Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.93.2017.2.JŚ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-09
Teza: Koszty uzyskania przychodów z tytułu zakupu wierzytelności
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; pożyczka; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 8 marca 2017 r. (data wpływu 27 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 lipca 2017 r. (data wpływu 31 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu zakupu wierzytelności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu zakupu wierzytelności.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 17 lipca 2017 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.93.2017.1.JŚ na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 17 lipca 2017 r. (data doręczenia 19 lipca 2017 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 25 lipca 2017 r. (data wpływu 31 lipca 2017 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 26 lipca 2017 r.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowaną będącą stroną postępowania: Panią .., PESEL …**

*   **Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią …, PESEL …**

przedstawiono następujący stan faktyczny (po uzupełnieniu wniosku):

Zainteresowane są osobami fizycznymi i nie prowadzą działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U z 2016 r., poz. 2032, z poźn. zm.). Zainteresowane są polskimi rezydentami podatkowymi w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 i la ww. ustawy. W ramach programu „…” w 2016 r. Zainteresowane dokonywały zakupu wierzytelności (po cenie nabycia) od Organizatora.

Organizatorem jest … Sp. Cywilna z siedzibą w …, w Polsce. Firma ta prowadzi działalność polegającą na udzielaniu pożyczek dla klientów. Firma dokonuje wszelkich czynności związanych z obsługą spłaty pożyczki, przenosi na nabywcę prawa majątkowe. Zainteresowane zawarły z Organizatorem umowę dostępu do systemu sprzedaży pożyczek określającą zakres usług oraz na jej podstawie zawierane są pojedyncze umowy przeniesienia prawa majątkowego (zakupu wierzytelności), których przedmiotem jest wierzytelność z tytułu pożyczki gotówkowej udzielonej dłużnikowi. Organizator przenosi na nabywcę (Zainteresowane) wszystkie prawa przysługujące mu wobec dłużnika (istniejące i przyszłe), na które składają się: roszczenie o zwrot kwoty udzielonej pożyczki, roszczenie o zapłatę odsetek kapitałowych i ewentualnych odsetek za opóźnienie. Na dzień zawarcia umowy, na ww. prawa składają się: niespłacona kwota pożyczki oraz niewymagalne i niezapłacone na dzień zawarcia umowy odsetki kapitałowe od pożyczki, które stanowią przychód Zainteresowanych.

Zatem, Zainteresowane dokonują zakupu wierzytelności od Organizatora na podstawie umowy, zakup pożyczek jest dokonywany w sposób ciągły i zorganizowany w celu zarobkowym. Przychody z tytułu wymienionych praw majątkowych są przez Zainteresowane rozliczane w zeznaniu rocznym na formularzu PIT-38 – zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu, poniesionej straty w roku podatkowym 2016 w części C. Dochody/Straty, jako „inne przychody” (art. 30b ustawy o podatku od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 oraz art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1150), od wartości każdej zakupionej umowy kupna-sprzedaży pożyczki z chwilą dokonania czynności prawnej Zainteresowane są zobowiązane opłacić podatek PCC o wartości 1% zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy w opisanej we wniosku sytuacji wydatek Zainteresowanych w postaci sumy zapłaconego w 2016 r. podatku od czynności cywilnoprawnych (od umów zawartych w 2016), może być uznany za koszt uzyskania przychodu z prawa majątkowego (widoczny w formularzu PIT-38 zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu poniesionej straty w roku podatkowym 2016 w części C. Dochody/Starty poz. 23) i tym samym obniżyć podstawę obliczania podatku od innych przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku od osób fizycznych?

Zdaniem Zainteresowanych (po uzupełnieniu), wydatek poniesiony w związku z zapłatą podatku od czynności cywilnoprawnych każdorazowo obniża przychód z wierzytelności i jako koszt uzyskania przychodu (jako koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania zabezpieczenia źródła przychodów – art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku od osób fizycznych Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) powinien obniżać dochód stanowiący podstawę opodatkowania.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku od osób fizycznych, podatek PCC-3 nie jest wymieniony jako podatek, którego nie można odliczyć od przychodu. Zatem ustawodawca dopuszcza możliwość odliczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

W rozliczeniu PIT-38 Zainteresowane odliczyły roczną sumę kwot podatku PCC-3 od przyszłego przychodu z innego źródła, obliczonego w stosunku rocznym jako koszt osiągnięcia przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Dochodem ze źródła przychodów jest natomiast zasadniczo – w świetle ust. 2 tego artykułu – nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a-c ( pkt 7).

Stosownie do art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
3.  prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Literalna wykładnia tego przepisu wskazuje, że jest to działalność zarobkowa, czyli służąca osiąganiu zysków, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, co oznacza, że jest to działalność przygotowana i uporządkowana oraz ma charakter powtarzalny.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej celem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby z jej tytułu było możliwe faktyczne osiąganie zysków. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny (Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego, Warszawa 2000), organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r. I SA/Op 18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza ono jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Natomiast, zgodnie z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania działań podjętych przez Zainteresowane należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z wykupem praw do pożyczek, o których mowa we wniosku.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że w ramach programu „…” w 2016 r. Zainteresowane dokonywały zakupu wierzytelności (po cenie nabycia) od Organizatora. Organizatorem jest … Sp. Cywilna. Firma ta prowadzi działalność polegająca na udzielaniu pożyczek dla klientów. Firma dokonuje wszelkich czynności związanych z obsługą spłaty pożyczki, przenosi na nabywcę prawa majątkowe. Zainteresowane zawarły z Organizatorem umowę dostępu do systemu sprzedaży pożyczek określająca zakres usług oraz na jej podstawie zawierane są pojedyncze umowy przeniesienia prawa majątkowego (zakupu wierzytelności), których przedmiotem jest wierzytelność z tytułu pożyczki gotówkowej udzielonej dłużnikowi.

Zainteresowane dokonują zakupu wierzytelności od Organizatora na podstawie umowy, zakup pożyczek jest dokonywany w sposób ciągły i zorganizowany, w celu zarobkowym.

Mając na uwadze przedstawiony przez Zainteresowane opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że dochody uzyskiwane przez Zainteresowane z tytułu zakupu, wierzytelności od Organizatora i przeniesienie praw majątkowych wynikających z tych umów na Zainteresowane w sytuacji działania w sposób zorganizowany, ciągły oraz w celu zarobkowym stanowić będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie jak twierdzą Zainteresowane przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ww. ustawy.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Zainteresowanych, budzi kwestia czy w sytuacji opisanej we wniosku wydatek Zainteresowanych w postaci sumy zapłaconego w 2016 r. podatku od czynności cywilnoprawnych, może być uznany za koszt uzyskania przychodu z praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów,

*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione i racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą to być więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego między poniesionym wydatkiem a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu każdorazowo spoczywa na podatniku.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że jeżeli w istocie w świetle odrębnych przepisów, niebędących przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej, do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, o którym mowa we wniosku, zobowiązane były Zainteresowane i podatek ten został przez Nie zapłacony, to wydatek ten, jako związany z transakcją zakupu wierzytelności, będzie mógł stanowić dla Zainteresowanych koszt uzyskania przychodu.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych, że wydatek poniesiony w związku z zapłatą podatku od czynności cywilnoprawnych każdorazowo obniża przychód z wierzytelności i jako koszt uzyskania przychodu (jako koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania zabezpieczenia źródła przychodów – art. 22 ust. 1 ustawy o podatku od osób fizycznych), powinien obniżać dochód stanowiący podstawę opodatkowania jest słuszne.

Jednakże nie można zgodzić się z twierdzenie Zainteresowanych, że ww. wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodu z praw majątkowych (widoczny w formularzu PIT-38 zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu poniesionej straty w roku podatkowym 2016), gdyż jak wskazano powyżej u Zainteresowanych w ramach transakcji zakupu wierzytelności powstanie przychód z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem w konsekwencji stanowisko Zainteresowanych należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowane i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanej będącej stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.