Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-920/10-3/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-03-17
Teza: 1) Czy opisane wydatki Spółki na usługi doradztwa w procesie uzyskania dofinansowania stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2) Czy opisane wydatki Spółki na usługi doradztwa w procesie uzyskania dofinansowania mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. w dniu ich ujęcia w księgach rachunkowych Spółki?
Słowa kluczowe: biznesplan; dotacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; moment; programy; projekt; usługi-usługi doradcze; wniosek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28.12.2010 r. (data wpływu 30.12.2010 r.), dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki na usługi doradztwa w procesie ubiegania się o dofinansowanie z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w ramach Działania 4.4. „Nowe inwestycje o wysokim potencjale innowacyjnym” i rozliczania projektu - **jest prawidłowe,**

*   określenia momentu potrącenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków Spółki na usługi doradztwa w procesie ubiegania się o dofinansowanie z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w ramach Działania 4.4. „Nowe inwestycje o wysokim potencjale innowacyjnym” i rozliczania projektu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.12.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki na usługi doradztwa w procesie ubiegania się o dofinansowanie z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w ramach Działania 4.4. „Nowe inwestycje o wysokim potencjale innowacyjnym” i rozliczania projektu oraz określenia momentu potrącenia kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – X Sp. z o.o. (dalej: „X” lub „Spółka”) uzyskał decyzję o przyznaniu dofinansowania z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (dalej: „PO IG”), w ramach Działania 4.4. „Nowe inwestycje o wysokim potencjale innowacyjnym”.

Dofinansowanie będzie przeznaczone na sfinansowanie:

*   nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (budowa i adaptacja budynku, nabycie specjalistycznych urządzeń, nabycie programów komputerowych, etc.),
*   specjalistycznych szkoleń.

Nowa inwestycja związana z dofinansowaniem będzie polegała na budowie nowego budynku oraz przygotowaniu infrastruktury oraz specjalistycznego wyposażenia umożliwiającej prowadzenie działalności w zakresie diagnostyki i leczenia chorób oczu na skalę znacznie większą od dotychczasowej, a także rozszerzenie działalności Spółki o prowadzenie prac badawczo-rozwojowych (ze sprzedaży efektów takich prac Spółka będzie uzyskiwała przychody do opodatkowania).

Dofinansowanie zostanie udzielone na podstawie umowy podpisanej przez Spółkę z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej: „PARP”).

Umowa z PARP przewiduje, że wydatki Spółki (wydatki kwalifikowane) będą dofinansowane w określonych w umowie częściach (tzn. dofinansowanie nie obejmie 100% wartości wydatku kwalifikowanego).

Według biznesplanu będącego częścią wniosku o dofinansowanie z PO IG, dofinansowanie będzie wypłacane w transzach. Transze będą wypłacane sukcesywnie wraz z postępem realizacji nowej inwestycji. Wypłaty transz mogą mieć miejsce w więcej niż jednym roku podatkowym. Raty dofinansowania będą wypłacane jako zaliczki bądź zwrot wydatków kwalifikowanych (tzn. wypłata pierwszej transzy będzie zaliczkowa, a wypłata kolejnej transzy dofinansowania nastąpi po rozliczeniu wypłaty zaliczkowej bądź po poniesieniu przez Spółkę wydatku kwalifikowanego oraz przedstawieniu PARP dowodu poniesienia takiego wydatku).

Celem dofinansowania jest rozszerzenie działalności Spółki polegającej obecnie na diagnostyce oraz profilaktyce chorób oczu, co przełoży się na zwiększenie przychodów Spółki ze sprzedaży usług.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku, środki z dofinansowania nie zostały faktycznie wypłacone. Z uwagi na fakt, że uruchomienie dofinansowania jest uzależnione od spełnienia przez Spółkę określonych warunków, jego uruchomienie jest prawdopodobne, ale nie można go obecnie całkowicie zagwarantować.

W związku z podpisaniem umowy z PARP oraz działaniami zmierzającymi do uruchomienia środków z dofinansowania, Spółka ponosi określone koszty (np. koszty notarialnego poświadczania podpisów lub dokumentów przedstawianych PARP, koszty administracyjne, itp.).

Spółka współpracuje również z firmą doradczą, której usługi wspomagają Spółkę w zakresie uzyskania dofinansowania z PO IG.

Spółka zawarła z tą firmą doradczą dwie umowy:

*   Umowa pierwsza zapewnia świadczenie usług doradczych polegających na opracowaniu wniosku o dofinansowanie oraz biznes planu, który umożliwi ubieganie się o dofinansowanie projektu inwestycyjnego. W szczególności usługi świadczone na rzecz Spółki w ramach pierwszej umowy polegają na:
    *   skompletowaniu załączników do wniosku o dofinansowanie,
    *   udzieleniu pomocy w poprawieniu ewentualnych błędów i uchybień formalnych dokumentacji,
    *   odpowiednim sprofilowaniu planowanego przez Spółkę projektu inwestycyjnego.
*   Umowa druga zapewnia świadczenie usług doradczych polegających na rozliczeniu projektu. W szczególności usługi świadczone na rzecz Spółki w ramach drugiej umowy polegają na:
    *   doradztwie w zakresie bieżącej pomocy w ramach zapytań kierowanych do Spółki, związanych bezpośrednio z realizacją projektu i jego dofinansowaniem,
    *   doradztwie w zakresie interpretacji zapisów umowy o dofinansowanie,
    *   doradztwie w zakresie przygotowania wniosków o płatności okresowe oraz wniosku o płatność końcową,
    *   doradztwie w zakresie sporządzenia raportów z realizacji projektu,
    *   doradztwie w zakresie sporządzenia aktualizacji harmonogramów rzeczowo-finansowych projektu.

Wynagrodzenie firmy doradczej z tytułu usług świadczonych na podstawie pierwszej umowy zostało podzielone na następujące transze:

1.  transza płatna w terminie 14 dni od daty podpisania umowy,
2.  transza płatna w terminie 14 dni od daty opracowania dokumentacji, przekazania jej i zaakceptowania przez zamawiającego,
3.  transza płatna w terminie 14 dni po pozytywnym zakończeniu oceny formalnej dokumentacji dokonywanej przez Instytucję Finansującą,
4.  wynagrodzenie za sukces w wysokości określonej procentowo części kwoty przyznanego dofinansowania, płatne w 3 transzach: na podstawie faktury z 14 dniowym terminem płatności, na podstawie faktury z 30-dniowym terminem płatności oraz pozostała kwota wynagrodzenia za sukces płatna najpóźniej do 31.07.2010 r.

Wynagrodzenie firmy doradczej z tytułu usług świadczonych na podstawie drugiej umowy zostało podzielone na dwie transze:

1.  płatna w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury, po podpisaniu drugiej umowy
2.  wynagrodzenie prowizyjne w wysokości określonego procenta wartości dofinansowania płatne w 3 transzach:

10% kwoty po otrzymaniu pierwszej transzy środków z Instytucji Finansującej,

70% kwoty w okresie pomiędzy złożeniem pierwszego i końcowego wniosku o płatność,

20% kwoty po otrzymaniu finalnej transzy środków od Instytucji Finansującej.

Wynagrodzenie firmy doradczej oraz koszty związane z podpisaniem umowy z PARP oraz uruchomieniem środków z dofinansowania nie są objęte dofinansowaniem (nie stanowią one tzw. wydatków kwalifikowanych) i były/będą pokryte ze środków firmy.

Część wynagrodzenia firmy doradczej zostało zafakturowane przez firmę doradczą i zaksięgowane przez Spółkę w 2010 r. (w tym całe wynagrodzenie z tytułu usług wykonanych na podstawie pierwszej umowy z firmą doradcza). Spółka poniosła również część innych kosztów związanych z ubieganiem się i uzyskaniem dofinansowania.

W ujęciu rachunkowym Spółka ujmuje koszty wskazanych usług doradczych oraz inne wskazane koszty związane z ubieganiem się o dofinansowanie jednorazowo w kosztach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy opisane wydatki Spółki na usługi doradztwa w procesie uzyskania dofinansowania stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy opisane wydatki Spółki na usługi doradztwa w procesie uzyskania dofinansowania mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. w dniu ich ujęcia w księgach rachunkowych Spółki?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na ww. pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych odnośnie opisanego we wniosku stanu faktycznego. Wniosek w stosunku do opisanego zdarzenia przyszłego zostanie rozpatrzony w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 48 oraz pkt 58 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

*   odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie,

*   wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47 i 48 lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

Spółka stoi na stanowisku, że wydatki na wynagrodzenie firmy doradczej są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów - uzyskanie dofinansowania na sfinansowanie rozwoju Spółki niewątpliwie przyczyni się do zwiększenia przychodów w przyszłości.

Nie można także uznać wydatków na usługi doradcze związane z ubieganiem się przez Spółkę o dofinansowanie jako odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Wskazane wydatki nie zostaną również objęte dofinansowaniem, ani zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie.

Zdaniem Spółki, wydatki na wynagrodzenie firmy doradczej oraz inne wydatki związane z dążeniem Spółki do podpisania umowy z PARP oraz uzyskania dofinansowania z PO IG nie mieszczą się więc w dyspozycji przytoczonych przepisów art. 16 ust. 1 updop. W konsekwencji, zdaniem Spółki, wydatki te mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Wydatki na usługi doradcze w celu uzyskania oraz wypłaty dotacji oraz inne koszty związane z ubieganiem się o dotację oraz jej wypłatę nie są kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami, gdyż przychód powstały w wyniku poniesienia tych wydatków oraz uzyskania dotacji jest niepewny, niemożliwy do oszacowania, rozłożony w dłuższym czasie (efekty rozszerzenia działalności Spółki wg zamierzeń będą długotrwałe) i niemożliwe jest przypisanie kosztów poniesionych na usługi doradcze do określonych przychodów. Tym samym, należy je uznać za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim wypadku stanowią one koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Na podstawie art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. W związku z powyższym przepisem, Spółka poniesione wydatki na usługi doradcze ujmuje w księgach rachunkowych w dniu, w którym otrzymuje fakturę.

Jeśli Spółka ujęła w 2010 r. faktury wystawione w 2010 r., to data poniesienia kosztu wypada w 2010 r.

Zdaniem Spółki, w analizowanym przypadku niemożliwe jest określenie okresu, którego dotyczą koszty. Są one bowiem (przy czym związek ten jest pośredni i nieskonkretyzowany) poniesione w celu osiągania przychodów, które będą osiągane w wyniku rozszerzenia przez Spółkę działalności gospodarczej. Zdefiniowanie okresu osiągania takich przychodów jest niemożliwe.

Należy również zauważyć, że uruchomienie dofinansowania jeszcze nie nastąpiło i nie jest całkowicie pewne.

Tym samym, wydatków tych nie należy rozliczać w czasie na podstawie art. 15 ust. 4d zdanie drugie updop.

Konsekwentnie, wydatki te będą ujmowane w kosztach uzyskania przychodów z chwilą ich poniesienia, tj. w dacie, na którą zostały ujęte w księgach rachunkowych.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 oraz pkt 2 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia, a w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt ich wytworzenia. Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku. Za koszt wytworzenia uważa się wartość w cenie nabycia zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Sytuację, gdy środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji normuje natomiast art. 16g ust. 13 updop, zgodnie z którym wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się przy tym za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z treści cytowanych przepisów nie wynika, aby wydatki poniesione w związku z ubieganiem się o dotację oraz uruchomieniem dotacji (w szczególności poniesione na usługi doradcze) miały wpływ na ustalenie bądź podwyższenie wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych podatnika.

Wydatków na usługi doradcze w opisanym stanie faktycznym nie można bowiem uznać za żadną z kategorii wydatków wskazanych w art. 16g.

W szczególności:

*   nie sposób ich uznać za koszty związane z zakupem środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych,

*   nie są to również inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,

*   wydatki te nie stanowią również wydatków na ulepszenie, gdyż ich poniesienie nie powoduje bezpośrednio wzrostu wartości użytkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W konsekwencji, wskazane koszty nie powinny być ujmowane w wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, nawet jeśli uzyskane dzięki ich poniesieniu dofinansowanie będzie finansowało nabycie lub wytworzenie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Reasumując, koszty wynikające z faktury wystawionej przez firmę doradczą w 2010 r. i ujęte przez Spółkę w kosztach w księgach rachunkowych w 2010 r. powinny stanowić koszty uzyskania przychodów 2010 r. Podobnie, zdaniem Spółki, inne wydatki ponoszone w związku z podpisaniem umowy z PARP lub w związku z uruchomieniem finansowania powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, określonej w art. 15 ust. 4e updop.

Podobne stanowisko prezentują liczne interpretacje wydawane przez organy podatkowe, przykładowo:

*   pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 lutego 2010 r. (ILPB3/423-1045/09-4/EK),

*   pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 października 2010 r. (IBPBI/2/423-1069/10/MO),

*   pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 listopada 2009 r. (IPPB5/423-559/09-2/AS),

*   pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 sierpnia 2009 r. (IPPB5/423-338/09-4/JC),

*   pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 czerwca 2009 r. (IPPB5/423-685/09-2/AM),

*   pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 30 kwietnia 2009 r. (ILPB3/423-138/09-3/EK),

*   pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 4 marca 2009 r. (ITPB3/423-701/08/DK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki na usługi doradztwa w procesie ubiegania się o dofinansowanie z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w ramach Działania 4.4. „Nowe inwestycje o wysokim potencjale innowacyjnym” i rozliczania projektu - uznaje się za **prawidłowe,**

*   określenia momentu potrącenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków Spółki na usługi doradztwa w procesie ubiegania się o dofinansowanie z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w ramach Działania 4.4. „Nowe inwestycje o wysokim potencjale innowacyjnym” i rozliczania projektu - uznaje się za **prawidłowe.**

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej ww. środków trwałych (art. 16f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W myśl przepisu art. 16g ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia, czyli kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Sytuację, gdy środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji normuje natomiast art. 16g ust. 13 tej ustawy - wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3 - 11, powiększa się wówczas o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się przy tym za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z treści cytowanych przepisów nie wynika, aby wynagrodzenie firmy doradczej, której usługi wspomagają Spółkę w zakresie uzyskania dofinansowania z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka i rozliczenia projektu oraz wydatki ponoszone w związku z ubieganiem się o dofinansowanie z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (np. koszty notarialnego poświadczania podpisów lub dokumentów przedstawianych PARP, koszty administracyjne, itp.) poniesione w związku z ubieganiem się o dotację na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (budowa i adaptacja budynku, nabycie specjalistycznych urządzeń, nabycie programów komputerowych, etc.), miały wpływ na ustalenie bądź podwyższenie wartości początkowej tych składników majątku podatnika.

Wobec powyższego, należy rozważyć kwestię możliwości zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów podatkowych na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

W szczególności zaś wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu (zachowania, zabezpieczenia źródła przychodu), względnie - w celu uniknięcia ryzyka wystąpienia strat, bądź znacznego zmniejszenia uzyskiwanych dotąd dochodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Warunkiem formalnoprawnym zakwalifikowania przedmiotowych wydatków Spółki do kosztów uzyskania przychodów jest właściwe udokumentowanie faktu poniesienia danego wydatku. Należy ponadto wskazać, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża Podatnika.

Przepisy ustawy podatkowej dokonują jednocześnie podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami).

Jako koszty pośrednie przyjmowane są przede wszystkim koszty funkcjonowania podatnika, a których ponoszenie jest związane z prowadzeniem działalności.

Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym Wnioskodawca uzyskał decyzję o przyznaniu dofinansowania z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (dalej: „PO IG”), w ramach Działania 4.4. „Nowe inwestycje o wysokim potencjale innowacyjnym”.

Dofinansowanie będzie przeznaczone na sfinansowanie:

*   nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (budowa i adaptacja budynku, nabycie specjalistycznych urządzeń, nabycie programów komputerowych, etc.),

*   specjalistycznych szkoleń.

Nowa inwestycja związana z dofinansowaniem będzie polegała na budowie nowego budynku oraz przygotowaniu infrastruktury oraz specjalistycznego wyposażenia umożliwiającej prowadzenie działalności w zakresie diagnostyki i leczenia chorób oczu na skalę znacznie większą od dotychczasowej, a także rozszerzenie działalności Spółki o prowadzenie prac badawczo-rozwojowych (ze sprzedaży efektów takich prac Spółka będzie uzyskiwała przychody do opodatkowania).

Dofinansowanie zostanie udzielone na podstawie umowy podpisanej przez Spółkę z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (dalej: „PARP”). Umowa z PARP przewiduje, że wydatki Spółki (wydatki kwalifikowane) będą dofinansowane w określonych w umowie częściach (tzn. dofinansowanie nie obejmie 100% wartości wydatku kwalifikowanego).

Według biznesplanu będącego częścią wniosku o dofinansowanie z PO IG, dofinansowanie będzie wypłacane w transzach. Transze będą wypłacane sukcesywnie wraz z postępem realizacji nowej inwestycji. Wypłaty transz mogą mieć miejsce w więcej niż jednym roku podatkowym. Raty dofinansowania będą wypłacane jako zaliczki bądź zwrot wydatków kwalifikowanych (tzn. wypłata pierwszej transzy będzie zaliczkowa, a wypłata kolejnej transzy dofinansowania nastąpi po rozliczeniu wypłaty zaliczkowej bądź po poniesieniu przez Spółkę wydatku kwalifikowanego oraz przedstawieniu PARP dowodu poniesienia takiego wydatku).

Celem dofinansowania jest rozszerzenie działalności Spółki polegającej obecnie na diagnostyce oraz profilaktyce chorób oczu, co przełoży się na zwiększenie przychodów Spółki ze sprzedaży usług.

Wnioskodawca podkreślił, że na dzień złożenia niniejszego wniosku, środki z dofinansowania nie zostały faktycznie wypłacone. Z uwagi na fakt, że uruchomienie dofinansowania jest uzależnione od spełnienia przez Spółkę określonych warunków, jego uruchomienie jest prawdopodobne, ale nie można go obecnie całkowicie zagwarantować.

W związku z podpisaniem umowy z PARP oraz działaniami zmierzającymi do uruchomienia środków z dofinansowania, Spółka ponosi określone koszty (np. koszty notarialnego poświadczania podpisów lub dokumentów przedstawianych PARP, koszty administracyjne, itp.).

Spółka współpracuje również z firmą doradczą, której usługi wspomagają Spółkę w zakresie uzyskania dofinansowania z PO IG.

Spółka zawarła z tą firmą doradczą dwie umowy:

*   Umowa pierwsza zapewnia świadczenie usług doradczych polegających na opracowaniu wniosku o dofinansowanie oraz biznes planu, który umożliwi ubieganie się o dofinansowanie projektu inwestycyjnego. W szczególności usługi świadczone na rzecz Spółki w ramach pierwszej umowy polegają na:
    *   skompletowaniu załączników do wniosku o dofinansowanie,
    *   udzieleniu pomocy w poprawieniu ewentualnych błędów i uchybień formalnych dokumentacji,
    *   odpowiednim sprofilowaniu planowanego przez Spółkę projektu inwestycyjnego.
*   Umowa druga zapewnia świadczenie usług doradczych polegających na rozliczeniu projektu. W szczególności usługi świadczone na rzecz Spółki w ramach drugiej umowy polegają na:
    *   doradztwie w zakresie bieżącej pomocy w ramach zapytań kierowanych do Spółki, związanych bezpośrednio z realizacją projektu i jego dofinansowaniem,
    *   doradztwie w zakresie interpretacji zapisów umowy o dofinansowanie,
    *   doradztwie w zakresie przygotowania wniosków o płatności okresowe oraz wniosku o płatność końcową,
    *   doradztwie w zakresie sporządzenia raportów z realizacji projektu,
    *   doradztwie w zakresie sporządzenia aktualizacji harmonogramów rzeczowo-finansowych projektu.

Wynagrodzenie firmy doradczej z tytułu usług świadczonych na podstawie pierwszej umowy zostało podzielone na następujące transze:

1.  transza płatna w terminie 14 dni od daty podpisania umowy,
2.  transza płatna w terminie 14 dni od daty opracowania dokumentacji, przekazania jej i zaakceptowania przez zamawiającego,
3.  transza płatna w terminie 14 dni po pozytywnym zakończeniu oceny formalnej dokumentacji dokonywanej przez Instytucję Finansującą,
4.  wynagrodzenie za sukces w wysokości określonej procentowo części kwoty przyznanego dofinansowania, płatne w 3 transzach: na podstawie faktury z 14 dniowym terminem płatności, na podstawie faktury z 30-dniowym terminem płatności oraz pozostała kwota wynagrodzenia za sukces płatna najpóźniej do 31.07.2010 r.

Wynagrodzenie firmy doradczej z tytułu usług świadczonych na podstawie drugiej umowy zostało podzielone na dwie transze:

1.  płatna w terminie 14 dni od daty wystawienia faktury, po podpisaniu drugiej umowy
2.  wynagrodzenie prowizyjne w wysokości określonego procenta wartości dofinansowania płatne w 3 transzach:

10% kwoty po otrzymaniu pierwszej transzy środków z Instytucji Finansującej,

70% kwoty w okresie pomiędzy złożeniem pierwszego i końcowego wniosku o płatność,

20% kwoty po otrzymaniu finalnej transzy środków od Instytucji Finansującej.

Wynagrodzenie firmy doradczej oraz koszty związane z podpisaniem umowy z PARP oraz uruchomieniem środków z dofinansowania nie są objęte dofinansowaniem (nie stanowią one tzw. wydatków kwalifikowanych) i były/będą pokryte ze środków firmy.

Część wynagrodzenia firmy doradczej zostało zafakturowane przez firmę doradczą i zaksięgowane przez Spółkę w 2010 r. (w tym całe wynagrodzenie z tytułu usług wykonanych na podstawie pierwszej umowy z firmą doradcza). Spółka poniosła również część innych kosztów związanych z ubieganiem się i uzyskaniem dofinansowania.

W ujęciu rachunkowym Spółka ujmuje koszty wskazanych usług doradczych oraz inne wskazane koszty związane z ubieganiem się o dofinansowanie jednorazowo w kosztach.

W oparciu o opisany we wniosku stan faktyczny i przywołane powyżej przepisy prawa trzeba wskazać, że przedmiotowe wydatki na wynagrodzenie firmy doradczej oraz koszty związane z podpisaniem umowy z PARP oraz uruchomieniem środków z dofinansowania (wskazane przykładowo przez Spółkę: koszty notarialnego poświadczania podpisów lub dokumentów przedstawianych PARP, koszty administracyjne, itp.) poniesione w celu uzyskania dotacji i rozliczenia projektu, stanowią dla Wnioskodawcy w świetle przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami („koszty pośrednie”).

W związku z powyższym należy stwierdzić, że opisane wydatki Spółki na usługi doradztwa w procesie uzyskania dofinansowania stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki na usługi doradztwa w procesie ubiegania się o dofinansowanie z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w ramach Działania 4.4. „Nowe inwestycje o wysokim potencjale innowacyjnym” i rozliczania projektu, należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku braku możliwości przyporządkowania danego wydatku do konkretnego przychodu, wydatek ten będzie stanowił koszt uzyskania przychodu w momencie jego poniesienia.

Jednocześnie art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych precyzuje, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem elementem decydującym o momencie rozpoznania kosztów uzyskania przychodów jest data, na którą (pod którą) dany koszt został prawidłowo ujęty w księgach rachunkowych. Ponadto z przepisu tego wynika, że podstawą do ujęcia kosztu jest faktura (rachunek) lub inny dowód, gdy nie ma faktur. Podkreślenia wymaga przy tym, że powyższe zasady nie dotyczą rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W przedmiotowej sprawie stwierdzić zatem należy, że koszty wynikające z faktury wystawionej przez firmę doradczą w 2010 r. za usługi doradcze w procesie ubiegania się o dofinansowanie z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w ramach Działania 4.4. „Nowe inwestycje o wysokim potencjale innowacyjnym” i rozliczania projektu, powinny stanowić koszty uzyskania przychodów 2010 r.

Podobnie inne wydatki ponoszone w związku z podpisaniem umowy z PARP lub w związku z uruchomieniem finansowania (wskazane przykładowo przez Spółkę: koszty notarialnego poświadczania podpisów lub dokumentów przedstawianych PARP, koszty administracyjne, itp.) powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia określonej w art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc w dniu ich ujęcia w księgach rachunkowych Spółki.

W oparciu o powyższe należy stwierdzić, że uznanie opisanych we wniosku wydatków poniesionych w celu uzyskania dotacji i rozliczenia projektu za koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami („koszty pośrednie”) oznacza, iż podlegają one potrąceniu w dacie poniesienia a więc w dniu, na który ujęto taki koszt w księgach rachunkowych na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z tym należy wskazać, że opisane wydatki Spółki na usługi doradztwa w procesie uzyskania dofinansowania mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. w dniu ich ujęcia w księgach rachunkowych Spółki.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia momentu potrącenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków Spółki na usługi doradztwa w procesie ubiegania się o dofinansowanie z Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w ramach Działania 4.4. „Nowe inwestycje o wysokim potencjale innowacyjnym” i rozliczania projektu, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.