Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.94.2024.1.MMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-12
Teza: Brak możliwości odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu realizacji projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku możliwości odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu realizacji projektu pn. „(\`(...)\`)”. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

### Gmina (…) w 2019 roku pozyskała dofinansowanie na projekt pn. „(\`(...)\`)” ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego (…) na lata 2014-2020, (…). Projekt został zrealizowany zgodnie z umową nr (\`(...)\`) zawartą 28 marca 2019 r. pomiędzy Województwem (\`(...)\`), a Gminą (\`(...)\`). Całkowita wartość projektu wyniosła: (\`(...)\`) zł, w tym kwota dofinansowania:(\`(...)\`) zł. Termin finansowego zakończenia realizacji projektu, to 30 grudnia 2023 r.

### Przedmiotem projektu było wykonanie prac zabezpieczających, konserwatorskich i innych na zabytkach cmentarza, (\`(...)\`).

### (\`(...)\`)

### W ramach projektu wykonano również remont ścieżek i alejek cmentarnych zgodnie z zaleceniami Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków, wykonano również rewitalizację zieleni cmentarza.

### Korzystanie z infrastruktury ma charakter nieodpłatny. Gmina nie uzyskuje przychodów z tego tytułu.

### Gmina (\`(...)\`) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Faktury dokumentujące wydatki ponoszone w związku z realizacją projektu są wystawiane na Gminę (\`(...)\`).

### Na etapie realizacji projekt jest zarządzany przez Urząd Miasta (…) jako jednostkę organizacyjną Gminy (…), pełniącą rolę aparatu pomocniczego służącego do wykonywania kompetencji i zadań organów gminy (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

### W myśl art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy z 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie cmentarzy gminnych. Po zakończeniu realizacji powstałą infrastrukturą zarządzać będzie A. Spółka z o.o. w (\`(...)\`), która w 100% jest własnością Gminy (…).

### Pytanie

### Czy w związku z realizacją projektu pn. „(\`(...)\`)” dofinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego (…) na lata 2014-2020, Gmina (…) ma możliwość odzyskania poniesionego kosztu VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, zarówno w trakcie realizacji projektu, jak i po jego zakończeniu, Gmina (…) nie ma możliwości odzyskania w żaden sposób podatku VAT, którego wysokość została określona we wniosku o dofinansowanie projektu.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Czynnościami opodatkowanymi jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług (art. 7 ust. 1 u.p.t.u).
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje zatem wyłącznie podatnikom i tylko w odniesieniu do wykonywanych odpłatnych dostaw towarów czy usług.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W przypadku realizacji inwestycji, polegającej na wykonaniu prac zabezpieczających, konserwatorskich i innych przeprowadzonych na zabytkach cmentarza komunalnego Gminy (…), z której korzystanie jest bezpłatne, trudno jest mówić o odpłatnym świadczeniu usług.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ponadto zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.t.u, w zakresie wykonywania zadań własnych narzuconych na Gminę odrębnymi przepisami prawa i na podstawie innej niż zawarcie umowy cywilno-prawnej, jednostki samorządu terytorialnego nie działa jako podatnik VAT.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Inwestycja, której dotyczy niniejszy wniosek, wpisuje się w zakresie działalności Gminy jako zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie cmentarzy gminnych.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Korzystanie z całej tej infrastruktury ma charakter nieodpłatny.
----------------------------------------------------------------

Gmina nie uzyskuje przychodu z tego tytułu. Realizacja tej inwestycji to zadanie własne gminy, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy z 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wobec powyższego Gminie (…) nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupów towarów i usług użytych przy realizacji tej inwestycji.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Tak skonstruowana zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy cmentarzy gminnych.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Należy przy tym podkreślić, że stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1959 r. o cmentarzach i chowaniu zmarłych (Dz. U. z 2023 r., poz. 887 ze zm.):

Utrzymanie cmentarzy komunalnych i zarządzanie nimi należy do właściwych wójtów (burmistrzów, prezydentów miast), na których terenie cmentarz jest położony.

Z art. 1 ust. 1 ww. ustawy wynika, że:

Zakładanie i rozszerzanie cmentarzy komunalnych należy do zadań własnych gminy.

### Z opisu sprawy wynika, że Gmina w 2019 roku pozyskała dofinansowanie na projekt pn. „(\`(...)\`)”. Przedmiotem projektu było wykonanie prac zabezpieczających, konserwatorskich i innych na zabytkach cmentarza, (\`(...)\`).

### (\`(...)\`)

### W ramach projektu wykonano również remont ścieżek i alejek cmentarnych zgodnie z zaleceniami Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków, wykonano również rewitalizację zieleni cmentarza. Korzystanie z infrastruktury ma charakter nieodpłatny. Gmina nie uzyskuje przychodów z tego tytułu. Gmina (…) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Faktury dokumentujące wydatki ponoszone w związku z realizacją projektu są wystawiane na Gminę (\`(...)\`). Na etapie realizacji projekt jest zarządzany przez Urząd Miasta (…) jako jednostkę organizacyjną Gminy (…), pełniącą rolę aparatu pomocniczego służącego do wykonywania kompetencji i zadań organów gminy (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Po zakończeniu realizacji powstałą infrastrukturą zarządzać będzie B. z o.o. w (\`(...)\`), która w 100% jest własnością Gminy (…).

Mają Państwo wątpliwości w zakresie odzyskania podatku VAT naliczonego w związku z realizacją ww. Projektu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak wynika z powołanych przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie związek taki nie występuje, bowiem mimo, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, to – jak wynika z opisu sprawy – korzystanie z infrastruktury ma charakter nieodpłatny. Gmina nie uzyskuje przychodów z tego tytułu. Ponadto, Projekt był przez Państwa realizowany w ramach wykonywania zadań własnych w myśl art. 7 ust. 1 pkt 13 ustawy o VAT.

Tym samym, w analizowanej sprawie nie zostały spełnione przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, nie przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki dotyczące realizacji ww. Projektu. Zatem, nie przysługuje Państwu również z tego tytułu prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).