Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1102/12/14-S/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-12-02
Teza: Czy dopuszczalna jest korekta podatku należnego zgodnie z przepisem art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zmianami) w sytuacji gdy wobec podatnika-dłużnika toczy się postępowanie upadłościowe obejmujące likwidację majątku a podatnik-wierzyciel zgłosił swoją wierzytelność do masy upadłości w kwocie brutto? Jeśli odpowiedź na powyższe pytanie będzie twierdząca to Wnioskodawca pyta: kto jest zobowiązany do dokonania korekty deklaracji w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli wobec podatnika-dłużnika toczy się postępowanie upadłościowe obejmujące likwidację majątku?
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; korekta-korekta podatku naliczonego; wierzytelność; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 89

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów uwzględniając wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 września 2014 r. sygn. akt I FSK 13310/13 stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2012 r. (data wpływu 13 września 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ustawy w sytuacji, gdy wobec dłużnika toczy się postępowanie upadłościowe - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2012 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ustawy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – Spółka z o. o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w J. od dnia 11 kwietnia 2012 r. znajduje się w upadłości obejmującej likwidację jej majątku (postanowienie Sądu Rejonowego w Olsztynie z 11 kwietnia 2012 r., sygn. akt …). Członkiem zarządu Spółki wpisanym do Krajowego Rejestru Sądowego jest prezes zarządu Pan Z. W okresie przed ogłoszeniem upadłości obejmującej likwidację majątku, tj. przed dniem 11 kwietnia 2012 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonywała zakupu towarów i usług od swoich kontrahentów. Nie wszystkie należności z powyższego tytułu zostały uregulowane przez Spółkę.

Po ogłoszeniu upadłości wierzyciele Spółki - kontrahenci, w stosunku do których Spółka nie uregulowała należności z tytułu zakupu towarów i usług i którzy skorzystali z „ulgi na złe długi” - zgłosili również do masy upadłości swoje wierzytelności zgodnie z przepisami ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze (ustawa z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, Dz. U. z 2003 r., Nr 60, poz. 535 ze zm.) i w całej zgłoszonej kwocie wierzytelności brutto (wraz z podatkiem VAT) zostali uznani na liście wierzytelności upadłej Spółki.

Dodatkowo część wierzycieli, w oparciu o przepis art. 89a ust. 2 w związku z art. 89a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zm.), dokonała korekty podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług (korekty deklaracji VAT-7), o czym w dniu 21 sierpnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego poinformował Syndyka Masy Upadłości spółki L. sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej (wezwania z dnia 21 sierpnia 2012 r., w sprawach o numerach: …, …, …, …, …, …, …). Naczelnik Urzędu Skarbowego poinformował ponadto Syndyka o obowiązku odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego lub w przypadku jego braku do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym Spółka dokonała odliczenia i wezwał Syndyka do złożenia korekty deklaracji VAT-7 w terminie 7 dni.

Z wyżej opisanych wezwań wynikało, iż korekta podatku VAT odnosi się do okresu sprzed ogłoszenia upadłości spółki L., tj. dotyczy okresu od XII 2010 r. do VIII 2011 r. Pismem z dnia 28 sierpnia 2012 r. Syndyk odmówił złożenia deklaracji korygujących VAT-7 podnosząc, iż nie podziela stanowiska Naczelnika Urzędu Skarbowego zawartego w wezwaniach z dnia 21 sierpnia 2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy dopuszczalna jest korekta podatku należnego zgodnie z przepisem art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 ze zmianami) w sytuacji gdy wobec podatnika-dłużnika toczy się postępowanie upadłościowe obejmujące likwidację majątku a podatnik-wierzyciel zgłosił swoją wierzytelność do masy upadłości w kwocie brutto?
2.  Jeśli odpowiedź na powyższe pytanie będzie twierdząca to Wnioskodawca pyta: kto jest zobowiązany do dokonania korekty deklaracji w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli wobec podatnika-dłużnika toczy się postępowanie upadłościowe obejmujące likwidację majątku ?

Zdaniem Wnioskodawcy dokonanie przez podatnika (wierzyciela) korekty podatku należnego z tytułu dostawy towarów i usług na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług jest bezzasadne, ponieważ podatnik (dłużnik), na rzecz którego dokonano dostawy towarów lub świadczenia usług, znajduje się w upadłości likwidacyjnej.

Analiza treści przepisu art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy wskazuje, iż zastosowanie „ulgi na złe długi” może mieć miejsce w przypadku dostawy towaru lub świadczenia usług, dokonanych na rzecz podatnika, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Przy czym obowiązek ten dotyczy całego czasu trwania podmiotu, na rzecz którego nastąpiła usługa lub dostawa. Przepisy prawa podatkowego, jako prawa określającego publicznoprawne obowiązki obywateli wobec państwa powinny być interpretowane wąsko i dokonywanie jakiejkolwiek interpretacji rozszerzającej może prowadzić do tworzenia nowych, nie mających odzwierciedlenia w przepisach ustaw, obowiązków. Zatem analizując przepisy prawa podatkowego należy mieć na uwadze przede wszystkim wykładnię językową, pozostawiając pozostałe metody wykładni (funkcjonalną i systemową) jako ostateczność. Sformułowanie określone w art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy dotyczące zakazu znajdowania się w upadłości, dotyczy nie tylko momentu świadczenia usługi lub dostawy towaru, lecz całego czasu trwania podmiotu. Gdyby zamiarem ustawodawcy było powiązanie jedynie momentu świadczenia usługi lub dostawy towaru z zakazem pozostawania w stanie upadłości lub likwidacji, zapewne posłużyłby się określeniem „w chwili” lub „w momencie”. Brak takiego wyraźnego sformułowania prowadzić może do wniosku, że chodzi tu o sytuację pozostawania podatnika, przez cały czas jego funkcjonowania jako podatnika podatku VAT, w stanie wyłączającym postępowanie upadłościowe lub likwidację.

Powyższe stanowisko podziela Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie (wyrok z dnia 25 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 628/08), który podniósł w uzasadnieniu wyroku, iż „stosownie do art. 89 a ust. 2 pkt 3 wyżej cytowanej ustawy, czynność opodatkowana, dla której obrotem jest wierzytelność nieściągalna, musi być wykonana na rzecz podatnika VAT (prowadzącego działalność gospodarczą) zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny. Warunek ten musi być spełniony w momencie powstania obowiązku podatkowego, a także później - w momencie dokonywania korekty. Skorzystanie z ulgi jest możliwe także wówczas, gdy dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego. Takie a nie inne określenie statusu dłużnika dla wierzytelności nieściągalnej, od której podatek ma podlegać u wierzyciela korekcie, związane jest z faktem, że korekta podatku należnego u podatnika wierzyciela skutkuje obowiązkiem korekty podatku naliczonego u podatnika dłużnika”.

Przyjęcie, iż podatnik w momencie dokonywania korekty nie może znajdować się w upadłości jest również uzasadnione przepisami prawa upadłościowego i naprawczego (ustawa z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, Dz. U. z 2003 r., Nr 60, poz. 535 ze zmianami). Inna interpretacja przepisu art. 89a doprowadziłaby do pokrzywdzenia pozostałych wierzycieli podatnika, którzy zgłosili swoje wierzytelności wobec upadłej spółki.

Należy podkreślić, iż przepisy prawa upadłościowego i naprawczego mają charakter lex specialis w stosunku do przepisów podatkowych - potwierdził to Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z dnia 7 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 660/11 wskazując, iż „Prawo upadłościowe ma charakter lex specialis w stosunku do ustawy o VAT. (\`(...)\`) Wierzytelności przysługujące poszczególnym wierzycielom w stosunku do dłużnika postawionego w stan upadłości, podlegają zaspokojeniu według zasad określonych w tej ustawie”. Należy wyjaśnić, iż wierzyciele Wnioskodawcy, którzy dokonali korekty podatku należnego zgłosili również swoje wierzytelności w postępowaniu upadłościowym Spółki (wierzytelności w kwotach brutto wraz z całym podatkiem VAT) do masy upadłości. Wierzytelności zostały przez Syndyka uznane i zakwalifikowane do kategorii IV.

W opisanym stanie faktycznym dokonana korekta podatku przez wierzycieli, powoduje odzyskanie przez nich części wierzytelności (w wysokości równej podatkowi VAT) poza regułami postępowania upadłościowego.

Istota postępowania upadłościowego polega na tym, że wierzyciele zaspokajani są według reguł wynikających z przepisów zawartych w ustawie, reguł o charakterze bezwzględnie obowiązującym. Jest to następstwem zasady, która określa, iż postępowanie upadłościowe jest wspólnym postępowaniem wierzycieli podjętym w celu dochodzenia roszczeń od niewypłacalnego przedsiębiorcy (art. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze). Niedopuszczalne jest zaspokajanie wierzycieli upadłego poza regułami rządzącymi postępowaniem upadłościowym. Zgodnie z przepisem art. 335 i następnymi ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze odbywa się to przez podział funduszów masy upadłości. Zaspokojenie wierzyciela poza podziałem funduszy masy i kategorią wierzycieli narusza zasady postępowania upadłościowego i prowadzi do uprzywilejowania jednego wierzyciela względem innych, a to naruszałoby zasadę równego traktowania wszystkich. Z tego wynika, iż możliwość dokonania korekty faktur VAT w stosunku do dłużnika pozostającego w stanie upadłości likwidacyjnej narusza kolejność i zasady zaspokajania wierzycieli wynikające z przepisów prawa upadłościowego i naprawczego a dodatkowo skutkuje zmianami na liście wierzytelności.

Należy również zaznaczyć, iż wierzyciele, którzy dokonali korekty podatku VAT powinni skorygować swoje zgłoszenia wierzytelności w postępowaniu upadłościowym dłużnika. W przeciwnym razie, po podziale funduszów masy upadłości wierzyciele otrzymaliby świadczenia w kwocie zawyżonej o zwrócony już w wyniku korekty podatek VAT. W takiej sytuacji również zgłoszenie wierzytelności Skarbu Państwa będącego wierzycielem Wnioskodawcy musiałoby ulec zmianie i Skarb Państwa musiałby uzupełnić swoje dotychczasowe zgłoszenie wierzytelności.

W niniejszej sprawie wierzytelności podatników wynikające z faktur objętych korektą znajdują się w kategorii IV określonej w art. 342 ust. 1 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze. Dopuszczając możliwość korekty faktury o wysokość podatku VAT wierzyciele, których wierzytelności znajdują się w kategorii IV zostaliby w części zaspokojeni poza kolejnością, kosztem wierzyciela określonego w kategorii III - Skarbu Państwa. Zatem wierzyciele z kategorii niższej zostaliby zaspokojony przed wierzycielem z kategorii wyższej i poza wszelkimi zasadami wynikającymi z prawa upadłościowego i naprawczego. Taki stan rzecz jest niedopuszczalny, gdyż wprowadza element niestabilności i niepewności w postępowaniu upadłościowym. Jest to zjawisko negatywne dla wszystkich wierzycieli upadłego.

Wskazano ponadto, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego bezpodstawnie skierował wezwania z dnia 21 sierpnia 2012 r. do dokonania korekt deklaracji VAT-7 do Syndyka Masy Upadłości sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej. Syndyk Masy Upadłości nie jest podmiotem uprawnionym do dokonania korekty deklaracji podatku VAT za okres sprzed ogłoszenia upadłości.

Zgodnie z art. 156 ust. 1 i art. 173 ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, w razie ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego powołuje się syndyka, który niezwłocznie obejmuje majątek upadłego, zarządza nim, zabezpiecza go przed zniszczeniem, uszkodzeniem lub zabraniem przez osoby postronne oraz przystępuje do jego likwidacji.

Jednakże zarząd spółki nie traci, określonych w kodeksie spółek handlowych, uprawnień do jej reprezentowania. W tym miejscu należy przytoczyć wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 10 listopada 2005 r. (sygn. akt I SA/Wr 3111/03), zgodnie z którym „upadły podmiot gospodarczy pozostaje podatnikiem, do którego stosuje się prawa i obowiązki wynikające z przepisów ustaw podatkowych”. Pomimo ogłoszenia upadłości nadal funkcjonuje zarząd spółki, który może zostać odwołany i wykreślony z Krajowego Rejestru Sądowego mocą uchwały wspólników spółki. Spółkę reprezentuje jej zarząd, a nie Syndyk. Syndyk jest jedynie zarządcą masy upadłości i to dopiero od momentu ogłoszenia upadłości, posiadającym ściśle określone kompetencje i nie jest następcą prawnym upadłego (wyrok Sądu Apelacyjnego w Katowicach z dnia 14 grudnia 1995r. sygn. I ACr 712/95). Otwarcie postępowania upadłościowego nie pozbawia upadłego statusu podatnika, do którego to stosuje się prawa i obowiązki wynikające z przepisów ustaw podatkowych. Upadła spółka z dniem ogłoszenia upadłości nie traci osobowości prawnej. Osoby syndyka nie można utożsamiać z organem spółki uprawnionym do jej reprezentacji (art. 187 prawa upadłościowego i naprawczego). Podkreślić należy, iż nie całe mienie upadłego wchodzi w skład masy upadłości. Należy zwrócić również uwagę na fakt, iż pojęcia: „rozporządzanie mieniem wchodzącym do masy upadłości” oraz „reprezentowanie spółki” nie są tożsame a ustawowe prawo oraz obowiązek korygowania deklaracji podatkowych nie ma żadnego wpływu na wartość majątku masy upadłości (którą zarządza syndyk). Ma natomiast wpływ na sposób podziału uzyskanych przez syndyka funduszy, czyli na ich rozdział pomiędzy wierzycieli, które swe roszczenia winni zgłosić sędziemu-komisarzowi.

Zgodnie ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wyrażonym w wyroku z dnia 9 października 2007 r. (sygn. akt I SA/Gd 425/07), „okoliczność, iż z dniem ogłoszenia upadłości mieniem zarządza syndyk, który działa za upadły pomiot, nie oznacza, iż ten podmiot traci byt prawny na gruncie prawa podatkowego. Upadły nadal jest podmiotem praw i obowiązków materialnoprawnych oraz posiada przymiot strony w postępowaniu podatkowym”.

W myśl przepisu art. 81 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 6 ze zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Powyższy przepis wymienia wprost podmioty, które są uprawnione do dokonania korekty deklaracji - syndyk nie jest żadną z nich. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31.08.2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 484/09) korekty dokonuje podmiot, który złożył deklarację korygowaną.

Podobny podgląd wyraził również Sąd Rejonowy w sprawie upadłościowej innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której próbowano nakazać syndykowi dokonania korekt dokumentów dotyczących spraw ubezpieczeniowych (postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 1 września 2004 r., sygn. akt …). W uzasadnieniu postanowienia Sąd Rejonowy wyraźnie wskazał, iż „syndyk nie ma obowiązku brania na siebie odpowiedzialności za zdarzenia, które miały miejsce przed ogłoszeniem upadłości, nie ma też obowiązku wystawiania z tego tytułu dokumentów, które wywołać mogą określone skutki prawne dla samego syndyka i dla masy upadłości”. A zatem, zmian w dokumentach wystawionych przed ogłoszeniem upadłości może dokonywać jedynie ich wystawca. Treść deklaracji podatkowych jest oświadczeniem wiedzy wystawcy tych dokumentów w konkretnym czasie. Należy zatem podkreślić, iż to przepisy prawa podatkowego (art. 81 ustawy - Ordynacja podatkowa) określają krąg podmiotów uprawnionych do dokonania korekty. Zaistniały problem interpretacji pojawił się więc na gruncie ustawy podatkowej. Oznacza to, że rozstrzygnięcie w tym zakresie należy wyłącznie do sfery prawa podatkowego. Tak jak wskazał WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 17 marca 2011 (sygn. akt I SA/Ol 95/11) – „Prawo podatkowe określa konsekwencje prawnopodatkowe w związku ze zdarzeniami regulowanymi przez inne dziedziny prawa. Nie funkcjonuje ono w oderwaniu od innych gałęzi prawa, zwłaszcza tych, które normują stosunki pomiędzy podmiotami cywilnymi, głównie zaś pomiędzy podmiotami gospodarczymi. Ograniczenie interpretacji przepisów prawa podatkowego wyłącznie do sfery podatkowej-narusza przepisy regulujące wydawanie indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego.” Należy również zaznaczyć, iż żaden przepis prawa upadłościowego i naprawczego nie odbiera upadłemu prawa do sprostowania wcześniej sporządzonych dokumentów. W zakresie prawno-podatkowym syndyk nie działa jako pełnomocnik upadłego. Syndyk zajmuje stanowisko samodzielne w postępowaniu upadłościowym, niezależnie od upadłego. Jest on powoływany przez sąd i wykonuje swoje obowiązki zgodnie z celami określonymi w prawie upadłościowym. Nie reprezentuje woli upadłego, przeciwko jego stanowisku upadły może zawsze występować. Syndyk nie przejmuje funkcji organów stanowiących upadłej osoby prawnej, ponieważ postępowanie upadłościowe toczy się w interesie wierzycieli (uzasadnienie wyroku NSA z dnia 17 listopada 1997r. sygn. akt III SA 817/93). Korekta deklaracji w trybie przepisu art. 89b ustawy o VAT nie należy do obowiązków ustanowionego w postępowaniu upadłościowym Syndyka Masy Upadłości.

Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z 7 grudnia 2011. (sygn. akt I SA/Ol 660/11), który jednoznacznie stwierdził, iż „Syndyk Masy Upadłości Spółki będącej w upadłości likwidacyjnej nie jest zobowiązany do korekty podatku w trybie art. 89b ustawy o VAT po otrzymaniu zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 tej ustawy (w szczególności zaś od wierzyciela, którego należność uprzednio w całości została umieszczona na liście wierzytelności).”

Z powyższego wynika, iż korekty deklaracji podatkowej za okres sprzed ogłoszenia upadłości może dokonać wyłącznie zarząd spółki, który nadal reprezentuje Upadłego, dlatego też organ podatkowy powinien do niego zwrócić się z ewentualnym żądaniem dokonania korekty deklaracji VAT. Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, jako niewłaściwe należy ocenić doręczenie wezwania do dokonania korekty deklaracji VAT Syndykowi Masy Upadłości, a nie upadłej Spółce.

W interpretacji indywidualnej z dnia 5 grudnia 2012 r. znak ITPP1/443-1102/12/KM oceniono stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, uznając, że na podatniku będącym w upadłości likwidacyjnej ciążą obowiązki wynikające z art. 89b ustawy o VAT, a syndyk działający w imieniu i na rzecz upadłego jest zobowiązany do podpisywania deklaracji (zarówno bieżącej, jak i korekty o której mowa w art. 89b ustawy o VAT) oraz ewentualnej wpłaty zobowiązania podatkowego.

Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Wnioskodawca złożył skargę, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie.

Wyrokiem z dnia 11 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Ol 138/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę Wnioskodawcy, podzielając stanowisko organu, że dłużnik będący w stanie upadłości zobowiązany był do złożenia korekty deklaracji podatkowej za okresy rozliczeniowe poprzedzające postawienie w stan upadłości.

Wnioskodawca, kwestionując stanowisko sądu pierwszej instancji, złożył skargę kasacyjną.

W dniu 10 października 2014 r. do tut. organu wpłynął wyrok wydany przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie z dnia 12 września 2014 r. sygn. akt I FSK 1331/13, który uchylił zaskarżony wyrok i interpretację indywidualną.

W ocenie Sądu warunek, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, aby dłużnik - w tym przypadku Wnioskodawca – nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, należy odnieść nie tylko do daty dostawy towaru lub świadczenia usługi, lecz także do momentu dokonania korekty. Przeciwny pogląd stoi w sprzeczności z art. 87 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, zgodnie z którym od dnia ogłoszenia upadłości z możliwością zawarcia układu do dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu albo o umorzeniu postępowania, upadły albo zarządca nie mogą spełniać świadczeń wynikających z wierzytelności, które z mocy prawa są objęte układem. Tak więc jakiekolwiek zmiany stanu zobowiązań po dacie wydania przez sąd postanowienia o ogłoszeniu upadłości będą dotyczyć masy upadłości.

Powołując orzeczenia w sprawie o sygn. akt I FSK 1474/12 oraz o sygn. I FSK 730/13 Sąd stwierdził, że „zarówno wykładnia systemowa jak i celowościowa sprzeciwiają się nałożeniu na dłużnika pozostającego się w stanie upadłości obowiązku dokonania korekty, o której mowa w art. 89b ustawy o VAT, jeżeli w dniu dokonania korekty postępowanie upadłościowe już się toczyło. Poprawność powyższego poglądu potwierdza dokonana od 1 stycznia 2013 r. nowelizacja przepisu art. 89a ust. 2 ustawy o VAT, gdzie jednoznacznie sformułowano warunek aby na dzień dokonania korekty dłużnik nie był w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.”

Jednocześnie - w ocenie Sądu - bezcelowe jest analizowanie kto jest zobowiązany do dokonania korekty deklaracji w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o VAT, gdy przesądzono, że niedopuszczalna jest korekta podatku należnego zgodnie z art. 89a ustawy o VAT, w sytuacji gdy wobec podatnika-dłużnika toczy się postępowanie upadłościowe.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1331/13, a także kształtującą się linię orzecznictwa sądów - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że z uwagi na podjęte rozstrzygnięcie, odpowiedź na sformułowane warunkowo pytanie: „kto jest zobowiązany do dokonania korekty deklaracji w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli wobec podatnika - dłużnika toczy się postępowanie upadłościowe, obejmujące likwidację majątku”, stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo zauważyć należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawa - Ordynacja podatkowa). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Spółki, nie zaś wierzycieli. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla wierzycieli, którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tych podmiotów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.