Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.624.2025.3.ACZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-12
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży działek i możliwość skorzystania
ze zwolnienia podatkowego.
Słowa kluczowe: działki-działki rolne
nieruchomości
zbycie-odpłatne zbycie
zwolnienie-zwolnienie podatkowe
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-
Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego
użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego
prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 28

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 czerwca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 12 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie
    skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości oraz podatku od towarów i usług.
    Uzupełniła go Pani pismem z 25 sierpnia 2025 r. (data wpływu 2 września 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pani gospodarstwo rolne od 2016 r., o powierzchni 150 ha. Jest Pani rolnikiem
    ryczałtowym w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Dochód z rolnictwa stanowi Pani
    jedyne źródło utrzymania. Użytkuje Pani grunty rolniczo i pobiera z tego tytułu dopłaty
    bezpośrednie z ARiMR.
    (...) 2020 r. nabyła Pani nieruchomości rolne o łącznej powierzchni 24,1175 ha, położone w
    obrębie geodezyjnym (...), gmina (...), woj. (...), oznaczone numerami ewidencyjnymi A/10 i
    B/11. Grunty te w całości wchodzą w skład Pani gospodarstwa rolnego. Nabyła je Pani za
    kwotę 860 000 zł.
    Nie jest Pani zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, nie prowadzi Pani działalności
    gospodarczej, a planowana sprzedaż będzie Pani pierwszą sprzedażą nieruchomości od
    wielu lat.
    Grunty są użytkowane rolniczo. Około 7 ha objętych jest miejscowym planem
    zagospodarowania przestrzennego z 2003 r., który przeznacza je pod usługi. Pozostała
    część nieruchomości nie jest objęta planem miejscowym ani warunkami zabudowy. W
    2024 r. złożyła Pani wniosek o objęcie całości posiadanych nieruchomości nowym planem
    miejscowym – jego uchwalenie planowane jest na 2026 r.
    Wszystkie grunty – zarówno objęte planem z 2003 r., jak i te bez planu – są użytkowane
    rolniczo i nie są uzbrojone. Nie zostały wyposażone w media, nie są przygotowywane pod
    zabudowę. Nie podejmuje Pani żadnych działań wskazujących na komercyjne
    przygotowanie gruntu do sprzedaży (brak ogrodzeń, dróg, mediów, działań reklamowych,
    działań deweloperskich).
    Planuje Pani dokonać podziału nieruchomości na działki rolne, każda o powierzchni
    powyżej 0,3 ha i dokonać sprzedaży – w jednym z dwóch wariantów czasowych:
      Wariant 1: sprzedaż przed 1 stycznia 2026 r., tj. przed upływem pięciu lat od końca
      roku nabycia i przed wejściem w życie nowego planu miejscowego;
      Wariant 2: sprzedaż po 1 stycznia 2026 r., tj. po upływie pięciu lat od końca roku
      nabycia i po wejściu w życie nowego MPZP.
    W uzupełnieniu wniosku, na pytanie Organu o treści cyt.: „Czy osobiście prowadzi Pani od
    2016 r. gospodarstwo rolne o powierzchni 150 ha, czy też posiadane przez Panią grunty są
    użytkowane rolniczo przez osoby, którym ich Pani użyczyła lub oddała w dzierżawę? Jeżeli
    tak, to proszę wskazać, które grunty i w jakim okresie były przez Panią użyczane lub

    wydzierżawiane i na jakie cele oraz odpłatnie, czy nieodpłatnie?”, wskazała Pani, że grunty
    w swoim gospodarstwie użytkuje Pani osobiście.
    Na pytanie Organu o treści cyt.: „W drodze jakiej czynności cywilnoprawnej (umowy)
    nabyła Pani (...) 2020 r. nieruchomości rolne o łącznej powierzchni 24,1175 ha, oznaczone
    numerami ewidencyjnymi A/10 i B/11 oraz czy w dacie nabycia ww. działek były one
    zabudowane czy niezabudowane? W przypadku, jeżeli w dacie nabycia były one
    zabudowane, proszę określić rodzaj zabudowań znajdujących się na tych działkach oraz
    wskazać, czy zabudowania są trwale związane z gruntem”, wskazała Pani, że grunty zostały
    przez Panią nabyte w drodze kupna od osoby fizycznej i nie są zabudowane.
    Działka nr A/10 ma powierzchnię 12,0588 ha, a działka nr B/11 ma powierzchnię 12,0587
    ha.
    Na pytanie Organu o treści cyt.: „Jakie jest oznaczenie gruntów sklasyfikowanych w
    ewidencji gruntów i budynków działek nr A/10 i nr B/11 (proszę wskazać osobno do każdej
    z działek)?”, wskazała Pani, że działka nr A/10: Lzr/RV, RVI, ŁIV, RIVb, LsV, natomiast działka
    nr B/11: ŁIII, ŁIV, PsVI, RIIIb, RIVa, RIVb, RV, RVI, W/ŁIV.
    Na pytanie Organu o treści cyt.: „W jakim celu nabyła Pani (...) 2020 r. działki nr A/10 i nr B
    /11, np. w celu wybudowania budynku mieszkalnego dla zaspokojenia Pani potrzeb
    mieszkaniowych, w celu lokaty kapitału, późniejszej odsprzedaży, inwestycyjnym, na
    wynajem, w celu prowadzenia działalności gospodarczej, w celu prowadzenia
    gospodarstwa rolnego lub innym – jakim?”, wskazała Pani, że grunty nabyła Pani w celu
    uprawy rolniczej.
    Na pytanie Organu o treści cyt.: „W jaki sposób były i są wykorzystywane działki nr A/10 i
    nr B/11 nabyte przez Panią (...) 2020 r. od momentu ich nabycia, aż do momentu
    planowanej sprzedaży wydzielonych działek? W tym miejscu proszę wskazać:
      a) Czy korzystała lub korzysta Pani z ww. działek dla swoich celów osobistych (w jaki
        sposób)?
      b) Czy ww. działki oddawała lub oddaje Pani w najem, dzierżawę albo do używania na
        podstawie innych umów? Jeśli tak, to proszę wskazać:
          Kto i w jakim okresie udostępniał ww. działki osobom trzecim?
          Czy udostępniała/udostępnia Pani ww. działki odpłatnie czy bezpłatnie?
          Jakim podmiotom udostępniała/udostępnia Pani ww. działki (osobom
          fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą, osobom fizycznym
          nieprowadzącym działalność gospodarczą, osobom prawnym, spółkom prawa
          handlowego, innym – jakim?)
          Czy z tytułu ww. zawartej umowy odprowadzała/odprowadza Pani podatki?
          Jeżeli tak, jakie to były podatki?
      c) Czy ww. działki były/są wykorzystywane w działalności gospodarczej innych osób?
        Jeżeli tak, to kiedy i w jakim celu?”,

    wskazała Pani, że działki (z wyj. Lzr i Ls) są uprawiane rolniczo, nie są oddane w najem –
    dzierżawę osobom trzecim, nie prowadzi Pani też działalności gospodarczej.
    Na pytanie Organu o treści cyt.: „Terenu której konkretnie działki dotyczy miejscowy plan
    zagospodarowania przestrzennego z 2003 r. przeznaczający teren pod usługi?”, wskazała
    Pani, że obecnie MPZP z przeznaczeniem na usługi, przyjęty uchwałą z 2003 r. dotyczy
    około 7 ha terenu na częściach obu Pani działek.
    Na pytanie Organu o treści cyt.: „Jakie we wniosku złożonym przez Panią w 2024 r. zawarła
    Pani uzasadnienie potrzeby uchwalenia nowego planu miejscowego zagospodarowania
    przestrzennego, których Pani nieruchomości ten wniosek dotyczył (proszę podać
    oznaczenie geodezyjne działek) oraz jakie we wniosku wskazała Pani aktualne oraz
    postulowane przeznaczenie tych nieruchomości?”, wskazała Pani, że ze względu na
    lokalizację wraz z właścicielami działek sąsiednich, zawnioskowaliście Państwo do Gminy o
    rozważenie zmiany przeznaczenia Waszych gruntów w MPZP i przeznaczenie ich pod
    działalność produkcyjno-usługową, uzasadniając swój wniosek zwiększeniem potencjału
    rozwojowego Gminy. Gmina wyraziła zgodę i plan jest w trakcie procedury.
    Podziału zamierza Pani dokonać w 2025 r., gdyż ułatwi on znalezienie nabywcy
    nieruchomości na działki.
    Na pytanie Organu o treści cyt.: „Na ile działek zamierza Pani dokonać podziału działki nr A
    /10 oraz na ile działek zamierza Pani dokonać podziału działki nr B/11?”, wskazała Pani, że
    na dzień dzisiejszy nie ma Pani koncepcji podziału.
    Na pytanie Organu o treści cyt.: „Ile wydzielonych działek zamierza Pani sprzedać?”,
    wskazała Pani, że zamierza Pani sprzedać cały grunt i wszystkie wydzielone działki.
    O sprzedaży nieruchomości zdecydowało zaprzestanie pracy zarobkowej przez Pani męża
    i usamodzielnienie się dzieci.
    Na dzień dzisiejszy nie ma Pani sprecyzowanych planów wydatkowania środków ze
    sprzedaży nieruchomości.
    Nie ma Pani jeszcze nabywcy nieruchomości.
    Nie ma Pani wiedzy na temat sposobu wykorzystania działek po sprzedaży przez nowego
    nabywcę bądź nabywców.
    Wydzielone działki, które zamierza Pani sprzedać na moment sprzedaży będą wchodziły w
    skład gospodarstwa rolnego.
    Dla wydzielonych działek, które planuje Pani sprzedać i które nieobjęte są miejscowym
    planem zagospodarowania przestrzennego przed sprzedażą nie będzie wydana decyzja o
    warunkach zabudowy.

    Na pytanie Organu o treści cyt.: „Czy w dacie sprzedaży wydzielonych działek będą one
    zabudowane czy niezabudowane? W przypadku, gdy w dacie sprzedaży działek będą one
    zabudowane, proszę wskazać rodzaj zabudowań znajdujących się na działkach oraz czy te
    zabudowania są trwale związane z gruntem”, wskazała Pani, że nie ma Pani planów
    związanych z zabudową działek.
    Nie zamierza Pani przed sprzedażą występować o pozwolenie na budowę dla
    wydzielonych działek.
    Działki mają dostęp do drogi publicznej.
    Na pytanie Organu o treści cyt.: „Jakie pozwolenia, decyzje, umowy, decyzje na budowę
    wjazdu na działki, warunki techniczne przyłączy: kanalizacyjnych, sanitarnych,
    energetycznych, deszczowych itp. (poza decyzją o podziale) zostały/zostaną wydane przed
    sprzedażą działek i z czyjej inicjatywy nastąpi/nastąpiło wydanie/uzyskanie tych pozwoleń
    /decyzji, itp.?”, wskazała Pani, że przed sprzedażą oprócz podziału nie zamierza Pani
    występować o decyzje wskazane w piśmie.
    Nie planuje Pani przed sprzedażą ponosić nakładów w celu uatrakcyjnienia wydzielonych
    działek.
    Nie udzieliła Pani pełnomocnictw związanych ze sprzedażą działek.
    Ze względu na brak informacji o nabywcy, nie ma Pani wiedzy na temat konieczności
    zawarcia z nim umowy przedwstępnej.
    Na pytanie Organu o treści cyt.: „Ile razy już Pani występowała, a ile jeszcze będzie Pani
    występować o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla
    będących Pani własnością/współwłasnością działek – innych niż te, o których mowa we
    wniosku? Należy wskazać daty kiedy występowała Pani o ww. warunki zabudowy i dla ilu
    działek oraz kiedy ma Pani zamiar jeszcze wystąpić o ww. warunki zabudowy i dla ilu
    działek?”, wskazała Pani, że nie występowała Pani z wnioskiem o wydanie warunków
    zabudowy dla działek będących Pani własnością. Nie ma Pani też planów związanych z
    warunkami zabudowy dla Pani nieruchomości w przyszłości.
    Na pytanie Organu o treści cyt.: „Czy dokonywała Pani wcześniej sprzedaży
    nieruchomości, poza planowaną sprzedażą tych wymienionych we wniosku, a jeśli tak – to
    należy podać odrębnie dla każdej sprzedanej nieruchomości:
      a) Kiedy i w jaki sposób weszła Pani w posiadanie tych nieruchomości?
      b) W jakim celu nieruchomości te zostały przez Panią nabyte?
      c) W jaki sposób nieruchomości były wykorzystywane od momentu wejścia w ich
        posiadanie do chwili sprzedaży?
      d) Kiedy dokonała Pani ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży?

      e) Ile nieruchomości zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy
        zabudowanych, a jeśli zabudowanych – to czy były to nieruchomości mieszkalne czy
        użytkowe)?
      f) W jaki sposób został opodatkowany przychód ze sprzedaży tych nieruchomości?
      g) Czy z tytułu ich sprzedaży odprowadzała Pani podatek VAT oraz dokonała zgłoszenia
        rejestracyjnego VAT-R?
      h) Na co zostały przeznaczone środki ze sprzedaży ww. nieruchomości?”
    wskazała Pani, że w ostatnim czasie nie dokonywała Pani sprzedaży swoich nieruchomości.
    Na pytanie Organu o treści cyt.: „Czy posiada Pani inne nieruchomości (nieruchomości
    zabudowane, nieruchomości niezabudowane, lokale mieszkalne, lokale użytkowe)? Jeśli
    tak, proszę podać ile nieruchomości, jakiego rodzaju nieruchomości Pani posiada i
    wskazać odrębnie dla każdej z tych nieruchomości:
      a) Kiedy (data), w jaki sposób i w jakim celu nabyła Pani tę nieruchomość?
      b) W jaki sposób wykorzystywała i wykorzystuje Pani tę nieruchomość?
      c) Czy nieruchomość była/jest niezabudowana czy zabudowana? Jeśli jest zabudowana
        – czy zabudowa ma charakter mieszkalny, czy użytkowy?
      d) Czy zamierza Pani sprzedać pozostałe nieruchomości?”,
    wskazała Pani, że posiada Pani inne nieruchomości, wyłącznie rolne:
      A., gm. (...), pow. (...), 19,3 ha – zakup w 2017 r.;
      B., pow. (...), 2,4 ha – zakup w maju 2019 r.;
      C., gm. (...), pow. (...), 24 ha – zakupione w kwietniu 2020 r., w tym 9 ha z MPZP;
      D., gm. (...), pow. (...), 21,8 ha –zakup w lutym 2022 r.;
      E., 1,3 ha – nabycie w styczniu 2023 r.;
      F., gm. (...), pow. (...), 22 ha – zakup w lutym 2024 r.
    Obecnie nie ma Pani planów nabycia innych nieruchomości.
    Pytania
      1. Czy planowana sprzedaż działek rolnych w wariancie 1 (przed 1 stycznia 2026 r. i
        przed uchwaleniem nowego MPZP) podlega opodatkowaniu PIT i/lub VAT?
      2. Czy planowana sprzedaż działek rolnych w wariancie 2 (po 1 stycznia 2026 r. i po
        uchwaleniu nowego MPZP) podlega opodatkowaniu PIT i/lub VAT?
    Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1 i nr 2 w części
    dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie pytań nr 1 i nr
    2 w części dotyczących podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne
    rozstrzygnięcie.

    Pani stanowisko w sprawie
    Wariant 1 – sprzedaż przed 1 stycznia 2026 r.
    PIT:
    Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, sprzedaż nieruchomości przed
    upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, co do
    zasady podlega opodatkowaniu. Jednak zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PIT, wolne
    od podatku dochodowego są przychody ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład
    gospodarstwa rolnego, o ile nie zostały przeznaczone pod zabudowę.
    Wszystkie grunty – również te objęte planem miejscowym z 2003 r. – są użytkowane
    rolniczo i nie są uzbrojone. Nie zostały w żaden sposób przygotowane pod zabudowę.
    W Pani ocenie, nie zostały one faktycznie przeznaczone pod zabudowę, a zatem spełniają
    warunki do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PIT.
    Wniosek: sprzedaż gruntów przed 1 stycznia 2026 r. korzysta ze zwolnienia z PIT.
    Wariant 2 – sprzedaż po 1 stycznia 2026 r.
    PIT:
    Po dniu 1 stycznia 2026 r. mija pięć lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło
    nabycie nieruchomości. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, sprzedaż po tym
    okresie nie stanowi źródła przychodu i nie podlega opodatkowaniu PIT – niezależnie od
    istnienia lub treści miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.
    Wniosek: sprzedaż gruntów po 1 stycznia 2026 r. nie podlega PIT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Źródła przychodów
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz
    sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.
    Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

      Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
      a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
      b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
        oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
      c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
      d) innych rzeczy,
      – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i
      zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
      kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy –
      przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w
      przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
    Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą
    sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w
    tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym
    nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania
    działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne
    zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po
    upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
    wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest
    źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub
    udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
    Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w
    nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli
    spełnione są łącznie dwa warunki:
      odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności
      gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
      zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w
      którym nastąpiło jej nabycie.
    Stosownie natomiast do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
    Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej
      działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:
      a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
      b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
      c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
      – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób
      zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych
      przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
    Użyte w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie
    pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:
      zarobkowym celu działalności,

      wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
      prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.
    Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a
    jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak
    prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak
    zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że
    działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej
    zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają
    działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby
    podejmującej określone czynności.
    Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby
    czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest
    osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych
    elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności
    gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam
    prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z
    działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia
    również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny
    Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000,
    organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim
    nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).
    Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego
    wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności
    gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w
    wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania.
    Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko
    sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez
    względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości
    wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania
    określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.
    Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca
    2015 r., sygn. akt I SA/Po 919/14:
      Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane
      były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie
      dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami
      przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność
      gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.
    Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych
    czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych
    czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w
    dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i
    na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.
    Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie
    spełnione są następujące warunki:
      1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich
        wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów
        niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

      2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez
        zlecającego te czynności;
      3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z
        prowadzoną działalnością.
    W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika –
    mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby
    dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne
    spełnienie tych przesłanek.
    Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu
    przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność
    gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.
    W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy
    podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio określone czynności w zakresie sprzedaży
    nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując
    środki wykraczające poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym. Istotne znaczenie, choć
    nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem działań
    podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki
    majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy
    zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub
    sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.
    Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt
    okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez
    podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego.
    Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może
    stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej
    (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego
    zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma
    kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu. W pewnych
    sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy
    zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może
    przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam
    przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.
    Zakwalifikowanie sprzedaży niezabudowanych działek do właściwego źródła przychodu
    Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze
    podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w
    tym zakresie przekracza zwykły zarząd majątkiem prywatnym czego przejawem jest np.
    nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, uzbrojenie terenu, itp.
    Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez
    Panią do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań
    związanych z planowanym odpłatnym zbyciem działek, które powstaną w wyniku podziału
    działek nr A/10 i nr B/11.
    Jak Pani wskazała w opisie sprawy, prowadzi Pani gospodarstwo rolne od 2016 r., o
    powierzchni 150 ha. Dochód z rolnictwa stanowi Pani jedyne źródło utrzymania. Użytkuje

    Pani grunty rolniczo i pobiera z tego tytułu dopłaty bezpośrednie z ARiMR. Grunty w
    swoim gospodarstwie użytkuje Pani osobiście.
    (...) 2020 r. nabyła Pani w drodze umowy sprzedaży niezabudowane nieruchomości rolne
    o łącznej powierzchni 24,1175 ha, stanowiące działki nr A/10 i nr B/11. Działka nr A/10 ma
    powierzchnię 12,0588 ha, a działka nr B/11 ma powierzchnię 12,0587 ha. Grunty te w
    całości wchodzą w skład Pani gospodarstwa rolnego. Grunty nabyła Pani w celu uprawy
    rolniczej.
    Oznaczenie gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków działek nr A/10 i
    nr B/11 wygląda następująco:
      działka nr A/10: Lzr/RV, RVI, ŁIV, RIVb, LsV;
      działka nr B/11: ŁIII, ŁIV, PsVI, RIIIb, RIVa, RIVb, RV, RVI, W/ŁIV.
    Działki (z wyj. Lzr i Ls) są uprawiane rolniczo, nie są oddane w najem – dzierżawę osobom
    trzecim, nie prowadzi Pani też działalności gospodarczej.
    Około 7 ha gruntów obu działek objętych jest miejscowym planem zagospodarowania
    przestrzennego z 2003 r., który przeznacza je pod usługi. Pozostała część nieruchomości
    nie jest objęta planem miejscowym ani warunkami zabudowy. Ze względu na lokalizację
    wraz z właścicielami działek sąsiednich, zawnioskowała Pani do Gminy o rozważenie
    zmiany przeznaczenia tych gruntów w MPZP i przeznaczenie ich pod działalność
    produkcyjno-usługową, uzasadniając swój wniosek zwiększeniem potencjału rozwojowego
    Gminy. W 2024 r. złożyła Pani wniosek o objęcie całości posiadanych nieruchomości
    nowym planem miejscowym. Gmina wyraziła zgodę i plan jest w trakcie procedury, a jego
    uchwalenie planowane jest na 2026 r.
    Planuje Pani dokonać podziału nieruchomości na działki rolne, każda o powierzchni
    powyżej 0,3 ha i dokonać sprzedaży – w jednym z dwóch wariantów czasowych:
      Wariant 1: sprzedaż przed 1 stycznia 2026 r., tj. przed upływem pięciu lat od końca
      roku nabycia i przed wejściem w życie nowego planu miejscowego;
      Wariant 2: sprzedaż po 1 stycznia 2026 r., tj. po upływie pięciu lat od końca roku
      nabycia i po wejściu w życie nowego MPZP.
    Podziału zamierza Pani dokonać w 2025 r., gdyż ułatwi on znalezienie nabywcy
    nieruchomości na działki. Na dzień dzisiejszy nie ma Pani koncepcji podziału działek.
    Zamierza Pani sprzedać cały grunt i wszystkie wydzielone działki.
    O sprzedaży nieruchomości zdecydowało zaprzestanie pracy zarobkowej przez Pani męża
    i usamodzielnienie się dzieci.
    Na dzień dzisiejszy nie ma Pani sprecyzowanych planów wydatkowania środków ze
    sprzedaży nieruchomości.

    Nie ma Pani jeszcze nabywcy nieruchomości.
    Nie ma Pani wiedzy na temat sposobu wykorzystania działek po sprzedaży przez nowego
    nabywcę bądź nabywców.
    Wydzielone działki, które zamierza Pani sprzedać na moment sprzedaży będą wchodziły w
    skład gospodarstwa rolnego. Wszystkie grunty – zarówno objęte planem z 2003 r., jak i te
    bez planu – są użytkowane rolniczo i nie są uzbrojone. Nie zostały wyposażone w media,
    nie są przygotowywane pod zabudowę. Nie podejmuje Pani żadnych działań wskazujących
    na komercyjne przygotowanie gruntu do sprzedaży (brak ogrodzeń, dróg, mediów, działań
    reklamowych, działań deweloperskich).
    Dla wydzielonych działek, które planuje Pani sprzedać i które nieobjęte są miejscowym
    planem zagospodarowania przestrzennego przed sprzedażą nie będzie wydana decyzja o
    warunkach zabudowy. Nie zamierza Pani przed sprzedażą występować o pozwolenie na
    budowę dla wydzielonych działek. Nie ma Pani planów związanych z zabudową działek.
    Działki mają dostęp do drogi publicznej.
    Przed sprzedażą, oprócz podziału nie zamierza Pani występować o decyzje na budowę
    wjazdu na działki, warunki techniczne przyłączy: kanalizacyjnych, sanitarnych,
    energetycznych, deszczowych itp. Nie planuje Pani przed sprzedażą ponosić nakładów w
    celu uatrakcyjnienia wydzielonych działek.
    Nie udzieliła Pani pełnomocnictw związanych ze sprzedażą działek. Ze względu na brak
    informacji o nabywcy, nie ma Pani wiedzy na temat konieczności zawarcia z nim umowy
    przedwstępnej.
    Dla działek innych niż te, o których mowa we wniosku, nie występowała Pani z wnioskiem
    o wydanie warunków zabudowy. Nie ma Pani też planów związanych z warunkami
    zabudowy dla Pani nieruchomości w przyszłości.
    W ostatnim czasie nie dokonywała Pani sprzedaży swoich nieruchomości.
    Posiada Pani inne nieruchomości, wyłącznie rolne:
      A., o powierzchni 19,3 ha – zakup w 2017 r.;
      B., o powierzchni 2,4 ha – zakup w maju 2019 r.;
      C., o powierzchni 24 ha – zakupione w kwietniu 2020 r., w tym 9 ha z MPZP;
      D., o powierzchni 21,8 ha –zakup w lutym 2022 r.;
      E., o powierzchni 1,3 ha – nabycie w styczniu 2023 r.;
      F., o powierzchni 22 ha – zakup w lutym 2024 r.
    Obecnie nie ma Pani planów nabycia innych nieruchomości.

    Okoliczności opisane we wniosku wskazują, że planowane odpłatne zbycie przez Panią w
    2025 r. bądź po 1 stycznia 2026 r. wszystkich niezabudowanych działek, które powstaną w
    wyniku podziału działek nr A/10 i nr B/11, nie nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej
    działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określonej w art.
    5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem
    wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań
    podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do
    osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu
    nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób
    wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym
    odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby
    podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym
    majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem,
    kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art.
    5a pkt 6 tej ustawy.
    Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie
    własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem
    sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które
    nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży,
    nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż
    niezabudowanych działek, które powstaną w wyniku podziału działek nr A/10 i nr B/11
    wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10
    ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Całokształt czynności, a w szczególności fakt, że niezabudowane działki nr A/10 i nr B/11
    nabyła Pani w celu uprawy rolniczej, działki te wchodzą w skład prowadzonego przez
    Panią osobiście gospodarstwa rolnego i są użytkowane rolniczo, nie są uzbrojone, dla
    wydzielonych działek, które nieobjęte są miejscowym planem zagospodarowania
    przestrzennego przed sprzedażą nie będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy ani
    pozwolenie na budowę, nie ma Pani planów związanych z zabudową działek, przed
    sprzedażą nie zamierza Pani występować o warunki techniczne przyłączy: kanalizacyjnych,
    sanitarnych, energetycznych, deszczowych itp., nie podejmuje Pani żadnych działań
    wskazujących na komercyjne przygotowanie gruntu do sprzedaży (brak ogrodzeń, dróg,
    mediów, działań reklamowych, działań deweloperskich), nie udzieliła Pani pełnomocnictw
    związanych ze sprzedażą działek, o planowanej sprzedaży działek zadecydowało

    zaprzestanie pracy zarobkowej przez Pani męża i usamodzielnienie się dzieci oraz w
    ostatnim czasie nie dokonywała Pani sprzedaży swoich nieruchomości sugerują, że są to
    działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.
    Biorąc pod uwagę powyższe, planowana sprzedaż przez Panią w 2025 r. bądź po 1
    stycznia 2026 r. wszystkich niezabudowanych działek, które powstaną w wyniku podziału
    działek nr A/10 i nr B/11, nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie
    spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.
    W konsekwencji, skutki podatkowe planowanej sprzedaży ww. niezabudowanych działek,
    należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia
    nieruchomości.
    Skutki podatkowe planowanej sprzedaży niezabudowanych działek
    W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w
    nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii
    opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich
    nabycia.
    Należy przy tym podkreślić, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych, nakazuje liczyć bieg określonego w nim pięcioletniego terminu od
    końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie własności nieruchomości, a nie
    przekształcenie, podział, czy scalenie danej nieruchomości. W wyniku podziału
    nieruchomości następuje co prawda zmiana powierzchni oraz numerów ewidencyjnych,
    jednakże wydzielenie działek z nieruchomości gruntowych nie powoduje zmiany ich
    właściciela, a także na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa
    własności działek, a więc nie dochodzi do ich nabycia. W konsekwencji, okoliczność
    podziału nieruchomości nie powoduje konieczności liczenia na nowo pięcioletniego
    terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    Zatem, pięcioletni termin wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło
    nabycie nieruchomości.
    W świetle powyższych przepisów prawa, datę nabycia niezabudowanych działek, które
    powstaną w wyniku podziału działek nr A/10 i nr B/11, należy utożsamiać z datą nabycia
    przez Panią prawa własności działek nr A/10 i nr B/11 w drodze umowy sprzedaży, tj. 2020
    r.
    Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane
    przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana przez Panią sprzedaż w 2025 r. bądź po 1
    stycznia 2026 r. wszystkich niezabudowanych działek, które powstaną w wyniku podziału
    działek nr A/10 i nr B/11, w związku z tym, że sprzedaż tych działek nie nastąpi w
    wykonywaniu działalności gospodarczej, nie będzie stanowiła przychodu z pozarolniczej
    działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku

    dochodowym od osób fizycznych, a więc nie będzie Pana zobowiązana do zapłaty podatku
    dochodowego z tego tytułu.
    Jednocześnie, w przypadku sprzedaży po 31 grudnia 2025 r. niezabudowanych działek,
    które powstaną w wyniku podziału działek nr A/10 i nr B/11, sprzedaż przez Panią tych
    działek – niezależnie od istnienia lub treści miejscowego planu zagospodarowania
    przestrzennego – nie będzie stanowiła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.
    a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie podlegała
    opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem
    okresu pięciu lat, liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie przez Panią działek
    nr A/10 i nr 18/B, tj. w 2020 r.
    Zatem, w tej części Pani stanowisko należało uznać za prawidłowe.
    Natomiast, jeżeli planowana sprzedaż działek, które powstaną w wyniku podziału działek
    nr A/10 i nr B/11 nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego,
    w którym nastąpiło nabycie przez Panią działek nr A/10 i nr B/11, tj. przed 1 stycznia 2026
    r., będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym od osób fizycznych.
    Zatem, w tej części Pani stanowisko, w którym wskazała Pani, że na podstawie art. 10 ust.
    1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż nieruchomości
    przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, co
    do zasady podlega opodatkowaniu, również należało uznać za prawidłowe.
    W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:
      Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący
      różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw
      określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d,
      powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1
      pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Jak stanowi art. 19 ust. 1 ww. ustawy:
      Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
      określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
      bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
      praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
      Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się zgodnie z
    art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od
    tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.
    W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

      Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10
      ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty
      nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o
      udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych,
      poczynione w czasie ich posiadania.
    Stosownie do treści art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur
      VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
      stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:
      Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
      podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
      1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek
      dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
      2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy:
      W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131
      podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45
      ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od
      następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4,
      do dnia zapłaty podatku włącznie.
    Zwolnienie podatkowe
    Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia
      nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład
      gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego z odpłatnego
      zbycia gruntów, które w związku z tym odpłatnym zbyciem utraciły charakter rolny.
    Powyższy przepis zwalnia przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia
    nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład
    gospodarstwa rolnego, jeśli grunty stanowiące to gospodarstwo rolne w związku z
    odpłatnym zbyciem nie utraciły charakteru rolnego.
    W tym miejscu wymaga podkreślenia, że zgodnie z treścią art. 2 ust. 4 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo
      rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.
    W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U.
    2024 r. poz. 1176 ze zm.):
      Za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej
      powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub
      znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki
      organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.
    Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego
    – co w konsekwencji decyduje o zakresie zwolnienia z podatku dochodowego od osób
    fizycznych od przychodu ze sprzedaży takich gruntów – wymaga odniesienia się do
    klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27
    lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 219 ze
    zm.) oraz załącznika do tego rozporządzenia.

    Zgodnie z treścią § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia:
      Użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:
      1) grunty rolne;
      2) grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione;
      3) grunty zabudowane i zurbanizowane;
      4) grunty pod wodami;
      5) tereny różne.
    Stosownie natomiast do treści § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia:
      Grunty rolne, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 1, dzielą się na:
      1) użytki rolne, do których zalicza się:
      a) grunty orne, oznaczone symbolem R,
      b) łąki trwałe, oznaczone symbolem Ł,
      c) pastwiska trwałe, oznaczone symbolem Ps,
      d) sady, oznaczone symbolem S,
      e) grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem Br,
      f) grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem Lzr,
      g) grunty pod stawami, oznaczone symbolem Wsr,
      h) grunty pod rowami, oznaczone symbolem W;
      2) nieużytki, oznaczone symbolem N.
    Ponadto z § 9 ust. 2 wskazanego rozporządzenia wynika, że:
      Grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2,
      dzielą się na:
      1) lasy, oznaczone symbolem Ls;
      2) grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem Lz.
    Z kolei zgodnie z § 9 ust. 3 powyższego rozporządzenia:
      Grunty zabudowane i zurbanizowane, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 3, dzielą się
      na:
      1) tereny mieszkaniowe, oznaczone symbolem B;
      2) tereny przemysłowe, oznaczone symbolem Ba;
      3) inne tereny zabudowane, oznaczone symbolem Bi;
      4) zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy, oznaczone
        symbolem Bp;
      5) tereny rekreacyjno-wypoczynkowe, oznaczone symbolem Bz;
      6) użytki kopalne, oznaczone symbolem K;
      7) tereny komunikacyjne, w tym:
      a) drogi, oznaczone symbolem dr,
      b) tereny kolejowe, oznaczone symbolem Tk,

      c) inne tereny komunikacyjne, oznaczone symbolem Ti,
      d) grunty przeznaczone pod budowę dróg publicznych lub linii kolejowych,
        oznaczone symbolem Tp.
    Wedle zaś § 9 ust. 4 cytowanego rozporządzenia:
      Grunty pod wodami, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 4, dzielą się na:
      1) grunty pod morskimi wodami wewnętrznymi, oznaczone symbolem Wm;
      2) grunty pod wodami powierzchniowymi płynącymi, oznaczone symbolem Wp;
      3) grunty pod wodami powierzchniowymi stojącymi, oznaczone symbolem Ws.
    Stosownie natomiast do § 9 ust. 5 ww. rozporządzenia:
      Tereny różne, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 5, oznaczone są symbolem Tr.
    Powyższe uregulowania prawne wskazują, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa
    w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostało
    uzależnione od wystąpienia następujących przesłanek:
      sprzedane grunty w momencie sprzedaży muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj.
      obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne,
      z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż
      działalność rolnicza, o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha lub 1 ha
      przeliczeniowego, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby
      fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej
      osobowości prawnej), lub jego część składową,
      grunty nie mogą utracić w związku ze sprzedażą rolnego charakteru.
    Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji
    rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze
    zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje
    utratą charakteru rolnego gruntu, decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny
    zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z
    daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać
    bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności
    związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę
    charakteru rolnego nabywanego gruntu.
    Wykładnia celowościowa art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych wskazuje, że zamiarem ustawodawcy nie było objęcie zwolnieniem wszystkich
    przychodów z odpłatnego zbycia gospodarstw rolnych, a jedynie takich, które zbywca
    wykorzystywał w swojej działalności rolniczej, następnie sprzedał w tym samym celu – do
    wykorzystywania w działalności rolniczej nabywcy. Świadczy o tym bezspornie przesłanka
    negatywna zwolnienia zawarta w treści tego przepisu po średniku (utrata charakteru
    rolnego gruntów).
    Ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych używa określenia „w związku” i nie definiuje, co należy rozumieć przez to
    pojęcie. Niewątpliwie więc chodzi mu o językowe, potoczne rozumienie tego pojęcia.
    Oznacza to, że chodzi o każdy związek, w następstwie którego grunty tracą swój charakter
    rolny, byle tylko można było go powiązać ze sprzedażą. Może to być związek uprzedni,
    rozumiany jako przygotowawczy do sprzedaży, bezpośrednio związany ze sprzedażą, czy
    też będący skutkiem sprzedaży. Zatem utrata charakteru rolnego musi być powiązana ze
    sprzedażą, choć ten związek nie może być tak rozumiany, że z chwilą dokonania czynności

    powinna nastąpić zmiana charakteru gruntu. Dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu
    znaczenie mają okoliczności faktyczne, a nie formalnoprawne związane z charakterem
    gruntu wskazanym w ewidencji gruntów i budynków. Okoliczności te mogą dotyczyć
    zarówno podatnika, jak i nabywcy, którego zakres działalności bądź czynności faktyczne
    podejmowane przez niego przed zawarciem umowy, czy też w związku z zawartą umową,
    wskazują na to, że kupuje nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej na cele inne niż
    rolne.
    Oceniając spełnienie przesłanki dotyczącej zachowania charakteru rolnego gruntu należy
    zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego
    przeznaczenia nieruchomości. Zamiar ten wynikać może z charakteru działalności
    prowadzonej przez nabywcę, jak również innych okoliczności związanych z daną
    transakcją. Należy ponadto wskazać, że utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą
    może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może również nastąpić dopiero w
    przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy powinny być świadome celu
    zakupu i przeznaczenia gruntów.
    Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że ocena spełnienia przesłanek zwolnienia
    wynikających z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    musi uwzględnić wszystkie, znane w dniu dokonywania sprzedaży, okoliczności dotyczące
    sposobu wykorzystywania gruntu przez nabywcę, w tym również obiektywnie i
    niewątpliwie wskazujące na to, że w wyniku sprzedaży charakter gruntu ulegnie zmianie.
    O możliwej zmianie charakteru gruntu mogą świadczyć takie okoliczności jak: położenie
    sprzedanej nieruchomości, jej wielkość, przydatność do działalności rolniczej po
    sprzedaży, rodzaj działalności prowadzonej przez nabywcę itp. Samo zaś oświadczenie
    nabywcy o włączeniu nabywanej działki do gospodarstwa rolnego złożone w akcie
    notarialnym w świetle okoliczności faktycznych może okazać się niemiarodajne i
    niewystarczające dla zastosowania zwolnienia (wyrok NSA z 22 maja 2015 r., sygn. akt II
    FSK 378/14).
    Podkreślić należy, że dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu znaczenie mają
    okoliczności faktyczne (związane z faktycznym sposobem użytkowania gruntu), a nie
    formalnoprawne (związane np. z charakterem gruntu wskazanym w ewidencji gruntów i
    budynków).
    Możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego
    Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pani gospodarstwo rolne od 2016 r., o powierzchni
    150 ha. Działki nr A/10 i nr B/11 wchodzą w skład prowadzonego przez Panią
    gospodarstwa rolnego i na moment sprzedaży działki, które powstaną z podziału działek
    nr A/10 i nr B/11, będą wchodziły w skład Pani gospodarstwa rolnego. Nie ma Pani jeszcze
    nabywcy działek, które powstaną z podziału działek nr A/10 i nr B/11. Nie ma Pani wiedzy
    na temat sposobu wykorzystania działek po sprzedaży przez nowego nabywcę bądź
    nabywców.
    Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku odpłatnego zbycia nie utraciła charakteru
    rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania
    podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc
    to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia,
    czy to w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, czy też w
    postępowaniu podatkowym. Różnica polega jedynie na tym, że w postępowaniu
    podatkowym organ podatkowy prowadzi postępowanie dowodowe w celu ustalenia

    dokładnego stanu faktycznego, zaś indywidualną interpretację wydaje jedynie w oparciu o
    stan faktyczny opisany przez wnioskodawcę. Niemniej, w obu tych postępowaniach, dla
    zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, spełnione muszą być te same przesłanki określone w
    tym przepisie.
    Mając na uwadze powyższe stwierdzam, że okoliczności wskazane we wniosku nie
    pozwalają stwierdzić, że działki, które powstaną w wyniku podziału działek nr A/10 i nr B
    /11 (użytki rolne) w związku ze sprzedażą nie utracą charakteru rolnego. Jak wynika z
    przedstawionego przez Panią opisu sprawy – nie ma Pani jeszcze nabywcy działek, które
    powstaną z podziału działek nr A/10 i nr B/11 i nie ma Pani wiedzy na temat sposobu
    wykorzystania działek po sprzedaży przez nowego nabywcę bądź nabywców.
    Jeżeli zatem, sprzedając ww. działki rolne nie będzie posiadała Pani wiedzy o zamiarach i
    celu nabywcy co do sposobu wykorzystania tego gruntu, wykluczy to możliwość
    zastosowania przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych w odniesieniu do sprzedaży działek, które powstaną w wyniku podziału działek
    nr A/10 i nr B/11 (użytków rolnych). Jeżeli bowiem podatnikowi nie są znane zamiary z
    jakimi nabywca gruntu dokona jego zakupu, to nie można stwierdzić, czy grunt utraci
    charakter rolny.
    Przy czym fakt, że w dniu sprzedaży sprzedane działki (użytki rolne) nie utracą charakteru
    rolnego nie będzie wystarczającą przesłanką do zastosowania zwolnienia wynikającego z
    ww. przepisu. Jak już wyjaśniono wcześniej utrata charakteru rolnego musi być powiązana
    ze sprzedażą, choć ten związek nie może być tak rozumiany, że z chwilą dokonania
    czynności powinna nastąpić zmiana charakteru gruntu. Utrata charakteru rolnego w
    związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może również
    nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy powinny
    być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.
    Jeżeli zatem, sprzedając przed 1 stycznia 2026 r. ww. działki, które powstaną w wyniku
    podziału działek nr A/10 i nr B/11 (użytki rolne) nie będzie Pani w stanie uwiarygodnić
    faktu, że nie utracą one charakteru rolnego, ponieważ nie będzie miała Pani wiedzy na
    temat sposobu wykorzystania działek po sprzedaży przez nowego nabywcę bądź
    nabywców, to nie można stwierdzić, że do przychodu z tej sprzedaży znajdzie
    zastosowanie zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych.
    Ponadto, uzyskany przez Panią przychód z odpłatnego zbycia ww. działek w części
    obejmujących obszar położnego na nich lasu i sklasyfikowanych jako lasy, tj. grunty
    niewymienione jako wchodzące w skład gospodarstwa rolnego (niesklasyfikowane jako
    użytki rolne), również nie jest objęty zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 28
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

    Przy czym, nie można zgodzić się z Pani stanowiskiem, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są
    przychody ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, o ile nie
    zostały przeznaczone pod zabudowę. Fakt przeznaczenia bądź nie działek pod zabudowę
    pozostaje bez wpływu na możliwość skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21
    ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Jak wskazano bowiem wyżej, aby skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1
    pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedane grunty w momencie
    sprzedaży muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. obszar gruntów sklasyfikowanych w
    ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na
    prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej
    powierzchni co najmniej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego, stanowiących własność lub
    znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej), lub jego część składową oraz grunty nie
    mogą utracić w związku ze sprzedażą rolnego charakteru.
    Umiejscowienie działki w planie zagospodarowania przestrzennego lub wydanie dla działki
    decyzji o warunkach zabudowy nie powoduje utraty charakteru rolnego nieruchomości.
    Sama możliwość zabudowy działki nie przesądza o tym, że grunty utracą charakter rolny,
    bowiem możliwość zabudowy jest prawem właściciela do budowy, a nie jego obowiązkiem.
    Zatem, w tej części Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.
    Reasumując, planowana sprzedaż działek, które powstaną w wyniku podziału działek nr A
    /10 i nr B/11, jeżeli nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
    kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Panią działek nr A/10 i nr B/11, tj.
    przed 1 stycznia 2026 r., będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust.
    1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Przychód ze sprzedaży działek, które powstaną w wyniku podziału działek nr A/10 i nr B
    /11 w części przypadającej na grunty stanowiące użytki rolne, jeżeli nie będzie Pani w
    stanie uwiarygodnić faktu, że nie utracą one charakteru rolnego, ponieważ nie będzie
    miała Pani wiedzy na temat sposobu wykorzystania działek po sprzedaży przez nowego
    nabywcę bądź nabywców, nie będzie korzystał ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1
    pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Ze zwolnienia od podatku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych nie będzie korzystał również przychód ze sprzedaży
    działek, które powstaną w wyniku podziału działek nr A/10 i nr B/11 w części przypadającej
    na grunty leśne, ponieważ obszar gruntów leśnych, w świetle przepisów ustawy o podatku
    rolnym, nie tworzy gospodarstwa rolnego. Przychód ten w tej części będzie podlegał
    opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego
    obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa
    podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy
    kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu
    faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi
    postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej
    ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa
    podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.
    Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997
    r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą
    postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie
    jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę
    ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek
    udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on
    dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego,
    ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku.
    Jednocześnie wyjaśnić należy, że na powstanie obowiązku podatkowego w podatku
    dochodowym od osób fizycznych nie ma wpływu wystąpienie (lub niewystąpienie)
    obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług. Kwestie związane z podatkiem od
    towarów i usług są regulowane poprzez odrębne przepisy zawarte w ustawie z dnia 11
    marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.). Oznacza
    to, że rozstrzygnięcia spraw w zakresie regulowanym ustawą o podatku od towarów i
    usług zasadniczo nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w zakresie regulowanym ustawą o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
      ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
      111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja
      będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
      zastosuje się Pani do interpretacji.
      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
      /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.