Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-409/15-4/MMa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-30
Teza: Sprzedaż oleju sojowego oraz makuchu sojowego
Słowa kluczowe: artykuły-artykuły spożywcze; dostawa; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2015 r. (data wpływu 11 maja 2015 r.) uzupełnione pismem z dnia 10 czerwca 2015 r. (data wpływu 15 czerwca 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 3 czerwca 2015 r. Nr IPPP2/4512-409/15-2/MMa (skutecznie doręczone w dniu 8 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy sprzedaży oleju sojowego oraz makuchu sojowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy sprzedaży oleju sojowego oraz makuchu sojowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zakupu ziarna soi do celów spożywczych z Ukrainy kod CN 1201 90 00 opodatkowaną stawką VAT 5%, które poddaje procesowi ekstrudacji.

Ziarno poddawane jest procesowi ekstruzji za pomocą urządzenia zwanego ekstruder.

W wyniku tłoczenia powstaje olej sojowy jadalny do celów paszowych PKWiU 10.41.21-00.01 oraz makuch sojowy do celów paszowych PKWiU 10.41.41-30.

Makuch sojowy oraz olej sojowy sprzedawane są między innymi dla podatników podatku rolnego i podatku dochodowego od dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej, ze stawką VAT 23%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Jaką stawką VAT opodatkowana jest sprzedaż oleju sojowego jadalnego dla celów paszowych?
2.  Jaką stawką VAT opodatkowany jest makuch sojowy do celów paszowych, jeżeli ich nabywcą jest między innymi podatnik podatku rolnego i podatku dochodowego od dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ustawie o podatku od towarów i usług w załączniku nr 3 pod pozycją 27 ze stawką 8% wymieniono: ex 10.4 oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne - wyłącznie jadalne, natomiast w tym samym PKWiU w pozycji 20 załącznik nr 10 zastosowano stawkę 5% ex 10.4 oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne - wyłącznie jadalne.

Według paragrafu 3 ust. 4 pkt 1 oraz ust. 5 i 6 Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych makuchy i inne pozostałości stałe z tłuszczów i olejów roślinnych wyłącznie przeznaczone do stosowania jako nawozy, pasze i dodatki do pasz, jeżeli ich nabywcą są rolnicy kupujący produkty na potrzeby własne, opodatkowane są stawką VAT 8%.

Zdaniem Wnioskodawcy jeżeli są podane dwie różne stawki VAT do wyżej wymienionych pozycji na ten sam produkt, to Spółka ma prawo wybrać niższą stawkę. Natomiast w przypadku sprzedaży oleju i makuchu dla rolników spółka powinna zastosować stawkę VAT 8%.

Wnioskodawca poinformował dodatkowo, że kod CN dla makuchu to: CN 2304 00 00.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stawka podatku – stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

I tak, art. 41 ust. 2 ustawy określa, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W świetle art. 146a ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Stosownie do art. 41 ust. 2a ustawy – dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod poz. 27 wskazano „Oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne – wyłącznie jadalne” o PKWiU ex 10.4.

Natomiast załącznik nr 10 do ustawy zawiera wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku VAT w wysokości 5%. W poz. 20 tego załącznika do ustawy znajdują się towary sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 10.4. „Oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne – wyłącznie jadalne”.

Jak wynika z powyższego, symbol PKWiU ex 10.4 został wymieniony w załączniku nr 3 oraz w załączniku nr 10 do ustawy. Zgodnie z pkt 1 Objaśnień do załącznika nr 3, wykaz ten nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku od towarów i usług lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Oznacza to, że jeżeli dany towar lub usługa wymieniony w załączniku nr 3, na podstawie innych regulacji podlega opodatkowaniu niższą stawką podatku VAT lub zwolnieniu – zastosowanie ma niższa stawka podatku lub zwolnienie.

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy przez PKWiU ex – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania danej stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

Zatem, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danego wyrobu lub usługi z danego grupowania.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.), którą dla celów podatku od towarów i usług stosuje się od dnia 1 stycznia 2011 r.

Zaznaczyć należy, że jak wynika z Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca sprowadza z Ukrainy ziarna soi do celów spożywczych, sklasyfikowane pod kodem CN 1201 90 00, opodatkowane stawką VAT 5%, które następnie poddaje procesowi ekstrudacji za pomocą urządzenia zwanego ekstruder. W wyniku tłoczenia powstaje olej sojowy jadalny do celów paszowych PKWiU 10.41.21-00.01 oraz makuch sojowy do celów paszowych PKWiU 10.41.41-30.

Z treści powołanych przepisów wynika, że preferencyjną (8% lub 5%) stawką podatku objęta jest dostawa wyłącznie jadalnych produktów sklasyfikowanych w PKWiU ex 10.4 oleje i tłuszcze zwierzęce i roślinne.

W PKWiU nie ma definicji określenia ,,jadalne”. Grupowania, w tytułach których występuje takie wyrażenie, są określone przez odpowiednie podpozycje CN. Nomenklatura scalona (CN), w odniesieniu do produktów przeznaczonych do spasania dla zwierząt stosuje określenia ,,paszowe”, ,,pastewne”. Natomiast określenia ,,jadalne”, ,,niejadalne” są używane do określenia produktów przeznaczonych dla ludzi.

Zatem przyjąć należy, że określenie danego wyrobu (np. oleju) jako jadalny, oznacza produkt, który może zostać spożyty przez ludzi.

Uwzględniając powyższe, jak również przywołane przepisy prawa stwierdzić należy, że preferencyjną stawką podatku mogą zostać opodatkowane tylko te wyroby (oleje i tłuszcze) sklasyfikowane do symbolu PKWiU 10.4, które spełniają określone warunki, tj. mają pochodzenie zwierzęce lub roślinne oraz są wyrobami jadalnymi.

Powyższe kryterium nie może być utożsamiane z faktycznym wykorzystaniem wyrobu (oleju) przez jego nabywcę. Przeznaczenie olejów tłuszczów zwierzęcych i roślinnych, rozumiane jako faktyczne jego wykorzystanie w określonym celu, nie zostało przewidziane w regulacjach dotyczących preferencyjnych stawek podatku od towarów i usług. Brak zatem podstaw, aby o jadalnym charakterze oleju sojowego surowego decydował faktyczny sposób jego użycia.

Olej sojowy jadalny nie utraci tego charakteru z tego tylko powodu, że zostanie wykorzystany do celów innych niż spożycie przez ludzi. Prawodawca wyraźnie zaznaczył, że chodzi o „jadalność” jako cechę oleju (produktu), nie zaś sposób jego spożytkowania. Podobnie olej przemysłowy, spożyty przez człowieka, nie stanie się olejem jadanym. Innymi słowy faktyczny sposób wykorzystania oleju ani nie przydaje mu charakteru jadalnego, ani też charakteru tego nie pozbawia. W rezultacie nie ma zatem wpływu na stawkę podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie sprzedawał na terytorium kraju olej sojowy surowy jadalny (PKWiU 10.41.21-00.01), a więc dostawa ta będzie podlegała opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 2a w zw. z poz. 20 załącznika nr 10 do ustawy, o ile faktycznie na dzień zbycia będzie się on nadawał do spożycia dla ludzi.

Podkreślić należy, że bez znaczenia na wysokość opodatkowania ma to, że olej ten będzie sprzedawany jako materiał paszowy oraz to, że ziarna z których w wyniku tłoczenia powstaje olej będzie importowany z terytorium Ukrainy.

Reasumując, olej sojowy surowy jadalny dla celów paszowych, który Zainteresowany otrzymuje w wyniku procesu ekstrudacji ziaren soi, może zostać sprzedany przez niego na terenie Rzeczypospolitej Polskiej z preferencyjną stawką podatku w wysokości 5%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca będzie sprzedawał także otrzymywany w tym samym procesie ekstrudacji makuch sojowy sklasyfikowany do PKWiU 10.41.41-30, który będzie przeznaczony do celów paszowych.

Stosownie do § 3 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia obniżoną do wysokości 8% stawkę podatku stosuje się również do dostawy, wewnątrzwspólnotowego nabycia i importu makuchów i innych pozostałości stałych z tłuszczów i olejów roślinnych; mąki i mączki z nasion lub owoców oleistych, z wyłączeniem gorczycy (PKWiU 10.41.4), (CN 23040000, 23050000, 2306 i 1208), wyłącznie przeznaczonych do stosowania jako nawozy, pasze lub dodatki (surowiec) do pasz, jeżeli ich nabywcą jest podatnik podatku rolnego lub podatku dochodowego od dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej.

Przepis ust. 4 stosuje się do dostawy - pod warunkiem że nabywca tych towarów złoży sprzedawcy pisemne oświadczenie, że jest podatnikiem podatku rolnego lub podatku dochodowego od dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej, a nabywane towary przeznaczy do stosowania jako nawozy, pasze lub dodatki (surowiec) do pasz w prowadzonym przez niego gospodarstwie rolnym lub dziale specjalnym produkcji rolnej (§ 3 ust. 5 pkt 1).

Jak wynika z Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w grupowaniu 10.41.41.0, któremu odpowiadają kody CN 2304 00 00, 2305 00 00 oraz 2306, sklasyfikowane są makuchy i inne pozostałości stałe z tłuszczów i olejów roślinnych. Wnioskodawca wskazał, że będzie sprzedawał makuch sojowy, któremu odpowiada kod CN 2304 00 00. Zatem sprzedawane makuchy mieszczą się w grupowaniu 10.41.41.0. W konsekwencji Wnioskodawca sprzedając makuchy sojowe będzie miał prawo zastosować stawkę podatku VAT w wysokości 8%, jeśli wymienione grupy nabywców złożą oświadczenie, że są podatnikami podatku rolnego lub podatku dochodowego od dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej, a nabywany towar przeznaczą do stosowania jako pasze lub dodatki (surowiec) do pasz w prowadzonym przez nich gospodarstwie rolnym lub dziale specjalnym produkcji rolnej.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.