Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.392.2023.3.ASZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-11
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; sprzedaż; umowa-umowa sprzedaży
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z opodatkowania-Czynności cywilnoprawne w zakresie w jakim są opodatkowane bądź zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2-pkt 4-lit. a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

1 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 1 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 12 grudnia 2023 r. (wpływ 12 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

X (Kupujący, Nabywca)

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Pani ML (Sprzedająca)

3) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Pan JL (Sprzedający)

### Opis zdarzenia przyszłego

Planowana transakcja

Zainteresowany będący stroną postępowania – X (dalej jako: Kupujący lub Nabywca) planuje nabyć od państwa (…) (dalej jako: Sprzedający lub Zainteresowani niebędący stronami podstępowania):

\- działki nr (…) oraz (…) o łącznej powierzchni 61,8974 ha położone w miejscowości (…), dla których prowadzona jest księga wieczysta o numerze (…), przez Sąd Rejonowy (…) IV Wydział Ksiąg Wieczystych (Działka 1 i Działka 2) oraz

\- działkę nr (…) o łącznej powierzchni 52,5833 ha położoną w miejscowości (…), dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze (…), przez Sąd Rejonowy w (…), IV Wydział Ksiąg Wieczystych (Działka 3).

Status nieruchomości.

Sprzedający nabyli własność Działek 1-3 na podstawie umowy sprzedaży zawartej 7 grudnia 1999 r. Nabycie Działek 1-3 nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym, Sprzedającym nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług (podatek od towarów i usług nie wystąpił). Działki 1-3 wchodzą w skład majątku objętego małżeńską wspólnością majątkową Sprzedających.

Działki 1-3 są w rejestrach i ewidencjach prowadzonych przez organy administracji publicznej traktowane jako niezabudowane.

Działka 1 jest nieuzbrojona. Jedynym położonym na niej medium jest kabel energetyczny biegnący od bramy wjazdowej do kontenera wagowego, niezinwentaryzowany, o długości około 25 metrów, zasilający bazę sprzętową oraz monitoring. Nie jest trwale związany z gruntem, w każdej chwili można go usunąć i wyłączyć. Kabel energetyczny nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994 r. (t. j. Dz. U. Nr 89 poz. 414 z późn. zm.).

Ponadto, na Działce 1 znajduje się zjazd publiczny z Działki 1 na węzeł (…), jak również droga wewnętrzna. Sprzedający współfinansowali prace budowlane w zakresie ww. zjazdu oraz drogi wewnętrznej. Oba te obiekty budowlane stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane. Zjazd publiczny znajduje się na Działce 1 dłużej niż dwa lata i nie stanowi własności Sprzedających, został przekazany organom władzy publicznej. Droga wewnętrzna znajduje się na Działce 1 dłużej niż dwa lata i stanowi własność Sprzedających. W okresie ostatnich dwóch lat Sprzedający nie ponosili nakładów na ulepszenie ww. budowli, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej dla celów podatkowych.

Działka 2 jest nieuzbrojona.

W południowo zachodniej części Działki 3 posadowiony jest słup energetyczny z linią biegnącą do jednej z sąsiednich działek. W narożniku Działki 3 oraz jednej z sąsiednich działek biegnie kawałek kabla telekomunikacyjnego oraz w skrajnym rogu zachodnio-południowej części działki przebiega gazociąg. Infrastruktura ta nie jest własnością Sprzedających, lecz przedsiębiorstw − odpowiednio − energetycznego, telekomunikacyjnego i gazowego. Wskazana wyżej infrastruktura stanowi budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane i znajduje się na Działce 3 dłużej niż dwa lata.

Na Działkach 1-3 planowana jest budowa instalacji wodno-kanalizacyjnej. Niewykluczone, iż przed sprzedażą ww. działek zostanie ona ukończona. Infrastruktura ta nie będzie własnością Sprzedających, lecz przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjnego i stanowić będzie budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Działki 1-3 przeznaczone są w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę usługową, produkcyjną lub komunikację drogową. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów oraz mapami ewidencyjnymi Działki 1-3 stanowią grunty rolne.

Działka 1 jest przedmiotem zawartej przez Sprzedających (jako wydzierżawiających) umowy dzierżawy zawartej w dniu 19 września 2012 r. Działka nr 3 była przedmiotem zawartej przez Sprzedających (jako wydzierżawiających) umowy dzierżawy zawartej w dniu 19 września 2012 r. rozwiązanej w dniu 18 czerwca 2020 r. Działka nr 3 jest obecnie przedmiotem zawartej przez Sprzedających (jako wydzierżawiających) umowy dzierżawy zawartej w dniu 18 czerwca 2020 r.

Sprzedający.

JL jest od 5 sierpnia 1994 r. zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług czynnym, prowadził działalność gospodarczą w zakresie produkcji pasz i transportu drogowego towarów do 2 stycznia 2018 r. Obecnie prowadzi jedynie gospodarstwo rolne. Przedstawiona powyżej dzierżawa Działek 1 i 3 traktowana jest przez JL jako odpłatne świadczenie usług podlegające podatkowi od towarów i usług.

ML jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej oraz niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług czynnym. Jeśli jednak odpowiedź na pytanie 1 wniosku byłaby twierdząca, ML dokona zgłoszenia rejestracyjnego do podatku od towarów i usług.

Działania Sprzedających.

Zainteresowani niebędący stronami postępowania, będąc właścicielami Działek 1-3, dokonywali osobiście lub poprzez udzielone pełnomocnictwa szeregu czynności i nakładów oraz prowadzili działania mające na celu uatrakcyjnienie ww. nieruchomości pod kątem ich przyszłej sprzedaży. W ramach tych działań zlecili przygotowanie projektu technicznego zjazdu na Działkę 1 i realizację jego przebudowy (którą współfinansowali wraz z dzierżawcą), budowę drogi wewnętrznej komunikującą wjazd na węzeł drogowy (którą również współfinansowali wraz z dzierżawcą), złożenie wielu wniosków o zmianę studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego i miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego Działki 1-3 oraz przyłączenie energii elektrycznej.

Działki 1 i 3 były przedmiotem koncesji na wydobywanie kopaliny ze złoża piasku udzielonej na rzecz dzierżawcy ww. działek, który prowadził na nich działalność gospodarczą w tym zakresie. Koncesja ta wygasła 22 sierpnia 2022 r. Dzierżawca dokonywał na Działkach 1 i 3 nakładów związanych z prowadzoną działalnością, nasadzeń drzew oraz rekultywacji terenu po jej zakończeniu.

Zainteresowani niebędący stroną postępowania ogłaszali zamiar sprzedaży działki działając we współpracy z (…) na jej stronie internetowej. Zlecili przygotowanie analiz dotyczących lokalnego rynku nieruchomości oraz profesjonalnego teasera prezentującego Działki 1-3 jako atrakcyjny teren inwestycyjny. Prowadzili rozmowy i korespondencję z przedstawicielami (…) i kilkoma podmiotami potencjalnie zainteresowanymi nabyciem Działek 1-3 oraz deweloperami nieruchomości. Udzielili również pełnomocnictwa do zawarcia w ich imieniu umowy sprzedaży Działek 1-3 oraz dokonywania czynności z tym związanych.

W przeszłości Działki 1 i 2 były przedmiotem dwóch, a Działka 3 jednej warunkowej przedwstępnej umowy sprzedaży z innymi podmiotami kupującymi niż Kupujący. Jednakże, ze względów komercyjnych, Sprzedający nie zdecydowali się na zawarcie ostatecznych umów sprzedaży z ww. kupującymi (co doprowadziło również do procesu sądowego zakończonego zawarciem ugody).

Szczegółowy przebieg historii zagospodarowania Działek 1-3 przedstawiał się następująco:

1\. W sierpniu 2012 r., podmiot trzeci − przyszły dzierżawca Działek 1-3 − prowadził działania rozpoznawcze na terenie Gminy w celu poszukiwania złóż kruszywa naturalnego na potrzeby budowy trasy (…). W wyniku tych działań zlokalizowano stosowne złoża na Działkach 1-3.

2\. We wrześniu 2012 r. Sprzedający oddali Działki 1-3 w dzierżawę podmiotowi trzeciemu, dla celów prowadzenia wydobycia kruszywa naturalnego.

3\. Następnie, w 2012 r. na prośbę dzierżawców, Sprzedający złożyli wniosek w Gminie, o zmianę zapisów w Studium Uwarunkowań, w taki sposób, aby na przedmiotowych nieruchomościach możliwe było utworzenie zakładu górniczego.

4\. Dzierżawca rozpoczął proces koncesyjny jesienią 2012 r. i następnie:

a. W październiku 2013 r. została zatwierdzona przez Marszałka (…) dokumentacja złoża kruszywa naturalnego na Działce 3.

b. W marcu 2014 r. wydano decyzję środowiskową zezwalająca na realizację przedsięwzięcia.

c. W maju 2014 r. dzierżawca uzyskał koncesję na wydobycie kruszywa naturalnego.

5\. Dla uruchomienia zakładu górniczego do Działki 1, na wniosek Sprzedających, operator energetyczny zezwolił na przyłączenie energii elektrycznej.

6\. Od maja 2015 r. do końca roku 2017 r. dzierżawca prowadził na Działce 3 działalność wydobywczą związaną z ww. inwestycją.

7\. W międzyczasie w 2016 r. dzierżawca rozszerzył koncesje na wydobycie o Działkę 1 oraz przy współdziałaniu ze Sprzedającymi przystąpił do działań mających na celu wybudowanie zjazdu publicznego z Działki 1 na węzeł (…).

8\. Finalnie w marcu 2016 r. została wydana decyzja zezwalająca na przebudowanie zjazdu publicznego z Działki 1 zapewniając stałą, komunikację z drogami publicznymi jak i z drogą ekspresową (…), poprzez węzeł (…). Sprzedający współfinansowali prace budowlane w zakresie ww. zjazdu.

9\. W latach 2017 - 2021 na terenie Działki 1 zainstalowano wagę towarową oraz wykonano zaplecze socjalno-techniczne, które nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

10\. W międzyczasie dzierżawca zaproponował Sprzedającym zmianę sposobu wykorzystania nieruchomości − poprzez przeznaczenie jej po zakończeniu wydobycia kruszywa i rekultywacji gruntów − dla celów logistyki, produkcji i usług.

Powyższe umożliwia wyjątkowe usytuowanie nieruchomości oraz powstały zjazd publiczny. Realizując ten pomysł Sprzedający, przy wsparciu dzierżawcy, złożyli wniosek do Burmistrza Miasta i Gminy, o zmianę Studium Zagospodarowania Przestrzennego.

11\. Przez cały okres od 2012 r. do chwili obecnej Działki 1-3 były oddane w opisaną wyżej dzierżawę, z tytułu której to dzierżawy należny był czynsz dzierżawny opodatkowany podstawową stawką podatku od towarów i usług.

10\. W opisywanym okresie, na terenie Działki 1 poczyniono nakłady na:

a. Drogę wewnętrzną

b. Zjazd publiczny:

\- projekt zjazdu,

\- budowa zjazdu.

Szczególnie uzyskanie decyzji zezwalającej na przebudowę zjazdu na Działkę 1 na zjazd publiczny (wydanej przez (…)), a co za tym idzie, skomunikowanie obszaru Działek 1 - 3 z systemem dróg krajowych, dało możliwość poszerzenia możliwości wykorzystania ww. nieruchomości, po utworzeniu MPZP, w kierunku szeroko rozumianego wykorzystania pod działalność gospodarczą, jednocześnie powodując znaczny wzrost wartości nieruchomości.

13\. W drugiej połowie 2021 r. stwierdzono, że zasoby żwirowe zostały wyeksploatowane. W wykonaniu koncepcji opisanej w pkt 10, Sprzedający, za pośrednictwem i przy wsparciu dzierżawcy oraz podmiotów trzecich działających na zlecenie Sprzedających, postanowili podjąć działania celem przygotowania nieruchomości do sprzedaży na cele przemysłowe. W tym celu Sprzedający − za pośrednictwem dzierżawcy oraz podmiotów trzecich działających na zlecenie Sprzedających prowadziły intensywne działania przygotowawcze i handlowe.

14\. W ramach działań nakierowanych na sprzedaż na cele przemysłowe odbyto szereg spotkań z organami administracji samorządowej, a także w (…), z (…) i inwestorami.

15\. Dzierżawca we współdziałaniu z podmiotem trzecim działającym na zlecenie Sprzedających przygotował i opłacił koncepcję zagospodarowania terenu w biurze architektonicznym w (…), a także foldery reklamowe i prezentację multimedialną walorów nieruchomości pod kątem logistyki/produkcji i usług.

16\. W 2022 r. Sprzedający, za pośrednictwem podmiotu trzeciego, działającego na ich zlecenie, złożyli wniosek o korektę zmiany studium a także wniosek o MPZP dla Działek 1 - 3. Pomysł utworzenia na nieruchomości obszaru przeznaczonego pod działalność usługową spotkał się z dużym zainteresowaniem i akceptacją Władz Miasta i Gminy. Burmistrz Miasta i Gminy zauważył w tym pomyśle również szansę rozwoju dla mieszkańców Gminy.

17\. Uchwałą Rady Miasta z 25 maja 2023 uchwalono MPZP dla Działek 1 - 3, zgodnie z którym Działki 1-3 przeznaczone są w MPZP pod zabudowę usługową, produkcyjną lub komunikację drogową.

18\. 7 sierpnia 2023 r. Sprzedający zawarli umowę przedwstępną z Kupującym, na podstawie której Kupujący będzie składał w imieniu Sprzedających szereg wniosków o pozwolenia, w tym o warunki przyłączenia na produkcję prądu z instalacji fotowoltaicznych.

Umowy Sprzedających z Kupującym.

Kupujący zawarł ze Sprzedającymi umowę przedwstępną sprzedaży Działek 1-3. Celem umowy przedwstępnej jest między innymi, aby Nabywca po spełnieniu warunków w niej wskazanych, w tym po pozytywnym badaniu stanu prawnego, środowiskowego i technicznego działek oraz po uzyskaniu szeregu decyzji administracyjnych koniecznych do realizacji zamierzonej inwestycji (w tym decyzji środowiskowej), nabył własność Działek 1-3 od Sprzedających. Ponadto, Kupujący wpłaci zadatek i zaliczkę z tytułu zawarcia umowy przedwstępnej na depozyt notarialny.

Na Kupującym ciąży zatem przede wszystkim obowiązek nabycia Działek 1-3 po spełnieniu warunków wskazanych w umowie przedwstępnej oraz zapłaty ustalonej ceny, a na Sprzedających ciąży obowiązek sprzedaży tych działek bez obciążeń i wad w ustalonym terminie.

W ramach umowy przedwstępnej Zainteresowani niebędący stronami postępowania upoważnili osoby działające w imieniu Kupującego do przeprowadzania czynności sprawdzających − badania stanu prawnego, technicznego oraz środowiskowego działki mających na celu spełnienie wymagań satysfakcjonujących Nabywcę.

Warunkami zawarcia umowy ostatecznej jest również uzyskanie przez Nabywcę szeregu decyzji: środowiskowej, wodnoprawnej, zezwalającej na lokalizację zjazdów na drogę publiczną, zawarcie przez Nabywcę umowy z zarządcą drogi publicznej w przedmiocie budowy/przebudowy dróg, warunków technicznych na dostawę mocy elektrycznej, na produkcję i sprzedaż do sieci mocy elektrycznej z terenu inwestycji i na dostarczanie paliwa gazowego.

Nabywca po zawarciu umowy przedwstępnej poniesie zatem koszty badań stanu prawnego, technicznego oraz środowiskowego, a także przygotowania formalnego przyszłej inwestycji (zgody, decyzje, itp.), dokumentów, pism i wniosków, występowania do wszelkich organów państwowych, samorządowych oraz urzędów i przedsiębiorstw o wydanie dokumentów dotyczących działki i inwestycji oraz wskazanych zgód, decyzji i warunków.

Z uwagi na brak interpretacji podatkowej na dzień zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży Działek 1-3, Nabywca i Sprzedający zastosowali ostrożnościowe podejście i zawarli w przedwstępnej umowie sprzedaży Działek 1-3 oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z podatku od towarów i usług oraz o wyborze opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji według stawki podstawowej.

Zamierzenia Nabywcy.

Nabywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem od towarów i usług. Nabywane Działki 1-3 będą częścią inwestycji Nabywcy polegającej na budowie budynków magazynowych lub produkcyjno-usługowych oraz instalacji i urządzeń wytwarzających energię z odnawialnych źródeł. Budynki/lokale w tych budynkach będą po zakończeniu inwestycji przedmiotem najmu, bądź sprzedane wraz z udziałem w działkach, które to transakcje stanowić będą dla Nabywcy czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Czynnością opodatkowaną Nabywcy będzie również sprzedaż energii elektrycznej wytworzonej przez instalacje i urządzenia wzniesione na Działkach 1-3.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że przedmiotem planowanej Transakcji będzie również kabel energetyczny położony na Działce 1. Sprzedający jest właścicielem ww. kabla.

Kabel energetyczny położony na Działce 1 nie jest trwale związany z gruntem, w każdej chwili można go usunąć i wyłączyć. Kabel energetyczny nie stanowi zatem budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

### Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych po przeformułowaniu

Czy umowa sprzedaży działek 1-3 nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie oznaczone nr 8).

### Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Państwa zdaniem, umowa sprzedaży Działek 1-3 nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wskazali Państwo, że art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi, iż czynności cywilnoprawne czynności cywilnoprawne (inne niż umowa spółki i jej zmiany), w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ponieważ Zainteresowani skorzystają z wyboru opodatkowania dostawy Działek 1-3 (jeśli byłaby ona zwolniona z podatku od towarów i usług), dostawa ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym umowa sprzedaży Działek 1-3 nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 170 ze zm.):

Podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2 powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży – stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą – od umowy sprzedaży:

a) nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

b) innych praw majątkowych – 1%.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży, których przedmiotem jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, opodatkowanych zgodnie z art. 7a,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

\- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z treści art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona (z zastrzeżeniem wyjątków określonych w art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ww. ustawy). Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (z wyjątkiem wskazanym w tym przepisie). Zatem czynność (np. umowa sprzedaży) w tej części, w której nie podlega ona regulacji w zakresie podatku od towarów i usług, bo czynność nie jest traktowana dla celów podatku od towarów i usług jako dostawa (czynność – np. umowa sprzedaży) lub świadczenie usługi będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Zainteresowany będący stroną postępowania (Kupujący) nabędzie od Zainteresowanych niebędących stroną postępowania (Sprzedających) 3 Działki (Działkę 1, Działkę 2 i Działkę 3). Na Działce 1 znajduje się zjazd publiczny z Działki 1 na węzeł (…), jak również droga wewnętrzna. Zjazd publiczny nie stanowi własności Sprzedających, został przekazany organom władzy publicznej. Droga wewnętrzna stanowi własność Sprzedających. Na Działce 1 położony jest kabel energetyczny, który nie jest trwale związany z gruntem, w każdej chwili można go usunąć i wyłączyć. Sprzedaż opisanego kabla energetycznego na Działce 1, jako rzeczy ruchomej, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Działka 2 jest nieuzbrojona. Na Działce 3 posadowiony jest słup energetyczny z linią biegnącą do jednej z sąsiednich działek. W narożniku Działki 3 oraz jednej z sąsiednich działek biegnie kawałek kabla telekomunikacyjnego oraz w skrajnym rogu zachodnio-południowej części działki przebiega gazociąg. Infrastruktura ta nie jest własnością Sprzedających, lecz przedsiębiorstw − odpowiednio − energetycznego, telekomunikacyjnego i gazowego.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera własnej definicji nieruchomości lub jej części oraz nie określa co jest częścią składową nieruchomości. Z tego względu, aby zakwalifikować daną rzecz jako nieruchomość oraz określić co stanowi jej integralną część dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W oparciu o art. 47 § 1, 2 i 3 ww. Kodeksu:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem własności (oderwanym od własności gruntu) zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego i tym samym odrębnym przedmiotem obrotu prawnego, gdyż własność gruntu rozciąga się na rzecz ruchomą (np. budowlę), która została z nim połączona w taki sposób, że stała się jego częścią składową.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Stosownie do treści art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W art. 48 Kodeksu cywilnego wyraźnie przewidziana została jednak możliwość istnienia wyjątków od zasady wyrażonej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Chodzi w szczególności o budynki i inne urządzenia znajdujące się na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego), a także o tzw. urządzenia przesyłowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa przesyłowego (art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego).

Z tych przepisów wynika, że tytuł prawny do ww. obiektów odrywa się od tytułu prawnego przysługującego do nieruchomości (gruntu).

Przechodząc ponownie na grunt ustawy podatkowej należy podkreślić, że jakkolwiek Państwa zapytanie dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (i w jakim zakresie), bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z interpretacji indywidualnej znak: 0111-KDIB3-3.4012.716.2023.3.IK w zakresie podatku od towarów i usług wynika, że:

\- dostawa Działek 2 i 3 nie będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług; w konsekwencji transakcja sprzedaży Działek 2 i 3 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką właściwą dla przedmiotu dostawy;

\- do dostawy Działki nr 1, tj. drogi wewnętrznej wraz gruntem znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług; Stronom transakcji przysługiwać będzie prawo do rezygnacji z tego zwolnienia poprzez złożenie oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług;

\- dostawa kabla nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub ust. 10a oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie zatem podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług właściwą stawką.

A zatem, skoro omawiana we wniosku umowa sprzedaży Działek 1-3 będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie z tego podatku zwolniona (bo Strony Planowanej Transakcji zrezygnują ze zwolnienia w takim zakresie w jakim zwolnienie to będzie im przysługiwało), to do opisanej umowy sprzedaży znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku umowa sprzedaży Działek 1-3 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nabywca nie będzie zatem zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Należy jednak zauważyć, że sprzedaż Działki 1 w części dotyczącej zjazdu publicznego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile istotnie w tej części nie stanowi przedmiotu sprzedaży (należy do podmiotu trzeciego). Zgodnie bowiem z powołanymi powyżej przepisami Kodeksu cywilnego, w ujęciu cywilistycznym przedmiotem sprzedaży jest własność nieruchomości gruntowej wraz z jej częściami składowymi, tj. naniesieniami (tutaj: zjazdem). Jak wynika z wniosku zjazd stanowi budowlę w myśl przepisów Prawa budowlanego i jest trwale związany z gruntem. Przedmiotem sprzedaży jest własność nieruchomości gruntowej – co oznacza, że znajdujące się na niej obiekty budowlane, które są związane z gruntem nie mogą być cywilistycznie oderwane od własności gruntu. To oznacza, że w ujęciu cywilistycznym przedmiotem sprzedaży nieruchomości jest grunt oraz obiekty budowlane z nim związane. Części składowe nieruchomości gruntowej (np. budynki/obiekty budowlane) nie mogą być – poza przypadkami ściśle w Kodeksie cywilnym określonymi (m.in. dotyczy to tzw. urządzeń przesyłowych) – odrębnym przedmiotem własności i odrębnym przedmiotem obrotu prawnego. Jeżeli zatem przedmiotem umowy sprzedaży jest sprzedaż nieruchomości gruntowej, której częścią składową są obiekty budowlane, to również te obiekty budowlane stają się przedmiotem umowy sprzedaży.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – znak: 0111-KDIB3-1.4012.716.2023.2.IK.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.