Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4514-1-25/15-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-05-26
Teza: Podatek od czynności cywilnoprawnych w zakresie obowiązku podatkowego
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; spółdzielnie; spółki; spółki-spółka komandytowa; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy; umowa-zmiana umowy-zmiana umowy spółki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2015 r. (data wpływu 12 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 maja 2015 r. (data wpływu 26 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie obowiązku podatkowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie obowiązku podatkowego.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 11 maja 2015 r. nr ILPB2/4514-1-25/15-2/MK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 11 maja 2015 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 14 maja 2015 r.), w dniu 26 maja 2015 r. (data nadania 21 maja 2015 r.) do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką komandytową. Wspólnicy Spółki dokonali zasilenia finansowego Spółki, które nie jest wniesieniem lub podwyższeniem wkładu, którego wartość spowoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższeniem kapitału zakładowego, pożyczką udzieloną spółce przez wspólnika, dopłatą ani oddaniem przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania. Zasilenie może zostać w każdej chwili zwrócone wspólnikom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zasilenie spółki komandytowej, które nie będzie wniesieniem lub podwyższeniem wkładu, którego wartość spowoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższeniem kapitału zakładowego, pożyczką udzieloną spółce przez wspólnika, dopłatą ani oddaniem przez wspólnika rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania, podlega opodatkowaniu podatkowi od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy zasilenie spółki komandytowej, które nie będzie wniesieniem lub podwyższeniem wkładu, którego wartość spowoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższeniem kapitału zakładowego, pożyczką udzieloną spółce przez wspólnika, dopłatą ani oddaniem przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm., dalej ustawa o p.c.c.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, podatkowi podlega m.in. umowa spółki.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt l ustawy o p.c.c. w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce osobowej - wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Są to czynności prawne nazwane, regulowane przepisami polskiego prawa cywilnego, niemodyfikowane przepisami prawa podatkowego. Powyższy pogląd aprobowany jest również przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne. Przykładem są wyroki: WSA w Warszawie z 6 października 2006 r., III SA/Wa 2215/06; WSA w Poznaniu z 14 maja 2014 r., III SA/Po 1335/13 oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 17 lipca 2014 r., ITPB2/436-100/ 14/DSZ. Zawarty w tym przepisie katalog czynności podlegających opodatkowaniu jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że tylko czynności enumeratywnie w nim wskazane mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych (R. Mastalski, Prawo podatkowe, Warszawa 2012, 5. 579; P. Karwat (w:) H. Litwińczuk (red.), Prawo podatkowe przedsiębiorców. Tom II, Warszawa 2008, s. 252). Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Przedmiotem podatku są wyłącznie czynności wymienione expressis verbis w powyższym przepisie ustawy. Konstatacja ta ma istotne znaczenie dla czytelności przedmiotu podatku oraz eliminowania z zakresu opodatkowania tym podatkiem umów nienazwanych lub umów mieszanych, a także innych umów, które wywołują skutki charakterystyczne dla czynności podlegających opodatkowaniu (red. R. Mastalski, E. Fojcik-Mastalska, Prawo finansowe, Warszawa 2013, s. 341.). Zgodnie z powyższym czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Wnioskodawca uważa, że zasilanie spółki komandytowej które nie jest wniesieniem lub podwyższeniem wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższeniem kapitału zakładowego, pożyczką udzieloną spółce przez wspólnika, dopłatą bądź oddaniem przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania, nie podlega opodatkowaniu podatkowi od czynności cywilnoprawnych. W momencie zasilenia Spółki przez wspólników nie będzie mowy o powyższych czynnościach, gdyż wspólnicy nie będą mieli takich intencji. Należy zauważyć, że przykładowo, stosownie do treści art. 720 ust. 1 Kodeksu cywilnego przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku tej samej jakości. Według Wnioskodawcy, przedstawiona w stanie faktycznym aktywność nie wyczerpuje znamion pożyczki, dlatego też Wnioskodawca uważa, że jego postępowanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Natomiast aby traktować wspomnianą wpłatę jako dodatkowy wkład wspólników do spółki, wspólnicy musieliby zmienić umowę spółki. Ponieważ umowa spółki komandytowej, a także aneksy lub uchwały ją zmieniające, powinny być sporządzone w formie pisemnej pod rygorem nieważności, to należy wykluczyć, że wpłata nastąpiła w wyniku wniesienia dodatkowego wkładu.

Brak możliwości rozszerzającej wykładni przepisów prawa podatkowego potwierdza art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) zgodnie z którym nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

W doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, że konstytucyjna zasada wyłączności ustawowej w prawie podatkowym odnosi się nie tylko do jego tworzenia, lecz także jego stosowania, a więc do źródeł prawa w ujęciu walidacyjnym. Obciążenia podatkowe mogą być bowiem realizowane wyłącznie według miar ustawowych, zgodnie z zasadą ustawowej miarodajności opodatkowania. Podatnik, administracja oraz sądy podlegają zamkniętemu systemowi norm ustaw. Ustawodawca rozstrzyga bezpośrednio o podatkowości danych stanów faktycznych. (\`(...)\`) Ujęty w ustawie podatkowoprawny stan faktyczny zakreśla granice ingerencji państwa w sferę majątkową podmiotu opodatkowanego. Nie może być on w trakcie stosowania prawa rozszerzany poza to, co bezpośrednio wynika z ustawy. W przypadku wątpliwości co do treści przepisów kształtujących podatkowoprawny stan faktyczny, należy rozstrzygać na korzyść podatnika zgodnie z zasadą in dubio pro tributario. Milczenie ustawodawcy lub niejasności co do objęcia obowiązkiem podatkowym określonego stanu faktycznego, nawet gdyby wynikały z błędu legislacyjnego, powodują konieczność uznania danego obszaru za wolny od opodatkowania. Stan faktyczny kształtuje bowiem ustawodawca, a nie administracja lub sądy. Granice między stanowieniem a stosowaniem powinny być zatem wyraźnie zakreślone (red. R. Mastalski, E. Fojcik-Mastalska, Prawo finansowe, Warszawa 2013, s. 183-184.). Odnosząc się do powyższego warto również zauważyć, że zgodnie z zasadą in dubio pro tributario pojawiające się wątpliwości, należy rozstrzygać na korzyść podatnika. Ważność ww. zasady podkreśla wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 18 lipca 2013 r. sygn. akt SK 18/09 (Dz. U., poz. 985), w którym zaznaczono, że zgodnie z wymogami konstytucyjnymi niejasnych regulacji podatkowych nie wolno interpretować na niekorzyść podatników, a w konsekwencji jeśli takie regulacje okazują się ostatecznie wieloznaczne, to zgodnie z zasadą in dubio pro tributario należy opowiedzieć się za rozwiązaniem uwzględniającym interes podmiotu obowiązanego do świadczeń podatkowych. Tym bardziej za niedopuszczalne uznać trzeba analogiczne stosowanie nieprecyzyjnych przepisów podatkowych czy też rozszerzające stosowanie jednoznacznych przepisów podatkowych, gdyby miało to na celu zwiększenie obowiązków podatkowych. Co więcej projekt z 9 grudnia 2014 r. przedstawiony przez Prezydenta Rzeczpospolitej Polskiej ustawy o zmianie ustawy ─ Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (nr druku 3018; dalej Projekt) przewiduje bezpośrednie wprowadzenie ww. zasady do Ordynacji podatkowej. Zgodnie z Projektem zasada in dubio pro tributario ma zostać wprowadzona jako jedna z naczelnych zasad do Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu projektu czytamy, że zasadę in dubio pro tributario należy traktować jako wyraz realizacji zasady nullum tributum sine lege oraz wynikającej z art. 7 Konstytucji zasady legalizmu, nakazującej organom państwa działanie wyłącznie na podstawie prawa. Celem zamieszczenia w Ordynacji podatkowej przepisu statuującego expressis verbis tę zasadę jest wprowadzenie reguły interpretacyjnej, która pozwoli dokonać wykładni przepisów prawa podatkowego bez uchybiania słusznym interesom podatnika. Organy podatkowe, działając zgodnie z zasadą legalizmu oraz mając na względzie zasadę wyłączności ustawy w odniesieniu do materii prawa podatkowego, w przypadku gdy po zastosowaniu wypracowanych w nauce prawa metod wykładni przepisów, z uwzględnieniem pierwszeństwa wykładni językowej ─ przepis prawa podatkowego nadal będzie budził wątpliwości odnośnie do treści normy prawnej, która jest z niego dekodowana, powinny niedające się usunąć wątpliwości rozstrzygać na korzyść podatnika.

Stosowanie zasady in dubio pro tributario w zakresie wykładni prawa ma przede wszystkim umożliwić realizację pewności prawa podatkowego. Zasada ta pełnić ma funkcję upraszczającą i klarującą prawo podatkowe, co ma istotne znaczenie z uwagi na ogólny stan polskiego prawa podatkowego. Gdy postanowienie aktu prawnego prowadzi do wniosków niemających sensu, sprzecznych lub niejednoznacznych, to prawidłowym rozwiązaniem jest wybór znaczenia (normy prawnej), które jest korzystne dla podatnika ─ gwarantując ochronę praw podatnika i obrotu gospodarczego dzięki zwiększeniu pewności prawa. Przy stosowaniu tej zasady, interpretator powinien ─ z przypisanych normie różnych znaczeń ─ zawsze kierować się tym, które jest najkorzystniejsze z punktu widzenia podatnika, celem zapewnienia jak największej ochrony podatnika. Stosowanie zasady powinno tym samym prowadzić do trzech efektów, mianowicie wypełniania konstrukcyjnych luk prawnych, usuwania wątpliwości brzmienia przepisu oraz modernizacji norm prawnych. Należy także zaznaczyć, że skutkiem wprowadzenia zasady in dubio pro tributario do przepisów Ordynacji podatkowej będzie konieczność jej uwzględniania także w procesie stosowania przepisów innych ustaw zawierających przepisy o daninach publicznych, do których, na mocy art. 2 Ordynacji podatkowej lub odesłań zawartych w innych ustawach, stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zasilenie spółki komandytowej, które nie będzie wniesieniem lub podwyższeniem wkładu, którego wartość spowoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższeniem kapitału zakładowego, pożyczką udzieloną spółce przez wspólnika, dopłatą ani oddaniem przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza m.in. interpretacja indywidualna wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 października 2013 r. sygn. akt ILPB2/436-199/12 -3/AJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 626), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

1.  następujące czynności cywilnoprawne:
    1.  mowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
    2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
    3.  (uchylona),
    4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
    5.  umowy dożywocia,
    6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat i dopłat,
    7.  (uchylona),
    8.  ustanowienie hipoteki,
    9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
    10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
    11.  umowy spółki;
2.  zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4; 3) orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki osobowej, za zmianę umowy tej spółki uważa się: wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Zatem, jak z powyższego wynika, ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Zatem, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

O rodzaju zawartej umowy decyduje nie tylko i nie tyle jej nazwa, ile cel i zgodny zamiar stron. Wykładając oświadczenia woli kontrahentów nie można jednak nazwie czynności prawnej odmówić jakiegokolwiek znaczenia. Zwłaszcza wówczas, gdy strony mają świadomość co do rodzaju zawieranej umowy, potwierdzoną jej postanowieniami (por. wyrok SN z dnia 18.06.1998 roku, I PKN 191/98).

Szczegółowe ustalenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

W celu prawidłowego określenia konsekwencji podatkowych (na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) opisanych we wniosku działań wspólników Spółki należy dokonać oceny prawnej rzeczonego zasilenia finansowego, czy rzeczywiście ─ jak zapewnia Wnioskodawca ─ czynność ta jest neutralna podatkowo, gdyż nie jest żadną z tych zdefiniowanych jako zmiana umowy spółki osobowej.

Bez dokonywania dogłębnej analizy wszystkich wymienionych w art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zdarzeń prawnych rodzących obowiązek podatkowy na gruncie ustawy jako zmiana umowy spółki osobowej prima facie należy stwierdzić, że opisane zasilenie finansowe w swej postaci zbliżone jest najbardziej do dopłat.

Zgodnie z art. 177 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 4) umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów. W myśl art. 178 § 1 Kodeksu, wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat tych stosuje się przepisy § 2 oraz art. 179. Według § 2 Jeżeli wspólnik nie uiścił dopłaty w określonym terminie, obowiązany jest do zapłaty odsetek ustawowych; spółka może również żądać naprawienia szkody wynikłej ze zwłoki. Z kolei, według art. 179 § 1 Kodeksu, dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym. Według § 2-4 zwrot dopłat może nastąpić po upływie miesiąca od dnia ogłoszenia o zamierzonym zwrocie w piśmie przeznaczonym do ogłoszeń spółki. Zwrot powinien być dokonany równomiernie wszystkim wspólnikom. Zwróconych dopłat nie uwzględnia się przy żądaniu nowych dopłat.

Choć uregulowania Kodeksu spółek handlowych nie przewidują, tak jak w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, możliwości wnoszenia przez wspólników spółki komandytowej dopłat, to mając na uwadze ogólne postanowienia prawa dotyczące swobody kontraktacji (art. 3531, ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny; t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.) nic nie stoi na przeszkodzie aby wspólnicy, np. spółki komandytowej postanowili nałożyć na siebie taki obowiązek.

Jak wskazuje się w literaturze przedmiotu (Anna Bryńska, Aldona Kowalczyk - Sposoby dofinansowania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez jej zagranicznego wspólnika (w:) Monitor Prawniczy 2001, nr 20 – System Informacji Prawnej Legalis) „Dopłaty są instytucją charakterystyczną dla spółki z o.o. KSH posługuje się wprawdzie pojęciem „dopłaty” również w odniesieniu do spółek akcyjnych (por. zwłaszcza: art. 396 § 3, art. 443 § 2 pkt 1, art. 492 § 2 i § 3, art. 499 § 1 pkt 2 KSH), jednakże na określenie wpłat o zupełnie innym charakterze prawnym. Nałożenie na wspólników dopłat zmierza do zaspokojenia potrzeb spółki i poprawy jej płynności finansowej bez potrzeby podwyższania kapitału zakładowego lub ma na celu pokrycie straty bilansowej. W doktrynie dopłaty określa się jako instytucję pośrednią pomiędzy wpłatą przez wspólników na udziały w kapitale zakładowym a pożyczką, mającą niektóre cechy zarówno jednej, jak i drugiej instytucji.”

Powyższy pogląd podziela również inny autor – Krzysztof G. Szymański (Opodatkowanie Spółek Kapitałowych i Ich Wspólników w zakresie Dochodów z Kapitałów, Unimex 2005, s. 85), który stwierdza, że „dopłaty są specyficzną instytucja prawa handlowego, specjalnie stworzoną dla spółek z ograniczoną odpowiedzialnością. (…) Instytucja dopłat pozwala na okresowe zasilenie spółki w kapitał pożyczkowy od wspólników. Nierzadko dopłaty mylone są z kapitałem zakładowym czy z pożyczkami od udziałowców. W istocie rzeczy dopłaty mają charakter mieszany: kapitałowo-pożyczkowy, nie są jednak ani pożyczką (nie zalicza się ich do kapitałów obcych), ani kapitałem zakładowym.”

Jak również Autorzy (J. Okolski, J. Jacyszyn, E. Marszałkowska-Krześ, S. Krześ) pozycji Leksykon Kodeksu Spółek Handlowych, Unimex 2004, s. 182., w której wskazano, iż „instytucja dopłat ma celu uzyskanie przez spółkę środków finansowych niezbędnych do prowadzenia np. działalności inwestycyjnej. Dopłaty cechują się dużą elastycznością, ponieważ wspólnicy mogą z nich skorzystać w dowolnym czasie i w niezbędnej kwocie. Poza tym są tańsze i mniej sformalizowane (np. w porównaniu do pożyczki, kredytu, itd.).”

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, przytoczone powyżej regulacje prawne, a także poglądy nauki tut. Organ stoi na stanowisku, że wskazane we wniosku działania wspólników, tj. zasilenie finansowe spółki komandytowej o charakterze zwrotnym stanowi dopłaty. Należy bowiem mieć na uwadze, że podmiotami dokonującymi owego zasilenia byli wyłącznie wspólnicy i to wszyscy (we wniosku nie wskazano aby którykolwiek z nich nie brał udziału w czynności), wpłaty mają charakter pieniężny i jak podano we wniosku w każdej chwili podlegają zwrotowi, a więc cechują się wysokim poziomem elastyczności, co oznacza, że są mniej sformalizowane, np. w porównaniu do pożyczki, kredytu.

Obowiązek podatkowy w takiej sytuacji (zmiany umowy spółki) powstał z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na spółce (art. 4 pkt 9 w zw. z art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy). Podstawę opodatkowania stanowi – stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. c) ustawy – kwota dopłat. Stawka pobieranego w takim przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych wynosi 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy).

Inne rozumowanie doprowadziłoby do wyłomu w systemie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych majątku spółki. Powstałaby bowiem sytuacja zasilenia spółki osobowej, które nie podlegałoby opodatkowaniu podatkiem od majątku. W każdym innym przypadku zwiększenie majątku spółki osobowej implikuje opodatkowanie takiej wartości (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b-e ustawy). Zatem rozumowanie to stałoby w sprzeczności z celem systemowego i kompleksowego opodatkowania majątku spółki podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo, odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że nie są one wiążące dla tutejszego organu. Interpretacja organu podatkowego dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią źródła prawa.

Powyższą uwaga odnosi się również do przywołanego we własnym stanowisku projektu noweli ustawy Ordynacja podatkowa.

Z kolei odnoście powołanej na końcu wniosku interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu należy poinformować, że Minister Finansów, stosownie do przysługujących mu, na podstawie art. 14e Ordynacji podatkowej, uprawnień dokonał jej zmiany, uznał przedstawione w niej stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.