Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-434/14/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-08-18
Teza: Czy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymywane w 2010 r. i 2011 r. świadczenia mieszkaniowe od Wojskowej Agencji Mieszkaniowej zwolnione są z podatku dochodowego?
Słowa kluczowe: agencja-Wojskowa Agencja Mieszkaniowa; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; żołnierze
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 21 maja 2014 r. (data wpływu do Biura – 21 maja 2014 r.), uzupełnionym 6 czerwca 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania świadczeń mieszkaniowych otrzymanych od Wojskowej Agencji Mieszkaniowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej – jak wskazano w części E.2 poz. 54 wniosku – podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku oraz stanowiska Wnioskodawcy wynikało, że wniosek dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania świadczeń mieszkaniowych otrzymanych od Wojskowej Agencji Mieszkaniowej.

Jednak z treści wniosku wynikało również, że może on stanowić wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych, złożony na podstawie art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej.

W związku z wątpliwościami jaki charakter ma złożony wniosek, w piśmie z 3 czerwca 2014 r. znak: IBPB II/1/415-434/14/MZ wezwano Wnioskodawcę o uzupełnienie wniosku przez wyjaśnienie jego charakteru, tj. jednoznacznie wskazanie czy wniosek dotyczy wydania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też jest to wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych, złożony na podstawie art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej.

Odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono w piśmie z 6 czerwca 2014 r. (data wpływu do Biura – 6 czerwca 2014 r.), gdzie stwierdzono: „(…) wniosek został złożony wyłącznie w celu uzyskania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Wniosek ten nie jest wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.”

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od dnia 1 lipca 2010 r. otrzymywał świadczenie mieszkaniowe od Wojskowej Agencji Mieszkaniowej, pomniejszone o podatek. Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwoty otrzymywane od agencji rządowych oraz agencji wykonawczych, jeśli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa, są wolne od podatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy należy się zwrot podatku od świadczenia mieszkaniowego pobierany w okresie od 1 lipca 2010 r. do 31 grudnia 2011 r.?

Wnioskodawca uważa, że Wojskowa Agencja Mieszkaniowa (dalej WAM) od początku pobierania przez niego świadczenia mieszkaniowego była i jest nadal agencją wykonawczą, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych „agencja wykonawcza jest państwową osobą prawną tworzoną na podstawie odrębnej ustawy w celu realizacji zadań państwa”.

Ponadto art. 19 ww. ustawy o finansach publicznych określa, iż zasady działania agencji wykonawczej określa ustawa, o której mowa w art. 18, oraz statut. Następnie, zgodnie z art. 8 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej WAM jest państwową osobą prawną podległą Ministrowi Obrony Narodowej. Ponadto art. 9 ust. 1 ustawy o zakwaterowaniu stwierdza, iż WAM działa na podstawie ustawy oraz statutu. Idąc dalej należy się odnieść do rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 26 maja 2010 r. w sprawie nadania statutu Wojskowej Agencji Mieszkaniowej. Rozporządzenie to nadaje WAM odpowiedni statut, a w tym samym statucie WAM określone jest, iż WAM działa na podstawie ustawy oraz, że jest państwową osobą prawną podległą Ministrowi Obrony Narodowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższych zapisów wynika, iż w całym okresie pobierania przez niego świadczenia mieszkaniowego WAM należy uznać za agencję wykonawczą w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, a w związku z tym podatek od świadczenia mieszkaniowego pobierany w okresie od 1 lipca 2010 r. do 31 grudnia 2011 r. został pobrany nienależnie.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w latach 2010-2011, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści tego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 47c ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2010 r., wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa.

Na podstawie art. 35 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane oddziały Wojskowej Agencji Mieszkaniowej – od wypłacanych żołnierzom świadczeń pieniężnych wynikających z przepisów ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z ustawą z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 2010 r., Nr 206, poz. 1367, z późn. zm.) Wojskowa Agencja Mieszkaniowa (WAM) wykonuje zadania własne oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej. Zadania zlecone to zadania powierzone Agencji przez Ministra Obrony Narodowej w zakresie gospodarki mieszkaniowej i internatowej oraz przebudowy i remontów zasobów mieszkaniowych i internatowych.

Agencja ta utworzona zatem została w celu realizacji zadań państwa, tj. gospodarowania nieruchomościami należącymi do Skarbu Państwa, nabywania lokali mieszkalnych i innych nieruchomości a także ich sprzedaży, dokonywania remontów budynków i lokali mieszkalnych oraz internatów w celu zaspakajania potrzeb mieszkaniowych żołnierzy zawodowych.

Z dniem 1 stycznia 2012 r. następujące agencje państwowe stały się agencjami wykonawczymi: (1) Agencja Nieruchomości Rolnych, (2) Wojskowa Agencja Mieszkaniowa, (3) Agencja Mienia Wojskowego, (4) Agencja Rezerw Materiałowych, (5) Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości, (6) Agencja Rynku Rolnego, (7) Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa.

Zmiana ta zaistniała na skutek postanowień art. 92 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1241), ale miała jedynie charakter dostosowawczy związany z wprowadzeniem do przepisów regulujących finanse publiczne agencji wykonawczej, jako nowej formy organizacyjno-prawnej dla realizacji wybranych zadań państwa (art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych – Dz. U. Nr 157, poz. 1240, z późn. zm.).

Wejście w życie tego przepisu spowodowało bezpodstawne przekonanie o tym, że świadczenia wypłacane przez agencje – w tym omawiane świadczenie mieszkaniowe – korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji zmiana dostosowawcza dotycząca przepisów regulujących finanse publiczne, nie zaś nowelizacja przepisów podatkowych, samoistnie i bez żadnego odzwierciedlenia w uzasadnieniu, iż jej konsekwencją są nowe rozwiązania w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne, wpłynęła na stosowanie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Takie działanie nie znajduje jednakże podstawy prawnej w stosowaniu zwolnień, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca od 1 lipca 2010 r. otrzymywał świadczenie mieszkaniowe od Wojskowej Agencji Mieszkaniowej, pomniejszone o podatek. Zdaniem Wnioskodawcy podatek od świadczenia mieszkaniowego pobierany w okresie od 1 lipca 2010 r. do 31 grudnia 2011 r. został pobrany nienależnie.

Na wstępie podkreślić należy, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy. W konsekwencji przy stosowaniu ulg i zwolnień podatkowych nie jest dopuszczalne posługiwanie się wykładnią rozszerzającą.

Świadczenia otrzymywane przez żołnierzy zwolnione z opodatkowania zostały enumeratywnie wymienione w ustawie. I tak, przykładowo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są kwoty wypłacone osobom wymienionym w art. 23 ust. 1 i 3 ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 2010 r. Nr 206, poz. 1367 oraz z 2011 r. Nr 22, poz. 114 i Nr 185, poz. 1092) z tytułu odprawy mieszkaniowej.

Stosownie do art. 52c ust. 1 ww. ustawy zwalnia się z podatku dochodowego świadczenie finansowe wypłacane żołnierzowi na pokrycie kosztów najmu lokalu mieszkalnego, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o zmianie ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 116, poz. 1203, z późn. zm.).

Ustęp 2 art. 52c ustawy, zwalnia natomiast z podatku dochodowego ekwiwalent w zamian za rezygnację z osobnej kwatery stałej, o którym mowa w art. 19 ust. 3 i art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o zmianie ustawy o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej oraz niektórych innych ustaw.

Jak z powyższego wynika ustawodawca postanowił zwolnić z opodatkowania ściśle określone świadczenia związane z zakwaterowaniem żołnierzy, szczegółowo w przepisie ustawy podatkowej określone.

W rezultacie, biorąc pod uwagę racjonalność ustawodawcy, nie można uznać, iż brak regulacji w odniesieniu do ogólnie określonych świadczeń mieszkaniowych oznacza, iż zwolnienia w tym zakresie należy poszukiwać w art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mimo bowiem pozornej zbieżności stanu faktycznego z treścią przepisu art. 21 ust. 1 pkt 47c, czyli przepływu środków finansowych z budżetu państwa przez wskazaną Agencję do podatnika, to powyższa analiza tego przepisu nie daje podstaw do zastosowania go do omawianych świadczeń mieszkaniowych.

Wniosek taki wynika z systematyki zwolnień podatkowych, bowiem ustawodawca potraktował w sposób indywidualny świadczenia o charakterze mieszkaniowym statuowane ustawą o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej.

Uregulowanie indywidualnej kategorii zwolnień w tym zakresie – ściśle określonych pod względem podmiotowym i przedmiotowym – nie daje możliwości poszukiwania tego samego, co do zasady, przedmiotu zwolnień w innej podstawie prawnej. Ustanowienie regulacji dającej takie możliwości byłoby sprzeczne z zasadami techniki legislacyjnej, bowiem np. odprawy mieszkaniowe mogłyby korzystać ze zwolnienia na podstawie dwóch przepisów (art. 21 ust. 1 pkt 47c i pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Również wykładnia historyczna art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że celem ustawodawcy nie było zwolnienie na podstawie tego przepisu świadczeń mieszkaniowych otrzymywanych przez żołnierzy. Przepis ten został bowiem wprowadzony w 2003 r. przy jednoczesnym skreśleniu art. 21 ust. 1 pkt 47 i dodaniu pkt 47b. Celem takiego zabiegu legislacyjnego było ujednolicenie zasady opodatkowania pomocy publicznej w zakresie przychodów z działalności gospodarczej i przedsiębiorców realizujących cele ustawowe za pomocą kwot otrzymanych od agencji rządowej, budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

W konsekwencji uznać należy, że wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ściśle określonego katalogu zwolnień skierowanych do żołnierzy nie pozostawia wątpliwości, że w sytuacji przedstawionej we wniosku nie będzie miał zastosowania wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, niezależnie od statusu podmiotu wypłacającego Wnioskodawcy świadczenie mieszkaniowe, brak jest podstaw aby uznać, że w okresie od 1 lipca 2010 r. do 31 grudnia 2011 r. świadczenie to korzystało ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym brak jest podstaw do zwrotu podatku za ww. lata.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.