Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB2.4511.739.2016.1.AKu
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-11-25
Teza: skutki podatkowe podziału majątku wspólnego małżonków
Słowa kluczowe: majątek-podział majątku; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; rozwód; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2016 r. (data wpływu 29 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału majątku wspólnego małżonków – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych podziału majątku wspólnego małżonków.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni w dniu 7 sierpnia 2003 r. zawarła z … umowę małżeńską majątkową, mocą której w zawartym przez nich w dniu 6 września 2003 r. związku małżeńskim obowiązywał ustrój rozszerzonej wspólności majątkowej i każdy majątek nabyty przez małżonków z jakiegokolwiek tytułu stanowił ich wspólność majątkową.

Zgodnie z brzmieniem art. 49 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59, z późn. zm.) na dzień zawarcia umowy majątkowej:

§ 1. Nie można przez umowę rozszerzyć zakresu wspólności na:

1.  prawa niezbywalne;
2.  wierzytelności z tytułu odszkodowania za uszkodzenie ciała lub wywołanie rozstroju zdrowia, o ile nie wchodzą one do wspólności ustawowej, jak również wierzytelności z tytułu zadośćuczynienia za doznaną krzywdę;
3.  niewymagalne jeszcze wierzytelności o wynagrodzenie za pracę albo za inne usługi świadczone osobiście przez jednego z małżonków.

§ 2. W razie wątpliwości poczytuje się, że przedmioty służące wyłącznie do zaspokajania osobistych potrzeb jednego z małżonków nie zostały włączone do wspólności.

§ 3. Spadkodawca lub darczyńca może zastrzec, że przedmioty przypadające jednemu z małżonków z tytułu dziedziczenia, zapisu lub darowizny nie wejdą do wspólności.

Mocą nowelizacji, która weszła w życie w dniu 20 stycznia 2005 r., ustawodawca zmienił zasady rządzące ustrojem rozszerzonej wspólności majątkowej i ograniczył składniki majątku, na które można wspólność rozszerzyć. Obecnie art. 49 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego zakłada, że:

§ 1. Nie można przez umowę majątkową małżeńską rozszerzyć wspólności na:

1.  przedmioty majątkowe, które przypadną małżonkowi z tytułu dziedziczenia, zapisu lub darowizny;
2.  prawa majątkowe, które wynikają ze wspólności łącznej podlegającej odrębnym przepisom;
3.  prawa niezbywalne, które mogą przysługiwać tylko jednej osobie;
4.  wierzytelności z tytułu odszkodowania za uszkodzenie ciała lub wywołanie rozstroju zdrowia, o ile nie wchodzą one do wspólności ustawowej, jak również wierzytelności z tytułu zadośćuczynienia za doznaną krzywdę;
5.  niewymagalne jeszcze wierzytelności o wynagrodzenie za pracę lub z tytułu innej działalności zarobkowej każdego z małżonków.

§ 2. W razie wątpliwości uważa się, że przedmioty służące wyłącznie do zaspokajania osobistych potrzeb jednego z małżonków nie zostały włączone do wspólności.

Mając na względzie powyższe – skład majątku wspólnego na dzień zawarcia między Wnioskodawczynią a Jej byłym mężem związku małżeńskiego, był szerszy, niż wskazywał na to art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Mimo zmiany przepisów dotyczących ustroju rozszerzonej wspólności majątkowej – między Wnioskodawczynią a Jej byłym mężem dalej obowiązywały zasady sprzed nowelizacji. Wynika to z brzmienia art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o zmianie ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy oraz niektórych innych ustaw, który stanowi, że „do stosunków majątkowych małżonków opartych w dniu wejścia w życie ustawy na umowie majątkowej małżeńskiej stosuje się nadal przepisy obowiązujące w czasie zawierania umowy. Jednakże strony mogą przez umowę zmienić dotychczasowy ustrój majątkowy stosownie do przepisów ustawy”. Wnioskodawczyni z byłym mężem żadnych innych dodatkowych umów małżeńskich nie zawierała.

W dniu 26 maja 2009 r. były mąż Wnioskodawczyni otrzymał od swoich rodziców tytułem darowizny nieruchomość położoną w … przy ul. …, dla której Sąd Rejonowy w … IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze … (w dalszej części wniosku pod skrótem: „Nieruchomość”). Nieruchomość mocą oświadczenia woli darczyńców weszła do majątku osobistego …..

W trakcie trwania związku małżeńskiego Wnioskodawczyni wraz z byłym mężem poniosła znaczne nakłady z majątku wspólnego celem wyremontowania ww. Nieruchomości.

Z uwagi na trwały i zupełny rozkład pożycia między Wnioskodawczynią a Jej byłym mężem – Sąd Okręgowy w … I Wydział Cywilny w dniu 21 kwietnia 2016 r. orzekł rozwód między stronami, nie dokonując jednak podziału majątku wspólnego.

Na dzień złożenia przedmiotowego wniosku Wnioskodawczyni wraz z byłym mężem ma zamiar dokonać podziału majątku wspólnego.

Wnioskodawczyni podaje, że w prawie polskim przewidziane jest kilka sposobów podziału majątku:

1.  tryb pozasądowy – mocą zwykłej umowy pisemnej o podział majątku – jeśli w skład majątku nie wchodzi wspólna nieruchomość,
2.  tryb pozasądowy – mocą umowy w formie aktu notarialnego – jeśli strony tak postanowią albo gdy w skład majątku wchodzi nieruchomość (wtedy jest to forma obligatoryjna),
3.  tryb sądowy – przez zawezwanie do próby ugodowej – jeśli strony są zgodne co do podziału majątku i wyrażą wolę na szybkie zakończenie sprawy przez zainicjowanie postępowania pojednawczego,
4.  tryb sądowy – przez właściwe postępowanie o podział majątku – zasadniczo ten tryb jest przewidziany głównie w sytuacji, w której jest spór między byłymi małżonkami co do sposobu podziału majątku albo gdy strony tak postanowią.

Wnioskodawczyni wraz z byłym mężem nie zdecydowali się jeszcze na sposób podziału majątku z uwagi na niepewność co do opodatkowania lub braku opodatkowania:

1.  przychodów z tytułu podziału posiadanych przez nich składników majątku;
2.  przychodów z tytułu rozliczenia nakładów poczynionych przez Wnioskodawczynię z majątku wspólnego na wskazaną wyżej Nieruchomość, która wchodzi w skład majątku osobistego Jej byłego męża;
3.  przychodów z tytułu uzyskania przez Wnioskodawczynię ewentualnych składników majątkowych, których wartość jest większa od wartości udziału Wnioskodawczyni w majątku małżeńskim ustalonym na moment ustania ustawowej wspólności majątkowej między małżonkami.

Dodatkowo, z uwagi na fakt, że podział majątku jest zdarzeniem przyszłym – Wnioskodawczyni nie jest na chwilę obecną w stanie wskazać kwotowej wartości majątku, którą uzyska od byłego męża na skutek podziału.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przychód z tytułu spłaty lub dopłaty – przez przeniesienie na rzecz Wnioskodawczyni udziałów we własności Nieruchomości – uzyskany na skutek podziału majątku wspólnego po rozwodzie – jest objęty wyłączeniem wskazanym w art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy wyłączeniem wskazanym w art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest objęty przychód z tytułu rozliczenia nakładów z majątku wspólnego na majątek osobisty przy podziale majątku wspólnego po rozwodzie, które to rozliczenie stanowi integralną część każdego rozstrzygnięcia dotyczącego podziału majątku po rozwodzie i zostanie dokonane przez przeniesienie na rzecz Wnioskodawczyni udziałów we własności Nieruchomości?
3.  Czy wyłączeniem wskazanym w art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie także objęty uzyskany przez Wnioskodawczynię dodatkowy przychód, w przypadku dokonania podziału majątku w taki sposób, że Wnioskodawczyni otrzyma składniki majątkowe, których wartość jest większa od wartości udziału Wnioskodawczyni w majątku małżeńskim, ustalonym na moment ustania wspólności majątkowej między małżonkami?

Zdaniem Wnioskodawczyni (w zakresie pytania nr 1), art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że przepisów ustawy nie stosuje się do: „przychodów z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania lub ograniczenia małżeńskiej wspólności majątkowej oraz przychodów z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków lub śmierci jednego z nich”.

Na skutek podziału majątku nastąpi fizyczny podział ruchomości wchodzących w skład majątku wspólnego. Z uwagi na fakt, że wartość ruchomości uzyskanych na skutek podziału majątku przez byłego męża będzie najprawdopodobniej wyższa, były mąż będzie zobowiązany do dopłaty na rzecz Wnioskodawczyni (Wnioskodawczyni nie jest w stanie wskazać szczegółowej wartości dopłaty, z uwagi na fakt, że podział majątku jest zdarzeniem przyszłym).

Jak słusznie wskazano w doktrynie prawa „kodeks cywilny przyjmuje w art. 212 k.c., że spłaty i dopłaty wyrównujące wysokość udziału w przedmiocie współwłasności powinny mieć postać świadczenia pieniężnego. W orzecznictwie dopuszcza się jednak w wyjątkowych wypadkach, za zgodą obu stron, tj. uprawnionego i zobowiązanego, określenie spłat lub dopłat także w innej formie” (Ignaczewski Jacek, Komentarz do spraw o podział majątku wspólnego małżonków, LEX 2015). W takich okolicznościach – w sytuacji, w której były mąż posiadałby odpowiednie środki pieniężne – spłata lub dopłata powinna być dokonana w pieniądzu, jednak prawo nie zabrania rozliczenia w inny sposób.

Z literalnego brzmienia art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wyłączeniu spod działania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają przychody z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania małżeńskiej wspólności majątkowej.

Przychodem z podziału majątku wspólnego jest wartość otrzymanego przez każdego z małżonków majątku, a także wartość spłat lub dopłat otrzymywanych przez jednego z tytułu podziału majątku. Wartość majątku oraz wartość spłat lub dopłat uzyskanych z tego tytułu przez małżonków nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W ocenie Wnioskodawczyni, odnosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wskazanego przez Wnioskodawczynię jako przepis mający być przedmiotem interpretacji, przychód z tytułu otrzymanej spłaty lub dopłaty, uzyskany na podstawie podziału majątku wspólnego nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (jest objęty wyłączeniem).

Zdaniem Wnioskodawczyni (w zakresie pytania nr 2), art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania lub ograniczenia małżeńskiej wspólności majątkowej oraz przychodów z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków lub śmierci jednego z nich.

Dodatkowo art. 45 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego stanowi, że:

§ 1. Każdy z małżonków powinien zwrócić wydatki i nakłady poczynione z majątku wspólnego na jego majątek osobisty, z wyjątkiem wydatków i nakładów koniecznych na przedmioty majątkowe przynoszące dochód. Może żądać zwrotu wydatków i nakładów, które poczynił ze swojego majątku osobistego na majątek wspólny. Nie można żądać zwrotu wydatków i nakładów zużytych w celu zaspokojenia potrzeb rodziny, chyba że zwiększyły wartość majątku w chwili ustania wspólności.

§ 2. Zwrotu dokonuje się przy podziale majątku wspólnego, jednakże sąd może nakazać wcześniejszy zwrot, jeżeli wymaga tego dobro rodziny.

§ 3. Przepisy powyższe stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy dług jednego z małżonków został zaspokojony z majątku wspólnego”.

Mając na względzie powyższe, według Wnioskodawczyni, stwierdzić należy, że:

1.  rozliczenie nakładów z majątku wspólnego na osobisty jest obligatoryjne i sąd rozlicza je z urzędu. Zgodnie z tezą uchwały SN z dnia 21 lutego 2008 r., III CZP 148/07, LEX nr 342333: „W sprawie o podział majątku wspólnego po ustaniu wspólności majątkowej między małżonkami sąd ustala wartość nakładów poczynionych z majątku wspólnego na majątek osobisty jednego z małżonków bez względu na inicjatywę dowodową uczestników postępowania”;
2.  z uwagi na brzmienie art. 45 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, do powyższego rozliczenia dojdzie przy podziale majątku wspólnego, wobec czego, będzie stanowiło zawsze obligatoryjny element rozstrzygnięcia sprawy o podział majątku wspólnego. Jak wskazuje doktryna prawa „w przypadku nakładów i wydatków zwrotu dokonuje się przy podziale majątku wspólnego, jednakże sąd może nakazać wcześniejszy zwrot, jeżeli wymaga tego dobro rodziny. A contrario należy uznać, że niedopuszczalny jest zwrot „późniejszy”, czyli po podziale majątku wspólnego. Takie też stanowisko zajmuje doktryna, jak i orzecznictwo.” (Jędrejek Grzegorz, Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Małżeństwo. Komentarz do art. 1-61(6) Opublikowano: LEX 2013);
3.  w przypadku innych sposobów podziału (np. podział w drodze umowy czy w trybie ugody sądowej), Wnioskodawczyni będzie żądała rozliczenia nakładów poniesionych przez Nią na remonty Nieruchomości (opisanej w punkcie 80 strona 4 wniosku), wobec czego, takie rozliczenie będzie się znajdowało w każdym rozstrzygnięciu dotyczącym podziału majątku. W przypadku uchylania się przez byłego męża od ugodowego lub umownego rozliczenia nakładów, zastosowanie znajdzie tryb sądowy, do którego zastosowanie będą miały punkty a) i b).

Jak już wskazano wcześniej – w doktrynie prawa podnosi się, że „kodeks cywilny przyjmuje w art. 212 k.c., że spłaty i dopłaty wyrównujące wysokość udziału w przedmiocie współwłasności powinny mieć postać świadczenia pieniężnego. W orzecznictwie dopuszcza się jednak w wyjątkowych wypadkach, za zgodą obu stron, tj. uprawnionego i zobowiązanego, określenie spłat lub dopłat także w innej formie” (Ignaczewski Jacek, Komentarz do spraw o podział majątku wspólnego małżonków, LEX 2015).

W takich okolicznościach – w sytuacji, w której były mąż posiadałby odpowiednie środki pieniężne – spłata lub dopłata powinna być dokonana w pieniądzu, jednak prawo nie zabrania rozliczenia w inny sposób.

Podsumowując, rozliczenie nakładów z majątku wspólnego na majątek osobisty będzie integralną częścią rozstrzygnięcia o podziale majątku, niezależnie od sposobu jego dokonania (sądowy czy umowny).

Przychodem z podziału majątku wspólnego jest wartość otrzymanego przez każdego z małżonków majątku, a także wartość spłat lub dopłat otrzymywanych przez jednego z nich z tytułu podziału majątku. Mając to na uwadze, przychód uzyskany tytułem rozliczenia nakładów jest przychodem z tytułu podziału majątku wspólnego małżonków w wyniku ustania na skutek rozwodu wspólności majątkowej między nimi. W takich okolicznościach – w ocenie Wnioskodawczyni – znajduje do niego zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec czego jest on wyłączony od opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawczyni (w zakresie pytania nr 3), jak już wskazano w uzasadnieniu do stanowisk w zakresie pytania nr 1 i pytania nr 2 – rozliczenie między małżonkami nie musi następować w formie pieniężnej – może nastąpić także przez przeniesienie udziałów w Nieruchomości.

Dodatkowo, rozliczenie między stronami (Wnioskodawczynią i Jej mężem) może doprowadzić do sytuacji, w której przez przeniesienie udziału w Nieruchomości - Wnioskodawczyni otrzyma składnik majątku o nieco większej wartości, aniżeli wynikałoby to z wartości Jej udziału w majątku na dzień ustania wspólności. Żaden przepis nie zabrania stronom na dokonywanie ugodowego lub umownego podziału majątku we wskazany sposób. W doktrynie wskazano, że „przepisów u.p.d.o.f. nie stosuje się do przychodów, które powstają na skutek dokonania podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania lub ograniczenia małżeńskiej wspólności majątkowej. Przychody z podziału majątku to zarówno wartość majątku, jaki otrzymuje każdy z małżonków, jak i spłaty (dopłaty) otrzymywane przez któregoś z małżonków”. (Bartosiewicz Adam, PIT. Komentarz, wyd. V, Opublikowano: LEX 2015).

Podsumowując, wyłączenie wskazane w art. 2 ust 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje zastosowanie do wszystkich przychodów, które powstają na skutek podziału majątku wspólnego po ustaniu wspólności majątkowej. Okoliczność ta oznacza, że dla ustawodawcy obojętne jest to, że Wnioskodawczyni może uzyskać składniki majątku o wartości wyższej aniżeli wynikałoby to z wartości Jej udziału w majątku na dzień ustania wspólności majątkowej. Dla ustawodawcy jedynym kryterium zastosowania wskazywanego wyłączenia jest to, aby przychody powstały w określonym trybie – na skutek podziału majątku – natomiast szczegółowe zasady podziału majątku – nawet te przyznające jednemu z byłych małżonków więcej, niż normalnie by otrzymał – dla zastosowania wskazywanego wyłączenia nie mają żadnego znaczenia.

Mając na względzie powyższe w ocenie Wnioskodawczyni – wyłączeniem wskazanym w art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie także objęty uzyskany przez Wnioskodawczynię dodatkowy przychód – w przypadku dokonania podziału majątku w taki sposób, że Wnioskodawczyni otrzyma składniki majątkowe, których wartość jest większa od wartości udziału Wnioskodawczyni w majątku małżeńskim, ustalonym na moment ustania ustawowej wspólności majątkowej między małżonkami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.