Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.8.2020.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-13
Teza: Dokumentacja uprawniająca do zastosowania 0% stawki podatku VAT dla dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów
Słowa kluczowe: dokumenty; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; podatek-podatek od towarów i usług; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 stycznia 2020 r. (data wpływu 14 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania 0% stawki podatku VAT dla dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania 0% stawki podatku VAT dla dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego, posiadającą siedzibę działalności gospodarczej w Polsce, gdzie jest zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), jako podatnik VAT czynny, w tym również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną VAT w Polsce polegającą na \[…\] (dalej: „Towary”).

W ramach prowadzonej na terytorium Polski działalności gospodarczej Spółka dokonuje m.in. wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej: „WDT”), w wyniku których towary wywożone są z terytorium kraju na terytorium innych Państw członkowskich UE.

Wnioskodawca dokonuje WDT na rzecz nabywców będących podatnikami podatku od wartości dodanej mających siedzibę w innych krajach Unii Europejskiej, posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej (dalej: „Nabywca”), który jest przekazywany Wnioskodawcy przed dokonaniem WDT.

Towary będące przedmiotem WDT transportowane są do Nabywców przy wykorzystaniu firm spedycyjnych.

Nabywcy, chcąc dokonać zakupu Towarów u Wnioskodawcy, wysyłają do niego zamówienie (zawierające w szczególności dane identyfikujące zamawiane Towary), któremu Wnioskodawca przyporządkowuje unikatowy numer.

Każda faktura dokumentująca WDT Towarów wystawiana przez Wnioskodawcę zawiera ww. unikatowy numer zamówienia wraz z numerem dokumentu dostawy zawierającego specyfikację ładunku (ang. delivery note, niem. lieferschein).

Dowodami gromadzonymi przez Wnioskodawcę, w celu potwierdzenia, że Towary będące przedmiotem konkretnego WDT zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone Nabywcy na terytorium innego kraju UE są:

1.  list przewozowy CMR, który jest podpisany przez pracownika Wnioskodawcy wydającego Towary oraz przez pracownika przewoźnika otrzymującego Towary, który potwierdza wydanie Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT do przewozu z terytorium Polski na terytorium innego kraju UE (listy przewozowe CMR zawierają m.in. adres wysyłki Towarów na terytorium innego kraju UE niż Polska, pod który przewożone są Towary);
2.  dokument dostawy generowany przez Wnioskodawcę do każdego zamówienia Nabywcy, identyfikowany przez unikatowy numer, który zawiera m.in.: informacje identyfikujące Towary będące przedmiotem konkretnego zamówienia i adres wysyłki Towarów na terytorium innego kraju UE niż Polska, pod który przewożone są Towary (unikatowy numer dokumentu dostawy zawarty jest na liście przewozowym CMR, dodatkowo również na fakturze ujęty jest numer dokumentu dostawy - w oparciu o dokument dostawy można powiązać list przewozowy CMR z konkretną fakturą dokumentującą WDT);
3.  wiadomość e-mail otrzymywana od Nabywcy zawierająca informację o odbiorze Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT przez Nabywcę na terytorium innego kraju UE; potwierdzenie odbywa się m.in. poprzez wskazanie przez Nabywcę, że Towary ujęte na danej fakturze zostały dostarczone do Nabywcy;
4.  potwierdzenie płatności za sprzedane Towary, będące przedmiotem konkretnego WDT, w formie wyciągu bankowego generowanego z systemu bankowego banku obsługującego Spółkę, w oparciu o który Spółka jest w stanie ustalić, której faktury (a zatem którego WDT) dotyczy otrzymana płatność.

Wnioskodawca potwierdza, że Towary będące przedmiotem konkretnego WDT udokumentowanego daną fakturą zostały otrzymane przez Nabywcę na terytorium innego kraju UE poprzez powiązanie ze sobą ww. dokumentów.

Powiązanie dokumentu CMR, dokumentu dostawy, faktury oraz e-maila dotyczących konkretnego WDT odbywa się w oparciu o numerację zawartą w ww. dokumentach tj.: dokument CMR zawiera unikatowy numer dokumentu dostawy, w oparciu o który można zidentyfikować konkretny dokument dostawy, faktura natomiast zawiera numer dokumentu dostawy jak i numer zamówienia, wiadomość e-mail w której Nabywca potwierdza odbiór Towarów będących przedmiotem WDT również zawiera numer faktury dokumentującej WDT.

Ponadto w oparciu o potwierdzenie płatności w formie wyciągu bankowego Wnioskodawca jest w stanie powiązać otrzymaną od nabywcy zapłatę za Towar z fakturą dokumentującą WDT tego Towaru.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dowody wymienione w treści wniosku o interpretację stanowią dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm., dalej: „ustawa o VAT:) i ich łączne zgromadzenie spowoduje, że zostanie spełniony warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT?
2.  Czy mimo wejścia w życie od 1 stycznia 2020 r. art. 45a Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Rozporządzenie VAT”), wprowadzonego art. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającym rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (dalej: „Rozporządzenie zmieniające”) zgromadzenie dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT spowoduje, że warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT będzie spełniony i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do gromadzenia dokumentów, o których mowa w art. 45a wprowadzanym art. 1 Rozporządzenia zmieniającego w celu zastosowania stawki 0% VAT do dokonywanych WDT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1. Zdaniem Wnioskodawcy dowody wymienione w treści wniosku o interpretację, które łącznie będą odnosiły się do danego WDT dokonanego przez Wnioskodawcę, tj. dokument CMR, dokument dostawy, wiadomość e-mail potwierdzająca odbiór Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT, oraz potwierdzenia płatności za Towary będące przedmiotem konkretnego WDT stanowią dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT i ich łączne zgromadzenie spowoduje, że warunek do zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zostanie spełniony.

Ad 2. Zdaniem Wnioskodawcy, mimo wejścia w życie od 1 stycznia 2020 r. art. 45a, wprowadzonego przez art. 1 Rozporządzenia zmieniającego, zgromadzenie dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT spowoduje, że warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT będzie spełniony i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do gromadzenia dokumentów, o których mowa w Rozporządzeniu zmieniającym w celu zastosowania stawki 0% VAT do dokonywanych WDT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają WDT.

Przez odpłatną dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pod pojęciem towarów dla celów VAT, rozumie się z kolei rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy VAT przez WDT, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 23%, jednak ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i w treści przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnieniem od podatku.

Ustawodawca określił wymogi dotyczące zastosowania przez podatników stawki 0% VAT w WDT w art. 42 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT WDT podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że: „podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju”.

Według ust. 3 powołanego artykułu, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony)
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

\-z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Natomiast na podstawie art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Użycie przez ustawodawcę w przepisie art. 42 ust. 11 ustawy o VAT sformułowania „w szczególności” oznacza, że wymieniony w tym przepisie katalog dokumentów ma charakter otwarty. Podatnik ma zatem prawo wykorzystać również inne dokumenty niż wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT w celu potwierdzenia wywozu towarów z terytorium Polski na terytorium innego państwa UE.

W tym miejscu należy również przywołać uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 11 października 2010 r. (sygn. akt. I FPS 1/10), w której to NSA stwierdził, że: „(\`(...)\`) przy uwzględnieniu kompleksowej wykładni art. 42 ust. 1, 3 i 11 u.p.t.u., na którą składają się wykładnie: gramatyczna, systemowa oraz prowspólnotowa, na przedstawione do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne należy odpowiedzieć, że w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0 % przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.”

Mając na uwadze powyższe, dla zastosowania przez Wnioskodawcę stawki VAT 0% w WDT wystarczy, aby Wnioskodawca dysponował jednym z dowodów wskazanych w przepisie art. 42 ust. 3 ustawy o VAT i uzupełnił go dodatkowo dowodem wskazanym w treści przepisu art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

Przepis art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, jako jeden z dokumentów uprawniających do zastosowania stawki VAT 0% wskazuje m.in. dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego, innym niż terytorium kraju. Ustawa o VAT nie precyzuje jednak jakie dane lub formę powinien mieć dokument, aby uznać go za dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towarów na terytorium państwa członkowskiego, innego niż terytorium kraju. W związku z czym należy przyjąć, że każda forma tego dokumentu, również elektroniczna czyni zadość wymogom ww. przepisu.

W interpretacji indywidualnej z dnia 4 września 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.415.2018.1.WH, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „(\`(...)\`) powołane przepisy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, nie budzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.”

W związku z tym, również potwierdzenia odbioru towarów otrzymane w formie elektronicznej powinny być uznane za dowody potwierdzające przyjęcie przez nabywcę towarów na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, o którym mowa w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nabywcy, chcąc dokonać zakupu Towarów u Wnioskodawcy, wysyłają do niego zamówienie (zawierające w szczególności dane identyfikujące zamawiane Towary), któremu Wnioskodawca przyporządkowuje unikatowy numer.

Każda faktura dokumentująca WDT Towarów wystawiana przez Wnioskodawcę zawiera ww. unikatowy numer zamówienia.

Dowodami gromadzonymi przez Wnioskodawcę, w celu potwierdzenia, że Towary będące przedmiotem konkretnego WDT zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone Nabywcy na terytorium innego kraju UE są:

1.  list przewozowy CMR, który jest podpisany przez pracownika Wnioskodawcy wydającego Towary oraz przez pracownika przewoźnika otrzymującego Towary, który potwierdza wydanie Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT do przewozu z terytorium Polski na terytorium innego kraju UE (listy przewozowe CMR zawierają m.in. adres wysyłki Towarów na terytorium innego kraju UE niż Polska, pod który przewożone są Towary);
2.  dokument dostawy generowany przez Wnioskodawcę do każdego zamówienia Nabywcy, identyfikowany przez unikatowy numer, który zawiera m.in.: informacje identyfikujące Towary będące przedmiotem konkretnego zamówienia i adres wysyłki Towarów na terytorium innego kraju UE niż Polska, pod który przewożone są Towary (unikatowy numer dokumentu dostawy zawarty jest na liście przewozowym CMR, dodatkowo również na fakturze ujęty jest numer dokumentu dostawy - w oparciu o dokument dostawy można powiązać list przewozowy CMR z konkretną fakturą dokumentującą WDT);
3.  wiadomość e-mail otrzymywana od Nabywcy zawierająca informację o odbiorze Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT przez Nabywcę na terytorium innego kraju UE; potwierdzenie odbywa się m.in. poprzez wskazanie przez Nabywcę, że Towary ujęte na danej fakturze zostały dostarczone do Nabywcy;
4.  potwierdzenie płatności za sprzedane Towary, będące przedmiotem konkretnego WDT, w formie wyciągu bankowego generowanego z systemu bankowego banku obsługującego Spółkę, w oparciu o który Spółka jest w stanie ustalić, której faktury (a zatem którego WDT) dotyczy otrzymana płatność.

Wnioskodawca potwierdza, że Towary będące przedmiotem konkretnego WDT udokumentowanego daną fakturą zostały otrzymane przez Nabywcę na terytorium innego kraju UE poprzez powiązanie ze sobą ww. dokumentów.

Powiązanie dokumentu CMR, dokumentu dostawy, faktury oraz e-maila dotyczących konkretnego WDT odbywa się w oparciu o numerację zawartą w ww. dokumentach tj.: dokument CMR zawiera unikatowy numer dokumentu dostawy, w oparciu o który można zidentyfikować konkretny dokument dostawy, faktura natomiast zawiera numer dokumentu dostawy jak i numer zamówienia, wiadomość e-mail w której Nabywca potwierdza odbiór Towarów będących przedmiotem WDT również zawiera numer faktury dokumentującej WDT.

Ponadto, w oparciu o potwierdzenie płatności w formie wyciągu bankowego Wnioskodawca jest w stanie powiązać otrzymaną od nabywcy zapłatę za Towar z fakturą dokumentującą WDT tego Towaru.

Zgromadzenie i powiązanie ze sobą ww. dokumentacji jednoznacznie pozwala stwierdzić, że:

*   Wnioskodawca wydał Towary będące przedmiotem konkretnego WDT firmie spedycyjnej w celu wywiezienia ich do innego niż Polska kraju UE (Wnioskodawca jest w posiadaniu dokumentu dostawy, oraz dokumentu CMR podpisanego przez pracownika Wnioskodawcy wydającego Towar oraz pracownika firmy spedycyjnej przyjmującego Towar do przewozu pod określony adres znajdujący się na terytorium innego niż Polska kraju UE; dowód dostawy i dokument CMR można powiązać z konkretną fakturą dokumentującą WDT);
*   Nabywca potwierdza odbiór towarów będących przedmiotem konkretnego WDT (identyfikowanego poprzez podanie numeru faktury dokumentującej daną transakcję) za pomocą wiadomości e-mail wysyłanej Wnioskodawcy;
*   Wnioskodawca jest w posiadaniu potwierdzenia płatności za Towary będące przedmiotem konkretnego WDT.

Ww. dokumenty i informacje uzyskane bezpośrednio od Nabywcy towarów, stanowią jednoznaczny, bezsprzeczny i bezpośredni dowód, iż towary będące przedmiotem WDT zostały do niego dostarczone na terytorium państwa UE innego niż Polska i na tym terytorium odebrane.

Wobec powyższego, mając na uwadze opis stanu faktycznego, przywołane przepisy ustawy o VAT, uchwałę NSA oraz stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, należy uznać, że gromadzone przez Wnioskodawcę dowody, stanowią dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT. Tym samym łączne zgromadzenie tych dowodów spowoduje, że warunek zastosowania stawki 0% VAT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zostanie spełniony.

Ad 2.

Zgodnie z art. 288 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej: „W celu wykonania kompetencji Unii instytucje przyjmują rozporządzenia, dyrektywy, decyzje, zalecenia i opinie. Rozporządzenie ma zasięg ogólny. Wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich Państwach Członkowskich.”

Natomiast, zgodnie z art. 138 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa VAT”) pod pewnymi warunkami Państwa członkowskie zwalniają dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę lub przez nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie natomiast z art. 131 Dyrektywy VAT: „Zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 \[tj. również te przewidziane dla WDT w art. 138 Dyrektywy VAT przyp. aut.\] stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.”

Z kolei na podstawie art. 273 Dyrektywy VAT: „Państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskim przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic.”

Z powołanych przepisów Dyrektywy VAT jednoznacznie wynika, że zakres warunków formalnych, jakie mogą zostać określone dla zastosowania przez podatników zwolnienia (stawki 0% VAT w przypadku Polski) przewidzianego dla WDT, określają Państwa członkowskie i może on zostać ustalony swobodnie na tyle, na ile nie jest ograniczony celami sprecyzowanymi w przepisach unijnych.

Art. 1 Rozporządzenia zmieniającego wprowadza zmiany do Rozporządzenia VAT w zakresie dowodów wymaganych do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów poprzez wprowadzenie do niego art. 45a. Artykuł ten wprowadza instytucję domniemania pozwalającą uznać, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały wywiezione z terytorium jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego.

Zgodnie z treścią nowego przepisu, domniemanie to będzie miało zastosowanie w następujących przypadkach:

1\. Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:

1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów: (i)pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz (ii)co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.

Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

2\. Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.

3\. Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
2.  następujące dokumenty: (i)polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów; (ii)dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia; (iii)poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Należy jednak zauważyć, iż mimo wejścia w życie od 1 stycznia 2020 ww. regulacji, niezmienione pozostają przepisy Dyrektywy VAT, w tym art. 131 i 273 Dyrektywy VAT, które uprawniają państwa członkowskie do nałożenia obowiązków, które uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku i dla unikania oszustw podatkowych z tytułu WDT, w tym uprawniają do określenia wymogów do stosowania w Polsce stawki 0% VAT dla WDT.

Innymi słowy przepisy Dyrektywy VAT, które umożliwiły Polsce wprowadzenie w ustawie o VAT przepisów art. 42 ust. 1 pkt 2, ust. 3 i 11 ustawy o VAT, mimo wejścia w życie art. 1 Rozporządzenia zmieniającego od 1 stycznia 2020 r. dalej będą obowiązywały i będą mogły być stosowane przez Polskich podatników VAT.

W ocenie Spółki, środki wykonawcze wprowadzone Rozporządzeniem zmieniającym nie będą miały wpływu na ważność przepisów ani interpretacji, przyjętych uprzednio przez Polskę w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% dla WDT. Brak kompletu dokumentów wskazanych w nowych przepisach wyłącza jedynie domniemanie w nim zawarte. Natomiast polskie przepisy dotyczące prawa do zastosowania 0% stawki VAT w przypadku WDT wciąż będą obowiązywać. Oznacza to, że podatnik wciąż może uzasadnić prawo do stosowania stawki 0% VAT do dokonanych dostaw na podstawie przepisów zawartych w ustawie o VAT.

Również ustawodawca, w uzasadnieniu do ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Kodeks karny skarbowy wdrażającej zmiany wprowadzone przez dyrektywę Rady (UE) 2018/1910 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniająca dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do harmonizacji i uproszczenia niektórych przepisów w systemie podatku od wartości dodanej dotyczących opodatkowania handlu między państwami członkowskimi potwierdza stanowisko Wnioskodawcy wskazując, iż: „Niespełnienie warunków domniemania nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji na dostawcy ciąży obowiązek udowodnienia w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Inaczej mówiąc, jeśli domniemanie nie ma zastosowania, sytuacja pozostaje taka sama, jak obecnie.”

Co więcej, stanowisko to zostało potwierdzone również przez Grupę ds. przyszłości podatku VAT (wcześniej Grupa ekspercka ds. podatku VAT) działającą przy Komisji Europejskiej (dalej: „Grupa Ekspercka”), która w swoim najnowszym projekcie objaśnień opublikowanych w grudniu 2019 r. (ang. Explanatory Notes on the EU VAT changes in respect of call-off stock arrangements, chain transactions and the exemption for intra-Community supplies of goods (“2020 Quick Fixes")) wskazała, że po wejściu w życie art. 45a Rozporządzenia VAT, Państwa członkowskie w dalszym ciągu będą mogły stosować krajowe przepisy dotyczące podatku VAT, o ile nie są one sprzeczne z Dyrektywą VAT oraz nie naruszają one domniemania z art. 45a Rozporządzenia (tj. przepisy krajowe nie wymagają więcej dokumentów niż Rozporządzenie VAT do zastosowania domniemania). Grupa Ekspercka w swoich zaleceniach podkreśla, że Państwa członkowskie w swojej kompetencji mają swobodę w kształtowaniu krajowych regulacji i to od nich zależy w jaki sposób zaimplementują przepisy zawarte w Rozporządzeniu VAT.

Dodatkowo, w projekcie zaleceń zostało również podkreślone, iż brak posiadania przez podatnika kompletu dokumentów wskazanych w nowych przepisach automatycznie nie pozbawia go prawa do stosowania stawki 0% VAT do dokonanych WDT. W ocenie Grupy Eksperckiej, organ podatkowy powinien przed pozbawieniem podatnika prawa do stosowania stawki 0% VAT, przeprowadzić postępowanie dowodowe w celu ustalenia, czy towary, których dostawa dotyczy, zostały wywiezione poza terytorium kraju.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, Państwa Członkowskie, mimo istnienia nowych regulacji, będą miały w dalszym ciągu możliwość indywidualnego kształtowania warunków stosowania zwolnienia dla WDT, konsekwentnie Polska ma prawo kształtowania zasad stosowania stawki 0% VAT do WDT.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, mimo wejścia w życie od 1 stycznia 2020 r. nowych przepisów wprowadzanych na podstawie art. 1 Rozporządzenia zmieniającego, zgromadzenie dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT spowoduje, że warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT będzie spełniony i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do gromadzenia dokumentów, o których mowa w Rozporządzeniu zmieniającym w celu zastosowania stawki 0% VAT do dokonywanych WDT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106; dalej jako: "ustawa" lub "ustawa o VAT"), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a). Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (\`(...)\`) (art. 2 pkt 3 ustawy). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7 - art. 13 ust. 6 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Wskazać w tym miejscu należy, że w kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej rozporządzeniem 2018/1912. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

I tak, zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1\. Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:

1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów: (i)pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz (ii)co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.

Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

2\. Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.

3\. Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
2.  następujące dokumenty: (i)polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów; (ii)dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia; (iii)poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jak natomiast stanowi art. 41 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Stosownie do art. 42 ust. 3 ustawy, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

\-z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Mając powyższe na uwadze wskazać w pierwszej kolejności należy, że analiza krajowych regulacji - ustawy o podatku od towarów i usług, pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji, tj. udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go nabywcy w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Kluczowe jest to, aby posiadane przez podatnika dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został wywieziony z terytorium kraju oraz został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego. Istotą wskazanych wyżej przepisów dotyczących wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze niż w odniesieniu do dostaw krajowych skutki podatkowe.

Zgodnie z powołanymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, możliwość zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów istnieje, gdy spełnione zostaną łącznie warunki dotyczące statusu dostawcy oraz nabywcy, a także posiadania przez dostawcę stosownej dokumentacji. Przy czym, istotne jest to, aby dokumenty dotyczące transakcji zawierały informacje, z których jednoznacznie wynika, że określony towar został faktycznie wywieziony z terytorium kraju i dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego UE. Dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, ewentualnie uzupełnione dowodami wymienionymi w art. 42 ust. 11 ustawy, zebrane razem mają zatem potwierdzać informację, której wymaga przepis. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest łączne posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powołanych przepisach, o ile posiadane dokumenty wyraźnie potwierdzają dostarczenie towarów do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego.

Nadto przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania dokumentów w formie papierowej. Skoro zatem przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona.

Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy Ordynacja Podatkowa, zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podkreślenia wymaga także fakt, że od 1 stycznia 2020 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze 2018/1912, które w art. 45a wprowadziło domniemanie wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Na mocy zatem rozporządzenia od 1 stycznia 2020 r. obowiązuje domniemanie, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały przemieszczone z Polski do innego kraju UE (dostawa może korzystać ze stawki 0%), jeżeli podatnik dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów posiadać będzie co najmniej dwa niebędące ze sobą w sprzeczności dowody, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem i niezależne od sprzedawcy i nabywcy.

Jednocześnie niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, w tym również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną VAT w Polsce polegającą na \[…\].

W ramach prowadzonej na terytorium Polski działalności gospodarczej Spółka dokonuje m.in. wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, w wyniku których towary wywożone są z terytorium kraju na terytorium innych Państw członkowskich UE.

Wnioskodawca dokonuje WDT na rzecz nabywców będących podatnikami podatku od wartości dodanej mających siedzibę w innych krajach Unii Europejskiej, posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który jest przekazywany Wnioskodawcy przed dokonaniem WDT.

Towary będące przedmiotem WDT transportowane są do Nabywców przy wykorzystaniu firm spedycyjnych.

Nabywcy, chcąc dokonać zakupu Towarów u Wnioskodawcy, wysyłają do niego zamówienie (zawierające w szczególności dane identyfikujące zamawiane Towary), któremu Wnioskodawca przyporządkowuje unikatowy numer.

Każda faktura dokumentująca WDT Towarów wystawiana przez Wnioskodawcę zawiera ww. unikatowy numer zamówienia wraz z numerem dokumentu dostawy zawierającego specyfikację ładunku (ang. delivery note, niem. lieferschein).

Dowodami gromadzonymi przez Wnioskodawcę, w celu potwierdzenia, że Towary będące przedmiotem konkretnego WDT zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone Nabywcy na terytorium innego kraju UE są:

1.  list przewozowy CMR, który jest podpisany przez pracownika Wnioskodawcy wydającego Towary oraz przez pracownika przewoźnika otrzymującego Towary, który potwierdza wydanie Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT do przewozu z terytorium Polski na terytorium innego kraju UE (listy przewozowe CMR zawierają m.in. adres wysyłki Towarów na terytorium innego kraju UE niż Polska, pod który przewożone są Towary);
2.  dokument dostawy generowany przez Wnioskodawcę do każdego zamówienia Nabywcy, identyfikowany przez unikatowy numer, który zawiera m.in.: informacje identyfikujące Towary będące przedmiotem konkretnego zamówienia i adres wysyłki Towarów na terytorium innego kraju UE niż Polska, pod który przewożone są Towary (unikatowy numer dokumentu dostawy zawarty jest na liście przewozowym CMR, dodatkowo również na fakturze ujęty jest numer dokumentu dostawy - w oparciu o dokument dostawy można powiązać list przewozowy CMR z konkretną fakturą dokumentującą WDT);
3.  wiadomość e-mail otrzymywana od Nabywcy zawierająca informację o odbiorze Towarów będących przedmiotem konkretnego WDT przez Nabywcę na terytorium innego kraju UE; potwierdzenie odbywa się m.in. poprzez wskazanie przez Nabywcę, że Towary ujęte na danej fakturze zostały dostarczone do Nabywcy;
4.  potwierdzenie płatności za sprzedane Towary, będące przedmiotem konkretnego WDT, w formie wyciągu bankowego generowanego z systemu bankowego banku obsługującego Spółkę, w oparciu o który Spółka jest w stanie ustalić, której faktury (a zatem którego WDT) dotyczy otrzymana płatność.

Wnioskodawca potwierdza, że Towary będące przedmiotem konkretnego WDT udokumentowanego daną fakturą zostały otrzymane przez Nabywcę na terytorium innego kraju UE poprzez powiązanie ze sobą ww. dokumentów.

Powiązanie dokumentu CMR, dokumentu dostawy, faktury oraz e-maila dotyczących konkretnego WDT odbywa się w oparciu o numerację zawartą w ww. dokumentach tj.: dokument CMR zawiera unikatowy numer dokumentu dostawy, w oparciu o który można zidentyfikować konkretny dokument dostawy, faktura natomiast zawiera numer dokumentu dostawy jak i numer zamówienia, wiadomość e-mail w której Nabywca potwierdza odbiór Towarów będących przedmiotem WDT również zawiera numer faktury dokumentującej WDT.

Ponadto w oparciu o potwierdzenie płatności w formie wyciągu bankowego Wnioskodawca jest w stanie powiązać otrzymaną od nabywcy zapłatę za Towar z fakturą dokumentującą WDT tego Towaru.

Przenosząc powyższe na grunt wątpliwości Wnioskodawcy Organ wskazuje, że od 1 stycznia 2020 r. Spółka dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, dla zastosowania 0% stawki podatku VAT, powinna gromadzić dowody dokumentujące tą dostawę o których mowa w art. 45a rozporządzenia wykonawczego.

Równocześnie jak wskazano wyżej, niespełnienie warunków wprowadzonych art. 45a rozporządzenia wykonawczego, tj. brak zgromadzenia wymaganej tym przepisem dokumentacji nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji Wnioskodawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Zdaniem zatem Organu, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że mimo wejścia w życie od 1 stycznia 2020 r. art. 45a rozporządzenia wykonawczego, zgromadzenie dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy o VAT (przy spełnieniu pozostałych ustawowych warunków) spowoduje, że warunek zastosowania stawki 0% VAT do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT będzie spełniony i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do gromadzenia dokumentów, o których mowa w art. 45a rozporządzenia wykonawczego w celu zastosowania stawki 0% VAT do dokonywanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Wymienione bowiem w treści wniosku powiązane ze sobą wzajemnie dokumenty w postaci: dokumentu CMR, dokumentu dostawy, wiadomości e-mail oraz potwierdzenia płatności tj. dokumenty, które łącznie pozwalają na m.in. zidentyfikowanie towarów będących przedmiotem konkretnej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, zidentyfikowanie stron tej transakcji, miejsca wydania i dostawy tych towarów oraz potwierdzają zapłatę faktury za dostarczone towary oraz informację od Nabywcy, że towary objęte konkretną fakturą zostały do niego dostarczone, mogą stanowić dowody o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy, które przy spełnieniu pozostałych warunków, będą uprawniały na podstawie krajowych przepisów do zastosowania 0% stawki podatku od towarów i usług.

Stanowisko Wnioskodawcy względem przedstawionych we wniosku pytań uznać należy za prawidłowe.

Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.