Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-314/16-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-05
Teza: Czy od wypłaconej rekompensaty (wynikającej z Programu Dobrowolnych Odejść) powinien być pobrany podatek dochodowy?
Słowa kluczowe: praca-zbiorowy układ pracy; pracownik; programy; rekompensata; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2016 r. (data wpływu 15 marca 2016 r.) uzupełnione pismem z dnia 27 kwietnia 2016 r. (data nadania 29 kwietnia 2016 r., data wpływu 2 maja 2016 r.) stanowiące odpowiedź na wezwanie z dnia 20 kwietnia 2016 r. Nr IPPB4/4511-314/16-2/JK (data nadania 21 kwietnia 2016 r., data doręczenia 26 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty rekompensaty – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty rekompensaty.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 20 kwietnia 2016 r. Nr IPPB4/4511-314/16-2/JK (data nadania 21 kwietnia 2016 r., data doręczenia 26 kwietnia 2016 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 27 kwietnia 2016 r. (data nadania 29 kwietnia 2016 r., data wpływu 2 maja 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił powyższe w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 31 stycznia 2015 r. zakład pracy rozwiązał z Wnioskodawcą stosunek pracy z przyczyn niedotyczących pracowników w rozumieniu ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy (Dz. U. Nr 90, poz. 844, z późn. zm.) w ramach Programu Dobrowolnych Odejść (przyjętego Uchwałą Zarządu Spółki z dnia 28 listopada 2014 r.). Do wyżej wymienionego programu Wnioskodawca przystąpił składając wniosek w dniu 14 stycznia 2015 r. W związku z powyższym, w momencie rozwiązania umowy o pracę, zgodnie z przepisami zawartymi w regulaminie w sprawie określania zasad programu dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w spółce P., Wnioskodawca otrzymał rekompensatę i odprawę. Od wypłaconych kwot z tytułu rekompensaty i odprawy pracodawca odprowadził zaliczki na podatek dochodowy, wypłacona rekompensata miała charakter zadośćuczynienia za rezygnację z wykonywania dalszej pracy i otrzymywania wynagrodzenia. Została ona ustalona w oparciu o regulamin Programu Dobrowolnych Odejść w firmie, którego podstawę funkcjonowania stanowi ustawa Kodeks Pracy. Wyżej wymieniony program określa zasady ustalania rekompensat w zależności od indywidualnych uprawnień pracowniczych.

Program dobrowolnych odejść, na podstawie którego została rozwiązana umowa o pracę, jest programem w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy, ponieważ reguluje prawa i obowiązki obydwu stron stosunku pracy, tj. pracodawcy i pracowników. Według regulaminu programu dobrowolnych odejść pracownicy otrzymają świadczenia, jako rekompensatę i odszkodowanie w związku z brakiem uzyskiwania dalszego wynagrodzenia z tytułu stosunku pracy. Mają one stanowić zadośćuczynienie dla pracownika z tytułu straty wynikającej z braku możliwości otrzymywania wynagrodzenia za dalszą pracę u dotychczasowego pracodawcy. Pracodawca natomiast wprowadzając program może przeprowadzić restrukturyzację zatrudnienia w swoim zakładzie. Regulamin programu dobrowolnych odejść określa m.in.: prawa i obowiązki pracowników związane z przystąpieniem do programu, świadczenia pieniężne wypłacane w ramach programu w związku z rozwiązaniem umowy o pracę tj. odprawę pieniężną oraz dodatkowe, jednorazowe świadczenie – rekompensatę (czyli prawa pracowników i obowiązki pracodawcy w tym zakresie).

W uzupełnieniu z dnia 27 kwietnia 2016 r. (data nadania 29 kwietnia 2016 r., data wpływu 2 maja 2016 r.) Wnioskodawca wskazał, że w dokumencie potwierdzającym przez pracodawcę przyznanie świadczenia wynikającego z programu dobrowolnych odejść nie zostało użyte wprost sformułowanie „odszkodowanie” ani „zadośćuczynienie”. W zaświadczeniu wydanym przez pracodawcę wymienione są świadczenia finansowe z tytułu rozwiązania umowy o pracę: „odprawa pieniężna” (nie będąca przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji) oraz „rekompensata zgodnie z Programem Dobrowolnych Odejść”.

W ocenie Wnioskodawcy, pomimo określenia przez pracodawcę przedmiotowego świadczenia jako „rekompensata”, o charakterze tego świadczenia nie może przesadzać sama jego nazwa użyta przez pracodawcę, lecz rzeczywisty charakter i cel, jakiemu ono służy. W przypadku Wnioskodawcy charakter świadczenia stanowi faktycznie odszkodowanie/zadośćuczynienie, rekompensując poniesioną stratę z tytułu naruszenia gwarancji zatrudnienia, którymi był objęty zgodnie z obowiązującym w spółce „paktem gwarancji pracowniczych” (zapewniającym Wnioskodawcy 10-letni okres zatrudnienia). Wypłacone świadczenie nie było więc w efekcie formą wzbogacenia, a jedynie rekompensowało stratę, głównie w sferze materialnej. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że ze względu na posiadane specyficzne kwalifikacje (wąska specjalizacja), trudno było znaleźć zatrudnienie zgodne z posiadanymi kwalifikacjami, przez co przez okres jednego roku pozostawał osobą bezrobotną. Wypłacona przez pracodawcę rekompensata została przyznana jako odszkodowanie/zadośćuczynienie na podstawie regulaminu lub porozumienia będącego źródłem prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacone świadczenie określone umownie przez pracodawcę „rekompensatą” z tytułu utraty gwarancji zatrudnienia, spełnia przesłanki uznania tego świadczenia za odszkodowanie i powinno korzystać ze zwolnienia podatkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy od wypłaconej rekompensaty (wynikającej z Programu Dobrowolnych Odejść) powinien być pobrany podatek dochodowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, rekompensata wypłacona zgodnie z Regulaminem Programu Dobrowolnych Odejść w Spółce korzysta ze zwolnienia podatkowego. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw oraz otrzymane odszkodowania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów. Wszystkie przesłanki ustawy zostały spełnione. Poza tym rekompensata nie znajduje się w wykluczeniach ze zwolnień od podatku dochodowego. Zatem od wypłaconej rekompensaty płatnik nie powinien pobrać podatku dochodowego.

W związku z powyższym, Wnioskodawca może wnioskować do Naczelnika Urzędu Skarbowego o zwrot nadpłaconego podatku od wypłaconej przez zakład pracy rekompensaty wynikającej z Programu Dobrowolnych Odejść.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Zgodnie z aktualnie obowiązującą treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Nowe brzmienie przepisu – zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 29 października 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw – ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r.

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) zacytowanego przepisu.

Artykuł 9 § 1 Kodeksu pracy stanowi, że ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem korzystanie zę zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w dniu 31 stycznia 2015 r. zakład pracy rozwiązał z Wnioskodawcą stosunek pracy z przyczyn niedotyczących pracowników w rozumieniu ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania stosunków pracy (Dz. U. Nr 90, poz. 844, z późn. zm.) w ramach Programu Dobrowolnych Odejść (przyjętego Uchwałą Zarządu Spółki z dnia 28 listopada 2014 r.). Do wyżej wymienionego programu Wnioskodawca przystąpił składając wniosek w dniu 14 stycznia 2015 r. W związku z powyższym, w momencie rozwiązania umowy o pracę, zgodnie z przepisami zawartymi w regulaminie w sprawie określania zasad programu dobrowolnych odejść pracowników zatrudnionych w Spółce Wnioskodawca otrzymał rekompensatę i odprawę. Od wypłaconych kwot z tytułu rekompensaty i odprawy pracodawca odprowadził zaliczki na podatek dochodowy. Rekompensata została ustalona w oparciu o regulamin Programu Dobrowolnych Odejść w firmie, którego podstawę funkcjonowania stanowi ustawa Kodeks Pracy. Program dobrowolnych odejść, na podstawie którego została rozwiązana umowa o pracę, jest programem w rozumieniu art. 9 § 1 Kodeksu pracy, ponieważ reguluje prawa i obowiązki obydwu stron stosunku pracy, tj. pracodawcy i pracowników.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia skutków podatkowych otrzymania rekompensaty.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
    1.  ustawy,
    2.  przepisów wykonawczych do ustawy,
    3.  układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
3.  wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
4.  nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać przy tym należy, że odszkodowanie, czy zadośćuczynienie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Trudno natomiast uznać, że w wyniku niewymuszonego przystąpienia pracownika do Programu Dobrowolnych Odejść umożliwiającego uzyskanie „preferencyjnych” warunków rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron pracownik poniósł szkodę.

Z tych też względów rekompensaty otrzymane w ramach Programu Dobrowolnych Odejść nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenia te nie są sensu stricto odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem, gdyż pracownik dobrowolnie przystępuje do ww. programu a rozwiązanie umowy o pracę następuje w drodze porozumienia stron. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że kwota rekompensaty wypłacona Wnioskodawcy w związku z odejściem z pracy na podstawie Programu Dobrowolnych Odejść nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pomimo tego, że wysokość i zasady ustalania tego świadczenia zostały określone w normatywnym źródle prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328 z późn. zm.) nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień. W konsekwencji wypłacone świadczenie stanowi dla Wnioskodawcy przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.