Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.134.2019.2.ISK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-11
Teza: Nie uznanie Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; podatek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 5 kwietnia 2019 r. (data wpływu 9 kwietnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 kwietnia 2019 r. (data wpływu drogą elektroniczną e-PUAP 19 kwietnia 2019 r.) oraz ponownie uzupełnionym pismem z dnia 26 kwietnia 2019 r. (data wpływu 6 maja 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 18 kwietnia 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.134.2019.1.ISK (doręczone Stronie w dniu 23 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia z dnia 19 kwietnia 2019 r. (data wpływu drogą elektroniczną e-PUAP 19 kwietnia 2019 r.) oraz ponownie uzupełniony pismem z dnia 26 kwietnia 2019 r. (data wpływu 6 maja 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 18 kwietnia 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.134.2019.1.ISK.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca jest emerytem, zaś w okresie, w którym był czynny zawodowo, prowadził rodzinne gospodarstwo rolne wraz z małżonką. Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości rolnej, nabytej w 1973 r., jako jedna działka ewidencyjna gruntu, na której była w przeszłości prowadzona działalność rolnicza (ogrodnicza). Nieruchomość ta nie jest przedmiotem małżeńskiej wspólności majątkowej.

W 2007 r. nastąpił podział gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy, tj. została wyodrębniona i sprzedana działka ewidencyjna gruntu w ramach transakcji nie podlegającej opodatkowaniu VAT. Kolejną wyodrębnioną działkę ewidencyjną gruntu Wnioskodawca przekazał w drodze darowizny synowi pod budowę domu mieszkalnego. Darowizna ta miała miejsce w 2012 r. Wnioskodawca planuje przekazanie kolejnej działki ewidencyjnej, zabudowanej domem, na rzecz jego córki, również na jej celem mieszkaniowe. Poza wskazanymi czynnościami w przeszłości miały miejsce również korekty granic nieruchomości rolnej, które nie były inicjowane przez Wnioskodawcę, np. przeniesienie własności niewielkiej części nieruchomości na rzecz Miasta w 2006 r. w związku z budową oświetlenia ulicy lub korekta granicy nieruchomości wynikająca ze sporów sąsiedzkich (w 2007 r.).

Aktualnie Wnioskodawca rozważa sprzedaż pozostałej części nieruchomości rolnej, złożonej z trzech działek ewidencyjnych gruntu: 3/4, 3/5 oraz 3/13 (dalej: „Nieruchomość”), na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie realizacji inwestycji deweloperskich - Osoba Zainteresowana. Osoba zainteresowana jest czynnym podatnikiem VAT, realizującym wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu stawką VAT (sprzedaż lokali mieszkalnych i niemieszkalnych).

Wskazana Nieruchomość nie jest położona na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Ponadto, dla działki o numerze ewidencyjnym 3/4 oraz 3/5 nie były wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W stosunku do działki o numerze ewidencyjnym 3/13 istnieje ważna decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Wniosek o wydanie przedmiotowej decyzji nie został złożony przez Wnioskodawcę, lecz przez osobę trzecią, zainteresowaną nabyciem wskazanej działki w przeszłości. Wnioskodawca nie był inicjatorem złożenia przedmiotowego wniosku, zaś przepisy ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym nie wymagają zgody właściciela na złożenie wniosku o wydanie warunków zabudowy danego gruntu przez osobę trzecią. Wnioskodawca nie oferował wówczas nieruchomości na sprzedaż, propozycja sprzedaży w tym zakresie została przedstawiona przez potencjalnego nabywcę.

Nieruchomość nie jest zabudowana budynkami lub budowlami, nie znajdują się na niej przyłącza sieci gazowej, elektroenergetycznej lub kanalizacji, z zastrzeżeniem w stosunku do działki 3/5, na której znajduje się studnia głębinowa (wybudowana w latach 70 XX w.) wraz z siecią wodociągową, użytkowaną dla potrzeb Wnioskodawcy przez okres dłuższy niż dwa lata. Wnioskodawcy nie ponosili nakładów na przedmiotową studnię w wysokości co najmniej 30% jej wartości początkowej. Wnioskodawca dopuszcza możliwość likwidacji studni głębinowej do daty planowanej sprzedaży.

Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami. Nie prowadzi, ani nie prowadził w przeszłości żadnych działań o charakterze handlowym, w tym mających na celu zwiększenie atrakcyjności wskazanych nieruchomości dla potencjalnych nabywców. Zwiększenie atrakcyjności oraz wartości wskazanych działek, jeżeli nastąpiło, było efektem wyłącznie czynników rynkowych, w związku z położeniem Nieruchomości oraz budową inwestycji deweloperskich w najbliższej okolicy. Właściciel nie prowadził żadnych działań o charakterze reklamowym, propozycja sprzedaży nieruchomości została do niego skierowana z inicjatywy potencjalnego nabywcy (Osoby Zainteresowanej). Wnioskodawca realizował wyłącznie swoje uprawnienia jako właściciela nieruchomości w ramach np. incydentalnej sprzedaży działki gruntu w 2007 r. oraz darowizny działki gruntu w 2012 r.

Osoba zainteresowana jest czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie realizacji inwestycji deweloperskich. Przedmiotowa Nieruchomość zostanie nabyta w celu realizacji na niej inwestycji deweloperskiej i realizacji sprzedaży opodatkowanej lokali mieszkalnych i użytkowych.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 6 maja 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że nabył nieruchomość w 1973 r. poprzez zawarcie umowy sprzedaży z poprzednim jej właścicielem.

Wnioskodawca prowadził na wskazanej działce działalność rolniczą, z tytułu której nie był ani zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, ani rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że przed datą wejścia w życie Ustawy o VAT był podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym, w związku z prowadzeniem sklepu ogrodniczego. Niemniej, działalność ta pozostawała bez związku z realizowaną przez Wnioskodawcę działalnością rolniczą ani nie miała żadnego związku z planowaną transakcją sprzedaży nieruchomości (miała miejsce przed ponad 15 laty).

W związku z osiągnięciem przez Wnioskodawcę wieku emerytalnego i podjęcia decyzji o zaprzestaniu produkcji rolnej na nieruchomości, Wnioskodawca zawarł umowę z osobą trzecią, na podstawie której nieruchomość została oddana do użytkowania osobie trzeciej. Należy jednak podkreślić, że umowa nie przewiduje żadnego wynagrodzenia dla Wnioskodawcy z tytułu oddania nieruchomości do użytkowania osobie trzeciej i w ocenie Wnioskodawcy nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana do żadnych czynności opodatkowanych VAT.

Wnioskodawca przed planowaną sprzedażą nie podejmował i nie będzie podejmował żadnych czynności zmierzających do wzrostu wartości nieruchomości, wymagających zaangażowania środków finansowych, takich jak uzbrojenie, ogrodzenie lub wydzielenie dróg.

W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że wskazana studnia głębinowa jest ujawniona w dokumentach urzędowych, jest ona budowlą w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

Wnioskodawca nie zawarł umowy przedwstępnej w zakresie planowanej sprzedaży nieruchomości.

Wnioskodawca nie udzielił żadnego pełnomocnictwa przyszłemu nabywcy do działania w jego imieniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w ramach planowanej sprzedaży dziatek 3/4, 3/5 oraz 3/13 Wnioskodawca będzie podatnikiem VAT?
2.  Jeżeli Wnioskodawca zostanie uznany za podatnika VAT, czy planowana transakcja ta będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT w zakresie sprzedaży działki ewidencyjnej nr 3/4 oraz 3/5 oraz będzie opodatkowana VAT przy zastosowaniu stawki 23% w zakresie sprzedaży działki ewidencyjnej nr 3/13?
3.  Czy Osoba zainteresowana ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę, dokumentującej nabycie nieruchomości podlegającej opodatkowaniu stawką VAT wyłącznie w sytuacji uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT w ramach planowanej transakcji?

Zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanych:

W zakresie pytania 1, w ocenie Wnioskodawcy, nie spełnia on przesłanek definicji podatnika VAT. W konsekwencji, w ramach planowanej transakcji nie będzie on występował jako podatnik VAT, tym samym transakcja pozostanie poza zakresem VAT.

W zakresie pytania 2, jeżeli organ podatkowy uznałby stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego za nieprawidłowe, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż działki ewidencyjnej gruntu nr 3/4 oraz 3/5 powinna podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT zaś planowana sprzedaż działki nr 3/13 powinna podlegać opodatkowaniu stawką 23% VAT.

W zakresie pytania 3, Osoba zainteresowana ma prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 i następnych Ustawy o VAT wyłącznie w przypadku uznania przez organ podatkowy Wnioskodawcy za podatnika działającego w takim charakterze. Natomiast wykluczone jest odliczenie podatku naliczonego z ewentualnej faktury wystawionej przez Wnioskodawcę, jeżeli w zakresie pytania 1 stanowisko Wnioskodawcy zostanie uznane za prawidłowe.

UZASADNIENIE

Ad 1

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.; dalej: „Ustawa o VAT”) status podatnika VAT należy przypisać każdej osobie, która wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą. Działalność gospodarcza obejmuje przede wszystkim wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców. Działalnością gospodarczą jest również wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Definicja podatnika z art. 15 ust. 1 i 2 Ustawy o VAT opiera się więc przede wszystkim na ocenie charakteru wykonywanych czynności. Formalny status podmiotu, który te czynności wykonuje ma znaczenie drugorzędne (np. w zakresie spełnienia obowiązków rejestracji dla celów VAT). Ewentualna rejestracja dla celów VAT nie oznacza również, że wszystkie czynności realizowane przez ów podmiot należy uznawać za objęte zakresem opodatkowania VAT. Innymi słowy, skutki podatkowe w VAT występują jedynie wówczas, gdy podatnik VAT, działający w takim charakterze, dokonuje czynności podlegających przepisom o VAT (np. dostawy towarów, świadczenia usług). Pogląd ten prezentuje również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku o sygnaturze I FPS 3/07 z dnia 27 października 2007 r. Sąd podkreślił, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód.

Wnioskując a contrario z treści art. 15 ust. 1 i 2 Ustawy o VAT, należy stwierdzić, że wykonywanie czynności, które nie mieszczą się w definicji działalności gospodarczej, leży poza zakresem działalności podatnika VAT. Wykonywanie takich czynności nie wywołuje więc konsekwencji na gruncie przepisów Ustawy o VAT. Powszechnie przyjmuje się, że przykładem działalności pozostającej poza zakresem działalności gospodarczej są czynności realizacji prawa własności (uprawnień właścicielskich) przez osoby fizyczne. Niemniej, nie ulega wątpliwości, że definicja działalności gospodarczej w Ustawie o VAT została sformułowana w sposób ogólny, daleki od precyzji wymaganej dla jednoznacznego ustalenia zakresu pojęcia „podatnik VAT”.

W związku z tym, warto przywołać bogate orzecznictwo sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) dotyczące wskazanej problematyki. W orzeczeniu TSUE w sprawie C-180/10 i C-181/10 Słaby, Kuć wskazano przesłanki, od spełnienia których uzależniona jest możliwość uznania, że transakcja sprzedaży nieruchomości dokonywana jest w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

TSUE zwrócił uwagę, że dla uznania transakcji za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej:

1.  nie jest istotna liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego;
2.  nie jest istotna wysoka wartość transakcji;
3.  nie jest decydująca również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów.

Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego (pkt 38 orzeczenia).

Trybunał podkreślił, że istotne dla oceny statusu sprzedawcy jest ustalenie, czy podejmuje on aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując przy tym środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców, usługodawców. Za działania przekraczające zwykły zarząd majątkiem prywatnym TSUE uznał podejmowanie działań marketingowych lub uzbrojenie terenu.

W wyroku tym TSUE stwierdził ponadto, że art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (Dyrektywa VAT) przyznaje państwom członkowskim możliwość uznania za podatnika VAT każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy VAT, w szczególności pojedynczej dostawy terenu budowlanego. Wskazać należy, że opcja ta może, lecz nie musi być implementowana do krajowego porządku prawnego.

Argumentacja wskazana przez TSUE wielokrotnie została powtórzona w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku NSA z dnia 3 marca 2015 r. sygn. I FSK 1859/13 sąd wskazał: „Podkreślić należy, że na aktywność „handlową” Skarżącego wskazuje kompleks wskazanych okoliczności, które należy oceniać sumarycznie. Decydujące dla powyższej oceny są zwłaszcza te elementy aktywności Skarżącego, które łączą się z jego nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym, zasadniczo takie jak wybudowanie sieci wodno¬kanalizacyjnej. Same bowiem czynności - mające charakter aktywności o niewielkiej skali inwestycyjnej, jak np. podziału działki z wydzieleniem koniecznych dróg wewnętrznych zapewniających dojazd oraz podjęcia zwyczajowych działań informacyjnych o sprzedaży działek - nie wykraczałyby poza aktywność mieszczącą się w granicach zarządu nieruchomością prywatną. Wzbogacenie jednak tych czynności o działania dodatkowe, wskazujące na poważniejsze zaangażowanie inwestycyjne Skarżącego, w kontekście planowanej sprzedaży kilkunastu działek gruntu, musi być już ocenione kompleksowo, jako aktywność porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem”. Analogiczną argumentację wskazują również m.in. wyrok NSA z dnia 6 listopada 2014 r., sygn. I FSK 1684/13, wyrok NSA z dnia 21 sierpnia 2014 r. sygn. I FSK 1290/13.

Kierunek argumentacji wyznaczony przez TSUE stosowany jest również w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, w zakresie oceny statusu osób fizycznych dokonujących zbycia nieruchomości. W interpretacji indywidualnej, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej („Dyrektor IS”) w Katowicach w dniu 24 marca 2014 r. (sygn. IBPP1/443-1202/13/KJ), wskazano, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Dyrektor IS podkreślił również, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z uwagi na brak oznak wykorzystywania Nieruchomości przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej, jej planowana sprzedaż nie będzie następowała w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT i nie będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT.

Od momentu nabycia nieruchomości Wnioskodawca traktował nieruchomość jako jego majątek osobisty. Nieruchomość ta nie została nabyta w celach handlowych oraz nie były podejmowane żadne czynności, które mogłyby być uznane za element przygotowania do działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podejmował żadnych czynności charakterystycznych dla podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami lub działalność deweloperską. Nie dokonywał żadnych działań o charakterze marketingowym, nie dokonywał podziału nieruchomości w celu zwiększenia jej atrakcyjności nieruchomości, lecz wskutek określonych decyzji właścicielskich, związanych zasadniczo z dążeniem Wnioskodawcy do zaspokojenia potrzeb osobistych jego dzieci. Wnioskodawca nie dążył także do zmiany stanu prawnego nieruchomości, decyzja o warunkach zabudowy w stosunku do działki o nr 3/13 była wydana na wniosek podmiotu innego, niż Wnioskodawca.

Podkreślić również należy, że pomiędzy zakupem nieruchomości a planowaną sprzedażą Nieruchomości do Spółki mija okres kilkudziesięciu lat. Dokonywane w tym czasie czynności rozporządzenia wyodrębnionymi częściami nieruchomości nie miały zorganizowanego charakteru i wiązały się zasadniczo z celami osobistymi Wnioskodawcy (przekazanie określonego majątku dzieciom). Nie ma więc podstaw do stwierdzenia, że działania te układają się w całość, której można przypisać cechy stałego i profesjonalnego zaangażowania Wnioskodawcy w obrót nieruchomościami.

W konsekwencji, planowana sprzedaż Nieruchomości nie powinna podlegać przepisom Ustawy o VAT.

Ad 2

Jak wskazano powyżej, w ocenie Wnioskodawcy, nie jest on podatnikiem VAT. Niemniej, zakładając możliwość uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe oraz stwierdzenia przez organ podatkowy, że planowana sprzedaż podlega przepisom Ustawy o VAT, konieczna jest weryfikacja potencjalnych skutków w VAT tej sprzedaży, w oparciu o okoliczności faktyczne i prawne dotyczące ww. Nieruchomości.

W takiej sytuacji, w ocenie Wnioskodawcy:

1.  w zakresie działki gruntu o nr ewidencyjnym 3/4 oraz 3/5 planowana sprzedaż będzie zwolniona z VAT;
2.  w zakresie działki gruntu o nr ewidencyjnym 3/13 planowana sprzedaż będzie opodatkowana stawką 23% VAT.

W zakresie działki o nr ewidencyjnym 3/13, należy zwrócić uwagę, że jej przeznaczenie dla celów budowlanych wynika z ważnej decyzji o warunkach zabudowy. Na wskazanej działce nie znajdują się żadne budynki lub budowle. W konsekwencji, dostawa wskazanej nieruchomości spełnia definicję dostawy terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu stawką podstawową VAT.

Analogicznie, działka ewidencyjna gruntu o nr 3/4 nie jest zabudowana budynkami lub budowlami oraz nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W konsekwencji, działka ta nie jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, a jej dostawa powinna podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

W przypadku uznania działki nr 3/5 może zaistnieć wątpliwość, czy należy ją uznać za zabudowaną czy też jest to teren niezabudowany, z uwagi na istnienie na nieruchomości studni głębinowej. W ocenie Wnioskodawcy, wskazany obiekt nie jest budowlą dla celów VAT, a jego uwzględnienie w ocenie skutków podatkowych planowanej sprzedaży zaburza istotę transakcji. Przedmiotem nabycia nie jest bowiem studnia głębinowa, gdyż z punktu widzenia całej transakcji nie ma ona wartości komercyjnej. Niemniej, bez względu na klasyfikację wskazanego naniesienia, skutki podatkowe w VAT planowanej dostawy pozostają niezmienne. W przypadku dostawy nieruchomości niezabudowanej, jest to teren inny niż budowlany (nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzję o warunkach zabudowy), a więc podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT. W przypadku uznania studni głębinowej za budowlę, należy zwrócić uwagę na fakt, że wskazany obiekt był użytkowany dla celów Wnioskodawcy przez okres dłuższy niż 2 lata od daty oddania do użytkowania oraz nie był przedmiotem ulepszeń o wartości co najmniej 30% wartości początkowej. Powyższe pozwala na uznanie, że wskazany obiekt został objęty zakresem pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 ust. 14 Ustawy o VAT z uwzględnieniem treści orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection Sp. z o.o. Definicja pierwszego zasiedlenia stwierdza, że jest to „oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, które stanowi co najmniej 30% wartości początkowej obiektu”. Definicja ta została skorygowana w praktyce wskazanym powyżej orzeczeniem TSUE w sprawie Kozuba Premium Selection, w którym Trybunał uznał, że rozpoznanie pierwszego zasiedlenia jest uzasadnione jeżeli nastąpiło nie tylko zrealizowanie czynności opodatkowanej, której przedmiotem jest dany budynek, lecz także jeżeli był on faktycznie użytkowany, przez właściciela lub lokatora. Jak wskazał Trybunał, „kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji”, (pkt 41 wyroku).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, dostawa budynku budowli lub ich części podlega zwolnieniu z opodatkowania, z wyjątkiem pierwszego zasiedlenia, dostawy w terminie dwóch lat od daty pierwszego zasiedlenia oraz przed pierwszym zasiedleniem. Odnosząc powyższe do definicji pierwszego zasiedlenia w rozumieniu cytowanego wyroku TSUE, należy więc stwierdzić, że dostawa budowli użytkowanej przez ponad 2 lata, bez względu czy w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu czy też nie, będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Ad 3

W przypadku uznania w odpowiedzi na pytanie 1 i 2, że działalność Wnioskodawcy jest działalnością podatnika VAT, w określonym zakresie podlegającą opodatkowaniu VAT wg. stawki 23% (tj. sprzedaży działki o nr ewidencyjnym 3/13), Osoba Zainteresowana będzie mogła odliczyć podatek naliczony na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę, zgodnie z warunkami określonymi w art. 86 ust. 1 i następnych Ustawy o VAT.

Planowane nabycie Nieruchomości jest bezpośrednio związane z zamiarem zrealizowania na niej przez Osobę Zainteresowaną inwestycji deweloperskiej i sprzedaży mieszkań oraz lokali użytkownych, istnieje więc bezpośredni związek pomiędzy planowanym nabyciem Nieruchomości oraz czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT. Należy podkreślić, że w ramach prowadzonej przez Osobę Zainteresowaną działalności gospodarczej dokonuje ona sprzedaży wyłącznie nowych lokali, w związku z czym ryzyko wystąpienia transakcji zwolnionej z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT jest zasadniczo wykluczone. Nie ulega więc wątpliwości prawo do odliczenia naliczonego VAT przez Osobę Zainteresowaną, zgodnie z art. 86 ust. 1 i następnych Ustawy o VAT, z zastrzeżeniem art. 88 Ustawy o VAT.

Treść art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego z faktury, która dotyczy transakcji nie podlegającej opodatkowaniu albo transakcji zwolnionej od podatku.

Oznacza to, że uznanie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 za prawidłowe i potwierdzenie, że planowana przez niego sprzedaż nie będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT wyklucza zarówno możliwość wystawienia przez Wnioskodawcę faktury VAT, zaś jeżeli taka faktura byłaby wystawiona - wykluczone jest odliczenie przez Osobę Zainteresowaną podatku naliczonego z tej faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług dla uznania określonych zachowań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy, nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest również czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy ww. orzeczenia wynika m.in., że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie działki nie stanowi działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej, nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości rolnej, nabytej w drodze umowy sprzedaży w 1973 r., jako jedna działka ewidencyjna gruntu, na której była w przeszłości prowadzona działalność rolnicza (ogrodnicza). Nieruchomość ta nie jest przedmiotem małżeńskiej wspólności majątkowej.

W 2007 r. nastąpił podział gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy, tj. została wyodrębniona i sprzedana działka ewidencyjna gruntu w ramach transakcji nie podlegającej opodatkowaniu VAT. Kolejną wyodrębnioną działkę ewidencyjną gruntu Wnioskodawca przekazał w 2012 r. w drodze darowizny synowi pod budowę domu mieszkalnego. Wnioskodawca planuje przekazanie kolejnej działki ewidencyjnej, zabudowanej domem, na rzecz jego córki, również na jej celem mieszkaniowe. Poza wskazanymi czynnościami w przeszłości miały miejsce również korekty granic nieruchomości rolnej, które nie były inicjowane przez Wnioskodawcę, np. przeniesienie własności niewielkiej części nieruchomości na rzecz Miasta w 2006 r. w związku z budową oświetlenia ulicy lub korekta granicy nieruchomości wynikająca ze sporów sąsiedzkich (w 2007 r.).

Aktualnie Wnioskodawca rozważa sprzedaż pozostałej części nieruchomości rolnej, złożonej z trzech działek ewidencyjnych gruntu: 3/4, 3/5 oraz 3/13, na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie realizacji inwestycji deweloperskich. Osoba zainteresowana jest czynnym podatnikiem VAT, realizującym wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu stawką VAT (sprzedaż lokali mieszkalnych i niemieszkalnych).

Wskazana Nieruchomość nie jest położona na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Ponadto, dla działki o numerze ewidencyjnym 3/4 oraz 3/5 nie były wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W stosunku do działki o numerze ewidencyjnym 3/13 istnieje ważna decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Wniosek o wydanie przedmiotowej decyzji nie został złożony przez Wnioskodawcę, lecz przez osobę trzecią, zainteresowaną nabyciem wskazanej działki w przeszłości.

Nieruchomość nie jest zabudowana budynkami lub budowlami, nie znajdują się na niej przyłącza sieci gazowej, elektroenergetycznej lub kanalizacji, z zastrzeżeniem w stosunku do działki 3/5, na której znajduje się studnia głębinowa (wybudowana w latach 70 XX w.), wraz z siecią wodociągową, użytkowaną dla potrzeb Wnioskodawcy przez okres dłuższy niż dwa lata. Studnia z uwagi na fakt, że jest ujawniona w dokumentach urzędowych, jest budowlą w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Wnioskodawcy nie ponosili nakładów na przedmiotową studnię w wysokości co najmniej 30% jej wartości początkowej.

Wnioskodawca prowadził na wskazanej działce działalność rolniczą, z tytułu której nie był ani zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, ani rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT. Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami. Nie prowadzi, ani nie prowadził w przeszłości żadnych działań o charakterze handlowym, w tym mających na celu zwiększenie atrakcyjności wskazanych nieruchomości dla potencjalnych nabywców. Wnioskodawca jedynie zawarł umowę z osobą trzecią, na podstawie której nieruchomość została oddana do nieodpłatnego użytkowania osobie trzeciej. Zwiększenie atrakcyjności oraz wartości wskazanych działek, jeżeli nastąpiło, było efektem wyłącznie czynników rynkowych, w związku z położeniem Nieruchomości oraz budową inwestycji deweloperskich w najbliższej okolicy. Właściciel nie prowadził żadnych działań o charakterze reklamowym, propozycja sprzedaży nieruchomości została do niego skierowana z inicjatywy potencjalnego nabywcy (Osoby Zainteresowanej). Wnioskodawca realizował wyłącznie swoje uprawnienia jako właściciela nieruchomości w ramach np. incydentalnej sprzedaży działki gruntu w 2007 r. oraz darowizny działki gruntu w 2012 r. Wnioskodawca przed planowaną sprzedażą nie podejmował i nie będzie podejmował żadnych czynności zmierzających do wzrostu wartości nieruchomości, wymagających zaangażowania środków finansowych, takich jak uzbrojenie, ogrodzenie lub wydzielenie dróg.

Przedmiotowa Nieruchomość zostanie nabyta przez Spółkę w celu realizacji na niej inwestycji deweloperskiej i realizacji sprzedaży opodatkowanej lokali mieszkalnych i użytkowych.

Wnioskodawca nie zawarł umowy przedwstępnej w zakresie planowanej sprzedaży nieruchomości oraz nie udzielił żadnego pełnomocnictwa przyszłemu nabywcy do działania w jego imieniu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą działek 3/4, 3/5 oraz 3/13, stawki podatku dla sprzedawanych działek oraz prawa Nabywcy do odliczenia podatku naliczonego z faktury sprzedaży tych działek.

W pierwszej kolejności należy zbadać, czy w związku z przedmiotową sprzedażą działek nr 3/4, 3/5 oraz 3/13 Wnioskodawca będzie występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak z wniosku wynika Wnioskodawca nabył działkę rolną w 1973 r. Wnioskodawca prowadził na wskazanej działce działalność rolniczą, z tytułu której nie był ani zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, ani rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT. W 2007 r. nastąpił podział gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy, po którym to Wnioskodawca realizując wyłącznie swoje uprawnienia jako właściciela nieruchomości dokonał sprzedaży działki gruntu w 2007 r. oraz darowizny działki gruntu w 2012 r. Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami. Nie prowadzi, ani nie prowadził w przeszłości żadnych działań o charakterze handlowym, w tym mających na celu zwiększenie atrakcyjności wskazanych nieruchomości dla potencjalnych nabywców. Wnioskodawca jedynie zawarł umowę z osobą trzecią, na podstawie której nieruchomość została oddana do nieodpłatnego użytkowania osobie trzeciej. Wnioskodawca nie prowadził żadnych działań o charakterze reklamowym. Wnioskodawca przed planowaną sprzedażą nie podejmował i nie będzie podejmował żadnych czynności zmierzających do wzrostu wartości nieruchomości, wymagających zaangażowania środków finansowych, takich jak uzbrojenie, ogrodzenie lub wydzielenie dróg.

Zatem, sprzedaż ww. nieruchomości tj. niezabudowanych działek nr 3/4 i 3/13 oraz działki nr 3/5 zabudowanej studnią głębinową, będzie stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności. Skutkiem tego, Wnioskodawca z tytułu transakcji zbycia przedmiotowych nieruchomości nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy.

Z uwagi na przywołane uregulowania prawne oraz przedstawioną treść wniosku stwierdzić należy, że pomimo, że grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, to z okoliczności niniejszej sprawy nie wynika, aby dokonując sprzedaży działek nr 3/4, 3/5 i 3/13, Zainteresowany działał w charakterze handlowca.

Zatem należy uznać, że Wnioskodawca w wyniku dokonania czynności sprzedaży działek nr 3/4, 3/5 i 3/13 nie będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, dla Wnioskodawcy z tytułu dokonania przedmiotowej sprzedaży nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Z uwagi na fakt, że jedynie uznanie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku za nieprawidłowe determinowało udzielenie odpowiedzi przez tut. Organ również na pytania nr 2 i 3 wniosku, w przedmiotowym przypadku odpowiedź na pytania nr 2 i 3 wniosku stała się bezzasadna.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.