Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1051/10-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-02-07
Teza: zastąpienie podpisanej kopii dokumentu CMR oświadczeniem przewoźnika, że towary zostały faktycznie dostarczone do miejsca przesyłki a możliwość zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; przewoźnik; przewóz-dokumenty przewozowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16.10.2010 r. (data wpływu 25.10.2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27.12.2010 r. (data wpływu 30.12.2010 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-1051/10-2/JK z dnia 15.12.2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów w zakresie prawidłowego dokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.10.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowego dokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27.12.2010 r. (data wpływu 30.12.2010 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-1051/10-2/JK z dnia 15.12.2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Towary transportowane są przez przewoźnika. Towary są sprzedawane do podmiotu zarejestrowanego na VAT UE (podmiot posiada numer przyznany mu do transakcji wewnątrzwspólnotowych). Spółka posiada kopię faktury dokumentującej dostawę wewnątrzwspólnotową w której wskazuje właściwy i ważny numer VAT UE odbiorcy towarów oraz swój numer VAT poprzedzony dwuliterowym kodem PL. Dodatkowo Spółka posiada specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (najczęściej specyfikacja zawarta jest na fakturze sprzedaży).

Co do zasady, Spółka otrzymuje kopie dokumentu CMR podpisane przez przewoźnika. Zdarza się jednak, iż Spółce nie udaje się otrzymać podpisanych kopii dokumentów CMR przed upływem terminu na złożenie deklaracji VAT za dany okres, w którym wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów powinna zostać rozliczona.

Aby usprawnić przepływ dokumentów, Spółka rozważa zastąpienie podpisanej kopii dokumentu CMR, dokumentem przygotowanym przez przewoźnika, tzw. dokumentem przewozowym (dalej: Dokument). Przygotowany przez przewoźnika Dokument zawierałby następujące dane:

*   dane Spółki (jako podmiotu wysyłającego towary),
*   dane odbiorcy otrzymującego towary,
*   warunki dostawy, na których transakcja została przeprowadzona,
*   wagę towaru,
*   ilość towaru,
*   datę wysyłki,
*   datę dostawy do nabywcy,
*   kraj dostawy,
*   numer faktury,
*   datę faktury,
*   podpis przewoźnika.

Powyższy Dokument miałby formę oświadczenia przewoźnika, że towary zostały faktycznie dostarczone do miejsca przesyłki, co zostałoby jednocześnie potwierdzone podpisem osób reprezentujących przewoźnika. Powyższy Dokument (potwierdzenie dostawy) byłby wystawiany odrębnie do każdej przesyłki.

Zdarzałoby się również, iż powyższy Dokument (potwierdzenie dostawy) wystawiany byłby raz w miesiącu, zbiorczo do wielu dostaw dokonanych w danym miesiącu. W takim przypadku zawierałby on wszystkie dane wskazane powyżej w odniesieniu do każdej z dostaw objętych zbiorczym potwierdzeniem.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca poinformował, iż będzie posiadał dokument przewozowy CMR wystawiony przez przewoźnika w chwili przejęcia przez niego towaru. Wnioskodawca w chwili wydania towaru posiada inne dokumenty, tj. zamówienie. Dokument potwierdzający zapłatę nie zawsze występuje, gdyż zapłata może nastąpić w ciągu terminu dłuższego, ustalonego z odbiorcą a wielokrotnie zdarzają się opóźnienia w regulowaniu należności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów posiadając oprócz kopii faktury oraz specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, Dokument (wystawiony odrębnie do każdej przesyłki, dotyczący konkretnej dostawy, jak opisano w zdarzeniu przyszłym) i podpisany przez przewoźnika zamiast podpisanej kopii dokumentu CMR?

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów posiadając oprócz kopii faktury oraz specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, Dokument (zawierający dane dotyczące konkretnej dostawy jak opisano w zdarzeniu przyszłym, lecz wystawiony zbiorczo do wielu przesyłek dokonanych w danym miesiącu) i podpisany przez przewoźnika zamiast podpisanej kopii dokumentu CMR?

Zdaniem Wnioskodawcy, podpisany przez przewoźnika Dokument może skutecznie zastąpić dokument CMR, ponieważ ustawa o VAT nie zawiera definicji „dokumentu przewozowego”, a Dokument według Spółki, razem z pozostałą posiadaną dokumentacją (kopia faktury VAT, specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku) dowodzi, iż towary zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska. W konsekwencji Spółka w związku z wypełnieniem przepisu art. 42 ust. 3 ustawy o VAT będzie uprawniona do zastosowania stawki VAT w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W ocenie Spółki, podpisany przez przewoźnika Dokument wystawiany zbiorczo do wielu dostaw może skutecznie zastąpić odpowiednie dokumenty CMR, ponieważ ustawa o VAT nie zawiera definicji „dokumentu przewozowego”, a Dokument, według Spółki, razem z pozostałą posiadaną dokumentacją (kopie faktur VAT, specyfikacje poszczególnych sztuk ładunku) dowodzą, iż towary zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska. W konsekwencji Spółka w związku z wypełnieniem przepisu art. 42 ust. 3 ustawy o VAT będzie uprawniona do zastosowania stawki VAT w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0% pod warunkiem, że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10 na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę powyższy przepis, stwierdzić należy, że możliwość zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów istnieje, gdy spełnione zostaną łącznie warunki dotyczące statusu dostawcy oraz nabywcy, a także posiadania przez dostawcę stosownej dokumentacji.

Przepis art. 42 ust. 3 ustawy stanowi, iż dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  kopia faktury,
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku

\- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Na mocy art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania.

Jak wynika z powyższych uregulowań, prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie fakt wywozu i dostarczenia towaru poza terytorium Polski. Istotą przywołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, iż towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze skutki podatkowe, niż w przypadku dostaw krajowych.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji „dokumentu przewozowego”. Nawiązując do art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy należy stwierdzić, że dokument ten powinien być dowodem, że towar będący przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy został wywieziony z terytorium kraju i dostarczony do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. List przewozowy opisany w Rozdziale III Konwencji Genewskiej o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. (Dz. U. z 1962 r. Nr 49, poz. 238 ze zm.) jest niewątpliwie dowodem zawarcia umowy przewozu. Zgodnie z art. 4 oraz art. 9 Konwencji Genewskiej list przewozowy stanowi dowód zawarcia umowy przewozu, warunków tej umowy oraz przyjęcia towaru przez przewoźnika, o ile nie zostanie przeprowadzony dowód przeciwny. Jednakże brak, nieprawidłowość lub utrata listu przewozowego nie wpływa na istnienie, ani na ważność umowy przewozu, która mimo to podlega przepisom Konwencji. Zatem sama Konwencja również nie ogranicza możliwości przeprowadzania dowodu w zakresie przewozu towarów tylko do listu przewozowego. Zatem nie jest uprawnione utożsamianie pojęcia dokumentu przewozowego z art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy tylko i wyłącznie z listem przewozowym. Za taki dokument uznać należy każdy dokument potwierdzający powierzenie przewoźnikowi lub spedytorowi przewozu lub spedycji towaru, zgodnego ze specyfikacją i fakturą, poza terytorium kraju i dostarczenie tego towaru do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Jeżeli dokument taki potwierdza essentialia negotii umowy przewozu (obowiązkiem kontrahenta wobec przewoźnika jest wydanie towaru i zapłata wynagrodzenia za przewóz, natomiast podstawowym obowiązkiem przewoźnika jest przewiezienie towaru do miejsca przeznaczenia i wydanie go odbiorcy) nie można mu odmówić mocy dowodowej i uznać, że nie jest on dokumentem, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy (chyba, że istnieje dowód przeciwny).

Biorąc pod uwagę powyższe tutejszy Organ stoi na stanowisku, iż dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, może być każdy dokument otrzymany od przewoźnika (spedytora) z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Z przedstawionych zdarzeń przyszłych wynika, iż Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, przy czym transport towarów dokonywany jest przez przewoźnika. Odbiorcami towarów są podatnicy podatku od wartości dodanej. We wniosku Spółka wskazuje, iż posiada kopię faktury dokumentującej dostawę wewnątrzwspólnotową, specyfikację poszczególnych sztuk ładunku (najczęściej specyfikacja zawarta jest na fakturze sprzedaży) oraz, co do zasady, otrzymuje kopie dokumentu CMR podpisane przez przewoźnika.

Aby usprawnić przepływ dokumentów, Spółka rozważa zastąpienie podpisanej kopii dokumentu CMR, dokumentem przygotowanym przez przewoźnika, tzw. dokumentem przewozowym (dalej: Dokument). Dokument miałby formę oświadczenia przewoźnika, że towary zostały faktycznie dostarczone do miejsca przesyłki, co zostałoby jednocześnie potwierdzone podpisem osób reprezentujących przewoźnika. Dokument byłby wystawiany odrębnie do każdej przesyłki. Zdarzałoby się również, iż Dokument wystawiany byłby raz w miesiącu, zbiorczo do wielu dostaw dokonanych w danym miesiącu. W takim przypadku zawierałby on wszystkie dane w odniesieniu do każdej z dostaw objętych zbiorczym potwierdzeniem. Przygotowany przez przewoźnika Dokument zawierałby następujące dane:

*   dane Spółki (jako podmiotu wysyłającego towary),
*   dane odbiorcy otrzymującego towary,
*   warunki dostawy, na których transakcja została przeprowadzona,
*   wagę towaru,
*   ilość towaru,
*   datę wysyłki,
*   datę dostawy do nabywcy,
*   kraj dostawy,
*   numer faktury,
*   datę faktury,
*   podpis przewoźnika.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca poinformował, iż będzie posiadał dokument przewozowy CMR wystawiony przez przewoźnika w chwili przejęcia przez niego towaru. Wnioskodawca w chwili wydania towaru posiada inne dokumenty, tj. zamówienie. Dokument potwierdzający zapłatę nie zawsze występuje, gdyż zapłata może nastąpić w ciągu terminu dłuższego, ustalonego z odbiorcą a wielokrotnie zdarzają się opóźnienia w regulowaniu należności.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenia przyszłe, stwierdzić należy, że z posiadanych dokumentów nie wynika jednoznacznie fakt dostarczenia towarów, będących przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej Wnioskodawcy, do miejsca ich przeznaczenia na terytorium innego państwa członkowskiego niż Polska. Należy zauważyć, iż z żadnego z posiadanych przez Wnioskodawcę dokumentów nie wynika, że nabywca odebrał towar.

Co prawda tut. Organ stoi na stanowisku, iż dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, może być każdy dokument otrzymany od przewoźnika, z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju niemniej jednak z przedmiotowego oświadczenia przewoźnika, podpisanego jedynie przez tego przewoźnika, nie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego. Natomiast ten aspekt fizycznego przemieszczenia towaru poza terytorium kraju przy jednoczesnym dostarczeniu go do wskazanego nabywcy w innym kraju wspólnotowym jest najistotniejszy. Wnioskodawca oświadczeniem przewoźnika, że towary zostały faktycznie dostarczone do miejsca przesyłki podpisanym jedynie przez tego przewoźnika, nie jest w stanie wykazać faktu, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, gdyż nie następuje pokwitowanie odbioru towaru przez nabywcę. Niniejszego faktu Zainteresowany nie jest również w stanie wykazać, na podstawie pozostałych posiadanych dokumentów, tj. dokumentu przewozowego CMR wystawionego przez przewoźnika w chwili przejęcia przez niego towaru oraz posiadanego w chwili wydania towaru zamówienia. Dokument przewozowy CMR wystawiony przez przewoźnika w chwili przejęcia przez niego towaru stanowi bowiem jedynie dowód zawarcia umowy przewozu, warunków umowy oraz przyjęcia towaru przez przewoźnika, a nie stanowi jednoznacznego dowodu jego dostarczenia odbiorcy i odebrania towarów w innym kraju. Podobnie rzecz się ma do zamówienia otrzymanego od nabywcy. Bez wątpienia zamówienie posiadane przez Wnioskodawcę w chwili wydania towaru, mimo, iż pochodzi od nabywcy, nie potwierdza dostarczenia i odebrania towarów przez nabywcę.

Reasumując, biorąc pod uwagę powołane regulacje prawne należy stwierdzić, iż Wnioskodawca posiadając oprócz kopii faktury oraz specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku, Dokument w formie oświadczenia podpisany przez przewoźnika (wystawiony odrębnie do konkretnej dostawy, jak również wystawiony zbiorczo do wielu przesyłek dokonanych w danym miesiącu) jak również dokument przewozowego CMR wystawionego przez przewoźnika w chwili przejęcia przez niego towaru i zamówienie nie posiada dokumentu, z którego jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone i odebrane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju zatem nie ma prawa do zastosowania 0% stawki podatku od towarów i usług dla transakcji dostawy towarów na rzecz kontrahentów unijnych. W celu zastosowania 0% stawki podatku od towarów i usług dla transakcji dostawy towarów na rzecz kontrahentów unijnych Spółka winna posiadać dokument, z którego jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego, tj. dokument potwierdzony przez nabywcę (odbiorcę) towaru.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.