Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.144.2021.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-22
Teza: W związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej i wydzieleniem do Spółki przejmującej obszaru Obsługi Wewnętrznej nie wystąpi u Spółki dzielonej dochód podlegający opodatkowaniu
Słowa kluczowe: dochód; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; przychód-powstanie przychodu; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 marca 2021 r. (data wpływu do Organu za pośrednictwem platformy ePUAP tego samego dnia) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej i wydzieleniem do Spółki przejmującej obszaru Obsługi Wewnętrznej nie wystąpi u Spółki dzielonej dochód podlegający opodatkowaniu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej i wydzieleniem do Spółki przejmującej obszaru Obsługi Wewnętrznej nie wystąpi u Spółki dzielonej dochód podlegający opodatkowaniu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: Spółka dzielona lub Wnioskodawca). Spółka dzielona jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W przyszłości planowany jest podział Spółki dzielonej. Podział nastąpi w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.; dalej: KSH), tj. w drodze podziału przez wydzielenie części majątku Spółki dzielonej na spółkę przejmującą. Spółką przejmującą w ramach podziału będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która posiada siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: Spółka przejmująca). Spółka przejmująca jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Na moment podziału wszystkie prawa udziałowe w Spółce dzielonej posiadane będą przez Spółkę przejmującą oraz przez innego wspólnika (dalej: Wspólnik). W zamian za przejęcie wydzielonej części Spółki dzielonej (tj. obszar Obsługi wewnętrznej), Spółka przejmująca wyemituje odpowiednią ilość udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym na rzecz Wspólnika.

Na moment podziału i tuż po podziale Spółka przejmująca będzie posiadać w kapitale zakładowym Spółki dzielonej udział w wysokości nie mniejszy niż 10%.

Planowany podział Spółki dzielonej jest następstwem transakcji w ramach której Spółka przejmująca nabyła całość udziałów w Spółce dzielonej. Po dokonaniu podziału nie są planowane dalsze kroki reorganizacyjne. Zarówno Spółka dzielona jak i Spółka przejmująca będą prowadzić działalność gospodarczą w formie spółek kapitałowych.

W celu ustalenia wartości wydzielanej części przedsiębiorstwa (jako jednostki organizacyjnej), zostanie dokonana jej wycena. Na podstawie tak ustalonej wartości zostanie określona wartość emisyjna nowych udziałów, które w efekcie planowanego podziału Wspólnik Spółki dzielonej obejmie w Spółce przejmującej. W konsekwencji wartość emisyjna nowych udziałów będzie odpowiadać co najmniej wartości wydzielanej części przedsiębiorstwa (jednostki organizacyjnej), wynikającej z przeprowadzonej wyceny. Tak rozumiana wartość emisyjna zostanie odzwierciedlona w kapitałach własnych Spółki przejmującej (odpowiednio w pozycji kapitał podstawowy i/lub kapitał zapasowy).

Obecnie Spółka dzielona prowadzi działalność gospodarczą w zakresie rozwoju oraz sprzedaży hurtowej artykułów elektrotechnicznych w elektromarketach w całej Polsce wraz z usługami powiązanymi tj. windykacja i zarządzanie limitami kredytowymi (dalej: „Obsługa Klienta”), jak również działalność polegającą na obsłudze wewnętrznej dzieląca się na odpowiednie działy: marketingu, zarządzania zakupami i łańcuchem dostaw, zarządzanie zasobami ludzkimi, controllingu i technologii (dalej: „Obsługa Wewnętrzna”). Działalność w zakresie Obsługi Klienta oraz działalność Obsługi Wewnętrznej stanowią dwa odrębne obszary i są realizowane przy zaangażowaniu różnych składników majątku i zasobów (tworzą one odrębne jednostki organizacyjne w ramach Spółki dzielonej), przy czym każdy z zespołów składników majątku pozwala na samodzielną realizację wskazanych (odrębnych) funkcji. Majątek podlegający wydzieleniu w ramach podziału Spółki dzielonej do Spółki przejmującej będzie obejmował składniki majątku przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie Obsługi Wewnętrznej Spółki natomiast w Spółce dzielonej pozostanie zespół składników majątku przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na Obsłudze Klienta.

Na moment podziału, zgodnie z podjętą uchwałą zarządu Spółki dzielonej, obszar Obsługi Wewnętrznej będzie stanowił organizacyjnie wydzieloną w strukturze Spółki dzielonej jednostkę posiadającą własną strukturę organizacyjną. Podobnie, na podstawie tej samej uchwały zarządu Spółki dzielonej, obszar Obsługi Klienta stanowić będzie organizacyjnie wydzieloną w strukturze Spółki dzielonej jednostkę odpowiedzialną za prowadzenie działalności sprzedażowej (wraz z powiązaną działalnością windykacji należności oraz zarządzania udzielanym kredytem handlowym), również na podstawie wewnętrznych aktów organizacyjnych Spółki dzielonej.

Obszarowi Obsługi Wewnętrznej oraz Obsługi Klienta będą przyporządkowane oddzielnie:

*   aktywa;
*   zobowiązania;
*   prawa i obowiązki z umów i stosunków prawnych związanych z realizacją zadań gospodarczych.

W szczególności, w wyniku podziału w Spółce dzielonej pozostaną:

*   prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z zawartych umów sprzedaży i najmu lokali związane z obszarem Obsługi Klienta,
*   środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne związane z obszarem Obsługi Klienta w tym w szczególności: niezbędne licencje do oprogramowania, urządzenia i wózki widłowe znajdujące się w hurtowniach, środki transportu, które wykorzystywane są przez pracowników obszaru Obsługi Klienta, komputery wykorzystywane w ramach obszaru Obsługi Klienta i inne środki trwałe wykorzystywane w tym obszarze,
*   aktywa obrotowe, w tym w szczególności zapasy towarów znajdujące się w magazynach poszczególnych hurtowni będących częścią obszaru Obsługi Klienta oraz środki pieniężne związane z tym obszarem,
*   część należności, która zostanie przypisana do obszaru Obsługi Klienta, w tym w szczególności należności handlowe,
*   udzielone agentom Spółki dzielonej pożyczki,
*   rezerwy i zobowiązania dotyczące obszaru Obsługi Klienta a w szczególności część zobowiązań handlowych dotyczących zapasów pozostających w Spółce dzielonej, zobowiązania z tytułu kaucji związanych z działalnością handlową, zobowiązania wobec pracowników obszaru Obsługi Klienta oraz dotyczących faktoringu,
*   część rozliczeń międzyokresowych związanych z obszarem Obsługi Klienta,
*   polisy ubezpieczeniowe dotyczące towarów pozostających w magazynach hurtowni oraz związane z aktywami składającymi się na obszar Obsługi Klienta,
*   zakład pracy w rozumieniu art. 231 ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.) na który składać się będą pracownicy obszaru Obsługi Klienta oraz niezbędna kadra zarządzająca,
*   tajemnice przedsiębiorstwa wraz z bazą kontaktów handlowych, kontakty z klientami i inne kontakty związane z obszarem Obsługi Klienta.

Jednocześnie, w ramach planowanego podziału, na Spółkę przejmującą zostaną przeniesione w szczególności:

*   prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z zawartych umów związane z obszarem Obsługi Wewnętrznej, w zakresie w jakim będzie to możliwe,
*   aktywa związane z obszarem Obsługi Wewnętrznej, w tym nieruchomości (w szczególności Centrum Logistyczne obejmujące grunty, budynki, ogrodzenia, plac składowy), urządzenia, maszyny i inne aktywa trwałe składające się na Centrum Logistyczne (w szczególności regały magazynowe, systemy automatyki magazynowej, przewijarki do bębnów kablowych, wózki widłowe), wartości niematerialne i prawne związane z obszarem Obsługi Wewnętrznej (w tym oprogramowanie niezbędne do obsługi Centrum Logistycznego), samochody, komputery i sprzęt telekomunikacyjny wykorzystywane przez pracowników Obsługi Wewnętrznej),
*   nakłady na rozwijane oprogramowanie do obsługi sprzedaży internetowej,
*   aktywa obrotowe, w tym zapasy (w szczególności zapasy towarów zlokalizowane w Centrum Logistycznym) oraz środki pieniężne (związane z obszarem Obsługi Wewnętrznej),
*   należności związane z obszarem Obsługi Wewnętrznej,
*   finansowanie inwestycyjne w postaci kredytów inwestycyjnych lub pożyczki inwestycyjnej (z zastrzeżeniami opisanymi bardziej szczegółowo poniżej),
*   część rozliczeń międzyokresowych związanych z obszarem Obsługi Wewnętrznej,
*   zobowiązania związanych z obszarem Obsługi Wewnętrznej (w tym w szczególności dotyczące środków trwałych w leasingu oraz zobowiązania handlowe dotyczące zapasów znajdujących się w Centrum Logistycznym),
*   zakład pracy w rozumieniu art. 231 ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.), na który składać się będą pracownicy obszaru Obsługi Wewnętrznej oraz niezbędna kadra zarządzająca,
*   tajemnice przedsiębiorstwa wraz z bazą kontaktów handlowych, kontakty z dostawcami i inne kontakty, niezwiązane z obszarem Obsługi Klienta.

Spółka dzielona rozważa dwa warianty przeniesienia kredytów inwestycyjnych zaciągniętych przez Spółkę dzieloną na budowę centrum logistycznego ściśle związanego z obszarem Obsługi Wewnętrznej. W pierwszym wariancie Spółka dzielona rozważa przeniesienie kredytów będących częścią obszaru Obsługi Wewnętrznej na Spółkę przejmującą. W drugim wariancie Spółka dzielona, rozważa spłatę kredytów poprzez zaciągnięcie nowych pożyczek udzielonych przez inny podmiot z grupy. Na moment składania wniosku Wnioskodawca nie podjął decyzji w opisywanym zakresie.

Odnosząc się do kwestii finansowych, Wnioskodawca wyjaśnia, że na moment podziału Spółka dzielona będzie posiadała narzędzia rachunkowe, które umożliwią przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów jak również zobowiązań odpowiednio do obszaru Obsługi Klienta oraz obszaru Obsługi Wewnętrznej. Ponadto, mimo że obszar Obsługi Klienta oraz obszar Obsługi Wewnętrznej na dzień podziału przez wydzielenie nie będą stanowić oddziałów zarejestrowanych w Krajowym Rejestrze Sądowym możliwe będzie sporządzenie bilansu, rachunku zysków i strat, a także dokonanie oceny rentowności i efektywności, odrębnie dla obu tych działów, oraz wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych przypadających zarówno do obszaru Obsługi Klienta, jak i obszaru Obsługi Wewnętrznej.

Dodatkowo, po przeprowadzeniu planowanego podziału Spółki dzielonej, będzie istniała możliwość przeniesienia do ksiąg rachunkowych Spółki przejmującej majątku i zobowiązań przypisanych do obszaru Obsługi Wewnętrznej, jak również będzie możliwe pozostawienie w księgach rachunkowych Spółki dzielonej majątku i zobowiązań przypisanych do obszaru Obsługi Klienta. Po podziale Spółka przejmująca będzie kontynuowała aktualnie prowadzoną przez Spółkę dzieloną działalność gospodarczą w zakresie wynikającym z zadań realizowanych przez obszar Obsługi Wewnętrznej, natomiast Spółka dzielona będzie kontynuowała prowadzoną działalność gospodarczą w zakresie wynikającym z zadań realizowanych przez obszaru Obsługi Klienta. Opisane powyżej zespoły składników materialnych i niematerialnych, tj. zespół przenoszony do Spółki przejmującej (obszar Obsługi Wewnętrznej), jak również zespół pozostający w Spółce dzielonej (obszar Obsługi Klienta), będą bowiem stanowiły na dzień podziału przez wydzielenie kompleksy praw, obowiązków, zobowiązań i rzeczy ukierunkowanych na realizację działalności gospodarczej odpowiednio w zakresie świadczenia usług zakupów, zarządzania zasobami ludzkimi, marketingu, łańcucha dostaw, controlingu i technologii oraz działalność polegającą na sprzedaży towarów wraz z usługami zarządzania kredytami handlowymi oraz windykacją należności, zdolne do samodzielnej realizacji zadań wynikających z pełnionych przez poszczególne działy funkcji. Wnioskodawca wskazuje, że prowadzenie odrębnych działalności, zarówno przez Spółkę przejmującą, w oparciu o przekazany majątek, jak i przez Spółkę dzieloną, w oparciu o pozostałą część majątku, będzie zasadniczo możliwe bez konieczności angażowania dodatkowych składników majątku od podmiotów trzecich.

Niezależnie od powyższego, ze względu na fakt, że do Spółki przejmującej, jak wskazano powyżej, zostaną przeniesione niektóre prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów oraz niektóre środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne planowane jest, że pomiędzy Spółką dzieloną i Spółką przejmującą zostanie zawarta umowa cywilnoprawna w zakresie współpracy w zakresie dystrybucji i sprzedaży towarów, na podstawie której Spółka dzielona będzie wykorzystywała te składniki majątku w działalności sprzedażowej.

Wnioskodawca wyjaśnia, że umowa zostanie zawarta na podstawie zasady swobody umów, która została wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) i zgodnie z którą strony transakcji mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo.

Planowany podział ma na celu realizację strategii przyjętej w grupie kapitałowej, a zakładającej prowadzenie wybranych rodzajów działalności, tj. działalności operacyjnej w zakresie sprzedaży towarów w wyspecjalizowanych sklepach oraz obsługi klienta, a z drugiej strony - działalności polegającej na obsłudze i wsparciu działalności sprzedażowej - działalność marketingowa, negocjowaniu zakupu i dostaw towarów, zarządzaniu zasobami ludzkimi, controlingu i technologii - w odrębnych podmiotach i w ramach odrębnych dywizji w strukturze Grupy, co jest podyktowane względami biznesowymi. Planowany podział Spółki dzielonej i przeniesienie obszaru Obsługi Wewnętrznej do Spółki przejmującej umożliwi świadczenie usług wsparcia na zasadzie tzw. centrum usług wspólnych dla podmiotów z grupy co jest częstą praktyką biznesową na rynku. Ponadto, podział Spółki dzielonej umożliwi jednolite zarządzanie poszczególnymi działami wsparcia sprzedaży, w tym na optymalizację łańcucha dostaw oraz pozwoli na korzystniejsze dla grupy wspólne zakupy towarów. Co istotne, grupa, której spółką dominującą jest Spółka przejmująca funkcjonuje już w modelu, w którym pełni ona rolę wyspecjalizowanej jednostki realizującej funkcje w zakresie obsługi m.in. finansowej (w tym księgowej), kadrowej, zakupowej, logistycznej, informatycznej czy administracyjnej polskich spółek z grupy, natomiast dwa dotychczasowe podmioty zależne skupiają w sobie wyłącznie funkcje związane ze sprzedażą.

Powyższe działania mają na celu uporządkowanie i zwiększenie transparentności struktury grupy, w taki sposób by „dopasować” funkcjonowanie Spółki dzielonej do działającego już w grupie modelu podziału funkcji. Scentralizowanie funkcji związanych z zarządzaniem łańcuchem dostaw i zakupem towarów oraz działalnością sprzedażową w ramach dwóch odrębnych obszarów), przyczyni się również do lepszej kontroli efektywności poszczególnych funkcji i zadań (realizowanych przez odrębne podmioty). W szczególności istotnym jest, że po podziale możliwe będzie rozdzielenie wyniku z działalności operacyjnej od pozostałej działalności i wynik z działalności operacyjnej nie będzie zniekształcony przez koszty finansowania zewnętrznego.

Ulokowanie działalności obsługi wewnętrznej oraz działalności sprzedażowej w odrębnych podmiotach jest podyktowane również względami bezpieczeństwa biznesu. Podział pozwoli na rozdzielenie ryzyk prawnych i biznesowych związanych z prowadzeniem działalności w zakresie wsparcia działalności operacyjnej/sprzedażowej (Obsługi Wewnętrznej) i ryzyk związanych z działalnością sprzedażową.

W związku z powyższym, planowany podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, co do których Wnioskodawca nie ma wątpliwości, i które Wnioskodawca potwierdza i pozostawia poza zakresem zapytania będącego przedmiotem wniosku. Co więcej, Wnioskodawca wyjaśnia, że w związku z podziałem nie powstanie po żadnej stronie jakakolwiek korzyść podatkowa, w tym również korzyść sprzeczna w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Przyjęty sposób działania nie jest też sztuczny - podział przez wydzielenie w pełni odpowiada przyjętym przez Wnioskodawcę założeniom, bowiem na skutek podziału przez wydzielenie dochodzi do przeniesienia części majątku na Spółkę przejmującą, przy jednoczesnym zachowaniu bytu prawnego Spółki dzielonej (art. 529 § 1 KSH). Podział Spółki dzielonej jest najlepszym rozwiązaniem dla uzyskania założonych celów biznesowych. W konsekwencji, art. 14b § 5b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) nie znajdzie zastosowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej i wydzieleniem do Spółki przejmującej obszaru Obsługi Wewnętrznej wystąpi u Spółki dzielonej dochód podlegający opodatkowaniu CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej oraz wydzieleniem do Spółki przejmującej obszaru Obsługi Wewnętrznej, nie wystąpi u Spółki dzielonej dochód podlegający opodatkowaniu CIT.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest w szczególności wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis wskazuje, iż na gruncie CIT możliwe jest powstanie przychodu podatkowego dla spółki podlegającej podziałowi. Sytuacja taka będzie mogła mieć miejsce w przypadku, w którym majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce dzielonej nie będą stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, literalna wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, iż w sytuacji, w której zarówno część majątku wydzielana do spółki przejmującej w ramach podziału oraz część majątku pozostająca w spółce dzielonej będą stanowiły zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zgodnie z ww. przepisem, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W kontekście powyższego, dla zakwalifikowania danego zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, konieczne jest spełnienie następujących przesłanek:

*   zespół składników majątkowych powinien być zorganizowany,
*   zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem organizacyjnym,
*   zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem finansowym,
*   zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem funkcjonalnym

tak, aby mógł samodzielnie służyć wykonywaniu określonej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku wszystkie wymienione powyżej przesłanki zostały spełnione, a w konsekwencji zarówno majątek wydzielony do Spółki przejmującej (tj. obszar Obsługi Wewnętrznej), jak i majątek pozostający w Spółce dzielonej (tj. obszar Obsługi Klienta) powinny zostać uznane za zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska.

Obszar Obsługi Klienta oraz obszar Obsługi Wewnętrznej jako zorganizowane zespoły składników majątkowych.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych/przypadkowych składników. Aby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zespół składników materialnych i niematerialnych powinien charakteryzować się odpowiednim stopniem zorganizowania, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Istotne jest zatem, aby pomiędzy zespołem składników istniały takie powiązania i zależności, aby wspólnie (jako zorganizowany zespół) mogły służyć realizacji określonego celu gospodarczego. Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 lutego 2021 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.422.2020.2.JF). W kontekście powyższego należy podkreślić, że podstawą do wyodrębnienia w ramach obszaru Obsługi Klienta oraz obszaru Obsługi Wewnętrznej zespołu składników materialnych i niematerialnych jest prowadzenie dwóch rodzajów działalności gospodarczej, tj. działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług marketingu, zarządzania zakupami i łańcuchem dostaw, zarządzania zasobami ludzkimi, controlingu i technologii (w przypadku obszaru Obsługi Wewnętrznej) oraz działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży towarów oraz obsługi udzielonych limitów kredytów handlowych i windykacji należności (w przypadku obszaru Obsługi Klienta).

Składniki materialne i niematerialne obszaru Obsługi Klienta oraz obszaru Obsługi Wewnętrznej będą zespołami, w ramach których wzajemne powiązania funkcjonalne i zależności umożliwią wykonywanie zadań, do których zostały przeznaczone. Tym samym, wyselekcjonowanie i zestawienie razem składników obszaru Obsługi Klienta oraz obszaru Obsługi Wewnętrznej nastąpi nie przypadkowo, ale ze względu na funkcje, jakie pełnią dla danego rodzaju działalności, a tym samym dla danej jednostki organizacyjnej.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawcy, obszar Obsługi Klienta oraz obszar Obsługi Wewnętrznej stanowić będą zorganizowane zespoły składników majątkowych w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie

Przepisy ustawy o CIT nie wymieniają warunków, które muszą być spełnione, aby zespół składników materialnych i niematerialnych można było uznać za wyodrębniony organizacyjnie. Ocena odrębności w tej płaszczyźnie powinna polegać na analizie umiejscowienia zespołu składników majątkowych w ramach struktury przedsiębiorstwa oraz ich zorganizowania i możliwości alokacji do zadań, których wykonywaniu mają służyć.

Oczywistym potwierdzeniem wyodrębnienia organizacyjnego obu jednostek jest to, iż obszar Obsługi Wewnętrznej będzie samodzielną jednostką organizacyjną Spółki dzielonej, wyodrębnioną na podstawie wewnętrznych aktów organizacyjnych Spółki dzielonej.

Jednocześnie, zarówno do obszaru Obsługi Klienta oraz obszaru Obsługi Wewnętrznej zostaną przyporządkowane osoby odpowiedzialne za wykonywanie zadań przypisanych do poszczególnych jednostek, a także właściwej kadry zarządzającej nadzorującej prace tych osób.

Wyodrębnienie organizacyjne będzie miało miejsce także na innych płaszczyznach. W szczególności, możliwe będzie ścisłe przypisanie do obszaru Obsługi Klienta oraz obszaru Obsługi Wewnętrznej poszczególnych składników majątku, takich jak środki trwałe, należności, zapasy oraz zobowiązania. Tym samym, zarówno obszar Obsługi Klienta, jak również obszar Obsługi Wewnętrznej, składać się będzie z zespołu kluczowych składników przeznaczonych do realizacji zadań z zakresu sprzedaży towarów wraz z powiązanymi usługami (w przypadku obszaru Obsługi Klienta), jak również w zakresie marketingu, zarządzania zakupami i łańcuchem dostaw, zarządzania zasobami ludzkimi, controlingu i technologii (w przypadku obszaru Obsługi Wewnętrznej).

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy obszar Obsługi Klienta oraz obszar Obsługi Wewnętrznej będą stanowić zorganizowane zespoły składników majątkowych, wyodrębnione w ramach przedsiębiorstwa Spółki dzielonej pod względem organizacyjnym.

Wyodrębnienie finansowe zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie.

Ustawa o CIT nie zawiera wytycznych odnośnie wyodrębnienia finansowego. W szczególności, ani prowadzenie osobnych ksiąg rachunkowych, ani sporządzanie sprawozdania finansowego (czyli zakwalifikowanie do kategorii „samobilansującego się oddziału”) nie jest wymienione wśród warunków niezbędnych do tego, by dany zespół składników i zobowiązań mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów zorganizowanej części przedsiębiorstwa od jego pozostałej części (w tym odrębne regulowanie zobowiązań oraz przyjmowanie należności zorganizowanej części przedsiębiorstwa). Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Ważne jest, aby należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze). Z takim stanowiskiem zgodził się np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 28 maja 2018 r., sygn. 0112-KDIL3-3.4011.178.2018.1.WS. Jednocześnie, organy podatkowe potwierdzają, iż „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej (\`(...)\`)” (tak np. Dyrektor KIS w indywidualnej interpretacji z dnia 5 stycznia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.430.2020.4.PC). Należy wskazać, iż na moment podziału Spółka dzielona będzie posiadać narzędzia rachunkowe, które umożliwią przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów (m.in. należności oraz zobowiązań) odpowiednio do obszaru Obsługi Klienta oraz obszaru Obsługi Wewnętrznej. Możliwe będzie zatem dokonanie oceny rentowności i efektywności działalności obszaru Obsługi Klienta oraz obszaru Obsługi Wewnętrznej, jak również wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych przypadających zarówno na obszar Obsługi Klienta, jak również na obszar Obsługi Wewnętrznej.

Po przeprowadzeniu planowanego podziału, będzie istniała możliwość przeniesienia do ksiąg rachunkowych Spółki przejmującej majątku i zobowiązań przypisanych do obszaru Obsługi Wewnętrznej, jak również będzie możliwe pozostawienie w księgach rachunkowych Spółki dzielonej majątku i zobowiązań przypisanych do obszaru Obsługi Klienta.

Ponadto, jak zostało przedstawione w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku, Spółka dzielona rozważa dwa warianty podziału zobowiązań z tytułu kredytów inwestycyjnych zaciągniętych na budowę centrum logistycznego.

Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W kontekście powyższego, Spółka dzielona rozważa dwa warianty przeniesienia zobowiązań z tytułu kredytów inwestycyjnych zaciągniętych na budowę centrum logistycznego:

(i) W pierwszym wariancie Spółka dzielona rozważa przeniesienie kredytów inwestycyjnych zaciągniętych na budowę centrum logistycznego zaliczonych podczas podziału do obszaru Obsługi Wewnętrznej na Spółkę przejmującą;

(ii) W drugim wariancie Spółka dzielona, rozważa spłatę kredytu inwestycyjnego poprzez zaciągnięcie nowych pożyczek udzielonych przez inny podmiot z grupy. Zdaniem Wnioskodawcy, nowo zaciągnięte pożyczki refinansujące istniejące zobowiązania mogą być uznane podczas podziału przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako związane z obszarem Obsługi wewnętrznej, gdyż w całości dotyczą inwestycji w aktywa składające się na Centrum Logistyczne Powodowo, które jest istotnym elementem obszaru Obsługi Wewnętrznej.

Na moment składania wniosku Spółka dzielona nie podjęła decyzji w opisywanym zakresie. Niezależnie od podjętej decyzji, na moment podziału, inne istniejące zobowiązania (np. związane z umowami leasingowymi oraz z towarami) zostaną odpowiednio przyporządkowane do obszaru Obsługi Klienta oraz obszaru Obsługi Wewnętrznej stosownie do funkcji jaką pełnią w Spółce dzielonej przedmioty leasingu oraz gdzie na moment podziału umiejscowione będą zapasy (czy w Centrum Logistycznym Powodowo czy też w magazynach poszczególnych hurtowni). Wnioskodawca podkreśla jednak, że w doktrynie od dłuższego czasu uznaje się, iż ww. zobowiązania nie są obowiązkowym elementem masy majątkowej, aby mogła być ona uznana za ZCP w rozumieniu regulacji prawa podatkowego, czego potwierdzeniem jest przykładowo wyrok NSA z 12 maja 2011 r. (sygn. akt II FSK 2222/09).

Ponadto do każdego z obszarów przypisane zostaną środki pieniężne na rachunkach bankowych. Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż możliwe będzie w ramach finansów całego przedsiębiorstwa Spółki dzielonej oddzielenie finansów obszaru Obsługi Wewnętrznej od finansów obszaru Obsługi Klienta, co potwierdza, że każda z tych jednostek będzie stanowić zespół składników majątkowych wyodrębnionych pod względem finansowym.

Wyodrębnienie funkcjonalne i zdolność do działania jako samodzielny podmiot

Zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny odrębności funkcjonalnej istotny jest fakt, iż działalność polegająca na sprzedaży towarów, jak również działalność polegająca na obsłudze obszaru Obsługi Klienta stanowią odrębne obszary działalności Spółki dzielonej. Przypisane do tych jednostek zespoły składników majątkowych i ich struktura organizacyjna pozwalają na samodzielną realizację powyższych zadań.

W opinii Wnioskodawcy, z funkcjonalnego punktu widzenia, obszar Obsługi Klienta, jak również obszar Obsługi Wewnętrznej, jako odrębne podmioty (w wyniku podziału przez wydzielenie), będą w stanie kontynuować realizację swoich wcześniejszych zadań oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Oba działy będą miały zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne podmioty gospodarcze. W tym zakresie Wnioskodawca chciałby wskazać, iż obszar Obsługi Klienta będzie wyposażony w składniki majątkowe niezbędne do realizacji zadań z zakresu działalności polegającej na sprzedaży towarów wraz z powiązanymi usługami, a obszar Obsługi Wewnętrznej będzie wyposażony w składniki majątkowe niezbędne do realizacji zadań z zakresu marketingu, zarządzania zakupami i łańcuchem dostaw, zarządzania zasobami ludzkimi, controlingu i technologii. Prowadzenie odrębnych działalności, zarówno przez Spółkę przejmującą, w oparciu o przekazany majątek, jak i przez Spółkę dzieloną, w oparciu o pozostałą część majątku, będzie więc zasadniczo możliwe bez konieczności angażowania dodatkowych składników majątku od podmiotów trzecich.

Co prawda, pomiędzy Spółką dzieloną i Spółką przejmującą dojdzie do zawarcia umowy cywilnoprawnej w zakresie współpracy w zakresie dystrybucji i sprzedaży towarów, ale należy podkreślić, że podstawa prawna, w oparciu o którą składniki majątku, w tym niezbędne do świadczenia usług związanych z łańcuchem dostaw, wydzielone do Spółki przejmujące będą wykorzystywane przez Spółkę dzieloną, nie powinna wpływać na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie, tj. na klasyfikację pozostającego w Spółce dzielonej oraz wydzielanego do Spółki przejmującej zespołu składników majątku jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Prawidłowość powyższego stanowiska, zgodnie z którym kwalifikacja zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie powinna zależeć od dodatkowo zawieranych umów, została potwierdzona w wielu interpretacjach indywidualnych, np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lipca 2018 r. o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.235.2018.4.MK uznał: „Ponadto, należy wskazać, że pomimo tego, że na Dystrybutora nie zostaną przeniesione umowy najmu lokali, w których jest prowadzona działalność Spółki – w tym zakresie Spółka pozostanie najemcą i zawrze z Dystrybutorem umowy podnajmu oraz w ramach restrukturyzacji nie dojdzie do przeniesienia na Dystrybutora zezwoleń związanych z obrotem alkoholem, nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami, które pozwalają na prowadzenie dotychczasowej działalności”. W wyniku podziału, podmiot przejmujący obszar Obsługi Wewnętrznej, w oparciu o aktywa i pasywa przypisane do tej jednostki i kontakty handlowe, będzie mógł kontynuować prowadzenie działalności z zakresu marketingu, zarządzania zakupami i łańcuchem dostaw, zarządzania zasobami ludzkimi, controlingu i technologii. Podobnie, obszar Obsługi Klienta pozostający w strukturach Spółki dzielonej w oparciu o aktywa i pasywa przypisane do tej jednostki, będzie mógł kontynuować prowadzenie działalności polegającej na sprzedaży towarów wraz z powiązanymi usługami. Zdaniem Wnioskodawcy powyższe przesądza o tym, że zarówno obszar Obsługi Klienta, jak również obszar Obsługi Wewnętrznej stanowić będą zorganizowane zespoły składników majątkowych, wyodrębnione pod względem funkcjonalnym i zdolne do samodzielnego funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwa. 

W konsekwencji zarówno obszar Obsługi Klienta, jak również obszar Obsługi Wewnętrznej będą stanowiły na moment podziału przez wydzielenie zorganizowane części przedsiębiorstwa. Mając świadomość, iż interpretacje indywidualne mają moc wiążącą jedynie w indywidualnych sprawach, w których zostały wydane, Wnioskodawca pragnie wskazać, że w zbliżonych stanach faktycznych organy podatkowe uznawały stanowiska wnioskodawców za prawidłowe i potwierdzały brak powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy o CIT.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 lutego 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-1. 4010.562.2020.1.MF;
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 stycznia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2. 4010.501.2020.1.DP;
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 stycznia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1- 3. 4010.430.2020.4.PC;
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2. 4010.524.2019.2.BD;
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2. 4010.522.2019.2.AK;
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 lutego 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2. 4010.538.2019.2.RK;
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 lipca 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-2. 4010.240.2019.2.RK;

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej, nie wystąpi u Spółki dzielonej dochód podlegający opodatkowaniu CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Rozstrzygając kwestię powstania przychodu podatkowego w związku z podziałem spółki należy zauważyć, że tryb łączenia, podziału i przekształcenia spółek został uregulowany przepisami Działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm., dalej: „Ksh”). Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Ksh spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych.

Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ww. ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1-2 Ksh).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki dzielonej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „ustawa CIT”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 tej ustawy dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy CIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy CIT, nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Biorąc zatem pod uwagę treść art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT należy stwierdzić, że przepis ten odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie.

W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, aby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku (wydzielana i pozostająca w dzielonej spółce) muszą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy CIT ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

W związku z powyższym, nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, do realizacji których służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. O tym, czy nastąpiło wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w przyszłości planowany jest podział Wnioskodawcy (Spółki dzielonej) w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 Ksh w drodze podziału przez wydzielenie części majątku Spółki dzielonej na spółkę przejmującą.

Obecnie Spółka dzielona prowadzi działalność gospodarczą w zakresie rozwoju oraz sprzedaży hurtowej artykułów elektrotechnicznych w elektromarketach w całej Polsce wraz z usługami powiązanymi tj. windykacja i zarządzanie limitami kredytowymi (dalej: „Obsługa Klienta”), jak również działalność polegającą na obsłudze wewnętrznej dzieląca się na odpowiednie działy: marketingu, zarządzania zakupami i łańcuchem dostaw, zarządzanie zasobami ludzkimi, controllingu i technologii (dalej: „Obsługa Wewnętrzna”). Działalność w zakresie Obsługi Klienta oraz działalność Obsługi Wewnętrznej stanowią dwa odrębne obszary i są realizowane przy zaangażowaniu różnych składników majątku i zasobów (tworzą one odrębne jednostki organizacyjne w ramach Spółki dzielonej), przy czym każdy z zespołów składników majątku pozwala na samodzielną realizację wskazanych (odrębnych) funkcji. Majątek podlegający wydzieleniu w ramach podziału Spółki dzielonej do Spółki przejmującej będzie obejmował składniki majątku przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie Obsługi Wewnętrznej Spółki natomiast w Spółce dzielonej pozostanie zespół składników majątku przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na Obsłudze Klienta.

Na moment podziału, zgodnie z podjętą uchwałą zarządu Spółki dzielonej, obszar Obsługi Wewnętrznej będzie stanowił organizacyjnie wydzieloną w strukturze Spółki dzielonej jednostkę posiadającą własną strukturę organizacyjną. Podobnie, na podstawie tej samej uchwały zarządu Spółki dzielonej, obszar Obsługi Klienta stanowić będzie organizacyjnie wydzieloną w strukturze Spółki dzielonej jednostkę odpowiedzialną za prowadzenie działalności sprzedażowej (wraz z powiązaną działalnością windykacji należności oraz zarządzania udzielanym kredytem handlowym), również na podstawie wewnętrznych aktów organizacyjnych Spółki dzielonej. Obszarowi Obsługi Wewnętrznej oraz Obsługi Klienta będą przyporządkowane oddzielnie stosowne składniki majątku.

Na moment podziału Spółka dzielona będzie posiadała narzędzia rachunkowe, które umożliwią przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów jak również zobowiązań odpowiednio do obszaru Obsługi Klienta oraz obszaru Obsługi Wewnętrznej. Ponadto mimo że obszar Obsługi Klienta oraz obszar Obsługi Wewnętrznej na dzień podziału przez wydzielenie nie będą stanowić oddziałów zarejestrowanych w Krajowym Rejestrze Sądowym, możliwe będzie sporządzenie bilansu, rachunku zysków i strat, a także dokonanie oceny rentowności i efektywności, odrębnie dla obu tych działów, oraz wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych przypadających zarówno do obszaru Obsługi Klienta, jak i obszaru Obsługi Wewnętrznej.

Dodatkowo, po przeprowadzeniu planowanego podziału Spółki dzielonej, będzie istniała możliwość przeniesienia do ksiąg rachunkowych Spółki przejmującej majątku i zobowiązań przypisanych do obszaru Obsługi Wewnętrznej, jak również będzie możliwe pozostawienie w księgach rachunkowych Spółki dzielonej majątku i zobowiązań przypisanych do obszaru Obsługi Klienta. Po podziale Spółka przejmująca będzie kontynuowała aktualnie prowadzoną przez Spółkę dzieloną działalność gospodarczą w zakresie wynikającym z zadań realizowanych przez obszar Obsługi Wewnętrznej, natomiast Spółka dzielona będzie kontynuowała prowadzoną działalność gospodarczą w zakresie wynikającym z zadań realizowanych przez obszaru Obsługi Klienta. Opisane powyżej zespoły składników materialnych i niematerialnych, tj. zespół przenoszony do Spółki przejmującej (obszar Obsługi Wewnętrznej), jak również zespół pozostający w Spółce dzielonej (obszar Obsługi Klienta), będą bowiem stanowiły na dzień podziału przez wydzielenie kompleksy praw, obowiązków, zobowiązań i rzeczy ukierunkowanych na realizację działalności gospodarczej odpowiednio w zakresie świadczenia usług zakupów, zarządzania zasobami ludzkimi, marketingu, łańcucha dostaw, controlingu i technologii oraz działalność polegającą na sprzedaży towarów wraz z usługami zarządzania kredytami handlowymi oraz windykacją należności, zdolne do samodzielnej realizacji zadań wynikających z pełnionych przez poszczególne działy funkcji.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy podkreślić, że – jak już wskazano – zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisane zespoły składników materialnych i niematerialnych, cechują się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym, zatem spółka przejmująca na skutek planowanego podziału zostanie wyposażona w składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności jako odrębny, samodzielny podmiot gospodarczy. Tak więc kontynuowanie przez tę spółkę działalności nie będzie wymagało zaangażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowania dodatkowych działań. A zatem, biorąc pod uwagę powyższe, składniki majątku opisane we wniosku przenoszone na spółkę przejmującą, mogą stanowić samodzielne przedsiębiorstwa realizujące swoje cele gospodarcze. Cechę zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada także pozostająca w Spółce Dzielonej część majątku.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że skoro – jak wynika z wniosku – wskazany zespół składników majątkowych który zostanie przeniesiony do spółki przejmującej, podobnie jak zespół składników majątkowych pozostających u Wnioskodawcy, cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym, to należy przyjąć, że zespół składników materialnych i niematerialnych zarówno pozostający, jak i wydzielony z majątku Wnioskodawcy na rzecz spółki przejmującej stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy CIT. Zatem, w przedstawionej sytuacji, po stronie Wnioskodawcy jako Spółki dzielonej, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie nie dojdzie do powstania przychodu, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.