nakłady ulepszeniowe na budynki w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym, które by łącznie przekroczyły 30%, zarówno przeze mnie jak i przez moich rodziców czy też spółkę cywilną oraz jawną.

Przyjąć zatem należy, że pierwsze zasiedlenie nieruchomości położonej w C. nastąpiło najpóźniej w 1992 r., a nieruchomości położonej w G. z dniem nabycia jej od Przedsiębiorstwa B., przed 2005 r Obydwie daty są możliwe do ustalenia. Zatem uznając nawet hipotetycznie, że mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu, to i tak korzystała będzie ona ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o N/AT gdyż dostawa nastąpi po okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Ponadto należy zauważyć, że oddanie w najem nastąpiło w lutym 2016 r., co powoduje, że po lutym 2018 r. nie ma już żadnej wątpliwości, że czynność zbycia nastąpi po pierwszym zasiedleniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca zbywając udział 4/10 w opisywanych nieruchomościach działa w charakterze podatnika VAT,

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania transakcji zbycia udziałów w nieruchomościach.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednak, nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

I tak, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

*   po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z opisu sprawy wynika, że w kwietniu 2009 r. rodzice Wnioskodawcy jako właściciele opisanych nieruchomości dokonali darowizny na rzecz Wnioskodawcy oraz Jego siostry po 4/10 udziałów każdemu w zabudowanej nieruchomości oznaczonej jako działka 46, położonej w C. oraz prawie użytkowania wieczystego działki nr 187 o powierzchni 2,44 ha położonej w G. oraz w budynkach i budowlach stanowiących odrębną nieruchomość na tej działce. Po dokonaniu darowizny nieruchomości te były w dalszym ciągu wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach spółki jawnej w całości, pomimo iż współwłaściciele spółki posiadali udział w tych ww. działkach w wysokości 2/10 jako współwłasność małżeńska. Pozostała część została użyczona przez Wnioskodawcę oraz siostrę Wnioskodawcy na rzecz rodziców, a oni przeznaczyli ją do wykonywania działalności gospodarczej w ramach spółki jawnej. Do spółki jawnej nie wniesiono również nigdy udziału 2/10 w tych nieruchomościach. Poza samą zmianą w składzie właścicieli tych nieruchomości, sposób jej wykorzystania pozostał dalej taki sam - korzystała z nich spółka jawna w której jedynymi wspólnikami byli rodzice Wnioskodawcy i którzy osiągali dochód z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach tej spółki. W lutym 2016 r. z uwagi na zły stan zdrowia współwłaścicieli spółki jawnej, spółka ta zaprzestała prowadzenia działalności w zakresie utylizacji i wszelkie umowy, koncesje i pozwolenia przepisała nieodpłatnie na rzecz innej spółki, która zobowiązała się wynająć wszystkie nieruchomości, na których prowadziła działalność spółka jawna i to w zakresie zbieżnym z działalnością Spółki. Z uwagi na wyposażenie nieruchomości byłoby bardzo trudno wynająć te nieruchomości na inne cele. Nieruchomość ta była w 2016 r. wynajmowana tej spółce trzeciej i spółka jawna, w której jednymi wspólnikami są rodzice wystawiała fakturę za najem w części w jakiej rodzice są współwłaścicielami nieruchomości. Natomiast Wnioskodawca oraz Jego siostra wystawiali faktury w częściach 4/10 posiadanych nieruchomości. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT z uwagi na prowadzenie działalności gospodarczej w innym zakresie niż spółka i w innym miejscu (działalność związana z elektroniką) to Wnioskodawca wystawiał faktury VAT w 2016 r. Pomimo, iż osiągał przychody z tytułu najmu udziału tej nieruchomości, jednak całością spraw związanych z najmem i jego obsługą zajmowali się rodzice. Wnioskodawca był zobowiązany wykazać przychód z racji prawa własności, pomimo iż to Spółka jawna cały czas zarządzała tą nieruchomością. Od 2017 r. Wnioskodawca oraz Jego siostra użyczyli swoje udziały w nieruchomości rodzicom i od tego momentu spółka jawna wystawia fakturę na całość czynszu.

W myśl art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Stosownie do § 2 ww. przepisu, bez zgody użyczającego biorący nie może oddać rzeczy użyczonej osobie trzeciej do używania.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy, w 2009 r. otrzymał darowizną udziały w nieruchomościach, które użyczył swoim rodzicom do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach spółki jawnej. Następnie jak wskazał Wnioskodawca, w 2016 r. nieruchomości były wynajmowane spółce trzeciej i spółka jawna, w której jedynymi wspólnikami są rodzice Wnioskodawcy wystawiała fakturę za najem w części w jakiej rodzice są współwłaścicielami nieruchomości. Natomiast Wnioskodawca wystawiał fakturę w części 4/10 posiadanego udziału. Jednocześnie Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT z uwagi na prowadzenie działalności gospodarczej w innym zakresie niż spółka jawna. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że od 2017 r. użyczył swoje udziały w nieruchomościach rodzicom będącymi wspólnikami spółki jawnej, którzy wystawiali fakturę na całość czynszu. Zatem w świetle przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że Wnioskodawca będący podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT będzie również podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z tytułu planowanej sprzedaży udziału w opisanych nieruchomościach.

Zatem, powyższe okoliczności świadczą o tym, że przedmiotowe nieruchomości wykorzystywane są do działalności gospodarczej a nie zostały nabyte do jego majątku prywatnego. Wnioskodawca w całym okresie posiadania nieruchomości nie wykazał zamiaru wykorzystania ich na potrzeby osobiste. Tym samym nie można uznać, że dokonując dostawy przedmiotowych nieruchomości Wnioskodawca będzie wykonywał czynności w ramach zarządu majątkiem własnym.

W konsekwencji, należy uznać, że Wnioskodawca w związku ze sprzedażą udziału w nieruchomościach będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT i czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził: „Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.”

Ponadto należy wskazać, że w kwestii pierwszego zasiedlenia w kontekście interpretacji pojęcia „ulepszenia” wypowiedział się TSUE w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16, w którym wskazał »(…) artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia«.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystania ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, w świetle art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że rodzice Wnioskodawcy nabyli w 1992 r. zabudowaną działkę kompleksem budynków z linią technologiczną do unieszkodliwiania odpadów (halą surowcową, kotłownią, rozdzielnią, hydrofornią, magazynem produktów oraz pomieszczeniami socjalno-biurowymi), suszarnią, warsztatem mechanicznym, garażem, pięcioma zbiornikami do magazynowania tłuszczów technologicznych, budynkiem portierni, brodzikami dezynfekcyjnymi, dwoma budynkami gospodarczymi, budynkiem i wagą samochodową oraz placem manewrowym i parkingiem dla samochodów osobowych. Ponadto, tata Wnioskodawcy w części A oraz mama wraz z tatą Wnioskodawcy w drugiej części A zostali współużytkownikami wieczystymi nieruchomości - działki o nr 187 i powierzchni 2.48 ha położonej w G. oraz zostali współwłaścicielami znajdujących się na tym gruncie budynków: biurowego, produkcyjnego, magazynowych i oczyszczalni ścieków, kotłowni, budynku stacji trafo, portierni, budynku tłoczni wyposażonego w linie technologiczną do przerobu odpadów pochodzenia zwierzęcego. Nieruchomość została nabyta przez rodziców Wnioskodawcy w 2005 r. Zakupione nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami zostały nabyte przez rodziców Wnioskodawcy celem kontynuowania przetwórstwa utylizacyjnego, które było prowadzone na tych nieruchomościach. Własność wszystkich wyżej opisanych nieruchomości nie została przeniesiona nigdy ani na spółkę cywilna ani na spółkę jawną, w której wspólnikami są rodzice Wnioskodawcy. Nieruchomości te pozostawały cały czas jako majątek wspólników odrębny od majątku samej spółki. Nieruchomości te zostały jednak ujęte w ewidencji środków trwałych spółki w której rodzice Wnioskodawcy są wspólnikami i cały czas dokonywano odpisów amortyzacyjnych. Nieruchomości te były wykorzystywane do lutego 2016 r. do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach najpierw spółki cywilnej, a następnie po przekształceniu spółki jawnej, pomimo iż nie zmieniono umowy spółki i nie wniesiono ich jako majątek spółki. Z informacji uzyskanych od rodziców Wnioskodawcy wynika, że Spółka jawna (wcześniej cywilna) ponosiła wydatki na remonty oraz ulepszenia budynków posadowionych na tych gruntach, jednak suma ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym nie przekroczyła 30% wartości początkowej budynków i ostatnie nakłady były dokonane przed 1 stycznia 2013 r. Od tych wydatków odliczany był podatek od towarów i usług wykazany w fakturach wystawionych na Spółkę cywilna a później jawną. W kwietniu 2009 r. rodzice Wnioskodawcy jako właściciele wyżej opisanych nieruchomości dokonali darowizny na rzecz Wnioskodawcy oraz Jego siostry po 4/10 udziałów każdemu w zabudowanej nieruchomości oznaczonej jako działka 46, położonej w C. oraz prawie użytkowania wieczystego działki nr 187 o powierzchni 2,44 ha położonej w G. oraz w budynkach i budowlach stanowiących odrębną nieruchomość na tej działce. Po dokonaniu darowizny nieruchomości te były w dalszym ciągu wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, w ramach spółki jawnej. Wnioskodawca wskazał, że nie były ponoszone nakłady ulepszeniowe na budynki w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym, które by łącznie przekroczyły 30% ich wartości początkowej. W lutym 2016 r. z uwagi na zły stan zdrowia współwłaścicieli spółki jawnej, spółka ta zaprzestała prowadzenia działalności w zakresie utylizacji i wszelkie umowy, koncesje i pozwolenia przepisała nieodpłatnie na rzecz innej spółki, która zobowiązała się wynająć wszystkie nieruchomości, na których prowadziła działalność spółka jawna i to w zakresie zbieżnym z działalnością Spółki. Nieruchomość ta była w 2016 r. wynajmowana tej spółce trzeciej i spółka jawna, w której jednymi wspólnikami są rodzice wystawiała fakturę za najem w części w jakiej rodzice są współwłaścicielami nieruchomości. Natomiast Wnioskodawca oraz Jego siostra wystawiali faktury w częściach 4/10 posiadanych nieruchomości. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT z uwagi na prowadzenie działalności gospodarczej w innym zakresie niż spółka i w innym miejscu (działalność związana z elektroniką) to Wnioskodawca wystawiał faktury VAT w 2016 r. Pomimo, iż osiągał przychody z tytułu najmu udziału tej nieruchomości, jednak całością spraw związanych z najmem i jego obsługą zajmowali się rodzice. Wnioskodawca był zobowiązany wykazać przychód z racji prawa własności, pomimo iż to Spółka jawna cały czas zarządzała tą nieruchomością. Od 2017 r. Wnioskodawca oraz Jego siostra użyczyli swoje udziały w nieruchomości rodzicom i od tego momentu spółka jawna wystawia fakturę na całość czynszu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia od podatku VAT sprzedaży udziałów w opisanych nieruchomościach.

Zatem z uwagi na opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że planowana dostawa udziału w nieruchomościach będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ dostawa nieruchomości nie odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia, a od pierwszego zasiedlenia do planowanej sprzedaży nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Jak wskazał Wnioskodawca nieruchomości zostały nabyte przez rodziców Wnioskodawcy w 1992 r i 2005 r. celem kontynuowania przetwórstwa utylizacyjnego, które było prowadzone na tych nieruchomościach. Ponadto, żaden z właścicieli nie ponosił nakładów na ulepszenie nieruchomości przekraczających 30% wartości początkowej budynków znajdujących się na nieruchomościach.

W związku z powyższym dostawa udziału w nieruchomościach będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z tym, że dostawa nieruchomości zabudowanych będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, analiza przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stała się bezprzedmiotowa.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 wniosku należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z poźn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.