Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/4512-428/16-2/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-10-04
Teza: Prawo do odliczenia podatku w związku z nabyciem nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości; odliczenia; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2016 r. (data wpływu 10 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 27 września 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z nabyciem nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 27 września 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z nabyciem nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Nadleśnictwo jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, wchodzącą w skład Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, która działa na podstawie ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach oraz Statutu Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, stanowiącego załącznik do Zarządzenia Ministra Ochrony Środowiska, Zasobów Naturalnych i Leśnictwa z dnia 18 maja 1994 r. w sprawie nadania Statutu Państwowemu Gospodarstwu Leśnemu Lasy Państwowe. Nadleśnictwo jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Nadleśnictwo zakupiło w dniu 19 maja 2016 r. nieruchomości gruntowe: działkę nr … o pow. 1,17 ha, położoną w miejscowości D. (kategoria użytku ŁV i Ls V), działkę nr … o pow. 2,86 ha, położoną w miejscowości O. (kategoria użytku Dr), działkę nr … o pow. 0,06 ha, położoną w miejscowości D. (kategoria użytku Dr), działkę nr … o pow. 0,12 ha, położoną w miejscowości K. (kategoria użytku Dr), działkę nr … o pow. 0,24 ha, położoną w miejscowości O. (kategoria użytku RVI), działkę nr … o pow. 0,94 ha, położoną w miejscowości K. (kategoria użytku Dr), działkę nr … o pow. 0,43 ha, położoną w miejscowości T. (kategoria użytku Dr) oraz działkę o nr … o pow. 0,65 ha, położoną w miejscowości T. (kategoria użytku Dr). Sprzedający (Gmina) wystawił fakturę VAT, przy czym grunty z kategorii użytku Dr objęto stawką podstawową – 23 %, natomiast dla wartości pozostałych gruntów zostało zastosowane zwolnienie. Jako podstawę prawną do jego zastosowania podano art. 43 ust.1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W podpisanym przez strony Akcie Notarialnym z dnia 19 maja 2016 r. /repetytorium … numer … par. 2 pkt g - Burmistrz Gminy oświadczył, że: „Gmina M. jest właścicielem ww. nieruchomości i dla terenów na którym znajdują się przedmiotowe działki gruntu nie obowiązują ustalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, brak jest uchwały Rady Miejskiej w M. w sprawie wyznaczenia obszaru rewitalizacji i Specjalnej Strefy Rewitalizacji oraz dla wyżej opisanych działek gruntu nie ustalono warunków zabudowy i zagospodarowania terenu, w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego dla terenu miasta i gminy M. działki gruntu numer …, …, …, …, …, … stanowią tereny dróg w obszarach leśnych”. Zakupione grunty służą Nadleśnictwu do działalności opodatkowanej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedający prawidłowo zastosował stawkę VAT 23% w fakturze dokumentującej sprzedaż Nadleśnictwu nieruchomości gruntowej składającej się z działek ewidencyjnych o numerach: …, …, …, …, … i … - kategoria użytku Dr (drogi), dla której nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego, ani nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, a w konsekwencji czy Nadleśnictwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT dokumentującej nabycie tej nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedający nieprawidłowo zastosował stawkę VAT 23% dla nieruchomości gruntowej składającej się z działek ewidencyjnych o numerach: …, …, …, …, … i … - kategoria użytku Dr (drogi), dla której nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego, ani nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, ponieważ nieruchomość ta nie mieści się w pojęciu terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Z treści art. 2 pkt 33 ww. ustawy wynika, że przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Jak wskazuje Wnioskodawca, Minister Finansów wydał w tej sprawie interpretację ogólną nr PT10/033/12/207/WLI/13/DR 58639 z dnia 14 czerwca 2013 r.

Dla nieruchomości gruntowej, o której mowa powyżej ma zastosowanie art. 43 ust.1 pkt 9 ww. ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W konsekwencji powyższego nabycie gruntów opodatkowanych stawką VAT 23% nie uprawniało Nadleśnictwa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez sprzedającego.

Jak stwierdza Wnioskodawca, zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, do budowli zalicza się każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. W powołanym przepisie wymieniono obiekty liniowe (m.in. drogi) jako jeden z rodzajów budowli. Wykładnia funkcjonalna nakazuje jednakże rozumieć drogę, jako budowlę tylko wówczas, gdy stanowi ona wytyczoną trasę posiadającą urządzenia czy też instalację, które zapewniałyby całość techniczno-użytkową obiektu. W wyroku NSA z 15 lutego 2005 r., OSK 140/4, Sąd sformułował tezę, zgodnie z którą, przez wymienione w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, pojęcie drogi należy rozumieć nie tylko drogi publiczne, ale wszystkie inne, stanowiące wytyczoną trasę wyposażoną w urządzenia techniczne, dostosowaną do ruchu środków transportu, ewentualnie poruszania się ludzi i zwierząt”. Również definicja zawarta w art. 4 pkt 2 ustawy z dania 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, potwierdza, że przez drogę należy rozumieć budowlę wraz z obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiącą całość techniczno-użytkową, przeznaczoną do ruchu drogowego, zlokalizowaną w pasie drogowym.

Wnioskodawca wskazał również, że zgodnie z otrzymaną dokumentacją (operaty szacunkowe) widnieją następujące opisy działek:

*   działka (droga) nr \`(...)\` stanowi drogę gruntową. Droga nie istnieje w terenie jest zalesiona, granice działki niewyraźne, o wartości 1m2 gruntu drogi świadczy wartość gruntów sąsiednich. Otoczenie działki to grunty leśne porośnięte lasem. Szerokość drogi od 4-8 m. Na wartość nieruchomości składa się tylko wartość gruntu.
*   działka (droga) nr … stanowi drogę gruntową. o wartości lm2 gruntu drogi świadczy wartość gruntów sąsiednich. Otoczenie działki to grunty leśne porośnięte lasem. Szerokość drogi od 2 do 4 m. Na wartość nieruchomości składa się tylko wartość gruntu;
*   działka (droga) nr … stanowi drogę gruntową. o wartości lm2 gruntu drogi świadczy wartość gruntów sąsiednich. Otoczenie działki to grunty leśne porośnięte lasem. Szerokość drogi od 2 do 4 m. Na wartość nieruchomości składa się tylko wartość gruntu;
*   działka (droga) nr … stanowi drogę gruntową. Powierzchnia działki 0,94 ha, o wartości lm2 gruntu drogi świadczy wartość gruntów sąsiednich. Otoczenie działki to grunty leśne porośnięte lasem. Szerokość drogi od 2 do 3 m. Na wartość nieruchomości składa się tylko wartość gruntu;
*   działka (droga) nr … stanowi drogę gruntową. Działka w otoczeniu gruntów leśnych o wartości lm2 gruntu drogi świadczy wartość gruntów sąsiednich. Na wartość nieruchomości składa się tylko wartość gruntu;
*   Działka (droga) nr … stanowi drogę gruntową stanowiąca dojazd do działki nr … na której znajdowała się kopalnia piasku, na której obecnie znajduje się dzikie wysypisko śmieci. Droga aktualnie nie spełnia swej funkcji jest zalesiona-granice działki nieczytelne. Działka w otoczeniu gruntów leśnych, o wartości l m2 gruntu drogi świadczy wartość gruntów sąsiednich. Na wartość nieruchomości składa się tylko wartość gruntu.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, działki te nie posiadają urządzeń technicznych takich jak przepusty, odwodnienia i tym samym nie stanowią dróg zaliczanych do budowli na dzień sprzedaży (19 maja 2016 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według regulacji ust. 2 pkt 1 lit. a) powyższego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył tym samym podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych (wskazanych powyżej, tj. m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych), oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Grunty spełniają powyższą definicję towarów, wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Co do zasady stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle treści art. 146a pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, iż grunty są towarami w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast sprzedaż gruntu stanowi dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki określonej w art. 41 ust. 1 tej ustawy.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały między innymi w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył grunty niezabudowane, dla których nie ma planu zagospodarowania przestrzennego, ani nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że dostawa gruntu niezabudowanego, dla którego nie istnieje plan zagospodarowania przestrzennego ani nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odliczenia podatku z faktury dokumentującej nabycie ww. gruntów, tj. z faktury, w której dla przedmiotowych gruntów zastosowano stawkę 23%.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego na tle powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w przypadku gdy Wnioskodawca nabył grunty niezabudowane, dla których nie ma planu zagospodarowania przestrzennego, ani nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy (tzn. korzystające ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy), to wykorzystując je do celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku, gdyż w przedmiotowej sprawie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, tj. przedmiotowa faktura dokumentuje transakcję która podlega zwolnieniu od podatku.

Mając na uwadze, że Wnioskodawca jest stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług zaznacza się, że interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla kontrahenta Wnioskodawcy, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tego podmiotu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.