Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.441.2020.2.EB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-24
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: budowa; gmina; odliczenia-odliczenie od podatku; projekt; wydatek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2020 r. (data wpływu 7 października 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 listopada 2020 r. (data wpływu 17 listopada 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową (…) badawczego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową (…) badawczego. Wniosek uzupełniono w dniu 17 listopada 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina, jako osoba prawna posiadająca siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze gminnym. Art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym stanowi, iż określone w ustawie zadania publiczne gmina wykonuje we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina wystąpiła z wnioskiem o dofinansowanie przedsięwzięcia w formie dotacji na wykonanie badawczego (…) geotermalnego, zgodnie z ogłoszonym w roku 2020, przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, naborem wniosków w ramach programu priorytetowego „(…)”. Otwór geotermalny zlokalizowany zostanie na terenie działki o numerze ewidencyjnym nr 2, stanowiącej własność Gminy.

W związku z tym, Gmina zobowiązana jest wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Projektowany otwór będzie dostarczać wodę geotermalną z utworów jury dolnej, a jej energia wykorzystana zostanie do celów ciepłowniczych, a wobec przewidywanej temperatury wód na wypływie >110°C, również do wytwarzania energii elektrycznej.

Ze względu na spodziewaną budowę geologiczną i warunki hydrogeologiczne w rejonie A., zakłada się wykonanie jednego otworu badawczo- eksploatacyjnego, którym ujęte zostaną utwory jury dolnej w interwale głębokości (…) p.p.t. Jako rzeczywiste kryterium głębokościowe zakłada się konieczność przewiercenia do 30 m utworów górnego triasu (pod zabudowę kolumny podfiltrowej).

Rozwiązania projektowe uwzględniają również potrzebę rozpoznania (i opcjonalnego ujęcia) dolnokredowego zbiornika geotermalnego. W projekcie przewidywany jest następujący zakres prac i badań terenowych oraz laboratoryjnych:

1.  Prace terenowe:
    *   wykonanie otworu badawczo-eksploatacyjnego o głębokości około 3600 m;
    *   makroskopowy opis litologiczny uzyskanych próbek gruntów;
    *   pobór prób rdzeni i zwiercin do badań laboratoryjnych;
    *   opróbowanie poziomu dolnej kredy za pomocą rurowego próbnika złoża;
    *   przeprowadzenie badań geofizycznych w otworze;
    *   przeprowadzenie pompowań: oczyszczającego i pomiarowego otworu;
    *   pobór próbek wody do analiz laboratoryjnych;
    *   pomiary hydrodynamiczne wraz z pomiarami termicznymi;
    *   pomiary geodezyjne.
2.  Badania laboratoryjne:
    *   badania granulometryczne próbek gruntów z poziomów hydrogeotermalnych (…);
    *   analizy fizyczno-chemiczne, bakteriologiczne, balneologiczne i izotopowe wód;
    *   analizy petrograficzne, mikropaleontologiczne i porozymetryczne skał.

Otwór zostanie odwiercony techniką mechaniczno-obrotową z wykorzystaniem płuczki wiertniczej i zabezpieczeniem nadległych poziomów wodonośnych przez rurowanie. Przewiercone warstwy wodonośne będą odizolowane hydraulicznie poprzez cementację rur okładzinowych. Kolumna filtrowa otworu zostanie wykonana z wykorzystaniem materiałów odpornych na korozję. Efektem rzeczowym będzie (…) geotermalny oraz dokumentacja hydrogeologiczna ustalająca zasoby eksploatacyjne wód termalnych ujętych otworem (zgodnie z Rozporządzenie Ministra Środowiska z dnia 18 listopada 2016 r. w sprawie dokumentacji hydrogeologicznej i dokumentacji geologiczno-inżynierskiej) lub, w przypadku negatywnych wyników badań dokumentacja geologiczna z likwidacji otworu wiertniczego.

Gmina posiada opracowania/ekspertyzy związane z przedmiotem wniosku, w tym m.in.: „(…)”, zatwierdzony Decyzją Marszałka Województwa z dnia 1 października 2018 r.

Podczas realizacji ww. zadania, polegającego na wyborze lokalizacji, odwierceniu otworu oraz testach, badaniach i opracowaniu analizy, faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z jego realizacją wystawiane będą na Gminę i nie będą miały związku ze sprzedażą opodatkowaną Gminy, gdyż Gmina nie wystawia faktur sprzedaży odbiorcom energii.

Wniosek uzupełniono w dniu 17 listopada 2020 r. o następujące informacje:

1.  Dokładna nazwa projektu będącego przedmiotem wniosku realizowanego z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej brzmi: „(…)”.
2.  Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ww. ustawy). Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań ale działania te podejmuje na podstawie umów cywilnoprawnych. Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym zaopatrzenie w energię elektryczną, cieplną. Dlatego też, jednym z celów gospodarczych Gminy jest eksploatacja zasobów wód termalnych, które mogą się znajdować na terenie Gminy oraz dostarczenie wody oraz energii cieplnej dla swoich mieszkańców. W związku z powyższym powstały (…) badawczy nie będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Gmina bowiem nie wykonuje czynności opodatkowanych, dla których przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w szczególności związanych z eksploatacją jakiegokolwiek ujęcia wód bądź działań badawczych.
3.  Do zadań własnych Gminy, zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2020 r., poz. 833 ze zm.), należą odpowiednio „planowanie i organizacja zaopatrzenia w ciepło, energię elektryczną i paliwa gazowe na obszarze gminy” oraz „planowanie i organizacja działań mających na celu racjonalizację zużycia energii i promocję rozwiązań zmniejszających zużycie energii na obszarze gminy”. Zaopatrzenie w energię elektryczną, cieplną oraz gaz służy zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty i zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713 ze zm.) i należy do zadań własnych gminy. Ponadto w obowiązującym w Gminie projekcie założeń do planu zaopatrzenia w ciepło, energię elektryczną i paliwa gazowe, sporządzonym stosownie do postanowień art. 19 ustawy Prawo energetyczne, wskazano na możliwość wykorzystania wód geotermalnych. W związku z tym (…) badawczy geotermii głębokiej należy uznać za realizację zadania własnego Gminy.
4.  Planowany projekt pn. „(…)” opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, zgodnie z wnioskiem złożonym do NFOŚiGW zostanie zrealizowany do dnia 30 listopada 2022 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje prawo odliczenia podatku VAT w całości lub części z tytułu nabycia towarów i usług związanych z budową (…) badawczego finansowaną w formie dotacji przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT zawartego w wartości całkowitej planowanego przedsięwzięcia. Rozliczenia podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług powiązane jest z tym, aby dane zadanie było związane z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi.

W tym przypadku realizacja przedsięwzięcia dotyczącego budowy (…) badawczego nie będzie związana z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ powyższe zadanie nie będzie związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów usług.

W związku z powyższym, Gmina nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone z tytułu realizacji zadania. Tym samym, Gminie z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego wyżej przepisu wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2020 r., poz. 713, z późn. zm.), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina wystąpiła z wnioskiem o dofinansowanie przedsięwzięcia w formie dotacji na wykonanie badawczego (…) geotermalnego, zgodnie z ogłoszonym w roku 2020, przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, naborem wniosków w ramach programu priorytetowego „(…)”.

Otwór geotermalny zlokalizowany zostanie na terenie działki, stanowiącej własność Gminy. Projektowany otwór będzie dostarczać wodę geotermalną z utworów jury dolnej, a jej energia wykorzystana zostanie do celów ciepłowniczych, a wobec przewidywanej temperatury wód na wypływie >110°C, również do wytwarzania energii elektrycznej.

Ze względu na spodziewaną budowę geologiczną i warunki hydrogeologiczne w rejonie, zakłada się wykonanie jednego otworu badawczo-eksploatacyjnego, którym ujęte zostaną utwory jury dolnej w interwale głębokości (…) m p.p.t. Jako rzeczywiste kryterium głębokościowe zakłada się konieczność przewiercenia do 30 m utworów górnego triasu (pod zabudowę kolumny podfiltrowej).

Rozwiązania projektowe uwzględniają również potrzebę rozpoznania (i opcjonalnego ujęcia) dolnokredowego zbiornika geotermalnego. W projekcie przewidywany jest zakres prac i badań terenowych oraz laboratoryjnych. Podczas realizacji ww. zadania, polegającego na wyborze lokalizacji, odwierceniu otworu oraz testach, badaniach i opracowaniu analizy, faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z jego realizacją wystawiane będą na Gminę i nie będą miały związku ze sprzedażą opodatkowaną Gminy, gdyż Gmina nie wystawia faktur sprzedaży odbiorcom energii.

Dokładna nazwa projektu będącego przedmiotem wniosku brzmi „(…)”.

Powstały (…) badawczy nie będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Gmina bowiem nie wykonuje czynności opodatkowanych, dla których przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w szczególności związanych z eksploatacją jakiegokolwiek ujęcia wód bądź działań badawczych.

Do zadań własnych Gminy należą odpowiednio „planowanie i organizacja zaopatrzenia w ciepło, energię elektryczną i paliwa gazowe na obszarze gminy” oraz „planowanie i organizacja działań mających na celu racjonalizację zużycia energii i promocję rozwiązań zmniejszających zużycie energii na obszarze gminy”. Zaopatrzenie w energię elektryczną, cieplną oraz gaz służy zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty i zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym i należy do zadań własnych gminy. Ponadto w obowiązującym w Gminie projekcie założeń do planu zaopatrzenia w ciepło, energię elektryczną i paliwa gazowe, sporządzonym stosownie do postanowień art. 19 ustawy Prawo energetyczne, wskazano na możliwość wykorzystania wód geotermalnych. W związku z tym (…) badawczy geotermii głębokiej należy uznać za realizację zadania własnego Gminy. Planowany projekt pn. „(…)” zostanie zrealizowany do dnia 30 listopada 2022 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia w całości bądź w części podatku naliczonego z faktur zakupu towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W analizowanej sprawie warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż – jak wskazał Wnioskodawca – powstały (…) badawczy nie będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Gmina bowiem nie wykonuje czynności opodatkowanych, dla których przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w szczególności związanych z eksploatacją jakiegokolwiek ujęcia wód bądź działań badawczych. Zatem Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją ww. projektu.

Podsumowując, Gminie nie będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego w całości lub części z tytułu nabycia towarów i usług związanych z budową (…) badawczego finansowaną w formie dotacji przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na informacji, że powstały (…) badawczy nie będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Gmina bowiem nie wykonuje czynności opodatkowanych, dla których przysługiwałoby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w szczególności związanych z eksploatacją jakiegokolwiek ujęcia wód bądź działań badawczych. Powyższe stwierdzenie przyjęto jako element opisanego zdarzenia przyszłego i nie było ono przedmiotem analizy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy, bądź w stanowisku Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.