Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-202/14/MMa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-05-26
Teza: Skutki podatkowe uczestnictwa w programie motywacyjnym.
Słowa kluczowe: akcja; kapitał-kapitały pieniężne; programy-program motywacyjny; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 21 lutego 2014 r. (data otrzymania 25 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest zatrudnionym na podstawie umowy o pracę pracownikiem S. Sp. z o.o. („Spółka Polska”), która wchodzi w skład grupy S. Grupa S. jest międzynarodowym koncernem z branży elektrotechnicznej i elektronicznej z główną siedzibą w Niemczech. Spółka jest notowana m.in. na giełdach papierów wartościowych N., we F., L. i Z. („Spółka Niemiecka”). We wszystkich spółkach z grupy S. zatrudnionych jest ok. 400.000 pracowników w 190 krajach na świecie. W celu zwiększenia motywacji i lojalności osób świadczących pracę na rzecz spółek z grupy, Spółka Niemiecka umożliwiła im uczestnictwo m.in. w programach motywacyjnych pod nazwą Program \`(...)\` (,,Program”). Wnioskodawca, będąc pracownikiem Spółki Polskiej, jest uczestnikiem powyższego Programu. Cechą powyższego Programu jest to, że Spółka Niemiecka przyznaje jego uczestnikom, w tym pracownikom Spółki Polskiej („pracownicy”), co do zasady, niezbywalne, warunkowe prawo do nabycia (objęcia) w przyszłości akcji Spółki Niemieckiej, tj. akcji S. Nabycie akcji przez pracowników może nastąpić po spełnieniu określonych w Programie warunków. Jeśli warunki te są spełnione, pracownicy nabywają (obejmują) akcje Spółki Niemieckiej i mogą nimi swobodnie dysponować – zatrzymać je na swoim rachunku maklerskim, bądź zbyć na giełdzie. Uprawnienie do nabycia (objęcia) przez pracowników akcji S. wynika z uchwał Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki Niemieckiej podjętych w 2009 r. oraz 2011 r. („uchwały WZA”). Koszty uczestnictwa pracowników w powyższym Programie (w tym koszty akcji) są ponoszone przez Spółkę Polską na podstawie faktur otrzymanych od Spółki Niemieckiej. Realizacja praw wynikających z powyższego Programu będzie miała miejsce w 2014 r. oraz w latach następnych. Prawo do nabycia (objęcia) przez pracowników akcji nie wynika z umów o pracę zawartych ze Spółką Polską.

Program \`(...)\` to program akcji dodatkowych, który polega na tym, że w określonym przedziale czasu pracownik nabywa odpłatnie akcje Spółki Niemieckiej, a następnie po trzyletnim okresie wyczekiwania, za każde 3 zakupione akcje jest on uprawniony do otrzymania 1 akcji dodatkowej. Jeżeli pracownik nabywa mniej niż 3 akcje, to jest on uprawniony do nabycia akcji ułamkowej. Akcje dodatkowe mogą być akcjami nowej emisji lub zakupionymi na rynku wtórnym. Zakupione przez pracownika akcje przechowywane są na rachunku bankowym, który firma otwiera dla pracownika w banku U. Program skierowany jest do wszystkich pracowników, z tym, że członkowie wyższej kadry menedżerskiej mogą przystąpić do niego przeznaczając na zakup akcji część swojej rocznej premii (tj. od 1% do 50% premii). Pozostali pracownicy mogą przystąpić do Programu poprzez uczestnictwo w Miesięcznym Planie Inwestycyjnym („Program M.”). Zakup akcji dodatkowych jest wówczas finansowany ze środków potrąconych miesięcznie z wynagrodzenia pracownika (po wyrażeniu przez niego zgody na potrącenie konkretnej kwoty z wynagrodzenia). W momencie, w którym wartość wszystkich akcji ułamkowych (tj. akcji nabytych oraz otrzymanych akcji dodatkowych) znajdujących się w posiadaniu pracownika będzie równa wartości pełnej akcji Spółki Niemieckiej, akcje ułamkowe będą przeliczone na pełną akcję S., która zostanie przekazana pracownikowi przez bank U. Pracownik nie ma żadnych praw akcjonariusza w stosunku do akcji ułamkowych. Dodatkowo, Program \`(...)\` przewiduje, że w okresie trzyletniego okresu wyczekiwania lub trzymania akcji na rachunku U., pracownik, który ma prawo do dywidendy nie może jej otrzymać w gotówce, ale musi ponownie zainwestować kwotę dywidendy w akcje Spółki Niemieckiej za pośrednictwem tego banku. Szczegółowe zasady Programu S. \`(...)\` oraz Programu M. są określane przez Zarząd Spółki Niemieckiej. Przystąpienie do ww. Programów jest całkowicie dobrowolne. Pracownicy przez cały czas trwania Programu S. \`(...)\` i oczekiwania na akcje dodatkowe mogą zakupionymi akcjami swobodnie dysponować (mogą je zbyć lub przenieść na własny rachunek maklerski).

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z uczestnictwem w Programie S. \`(...)\`, przychód podlegający opodatkowaniu (z wyjątkiem przychodu z dywidendy) powstanie po stronie Wnioskodawcy dopiero w momencie sprzedaży nabytych (objętych) przez niego akcji (na podstawie art. 24 ust. 11, art. 24 ust. 12 i art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.) i w konsekwencji powinien on zostać zakwalifikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z jego uczestnictwem w Programie S. \`(...)\` przychód podlegający opodatkowaniu z tytułu przyznanych mu akcji (z wyjątkiem przychodu z dywidendy) powstanie po jego stronie dopiero w chwili ich zbycia (na podstawie art. 24 ust. 11, art. 24 ust. 12 i art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.) i w konsekwencji dochód uzyskany z transakcji zbycia akcji powinien zostać zaliczony do kategorii dochodów z kapitałów pieniężnych opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych według 19% stawki (tj. na zasadach określonych w art. 30b ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Na podstawie art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w przypadku świadczeń częściowo odpłatnych przychód ustala się, jako różnicę pomiędzy wartością świadczenia, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Z kolei, na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody m.in. ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W świetle przedstawionego zdarzenia oraz biorąc pod uwagę stan prawny obowiązujący od 1 stycznia 2011 r. Wnioskodawca uznaje, że umożliwienie mu nieodpłatnego nabycia akcji Spółki Niemieckiej w ramach Programów nie będzie skutkować powstaniem u Niego przychodu ze stosunku pracy ze względu na zastosowanie art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. stanowi, że – dochód będący nadwyżką pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem spółki. Zgodnie z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Analizując postanowienia art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w powiązaniu z ust. 12a tego artykułu należy dojść do wniosku, że odroczenie opodatkowania do momentu zbycia akcji następuje, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  akcje są obejmowane (chodzi o akcje nowej emisji) bądź nabywane (również akcje nabyte na rynku wtórnym) poniżej wartości rynkowej;
2.  akcje są obejmowane (nabywane) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki;
3.  akcje nabywane (obejmowane) są akcjami spółek mających siedzibę na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z udziałem Wnioskodawcy w Programie S. \`(...)\` wszystkie trzy powyższe warunki są spełnione. Wnioskodawca nabywa nieodpłatnie akcje spółki z siedzibą na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, (spółka S. ma swoją siedzibę na terytorium Niemiec). Dodatkowo, uprawnienie do nabycia (objęcia) akcji przez Wnioskodawcę następuje na podstawie uchwał WZA Spółki Niemieckiej.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że wskazanie osób uprawnionych do nabycia akcji Spółki Niemieckiej w ramach Programu może się odbyć jedynie w sposób przewidziany w przepisach obowiązujących na terytorium kraju, w którym spółka ma siedzibę, czyli w Niemczech. Uchwały podjęte przez WZA Spółki Niemieckiej stanowią o przekazaniu części akcji S. na potrzeby programów motywacyjnych obowiązujących w danym czasie w spółkach z grupy S. W uchwałach tych jest wskazany ogólnie krąg uczestników takich programów (tj. pracowników zarówno Spółki Niemieckiej, jak i pracowników spółek z grupy S.). Jednocześnie, z przyjętych przez WZA uchwał wynika, że WZA upoważnia m.in. Zarząd Spółki Niemieckiej do administrowania programami, w tym Programem S. \`(...)\`, którego uczestnikami są również pracownicy Spółki Polskiej, w tym Wnioskodawca.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przepis art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy również nabycia akcji przez Wnioskodawcę, jako pracownika Spółki Polskiej, nabywającego akcje Spółki Niemieckiej na podstawie uchwały WZA. Konsekwentnie, właściwym momentem, w którym należy rozpoznać dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, będzie stosownie do art. 24 ust. 11 w zw. z ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, moment sprzedaży akcji Spółki Niemieckiej przez Wnioskodawcę. Dochód z takiej transakcji należy zaklasyfikować, jako dochód z kapitałów pieniężnych, określony w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowany 19% stawką podatku zgodnie z art. 30b ust. 1 tejże ustawy.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał:

*   wyrok NSA z 27 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1410/10, w którym Sąd stwierdził, że „Objęcie i nabycie akcji, o których mowa w art. 24 ust. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (\`(...)\`) dotyczy także akcji zagranicznych (niekrajowych) spółek kapitałowych, z tym, że od 1 stycznia 2011 r. tylko akcji spółek, których Siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego”;
*   wyrok WSA w Gdańsku z 29 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 1139/11, w którym Sąd stwierdził, że „Przepis art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f. nie stanowi definitywnego zwolnienia podatkowego; przesuwa tylko w czasie datę powstania obowiązku podatkowego z tytułu objęcia akcji, tak krajowych, jaki i niekrajowych. Interes podatkobiorcy uwzględniony i zabezpieczony natomiast zostanie systemowo poprzez opodatkowanie zbycia tych akcji, albowiem zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f., stanowi ono podstawę powstania opodatkowania przychodu z kapitałów pieniężnych. Należy zwrócić uwagę, że przesunięcie, na podstawie art. 24 ust. 11 u.p.d.o.f., daty opodatkowania do czasu zbycia objętych akcji, ma na celu uniknięcie podwójnego opodatkowania i opodatkowanie ostatecznego przysporzenia, które zrealizuje się w czasie sprzedaży objętych akcji.”;
*   wyrok WSA w Krakowie z 8 grudnia 2010 r. sygn. akt III SA/Kr 1709/10, w którym Sąd stwierdził, że „(\`(...)\`) momentem uzyskania przychodu z otrzymanych nieodpłatnie akcji będzie dopiero moment ich zbycia. W momencie otrzymania akcji nie było przychodu w rozumieniu u.p.d.o.f., gdyż doszło do odroczenia momentu powstania dochodu”;
*   wyrok WSA w Warszawie z 23 września 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 411/09, w którym Sąd stwierdził, że „Cechą akcji jest to, że generują one przychód dopiero w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku opłatnego ich zbycia – w postaci różnicy między przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie”;
*   wyrok WSA w Kielcach z 3 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Ke 427/09, w którym Sąd stwierdził, że „(\`(...)\`) korzyść, jaką osiągnie każdy uczestnik programu w postaci nieodpłatnego (za 1 gr) nabycia akcji zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu w momencie realizacji dochodu, czyli sprzedaży w ten sposób akcji”.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazał, że powyższe stanowisko zostało również potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach indywidualnych z 30 kwietnia 2013 r. sygn. IPPB2/415-72/13-6/MK i IPPB2/415-72/13-7/MK, uzyskanych przez Spółkę Polską – pracodawcę Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 cyt. ustawy – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 11 ust. 2 ww. ustawy).

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń w myśl art. 11 ust. 2a ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Za przychód należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Z treści opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest zatrudnionym na podstawie umowy o pracę pracownikiem S. Sp. z o.o. („Spółka Polska”), która wchodzi w skład grupy S. Grupa S. jest międzynarodowym koncernem z branży elektrotechnicznej i elektronicznej z główną siedzibą w Niemczech („Spółka Niemiecka”). W celu zwiększenia motywacji i lojalności osób świadczących pracę na rzecz spółek z grupy, Spółka Niemiecka umożliwiła im uczestnictwo m.in. w programach motywacyjnych pod nazwą Program \`(...)\`. Wnioskodawca, będąc pracownikiem Spółki Polskiej, jest uczestnikiem powyższego programu. Cechą powyższego Programu jest to, że Spółka Niemiecka przyznaje jego uczestnikom, w tym pracownikom Spółki Polskiej, co do zasady, niezbywalne, warunkowe prawo do nabycia (objęcia) w przyszłości akcji Spółki Niemieckiej. Nabycie akcji przez pracowników może nastąpić po spełnieniu określonych w Programie warunków. Jeśli warunki te są spełnione, pracownicy nabywają (obejmują) akcje Spółki Niemieckiej i mogą nimi swobodnie dysponować – zatrzymać je na swoim rachunku maklerskim, bądź zbyć na giełdzie. Uprawnienie do nabycia (objęcia) przez pracowników akcji S. wynika z uchwał Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki Niemieckiej podjętych w 2009 r. oraz 2011 r. Realizacja praw wynikających z powyższego Programu będzie miała miejsce w 2014 r. oraz w latach następnych. Prawo do nabycia (objęcia) przez pracowników akcji nie wynika z umów o pracę zawartych ze Spółką Polską. Program \`(...)\` to program akcji dodatkowych, który polega na tym, że w określonym przedziale czasu pracownik nabywa odpłatnie akcje Spółki Niemieckiej, a następnie po trzyletnim okresie wyczekiwania, za każde 3 zakupione akcje jest on uprawniony do otrzymania 1 akcji dodatkowej. Jeżeli pracownik nabywa mniej, niż 3 akcje, to jest on uprawniony do nabycia akcji ułamkowej. Akcje dodatkowe mogą być akcjami nowej emisji lub zakupionymi na rynku wtórnym. Zakupione przez pracownika akcje przechowywane są na rachunku bankowym, który firma otwiera dla pracownika w banku U. W momencie, w którym wartość wszystkich akcji ułamkowych (tj. akcji nabytych oraz otrzymanych akcji dodatkowych) znajdujących się w posiadaniu pracownika będzie równa wartości pełnej akcji Spółki Niemieckiej, akcje ułamkowe będą przeliczone na pełną akcję S., która zostanie przekazana pracownikowi przez bank U. Pracownik nie ma żadnych praw akcjonariusza w stosunku do akcji ułamkowych. Dodatkowo, Program \`(...)\` przewiduje, że w okresie trzyletniego okresu wyczekiwania lub trzymania akcji na rachunku U., pracownik, który ma prawo do dywidendy nie może jej otrzymać w gotówce, ale musi ponownie zainwestować kwotę dywidendy w akcje Spółki Niemieckiej za pośrednictwem tego banku. Przystąpienie do ww. Programu jest całkowicie dobrowolne. Pracownicy przez cały czas trwania Programu S. \`(...)\` i oczekiwania na akcje dodatkowe mogą zakupionymi akcjami swobodnie dysponować (mogą je zbyć lub przenieść na własny rachunek maklerski).

Wobec tego samo przyznanie Wnioskodawcy niezbywalnego, warunkowego prawa do nabycia (objęcia) akcji Spółki Niemieckiej nie powoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy gdyż nie ma miejsca przysporzenie majątkowe. Prawo do nabycia (objęcia) akcji jest bowiem prawem warunkowym. Wnioskodawca otrzymuje więc jedynie potencjalną możliwość otrzymania korzyści w przyszłości w postaci akcji.

Natomiast przysporzenie majątkowe będzie miało miejsce po stronie Wnioskodawcy w momencie realizacji uprawnienia do nieodpłatnego otrzymania akcji. Tym samym Wnioskodawca uzyska przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy jednak zauważyć, że ustawodawca odroczył moment powstania obowiązku podatkowego dotyczącego dochodu uzyskanego z tytułu nabycia akcji przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia.

Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie), nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Zasada, o której mowa w ust. 11, nie ma zastosowania do dochodu osiągniętego ze zbycia akcji, przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji (art. 24 ust. 12 ww. ustawy).

Natomiast stosownie do art. 24 ust. 12a ww. ustawy – wskazane powyżej przepisy art. 24 ust. 11 i 12, mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Zgodnie z wykładnią językową cytowanych powyżej przepisów, a także zakazem rozszerzającego interpretowania przepisów zawierających preferencje podatkowe należy stwierdzić, że przepisy te odraczają moment opodatkowania dochodu wynikającego z różnicy między wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie), w sytuacji, gdy spełnione są wskazane w nim warunki, tj.:

*   musi nastąpić objęcie (nabycie) akcji,
*   osoby obejmujące (nabywające) te akcje muszą być uprawnione do takiego nabycia na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej ich emitentem.

Mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe oraz przywołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że nieodpłatne objęcie akcji przez Wnioskodawcę w ramach programu motywacyjnego, należy uznać za przychód, niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Tak więc, dochód powstały w momencie realizacji prawa do nieodpłatnego nabycia akcji, w wysokości nadwyżki pomiędzy wartością rynkową objętych (nabytych) akcji a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie), nie podlega opodatkowaniu w dacie objęcia akcji. Na mocy art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, następuje odroczenie opodatkowania do momentu odpłatnego zbycia akcji. Dopiero w momencie zbycia akcji przez osobę uprawnioną powstanie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z kapitałów pieniężnych, z którego Wnioskodawca będący uczestnikiem programu powinien rozliczyć się osobiście.

W myśl przywołanego wyżej art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (PIT-38) wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy (art. 30b ust. 6 ww. ustawy).

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.