Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.385.2020.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-17
Teza: Opodatkowanie przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych
Słowa kluczowe: najem; opodatkowanie; spółki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2020 r. (data wpływu 7 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 czerwca 2020 r. (data wpływu 23 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 5 czerwca 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.385.2020.1.RK, Nr 0113-KDIPT1-2.4012.257.2020.3.KW, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 5 czerwca 2020 r. (data doręczenia 15 czerwca 2020 r., identyfikator poświadczenia doręczenia ePUAP: ….). Wnioskodawczyni uzupełniła powyższy wniosek pismem z dnia 16 czerwca 2020 r. (data wpływu 23 czerwca 2020 r.), nadanym w dniu 19 czerwca 2020 r.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest Prezesem Zarządu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której jedynym wspólnikiem jest czeska Spółka … .., w której Wnioskodawczyni również jest jedynym wspólnikiem i członkiem zarządu. Z kolei w czeskiej spółce …. .. spółka …. …. jest jedynym wspólnikiem, a mąż Wnioskodawczyni, z którym nie łączy Ją wspólność majątkowa – jest członkiem zarządu. Ponadto Wnioskodawczyni jest także komandytariuszem w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością Spółce komandytowej, gdzie spółka Sp. z o.o. jest komplementariuszem. Przeważającym przedmiotem działalności zarówno Sp. z o.o., jak i Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. jest produkcja konstrukcji metalowych i ich części.

W dniu 22 czerwca 2018 r. Wnioskodawczyni nabyła własność nieruchomości o przeznaczeniu przemysłowym. Stanowi ona wyłączną własność Wnioskodawczyni, która od 2011 r. ma ustanowioną ze swoim małżonkiem, rozdzielność majątkową. Nieruchomość ta dzieli się na cztery działki, a wszystkie wchodzą w skład tzw. majątku prywatnego i nie są w żaden sposób związane z prowadzonymi przedsiębiorstwami (nie są środkami trwałymi). Podziału nieruchomości na cztery części dokonał poprzedni właściciel nieruchomości, a nie Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni zamierza na podstawie umowy najmu, z zachowaniem wymogów z art. 210 Kodeksu spółek handlowych, dotyczących wymogu powołania pełnomocnika oraz w formie aktu notarialnego, i za określoną cenę, na warunkach rynkowych, wynająć Spółkom: Sp. z o.o. oraz ….. działkę o nr …./1, będącą częścią ww. nieruchomości, a Spółce Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Sp. k. działkę o nr …./2, będącą częścią ww. nieruchomości. Spółki te będą prowadziły na nieruchomościach działalność gospodarczą oraz tworzyły magazyny, place, nowe budynki oraz wykorzystywały nieruchomość w celach inwestycyjnych. Ponadto nieruchomości te będą stanowiły siedziby tych spółek. Osiągany przez Wnioskodawczynię przychód z tytułu powyższej umowy najmu nie będzie przekraczał 100 000 zł.

W piśmie z dnia 16 czerwca 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni zamierza podpisać umowy najmu działek o nr …./1 i …./2 ze wskazanymi Spółkami dopiero po uzyskaniu interpretacji, której dotyczy przedmiotowy wniosek. Będą to umowy na czas nieoznaczony. Wnioskodawczyni zamierza opodatkować przychody z przedmiotowego najmu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 8,5%. Wnioskodawczyni zaliczy najem do źródła przychodu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą). Wnioskodawczyni wynajmując przedmiotowe działki będzie działać we własnym imieniu. Czynności podejmowane przez Wnioskodawczynię związane z najmem działek będą podejmowane w sposób ciągły, co jednak nie będzie spełniało definicji ciągłości dotyczącej działalności gospodarczej, co zaznaczono we własnym stanowisku, powołując się m.in. na orzecznictwo WSA. Działki wskazane we wniosku mają następujące powierzchnie użytkowe: działka …./1 – 0,2996 ha, działka …./2 – 0,2377 ha. Wysokość czynszu zostanie ustalona na poziomie rynkowej wysokości czynszu za najem podobnych działek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy przychody osiąganie przez Wnioskodawczynię z najmu ww. nieruchomości prywatnej, w szczególności z uwagi na powiązania osobowe, stanowią przychody uzyskiwane w ramach działalności gospodarczej przez Wnioskodawczynię jako podatnika VAT?
2.  Czy przychody osiąganie przez Wnioskodawczynię z najmu nieruchomości prywatnej w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym, będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 8,5%, jako przychody z najmu, niezwiązane z działalnością gospodarczą?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w odniesieniu do zdarzenia przyszłego przedstawionego w pytaniu Nr 2, dotyczącego ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, natomiast w zakresie pytania Nr 1, dotyczącego ustawy o podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: u.p.d.o.f.), źródłami przychodów są: pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3), najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6). Przepis art. 14 ust. 2 pkt 11 u.p.d.o.f. stanowi natomiast, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że pozarolnicza działalność gospodarcza i najem są odrębnymi źródłami przychodów, z tym jednak, że w przypadku objęcia najmem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, przychody z tego najmu są także przychodami z działalności gospodarczej. Jeśli więc najem dotyczy takich właśnie składników, to wówczas przychody z tego najmu będą przypisane do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. i w takiej sytuacji nie jest możliwe traktowanie ich jako pochodzących ze źródła wyodrębnionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f. Jeśli natomiast podatnik wynajmuje składniki swojego osobistego, prywatnego majątku, to wówczas przychody z tego najmu będą kwalifikowane jako pochodzące z tego odrębnego źródła, tj. z najmu.

Ogólnego kryterium oceny, czy w konkretnym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, a nie z zarządem majątkiem prywatnym, należy poszukiwać w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., zawierającym definicję pojęcia „działalność gospodarcza”, obowiązującą na gruncie przepisów powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność gospodarcza oznacza działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Tak więc, jak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sprawie o sygn. I SA/Gl 36/16, działalność gospodarcza to taka działalność, która prowadzona jest:

1.  w celu osiągnięcia dochodu - przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  w sposób ciągły - jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy; istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności, celem osiągnięcia dochodu, przy czym o ciągłości, w przypadku najmu, nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,
3.  w sposób zorganizowany - co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Przechodząc zatem na grunt ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, należy wskazać na art. 2 ust. 1a tej ustawy, zgodnie z którym osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Wysokość ryczałtu określona została w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) tej ustawy i wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, tj. m.in. przychodów z dzierżawy i najmu.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wynajmując swoją prywatną nieruchomość nie działa Ona w tym zakresie jako przedsiębiorca - podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, jako że planowany przez Nią najem nie będzie prowadzony w sposób ciągły i zorganizowany. Zatem otrzymane lub pozostawione do dyspozycji Wnioskodawczyni pieniądze z tytułu najmu nieruchomości Spółkom, w których jest wspólnikiem/członkiem zarządu, będą stanowić odrębne źródło przychodów przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym będzie mogła wybrać opodatkowanie ww. dochodów zryczałtowanym podatkiem dochodowym. W Jej ocenie, uzyskane przez Nią przychody z tytułu najmu pochodzą ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 wspomnianej ustawy, który stanowi, że źródłami przychodów są: najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, w związku z czym podlegają wyłączeniu od zaliczania ich jako przychody z działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 12 pkt 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, stawka ryczałtu dla najmu nieruchomości poza działalnością gospodarczą wynosi 8,5%, o ile przychód z tytułu tego najmu nie przekracza 100 000 zł.

Podsumowując, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że przychody osiągane przez Nią z tytułu najmu działek stanowiących prywatną własność Wnioskodawczyni nie stanowią przychodów osiąganych w ramach działalności gospodarczej, w związku z czym będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem w stawce 8,5% na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy – odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   pkt 6 – najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

Należy podkreślić, że nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowane nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności.

Należy wskazać, że treść definicji zawartej w cytowanym powyżej art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych daje podstawę, by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze – dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie – działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz po trzecie – w sposób ciągły. Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym jest możliwe osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie”, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji. Ponadto, jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w prawomocnym wyroku z dnia 16 marca 2017 r., sygn. akt. III SA/Wa 1139/16, „w świetle art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. cechą działalności gospodarczej jest także jej zarobkowy charakter. Oznacza to, że działalność jest zarobkowa, jeżeli jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu rozumianego jako nadwyżka przychodów nad nakładami (kosztami). Istotne znaczenie ma zatem, czy zamiarem podatnika było uczynienie sobie z najmu nieruchomości stałego (ciągłego) źródła zarobkowania. Nie można podatnikowi wynajmującemu nieruchomości w ramach zarządu osobistym mieniem odmawiać prawa do prowadzenia racjonalnego zarządu tym mieniem, co oznacza również dążenie do osiągania dochodu z najmu osobistego mienia”.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się ponadto cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Działanie we własnym imieniu oznacza, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji, czy nie, ponieważ ustawa ta nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania bądź zgłoszenia do właściwego rejestru tej działalności.

W efekcie – działania podatnika w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem, jednak każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem istotnych okoliczności danej sprawy. Ocena, czy podmiot prowadzi działalność gospodarczą w zakresie najmu, jest uzależniona od ustalenia, czy dana działalność zarobkowa spełnia jednocześnie wszystkie przesłanki pozytywne wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy nie wystąpiły przesłanki negatywne określone w art. 5b ust. 1 tej ustawy. Jeżeli składniki majątku będą wykorzystywane w taki sposób, że rozmiary tej działalności, powtarzalność, zarobkowy charakter, sposób zorganizowania, jej profesjonalny charakter będą wskazywać, że jest to działalność gospodarcza, wówczas uzyskiwane z tej działalności przychody będą zaliczane do przychodów z działalności gospodarczej, a nie do przychodów z najmu. A zatem podatnik, kreując elementy stanu faktycznego, może uzyskiwać przychody z najmu albo w sposób zorganizowany i ciągły, czyli w sposób stały, nieokazjonalny, profesjonalny, metodyczny, systematyczny i uporządkowany, albo w sposób incydentalny, nieprofesjonalny, okazjonalny w sposób przypadkowy, nieregularny.

Tym samym z przychodami uzyskiwanymi z najmu zaliczanymi do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, mamy do czynienia wówczas, gdy najem spełnia kryteria ciągłości i zorganizowania tej działalności wynikające z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub przedmiotem umowy najmu są składniki majątku związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Co do zasady, o kwalifikacji przychodów z najmu nie przesądza ilość wynajmowanych nieruchomości, lecz sposób wykonywania najmu, w tym charakter zawartej umowy najmu, a także ewentualne powiązania funkcjonalne wynajętej nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jeżeli zatem najem nieruchomości jest prowadzony w sposób zorganizowany i ciągły, to przychody z takiego najmu należy kwalifikować jako przychody z działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 43, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne: osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunkiem skorzystania z ryczałtowanej formy opodatkowania przychodów z najmu jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, złożenie pisemnego oświadczenia o jej wyborze. Przepis ten stanowi, że pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Stosownie do art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, za równoznaczne z dokonaniem wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy uznaje się pierwszą w roku podatkowym wpłatę na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tego tytułu, a jeżeli pierwszy taki przychód podatnik osiągnął w grudniu roku podatkowego – złożenie zeznania, o którym mowa w art. 21 ust. 2 pkt 2.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100 000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 22 czerwca 2018 r. nabyła własność nieruchomości o przeznaczeniu przemysłowym. Stanowi ona wyłączną własność Wnioskodawczyni, (od 2011 r. ma ustanowioną ze swoim małżonkiem rozdzielność majątkową). Nieruchomość ta dzieli się na cztery działki, a wszystkie wchodzą w skład tzw. majątku prywatnego i nie są w żaden sposób związane z prowadzonymi przedsiębiorstwami (nie są środkami trwałymi). Podziału nieruchomości na cztery części dokonał poprzedni właściciel nieruchomości, a nie Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni zamierza na podstawie umowy najmu, z zachowaniem wymogów z art. 210 Kodeksu spółek handlowych oraz w formie aktu notarialnego, i za określoną cenę, na warunkach rynkowych, wynająć dwóm Spółkom: Spółce z o.o. działkę o nr …./1 będącą częścią ww. nieruchomości, a Spółce komandytowej działkę o nr …./2, będącą częścią ww. nieruchomości. Spółki te będą prowadziły na nieruchomościach działalność gospodarczą oraz tworzyły magazyny, place, nowe budynki oraz wykorzystywały nieruchomość w celach inwestycyjnych. Ponadto nieruchomości te będą stanowiły siedziby tych spółek. Osiągany przez Wnioskodawczynię przychód z tytułu powyższej umowy najmu nie będzie przekraczał 100 000 zł. Wnioskodawczyni zamierza opodatkować przychody z przedmiotowego najmu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 8,5% i zaliczyć najem do źródła przychodu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego i przytoczonych powyżej regulacji prawnych stwierdzić należy, że jeżeli w istocie planowany przez Wnioskodawczynię najem nieruchomości (działki o nr …./1 i działki o nr …./2) nie będzie wypełniał opisanych powyżej przesłanek świadczących o prowadzeniu pozarolniczej działalności gospodarczej to przychody uzyskiwane z tytułu czynszu najmu będą mogły być kwalifikowane jako przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i po spełnieniu warunków określonych w art. 9 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, będą mogły być opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a ww. ustawy, do kwoty 100 000 zł; a od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego na dzień wydania interpretacji indywidualnej.

Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe są zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.