Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-577/11-3/JC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-08-09
Teza: Czy odsetki wypłacane w ramach Umowy Zero Balancing Cash Pooling nie podlegają przepisom art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej: „ustawa pdop”)?
Słowa kluczowe: agent; banki; cash pooling; kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; pożyczka; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 03.06.2011 r. (data wpływu 20.06.2011 r.) oraz piśmie z dnia 15.07.2011 r. (data nadania 20.07.2011 r., data wpływu 22.07.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 tejże ustawy dotyczących niedostatecznej kapitalizacji w związku z zawartą umową cash poolingu - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20.06.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 tejże ustawy dotyczących niedostatecznej kapitalizacji w związku z zawartą umową cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (klient Banku) zamierza zawrzeć umowę z Bankiem na świadczenie usług polegających na kompleksowym zarządzaniu płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej - tzw. Umowę Zero Balancing Cash Pooling (dalej: „Umowa”). Stronami Umowy będą spółki wchodzące wraz ze Spółką w skład grupy kapitałowej (dalej: „Uczestnicy Usługi”) oraz Bank. W skład grupy kapitałowej wchodzą polscy rezydenci podatkowi jak podmioty nie posiadające rezydencji podatkowej w Polsce. Pool Leader jest podmiotem powiązanym (w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) z innymi niż Bank Uczestnikami systemu zarządzania płynnością finansową. Bank nie jest podmiotem powiązanym z innymi Uczestnikami systemu zarządzania płynnością finansową w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka oraz pozostałe spółki z grupy kapitałowej zawierają z Bankiem odrębne umowy bieżących rachunków bankowych. Na prowadzonych na tej podstawie rachunkach Bank przechowuje środki pieniężne spółek i dokonuje na ich zlecenie rozliczeń pieniężnych. Dodatkowo każdy Uczestnik Usługi zawiera z Bankiem umowę kredytu w rachunku bieżącym, na podstawie której Bank oddaje do dyspozycji Uczestnika Usługi określoną kwotę pieniężną (kredyt), którą każdy Uczestnik Usługi zobowiązany jest zwracać wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty.

Stosownie do postanowień Umowy Spółka oraz Uczestnicy Usługi udzielają Bankowi poręczenia za wszelkie zobowiązania wynikające z Umowy, jak również za zadłużenia powstałe na skutek wykorzystania kredytu na każdym z rachunków z osobna jak i na wszystkich rachunkach bieżących razem. Uczestnicy zobowiązują się do nie przekraczania limitów udzielonych kredytów. Bank będzie otrzymywał wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi Cash Poolingu. W ramach Umowy jeden z Uczestników Usługi zostaje wybrany tzw. Pool Leaderem. Pool Leader może być rezydentem bądź nierezydentem podatkowym. Pozostali Uczestnicy Usługi upoważniają go do spłaty w ich imieniu i na ich rzecz zobowiązań wobec Banku wynikających z udzielonych poręczeń co w konsekwencji oznacza, iż upoważnią Pool Leadera do spłaty sald ujemnych na rachunkach bieżących. Ponadto, Pool Leader upoważniony jest również do udzielania Bankowi poręczeń na rzecz i w imieniu Uczestników Usługi. Dodatkowo zgodnie z Umową Pool Leader sprawuje nadzór nad wzajemnymi rozliczeniami w ramach struktury oraz jest uprawniony do dokonywania lokat ze środków pieniężnych zgromadzonych na jego rachunku (dalej: „Rachunek Rozliczeniowy”).

Każdego dnia roboczego o określonej godzinie Bank ustala salda na rachunkach. W przypadku, gdy na rachunku któregoś z Uczestników Umowy wystąpi saldo ujemne, wierzytelność wobec Banku staje się natychmiast wymagalna. W takiej sytuacji Pool Leader, działając w imieniu i na rzecz zarówno siebie samego, jak i pozostałych Uczestników Usługi, spłaca wszelkie zobowiązania Uczestników Usługi wobec Banku z tytułu wykorzystanych limitów (a więc spłaca wszystkie salda ujemne na Rachunkach Uczestników), przeznaczając na ten cel środki pieniężne wpłacone przez Uczestników Usługi na Rachunek Rozliczeniowy (czyli salda dodatnie przelane na Rachunek Rozliczeniowy z Rachunków Uczestników, na których takie salda dodatnie występowały), jak również, w razie takiej potrzeby, przyznaną Pool Leaderowi przez Bank kwotę limitu zadłużenia.

Powyższe przelewy będą dokonywane bez konieczności składania dodatkowych dyspozycji przez Uczestników Usługi i Pool Leadera. Powyższe oznacza, iż w ramach Umowy dochodzi do faktycznych przepływów pieniężnych pomiędzy rachunkiem Pool Leadera (Rachunkiem Rozliczeniowym) a rachunkami Uczestników Usługi. W przypadku, gdy po dokonaniu wyżej wskazanych przelewów, na Rachunku Rozliczeniowym Pool Leadera powstanie saldo dodatnie, Bank będzie naliczał odsetki od tego salda w wysokości WIBID ON - 1p.p. (wg obecnej umowy) za każdy dzień utrzymywania się tego salda. W ostatnim dniu roboczym każdego miesiąca Bank uzna tymi odsetkami Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera. Dodatkowo, w tym samym terminie Bank uzna odsetkami Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera z tytułu lokat (o ile takowe wystąpią).

Jeżeli na Rachunku Rozliczeniowym Pool Leadera powstanie saldo ujemne, Bank będzie pobierał odsetki od tego salda w wysokości WIBOR 3M + 1,5p.p. (wg obecnej umowy) za każdy dzień utrzymywania się tego salda. W ostatnim dniu roboczym każdego miesiąca Bank obciąży tymi odsetkami Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera. Dodatkowo, stosownie do postanowień Umowy, Bank nalicza odsetki za każdy dzień utrzymywania się wierzytelności z tytułu subrogacji wobec zadośćuczynienia względem Banku, których podstawą są udzielone przez Uczestników Usługi poręczenia.

Ostatniego dnia roboczego każdego miesiąca Bank dokona rozliczenia odsetek zgodnie z algorytmem załączonym do Umowy. W konsekwencji, odsetki powstałe na skutek utrzymywania się salda ujemnego na Rachunku Rozliczeniowym Pool Leadera podlegają podziałowi poprzez odpowiednie obciążenie rachunków Uczestników Usługi. Również ostatniego dnia roboczego każdego miesiąca Bank dokona rozliczenia odsetek powstałych na skutek subrogacji wobec zadośćuczynienia zobowiązaniom względem Banku obciążając kolejno rachunki Uczestników Usługi (z wyjątkiem rachunku Pool Leadera), którzy stali się dłużni z powyższego tytułu oraz z tytułu wykonania Umowy i uznając tymi kwotami Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera. Następnie Bank obciąży Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera powstałymi w powyższy sposób odsetkami i uzna nimi rachunki tych Uczestników Usługi, którzy stali się wierzycielami z tytułu sald dodatnich powstałych na Rachunku Rozliczeniowym Pool Leadera po dokonaniu przelewów środków na koniec każdego dnia roboczego. Podstawą prawną transferów środków pieniężnych będzie subrogacja tzn. wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odsetki wypłacane w ramach Umowy Zero Balancing Cash Pooling nie podlegają przepisom art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej: „ustawa pdop”)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy pdop, przepisom o niedostatecznej kapitalizacji podlegają odsetki od pożyczek udzielonych pożyczkobiorcy przez następujących pożyczkodawców (tzw. „kwalifikowanych pożyczkodawców”):

*   udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki;
*   dwóch lub więcej udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki;
*   spółkę siostrzaną, tzn. jeśli ten sam podmiot posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji) spółki udzielającej i otrzymującej pożyczkę (kredyt).

Zgodnie z art. 16 ust. 7b ustawy pdop przez pożyczkę, o której mowa powyżej rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy. Dodatkowo, przez pożyczkę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy oraz lokatę.

W przekonaniu Spółki powyższy przepis oznacza, iż za udzielającego pożyczkę dla potrzeb przepisów o niedostatecznej kapitalizacji uznaje się taki podmiot, który w drodze jakiejkolwiek umowy zobowiązał się do przeniesienia na własność określoną kwotę pieniędzy na rzecz pożyczkobiorcy.

Zdaniem Spółki Umowa, w stosunku pomiędzy Uczestnikami Usługi oraz Uczestnikami Usługi i Pool Leaderem, nie nosi znamion umowy pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy pdop (przytoczonego powyżej), gdyż w chwili zawarcia Umowy żaden z Uczestników Usługi, a także Pool Leader nie zobowiązał się do przeniesienia na rzecz innego Uczestnika Usługi określonej kwoty pieniędzy. W momencie zawarcia Umowy żaden z Uczestników Usługi nie posiada informacji, czy i w jakiej wysokości pokryje dług innego Uczestnika Usługi wobec Banku.

Z drugiej strony, należ zauważyć, iż każdy z Uczestników Usługi zawarł z Bankiem umowę kredytu w rachunku która, co do zasady mogłaby być uznana za umowę pożyczki dla celów przepisów o niedostatecznej kapitalizacji. Niemniej jednak z uwagi na fakt, iż Bank nie jest kwalifikowanym pożyczkodawcą dla żadnego z Uczestników Usługi ograniczenia wynikające z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 nie znajdą zastosowania.

Spółka podkreśla, iż tytułem prawnym powstania zobowiązania pomiędzy Pool Leaderem a Uczestnikami Usługi są wzajemne poręczenia spłaty kredytu wobec Banku (Bank udzielił kredytu każdemu z Uczestników Usługi). Oznacza to, iż to Bank jest kredytodawcą. Odzwierciedleniem tego faktu jest sposób podziału odsetek pomiędzy Uczestnikami Usługi oraz Pool Leaderem. Kwota odsetek, którymi rachunek Pool Leadera zostanie obciążony lub uznany, podlegać będzie podziałowi pomiędzy Uczestników Usługi odpowiednio poprzez uznanie lub obciążenie ich rachunków. Podział odsetek dokonywany jest stosownie do udziału każdego z Uczestników Usługi w powstałych każdego dnia roboczego dodatnich lub ujemnych saldach na Rachunku Rozliczeniowym Pool Leadera. Mając na względzie fakt, iż saldo na Rachunku Rozliczeniowym Pool Leadera jest odzwierciedleniem sald Uczestników Usługi na ich rachunkach, kwota odsetek otrzymana / zapłacona przez każdego Uczestnika Usługi odpowiada proporcjonalnie odsetkom, które Uczestnik Usługi zapłaciłby na rzecz Banku. Niemniej z uwagi na fakt, iż w ramach Umowy wszelkie rozliczenia dokonują się poprzez Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera pozwala to Uczestnikom Usługi uzyskać korzystniejsze oprocentowanie ich dziennych sald na rachunkach. Fakt, iż rozliczenia odsetkowe dokonywane są poprzez Rachunek Rozliczeniowy Pool Leadera nie zmienia faktu, iż odsetki płacone w ramach Umowy mają charakter odsetek bankowych (są efektem rozliczeń pomiędzy Bankiem a Uczestnikami Usługi).

Podsumowując powyższe, zdaniem Spółki stosunki pomiędzy Uczestnikami Usługi jak również pomiędzy Uczestnikami Usługi oraz Pool Leaderem wynikające z Umowy nie powinny być kwalifikowane jako udzielenie pożyczki, o której mowa w art. 16 ust. 7b ustawy pdop i tym samym odsetki wypłacane przez Spółkę nie będą podlegać restrykcjom wynikającym z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji.

Dodatkowo, Spółka wskazuje, iż stanowisko przez nią prezentowane jest zbieżne z poglądem przedstawionym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z dnia 25 listopada 2008 r. (sygn. IPPB3/423-1011/08-2/MK) oraz z dnia 31 października 2008 r. (sygn. IPPB3/423-1231/08-2/MŚ). Również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 13 sierpnia 2008 r. (sygn. ILPB3/423-290/08-4/HS) uznał, iż w tożsamym (zdaniem Spółki) z analizowanym stanie fatycznym przepisy o niedostatecznej kapitalizacji nie znajdą zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowana przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, tzw. Pool leadera, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 61 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni. Stosownie natomiast do treści art. 16 ust. 7b powołanej ustawy przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz w ust. 7, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę. Tymczasem przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, stanowiąca sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących w umowie podmiotów zawiera w sobie pewne elementy umowy pożyczki, lecz nie wyczerpuje istotnych jej znamion.

W szczególności w przypadku umowy cash poolingu mamy do czynienia przynajmniej z trzema podmiotami, tzn. podmiotem mającym saldo dodatnie, podmiotem posiadającym debet oraz bankiem działającym we własnym imieniu. Uczestnik tego systemu, który wykazuje saldo dodatnie nie wie, czy środki jego zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak i jej przedmiot.

Z przedstawionego przez Spółkę zdarzenia przyszłego wynika, iż w przedmiotowej sprawie umowę cash poolingu mają zamiar zawrzeć podmioty powiązane. Jednak uwzględniając konstrukcję tej umowy, z której wynika, iż to Bank (który nie jest powiązany z innymi Uczestnikami systemu) jest podmiotem oferującym tę usługę, należy podzielić stanowisko Wnioskodawcy, że wyżej przytoczone przepisy dotyczące tzw. niedostatecznej kapitalizacji (art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61) nie będą miały zastosowania.

Jak podkreśla Wnioskodawca: „tytułem prawnym powstania zobowiązania pomiędzy Pool Leaderem a Uczestnikami Usługi są wzajemne poręczenia spłaty kredytu wobec Banku (Bank udzielił kredytu każdemu z Uczestników Usługi). Oznacza to, iż to Bank jest kredytodawcą”.

W związku z powyższym, podmioty uczestniczące w systemie cash poolingu stają się wobec siebie wierzycielami i dłużnikami z tytułu wcześniej udzielonego kredytu. Mamy tu zatem do czynienia z subrogacją, tj. nabyciem praw wierzyciela (Banku) przez osobę, która zapłaciła cudzy dług (Słownik wyrazów obcych PWN, wersja internetowa). Podstawę prawną takich działań stanowi art. 518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zatem, nie można w rozważanym przypadku mówić o umowie pożyczki w rozumieniu przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, gdyż w ramach wielostronnej, kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową, jaką jest przedmiotowa usługa cash poolingu, dochodzi do powstania wzajemnych zobowiązań pomiędzy Uczestnikami w oparciu o nazwane w Kodeksie cywilnym czynności (subrogacja), inne niż umowa pożyczki.

W kontekście powyższego, odsetki wypłacane przez Spółkę w ramach Umowy Zero Balancing Cash Pooling nie podlegają przepisom dotyczącym tzw. niedostatecznej kapitalizacji (art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Tym samym, stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Ponadto, badając stan faktyczny przedstawiony w powołanych interpretacjach nie sposób uznać, iż jest on analogiczny z tym, który został przedstawionym przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.