Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-380/15/DW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-23
Teza: w zakresie skutków podatkowych zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków, otrzymanych w wyniku wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki jawnej bądź jej likwidacji.
Słowa kluczowe: likwidacja; nieruchomości; spółki-spółka osobowa; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 czerwca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 30 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków, otrzymanych w wyniku wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki jawnej bądź jej likwidacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 czerwca 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie skutków podatkowych zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków, otrzymanych w wyniku wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki jawnej bądź jej likwidacji.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej. Do spółki tej przystąpił w taki sposób, że w drodze darowizny od ojca nabył ogół praw i obowiązków przysługujących jego ojcu w ramach tej spółki. Obecnie przewiduje wycofanie się z tej spółki. Poprzednik Wnioskodawcy - jego ojciec - na skutek zobowiązania do pokrycia wkładu wynikającego z umowy spółki wniósł aportem do spółki jawnej wkład niepieniężny stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Na przedsiębiorstwo składały się zgodnie z aktem notarialnym z dnia 1 grudnia 2010 r.:

1.  wartości niematerialne: firma, doświadczenie handlowe, pozycja na rynku, kontakty handlowe i wszelkie wartości niematerialno-prawne, a ponadto:
2.  prawo użytkowania wieczystego do dnia 05 grudnia 2089 r. nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa, składającej się z działek gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi: 2777/243, 2779/243, 2775/226, 2532/253,1875/252, 2530/253, 2773/213, o łącznej pow. 1,9279 ha ujawnionej w księdze wieczystej, a także prawo własności posadowionych na nieruchomości budynków: budynek magazynowy o pow. 1.108,95 m2 stanowiących odrębny przedmiot własności, budynek portierni o pow. 52,00 m2, budynek kotłowni o pow. 50 m2 oraz nieruchomości oraz
3.  składniki ruchome: narzędzia, materiały i towary wyszczególnione w załączniku do ww. umowy.

Następnie ww. wspólnik spółki jawnej darował na rzecz Wnioskodawcy ogół praw i obowiązków przysługujących mu w spółce jawnej zgodnie z umową sporządzoną w formie aktu notarialnego z dnia 1 grudnia 2010 r. Czyli zarówno przystąpienie poprzednika Wnioskodawcy do spółki jawnej, jak też darowizna miały miejsce tego samego dnia, to jest 1 grudnia 2010 r. Wnioskodawca jest osobą fizyczną. W związku z dokonaną na jego rzecz darowizną ogółu praw i obowiązków na zasadzie art. 10 Kodeksu spółek handlowych (dalej: „KSH”) stał się wspólnikiem spółki jawnej. W związku z ww. przystąpieniem do spółki jawnej Wnioskodawcy przysługuje udział kapitałowy w tej spółce w rozumieniu art. 50 KSH, na który składa się wartość wkładu rzeczywiście wniesionego przez jego poprzednika, czyli wartość aportu dokonanego przez darczyńcę. Wnioskodawca na skutek zwolnienia na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn podlegał zwolnieniu od podatku od otrzymanej darowizny z tytuły ww. nabycia ogółu praw i obowiązków.

Obecnie Wnioskodawca zamierza wystąpić ze spółki jawnej (alternatywnie wspólnicy przewidują likwidację spółki jawnej). W momencie zakończenia działalności w ramach spółki na udział kapitałowy Wnioskodawcy składać się będzie wyłącznie opisane wyżej prawo użytkowania wieczystego oraz prawo własności, ponieważ pozostałe wartości niematerialne oraz pozostałe składniki materialne składające się na wniesione aportem przedsiębiorstwo zostały już zużyte w ramach działalności gospodarczej prowadzonej poprzez spółkę jawną.

Wnioskodawca zakończy działalność w spółce na jeden z dwóch sposobów. Albo poprzez wystąpienie ze spółki i otrzymanie udziału kapitałowego na zasadzie art. 65 KSH, albo poprzez likwidację spółki wraz z podziałem majątku na zasadzie art. 82 KSH i otrzymanie w wyniku tej likwidacji udziału. W jednym i drugim przypadku otrzymanym udziałem kapitałowym będzie składnik majątkowy w postaci opisanej wyżej nieruchomości, tj. prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków. Następnie przez okres co najmniej 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi likwidacja spółki jawnej albo nastąpi wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej Wnioskodawca, nie dokona zbycia nabytego w taki sposób prawa użytkowania wieczystego i prawa własności.

Wnioskodawca przewiduje możliwość zbycia nieruchomości będącej składnikiem majątkowym otrzymanym w związku z likwidacją spółki jawnej albo jego wystąpieniem ze spółki jawnej nie wcześniej niż po upływie 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi likwidacja spółki jawnej lub nastąpi wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej. Ewentualne odpłatne zbycie nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przychód uzyskany w wyniku zbycia składnika majątkowego otrzymanego w okolicznościach opisanych w stanie faktycznym, po upływie 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej albo likwidacja spółki jawnej nie będzie zaliczony do przychodów z działalności gospodarczej i żadnego innego źródła przychodu z uwagi na zastosowanie przepisu art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany w wyniku zbycia składnika majątkowego otrzymanego w okolicznościach opisanych powyżej, po upływie 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej albo likwidacja spółki jawnej nie będzie zaliczony do przychodów z działalności gospodarczej i żadnego innego źródła przychodu z uwagi na zastosowanie przepisu art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „updof”), zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

W zakresie regulacji dotyczących ustalenia przychodu od składników majątkowych innych niż środki pieniężne mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie, w związku z otrzymaniem wynagrodzenia w postaci niepieniężnej, czy to z tytułu wystąpienia, czy też likwidacji, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b updof przychodem z działalności gospodarczej będą również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Należy zatem zauważyć, że w tym przypadku przychód nie powstaje w momencie otrzymania składników majątku, ale dopiero w momencie ich odpłatnego zbycia. Przychód ten nie powstaje jednak jeśli zbycie składników majątku otrzymanych w związku z wystąpieniem ze spółki osobowej albo jej likwidacją nastąpi w warunkach określonych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) updof. W tym wypadku podatnik ma możliwość pomniejszenia przychodu o koszty uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 24 ust. 3d updof, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę. W przedmiotowej sprawie sytuacja opisana w art. 24 ust. 3d updof jak wyżej, w ogóle nie będzie mieć miejsca, ponieważ w sytuacji opisanej we wniosku zastosowanie będzie miała wymieniona wyżej zasada z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b updof. Zgodnie z tym przepisem nie zalicza się do przychodów z działalności gospodarczej przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osoba prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

W razie wątpliwości wyjaśnić należy, że w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania także art. 10 ust. 1 pkt 7 i 8 updof, a to dlatego iż regulacje w nim zawarte dotyczą zasad ogólnych określania źródeł przychodów, a w zestawieniu z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b updof ten ostatni ma charakter lex specialis poprzez wskazanie okoliczności, jakimi są likwidacja lub wystąpienie ze spółki osobowej.

Na potwierdzenie ww. stanowiska, Wnioskodawca powołał:

\-interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 listopada 2013 r., Znak: ILPB1/415-984/13-2/AG oraz ILPB1/415-984/13-3/AG,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 29 lipca 2013 r., Znak: IPTPB/415-312/13-4/MAP.

\-wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 3 marca 2015 r., sygn. akt: I SA/Kr 1643/14.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm. - dalej: „KSH”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółka jawna jest spółką, która nie posiada osobowości prawnej. Spółka ta nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.), do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki – jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej. Do spółki tej przystąpił w taki sposób, że w drodze darowizny od ojca nabył ogół praw i obowiązków przysługujących jego ojcu w ramach tej spółki. Obecnie przewiduje wycofanie się z tej spółki. Wnioskodawca zakończy działalność w spółce na jeden z dwóch sposobów. Albo poprzez wystąpienie ze spółki i otrzymanie udziału kapitałowego na zasadzie art. 65 KSH, albo poprzez likwidację spółki wraz z podziałem majątku na zasadzie art. 82 KSH i otrzymanie w wyniku tej likwidacji udziału. W jednym i drugim przypadku otrzymanym udziałem kapitałowym będzie składnik majątkowy w postaci opisanej wyżej nieruchomości, tj. prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków. Następnie przez okres co najmniej 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi likwidacja spółki jawnej albo nastąpi wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej Wnioskodawca, nie dokona zbycia nabytego w taki sposób prawa użytkowania wieczystego i prawa własności. Wnioskodawca przewiduje możliwość zbycia nieruchomości będącej składnikiem majątkowym otrzymanym w związku z likwidacją spółki jawnej albo jego wystąpieniem ze spółki jawnej nie wcześniej niż po upływie 6 lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi likwidacja spółki jawnej lub nastąpi wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej. Ewentualne odpłatne zbycie nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji gdy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, bądź też od chwili wystąpienia Wnioskodawcy z tej spółki, do dnia odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków upłynie 6 lat, wówczas Wnioskodawca nie uzyska przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku nie zostanie bowiem wypełniona dyspozycja art. 14 ust. 2 pkt 17 w związku art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w takim przypadku, w zakresie jaki dotyczy zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków nie zachodzą okoliczności zanalizowane powyżej. Wówczas odpłatne zbycie nieruchomości otrzymanych w związku z likwidacją spółki jawnej nie stanowi przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki jawnej lub wystąpienie wspólnika z tej spółki, do dnia odpłatnego zbycia ww. nieruchomości upłynie 6 lat, to nie powstanie u Wnioskodawcy przychód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu tym podatkiem.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych zbycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków, otrzymanych w wyniku wystąpienia Wnioskodawcy ze spółki jawnej bądź jej likwidacji, po upływie sześciu lat od wystąpienia lub likwidacji spółki, uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, tj. w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefan Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.