Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.255.2024.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-31
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją zadania.
Słowa kluczowe: dzierżawa; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; wodociągi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją zadania pn.: „(…)”.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 maja 2024 r. (wpływ 7 maja 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina realizując zadanie określone w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.) zwanej dalej ustawą o samorządzie gminnym, złożyła wniosek o przyznanie pomocy finansowej na przedsięwzięcie pn.: „(…)” związane z realizacją operacji w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Podatek naliczony od wydatków na przedmiotową inwestycję nie stanowi wydatków kwalifikowanych w ramach niniejszego projektu.

W wyniku realizacji przedsięwzięcia zostanie dokonana:

(…).

Wydatki związane z realizacją zadania dokumentowane są przez wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego. Realizacja ww. zadania inwestycyjnego należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.).

Towary i usługi nabywane w ramach realizacji zadania inwestycyjnego wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Po zakończeniu przedmiotowej inwestycji i oddaniu jej do użytkowania, Gmina na podstawie umowy dzierżawy stacji uzdatniania wody, zbiorników retencyjnych, sieci i urządzeń wodociągowych oraz sieci i urządzeń kanalizacji sanitarnej, przekaże je wyłącznie i w całości do odpłatnego udostępnienia A, tj. Spółce, której Gmina jest wyłącznym właścicielem.

Z tytułu odpłatnego udostępnienia przedmiotowej infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej, na podstawie umowy dzierżawy, Gmina będzie pobierała od Spółki z o.o. określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), które będzie dokumentowane fakturami VAT a podatek należny od tejże sprzedaży zostanie wykazany w składanych przez Gminę deklaracjach VAT.

Z uwagi na fakt, że Gmina jest właścicielem infrastruktury wodociągowej położonej na jej terenie, ale sama nie ma możliwości prowadzenia działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę, to zadania w tym zakresie na terenach wiejskich Gmina wykonuje za pośrednictwem Sp. z o.o. Spółka wykorzystuje infrastrukturę wodociągową należącą do Gminy na podstawie umowy dzierżawy.

Na podstawie umowy dzierżawy Sp. z o.o. będzie wykorzystywać infrastrukturę do czynności opodatkowanych VAT, tj. do odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody oraz odbioru ścieków, ponadto w zamian za dzierżawę infrastruktury Sp. z o.o. będzie uiszczać czynsz dzierżawny w ustalonej przez strony wysokości.

Wzorem obowiązujących umów dotyczących dzierżawy infrastruktury wodociągowej wysokość czynszu będzie kwotą stałą, ewentualnie waloryzowaną o średnioroczny wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych za rok poprzedni, publikowany przez Prezesa GUS.

Z uwagi na fakt, iż przedmiot wniosku dotyczy zdarzenia przyszłego, inwestycja jest w trakcie realizacji, nie posiadamy jeszcze informacji o wysokości kwoty tegoż czynszu dzierżawnego. Kwota czynszu za dzierżawę zostanie skalkulowana z uwzględnieniem zobowiązania Gminy na podstawie art. 7 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506) do realizacji zadań własnych, o których mowa w tym przepisie, jak i realiów rynkowych, tj. uwzględnienia wpływu kalkulacji ceny na możliwość zawarcia umowy ze Spółką.

Przy ustalaniu wysokości czynszu Gmina będzie dążyła aby uwzględnić nie tylko wystąpienie korzyści finansowych po stronie Gminy dotyczących możliwości uzyskiwania przychodów z tytułu świadczonej usługi dla Spółki, ale również fakt braku konieczności wykonywania przez Gminę zadań w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę.

Infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna nie jest typowym towarem mającym generować tylko i wyłącznie dochód. Gmina nie może zrezygnować z realizacji zadań w zakresie zaopatrzenia w wodę i kanalizacji, gdyż stanowi to jej zadanie własne. Dla jego realizacji musi zapewnić infrastrukturę na odpowiednim poziomie, tym bardziej w okresie, w którym dostępna jest możliwość finansowania zewnętrznego tak jak ma to miejsce w przypadku wyżej wymienionego projektu. Zmodernizowane środki trwałe zapewnią ciągłość działania i poprawę jakości usług świadczonych przez Sp. z o.o., będą służyły działalności opodatkowanej oraz wygenerują, jako wartość dodaną, czynsz dzierżawny dla Gminy, stanowiący podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Na tym etapie realizacji inwestycji brak jednakże danych na jakim poziomie będą kształtowały się dochody z ww. dzierżawy w skali roku w stosunku do dochodów własnych Gminy, jak też czy wysokość czynszu będzie umożliwiała zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych. Nie bez znaczenia w tej kalkulacji będzie również fakt otrzymania dofinansowania ze środków zewnętrznych na realizację projektu pn.: „(…)”.

W uzupełnieniu do wniosku wskazali Państwo następujące informacje:

1\. Jaka będzie wartość całej infrastruktury przekazanej w ramach umowy dzierżawy do Sp. z o.o.?

Odp.: Według wniosku o dofinansowanie poniesione nakłady na infrastrukturę wodociągowo-kanalizacyjną powstałą w ramach realizowanego zadania inwestycyjnego będą wynosiły:

1) netto (…) zł,

2) brutto (…) zł.

2\. Jaka będzie wartość dofinansowania z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020?

Odp.: Wartość dofinansowania ma wynieść 100% poniesionych kosztów kwalifikowalnych, które stanowią wartość netto inwestycji. Podatek VAT stanowi wydatek niekwalifikowalny.

3\. Czy Sp. z o.o. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług?

Odp.: Sp. z o.o. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

4\. Na jaki okres zostanie zawarta umowa dzierżawy przekazująca powstałą infrastrukturę do Sp. z o.o.? Czy umowa ta będzie przedłużana?

Odp.: Umowa zostanie zawarta na okres (…) lat, z możliwością jej przedłużenia.

5\. Czy wysokość wynagrodzenia z tytułu umowy dzierżawy infrastruktury na rzecz Sp. z o.o. zostanie skalkulowana z uwzględnieniem wysokości wydatków poniesionych na realizację przedmiotowej inwestycji?

Odp.: Gmina dokona kalkulacji czynszu po zakończeniu inwestycji.

Kwota czynszu za dzierżawę zostanie skalkulowana z uwzględnieniem zobowiązania Gminy na podstawie art. 7 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 609) do realizacji zadań własnych, o których mowa w tym przepisie, jak i realiów rynkowych, tj. uwzględnienia wpływu kalkulacji ceny na możliwość zawarcia umowy ze Spółką.

Przy ustalaniu wysokości czynszu Gmina będzie dążyła aby uwzględnić nie tylko wystąpienie korzyści finansowych po stronie Gminy dotyczących możliwości uzyskiwania przychodów z tytułu świadczonej usługi dla Spółki, ale również fakt braku konieczności wykonywania przez Gminę zadań w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę.

6\. Czy kwota wynagrodzenia z tytułu umowy dzierżawy infrastruktury na rzecz Sp. z o.o. będzie znacząca dla budżetu Gminy?

Odp.: Brak danych co do poziomu dochodów z tytułu ww. dzierżawy w skali roku, uniemożliwia odpowiedź, czy kwota wynagrodzenia z tytułu umowy dzierżawy będzie znacząca dla budżetu Gminy.

7\. Na jakim poziomie będą się kształtowały w skali roku dochody uzyskane z wynagrodzenia należnego państwu z tytułu umowy dzierżawy w stosunku do Państwa dochodów ogółem/dochodów własnych?

Odp.: Na tym etapie inwestycji brak danych na jakim poziomie będą kształtowały się dochody z tytułu ww. dzierżawy w skali roku w stosunku do dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy.

8\. Czy i w jakim okresie planowana wysokość wynagrodzenia z tytułu umowy dzierżawy infrastruktury na rzecz Sp. z o.o. umożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych? Proszę podać okres zwrotu w latach/miesiącach.

Odp.: Brak danych co do poziomu dochodów z tytułu ww. dzierżawy w skali roku, uniemożliwia odpowiedź, czy wysokość czynszu będzie umożliwiała zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych.

9\. W jakiej relacji (%) z nakładami poniesionymi na inwestycję pozostanie wysokość wynagrodzenia z tytułu umowy dzierżawy infrastruktury na rzecz Sp. z o.o.

Odp.: Brak danych co do poziomu dochodów z tytułu ww. dzierżawy w skali roku, uniemożliwia odpowiedź na pytanie: w jakiej relacji (%) z nakładami poniesionymi na inwestycję pozostanie wysokość wynagrodzenia z tytułu umowy dzierżawy infrastruktury na rzecz Sp. z o.o.

Odpowiedź na pytania w zakresie wysokości czynszu dzierżawnego możliwa będzie po zakończeniu realizacji inwestycji oraz jej finansowym rozliczeniu.

10\. Jaka będzie wysokość stawki amortyzacji rocznej przedmiotowej infrastruktury?

Odp.: Wysokość stawki rocznej wynosić będzie 4,5%, a w zakresie stacji uzdatniania wody 2,5%.

11\. Kto będzie pokrywał koszty utrzymywania w odpowiednim stanie technicznym infrastruktury powstałej w ramach ww. inwestycji po oddaniu jej w odpłatne użytkowanie na rzecz Spółki, Państwo czy Spółka?

Odp.: Koszty utrzymania w odpowiednim stanie technicznym przedmiotowej infrastruktury ponosić będzie Spółka.

12\. Kto będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od budowanej infrastruktury? Czy infrastruktura będzie stanowiła środek trwały Gminy?

Odp.: Odpisów amortyzacyjnych od budowanej infrastruktury dokonywać będzie Gmina. Powstałe w wyniku inwestycji środki trwałe będą stanowiły własność Gminy.

13\. Czy po przekazaniu infrastruktury w ramach umowy dzierżawy infrastruktury na rzecz Sp. z o.o., Gmina lub jej jednostki organizacyjne będą korzystały z ww. infrastruktury? Jeśli tak, to należy wskazać, na jakich zasadach na podstawie jakiej umowy oraz czy odpłatnie czy nieodpłatnie? Jeżeli odpłatnie, to czy cena będzie ustalona zgodnie z obowiązującymi taryfami czy na zasadach preferencyjnych – jeżeli tak to jakich?

Odp.: Po przekazaniu infrastruktury w ramach umowy dzierżawy infrastruktury na rzecz Sp. z o.o. tylko to Przedsiębiorstwo będzie z niej korzystało.

14\. Czy inwestycja, o której mowa we wniosku, będzie służyła przede wszystkim do realizacji celów komercyjnych, czy będzie też służyła do wypełnienia zadań publicznoprawnych Gminy nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym (jeśli tak, należy wskazać w jakim zakresie)?

Odp.: Inwestycja, o której mowa we wniosku, będzie służyła przede wszystkim do realizacji celów komercyjnych.

### Pytanie

Czy w świetle obowiązujących przepisów Gmina jako Wnioskodawca ponoszący wydatki na zadanie pn.: „(…)” ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur, dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją zadania?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z dzierżawą infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej na rzecz Sp. z o.o. na podstawie umowy dzierżawy, Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych związanych z budową i modernizacją sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a zgodnie z przepisami art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, o których mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy spełnieniu dwóch przesłanek tj. gdy:

1) nabywcą towarów lub usług jest podatnik VAT oraz

2) nabywane towary lub usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zatem, Gmina jako czynny podatnik VAT, zobowiązana będzie uiszczać VAT należny z tytułu otrzymywanego od Sp. z o.o. czynszu dzierżawnego, powinna mieć więc jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast na mocy do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Nie każde świadczenie usług, o którym mowa art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1) wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy;

2) w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

\- czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,

\- ponadto, czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług, na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, z kolei czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Katalog zadań własnych Gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 cyt. ustawy:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zatem umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową, nakładającą na strony tej umowy określone przepisami obowiązki. Oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy dzierżawy związane jest ze wzajemnym świadczeniem dzierżawcy, polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z ww. zapisu wynika, że dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne, należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę.

W związku z tym, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina, realizując zadanie określone w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, złożyła wniosek o przyznanie pomocy finansowej na przedsięwzięcie pn.: „(…)”. W wyniku realizacji przedsięwzięcia zostanie dokonana:

(…).

Po zakończeniu przedmiotowej inwestycji i oddaniu jej do użytkowania, Gmina na podstawie umowy dzierżawy stacji uzdatniania wody, zbiorników retencyjnych, sieci i urządzeń wodociągowych oraz sieci i urządzeń kanalizacji sanitarnej, przekaże je wyłącznie i w całości do odpłatnego udostępnienia (…), tj. Spółce, której Gmina jest wyłącznym właścicielem. Z tytułu odpłatnego udostępnienia przedmiotowej infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej, na podstawie umowy dzierżawy, Gmina będzie pobierała od Spółki z o.o. określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), które będzie dokumentowane fakturami VAT a podatek należny od tejże sprzedaży zostanie wykazany w składanych przez Gminę deklaracjach VAT. Na podstawie umowy dzierżawy Sp. z o.o. będzie wykorzystywać infrastrukturę do czynności opodatkowanych VAT, tj. do odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody oraz odbioru ścieków, ponadto w zamian za dzierżawę infrastruktury Sp. z o.o. będzie uiszczać czynsz dzierżawny w ustalonej przez strony wysokości. Wzorem obowiązujących umów dotyczących dzierżawy infrastruktury wodociągowej wysokość czynszu będzie kwotą stałą, ewentualnie waloryzowaną o średnioroczny wskaźnik cen towarów i usług konsumpcyjnych za rok poprzedni, publikowany przez Prezesa GUS.

Z uwagi na fakt, iż przedmiot wniosku dotyczy zdarzenia przyszłego, inwestycja jest w trakcie realizacji, Gmina nie posiada jeszcze informacji o wysokości kwoty tegoż czynszu dzierżawnego. Kwota czynszu za dzierżawę zostanie skalkulowana z uwzględnieniem zobowiązania Gminy na podstawie art. 7 ustawy o samorządzie gminnym do realizacji zadań własnych, o których mowa w tym przepisie, jak i realiów rynkowych, tj. uwzględnienia wpływu kalkulacji ceny na możliwość zawarcia umowy ze Spółką.

Przy ustalaniu wysokości czynszu Gmina będzie dążyła aby uwzględnić nie tylko wystąpienie korzyści finansowych po stronie Gminy dotyczących możliwości uzyskiwania przychodów z tytułu świadczonej usługi dla Spółki, ale również fakt braku konieczności wykonywania przez Gminę zadań w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę.

Na tym etapie realizacji inwestycji brak jest danych na jakim poziomie będą kształtowały się dochody z ww. dzierżawy w skali roku w stosunku do dochodów własnych Gminy, jak też czy wysokość czynszu będzie umożliwiała zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych. Na tym etapie inwestycji brak danych na jakim poziomie będą kształtowały się dochody z tytułu ww. dzierżawy w skali roku w stosunku do dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy.

W analizowanej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Gmina będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją zadania pn.: „(…)”.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle cytowanych wyżej przepisów przekazanie przez Gminę na rzecz Spółki inwestycji, na podstawie umowy dzierżawy, za które Gmina będzie pobierała wynagrodzenie, będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (będzie czynnością cywilnoprawną).

Zatem, w odniesieniu do tej czynności Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie korzystała z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Gmina będzie występowała w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność, tj. przekazanie infrastruktury umową dzierżawy, która powstanie w ramach inwestycji – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Gmina będzie miała możliwość odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację ww. inwestycji. Jak bowiem wynika z wniosku, Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a towary i usługi nabywane w ramach realizacji zadania inwestycyjnego wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Z tytułu odpłatnego udostępnienia przedmiotowej infrastruktury sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej, na podstawie umowy dzierżawy, Gmina będzie pobierała od Spółki z o.o. określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), które będzie dokumentowane fakturami VAT, a podatek należny od tej sprzedaży zostanie wykazany w składanych przez Gminę deklaracjach VAT. Zatem, infrastruktura będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych. Prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację Inwestycji będzie przysługiwało Gminie pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.

**W konsekwencji, będą Państwo mieli prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur, dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją zadania pn.: „(…)”, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.**

Tym samym, Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W tym miejscu zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość wynagrodzenia za świadczenie Gminy na rzecz Spółki będzie odbiegało od realiów rynkowych, czy też nie będzie umożliwiało zwrotu poniesionych nakładów inwestycyjnych i będzie skalkulowane na zbyt niskim poziomie lub też, że inwestycja nie będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (np. będzie służyć również do realizacji Państwa zadań własnych), interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).