Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.307.2018.4.RS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-20
Teza: Obowiązki płatnika w związku z pokrywaniem kosztów związanych z pełnieniem funkcji członka rady nadzorczej.
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie rady nadzorczej; przychód; płatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2018 r. (data wpływu 18 lipca 2018 r.), uzupełnionym w dniu 4 września 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z pokrywaniem kosztów związanych z pełnieniem funkcji członka rady nadzorczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 4 września 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z pokrywaniem kosztów związanych z pełnieniem funkcji członka rady nadzorczej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Sp. z o.o. z siedzibą w S. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką prawa handlowego należącą do grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”). Spółka specjalizuje się w projektowaniu, budowie i eksploatacji oświetlenia, kompleksowym wykonawstwie modernizacji oświetlenia drogowego, projektowaniu i realizacji iluminacji przestrzeni miejskich oraz świątecznych. Spółka działa na podstawie przepisów prawa polskiego i jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada organy spółki - w tym Radę Nadzorczą powołaną na podstawie przepisów Kodeksu Spółek Handlowych (dalej jako: „KSH”). Wnioskodawca posiada wewnętrzne dokumenty regulujące funkcjonowanie Rady Nadzorczej oraz prawa i obowiązki Członków w formie Regulaminu Rady Nadzorczej oraz Uchwał Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 219 § 1 KSH, rada nadzorcza sprawuje stały nadzór nad działalnością spółki we wszystkich dziedzinach jej działalności. Członek rady zobowiązany jest w czasie swej kadencji do uczestnictwa w stałym nadzorze przez cały rok obrotowy spółki. W szczególności działania rady nadzorczej obejmują ocenę sprawozdań, o których mowa w art. 231 § 2 pkt 1 KSH, w zakresie ich zgodności z księgami i dokumentami, jak i ze stanem faktycznym oraz ocenę wniosków zarządu dotyczących podziału zysku albo pokrycia straty, a także składanie walnemu zgromadzeniu corocznego pisemnego sprawozdania z wyników tej oceny. Rada nadzorcza może również wykonywać inne kompetencje wskazane w KSH. Członkowie Rady Nadzorczej Spółki pełnią swoje funkcje na podstawie powołania (nie łączy ich ze Spółką umowa o pracę). W związku z pełnieniem swoich obowiązków Członkowie Rady Nadzorczej biorą udział w posiedzeniach, które odbywają się poza miejscem zamieszkania poszczególnych Członków Rady Nadzorczej.

Zgodnie z art. 2221 § 2 KSH członkom rady nadzorczej przysługuje zwrot kosztów związanych z udziałem w pracach rady. Członkowie Rady Nadzorczej biorą udział kilka razy w roku w posiedzeniach - regulamin rady nadzorczej wskazuje, iż posiedzenia rady odbywają się w miarę potrzeb, jednakże nie rzadziej niż raz na kwartał. Posiedzenia odbywają się w siedzibie Spółki lub w P. Na potrzeby sprawnego funkcjonowania Rady Nadzorczej Wnioskodawca pokrywa koszty związane z podróżami oraz zakwaterowaniem, wyżywieniem oraz koszty wykonywania indywidualnego nadzoru Członków Rady Nadzorczej, co wynika z paragrafu 7 regulaminu Rady Nadzorczej. Ponadto, z dokumentów wewnętrznych Wnioskodawcy wynika również, iż Członkom Rady Nadzorczej przysługuje wynagrodzenie miesięczne w wysokości określonej przez Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników.

Postanowienia dotyczące wynagrodzenia Członków Rady Nadzorczej zostały zatwierdzone Uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Wnioskodawcy w sprawie ustalenia zasad kształtowania wynagrodzeń Rady Nadzorczej. Zgodnie z § 1 pkt 3 powołanej powyżej Uchwały w związku z wewnętrznymi regulacjami Grupy Kapitałowej dotyczącymi zasad wynagradzania w organach nadzorczych spółek zależnych wskazanym przedstawicielom Grupy Kapitałowej w Radzie Nadzorczej Spółki nie przysługuje wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji w Radzie Nadzorczej Spółki. Spółka - matka w przypadku każdej zmiany w Radzie Nadzorczej informuje Spółkę, którzy członkowie Rady Nadzorczej są Przedstawicielami Grupy Kapitałowej.

W związku z powyższymi uregulowaniami, na potrzeby sprawnego funkcjonowania Rady Nadzorczej Wnioskodawca pokrywa koszty związane z podróżami, zakwaterowaniem i wyżywieniem Członków Rady Nadzorczej, których miejsce zamieszkania znajduje się poza miejscem posiedzenia Rady Nadzorczej.

Podkreślić należy znaczenie organu jakim jest rada nadzorcza - jako organ nadzoru nad spółką. Co prawda nie ma ona swobody w przejmowaniu kompetencji innych organów spółki (w szczególności zarządu) może mieć jednak wpływ na zadania związane z reprezentacją. Stały nadzór nad działalnością spółki jest prawem i obowiązkiem rady nadzorczej. Zgodnie z poglądami przedstawianymi w literaturze prawa handlowego, nadzór musi mieć trwały charakter oraz odnosić się do całej spółki (por. J. Jacyszyn, Rady nadzorcze spółek, KPP 1994, z. 3, s. 439). Rada nadzorcza może nadzorować cząstkowe aktywności, niektóre działy, pracę członków zarządu - np. w zakresie spraw finansowych czy prawidłowości zawieranych umów i ponoszonych zobowiązań podatkowych (A. Kidyba, Komentarz aktualizowany do art. 1-300 Kodeksu spółek handlowych, dost. LEX Online). Członkowie rady zgodnie z KSH mogą być pociągnięci do odpowiedzialności odszkodowawczej. Rada może też pośrednio wpływać na niektóre działania Spółki, żądając od zarządu informacji i od tego uzależniać swoją zgodę na dokonanie niektórych czynności. Kompetencje RN mogą też zostać rozszerzone na mocy umowy spółki, co tylko podkreśla istotę istnienia tego organu.

Pokrywanie kosztów podróży i zakwaterowania polegać może na bezpośrednim finansowaniu ich przez Spółkę (faktury wystawione na Spółkę i płatność dokonana przez Spółkę), bądź na ich zwrocie członkom Rady Nadzorczej w oparciu o odpowiednie dokumenty potwierdzające poniesienie tego kosztu.

W związku z powyższym opisem - w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych - zadano następujące pytania.

1.  Czy należności otrzymywane przez Członków Rady Nadzorczej - stanowiące zwrot kosztów podróży na posiedzenie Rady Nadzorczej oraz zwrócone koszty zakwaterowania i wyżywienia - stanowią przychód Członka Rady Nadzorczej mieszczący się w zakresie zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w ramach limitu objętego zwolnieniem przewidzianym we wzmiankowanym przepisie?
2.  Czy dla zastosowania zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma znaczenie fakt, że wydatki Członków Rady Nadzorczej z tytułu diet i innych należności związanych z podróżami na posiedzenia Rady Nadzorczej są pokrywane przez Spółkę pośrednio?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, zgodnie z brzmieniem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Z kolei art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż jednym ze źródeł przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy - zgodnie z art. 13 pkt 7 tej ustawy - uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza w art. 21 katalog przychodów zwolnionych z podatku dochodowego. Z uregulowań zawartych w 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy wynika, że wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

*   do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów, lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nienadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Biorąc pod uwagę przedstawione uregulowania Wnioskodawca stwierdza, iż Członkowie Rady Nadzorczej nie są pracownikami, w związku z czym w stosunku do nich znajdzie zastosowanie zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast pojęcie „podróż”, którym ustawodawca posłużył się w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ww. ustawy bez zaznaczenia, że chodzi o podróż służbową wskazuje, że w regulacji tej chodzi o każdą podróż osób niebędących pracownikami, a więc odbywających podróże znajdujące podstawę w innych przepisach prawa niż Kodeks pracy.

Stanowisko takie znalazło aprobatę w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 maja 2018 r. (II FSK 1446/16), zgodnie z którym skoro ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi o podróży odbywanej w celu uzyskania przychodu to należy uznać, że przepis ten ma zastosowanie w przypadku wypłacanych osobom nie będącymi pracownikami diet oraz zwrotu kosztów w związku z odbywaniem przez nich podróży w celu realizacji tam umowy. Nie ma bowiem podstaw, aby użytemu w ww. przepisie pojęciu podróży nadawać znaczenie takie jakie przyjmuje się dla podróży służbowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) u.p.d.o.f. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) u.p.d.o.f. mówi bowiem o innego rodzaju podróży. Zatem, kierując się zakazem dokonywania wykładni synonimicznej nie można dwóm różnym pojęciom nadawać tego samego znaczenia. Skoro ustawodawca mówi o podróży służbowej w jednej jednostce redakcyjnej, a w drugiej tylko o podróży, to nie można opierać, czy rekonstruować pojęcia podróży poprzez znaczenie pojęcia podróż służbowa.

Nadto, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach w wyroku z dnia 2 września 2015 r. (I SA/Gl 229/15) Sąd zauważył też, że „w przypadku pracowników zwolnieniem objęte są wyłącznie diety i inne należności za czas ich podróży służbowej, natomiast u osób niebędących pracownikami mowa jest o świadczeniach otrzymanych w związku z szeroko rozumianą podróżą, o ile spełnione są przesłanki wymienione w art. 21 ust. 13 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)”.

Do diet i innych należności związanych z tak rozumianą podróżą należy więc odnosić przewidziane w tym przepisie zwolnienie (w zakresie nieprzekraczającym limitów wskazanych w Rozporządzeniu) z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych tych należności, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, a zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

W przedmiotowym stanie faktycznym Członkowie Rady Nadzorczej ponoszą wydatki oraz otrzymują diety i inne świadczenia w związku z dojazdem z innej miejscowości na posiedzenia Rady Nadzorczej. Posiedzenia odbywają się nie rzadziej niż raz na kwartał w siedzibie Spółki lub w P. Do udziału w tych posiedzeniach zobowiązuje ich Regulamin Rady Nadzorczej, zgodnie z którym „udział w posiedzeniu Rady jest obowiązkiem członka Rady”. Członek Rady podaje przyczyny swojej nieobecności na piśmie, a usprawiedliwienie nieobecności wymaga podjęcia przez Radę uchwały. Ze wskazanych postanowień wynika jednoznacznie, że udział w posiedzeniach Rady jest obowiązkiem jej Członków, zatem konieczny jest dojazd z innej miejscowości na jej posiedzenie, a wszystkie koszty związane z wyżywieniem, noclegiem oraz podróżą na posiedzenie i powrotem są ponoszone w celu uczestnictwa w posiedzeniu Rady odbywającego się w siedzibie Spółki lub w innym miejscu w P.

W konsekwencji dojazd Członków Rady Nadzorczej Spółki na posiedzenia Rady będzie mieścił się w określeniu „podróż” zawartym w omawianym przepisie.

Przywołane w treści art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej wyznaczają jedynie limity w zakresie wysokości należności objętych zwolnieniem, nie są natomiast same w sobie podstawą do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Biorąc pod uwagę brzmienie powyższych przepisów, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywane przez Członków Rady Nadzorczej świadczenia w postaci diet i innych należności za czas podróży stanowią przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzystający ze zwolnienia z opodatkowania, pod warunkiem łącznego spełniania następujących warunków upoważniających do zastosowania wspomnianych preferencji:

1.  osoba niebędąca pracownikiem odbywa podróż,
2.  dany rodzaj świadczenia przewidziany jest przepisami dotyczącymi podróży,
3.  wartość otrzymanych świadczeń nie przekracza limitów wskazanych w ww. przepisach,
4.  wydatki na dane świadczenia zostały poniesione przez zapewniającego świadczenie w celu osiągnięcia przez niego przychodu lub w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw oraz
5.  wartość otrzymanych świadczeń nie została zaliczona w ciężar kosztów uzyskania przychodu po stronie osób otrzymujących świadczenia.

Jak już wskazał na wstępie Wnioskodawca, rada nadzorcza spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest organem, który spółka jako organ działający na podstawie Kodeksu spółek handlowych powinna posiadać celem realizowania swoich zadań. Odbywanie posiedzeń rady nadzorczej stanowi podstawę działalności tego organu i jest niezbędne do zapewnienia osiągnięcia przez spółkę płynności oraz zgodności swojej działalności z obowiązującymi przepisami prawa. Zgodnie z art. 2221 § 2 KSH członkom rady nadzorczej przysługuje zwrot kosztów związanych z udziałem w pracach rady, zatem zobowiązana do poniesienia kosztów podróży i pobytu jest na mocy Kodeksu spółek handlowych Spółka i w konsekwencji to Spółka uzyskuje przychód. Nadto, zdaniem Wnioskodawcy, ponoszenie wydatków w postaci zwrotu kosztów wyjazdów wypłacanych członkom rady nadzorczej odbywanych w celach wypełniania obowiązku wynikającego z Kodeksu spółek handlowych nie ma charakteru przychodu członka rady nadzorczej. Kwoty zwracane przez Spółkę członkom rady nadzorczej, jako rozliczenie kosztów podróży na posiedzenie rady nadzorczej stanowią przychód, jednak nie po stronie osoby fizycznej, a po stronie podmiotu, który powinien te koszty ponieść w świetle obowiązującego przepisu Kodeksu spółek handlowych co znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 września 2017 r. (sygn. 0112-KDIL3-1.4011.208.2017.1.KF).

Wobec powyższego - w ocenie Wnioskodawcy - kwota zwrotu należności z tytułu dojazdu na posiedzenie Rady Nadzorczej oraz zakwaterowania (noclegu) i wyżywienia Członków Rady Nadzorczej zamieszkujących poza miejscowością, w której odbywa się posiedzenie Rady Nadzorczej stanowi przychód Członków Rady Nadzorczej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) tej ustawy, wspomniany przychód korzysta ze zwolnienia w ramach limitu objętego zwolnieniem przewidzianym we ww. przepisie – w konsekwencji czego na Wnioskodawcy - do wysokości limitów przewidzianych odrębnymi przepisami - nie będzie ciążył obowiązek płatnika z tego tytułu.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, zwroty kosztów dojazdów na posiedzenia Rady Nadzorczej otrzymywane przez Członków Rady Nadzorczej Spółki korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do wysokości limitu określonego w stosownych rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej wcześniej cytowanych oraz pod warunkiem, iż otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Co ważne, wspomniane zwolnienie przysługuje tylko do wysokości limitów przewidzianych w odrębnych przepisach i tylko w przypadku spełnienia warunków przewidzianych w art. 21 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym Wnioskodawca - jako płatnik - nie powinien naliczać i pobierać podatku (na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) do kwoty limitu od zwracanych Członkom Rady Nadzorczej kosztów związanych z ich dojazdami, zakwaterowaniem i wyżywieniem na posiedzenia Rady Nadzorczej Spółki.

W odniesieniu do pytania nr 2, zdaniem Wnioskodawcy, równowartość bezpośrednio pokrytych przez Spółkę wydatków związanych z udziałem Członków Rady Nadzorczej w pracach Rady Nadzorczej będzie stanowić dla tych Członków przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń zaliczanych do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, który również będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z art. 11 ww. ustawy przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Nie ulega więc wątpliwości, że przychodem jest każde przysporzenie majątkowe uzyskane zarówno w formie pieniężnej, jak i niepieniężnej. Zatem bezpośrednie ponoszenie przez Spółkę kosztów związanych z udziałem Członków Rady Nadzorczej w pracach Rady, ale nieprzekraczające limitów wyżej wskazanego Rozporządzenia będzie stanowić przychód Członków Rady Nadzorczej z tytułu nieodpłatnych świadczeń korzystający ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z powodów wskazanych szczegółowo w stanowisku dotyczącym pytania nr 1.

Reasumując, fakt ponoszenia przez Wnioskodawcę wydatków w formie bezpośredniej czy też pośredniej (zwrot już poniesionych przez Członków Rady Nadzorczej należności związanych z podróżami na posiedzenia RN) pozostaje bez znaczenia dla zwolnienia z opodatkowania przychodu zaliczanego do przychodów z działalności wykonywanej osobiście przez Członków Rady Nadzorczej, gdyż w efekcie koszty te obciążają ekonomicznie Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie, stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jak wynika z treści art. 11 ust. 2b ww. ustawy, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Stosownie do art. 13 pkt 7 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W świetle powyższego, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Tym samym, za przychód członka rady nadzorczej z tytułu pełnionej funkcji uznaje się każde świadczenie – nie tylko wynagrodzenie z tego tytułu – ale także nieodpłatne świadczenia otrzymywane w związku z pełnieniem obowiązków członka rady nadzorczej, niezależnie od sposobu powołania. Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy mianowicie rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przychody zaliczone do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 tej ustawy. Jednocześnie niektóre z takich świadczeń korzystać mogą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 tej ustawy.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

\- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w ww. artykule są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Jednocześnie, na mocy art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Konsekwencją zakwalifikowania przychodów z tytułu wykonywania przez członków Rady Nadzorczej powierzonych im funkcji jako przychodów z działalności wykonywanej osobiście jest ich opodatkowanie za pośrednictwem płatnika – na zasadach określonych w art. 41 i art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania (art. 42 ust. 1 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca - Sp. z o.o. z siedzibą w S. jest spółką prawa handlowego należącą do grupy kapitałowej. Spółka specjalizuje się w projektowaniu, budowie i eksploatacji oświetlenia, kompleksowym wykonawstwie modernizacji oświetlenia drogowego, projektowaniu i realizacji iluminacji przestrzeni miejskich oraz świątecznych. Spółka działa na podstawie przepisów prawa polskiego i jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiada organy spółki - w tym Radę Nadzorczą powołaną na podstawie przepisów Kodeksu Spółek Handlowych. Wnioskodawca posiada wewnętrzne dokumenty regulujące funkcjonowanie Rady Nadzorczej oraz prawa i obowiązki Członków w formie Regulaminu Rady Nadzorczej oraz Uchwał Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 219 § 1 KSH rada nadzorcza sprawuje stały nadzór nad działalnością spółki we wszystkich dziedzinach jej działalności. Członek rady zobowiązany jest w czasie swej kadencji do uczestnictwa w stałym nadzorze przez cały rok obrotowy spółki. W szczególności działania rady nadzorczej obejmują ocenę sprawozdań, o których mowa w art. 231 § 2 pkt 1 KSH, w zakresie ich zgodności z księgami i dokumentami, jak i ze stanem faktycznym oraz ocenę wniosków zarządu dotyczących podziału zysku albo pokrycia straty, a także składanie walnemu zgromadzeniu corocznego pisemnego sprawozdania z wyników tej oceny. Rada nadzorcza może również wykonywać inne kompetencje wskazane w KSH. Członkowie Rady Nadzorczej Spółki pełnią swoje funkcje na podstawie powołania (nie łączy ich ze Spółką umowa o pracę). W związku z pełnieniem swoich obowiązków Członkowie Rady Nadzorczej biorą udział w posiedzeniach, które odbywają się poza miejscem zamieszkania poszczególnych Członków Rady Nadzorczej.

Zgodnie z art. 2221 § 2 KSH członkom rady nadzorczej przysługuje zwrot kosztów związanych z udziałem w pracach rady. Członkowie Rady Nadzorczej biorą udział kilka razy w roku w posiedzeniach - regulamin rady nadzorczej, wskazuje iż posiedzenia rady odbywają się w miarę potrzeb, jednakże nie rzadziej niż raz na kwartał. Posiedzenia odbywają się w siedzibie Spółki lub w P. Na potrzeby sprawnego funkcjonowania Rady Nadzorczej Wnioskodawca pokrywa koszty związane z podróżami oraz zakwaterowaniem, wyżywieniem oraz koszty wykonywania indywidualnego nadzoru Członków Rady Nadzorczej, co wynika z paragrafu 7 regulaminu Rady Nadzorczej. Ponadto, z dokumentów wewnętrznych Wnioskodawcy wynika również, iż Członkom Rady Nadzorczej przysługuje wynagrodzenie miesięczne w wysokości określonej przez Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników.

Postanowienia dotyczące wynagrodzenia Członków Rady Nadzorczej zostały zatwierdzone Uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Wnioskodawcy w sprawie ustalenia zasad kształtowania wynagrodzeń Rady Nadzorczej. Zgodnie z § 1 pkt 3 powołanej powyżej Uchwały w związku z wewnętrznymi regulacjami Grupy Kapitałowej dotyczącymi zasad wynagradzania w organach nadzorczych spółek zależnych, wskazanym przedstawicielom Grupy Kapitałowej w Radzie Nadzorczej Spółki nie przysługuje wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji w Radzie Nadzorczej Spółki. Spółka - matka w przypadku każdej zmiany w Radzie Nadzorczej informuje Spółkę, którzy członkowie Rady Nadzorczej są Przedstawicielami Grupy Kapitałowej.

W związku z powyższymi uregulowaniami, na potrzeby sprawnego funkcjonowania Rady Nadzorczej Wnioskodawca pokrywa koszty związane z podróżami, zakwaterowaniem i wyżywieniem Członków Rady Nadzorczej, których miejsce zamieszkania znajduje się poza miejscem posiedzenia Rady Nadzorczej.

Pokrywanie kosztów podróży i zakwaterowania polegać może na bezpośrednim finansowaniu ich przez Spółkę (faktury wystawione na Spółkę i płatność dokonana przez Spółkę), bądź na ich zwrocie członkom Rady Nadzorczej w oparciu o odpowiednie dokumenty potwierdzające poniesienie tego kosztu.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że pokrywane przez Wnioskodawcę koszty w związku z wykonywaniem przez Członków Rady Nadzorczej powierzonych im funkcji – a w szczególności koszty dojazdu na posiedzenia Rady Nadzorczej oraz zakwaterowania i wyżywienia stanowią dla Członków Rady Nadzorczej przychód, o którym mowa w art. 13 pkt 7 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, przychód ten nie mieści się w zakresie żadnego ze zwolnień wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie został od niego zaniechany pobór podatku w drodze rozporządzenia Ministra Finansów. W szczególności do otrzymywanych przez Członków Rady Nadzorczej przychodów nie znajduje zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że z tego tytułu na Wnioskodawcy ciąży obowiązek pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zauważyć bowiem należy, że w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posłużono się terminem „podróż” bez określenia „służbowa” co oznacza, że zakres tego zwolnienia nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 917, z późn. zm.), ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami. Niemniej jednak definiując pojęcie podróży należy mieć na uwadze pojęcie podróży służbowej określone w art. 775 § 1, zgodnie z którym pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Posiłkując się treścią zacytowanego przepisu przyjąć więc należy, że podróżą w sensie ogólnym będzie wykonywanie zadania poza miejscowością, w której znajduje się siedziba Spółki, bądź stałe miejsce wykonywania zadań Członków Rady Nadzorczej. Podróż to zdarzenie incydentalne, tymczasowe i krótkotrwałe w stosunku do zadania powierzonego Członkom Rady Nadzorczej z tytułu pełnionej funkcji. Z uwagi na charakter wykonywanej pracy, konieczność obecności w posiedzeniach Rady Nadzorczej, nie można uznać, iż Członkowie Rady Nadzorczej przebywają w podróży. Przejazdy te związane są z pełnioną przez nich funkcją w ramach powołania na Członków Rady Nadzorczej i nie mają charakteru incydentalnego, tymczasowego i krótkotrwałego.

Wobec tego pokrywane przez Wnioskodawcę koszty dojazdu na posiedzenia Rady Nadzorczej oraz zakwaterowania i wyżywienia – jako przychód Członków Rady Nadzorczej nie korzystają ze zwolnienia od opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do pytania nr 2 tutejszy organ zauważa, że w przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia fakt, że wydatki Członków Rady Nadzorczej z tytułu diet i innych należności związanych z podróżami na posiedzenia Rady Nadzorczej są pokrywane przez Spółkę pośrednio. Niezależnie od tego, w jaki sposób ponoszone są przedmiotowe wydatki nie korzystają one ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto tutejszy organ informuje, że wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych - zostanie rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odwołując się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych tutejszy organ podkreśla, iż jakkolwiek wyroki sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.