Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.715.2022.3.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-12
Teza: W zakresie zastosowania ulgi za złe długi.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing-leasing finansowy; leasing-raty leasingowe; ulga-ulga na robotyzację
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga na robotyzację.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 10-art. 52jb-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 10-art. 52jb-ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 10-art. 52jb-ust. 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 10-art. 52jb-ust. 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 10-art. 52jb-ust. 5; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 10-art. 52jb-ust. 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 10-art. 52jb-ust. 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 10-art. 52jb-ust. 8

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych w podatku dochodowym od osób fizycznych:

\- jest prawidłowe – w części dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 1,

\- jest nieprawidłowe – w części dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 3.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

W dniu 5 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 30 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 listopada 2022 r. (wpływ 1 grudnia 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania: (\`(...)\`)

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania: (\`(...)\`)

### Opis stanów faktycznych oraz zdarzenia przyszłego

Osobą zainteresowaną będącą stroną postępowania oraz osobami zainteresowanymi niebędącymi stroną postępowania (zwanymi łącznie: „Zainteresowanymi”) są osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą w formie spółki jawnej, nieprowadzącej działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Spółka jawna jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i prowadzi działalność w zakresie projektowania, produkcji,(\`(...)\`) kosmetyków (\`(...)\`), dostosowanych do indywidualnych potrzeb skóry w zależności od wieku i typu. Produkty, oparte na innowacyjnych formułach, powstają (\`(...)\`) Spółki jawnej, ze składników pochodzenia naturalnego.

Obecnie wspólnicy Spółki jawnej rozważają dokonanie przekształcenia w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka z o.o.”), które może nastąpić w ciągu najbliższych kilku miesięcy.

W celu efektywnego prowadzenia działalności gospodarczej Spółka jawna zawarła umowę leasingu finansowego (dalej: „Umowa”), na podstawie której leasingodawca oddał do jej odpłatnego korzystania fabrycznie nową maszynę – (\`(...)\`) umieszczonym na specjalnym podeście (1 szt.) (dalej: „Maszyna”). Umowa została zawarta na czas określony, a po upływie podstawowego okresu umowy leasingu własność Maszyny zostanie przeniesiona przez finansującego na korzystającego, tj. na Spółkę z o.o. powstałą w wyniku ewentualnego przekształcenia Spółki jawnej, które może nastąpić w ciągu kilku miesięcy.

Zgodnie ze specyfikacją techniczną Maszyna:

1) Jest automatycznie sterowana – istnieje możliwość pełnego sterowania automatycznego zarówno z poziomu panelu operatorskiego, jak również przy użyciu sieci informatycznej z dowolnego komputera z zainstalowanym oprogramowaniem. Automatycznie można sterować takimi zespołami, jak: mieszadło (obroty), homogenizatory (obroty), zawory, ciśnienie, temperatura.

2) Jest programowalna – istnieje możliwość pełnego zaprogramowania przebiegu produkcji masy kosmetycznej. Funkcja ta pozwala na wykonywanie poszczególnych etapów procesu bez potrzeby wprowadzania zmian przez operatora.

3) Jest wielozadaniowa – linia umożliwia równoczesne wykonywanie więcej niż jednego procesu produkcyjnego. W każdym ze zbiorników może być realizowany inny proces z pełnym wykorzystaniem zainstalowanych funkcji (grzanie, chłodzenie, homogenizacja, mieszanie).

4) Jest stacjonarna – maszyna jest zainstalowana stacjonarnie, a zbiorniki są na stałe zakotwiczone do posadzki, szafy sterownicze poza strefą posadowione są również na stałe.

5) Ma co najmniej 3 stopnie swobody – mechanicznie mieszadło ma 2 stopnie swobody (prawo-lewo). W układzie są również homogenizatory, które mają 1 stopień swobody (ruch obrotowy).

6) Posiada właściwości manipulacyjne dla zastosowań przemysłowych – właściwości manipulacyjne to możliwość transferu masy i składników pomiędzy zbiornikami, jak również w obiegu zamkniętym z wykorzystaniem by-passu.

Maszyna przeznaczona jest do przygotowywania komponentów fazy tłuszczowej poprzez ich rozdrobnienie, stopienie i doprowadzenie do temperatury procesu. Zastosowanie emulsyfikatora z frezem w sposób znaczący przyśpiesza przygotowanie fazy. Dodatkowe wyposażenie mieszalnika we frez o unikalnej konstrukcji ułatwia rozdrobnienie większych brył stałej fazy tłuszczowej, a zintegrowana instalacja CIP pozwala na dokładne i sprawne umycie urządzenia, dzięki czemu proces przygotowania kolejnej szarży ulega znacznemu skróceniu.

Maszyna jest wykorzystywana do produkcji mas kosmetycznych (toników, płynów, żeli, emulsji).

Urządzenie należy do grupy Przemysłowego Internetu Rzeczy (lloT), równocześnie wpisując się w technologię Przemysłu 4.0 roboty przemysłowe (poprzez automatyzację, cyfryzację produkcji).

Maszyna w sposób zdecydowany wpływa na zautomatyzowanie procesu wytwarzania masy kosmetycznej, w znaczącym stopniu skracając go oraz eliminując możliwość pomyłek i błędów ludzkich, które mogą występować przy ręcznych nastawach urządzeń. Pozwala na zachowanie odpowiedniej ilości i proporcji poszczególnych składników oraz kolejności dozowania – zgodnie z procesem technologicznym. Zdecydowanie wpływa na poprawę warunków pracy, zmniejszając poziom stresu operatorów, związanego z koncentracją ich uwagi i ryzykiem popełnienia błędu przy naważaniu składników, w stosunku do stanu obecnego. Zapewnia pełna powtarzalność realizowanych procesów oraz możliwość analizy parametrów procesowych w poszukiwaniu możliwości ich optymalizacji, które może skutkować skróceniem procesów, a te oszczędnością energii.

Realizacja procesów inwestycyjnych związanych z przekształceniem dotychczasowego modelu produkcyjnego w zintegrowane środowisko pozwoli Spółce na optymalizację w zakresie zarządzania łańcuchem dostaw, które będą skorelowane z całym procesem produkcyjnym występującym w Spółce oraz pozwoli na śledzenie i kontrolę używanych w procesie produkcji surowców oraz produkowanych mas w ramach (…).

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku udzielili Państwo odpowiedzi na następujące pytania:

_W jaki sposób poszczególni wspólnicy spółki jawnej opodatkowują przychody osiągane z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej – zasady ogólne, podatek liniowy, zryczałtowany podatek dochodowy od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?_

Poszczególni wspólnicy spółki jawnej przychody osiągane z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej opodatkowują podatkiem liniowym.

_Jaki rodzaj dokumentacji podatkowej dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzi spółka jawna, tj. księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów czy też ewentualnie ewidencję przychodów?_

Spółka jawna prowadzi księgi rachunkowe.

_Kiedy spółka jawna zawarła umowę leasingu finansowego?_

Spółka jawna zawarła umowę leasingu 5 sierpnia 2022 r.

_Czy umowa leasingu finansowego spełnia wszystkie warunki określone w art. 23f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?_

Umowa leasingu finansowego spełnia wszystkie warunki określone w art. 23f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

_Czy odpisy amortyzacyjne od wskazanej we wniosku maszyny będą stanowić koszty uzyskania przychodów?_

Odpisy amortyzacyjne od wskazanej we wniosku maszyny będą stanowić koszty uzyskania przychodów.

_Czy Zainteresowani korzystają ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?_

Zainteresowani nie korzystają ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

_Czy wskazane we wniosku wydatki dotyczące leasingu maszyny nie zostały/nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały/nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym?_

Wskazane we wniosku wydatki dotyczące leasingu maszyny nie zostały/nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały/nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

_Czy maszyna, o której mowa we wniosku, spełnia łącznie następujące warunki:_

\- _wymienia dane w formie cyfrowej z urządzeniami sterującymi i diagnostycznymi lub monitorującymi w celu zdalnego: sterowania, programowania, monitorowania lub diagnozowania;_

\- _jest połączona z systemami teleinformatycznymi, usprawniającymi procesy produkcyjne podatnika, w szczególności z systemami zarządzania produkcją, planowania lub projektowania produktów;_

\- _jest monitorowana za pomocą czujników, kamer lub innych podobnych urządzeń;_

\- _jest zintegrowana z innymi maszynami w cyklu produkcyjnym podatnika?_

Maszyna, o której mowa we wniosku, spełnia łącznie następujące warunki:

\- Wymienia dane w formie cyfrowej z urządzeniami sterującymi i diagnostycznymi lub monitorującymi w celu zdalnego: sterowania, programowania, monitorowania lub diagnozowania.

\- Jest połączona z systemami teleinformatycznymi, usprawniającymi procesy produkcyjne podatnika, w szczególności z systemami zarządzania produkcją, planowania lub projektowania produktów.

\- Jest monitorowana za pomocą czujników, kamer i innych podobnych urządzeń.

\- Jest zintegrowana z innymi maszynami w cyklu produkcyjnym podatnika.

**Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych**

1\. Czy wydatki na nabycie Maszyny wskazanej w opisie stanu faktycznego stanowią koszt uzyskania przychodu poniesiony na robotyzację w rozumieniu art. 52jb ustawy o PIT?

2\. Czy koszty uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 52jb ust. 1 ustawy o PIT, uprawniające do uwzględnienia ulgi w danym roku podatkowym Zainteresowani powinni ustalać według opłat leasingowych uiszczonych w danym roku podatkowym?

### Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie – w odniesieniu do pytania nr 1 – wydatki na nabycie Maszyny wskazanej w opisie stanu faktycznego stanowią koszt uzyskania przychodu poniesiony na robotyzację w rozumieniu art. 52jb ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 52jb ust 1 ustawy o PIT podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą może odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, kwotę stanowiącą 50% kosztów uzyskania przychodów poniesionych w roku podatkowym na robotyzację, przy czym kwota odliczenia nie może przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wynika z art. 52jb ust. 2 pkt 4 ustawy o PIT, za koszty uzyskania przychodów poniesionych na robotyzację uznaje się m.in. opłaty, o których mowa w art. 23b ust. 1 ustalone w umowie leasingu finansowego w rozumieniu art. 23f, dotyczącej robotów przemysłowych, jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego własność tych środków trwałych.

W pierwszej kolejności należy zatem ustalić, czy przedmiotowa Maszyna spełnia definicję robota przemysłowego.

Zgodnie z definicją wyrażoną w art. 52jb ust. 3 ustawy o PIT przez robota przemysłowego rozumie się automatycznie sterowaną, programowalną, wielozadaniową 1 stacjonarną lub mobilną maszynę, o co najmniej 3 stopniach swobody, posiadającą właściwości manipulacyjne bądź lokomocyjne dla zastosowań przemysłowych, która spełnia łącznie następujące warunki:

1) wymienia dane w formie cyfrowej z urządzeniami sterującymi i diagnostycznymi lub monitorującymi w celu zdalnego, sterowania, programowania, monitorowania lub diagnozowania,

2) jest połączona z systemami teleinformatycznymi, usprawniającymi procesy produkcyjne podatnika, w szczególności z systemami zarządzania produkcją, planowania lub projektowania produktów,

3) jest monitorowana za pomocą czujników, kamer lub innych podobnych urządzeń,

4) jest zintegrowana z innymi maszynami w cyklu produkcyjnym podatnika.

Wszystkie przesłanki warunkujące uznanie Maszyny za robota przemysłowego w świetle powyższej definicji są spełnione.

Maszyna:

1) Jest automatycznie sterowana – istnieje możliwość pełnego sterowania automatycznego zarówno z poziomu panelu operatorskiego, jak również przy użyciu sieci informatycznej z dowolnego komputera z zainstalowanym oprogramowaniem. Automatycznie można sterować takimi zespołami, jak: mieszadło (obroty), homogenizatory (obroty), zawory, ciśnienie, temperatura.

2) Jest programowalna – istnieje możliwość pełnego zaprogramowania przebiegu produkcji masy kosmetycznej. Funkcja ta pozwala na wykonywanie poszczególnych etapów procesu bez potrzeby wprowadzania zmian przez operatora.

3) Jest wielozadaniowa – linia umożliwia równoczesne wykonywanie więcej niż jednego procesu produkcyjnego. W każdym ze zbiorników może być realizowany inny proces z pełnym wykorzystaniem zainstalowanych funkcji (grzanie, chłodzenie, homogenizatora, mieszanie).

4) Jest stacjonarna – maszyna jest zainstalowana stacjonarnie, a zbiorniki są na stałe zakotwiczone do posadzki, szafy sterownicze poza strefą są posadowione również na stałe.

5) Ma co najmniej 3 stopnie swobody – mechanicznie mieszadło ma 2 stopnie swobody (prawo-lewo). W układzie są również homogenizatory, które mają 1 stopień swobody (ruch obrotowy).

6) Posiada właściwości manipulacyjne dla zastosowań przemysłowych – właściwościami manipulacyjnymi w opisywanym urządzeniu można określić możliwość transferu masy i składników pomiędzy zbiornikami, jak również w obiegu zamkniętym z wykorzystaniem by-passu.

7) Wymienia dane w formie cyfrowej z urządzeniami sterującymi i diagnostycznymi lub monitorującymi w celu zdalnego: sterowania, programowania, monitorowania lub diagnozowania – Maszyna daje możliwość automatycznej realizacji procesu produkcji mas kosmetycznych. Urządzenie jest wyposażone w program do tworzenia receptur, które pozwalają na pełną automatyzację procesu produkcyjnego. Urządzenie jest połączone poprzez sieć teleinformatyczną z systemem operacyjnym firmy (….). Daje to możliwość przesyłania receptur do i z urządzenia z poziomu komputera użytkownika. Możliwości programowania to:

\- funkcje pracy napędu z definicją zakresu obrotów i timerem pracy,

\- funkcja grzania/chłodzenia z definicją określenia zakresu i czasu aktywności,

\- funkcja podciśnienia z definicją zakresu i czasu aktywności,

\- drogi zaworowe z opcją ręcznego potwierdzania,

\- funkcja CIP automatycznego mycia.

Oprogramowanie będące częścią systemu umożliwia także zbieranie i archiwizację danych o parametrach pracy urządzenia oraz ich analizę przy pomocy programu (\`(...)\`). Urządzenie może być monitorowane „on-line” poprzez dostęp do pulpitu operatorskiego za pomocą dostępu zdalnego. Istnieje również możliwość zdalnej zmiany parametrów pracy z wykorzystaniem tej samej usługi sieciowej.

8) Jest połączona z systemami teleinformatycznymi, usprawniającymi procesy produkcyjne podatnika, w szczególności z systemami zarządzania produkcją, planowania lub projektowania produktów – Maszyna jest w pełni zintegrowana z wewnętrzną siecią teleinformatyczną. Daje to pełną kontrolę nad procesem z poziomu technologii/wdrożenia procesu. Możliwość pełnej archiwizacji pozwala na analizę już wykonanej produkcji oraz możliwość wprowadzania usprawnień przy tworzeniu nowych procesów. Bardzo duża częstotliwość zapisów (kilkadziesiąt razy na minutę) parametrów w jeszcze lepszy sposób pokazuje przebieg procesów.

9) Jest monitorowana za pomocą czujników, kamer lub innych podobnych urządzeń – Maszyna jest w pełni monitorowana poprzez system czujników odpowiadających za automatyczną realizację procesu produkcyjnego. Wymienione parametry są archiwizowane z możliwością odtworzenia procesu. Główne punkty monitoringu to:

\- temperatura produktu,

\- temperatura płaszcza zbiornika,

\- obroty homogenizatora,

\- obroty mieszadła,

\- ciśnienie w zbiorniku,

\- ustawienie dróg zaworowych,

\- alarmy.

Dodatkowo linia posadowiona jest na systemie wag do bieżącej kontroli procesu.

10) Jest zintegrowana z innymi maszynami w cyklu produkcyjnym podatnika – Maszyna jest bezpośrednio powiązana ze stacją produkcji i dystrybucji wody oczyszczonej. Jest podłączona do zakładowej sieci z mediami (woda lodowa, gorąca woda). Pośrednio jest powiązana w cyklu produkcyjnym wyrobów gotowych z liniami dozującymi. Są to zarówno zautomatyzowane, jak i ręczne urządzenia.

Celem robotyzacji i automatyzacji procesu wytwarzania mas kosmetycznych w Spółce jest wsparcie pracowników w ich działaniach oraz zwiększanie ich możliwości i potencjału. Zestaw urządzeń, które stanowić będą przedmiot zakupu, ma na celu szybszą i efektywniej realizowaną produkcję. Współpraca człowieka oraz maszyny ma wpłynąć na zwiększenie wydajności pracy i poprawę jej jakości. Urządzenia pozwolą zautomatyzować proces wytwarzania masy kosmetycznej, w znaczącym stopniu także go skróci i wyeliminuje możliwość pomyłek i błędów ludzkich, które mogą występować przy ręcznych nastawach urządzeń.

Maszyna spełnia zatem wszystkie przesłanki wskazane w art. 52jb ust. 3 ustawy o PIT, by mogła zostać uznana za robota przemysłowego w rozumieniu tego przepisu, w konsekwencji czego Zainteresowani w świetle art. 52jb ust. 1 ustawy o PIT mogą odliczyć od podstawy obliczenia podatku kwotę stanowiącą 50% kosztów uzyskania przychodów poniesionych w roku podatkowym na robotyzację, przy czym każdorazowo kwota odliczenia nie przekroczy kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W interpretacji indywidualnej z dnia 1 lipca 2022 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.9.2022.1.AW Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że maszyna w postaci zrobotyzowanej linii pakującej wypełnia definicję robota przemysłowego wskazanej w art. 52jb ust. 3 ustawy o PIT, a „wydatki na nabycie fabrycznie nowego robota przemysłowego wraz z maszynami i urządzeniami peryferyjnymi będą stanowić koszty poniesione na robotyzację w rozumieniu art. 38eb ust. 1 oraz ust. 2 u.p.d.o.p.”.

Spełniła ona bowiem wszystkie przesłanki, które warunkowały uznanie jej za robota przemysłowego w rozumieniu przepisów ustawy o PIT. Warunki te są również spełnione w niniejszej sprawie.

Wskazać również należy, iż własność Maszyny po upływie podstawowego okresu umowy leasingu zostanie przeniesiona przez finansującego na korzystającego, co tym samym dopełni wszystkie warunki pozwalające na skorzystanie z ulgi na robotyzację.

Mając powyższe na względzie, wydatki na nabycie Maszyny wskazanej w opisie stanu faktycznego stanowią koszt uzyskania przychodu poniesiony na robotyzację w rozumieniu art. 52jb ustawy o PIT.

W Państwa ocenie – w odniesieniu do pytania nr 3 – koszty uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 52jb ust. 1 ustawy o PIT, uprawniające do uwzględnienia ulgi w danym roku podatkowym, Zainteresowani powinni ustalać według opłat leasingowych uiszczonych w danym roku podatkowym.

Zgodnie z brzmieniem art. 52jb ust. 1 ustawy o PIT podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą może odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, kwotę stanowiącą 50% kosztów uzyskania przychodów poniesionych w roku podatkowym na robotyzację, przy czym kwota odliczenia nie może przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie Spółka jawna zawarta umowę leasingu finansowego, zgodnie z którą zobowiązała się do płacenia opłat leasingowych tytułem możliwości korzystania z przedmiotu leasingu – Maszyny (robota przemysłowego). Stwierdzić zatem należy, że pomiędzy ulgą na robotyzację a umową leasingu istnieje bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy – gdyby nie zawarta umowa, nie byłoby przedmiotu leasingu, a w konsekwencji nie byłoby możliwości skorzystania z ulgi na robotyzację. W związku z tym, stosując ulgę na robotyzację, prawidłowe będzie ustalenie kosztów uzyskania przychodów według wysokości opłat leasingowych uiszczonych w danym roku podatkowym, bowiem to ich opłacanie uprawnia Spółkę jawną (w przyszłości, jeżeli dojdzie do przekształcenia: Spółkę z o.o.) do korzystania z w/w ulgi w danym roku podatkowym. Tym samym w rozliczeniu rocznym Zainteresowani odliczą 50% wartości opłaconych w danym roku podatkowym opłat leasingowych.

Mając powyższe na względzie, koszty uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 52jb ust. 1 ustawy o PIT, Zainteresowani powinni ustalać według rat leasingowych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku:

\- jest prawidłowe – w części dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 1,

\- jest nieprawidłowe – w części dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 3.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 52jb ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą może odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, kwotę stanowiącą 50% kosztów uzyskania przychodów poniesionych w roku podatkowym na robotyzację, przy czym kwota odliczenia nie może przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 52jb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za koszty uzyskania przychodów poniesione na robotyzację uznaje się:

1) koszty nabycia fabrycznie nowych:

a) robotów przemysłowych,

b) maszyn i urządzeń peryferyjnych do robotów przemysłowych funkcjonalnie z nimi związanych,

c) maszyn, urządzeń oraz innych rzeczy, funkcjonalnie związanych z robotami przemysłowymi, służących zapewnieniu ergonomii oraz bezpieczeństwa pracy w odniesieniu do stanowisk pracy, gdzie zachodzi interakcja człowieka z robotem przemysłowym, w szczególności czujników, sterowników, przekaźników, zamków bezpieczeństwa, barier fizycznych (ogrodzenia, osłony) czy optoelektronicznych urządzeń ochronnych (kurtyny świetlne, skanery obszarowe),

d) maszyn, urządzeń lub systemów służących do zdalnego zarządzania, diagnozowania, monitorowania lub serwisowania robotów przemysłowych, w szczególności czujników i kamer,

e) urządzeń do interakcji pomiędzy człowiekiem a maszyną do robotów przemysłowych;

2) koszty nabycia wartości niematerialnych i prawnych niezbędnych do poprawnego uruchomienia i przyjęcia do używania robotów przemysłowych oraz innych środków trwałych wymienionych w pkt 1;

3) koszty nabycia usług szkoleniowych dotyczących robotów przemysłowych oraz innych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w pkt 1 i 2;

4) opłaty, o których mowa w art. 23b ust. 1, ustalone w umowie leasingu, o którym mowa w art. 23f, dotyczącej robotów przemysłowych oraz innych środków trwałych wymienionych w pkt 1, jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego własność tych środków trwałych.

Z kolei stosownie do treści art. 52jb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przez robota przemysłowego rozumie się automatycznie sterowaną, programowalną, wielozadaniową i stacjonarną lub mobilną maszynę, o co najmniej 3 stopniach swobody, posiadającą właściwości manipulacyjne bądź lokomocyjne dla zastosowań przemysłowych, która spełnia łącznie następujące warunki:

1) wymienia dane w formie cyfrowej z urządzeniami sterującymi i diagnostycznymi lub monitorującymi w celu zdalnego: sterowania, programowania, monitorowania lub diagnozowania;

2) jest połączona z systemami teleinformatycznymi, usprawniającymi procesy produkcyjne podatnika, w szczególności z systemami zarządzania produkcją, planowania lub projektowania produktów;

3) jest monitorowana za pomocą czujników, kamer lub innych podobnych urządzeń;

4) jest zintegrowana z innymi maszynami w cyklu produkcyjnym podatnika.

Zgodnie z art. 52jb ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przez maszyny i urządzenia peryferyjne do robotów przemysłowych funkcjonalnie z nimi związane rozumie się w szczególności:

1) jednostki liniowe zwiększające swobodę ruchu;

2) pozycjonery jedno i wieloosiowe;

3) tory jezdne;

4) słupowysięgniki;

5) obrotniki;

6) nastawniki;

7) stacje czyszczące;

8) stacje automatycznego ładowania;

9) stacje załadowcze lub odbiorcze;

10) złącza kolizyjne;

11) efektory końcowe do interakcji robota z otoczeniem służące do:

a) nakładania powłok, malowania, lakierowania, dozowania, klejenia, uszczelniania, spawania, cięcia, w tym cięcia laserowego, zaginania, gratowania, śrutowania, piaskowania, szlifowania, polerowania, czyszczenia, szczotkowania, drasowania, wykańczania powierzchni, murowania, odlewania ciśnieniowego, lutowania, zgrzewania, klinczowania, wiercenia, handlingu, w tym manipulacji, przenoszenia i montażu, ładowania i rozładowania, pakowania, gwożdżenia, paletyzacji i depaletyzacji, sortowania, mieszania, testowania i wykonywania pomiarów,

b) obsługi maszyn: frezarek, wtryskarek, giętarek, robodrilli, wiertarek, tokarek, wrzecion, zginarek i zawijarek, wycinarek, walcarek, przecinarek, szlifierek, wytaczarek, ciągarek, drukarek, pras i wyoblarek.

W myśl art. 52jb ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczenie, o którym mowa w ust. 1, ma zastosowanie do kosztów uzyskania przychodów poniesionych na robotyzację w latach 2022-2026.

Zgodnie z art. 52jb ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnik, który zbył środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne wymienione w ust. 2 pkt 1 i 2 przed końcem okresu ich amortyzacji, a w przypadku umowy leasingu, o którym mowa w art. 23f – przed końcem podstawowego okresu umowy leasingu, jest obowiązany w zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym nastąpiło to zbycie, do zwiększenia podstawy obliczenia podatku o kwotę odliczeń uprzednio dokonanych na podstawie ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 52jb ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnik korzystający z odliczenia składa w terminie złożenia zeznania, w którym dokonuje tego odliczenia, informację, według ustalonego wzoru, zawierającą wykaz poniesionych kosztów podlegających odliczeniu.

Zgodnie z art. 52jb ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W zakresie nieuregulowanym w ust. 1-7 do odliczenia kosztów uzyskania przychodów poniesionych na robotyzację stosuje się odpowiednio przepisy art. 26e ust. 3k, 5, 6, ust. 8 zdanie pierwsze i drugie i ust. 10 oraz art. 26g.

W myśl natomiast art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;

2) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;

3) suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Dodatkowo zgodnie z art. 23f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 23b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1) umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;

2) suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio;

3) umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:

a) odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo

b) finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Zainteresowani są wspólnikami spółki jawnej (dalej: Spółka). W celu efektywnego prowadzenia działalności w sierpniu 2022 r. Spółka zawarła umowę leasingu finansowego, która spełnia wszystkie warunki określone w art. 23f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ramach tej umowy leasingodawca oddał Spółce do odpłatnego korzystania fabrycznie nową maszynę (dalej: Maszyna). Umowa została zawarta na czas określony, a po upływie podstawowego okresu umowy leasingu własność Maszyny zostanie przeniesiona przez leasingodawcę na Spółkę. Odpisy amortyzacyjne od Maszyny będą stanowić koszty uzyskania przychodów. Wskazane we wniosku wydatki dotyczące leasingu Maszyny nie zostały/nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały/nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zamierzają Państwo skorzystać z ulgi na robotyzację przez odliczenie od podstawy opodatkowania 50% kosztów uzyskania przychodów poniesionych w roku podatkowym na robotyzację, o których mowa w art. 52jb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą kwestii ustalenia, czy wydatki na nabycie Maszyny wskazanej w opisie sprawy stanowią koszty poniesione na robotyzację w rozumieniu art. 52jb ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu zwracam uwagę na art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. W przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego, stwierdzam, że przepis art. 52jb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na odliczenie maksymalnie 50% odpisów amortyzacyjnych, w momencie gdy stają się one kosztem uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odliczenie przysługuje tylko w odniesieniu do tych odpisów amortyzacyjnych, które stanowią koszt uzyskania przychodów w danym roku podatkowym. Odliczenie ma zastosowanie do kosztów uzyskania przychodów poniesionych na robotyzację od początku roku podatkowego, który rozpoczął się w 2022 r., do końca roku podatkowego, który rozpocznie się w 2026 r. Zatem możliwość skorzystania z tej ulgi należy wiązać z momentem poniesienia kosztu uzyskania przychodów. Ulga dotyczy wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w latach 2022-2026.

W przypadku nabycia i wprowadzenia do ewidencji środków trwałych przez Państwa Maszyny spełniającej przesłanki określone w art. 52jb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisy amortyzacyjne dokonane w latach 2022-2026 od tego środka trwałego (robota przemysłowego) będą podlegały rozliczeniu w ramach ulgi na robotyzację.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Maszyna:

\- jest automatycznie sterowana – istnieje możliwość pełnego sterowania automatycznego zarówno z poziomu panelu operatorskiego, jak również przy użyciu sieci informatycznej z dowolnego komputera z zainstalowanym oprogramowaniem; automatycznie można sterować takimi zespołami, jak: mieszadło (obroty), homogenizatory (obroty), zawory, ciśnienie, temperatura;

\- jest programowalna – istnieje możliwość pełnego zaprogramowania przebiegu produkcji masy kosmetycznej; funkcja ta pozwala na wykonywanie poszczególnych etapów procesu bez potrzeby wprowadzania zmian przez operatora;

\- jest wielozadaniowa – linia umożliwia równoczesne wykonywanie więcej niż jednego procesu produkcyjnego; w każdym ze zbiorników może być realizowany inny proces z pełnym wykorzystaniem zainstalowanych funkcji (grzanie, chłodzenie, homogenizacja, mieszanie);

\- jest stacjonarna – Maszyna jest zainstalowana stacjonarnie, a zbiorniki są na stałe zakotwiczone do posadzki, szafy sterownicze poza strefą posadowione są również na stałe;

\- ma co najmniej 3 stopnie swobody – mechanicznie mieszadło ma 2 stopnie swobody (prawo-lewo); w układzie są również homogenizatory, które mają 1 stopień swobody (ruch obrotowy);

\- posiada właściwości manipulacyjne dla zastosowań przemysłowych – właściwości manipulacyjne to możliwość transferu masy i składników pomiędzy zbiornikami, jak również w obiegu zamkniętym z wykorzystaniem by-passu.

Powyższe oznacza – co potwierdzili Zainteresowani – że Maszyna spełnia łącznie następujące warunki:

\- wymienia dane w formie cyfrowej z urządzeniami sterującymi i diagnostycznymi lub monitorującymi w celu zdalnego: sterowania, programowania, monitorowania lub diagnozowania,

\- jest połączona z systemami teleinformatycznymi, usprawniającymi procesy produkcyjne podatnika, w szczególności z systemami zarządzania produkcją, planowania lub projektowania produktów,

\- jest monitorowana za pomocą czujników, kamer i innych podobnych urządzeń,

\- jest zintegrowana z innymi maszynami w cyklu produkcyjnym podatnika.

Dlatego też stwierdzam, że Maszyna spełnia definicję robota przemysłowego, o której mowa w art. 52jb ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Reasumując – w odniesieniu do wydatków na nabycie Maszyny jest możliwe zastosowanie ulgi na robotyzację****, o której mowa w art. 52jb ust. 1 oraz ust. 2** **ustawy o podatku dochdoowym od osób fizycznych.**

Wątpliwości Państwa budzi również możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat leasingowych uiszczonych w danym roku.

Ulga na robotyzację polega na dodatkowym odliczeniu od podstawy opodatkowania kosztów, które już wcześniej zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Jak wynika z wyżej przytoczonych przepisów, koszt podatkowy dla korzystającego w przypadku leasingu finansowego stanowią, co do zasady, część odsetkowa raty leasingowej oraz odpisy amortyzacyjne dokonywane przez korzystającego od wartości początkowej przyjętego do używania środka trwałego będącego przedmiotem leasingu. Kosztem uzyskania przychodów dla korzystającego jest również wstępna opłata leasingowa.

Przy czym, wskazanymi przez ustawodawcę w art. 52jb ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opłatami, o których mowa w art. 23b ust. 1 tej ustawy, ustalonymi w umowie leasingu, o którym mowa w art. 23f wskazanej ustawy, są wyłącznie wstępna opłata leasingowa oraz część odsetkowa raty leasingowej. Nie są nimi natomiast, wbrew temu co Państwo wskazali we własnym stanowisku w sprawie, opłaty leasingowe uiszczone w danym roku podatkowym. Zwracam bowiem uwagę, że w leasingu finansowym przyjęty do używania składnik majątku stanowi środek trwały leasingobiorcy i jest przez niego amortyzowany.

Zatem, jeśli z umowy leasingu, którą zawarła Spółka, wynika, że po upływie podstawowego okresu umowy leasingu własność Maszyny będącej środkiem trwałym zostanie przeniesiona przez finansującego na Spółkę, to kosztem, o którym mowa w art. 52jb ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest zaliczona przez Państwa do kosztów podatkowych wstępna oplata leasingowa oraz odsetkowa część raty leasingowej. Do kosztów uzyskania przychodów poniesionych na robotyzację mogą Państwo jednak zaliczyć również odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej Maszyny przyjętej do używania w ramach leasingu finansowego, jednak jako koszty nabycia, o których mowa w art. 52jb ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odliczenia 50% tak określonych kosztów winni Państwo dokonać w rozliczeniu za lata podatkowe, w których obowiązuje ulga na robotyzację, a w których zaliczyli Państwo do kosztów podatkowych wskazaną wyżej wstępną opłatę leasingową, części odsetkowe rat leasingowych oraz odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej Maszyny, nie dłużej niż do końca 2026 roku.

**Reasumując –** **wskazanymi przez ustawodawcę w przepisie art. 52jb ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opłatami, o których mowa w art. 23b ust. 1 tej ustawy, ustalonymi w umowie leasingu, o którym mowa w art. 23f omawianej ustawy podatkowej, są wyłącznie wstępna opłata leasingowa oraz część odsetkowa raty leasingowej, a także odpisy amortyzacyjne dokonane od wartości początkowej Maszyny. Nie są nimi natomiast, wbrew Państwa stanowisku, opłaty leasingowe uiszczone w danym roku podatkowym.**

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń.

Jednocześnie informuję, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pani (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).