Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.543.2018.3.SK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-16
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w sytuacji gdy deklaracja podatkowa PIT-37 została rozliczona wspólnie przez małżonków, Wnioskodawca dokonał zapłaty wynikłej z przedmiotowej deklaracji różnicy między podatkiem należnym, a sumą zaliczek pobranych przez płatników w ustawowym terminie, tj. do dnia 30 kwietnia 2018 r., lecz pod wpływem błędu technicznego zeznanie (deklaracja PIT-37) nie dotarło do właściwego urzędu skarbowego do dnia 30 kwietnia 2018 r., Wnioskodawca jest zobowiązany do złożenia korekty deklaracji, tj. złożenia indywidualnych deklaracji podatkowych, czy zachowuje prawo do wspólnego rozliczenia małżonków?
Słowa kluczowe: deklaracje; małżeństwo; rozliczanie (rozliczenia); zeznania-zeznania podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia z dnia 19 listopada 2018 r. (data wpływu 3 grudnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 stycznia 2019 r. (data wpływu 4 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wspólnego złożenia zeznania podatkowego z małżonką **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 grudnia 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 18 grudnia 2018 r., nr 0113 KDIPT3.4011.543.2018.1.SK, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 18 grudnia 2018 r. (data doręczenia 27 grudnia 2018 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 2 stycznia 2019 r. (data wpływu 4 stycznia 2019 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 3 stycznia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która w 2017 r. osiągnęła dochody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „PIT”). Wobec tego, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, był On zobowiązany do złożenia do właściwego urzędu skarbowego zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty), a także zapłaty wynikającej z ww. deklaracji różnicy między podatkiem należnym, a sumą zaliczek pobranych przez płatników.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca wraz z małżonką spełnił ustawowe przesłanki warunkujące możliwość wspólnego rozliczania deklaracji podatkowej, rozliczając PIT za 2017 r. postanowił skorzystać z preferencyjnej formy rozliczania, tj. wspólnego rozliczenia z małżonkiem.

Deklaracja PIT-37 została sporządzona w dniu 24 kwietnia 2018 r. i tego samego dnia została ona wysłana przez Wnioskodawcę za pomocą środków komunikacji elektronicznej.

Ze sporządzonej deklaracji wynikało, że Wnioskodawca jest zobowiązany do opłacenia różnicy między podatkiem należnym, a sumą zaliczek pobranych przez płatników. Wnioskodawca w dniu 29 kwietnia 2018 r. dokonał zapłaty należnej różnicy, wskazując w tytule przelewu, że wpłata dotyczy PIT-37. Z wpłaconej kwoty wynikało, że dokonana wpłata dotyczy wspólnego rozliczenia małżonków.

W październiku 2018 r. Wnioskodawca otrzymał wezwanie z właściwego urzędu skarbowego, z którego wynikało, że w ustawowo określonym terminie, tj. do dnia 30 kwietnia, Wnioskodawca nie złożył zeznania podatkowego. Organ podatkowy wezwał również Wnioskodawcę oraz Jego małżonkę do złożenia korekty zeznań podatkowych PIT-37, tj. złożenia indywidualnych zeznań podatkowych.

Wysłane przez Wnioskodawcę zeznanie, pod wpływem błędów technicznych w funkcjonowaniu portalu służącego do wysyłania zeznań podatkowych, nie dotarto do właściwego urzędu skarbowego. Wnioskodawca nie otrzymał żadnego ostrzeżenia o błędzie lub niedokończeniu procesu składania deklaracji, w związku z czym nie wiedział, że przedmiotowa deklaracja nie dotarła do urzędu skarbowego. Był przekonany, że dopełnił wszelkich określonych w ustawie o PIT obowiązków.

W piśmie z dnia 2 stycznia 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca dodał, że nie posiada urzędowego poświadczenia odbioru, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2012 r. w sprawie sposobu przesyłania deklaracji i podań oraz rodzajów podpisu elektronicznego, którymi powinny być opatrzone potwierdzające złożenie zeznania podatkowego za 2017 r. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że nie wie z powodu jakich błędów technicznych złożone zeznanie nie dotarło do urzędu skarbowego. Wskazał, że po raz pierwszy samodzielnie składał przedmiotowe zeznanie. Był przekonany, że przeszedł przez wszystkie poszczególne etapy procedury i właściwie złożył zeznanie w formie elektronicznej. Jako zwykły podatnik nie ma możliwości wglądu w klucze działania Portalu Podatkowego służącego do składania zeznań, nie robił również zrzutów ekranu przy składaniu przedmiotowego zeznania dlatego w tej chwili nie jest w stanie samodzielnie określić z powodu jakich błędów złożone przeze Niego zeznanie nie wpłynęło do urzędu skarbowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w sytuacji gdy deklaracja podatkowa PIT-37 została rozliczona wspólnie przez małżonków, Wnioskodawca dokonał zapłaty wynikłej z przedmiotowej deklaracji różnicy między podatkiem należnym, a sumą zaliczek pobranych przez płatników w ustawowym terminie, tj. do dnia 30 kwietnia 2018 r., lecz pod wpływem błędu technicznego zeznanie (deklaracja PIT-37) nie dotarło do właściwego urzędu skarbowego do dnia 30 kwietnia 2018 r., Wnioskodawca jest zobowiązany do złożenia korekty deklaracji, tj. złożenia indywidualnych deklaracji podatkowych, czy zachowuje prawo do wspólnego rozliczenia małżonków?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy deklaracja podatkowa PIT-37 została rozliczona wspólnie przez małżonków i podatnik dokonał zapłaty wynikłej z przedmiotowej deklaracji różnicy między podatkiem należnym, a sumą zaliczek pobranych przez płatników w ustawowym terminie, tj. do dnia 30 kwietnia 2018 r., lecz pod wpływem błędu technicznego zeznanie (deklaracja PIT-37) nie dotarło do właściwego urzędu skarbowego do dnia 30 kwietnia 2018 r., zachowuje On prawo do wspólnego rozliczenia małżonków.

Na wstępie rozważań wskazuje, że w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku Wnioskodawca wraz z małżonką spełnili wszystkie ustawowo określone przesłanki warunkujące możliwość wspólnego rozliczenia deklaracji PIT za 2017 r., tj. istniała między nimi wspólność majątkowa oraz pozostawali w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy. Tym samym, małżonkowie nabyli prawo do zastosowania preferencyjnej formy opodatkowania i z tego prawa skorzystali, czego wyrazem była zapłata wynikłej ze sporządzonej deklaracji różnicy między podatkiem należnym, a sumą zaliczek pobranych przez płatników. Wskutek zapłaty wygasło ciążące na małżonkach zobowiązanie podatkowe. Wobec powyższego, w niniejszej sprawie zastosowanie powinna znaleźć konstytucyjna zasada ochrony praw nabytych. W wyroku z dnia 18 października 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 163/06 WSA we Wrocławiu wskazał, że „Nakaz ochrony zaufania jednostki do państwa i do prawa implikuje w szczególności obowiązek poszanowania praw nabytych oraz interesów w toku. Konstytucyjna zasada ochrony praw nabytych zakazuje arbitralnego znoszenia lub ograniczania praw podmiotowych przysługujących jednostce.” Podobne stanowisko zajął WSA w Bydgoszczy, który w wyroku z dnia 3 listopada 2015 r., sygn. akt II SA/Bd 829/15 orzekł, że „Zasada ochrony praw nabytych interpretowana z art. 2 Konstytucji zakazuje arbitralnego znoszenia lub ograniczania praw podmiotowych przysługujących jednostce lub innym podmiotom prywatnym występującym w obrocie prawnym.”

W świetle powyższych rozstrzygnięć, w sprawie objętej niniejszym wnioskiem organy podatkowe winny respektować nabyte przez Wnioskodawcę prawo do wspólnego rozliczenia małżonków. Poprzez sam fakt niedopełnienia innych ustawowo określonych obowiązków, podatnik nie może zostać pozbawiony uprzednio przysługującego mu prawa.

Wskazać nadto należy, że pozbawienie podatnika przysługującego mu prawa narusza zasadę zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa. W tym miejscu, w ślad za przyjętym przez Rzecznika Praw Obywatelskich stanowiskiem, należy podnieść, że „Zasada zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa opiera się na pewności prawa, rozumianej w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego jako pewien zespół cech przysługujących prawu, które zapewniają jednostce bezpieczeństwo prawne” (zob. Wystąpienie dr Janusza Kochanowskiego, Rzecznika Praw Obywatelskich na konferencji naukowej „Język polskiej legislacji, czyli zrozumiałość przekazu a stosowanie prawa”).

W analizowanej sprawie nie doszło również do uszczuplenia należności budżetu państwa. Wnioskodawca w dniu 29 kwietnia 2018 r. opłacił bowiem wynikającą ze sporządzonej w dniu 24 kwietnia 2018 r. deklaracji PIT-37 różnicę między podatkiem należnym, a sumą zaliczek pobranych przez płatników. Opłacenie podatku, z kwoty którego wynikało, że jego zapłata dotyczyła rozliczenia wspólnego małżonków należy uznać w przedmiotowej sprawie za wyrażenie oświadczenia woli o wspólnym rozliczeniu. Wskazać bowiem należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) nie wskazuje, co powinno nastąpić pierwsze, tj. złożenie deklaracji, czy zapłata wynikającego z niej wyliczonego podatku. Niewątpliwie w sytuacji, gdy jako pierwsze następuje złożenie deklaracji oświadczenie o wspólnym rozliczeniu winno być w niej wyrażone. Ustawodawca nie reguluje natomiast sytuacji odwrotnej, tj. gdy wpłata wyliczonej w deklaracji różnicy między należnym podatkiem, a pobranymi zaliczkami poprzedza złożenie deklaracji. Wobec tego, w omawianej sytuacji oświadczenie woli może zostać złożone w dowolny sposób, np. poprzez zapłatę zobowiązania podatkowego wynikającego ze wspólnego rozliczenia, co miało miejsce w przedmiotowe sprawie. Fakt, że deklaracja (w której również została wyrażona chęć wspólnego rozliczenia małżonków) nie dotarła do urzędu skarbowego w ustawowym terminie, nie powinien w omawianej sytuacji skutkować utratą prawa do wspólnego rozliczenia małżonków.

Wskazać również należy, że zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, tj. art. 6 ust. 10 ustawy o PIT, prawo do wspólnego rozliczenia podatku PIT tracą podatnicy, gdy złożą zeznanie po terminie określonym w art. 45 ust. 1, tj. po 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Wskazać jednakże należy, jak wykazano powyżej, że złożenie zeznania jest jednym z dwóch obowiązków - obok zapłaty podatku wynikającego z deklaracji - ciążących na podatniku w świetle ustawy o PIT.

Regulacje zawarte w ustawie o PIT nie określają skutków złożenia deklaracji po terminie, w sytuacji, gdy zapłata należnego podatku została dokonana w terminie do 30 kwietnia. W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z ukształtowanym w judykaturze stanowiskiem analogia na niekorzyść podatnika w prawie podatkowym jest niedopuszczalna. Jako przykład rozstrzygnięcia w omawianym zakresie należy przywołać wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 1 września 2015 r., sygn. akt I SA/Rz 696/15 w którym wskazano, że „W prawie podatkowym zarówno w literaturze przedmiotu, doktrynie, jak i orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, sądowo-administracyjnym podkreśla się, że powszechny jest pogląd przeciwny stosowania analogii na niekorzyść podatnika (tak w wyroku TK z dnia 13 września 2011 r., P33/09; OTK 2011 r., nr 7A, poz. 71).”

Zatem, w sytuacji objętej niniejszym wnioskiem, która nie znajduje dokładnego odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach ustawy o PIT nie mogą w drodze analogii znaleźć zastosowania inne przepisy tej ustawy, tj. np. art. 6 ust. 10. Sytuacja będąca przedmiotem niniejszego wniosku jest bowiem bardziej złożona niż przyjęte przez ustawodawcę założenie określone w art. 6 ust. 10 ustawy o PIT.

Mając powyższe na uwadze jednoznacznie stwierdzić należy, że w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, tj. gdy Wnioskodawca wraz z małżonką byli uprawnieni do wspólnego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2017 r., w dniu 24 kwietnia 2018 r. sporządzili deklarację PIT-37, a wynikłą z niej różnicę między podatkiem należnym, a sumą zaliczek pobranych przez płatników wpłacili na rachunek właściwego urzędu skarbowego w dniu 29 kwietnia 2018 r., lecz z przyczyn technicznych nie złożyli w terminie do urzędu skarbowego zeznania podatkowego nie powinni tracić prawa do wspólnego rozliczenia podatku. Jak wykazano powyżej przedmiotowa sytuacja nie znajduje jednoznacznego odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach ustawy, a organy podatkowe nie są uprawnione do stosowania analogii na niekorzyść podatnika (tj. w niniejszej sprawie utraty prawa do wspólnego rozliczenia).

W tym miejscu warto również zwrócić uwagę na nowelizację ustawy o PIT, która ma wejść w życie w 2019 r. W uzasadnieniu do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustawy wskazano, że uchylenie w ustawie o PIT przepisu warunkującego uprawnienie do preferencyjnego opodatkowania rozliczenia dochodów małżonków od terminowego złożenia zeznania podatkowego jest uzasadnione faktem, że „W życiu zdarzają się bowiem sytuacje losowe, które uniemożliwiają podatnikowi terminowe złożenie wniosku, np. choroba czy wyjazd zagraniczny. Skoro podatnik spełnia warunki do łącznego opodatkowania dochodów to bez znaczenia powinien być fakt, czy wniosek o preferencyjne opodatkowanie zostanie zawarty w zeznaniu złożonym w terminie określonym ustawą, czy np. w korekcie tego zeznania.” W świetle powyższej nowelizacji jednoznacznie stwierdzić należy, że podjęte przez ustawodawcę działania mają na celu dostosowanie przepisów do sytuacji życiowych podatników, z jaką niewątpliwie mamy do czynienia w niniejszej sprawie.

Dodatkowo, w uzupełnieniu wniosku z dnia 2 stycznia 2019 r., Wnioskodawca doprecyzował własne stanowisko w sprawie przedstawionego stanu faktycznego, uzupełniając podstawę prawną o art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto wskazał, że w świetle zasady zaufania, o której mowa w art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa oraz konstytucyjnej zasady sprawiedliwości społecznej, o którym mowa w art. 2 Konstytucji, zapłacenie przez Podatnika podatku wynikającego ze wspólnego rozliczenia małżonków winno być traktowane jako wyrażenie woli wspólnego rozliczenia. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w przedmiotowej sprawie wpłata ta została dokonana przed 30 kwietnia 2018 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów.

Od tej zasady ustawodawca przewidział jednak wyjątek, który został uregulowany w art. 6 ust. 2 ww. ustawy. W świetle tego przepisu, małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, mogą być z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26 i art. 26e; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków.

Stosownie do art. 6 ust. 2a powyższej ustawy, wniosek, o którym mowa w ust. 2, może być wyrażony przez jednego z małżonków. Wyrażenie wniosku przez jednego z małżonków traktuje się na równi ze złożeniem przez niego oświadczenia o upoważnieniu go przez jego współmałżonka do złożenia wniosku o łączne opodatkowanie ich dochodów. Oświadczenie to składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania.

Zasada wyrażona w ust. 2 ma zastosowanie również, jeżeli jeden z małżonków w roku podatkowym nie uzyskał przychodów ze źródeł, z których dochód jest opodatkowany zgodnie z art. 27 lub osiągnął dochody w wysokości niepowodującej obowiązku uiszczenia podatku (art. 6 ust. 3 ww. ustawy).

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, stosownie do art. 6 ust. 8 wyżej cytowanej ustawy, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Zgodnie z art. 6 ust. 10 ww. ustawy, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4 nie ma zastosowania do podatników, którzy wniosek, wyrażony w zeznaniu podatkowym, określony w ust. 2 i 4, złożą po terminie, o którym mowa w art. 45 ust. 1.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy należy mieć również na względzie przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3a § 1 powyższej ustawy, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, deklaracje mogą być składane za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Natomiast, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci (art. 3 pkt 5 cyt. ustawy).

W myśl art. 3a § 2 ww. ustawy, organ podatkowy, elektroniczna skrzynka podawcza systemu teleinformatycznego administracji skarbowej lub portal podatkowy potwierdzają, w formie dokumentu elektronicznego, złożenie deklaracji za pomocą środków komunikacji elektronicznej.

Treść art. 3b § 1 ww. ustawy stanowi, że deklaracja składana za pomocą środków komunikacji elektronicznej powinna zawierać:

1.  dane w ustalonym formacie elektronicznym, zawarte we wzorze deklaracji określonym w odrębnych przepisach;
2.  jeden podpis elektroniczny.

W myśl art. 3b § 2 ww. ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw informatyzacji określi, w drodze rozporządzenia:

1.  uchylony;
2.  sposób przesyłania deklaracji i podań za pomocą środków komunikacji elektronicznej;
3.  rodzaje podpisu elektronicznego, którymi powinny być opatrzone poszczególne typy deklaracji lub podań.

Zgodnie z art. 3b § 3 ww. ustawy, wydając rozporządzenie, o którym mowa w § 2, minister właściwy do spraw finansów publicznych powinien uwzględnić:

1.  potrzebę zapewnienia bezpieczeństwa, wiarygodności i niezaprzeczalności danych zawartych w deklaracjach i podaniach oraz potrzebę ich ochrony przed nieuprawnionym dostępem;
2.  limity wysokości zobowiązania podatkowego, kwoty nadpłaty lub zwrotu podatku wynikających z deklaracji i rodzaj podatku, którego dotyczy deklaracja, a także wymagania dla poszczególnych rodzajów podpisu elektronicznego, w szczególności dotyczące weryfikacji podpisu i kwalifikowanych elektronicznych znaczników czasu.

Szczegółowe przepisy określające sposób składania deklaracji elektronicznych, rodzaje podpisu elektronicznego, którym powinny być one opatrzone, zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 19 września 2017 r. w sprawie sposobu przesyłania deklaracji i podań oraz rodzajów podpisu elektronicznego, którymi powinny być opatrzone (Dz. U. z 2017 r., poz. 1802, z późn. zm.).

Zgodnie z § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia deklaracje i podania mogą być przesyłane:

1.  za pomocą oprogramowania interfejsowego dostępnego na stronie, której adres jest podany w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej ministra właściwego do spraw finansów publicznych prowadzonej przez urząd obsługujący tego ministra, albo
2.  przez portal podatkowy, albo
3.  przez Platformę Usług Elektronicznych Skarbowo-Celnych.

W myśl § 3 cyt. rozporządzenia, struktura logiczna urzędowego poświadczenia odbioru deklaracji lub podania jest udostępniona w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej ministra właściwego do spraw finansów publicznych prowadzonej przez urząd obsługujący tego ministra. Natomiast, deklaracje i podania mogą być opatrywane innym podpisem elektronicznym zapewniającym autentyczność deklaracji i podań (§ 4 pkt 5 ww. rozporządzenia).

Na mocy § 11 pkt 16 lit. a i c tego rozporządzenia podpisem elektronicznym, o którym mowa w § 4 pkt 5, mogą być opatrywane, odpowiednio, przez podatnika będącego osobą fizyczną, płatnika będącego osobą fizyczną lub podmiot będący osobą fizyczną zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym (PIT-36 i PIT-37).

Stosownie do § 13 ust. 1 rozporządzenia deklaracje i podania, o których mowa w § 6, § 8 i § 11, przesyła się, stosując:

1.  reguły kontroli poprawności danych deklaracji i podań,
2.  opis sposobu weryfikacji poprawności urzędowego poświadczenia odbioru i integralności deklaracji i podań,
3.  specyfikację oprogramowania interfejsowego służącego do złożenia deklaracji i podań

\-dostępne na stronie, której adres jest podany w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej ministra właściwego do spraw finansów publicznych prowadzonej przez urząd obsługujący tego ministra.

Zgodnie z § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia, urzędowe poświadczenie odbioru tworzone i udostępnione nadawcy przez system teleinformatyczny organu administracji skarbowej po uprzednim przeprowadzeniu prawidłowej weryfikacji struktury logicznej, poprawności danych, autentyczności oraz umocowania do podpisywania tych dokumentów, stanowi dowód złożenia deklaracji i podań.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która w 2017 r. osiągnęła dochody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „PIT”). Wobec tego, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, był On zobowiązany do złożenia do właściwego urzędu skarbowego zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty), a także zapłaty wynikającej z ww. deklaracji różnicy między podatkiem należnym, a sumą zaliczek pobranych przez płatników. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca wraz z małżonką spełnił ustawowe przesłanki warunkujące możliwość wspólnego rozliczania deklaracji podatkowej, rozliczając PIT za 2017 r. postanowił skorzystać z preferencyjnej formy rozliczania, tj. wspólnego rozliczenia z małżonkiem. Deklaracja PIT-37 została sporządzona w dniu 24 kwietnia 2018 r. i tego samego dnia została ona wysłana przez Wnioskodawcę za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Ze sporządzonej deklaracji wynikało, że Wnioskodawca jest zobowiązany do opłacenia różnicy między podatkiem należnym, a sumą zaliczek pobranych przez płatników. Wnioskodawca w dniu 29 kwietnia 2018 r. dokonał zapłaty należnej różnicy, wskazując w tytule przelewu, że wpłata dotyczy PIT-37. Z wpłaconej kwoty wynikało, że dokonana wpłata dotyczy wspólnego rozliczenia małżonków. W październiku 2018 r. Wnioskodawca otrzymał wezwanie z właściwego urzędu skarbowego, z którego wynikało, że w ustawowo określonym terminie, tj. do dnia 30 kwietnia, Wnioskodawca nie złożył zeznania podatkowego. Organ podatkowy wezwał również Wnioskodawcę oraz Jego małżonkę do złożenia korekty zeznań podatkowych PIT-37, tj. złożenia indywidualnych zeznań podatkowych. Wysłane przez Wnioskodawcę zeznanie, pod wpływem błędów technicznych w funkcjonowaniu portalu służącego do wysyłania zeznań podatkowych, nie dotarto do właściwego urzędu skarbowego. Wnioskodawca nie otrzymał żadnego ostrzeżenia o błędzie lub niedokończeniu procesu składania deklaracji, w związku z czym nie wiedział, że przedmiotowa deklaracja nie dotarła do urzędu skarbowego. Był On przekonany, że dopełnił wszelkich określonych w ustawie o PIT obowiązków. Ponadto, Wnioskodawca dodał, że nie posiada urzędowego poświadczenia odbioru, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2012 r. w sprawie sposobu przesyłania deklaracji i podań oraz rodzajów podpisu elektronicznego, którymi powinny być opatrzone potwierdzające złożenie zeznania podatkowego za 2017 r. Wnioskodawca nie wie z powodu jakich błędów technicznych złożone zeznanie nie dotarło do urzędu skarbowego. Po raz pierwszy samodzielnie składał przedmiotowe zeznanie. Był On przekonany, że przeszedł przez wszystkie poszczególne etapy procedury i właściwie złożył zeznanie w formie elektronicznej. Jako zwykły podatnik nie ma On możliwości wglądu w klucze działania Portalu Podatkowego służącego do składania zeznań, nie robił również zrzutów ekranu przy składaniu przedmiotowego zeznania dlatego w tej chwili nie jest w stanie samodzielnie określić z powodu jakich błędów złożone przeze Niego zeznanie nie wpłynęło do urzędu skarbowego.

Biorąc pod uwagę powyżej powołane regulacje prawne stwierdzić należy, że możliwość skorzystania w 2017 r. z uprzywilejowanej formy opodatkowania dochodów małżonków została z woli ustawodawcy w sposób wyraźny uzależniona – zgodnie z powołanym powyżej art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od spełnienia ściśle określonych warunków. I tak, między innymi, wniosek o zastosowanie tej formy należało złożyć w określony sposób, tj. w rocznym zeznaniu podatkowym (zawierającym stosowne oświadczenie) i w określonym terminie. Termin do złożenia zeznania rocznego za 2017 r. upłynął natomiast – w myśl ww. przepisu art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w dniu 30 kwietnia 2018 r. W stanie prawnym obowiązującym w 2017 r. ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje możliwości złożenia tego wniosku w innym czasie. Przeciwnie, wprost uniemożliwia złożenie wniosku o preferencyjne rozliczenie po upływie terminu do złożenia zeznania.

Możliwość łącznego opodatkowania małżonków została między innymi uzależniona od złożenia wniosku we wspólnym zeznaniu w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, który jako termin materialnoprawny nie jest przywracany, co z kolei oznacza, że po jego upływie podatnik traci prawo możliwości skorzystania z tego uprawnienia.

Zatem z uwagi na fakt, że termin do złożenia wniosku o zastosowanie opodatkowania dochodów uzyskanych za dany rok podatkowy w sposób przewidziany dla małżonków jest terminem prawa materialnego (nie podlegającym przywróceniu) stwierdzić należy, że po jego upływie, podatnik nie może skorzystać z preferencyjnej formy opodatkowania przewidzianej w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, że elektroniczna skrzynka podawcza systemu teleinformatycznego administracji skarbowej ulokowana jest w systemie e-Deklaracje należy stwierdzić, że system e-Deklaracje przyjmuje za datę złożenia jedną datę, tj. datę doręczenia dokumentu elektronicznego do systemu teleinformatycznego podmiotu publicznego.

W przypadku złożenia deklaracji w formie elektronicznej termin wskazany w art. 12 § 6 Ordynacji podatkowej, uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało:

1.  wysłane w formie dokumentu elektronicznego do organu podatkowego, a nadawca otrzymał urzędowe poświadczenie odbioru;
2.  nadane w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. – Prawo pocztowe (Dz. U. z 2017 r., poz. 1481 oraz z 2018 r., poz. 106 i 138) lub w placówce pocztowej operatora świadczącego pocztowe usługi powszechne w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej lub otrzymane przez polską placówkę pocztową operatora wyznaczonego po nadaniu w państwie spoza Unii Europejskiej albo złożone w polskim urzędzie konsularnym.

Zatem, dokumentem potwierdzającym złożenie zeznania w formie dokumentu elektronicznego jest posiadanie urzędowego poświadczenia odbioru. Natomiast, samo zapłacenie podatku nie oznacza złożenia zeznania w formie elektronicznej.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że urzędowe potwierdzenie odbioru oznacza bezwzględną konieczność dysponowania przez podatnika oficjalnym dokumentem potwierdzającym złożenie deklaracji. Wyjaśnić należy, że wysyłane elektronicznie zeznanie podatkowe – w zależności od etapu wysyłki czy przetworzenia otrzymuje określony status. Urzędowe poświadczenie odbioru (UPO), będące potwierdzeniem złożenia zeznania generuje się, gdy zeznanie zostało przyjęte przez system e-Deklaracje (wyłącznie dla dokumentów, które otrzymały status 200). Dodatkowo stwierdzić należy, że ww. UPO jest dowodem traktowanym na równi z dowodem nadania listu poleconego, czy potwierdzeniem złożenia PIT-u w urzędzie skarbowym. Ponadto, na stronie internetowej Ministerstwa Finansów www.mf.gov.pl udostępniono instrukcję składania deklaracji w systemie e-deklaracje , wskazując , że UPO jest jedynym potwierdzeniem złożenia przez podatnika zeznania podatkowego i innych deklaracji podatkowych.

Dowodem złożenia zeznania podatkowego – co zostało już podkreślone powyżej – stanowi urzędowe poświadczenie odbioru tworzone i udostępnione nadawcy przez system teleinformatyczny organu administracji skarbowej po uprzednim przeprowadzeniu prawidłowej weryfikacji struktury logicznej, poprawności danych, autentyczności oraz umocowania do podpisywania tych dokumentów. Tym samym korzystanie w poprzednich latach z preferencyjnego rozliczania się małżonków przy jednoczesnym braku dochowania staranności złożenia zeznania podatkowego za 2017 r. (jak wskazał Wnioskodawca - z powodu błędów technicznych) nie można utożsamiać z naruszeniem zasady praw nabytych, czego konsekwencją jest utrata zaufania do państwa.

Prezentując własne stanowisko w sprawie Wnioskodawca odniósł się również do przepisów uchylających art. 6 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczący terminu do złożenia wspólnego zeznania i łącznego opodatkowania małżonków.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 2195) w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono następujące zmiany: w art. 6 uchyla się ust. 10. Ponadto, na mocy art. 16 tej ustawy zmieniającej przepisy ustaw zmienianych w art. 1-3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r., z wyjątkiem art. 6 i art. 6a ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 7b ust. 2 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r. Oznacza to, że wyłącznie (przychody) dochody małżonków uzyskane od dnia 1 stycznia 2018 r. podlegają tym regulacjom. Zasady te nie będą miały zastosowania do lat poprzednich.

W świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego oraz powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca nie złożył w ustawowym terminie, tj. do dnia 30 kwietnia 2018 r. wniosku o zastosowanie opodatkowania dochodów uzyskanych za dany rok podatkowy w sposób przewidziany dla małżonków oraz nie posiada Urzędowego Poświadczenia Odbioru (UPO), będącego dokumentem poświadczającym potwierdzenie terminu złożenia deklaracji podatkowej do urzędu skarbowego, to Wnioskodawca nie jest uprawniony do wspólnego rozliczenia z małżonką za rok podatkowy 2017. W przedmiotowej sprawie, bez znaczenia pozostaje fakt, że Wnioskodawca dokonał zapłaty różnicy między podatkiem należnym, a sumą zaliczek pobranych przez płatników.

W konsekwencji, Wnioskodawca winien złożyć indywidualne zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2017.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń sądów administracyjnych wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie Organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto wskazać należy, że niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla żony Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.