Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.666.2019.8.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-02
Teza: Brak opodatkowania nieodpłatnego udostępniania lokali
swoim pracownikom/zleceniobiorcom oraz prawo do
odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących
usługi najmu oraz opłaty za media.
Słowa kluczowe: lokal
odliczenia-prawo do odliczenia
opodatkowanie
pracownik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Nieodpłatne świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 2-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 listopada 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 października 2019 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnego udostępniania
    lokali swoim pracownikom/zleceniobiorcom (pytanie nr 5) oraz prawa do odliczenia
    podatku naliczonego z faktur dokumentujących usługi najmu oraz opłaty za media
    (pytania nr 1 – 4).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Przedmiot działalności.
    X Sp. z o.o. Sp.k. (dalej Spółka), jest czynnym podatnikiem od towarów i usług (dalej
    ustawa o VAT) prowadzącym działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług
    outsourcingowych w zakresie obsługi (...), ale również usług obsługi i (...) oraz uczestnictwo
    w procesie produkcji, pakowania, i magazynowania. W ramach prowadzenia działalności
    gospodarczej, Spółka zatrudnia pracowników lub zleceniobiorców, którzy następnie z
    ramienia Spółki świadczą usługi na rzecz kontrahentów Spółki (dalej Kontrahenci).
    Świadczone przez Spółkę usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki
    23%.
    Zatrudnienie pracowników / zleceniobiorców.
    W związku z pogarszającą się sytuacją na rynku pracy i pogłębiającymi się trudnościami ze
    znalezieniem wykwalifikowanych pracowników lub współpracowników, w celu rozwoju
    swojej działalności i zapewnienia sobie możliwości osiągania wyższych przychodów w
    przyszłości, Spółka zatrudnia pracowników / zleceniobiorców spoza Polski – głównie z
    takich państw takich jak Ukraina, Mołdawia, rzadziej Rosja, etc.
    W celu zachęcenia potencjalnych pracowników / zleceniobiorców spoza Polski do
    przyjazdu i rozpoczęcia pracy / wykonywania zleceń w Polsce, Spółka oferuje
    pracownikom i zleceniobiorcom zakwaterowanie na cały czas trwania umowy o pracę /
    umowy zlecenia. W sytuacji, gdyby Spółka nie oferowała pracownikom i zleceniobiorcom
    możliwości zakwaterowania, szansa na znalezienie odpowiednio wykwalifikowanych
    pracowników i zleceniobiorców, a co za tym idzie, szansa na zwiększenie przychodów
    Spółki w przyszłości, znacząco zmalałaby.
    Jakkolwiek, pracownik / zleceniobiorca może, lecz nie musi skorzystać z oferowanego
    przez Spółkę lokalu, to jednak większość zatrudnianych przez Spółkę pracowników i
    zleceniobiorców korzysta z tej możliwości. W celu zakwaterowania pracowników /
    zleceniobiorców, Spółka zawiera umowy najmu z podmiotami wynajmującymi lokale w
    ilości odpowiadającej bieżącemu zapotrzebowaniu, a następnie przedmiotowe lokale
    bezpłatnie udostępnia swoim pracownikom / zleceniobiorcom. Przedmiotem najmu są
    zazwyczaj mieszkania składające się z kilku osobnych pokoi i – rzadziej – całe domy. W
    jednym mieszkaniu lub domu mieszka jednocześnie od kilku do kilkunastu osób.
    Z uwagi na fakt, iż zakwaterowanie własnych pracowników / zleceniobiorców odbywa się
    bezpłatnie, za każdy dzień udostępnienia lokalu poszczególnym pracownikom /
    zleceniobiorcom Spółka dolicza do ich wynagrodzenia odpowiednio z tytułu umowy o
    pracę lub z tytułu umowy zlecenia odpowiednią kwotę z tytułu nieodpłatnego świadczenia,
    którego wartość w konsekwencji jest opodatkowana i oskładkowana.

    Umowy najmu.
    W związku z zakwaterowaniem pracowników / zleceniobiorców, Spółka ponosi wszelkie
    koszty związane z wynajmowanymi lokalami lub domami. Do wyżej wymienionych
    kosztów zalicza się w szczególności czynsz ustalony w zawartej między Spółką a
    wynajmującym umowie najmu, który jest opłacany przez Spółkę na podstawie
    wystawionej faktury lub rachunku.
    Z uwagi na fakt, iż osoby wynajmujące Spółce lokale mieszkalne różnie klasyfikują swoje
    usługi, w umowach i wystawianych na fakturach umieszczane są różne opisy tych usług –
    przykładowo osoby wynajmujące Spółce lokale mieszkalne definiują świadczoną usługę
    przykładowo jako: najem powierzchni użytkowej, czynsz najmu, najem nocleg, wynajem
    powierzchni mieszkalnej wraz z wyposażeniem i mediami, wynajem pomieszczeń,
    wynajem lokalu mieszkalnego, wynajem pokoi, usługa noclegowa. W każdym zaś
    przypadku przedmiotem umowy jest wyłącznie udostępnienie Spółce lokalu (mieszkania
    czy domu) – który następnie jest udostępniany przez Spółkę swoim pracownikom i
    zleceniobiorcom celem zakwaterowania. Ponadto, poza udostępnieniem lokalu żadna z
    zawartych przez Spółkę umów nie przewiduje świadczenia przez właścicieli
    wynajmowanych lokali dodatkowych usług, takich jak wyżywienie, sprzątanie, zmiana lub
    zapewnienie pościeli, ani innych szeroko pojętych usług, związanych z obsługą lokalu /
    najemcy. Ponadto, w żadnym z wynajmowanych przez Spółkę lokali / domów nie ma
    recepcji oraz nie są świadczone usługi recepcyjne lub zbliżone do usług recepcyjnych.
    Ponadto wynajmujący stosują różne stawki podatku VAT do kwoty czynszu najmu – co do
    zasady jest to stawka 8% lub 23%. W związku z wynajmem lokali Spółka, poza opłatą za
    najem, ponosi również dodatkowe koszty w postaci opłat za media, tj. prądu, gazu,
    wywozu nieczystości, etc. Najczęściej dostawcy mediów mają zawarte umowy z
    wynajmującymi, dlatego też wynajmujący są odbiorcami ww. usług, które następnie
    każdorazowo refakturują na Spółkę. Opłaty za media nie są wliczone w opłatę za najem i
    stanowią dodatkowy koszt do opłaty za czynsz najmu, co wynika z zawartych przez Spółkę
    umów. Wartość mediów uwzględniona jest jako przychód podatkowy pracowników i
    zleceniobiorców Spółki korzystających z wynajętych lokali.
    Zdarza się również, że Spółka samodzielnie zawiera umowy na dostawę mediów. W takim
    przypadku faktury za dostawę mediów są wystawione bezpośrednio na Spółkę, w
    konsekwencji czego Spółka reguluje je bezpośrednio na rachunek dostawcy mediów.
    Pytania
    1. Czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych za
      usługi wynajmu lokali (mieszkań i domów), które następnie udostępnia nieodpłatnie
      swoim pracownikom i zleceniobiorcom?
    2. Czy Spółka ma prawo do odliczenia kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającego z
      faktur, mimo różnych, wskazanych w stanie faktycznym, opisów takiej samej usługi na
      fakturach dokumentujących zakupioną usługę?
    3. Czy Spółka ma prawo do odliczenia kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającego z
      faktur dokumentujących zakup usług, pomimo wykazania na tych fakturach różnych
      stawek VAT, tj. 8% lub 23%?
    4. Czy Spółka ma prawo do odliczenia od podatku VAT należnego, kwotę podatku VAT
      naliczonego, wynikającego z refakturowanych opłat za media dostarczanych do
      wynajmowanych przez Spółkę lokali, mimo iż to wynajmujący a nie Spółka jest stroną
      umów zawartych z dostawcami mediów?
    5. Czy Spółka musi naliczać podatek należny VAT z tytułu udostępnienia swoim
      pracownikom i zleceniobiorcom lokali?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy:

    Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych za usługi
    korzystania z lokali (stanowisko w sprawie pytania nr 1),
    Spółka ma prawo do odliczenia kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur,
    mimo różnych opisów takiej samej usługi na fakturach dokumentujących zakupioną
    usługę (stanowisko w sprawie pytania nr 2),
    Spółka ma prawo do odliczenia kwotę podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur
    dokumentujących zakup usług, pomimo wykazania na tych fakturach różnych stawek VAT,
    tj. 8% lub 23% (stanowisko w sprawie pytania nr 3),
    Spółka ma prawo do odliczenia od podatku VAT należnego, kwotę podatku VAT
    naliczonego, wynikającego z refakturowanych opłat za media dostarczanych do
    wynajmowanych przez Spółkę lokali, mimo iż to wynajmujący a nie Spółka jest stroną
    umów zawartych z dostawcami mediów (stanowisko w sprawie pytania nr 4),
    Spółka nie musi naliczać należnego podatku VAT z tytułu udostępnienia swoim
    pracownikom i zleceniobiorcom lokali (stanowisko w sprawie pytania nr 5).
    Stanowisko Spółki dotyczące pytań nr 1-3.
    Zdaniem Spółki w celu zweryfikowania, czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT
    naliczonego z faktur za zakupione przez Spółkę usługi korzystania z lokalu, bez względu na
    to jak ta usługa została opisana oraz bez względu na to jaka stawka podatku VAT została
    wykazana na fakturze, należy:
    W pierwszej kolejności sprawdzić, czy Spółce przysługuje prawo od odliczenia podatku VAT
    naliczonego na podstawie zasad ogólnych wyrażonych w art. 86 ustawy VAT.
    Jeżeli Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, wówczas należy
    zweryfikować czy art. 88 ww. ustawy nie przewiduje żadnych ograniczeń w stosunku do
    tego prawa.
    W przypadku jeżeli art. 88 ustawy VAT nie przewiduje żadnych ograniczeń, wówczas
    Spółka ma prawo od odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur za
    nabywane przez Spółkę usługi korzystania z lokalu.
    Zgodnie z art. 86 ustawy VAT „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi [...] przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego” z zastrzeżeniem
    wyjątków wprost wskazanych w ustawie o VAT (o czym dalej). W związku z powyższym, o
    tym, czy Spółka ma prawo odliczenia podatku naliczonego nad należnym decyduje
    związek tych usług z prowadzoną przez Spółkę działalnością opodatkowaną, tj. związek ze
    świadczonymi przez Spółkę usługami outsourcingu w branży mięsnej, ale również usług
    obsługi i przetwórstwa owoców, warzyw, przetworów rybnych oraz uczestnictwo w
    procesie produkcji pakowania i magazynowania.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego Spółka świadczy swoim Kontrahentom usługi
    polegające na obsłudze produkcji w wymienionych branżach, które to usługi świadczy przy
    pomocy zatrudnianych przez Spółkę pracowników i zleceniobiorców. W związku z tym
    należy stwierdzić, że w interesie Spółki jest posiadanie jak największej liczby
    wykwalifikowanych pracowników / zleceniobiorców, mogących sprostać wymaganiom
    stawianym przez Spółkę przy świadczeniu usług na rzecz Kontrahentów. Co więcej, im
    więcej pracowników i zleceniobiorców zatrudnia Spółka, tym większy może osiągnąć
    przychód, dlatego też zapewnienie zakwaterowania pracownikom / zleceniobiorcom
    przyjeżdżającym do pracy z innych państw (co wynika z faktu, że w Polsce brakuje obecnie
    wykwalifikowanych osób w branży związanej z działalnością Spółki) ma bezpośredni wpływ
    na potencjalny wzrost osiąganych przez Spółkę obrotów, oznacza to więc, że nabywane
    usługi korzystania z lokalu są związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością
    gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT.
    Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że zgodnie z zasadami ogólnymi
    regulującymi prawo do odliczenia, Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT
    naliczonego wynikającego z faktur za nabywane przez Spółkę usługi korzystania z lokali. W

    związku z tym, należy zweryfikować czy to prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego
    nie jest ograniczone lub wyłączone na podstawie pozostałych przepisów ustawy o VAT.
    Kwestia ograniczenia prawa od odliczenia uregulowana jest w art. 88 ustawy VAT, zgodnie
    z którym podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT, mimo istnienia związku
    pomiędzy poniesionym kosztem a prowadzoną działalnością między innymi jeżeli:
    - nabywa usługi noclegowe,
    - transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od
      podatku,
    - wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, podają kwoty
      niezgodne z rzeczywistością lub potwierdzają czynności, do których mają
      zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych
      czynności.
    Zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podstawowa
    stawka tego podatku wynosi 23% podstawy opodatkowania. Natomiast w stosunku do
    niektórych świadczeń (niektórych towarów i usług) ustawa o VAT przewiduje niższe,
    preferencyjne stawki lub niekiedy zwolnienie z opodatkowania. Nadmienić należy, że
    stawki preferencyjne lub zwolnienie z opodatkowania jest jedynie wyjątkiem w stosunku
    do podstawowej stawki, wynoszącej obecnie 23%, w związku z czym w stosunku do
    preferencyjnych stawek VAT oraz zwolnień z podatku nie należy stosować wykładni
    rozszerzającej.
    Ustawa o VAT przewiduje różne stawki podatkowe (lub zwolnienie) dla transakcji
    związanych z udostępnieniem do korzystania z lokalu / pokoju – w zależności od
    przeznaczenia danego lokalu / pokoju oraz od zakresu świadczeń oferowanych w ramach
    danej usługi. Dlatego też usługi, w ramach których dochodzi do udostępnienia do
    korzystania z lokalu / pokoju, w świetle ustawy VAT, mogą być potencjalnie traktowane
    jako:
    - najem użytkowy – opodatkowany jest stawką 23% VAT,
    - usługa związana z zakwaterowaniem – opodatkowana jest stawką VAT 8%,
    - usługa noclegowa – opodatkowana stawką 8%, oraz
    - usługa polegająca na wynajmowaniu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na
      własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe – zwolniona z opodatkowania
      podatkiem VAT.
    Spośród wymienionych wyżej usług odliczenie VAT nie przysługuje w odniesieniu do:
    - usługi noclegowe – zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie
      podlega odliczeniu podatek VAT naliczony, jeżeli wynika z faktur dokumentujących
      zakup usług noclegowych, lub
    - usługi polegające na wynajmowaniu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na
      własny rachunek – zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie podlega odliczeniu
      VAT naliczony wynikających z faktur dokumentujących usługi zwolnione.
    W przypadku każdej innej klasyfikacji nabywanych przez Spółkę usług – VAT naliczony
    wynikających z faktur dokumentujących te usługi będzie podlegał odliczeniu.
    W ocenie Spółki usługi nabywane przez Spółkę nie są usługami noclegowymi. Usługi te
    polegają bowiem wyłącznie na udostępnieniu spółce lokali mieszkalnych (mieszkań i
    domów), bez żadnych dodatkowych świadczeń. W szczególności nie obejmują one
    czynności dodatkowych, takich jak sprzątanie, zmiana lub zapewnienie pościeli, ani innych
    szeroko pojętych usług związanych z obsługą lokalu / najemcy oraz nie są świadczone
    usługi recepcyjne lub zbliżone do usług recepcyjnych, które są charakterystyczne dla usług
    noclegowych, uznać należy, że usługi nabywane przez Spółkę nie są usługami
    noclegowymi.
    W ocenie Spółki nabywane przez nią usługi nie są również usługami najmu lokali
    przeznaczonymi wyłącznie na cele mieszkaniowe. Zdaniem Spółki nie wynajmuje ona
    mieszkań na własne cele mieszkaniowe, bo jako osoba prawna potrzeb mieszkaniowych

    nie może mieć – a przepis dotyczy wyłącznie zwolnienia z VAT usług wynajmu lokali na cele
    mieszkaniowe wynajmującego. Jak wynika z przedstawionego przez Spółkę stanu
    faktycznego wynika, że nabywane usługi korzystania z lokali, polegające na udostępnieniu
    Spółce lokali o charakterze mieszkalnym, które to Spółka następnie nieodpłatne
    udostępnia swoim pracownikom / zleceniobiorcom, przy czym celem zapewnienia miejsca
    pracownikom i zleceniobiorcom spółki nie jest chęć zaspokojenia ich potrzeb
    mieszkaniowych, lecz jedynie chęć zapewnienia Spółce osób do pracy, które nie mają
    własnego miejsca zakwaterowania w pobliżu miejsca wykonywania zleconych przez spółkę
    prac. W konsekwencji nabywane przez Spółkę usługi nie podlegają pod zwolnienie
    wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT. Co potwierdził również Dyrektor Krajowej
    Informacji Skarbowej w licznych interpretacjach prawa podatkowego. Przykładem jest
    interpretacja z dnia 8 lutego 2019 roku (nr 0115-KDIT1-1.4012.889.2018.1.JP), zgodnie z
    którą: „usługa wynajmu świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz firmy X. nie realizuje
    celu mieszkaniowego, bowiem bezpośrednim celem w tym przypadku nie jest
    zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych najemcy, lecz realizacja przez niego celu
    gospodarczego, w tym zarobkowego. Dopiero zakwaterowani w lokalu przez firmę
    pracownicy będą realizowali cel mieszkaniowy. Zatem Wnioskodawca nie spełnia
    przesłanek do zastosowania zwolnienia wynikającego z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 36
    ustawy o podatku od towarów i usług”.
    Na prawidłowość powyższego stanowiska wskazuje również wyrok Naczelnego Sądu
    Administracyjnego z dnia 8 maja 2018 roku, sygn. I FSK 1182/16, zgodnie z którym:
    „zwolnienie najmu lokali mieszkalnych ma charakter zwolnienia celowego,
    ukierunkowanego na ochronę, w aspekcie ekonomicznym, najemców lokali mieszkalnych
    faktycznie zaspakajających potrzeby mieszkaniowe poprzez tenże najem. Preferencją tą
    nie są natomiast objęte usługi wynajmu lokali mieszkalnych, w których bezpośrednim
    celem nie jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych najemcy, lecz realizacja przez niego
    celów gospodarczych, w tym zarobkowych”. Jak dalej wskazuje NSA: „lokale te wprawdzie
    realizują cel mieszkaniowy, ale nie jest to cel wyłączny. W takim przypadku wynajem jest
    związany z prowadzoną działalnością gospodarczą, choć pośrednio zaspokajane są
    potrzeby mieszkaniowe zatrudnionych pracowników”.
    Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że nabywane przez Spółkę usługi nie są
    również usługami zwolnionymi, zatem kolejna przesłanka – wynikająca z art. 88 ust. 3a pkt
    2 ustawy o VAT – ograniczająca prawo od odliczenia VAT naliczonego nie została
    spełniona.
    W ocenie Spółki – dla prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących
    nabywane przez Spółkę usługi – nie ma również znaczenia, że osoby wynajmujące
    mieszkania i domy na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej w
    różny sposób opisują świadczoną usługę – przykładowo jako najem na cele mieszkaniowe
    lub najem użytkowy, etc. W świetle opisanego stanu faktycznego sposób opisu nie ma
    znaczenia dla klasyfikacji nabywanych usług i nie budzi wątpliwości co jest przedmiotem
    usługi – w każdym przypadku jest to udostępnienie lokalu na potrzeby prowadzonej przez
    Spółkę działalności gospodarczej – tj. na potrzeby zakwaterowania w tych lokalach
    pracowników i zleceniobiorców Spółki w okresie wykonywania pracy na rzecz Spółki. Z
    opisów przytoczonych w stanie faktycznym jednoznacznie wynika, że usługi nabywane
    przez spółkę polegają na udostępnieniu Spółce lokalu, w związku z czym dobór słów do
    opisu tych usług nie ma znaczenia dla prawa do odliczenia podatku naliczonego.
    W ocenie Spółki dla prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie ma również znaczenia
    że osoby wynajmujące Spółce mieszkania i domy dla potrzeb prowadzonej przez Spółkę
    działalności gospodarczej stosują różne stawki. W ocenie Spółki usługi nabywane przez
    Spółkę powinny być klasyfikowane jako usługi związane z zakwaterowaniem, czyli
    opodatkowane stawką VAT w wysokości 8%. Nie ma jednak znaczenia jaką stawkę stosują
    wystawcy faktur, tj. czy stosują stawkę 8% czy 23%. Art. 88 ustawy o VAT wskazuje, że nie
    podlega odliczeniu VAT naliczony wynikający z faktur dokumentujących czynności

    zwolnione. Przepis ten zawiera podobnej regulacji w stosunku do faktur, w których została
    zawyżona lub zaniżona stawka podatku VAT (nie ma również innych regulacji w ustawie o
    VAT, które zabraniałyby odliczenia VAT gdy sprzedawca zastosował zawyżoną stawkę), co
    oznacza, że nawet jak wystawca faktury zastosuje błędną stawkę VAT, to Spółce i tak
    przysługuje prawo do odliczenia tego podatku wnikającego z faktury dokumentujące
    nabycie usługi związanej z udostępnieniem powierzchni dla potrzeb zakwaterowania
    pracowników i zleceniobiorców Spółki.
    Stanowisko to potwierdzają organy podatkowe w licznych interpretacjach – przykładowo,
    dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 24 czerwca 2013 r. (IPPP3/443-252
    /13-2/JK) stwierdził, że: „na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach
    otrzymanych od polskich kontrahentów, w których wykazana zostanie błędna stawka
    podatku w wysokości 5%, 8% lub 23% zamiast 0%”. Identyczne stanowisko przyjęto w
    interpretacjach dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 października 2015 r. (IPPP2
    /4512-708/15-2/DGO) oraz z 11 września 2014 r. (IPPP3/443-562/14-2/KB), a także w
    interpretacjach dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 czerwca 2017 r. (0115-KDIT1-
    3.4012.217.2017.1.MZ) oraz z 24 października 2017 r. (0114-KDIP1-2.4012.364.2017.1.KT).
    Stanowisko Spółki dotyczące pytania nr 4.
    Jak zostało wskazane powyżej, kwestia możliwości odliczenia podatku naliczonego nad
    należnym uregulowana jest w art. 86 ustawy VAT. Zgodnie z ww. przepisem, „w zakresie, w
    jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
    podatnikowi (...) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego”. W konsekwencji, jeżeli opłaty za media dostarczane do
    wynajmowanych lokali mają związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością – to spółce
    przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie tych
    usług.
    W ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że opłaty za media związane z wynajmowanymi
    lokalami, które mają związek z prowadzoną działalnością – również są związane z
    prowadzoną przez Spółkę działalnością. Skoro opłaty za najem lokali, tj. „opłaty główne”
    mają bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą – jak to zostało
    wskazane powyżej, to również opłaty dodatkowe, takiej jak opłata za prąd, gaz, etc.
    również związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą w taki sam sposób jak
    opłata „główna”.
    Co więcej, w ocenie Spółki nie ma różnicy pod względem powiązania z prowadzoną
    działalnością gospodarczą fakt, czy opłaty te będą uwzględnione w czynszu, czy też będą
    fakturowane bezpośrednio na czy będą refakturowane na Spółkę przez wynajmujących
    przedmiotowe lokale.
    Ponadto w świetle art. 88 ustawy VAT, stwierdzić należy, że żadna z przesłanek
    ograniczających prawo od odliczenia nie zaistniała w przedstawionym przez Spółkę stanie
    faktycznym.
    Biorąc pod uwagę powyższe oraz przedstawiony przez Spółkę stan faktyczny, z całą
    pewnością należy stwierdzić, że Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT
    naliczonego wynikającego z refakturowanych na Spółkę faktur za media.
    Stanowisko Spółki dotyczące pytania nr 5.
    Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT „za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
    1)użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż
    działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika
    lub jego pracowników, w tym byłych pracowników (...) jeżeli podatnikowi przysługiwało, w
    całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części
    składowych;

    2)nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym
    byłych pracowników (...) oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów
    innych niż działalność gospodarcza podatnika”.
    Z powyższego wynika, że nieodpłatne świadczenie usług przez pracodawcę na rzecz jego
    pracowników uznawane jest za odpłatne świadczenie usług, jeżeli świadczona jest na cele
    osobiste pracownika lub świadczenie usług następuje na cele inne niż działalność
    gospodarcza. A contrario, jeżeli świadczenie usług nie jest związane z celami osobistymi
    pracownika i jest związane z działalnością gospodarczą podatnika świadczącego
    nieodpłatnie usługi, wówczas takie świadczenie nie jest uznane za odpłatne świadczenie
    usług. W konsekwencji takie świadczenie usług, tj. nie na cele osobiste pracownika oraz
    związane z działalnością gospodarczą nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zatem w celu zweryfikowania czy świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, w
    pierwszej kolejności należy sprawdzić czy takie świadczenie usług jest dokonywane na cele
    osobiste podatnika (jego personelu), czy też na cele prowadzonej przez pracodawcę
    działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę fakt, że nie ma ustawowej definicji pojęcia
    „celów osobistych”, w ocenie Wnioskodawcy, należy posłużyć się wypracowanym na tym
    tle orzecznictwem. Zgodnie zatem z orzecznictwem, świadczeniami na cele osobiste
    pracownika są takie świadczenia, które nie służą celom prowadzonej przez pracodawcę
    działalności gospodarczej.
    Potwierdzeniem powyższego jest np. orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej z dnia 16 października 1997 r., sygn. C-258/95 zgodnie z którym w większości
    sytuacji usługi transportowe świadczone nieodpłatnie na rzecz pracowników podlegają
    opodatkowaniu. W ocenie Trybunału zdarza się jednak, że usługi transportowe
    świadczone przez pracodawcę są jedyną możliwością dowozu pracowników do miejsca
    pracy i wówczas takie usługi służą celom prowadzonej przez pracodawcę działalności
    gospodarczej. Wówczas osobiste korzyści uzyskiwane przez pracowników mają znaczenie
    drugorzędne w stosunku do korzyści gospodarczych.
    W związku z powyższym, wskazać należy, że nawet jeżeli pracownik osiąga pewne korzyści
    osobiste, lecz stanowią one drugorzędna wartość w stosunku do korzyści gospodarczych,
    czyli celów działalności gospodarczej, wówczas takie świadczenie nie będzie stanowić
    odpłatnego świadczenia usług na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.
    Przekładając powyższe na przedstawiony w niniejszym wniosku stan faktyczny wskazać
    należy, że z uwagi na trudną sytuacją na rynku pracy – jak zostało to wcześniej wskazane –
    Spółka poszukuje odpowiednich pracowników również z państw innych niż Polska.
    Dlatego też Spółka wynajmuje lokale, które następnie udostępnia swoim pracownikom /
    zleceniobiorcom, w celu zachęcenia potencjalnych pracowników/zleceniobiorców do
    przyjazdu do Polski i podjęcia pracy w Spółce. Pracownicy/zleceniobiorcy mogą lecz nie
    muszą skorzystać z tej możliwości. Dlatego też, w ocenie Spółki, nie ulega wątpliwości, że
    celem udostępnienia tych mieszkań jest w istocie pozyskanie odpowiednio
    wykwalifikowanych pracowników, którzy zdecydują się na przyjazd do Polski w celu
    podjęcia pracy w Spółce. Konkludując, celem udostępniania lokali pracownikom /
    zleceniobiorcom Spółki jest prowadzenie działalności gospodarczej Spółki a nie potrzeby
    osobiste jej personelu.
    W przeciwnym razie, tj. jeżeli Spółka nie wynajęłaby lokali, które następnie udostępniane
    są pracownikom / zleceniobiorcom Spółki, wówczas nie pozyskałaby odpowiednich
    pracowników (zleceniobiorców), zatem prowadzenie takiej działalności byłoby
    zdecydowanie ograniczone z uwagi na brak odpowiedniej kadry pracowniczej. Dlatego też
    stwierdzić należy, że pierwszorzędnym celem udostępnienia lokali pracownikom /
    zleceniobiorcom Spółki było prowadzenie działalności gospodarczej, a ewentualnym
    drugorzędnym celem było zaspokojenie potrzeb osobistych pracownika / zleceniobiorcy.
    Potwierdzeniem powyższego są liczne stanowiska organów podatkowych, w tym
    interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej z dnia 12 kwietnia 2018 roku,

    sygn. 0112-KDIL1-3.4012.84.2018.2.AP, zgodnie z którą: „zauważyć należy, że w
    normalnych okolicznościach użyczenie lokali mieszkalnych pracownikom służy prywatnym
    celom pracownika, jednakże w określonych okolicznościach, np.: lokalizacja zakładu pracy
    w małej miejscowości, gdzie występują trudności w wynajęciu mieszkania, a pracownicy
    pochodzą z odległych regionów, wymogi prowadzonej działalności (potrzeby
    przedsiębiorstwa) mogą spowodować konieczność zapewnienia przez pracodawcę lokali
    mieszkalnych dla pracowników na czas trwania stosunku pracy. W takich specyficznych
    okolicznościach służy to działalności gospodarczej podatnika, a korzyść osobista
    uzyskiwana przez pracowników z takiego bezpłatnego użyczenia ma drugorzędne
    znaczenie w stosunku do potrzeb prowadzonego przedsiębiorstwa. Zatem, jeśli z
    obiektywnych okoliczności wynika, że korzyść przedsiębiorstwa wynikająca z danej
    czynności ma charakter dominujący nad korzyścią osobistą danego pracownika, to do tej
    czynności nie znajdzie zastosowania obowiązek jej opodatkowania na podstawie art. 8 ust.
    2 ustawy”.
    Ponadto, jak stwierdził Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 2 października 2014 roku, sygn.
    IPPP1/443-778/14-2/JL: „wnioskodawca wynajmuje budynki mieszkalne i przeznacza go na
    potrzeby mieszkaniowe części swoich pracowników – udostępnia im lokale. W ten sposób
    Wnioskodawca zapewnia sobie możliwość zatrudniania pracowników nie tylko z
    najbliższej okolicy, ale również z innych rejonów kraju. Pozwala to Wnioskodawcy na
    pozyskanie odpowiednio wykwalifikowanych pracowników. W związku z tym należy
    stwierdzić, że nieodpłatne udostępnianie lokali na rzecz pracowników, jest czynnością
    związaną z działalnością gospodarczą Spółki ponieważ umożliwia Spółce pozyskanie
    wykwalifikowanych pracowników pochodzących z odległych rejonów kraju, których
    zatrudnienie wiąże się z zapewnieniem mieszkania. Powyższa nieodpłatna usługa Spółki
    ma zatem niewątpliwy wpływ na przyszłe obroty, zyski i wizerunek Spółki. Należy również
    zauważyć, że intencją Spółki w tym przypadku nie jest zaspokojenie osobistych potrzeb
    mieszkaniowych pracowników ale przede wszystkim – pozyskanie odpowiedniej kadry
    pracowniczej niezbędnej do wykonywania działalności gospodarczej Spółki”.
    Zatem jak wynika z powyższego, w przypadku gdy pracodawca/zleceniodawca wynajmuje
    lokale mieszkalne w celu pozyskania pracowników, a następnie udostępnia pracownikom
    te lokale, wówczas te lokale, nawet jeżeli po części zaspokajają również cele osobiste
    personelu, to jest to jednak drugorzędne w stosunku do ich pierwotnego celu jakim jest
    zaspokojenie celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.
    W konsekwencji powyższego, w ocenie Spółki, Spółka nie musi naliczać należnego podatku
    VAT z tytułu udostępnienia swoim pracownikom i zleceniobiorcom lokali mając
    jednocześnie prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem usług
    najmu budynków i lokali mieszkalnych.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 23 stycznia 2020 r. wydałem interpretację indywidualną
    znak 0113-KDIPT1-2.4012.666.2019.1.KW, w której uznałem Państwa stanowisko za:
    - prawidłowe w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnego udostępniania lokali swoim
      pracownikom / zleceniobiorcom,
    - nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur
      dokumentujących usługi najmu oraz opłaty za media.
    Interpretację doręczono Państwu 28 stycznia 2020 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    2 marca 2020 r. (data nadania 26 lutego 2020 r.) wnieśliście Państwo skargę na tę
    interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...).
    Wnieśliście Państwo o:

    1) uchylenie zaskarżonej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23
      stycznia 2020 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.666.2019.1.KW w części, w jakiej stanowisko
      Spółki przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji w zakresie pytania nr 1-4
      Dyrektor KIS uznał za nieprawidłowe oraz potwierdzenie w tym zakresie prawidłowości
      stanowiska przedstawionego przez Spółkę we wniosku o indywidualną interpretację
      prawa podatkowego, oraz
    2) zasądzenie od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kosztów postępowania, w tym
      kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych,
    3) rozpoznanie sprawy na rozprawie.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w (...) oddalił Państwa skargę – wyrokiem z 12 listopada
    2020 r., sygn. akt I SA/Kr 325/20.
    Wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny w związku z Państwa skargą kasacyjną – wyrokiem z 8
    listopada 2024 r. sygn. akt I FSK 789/21 uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz uchylił
    zaskarżoną interpretację indywidualną z 23 stycznia 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1-
    2.4012.666.2019.1.KW (data wpływu wyroku 7 stycznia 2025 r.). Dnia 3 marca 2025 r.
    wpłynął do mnie zwrot akt.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed
    sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
    • uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
      Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;
    • ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
      stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie wyjaśniam, że celem zachowania spójności wypowiedzi Organ udzielił
    odpowiedzi w kwestiach objętych zakresem postawionych pytań w innej kolejności niż
    wynika to z treści wniosku.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą”
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (...).
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania
      towarami jak właściciel (...).

    W świetle art. 8 ust. 1 ustaw:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
      formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że świadczenie
    podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest
    „odpłatność” za daną czynność.
    Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy
    świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone
    wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i
    przekazanym za nią wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian
    świadczenie przynoszące mu korzyść.
    Podkreślić jednak należy, że w ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne
    świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług,
    które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
    I tak, w art. 8 ust. 2 ustawy postanowiono, że:
      Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
      1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych
      niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych
      podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników,
      udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków
      organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi
      przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
      o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych
      towarów lub ich części składowych;
      2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników,
      w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
      spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
      członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do
      celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
    Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie
    usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności
    gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2
    ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Przepisy ustawy formułują zatem zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług podlega co do zasady odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie
    traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy.
    W myśl art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz

      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz.
    1145, z późn. zm.):
      Przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas
      oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.
    Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy. Powyższe oznacza, że oddanie do
    bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem
    usług.
    Dla stwierdzenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na
    mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego
    świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej
    działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za
    odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona.
    Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej
    sprawie występują.
    Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, tj. za
    podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż
    działalność gospodarcza podatnika. Opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi,
    które nie mają związku z prowadzoną działalnością.
    Przez świadczenie usług niezwiązanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy
    rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami
    prowadzonej działalności.
    Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, należy rozumieć te
    usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej
    działalności gospodarczej podatnika, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem
    prowadzonego przedsiębiorstwa. W tym więc aspekcie winny być rozpatrywane działania
    podejmowane przez dany podmiot.
    Powyższe zagadnienie było także przedmiotem orzeczenia TSUE z dnia 16 października
    1997 r., sygn. C-258/95. W przedmiotowym stanie faktycznym Trybunał rozważał, czy
    bezpłatny przewóz pracowników na teren przedsiębiorstwa stanowi świadczenie usług za
    wynagrodzeniem w rozumieniu artykułu 6(2)(b) VI Dyrektywy (opodatkowane VAT).
    Trybunał wskazał, że w większości sytuacji usługi transportowe świadczone nieodpłatnie
    na rzecz pracowników podlegają opodatkowaniu. Jednak zdarza się, że usługi
    transportowe świadczone przez pracodawcę są jedyną możliwością dowozu pracowników
    do miejsca pracy i wówczas takie usługi służą celom prowadzonej przez pracodawcę
    działalności gospodarczej. Wówczas osobiste korzyści uzyskiwane przez pracowników
    mają znaczenie drugorzędne w stosunku do korzyści gospodarczych, zaś artykuł 6(2)(b)
    nie ma zastosowania.
    Zauważam, że w normalnych okolicznościach użyczenie lokali mieszkalnych pracownikom
    służy prywatnym celom pracownika, jednakże w określonych okolicznościach, np.:
    lokalizacja zakładu pracy w małej miejscowości, gdzie występują trudności w wynajęciu
    mieszkania, a pracownicy pochodzą z odległych regionów, wymogi prowadzonej
    działalności (potrzeby przedsiębiorstwa) mogą spowodować konieczność zapewnienia
    przez pracodawcę lokali mieszkalnych dla pracowników na czas trwania stosunku pracy.
    W takich specyficznych okolicznościach służy to działalności gospodarczej podatnika, a
    korzyść osobista uzyskiwana przez pracowników z takiego bezpłatnego użyczenia ma
    drugorzędne znaczenie w stosunku do potrzeb prowadzonego przedsiębiorstwa. Zatem,
    jeśli z obiektywnych okoliczności wynika, że korzyść przedsiębiorstwa wynikająca z danej

    czynności ma charakter dominujący nad korzyścią osobistą danego pracownika, to do tej
    czynności nie znajdzie zastosowania obowiązek jej opodatkowania na podstawie art. 8 ust.
    2 ustawy.
    Podkreślić należy, że przepis art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy ma zastosowanie tylko do tych
    spośród usług nieodpłatnych, które nie spełniają warunku w nim wymienionego, tj.
    dotyczy tych usług nieodpłatnych, które służą celom innym niż działalność gospodarcza
    podatnika. Jeśli ww. warunek nie jest spełniony, nie może być mowy o potraktowaniu
    usługi świadczonej nieodpłatnie jako usługi odpłatnej i objęcie jej zakresem
    opodatkowania VAT.
    Analizując wskazane wyżej przepisy prawne w kontekście przywołanych wyżej przepisów
    oraz orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdzam, że nieodpłatne
    zapewnienie Państwa pracownikom/zleceniobiorcom świadczeń związanych z
    zakwaterowaniem, z uwagi na brak wystarczających zasobów na lokalnym rynku pracy
    stanowi nieodpłatne świadczenie usług. Jednakże w świetle art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, w
    analizowanym przypadku czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów
    i usług, ponieważ w takich specyficznych okolicznościach nadrzędnym celem
    świadczonych usług będzie realizacja Państwa celów gospodarczych – zapewnienie
    pracowników/zleceniobiorców, a korzyść osobista uzyskiwana przez tych pracowników
    /zleceniobiorców z takiego bezpłatnego świadczenia ma drugorzędne znaczenie w
    stosunku do potrzeb prowadzonego przedsiębiorstwa.
    Zatem, nieodpłatne udostępnienie miejsc w lokalach mieszkalnych Państwa pracownikom
    /zleceniobiorcom stanowi nieodpłatne świadczenie usług związane z jego działalnością
    gospodarczą, które na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy nie podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług.
    Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 5 wniosku uznaję za prawidłowe.
    Przechodząc do kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wskazuję, że zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku,
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Zasadą jest także to, że podatnik jest zobowiązany w pierwszej kolejności dołożyć
    należytych starań, aby odpowiednio przyporządkować podatek naliczony do
    poszczególnych czynności, aby prawa do odliczenia nie nadużyć. Nie można również
    rozszerzająco przyjmować braku możliwości dokonania takiego przyporządkowania.
    Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku
    naliczonego jest zatem związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi, przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.
    O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić
    wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też
    nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących
    przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi
    wykonywanymi przez podatnika.
    Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością
    przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem
    funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a
    tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można
    było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością
    podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo–skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami
    towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z
    działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia
    się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz
    poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do
    generowania przez podmiot obrotu.
    Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie
    pytań od 1 do 4 wniosku trzeba mieć na uwadze stanowisko Naczelnego Sądu
    Administracyjnego przedstawione w wyroku z 8 listopada 2024 r. sygn. akt I FSK 789/21.
    NSA w wyroku, który zapadł w niniejszej sprawie, przywołał wyroki z 12 grudnia 2023 r. I
    FSK 281/23, 2 czerwca 2023 r. I FSK 542/19 oraz z 29 października 2019 r. I FSK 1281/17, w
    których tożsamy problem prawny był przedmiotem rozważań. Zapatrywania wyrażone w
    powyżej wskazanych rozstrzygnięciach NSA podzielił i uznał za własne.
    Według NSA nie jest słuszna konkluzja organu, zaaprobowana przez Sąd pierwszej
    instancji, że wydatki opisane we wniosku nie będą związane z czynnościami
    opodatkowanymi. NSA wskazał, że opisane przez Spółkę wydatki zostały przez
    Wojewódzki Sąd Administracyjny błędnie powiązane z czynnościami polegającymi na
    udostępnieniu lokali pracownikom/zleceniobiorcom. Jak wynika z opisu stanu faktycznego
    w związku z pogarszającą się sytuacją na rynku pracy i pogłębiającymi się trudnościami ze
    znalezieniem wykwalifikowanych pracowników lub współpracowników, w celu rozwoju
    swojej działalności i zapewnienia sobie możliwości osiągania wyższych przychodów w
    przyszłości, Spółka zatrudnia pracowników / zleceniobiorców spoza Polski - głównie z
    takich państw jak Ukraina, Mołdawia, rzadziej Rosja, etc. W celu zachęcenia potencjalnych
    pracowników / zleceniobiorców spoza Polski do przyjazdu i rozpoczęcia pracy /
    wykonywania zleceń w Polsce, Spółka oferuje pracownikom i zleceniobiorcom
    zakwaterowanie na cały czas trwania umowy o pracę / umowy zlecenia. W sytuacji, gdyby
    Spółka nie oferowała pracownikom i zleceniobiorcom możliwości zakwaterowania, szansa
    na znalezienie odpowiednio wykwalifikowanych pracowników i zleceniobiorców, a co za
    tym idzie, szansa na zwiększenie przychodów Spółki w przyszłości, znacząco zmalałaby. Z
    wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie wynika przecież, aby Spółka prowadziła

    lub zamierzała prowadzić działalność gospodarczą w zakresie wynajmu lokali o
    charakterze mieszkalnym. Jak słusznie podnosi się w skardze kasacyjnej, nieodpłatne
    udostępnianie lokali jest jedynie środkiem do realizacji rzeczywistego i bezpośredniego
    celu, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę. Według NSA rację
    miała Spółka dostrzegając pośredni związek spornych wydatków z całokształtem jej
    działalności opodatkowanej.
    W wyroku NSA przypomniał, że art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie definiuje wprost charakteru
    związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, jaki uprawnia do odliczenia
    podatku naliczonego od podatku należnego. Nie określa w szczególności, czy związek ten
    musi być bezpośredni, czy wystarczającym dla odliczenia podatku naliczonego jest
    wykazanie pośredniego tylko związku zakupionych towarów i usług z czynnościami
    podatnika opodatkowanymi podatkiem VAT. Co do zasady zatem przyjmuje się, że
    istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub
    transakcjami) sprzedaży, stanowi warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia
    naliczonego podatku od wartości dodanej. Niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest
    istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną
    transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów
    świadczenia, uwzględnioną w cenie.
    Niemniej jednak – jak zauważył NSA – w orzecznictwie ukształtował się obecnie
    powszechnie akceptowany pogląd, zgodnie z którym brak takiej konkretnej transakcji
    opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W
    przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie
    istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą
    opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów
    podatnika (towarów lub usług) pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego
    opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów
    (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna
    działalność daje prawo do odliczenia VAT.
    Zdaniem NSA wydatki, jakie Spółka zamierza poczynić w związku z najmem lokali będą
    miały związek z jej czynnościami opodatkowanymi, skoro podatnik zamierza je poczynić
    celem stworzenia warunków zatrudniania pracownikom/zleceniobiorcom. Jakkolwiek więc
    NSA zgodził się, iż sporne wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w
    osiąganych obrotach, to ich poniesienie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego
    podatkiem od towarów i usług niejako poprzez zabezpieczenie utrzymania źródła
    przychodu, zatem podatnik winien mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego
    związanego z ich poniesieniem.
    W świetle powyższego, uwzględniając wnioski płynące z orzeczenia Naczelnego Sądu
    Administracyjnego z 8 listopada 2024 r. sygn. akt I FSK 789/21, stwierdzam, że – zgodnie z
    art. 86 ust. 1 ustawy – będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku
    naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z wynajmowanymi lokalami lub
    domami, tj. z tytułu usług najmu jak i opłat za media, pod warunkiem niezaistnienia
    przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.
    Na powyższe bez wpływu pozostaje okoliczność, czy Państwa Spółka samodzielnie zawiera
    umowy na dostawę mediów czy też dokonuje ich nabycia od wynajmującego, jak również
    różnego sposobu nazywania przez wynajmującego realizowanego na Państwa rzecz
    świadczenia w postaci usługi najmu oraz zastosowanej stawki podatku VAT.
    Tym samym Państwa stanowisko odnośnie kwestii prawa do odliczenia podatku
    naliczonego z faktur dokumentujących usługi najmu oraz opłaty za media (pytania nr 1 –
    4) – zgodnie z opisem sprawy i wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8
    listopada 2024 r., sygn. akt I FSK 789/21 – należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku
    (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie
    mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
    Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany z
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą
    Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
    tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji
    pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku.
    Ponadto podkreślam, iż wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na
    podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzę postępowania podatkowego w
    rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do
    udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa
    podatkowego w okolicznościach opisanego stanu faktycznego podanego przez Państwa.
    Jednocześnie zauważam, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor
    Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego
    indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację
    indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie
    wywiera zatem skutku prawnego dla kontrahentów Państwa Spółki.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.