Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.284.2019.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-10
Teza: w zakresie możliwości stosowania zwolnienia od podatku od przychodów z budynków, wynikającego z art. 24b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: budynek; podatek; przychód; towarzystwo-Towarzystwo Budownictwa Społecznego (TBS)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 14 czerwca 2019 r. (data wpływu 24 czerwca 2019 r.), uzupełnionym 26 sierpnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości stosowania zwolnienia od podatku od przychodów z budynków, wynikającego z art. 24b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2019 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości stosowania zwolnienia od podatku od przychodów z budynków, wynikającego z art. 24b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 8 sierpnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.284.2019.1.MJ, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 26 sierpnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), prowadzi działalność realizując założenia polityki mieszkaniowej Gminy Miasto X. Spółka jako towarzystwo budownictwa społecznego prowadzi działalność na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1020 ze zm., dalej: „u.n.f.p.b.m.”).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 u.n.f.p.b.m., towarzystwa budownictwa społecznego mogą być tworzone w formie:

1.  spółek z ograniczoną odpowiedzialnością;
2.  spółek akcyjnych;
3.  spółdzielni osób prawnych.

Wnioskodawca posiada formę prawną spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest jednostka samorządu terytorialnego (gmina o statusie miasta).

Zgodnie z art. 24 ust. 1 u.n.f.p.b.m., towarzystwo prowadzi działalność na obszarze określonym w umowie lub statucie towarzystwa. Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 2 u.n.f.p.b.m., dochody towarzystwa nie mogą być przeznaczane do podziału między wspólników lub członków.

Przeznacza się je w całości na działalność statutową towarzystwa. Zgodnie z art. 27 ust. 1 u.n.f.p.b.m., przedmiotem działania towarzystwa jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu. Stosownie do art. 27 ust. 2 u.n.f.p.b.m., towarzystwo może również:

1.  nabywać lokale mieszkalne i budynki mieszkalne oraz niemieszkalne, w celu rozbudowy, nadbudowy i przebudowy, w wyniku której powstaną lokale mieszkalne;
2.  przeprowadzać remonty i modernizację obiektów przeznaczonych na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych na zasadach najmu;
3.  wynajmować lokale użytkowe znajdujące się w budynkach towarzystwa;
4.  sprawować na podstawie umów zlecenia zarząd nieruchomościami mieszkalnymi i niemieszkalnymi niestanowiącymi jego własności; 4a. sprawować zarząd nieruchomościami wspólnymi stanowiącymi w ułamkowej części jego współwłasność;
5.  prowadzić inną działalność związaną z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, w tym budować lub nabywać budynki w celu sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.

Szczegółowe kwestie związane z prowadzeniem działalności przez TBS regulują dalsze przepisy wskazanej powyżej ustawy, zaś w sprawach w niej nieuregulowanych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1182 ze zm.) oraz przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019, poz. 1145), dotyczące najmu.

Zgodnie z brzmieniem § 5 Aktu założycielskiego Spółki, Spółka realizuje politykę mieszkaniową Miasta X w zakresie kształtowania rynku mieszkań społecznych przeznaczonych na wynajem o limitowanej ustawowo wysokości stawek czynszu najmu, mającego przede wszystkim na celu zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych rodzin, które kwalifikują się do najmu lokali mieszkalnych w zasobach Towarzystwa z uwagi na ograniczoną ustawowo maksymalną wysokość miesięcznych dochodów gospodarstwa domowego oraz poprawę standardu jakościowego, funkcjonalnego i technicznego własnych, starych zasobów mieszkaniowych i ich otoczenia. Zadaniem Towarzystwa jest również ułatwienie mobilności rodzinom poszukującym pracy. W ramach prowadzonej działalności oferują Miastu X mieszkania chronione, zarówno treningowe jak i wspierane oraz mieszkania wspomagane przeznaczone dla rodzin wymagających wsparcia mieszkaniowego w ramach realizowanych przez Miasto X programów społecznych skierowanych dla wychowanków pieczy zastępczej, usamodzielnianych i usamodzielnionych wychowanków, rodzin wielodzietnych składających się z co najmniej czwórki dzieci, osób niepełnosprawnych oraz osób starszych, którym oferowane są mieszkania chronione wspierane oraz mieszkania wspomagane.

Spółka realizuje zadania określone w akcie założycielskim, w szczególności umożliwiając wynajem mieszkań o ograniczonej wysokości czynszu. Cechą charakterystyczną tych mieszkań na wynajem jest:

1.  najemcami mogą być jedynie osoby o umiarkowanych dochodach oraz nie mające innego tytułu prawnego do lokalu mieszkalnego,
2.  najemców ma prawo wskazywać Gmina Miasto X,
3.  wysokość czynszu nie ma charakteru komercyjnego, jego maksymalna wysokość jest regulowana ustawowo.

Zasób mieszkaniowy.

Spółka jest właścicielem budynków mieszkalnych lub posiada udziały w budynkach mieszkalnych stanowiących własność wspólnot mieszkaniowych, które stanowią dla niej środki trwałe w rozumieniu art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”). Budynki te lub lokale mieszkalne w nich położone zostały przez Wnioskodawcę oddane w całości albo w części do używania na podstawie umów najmu lub innych umów o podobnym charakterze. Budynki te znajdują się na terytorium Polski. W budynkach tych znajdują się przede wszystkim lokale mieszkalne w znakomitej większości, ale są także takie budynki, w których umiejscowione są lokale użytkowe stanowiące własność Spółki. Niemniej, w oparciu o objaśnienia zawarte w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1864), Wnioskodawca klasyfikuje te środki trwałe jako budynki mieszkalne.

Poszczególne budynki będące własnością Wnioskodawcy były budowane ze wsparciem w postaci:

1.  kredytu preferencyjnego udzielanego przez Bank Gospodarstwa Krajowego ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego na określone przedsięwzięcia inwestycyjno-budowlane; kredyty były udzielane na podstawie art. 19 u.n.f.p.b.m. obowiązującego do 31 maja 2009 r.; szczegółowe kwestie związane z udzielaniem kredytów określały rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 lipca 2000 r. i 7 listopada 2007 r. w sprawie warunków i trybu udzielania kredytów i pożyczek ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego oraz niektórych wymagań dotyczących lokali i budynków finansowanych przy udziale tych środków; udział środków pieniężnych pochodzących z kredytu preferencyjnego w kosztach budowy poszczególnych budynków był różny, ale nigdy nie przekroczył 70% tych kosztów;
2.  finansowego wsparcia udzielonego jednostce samorządu terytorialnego będącej wspólnikiem Wnioskodawcy przez Bank Gospodarstwa Krajowego z Funduszu Dopłat i następnie przekazanego Wnioskodawcy na budowę budynków; wsparcie było udzielane na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 grudnia 2006 r. o finansowym wsparciu tworzenia lokali mieszkalnych na wynajem, mieszkań chronionych, noclegowni, schronisk dla bezdomnych, ogrzewalni i tymczasowych pomieszczeń (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2321 ze zm.); udział środków pieniężnych pochodzących z finansowego wsparcia Miasta X w kosztach budowy poszczególnych budynków był różny, nigdy nie przekroczył 90% kosztów budowy i był dwukrotnie wyższy od kwoty dotacji uzyskanej przez Miasto X z Funduszu Dopłat.

W pozostałym zakresie budowa poszczególnych budynków stanowiących własność Wnioskodawcy była finansowana w różnych częściach:

1.  ze środków własnych TBS,
2.  ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013,
3.  ze środków pochodzących z kredytów komercyjnych udzielonych przez BGK lub inne banki,
4.  ze środków pochodzących z partycypacji osób fizycznych i prawnych w kosztach budowy mieszkań, o której mowa w przepisach u.n.f.p.b.m.,
5.  z celowych środków finansowych wnoszonych do Spółki przez Miasto X jako wkład finansowy na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki na nabycie nowo tworzonych udziałów, które były przeznaczone na budowę, modernizację lub przebudowę budynków z lokalami mieszkalnymi, których Miasto X jest dysponentem, a zatem realizuje lokalną politykę mieszkaniową oraz zadanie własne, którym jest zapewnienie mieszkań rodzinom potrzebującym mieszkań na wynajem o czynszu znacznie niższym od rynkowego.

Spółka posiadając nowo wybudowane budynki lub budynki mieszkalne wniesione aportem rzeczowym przez Miasto X, realizuje szereg społecznych programów mieszkaniowych, wspierających dzieci lub rodziny w zapewnieniu mieszkania, do których należą następujące programy:

1.  Program 1,
2.  Program 2,
3.  Program 3,
4.  Program 4,
5.  Program 5,
6.  Program 6,
7.  Program 7.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 19 sierpnia 2019 r., wskazano m.in., że:

1.  zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym budynki zostały oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych lub samorządowych. Przy czym podkreślenia wymaga, że zasoby Spółki dzielą się najogólniej na dwa rodzaje, co zostało wskazane we wniosku o wydanie interpretacji, tj.:
    1.  budynki wybudowane przez Spółkę;
    2.  budynki mieszkalne wniesione aportem rzeczowym przez Miasto, w tym także takie które zostały zmodernizowane i przebudowane.Jak wskazano we wniosku, oba rodzaje budynków służą realizowaniu różnego rodzaju społecznych programów mieszkaniowych. Jednak te budynki, które zostały wniesione aportem, nie były budowane (wytworzone) przez Spółkę przy wykorzystaniu finansowania preferencyjnego, opisanego w pierwotnie złożonym wniosku, ale część z nich była zmodernizowana i przebudowana przy wykorzystaniu finansowania preferencyjnego;
2.  zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie programy mieszkaniowe realizowane przez Spółkę mieszczą się w pojęciu „budownictwa społecznego”. Zarówno te, które dotyczą nowo budowanych przez Spółkę budynków, jak i te, które obejmują budynki otrzymane aportem od Gminy, z uwagi na to, że przeznaczone są wyłącznie na wynajem za czynsz najmu, którego wysokość regulowana jest przepisami u.n.f.p.b.m. i jest nie wyższa niż 4% wartości wskaźnika odtworzeniowego w skali roku;
3.  zdaniem Wnioskodawcy, zwolnienie stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. Urz. UE L 7 z 11.01.2012, str. 3).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy budynki mieszkalne będące własnością Spółki z lokalami mieszkalnymi przeznaczonymi na wynajem o ustawowo regulowanej maksymalnej wysokości stawki czynszu, wybudowane przy wsparciu środków opisanych w stanie faktycznym, z wyłączeniem powierzchni obejmującej lokale użytkowe, będą zwolnione z podatku od przychodów z budynków na podstawie art. 24b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy budynki będące własnością Spółki, otrzymane w celowym aporcie rzeczowym na podwyższenie kapitału zakładowego od Miasta X celem realizacji społecznych programów mieszkaniowych oraz z lokalami mieszkalnymi przeznaczonymi na wynajem o ustawowo regulowanej maksymalnej wysokości stawki czynszu, z wyłączeniem powierzchni obejmującej lokale użytkowe, będą zwolnione z podatku od przychodów z budynków na podstawie art. 24b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Ocena prawna przedstawionego do rozstrzygnięcia zagadnienia wymaga analizy art. 24b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”).

Zgodnie z art. 24b ust. 1 u.p.d.o.p., podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1.  stanowi własność albo współwłasność podatnika,
2.  został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,
3.  jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

\-zwany dalej „podatkiem od przychodów z budynków”, wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

Na podstawie tego przepisu opodatkowanie podatkiem od przychodów z budynków ma miejsce, jeśli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   podatnik jest właścicielem albo współwłaścicielem budynku, który stanowi dla niego środek trwały,
*   budynek został w całości albo w części oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,
*   budynek jest położony na terytorium Polski.

W omawianej sytuacji wszystkie ww. warunki będą spełnione. Wnioskodawca jest właścicielem budynków lub współwłaścicielem budynków mieszkalnych, które stanowią dla niego środki trwałe. Budynki te zostały w całości albo w części oddane do używania na podstawie umów najmu lub innych umów o podobnym charakterze. Budynki te znajdują się na terytorium Polski.

Z tego względu Spółka, co do zasady, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od przychodów z budynków. Jednak istotne znaczenie w sytuacji faktycznej i prawnopodatkowej Spółki ma art. 24b ust. 2 u.p.d.o.p., który stanowi, że zwalnia się od podatku od przychodów z budynków przychód ze środka trwałego będącego budynkiem mieszkalnym oddanym do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, jeżeli zwolnienie to stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. Urz. UE L 7 z 11.01.2012, str. 3).

Z analizy tego przepisu wynika, iż zwolnienie z opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków będzie miało zastosowanie, jeśli łącznie zostaną spełnione następując warunki:

1.  budynki mają charakter mieszkalny;
2.  budynki zostały oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych lub samorządowych dotyczących budownictwa społecznego;
3.  zwolnienie stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, zwolnienie podatkowe z art. 24b ust. 2 u.p.d.o.p. będzie miało zastosowanie do budynków mieszkalnych stanowiących własność Wnioskodawcy jako TBS i wybudowanych ze wsparciem opisanym w pkt a, b i c, z wyłączeniem powierzchni lokali użytkowych. Ocenę swoją Spółka opiera na tym, że spełnione są wszystkie warunki dla zastosowania zwolnienia podatkowego.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że budynki lub udziały w budynkach stanowiące środki trwałe są budynkami mieszkalnymi, tj. w taki sposób są przyjęte przez Spółkę do używania i amortyzowane zgodnie z zasadami ustanowionymi dla budynków mieszkalnych. Co prawda ustawodawca nie zdefiniował pojęcia budynku mieszkalnego, lecz uzasadnione jest odwołanie się w tym względzie do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1864). W zawartych w nich objaśnieniach wskazano, że budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki sklasyfikowany jest jako niemieszkalny zgodnie z jego przeznaczeniem. W oparciu o te wyjaśnienia, Wnioskodawca zaklasyfikował budynki będące jego własnością jako „budynki mieszkalne”. Należy zatem uznać, że budynki te spełniają pierwszy warunek stosowania zwolnienia podatkowego z art. 24b ust. 2 u.p.d.o.p., skoro ustawodawca odwołuje się w tym względnie do ich klasyfikacji jako środki trwałe.

Kolejnym warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 24b ust. 2 u.p.d.o.p. jest to, że budynki mieszkalne zostały oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych lub samorządowych dotyczących budownictwa społecznego. Przepisy u.p.d.o.p. nie określają co należy rozumieć przez „program rządowy” i „program samorządowy”. Wydaje się, że uzasadnione będzie odwołanie się w tym względzie do definicji używanej w dokumentach rządowych oraz przez Bank Gospodarstwa Krajowego, który dysponuje środkami finansowymi z budżetu państwa przeznaczonymi na realizację rządowych programów mieszkaniowych wspierających rozwój budownictwa mieszkaniowego na wynajem przeznaczonego dla najuboższych oraz dla tych, których nie stać na kupno własnego mieszkania lub jego wynajem na warunkach rynkowych. Choć nie jest to powołanie się na definicje językowe, to z uwagi na fakt, że przepis podatkowy wskazuje na programy rządowe i samorządowe, to właśnie w przepisach i dokumentach regulujących te kwestie należy pozyskiwać odpowiedzi na pytanie, co pod tym pojęciem należy rozumieć i jakie programy mieszczą się w tym pojęciu. Należy wskazać, że Bank Gospodarstwa Krajowego wspiera budownictwo czynszowe. Do 2009 r. istniał Krajowy Fundusz Mieszkaniowy, z którego środków BGK udzielał preferencyjnych kredytów na przedsięwzięcia inwestycyjno-budowlane polegające na tworzeniu mieszkań o limitowanej stawce czynszu. BGK jako współinicjator nowego programu rządowego – finansowanie zwrotne (SBC), od 2015 r. ponownie wspiera budownictwo społeczne w stosunkowo szerokiej skali w stosunku do zweryfikowanych potrzeb. Preferencyjne warunki finansowania pozwoliły na reaktywację budownictwa mieszkaniowego na wynajem o umiarkowanych czynszach. Nowy program rządowy pomaga w realizacji polityki miejskiej i programów rewitalizacji obszarów zdegradowanych oraz przyczynia się do stopniowego zaspokojenia popytu na mieszkania w tym segmencie rynku.

Z instrumentów finansowania społecznego budownictwa czynszowego mogą korzystać:

*   towarzystwa budownictwa społecznego (TBS),
*   spółdzielnie mieszkaniowe (wyłącznie w ramach programów rządowych),
*   spółki komunalne inne niż TBS (wyłącznie na zasadach wynikających z oferty w ramach działalności własnej Banku oraz nowego, projektowanego programu rządowego).

Z kolei biorąc pod uwagę definicje słownikowe, które przy pojęciu „rządowy” wskazują na to, że to „odnoszący się do rządu”, a „samorządowy” to „mający samorząd, należący do samorządu”, zaś „program” to „plan, układ zamierzonych czynności” (wg Słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego), należy przyjąć, że Spółka realizuje programy rządowe i samorządowe. Zarządzając bowiem zasobem mieszkaniowym, budując budynki mieszkaniowe, Spółka dokonuje tego w ramach programów przygotowanych przez rząd RP lub też samorząd (Gminę Miasto X, która jest właścicielem Spółki). Wszystkie realizowane programy dotyczą budownictwa społecznego. Istotą i przedmiotem działania Spółki jest bowiem budownictwo społeczne.

Realizowane przez Spółkę inwestycje mieszkaniowe polegające na budowie wielorodzinnych budynków mieszkalnych były współfinansowane przez Bank Gospodarstwa Krajowego w formie wieloletnich, kredytowych instrumentów finansowych (KFM, PIB, finansowanie zwrotne) mających podstawę w aktach prawnych rangi ustawowej:

1.  ustawa z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa społecznego (winno być: mieszkaniowego) – (t.j. Dz.U. z 2018 r, poz. 1020 ze zm., dalej: „u.n.f.p.b.m.”),
2.  ustawa o finansowym wsparciu tworzenia lokali mieszkalnych na wynajem, mieszkań chronionych, noclegowni, schronisk dla bezdomnych, ogrzewalni i tymczasowych pomieszczeń (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2321 ze zm.).

Obydwie ustawy dotyczą realizowania programów mieszkaniowych polegających na budowie lokali mieszkalnych na wynajem o ograniczonej maksymalnej wysokości czynszu. Cechą charakterystyczną tego segmentu rynku mieszkań na wynajem jest to, że:

1.  najemcami mogą być jedynie osoby o umiarkowanych dochodach (których maksymalny poziom określony jest ustawowo) oraz nie mające innego tytułu prawnego do lokalu mieszkalnego,
2.  wysokość czynszu nie ma charakteru komercyjnego, jego maksymalna wysokość jest określona ustawowo,
3.  mieszkania wybudowane w oparciu o ww. akty prawne nie podlegają co do zasady sprzedaży z uwagi na konieczność zachowania trwałości projektu.

Należy podkreślić, że społeczne budownictwo czynszowe jest definiowane w przepisach rangi ustawy. W myśl art. 27 ust. 2 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1398 ze zm.), przez społeczne budownictwo czynszowe należy rozumieć budownictwo spełniające wymagania, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. o Krajowym Zasobie Nieruchomości (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2363 ze zm.). Z kolei w przywołanym wyżej przepisie wskazano, że chodzi o tworzenie warunków poprawiających funkcjonowanie społecznego budownictwa czynszowego rozumianego jako budownictwo mieszkaniowe, w przypadku którego spełniane są łącznie następujące warunki:

1.  dostęp do lokali mieszkalnych odbywa się na zasadach nierynkowych na podstawie kryteriów określonych przez organy władzy publicznej,
2.  na etapie budowy, przebudowy lub użytkowania budynków podmioty realizujące inwestycje korzystają ze wsparcia środkami KZN lub publicznymi,
3.  jest realizowane przez podmioty, których głównym celem działania nie jest osiągnięcie zysku.

Podsumowując tę część rozważań i odnosząc ją do sytuacji Wnioskodawcy, zasadne i w pełni uprawnione jest stanowisko, że stanowiące własność Spółki budynki mieszkalne zostały oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych lub samorządowych dotyczących budownictwa społecznego. Tym bardziej, że cała działalność Wnioskodawcy jest w istocie realizacją programu samorządowego. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest jednostka samorządu terytorialnego (gmina o statusie miasta). Zadaniem Wnioskodawcy jest budowa, przebudowa i modernizacja oraz wynajem lokali mieszkalnych, a więc zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych grup mieszkańców Miasta X wymagających wsparcia mieszkaniowego w formie dostępnych czynszowo mieszkań na wynajem. Budowa, przebudowa lub modernizacja budynków mieszkalnych odbywa się przy finansowym wsparciu Miasta X. Samo utworzenie (a następnie całe działanie) Spółki jest przejawem realizacji samorządowego programu budownictwa społecznego.

W związku z powyższym, budynki mieszkalne stanowiące własność Spółki oraz wybudowane ze wsparciem opisanym w pkt a i b należy uznać za wybudowane w ramach realizacji rządowych lub samorządowych programów dotyczących budownictwa społecznego. Tym samym za spełniony należy uznać drugi warunek stosowania zwolnienia podatkowego z art. 24b ust. 2 u.p.d.o.p.

Ostatnim warunkiem, od którego zależy zwolnienie od podatku jest uzyskanie tegoż zwolnienia jako rekompensaty spełniającej warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. Urz. UE L 7 z 11.01.2012, str. 3).

W związku z powyższym, w celu ustalenia, czy w stosunku do budynków mieszkalnych stanowiących własność Wnioskodawcy ma zastosowanie zwolnienie z art. 24b ust 2 u.p.d.o.p., konieczne jest zweryfikowanie, czy zwolnienie to stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (dalej określanej jako: „decyzja”).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. c decyzji, niniejszą decyzję stosuje się do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych przyznanej przedsiębiorstwom, którym powierzono wykonywanie usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym, o których mowa w art. 106 ust 2 Traktatu, należącej do jednej z następujących kategorii: rekompensata za wykonywanie usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym zaspokajających potrzeby społeczne w zakresie opieki zdrowotnej i opieki długoterminowej, opieki nad dziećmi, dostępu do i reintegracji na rynku pracy, mieszkalnictwa socjalnego, opieki nad słabszymi grupami społecznymi oraz włączenia społecznego tych grup. W pkt 11 preambuły do decyzji wskazano, że w związku z tym przedsiębiorstwa zajmujące się usługami socjalnymi, w tym zapewnianiem mieszkalnictwa socjalnego osobom w niekorzystnej sytuacji lub osobom w gorszym położeniu społecznym, które nie posiadają wystarczających środków, aby pozyskać mieszkanie na zasadach rynkowych, powinny również korzystać z możliwości zwolnienia z wymogu zgłoszenia określonego w niniejszej decyzji, nawet jeśli kwota otrzymywanej przez nie rekompensaty przekracza określony w niniejszej decyzji ogólny próg dla rekompensaty.

Usługi wynajmu lokali mieszkalnych świadczone przez Wnioskodawcę stanowią usługi w zakresie mieszkalnictwa socjalnego rozumiane w sposób wskazany w pkt 11 preambuły do decyzji. W związku z tym, usługi wynajmu lokali mieszkalnych świadczone przez Wnioskodawcę należy uznać za usługi w zakresie mieszkalnictwa socjalnego, do których ma zastosowanie decyzja.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 decyzji, niniejszą decyzję stosuje się wyłącznie w przypadkach, gdy okres, na jaki powierza się przedsiębiorstwu wykonywanie usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym, nie przekracza dziesięciu lat. Jeżeli okres powierzenia przekracza dziesięć lat, niniejszą decyzję stosuje się wyłącznie w takim zakresie, w jakim dostawca usług jest zobowiązany przeprowadzić znaczne inwestycje, które muszą być amortyzowane przez dłuższy czas zgodnie z ogólnie przyjętymi zasadami rachunkowości. W pkt 12 preambuły decyzji wskazano, że to, w jakim zakresie określony środek rekompensaty wpływa na wymianę handlową i konkurencję, zależy nie tylko od średniej kwoty rekompensaty otrzymywanej rocznie oraz od danego sektora, ale również od tego, jaki jest całkowity okres powierzenia. Stosowanie niniejszej decyzji powinno być zatem ograniczone do okresów powierzenia wykonywania usług na maksymalnie dziesięć lat, chyba że dłuższy okres powierzenia jest uzasadniony potrzebą przeprowadzenia znacznych inwestycji, na przykład w dziedzinie mieszkalnictwa socjalnego.

W przypadku Wnioskodawcy mamy do czynienia z sytuacją, w której rekompensata (zwolnienie podatkowe) jest przyznawane na okres przekraczający 10 lat, ale jednocześnie jest to uzasadnione tym, że świadczone usługi wiążą się z koniecznością wybudowania, przebudowania lub modernizacji budynku mieszkalnego, a więc z koniecznością przeprowadzenia znacznej inwestycji. W związku z tym decyzja ma zastosowanie do zwolnienia podatkowego w podatku od przychodów z budynków.

Zgodnie z art. 5 ust 1 decyzji, rekompensata nie może przekraczać kwoty niezbędnej do pokrycia kosztów netto wynikających z wywiązywania się ze zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych, z uwzględnieniem rozsądnego zysku. Przepis ten dotyczy przede wszystkim rekompensaty w postaci dotacji albo dofinansowania. W omawianym przypadku mamy do czynienia z rekompensatą w postaci zwolnienia podatkowego. Tym samym, pomoc publiczna nie polega na otrzymaniu środków pieniężnych, ale na zaoszczędzeniu środków pieniężnych, które w braku zwolnienia powinny być przekazane na zapłatę podatku od przychodów z budynków. W przypadku Spółki wszystkie dochody, w tym te związane z zaoszczędzeniem środków pieniężnych, są przeznaczone na działalność statutową (art. 24 ust. 2 u.n.f.p.b.m.). W związku z tym, że działalność statutowa Spółki jest związana ze świadczeniem usług w zakresie mieszkalnictwa socjalnego, to rekompensatę (zwolnienie podatkowe) należy traktować jako pokrywanie części kosztów niezbędnych do ich świadczenia. W związku z tym, zwolnienie w podatku od przychodu z budynków należy uznać za rekompensatę nie przekraczającą kwoty niezbędnej do pokrycia kosztów netto związanych ze świadczeniem usług w zakresie mieszkalnictwa socjalnego.

Konkludując, skoro zwolnienie podatkowe dla budynków mieszkalnych będących własnością Wnioskodawcy i wybudowanych, przebudowanych oraz zmodernizowanych ze wsparciem opisanym w stanie faktycznym, będzie stanowiło „rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym”, o której mowa w art. 24b ust. 2 u.p.d.o.p., to spełnione są warunki stosowania zwolnienia podatkowego.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że budynki będące własnością lub współwłasnością Wnioskodawcy, wybudowane, przebudowane lub zmodernizowane ze wsparciem opisanym w stanie faktycznym, z wyłączeniem powierzchni lokali użytkowych, będą zwolnione z podatku od przychodów z budynków na podstawie art. 24b ust. 2 u.p.d.o.p.

Ad. 2. Przedstawiając własne stanowisko w sprawie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2, Spółka wskazuje, iż odwołać należy się do wskazanych już, przy prezentowaniu stanowiska w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1, przepisów prawa i ich interpretacji. Tym samym fakt, iż budynki mieszkalne służące zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych społeczeństwa (mieszkańców Gminy X), zostały nabyte przez Spółkę w drodze aportu, jest irrelewantny dla oceny prawnej (jest to jedynie forma nabycia własności). Są to bowiem budynki mieszkalne, stanowiące własność Spółki, w całości lub też w części oddane do używania w drodze umowy najmu. Jednocześnie stały się one własnością Spółki w ramach realizacji programu samorządowego w zakresie budownictwa społecznego. Zwolnienie podatkowe wpisuje się zaś, jak to powyżej przedstawiono, w pojęcie rekompensaty spełniającej warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu UE.

Zgodnie z brzmieniem § 5 Aktu założycielskiego Spółki, Spółka realizuje politykę mieszkaniową Miasta X w zakresie kształtowania rynku mieszkań społecznych przeznaczonych na wynajem o limitowanej ustawowo wysokości stawek czynszu najmu, mającego przede wszystkim na celu zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych rodzin, które kwalifikują się do najmu lokali mieszkalnych w zasobach Wnioskodawcy z uwagi na ograniczoną ustawowo maksymalną wysokość miesięcznych dochodów gospodarstwa domowego oraz poprawę standardu jakościowego, funkcjonalnego i technicznego własnych, starych zasobów mieszkaniowych i ich otoczenia. Zadaniem Wnioskodawcy jest również ułatwienie mobilności rodzinom poszukującym pracy. W ramach prowadzonej działalności oferują Miastu X mieszkania chronione, zarówno treningowe jak i wspierane oraz mieszkania wspomagane przeznaczone dla rodzin wymagających wsparcia mieszkaniowego w ramach realizowanych przez Miasto X programów społecznych skierowanych dla wychowanków pieczy zastępczej, usamodzielnianych i usamodzielnionych wychowanków, rodzin wielodzietnych składających się z co najmniej czwórki dzieci, osób niepełnosprawnych oraz osób starszych, którym oferowane są mieszkania chronione wspierane oraz mieszkania wspomagane.

Spółka realizuje zadania określone w akcie założycielskim, w szczególności umożliwiając wynajem mieszkań o ograniczonej wysokości czynszu. Cechą charakterystyczną tych mieszkań na wynajem jest:

1.  najemcami mogą być jedynie osoby o umiarkowanych dochodach oraz nie mające innego tytułu prawnego do lokalu mieszkalnego,
2.  najemców ma prawo wskazywać Gmina Miasto X,
3.  wysokość czynszu nie ma charakteru komercyjnego, jego maksymalna wysokość jest regulowana ustawowo.

Niezależnie od powyższego Spółka realizuje szereg społecznych programów mieszkaniowych, wspierających dzieci lub rodziny w zapewnieniu mieszkania, do których należą następujące programy:

1.  Program 1,
2.  Program 2,
3.  Program 3,
4.  Program 4,
5.  Program 5,
6.  Program 6,
7.  Program 7.

Tym samym, w ocenie Spółki, budynki będące własnością lub współwłasnością Spółki, otrzymane w aporcie rzeczowym od Gminy Miasto X celem realizacji samorządowych programów budownictwa społecznego, z wyłączeniem powierzchni zajętej przez lokale użytkowe, będą zwolnione z podatku od przychodów z budynków na podstawie art. 24b ust. 2 u.p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że ustawą z 15 czerwca 2018 r., o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2018 r., poz. 1291), zostało wprowadzone nowe brzmienie przepisu art. 24b, który obowiązuje od 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 24b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „updop”), podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1.  stanowi własność albo współwłasność podatnika,
2.  został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,
3.  jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

\-zwany dalej „podatkiem od przychodów z budynków”, wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

W myśl art. 24b ust. 3 updop, przychód, o którym mowa w ust. 1, stanowi ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji – wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji.

Zgodnie z art. 24b ust. 6 updop, w przypadku gdy budynek został oddany do używania w części, przychód ustala się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej oddanej do używania w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Proporcję, o której mowa w zdaniu pierwszym, ustala się na dzień określony w ust. 3.

Na podstawie art. 24b ust. 7 updop, nie ustala się przychodu, o którym mowa w ust. 1, w przypadku, gdy ustalony na dzień określony w ust. 3, łączny udział oddanej do używania powierzchni użytkowej budynku nie przekracza 5% całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku.

W przypadku gdy w budynku znajdują się lokale mieszkalne oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, o których mowa w ust. 2, przychód pomniejsza się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej tych lokali mieszkalnych w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Proporcję, o której mowa w zdaniu pierwszym, ustala się na dzień określony w ust. 3 – art. 24b ust. 8 updop.

W myśl art. 24b ust. 9 updop, podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10.000.000 zł.

Z kolei art. 24b ust. 10 updop stanowi, że w przypadku gdy podatnik posiada udział w kapitale innego podmiotu w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 w zakresie, o którym mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, kwotę, o której mowa w ust. 9, ustala się w takiej proporcji, w jakiej przychód, o którym mowa w ust. 1, pozostaje do ogólnej kwoty takich przychodów podatnika oraz podmiotów z nim powiązanych.

Stosownie do art. 24b ust. 11 updop, podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać podatek od przychodów z budynków i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który płacony jest podatek. Jeżeli podatnik przed upływem terminu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, złoży zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, podatek od przychodów z budynków za ostatni miesiąc roku podatkowego wpłaca nie później niż w terminie złożenia tego zeznania.

W myśl art. 24b ust. 12 updop, kwotę zapłaconego za dany miesiąc podatku od przychodów z budynków podatnicy odliczają od zaliczki na podatek, o której mowa w art. 25. W przypadku gdy podatnicy wpłacają zaliczki kwartalne, odliczeniu podlega podatek od przychodów z budynków zapłacony za miesiące przypadające na dany kwartał.

Podatnicy mogą nie wpłacać podatku od przychodów z budynków, jeżeli jest on niższy od kwoty zaliczki na podatek, o której mowa w art. 25, za dany miesiąc – art. 24b ust. 13 updop.

Jednocześnie na podstawie art. 24b ust. 14 updop, kwotę zapłaconego i nieodliczonego w roku podatkowym podatku od przychodów z budynków odlicza się od podatku obliczonego zgodnie z art. 19 za rok podatkowy. Odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 24b ust. 15 updop, kwota podatku od przychodów z budynków nieodliczona na podstawie ust. 14 podlega zwrotowi na wniosek podatnika, jeżeli organ podatkowy nie stwierdzi nieprawidłowości wysokości zobowiązania podatkowego lub straty, obliczonych zgodnie z art. 19 w złożonym zeznaniu podatkowym, oraz podatku od przychodów z budynków, w szczególności jeżeli koszty finansowania dłużnego poniesione w związku z nabyciem lub wytworzeniem budynku, jak również inne przychody i koszty ustalone zostały na warunkach rynkowych.

Z opisu sprawy wynika m.in., że Wnioskodawca, Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), prowadzi działalność realizując założenia polityki mieszkaniowej Gminy Miasto X. Spółka jako towarzystwo budownictwa społecznego prowadzi działalność na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (t.j. Dz.U. z 2018 r, poz. 1020 ze zm., dalej: „u.n.f.p.b.m.”).

Wnioskodawca posiada formę prawną spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest jednostka samorządu terytorialnego (gmina o statusie miasta).

Zgodnie z brzmieniem § 5 Aktu założycielskiego Spółki, Spółka realizuje politykę mieszkaniową Miasta X w zakresie kształtowania rynku mieszkań społecznych przeznaczonych na wynajem o limitowanej ustawowo wysokości stawek czynszu najmu, mającego przede wszystkim na celu zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych rodzin, które kwalifikują się do najmu lokali mieszkalnych w zasobach Towarzystwa z uwagi na ograniczoną ustawowo maksymalną wysokość miesięcznych dochodów gospodarstwa domowego oraz poprawę standardu jakościowego, funkcjonalnego i technicznego własnych, starych zasobów mieszkaniowych i ich otoczenia. Zadaniem Towarzystwa jest również ułatwienie mobilności rodzinom poszukującym pracy. W ramach prowadzonej działalności oferują Miastu X mieszkania chronione, zarówno treningowe jak i wspierane oraz mieszkania wspomagane przeznaczone dla rodzin wymagających wsparcia mieszkaniowego w ramach realizowanych przez Miasto X programów społecznych skierowanych dla wychowanków pieczy zastępczej, usamodzielnianych i usamodzielnionych wychowanków, rodzin wielodzietnych składających się z co najmniej czwórki dzieci, osób niepełnosprawnych oraz osób starszych, którym oferowane są mieszkania chronione wspierane oraz mieszkania wspomagane.

Spółka realizuje zadania określone w akcie założycielskim, w szczególności umożliwiając wynajem mieszkań o ograniczonej wysokości czynszu. Cechą charakterystyczną tych mieszkań na wynajem jest:

1.  najemcami mogą być jedynie osoby o umiarkowanych dochodach oraz nie mające innego tytułu prawnego do lokalu mieszkalnego,
2.  najemców ma prawo wskazywać Gmina Miasto X,
3.  wysokość czynszu nie ma charakteru komercyjnego, jego maksymalna wysokość jest regulowana ustawowo.

Zasób mieszkaniowy.

Spółka jest właścicielem budynków mieszkalnych lub posiada udziały w budynkach mieszkalnych stanowiących własność wspólnot mieszkaniowych, które stanowią dla niej środki trwałe w rozumieniu art. 16a ust. 1 pkt 1 updop. Budynki te lub lokale mieszkalne w nich położone zostały przez Wnioskodawcę oddane w całości albo w części do używania na podstawie umów najmu lub innych umów o podobnym charakterze. Budynki te znajdują się na terytorium Polski. W budynkach tych znajdują się przede wszystkim lokale mieszkalne w znakomitej większości, ale są także takie budynki, w których umiejscowione zlokalizowane są lokale użytkowe stanowiące własność Spółki. Niemniej, w oparciu o objaśnienia zawarte w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1864), Wnioskodawca klasyfikuje te środki trwałe jako budynki mieszkalne.

Poszczególne budynki będące własnością Wnioskodawcy były budowane ze wsparciem w postaci:

1.  kredytu preferencyjnego udzielanego przez Bank Gospodarstwa Krajowego ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego na określone przedsięwzięcia inwestycyjno-budowlane; kredyty były udzielane na podstawie art. 19 u.n.f.p.b.m. obowiązującego do 31 maja 2009 r.; szczegółowe kwestie związane z udzielaniem kredytów określały rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 lipca 2000 r. i 7 listopada 2007 r. w sprawie warunków i trybu udzielania kredytów i pożyczek ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego oraz niektórych wymagań dotyczących lokali i budynków finansowanych przy udziale tych środków; udział środków pieniężnych pochodzących z kredytu preferencyjnego w kosztach budowy poszczególnych budynków był różny, ale nigdy nie przekroczył 70% tych kosztów;
2.  finansowego wsparcia udzielonego jednostce samorządu terytorialnego będącej wspólnikiem Wnioskodawcy przez Bank Gospodarstwa Krajowego z Funduszu Dopłat i następnie przekazanego Wnioskodawcy na budowę budynków; wsparcie było udzielane na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 grudnia 2006 r. o finansowym wsparciu tworzenia lokali mieszkalnych na wynajem, mieszkań chronionych, noclegowni, schronisk dla bezdomnych, ogrzewalni i tymczasowych pomieszczeń (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2321 ze zm.); udział środków pieniężnych pochodzących z finansowego wsparcia Miasta X w kosztach budowy poszczególnych budynków był różny, nigdy nie przekroczył 90% kosztów budowy i był dwukrotnie wyższy od kwoty dotacji uzyskanej przez Miasto X z Funduszu Dopłat.

W pozostałym zakresie budowa poszczególnych budynków stanowiących własność Wnioskodawcy była finansowana w różnych częściach:

1.  ze środków własnych TBS,
2.  ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013,
3.  ze środków pochodzących z kredytów komercyjnych udzielonych przez BGK lub inne banki,
4.  ze środków pochodzących z partycypacji osób fizycznych i prawnych w kosztach budowy mieszkań, o której mowa w przepisach u.n.f.p.b.m.,
5.  z celowych środków finansowych wnoszonych do Spółki przez Miasto X jako wkład finansowy na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki na nabycie nowo tworzonych udziałów, które były przeznaczone na budowę, modernizację lub przebudowę budynków z lokalami mieszkalnymi, których Miasto X jest dysponentem, a zatem realizuje lokalną politykę mieszkaniową oraz zadanie własne, którym jest zapewnienie mieszkań rodzinom potrzebującym mieszkań na wynajem o czynszu znacznie niższym od rynkowego.

Spółka posiadając nowo wybudowane budynki lub budynki mieszkalne wniesione aportem rzeczowym przez Miasto X, realizuje szereg społecznych programów mieszkaniowych, wspierających dzieci lub rodziny w zapewnieniu mieszkania.

Jak wskazano we wniosku, opisane w stanie faktycznym budynki zostały oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych lub samorządowych. Przy czym podkreślenia wymaga, że zasoby Spółki dzielą się najogólniej na dwa rodzaje, co zostało wskazane we wniosku o wydanie interpretacji, tj.:

1.  budynki wybudowane przez Spółkę;
2.  budynki mieszkalne wniesione aportem rzeczowym przez Miasto, w tym także takie które zostały zmodernizowane i przebudowane.

Oba rodzaje budynków służą realizowaniu różnego rodzaju społecznych programów mieszkaniowych. Jednak te budynki, które zostały wniesione aportem, nie były budowane (wytworzone) przez Spółkę przy wykorzystaniu finansowania preferencyjnego, opisanego w pierwotnie złożonym wniosku, ale część z nich była zmodernizowana i przebudowana przy wykorzystaniu finansowania preferencyjnego;

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie programy mieszkaniowe realizowane przez Spółkę mieszczą się w pojęciu „budownictwa społecznego”. Zarówno te, które dotyczą nowo budowanych przez Spółkę budynków, jak i te, które obejmują budynki otrzymane aportem od Gminy, z uwagi na to, że przeznaczone są wyłącznie na wynajem za czynsz najmu, którego wysokość regulowana jest przepisami u.n.f.p.b.m. i jest nie wyższa niż 4% wartości wskaźnika odtworzeniowego w skali roku;

Zdaniem Wnioskodawcy, zwolnienie stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. Urz. UE L 7 z 11.01.2012, str. 3.)

Stosownie do art. 24b ust. 2 updop, zwalnia się od podatku od przychodów z budynków przychód ze środka trwałego będącego budynkiem mieszkalnym oddanym do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, jeżeli zwolnienie to stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. Urz. UE L 7 z 11.01.2012, str. 3).

Zwolnienie z opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków będzie miało zatem zastosowanie, jeśli łącznie zostaną spełnione następując warunki:

*   budynki mają charakter mieszkalny,
*   budynki zostały oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych lub samorządowych,
*   programy w ramach realizacji których zostały oddane budynki dotyczą budownictwa społecznego,
*   zwolnienie stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r.

Wskazać należy, że w wyniku nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od dnia 1 stycznia 2019 r., minimalnym podatkiem dochodowym zostały objęte wszystkie nieruchomości – budynki, niezależnie od ich klasyfikacji (m.in. mieszkalne, niemieszkalne, przemysłowe, magazynowe) położone na terytorium Polski, jeżeli generują przychody z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Z zakresu tego podatku zostały wyłączone jedynie przychody z budynków mieszkalnych, jeżeli zostały oddane do używania w ramach rządowych (samorządowych) programów dotyczących budownictwa społecznego, przy spełnieniu warunków określonych w ustawie. Ponadto zmiana dotyczy progu 10.000.000 zł, poniżej którego nieruchomość nie podlega opodatkowaniu, na 10.000.000 zł „kwoty wolnej” przypadającej na podatnika. Zatem podstawą opodatkowania będzie suma wartości początkowej poszczególnych środków trwałych – budynków ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca, pomniejszona o kwotę 10.000.000 zł.

Powyższe wynika również z treści uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej (druk sejmowy 2291-A), zgodnie z którym na podstawie ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. poz. 2175) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały wprowadzone regulacje dotyczące tzw. minimalnego podatku dochodowego. Rozwiązanie to skierowane jest do podatników posiadających określone nieruchomości komercyjne w postaci budynków biurowych oraz budynków handlowo-usługowych, których wartość początkowa przekracza 10 mln zł. Przepisy te zaczęły obowiązywać od dnia 1 stycznia 2018 r. Regulacje dotyczące minimalnego podatku dochodowego są przedmiotem postępowania przed Komisją Europejską (KE) w przedmiocie badania, czy nie stanowią niedozwolonej pomocy publicznej.

Zgodnie z ustaleniami dokonanymi przez stronę polską z KE obowiązujące w Polsce przepisy wymagają zmian w kierunku:

1.  objęcia minimalnym podatkiem dochodowym wszystkich nieruchomości – budynków, z wyłączeniem budynków mieszkalnych, jeżeli zostały oddane do używania w ramach rządowych (samorządowych) programów dotyczących budownictwa społecznego i takie zwolnienie jest zgodne z zasadami pomocy publicznej;
2.  stosowania minimalnego podatku dochodowego w odniesieniu do tych nieruchomości (ich części), które są wynajmowane;
3.  zmiany progu 10 mln zł, poniżej którego nieruchomość nie podlega opodatkowaniu minimalnym podatkiem dochodowym z nieruchomości na podatnika;
4.  możliwości uniknięcia obciążenia (zwrot) podatkiem od przychodów z budynków w przypadku potwierdzenia przez organ podatkowy zapłaty podatku PIT lub CIT we właściwej wysokości, jeżeli podatnik wystąpi z wnioskiem o zwrot tego podatku.

Proponowane w autopoprawce zmiany wychodzą naprzeciw ww. oczekiwaniom KE. W wyniku proponowanych zmian minimalnym podatkiem dochodowym (w projekcie proponuje się, aby podatek ten został określony jako „podatek od przychodów z budynków”), zostaną, co do zasady, objęte wszystkie budynki (mieszkalne i niemieszkalne) położone na terytorium Polski. Podkreślić należy, iż podatek od przychodów z budynków będzie płacony od tych środków trwałych w postaci budynków, które generują przychody z ich najmu (dzierżawy itp.). W przypadku podatników podatku PIT podatek minimalny nie będzie dotyczył umów najmu zawieranych poza działalnością gospodarczą (tzw. najem prywatny). Jeżeli tylko część budynku będzie oddana do używania na podstawie umowy najmu, wówczas podatnik będzie obowiązany do zapłaty podatku od przychodów z budynków od tej części, która została wynajęta. Z zakresu tego podatku zostaną wyłączone te budynki mieszkalne, które zostaną oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, pod warunkiem iż takie zwolnienie będzie stanowiło rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji Europejskiej z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym. Zmianie ulega również sposób stosowania limitu (kwoty) 10 000 000 zł, poniżej którego nieruchomości nie były objęte podatkiem od przychodów z budynków i która to wartość stanowiła swoistą kwotę wolną (na nieruchomość). Proponuje się, aby taka kwota przypadała na podatnika bez względu na ilość i wartość posiadanych przez niego budynków.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że w takim zakresie, w jakim zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy – opisane w stanie faktycznym budynki zostały oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych lub samorządowych, a programy mieszkaniowe realizowane przez Spółkę mieszczą się w pojęciu „budownictwa społecznego”, jak również będące przedmiotem wniosku zwolnienie stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. – do budynków mieszkalnych będących własnością Wnioskodawcy, wybudowanych przy wsparciu opisanych we wniosku środków oraz otrzymanych w celowym aporcie rzeczowym od Miasta X, zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku od przychodów z budynków, określone w art. 24b ust. 2 updop.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że Organ wydając interpretację nie jest uprawniony do samodzielnego ustalenia i ocen programów rekompensat, czy zwolnień, które dotyczy lub mogą dotyczyć Wnioskodawcy, a które nie wynikają z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stąd przedstawione przez Wnioskodawcę informacje, że budynki, o których mowa we wniosku zostały oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych lub samorządowych, które dotyczą budownictwa społecznego, jak również iż zwolnienie stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. Organ przyjął jako element niepodlegającego ocenie opisu stanu faktycznego.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy z powyższym zastrzeżeniem należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.