Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/56/SEW/2014/RD-3321
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-04-14
Teza: dot. możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków poniesionych z tytułu używania wynajmowanego samochodu zastępczego i jednocześnie zaliczenia do przychodów z tej działalności zwrotu poniesionych wydatków z tego tytułu
Słowa kluczowe: ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; przychód-przychód z działalności gospodarczej; samochód-samochód osobowy; wynajem-wynajem samochodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 2012 r. Nr IBPBI/1/415-1448/12/AP wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2012 r., uzupełnionym pismem z dnia 16 listopada 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia:

*   do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, do wysokości nie wyższej niż odpowiadająca kwocie wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, **jest nieprawidłowe**,
*   do przychodów z działalności gospodarczej, zwrotu wydatków związanych z wynajęciem samochodu zastępczego w kwocie nie zarachowanej do kosztów uzyskania przychodów, **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 6 grudnia 2012 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Interpretacja wydana została na wniosek Pani z dnia 16 sierpnia 2012 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że samochód osobowy należący do majątku prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej uległ wypadkowi. Samochód ten nie był objęty ubezpieczeniem dobrowolnym, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. nie wykupiono polisy Auto Casco. Sprawcą wypadku był inny uczestnik ruchu, który został uznany za winnego tego zdarzenia. Naprawa samochodu została początkowo sfinansowana ze środków własnych, a następnie firma ubezpieczeniowa, w której sprawca zdarzenia miał polisę OC, wypłaciła Wnioskodawczyni w dwóch ratach odszkodowanie w kwocie netto stwierdzając, że poszkodowana jest przedsiębiorcą zarejestrowanym, jako płatnik VAT (wskazano na możliwość odliczenia naliczonego podatku VAT).

W związku z uszkodzeniem pojazdu Wnioskodawczyni wynajęła samochód zastępczy, będący samochodem osobowym. Faktura z tego tytułu opiewała na kwotę netto 2.048,78 zł plus podatek VAT w kwocie 471,22 zł, z którego odliczeniu podlegała kwota w wysokości 60%, tj. 282,73 zł.

Dla przedmiotowego pojazdu zaprowadzono ewidencję przebiegu pojazdu. Kwota wynikająca z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu wyniosła 534,09 zł, którą zarachowano do kosztów uzyskania przychodu.

W dniu 27 lipca 2012 r. dokonano sprzedaży naprawionego pojazdu za kwotę 40.000,00 zł. Z uwagi na fakt, iż firma ubezpieczeniowa dokonała zwrotu jedynie kwoty netto wydatków poniesionych na naprawę uszkodzonego pojazdu, wystąpiono z żądaniem do firmy ubezpieczeniowej o zwrot wydatków poniesionych na wynajem pojazdu zastępczego oraz wypłatę odszkodowania za utratę wartości samochodu uszkodzonego wskutek kolizji drogowej w kwocie 5.000 zł, to jest w wysokości różnicy pomiędzy kwotą uzyskaną ze sprzedaży przedmiotowego pojazdu w wysokości 40.000,00 zł, a wartością rynkową pojazdów z tego samego rocznika to jest 45.000,00 zł.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 16 listopada 2012 r., Wnioskodawczyni wskazała, że:

*   nie otrzymała wypłaty odszkodowania za utratę wartości pojazdu wskutek kolizji drogowej,
*   w dniu 24 września 2012 r. otrzymała kwotę 1.000,00 zł stanowiącą jedynie część wydatków poniesionych na wynajem samochodu zastępczego, gdyż faktura opiewała na kwotę brutto 2.520,00 zł i kwotę netto 2.048,78 zł oraz podatek VAT w kwocie 471,22 zł, z którego odliczyła 60% podatku naliczonego w wysokości 283,00 zł,
*   wykazana w ewidencji przebiegu pojazdu kwota wynikająca z przemnożenia ilości przejechanych kilometrów i stawki za 1 km wynosiła 534,09 zł, natomiast wydatki obejmowały jedynie wyżej wymienioną fakturę za najem pojazdu zastępczego,
*   Wnioskodawczyni prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym zadano pytania:

1.  Czy poniesione wydatki na wynajem samochodu zastępczego będą stanowiły koszt uzyskania przychodu?
2.  Czy zwrot wydatków poniesionych na wynajem pojazdu będzie stanowił przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych?

(pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 5)

Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatki związane z użytkowaniem zastępczego samochodu osobowego można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w wysokości poniesionych i udokumentowanych wydatków z tytułu wynajmu samochodu osobowego, tj. czynszu w kwocie brutto pomniejszonego o 60% odliczonego podatku od towarów i usług, jak i opłat parkingowych oraz opłat za autostrady, jednak do wysokości nie wyższej niż odpowiadającej kwocie wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, co wynika z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym os osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zwrot wydatków związanych z wynajęciem samochodu zastępczego w kwocie nie zarachowanej do kosztów uzyskania przychodu nie stanowiły przychodu z działalności gospodarczej na gruncie przepisów ustawy o podatku chodowym od osób fizycznych, natomiast w kwocie zarachowanej do kosztów uzyskania przychodów będzie stanowił przychód z działalności gospodarczej.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 6 grudnia 2012 r. Nr IBPBI/1/415-1448/12/AP, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawczyni za prawidłowe. stwierdzając m.in., że (…)„wydatkami z tytułu używania samochodu osobowego niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych” będą wszelkie wydatki, które podatnik ponosi w związku z wykorzystywaniem samochodu osobowego dla swoich potrzeb, jako podmiotu gospodarczego, np. takie jak zakup paliwa, koszty drobnych napraw i części zamiennych, przeglądów technicznych, opłaty parkingowe oraz za przejazd autostradą, pod warunkiem ich zgodnego z przepisami udokumentowania. Również wydatki z tytułu czynszu za najem, jako opłata za możliwość korzystania z rzeczy, mieszczą się w tym pojęciu (\`(...)\`).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Przy prawnopodatkowej ocenie zagadnienia, będącego przedmiotem wniosku, należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy. Na gruncie powyższej regulacji podstawową cechą kosztu uzyskania przychodów jest jego związek z przychodem podatnika albo związek z zachowaniem lub zabezpieczeniem przychodu podatkowego pod warunkiem, że dany koszt nie został wymieniony w katalogu kosztów negatywnych zawartym w art. 23 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Problematyka kosztów podatkowych w kwestii dotyczącej, czy czynsz najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, stanowi koszty uzyskania przychodów do wysokości limitu określonego przepisami art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, które nie było jednolite.

Mając na uwadze powyższe Minister Finansów wydał interpretację ogólną z dnia 8 listopada 2013 r. Nr DD2/033/55/MWJ/13/RD-111005, w której stwierdził m.in., że (\`(...)\`) koszty związane z używaniem samochodu osobowego to koszty posługiwania się tym samochodem, wykorzystywania go. Koszty te nie obejmują kosztów związanych z uzyskaniem możliwości używania takiego samochodu. Oznacza to, że do kosztów z tytułu używania wynajętego samochodu osobowego dla potrzeb działalności gospodarczej zaliczane są wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne. Wydatkami o charakterze eksploatacyjnym nie są wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Są to wydatki na uzyskanie samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu, a zatem są kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodu.

W związku z powyższym wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, nie są ograniczone limitem wynikającym z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu i stawki za jeden kilometr określonej w odrębnych przepisach. Przedmiotowe wydatki powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów na ogólnych zasadach określonych w art. 22 ust. 1 ustawy. Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym m.in. w wyroku WSA w Warszawie z dnia 5 lutego 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1502/09, wyroku NSA z dnia 16 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 2030/10, wyroku NSA z dnia 17 października 2012 r. sygn. akt II FSK 467/11, wyrokach NSA z dnia 20 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2446/11 i sygn. akt II FSK 2447/11.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zaistniałego stanu faktycznego, w kwestii dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy tj. do wysokości nie wyższej niż odpowiadającej kwocie wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, pod warunkiem prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu należy uznać za nieprawidłowe. W pozostałym zakresie stanowisko jest prawidłowe.

Zasadne jest stanowisko organu upoważnionego stwierdzające, że „przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie przysporzenia majątkowe, uzyskane w związku z tą działalnością, o ile ustawa nie wyłącza ich z tej kategorii. Jednocześnie w art. 14 ust. 2 ww. ustawy, wymienione zostały przykładowe przysporzenia majątkowe stanowiące przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Katalog zawarty w tym przepisie nie ma jednak charakteru zamkniętego.

Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 3 pkt 3a ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższy przepis wyłącza z przychodów z działalności gospodarczej kwoty zwrócone podatnikowi na pokrycie wydatków, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tej działalności.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie, otrzymany od firmy ubezpieczeniowej zwrot wydatków poniesionych na wynajem samochodu zastępczego, w części odpowiadającej wydatkom zaliczonym do kosztów podatkowych, będzie stanowił przychód z prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. Natomiast pozostała kwota zwrotu, nie będzie stanowiła przychodu z ww. źródła przychodów”.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stanowisko organu, w części, w której stwierdził, że (\`(...)\`)„wydatkami z tytułu używania samochodu osobowego niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych” będą wszelkie wydatki, które podatnik ponosi w związku z wykorzystywaniem samochodu osobowego dla swoich potrzeb, jako podmiotu gospodarczego, np. takie jak zakup paliwa, koszty drobnych napraw i części zamiennych, przeglądów technicznych, opłaty parkingowe oraz za przejazd autostradą, pod warunkiem ich zgodnego z przepisami udokumentowania. Również wydatki z tytułu czynszu za najem, jako opłata za możliwość korzystania z rzeczy, mieszczą się w tym pojęciu (…), jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.