Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1002/12-4/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-18
Teza: siedziba i stałe miejsce prowadzenia działalności
Słowa kluczowe: działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; firma-siedziba firmy; miejsce; siedziba; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24.09.2012 r. (data wpływu 27.09.2012 r.), uzupełnionym w dniu 31.10.2012 r. (data wpływu 02.11.2012 r.) w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-1002/12-2/SM z dnia 25.10.2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 30.10.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie posiadania siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.09.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie posiadania siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Wniosek został uzupełniony w dniu 31.10.2012 r. (data wpływu 02.11.2012 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 25.10.2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Spółka A. (dalej: Spółka) będąca spółką założoną zgodnie z prawem brytyjskim rozpoczęła sprzedaż na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Sprzedaż dokonywana jest z wykorzystaniem magazynu zlokalizowanego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i będącego własnością podmiotu trzeciego. Na chwilę obecną przedmiotem sprzedaży jest tylko jeden produkt, który jest preparatem bakteriobójczym stosowanym w paszach dla zwierząt.

Spółka na terytorium Polski nie posiada na własność, ani nie wynajmuje żadnych pomieszczeń biurowych, czy innych lokali (poza magazynem, który należy do podmiotu trzeciego, ale jest przez Spółkę wykorzystywany w związku z przemieszczaniem towaru z Wielkiej Brytanii do Polski).

Spółka na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zatrudnia jednego pracownika - obywatela Polski. Pracownik zajmuje stanowisko menedżera do spraw sprzedaży (sales manager). Pracownik ten nie ma upoważnienia do działania w imieniu firmy, nie podpisuje w imieniu firmy żadnych dokumentów, ani kontraktów handlowych. Osoba z Wielkiej Brytanii będąca bezpośrednim przełożonym menedżera do spraw sprzedaży (sales manager) będzie przyjeżdżała do Polski w celu podpisania umów handlowych. Umowy mogą być również zawierane poprzez wymianę umów z podpisami w drodze wysyłki pocztą do Wielkiej Brytanii lub środkami komunikacji elektronicznej. Jednakże zawsze decyzje o zawarciu lub nie zawieraniu umów będą podejmowane w Wielkiej Brytanii.

W przyszłości Spółka zamierza również dostarczać na zasadach wypożyczenia klientom w Polsce urządzenia dozujące produkt będący w ofercie Spółki. W związku z tym do Polski będą przyjeżdżać na ustalone okresy inni pracownicy z Wielkiej Brytanii, którzy będą zajmowali się instalowaniem i serwisowaniem tych urządzeń. Decyzje w zakresie angażowania środków w te urządzenia będą podejmowane w Wielkiej Brytanii, podobnie jak ma to miejsce z akceptacją klienta i zawarciem z nim umowy. Żadne decyzje o charakterze strategicznym i zarządczym dla Spółki nie będą podejmowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wszelkie decyzje zapadają w Wielkiej Brytanii. Zarząd Spółki nie przebywa na stałe na terytorium Polski.

Spółka złożyła zgłoszenie o nadanie numeru identyfikacji podatkowej w Polsce oraz o zarejestrowanie Spółki dla celów podatku VAT w Polsce. Konieczność rejestracji wynika z faktu, że Spółka przemieszcza towary własne z Wielkiej Brytanii do magazynu zlokalizowanego na terytorium Polski. Towary są przemieszczane dla celów handlowych. W związku z tym Spółka zobowiązana jest do wykazywania w Polsce wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i sprzedaży na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym wyżej stanie faktycznym i przyszłym Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej, lub stałe miejsca prowadzenia działalności, dla celów podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki nie posiada ona na terytorium Polski siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności. W związku z tym Spółka sprzedając swoje produkty na terytorium Polski nie będzie zobowiązana do rozliczania podatku VAT. Z tytułu sprzedaży Spółka powinna wystawiać faktury bez podatku VAT, z adnotacją, że podatek rozlicza nabywca (reverse charge).

Uzasadnienie

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W związku z tym do sprzedaży dokonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej należy stosować polskie przepisy. Nie oznacza to jednak, że podmiot zagraniczny dokonujący sprzedaży w Polsce zawsze z tego tytułu będzie podatnikiem podatku VAT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy VAT - w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Dla ustalenia, czy podatnikiem winna być Spółka, jako sprzedawca towarów, czy nabywca tych towarów istotne jest ustalenie, czy Spółka ma na terytorium Polski siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności.

Przepisy ustawy VAT nie definiują pojęcia siedziby działalności gospodarczej ani pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności. Takie definicje natomiast zawiera rozporządzenie wykonawcze do dyrektywy. Należy zwrócić uwagę, że art. 10 oraz art. 11 rozporządzenia wykonawczego do dyrektywy, które definiują zakres wskazanych pojęć odnoszą się wprost do przepisów dyrektywy w zakresie świadczenia usług, a nie dostawy towarów. Pomocniczo jednak, w braku odrębnych wytycznych w zakresie definiowania tych samych pojęć, ale na potrzeby działalności polegającej na dostawie towarów, w celu ustalenia zakresu pojęć siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności należy odnieść się do definicji z art. 10 i art. 11 rozporządzenia wykonawczego do dyrektywy. Natomiast na potrzeby ustalenia siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności w związku ze świadczonymi usługami definicje z art. 10 i art. 11 rozporządzenia wykonawczego do dyrektywy znajdą zastosowanie wprost.

Pojęcie siedziby działalności gospodarczej, zgodnie z art. 10 ust. 1-3 rozporządzenia wykonawczego do dyrektywy oznacza miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa. W celu ustalenia miejsca, o którym mowa w ust. 1, uwzględnia się miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem, adres zarejestrowanej siedziby przedsiębiorstwa, i miejsce posiedzeń zarządu przedsiębiorstwa. W przypadku gdy te kryteria nie pozwalają z całkowitą pewnością określić miejsca siedziby działalności gospodarczej podatnika, decydującym kryterium jest miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem.

Spółka nie ma wątpliwości, że jej siedziba działalności gospodarczej znajduje się w Wielkiej Brytanii. Spółka została utworzona zgodnie z przepisami tego kraju, w Wielkiej Brytanii zapadają istotne decyzje w zakresie działalności gospodarczej Spółki i tam urzędują członkowie zarządu i osoby decyzyjne. Osoby te nie przebywają na terytorium Polski lub przebywają sporadycznie.

Zakres pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności został określony w art. 11 ust. 1-2 rozporządzenia wykonawczego do dyrektywy. „Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie i odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Przy czym w myśl ust. 3 tego artykułu sam fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik ma stałe miejsce prowadzenia działalności.

Definicja z rozporządzenia wykonawczego do dyrektywy zbieżna jest z definicją, która została wypracowana w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). W myśl orzecznictwa TSUE pod pojęciem stałego miejsca prowadzenia działalności rozumie się miejsce, charakteryzujące się minimalną trwałością poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do świadczenia określonych usług. Konieczne jest, aby ten stały charakter oraz infrastruktura personalna i techniczna zapewniły podmiotowi świadczenie usług w sposób całkowicie niezależny. Powyższe potwierdza między innymi wyrok TSUE z dnia 4.07.1985 r. w sprawie Gunter Berkholz v. Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt, sygn. akt C-168/84, w którym Trybunał stwierdził: „Artykuł 9(1) dyrektywy w zakresie miejsca powstania obowiązku podatkowego należy interpretować w taki sposób, aby zamontowanie urządzeń do prowadzenia działalności gospodarczej, np. automatów do gier, na pokładzie statku kursującego po wodach oceanicznych poza terytorium kraju, mogło być potraktowane jako stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu tego przepisu jedynie w przypadku, gdy w miejscu tym znajduje się na stale zarówno personel, jaki urządzenia techniczne niezbędne do świadczenia tych usług oraz gdy nie ma podstaw do uznania, że usługi te zostały wykonane w miejscu siedziby usługodawcy”.

Podobnie w wyroku z dnia 17.07.1997 r. w sprawie Aro Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam, sygn. akt C-190/95 Trybunał przy definiowaniu miejsca stałego prowadzenia działalności odwołuje się do kryteriów posiadania stałego personelu oraz zaplecza technicznego. Przy czym stwierdza, że: „Za stały personel w rozumieniu cytowanych wyżej orzeczeń nie można uznać pracujących we własnych przedsiębiorstwach pośredników, którzy kontaktują zainteresowanych klientów z ARO”. Podobne rozważania na temat miejsca stałego prowadzenia działalności można odnaleźć w wyrokach TSUE z dnia 28 czerwca 2007 r., w sprawie Planzer Luxemburg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, sygn. akt C-73/06.

Podobny pogląd prezentowany jest również w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych oraz interpretacjach organów podatkowych (wyrok WSA w Warszawie z dnia 26.06.2009 r., sygn. akt III SA/Wa 110/09; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19.08.2010 r., nr ILPP2/443-820/10-4/ISN; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12.09.2008 r., nr IPPP1/443-1152/08-2/AK; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30.07.2012 r., nr IPPP3/443-459/12-4/SM; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 03.07.2012 r., nr IPPP3/443-518/12-3/SM).

Jako kryteria decydujące o stałości prowadzenia działalności gospodarczej w danym miejscu wskazuje się łącznie trzy czynniki, tj. czynnik minimalnego rozmiaru działalności, czynnik ludzki w postaci zatrudnionych przez podatnika, obecnych na miejscu pracowników oraz czynnik rzeczowy w postaci odpowiedniej infrastruktury technicznej.

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka zasadniczą część swojej działalności gospodarczej prowadzi na terytorium Wielkiej Brytanii. Spółka dokonuje również w Polsce sprzedaży swoich towarów, jednak w ocenie Spółki sam fakt prowadzenia działań sprzedażowych na terytorium Polski nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności. Działalność ta bowiem nie ma charakteru niezależnego. Na terytorium Polski nie będą przebywały osoby, które uprawnione są do podejmowania wiążących decyzji w zakresie działalności Spółki. W chwili obecnej Spółka zatrudnia jednego pracownika w Polsce, a w przyszłości cyklicznie będą przyjeżdżać inni pracownicy Spółki, by instalować oraz serwisować urządzenia dozujące produkt Spółki na miejscu, u klienta. Wszelkie decyzje mające wpływ na rozpoczęcie i kontynuację współpracy z kontrahentem prowadzone w Polsce są niezależne. Takie rozumienie stałego miejsca prowadzenia działalności znalazło też potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych (np. wyroku WSA w Warszawie z 26 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 110/09), który uznał, że przez stałe miejsce prowadzenia działalności należy rozumieć miejsce, gdzie podmiot posiada zasoby ludzkie, techniczne i infrastrukturę, która umożliwia zawieranie umów z innymi podmiotami i podejmowanie decyzji zarządczych.

Sam fakt zarejestrowania się Spółki dla celów VAT w Polsce nie implikuje posiadania przez nią stałego miejsca prowadzenia działalności w kraju (co wynika z odpowiedniego zastosowania art. 11 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego do dyrektywy). Istotnym jest stwierdzenie, czy podmiot przy wykorzystaniu infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jak zostało wskazane powyżej przy określaniu, czy dane przedsiębiorstwo posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju czy też nie, należy kierować się wskazanymi przez ustawodawcę kryteriami, tj.:

1.  Wystarczającą stałością,
2.  Obecnością ludzkich zasobów koniecznych do świadczenia usług w ramach tej jednostki,
3.  Obecnością technicznych zasobów koniecznych do świadczenia usług w ramach tej jednostki.

Zaznaczyć należy, że dopiero jednoczesne spełnienie wszystkich trzech kryteriów pozwala na jednoznaczną ocenę zaistniałej sytuacji.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy wprawdzie zaznaczyć, że Spółka korzysta z magazynu udostępnionego jej przez podmiot trzeci na terytorium Polski, trudno jednak wskazać by stanowiło to wystarczające zaplecze techniczne umożliwiające działalność Spółki na terytorium kraju. Usługi logistyczne i magazynowe wykonywane są przez podmiot trzeci, więc Spółka nie ma możliwości bez niezbędnego personelu samodzielnego wykonywania działań w tym zakresie na terytorium Polski. Magazyn, maszyny i wyposażenie nie jest własnością Spółki, ale podmiotu trzeciego. Należy zatem uznać, że pomieszczenia magazynowe należące do podmiotu trzeciego, nie stanowią wystarczającego zaplecza technicznego. Również fakt wypożyczania na terytorium Polski urządzeń dozujących nie spowoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności. Jak bowiem wskazał TSUE w wyroku z dnia 17.07.1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam, sygn. akt C-190/95, jeśli firma leasingowa nie posiada w danym państwie ani własnego personelu ani struktury, która miałaby wystarczający stopień trwałości, by zapewnić warunki, w których umowy mogą być sporządzone oraz mogą być podejmowane decyzje w zakresie zarządzania i niezależnego dostarczania usług, wówczas taka działalność nie może być uważana za stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.

Nie zostanie także spełnione kryterium obecności zasobów ludzkich koniecznych do prowadzenia działalności na terytorium Polski. Spółka na terytorium Polski zatrudnia jednego pracownika, obywatela polskiego w charakterze menedżera ds. sprzedaży. Pracownik ten jednak nie ma prawa do reprezentowania Spółki, nie jest też prokurentem.

W ocenie Spółki działania podejmowane w Polsce stanowią jedynie czynności pomocnicze w stosunku do działalności podstawowej Spółki prowadzonej na terytorium Wielkiej Brytanii. Zasadniczą część czynności będących przedmiotem działalności Spółki (sprzedaży jej towarów) wykonują pracownicy Spółki w Wielkiej Brytanii, bowiem to do tych osób należy cały proces decyzyjny w zakresie sprzedaży. Również pracownicy Spółki, którzy czasowo będą przyjeżdżać do Polski celem instalowania i serwisowania urządzeń dozujących na miejscu u klienta, a także ewentualny przyjazd osoby z Wielkiej Brytanii w celu podpisania kontraktów z klientami na terytorium Polski, również nie tworzą stałego miejsca prowadzenia działalności, bowiem ich pobyt na terytorium Polski nie ma charakteru stałego, a ponadto pracownicy nie zostali zatrudnieni w Polsce.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania należy uznać, że w związku ze świadczeniem opisanych we wniosku usług oraz dostawą towarów, obecność Spółki w Polsce nie będzie charakteryzować się odpowiednią stałością, odpowiednim zapleczem technicznym i personalnym, tym samym Spółka nie będzie posiadać na terytorium kraju stałego miejsce prowadzenia działalności.

Mając na uwadze powyższe Spółka wnosi o potwierdzenie, że stanowisko przedstawione we wniosku jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl postanowień art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Prawidłowe ustalenie miejsca świadczenia wskazuje, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, czy też w innym kraju.

W myśl art. 17 ust. 4-5 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne:

*   będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;

*   nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W myśl art. 17 ust. 5 pkt 1 ustawy, przepis ust. 1 pkt 5 stosuje się, jeżeli nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, albo osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 6.

Zatem kwestia ustalenia, czy dostawca towarów (lub świadczący usługę) posiada stałe miejsce prowadzenia na terytorium kraju przesądza o tym, kto jest zobowiązany do rozliczenia podatku od towarów i usług (z tytuły tej dostawy czy świadczenia przedmiotowych usług).

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności.

Zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęć „siedziby działalności gospodarczej” ani „stałego miejsca prowadzenia działalności”. Takich definicji nie zawiera również Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.). Niemniej jednak, z dniem 01.07.2011 r. pojęcia „siedziby działalności gospodarczej” oraz „stałego miejsca prowadzenia działalności” zostały zdefiniowane w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, str. 1).

Art. 10 ust. 1 powyższego rozporządzenia stanowi, iż na użytek stosowania art. 44 i 45 dyrektywy 2006/112/WE „miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika” jest miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa.

W celu ustalenia miejsca, o którym mowa w ust. 1, uwzględnia się miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem, adres zarejestrowanej siedziby przedsiębiorstwa, i miejsce posiedzeń zarządu przedsiębiorstwa. W przypadku gdy te kryteria nie pozwalają z całkowitą pewnością określić miejsca siedziby działalności gospodarczej podatnika, decydującym kryterium jest miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem. (art. 10 ust. 2 rozporządzenia).

Podejmując się ustalenia miejsca siedziby działalności gospodarczej, zdefiniowanego dla celów świadczenia usług zgodnie z art. 10 rozporządzenia Rady UE nr 282/2011, należy brać pod uwagę nie tylko adres pod jakim zarejestrowany jest przedsiębiorca. W myśl przedstawionej powyżej definicji decydujące znaczenie ma określenie miejsca wykonywania funkcji naczelnego zarządu przedsiębiorstwa. Rozporządzenie określa przy tym szereg kryteriów pomocniczych, jak miejsce podejmowania istotnych decyzji dotyczących ogólnego zarządu, miejsce spotkań zarządu przedsiębiorstwa czy też, w razie dalszych wątpliwości, miejsce w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządu. O miejscu siedziby działalności gospodarczej nie może natomiast przesądzać fakt zarejestrowania dla potrzeb podatku od wartości dodanej.

Dla rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących posiadania w Polsce siedziby działalności gospodarczej kluczowym wydaje się zatem określenie miejsca w którym podejmowane są istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządu oraz miejsce w którym sprawowane są centralne zadania administracyjne. Zaakcentować należy, że siedziby działalności gospodarczej nie należy utożsamiać z jedynym ośrodkiem decyzyjnym lecz z miejsce podejmowania kluczowych rozstrzygnięć w skali przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę powyższe, zgodzić się trzeba z Wnioskodawcą, iż nie posiada on siedziby działalności gospodarczej na terytorium Polski. Spółka została bowiem utworzona zgodnie z przepisami prawa brytyjskiego, w tym też kraju zapadają istotne decyzje w zakresie działalności gospodarczej Spółki. Tam urzędują członkowie zarządu i osoby decyzyjne. Osoby te nie przebywają na terytorium polski lub przebywają sporadycznie.

Odnośnie natomiast stałego miejsca prowadzenia działalności zauważyć należy, iż zgodnie z art. 11 rozporządzenia, stałe miejsce prowadzenia działalności oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

Biorąc zatem pod uwagę orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w tym zakresie (mającego wpływ na kształt ww. definicji stałego miejsca prowadzenia działalności określonej w rozporządzeniu 282/2011, tj. szeroko omówione w skarżonej interpretacji wyroki: w sprawie C-168/84 pomiędzy Gunter Berkholz a Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt (Niemcy), C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy), w sprawie C-190/95 pomiędzy ARO Lease BV a Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam (Holandia), w sprawie C-260/95 z dnia 20 lutego 1997 r. w sprawie Commisioners of Customs & Excise v. DFDS A/S w sprawie C-390/96 pomiędzy Lease Plan Luxembourg SA a Państwem Belgijskim, C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern) należy dojść do wniosku, iż podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności, jeśli spełnione są następujące kryteria:

1.  kryterium stałości prowadzonej działalności,
2.  kryterium stałej obecności zasobów ludzkich koniecznych do świadczenia usług w ramach tej jednostki,
3.  kryterium obecności technicznych zasobów koniecznych do świadczenia usług w ramach tej jednostki.

Zaznaczyć należy, że dopiero jednoczesne spełnienie wszystkich trzech kryteriów pozwala na jednoznaczną ocenę zaistniałej sytuacji.

Dla uznania, że Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Polski, nie jest przy tym konieczne, by zapadały tutaj decyzje o charakterze zarządzającym i strategicznym.

Zauważyć należy, że definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej sformułowana w rozporządzeniu Rady UE nr 282/2011, co prawda uwzględnia wypracowane w tym zakresie orzecznictwo TSUE, jednak wyraźnie wskazuje podejmowanie decyzji jako element stanowiący o miejscu siedziby działalności gospodarczej.

Nie zmienia tego także cytowany przez Spółkę wyrok w sprawie C-190/95 pomiędzy ARO Lease BV a Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam (Holandia). Jak potwierdził Europejski Trybunał Sprawiedliwości, nie można uznać, że usługi wykonywane są w innym miejscu niż główne miejsce prowadzenia działalności, chyba że miejsce to jest chociaż w minimalnym stopniu stałe w związku ze stałą obecnością personelu oraz środków technicznych niezbędnych do świadczenia usług.

W tym miejscu należy jednak zwrócić uwagę, że zgodnie z tym orzeczeniem:

„18. Usługi świadczone w ramach leasingu pojazdów polegają zasadniczo na negocjowaniu, sporządzaniu, podpisywaniu i zarządzaniu stosownymi umowami oraz fizycznym udostępnianiu klientom pojazdów, które pozostają własnością spółki leasingowej.

19\. Zatem jeśli spółka leasingowa nie posiada w Państwie Członkowskim własnego personelu ani trwałej struktury organizacyjnej w stopniu wystarczającym do umożliwienia sporządzania umów bądź podejmowania decyzji w zakresie zarządzania i w ten sposób umożliwienia niezależnego świadczenia usług, nie można przyjąć, iż spółka ta posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.

20\. Ponadto, z brzmienia i celu artykułu 9(1) i 9(2)(e) VI Dyrektywy jasno wynika, iż nie można przyjąć, że fizyczne postawienie pojazdów do dyspozycji klientów na podstawie umów leasingu, czy też miejsce, w którym pojazdy te są używane stanowi jasne, proste i praktyczne kryterium, zgodne z ideą VI Dyrektywy, będące podstawą stwierdzenia, iż mamy do czynienia ze stałym miejscem prowadzenia działalności (\`(...)\`).”

Należy brać pod uwagę, że warunek dotyczący posiadania własnego personelu w stopniu wystarczającym do umożliwienia sporządzania umów bądź podejmowania decyzji w zakresie zarządzania, wynikający z tego orzeczenia, należy odnosić do charakteru świadczonych usług, na co zwrócił uwagę ETS w przedmiotowym orzeczeniu (pkt 18).

Przechodząc natomiast do sytuacji przedstawionej w złożonym wniosku należy stwierdzić, iż sam fakt zarejestrowania się Spółki dla celów VAT w Polsce nie implikuje posiadania przez nią stałego miejsca prowadzenia działalności w kraju. Istotnym jest stwierdzenie, czy podmiot przy wykorzystaniu infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Dla stwierdzenia czy działalność Spółki na terytorium Polski charakteryzuje się wystarczającą stałością na wstępie należy zauważyć, że brak jest jakichkolwiek ram czasowych (np. kilka czy kilkanaście miesięcy, a może kilka lat), które pozwoliłyby jednoznacznie stwierdzić, że dany podmiot wystarczająco długo używa tychże zasobów w sposób stały, powtarzalny, nieprzemijający, w związku z czym posiada stałe miejsce prowadzenia działalności, czy też na tyle krótko, żeby uznać, że tego stałego miejsca nie ma. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny.

Ponadto, stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Odnosząc powyższe do sytuacji przedstawionej w złożonym wniosku zauważyć należy, iż obecność Spółki w Polsce będzie charakteryzować się wystarczającą stałością. Wnioskodawca dokonuje bowiem obecnie sprzedaży na naszym terytorium produktu o nazwie Termin-8, który jest preparatem bakteriobójczym stosowanym w paszach dla zwierząt, a w przyszłości zamierza również dostarczać na zasadach wypożyczenia klientom w Polsce urządzenia dozujące produkt będący w ofercie Spółki. Jednakże ta stała obecność nie wynika z wystarczającej obecności zasobów ludzkich i technicznych w wyżej wymienionym miejscu.

Dokonując sprzedaży swojego wyrobu Spółka korzysta bowiem z magazynu zlokalizowanego na terytorium Polski, ale będącego własnością podmiotu trzeciego. Spółka na terytorium Polski nie posiada na własność ani nie wynajmuje żadnych pomieszczeń biurowych, czy innych lokali. Usługi logistyczne i magazynowe wykonywane są przez podmiot trzeci, Spółka nie angażuje w tym zakresie własnego personelu. Nie można zatem uznać, że pomieszczenia magazynowe będą stanowić wystarczające zaplecze techniczne w zaistniałej sytuacji.

Ponadto należy zauważyć, że w związku z dokonywaniem tej sprzedaży Spółka zatrudnia na terytorium Polski wyłącznie jednego pracownika w charakterze menedżera ds. sprzedaży. Pracownik ten jednak nie ma prawa do reprezentowania Spółki, nie jest też prokurentem. Działania podejmowane przez Spółkę w Polsce uznać zatem należy jedynie za czynności pomocnicze w stosunku do działalności podstawowej Spółki prowadzonej na terytorium Wielkiej Brytanii. Zasadniczą część czynności będących przedmiotem działalności Spółki (sprzedaży jej towarów) wykonują pracownicy Wnioskodawcy w Wielkiej Brytanii.

Do zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności nie dojdzie również w przypadku rozpoczęcia przez Spółkę dostarczania na zasadach wypożyczenia klientom w Polsce urządzenia dozującego produkt będący w ofercie Spółki. W tym przypadku do Polski będą przyjeżdżać pracownicy Spółki w celu instalacji i serwisowania przedmiotowych urządzeń, ale wyłącznie na ustalone okresy (czasowo), a nie na stale. Także ewentualny przyjazd osoby z Wielkiej Brytanii będzie odbywał się w celu podpisania kontraktów z klientami.

Uwzględniając powyższe, Spółka nie będzie posiadać na stale na terytorium Polski wystarczających zasobów ludzkich i technicznych do zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności w sytuacji wyżej opisanej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.