Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-70/16/MJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-03-24
Teza: Ustalenie, czy w stosunku do zakupionego zmodernizowanego, przebudowanego i rozbudowanego budynku biurowego Wnioskodawca może ustalić i zastosować indywidualną stawkę amortyzacji o której mowa w art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; stawka-stawka amortyzacyjna-zmiana stawki amortyzacji; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16j

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2016 r. (data wpływu 2 lutego 2016 r.), uzupełnionego pismem z dnia 10 marca 2016 r. (data wpływu 16 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w stosunku do zakupionego zmodernizowanego, przebudowanego i rozbudowanego budynku biurowego Wnioskodawca może ustalić i zastosować indywidualną stawkę amortyzacji o której mowa w art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 10 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w stosunku do zakupionego zmodernizowanego, przebudowanego i rozbudowanego budynku biurowego Wnioskodawca może ustalić i zastosować indywidualną stawkę amortyzacji o której mowa w art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych .

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na kupnie i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, wynajmie i zarządzaniu, działalność usługową związaną z administracyjną obsługą biura, sprzątaniem obiektów, działalność pomocniczą związaną z utrzymaniem porządku w budynkach etc. Spółka w ramach prowadzonej przez siebie działalności planuje w marcu lub kwietniu 2016 zakup nieruchomości zabudowanej wielorodzinnym budynkiem mieszkalno-użytkowym pięciokondygnacyjnym, z podpiwniczeniem położonym w X. Budynek jest zabytkową kamienicą z przełomu XIX i XX wieku wpisaną do rejestru zabytków i objętą ochroną konserwatorską. Budynek został oddany po raz pierwszy do używania na początku XX wieku. W budynku kamienicy znajdowały się lokale mieszkalne, które były przez obecnych, a wcześniej przez poprzednich właścicieli wykorzystywane (wynajmowane) na cele mieszkalne i kilka lokali użytkowych wynajmowanych na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą najemców, np. biura kancelarii prawnych, lokal gastronomiczny. W skład tej nieruchomości oprócz budynku kamienicy wchodzi utwardzony plac (wewnętrzne podwórko) zamknięty bramą, wykorzystywany przez lokatorów i najemców lokali m.in. jako miejsce parkingowe. Budynek kamienicy ma obecnie status budynku mieszkalnego wielorodzinnego i został sklasyfikowany w Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) pod numerem 112, gdyż przeważającą większość stanowiły w nim lokale mieszkalne wykorzystywane na cele mieszkaniowe.

W latach 2012-2016 budynek został poddany modernizacji, przebudowie i rozbudowie przez obecnych właścicieli celem jego przekształcenia na nowoczesny biurowiec z pomieszczeniami biurowymi klasy A i obsługą recepcyjną budynku. Prace budowlane przy modernizacji są prowadzone w oparciu o odpowiednie akty administracyjne: Pozwolenie Nr (…) na prowadzenie prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy zabytku wpisanym do rejestru zabytków oraz zgodnie z projektem budowlanym zakładającym przebudowę, rozbudowę i nadbudowę budynku z budynku mieszkalnego wielorodzinnego na budynek biurowy z funkcją usługową na parterze, zatwierdzonego Decyzją Prezydenta Miasta Y., udzielającą pozwolenia na rozbudowę, nadbudowę wraz z przebudową budynku mieszkalnego wielorodzinnego na budynek biurowy z funkcja usługową na parterze budynku. Łączne wydatki poniesione do tej pory na modernizację i przebudowę budynku przez obecnego właściciela już przekroczyły 30% jego wartości początkowej, a suma wydatków poniesionych w poszczególnym roku podatkowym przekracza 3.500 zł.

W chwili rozpoczęcia prac budowlanych istniejący budynek kamienicy spełniał kryterium środka trwałego, tj. był kompletny i zdatny do użytku. Poprzez ww. modernizację i przebudowę budynek zostanie dostosowany do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych oraz technicznych oraz przystosowany budynek dla potrzeb działalności usługowej. Wzrośnie jego wartość użytkowa i rynkowa. Po zakończeniu prac budowlanych status budynku zostanie zmieniony na budynek biurowy z funkcją usługową zgodnie z decyzją Nr (…). Znajdujące się w budynku lokale mieszkalne zmienią swoje dotychczasowe przeznaczenie i będą wykorzystywane wyłącznie na cele związane z prowadzoną działalności gospodarczą najemców, tj. jako lokale biurowe i użytkowe oraz lokale usługowe. Dla najemców lokali biurowych dostępne będą obsługa consierge, sale spotkań biznesowych, sale konferencyjno-bankietowe, lokale gastronomiczne (restauracja i kawiarnia) strefa wellness z siłownią i saunami, lokale gastronomiczne (restauracja i kawiarnia) oraz podziemna hala garażowa dla najemców lokali.

Obecnie w budynku trwają jeszcze końcowe prace budowlano-remontowe (II i III etap).

Wnioskodawca zamierza nabyć ww. nieruchomość jeszcze przed zakończeniem tych prac, gdyż planuje na własny koszt - za pomocą zewnętrznych firm remontowo-budowlanych wykonać zgodnie z przyjętym harmonogramem ostatnie roboty wykończeniowe dotyczące min. izolacji w budynku, pokrycia dachu, roboty murowe i sucha zabudowa, wykonania posadzek, sufitów, ścian, elewacji, stolarki i instalacji elektrycznej i sanitarnej w budynku oraz biały montaż w łazienkach, urządzenia i wyposażenia lokali biurowych i sali konferencyjnych, wykończenie korytarzy i biur etc. Łączna suma wydatków, które zostaną poniesione przez Wnioskodawcę na te końcowe prace modernizacyjno - budowlane w budynku w roku 2016 znacznie przekroczy 3.500 zł. Spółka szacuje, że przeznaczy od ok. 3,8 min zł od 6,8 min zł na dokończenie prac budowlanych, w zależności od tego kiedy zakupi nieruchomość (w marcu czy kwietniu 2016). Po zakończeniu prac budowlano-remontowych przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „ŚT i WNiP"), Podatnik zamierza zmienić klasyfikację zakupionej nieruchomości z budynku mieszkalnego wielorodzinnego na budynek biurowy z funkcją usługową. Zmodernizowany i rozbudowany budynek zostanie sklasyfikowany jako budynek biurowy w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) pod numerem 122 (1220) oraz w Klasyfikacji Środków Trwałych (KST), grupa 1, podgrupa 10 - Budynki Niemieszkalne, rodzaj 105 - Budynki biurowe, i jako taki zostanie wprowadzony po raz pierwszy do ewidencji ŚT i WNiP Podatnika. Wnioskodawca również zamierza wystąpić do Urzędu Statystycznego celem potwierdzenia ww. klasyfikacji budynku biurowego w KŚT 105 - Budynki biurowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w stosunku do zakupionego zmodernizowanego, przebudowanego i rozbudowanego budynku biurowego Wnioskodawca może ustalić i zastosować indywidualną stawkę amortyzacji 10%, o której mowa w art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT") w oparciu o przyjętą nową klasyfikację statystyczną tego budynku?

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko:

Zdaniem Wnioskodawcy od budynku biurowego zaklasyfikowanego według KŚT do grupy 1, podgrupa 10 - Budynki Niemieszkalne, rodzaj 105 - Budynki biurowe, będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych według indywidualnej stawki amortyzacji wynoszącej 10%, gdyż budynek zostanie przez niego zakupiony jako uprzednio używany i zostanie przez niego ulepszony.

W myśl art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, m.in. stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi. Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j - 16ł ustawy o CIT dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 (art. 16i ust. 1 ustawy o CIT).

W dniu wprowadzenia do ewidencji ŚT i WNiP prowadzonej przez Wnioskodawcę budynek biurowca będzie spełniać kryteria środka trwałego wskazane w art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, to jest będzie kompletny i zdatny do użytku w dniu jego przyjęcia do używania. Budynek biurowy zostanie zaklasyfikowany jako budynek biurowy symbol w KŚT 105 - Budynki biurowe.

Na podstawie art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, podatnicy mogą ustalić indywidualną stawkę amortyzacyjną dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika. Dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacji z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5%, okres amortyzacji nie może być krótszy niż 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji ŚT i WNiP prowadzonej przez podatnika. Z tym, że tak ustalony okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Zgodnie z Wykazem stawek amortyzacji, stawka amortyzacji dla budynku biurowego zaklasyfikowanego według KŚT do grupy 1, podgrupa 10 - Budynki Niemieszkalne symbol 105, wynosi 2,5%. Przepisy ustawy o CIT nie zawierają określenia jakie budynki (lokale) niemieszkalne, o których mowa w art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, uznaje się za „używane" i „ulepszone, jak w przypadku środków trwałych wymienionych w ust. 1 pkt 1-3 tego przepisu. Nie mają zastosowania regulacje art. 16j ust. 2 i 3 definiujące, co należy rozumieć pod pojęciem „środki trwałe używane" i „środki trwałe ulepszone". Przepisy te, co wynika z ich literalnego brzmienia, nie dotyczą budynków (lokali) niemieszkalnych o jakich mowa w art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT (chociaż przedmiotowy budynek spełnia definicję środka trwałego używanego i ulepszonego w art. 16j ust. 3 ustawy). Tym samym, ustawodawca nie ustalił minimalnego okresu, który uprawnia do uznania budynku (lokalu) niemieszkalnego za używany. Wskazał jedynie, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych. Zatem, w odniesieniu do środków trwałych wskazanych w omawianym przepisie, minimalny okres używania wynosi co najmniej 1 rok. Ustawa o CIT nie określa również sposobu dokumentowania dotychczasowego okresu używania danego środka trwałego. To w gestii podatnika pozostaje zebranie stosownej dokumentacji potwierdzającej fakt, że dany obiekt można uznać za używany oraz potwierdzającej okres jego używania. W ocenie Wnioskodawcy na gruncie art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, oddanie budynku (lokalu) niemieszkalnego po raz pierwszy do używania, oznacza oddanie w ogólne używanie przez poprzednich właścicieli budynku przed jego nabyciem przez podatnika, który po raz pierwszy wprowadza ten budynek jako środek trwały do ewidencji ŚT i WNiP. Środki trwałe używane to środki, które przed nabyciem były użytkowane przez innego podatnika. Zakupiony przez Wnioskodawcę budynek został pierwszy raz oddany do używania na początku XIX wieku, a więc ponad 10 lat przed nabyciem i wprowadzeniem do ewidencji ŚT i WNiP Podatnika, co potwierdzają stosowne dokumenty, zaświadczenia i oświadczenia przekazane przez sprzedających wraz z nieruchomością. Podatnik zakupi tym samym budynek niemieszkalny, który jako powstały w wyniku modernizacji, przebudowy i rozbudowy kamienicy mającej przeszło 100 lat jest budynkiem używanym w rozumieniu art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Przepisy art. 16j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, nie przewidują - jak w przypadku środków trwałych wymienionych w ust. 1 pkt 1-3 tego przepisu, by przed wprowadzeniem ich do ewidencji wydatki poniesione na ulepszenia stanowiły 30% wartości początkowej budynku (lokalu) niemieszkalnego. Nie wymagają także by wydatki zostały poniesione przez podatnika, który wprowadza go po raz pierwszy do ewidencji ŚT i WNiP, przed ich wprowadzeniem do ewidencji.

Do oceny „ulepszenia" tych budynków (lokali), należy zastosować ogólne zasady dotyczące ulepszenia środków trwałych z art. 16g ust. 13 zdanie drugie ustawy o CIT, które przewidują, iż środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Ponadto zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, ulepszeniem jest trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie lub nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego lub technicznego lub obniżce kosztów eksploatacji. Efektem ulepszenia środka trwałego ma być zwiększenie jego wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że łączne wydatki poniesione do tej pory przez obecnych właścicieli nieruchomości już przekroczyły 30% jego wartości początkowej. Z kolei suma wydatków, które Wnioskodawca zamierza ponieść w 2016 roku na dokończenie prac budowlanych dotyczących modernizacji, przebudowy i rozbudowy budynku przekroczy 3.500 zł (i wyniesie od ok. 3,8 mln zł od 6,8 mln zł Po zakończeniu modernizacji, przebudowy i rozbudowy budynku jego wartość użytkowa i rynkowa wzrośnie. Poniesione przez Podatnika nakłady będą zatem stanowiły ulepszenia budynku na gruncie art. 16j ust. 1 pkt 4 w związku z art. 16g ust. 13 ustawy o CIT.

Prowadzone prace budowlane mają na celu poprawę standardu użytkowego lub technicznego (modernizacja), dostosowanie budynku do zmienionych potrzeb funkcjonalnych oraz użytkowych (przebudowa i rozbudowa) i jego powiększenie (rozbudowa). Taka przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja stanowi ulepszenie istniejącego środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 13 zdanie drugie ustawy o CIT. W rezultacie doprowadzi to do stworzenia środka trwałego w postaci budynku biurowego, który powstanie w oparciu o obiekt (budynek kamienicy) istniejący i funkcjonujący wcześniej. Po zakończeniu prac budowlanych, przed wprowadzeniem budynku do ewidencji ŚT i WNIP zostanie zmieniony status nieruchomości w KŚT z wielorodzinnego budynku mieszkalno-użytkowego na budynek biurowy z funkcją usługową na parterze. Nie oznacza to jednak, że nieruchomość uzyska zupełnie nową funkcję użytkową gdyż lokale w budynku wcześniej również były wynajmowane na cele mieszkalne oraz jako lokale użytkowe na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą najemców - biura kancelarii prawnych, lokal gastronomiczny etc. Z tego względu „nowy" obiekt budynku biurowego będzie tożsamy z istniejącym wcześniej „starym" budynkiem mieszkalno-użytkowym kamienicy. Na gruncie przepisów o CIT dojdzie tu zatem do ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Takie stanowisko potwierdza utrwalona w praktyce orzeczniczej definicji ulepszenia, oparta na treści art. 16 ust. 13 ustawy o CIT i określona w załączniku do pisma Ministerstwa Finansów z dnia 13 marca 1995r. (P03-722-160/94), na podstawie której można stwierdzić, że ulepszenie środka trwałego to zarówno przebudowa, to jest wykonanie prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych, jak i adaptacja, to jest wykonanie prac mających na celu przystosowanie go do innych celów, niż jego pierwotne przeznaczenie oraz rozbudowa, to jest wykonanie prac powodujących jego powiększenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroków sądów wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.