Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-530/14-2/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-05
Teza: W odniesieniu do opisanej sprzedaży mieszkania, co stanowić będzie dochód Wnioskodawcy, opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dochód; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spłata; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2014 r. (data wpływu 13 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości spłaty uiszczonej na rzecz pozostałych spadkobierców **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości spłaty uiszczonej na rzecz pozostałych spadkobierców.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną. W lipcu 2011 zmarła żona Wnioskodawcy, z którą przez cały okres trwania małżeństwa pozostawał w małżeńskiej wspólnocie majątkowej. W chwili śmierci żony w skład majątku wspólnego wchodził szereg składników majątkowych, zarówno nieruchomości, jak i ruchomości.

W czerwcu 2013 r. sporządzony został akt poświadczenia dziedziczenia, zgodnie z którym spadek nabywają - na podstawie dziedziczenia ustawowego - Wnioskodawca oraz dwie córki Wnioskodawcy - każdy z nich po 1/3 całości spadku. Następnie w lipcu 2013 r. podpisana została pomiędzy spadkobiercami w formie aktu notarialnego umowa o częściowy podział majątku wspólnego, dotycząca spadku. W jej wyniku czynności nieruchomości w całości, oraz część ruchomości przypadło Wnioskodawcy. Jednocześnie Wnioskodawca zobowiązany został do spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców kwot stanowiących różnicę pomiędzy wartością otrzymanych przez nich faktycznie składników masy spadkowej, a przysługującym im udziałem w spadku. Zgodnie z umową spłata miała nastąpić po sprzedaży jednej z nieruchomości przyznanych w umowie Wnioskodawcy. Sprzedaż ta nastąpiła w 2013 r. i w tym samym roku Wnioskodawca wykonał swoje zobowiązanie do spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców. Przedmiotem sprzedaży było mieszkanie, nabyte przez Wnioskodawcę jeszcze w trakcie trwania małżeństwa na zasadach wspólności majątkowej wspólnie z małżonką w roku 1999, a zatem:

*   udział 1/2 mieszkania został nabyty przez Wnioskodawcę w roku 1999;
*   udział 1/2 został nabyty przez Wnioskodawcę w drodze umowy o częściowy podział spadku w roku 2013. Cena sprzedaży mieszkania wynosiła 279.000 PLN, zaś obowiązek spłaty pozostałych spadkobierców obejmował kwoty po 120.000 PLN na każdego z nich. Po dokonaniu spłat na rzecz pozostałych spadkobierców Wnioskodawcy pozostała kwota 39.000 PLN.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W odniesieniu do opisanej sprzedaży mieszkania, co stanowić będzie dochód Wnioskodawcy, opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W przekonaniu Wnioskodawcy w odniesieniu do opisanej sprzedaży mieszkania, dochód wnioskodawcy stanowiący przedmiot opodatkowania stanowić będzie 1/2 ceny sprzedaży mieszkania (czyli udział nabyty na podstawie umowy o podziale majątku wspólnego), pomniejszona o wartość spłat dokonanych na rzecz pozostałych spadkobierców.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. Z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż w roku w wyniku podziału spadku w drodze umowy, Wnioskodawca stał się wyłącznym właścicielem nieruchomości, będącej następnie przedmiotem sprzedaży. Jednocześnie został on zobowiązani do dokonania spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Natomiast, zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w wyniku zniesienia współwłasności składników spadku, udział Wnioskodawcy, jaki przysługiwał mu we współwłasności mieszkania uległ powiększeniu. Tym samym, na gruncie przedmiotowej sprawy doszło do nowego nabycia, gdyż zwiększył się stan majątku osobistego Wnioskodawcy. Ponadto, Wnioskodawca został zobowiązany do spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców. Spłata ta została dokonana ze środków pochodzących ze sprzedaży mieszkania, które w wyniku podziału majątku przypadło Wnioskodawcy na własność. W świetle powyższego, wskazać należy, iż sprzedaż mieszkania - w części przekraczającej udział, jaki przypadał Wnioskodawcy we współwłasności małżeńskiej - stanowić będzie źródło przychodu.

Datą nabycia w odniesieniu do ww. części będzie data dokonania podziału spadku w ramach umowy opisanej w opisie stanu faktycznego, tj. w 2013 r. Jednocześnie podkreślić również należy, iż kosztem nabycia w 2013 r. części zbytego mieszkania, jest kwota spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców. Stanowi bowiem ona koszt nabycia, o którym mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko potwierdza również praktyka interpretacyjna organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać można choćby interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 kwietnia 2011 r. sygn. ILPB2/415-108/11-2/WM. Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 14 kwietnia 2011 r. sygn. IBPBII/2/415-71/11/CJS wskazał, iż „(\`(...)\`) kwestią bezsporną jest, że w momencie przeprowadzenia działu spadku wnioskodawczyni nabyła własność udziałów w prawie, które to udziały należały uprzednio do pozostałych spadkobierców. Bezspornym jest też, że pozostali spadkobiercy utracili prawo własności posiadanych udziałów za odpłatnością. Sąd przyznał im bowiem spłatę od wnioskodawczyni, w zamian za utracone udziały w spadku. Spłata na rzecz pozostałych spadkobierców jest zatem dla wnioskodawczyni niejako ceną nabycia udziałów w spadku, tj. udziałów jakie posiadali pozostali spadkobiercy w przedmiotowej nieruchomości. Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne jak i przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż dokonane spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców, wnioskodawczyni może uznać jako koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Podsumowując, z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości przychodem wnioskodawczyni będzie kwota proporcjonalnie przypadająca na udział w nieruchomości nabyty w 2009 r. w dziale spadku, natomiast spłaty uiszczone na rzecz pozostałych spadkobierców będą stanowiły koszt uzyskania tego przychodu, Dopiero różnica między przychodem a kosztami, o ile wystąpi, podlegać będzie opodatkowaniu”.

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 23 sierpnia 2013 r. nr IPTPB2/415-417/13-2/KKu podnosząc, iż „(\`(...)\`) wypłacone faktycznie kwoty zasądzone przez Sąd tytułem spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców, Wnioskodawca może uznać jako koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Kwestią bezsporną jest, że w momencie przeprowadzenia działu spadku Wnioskodawca nabył własność udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, które to udziały należały uprzednio do innych spadkobierców. Bezspornym jest to, że spadkobiercy utracili prawo własności posiadanych udziałów za odpłatnością. Sąd przyznał im bowiem spłaty od Wnioskodawcy, w zamian za utracone udziały w spadku. Spłata na rzecz pozostałych spadkobierców jest zatem dla Wnioskodawcy niejako ceną nabycia udziałów w spadku, w tym również w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego”.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy jako prawidłowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów, – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment nabycia nieruchomości (udziałów w nieruchomości) i forma prawna jej (ich) nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wniosku wynika, Wnioskodawca jest osobą fizyczną. W lipcu 2011 zmarła żona Wnioskodawcy, z którą przez cały okres trwania małżeństwa pozostawał w małżeńskiej wspólnocie majątkowej.

W czerwcu 2013 r. sporządzony został akt poświadczenia dziedziczenia, zgodnie z którym spadek nabywają - na podstawie dziedziczenia ustawowego - Wnioskodawca oraz dwie córki Wnioskodawcy - każdy z nich po 1/3 całości spadku. Następnie w lipcu 2013 r. podpisana została pomiędzy spadkobiercami w formie aktu notarialnego umowa o częściowy podział majątku wspólnego, dotycząca spadku. W jej wyniku nieruchomości w całości, oraz część ruchomości przypadło Wnioskodawcy. Jednocześnie Wnioskodawca zobowiązany został do spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców kwot stanowiących różnicę pomiędzy wartością otrzymanych przez nich faktycznie składników masy spadkowej, a przysługującym im udziałem w spadku. Zgodnie z umową spłata miała nastąpić po sprzedaży jednej z nieruchomości przyznanych w umowie Wnioskodawcy. Sprzedaż ta nastąpiła w 2013 r. i w tym samym roku Wnioskodawca wykonał swoje zobowiązanie do spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców. Przedmiotem sprzedaży było mieszkanie, nabyte przez Wnioskodawcę jeszcze w trakcie trwania małżeństwa na zasadach wspólności majątkowej wspólnie z małżonką w roku 1999, a zatem:

*   udział ½ mieszkania został nabyty przez Wnioskodawcę w roku 1999;
*   udział ½ został nabyty przez Wnioskodawcę w drodze umowy o częściowy podział spadku w roku 2013. Cena sprzedaży mieszkania wynosiła 279.000 PLN, zaś obowiązek spłaty pozostałych spadkobierców obejmował kwoty po 120.000 PLN na każdego z nich. Po dokonaniu spłat na rzecz pozostałych spadkobierców Wnioskodawcy pozostała kwota 39.000 PLN.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r, poz. 121) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobierców do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tak więc dniem nabycia spadku przez wnioskodawcę i pozostałych spadkobierców jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Natomiast stosownie do treści art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Jednak zgodnie z art. 1036 Kodeksu cywilnego istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców. Stosownie do art. 195 ww. ustawy, współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności, tzw. udziały, którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki wiec istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy – o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje ,,konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli zatem wartość nieruchomości nabytych w całości w wyniku działu jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany musi być w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem.

Zatem nabycie w wyniku działu spadku części majątku spadkowego, który należał do innych spadkobierców, tj. otrzymanie z tego majątku udziałów przekraczających pierwotny udział spadkowy stanowi nabycie w drodze działu spadku.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca w wyniku działu spadku stał się właścicielem nieruchomości w całości oraz ruchomości w części, z obowiązkiem spłaty pozostałych spadkobierców. Nie ulega wątpliwości, że w wyniku działu spadku w lipcu 2013 r. wartość nabytego przez Wnioskodawcę udziału nieruchomości, zwiększyła się w stosunku do udziału nabytego w spadku w lipcu 2011 r. W wyniku dokonanego działu spadku Wnioskodawca stał się bowiem jedynym właścicielem nieruchomości, podczas gdy w wyniku spadku należał do niego tylko udział w tym lokalu w wysokości 1/3 z 1/2 części nieruchomości. Wnioskodawca stał się więc właścicielem odpłatnie, ponieważ został zobowiązany do spłaty pozostałych spadkobierców.

Zatem w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca nabył udziały w nieruchomości w różnych datach i w różny sposób. Za datę nabycia udziałów należy przyjąć trzy daty nabycia, tj.:

*   udział 1/2 nieruchomości został nabyty przez Wnioskodawcę w roku 1999;
*   udział 1/3 z 1/2 nieruchomości nabyty w lipcu 2011 r. (po śmierci żony Wnioskodawcy);
*   lipiec 2013 r. kiedy Wnioskodawca nabył pozostałe udziały w 1/2 części nieruchomości na podstawie działu spadku w części przekraczającej udział nabyty w spadku.

Sprzedaż w 2013 roku udziału nabytego w 1999 r. nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie zatem nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast sprzedaż udziałów w nieruchomości nabytych w 2011 r. i 2013 r. stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Do tego przychodu należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r. i pochodzących z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) po dniu 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Na podstawie art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości).

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Przepis ten znajdzie zatem zastosowanie przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej udziału 1/3 z 1/2 w ww. nieruchomości nabytego w 2011 r. w spadku (po śmierci żony Wnioskodawcy).

Natomiast przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej udziałów nabytych w 2013 r. w dziale spadku, który miał formę odpłatną, zastosować należy art. 22 ust. 6c ww. ustawy. Przepis ten stanowi, że koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości ponad udział jaki przysługiwał Wnioskodawcy w spadku, kosztem uzyskania przychodu może być m.in. udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem kwota spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców może stanowić koszt nabycia zbywanej nieruchomości. Jednakże z uwagi na fakt, że przedmiotem sprzedaży będzie tylko jedna z nieruchomości nabytych w spadku i dziale spadku, jedynie część ww. spłaty - przypadająca na przedmiotową nieruchomość - może stanowić koszt nabycia nieruchomości, o który Wnioskodawca może pomniejszyć uzyskany ze sprzedaży przychód. Innymi słowy, w wyniku działu spadku Wnioskodawca powiększył swój stan posiadania w każdym składniku masy spadkowej jakie składają się na przypadły mu po żonie majątek. Spłata dotyczy zatem wszystkich składników, bo w każdym z nich powiększył się stan posiadania Wnioskodawcy.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Reasumując, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. podlegał będzie uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, w części dotyczącej udziału nabytego w spadku i dziale spadku, rozumiany jako różnica pomiędzy przychodem (czyli ceną sprzedaży pomniejszoną o ewentualne koszty odpłatnego zbycia) a kosztami uzyskania przychodu, określonymi na podstawie art. 22 ust. 6d ww. ustawy (w odniesieniu do udziału nabytego w 2011 r. w spadku) oraz art. 22 ust. 6c ww. ustawy (w odniesieniu do udziału nabytego w 2013 r. w drodze działu spadku). Zatem do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości może zostać zaliczona spłata dokonana na rzecz pozostałych spadkobierców jako faktycznie poniesiony, zapłacony wydatek, w części przypadającej na sprzedaną nieruchomość.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.