Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP2.4512.122.2017.1.DG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-12
Teza: w zakresie zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a dla refakturowanych usług medycznych
Słowa kluczowe: pakiet; pośrednictwo; refakturowanie; usługi-usługi medyczne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r.,poz. 1948) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2017 r. (data wpływu 22 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a dla refakturowanych usług medycznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a dla refakturowanych usług medycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z ograniczoną odpowiedzialnością zwana dalej „Spółka” prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą, w branży finansowej. W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy na rzecz swoich klientów usługi leasingu operacyjnego i finansowego, usługi wynajmu. Spółka zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę, ale również jednoosobowe działalności gospodarcze na podstawie umowy o współpracy tzw. Kontraktowców.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

W ramach prowadzonej działalności Spółka zakupuje od firmy X usługi medyczne. Spółka otrzymuje fakturę za usługi medyczne, które to są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej ustawą o VAT. Następnie część tych usług Spółka refakturuje na inne podmioty, również stosując zwolnienie z podatku VAT. Należy dodać, że Spółka nie posiada w zakresie działalności usług medycznych a owe usługi medyczne dotyczą zatrudnionych w spółce na podstawie umów o współpracy, Kontraktowców, prowadzących działalność gospodarczą. Pakiety medyczne gwarantują profilaktykę zdrowotną, dostęp do podstawowych oraz specjalistycznych badań, konsultacji lekarskich, szczepienia, badania laboratoryjne, zabiegi ambulatoryjne, wizyty domowe i inne usługi w zakresie opieki medycznej. Podmiot X od którego Spółka nabywa usługi medyczne jest podmiotem, o którym jest mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka dokonując refaktury usług medycznych, które są zwolnione z podatku VAT (opisanych we wniosku) będzie miała prawo skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT i wystawić na inne podmioty fakturę ze stawką zwolnioną?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka dokonując refaktury usług medycznych, które są zwolnione od podatku VAT (opisanych we wniosku), korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 19a ustawy o VAT.

Spółka w ramach prowadzonej działalności zakupuje od firmy X usługi medyczne swoim pracownikom zatrudnionym na umowę o pracy oraz zatrudnionym w spółce na podstawie umowy o współpracy - Kontraktowcom. Pakiety medyczne gwarantują profilaktykę zdrowotną, dostęp do podstawowych oraz specjalistycznych badań, konsultacji lekarskich, szczepienia, badania laboratoryjne, zabiegi ambulatoryjne, wizyty domowe i inne usługi w zakresie opieki medycznej. Spółka otrzymuje fakturę za usługi medyczne, które są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a. Podmiot X, od którego Spółka nabywa usługi medyczne i który wystawia fakturę, jest podmiotem, o którym jest mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT. Następnie usługi te Spółka refakturuje na Kontraktowców, zatrudnionych w Spółce na umowie o współpracy, również stosując zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT. Spółka nie posiada w zakresie swojej działalności usług medycznych.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej ustawą o VAT opodatkowaniu od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zgodnie z regulacjami dotyczącymi refakturowania wg art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że Spółka refakturując daną usługę nabywa ją we własnym imieniu lecz na rzecz osób trzecich, w tym przypadku Kontraktowców, zatrudnionych na umowę o współpracy, jest najpierw usługobiorcą; a następnie usługodawcą tej samej usługi. Spółka bierze udział w odsprzedaży usługi i wystawia za świadczącego faktury dokumentujące wyświadczenie tej usługi bez uwzględnienia marży, czyli Spółka dokonując refakturowania stosuje identyczne ceny za wykonaną usługę oraz identyczną stawkę opodatkowania VAT, jak na fakturze pierwotnej.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Z kolei na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów: lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej, medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 201 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz.654), psychologa.

Zwolnienie od podatku VAT usług w zakresie opieki medycznej ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Z tego względu oprócz przedmiotu transakcji istotny jest również status podmiotu świadczącego usługę. Ze zwolnienia korzystają usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź przez określonych przedstawicieli zawodów medycznych.

Zakupione pakiety medyczne gwarantują profilaktykę zdrowotną, dostęp do podstawowych oraz specjalistycznych badań, konsultacji lekarskich, szczepienia, badania laboratoryjne, zabiegi ambulatoryjne, wizyty domowe i inne usługi w zakresie opieki medycznej.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19.

Według art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, osoba wykonująca zawód medyczny to osoba uprawniona do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych o określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny. Ustawodawca tym samym zawęził zwolnienie od podatku w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia uzależniając je formy organizacyjnej świadczącego powyższe usługi oraz od zawodu osób wykonujących te usługi.

Zatem odnosząc się do powyższego Spółka twierdzi, że nabywając usługi medyczne od podmiotu X, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19, stanowiące usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, objęte zwolnieniem w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT może zastosować zwolnienie od podatku VAT, w przypadku refakturowania tych usług innym podmiotom tj. Kontraktowcom, zatrudnionym w Spółce na podstawie umowy o współpracy, a zgodnie z regulacjami dotyczącymi refakturowania wg art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, Spółka działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się że sama otrzymała i wyświadczyła te usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

W świetle art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Art. 41 ust. 2 ustawy stanowi, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. – z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwalnia się usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887 i Nr 174, poz. 1039),
4.  psychologa.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy – zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Analiza ww. przepisów wskazuje, że zwolnienie od podatku VAT usług w zakresie opieki medycznej ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Z tego względu, oprócz przedmiotu transakcji istotny jest również status podmiotu świadczącego daną usługę. Ze zwolnienia korzystają usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź przez określonych przedstawicieli zawodów medycznych. Obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu (przedmiot) przez określone osoby (podmioty).

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, ustawodawca odwołał się do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1638, z późn. zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej, określenie „osoba wykonująca zawód medyczny” – oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Na mocy art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, podmiot leczniczy niebędący przedsiębiorcą to podmiot leczniczy wymieniony w art. 4 ust. 1 pkt 2, 3 i 7.

Z kolei, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, podmiot wykonujący działalność leczniczą to podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarz lub pielęgniarka wykonujący zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5.

Jak wskazano wyżej – z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki – służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i świadczone są w ramach wykonywanych zawodów (lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa i osób świadczących powyższe usługi w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w ustawie o działalności leczniczej). Przy czym zwolnienie ma zastosowanie również do podatników zatrudniających osoby świadczące usługi opieki medycznej w ramach wykonywania zawodu określonego w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT bądź też podatników nabywających te usługi od podmiotów wymienionych w 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 we własnym imieniu na rzecz osoby trzeciej.

Należy podkreślić, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347, s. 1 z późn. zm.) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Należy zauważyć, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani we wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W odniesieniu do powołanych wyżej przepisów Dyrektywy ukształtowała się wspólnotowa linia orzecznicza. I tak, w wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał stwierdził, że pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się do usług, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d´Ambrumenil (C-307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Analizując przedstawione powyżej regulacje należy zauważyć, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 ustawy o VAT pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez TSUE „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger,C-212, pkt 40).

Należy podkreślić, że ani przytoczone przepisy Dyrektywy, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01 oraz w sprawie C-384/98.

Zatem zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18, pkt 19 i pkt 19a ustawy o VAT, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują nie mogą korzystać z ww. zwolnienia. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Nie w każdym przypadku działania podejmowane na rzecz pacjenta mają na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę jego zdrowia. W przypadku, gdy świadczone usługi nie będą związane z ochroną zdrowia i takiego celu nie będą realizować, nie mogą korzystać z omawianego zwolnienia.

Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT odpowiada zakresowi zwolnienia wynikającego z przepisu art. 132 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają od podatku świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Zgodnie z wyrokiem TSUE C-141/00 w sprawie Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH, „zwolnienie przyznane w art. 13(A)(J)(c,) Szóstej Dyrektywy (aktualnie art. 132 ust. 1 lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady) nie zależy od formy prawnej podatnika świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne, o których mowa w tym przepisie”.

W wyroku tym TSUE wyjaśnił również: „W dosłownej interpretacji, przepis ten (art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy) nie wymaga, by usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe” (pkt 27).

Ze zwolnienia od podatku VAT korzystają także usługi w zakresie opieki medycznej świadczone przez podmioty lecznicze w ramach działalności leczniczej lub świadczone w ramach wykonywania zawodów lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej i innych zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, a także psychologów - również w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniodawcą usługi, a pacjentem istnieje trzeci podmiot (pośrednik), który nabywa usługę medyczną od świadczeniodawcy i zbywa je osobie trzeciej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą w branży finansowej. W ramach prowadzonej działalności Spółka świadczy na rzecz swoich klientów usługi leasingu operacyjnego i finansowego, usługi wynajmu. Spółka zatrudnia pracowników na podstawie umowy o pracę, jak również osoby prowadzące jednoosobowo działalność gospodarczą na podstawie umowy o współpracy tzw. Kontraktowców.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

W ramach prowadzonej działalności Spółka zakupuje od firmy X usługi medyczne. Spółka otrzymuje fakturę za usługi medyczne, które to są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT. Następnie część tych usług Spółka refakturuje na inne podmioty, stosując zwolnienie z podatku VAT. Należy dodać, że Spółka nie posiada w zakresie działalności usług medycznych a owe usługi medyczne dotyczą zatrudnionych w spółce na podstawie umów o współpracy Kontraktowców, prowadzących działalność gospodarczą. Pakiety medyczne gwarantują profilaktykę zdrowotną, dostęp do podstawowych oraz specjalistycznych badań, konsultacji lekarskich, szczepienia, badania laboratoryjne, zabiegi ambulatoryjne, wizyty domowe i inne usługi w zakresie opieki medycznej. Podmiot X od którego Spółka nabywa usługi medyczne jest podmiotem, o którym jest mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest zastosowanie zwolnienia z VAT dla refakturowanych usług medycznych na rzecz Kontraktowców, prowadzących działalność gospodarczą.

W myśl art. 2 pkt 31 ustawy, ilekroć mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Stosownie do treści art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak wynika z art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Jak wynika z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, ze zwolnienia od podatku VAT korzystają usługi w zakresie opieki medycznej świadczone przez podmioty lecznicze w ramach działalności leczniczej lub świadczone w ramach wykonywania zawodów lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej i innych zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, a także psychologów – również w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniodawcą usługi, a pacjentem istnieje trzeci podmiot (pośrednik), który nabywa usługę medyczną od świadczeniodawcy i zbywa je osobie trzeciej.

Wskazać ponownie należy, że zgodnie z ww. art. 8 ust. 2a ustawy, podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

W sytuacji, o której mowa w opisie stanu faktycznego zastosowanie znajdzie art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, co oznacza, że Wnioskodawca (jako podmiot pośredniczący) będzie obowiązany dokonywać w tym zakresie tzw. „refakturowania” nabywanych na rzecz Kontraktowców, prowadzących działalność gospodarczą, świadczeń. Fakt, że Wnioskodawca faktycznie nie będzie konsumentem nabywanych usług medycznych nie oznacza, że w świetle obowiązujących przepisów ustawy o VAT, nie wystąpi jako nabywca świadczeń. W niniejszej sprawie wystąpi zatem tzw. fikcja prawna przewidziana w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w świetle której Wnioskodawca wystąpi w roli odsprzedającego usługi medyczne nabyte we własnym imieniu, lecz na rzecz swoich podmiotów, z którymi współpracuje. Zatem, na gruncie ustawy od towarów i usług, Wnioskodawca traktowany będzie najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca zawierając transakcje ze spółką X na świadczenie usług medycznych na rzecz m.in. zatrudnionych w spółce na podstawie umów o współpracy Kontraktowców, prowadzących działalność gospodarczą - ma prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT. Jak wynika z opisu sprawy Spółka X jest podmiotem leczniczym, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, świadczącym usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Usługi świadczone w ramach pakietów medycznych będą gwarantować profilaktykę zdrowotną, dostęp do podstawowych oraz specjalistycznych badań, konsultacji lekarskich, szczepienia, badania laboratoryjne, zabiegi ambulatoryjne, wizyty domowe i inne usługi w zakresie opieki medycznej. Zatem, należy uznać, że Wnioskodawca wypełnia przesłanki do korzystania ze zwolnienia zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT, tj. świadczy usługi opieki medycznej, które zostały nabyte w imieniu Wnioskodawcy, ale na rzecz osób trzecich (Kontraktowców, prowadzących działalność gospodarczą), od podmiotu leczniczego – Spółki X oraz świadczone usługi służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Nie zmienia tego fakt, że podmiot leczniczy – Spółka X, od którego Wnioskodawca nabywa opisane we wniosku usługi medyczne wystawia dla Wnioskodawcy faktury za te usługi stosując zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy.

W ramach prowadzonej działalności Spółka zakupuje od firmy X usługi medyczne. Spółka otrzymuje fakturę za usługi medyczne, które to są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT. Następnie część tych usług Spółka refakturuje na inne podmioty, stosując zwolnienie z podatku VAT. Należy dodać, że Spółka nie posiada w zakresie działalności usług medycznych a owe usługi medyczne dotyczą zatrudnionych w spółce na podstawie umów o współpracy Kontraktowców, prowadzących działalność gospodarczą. Pakiety medyczne gwarantują profilaktykę zdrowotną, dostęp do podstawowych oraz specjalistycznych badań, konsultacji lekarskich, szczepienia, badania laboratoryjne, zabiegi ambulatoryjne, wizyty domowe i inne usługi w zakresie opieki medycznej. Podmiot X od którego Spółka nabywa usługi medyczne jest podmiotem, o którym jest mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

Wobec tego Wnioskodawca ma prawo do zastosowania stawki VAT zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT do sprzedaży usług medycznych.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.