Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.19.2024.1.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-12
Teza: Skutki podatkowe szkody wyrządzonej przez pracownika.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; pracownik; szkody
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

\- stanowisko prawidłowe
========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

11 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych szkody wyrządzonej przez pracownika. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

### Miasto (\`(...)\`) (dalej: Miasto lub (\`(...)\`), Wnioskodawca) stosownie do treści (\`(...)\`) ustawy (…) jest (\`(...)\`).

### Miasto posiada status czynnego podatnika VAT.

### Biorąc pod uwagę powyższe Miasto realizuje zadania z zakresu administracji samorządowej należące do gminy i powiatu.

### Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm. zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

### Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina w celu wykonywania zadań może tworzyć jednostki organizacyjne (jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe). Wśród takich jednostek znajdują się m.in. jednostki powołane do realizacji zadań własnych z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym.

### Na skutek wydanego 29 września 2015 r. przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyroku w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław oraz podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów uchwały sygn. akt I FPS 4/15 z 26 października 2015 r., Wnioskodawca z 1 stycznia 2016 r. dokonał centralizacji rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług wraz ze wszystkimi utworzonymi przez Miasto jednostkami organizacyjnymi. Od tego momentu rozpoczęto rozliczanie podatku VAT ze wszystkimi utworzonymi jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi pod jednym numerem NIP, nadanym dla Miasta.

### Oznacza to, że w zakresie podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czynności podejmowanych przez jednostki organizacyjne podatnikiem tego podatku jest Miasto, a nie jego jednostki. W konsekwencji wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich są rozliczane przez Miasto.

### Jedną z jednostek organizacyjnych powołaną przez Miasto do realizacji zadania własnego w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych jest A.

### Zgodnie ze statutem do zadań A. należy:

### 1) propagowanie (\`(...)\`);

### 2) organizacja (\`(...)\`);

### 3) tworzenie (\`(...)\`);

### 4) zarządzanie (\`(...)\`);

### 5) udostępnienie (\`(...)\`);

### 6) współpraca (\`(...)\`);

### 7) budowa (\`(...)\`).

### A. swoje zadania realizuje za pośrednictwem ośrodków sportowych, które umożliwiają korzystanie mieszkańcom z przestrzeni dla uprawiania sportu zarówno profesjonalnego, jak i amatorskiego. Jednostka w ten sposób upowszechnia świadomość w zakresie aktywności fizycznej i sportu. Zachęca do tego różne grupy w tym seniorów, młodzież i dzieci, świeżo upieczone mamy czy wszystkich innych mieszkańców, którzy o formę i zdrowie pragną dbać lokalnie, blisko domu.

### Występują sytuacje, w których korzystanie przez klientów z usług ośrodków sportowych możliwe jest wyłącznie za odpłatnością.

### Sprzedaż biletów/kart wstępów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm., dalej: ustawa o VAT), na terenie ośrodków sportowych prowadzona jest przy zastosowaniu kas rejestrujących.

### W jednym z ośrodków funkcjonują tzw. karty techniczne wykorzystywane w przypadku organizacji zawodów sportowych, które są opłacone w ramach umowy na udostępnienie obiektu lub akcji miejskich np. „(\`(...)\`)” (bezpłatne wejścia). Kart tych nie ma w ofercie ośrodka (w cenniku) i są dedykowane wyłącznie do konkretnych sytuacji w celu obsługi uprawnionych uczestników. Karty techniczne uprawniające do wejścia na teren ośrodka nie są imienne. Korzysta z nich okaziciel tzn. osoba posiadająca kartę przechodzi przez bramkę dostępu (kołowrotek). Należy zaznaczyć, że pracownicy kasy nie powinni w ogóle korzystać z kart technicznych bez zgody kierownika danego ośrodka.

### Podczas kontroli prawidłowości działania Elektronicznego Systemu Obsługi Sprzedaży (ESOK) stwierdzono, że jeden z pracowników recepcji ośrodka wykorzystuje tzw. karty techniczne w celu osiągnięcia korzyści materialnej. Pracownik przyznał się do umyślnego działania i nielegalnego wydawania kart osobom postronnym w celu skorzystania z usług oferowanych przez ten ośrodek. Z tego tytułu pobierał należności. Pracownik zobowiązał się do naprawienia wyrządzonej Miastu szkody w pełnej wysokości i dokonał wpłaty w wysokości uzyskanych korzyści majątkowych.

Należy podkreślić, że Miasto (A.) nie wyrażało zgody na tego typu działania, nie zgadzało się na taki sposób korzystania z kart technicznych, a czynności podejmowane przez pracownika były nielegalne i wykonywane w celu osiągnięcia osobistej korzyści materialnej. Ponadto Miasto nie wyrażało woli świadczenia usług na rzecz osób postronnych, nielegalnie posiadających karty techniczne A. (udostępnione przez ww. pracownika).

### Pytania

### 1\. Czy Miasto postępuje właściwie uznając wpłaty pracownika z tytułu wyrządzonej szkody za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

### 2\. Czy Miasto postępuje właściwie uznając, że nie wyświadczyło usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na rzecz osób, które skorzystały z wejścia na teren ośrodka na podstawie karty technicznej?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Powyższe oznacza, że istotny jest przede wszystkim faktyczny przebieg dalszej czynności i osiągnięty rezultat zgodny z zamiarem umawiających się stron.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Tak szeroki charakter świadczenia usługi potwierdzają także przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. \- Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm., dalej: Kodeks cywilny). W świetle art. 353 § 2 Kodeksu cywilnego świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy. Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE).

W wyroku z 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem).

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu \- jak wskazał Trybunał \- świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje tutaj orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie Trybunał zauważył, że czynność „(\`(...)\`) podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. Z przytoczonych powyżej orzeczeń wynika zatem, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Wobec powyższych rozważań, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

W konsekwencji otrzymane wynagrodzenie powinno być rezultatem wykonania świadczenia. Taka sytuacja nie ma miejsca, kiedy mamy do czynienia z odszkodowaniem.

W tym miejscu zauważyć należy, że przepisy podatkowe nie zawierają definicji odszkodowania, zatem w tym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego.

Na gruncie prawa cywilnego, odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku szkodą, musi istnieć związek przyczynowy.

Zauważyć należy, że z cytowanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone.

Jak potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej dla Miasta interpretacji indywidualnej nr IPPP1/443-766/14/15-7/AS z 1 grudnia 2015 r. „W sytuacji zatem, gdy osoba trzecia korzysta z nieruchomości bez zgody jej właściciela, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy właścicielem nieruchomości i korzystającym bezumownie z tej nieruchomości nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. Świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym na istnienie obowiązku świadczenia usługi oraz wysokości wynagrodzenia - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania nieruchomością i wynikłe z tego tytułu szkody”.

Zatem, gdy podatnik nie wie, że wykonuje usługę na rzecz osoby trzeciej, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy podatnikiem a osobą trzecią nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne.

W tym miejscu warto również wskazać na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu sygn. akt I SA/Wr 407/12 z 15 czerwca 2012 r., które co prawda zapadło w innym stanie faktycznym, ale obrazuje kwestię braku opodatkowania usługi, w przypadku, gdy świadczący nie wie, że taką usługę wykonuje. W orzeczeniu tym sąd wskazał, iż: „W sprawie fundamentalne znaczenie ma fakt, że gmina do dnia dowiedzenia się o zajęciu należnego do niej mienia komunalnego nie posiadała wiedzy o tym, że grunt jest wykorzystywany bezumownie (bezprawnie). W ocenie Sądu, nie jest możliwe świadome wykonanie usługi tolerowania czynności lub sytuacji (art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT) z mocą wsteczną, w przypadku, gdy świadczący nie wie, że taką usługę wykonuje. Gmina nie mając świadomości bezprawnego zajęcia gruntu nie mogła tego zajęcia akceptować, jak chce tego organ. Ponadto, jak słusznie zauważyła strona, Gmina odbiera od użytkownika bezumownego oświadczenie o czasie zajęcia jej majątku, sama bowiem nie posiada wiedzy, od jakiego czasu majątek ten jest bezumownie zajmowany. Zgoda Gminy na korzystanie z jej majątku, wcześniej zajmowanego bezprawnie, tworzy stosunek prawny między stronami na przyszłość. Owa zgoda nie powoduje „cofnięcia czasu”, co zdaje się przyjmować organ, który skutki tejże zgody błędnie rozciąga na okres przeszły, w którym podmiot władał mieniem Gminy bez jej wiedzy i zgody. Reasumując, uznając za opodatkowaną VAT usługę korzystania z majątku Gminy bez tytułu prawnego (zgody i wiedzy właściciela), od chwili jego faktycznego zajęcia do momentu dowiedzenia się o tym fakcie przez Gminę, w przypadku, gdy Gmina zmierza do uregulowania prawnego tego stanu rzeczy w przyszłości, Minister Finansów naruszył przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT”.

W tym miejscu należy również wskazać, iż zgodnie z art. 114 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2023 r. poz. 1465, dalej: „KP”) pracownik, który wskutek niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków ze swej winy wyrządził pracodawcy szkodę, ponosi odpowiedzialność materialną za szkodę wyrządzoną pracodawcy.

Może być ona spowodowana zaniechaniem w obowiązkach pracownika lub jego zawinionym działaniem. W myśl art. 119 KP wysokość odszkodowania należnego pracodawcy od pracownika ustala się w wysokości wyrządzonej szkody, jednak nie może ono przewyższać kwoty trzymiesięcznego wynagrodzenia przysługującego pracownikowi w dniu wyrządzenia szkody.

Tylko w przypadku, umyślnego działania pracownika, zobowiązany jest on do naprawienia szkody w pełnej wysokości - art. 122 KP.

Ad 1.

Mając powyższe na uwadze w ocenie Miasta wpłata dokonana przez pracownika, po wykryciu jego działań na niekorzyść Miasta, nie stanowi zapłaty za świadczenie wykonywane na jego rzecz. Jest zatem formą odszkodowania. W związku z tym nie będzie to również zapłata za świadczone usługi na rzecz osób trzecich. Zdaniem Wnioskodawcy jest to świadczenie o charakterze kompensacyjnym (odszkodowawczym), którego głównym celem jest wyrównanie szkody w postaci uszczuplenia wpływów należnych budżetowi Miasta. Należy zatem uznać, iż w przedmiotowej sprawie nie występuje związek pomiędzy otrzymaną wpłatą a świadczeniem na rzecz osób trzecich i na rzecz dokonującego płatności.

W konsekwencji wpłata dokonana przez pracownika zdaniem Wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 2.

Miasto stoi na stanowisku, że postępuje właściwie uznając, że korzystanie przez osoby trzecie z obiektów ostki bez wiedzy i zgody Miasta, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym na istnienie obowiązku świadczenia usługi oraz wysokości wynagrodzenia - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto jak wskazano wyżej odszkodowanie wypłacone (wpłacone przez pracownika) w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania nieruchomością i wynikłe z tego tytułu szkody w postaci uszczuplenia wpływów należnych budżetowi Miasta. Wpłata określonej kwoty pieniężnej wiąże się z prawem żądania naprawienia wynikłej dla Miasta szkody z tytułu bezprawnego korzystania z nieruchomości/wykonania usługi. Dokonana przez pracownika wpłata w swojej istocie nie stanowi należności za wyświadczoną przez Miasto usługę na rzecz osób trzecich lecz odszkodowanie (rekompensatę za utracone korzyści).

Zatem kwota odszkodowania za wykonaną nieświadomie i bez woli Miasta usługę nie stanowi wynagrodzenia. Między Miastem, a korzystającymi nie istniał żaden stosunek prawny, w ramach którego spełnione byłoby świadczenie wzajemne.

W związku z powyższym Miasto nie wyświadczyło usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na rzecz osób, które skorzystały z wejścia na teren ośrodka na podstawie karty technicznej (nielegalnie użytej przez pracownika).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach działalności gospodarczej. W świetle powołanych przepisów przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie, które nie jest dostawą towarów, świadczone na rzecz innego podmiotu. Jednocześnie jak wynika z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. Zatem odpłatne świadczenie usług może zostać opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy świadczącym usługę i jej beneficjentem istnieje stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

### Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że posiadają Państwo status czynnego podatnika VAT. Jedną z jednostek organizacyjnych powołaną przez Państwa do realizacji zadania własnego w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych jest A.

### A. swoje zadania realizuje za pośrednictwem ośrodków sportowych, które umożliwiają korzystanie mieszkańcom z przestrzeni dla uprawiania sportu zarówno profesjonalnego, jak i amatorskiego. Jednostka w ten sposób upowszechnia świadomość w zakresie aktywności fizycznej i sportu. Zachęca do tego różne grupy w tym seniorów, młodzież i dzieci, świeżo upieczone mamy czy wszystkich innych mieszkańców, którzy o formę i zdrowie pragną dbać lokalnie, blisko domu.

### Występują sytuacje, w których korzystanie przez klientów z usług ośrodków sportowych możliwe jest wyłącznie za odpłatnością. Sprzedaż biletów/kart wstępów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy, na terenie ośrodków sportowych prowadzona jest przy zastosowaniu kas rejestrujących.

### W jednym z ośrodków funkcjonują tzw. karty techniczne wykorzystywane w przypadku organizacji zawodów sportowych, które są opłacone w ramach umowy na udostępnienie obiektu lub akcji miejskich np. „(\`(...)\`)” (bezpłatne wejścia). Kart tych nie ma w ofercie ośrodka (w cenniku) i są dedykowane wyłącznie do konkretnych sytuacji w celu obsługi uprawnionych uczestników. Karty techniczne uprawniające do wejścia na teren ośrodka nie są imienne. Korzysta z nich okaziciel tzn. osoba posiadająca kartę przechodzi przez bramkę dostępu (kołowrotek). Pracownicy kasy nie powinni w ogóle korzystać z kart technicznych bez zgody kierownika danego ośrodka.

### Podczas kontroli prawidłowości działania Elektronicznego Systemu Obsługi Sprzedaży (ESOK) stwierdzono, że jeden z pracowników recepcji ośrodka wykorzystuje tzw. karty techniczne w celu osiągnięcia korzyści materialnej. Pracownik przyznał się do umyślnego działania i nielegalnego wydawania kart osobom postronnym w celu skorzystania z usług oferowanych przez ten ośrodek. Z tego tytułu pobierał należności. Pracownik zobowiązał się do naprawienia wyrządzonej Państwu szkody w pełnej wysokości i dokonał wpłaty w wysokości uzyskanych korzyści majątkowych.

Nie wyrażali Państwo (A.) zgody na tego typu działania, nie zgadzali się Państwo na taki sposób korzystania z kart technicznych, a czynności podejmowane przez pracownika były nielegalne i wykonywane w celu osiągnięcia osobistej korzyści materialnej. Ponadto nie wyrażali Państwo woli świadczenia usług na rzecz osób postronnych, nielegalnie posiadających karty techniczne A. (udostępnione przez ww. pracownika).

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy postępują Państwo właściwie uznając wpłaty pracownika z tytułu wyrządzonej szkody za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wskazać należy, że odpowiedzialność materialna pracowników za szkody wyrządzone pracodawcy została uregulowana w dziale piątym ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465) „Odpowiedzialność materialna pracowników”.

W myśl art. 114 Kodeksu Pracy:

Pracownik, który wskutek niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków pracowniczych ze swej winy wyrządził pracodawcy szkodę, ponosi odpowiedzialność materialną według zasad określonych w przepisach niniejszego rozdziału.

Stosownie do art. 115 Kodeksu Pracy:

Pracownik ponosi odpowiedzialność za szkodę w granicach rzeczywistej straty poniesionej przez pracodawcę i tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego wynikła szkoda.

Zgodnie z art. 119 Kodeksu Pracy:

Odszkodowanie ustala się w wysokości wyrządzonej szkody, jednak nie może ono przewyższać kwoty trzymiesięcznego wynagrodzenia przysługującego pracownikowi w dniu wyrządzenia szkody.

Jednocześnie, zgodnie z art. 122 Kodeksu Pracy:

Jeżeli pracownik umyślnie wyrządził szkodę, jest obowiązany do jej naprawienia w pełnej wysokości.

Wskazać należy, że przepisy Kodeksu Pracy odrębnie regulują zasady odpowiedzialności za mienie powierzone pracownikowi.

I tak na podstawie art. 124 § 1-3 Kodeksu Pracy:

§ 1. Pracownik, któremu powierzono z obowiązkiem zwrotu albo do wyliczenia się:

1) pieniądze, papiery wartościowe lub kosztowności,

2) narzędzia i instrumenty lub podobne przedmioty, a także środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze,

odpowiada w pełnej wysokości za szkodę powstałą w tym mieniu.

§ 2. Pracownik odpowiada w pełnej wysokości również za szkodę w mieniu innym niż wymienione w § 1, powierzonym mu z obowiązkiem zwrotu albo do wyliczenia się.

§ 3. Od odpowiedzialności określonej w § 1 i 2 pracownik może się uwolnić, jeżeli wykaże, że szkoda powstała z przyczyn od niego niezależnych, a w szczególności wskutek niezapewnienia przez pracodawcę warunków umożliwiających zabezpieczenie powierzonego mienia.

Jak stanowi art. 300 Kodeksu Pracy:

W sprawach nieunormowanych przepisami prawa pracy do stosunku pracy stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy.

Ustawodawca nie określił w Kodeksie pracy, co należy rozumieć pod pojęciem naprawienia szkody w pełnej wysokości. Wobec tego należy odpowiednio zastosować przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

I tak, stosownie do art. 361 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła.

§ 2. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że dla zaistnienia odpowiedzialności materialnej pracownika niezbędne jest zaistnienie łącznie następujących warunków, tj. pracodawca poniósł szkodę, która spowodowana została niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem obowiązków pracowniczych z winy pracownika. W przypadku wyrządzenia szkody z winy nieumyślnej pracownik zobowiązany jest do jej naprawienia w granicach szkody rzeczywistej (wysokość odszkodowania nie może w takiej sytuacji przekroczyć trzymiesięcznego wynagrodzenia przysługującemu pracownikowi w dniu wyrządzenia szkody). Jeżeli natomiast szkoda została wyrządzona umyślnie wówczas pracownik zobowiązany jest do pokrycia szkody w pełnej wysokości. Przy czym obowiązek udowodnienia wystąpienia przesłanek odpowiedzialności materialnej pracownika spoczywa na pracodawcy. Tym samym pracodawca powinien udowodnić pracownikowi niewykonanie lub nienależyte wykonanie obowiązków pracowniczych, jego winę, powstanie szkody oraz związek przyczynowy między niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem obowiązków pracowniczych a poniesioną szkodą.

Istotą odszkodowań, o których mowa powyżej nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Ustalanie statusu wypłacanego odszkodowania, jako podlegającego bądź nie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy zgodzić się z Państwem, że wpłata dokonana przez pracownika, po wykryciu jego działań na Państwa niekorzyść ma charakter odszkodowawczy i pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanym przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczeniem w zamian za wynagrodzenie, gdyż wpłata otrzymana przez Państwa od pracownika, po wykryciu jego działań na Państwa niekorzyść, nie wiąże się z żadnym świadczeniem na jego rzecz. Wpłata ta ma charakter jednostronny i jest związana z odpowiedzialnością materialną pracownika wynikającą z przepisów prawa. Stanowi ona rodzaj rekompensaty za straty poniesione przez Państwa, nie zaś wynagrodzenie bezpośrednio związane z świadczeniem usług.

Czynności będące przedmiotem wniosku nie spełniają przesłanek pozwalających uznać je za świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 powołanej ustawy. Jak wcześniej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. Zatem odpłatne świadczenie usług może zostać opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy świadczącym usługę i jej beneficjentem istnieje stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne. W przedstawionych okolicznościach sprawy elementy powyższe nie występują. Pomiędzy Państwem i Państwa pracownikiem nie powstaje żaden stosunek prawny, z którego wynikałoby zobowiązanie do jakichkolwiek świadczeń wzajemnych, w zamian za wykonanie których powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Tym samym w niniejszej sprawie nie dochodzi do świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem, wpłata dokonana przez pracownika, po wykryciu jego działań na Państwa niekorzyść, ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem przez pracownika świadczenia wzajemnego w postaci świadczenia usługi. Tak więc nie jest spełniona przesłanka istnienia związku pomiędzy zapłatą przez pracownika określonej kwoty pieniężnej a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że zapłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, przedmiotowa wpłata dokonana przez pracownika, po wykryciu jego działań na Państwa niekorzyść, nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy postępują Państwo właściwie uznając, że nie wyświadczyli usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na rzecz osób, które skorzystały z wejścia na teren ośrodka na podstawie karty technicznej.

Wskazali Państwo, że podczas kontroli prawidłowości działania Elektronicznego Systemu Obsługi Sprzedaży (ESOK) stwierdzono, że jeden z pracowników recepcji ośrodka wykorzystuje tzw. karty techniczne w celu osiągnięcia korzyści materialnej. Pracownik przyznał się do umyślnego działania i nielegalnego wydawania kart osobom postronnym w celu skorzystania z usług oferowanych przez ten ośrodek. Z tego tytułu pobierał należności. Pracownik zobowiązał się do naprawienia wyrządzonej Państwu szkody w pełnej wysokości i dokonał wpłaty w wysokości uzyskanych korzyści majątkowych.

Nie wyrażali Państwo (A) zgody na tego typu działania, nie zgadzali się Państwo na taki sposób korzystania z kart technicznych, a czynności podejmowane przez pracownika były nielegalne i wykonywane w celu osiągnięcia osobistej korzyści materialnej. Ponadto nie wyrażali Państwo woli świadczenia usług na rzecz osób postronnych, nielegalnie posiadających karty techniczne A. (udostępnione przez ww. pracownika).

W analizowanej sprawie, skoro osoby postronne korzystały z usług oferowanych przez Państwa bez Państwa wiedzy, zasadne jest przyjęcie że pomiędzy Państwem i korzystającymi z Państwa usług nie istniał i nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek umowny, w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne.

W opisanej sytuacji podstawowe znaczenie ma fakt, że do dnia przeprowadzenia kontroli prawidłowości działania Elektronicznego Systemu Obsługi Sprzedaży (ESOK) i stwierdzenia, że jeden z pracowników recepcji ośrodka wykorzystuje tzw. karty techniczne w celu osiągnięcia korzyści materialnej, nie posiadali Państwo wiedzy o tym, że osoby postronne korzystały z usług oferowanych przez Państwa. W tej sytuacji nie jest możliwe świadome wykonywanie usługi z mocą wsteczną, w przypadku, gdy świadczący nie wie, że taką usługę wykonuje.

Tym samym skorzystanie przez osoby postronne z wejścia na teren ośrodka na podstawie karty technicznej, w celu skorzystania z oferowanych przez Państwa usług, nie stanowi odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).