Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.543.2025.2.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-12
Teza: Wykonywane przez Wnioskodawcę transakcje polegające na
zawieraniu Umowy VPPA, której celem jest zabezpieczenie
stałej ceny sprzedaży energii elektrycznej nie nosi znamion
czynności „pomocniczych”. Do obrotu uzyskanego z tytułu ww.
czynności nie ma zatem zastosowania art. 90 ust. 6 ustawy, a
Wnioskodawca jest zobowiązany uwzględniać obrót z tytułu
wykonywania przez Wnioskodawcę czynności zabezpieczenia
ceny energii elektrycznej, przy obliczaniu proporcji, o której
mowa w art. 90 ust. 2 ustawy.
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna
obrót
proporcja
usługi-usługi finansowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi, których przedmiotem
są instrumenty finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 1
1

[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 41
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 16

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 września 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych zawieranych umów VPPA. Uzupełnili
    go Państwo 7 listopada 2025 r. (wpływ 7 listopada 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    A. Sp. z o.o. (dalej jako Wnioskodawca albo Spółka) należy do międzynarodowej grupy
    kapitałowej, której działalność koncentruje się na wytwarzaniu i sprzedaży energii
    elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym
    podatnikiem VAT.
    Zgodnie z wpisem do KRS, główny zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy to
    wytwarzanie, przesyłanie oraz dystrybucja energii elektrycznej. Zakres ten definiuje także
    główne źródła przychodów Spółki, tj. przychody ze sprzedaży wytworzonej energii
    elektrycznej (tzn. fizycznej sprzedaży energii elektrycznej). W celu doprecyzowania stanu
    faktycznego, Wnioskodawca wyjaśnia, że nie zajmuje się ani nie planuje poszerzyć swojej
    działalności o profesjonalne świadczenie jakichkolwiek usług finansowych.
    W związku z tym, że ceny energii elektrycznej ulegają ciągłym wahaniom, Spółka podjęła
    działania mające na celu zabezpieczenie się przed ryzykiem zmiany tych cen poprzez
    zawieranie ze swoimi Kontrahentami umów określanych jako Virtual Power Purchase
    Agreement (dalej: Umowa VPPA). Na dzień złożenia wniosku została zawarta jedna
    umowa, niemniej Spółka nie wyklucza, że w przyszłości może być zawartych więcej takich
    umów.
    Umowa VPPA, poprzez zabezpieczenie cen energii elektrycznej, ma na celu symetryczne
    zabezpieczenie Spółki oraz Kontrahenta Spółki przed ryzykiem zmiany cen energii
    elektrycznej. W ramach tej umowy nie następuje fizyczna sprzedaż energii elektrycznej
    między Spółką a jej Kontrahentem.
    Działania związane z zabezpieczeniem ceny energii elektrycznej mają dla prowadzonej
    przez Spółkę działalności jedynie charakter pomocniczy, uboczny. Nie wpływają w żadnym
    stopniu na zakres podstawowej działalności Wnioskodawcy, tj. na wytwarzanie i sprzedaż
    energii elektrycznej.
    Mechanizm rozliczeń uzgodniony przez strony Umowy VPPA przedstawia się następująco:
    Strony ustaliły cenę stałą za Komponent Energii Elektrycznej, która wynosi X.
    Miesięczna kwota rozliczenia za Komponent Energii Elektrycznej dla danego Okresu
    Rozliczeniowego („MKR”) będzie stanowić iloczyn (i) różnicy pomiędzy ceną stałą za
    Komponent Energii Elektrycznej, a ceną zmienną energii elektrycznej oraz (ii)
    rzeczywistego wolumenu produkcji sprzedającego.
    W przypadku, gdy:
    1. wartość MKR dla danego okresu rozliczeniowego za Komponent Energii Elektrycznej jest
    większa od 0, Kontrahent Spółki zapłaci na jej rzecz wartość MKR,
    2. wartość MKR dla danego okresu rozliczeniowego za Komponent Energii Elektrycznej jest
    mniejsza od 0, Spółka zapłaci bezwzględną wartość MKR na rzecz Kontrahenta,

    3. wartość MKR dla danego okresu rozliczeniowego za Komponent Energii Elektrycznej jest
    równa 0, wartość MKR nie jest należna żadnej ze stron umowy VPPA (ani Wnioskodawcy
    ani jego Kontrahentowi.
    Strony umowy nie przewidziały w jej treści dodatkowego wynagrodzenia za usługi objęte
    zakresem wniosku, gdyż z uwagi na specyfikę konkretnego przypadku, rozliczenia między
    stronami albo Spółka, albo jej Kontrahent (w zależności od okoliczności) otrzymuje
    równowartość ostatecznej kwoty różnicy.
    Zawarta przez Wnioskodawcę Umowa VPPA ma charakter umowy hedgingowej. Celem
    podpisania tej umowy jest de facto zabezpieczenie ceny energii elektrycznej poprzez
    wykorzystanie instrumentu finansowego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. d. ustawy
    z dnia 29 lipca 2005r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 722 ze
    zm. dalej jako UOIF).
    Zgodnie powołanym przepisem instrumentami finansowymi w rozumieniu UOIF są
    niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward
    na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym
    jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane
    przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron.
    Instrument finansowy wykorzystywany na gruncie Umowy VPPA zabezpiecza ustaloną
    między stronami cenę energii elektrycznej, w ten sposób, że Spółka oraz jej Kontrahent
    zapewniają sobie wzajemnie stałą cenę za komponent energii elektrycznej. Przedmiotem
    rozliczeń między stronami są środki pieniężne, gdyż w zależności od tego czy cena energii
    elektrycznej jest wyższa bądź niższa od ustalonej w umowie cenie kontraktowej,
    Wnioskodawca lub jej kontrahent w oparciu o rozliczenie miesięczne wypłaca drugiej
    stronie ostateczną kwotę różnicy. W ramach umowy dochodzi wyłącznie do rozliczenia
    finansowego, jak już zostało powyżej wskazane przedmiotem transakcji nie jest dostawa
    towaru w postaci energii elektrycznej.
    W celu doprecyzowania stanu faktycznego, Wnioskodawca wyjaśnia, że wykorzystywany w
    ramach umowy instrument finansowy nie dotyczy praw i udziałów odzwierciedlających
    tytuł prawny do towarów. Kontrakt ten jest instrumentem finansowym, dla którego
    instrumentem bazowym jest towar (energia elektryczna), a więc należy do kategorii
    instrumentów finansowych dla których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i
    limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń. Co prawda
    instrumentem bazowym dla ustalenia wzajemnych rozliczeń stron jest towar w postaci
    energii elektrycznej, niemniej w ramach umowy między stronami dochodzi wyłącznie do
    rozliczenia finansowego. Strony nie realizują względem siebie dostawy towarów (energii
    elektrycznej), co potwierdza wyraźnie sama treść umowy, gdzie wyraźnie wskazano, że
    przedmiot umowy nie obejmuje fizycznej dostawy energii między stronami.
    W celu doprecyzowania stanu faktycznego Wnioskodawca wyjaśnia, że nie przewiduje
    także zaangażowania dodatkowych aktywów w związku z zabezpieczeniem ceny energii
    elektrycznej, nie będzie także dokonywać jakichkolwiek zakupów aktywów zaliczanych do
    środków trwałych, nie jest też planowane zatrudnianie dodatkowego personelu, który
    będzie zajmował się prostą obsługą administracyjną podejmowanych w tym zakresie
    działań Spółki. Obecnie zaangażowanie administracyjne Spółki związane z rozliczaniem
    podejmowanych w ramach Umowy działań jest nieznaczne.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego
    Umowa VPPA, wskazana we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów
    prawa podatkowego, została przez Spółkę zawarta na okres 10 lat. Umowa ta może być
    wypowiedziana przez każdą ze stron (Wnioskodawcę lub jej Kontrahenta), na zasadach w
    niej określonych. Dodatkowo Wnioskodawca pragnie jeszcze raz podkreślić, że Umowa
    VPPA jest pierwszym i jak na razie jedynym tego rodzaju kontraktem zawartym przez
    Spółkę.

    Jak zostało wskazane w treści wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów
    prawa podatkowego, głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja
    oraz fizyczna sprzedaż energii elektrycznej. Z uwagi na to, że w działalności prowadzonej
    przez Spółkę, kontrakt VPPA ma charakter poboczny, Wnioskodawca nie zatrudnia
    dedykowanych pracowników do obsługi tego rodzaju transakcji. Bieżąca obsługa
    administracyjna tej umowy prowadzona jest przez wyspecjalizowane podmioty, należące
    do tej samej grupy kapitałowej co Spółka.
    Podobny wniosek można wysnuć w obszarze finansowym. Zawarcie umowy VPPA nie
    wymaga od Wnioskodawcy istotnych nakładów finansowych, w przeciwieństwie do
    budowy elektrowni fotowoltaicznej, która to inwestycja wiąże się z koniecznością
    zabezpieczenia znacznych środków pieniężnych. Z uwagi na nieistotny, pod kątem
    finansowym, poziom kosztów związanych z zawarciem oraz obsługą umowy VPPA, Spółka
    nie jest w stanie wskazać wysokości wydatków związanych z obsługą tego rodzaju umów -
    nie jest prowadzona szczegółowa ewidencja w tym zakresie.
    Jak już zostało wskazane powyżej, z uwagi na marginalny, biorąc pod uwagę działalność
    Wnioskodawcy, charakter umowy VPPA, Spółka nie zatrudnia pracowników do obsługi tej
    transakcji. W zakresie obsługi tej umowy, Spółka korzysta ze wsparcia wyspecjalizowanych
    pracowników/współpracowników podmiotów należących do tej samej grupy kapitałowej
    co Wnioskodawca - wskazać tu można prawnika, odpowiedzialnego za przygotowanie
    treści umowy czy managera, odpowiedzialnego za ustalenie najważniejszych aspektów
    biznesowych. W momencie zawierania umowy VPPA, zaangażowany był także zarząd
    Spółki.
    Z uwagi na charakter umowy VPPA, Spółka nie angażuje w tę transakcję własnych
    aktywów.
    Z uwagi na charakter zawartej umowy VPPA, Spółka nie jest w stanie jednoznacznie
    określić jaka będzie skala obrotu uzyskanego z tytułu działalności związanej z
    zabezpieczeniem cen sprzedaży energii elektrycznej. Jak zostało wskazane w treści
    wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, obrót
    Wnioskodawcy z tego tytułu uzależniony będzie m.in. od cen energii elektrycznej w
    przyszłości, które na ten moment nie są znane. Założenia biznesowe Wnioskodawcy
    opierały się na założeniu, że główny obrót Spółki będzie generowany przez fizyczną
    sprzedaż energii.
    Pytania
    1) Czy czynności podejmowane przez Spółkę w ramach umowy polegające na
      zabezpieczeniu ceny energii elektrycznej, stanowią świadczenie usług za
      wynagrodzeniem, zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy z dnia 11
      marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 361 ze zm., dalej
      UoVAT)?
    2) Czy obrót z tytułu wykonywania przez Spółkę czynności zabezpieczenia ceny energii
      elektrycznej powinien być przez Spółkę wliczony do obrotu branego pod uwagę przy
      kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 UoVAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie do pytania nr 1
    W ocenie Wnioskodawcy czynności podejmowane przez Spółkę w ramach umowy VPPA,
    polegające na zabezpieczeniu ceny energii elektrycznej, stanowią świadczenie usług za
    wynagrodzeniem, zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 41 UoVAT.
    Swoje stanowisko Spółka opiera na następującym rozumieniu UoVAT.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 UoVAT zwalnia się z VAT usługi, których przedmiotem są
    instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie
    instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 646, 825, 1723 i 1941), z wyłączeniem

    przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym
    zakresie.
    Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:
    1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;
    2) usług doradztwa;
    3) usług w zakresie leasingu.
    Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 16 UoVAT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41,
    nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:
    1) tytuł prawny do towarów;
    2) tytuł własności nieruchomości;
    3) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
    4) udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo
      własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
    5) prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity
      wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogę być
      zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z
      podatku.
    W świetle powyższego należy wskazać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt
    41 UoVAT, stosuje się do usług, które spełniają łącznie następujące warunki:
    1. Ich przedmiotem są instrumenty finansowe w rozumieniu art. 2 pkt 1 ustawy o VAT;
    2. Usługi te nie dotyczą przechowywania i zarządzania wyżej wymienionymi
    instrumentami, ani nie stanowię usług pośrednictwa w tym zakresie;
    3. Usługi te nie dotyczą praw i udziałów odzwierciedlających tytuł prawny do towarów lub
    praw majątkowych, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości
    produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogę być zrealizowane
    poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.
    Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia, Spółka zamierza oprzeć zasady współpracy i
    rozliczenia wynikające z Umowy VPPA na konstrukcji instrumentu pochodnego o
    charakterze zabezpieczającym (hedgingowym). W związku z tym Umowa VPPA stanowić
    będzie instrument finansowy w rozumieniu UOIF, tj. instrument pochodny, dla którego
    instrumentem bazowym jest towar, tj. energia elektryczna i który będzie wykonywany
    wyłącznie przez rozliczenie finansowe między Stronami.
    Należy stwierdzić, że w przypadku zawarcia umowy polegającej na zabezpieczeniu cen
    energii elektrycznej mamy do czynienia z zawarciem umowy w istocie finansowej, która
    jest realizowana poprzez wykorzystanie instrumentu finansowego w postaci
    nierzeczywistego instrumentu pochodnego (rozliczanego wyłącznie w pieniądzu, bez
    możliwości wystąpienia fizycznej dostawy instrumentu bazowego w postaci energii
    elektrycznej).
    Rozliczenia, będące przedmiotem zapytania, nie dotyczą w żadnym aspekcie
    przechowywania i zarządzania instrumentami finansowymi, ani nie stanowią usług
    pośrednictwa w tym zakresie. Rozliczenia te nie dotyczą praw i udziałów
    odzwierciedlających tytuł prawny do towarów lub praw majątkowych, których
    instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia
    do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub
    świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.
    W związku z powyższym, w opinii Spółki, usługa świadczona przez Spółkę na rzecz
    Kontrahenta powinna podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 UoVAT.

    Podobne stanowisko do tego, jakie zaprezentował powyżej Wnioskodawca, zajmują także
    organy podatkowe oraz sądy administracyjne. Jako przykład wskazać można indywidualną
    interpretację przepisów prawa podatkowego, wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej z 20 marca 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.19.2023.3.JS czy wyrok
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 września 2021 r. (III SA/Wa
    2602/20).
    Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie do pytania nr 2
    W ocenie Wnioskodawcy, kwota rozliczenia z tytułu zabezpieczenia cen energii powinna
    stanowić czynności pomocnicze w rozumieniu art. 90 ust. 6 UoVAT, a tym samym nie
    powinna być uwzględniana przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 UoVAT.
    Swoje stanowisko Spółka opiera na następującym rozumieniu przepisów UoVAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 UoVAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego uregulowane zostały w art. 88
    UoVAT.
    W ocenie Wnioskodawcy, na podstawie powołanych powyżej przepisów, prawo do
    odliczenia przysługuje, gdy są spełnione tzw. pozytywne przesłanki odliczenia (tj.
    odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz towary lub usługi, z tytułu nabycia których podatek
    został naliczony, będą wykorzystywane przez tego podatnika do czynności
    opodatkowanych) oraz gdy nie zachodzą żadne tzw. przesłanki negatywne - wyłączające
    prawo do odliczenia wskazane w art. 88 UoVAT.
    W zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego istotne znaczenie ma także art. 90
    UoVAT. Przepis ten reguluje przypadki, kiedy podatnik dokonuje zakupów związanych
    zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.
    W myśl art. 90 ust. 1 i 2 UoVAT, w przypadku towarów i usług, które są wykorzystywane
    przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie
    przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku
    naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego przysługuje. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części
    kwot, o których mowa powyżej, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego
    tylko o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać
    czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego.
    Proporcja, o której mowa powyżej, ustalana jest, stosownie do art. 90 ust. 3 UoVAT, jako
    udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności,
    w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo
    (dalej jako WSS).
    Zgodnie z art. 90 ust. 4 UoVAT, WSS określa się procentowo w stosunku rocznym na
    podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu, do
    którego jest ustalony WSS.
    Przy kalkulacji WSS kluczową rolę odgrywa też art. 90 ust. 6 UoVAT. W myśl tego przepisu
    do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 UoVAT, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji
    dotyczących:
    1. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
    finansowych;

    2. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 UoVAT, w zakresie, w jakim
    transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Z uwagi na rodzaj usług będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, analizie należy
    poddać pkt 2 wskazanego powyżej przepisu.
    W ocenie Spółki, wyłączenie z kalkulacji WSS na mocy tego przepisu możliwe jest, jeżeli
    spełnione są łącznie dwa warunki:
    (1) usługi zwolnione są z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o art. 43
    ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 UoVAT, oraz
    (2) usługi te mają charakter pomocniczy.
    W odniesieniu do pierwszego warunku, tj. zwolnienia usług z podatku od towarów i usług,
    jest on w ocenie Spółki spełniony. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, usługi będące
    przedmiotem niniejszego zapytania (rozliczenie z tytułu zabezpieczenia cen energii),
    traktowane są jako usług tj. których przedmiotem są instrumenty finansowe, i korzystają
    ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 UoVAT. Co
    zostało szczegółowo uargumentowane przez Spółkę w zakresie prezentacji stanowiska
    odnośnie pytania nr 1.
    W odniesieniu do drugiego z warunków, tj. zaklasyfikowania usług jako pomocniczych, też
    jest on w ocenie Wnioskodawcy spełniony.
    Na wstępie należy zaznaczyć, że przepisy UoVAT nie wprowadzają legalnej definicji usług
    pomocniczych. Należy więc, w ocenie Spółki, odwołać się do językowego znaczenia tego
    słowa. Dopiero gdy wykładnia językowa nie doprowadzi do jednoznacznych rezultatów,
    dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych.
    Według słownika języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, „pomocniczy” to „służący
    jako pomoc, wspomagający co, współdziałający w czym ubocznie, dodatkowo; posiłkowy,
    dodatkowy”. Przenosząc znaczenie tego słowa, na grunt stanu faktycznego będącego
    przedmiotem zapytania Spółki, rozliczenie finansowe mające na celu zabezpieczenie cen
    energii, będzie stanowiło dla Spółki transakcję pomocniczą, jeśli transakcja ta nie będzie
    stanowiła głównego przedmiotu działalności gospodarczej. Jak już zostało wskazane w
    opisie stanu faktycznego, głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest
    produkcja i sprzedaż energii elektrycznej. Spółka nie prowadzi działalności w obszarze
    usług finansowych, a rozliczenie finansowe mające na celu zabezpieczenie cen energii jest
    jedynie ubocznym efektem prowadzonej przez Wnioskodawcę głównej działalności
    gospodarczej.
    Wnioskodawca pragnie wskazać, że zabezpieczenie cen energii jest w pełni uzależnione od
    istnienia działalności głównej, tj. sprzedaży energii. Natomiast sprzedaż energii jest
    możliwa bez zabezpieczenia jej cen poprzez instrument finansowy, co jednoznacznie
    wskazuje, że zabezpieczenie cen energii jest czynnością nie wpływającą w żadnym stopniu
    bezpośrednio na podstawową działalność Spółki.
    Art. 90 ust. 6 UoVAT stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu
    art. 174 ust. 2 lit. b) i c) Dyrektywy 2006/11 2/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej VAT. Przepis ten także nie
    definiuje pojęcia „pomocniczości”, zgodnie bowiem z jego treścią przy obliczaniu proporcji
    podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się: (i) wysokości obrotu uzyskanego z transakcji
    związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi
    transakcjami finansowymi;
    (ii) wysokości obrotu uzyskanego z transakcji, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b-g,
    jeżeli są to transakcje pomocnicze.
    Istotnych wskazówek interpretacyjnych dostarcza w tym zakresie orzecznictwo TSUE oraz
    polskich sądów administracyjnych.

    W orzecznictwie TSUE prezentowany jest pogląd, zgadnie z którym, jeżeli działalność
    finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie
    przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze.
    Wnioskując a contrario, jeżeli działalność finansowa nie stanowi stałego lub niezbędnego
    elementu wbudowanego w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje
    takie są transakcjami pomocniczymi (tak np. wyrok z 11 lipca 1996 r. w sprawie C-306/94,
    Regie dauphinoise - Gabinet A. Forest).
    TSUE wskazał również, że działalność gospodarczą należy zaklasyfikować jako
    „okazjonalną” jeżeli nie stanowi ona bezpośredniego, trwałego i koniecznego przedłużenia
    opodatkowanej działalności przedsiębiorstwa oraz nie oznacza ona znacznego
    wykorzystywania towarów i usług, od których należny jest podatek VAT (tak np. wyrok z 14
    grudnia 2016 r. w sprawie C-378/15, Mercedes Benz Italia SpA).
    Ponadto, z orzecznictwa TSUE wynika, że nie jest istotna częstotliwość wykonywania
    transakcji, o których mowa, ale ważny jest stopień zaangażowania aktywów i usług
    opodatkowanych przy wykonywaniu tychże czynności. Przy niewielkim stopniu
    zaangażowania nawet transakcje regularne i powtarzające się mogą być objęte zakresem
    omawianego przepisu. Również fakt, że dochody z transakcji finansowych są wyższe od
    dochodów z działalności określonej przez przedsiębiorstwo jako działalność podstawowa,
    nie stanowi wystarczającej przesłanki do wykluczenia możliwość ich zaklasyfikowania do
    kategorii transakcji pomocniczych, (tak np. TSUE w wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie
    C-77/01, Empresa de Desenvolvimento Mineiro).
    Podsumowując kryteria świadczące o pomocniczości transakcji finansowych wypracowane
    przez orzecznictwo TSUE, przy ocenie takich transakcji należy mieć na uwadze przede
    wszystkim:
    I. relację transakcji finansowych z główną działalnością podatnika - jedynie transakcje
    powodujące konieczne, stałe i bezpośrednie rozszerzenie działalności należy uwzględniać
    przy kalkulacji współczynnika oraz
    II. stopień zaangażowania aktywów materialnych i niematerialnych podatnika, co do
    których przysługiwało mu prawo odliczenia VAT, w osiąganiu obrotu z tego podatku
    zwolnionego - transakcje pomocnicze jedynie w niewielkim stopniu angażują te aktywa.
    W zakresie ustalenia zakresu stosowania art. 90 ust. 6 ustawy VAT wielokrotnie
    wypowiadały się także polskie sądy administracyjne.
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z 10 stycznia 2018 r. (sygn. akt I SA
    /OI 818/17) wskazał, iż termin „pomocnicze”, wskazuje na odniesienie, które w korelacji
    poszczególnych świadczeń zwolnionych do całkowitej, zasadniczej sfery działalności
    przedsiębiorcy oznacza pewną uboczność, akcesoryjność, marginalność, subsydiarność.
    Natomiast WSA w Warszawie w wyroku z 7 lipca 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 1528/16)
    wskazał, że „określenie pomocniczy może też odnosić się do świadczeń wykonywanych
    niezwykle rzadko. Takich, które nie mogą stanowić zasadniczego przedmiotu działalności
    przedsiębiorcy, a także, że transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 u.p.
    t.u., to transakcje, które nie wiążą się (lub wiążą się w sposób marginalny) z
    wykorzystaniem składników majątkowych oraz usług, które przy zakupie podlegają
    opodatkowaniu”.
    Podobne stanowisko zajmowały także organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji
    indywidualnej z 11 lutego 2019 r. (sygn. 0112-KDIL4.4012.680.2018.1.JKU) DKIS uznał, że:
    „Należy zatem stwierdzić, że transakcje „pomocnicze” nie są związane z zasadniczą
    działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i
    koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Jeżeli działalność finansowa stanowi stały i
    niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to
    transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze i incydentalne. (...) Aby bowiem dojść
    do wniosku, że czynności te mają taki charakter, konieczne jest ich zestawienie według

    różnorakich kryteriów. Trzeba wziąć zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość
    czynności, stopień zaangażowania aktywów podatnika itp., na tle całokształtu jego
    działalności. Innymi słowy, aby ocenić, czy czynność jest pomocnicza (incydentalna) należy
    wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika”.
    Mając na uwadze powyższą wykładnię omawianego przepisu zaprezentowaną przez TSUE,
    sądy administracyjne oraz organy podatkowe, Wnioskodawca jest zdania, że w
    przedstawionym stanie faktycznym świadczone przez Spółkę usługi finansowe należy
    traktować jako transakcje o charakterze pomocniczym w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 2
    UoVAT, w związku z czym obrót z tytułu ich świadczenia nie powinien być przez Spółkę
    brany pod uwagę przy kalkulacji WSS.
    Jak zostało bowiem wskazane, podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej
    Spółki jest wytwarzanie energii elektrycznej oraz jej sprzedaż. Do przedmiotu działalności
    Spółki nie należy natomiast (co potwierdza m.in. odpis z KRS Spółki) prowadzenie
    działalności finansowej, w tym działalności, która polegałaby na zabezpieczaniu transakcji
    finansowych. Tym samym, nie powinno budzić wątpliwości, iż świadczone przez Spółkę
    usługi finansowe polegające na zabezpieczeniu innych transakcji finansowych nie wpisują
    się w zakres podstawowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.
    Świadczone przez Spółkę usługi nie powoduję także koniecznego, stałego i
    bezpośredniego rozszerzenia działalności Wnioskodawcy. Obecnie prowadzone działania
    w ramach realizacji Umowy nie wpływają w żadnym stopniu na podstawową działalność
    Spółki. Mają one dla prowadzonej przez Spółkę działalności jedynie charakter
    incydentalny, zabezpieczający. Wnioskodawca nie zamierza poszerzać zakresu przedmiotu
    prowadzonej działalności w KRS. Świadczenie usług zabezpieczenia ceny energii
    elektrycznej ma jedynie na celu zapewnienie na zasadach wzajemności pewności co do
    ceny energii elektrycznej, gdyż - jak wskazano w opisie stanu faktycznego - ceny te na
    rynku energii elektrycznej ulegają ciągłym wahaniom.
    Ponadto, skala obrotu generowanego przez ww. transakcje finansowe stanowi ułamek
    całego obrotu osiąganego przez Spółkę z tytułu podstawowej działalności gospodarczej.
    Należy zatem uznać, że biorąc pod uwagę kryteria wskazywane przez TSUE działalność
    wykonywana przez Spółkę w opisanym zakresie ma charakter całkowicie incydentalny, z
    uwagi na bardzo niskie zaangażowanie jej aktywów materialnych i niematerialnych, jak
    również w kontekście podstawowej działalności, prowadzonej przez Spółkę.
    Przy czym, podkreślenia wymaga, iż nawet gdyby z czasem skala obrotu w tym zakresie
    wzrosła (na skutek podpisywania analogicznych Umów z innymi kontrahentami Spółki), to
    nie powinno mieć to znaczenia w kontekście kwalifikacji świadczonych usług do kategorii
    transakcji pomocniczych, gdyż okoliczność taka nie stanowi przesłanki wystarczającej dla
    reklasyfikacji danej usługi, co zostało potwierdzone przez TSUE w powołanym powyżej
    wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01.
    Odnosząc natomiast przedstawiony stan faktyczny do przesłanki dotyczącej
    zaangażowania aktywów materialnych i niematerialnych, przy nabyciu których Spółce
    przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, należy zauważyć, że
    Wnioskodawca nie nabył dodatkowych aktywów zarówno materialnych, jak i
    niematerialnych, które wykorzystywałby przy świadczeniu usług udzielania zabezpieczenia
    finansowego.
    W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, obrót z tytułu rozliczeń w zakresie
    zabezpieczenia cen energii, nie powinien być uwzględniany przy kalkulacji WSS ze względu
    na spełnienie wszystkich kryteriów przewidzianych w przepisach ustawy VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają
      odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Przy czym, jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz
      ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
        w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może
    zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie
    (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy
    mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest
    dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy.
    Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub
    tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu
    ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
        w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona,
        nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
        świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek
    prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi
    powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają
    postaci wynagrodzenia.
    W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8
    marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko
    Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy,
    gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a
    otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w
    pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie

    przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota
    uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt
    wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk
    sprzedającego.
    Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że
    zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy
    pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego
    stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać
    wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana
    czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć
    bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a
    świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania
    świadczenia.
    Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas
    wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego
    otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach
    zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy,
    podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w
    których:
        istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego
        następuje świadczenie wzajemne,
        wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie
        przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
        istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy
        towaru lub usługi,
        odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w
        bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym
        podatkiem,
        istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
    Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik
    przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne
    świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane
    przez podatnika.
    Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.
    Zgodnie z wpisem do KRS, główny zakres Państwa działalności gospodarczej to
    wytwarzanie, przesyłanie oraz dystrybucja energii elektrycznej. Zakres ten definiuje także

    główne źródła Państwa przychodów, tj. przychody ze sprzedaży wytworzonej energii
    elektrycznej (tzn. fizycznej sprzedaży energii elektrycznej). Nie zajmują się ani nie planują
    Państwo poszerzyć swojej działalności o profesjonalne świadczenie jakichkolwiek usług
    finansowych.
    W związku z tym, że ceny energii elektrycznej ulegają ciągłym wahaniom, podjęli Państwo
    działania mające na celu zabezpieczenie się przed ryzykiem zmiany tych cen poprzez
    zawieranie ze swoimi Kontrahentami umów określanych jako Virtual Power Purchase
    Agreement. Na dzień złożenia wniosku została zawarta jedna umowa, niemniej nie
    wykluczają Państwo, że w przyszłości może być zawartych więcej takich umów.
    Umowa VPPA, poprzez zabezpieczenie cen energii elektrycznej, ma na celu symetryczne
    zabezpieczenie Państwa oraz Państwa Kontrahenta przed ryzykiem zmiany cen energii
    elektrycznej. W ramach tej umowy nie następuje fizyczna sprzedaż energii elektrycznej
    między Państwem a Kontrahentem.
    Działania związane z zabezpieczeniem ceny energii elektrycznej mają dla prowadzonej
    przez Państwa działalności jedynie charakter pomocniczy, uboczny. Nie wpływają w
    żadnym stopniu na zakres podstawowej Państwa działalności, tj. na wytwarzanie i
    sprzedaż energii elektrycznej.
    Mechanizm rozliczeń uzgodniony przez strony Umowy VPPA przedstawia się następująco:
    Strony ustaliły cenę stałą za Komponent Energii Elektrycznej, która wynosi X. Miesięczna
    kwota rozliczenia za Komponent Energii Elektrycznej dla danego Okresu Rozliczeniowego
    będzie stanowić iloczyn (i) różnicy pomiędzy ceną stałą za Komponent Energii Elektrycznej,
    a ceną zmienną energii elektrycznej oraz (ii) rzeczywistego wolumenu produkcji
    sprzedającego.
    W przypadku, gdy:
    1. wartość MKR dla danego okresu rozliczeniowego za Komponent Energii Elektrycznej
      jest większa od 0, Państwa Kontrahent zapłaci na Państwa rzecz wartość MKR,
    2. wartość MKR dla danego okresu rozliczeniowego za Komponent Energii Elektrycznej
      jest mniejsza od 0, Państwo zapłacą bezwzględną wartość MKR na rzecz Kontrahenta,
    3. wartość MKR dla danego okresu rozliczeniowego za Komponent Energii Elektrycznej
      jest równa 0, wartość MKR nie jest należna żadnej ze stron umowy VPPA (ani Państwu
      ani Kontrahentowi).
    Strony umowy nie przewidziały w jej treści dodatkowego wynagrodzenia za usługi objęte
    zakresem wniosku, gdyż z uwagi na specyfikę konkretnego przypadku, rozliczenia między
    stronami albo Państwo, albo Kontrahent (w zależności od okoliczności) otrzymuje
    równowartość ostatecznej kwoty różnicy.
    Zawarta przez Państwa Umowa VPPA ma charakter umowy hedgingowej. Celem
    podpisania tej umowy jest de facto zabezpieczenie ceny energii elektrycznej poprzez
    wykorzystanie instrumentu finansowego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. d. ustawy
    z dnia 29 lipca 2005r. o obrocie instrumentami finansowymi. Instrument finansowy
    wykorzystywany na gruncie Umowy VPPA zabezpiecza ustaloną między stronami cenę
    energii elektrycznej, w ten sposób, że Państwo oraz Kontrahent zapewniają sobie
    wzajemnie stałą cenę za komponent energii elektrycznej. Przedmiotem rozliczeń między
    stronami są środki pieniężne, gdyż w zależności od tego czy cena energii elektrycznej jest
    wyższa bądź niższa od ustalonej w umowie cenie kontraktowej, Państwo lub Kontrahent w
    oparciu o rozliczenie miesięczne wypłaca drugiej stronie ostateczną kwotę różnicy. W
    ramach umowy dochodzi wyłącznie do rozliczenia finansowego, przedmiotem transakcji
    nie jest dostawa towaru w postaci energii elektrycznej.
    Wskazali też Państwo, że wykorzystywany w ramach umowy instrument finansowy nie
    dotyczy praw i udziałów odzwierciedlających tytuł prawny do towarów. Kontrakt ten jest
    instrumentem finansowym, dla którego instrumentem bazowym jest towar (energia

    elektryczna), a więc należy do kategorii instrumentów finansowych dla których
    instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia
    do emisji zanieczyszczeń. Co prawda instrumentem bazowym dla ustalenia wzajemnych
    rozliczeń stron jest towar w postaci energii elektrycznej, niemniej w ramach umowy
    między stronami dochodzi wyłącznie do rozliczenia finansowego. Strony nie realizują
    względem siebie dostawy towarów (energii elektrycznej), co potwierdza wyraźnie sama
    treść umowy, gdzie wyraźnie wskazano, że przedmiot umowy nie obejmuje fizycznej
    dostawy energii między stronami.
    Nie przewidują Państwo także zaangażowania dodatkowych aktywów w związku z
    zabezpieczeniem ceny energii elektrycznej, nie będą także dokonywać jakichkolwiek
    zakupów aktywów zaliczanych do środków trwałych, nie jest też planowane zatrudnianie
    dodatkowego personelu, który będzie zajmował się prostą obsługą administracyjną
    podejmowanych w tym zakresie Państwa działań. Obecnie Państwa zaangażowanie
    administracyjne związane z rozliczaniem podejmowanych w ramach Umowy działań jest
    nieznaczne.
    Umowa VPPA została przez Państwa zawarta na okres 10 lat. Umowa ta może być
    wypowiedziana przez każdą ze stron (Państwa lub Kontrahenta), na zasadach w niej
    określonych. Umowa VPPA jest pierwszym i jak na razie jedynym tego rodzaju kontraktem
    zawartym przez Państwa.
    Z uwagi na to, że w działalności prowadzonej przez Państwa, kontrakt VPPA ma charakter
    poboczny, nie zatrudniają Państwo dedykowanych pracowników do obsługi tego rodzaju
    transakcji. Bieżąca obsługa administracyjna tej umowy prowadzona jest przez
    wyspecjalizowane podmioty, należące do tej samej grupy kapitałowej co Państwo.
    Zawarcie umowy VPPA nie wymaga od Państwa istotnych nakładów finansowych, w
    przeciwieństwie do budowy elektrowni fotowoltaicznej, która to inwestycja wiąże się z
    koniecznością zabezpieczenia znacznych środków pieniężnych. Z uwagi na nieistotny, pod
    kątem finansowym, poziom kosztów związanych z zawarciem oraz obsługą umowy VPPA,
    nie są Państwo w stanie wskazać wysokości wydatków związanych z obsługą tego rodzaju
    umów - nie jest prowadzona szczegółowa ewidencja w tym zakresie.
    Z uwagi na marginalny, biorąc pod uwagę Państwa działalność, charakter umowy VPPA,
    nie zatrudniają Państwo pracowników do obsługi tej transakcji. W zakresie obsługi tej
    umowy, korzystają Państwo ze wsparcia wyspecjalizowanych pracowników,
    współpracowników podmiotów należących do tej samej grupy kapitałowej co Państwo -
    wskazać tu można prawnika, odpowiedzialnego za przygotowanie treści umowy czy
    managera, odpowiedzialnego za ustalenie najważniejszych aspektów biznesowych. W
    momencie zawierania umowy VPPA, zaangażowany był także Państwa zarząd. Nie
    angażują Państwo w tę transakcję własnych aktywów.
    Nie są Państwo w stanie jednoznacznie określić jaka będzie skala obrotu uzyskanego z
    tytułu działalności związanej z zabezpieczeniem cen sprzedaży energii elektrycznej.
    Państwa obrót z tego tytułu uzależniony będzie m.in. od cen energii elektrycznej w
    przyszłości, które na ten moment nie są znane. Państwa założenia biznesowe opierały się
    na założeniu, że główny Państwa obrót, będzie generowany przez fizyczną sprzedaż
    energii.
    Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy czynności podejmowane
    przez Państwa w ramach umowy polegające na zabezpieczeniu ceny energii elektrycznej,
    stanowią świadczenie usług za wynagrodzeniem, zwolnione od podatku VAT na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.
    Jak wskazano wyżej, pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie
    obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się
    od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem
    usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może
    zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też

    tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy czym, nie każde działanie,
    powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać
    uznane za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT w rozumieniu przepisów ustawy VAT.
    Co do zasady, w orzecznictwie i praktyce organów podatkowych przyjmuje się, iż aby tak
    się stało muszą zostać spełnione łącznie trzy następujące warunki:
        powinno istnieć określone świadczenie,
        powinien istnieć bezpośredni beneficjent świadczenia,
        świadczeniu usługodawcy powinno odpowiadać świadczenie wzajemne ze strony
        nabywcy, tj. beneficjenta świadczenia (wynagrodzenie).
    Biorąc pod uwagę powyższe, w omawianych okolicznościach wskazane powyżej warunki
    należy uznać za spełnione. Ze względu na ryzyko istotnych wahań cen energii elektrycznej
    podjęli Państwo działania mające na celu zabezpieczenie się przed ryzykiem zmiany cen
    energii poprzez zawieranie ze swoimi Kontrahentami Umów VPPA. Umowa ta ma na celu
    symetryczne zabezpieczenie Państwa oraz Kontrahenta przed ryzykiem zmiany cen
    energii elektrycznej, a w jej ramach nie dochodzi do fizycznej sprzedaży energii
    elektrycznej.
    Strony w Umowie uzgodniły mechanizm rozliczeń, w którym ustaliły cenę stałą za
    Komponent Energii Elektrycznej, która wynosi X. Miesięczna kwota rozliczenia za
    Komponent Energii Elektrycznej dla danego Okresu Rozliczeniowego (MKR) będzie
    stanowić iloczyn (i) różnicy pomiędzy ceną stałą za Komponent Energii Elektrycznej, a ceną
    zmienną energii elektrycznej oraz (ii) rzeczywistego wolumenu produkcji sprzedającego. W
    przypadku, gdy:
    1. wartość MKR dla danego okresu rozliczeniowego za Komponent Energii Elektrycznej jest
    większa od 0, Państwa Kontrahent zapłaci na Państwa rzecz wartość MKR,
    2. wartość MKR dla danego okresu rozliczeniowego za Komponent Energii Elektrycznej jest
    mniejsza od 0, Państwo zapłacą bezwzględną wartość MKR na rzecz Kontrahenta,
    3. wartość MKR dla danego okresu rozliczeniowego za Komponent Energii Elektrycznej jest
    równa 0, wartość MKR nie jest należna żadnej ze stron umowy VPPA (ani Państwu ani
    Kontrahentowi).
    Strony umowy nie przewidziały w jej treści dodatkowego wynagrodzenia za opisane usługi,
    gdyż z uwagi na specyfikę konkretnego przypadku, rozliczenia między stronami albo
    Państwo, albo Kontrahent (w zależności od okoliczności) otrzymują równowartość
    ostatecznej kwoty różnicy.
    W wyniku zawartej Umowy VPPA dochodzi zatem do zmiany sytuacji prawnej i finansowej
    stron tej umowy w zależności bowiem od tego, czy wyliczona wartość MKR będzie wyższa
    bądź niższa od 0, Kontrahent bądź Państwo wypłacą drugiej stronie określoną kwotę.
    Należy tym samym uznać, że w omawianych okolicznościach:
        istnieje świadczenie - w postaci realizowanej przez Strony usługi zabezpieczenia cen
        energii elektrycznej,
        bezpośrednim beneficjentem świadczenia są Państwo bądź Kontrahent - w
        zależności od tego, czy wyliczona wartość MKR jest większa czy mniejsza od 0,
        świadczeniu usługodawcy w postaci zabezpieczenia ceny energii odpowiada
        świadczenie drugiej strony Umowy w postaci wypłaty kwoty MKR.
    W analizowanym przypadku wypłacana kwota MKR stanowi wynagrodzenie za
    świadczenie usług polegających na zabezpieczeniu cen energii elektrycznej. W zależności

    od tego, czy kwota ta jest wyższa czy niższa od zera, to następuje zapłata MKR dla jednej
    ze stron Umowy, tj. dla Państwa lub dla Kontrahenta. Tym samym, podmiot otrzymujący
    ww. kwotę MKR, tj. wynagrodzenie za świadczenie usług zabezpieczenia cen energii,
    będzie występował w charakterze podatnika świadczącego przedmiotową usługę, o
    którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy VAT.
    Zatem w przypadku, gdy ww. kwota MKR jest wypłacana przez Państwa na rzecz
    Kontrahenta (tj. w przypadku gdy jest ona mniejsza od zera), podatnikiem świadczącym
    usługę polegającą za zabezpieczeniu cen energii jest Kontrahent, natomiast jej
    beneficjentem są Państwo.
    W przypadku natomiast, gdy kwota MKR jest wypłacana przez Kontrahenta na rzecz
    Państwa (tj. w przypadku gdy jest ona większa od zera), podatnikiem świadczącym usługę
    polegającą na zabezpieczeniu cen energii są Państwo, beneficjentem tej usługi jest
    Kontrahent.
    Podsumowując, w związku z uczestnictwem w Umowie VPPA - zabezpieczenia cen energii
    elektrycznej, w sytuacji otrzymania kwoty MKR występują Państwo w charakterze
    podatnika świadczącego usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT podlegające
    opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej
    ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zakres i zasady
    zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w
    art. 43 ustawy.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o
      których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi
      (Dz.U. z 2024 r. poz. 722 i 1863 oraz z 2025 r. poz. 146), z wyłączeniem
      przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w
      tym zakresie.
    W świetle art. 43 ust. 15 ustawy:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:
      1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;
      2) usług doradztwa;
      3) usług w zakresie leasingu.
    Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 16 ustawy:
      Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług
      dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:
      1) tytuł prawny do towarów;
      2) tytuł własności nieruchomości;
      3) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
      4) udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo
        własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
      5) prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity
        wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być
        zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione
        z podatku.
    Należy zauważyć, że ustawodawca zakreślając ramy przedmiotowe art. 43 ust. 1 pkt 41
    ustawy, odwołał się do definicji zawartych w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie
    instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 722 ze zm.). Sprecyzowanie

    przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych,
    ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku
    wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od
    towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.
    Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach i nie
    są uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.
    Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi:
      Instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:
      1) papiery wartościowe;
      2) niebędące papierami wartościowymi:
      a) tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
      b) instrumenty rynku pieniężnego,
      c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne
        instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy,
        waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny
        instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są
        wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów
        pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565,
      d) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne
        instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są
        wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie
        pieniężne według wyboru jednej ze stron,
      e) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których
        instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod
        warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami
        finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem
        obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę,
      f) niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje,
        kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne,
        których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez
        dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości
        innych pochodnych instrumentów finansowych,
      g) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
      h) kontrakty na różnicę,
      i) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych
        oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek
        frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które
        są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez
        rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty
        pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które
        wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
      j) uprawnienia do emisji.
    Dokonując analizy pojęć użytych do opisania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy,
    należy podkreślić, że winny one być interpretowane w sposób ścisły - gdyż zwolnienia te
    stanowią odstępstwa od ogólnej zasady. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne
    prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami
    członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT i które należy sytuować w ogólnym
    kontekście wspólnego systemu podatku VAT.

    Biorąc pod uwagę powyższe, należy wskazać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust.
    1 pkt 41 ustawy znajduje zastosowanie do takich usług, które łącznie spełniają
    następujące warunki:
        przedmiotem tych usług są instrumenty finansowe w rozumieniu art. 2 ust. 1
        ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, oraz usługi pośrednictwa w tym
        zakresie,
        usługi te nie dotyczą przechowywania ww. instrumentów i zarządzania nimi,
        usługi te nie dotyczą praw i udziałów odzwierciedlających: tytuł prawny do
        towarów, tytuł własności nieruchomości, prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi
        prawo do korzystania z nieruchomości, udziały i inne tytuły prawne dające ich
        posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości
        lub jej części, bądź prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są m.in.
        towary (w tym energia elektryczna), mierniki i limity wielkości produkcji oraz
        uprawnienia do emisji zanieczyszczeń i które mogą zostać zrealizowane poprzez
        dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.
    Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wskazane wyżej przepisy prawa należy
    stwierdzić, że spełnione będą łącznie wszystkie przesłanki do zastosowania zwolnienia od
    podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, dla świadczonych przez Państwa usług.
    Wskazali Państwo, że celem podpisania Umowy VPPA jest zabezpieczenie ceny energii
    elektrycznej poprzez wykorzystanie instrumentu finansowego, o którym mowa w art. 2
    ust. 1 pkt 2 lit. d ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Zgodnie tym przepisem
    instrumentami finansowymi są niebędące papierami wartościowymi opcje, kontrakty
    terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty
    pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez
    rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru
    jednej ze stron. Instrument finansowy wykorzystywany na gruncie Umowy VPPA
    zabezpiecza ustaloną między stronami cenę energii elektrycznej, w ten sposób, że
    Państwo oraz Kontrahent zapewniają sobie wzajemnie stałą cenę za komponent energii
    elektrycznej. W ramach umowy dochodzi wyłącznie do rozliczenia finansowego,
    przedmiotem transakcji nie jest dostawa towaru w postaci energii elektrycznej. W
    konsekwencji, przedmiotem usług świadczonych przez Państwa w ramach Umowy VPPA
    bezspornie są instrumenty finansowe w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie
    instrumentami finansowymi. Spełniony zatem jest pierwszy z wyżej wskazanych
    warunków.
    Jednocześnie, opis sprawy wskazuje, że zawarta przez Państwa Umowa ma na celu
    zabezpieczenie Państwa przed ryzykiem zmian ceny energii elektrycznej, nie polega
    natomiast na przechowywaniu lub zarządzaniu instrumentami finansowymi. Tym samym,
    spełniona jest również druga przesłanka do zastosowania zwolnienia od podatku
    wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.
    Ponadto - jak wskazali Państwo we wniosku - opisywany instrument finansowy nie dotyczy
    praw i udziałów odzwierciedlających tytuł prawny do towarów. Kontrakt ten jest
    instrumentem finansowym, dla którego instrumentem bazowym jest towar (energia
    elektryczna), a więc należy do kategorii instrumentów finansowych dla których
    instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia
    do emisji zanieczyszczeń. Co prawda instrumentem bazowym dla ustalenia wzajemnych
    rozliczeń stron jest towar w postaci energii elektrycznej, niemniej w ramach umowy
    między stronami dochodzi wyłącznie do rozliczenia finansowego. Strony nie realizują
    względem siebie dostawy towarów (energii elektrycznej), co potwierdza wyraźnie sama

    treść umowy, gdzie wyraźnie wskazano, że przedmiot umowy nie obejmuje fizycznej
    dostawy energii między stronami. W związku z tym, w opisanym przypadku również trzeci
    z wymienionych warunków do zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych
    przez Państwa usług zostanie spełniony.
    W konsekwencji, usługi świadczone przez Państwa w ramach opisanej Umowy podlegają
    zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy. W
    analizowanym przypadku nie znajdują zastosowania wyłączenia, o których mowa w art. 43
    ust. 16 ustawy. Z wniosku wynika również, że w ramach Umowy nie dochodzi dochodziło
    do fizycznej dostawy energii przez Państwa na rzecz Kontrahenta.
    Jednocześnie zwrócić należy uwagę na art. 43 ust. 22 ustawy, zgodnie z którym:
      Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w ust. 1
      pkt 7, 12 i 38-41, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie, pod
      warunkiem że:
      1) jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;
      2) złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze
        opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego
        rezygnuje ze zwolnienia.
    Stosownie zaś do ust. 23 ww. przepisu:
      Podatnik, o którym mowa w ust. 22, może, nie wcześniej niż po upływie 2 lat, licząc od
      początku okresu rozliczeniowego, od którego wybrał opodatkowanie usług, o których
      mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, ponownie skorzystać ze zwolnienia od podatku tych
      usług, pod warunkiem złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego
      zawiadomienia o rezygnacji z opodatkowania, przed początkiem okresu
      rozliczeniowego, od którego ponownie będzie korzystał ze zwolnienia.
    Przepisy art. 43 ust. 22 i 23 ustawy umożliwiają wybór opodatkowania określonych usług,
    które dotychczas obligatoryjnie korzystały ze zwolnienia od podatku - w tym m.in. właśnie
    usług których przedmiotem są instrumenty finansowe, przy czym możliwość wyboru opcji
    opodatkowania dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników, przy
    zachowaniu warunków określonych w ww. art. 43 ust. 22 i 23 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy obrót z tytułu wykonywania przez Państwa
    czynności zabezpieczenia ceny energii elektrycznej powinien być przez Państwa wliczony
    do obrotu branego pod uwagę przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2
    ustawy.
    Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy,
      kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Generalna zasada określona w art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, że prawo do odliczenia
    podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku od towarów i usług w takim
    przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi.
    Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.
    Ustawa wyłącza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z
    towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w

    przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających
    opodatkowaniu.
    Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod
    warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in.
    tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz
    niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
    W przypadkach, gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia VAT i
    nieuprawniające do tego odliczenia, i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych
    wydatków do czynności opodatkowanych lub zwolnionych, zastosowanie znajduje przepis
    art. 90 ustawy, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego
    wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w
    jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez podatnika do wykonywania
    czynności zwolnionych od podatku.
    W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:
      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego.
    Stosownie do art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1,
      podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    Jak stanowi art. 90 ust. 3 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
      czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
      czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Według art. 90 ust. 4 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na
      podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu
      do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej
      liczby całkowitej.
    Stosownie do art. 90 ust. 5 ustawy:
      Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy
      towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane
      przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
      podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów,
      jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na
      potrzeby jego działalności.
    Na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy:
      Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji
      dotyczących:
      1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych;

    „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje
    o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile
    ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie
    „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego
    zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.
    Interpretując termin transakcji pomocniczych należy także wskazać, na orzecznictwo
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie
    Empresa de Desenvolvimento Mineiro (C-77/01) Trybunał rozstrzygał kwestię możliwości
    uznania za transakcje incydentalne (pomocnicze) w rozumieniu art. 19 ust. 2 (który był
    odpowiednikiem art. 174 ust. 2 w VI Dyrektywie) różnych transakcji finansowych,
    dokonywanych przez spółkę holdingową. Transakcje finansowe, które były przedmiotem
    rozważań TSUE obejmowały udzielanie pożyczek, lokowanie środków na rachunkach
    depozytów bankowych lub w papierach wartościowych, takich jak bony skarbowe lub
    certyfikaty depozytowe, przy czym wysokość wpływów z takiej działalności finansowej
    przewyższała wpływy z działalności operacyjnej.
    W świetle powyższego wyroku, najważniejszą przesłanką uznania transakcji za
    pomocniczą w rozumieniu art. 174 Dyrektywy, a tym samym art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy,
    powinien być niewielki poziom wykorzystywania zasobów przedsiębiorstwa, przy czym
    dotyczy to generalnie tych zasobów, których nabycie wiązało się z powstaniem podatku
    naliczonego.
    Ponadto jak wskazał Trybunał w wyroku z 11 lipca 1996 r. w sprawie Regie Dauphinoise (C-
    306/94) transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 174 Dyrektywy, a tym samym art. 90
    ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, nie mogą być to transakcje, które stanowią bezpośrednie, stałe i
    konieczne rozszerzenie działalności podatnika. Jeżeli więc działalność finansowa lub
    związana z transakcjami nieruchomościowymi stanowi stały i niezbędny element
    wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą
    być uznane za pomocnicze.
    Zaznaczyć przy tym należy, że Trybunał orzekał na tle konkretnego stanu faktycznego,
    indywidualnego dla danej sprawy. Jakkolwiek więc w obu tych orzeczeniach Trybunał
    sformułował określone tezy, to jednak nie można stwierdzić, aby kwestia rozumienia i
    zakresu stosowania przepisów odnoszących się do czynności sporadycznych, była już w
    orzecznictwie ustalona w sposób jednoznaczny. Ocena omawianego pojęcia
    „pomocniczości” świadczonych usług nie jest z pojęciem uniwersalnym, dającym się
    odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu
    różnorodnych przesłankach. Tak więc, przy bardzo nieostrych granicach podlegającego
    wykładni pojęcia „incydentalnych (pomocniczych) transakcji finansowych”, co wynika
    również z przytoczonych orzeczeń TSUE, nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt
    odniesienia, czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce,
    znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika.
    Zatem transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, to transakcje,
    które nie wiążą się (lub wiążą się w sposób marginalny) z wykorzystaniem składników
    majątkowych oraz usług, które przy zakupie podlegają opodatkowaniu.
    Drugim z kryteriów ukształtowanym przez orzecznictwo TSUE jest warunek, aby nie mogły
    być to transakcje, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności
    podatnika.
    Jeżeli zatem, działalność finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w
    funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za
    pomocnicze. Ani ilość udzielanego finansowania w formie poręczeń, gwarancji, pożyczek,
    ani rodzaje zawieranych transakcji na instrumentach finansowych, czy też liczba
    kontrahentów, którym udzielono tego finansowania, same w sobie nie świadczą o tym, czy
    można i należy traktować ww. czynności, jako czynności incydentalne (pomocnicze) w
    rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy. Aby dojść do wniosku, że czynności te mają taki

    charakter, konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów. Trzeba wziąć
    zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość czynności, stopień zaangażowania aktywów
    podatnika itd., na tle całokształtu jego działalności. Innymi słowy, aby ocenić, czy czynność
    jest incydentalna należy wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika. Jeśli
    okoliczności wskazują, że podatnik wykonuje dany typ transakcji jako element
    prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, wówczas należy uznać, że transakcje
    takie nie są pomocnicze. Transakcjami, które nie mogą być uznane za pomocnicze będą
    takie, które z założenia mają być wykonane jako element prowadzonej działalności.
    Z opisu sprawy wynika, że Państwa działalność koncentruje się na wytwarzaniu i
    sprzedaży energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Zakres ten definiuje także
    główne źródła Państwa przychodów, tj. przychody ze sprzedaży wytworzonej energii
    elektrycznej (tzn. fizycznej sprzedaży energii elektrycznej). W opisanej sytuacji nie można
    się więc z Państwem zgodzić, że Państwa działania związane z zabezpieczeniem ceny
    energii elektrycznej mają dla prowadzonej działalności jedynie charakter pomocniczy,
    uboczny. Ponieważ Państwa działalność polega właśnie na sprzedaży energii, to Państwa
    działania dotyczące zabezpieczenia ceny energii mają fundamentalny i zasadniczy wpływ
    na tą właściwą działalność.
    Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że działalność finansowa jaką Państwo
    wykonują w ramach Umowy jest wpisana w Państwa zasadniczą działalność. Czynności
    wykonywane przez Państwa nie stanowią czynności o charakterze pomocniczym, za czym
    przemawiają m.in. następujące okoliczności:
        usługa ta nosi cechy powtarzalności. Umowa z Kontrahentem została zawarta na
        okres 10 lat. Zamiarem stron jest więc stała, długofalowa współpraca w tym
        zakresie;
        nie wykluczają Państwo, że w przyszłości mogą Państwo zawierać więcej takich
        umów;
        jest to działalność planowana, występuje na podstawie współpracy mającej
        charakter ciągły, nie jest zatem przypadkowa i sporadyczna;
        ww. transakcja mimo, że ma charakter odmienny od głównych czynności
        wykonywanych przez Państwa takich jak sprzedaż energii elektrycznej, to ze
        względu na swój cel jakim jest zabezpieczenie stałego poziomu osiągania
        przychodów z Państwa podstawowej działalności gospodarczej, tj. sprzedaży
        wyprodukowanej energii elektrycznej - stanowi stałe, bezpośrednie i konieczne
        rozszerzenie Państwa głównej działalności;
        znikome wykorzystanie składników majątkowych i brak wykorzystania zasobów
        osobowych przy realizacji ww. transakcji nie przesądza o jej pomocniczym
        charakterze skoro jest ona nieodłączną częścią Państwa działalności głównej i jest
        dokonywana po to by w sposób efektywny wykonywać działalność w zakresie
        sprzedaży energii.
    Skoro za „pomocnicze” należy uznać te transakcje, które nie stanowią bezpośredniego,
    stałego i koniecznego uzupełnienia podstawowej działalności podatnika, nie wymagają
    nadmiernego zaangażowania aktywów podatnika, występują rzadko, to w przedmiotowej
    sprawie czynności polegających na świadczeniu opisanych usług, będących konsekwencją
    świadomego i zaplanowanego działania, nie można uznać za transakcje dokonywane
    „pomocniczo” w znaczeniu przepisu art. 90 ust. 6 ustawy.

    zupełnie odmiennych stanów faktycznych niż wskazany we wniosku będącym
    przedmiotem niniejszej interpretacji, i w związku z tym nie znajdują zastosowania w tej
    sprawie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.