Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-391/16-2/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-09
Teza: W jaki sposób należy ustalić koszt, do którego rozpoznania uprawniona będzie Wnioskodawczyni jako wspólnik Spółki Osobowej, w przypadku zbycia przez Spółkę składników wniesionego do niej wkładu?
Słowa kluczowe: dochód; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 24 czerwca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 1 lipca 2016 r.), uzupełnionym 26 sierpnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze zbycia przez spółkę jawną składników będących przedmiotem wniesionego do niej wkładu oraz sposobu ustalenia wysokości ww. kosztów stanowiących dla Wnioskodawczyni koszty podatkowe – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze zbycia przez spółkę jawną składników będących przedmiotem wniesionego do niej wkładu oraz sposobu ustalenia wysokości ww. kosztów stanowiących dla Wnioskodawczyni koszty podatkowe. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 11 sierpnia 2016 r. Znak: IBPB-1-1/4511-389/16-1/ZK, IBPB-1-1/4511-390/16-1ZK, IBPB-1-1/4511-391/16-1/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 26 sierpnia 2016 r.

We wniosku zostało przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jest wspólnikiem w spółce osobowej (dalej: „Spółka Osobowa”), która jest wspólnikiem w spółce cywilnej. W przyszłości, ze względu na skalę działalności spółka cywilna może zostać przekształcona w spółkę jawną (dalej: „Spółka”).W konsekwencji Spółka Osobowa stanie się wspólnikiem Spółki. Głównym przedmiotem działalności Spółki będzie świadczenie usług w zakresie obsługi administracyjnej wspólników, pośrednictwa w rezerwacjach usług hotelowych i gastronomicznych, prowadzenia rozliczeń księgowo-podatkowych oraz zarządzania inwestycjami (remont, modernizacja, budowa) o przeznaczeniu komercyjnym na cele najmu. W przedmiocie działalności Spółki będzie również mieściła się działalność holdingowa, nabywanie i zbywanie udziałów w spółkach kapitałowych oraz ogółu praw i obowiązków w spółkach osobowych, papierów wartościowych.

Spółka Osobowa (której wspólnikiem jest Wnioskodawczyni) wraz z innymi wspólnikami planują wnieść do Spółki różne wkłady celem jej dokapitalizowania. Będą to głównie środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, towary handlowe, wyposażenie, środki pieniężne, udziały w innych spółkach kapitałowych lub osobowych.

Wnioskodawczyni zakłada, że wniesione do Spółki aktywa, poza wykorzystywaniem ich do celów prowadzonej działalności, mogą zostać przez Spółkę zbyte.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 22 sierpnia 2016 r. wskazano, że:

1.  Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki komandytowej. Wnioskodawczyni nie jest wspólnikiem tej spółki odpowiadającym za jej zobowiązania bez ograniczeń.
2.  Spółka cywilna ma trzech wspólników. Są nimi spółka osobowa oraz dwie osoby prawne - dwie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
3.  Spółka cywilna zostanie przekształcona w spółkę jawną na podstawie art. 26 § 4 Kodeksu Spółek Handlowych (dalej: „KSH”). Zgodnie z art. 26 § 4 - § 6 KSH, spółka cywilna może być przekształcona w spółkę jawną. Przekształcenie wymaga zgłoszenia do sądu rejestrowego przez wszystkich wspólników. Przed dokonaniem zgłoszenia wspólnicy mają obowiązek dostosowania umowy spółki do wymogów stawianych przez KSH spółce jawnej. Z chwilą wpisu do rejestru, spółka cywilna staje się spółką jawną. Spółce tej przysługują wszystkie prawa i obowiązki stanowiące majątek wspólny wspólników. Zgodnie z odpowiednio stosowanym art. 553 § 3 KSH, wspólnicy spółki przekształcanej (spółki cywilnej) z dniem przekształcenia stają się wspólnikami spółki przekształconej (spółki jawnej).
4.  Zgodnie z odpowiednio stosowanym przepisem art. 553 § 3 KSH, dotychczasowi wspólnicy spółki cywilnej, z momentem wpisu przekształcenia do rejestru KRS staną się wspólnikami spółki jawnej. Nie jest wykluczone, że po przekształceniu spółki cywilnej w spółkę jawną, do spółki jawnej przystąpią jeszcze inni wspólnicy.
5.  Do spółki cywilnej, która będzie przekształcana w spółkę jawną, przez spółkę osobową wniesiony został wkład pieniężny. Planowane jest również, że spółka osobowa, której wspólnikiem jest Wnioskodawczyni, wniesie do spółki jawnej środki trwałe, które podlegały uprzednio w spółce osobowej amortyzacji (np. elementy wyposażenia biurowego). Spółka osobowa planuje również wnieść do spółki jawnej ogół praw i obowiązków posiadanych w innych spółkach osobowych (udział w takich spółkach).
6.  Przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, będącej wspólnikiem spółki cywilnej, która będzie przekształcona w spółkę jawną, do spółki cywilnej wniesione były następującej składniki majątku:
    *   środki trwałe - niskocenne elementy wyposażenia biurowego (biurka, krzesła, artykuły biurowe), które nie podlegały amortyzacji,
    *   udziały w czterech spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością:
        *   20 udziałów o łącznej wartości rynkowej 300 PLN w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością 1,
        *   10 udziałów o łącznej wartości rynkowej 1.400 PLN w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością 2,
        *   65 udziałów o łącznej wartości rynkowej 2.500 PLN w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością 3,
        *   85 udziałów o łącznej wartości rynkowej 300 PLN w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością 4.Przez drugiego ze wspólników, będącego również spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, do spółki przekształcanej został wniesiony wkład pieniężny.
7.  Planowane jest, że spółka jawna będzie zbywała wniesione do niej środki trwałe oraz ogół praw i obowiązków w spółkach osobowych. Możliwe jest również, że spółka jawna będzie zbywać w przyszłości udziały w polskich spółkach kapitałowych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jaki sposób należy ustalić koszt, do którego rozpoznania uprawniona będzie Wnioskodawczyni jako wspólnik Spółki Osobowej, w przypadku zbycia przez Spółkę składników wniesionego do niej wkładu?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku zbycia przez Spółkę składników majątku wniesionego do niej, jako wkład przez Spółkę Osobową, sposób określenia kosztów uzyskania przychodów uzależniony będzie od tego, czy te składniki majątkowe były przez Spółkę zaliczone do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, od których były dokonywane odpisy amortyzacyjne, czy też nie. Takie rozumienie sposobu ustalenia kosztów stanowi wyraz zasady kontynuacji amortyzacji.

W przypadku, kiedy dany składnik wkładu wniesionego do Spółki był zaliczony do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki, a w konsekwencji były od niego dokonywane odpisy amortyzacyjne zaliczane do kosztów przez wspólników Spółki (w tym przez wspólników Spółki Osobowej), wówczas kosztem uzyskania przychodów będzie wartość początkowa przyjęta przez Spółkę pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne.

Natomiast w sytuacji, kiedy otrzymane przez Spółkę składniki majątkowe nie były zaliczone do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki, to w przypadku zbycia składników wkładu, kosztem uzyskania przychodu będzie niezaliczona do kosztów w jakiejkolwiek formie wartość wydatków na nabycie, objęcie lub wytworzenie przedmiotu wkładu poniesionych:

*   przez Spółkę Osobową lub
*   przez wspólnika Spółki Osobowej, w przypadku gdy dany składnik majątkowy był wcześniej wniesiony do Spółki Osobowej jako wkład i nie był amortyzowany.

Tak ustaloną wartość Wnioskodawczyni będzie mogła rozpoznać jako koszt w proporcji do posiadanego przez Spółkę Osobową prawa do udziału w zyskach Spółki, na którą następnie nałożona zostanie proporcja udziału Wnioskodawczyni w zysku Spółki Osobowej.

Regulacje odnoszące się do sposobu rozliczania kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę nieposiadającą osobowości prawnej zawarte zostały w art. 22 ust. 8a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: „ustawy PIT”).

Stosownie do tego przepisu w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się:

1.  wartość początkową przyjętą przez spółkę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4, pomniejszoną o sumę odpisów amortyzacyjnych - jeżeli rzeczy te lub prawa były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki,
2.  wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawa nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki.

Kluczowe zatem jest ustalenie, czy dany składnik majątkowy otrzymany przez Spółkę jako wkład, był zaliczony do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki, czy też nie. Jeżeli zatem wniesione przez Spółkę Osobową, jako wkład do Spółki składniki majątkowe były przez Spółkę zaliczone do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, to w przypadku zbycia składników majątku, kosztem będzie ich wartość początkowa wykazana przez Spółkę, pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne. Tak ustalone koszty będą mogły być rozpoznane przez Wnioskodawczynię w proporcji udziału Spółki Osobowej w zysku Spółki, na która powinna być następnie nałożona proporcja udziału Wnioskodawczyni w zysku Spółki Osobowej.

Natomiast w odniesieniu do składników majątkowych wniesionych przez Spółkę Osobową do Spółki, które przez Spółkę nie zostaną zaliczone do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, kosztem będą wydatki na nabycie, wytworzenie lub objęcie poniesione przez Spółkę Osobową lub wspólnika Spółki Osobowej (jeśli składnik majątkowy był przez wspólnika Spółki Osobowej wniesiony do niej jako wkład) niezaliczone do kosztów w jakiejkolwiek formie. Innymi słowy kosztem będą „wydatki historyczne” poniesione przez Spółkę Osobową, a w przypadku gdy dany składnik majątku był do Spółki Osobowej wniesiony jako wkład, to kosztem będą „wydatki historyczne” poniesione przez wspólnika Spółki Osobowej.

Tak ustalone koszty będą mogły być rozpoznane przez Wnioskodawczynię w proporcji udziału Spółki Osobowej w zysku Spółki, na którą powinna być następnie nałożona proporcja udziału Wnioskodawczyni w zysku Spółki Osobowej. Koszty te będą pomniejszały przychody Wnioskodawczyni osiągane ze Spółki Osobowej, które to przychody będą stanowiły przychody z działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Jednocześnie wskazać należy, że stosownie do zadanego pytania wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie była ocena, czy wszystkie przychody osiągane przez Wnioskodawczynię ze spółki komandytowej, będącej wspólnikiem spółki jawnej są dochodami ze źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.