Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-178/12-2/IF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-04
Teza: W rozpatrywanej sprawie, wskazać należy, iż w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatek poniesiony przez Wnioskodawczynię na zakup mieszkania w części sfinansowanej z kredytu bankowego nie spełnia wymogu poniesienia wydatku określonego w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Mieszkanie zostało zakupione w części za środki pochodzące z kredytu, a nie za środki pochodzące ze sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt-kredyt refinansowy; kredyt-spłata kredytu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; ulga-ulga mieszkaniowa; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 28 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 16.02.2012 r. (data wpływu 21.02.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakupu mieszkania za środki pochodzące z kredytu bankowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.02.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakupu mieszkania za sodki pochodzące z kredytu bankowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w 2009 r. nabyła na współwłasność mieszkanie (lokal stanowiący odrębną nieruchomość) przy ul. O. w W. Przedmiotowe mieszkanie Wnioskodawczyni sprzedała w 2009 r. W stosunku do uzyskanego dochodu Wnioskodawczyni zastosowała zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W dniu 25.03.2010 r. Wnioskodawczyni zaciągnęła kredyt bankowy na zakup mieszkania na cele osobiste. W celu zaspokojenia osobistych potrzeb mieszkaniowych, realizując wymóg poniesienia wydatków mieszkaniowych, Wnioskodawczyni w dniu 26.03.2010 r. nabyła lokal mieszkalny (spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego) przy ul. M. Cena nabycia lokalu została pokryta ze środków własnych oraz ze wskazanego kredytu bankowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym cena zakupu mieszkania sfinansowana z kredytu bankowego spełnia wymóg poniesienia wydatku mieszkaniowego w rozumieniu art. 21 ust. 25 ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, cena zakupu mieszkania na ul. M. sfinansowana z kredytu mieszkaniowego spełnia wymóg zwolnienia podatkowego. Art. 21 ust. 21 ustawy stanowi, ze wydatkiem mieszkaniowym jest m. in.:

*   wydatek na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit a) oraz
*   wydatek na spłatę kredytu (Pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, jeżeli kredyt zaciągnięty był na cel zakupu mieszkania (art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a).

Według Wnioskodawczyni wszystkie przypadki, gdy sama spłata kredytu stanowi wydatek mieszkaniowy (art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy) dotyczą przypadków, gdy „kredyt (pożyczka) (…) \[został\] zaciągnięty przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia”. Wnioskodawczyni zaznacza, iż w opisanym stanie faktycznym kredyt został zaciągnięty w 2010 r. a więc po uzyskaniu przychodu ze sprzedaży mieszkania przy ul. O. (2009 r.).

Według Wnioskodawczyni bezsporne jest, że mowa jest o kredycie zaciągniętym przed sprzedażą dokonaną (mieszkania, którego sprzedaż rodzi dochód korzystający ze zwolnienia), a nie sprzedaży nabywanego (w wykonaniu ulgi mieszkaniowej) mieszkania. To „drugie” mieszkanie może być mieszkaniem „docelowym” podatnika, które nie zostanie sprzedane. Tak rozumiany przepis miałby charakter „martwy”.

W opinii Wnioskodawczyni, ustawodawca za wydatki mieszkaniowe uznaje wydatki na spłatę kredytu, stanowiąc jednak wyraźnie wyłącznie o kredycie zaciągniętym przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży, który należy następnie wydać na spłatę kredytu. Ustawa nie odnosi się do kredytu w ogóle na cele mieszkaniowe, ale do kredytu zaciągniętego przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży mieszkania. Przepis nie dotyczy zatem wydatków na spłatę kredytu zaciągniętego po dacie sprzedaży mieszkania przy ul. O. (zdarzenie to pozostaje poza hipotezą podmiotową normy). Ustawa nie wprowadza żadnego szczególnego reżimu w stosunku do wydatkowania przychodu na spłatę takiego kredytu. Pod pojęciem wydatku na zakup lokalu mieszkalnego można rozumieć cenę zapłaconą, bez względu na sposób jej sfinansowania (z własnego wkładu, czy ze środków kredytodawcy). Cała cena zakupu, bez względu na źródło finansowania wydatku, spełnia wymóg określony w art. 21 ust. 25 ustawy.

Zadaniem Wnioskodawczyni obecny stan prawny stanowi różnicę w stosunku do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e), który stanowił, że wydatki warunkujące zwolnienie podatkowe obejmowały wydatki „ na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo -kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów”. Uchylona regulacja wskazywała jedynie cel spłaty – pomijając kwestie daty zaciągnięcia kredytu.

Zdaniem Wnioskodawczyni w obecnym stanie prawnym, rozróżnienie, czy wydatkiem mieszkaniowym jest spłata kredytu czy zakup sfinansowany z kredytu – zależy od sekwencji zdarzeń. Konkludując, w ocenie Wnioskodawcy, cała cena zakupu mieszkania na ul. M. spełnia warunki wydatku mieszkaniowego w rozumieniu ust. 25 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku sprzedaży nieruchomości lub prawa decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma zatem moment ich nabycia.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m. in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust.1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl art. 30e ust. 2 tej ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest zobowiązany w zeznaniu podatkowym o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 30e ust. 5 ww. ustawy dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Jednakże przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości. Środki ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W świetle art. 21 ust. 25 ww. ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Nie ulega wątpliwości, że co do zasady odpłatne zbycie nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie stanowi zawsze źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym, chyba że przychód ten objęty zostanie zwolnieniem podatkowym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni nabyła w 2009 r. na współwłasność mieszkanie. Ww. mieszkanie zostało sprzedane w 2009 r.– w stosunku do uzyskanego dochodu Wnioskodawczyni zastosowała zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W 2010 r. Wnioskodawczyni zaciągnęła kredyt bankowy na zakup mieszkania na cele osobiste. W dniu 26.03.2010 r. Wnioskodawczyni zakupiła lokal mieszkalny – spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Cena nabycia ww. lokalu została pokryta ze środków własnych oraz z zaciągniętego kredytu.

Mając na uwadze powyższe pokreślić należy, iż ustawodawca w sposób niebudzący wątpliwości wskazał w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, które z poniesionych wydatków przez podatnika mogą skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Niemniej jednak niezbędnym warunkiem do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego dochodu ze sprzedaży nieruchomości na cele określone w ww. przepisach.

Skoro w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni zaciągnęła kredyt na częściowe sfinansowanie zakupu mieszkania, to nie można uznać, iż środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zostały wydatkowane na cele określone w art. 21 ust. 25 ustawy.

Reasumując, w rozpatrywanej sprawie, wskazać należy, iż w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatek poniesiony przez Wnioskodawczynię na zakup mieszkania w części sfinansowanej z kredytu bankowego nie spełnia wymogu poniesienia wydatku określonego w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Mieszkanie zostało zakupione w części za środki pochodzące z kredytu, a nie za środki pochodzące ze sprzedaży nieruchomości.

Należy podkreślić, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.