Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.98.2017.2.ISK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-09
Teza: W zakresie zastosowania zwolnienia dla sprzedaży Nieruchomość.
Słowa kluczowe: dostawa; grunty-grunt niezabudowany; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2017 r. (data wpływu 13 kwietnia 2017 r.) uzupełnionym w dniu 31 maja 2017 r. (data wpływu czerwca 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 23 maja 2017 r. (skutecznie doręczone 24 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla sprzedaży Nieruchomości - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony w dniu 31 maja 2017 r. (data wpływu czerwca 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 23 maja 2017 r. (skutecznie doręczone 24 maja 2017 r.)dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia dla sprzedaży Nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Sprzedający”) planuje sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej, oznaczonej numerem ewidencyjnym 4/287 (dalej: „Nieruchomość”). Dla Nieruchomości w Sądzie Rejonowym Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta (dalej: „KW Nieruchomości”).

Zgodnie z operatem szacunkowym na Nieruchomości znajdują się:

*   budynek nr 223 - magazyn; Budynek murowany, jednokondygnacyjny, posadowiony na fundamentach, przykryty dachem.
*   budynek nr 9 - budynek wczasowy; Budynek jednokondygnacyjny, murowany, posadowiony na fundamentach, przykryty dachem.
*   budynek nr 8 - budynek wczasowy; Budynek dwukondygnacyjny, murowany, posadowiony na fundamentach, przykryty dachem.
*   budynek nr 258 - budynek wczasowy; Budynek jednokondygnacyjny, o konstrukcji drewnianej, posadowiony na fundamentach, przykryty dachem.
*   budynki nr 147 i 148 - budynki campingowe typu „Mikołajki”; Budynki jednokondygnacyjne, o konstrukcji drewnianej, posadowione na fundamentach, przykryte dachem.
*   budynki nr 149, 174, 175, 176, 177, 178, 179 - budynki campingowe typu „Mikołajki”; Budynki jednokondygnacyjne, o konstrukcji drewnianej, posadowione na fundamentach, przykryte dachem.
*   budynki nr 150 i 173 - budynki campingowe typu „Śniadowo”; Budynki jednokondygnacyjne, o konstrukcji drewnianej, posadowione na fundamentach, przykryte dachem.
*   budynek nr 153 - budynek campingowy typu „Śniadowo”; Budynek jednokondygnacyjny, o konstrukcji drewnianej, posadowiony na fundamentach, przykryty dachem.
*   budynki nr 154, 165, 166, 167, 168, 169, 170, 171, 172 - budynki campingowe typu „Śniadowo”: Budynki jednokondygnacyjne, o konstrukcji drewnianej, posadowione na fundamentach, przykryte dachem.

Nieruchomość jest częściowo ogrodzona, posiada nawierzchnie utwardzone.

Nieruchomość nie była przedmiotem najmu, ani dzierżawy.

Sprzedający nie ma wiedzy o nieujawnionych w KW Nieruchomości obciążeniach lub ograniczeniach w rozporządzaniu Nieruchomością, jak również o roszczeniach osób trzecich nieujawnionych w KW Nieruchomości.

Nieruchomość nie stanowi samodzielnego przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części w rozumieniu Ustawy o VAT.

Zgodnie z decyzją Prezesa A. z dnia 16 czerwca 2011 r. w sprawie zmian organizacyjnych w A., mienie użytkowane przez jednostkę organizacyjną A. pod nazwą Ośrodek Szkoleniowo - Wypoczynkowy wraz z m. in. Nieruchomością stanowiło zorganizowaną część przedsiębiorstwa i zostały wniesione przez Skarb Państwa (w imieniu którego A. wykonywała prawo własności) jako wkład niepieniężny do Sprzedającego w 2011 r., co potwierdza akt notarialny z dnia 30 czerwca 2011 r.

Sprzedającemu przy nabyciu Nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Po nabyciu Nieruchomości Sprzedający nie poniósł na niej żadnych nakładów, w stosunku do których przysługiwałoby mu prawo do odliczenia podatku VAT.

Sprzedający jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 31 maja 2017 r. (data wpływu czerwca 2017 r.) Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, A. nie ponosiła nakładów na ulepszenie budynków znajdujących się na Nieruchomości, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów.

Spółka wskazuje, że brak ulepszeń budynków przez A. nie jest przeszkodą do stwierdzenia czy w stosunku do przedmiotowej Nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w przepisie art. 2 ust. 14 ustawy o VAT w zw. z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 ust. 14 ustawy o VAT przez „pierwsze zasiedlenie” rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy, lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych nie ma żadnych podstaw do wąskiego rozumienia pojęcia „pierwsze zasiedlenie” na gruncie ustawy o VAT. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z 14 maja 2015 roku (I FSK 382/14) stwierdził, że polski ustawodawca dokonał zawężenia definicji pierwszego zasiedlenia w stosunku do definicji zawartej w Dyrektywie 112. Przepisy unijne wyraźnie bowiem wskazują, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W związku z tym art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT jest niezgodny z Dyrektywą 112 w części dotyczącej warunku „w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu”.

NSA skorygował treść art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT celem dostosowania jej do zakresu Dyrektywy 112 w następujący sposób: „pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”. W ocenie Spółki, z uwagi na fakt, że budynki znajdujące się na Nieruchomości po ich wybudowaniu były użytkowane na cele związane z działalnością wypoczynkową, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie miało już miejsce pierwsze zasiedlenie. Ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą Nieruchomości minął okres 2 lat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy, w świetle przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT?
2.  Jeżeli odpowiedź na pierwsze pytanie będzie negatywna, czy w świetle przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym sprzedaż Nieruchomości będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.
2.  W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, jeśli Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do zwolnienia od podatku VAT przy sprzedaży Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT (pytanie nr 1), sprzedaż Nieruchomości będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a Ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f Ustawy o VAT, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13 Ustawy o VAT, art. 109 ust. 2 Ustawy o VAT i art. 110 Ustawy o VAT, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia o którym stanowi w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego. W myśl art. 43 ust. 10 Ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT oświadczenie, o którym stanowi art. 43 ust. 10 pkt 2 Ustawy o VAT, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Należy zauważyć, że w Ustawie o VAT brak jest definicji budynku. Należy się zatem posłużyć jej definicją wynikającą z ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. 89 poz. 414, z późn. zm.) (dalej: „Ustawa prawo budowlane”). Zgodnie z art. 3 Ustawy prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; 2a) budynku mieszkalnym jednorodzinnym - należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku;
3.  budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. 3a) obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do skorzystania ze zwolnienia przy sprzedaży Nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy oraz zgodnie z operatem szacunkowym budynki znajdujące się na Nieruchomości, tj. budynek nr 223 - magazyn, budynek nr 9 - budynek wczasowy, budynek nr 8 - budynek wczasowy, budynek nr 258 - budynek wczasowy, budynki nr 147 i 148 - budynki campingowe typu „Mikołajki”, budynki nr 149, 174, 175, 176, 177, 178, 179 - budynki campingowe typu „Mikołajki”, budynki nr 150 i 173 - budynki campingowe typu „Śniadowo”, budynek nr 153 - budynek campingowy typu „Śniadowo”, budynki nr 154, 165, 166, 167, 168, 169, 170, 171, 172 - budynki campingowe typu „Śniadowo” spełniają przesłanki „budynku” w rozumieniu Ustawy prawo budowlane, ponieważ są trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiada fundament i dach. Tym samym Nieruchomość należy uznać za zabudowaną.

Dlatego w niniejszej sprawie w pierwszej kolejności należy przeanalizować czy sprzedaż Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zwolnienie dostawy budynków, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, nie dotyczy przypadków, gdy ta dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia (lub przed nim) lub pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Istotne jest zatem przeanalizowanie, czy w niniejszej sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia.

NSA w wyroku z 30 października 2014 r. (sygn. akt I FSK 1545/13) stwierdził, że każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, spełnia warunek przewidziany w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT konieczny do uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia. W kwestii wydania obiektu na rzecz „pierwszego nabywcy” lub „użytkownika” NSA stwierdził, iż oznaczenie tej osoby jest niezbędne do określenia momentu, od którego liczony jest okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie definicję użytkownika będzie spełniał każdy, kto rozpoczął korzystanie z obiektów.

Ponadto NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. (sygn. I FSK 382/14), stwierdził, że „definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji „pierwszego zasiedlenia” wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że budynki znajdujące się na Nieruchomości były użytkowane po ich wybudowaniu m.in. przez AMW, która w imieniu Skarbu Państwa wniosła zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie miało już miejsce pierwsze zasiedlenie. Ponadto pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną sprzedażą Nieruchomości minął okres 2 lat.

Zatem, planowana sprzedaż budynków znajdujących się na Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Podobnie jak budynki posadowione na Nieruchomości, również grunt będący przedmiotem sprzedaży będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, stosownie do art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT.

Ponadto, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybór opodatkowania dostawy budynków znajdujących się na Nieruchomości, pod warunkiem, że Wnioskodawca i nabywca spełnią przesłanki o których mowa w art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT.

Ad 2

W przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawcy przy nabyciu budynków znajdujących się na Nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż Wnioskodawca nabył budynki w drodze wkładu niepieniężnego, którego przedmiotem była zorganizowana część przedsiębiorstwa. Ponadto Wnioskodawca nie poniósł żadnych wydatków na ulepszenie budynków znajdujących się na Nieruchomości. Tym samym należy stwierdzić, iż w przypadku, gdy odpowiedź na pytanie 1 będzie nieprawidłowa, Wnioskodawcy przy sprzedaży Nieruchomości będzie przysługiwało prawo do zwolnienia od VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT w zw. z przepisem art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, chyba, że:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem ze dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak wiec ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy ponadto wskazać, że kwestie opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu na którym są posadowione korzystać będzie ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca będący zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, planuje sprzedaż nieruchomości gruntowej zabudowanej, oznaczonej numerem ewidencyjnym 4/287, położonej w miejscowości U.

Zgodnie z operatem szacunkowym na Nieruchomości znajdują się: budynek nr 223 – magazyn; budynek nr 9 - budynek wczasowy; budynek nr 8 - budynek wczasowy; budynek nr 258 - budynek wczasowy; budynki nr 147 i 148 - budynki campingowe typu „Mikołajki”; budynki nr 149, 174, 175, 176, 177, 178, 179 - budynki campingowe typu „Mikołajki”; budynki nr 150 i 173 - budynki campingowe typu „Śniadowo”; budynek nr 153 - budynek campingowy typu „Śniadowo” oraz budynki nr 154, 165, 166, 167, 168, 169, 170, 171, 172 - budynki campingowe typu „Śniadowo”. Nieruchomość jest częściowo ogrodzona, posiada nawierzchnie utwardzone.

Nieruchomość nie była przedmiotem najmu, ani dzierżawy.

Nieruchomość nie stanowi samodzielnego przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części w rozumieniu Ustawy o VAT.

Zgodnie z decyzją Prezesa A. z dnia 16 czerwca 2011 r. w sprawie zmian organizacyjnych w A., mienie użytkowane przez jednostkę organizacyjną A. pod nazwą Ośrodek Szkoleniowo - Wypoczynkowy wraz z m. in. Nieruchomością stanowiło zorganizowaną część przedsiębiorstwa i zostały wniesione przez Skarb Państwa (w imieniu którego A. wykonywała prawo własności) jako wkład niepieniężny do Sprzedającego w 2011 r., co potwierdza akt notarialny z dnia 30 czerwca 2011 r.

Sprzedającemu przy nabyciu Nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Po nabyciu Nieruchomości Sprzedający nie poniósł na niej żadnych nakładów, w stosunku do których przysługiwałoby mu prawo do odliczenia podatku VAT.

Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy, A. nie ponosiła nakładów na ulepszenie budynków znajdujących się na Nieruchomości, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do dostawy przedmiotowej Nieruchomości.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem po jego wybudowaniu w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro budynki znajdujące się na zbywanej Nieruchomości były po ich wybudowaniu użytkowane przez A. pod nazwą Ośrodek Szkoleniowo-Wypoczynkowy oraz zarówno A. jak i Wnioskodawca nie ponosili nakładów na ulepszenie budynków znajdujących się na Nieruchomości, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów, to w odniesieniu do budynków znajdujących się na Nieruchomości doszło do ich pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży miną co najmniej 2 lata.

Tym samym, sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Przy czym należy wskazać, że jeżeli obie strony transakcji spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy, to do dostawy tej Nieruchomości można zastosować podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 23%.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.