Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-1566/08-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-03-03
Teza: Czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powinien wykazać przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów spółki objętych w zamian za wniesiony aport, zaś koszty uzyskania przychodów w wysokości kwoty wydatków na nabycie lub objęcie wnoszonych akcji? Czy w przypadku późniejszego zbycia tak nabytych udziałów kosztem uzyskania przychodu na dzień zbycia, będzie wartość nominalna udziałów z dnia ich objęcia, zaś przychodem kwota należna z tytułu sprzedaży (tj. ich wartość rynkowa)?
Słowa kluczowe: aport; przychód-opodatkowanie przychodu; spółki-spółka akcyjna; spółki-spółka kapitałowa; udział-objęcie udziałów; udział-zbycie udziałów; wartość-wartość nominalna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 24.11.2008 r. (data wpływu 26.11.2008 r.) oraz piśmie (data nadania 16.01.2009 r., data wpływu 20.01.2009 r.) uzupełniającym braki formalne wniosku na wezwanie Nr IPPB2/415-1566/08-2/MG z dnia 08.01.2009 r. (data nadania 08.01.2009 r., data doręczenia 13.01.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania osiągniętego przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za posiadane akcje w spółce akcyjnej oraz opodatkowania przychodu z późniejszego zbycia tak nabytych udziałów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.11.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania osiągniętego przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za posiadane akcje w spółce akcyjnej oraz opodatkowania przychodu z późniejszego zbycia tak nabytych udziałów.

Pismem z dnia 08.01.2009 r. Nr IPPB2/415-1566/08-2/MG tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku w zakresie złożenie na wniosku podpisu Wnioskodawcy oraz podanie daty z jaką Wnioskodawca wypełnił złożony wniosek, a także uiszczenie dodatkowej opłaty w wysokości 40 zł w sytuacji, gdy wniosek ma być rozpatrzony w zakresie dwóch zdarzeń przyszłych przedstawionych we wniosku.

W odpowiedzi na wezwanie, Wnioskodawca uzupełniła braki formalne wniosku w terminie (data nadania 16.01.2009 r., data wpływu 20.01.2009 r.) oraz uiścił dodatkową opłatę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce.

Zamierza objąć udziały w spółce kapitałowej (dalej: spółka), w której udziałowcami będą inne osoby. Celem przystąpienia Wnioskodawcy do spółki jest planowana między stronami współpraca na zasadzie „j v”.

Spółka posiada wysoki kapitał zapasowy. Wysoki poziom kapitału zapasowego jest utrzymywany m. in. celem zabezpieczenia spółki przed potencjalnymi stratami, które mogą powstać w wyniku prowadzonej przez spółkę działalności.

Wnioskodawca zamierza wnieść do spółki wkład niepieniężny w postaci posiadanych przez niego akcji w spółce akcyjnej, nabytych uprzednio za wkład pieniężny (gotówkę). W zamian za aport akcji Wnioskodawca obejmie udziały o wartości emisyjnej równej wartości rynkowej przedmiotu aportu (tj. akcji). Jednakże, ze względu na ustalenia z obecnymi udziałowcami spółki oraz obecną (zastana) strukturę kapitałów w spółce, wartość aportu zostanie alokowana zarówno pomiędzy kapitał zakładowy, jak i zapasowy (tzw. agio emisyjne). Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia inwestycji na rynkach kapitałowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powinien wykazać przychód w wysokości nominalnej wartości udziałów spółki objętych w zamian za wniesiony aport, zaś koszty uzyskania przychodów w wysokości kwoty wydatków na nabycie lub objęcie wnoszonych akcji?
2.  Czy w przypadku późniejszego zbycia tak nabytych udziałów kosztem uzyskania przychodu na dzień zbycia, będzie wartość nominalna udziałów z dnia ich objęcia, zaś przychodem kwota należna z tytułu sprzedaży (tj. ich wartość rynkowa)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 80, poz. 350 ze zm.) (dalej: „ustawa pdof”) przychodem z transakcji opisanej w zdarzeniu pryszłym będzie nominalna wartość udziałów objętych w spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji w spółce akcyjnej nabytych uprzednio za wkład pieniężny (gotówkę). Kosztem uzyskania przychodów będzie natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1e pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość określona zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, czyli kwota wydatków na nabycie lub objęcie tych akcji.

Ad. 2

W przypadku późniejszej sprzedaży udziałów przychodem z tej sprzedaży będzie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwota należna z tytułu odpłatnego zbycia (tj. wartość rynkowa), kosztem uzyskania przychodów będzie zaś, zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nominalna wartość objętych udziałów.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przestawia następujące argumenty:

Ad. pytanie nr 1

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny. Zatem, wniesienie przez Wnioskodawcę do spółki aportu w postaci akcji spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu ze źródła kapitały pieniężne, który będzie równy nominalnej wartości objętych udziałów w zamian za wkład niepieniężny.

Na podstawie art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód ten podlega opodatkowaniu podatkiem ryczałtowym wg stawki 19%. Podstawę opodatkowania stanowić będzie różnica pomiędzy ww. przychodem (tj. nominalną wartością objętych udziałów), a kosztami uzyskania przychodów określonymi w art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając na uwadze, iż przedmiotem wkładu będą akcje w spółce akcyjnej, objęte w zamian za wkład pieniężny (gotówkę), do określenia wysokości kosztów zastosowanie będzie miał art. 22 ust. 1e pkt 2 lit. b), zgodnie z którym kosztem uzyskania przychodów będzie wartość określona zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, czyli kwota wydatków na nabycie lub objęcie tych akcji w spółce akcyjnej (czyli spółce mającej osobowość prawną).

Należy również zauważyć, iż art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie pozostawia podatnikom dowolności przy ustalaniu wartości przychodu. Zawiera on odwołanie do art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na podstawie którego, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli tak określona cena, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartość rynkowej tych rzeczy lub praw, dochód ten określą organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

W analizowanej sprawie wkład niepieniężny w postaci akcji zostanie wniesiony do spółki z uwzględnieniem istniejącej w spółce struktury kapitałów. Należy zwrócić uwagę, iż wniesienie dodatkowego wkładu do spółki, która posiada kapitał zapasowy, przez nowego inwestora musi odzwierciedlać istniejącą strukturę kapitałów, gdyż w innym przypadku doszłoby do nieuzasadnionego zaburzenia struktury właścicielskiej (parytet wymiany powinien uwzględniać wydanie takiej ilości udziałów, aby po dokonaniu aportu dotychczasowi udziałowcy wciąż dysponowali właściwym udziałem w kapitale zakładowym spółki, tj. odzwierciedlającym wartość ich istniejących wkładów i/lub zyskach zakumulowanych wcześniej).

W sytuacji posiadania przez spółkę kapitału zapasowego, wartość rynkowa udziałów będących w posiadaniu dotychczasowych udziałowców spółki jest wyższa od ich wartości nominalnej. Konsekwentnie, wydanie nowemu inwestorowi udziałów o wartości nominalnej równej wartości rynkowej doprowadziłoby do uzyskania przez niego niewspółmiernie dużego wpływu m. in. w głosowaniu na walnym zgromadzeniu spółki oraz uzyskaniu większego prawa do majątki spółki (np. przy wypłacie dywidendy, bądź majątku likwidacyjnego).

Dlatego też, zgodnie z ustaleniami poczynionymi z dotychczasowymi udziałowcami spółki, podatnik obejmie udziały w spółce po wartości nominalnej, która jest niższa od wartości rynkowej aportu (niższa od wartości emisyjnej). Ustalenie parytetu wymiany w innej wysokości nie zostanie zaakceptowane przez dotychczasowych udziałowców spółki, gdyż w ten sposób ucierpiałyby ich dotychczasowe prawa i przywileje związane z partycypowaniem w udziałach spółki.

Przedstawiony powyżej sposób obejmowania udziałów o wartości nominalnej niższej od ich wartości emisyjnej jest zjawiskiem powszechnym na rynku finansowym. Dlatego też transakcje takie zostały uregulowane przepisami prawa handlowego. Zgodnie z art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych (dalej: „Ksh”) udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego. Zgodnie z art. 261 Ksh przepisy te stosuje się odpowiednio przy podwyższeniu kapitału zakładowego.

W konsekwencji, należy uznać, że warunki przedmiotowego wniesienia (w szczególności struktura zastanych kapitałów spółki oraz ochrona praw obecnych udziałowców) stanowią uzasadnioną przyczynę, z powodu której wartość nominalna objętych udziałów będzie odbiegać od ich wartości rynkowej. Zatem odpowiednie zastosowanie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zmodyfikuje ostatecznej konkluzji, zgodnie z którą przychodem w opisanym stanie faktycznym będzie wartość nominalna objętych udziałów.

Prezentowane powyższej stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydanych w podobnych stanach faktycznych, m. in.: interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 października 2008 r. (sygn. ITPB1/415-467/08/HD), interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 marca 2008 r. (IPPB2/415-501/07-4/IŚ), interpretacji wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań - Jeżyce z dnia 7 września 2007 r. (TD/415-57/07), interpretacji wydanej przez Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 27 września 2007 r. (sygn. 1473/1010/KDO/423/95/07/EG), interpretacji wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Mokotów z dnia 29 sierpnia 2005 r. (sygn. 1433/NG/GF/VIIA/415-28/05/EW).

Ad. pytanie nr 2

Jednocześnie, w momencie późniejszej sprzedaży tak objętych udziałów spółki, kosztem uzyskania przychodu będzie nominalna wartość tych udziałów (zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) odpowiadająca przychodowi rozpoznanemu przy operacji wniesienia aportu, zaś przychodem kwota uzyskana ze sprzedaży (zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W konsekwencji, konstrukcja przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zapewnia, że ostatecznie opodatkowaniu podlega (łącznie przy aporcie i zbyciu objętych za aport udziałów) co najmniej identyczna wartość dochodu niezależnie od wartości nominalnej udziałów objętych za aport.

Jeśli przy wniesieniu aportu w sposób opisany w niniejszym wniosku, Wnioskodawca wykaże przychód w wysokości wartości nominalnej obejmowanych udziałów (niższej niż wartość rynkowa wnoszonych aktywów), będzie on uprawniony do rozpoznania jedynie odpowiednio niższych (odpowiadających wartości nominalnej objętych udziałów, tj. wcześniej rozpoznanego przychodu) kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia tak objętych udziałów.

Uwzględniając powyższe Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości zajmowanego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organu podatkowego - wskazać należy, iż orzeczenia to nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące.

W związku z tym, organy podatkowe mimo, iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami – nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.