Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.731.2020.2.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-18
Teza: w zakresie naliczenia należnego podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; podatnik; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 grudnia 2020 r. (data wpływu 15 grudnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z datą nadania 4 lutego 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie naliczenia podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości (działek niezabudowanych) o numerach: (…) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie naliczenia podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości (działek niezabudowanych) o numerach: (…). Wniosek został uzupełniony pismem z datą nadania 4 lutego 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Sprzedaż dotyczy czterech działek o łącznej powierzchni 0,40 ha będących własnością Wnioskodawcy jako osoby fizycznej, nie prowadzącej pozarolniczej działalności gospodarczej, a prowadzącej działalność rolniczą, Spółce (…).

W maju 2020 roku została sporządzona umowa przedwstępna kupna – sprzedaży pomiędzy Wnioskodawcą i Spółką, dotycząca przyrzeczenia sprzedaży ww. działek po spełnieniu się określonych warunków. Na jej podstawie Wnioskodawca udzielił pełnomocnictw Spółce. Jednocześnie zawarta została umowa dzierżawy ww. działek na rzecz Spółki na okres 3 miesięcy.

Wnioskodawca wyraził zgodę na dysponowanie przez Kupującego (Spółkę) nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2, w związku art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo Budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę.

Wnioskodawca nie składał wniosków o warunki zabudowy, ani też o pozwolenie na budowę.

Działki podlegające sprzedaży powstały w roku 2017 ze scalenia kilkunastu działek rolnych będących własnością Wnioskodawcy, o łącznej powierzchni ponad 10 ha, a następnie wtórnego podziału scalonego terenu.

Działki podlegające scaleniu stały się własnością Wnioskodawcy na podstawie następujących dokumentów:

*   postanowienie Sądu Rejonowego w (…) o nabyciu spadku po zmarłym ojcu z dnia (…),
*   postanowienie Sądu Rejonowego w (…) o nabyciu spadku po zmarłej matce z dnia (…),
*   umowa kupna udziałów w spadku przysługujących siostrze z dnia (…),
*   umowa kupna od osoby fizycznej z dnia (…) na powiększenie gospodarstwa rolnego,
*   umowa kupna od osoby fizycznej z dnia (…). na powiększenie gospodarstwa rolnego,
*   umowa kupna od osoby fizycznej z dnia (…) na powiększenie gospodarstwa rolnego,
*   umowa kupna od osoby fizycznej z dnia (…) na powiększenie gospodarstwa rolnego,
*   umowa kupna od osoby fizycznej z dnia (…) na powiększenie gospodarstwa rolnego.

Działki podlegające sprzedaży wg. miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego z 1988 r. (zmienionego w roku 2002, oraz w roku 2019) leżą w terenie zabudowy mieszkaniowo – usługowej (symbol MN/U), z podstawowym przeznaczeniem pod budownictwo jednorodzinne oraz usługi nieuciążliwe.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał że:

Dnia 30 grudnia 2020 roku ww. działki zostały sprzedane Nabywcy, tj. po wystąpieniu Wnioskodawcy o Interpretację indywidualną.

Przedmiotem wniosku są działki rolne o numerach ewidencyjnych (…), położone w obrębie (…), oznaczone w ewidencji gruntów symbolem R.

Umowa przedwstępna pomiędzy Wnioskodawcą a (…) została zawarta pod następującymi warunkami:

1.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nabywanej nieruchomości, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo – usługowym o powierzchni użytkowej 526,30 m2, w tym sala sprzedaży o powierzchni 400 m2, wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych,
2.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu, według koncepcji Kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 (dwadzieścia pięć) ton, bez konieczności przebudowy układu drogowego wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości,
3.  niestwierdzenia przez Kupującego ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,
4.  potwierdzenia przez Kupującego badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
5.  uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 (sześć) miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,
6.  uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,
7.  uzyskania przez Sprzedającego własnym kosztem i staraniem najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez właściwego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) o konieczności naliczenia bądź zwolnieniu z naliczenia podatku VAT,
8.  złożenia wniosku do właściwego Sądu o założenie nowej księgi wieczystej bez obciążeń lub uzyskania zgody uprawnionego w dziale III księgi wieczystej na bezobciążeniowe odłączenie działek kosztem i staraniem Sprzedającego w terminie 3 miesięcy od podpisania umowy przedwstępnej,
9.  uzyskania interpretacji miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego potwierdzającego możliwość realizacji zamierzonej inwestycji polegającej na budowie jednokondygnacyjnego budynku handlowo – usługowego o powierzchni użytkowej 526,30 m2, w tym salą sprzedaży o powierzchni 400 m2, wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych.

Kupującemu zostało udzielone pełnomocnictwo do działania w imieniu Wnioskodawcy (z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw ) w zakresie:

*   występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości określonej powyżej warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru.

Według wiedzy Wnioskodawcy na wyżej wymienionych działkach od podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej nie były ponoszone nakłady finansowe przez Nabywcę.

Wnioskodawca zawarł z firmą (…) umowę dzierżawy działek mających być Przedmiotem sprzedaży na warunkach:

1.  Wydzierżawiający oddaje Dzierżawcy w dzierżawę działkę gruntu o nr (…), o powierzchni 4036 m2 , zwaną dalej „Przedmiotem dzierżawy”, a Dzierżawca zaś w zamian zobowiązuje się płacić Wydzierżawiającemu określony umową czynsz dzierżawny.
2.  Dzierżawca oświadcza, że zapoznał się z danymi technicznymi oraz stanem technicznym przedmiotu dzierżawy.
3.  Strony zgodnie ustalają wysokość czynszu dzierżawnego na kwotę (…) zł miesięcznie (słownie:(…)), powiększoną o ewentualny podatek od towarów i usług VAT wg aktualnej stawki. Czynsz płatny będzie na rachunek bankowy Wydzierżawiającego.
4.  Poza czynszem dzierżawnym Dzierżawca nie jest zobowiązany do ponoszenia jakichkolwiek świadczeń publicznych związanych z Przedmiotem dzierżawy, w tym podatku od nieruchomości.
5.  Obowiązek zapłaty czynszu powstaje od dnia zawarcia niniejszej umowy.
6.  Wydzierżawiający wyraża zgodę na dysponowanie przez Dzierżawcę Przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń.

Wymienione działki powstały z wcześniejszego scalenia działek rolnych będących własnością, Wnioskodawcy, a następnie ich podziału. Wnioskodawca nie podejmował działań dotyczących budowy drogi, uzbrojenia terenu, wyposażenia w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne, a także ogrodzenia działki.

Jedynym działaniem, które Wnioskodawca podjął w celu sprzedaży działek i pozyskania nabywcy była odpowiedź na ogłoszenie zamieszczone przez Nabywcę na stronie internetowej Nabywcy, na które natrafił przypadkowo.

Wyżej wymienione działki stanowiące przedmiot sprzedaży od chwili nabycia do chwili zbycia były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do celów rolniczych. Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym, więc sprzedaż płodów rolnych z ww. działek była opodatkowana podatkiem ryczałtowym i dokonywana wg zasad obowiązujących rolnika ryczałtowego.

W ostatnich latach produktami rolnymi pochodzącymi z ww. działek były: pszenica, jęczmień, rzepak, których sprzedaży Wnioskodawca dokonywał jako rolnik ryczałtowy.

Przy nabyciu działek, będących przedmiotem sprzedaży, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku należnego.

Opisane we wniosku działki w momencie sprzedaży nie były terenem zabudowanym.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy przy sprzedaży wymienionych działek będzie (powinien być) naliczony podatek VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy powyższa czynność nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. W świetle tego przepisu, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy podkreślić jednak, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Wnioskodawcy za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12. 2006, str. 1, z późn. zm.) (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Należy także zauważyć, że z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży nieruchomości angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do działek będących przedmiotem planowanej sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że sprzedaż dotyczy czterech działek, o numerach ewidencyjnych, (…) będących własnością Wnioskodawcy jako osoby fizycznej, nie prowadzącej pozarolniczej działalności gospodarczej, a prowadzącej działalność rolniczą. W maju 2020 roku została sporządzona umowa przedwstępna kupna – sprzedaży pomiędzy Wnioskodawcą i (…), dotycząca sprzedaży ww. działek po spełnieniu określonych warunków. Na jej podstawie Wnioskodawca udzielił pełnomocnictw Spółce. Jednocześnie zawarta została umowa dzierżawy ww. działek na rzecz Spółki na okres 3 miesięcy.

Wnioskodawca wyraził zgodę na dysponowanie przez Kupującego (Spółkę) nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2, w związku art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo Budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę. Działki podlegające sprzedaży powstały w roku 2017 ze scalenia kilkunastu działek rolnych będących własnością Wnioskodawcy, a następnie wtórnego podziału scalonego terenu.

Działki podlegające sprzedaży wg. miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego leżą w terenie zabudowy mieszkaniowo – usługowej (symbol MN/U), z podstawowym przeznaczeniem pod budownictwo jednorodzinne oraz usługi nieuciążliwe.

Dnia 30 grudnia 2020 roku ww. działki zostały sprzedane Nabywcy.

Umowa przedwstępna pomiędzy Wnioskodawcą a (…) została zawarta pod następującymi warunkami:

1.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nabywanej nieruchomości, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo – usługowym o powierzchni użytkowej 526,30 m2, w tym sala sprzedaży o powierzchni 400 m2, wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych,
2.  uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu, według koncepcji Kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 (dwadzieścia pięć) ton, bez konieczności przebudowy układu drogowego wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości,
3.  niestwierdzenia przez Kupującego ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,
4.  potwierdzenia przez Kupującego badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
5.  uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 (sześć) miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,
6.  uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,
7.  uzyskania przez Sprzedającego własnym kosztem i staraniem najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez właściwego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) o konieczności naliczenia bądź zwolnieniu z naliczenia podatku VAT,
8.  złożenia wniosku do właściwego Sądu o założenie nowej księgi wieczystej bez obciążeń lub uzyskania zgody uprawnionego w dziale III księgi wieczystej na bezobciążeniowe odłączenie działek kosztem i staraniem sprzedającego w terminie 3 miesięcy od podpisania umowy przedwstępnej,
9.  uzyskania interpretacji miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego potwierdzającego możliwość realizacji zamierzonej inwestycji polegającej na budowie jednokondygnacyjnego budynku handlowo – usługowego o powierzchni użytkowej 526,30 m2, w tym salą sprzedaży o powierzchni 400 m2, wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych.

Kupującej zostało udzielone pełnomocnictwo do działania w imieniu Wnioskodawcy (z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw ) w zakresie:

*   występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości określonej powyżej warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru.

Wnioskodawca zawarł z firmą (…) umowę dzierżawy działek mających być Przedmiotem sprzedaży na warunkach:

1.  Wydzierżawiający oddaje Dzierżawcy w dzierżawę działkę gruntu o nr (…), o powierzchni 4036 m2 , zwaną dalej „Przedmiotem dzierżawy”, a Dzierżawca zaś w zamian zobowiązuje się płacić Wydzierżawiającemu określony umową czynsz dzierżawny.
2.  Dzierżawca oświadcza, że zapoznał się z danymi technicznymi oraz stanem technicznym przedmiotu dzierżawy.
3.  Strony zgodnie ustalają wysokość czynszu dzierżawnego na kwotę (…) zł. miesięcznie (słownie (…)), powiększoną o ewentualny podatek od towarów i usług VAT wg aktualnej stawki. Czynsz płatny będzie na rachunek bankowy Wydzierżawiającego.
4.  Poza czynszem dzierżawnym Dzierżawca nie jest zobowiązany do ponoszenia jakichkolwiek świadczeń publicznych związanych z Przedmiotem dzierżawy, w tym podatku od nieruchomości.
5.  Obowiązek zapłaty czynszu powstaje od dnia zawarcia niniejszej umowy.
6.  Wydzierżawiający wyraża zgodę na dysponowanie przez Dzierżawcę Przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń.

Wnioskodawca na ww. działkach nie podejmował działań dotyczących budowy drogi, uzbrojenia terenu, wyposażenia w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne, a także ogrodzenia działek. Wyżej wymienione działki stanowiące przedmiot sprzedaży od chwili nabycia do chwili zbycia były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do celów rolniczych. Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym, więc sprzedaż płodów rolnych z ww. działek była opodatkowana podatkiem ryczałtowym i dokonywana wg zasad obowiązujących rolnika ryczałtowego. Przy nabyciu działek będących przedmiotem sprzedaży Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku należnego.

Opisane we wniosku działki w momencie sprzedaży nie były terenem zabudowanym.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży przedmiotowych działek.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy istotna jest ocena, czy w odniesieniu do działek, mających być przedmiotem sprzedaży (w następstwie zawartej umowy przedwstępnej) podejmował działania charakterystyczne dla podatnika dokonującego profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań, jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Wskazane działki, będące przedmiotem sprzedaży, były użytkowane rolniczo przez Wnioskodawcę, obowiązuje dla nich miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, w momencie sprzedaży był to teren niezabudowany.

Wnioskodawca przed sprzedażą nieruchomości nie podejmował aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, mające na celu dokonanie sprzedaży ww. działki. Odpowiedział na ogłoszenie umieszczone przez Nabywcę na stronie internetowej.

Zawarta w maju 2020 r. ze Spółką umowa przedwstępna wiąże sprzedaż działki ze spełnieniem określonych warunków w zakresie min. uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, pozwolenia na lokalizację lub budowę zjazdu na nieruchomość, a także uzyskania warunków technicznych przyłączy.

Wnioskodawca udzielił (…) pełnomocnictwa, oraz wydzierżawił Spółce działki będące przedmiotem umowy na okres 3 miesięcy.

Z uwagi na powyższe, dla właściwej oceny stanowiska Wnioskodawcy niezbędne będzie zatem dokonanie analizy skutków zawarcia umowy przedwstępnej i udzielenia pełnomocnictwa Spółce.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm. ze dalej jako: „Kodeks cywilny”). Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia  art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej. Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego, umowa przedwstępna  będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży  nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, uregulowaną w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy, do momentu faktycznego przeniesienia własności działek, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, grunt pozostawał własnością Wnioskodawcy. Z kolei Wnioskodawca oraz Spółka w przedwstępnej umowie uwarunkowali zawarcie umowy sprzedaży od uzyskania przez Kupującego szeregu prawomocnych, ostatecznych i wykonalnych decyzji oraz pozwoleń. Przy czym to Wnioskodawca w umowie przedwstępnej sprzedaży, udzielił Spółce stosownego pełnomocnictwa do działania w jego imieniu, w celu uzyskania wskazanych decyzji i pozwoleń. W świetle powyższego uznać należy, że w celu sfinalizowania umowy sprzedaży Spółka podjęła określone czynności nie z własnej inicjatywy, a na mocy otrzymanego od Wnioskodawcy pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że opisane wyżej działania nie są podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez Spółkę nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez Spółkę wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy), o czym stanowią cytowane powyżej przepisy Kodeksu cywilnego. Z kolei Spółka dokonując ww. działań (uzyskując stosowne decyzje i pozwolenia) uatrakcyjni przedmiotowe działki, będące nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności działek jako towaru i wzrost ich wartości.

Wobec powyższego Wnioskodawca, sprzedając działki, nie będzie dokonywał tego w ramach przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca bowiem w taki sposób zorganizował sprzedaż ww. działek, że jego działanie połączone zostało z działaniami przyszłego nabywcy (Spółki), stanowiąc pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Wszystkie te czynności, realizowane przez Spółkę na podstawie otrzymanego od Wnioskodawcę pełnomocnictwa, z punktu widzenia podatku VAT zostały „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegała nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Dopiero bowiem definitywna umowa sprzedaży działek wywołała skutki podatkowe na gruncie przepisów ustawy o VAT.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, udzielając Spółce pełnomocnictwa do podejmowania w swoim imieniu określonych czynności, mających umożliwić zbycie przedmiotowych działek, w tym na wystąpienie przez pełnomocnika z wnioskiem o pozwolenie na budowę zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10. Wnioskodawca wykazał bowiem aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Ponadto wskazać należy, że na podstawie umowy przedwstępnej sprzedaży, działki zostały wydzierżawione Spółce przez Wnioskodawcę.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej. Powyższego nie zmienia fakt, że umowa dzierżawy została zawarta krótkoterminowo – okres 3 miesięcy.

Przekazanie Spółce działek na podstawie umowy dzierżawy na cele budowlane, udzielenie pełnomocnictwa zezwalającego m.in. na wystąpienie z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskania warunków technicznych dot. przyłączy kanalizacji sanitarnej, wodnej, deszczowej oraz, przyłącza energetycznego, czy z wnioskiem o uzyskanie zgody na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub budowę tego zjazdu, podkreśla fakt, że Wnioskodawca w analizowanym przypadku działał w charakterze podatnika VAT.

Zatem przedstawiona we wniosku aktywność Wnioskodawcy wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowej działki, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że w świetle przepisów w zakresie podatku od towarów i usług Wnioskodawca działał jako podatnik VAT.

W świetle powyższego należy wskazać, że Wnioskodawca, w zakresie sprzedaży przedmiotowych działek niezabudowanych, zbywał majątek wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że sprzedaż przez Wnioskodawcę, opisanych działek będących przedmiotem umowy, mieści się w definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca w związku z ich sprzedażą działał jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowych działek podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Przechodząc do kwestii możliwości objęcia sprzedaży przedmiotowych działek zwolnieniem z podatku VAT należy zauważyć, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Tym samym również w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 odpowiada zatem treści ww. orzeczenia TSUE, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego. Z powyższego przepisu wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Należy zauważyć, że działki podlegające sprzedaży są działkami niezabudowanymi, natomiast obowiązuje dla nich miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Dodatkowo, jak wynika z opisu sprawy, zawarcie docelowej umowy sprzedaży uzależnione było od łącznego spełnienia warunków określonych w umowie przedwstępnej, min. uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której wynika możliwość zabudowania nabywanych nieruchomości obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Strony Kupującej, w tym obiektem handlowo – usługowym. Zatem w momencie sprzedaży ww. działki były terenem budowlanym, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W związku z tym, należy stwierdzić, że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do sprzedaży ww. działek niezabudowanych.

Ponadto należy mieć na uwadze, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, wynikające z art. 43 ust. l pkt 2 ustawy o VAT.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

*   towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej,
*   nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazał że ww. działki niezabudowane były wykorzystywane przez niego w ramach prowadzenia działalności rolniczej, natomiast były również przedmiotem dzierżawy na cele budowlane, w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń przez Kupującego. Warunki tej dzierżawy reguluje umowa dzierżawy zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Kupującym. Zatem grunt mający być przedmiotem sprzedaży nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej. W związku z powyższym nie zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Tym samym, sprzedaż ww. działek niezabudowanych nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w związku z powyższymi okolicznościami, że przedmiotem dostawy był teren budowlany w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, w stosunku do sprzedaży ww. działek niezabudowanych, nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy o VAT. Oznacza to, że sprzedaż ww. działek niezabudowanych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.