Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-1089/15-4/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-29
Teza: Opodatkowanie transakcji sprzedaży działki zabudowanej nr 1 oraz działek niezabudowanych nr 2 i 3.
Słowa kluczowe: grunty-dostawa gruntu; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2015 r. (data wpływu 16 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 stycznia 2016 r. (data wpływu 13 stycznia 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 30 grudnia 2015 r. o nr IPPP2/4512-1089/15-2/MT, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży działki zabudowanej nr 1 oraz działek niezabudowanych nr 2 i 3 – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 listopada 2015 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży działki zabudowanej nr 1 oraz działek niezabudowanych nr 2 i 3. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 stycznia 2016 r. (data wpływu 13 stycznia 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP2/4512-1089/15-2/MT z dnia 30 grudnia 2015 r. (skutecznie doręczone stronie 4 stycznia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). W dniu 29 października 2015 r. Spółka zawarła umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości składającej się z trzech działek ewidencyjnych (dalej: „Nieruchomość”). Transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości zostanie zawarta po spełnieniu zdefiniowanych w umowie przedwstępnej warunków. Planowana data zawarcia umowy przenoszącej własność Nieruchomości to okres grudzień 2015 r. - luty 2016 r.

Nabywcą Nieruchomości będzie spółka zarejestrowana jako czynny podatnik VAT (dalej: „Kupujący”). Intencją Stron jest opodatkowanie VAT transakcji sprzedaży.

Z uwagi na to, iż w stosunku do części nieruchomości, w chwili sprzedaży okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Nieruchomości przekroczy dwa lata, w dniu 28 października 2015 r. Wnioskodawca wraz Kupującym złożyli właściwemu dla Kupującego Naczelnikowi Urzędu Skarbowego, zgodne oświadczenie, na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, o wyborze opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości. Oświadczenie zawiera dane Spółki i Kupującego, planowaną datę zawarcia umowy dostawy Nieruchomości oraz adres Nieruchomości.

Należy zauważyć że Nieruchomość, w chwili jej nabycia przez Wnioskodawcę, była niezabudowana (tj. nie znajdowały się na niej jakiekolwiek naniesienia np. budynki, budowle, ogrodzenia, czy też „uzbrojenie terenu” w postaci sieci wodociągowych, elektrycznych, telekomunikacyjnych itp.). Dostawa Nieruchomości na rzecz Spółki była opodatkowana VAT - Spółka odliczyła VAT z faktury dokumentującej zakup niezabudowanej Nieruchomości.

Wnioskodawca zabudował Nieruchomość, poprzez posadowienie na niej zakładu produkcyjnego, który był wykorzystywany do produkcji sprzedawanych przez Spółkę towarów. Spółka zaprzestała działalności produkcyjnej na Nieruchomości na początku 2014 r.

W związku z tym, że Nieruchomość składa się z trzech działek ewidencyjnych, na których znajdują się różnego rodzaju naniesienia, informacje o dokonanych inwestycjach (naniesieniach) oraz sposobie ich wykorzystania niezbędne na potrzeby analizy konsekwencji VAT planowanej transakcji przedstawiono odrębnie dla każdej z działek.

1.  Działka ewidencyjna nr 1

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego teren, na którym zlokalizowana jest działka stanowi teren budowlany.

Działka została zabudowana przez Sprzedawcę i w obecnej chwili znajdują się na niej następujące naniesienia:

1.  Budynek Produkcyjno - Biurowy
    *   Budynek został oddany do użytkowania w 2007 r., a Spółce przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupów związanych z budową przedmiotowego budynku.
    *   Budynek był rozbudowywany przez Wnioskodawcę w latach 2008/2009. Spółce przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupów związanych z rozbudową przedmiotowego budynku.
    *   Budynek był wykorzystywany do działalności produkcyjnej Spółki (do początku 2014 r.).
    *   Części budynku zostały wynajęte na podstawie umów najmu (opodatkowanych podatkiem VAT) - pierwsza umowa podpisana została w dniu 30 kwietnia 2014 r., data podpisania umowy tożsama jest z datą oddania do użytkowania wynajętej części budynku.
    *   Poza wskazanymi powyżej umowami najmu, Spółka nie zawarła innych umów, czy transakcji, na podstawia których budynek zostałby oddany do użytkowania osobom trzecim, w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT.
2.  Budynek Techniczny, Stróżówka 1, Stróżówka 2, Zbiornik wody przeciwpożarowy, Podziemny zbiornik przeciwpożarowy
    *   Ww. budynki zostały oddane do użytkowania w 2007 r. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupów związanych z budową przedmiotowych budynków.
    *   Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynków po ich wybudowaniu.
    *   Budynki były wykorzystywane do działalności produkcyjnej Spółki (do początku 2014 r.). Nie były one oddawane (w całości lub w części) do użytkowania podmiotom trzecim w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT.
3.  Infrastruktura techniczna (wewnętrzny układ komunikacyjny w postaci: dróg dojazdowych, parkingów, chodników, elektryczne linie kablowe, oświetlenie zewnętrzne terenu oraz kanalizacja telekomunikacyjna, zewnętrzna instalacja wodociągowa przeciwpożarowa oraz wody użytkowej, kanalizacja deszczowa i sanitarna, zewnętrzna instalacja gazowa).
    *   Infrastruktura została oddana do używania w 2007 r. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupów związanych z budową infrastruktury.
    *   Infrastruktura była rozbudowywana w 2008/2009 r. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupów związanych z ulepszeniem infrastruktury.
    *   Infrastruktura była wykorzystywana do prowadzenia działalności produkcyjnej Spółki (do początku 2014 r.).
    *   W lipcu 2013 r. parking został częściowo wynajęty (umowa najmu miejsc parkingowych z dnia 31 lipca 2013 r.) - transakcja wynajmu została opodatkowana VAT.
    *   Poza wskazaną powyżej umową najmu, Spółka nie zawierała innych umów, czy transakcji, na podstawie, których infrastruktura zostałaby oddana do użytkowania osobom trzecim w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT.

1.  Działki ewidencyjne nr 2 i nr 3

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego teren, na którym zlokalizowane są powyższe działki jest terenem budowlanym.

Działki są, co do zasady, niezabudowane - jedynym naniesieniem jest ogrodzenie. Ogrodzenie zostało posadowione i oddane do użytkowania w 2007 r. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupów związanych z budową ogrodzenia. Jednocześnie, nie ponoszono wydatków na ulepszenie ogrodzenia po jego wybudowaniu.

Działki ewidencyjne nr 2 i nr 3 nie były oddawane do użytkowania podmiotom trzecim w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 11 stycznia 2016 r. (data wpływu 13 stycznia 2016 r.) Zainteresowany wyjaśnił, że biorąc pod uwagę treść decyzji z dnia 15 lutego 2007 r. o pozwoleniu na budowę na infrastrukturę zewnętrzną (obejmującą (i) drogi dojazdowe, chodniki i parkingi, (ii) elektryczne linie kablowe SN, (iii) oświetlenie zewnętrzne terenu oraz kanalizację telekomunikacyjną, (iv) zewnętrzną instalację gazową) zdaniem Wnioskodawcy wszystkie naniesienia wchodzące w skład Infrastruktury technicznej stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

W treści decyzji nr 78/2007 żadne z naniesień nie zostało zaklasyfikowane do urządzeń budowlanych. Jak wynika z decyzji wszystkie naniesienia zostały uznane za obiekty budowlane – kategoria obiektu XXV i XXVI.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy prawo budowlane, obiektem budowlanym może być budynek lub budowla lub budynek małej architektury. W tej definicji nie mieści się pojęcie urządzenia budowlanego.

Dodatkowo, wymienione we wniosku naniesienia zostały wprost wymienione w definicji budowli (art. 3 pkt 3 ustawy prawo budowlane).

W tym miejscu Wnioskodawca chciałby dodatkowo podkreślić, że w analizowanym przypadku, z uwagi na oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości klasyfikacja naniesień wchodzących w skład Infrastruktury technicznej na gruncie przepisów Prawa Budowlanego, nie będzie miała wpływu na konsekwencję VAT planowanej transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego dostawa Nieruchomości, w zakresie działki nr 1, ze względu na złożone oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości będzie w całości opodatkowana VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego dostawa Nieruchomości, w części obejmującej działki nr 2 oraz 3 będzie opodatkowana VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego dostawa Nieruchomości, w części obejmującej działkę nr 1, będzie opodatkowana VAT.

Ad. 2

Przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego dostawa Nieruchomości, w części obejmującej działki nr 2 oraz 3, będzie opodatkowana VAT.

1.  Uzasadnienie stanowiska Spółki

1.  Uwagi ogólne na temat opodatkowania VAT dostawy gruntów, budynków, budowli lub ich części

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolniona z podatku VAT jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jednocześnie zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten oznacza w praktyce, że jeśli zgodnie z przepisami ustawy o VAT, sprzedaż budynku będzie opodatkowana stawką 23%, to również sprzedaż gruntu, na którym posadowiony jest ten budynek, podlegać będzie opodatkowaniu stawką 23%. Jeśli zaś sprzedaż budynku będzie kwalifikować się na zwolnienie z VAT, to zwolniona z VAT będzie również sprzedaż gruntu.

Zatem dla ustalenia konsekwencji w VAT danej transakcji należy ustalić, czy sprzedaż budynku/budowli będzie opodatkowana, czy też zwolniona z VAT.

W przypadku dostawy budynków i budowli, ustawodawca przewidział dwie, odrębne podstawy dla zastosowania zwolnienia z VAT:

1.  zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (strony transakcji mogą zdecydować się na rezygnację ze zwolnienia);
2.  zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT (strony nie mogą zrezygnować ze zwolnienia).

Ad. 1)

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona od podatku VAT, z wyjątkiem gdy;

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, dokonujący dostawy może zrezygnować z powyższego zwolnienia, wybierając opcję opodatkowania VAT transakcji jeśli dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części;

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, i
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT dostawy budynku, budowli lub ich części.

W takim przypadku transakcja podlegała będzie opodatkowaniu VAT.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwolnieniu z VAT podlega również dostawa budynków, budowli lub ich części dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia jeśli;

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów (zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku tego nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat).

Pierwsze zasiedlenie

W świetle powyższych uregulowań, aby ustalić, czy dostawa zabudowanej nieruchomości będzie zwolniona z VAT, czy też powinna zostać opodatkowana VAT, należy ustalić, czy transakcja sprzedaży będzie dokonana przed, w ramach lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się natomiast, na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części (w tym lokali), po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione przez sprzedawcę na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwsze zasiedlenie może dotyczyć jakiejkolwiek czynności opodatkowanej, na mocy której budynek, budowla lub ich części są oddane do użytkowania. W tym względzie, czynności opodatkowane mogą stanowić zatem zarówno dostawę towarów jak i świadczenie usług (np. najem, dzierżawa itp.).

1.  Opodatkowanie VAT przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego dostawy Nieruchomości, w części obejmującej Działkę nr 1.

W związku z tym, że na działce nr 1 znajduje się wiele naniesień, sposób opodatkowania ich dostawy podatkiem VAT powinien być oceniany indywidualnie, w odniesieniu do każdego budynku/budowli.

_Budynek Techniczny, Stróżówka 1, Stróżówka 2, Zbiornik wody przeciwpożarowy, Podziemny zbiornik przeciwpożarowy._

Zdaniem Spółki, mając na uwadze fakt, iż w stosunku do ww. budynków/budowli;

*   Spółce przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT przy wybudowaniu budynków/budowli (nie został więc spełniony warunek do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT),
*   Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynków/budowli po ich wybudowaniu,
*   Budynki/budowle, w całości lub w części, nie były oddawane podmiotom trzecim w wykonaniu czynności opodatkowanych Spółki (nie miało więc miejsca pierwsze zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT),

dostawa ww. budynków/budowli będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

_Infrastruktura techniczna (wewnętrzny układ komunikacyjny w postaci: dróg dojazdowych, parkingów, chodników, elektryczne linie kablowe, oświetlenie zewnętrzne terenu oraz kanalizacja telekomunikacyjna, zewnętrzna instalacja wodociągowa przeciwpożarowa oraz wody użytkowej, kanalizacja deszczowa i sanitarna, zewnętrzna instalacja gazowa)._

Zdaniem Spółki, mając na uwadze fakt, iż w stosunku do ww. elementów infrastruktury Spółce przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT przy wybudowaniu infrastruktury oraz jej ulepszeniu nie został spełniony warunek do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W tym przypadku w stosunku do części parkingu udostępnionej podmiotom trzecim do używania na podstawie umowy najmu (transakcje opodatkowane VAT) miało miejsce pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów o VAT. Dostawa miejsc parkingowych, dla których pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata podlegałaby zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Z uwagi jednak na fakt, że:

*   Wnioskodawca oraz Kupujący wybrali opodatkowanie VAT transakcji, składając Naczelnikowi Urzędu Skarbowego właściwego dla Kupującego oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT dostawy zawierające dane Spółki i Kupującego, planowaną datę zawarcia umowy oraz adres Nieruchomości, a dodatkowo
*   zarówno Wnioskodawca jak i Kupujący są (i w momencie zawarcie umowy sprzedały będą) zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni

również w tym przypadku dostawa podlegała będzie opodatkowaniu VAT.

Dostawa infrastruktury w pozostałej części (tj. niewynajętej) będzie podlegała opodatkowaniu VAT - w tym przypadku nie zostanie spełniony warunek do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym dostawa infrastruktury w całości będzie opodatkowana VAT.

_Budynek Produkcyjno - Biurowy_

Zdaniem Spółki, mając na uwadze fakt, iż przysługiwało jej prawo do pełnego odliczenia VAT przy wybudowaniu budynku oraz przy jego ulepszeniu- nie został spełniony warunek do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W tym przypadku, w stosunku do części budynku udostępnianych podmiotom trzecim do używania na podstawie umów najmu (transakcje opodatkowane VAT) miało miejsce pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów o VAT. Pierwsza umowa najmu podpisana została jednak w kwietniu 2014 r., co oznacza, że w chwili dostawy Nieruchomości nie upłynie okres dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Nie zostanie więc spełniony również warunek uzasadniający zastosowanie zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym dostawa całego budynku produkcyjno-biurowego (tj. części niewynajętej, jak i części udostępnianych podmiotom trzecim do używania na podstawie umów najmu) będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako dostawa dokonana odpowiednio w ramach pierwszego zasiedlenia (części niewynajęte) lub przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia (część udostępniona na podstawie umów najmu).

1.  Dostawa działek nr 2 oraz nr 3

Zdaniem Spółki, z uwagi na to, iż:

*   zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego teren, na którym zlokalizowane są powyższe działki jest terenem budowlanym;
*   działki są, co do zasady, niezabudowane - jedynym naniesieniem jest ogrodzenie, które zostało oddane do użytkowania przez Spółkę w 2007 r., a Spółce przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupów związanych z budową ogrodzenia;
*   Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie ogrodzenia po jego wybudowaniu;
*   działki ewidencyjne nr 2 i nr 3 nie były oddawane do użytkowania podmiotom trzecim w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT;

dostawa Nieruchomości w części dotyczącej działek nr 2 oraz nr 3 podlegać będzie opodatkowaniu VAT.

W ocenie Wnioskodawcy działki te powinny być uważane za teren niezabudowany w rozumieniu ustawy o VAT. Fakt posadowienia na nich ogrodzenia, nie powinien bowiem prowadzić do zaklasyfikowania ich jako tereny zabudowane - oprócz ogrodzenia, pełniącego z istoty rzeczy funkcję pomocniczą, na działkach nie znajdują się jakiekolwiek inne budynki czy budowle.

W związku z tym, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego teren, na którym zlokalizowane są powyższe działki jest terenem budowlanym, dostawa niezbudowanych działek nr 2 oraz nr 3 będzie opodatkowana VAT na podstawie art. 43 ust. 9 ustawy o VAT.

Należy jednocześnie wskazać, że nawet gdyby Minister Finansów uznał, że posadowienie ogrodzenia sprawia, iż działki nr 2 oraz nr 3 powinny być uważane za zabudowane, nie wpłynie to na konsekwencje VAT analizowanej transakcji. Z uwagi bowiem na fakt, że Spółce przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT przy wybudowaniu ogrodzenia oraz działki nr 2 oraz nr 3 nie były oddawane podmiotom trzecim w wykonaniu czynności opodatkowanych Spółki, dostawa działek byłaby opodatkowana VAT (nie zostałyby spełnione warunki do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można mówić o pierwszym zasiedleniu, zgodnie ze wskazanym art. 2 pkt 14 ustawy o VAT musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności objętej przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Tym samym, może to być zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie w myśl art. 43 ust. 7a ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

W myśl natomiast art. 3 pkt 2 ww. ustawy – przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 3 cyt. ustawy – przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego - art. 3 pkt 3a niniejszej ustawy.

Natomiast art. 3 pkt 9 powołanej ustawy wskazuje, że przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zgodnie z Prawem budowlanym urządzenia budowlane nie mieszczą się w definicji budowli. A zatem, w myśl powyższych przepisów Prawa budowlanego, ww. obiekty takie jak chodniki, ogrodzenia, oświetlenie stanowią odmienny rodzaj obiektu niż budowle, czy budynki zdefiniowane w ww. ustawie.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku, budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem, budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego budynku lub budowli. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W dniu 29 października 2015 r. Spółka zawarła umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości składającej się z trzech działek ewidencyjnych (Nieruchomość). Planowana data zawarcia umowy przenoszącej własność Nieruchomości to okres grudzień 2015 r. - luty 2016 r. Nabywcą Nieruchomości będzie spółka zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Intencją Stron jest opodatkowanie VAT transakcji sprzedaży. Z uwagi na to, że w stosunku do części Nieruchomości, w chwili sprzedaży okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Nieruchomości przekroczy dwa lata, w dniu 28 października 2015 r. Wnioskodawca wraz z Kupującym złożyli właściwemu dla Kupującego Naczelnikowi Urzędu Skarbowego, zgodne oświadczenie, na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, o wyborze opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości. Oświadczenie zawiera dane Spółki i Kupującego, planowaną datę zawarcia umowy dostawy Nieruchomości oraz adres Nieruchomości. Należy zauważyć że Nieruchomość, w chwili jej nabycia przez Wnioskodawcę, była niezabudowana (tj. nie znajdowały się na niej jakiekolwiek naniesienia np. budynki, budowle, ogrodzenia, czy też „uzbrojenie terenu” w postaci sieci wodociągowych, elektrycznych, telekomunikacyjnych itp.). Dostawa Nieruchomości na rzecz Spółki była opodatkowana VAT - Spółka odliczyła VAT z faktury dokumentującej zakup niezabudowanej Nieruchomości. Wnioskodawca zabudował Nieruchomość, poprzez posadowienie na niej zakładu produkcyjnego, który był wykorzystywany do produkcji sprzedawanych przez Spółkę towarów. Spółka zaprzestała działalności produkcyjnej na Nieruchomości na początku 2014 r. Nieruchomość składa się z następujących działek ewidencyjnych:

Działka ewidencyjna nr 1

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego teren, na którym zlokalizowana jest działka stanowi teren budowlany. Działka została zabudowana przez Sprzedawcę i w obecnej chwili znajdują się na niej następujące naniesienia:

1.  Budynek Produkcyjno – Biurowy, który został oddany do użytkowania w 2007 r., a Spółce przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupów związanych z budową przedmiotowego budynku. Budynek był rozbudowywany przez Wnioskodawcę w latach 2008/2009. Spółce przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupów związanych z rozbudową przedmiotowego budynku. Budynek był wykorzystywany do działalności produkcyjnej Spółki (do początku 2014 r.). Części budynku zostały wynajęte na podstawie umów najmu (opodatkowanych podatkiem VAT) - pierwsza umowa podpisana została w dniu 30 kwietnia 2014 r., data podpisania umowy tożsama jest z datą oddania do użytkowania wynajętej części budynku. Poza wskazanymi powyżej umowami najmu, Spółka nie zawarła innych umów, czy transakcji, na podstawia których budynek zostałby oddany do użytkowania osobom trzecim, w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT.
2.  Budynek Techniczny, Stróżówka 1, Stróżówka 2, Zbiornik wody przeciwpożarowy, Podziemny zbiornik przeciwpożarowy: Ww. budynki zostały oddane do użytkowania w 2007 r. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupów związanych z budową przedmiotowych budynków. Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie budynków po ich wybudowaniu. Budynki były wykorzystywane do działalności produkcyjnej Spółki (do początku 2014 r.). Nie były one oddawane (w całości lub w części) do użytkowania podmiotom trzecim w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT.
3.  Infrastruktura techniczna (wewnętrzny układ komunikacyjny w postaci: dróg dojazdowych, parkingów, chodników, elektryczne linie kablowe, oświetlenie zewnętrzne terenu oraz kanalizcja telekomunikacyjna, zewnętrzna instalacja wodociągowa przeciwpożarowa oraz wody użytkowej, kanalizacja deszczowa i sanitarna, zewnętrzna instalacja gazowa): Infrastruktura została oddana do używania w 2007 r. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupów związanych z budową infrastruktury. Infrastruktura była rozbudowywana w 2008/2009 r. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupów związanych z ulepszeniem infrastruktury. Infrastruktura była wykorzystywana do prowadzenia działalności produkcyjnej Spółki (do początku 2014 r.). W lipcu 2013 r. parking został częściowo wynajęty (umowa najmu miejsc parkingowych z dnia 31 lipca 2013 r.) - transakcja wynajmu została opodatkowana VAT. Poza wskazaną powyżej umową najmu, Spółka nie zawierała innych umów, czy transakcji, na podstawie, których infrastruktura zostałaby oddana do użytkowania osobom trzecim w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT.

1.  Działki ewidencyjne nr 2 i nr 3

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego teren, na którym zlokalizowane są powyższe działki jest terenem budowlanym. Działki są, co do zasady, niezabudowane - jedynym naniesieniem jest ogrodzenie. Ogrodzenie zostało posadowione i oddane do użytkowania w 2007 r. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupów związanych z budową ogrodzenia. Jednocześnie, nie ponoszono wydatków na ulepszenie ogrodzenia po jego wybudowaniu. Działki ewidencyjne nr 2 i nr 3 nie były oddawane do użytkowania podmiotom trzecim w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT.

Ad 1.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży zabudowanej działki ewidencyjnej nr 1.

Analiza przepisów ustawy o VAT, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do ich dostawy może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata. Przy czym, za pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich po wybudowaniu lub po ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak już wskazano wybudowany przez Zbywcę Budynek Produkcyjno – Biurowy został oddany do użytkowania w 2007 r., który Spółka wykorzystywała do działalności produkcyjnej do początku 2014 r. Części Budynku Produkcyjno – Biurowego zostały wynajęte na podstawie umów najmu (opodatkowanych podatkiem VAT) w dniu 30 kwietnia 2014 r. Poza wskazanymi umowami najmu, Spółka nie zawarła innych umów na podstawie, których budynek zostałby oddany do użytkowania osobom trzecim w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że planowana dostawa Budynku produkcyjno-biurowego w zakresie obejmującym części powierzchni oddanych w najem, a także części powierzchni nie oddanych nigdy do użytkowania osobom trzecim w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT, nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dla powierzchni Budynku Produkcyjno-biurowego nigdy nie oddanych do użytkowania osobom trzecim w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT nie doszło bowiem do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Natomiast dla dla części powierzchni ww. budynku oddanych w najem 30 kwietnia 2014 r. doszło już do pierwszego zasiedlenia, ale pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą tych części ww. budynku nie upłynie okres dłuższy niż dwa lata, zatem warunki zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie zostaną spełnione.

W odniesieniu do Budynku Technicznego, Stróżówki 1, Stróżówki 2, Zbiornika wody przeciwpożarowego oraz Podziemnego zbiornika przeciwpożarowego należy zauważyć, że dla sprzedaży ww. budynków zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT również nie znajdzie zastowania. Jak wynika z opisu sprawy ww. budynki zostały oddane do użytkowania w 2007 r. i były wykorzystywane do działalności produkcyjnej Spółki do początku 2014 r. Nie były one oddawane (w całości lub w części) do użytkowania podmiotom trzecim w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT. Zatem, sprzedaż ww. budynków nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ w tym zakresie dostawa będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, co wyklucza zastosowanie ww. zwolnienia.

Wnioskodawca wskazał, że na działce ewidencyjnej nr 1 będącej przedmiotem sprzedaży znajdują się również Budowle, które zostały oddane do użytkowania w 2007 r. i były wykorzystywane przez Spółkę do prowadzenia działalności produkcyjnej (do początku 2014 r.). W lipcu 2013 r. parking został częściowo wynajęty (umowa najmu miejsc parkingowych z dnia 31 lipca 2013 r.), transakcja wynajmu została opodatkowana VAT. Poza wskazaną powyżej umową najmu, Spółka nie zawierała innych umów, czy transakcji, na podstawie, których Budowle zostałyby oddane do użytkowania osobom trzecim w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT.

W świetle powyższych okoliczności należy stwierdzić, że dla sprzedaży Budowli nie oddanych do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT nie doszło do ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zatem, dla ww. Budowli zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie będzie mogło mieć zastosowania.

Natomiast sprzedaż części parkingu oddanych w najem 31 lipca 2013 r. nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem części parkingu oddanych w najem, a planowaną ich sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji, skoro po oddaniu części parkingu w najem osobom trzecim upłynie okres przekraczający dwa lata to czynność ta będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że ww. zwolnienie jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT dostawca nieruchomości może z niego zrezygnować, w sytuacji, gdy zarówno Sprzedający jak i Kupujący będą w momencie sprzedaży nieruchomości zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Tak więc strony będą uprawnione do rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży części parkingu, w stosunku do których nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, a okres pomiędzy wydaniem powierzchni pierwszemu najemcy a datą dokonania transakcji będzie dłuższy niż 2 lata.

Zatem w sytuacji kiedy Kupujący i Sprzedający nieruchomość złożą do właściwego dla Nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, to przedmiotowa dostawa w odniesieniu do tych części Budowli (części parkingu), które objęte będą zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT - na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie gruntu, na którym posadowiona jest Budowla.

Dla Budynków, Budowli i ich części nieobjętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zasadne jest zbadanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT przewiduje bowiem zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, pod warunkiem, że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, że dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Dla zastosowania omawianego zwolnienia spełnione powinny być łącznie obie powyższe przesłanki. Tak więc niespełnienie jednej z przesłanek z tego przepisu powoduje, że zwolnienie to nie będzie miało zastosowania.

Wobec przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że w odniesieniu do planowanego zbycia Budynku Produkcyjno-Biurowego, Budynku Technicznego, Stróżówki 1, Stróżówki 2, Zbiornika wody przeciwpożarowego, Podziemnego zbiornika przeciwpożarowego, Budowli i ich części nieobjętych zwolnieniem, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, nie ma możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w stosunku do wydatków, jakie ponosił w związku z wybudowaniem ww. Budynków, Budowli i ich części będących przedmiotem planowanej sprzedaży. Zatem, jeden z warunków dających prawo do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie został spełniony.

W związku z brakiem zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy ww. Budynków, Budowli i ich części, które na dzień sprzedaży nie będą korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT analizy wymaga zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Jak już wskazano Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupów związanych z budową Budynku Produkcyjno-Biurowego, Budynku Technicznego, Stróżówki 1, Stróżówki 2, Zbiornika wody przeciwpożarowego, Podziemnego zbiornika przeciwpożarowego oraz Budowli.

W świetle przywołanego przepisu na tle przedstawionych we wniosku okoliczności należy stwierdzić, że sprzedaż ww. Budynków, Budowli i ich części, dla których nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT, nie będzie mogła również korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT z uwagi na niespełnienie jednej z przesłanek zawartej w tym przepisie dotyczącej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Zatem planowana sprzedaż Budynku Produkcyjno-Biurowego, Budynku Technicznego, Stróżówki 1, Stróżówki 2, Zbiornika wody przeciwpożarowego, Podziemnego zbiornika przeciwpożarowego, Budowli i ich części będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie gruntu, na którym posadowione są ww. Budynek i Budowle.

Reasumując, planowane zbycie zabudowanej działki ewidencyjnej nr 1 będzie podlegało - w części odpowiadającej powierzchniom Budowli (części parkingu), co do których okres pomiędzy wydaniem danej powierzchni najemcy a datą sprzedaży będzie dłuższy niż dwa lata - zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym Stronom będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania transakcji podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, natomiast - w części odpowiadającej Budynkom i Budowlom, które nigdy nie były przedmiotem najmu oraz w stosunku do których doszło do pierwszego zasiedlenia w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT jednak na moment ich sprzedaży nie upłyną jeszcze dwa lata (części Budynku Produkcyjno-Biurowego), zbycie to będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęte będzie zbycie gruntu, na którym posadowione są ww. Budynki i Budowle.

Ad. 2

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości w części obejmującej działki nr 2 oraz 3, na których jedynym naniesiem jest ogrodzenie.

Należy zauważyć, że w ustawie Prawo budowlane ogrodzenie zostało umieszczone w katalogu urządzeń budowlanych określonych odrębnie od budowli. Zatem ogrodzenie zgodnie z Prawem budowlanym nie mieści się w definicji budowli. Budowlami są wszystkie obiekty budowlane, które zostały przykładowo wymienione w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego oraz obiekty budowlane, które są podobne do nich. Rzeczy, które nie są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie można zaliczyć do kategorii budowli.

W konsekwencji, ogrodzenie znajdujące się na gruncie stanowi urządzenie budowlane, a nie samodzielną budowlę, którą uznaje się za towar na gruncie podatku VAT. Zatem, w myśl wyżej cytowanych przepisów Prawa budowlanego, ogrodzenie samo w sobie stanowi odmienny rodzaj obiektu niż budowle zdefiniowane w ustawie Prawo budowlane. Budowla w rozumieniu Prawa budowlanego w szczególności powinna stanowić całość techniczno‑użytkową, a przedstawione w ww. przepisie wyliczenie jest katalogiem otwartym.

Skoro ogrodzenie stanowi urządzenie budowlane, a nie samodzielną budowlę, którą uznaje się za towar na gruncie podatku VAT, to w niniejszych okolicznościach nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż nie wystąpi dostawa budowli, do której można by „przypisać” grunt. Przy czym należy zaznaczyć, że na gruncie podatku od towarów i usług jednakowa stawka podatku VAT ma zastosowanie w sytuacji kiedy mamy do czynienia ze sprzedażą budynku bądź budowli wraz z gruntem, na którym ten budynek bądź budowla się znajdują. Występuje wówczas dostawa dwóch towarów – budynku i gruntu. Ponadto to co znajduje się na gruncie, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, jest „ważniejsze” z punktu widzenia konsekwencji w podatku od towarów i usług. Oznacza to, że sposób opodatkowania budynku bądź budowli wyznacza także sposób opodatkowania gruntu, co wynika z ww. przepisu.

Mając na uwadze to, że na działkach ewidencyjnych nr 2 i 3 nie znajdują się inne niż ogrodzenie – budynki bądź budowle to ww. działki w myśl ustawy o VAT są gruntami niezabudowanymi. W przypadku sprzedaży działek nr 2 i 3 wraz z ogrodzeniem będzie miała więc miejsce dostawa niezabudowanych działek, na których znajduje się ogrodzenie i dla których analizy wymagają inne, nie odnoszące się do terenów zabudowanych, zwolnienia przewidziane w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Definicja terenów budowlanych zawarta została w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z wniosku wynika, że ww. niezabudowane działki zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego stanowią teren budowlany, na których znajduję się ogrodzenie.

W świetle przywołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że dostawa niezabudowanych działek nr 2 i 3 nie będzie korzystała z ww. zwolnienia. Nastąpi bowiem dostawa terenu niezabudowanego, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego spełnia definicję terenu budowlanego określoną w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Wobec powyższych okoliczności dla sprzedaży ww. działek nr 2 i 3 zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania, ponieważ obowiązuje dla nich miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zgodnie, z którym grunt przeznaczony jest pod zabudowę.

Wobec braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dla dostawy ww. niezabudowanych działek nr 2 i 3 analizy wymaga zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Z treści ww. przepisu wynika, że sprzedaż towarów podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT tylko w przypadku, gdy przedmiotowy towar wykorzystywany jest wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku jak również z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia przedmiotowego towaru nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wniosku wynika, że dostawa Nieruchomości na rzecz Spółki była opodatkowana VAT i Spółka odliczyła VAT z faktury dokumentującej zakup niezabudowanej Nieruchomości.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanego przepisu zbycie ww. działek nr 2 i 3 wraz z usytuowanym na nich ogrodzeniem nie będzie mogło korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Z treści wniosku wynika, że Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z transakcji nabycia gruntu i z prawa tego Spółka skorzystała. Zwolnienie przysługuje natomiast w razie łącznego spełnienia warunków wskazanych w ww. przepisie. Zatem brak zaistnienia jednego z warunków wyklucza zastosowania ww. zwolnienia od podatku VAT przy dostawie przedmiotowej działki.

W konsekwencji, w związku z brakiem możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku VAT i brakiem w przepisach ustawy o VAT preferencyjnej stawki podatku VAT dla dostawy niezabudowanej nieruchomości gruntowej wraz z ogrodzeniem, sprzedaż działek nr 2 i 3 będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej, tj. 23%.

Stanowisko Strony w zakresie objętym pyt. 1-2 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.