Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.691.2017.2.AT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-17
Teza: Możliwość dokumentowania fakturą bez wykazywania VAT usług na rzecz instytucji publicznej z Niemiec, możliwości złożenia skutecznego zgłoszenia o wyrejestrowaniu jako podatnika VAT-UE.
Słowa kluczowe: deklaracje; faktura; informacja-informacja podsumowująca; lekarze; opieka-opieka społeczna; opieka-opieka zdrowotna; rejestracja; usługi; usługi-usługi medyczne; zwolnienie; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 97; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 3-art. 100; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 października 2017 r. (data wpływu 4 października 2017 r.), uzupełnionym w dniach 3 i 13 listopada 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   możliwości udokumentowania fakturą bez wykazywania VAT usług na rzecz instytucji publicznej z Niemiec, świadczonych na terytorium tego kraju – **jest prawidłowe;**
*   możliwości złożenia skutecznego zgłoszenia o wyrejestrowaniu jako podatnika VAT-UE – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 3 i 13 listopada 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości udokumentowania fakturą bez wykazywania VAT usług na rzecz instytucji publicznej z Niemiec, świadczonych na terytorium tego kraju oraz możliwości złożenia skutecznego zgłoszenia o wyrejestrowaniu jako podatnika VAT-UE.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące stany faktyczne.

Od lipca 2013 Wnioskodawca współpracuje z … (…). Jest to instytucja publiczna, która wydaje orzeczenia o zdolności do pracy, konieczności rehabilitacji medycznej i psychoterapii oraz innych świadczeń zdrowotnych i socjalnych na zlecenie niemieckich kas chorych.

We wrześniu 2015 obroty Wnioskodawcy przekroczyły … tys. zł i od tego czasu przychody są obciążone podatkiem VAT.

Wnioskodawca jest zgłoszony do transakcji VAT-UE i dokonuje transakcji z …, który jest instytucją publiczną i nie posiada numeru NIP-UE. W Niemczech nie wszystkie instytucje zgłaszają się do ewidencji NIP-UE, bądź nie podają tego do wiadomości publicznej. … nie prowadzi bowiem działalności na terenie UE, a Wnioskodawca jest jedynym lekarzem z Polski (ściślej jedyną polską praktyką lekarską), który świadczy usługi dla ….

Wnioskodawca jest zgłoszony jako „płatnik” VAT w Polsce i w UE.

… (…) jest osobą prawną (eingetragener Verein w tłumaczeniu: zarejestrowane stowarzyszenie), której siedziba mieści się wyłącznie na terenie Niemiec i która prowadzi działalność orzeczniczą wyłącznie na terenie Niemiec. … przyznaje w oświadczeniu z dnia … września 2017 r., że w związku z tym miejscem świadczenia przez Wnioskodawcę usług dla … są Niemcy. Zgodnie ze wspomnianym oświadczeniem, … podlega pod kategorię osób prawnych, które prowadzą równocześnie po części działalność gospodarczą oraz po części działalność innego rodzaju, nie jako przedsiębiorca, bądź które nie prowadzą działalności gospodarczej i zostały zidentyfikowane do celów podatkowych przez nadanie numeru identyfikacji podatkowej.

Z powyższego wynika, że … jest podatnikiem VAT w Niemczech (korzystając w przypadku usług świadczonych przez Wnioskodawcę ze zwolnienia) i nie posiada numeru VAT UE.

W odniesieniu do art. 28a punkt 2) ustawy o podatku VAT podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenie usług, zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług. Zgodnie z art. 17 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) w przypadku, gdy miejsce świadczenia usług uzależnione jest od tego, czy usługobiorca (w tym wypadku …) jest podatnikiem czy nie, status usługobiorcy ustala się na podstawie art. 9-13 i art. 43 dyr. 2006/112/WE. Zgodnie z art. 43 ww. dyrektywy … może być więc uznany za podatnika.

Wnioskodawca wskazuje, że Jego praca w … polega na zebraniu wywiadu chorobowego, badaniu pacjenta oraz wydawaniu zaleceń i/lub wydawaniu zaleceń po zebraniu wywiadu chorobowego na podstawie dokumentacji medycznej. Od wydania zalecenia odnośnie konieczności rehabilitacji, bądź psychoterapii, bądź innego rodzaju zabezpieczenia zdrowotnego lub terapii, popartego odpowiednim przepisem z zakresu przepisów dot. opieki i pomocy społecznej w Niemczech (Sozialgeselzbuch - czyli kodeksu ustaw społecznych/socjalnych), zależy, czy dany pacjent otrzyma świadczenie zdrowotne w znaczeniu rehabilitacji lub innych świadczeń w przeciągu krótkiego bądź dłuższego czasu.

Rehabilitacja kardiologiczna, ortopedyczna, neurologiczna i psychosomatyczna lub psychoterapia, a także inne zalecane przez Wnioskodawcę świadczenia i zabezpieczenia zdrowotne, mają cel terapeutyczny i służą profilaktyce, czyli zapobieganiu pogorszeniu zdrowia, są więc profilaktyką III fazy w znaczeniu ścisłym.

Do palety świadczonych przez Wnioskodawcę usług należy również wydawanie zaleceń wypłaty świadczeń pieniężnych w znaczeniu zasiłku chorobowego, rehabilitacyjnego oraz świadczeń pieniężnych mających na celu przekwalifikowanie się do innego zawodu oraz przejście testów zawodowych.

Idąc dalej, według definicji WHO, rehabilitacja to kompleksowe postępowanie w odniesieniu do osób niepełnosprawnych fizycznie i psychicznie, które ma na celu przywrócenie pełnej lub możliwej do osiągnięcia sprawności fizycznej i psychicznej, a więc zdrowia, zdolności do pracy i zarobkowania oraz zdolności do brania czynnego udziału w życiu społecznym, w tym zawodowym.

Konkretnym środkiem są również wspomniane wyżej świadczenia pieniężne. Zarówno w Niemczech, jak i w Polsce, mimo różnic, pomoc społeczna jest jedną z instytucji polityki społecznej państwa, mającą na celu pomoc osobom w trudnych sytuacjach życiowych, jakich nie mogą pokonać przy wykorzystaniu swoich możliwości, uprawnień i środków.

Powołując się na powyższe rozważania i zgodnie z artykułem „132 punkt 1 litera g)” Dyrektywy 2006/112/WE Rady, … (…), dla którego Wnioskodawca jest usługodawcą, świadczy usługi ściśle związane z opieką i pomocą społeczną.

Struktura prawna i organizacyjna … na terenie Niemiec pozwala uznać go za podmiot prawa publicznego lub inny podmiot o charakterze społecznym, zgodnie z ww. Dyrektywą. Świadczenie usług przez … jest niezbędnym elementem opieki społecznej w Niemczech, w której mieści się również pojęcie przywracania zdrowia poprzez, poparte konkretnymi ustawami ze wspomnianego kodeksu ustaw socjalnych, zalecanie rehabilitacji, psychoterapii, innych świadczeń zdrowotnych, profilaktyki III fazy oraz świadczeń pieniężnych w przypadku choroby, rehabilitacji leczniczej oraz zawodowej. Wszystkie wymienione formy pomocy społecznej mieszczą się w kategorii trudnych sytuacji życiowych, którym instytucje społeczne danego państwa członkowskiego usiłują sprostać.

Możliwe jest zatem wyrejestrowanie się z VAT UE, ponieważ rejestracja pierwotnie w ogóle nie była konieczna. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi w ramach … mają na celu przywracanie zdrowia i są wykonywane w interesie publicznym jako ściśle związane z opieką i pomocą społeczną. Przywracanie zdrowia obywateli leży w interesie publicznym państw członkowskich UE, zatem „ art. 132 punkt 1 litera g)” Dyrektywy 2006/112/WE znajduje zastosowanie w wypadku opisanych powyżej świadczonych usług, a odniesienie do ww. artykułu może być umieszczone w celach informacyjnych na fakturze rozliczającej ww. usługi.

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu do wniosku złożonym w dniu 3 listopada 2017 r., postawiono ostatecznie następujące pytania:

1.  Czy miejscem świadczenia usług są Niemcy?
2.  Czy Wnioskodawca może „zastosować” fakturę bez wykazywania VAT na ww. usługi?
3.  Czy Wnioskodawca może wyrejestrować się z VAT UE?

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym ostatecznie w uzupełnieniu do wniosku złożonym w dniu 3 listopada 2017 r.:

1.  Miejscem świadczenia usług są Niemcy;
2.  Możliwe jest zastosowanie faktury bez wykazywania VAT za ww. usługi;
3.  Możliwe jest wyrejestrowanie się z VAT UE.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie możliwości udokumentowania fakturą bez wykazywania VAT usług na rzecz instytucji publicznej z Niemiec, świadczonych na terytorium tego kraju;
*   **prawidłowe** – w zakresie możliwości złożenia skutecznego zgłoszenia o wyrejestrowaniu jako podatnika VAT-UE.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r, poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez sprzedaż – zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 22 ustawy – należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przez terytorium kraju – zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się – co do zasady – terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (pkt 3 ww. artykułu).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Powołane przepisy ustawy o miejscu świadczenia przy świadczeniu usług stanowią implementację postanowień art. 43 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 listopada 2006 r. s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym do celu stosowania przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług:

1.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 2 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług;
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem, która jest zidentyfikowana do celów VAT, uznaje się za podatnika.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 17 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej Dz. Urz. UE L z 2011 r. nr 77/1, z późn. zm.), w przypadku gdy miejsce świadczenia usług uzależnione jest od tego, czy usługobiorca jest czy też nie jest podatnikiem, status usługobiorcy ustala się na podstawie art. 9-13 i art. 43 dyrektywy 2006/112/WE.

Wnioskodawca (lekarz) wskazuje, że współpracuje z …. (…), która jest instytucją publiczną wydającą orzeczenia o zdolności do pracy, konieczności rehabilitacji medycznej i psychoterapii oraz innych świadczeń zdrowotnych i socjalnych na zlecenie niemieckich kas chorych. Wnioskodawca jest zgłoszony do transakcji VAT-UE (Wnioskodawca jest zgłoszony jako „płatnik” VAT w Polsce i w UE), natomiast … nie posiada numeru NIP-UE, przy czym … podlega pod kategorię osób prawnych, które prowadzą równocześnie po części działalność gospodarczą oraz po części działalność innego rodzaju, nie jako przedsiębiorca, bądź które nie prowadzą działalności gospodarczej i zostały zidentyfikowane do celów podatkowych przez nadanie numeru identyfikacji podatkowej. Jak wynika z okoliczności sprawy, … jest podatnikiem VAT w Niemczech – zgodnie z art. 43 Dyrektywy 2006/112/WE … może być uznany za podatnika. Wnioskodawca wykonuje w ramach … czynności mające na celu przywracanie zdrowia, wykonywane w interesie publicznym jako ściśle związane z opieką i pomocą społeczną – zgodnie ze wskazaniami Wnioskodawcy „ art. 132 punkt 1 litera g)” (tu: art. 132 ust. 1 lit. g) Dyrektywy 2006/112/WE znajduje zastosowanie względem tych usług.

W tym kontekście podkreślenia wymaga, że wobec świadczonych przez Wnioskodawcę usług wykonywanych na rzecz …, w przypadku których znajduje zastosowanie powołany przez Wnioskodawcę art. 132 ust. 1 lit. g Dyrektywy 2006/112/WE (tu: świadczenie usług i dostawa towarów ściśle związanych z opieką i pomocą społeczną), nie mają zastosowania wyjątki od zasady wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy, określone w przepisach art. 28b ust. 2-4, oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy o VAT.

Jak stanowi art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Według art. 106e ust. 1 pkt 24 ustawy, faktura powinna zawierać w przypadkach, o których mowa w art. 97 ust. 10 pkt 2 i 3:

1.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, poprzedzony kodem PL,
2.  numer, za pomocą którego nabywca towaru lub usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej w danym państwie członkowskim, zawierający dwuliterowy kod stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej właściwy dla tego państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy, faktura może nie zawierać w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności, o czym stanowi art. 97 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 97 ust. 3 pkt 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio również do podatników, o których mowa w art. 15, innych niż wymienieni w ust. 1 i 2, którzy świadczą usługi, do których stosuje się art. 100 ust. 1 pkt 4, dla podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej.

Naczelnik urzędu skarbowego potwierdza zarejestrowanie podmiotu, o którym mowa w ust. 1-3, jako podatnika VAT UE (art. 97 ust. 9 ustawy).

Zgodnie z art. 97 ust. 10 pkt 3 ustawy, podmioty, o których mowa w ust. 1-3, zarejestrowane jako podatnicy VAT UE, które uzyskały potwierdzenie zgodnie z ust. 9, podając numer, pod którym są zidentyfikowane na potrzeby podatku, przy świadczeniu usług, do których stosuje się art. 100 ust. 1 pkt 4, dla podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej - są obowiązane do posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej poprzedzonym kodem PL.

Jak stanowi art. 97 ust. 13 ustawy, w przypadku zaprzestania przez podmiot zarejestrowany jako podatnik VAT UE wykonywania czynności, o których mowa w ust. 1 i 3, podmiot ten jest obowiązany na piśmie zgłosić ten fakt naczelnikowi urzędu skarbowego przez aktualizację zgłoszenia rejestracyjnego; zgłoszenie składa się w terminie 15 dni, licząc od dnia zaistnienia tej okoliczności.

Stosownie do treści art. 97 ust. 14 ustawy, zgłoszenie, o którym mowa w ust. 13, stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podmiotu z rejestru jako podatnika VAT UE.

W przypadku gdy podmiot, o którym mowa w ust. 1-3, złoży za 3 kolejne miesiące lub kwartał deklaracje, o których mowa w art. 99 ust. 1, 2 lub 3, w których nie wykazał sprzedaży lub nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia, naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z urzędu ten podmiot z rejestru jako podatnika VAT UE i powiadamia go o wykreśleniu – art. 97 ust. 15 ustawy.

Na podstawie art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca - zwane dalej „informacjami podsumowującymi”.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. g obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 listopada 2006 r. s. 1, z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: świadczenie usług i dostawa towarów ściśle związanych z opieką i pomocą społeczną, wraz z usługami świadczonymi przez domy spokojnej starości, dokonywane przez podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane za podmioty o charakterze społecznym przez dane państwo członkowskie.

Ponadto, na podstawie art. 132 ust. 1 lit. c tej Dyrektywy, zwolnieniem od podatku objęte są również transakcje świadczenia opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Wskazany przepis art. 132 ust. 1 lit. c Dyrektywy został implementowany w przepisach ustawy o podatku od towarów i sług w normie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1638, 1948 i 2260),
4.  psychologa.

Na tle powyższego zaznaczenia wymaga, że istotne będą także stosowne unormowania obowiązujące w miejscu świadczenia przedmiotowych usług (Niemcy). Wnioskodawca odwołuje się do zwolnienia od podatku na podstawie art. 132 ust. 1 lit. g Dyrektywy 2006/112/WE – zarówno w odniesieniu do czynności wykonywanych przez …, jak również w odniesieniu do wykonywanych przez Wnioskodawcę, świadczącego te czynności na rzecz ….

Niezależnie od powyższego należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości UE w swoim orzecznictwie dał pewne wskazówki interpretacyjne w zakresie zwolnień w odniesieniu do usług medycznych, co w kontekście wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności wskazanych w opisie sprawy może być istotne (Wnioskodawca wskazuje m.in., że jest lekarzem). I tak, w sprawie Peter d’Ambrumenil, Dispute Resolution Serrices Ltd i Commissioners of Customs and Excise zapadł wyrok Trybunału z dnia 20 listopada 2003 r., C-307/01. Zdaniem Trybunału, artykuł 13A (1)(c) Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EEC z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatków – należy interpretować w ten sposób, że zwolnienie od opodatkowania VAT zgodnie z tym przepisem, stosuje się do usług medycznych, polegających na:

*   prowadzeniu medycznego badania osób fizycznych na potrzeby pracodawców lub zakładów ubezpieczeniowych;
*   pobieraniu krwi lub innych próbek ciała dla potrzeb testów na obecność wirusów, infekcji lub innych chorób na potrzeby pracodawców lub ubezpieczycieli, lub
*   wydawania świadectw sprawności zdrowotnej, na przykład, zdolności do podróżowania, gdy te usługi mają na celu głównie ochronę zdrowia osób badanych.

Jednocześnie, zdaniem Trybunału, zwolnienie nie znajduje zastosowania w przypadku niektórych usług. Chodzi tutaj o usługi świadczone w ramach wykonywanego medycznego zawodu:

*   wydawanie świadectw o stanie zdrowia osoby dla celów, takich jak uzyskanie prawa do renty wojennej,
*   badania medyczne prowadzone na potrzeby sporządzenia specjalistycznego raportu medycznego o odpowiedzialności i wielkości szkody dla osób zamierzających dochodzić szkody na osobie,
*   przygotowanie medycznych raportów następujące po wskazanych powyżej badaniach oraz medycznych raportów opartych na danych medycznych, bez przeprowadzania medycznego badania,
*   badania medyczne prowadzone na potrzeby sporządzenia specjalistycznych raportów medycznych dotyczących błędów w sztuce lekarskiej dla osób zamierzających wnieść pozew,
*   przygotowanie medycznych raportów w następstwie wskazanych powyżej badań i medycznych raportów opartych na danych medycznych, bez przeprowadzania medycznego badania.

Mając na uwadze treść powołanych przepisów prawa w powiązaniu z przedstawionymi we wniosku stanami faktycznymi należy stwierdzić, że:

1.  Skoro w okolicznościach przedmiotowej sprawy Wnioskodawca, działając jako podmiot świadczący usługę (lekarz, przy czym Wnioskodawca powołuje się na korzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 132 ust. 1 lit. g Dyrektywy 2006/112/WE), wykonuje ją – jak wskazano – na rzecz podmiotu z siedzibą w Niemczech (podmiot działający jako podatnik w rozumieniu art. 43 Dyrektywy 2006/112/WE), to w konsekwencji, w oparciu o normę art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu w kraju siedziby tego usługobiorcy. Prawidłowo zatem Wnioskodawca przyjmuje, że miejscem świadczenia usług są Niemcy. Zaznaczyć należy, że obowiązujące przepisy w zakresie VAT nie stoją na przeszkodzie, aby Wnioskodawca wystawił na okoliczność świadczonych usług fakturę bez wykazywania VAT (art. 106b ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 106e ust. 1 pkt 24 i ust. 5 pkt 1 ustawy). Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.
2.  Odnosząc się natomiast do kwestii możliwości wyrejestrowania się przez Wnioskodawcę jako podatnika VAT UE stwierdzić należy, że o możliwości takiego wyrejestrowania się zasadniczo decyduje spełnienie przesłanek wskazanych w art. 97 ust. 13 ustawy (tu: art. 97 ust. 13 w zw. z art. 97 ust. 3 pkt 2 ustawy). Niemniej jednak w niniejszej sprawie Wnioskodawca świadczy usługi mające na celu przywracanie zdrowia, wykonywane w interesie publicznym jako ściśle związane z opieką i pomocą społeczną. W odniesieniu do tych czynności – zgodnie ze wskazaniami Wnioskodawcy – znajduje zastosowanie art. 132 ust. 1 lit. g Dyrektywy 2006/112/WE. A zatem w tej sytuacji Wnioskodawca nie był zobowiązany do dokonania rejestracji, przy założeniu, że na podstawie odpowiednich przepisów obowiązujących w Niemczech wskazane we wniosku czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz … podlegają faktycznie zwolnieniu od VAT w analogiczny sposób, jak to ma miejsce w trybie powołanego przez Wnioskodawcę przepisu art. 132 ust. 1 lit. g Dyrektywy 2006/112/WE (tu: na podstawie odpowiednich przepisów obowiązujących w Niemczech, implementujących wskazany przepis Dyrektywy, względnie implementujących inny przepis tej Dyrektywy, z którego wynika podstawa dla właściwego zwolnienia). Niemniej jednak okoliczności sprawy przedstawionej przez Wnioskodawcę wskazują na zwolnienie świadczonych przez Wnioskodawcę czynności w Niemczech. Wobec tego, w takiej sytuacji Wnioskodawca może wyrejestrować się w Polsce – Wnioskodawca nie musi w tym przypadku figurować jako podatnik VAT UE. Zatem słusznie Wnioskodawca przyjmuje w tych okolicznościach (pod ww. zastrzeżeniem), że jest możliwe wyrejestrowanie się jako podatnika VAT-UE. W przeciwnym natomiast przypadku wyrejestrowanie takie Wnioskodawcy będzie możliwe wyłącznie w sytuacji zaprzestania świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy – art. 97 ust. 13 w zw. z art. 97 ust. 3 pkt 2 ustawy. Z powyższego względu stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3 uznano za prawidłowe.

Źródłem wiedzy na temat stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) sprawy nie może być dla organu wydającego interpretację podatkową jakakolwiek dokumentacja załączona do wniosku (jego uzupełnienia), ale jedynie oświadczenie wiedzy wnioskodawcy zawarte w tym wniosku (jego uzupełnieniu), którego rzetelność jest gwarantowana jego podpisem lub osoby (osób) go reprezentującej (reprezentujących). Skoro zatem – zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej – wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z dokumentów do niego załączonych, organ interpretacyjny nie dokonywał merytorycznej analizy dokumentów załączonych do wniosku.

W kontekście powyższego należy podkreślić, że organ interpretacyjny wydając niniejszą interpretację oparł się na okolicznościach stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę, z których wynika m.in., że świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz … są zwolnione od VAT (art. 132 ust. 1 lit. g Dyrektywy 2006/112/WE).

Końcowo zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o zasadach opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług na terytorium Niemiec, w tym jego obowiązków w przedmiocie dokumentowania, rejestracji jako podatnika i wykazywania w stosownych deklaracjach tych czynności. Tego typu kwestie regulują obowiązujące na terytorium Niemiec przepisy VAT, natomiast tutejszy organ nie posiada legitymacji prawnej do ich interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.