Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-448/15/MKo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-11-12
Teza: Czy w świetle art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych realizacja opisanego w stanie faktycznym Połączenia Wnioskodawcy ze Spółką 3 oraz Spółką 2 będzie neutralna dla Wnioskodawcy, tj. po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód z udziałów w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 ww. ustawy?
Słowa kluczowe: dochód; połączenie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski-udział w zyskach osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2015 r. (data wpływu – 31 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych skutków podatkowych połączenia spółek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych skutków podatkowych połączenia spółek.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również: Spółka), jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: Grupa). Na moment składania niniejszego wniosku, do Grupy należą również Spółka 1, Spółka 2 oraz Spółka 3. Spółki prowadzą działalność w sektorze produkcji materiałów papierniczych.

Wszystkie powyższe Spółki są polskimi spółkami kapitałowymi, posiadającymi siedzibę i zarząd w Polsce, zarejestrowanymi dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce. Wobec tego Wnioskodawca, jak i Spółka 1, Spółka 2 oraz Spółka 3, są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Obecnie Spółka 3, jako spółka dominująca, jest jedynym udziałowcem Wnioskodawcy oraz Spółki 2. Natomiast jedynym udziałowcem Spółki 3 jest Spółka 4 z siedzibą w Holandii. Z kolei Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem Spółki 1.

W związku ze zmieniającym się środowiskiem biznesowym i koniecznością dopasowania do potrzeb rynkowych, Grupa planuje przeprowadzenie restrukturyzacji swojej działalności w Polsce.

W związku z powyższym, planowane jest połączenie Wnioskodawcy ze Spółkami 2 i 3 w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych poprzez przeniesienie całego majątku dwóch ostatnich z wymienionych spółek na rzecz Wnioskodawcy \[dalej: Połączenie\]. W przypadku połączenia ze Spółką 3, ponieważ Wnioskodawca jest w 100% jej spółką-córką, będzie to tzw. połączenie odwrotne (downstream merger), przy czym przed połączeniem Wnioskodawca zostanie przekształcony (zgodnie z art. 551 i następnymi K.s.h.) ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną. W wyniku połączenia przeprowadzonego w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych Spółki 2 i 3 przestaną istnieć, zaś Wnioskodawca stanie się ich prawnym sukcesorem na podstawie określonej w art. 494 § 1 K.s.h. zasady sukcesji, tj. wstąpi z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki Spółek 2 i 3.

Połączenie pozwoli na bardziej efektywne prowadzenie działalności gospodarczej w ramach jednego podmiotu. Wzrost efektywności będzie wynikał w szczególności z oczekiwanej redukcji kosztów administracyjnych i operacyjnych związanych z funkcjonowaniem odrębnych organizmów prawnych, braku konieczności sporządzania odrębnych planów finansowych i sprawozdań finansowych, możliwości składania jednego pakietu deklaracji podatkowych i sprawozdań finansowych, eliminacji rozliczeń pomiędzy łączącymi się podmiotami, co także przełoży się na zmniejszenie zakresu transakcji objętych obowiązkiem dokumentowania zgodnie z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazane uproszczenia powinny przyczynić się do dalszych redukcji kosztów oraz poprawy efektywności operacyjnej Grupy. Połączenie wpisuje się również w politykę Grupy, w myśl której, o ile przemawiają za tym argumenty biznesowe, należy dążyć do redukcji liczby osobnych organizmów prawnych (spółek) w ramach jednego państwa.

Planowane Połączenie doprowadzi do pełnego zintegrowania działalności spółek, które działają do tej pory jako odrębne i niezależne podmioty o profilu produkcyjnym. Niemniej pełna integracja będzie procesem długotrwałym i wymagającym podjęcia przez spółki szeregu czynności, stąd Wnioskodawca nie może wykluczyć, że jeszcze przed Połączeniem może dojść między spółkami do przesunięć majątku, które będą konsekwencją integracji działalności spółek.

Zgodnie z założeniami przyjętymi dla Połączenia, nie jest planowane dokonywanie jakichkolwiek dodatkowych wypłat gotówkowych na rzecz udziałowca Spółki 3 oraz udziałowca Spółki 2.

Rejestracja Połączenia planowana jest na 2015 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych realizacja opisanego w stanie faktycznym Połączenia Wnioskodawcy ze Spółką 3 oraz Spółką 2 będzie neutralna dla Wnioskodawcy, tj. po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód z udziałów w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 ww. ustawy?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w świetle art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych realizacja opisanego w stanie faktycznym Połączenia ze Spółką 3 oraz Spółką 2 w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych będzie neutralna dla Wnioskodawcy, tj. po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód z udziałów w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 ww. ustawy.

Konsekwencje podatkowe łączenia się spółek kapitałowych dla spółki przejmującej są uregulowane w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (określającym, kiedy powstaje dochód z tytułu udziału w zyskach z osób prawnych). Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji).

Jednocześnie, w myśl art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy połączniu lub podziale spółek:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 przytoczonej ustawy, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej,
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli spółka przejmująca wcale nie posiada udziału w spółce przejmowanej lub posiada udział w spółce przejmowanej w wysokości co najmniej 10%, zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Co istotne powyższy przepis nie odnosi się do ewentualnego stosunku dominacji i zależności, jaki może towarzyszyć procesowi łączenia, ani do konkretnego sposobu (metody) połączenia. Wskazuje on jedynie na funkcje, jakie będą pełnić spółki w procesie łączenia (tj. odpowiednio spółka przejmująca/nowo zawiązana oraz przejmowana). Ze względu na powyższe należy uznać, że znajduje on również zastosowanie do opisanego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego, tj. Połączenia.

Wnioskodawca wskazał bowiem, iż nie posiada udziałów w Spółce 3 ani w Spółce 2. Tym samym, nie powinno budzić wątpliwości, iż zastosowania nie znajdzie przepis art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż podstawowym kryterium jego zastosowania jest spełnienie przesłanki „posiadania przez spółkę przejmującą udziału w kapitale zakładowym spółki przejmowane”. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 stycznia 2015 r. nr IPPB3/423-1121/14-2/AG: natomiast w sytuacji gdy spółka przejmująca/nowe zawiązana nie posiada wcale udziału w spółce przejmowanej/ dzielonej lub posiada udział w spółce przejmowanej/dzielonej w wysokości co najmniej 10%, zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 listopada 2014 r. nr IBPBI/2/423-1002/14/CzP, w której organ zgodził się z wnioskodawcą, że: Otóż jak już wskazano powyżej, w myśl art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanów, nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu Językowa wykładnia tego przepisu wskazuje, że podstawowym kryterium jego zastosowania jest spełnienie przesłanki „posiadania przez spółkę przejmującą udziału w kapitale zakładowym spółki przejmowanej" Tymczasem, w niniejszej sprawie spółka przejmująca (tj. Wnioskodawca) nie posiada żadnych udziałów w spółce przejmowanej,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 listopada 2014 r. nr ILPB3/423-395/14-2/JG: w konsekwencji, w sytuacji przedstawionej w zdarzeniu przyszłym (\`(...)\`), gdy spółka przejmująca (Wnioskodawca) nie posiada akcji w spółce przejmowanej („B"), zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Twierdzenie to znajduje także potwierdzenie w poglądach wyrażanych w doktrynie. Przykładowo wskazuje się, że: tylko wtedy, gdy powiązanie kapitałowe między spółkami przejmowanymi a przejmującą jest niewielkie, ma miejsce opodatkowanie ryczałtowe (Małecki P., Mazurkiewicz M., CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, Lex 2015).

Dodatkowo, jak stanowi art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepis art. 10 ust. 2 tejże ustawy ma wyłączne zastosowanie min. do spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że zarówno Wnioskodawca jak i Spółka 3 oraz Spółka 2 mają siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, mając na uwadze fakt, że:

*   zarówno Wnioskodawca jak i Spółka 3 oraz Spółka 2 mają siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz
*   na moment połączenia Wnioskodawca nie będzie posiadał udziałów w Spółce 3 ani w Spółce 2,

po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód do opodatkowania na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu Wnioskodawca zauważa, że zgodnie z art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisów art. 10 ust. 2 pkt 1 tejże ustawy nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie spółek nie jest przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, Połączenie zostanie przeprowadzone z przyczyn ekonomicznych w celu uzyskania wzrostu efektywności prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę i Spółkę 3 oraz Spółkę 2. Wzrost ten będzie wynikał w szczególności z oczekiwanej redukcji kosztów administracyjnych i operacyjnych związanych z funkcjonowaniem trzech odrębnych organizmów prawnych, braku konieczności sporządzania odrębnych planów finansowych i sprawozdań finansowych, możliwości składania jednego pakietu deklaracji podatkowych i sprawozdań finansowych zamiast trzech, eliminacji rozliczeń pomiędzy łączącymi się podmiotami, co także przełoży się na zmniejszenie zakresu transakcji objętych obowiązkiem dokumentowania zgodnie z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazane uproszczenia powinny przyczynić się do dalszych redukcji kosztów oraz poprawy efektywności operacyjnej Grupy. Połączenie wpisuje się również w politykę Grupy, w myśl której, o ile przemawiają za tym argumenty biznesowe, należy dążyć do redukcji liczby osobnych organizmów prawnych (spółek) w ramach jednego państwa.

W ocenie Wnioskodawcy, okoliczności te w pełni uzasadniają pogląd, iż połączenie nastąpi z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przepis art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego zapytania.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że skoro w przypadku Połączenia zostaną spełnione warunki do zastosowania przepisu art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i równocześnie nie znajdzie) zastosowania art. 10 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, to otrzymana przez Wnioskodawcę ewentualna nadwyżka majątku Spółki 3 i Spółki 2 ponad nominalną wartość akcji przyznanych udziałowcom obu przejmowanych spółek nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy dochodu podlegającego opodatkowaniu analizowanym podatkiem. W rezultacie planowana operacja Połączenia przez przejęcie, w świetle art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie neutralna z perspektywy Wnioskodawcy, tj. po stronie Wnioskodawcy nie powstanie dochód z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 przytoczonej ustawy.

Neutralność podatkowa w podatku dochodowym od osób prawnych połączenia spółek (w tym połączenia odwrotnego) została również potwierdzona w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych:

*   w dniu 23 marca 2015 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPBI/27423-1547/14/BG;
*   w dniu 7 października 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB3/423-751/14-2/AG,
*   w dniu 3 września 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPB4/423-289/14-2/ŁM;
*   w dniu 30 kwietnia 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB3/423-118/14-2/PK1
*   w dniu 30 września 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB3/423-578/13-2/AG;
*   w dniu 21 września 2010 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB3/423-501/11-2/AG;
*   w dniu 14 lutego 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPBII/2/423-27/10/AK.

Końcowo należy wskazać, że w ocenie Wnioskodawcy dochód do opodatkowania nie powstanie także na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosowanie ww. przepisu do spółki przejmującej w procesie połączenia jest uchylone regulacją art. 10 przytoczonej ustawy, który kwalifikuje ewentualny przychód (dochód) uzyskany w wyniku połączenia spółek jako przychód (dochód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i tym samym stanowi przepis szczególny w stosunku do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Skoro zatem połączenie jest regulowane przepisem art. 10 tejże ustawy jako przepisem szczególnym, właściwym dla określania ewentualnych zobowiązań podatkowych z tytułu łączenia się spółek (a w analizowanym zdarzeniu przyszłym Połączenie nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w oparciu o ten przepis), to nieuzasadnione byłoby rozpatrywanie konsekwencji podatkowych Połączenia na podstawie art. 12 ust 1 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy, że połączenie należy rozpatrywać jako czynność regulowaną przepisem art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajduje odzwierciedlenie w argumentacji zastosowanej przez Ministra Finansów w powyżej przytoczonych interpretacjach indywidualnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.) dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

Jednak w myśl art. 10 ust. 2 ww. ustawy przy połączeniu lub podziale spółek:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 15 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Stosownie do treści art. 10 ust. 5 ww. ustawy przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami:

1.  których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
2.  których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
3.  których mowa w art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Wskazany powyżej przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, formułuje ogólną zasadę, iż przy połączeniu/dzieleniu spółek dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej. Jednak w przypadku inkorporacji Dyrektywy Rady 90/434/EWG z dnia 23 lipca 1990 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, wydzieleń, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych Państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE pomiędzy państwami Członkowskimi polski ustawodawca przewidział (art. 10 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy) możliwość opodatkowania dochodu spółki przejmującej, w szczególnym przypadku, gdy między łączącymi się spółkami na dzień połączenia istnieje więź kapitałowa, w której spółka-matka jest spółką przejmującą, a spółka – córka przejmowaną, a więź ta jest relatywnie słaba. Przepis ten znajduje bowiem (wprost) zastosowanie w sytuacji, gdy spółka przejmująca ma w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział mniejszy niż 10%. Natomiast w sytuacji gdy spółka przejmująca/nowo zawiązana nie posiada wcale udziału w spółce przejmowanej/dzielonej lub posiada udział w spółce przejmowanej/dzielonej w wysokości co najmniej 10%, zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji w sytuacji przedstawionej we zdarzeniu przyszłym gdy, mająca siedzibę na terytorium Polski, spółka przejmująca (Wnioskodawca) Spółki 2 i 3 z siedzibami na terytorium Polski nie będzie posiadać na dzień połączenia udziałów w każdej ze spółek przejmowanych, zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W wyniku dokonanego połączenia dojdzie do przejęcia przez spółkę przejmującą majątku spółek przejmowanych (w przypadku Spółki 3 nastąpi to w trybie tzw. połączenia odwrotnego).

W konsekwencji do sytuacji przedstawionej w zdarzeniu przyszłym gdy mająca siedzibę na terytorium Polski, spółka przejmująca (Wnioskodawca) Spółki 2 i 3 z siedzibami na terytorium Polski, nie będzie posiadać na dzień połączenia udziałów w spółkach przejmowanych odnosi się regulacja art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji wartość przejętego majątku spółek przejmowanych nie będzie stanowić dochodu podatkowego dla Wnioskodawcy (spółki przejmującej) na podstawie art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile zostaną spełnione warunki określone w art. 10 ust. 4 tej ustawy.

Należy podkreślić, że zgodnie z regulacją zawartą art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisów ust. 2 pkt 1 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z powyższego wynika, że przepisy art. 10 ust. 2 pkt 1 tej ustawy mają zastosowanie gdy połączenie lub podział spółek następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc gdy warunek powyższy nie zostanie spełniony, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, art. 10 ust. 2 pkt 1 nie ma zastosowania.

Zauważyć przy tym należy, że zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Stwierdzenie więc, iż przedstawione w zdarzeniu przyszłym połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tutejszego organu podatkowego, bowiem zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego.

Nadto uregulowane w art. 14b – art. 14h Ordynacji podatkowej postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których to prowadzone jest postępowanie dowodowe. Wskazane regulacje nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretację przepisów prawa podatkowego.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę we wniosku interpretacji indywidualnych, zauważyć należy, że stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. W konsekwencji, nie mogą wpływać na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych rozstrzygnięć, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy jednakże stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach osadzonych w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Organy interpretacyjne natomiast – mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych – nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że – jak wskazano powyżej – nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Niemniej jednak, dokonując przedmiotowej interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tutejszy organ miał na względzie rozstrzygnięcia organów podatkowych, wydane w podobnych sprawach, w tym powołane przez Wnioskodawcę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.