Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-119/10-2/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-03-24
Teza: 1. Czy czynności, które będą podejmowane przez Strony w związku z realizacją zadań określonych w Umowie, nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT? W szczególności, czy zadania realizowane przez Wnioskodawcę jako Operatora nie będą stanowić świadczenia usługi na rzecz Spółki w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”)? 2. W rezultacie, czy ewentualne rozliczenia (podział kosztów i zysków) między Stronami nie powinien być dokumentowany fakturami VAT? 3. Czy Operatorowi będzie przysługiwać w związku z realizowanymi przez niego na podstawie Umowy zadaniami, których efektem ma być zgodnie z planami eksploatacja (sprzedaż) surowca ze zidentyfikowanych i rozpoznawanych w ramach wspólnych operacji złóż, prawo do obniżenia podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług na potrzeby wspomnianych operacji?
Słowa kluczowe: konsorcjum; umowa; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2010 r. (data wpływu 25 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania wzajemnych czynności podmiotów określonych w umowie konsorcjum – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania wzajemnych czynności podmiotów określonych w umowie konsorcjum.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następując zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca („Operator”), będący zarejestrowanym w Polsce na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) podatnikiem VAT czynnym, planuje zawrzeć ze spółką prawa węgierskiego (dalej: „Spółka” lub „Nie-Operator”), należącą do tej samej grupy kapitałowej (dalej łącznie: „Strony”) umowę o wspólnych operacjach (dalej: „Umowa”), celem stworzenia ram prawnych dla realizacji zamiaru Stron w postaci wspólnego prowadzenia działań w zakresie poszukiwania i rozpoznawania złóż węglowodorów na obszarze Polski, w stosunku do których Zainteresowany posiada ważne koncesje.

W dalszej perspektywie, gdy w efekcie wspólnych operacji zostaną odkryte i rozpoznane złoża o znaczeniu handlowym, Strony planują wspólnie prowadzić ich eksploatację w oparciu o odrębne porozumienia.

Umowa określać będzie wzajemne prawa i obowiązki Stron dotyczące wspólnych operacji w zakresie poszukiwania i rozpoznawania złóż. Zgodnie z przyjętymi założeniami, Zainteresowany ma pełnić w ramach Umowy rolę tzw. Operatora, do którego należeć będzie prowadzenie wspólnych operacji oraz sprawowanie nad nimi bieżącej pieczy (kontroli). W związku z powyższym, do zadań jego należeć będzie m.in.:

*   utrzymywanie wspólnego rachunku bankowego na potrzeby wspólnych operacji,
*   zarządzanie „wspólnym majątkiem”, na który składać się będą w szczególności: odwierty, urządzenia, sprzęt, materiały, informacje i środki zaangażowane przez Strony w realizację wspólnych operacji,
*   przyjmowanie i rozliczanie funduszy, dokonywanie płatności, w tym kosztów ponoszonych w związku z realizacją wspólnych operacji, wykonywanie zobowiązań,
*   wykonywanie obowiązków na rzecz komisji operacyjnej składającej się z przedstawicieli Operatora oraz Spółki, do zadań której należeć będzie zatwierdzanie oraz ogólny nadzór nad wspólnymi operacjami,
*   podejmowanie działań w celu uzyskania wymaganych zezwoleń, zgód etc.,
*   reprezentowanie Stron wobec władz, w tym przed sądami, oraz niezależnych wykonawców, w tym zawieranie z nimi umów w ramach zatwierdzonego na dany rok programu prac i budżetu,
*   skierowanie do wykonywania wspólnych operacji pracowników posiadających wiedzę fachową i doświadczenie niezbędne do realizacji takich zadań,
*   przedstawianie Nie-Operatorowi określonych danych i sprawozdań (raportowanie).

Natomiast do zadań Spółki jako Nie-Operatora należeć będzie przede wszystkim, zapewnienie finansowania wspólnych operacji poprzez wpłaty na wspólny rachunek, jak również udział w komisji operacyjnej i współuczestniczenie w jej ramach w podejmowaniu decyzji związanych z prowadzeniem wspólnych operacji.

Konsekwencją przyjęcia wspomnianego modelu będzie, iż w relacjach z podmiotami zewnętrznymi, a odnoszącymi się do wspólnych operacji, występować będzie co do zasady w imieniu własnym Operator, działający jednak na rachunek Stron. W rezultacie, zakupy związane z prowadzeniem wspólnych operacji będą fakturowane wyłącznie na Operatora. On też, w razie wystąpienia sprzedaży w ramach wspólnych operacji, będzie ją fakturować na nabywców oraz rozliczać należny z tego tytułu VAT.

Jednocześnie, zgodnie z założeniami, Umowa określać będzie w odniesieniu do każdej ze Stron niepodzielny udział (procentowy) w prawach i obowiązkach wynikających z udziału w Umowie, z wyłączeniem zasad alokacji spodziewanych kosztów oraz zysków ze wspólnych operacji, dla których przewidziana ma być odrębna proporcja.

Umowa przewidywać nadto ma, że:

*   prawa i udziały w ramach Umowy, całość wspólnego majątku i wszystkie węglowodory wydobywane z obszarów objętych Umową stanowią własność Stron,
*   wszelkie zobowiązania Stron wynikające z umów w sprawie ustanowienia użytkowania górniczego, koncesji na poszukiwanie, rozpoznawanie lub wydobywanie złóż, zobowiązania i wydatki poniesione w związku ze wspólnymi operacjami będą zaliczane w ciężar wspólnego rachunku, a wszelkie uzyskane kwoty zaliczane w jego dobro oraz dzielone miedzy strony w oparciu o ustalony odrębnie sposób,
*   koszty związane z działalnością Wnioskodawcy jako Operatora w zakresie wspólnych operacji będą obciążały rachunek wspólny,
*   z tytułu pełnienia funkcji Operatora Zainteresowany nie będzie uzyskiwać dochodu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy czynności, które będą podejmowane przez Strony w związku z realizacją zadań określonych w Umowie, nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT? W szczególności, czy zadania realizowane przez Wnioskodawcę jako Operatora nie będą stanowić świadczenia usługi na rzecz Spółki w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”)?
2.  W rezultacie, czy ewentualne rozliczenia (podział kosztów i zysków) między Stronami nie powinien być dokumentowany fakturami VAT?
3.  Czy Operatorowi będzie przysługiwać w związku z realizowanymi przez niego na podstawie Umowy zadaniami, których efektem ma być zgodnie z planami eksploatacja (sprzedaż) surowca ze zidentyfikowanych i rozpoznawanych w ramach wspólnych operacji złóż, prawo do obniżenia podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług na potrzeby wspomnianych operacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności, które będą podejmowane przez Strony w związku z realizacją zadań określonych w Umowie, nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu VAT. W szczególności zadania realizowane przez Operatora nie będą stanowić świadczenia usługi na rzecz Spółki w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W rezultacie, brak podstaw do ich dokumentowania fakturą VAT oraz rozliczenia podatku należnego z tego tytułu.

W ocenie Operatora, przemawia za tym szereg okoliczności związanych z planowanym charakterem Umowy oraz ukształtowanym na jej gruncie układem relacji między Stronami. Należy przede wszystkim zwrócić uwagę na przedmiot Umowy, którym ma być prowadzenie wspólnych operacji (działań) w określonym w niej zakresie i celu, tj. odpowiednio poszukiwania i rozpoznawania złóż węglowodorów oraz ich późniejszej eksploatacji, która jednak - co wypada podkreślić - stanowić będzie w przyszłości, w przypadku powodzenia poszukiwań, przedmiot odrębnej umowy. Umowa stanowić będzie zatem, i tak też powinna być oceniana, umowę określaną w praktyce obrotu gospodarczego mianem konsorcjum.

W związku z tym, należy zaznaczyć, iż konsorcjum należy do grona tzw. umów nienazwanych, a więc niezdefiniowanych na gruncie prawa cywilnego (odwołania do pojęcia konsorcjum, jednak bez określenia sposobu jego rozumienia, zawierają jedynie ustawa Prawo bankowe, czy ustawa o zamówieniach publicznych). Także w prawie podatkowym, w tym na gruncie przepisów o VAT, pojęcie to nie zostało w jakikolwiek sposób doprecyzowane. Tym niemniej możliwość (dopuszczalność) zawierania takich umów wynika wprost z zasady swobody umów wyrażonej w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „K.c.”), zgodnie z którym strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel dzielone między strony w oparciu o ustalony odrębnie sposób, nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zgodnie z przyjętą praktyką, konsorcjum jest umową gospodarczą minimum dwóch podmiotów (przedsiębiorców) zawartą dla realizacji wspólnego przedsięwzięcia (celu) i odniesienia z tego tytułu wspólnych korzyści, przy jednoczesnej współodpowiedzialności konsorcjantów (uczestników konsorcjum) za wykonanie umowy/osiągnięcie celu. Wspólne przedsięwzięcie charakteryzuje to, że jego uczestnicy są związani ustaleniami umownymi. W granicach wynikających z przytoczonej wyżej zasady swobody umów, konsorcjanci mogą w zasadzie w dowolny sposób określić łączące ich relacje, w tym wzajemne prawa i obowiązki, podział zadań (prac), zasady rozliczeń, w szczególności udziału w kosztach wspólnego przedsięwzięcia, stratach i zyskach, reprezentacji zewnętrznej, procedury podejmowania decyzji etc. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową, zaś w obszarach objętych współdziałaniem realizują wspólną politykę (operacyjną, finansową, personalną). Jakkolwiek nie jest to wykluczone, z reguły konsorcjum nie przybiera sformalizowanej postaci spółki, pozostając doraźną (do czasu osiągnięcia wspólnego celu/realizacji przedsięwzięcia) formą współpracy niezależnych podmiotów, wywołującą skutki przede wszystkim inter partes. W konsekwencji, nie posiada też odrębnej od tworzących je podmiotów osobowości prawnej czy prawnopodatkowej.

Jak już wspomniano, zakres oraz szczegółowość postanowień umowy konsorcjum, a co za tym idzie związania tworzących je podmiotów może być różny. Niemniej w praktyce, jak i w doktrynie, często konsorcjum przyrównywane bywa do umowy spółki tzw. cywilnej, uregulowanej w art. 860 i nast. K.c. W jego myśl, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się bowiem dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż taka właśnie sytuacja będzie mieć miejsce w rozpatrywanym przypadku. Zgodnie z przedstawionym opisem, Strony Umowy zobowiążą się bowiem do określonych (oznaczonych) działań na rzecz wspólnego celu, jakim ma być poszukiwanie i rozpoznawanie złóż na obszarze Polski.

W przypadku Operatora działania te polegać będą, mówiąc ogólnie, na prowadzeniu wspólnych operacji oraz sprawowaniu nad nimi bieżącej kontroli. Innymi słowy, będzie on odpowiedzialny za techniczno organizacyjną oraz formalną stronę wspólnego przedsięwzięcia. Z tego względu pełnić on będzie funkcję lidera konsorcjum, zwanego na gruncie Umowy Operatorem. Natomiast Spółka będzie odpowiedzialna za stronę finansową przedsięwzięcia, a także nadzór i wsparcie (udział) w procesie podejmowania kluczowych decyzji. Jak z powyższego wynika, działania każdej ze Stron będą miały różny charakter - w przypadku Operatora będą one zróżnicowane, poczynając od działań czysto operacyjnych (faktycznych i prawnych), na wniesieniu wkładu (odwierty, maszyny, urządzenia etc.) kończąc; w przypadku Spółki bardziej jednolity, przede wszystkim w postaci wkładu finansowego (pieniężnego). Nie zmienia to jednak faktu, iż będą one jednoznacznie oznaczone oraz, że będą podporządkowane osiągnięciu wskazanego w Umowie wspólnego celu.

W tym miejscu Operator wskazuje, iż pojęcie wkładów, których wniesienie stanowić będzie przejaw realizacji przez Strony zobowiązań Umowy, podobnie jak wspólny rachunek oraz wspólny majątek, powinny być rozpatrywane w kategoriach faktycznych, a nie prawnych. W szczególności, brak podstaw do odpowiedniego stosowania w odniesieniu do nich przepisów art. 861-863 K.c., regulujących status wkładów na gruncie spółki cywilnej. Intencją Stron nie jest bowiem wykreowanie wspólnego majątku konsorcjum opartego o zasadę współwłasności, ale stworzenie faktycznego zaplecza organizacyjno sprzętowo-finansowego pozwalającego na realizację jego celów. W rezultacie, własność przedmiotów wkładu pozostanie przy każdej ze Stron. Tym samym, w przypadku Operatora jego wkład rzeczowy polegać będzie nie tyle na wniesieniu własności rzeczy/praw, co udostępnieniu ich do używania na potrzeby realizacji wspólnego celu Umowy.

W konsekwencji, podobnie jak w przypadku umowy spółki, zdaniem Operatora, brak podstaw do twierdzenia, iż w wyniku podjętych w Umowie przez Strony wzajemnych zobowiązań dokonywać one będą na swoją rzecz jakichkolwiek świadczeń podlegających opodatkowaniu VAT, w szczególności zaś Operator świadczyć będzie usługi na rzecz Spółki.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przy tym, w myśl art. 7 ust. 1 in initio ustawy o VAT, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami są zaś stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu VAT, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Biorąc pod uwagę brzmienie powyższych przepisów należy wykluczyć możliwość uznania czynności Stron za dostawę towarów. W wyniku przystąpienia do, a następnie uczestniczenia Stron w Umowie, nie dojdzie bowiem do przeniesienia pomiędzy nimi prawa do rozporządzania jakimikolwiek towarami. Podjęte przez Strony zobowiązania dotyczyć będą współdziałania zorientowanego na osiągniecie wspólnego celu gospodarczego, a nie świadczenia na rzecz drugiej strony Umowy. Należy podkreślić, iż w wyniku ukształtowania w Umowie wzajemnych relacji Stron w opisany wyżej sposób, każda z nich działać będzie w istocie na własną rzecz, jednak ze skutkiem również dla drugiej Strony. Powyższe odzwierciedla istotę konsorcjum, którego podstawowym celem jest połączenie na zasadzie synergii zasobów (doświadczenia, wiedzy, kapitałów finansowych i ludzkich, zdolności wytwórczych etc.) uczestników na potrzeby wspólnego przedsięwzięcia.

W świetle przedstawionych wyżej uwag, brak także podstaw do uznania, iż w następstwie uczestniczenia Stron w Umowie dochodzić pomiędzy nimi będzie do świadczenia usług. Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się bowiem każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W konsekwencji, usługą jest każde świadczenie podatnika VAT, które nie spełnia kryteriów uznania za dostawę - tj. którego przedmiotem nie jest towar w ww. rozumieniu oraz, w następstwie którego nie dochodzi do przeniesienia nad nim władztwa (prawa do rozporządzania).

Należy w tym miejscu wskazać, iż zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym, w tym Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS), opodatkowaniu jako świadczenie usług podlegają czynności, o ile łącznie spełnione są następujące warunki:

*   czynność dokonywana jest przez podatnika VAT działającego w takim charakterze,
*   w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, na podstawie łączącego go z odbiorcą stosunku prawnego,
*   za odpłatnością, przy tym pomiędzy wynagrodzeniem a świadczoną usługą zachodzi bezpośredni związek,
*   odbiorca usługi jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia.

Zdaniem Operatora, mając na uwadze przedstawione okoliczności, należy stwierdzić, że w rozpatrywanym przypadku nie wszystkie z wymienionych warunków będą spełnione. Powyższe odnosi się w szczególności do dwóch ostatnich przesłanek, tj. związku przyczynowo skutkowego pomiędzy odpłatnością a zadaniami (czynnościami) realizowanymi przez Strony, w tym Operatora (lidera konsorcjum) oraz uznania jednej strony Umowy za beneficjenta z tytułu czynności podejmowanych przez drugą stronę - w szczególności Spółki za beneficjenta czynności realizowanych przez Operatora.

Po pierwsze, aby można było mówić o usłudze, konieczne jest istnienie świadczenia, które byłoby spełniane na rzecz usługobiorcy (nabywcy). Świadczenie to, zgodnie z ustawą o VAT, może przybierać rozmaite formy zachowania się usługodawcy, w tym może polegać na zaniechaniu działania (aktywnego zachowania się) lub powstrzymaniu się od niego. Efektem takiego świadczenia powinna być korzyść, która powinna wystąpić po stronie nabywcy (beneficjenta). W zamian za jej uzyskanie, zgodnie z łączącym go z usługodawcą stosunkiem prawnym, nabywca powinien być zobowiązany do spełnienia świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty wynagrodzenia.

Po drugie, usługa powinna mieć charakter odpłatny, a więc być świadczona za wynagrodzeniem. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT. W związku z tym, dla ustalenia jego zakresu znaczeniowego należy odwoływać się do jego potocznego (słownikowego) rozumienia oraz dorobku orzecznictwa, przede wszystkim ETS.

l tak, zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (edycja internetowa) odpłatny to „taki, za który się płaci”.

W badanym przypadku, jak już wyżej wspomniano, żadna ze Stron nie będzie spełniać świadczeń na rzecz drugiej. W rezultacie, Strony nie będą występować w charakterze nabywcy (usługobiorcy) czynności (usług) wykonywanych przez drugą stronę Umowy. Jakkolwiek z czynności tych będą one odnosić wzajemne korzyści - zgodnie z ideą konsorcjum, to jednak motywem ich podjęcia nie będzie dokonanie jakiegokolwiek przysporzenia na rzecz drugiej strony. W rezultacie, nie można twierdzić, że Umowa tworzyć będzie miedzy Stronami stosunek prawny skutkujący powstaniem relacji usługodawca-usługobiorca. A w konsekwencji, że zapewniane przez Spółkę finansowanie stanowić będzie wynagrodzenie za działania Operatora. Przeczy temu chociażby konstrukcja wspólnego rachunku, na którym deponowane będą środki przekazywane przez Spółkę, jak i inne uzyskiwane przez Strony w związku z realizacją Umowy. Środki te, aczkolwiek w bezpośredniej dyspozycji Operatora, podlegać będą nadal także nadzorowi Spółki, m.in. w ramach komisji operacyjnej oraz budżetów. Co więcej, podlegać będą one wydatkowaniu na potrzeby wspólnych operacji. Nie można więc mówić, że będą one stanowić należną Operatorowi zapłatę za podejmowane przez niego w związku z Umową czynności. W rezultacie, nie można też mówić w kontekście wynagrodzenia o istnieniu bezpośredniego związku między finansowaniem zapewnianym przez Spółkę a czynnościami Operatora oraz o odnoszeniu z tytułu tych czynności bezpośrednich, wyłącznych korzyści przez Spółkę. A tym samym, o odpłatności jako takiej.

W konsekwencji, skoro nie można mówić o spełnianiu przez Strony na swoją rzecz wzajemnych świadczeń, w szczególności przez Operatora na rzecz Spółki, nie można też mówić, iż przewidziane w Umowie płatności (finansowanie) stanowić będą wynagrodzenie w ww. rozumieniu. Skoro tak, powinno ono być traktowane wyłącznie jako przejaw wzajemnych rozliczeń w ramach konsorcjum.

Argumentacja o braku czynności podlegającej VAT, która w rozpatrywanym przypadku mogłaby stanowić przedmiot opodatkowania, znajduje oparcie w orzecznictwie ETS. W szczególności eksponowany jest w nim wymóg istnienia bezpośredniego związku między otrzymaną zapłatą a wykonanym świadczeniem. Związek ten winien mieć charakter przyczynowy. Oznacza to, iż zapłata powinna być konsekwencją spełnienia świadczenia w postaci dostarczenia towaru lub wykonania usługi. W konsekwencji, powinna być podatnikowi należna na podstawie łączącego go z odbiorcą stosunku prawnego (np. wyrok w sprawie C-16/93 R.J.ToIsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden).

Konsekwencje w zakresie VAT podziału kosztów pomiędzy członkami konsorcjum były przedmiotem analizy ETS w sprawie Empresa de Desenvolvimiento Mineiro (EDM) SGPS SA a Fazenda Publica (C 77/01). W wyroku tym ETS wyraźnie stwierdził, iż czynności wykonywane przez uczestników konsorcjum zgodnie z warunkami umowy konsorcjum, w zakresie odpowiadającym udziałowi, jaki umowa ta określa dla każdego z uczestników, nie stanowią odpłatnych dostaw towarów ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 2(1) VI Dyrektywy VAT, ani też w konsekwencji, transakcji opodatkowanej na podstawie tej Dyrektywy. Fakt, że czynności wykonuje uczestnik konsorcjum, który nim zarządza, jest w tym przypadku bez znaczenia.

W konsekwencji, skoro działania podejmowane przez Strony w związku z realizacją przez nie zadań określonych w Umowie, a nakierowanych na osiągnięcie wskazanego w niej wspólnego celu nie będą stanowić czynności podlegających opodatkowaniu VAT stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, tj. odpłatnej dostawy towarów czy odpłatnego świadczenia usług, nie powstanie też obowiązek dokumentowania ich fakturami VAT, o którym mowa w art. 106 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie bowiem z wymienionym przepisem, podatnicy są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą dokonanie sprzedaży, przez którą rozumie się właśnie ww. czynności.

Powyższe stanowisko w pełni znajduje potwierdzenie w orzecznictwie organów podatkowych. Jedynie tytułem przykładu można w tym miejscu wskazać na interpretacje przepisów prawa podatkowego.

Nr IPPP2/443-1649/08-2/AS z dnia 12 stycznia 2009 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której potwierdził on stanowisko, że czynności polegające na realizacji projektu rozwojowego pomiędzy liderem konsorcjum a partnerami konsorcjum, obejmujące wzajemne rozliczenia merytoryczne i finansowe, nie są odpłatnym świadczeniem usług w celu realizacji umowy, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT. Stanowią jedynie partycypowanie we wspólnie poniesionych kosztach, jak i osiągniętych przychodach. Czynność ta nie powinna zatem wywoływać skutków w VAT, a tym samym nie powinna być fakturowana.

Z uzasadnienia: „Zawarcie umowy o wspólne przedsięwzięcie gospodarcze - umowy konsorcjum - nie ma na celu powstania nowego swoistego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi porozumienie intencyjne stron. Biorąc pod uwagę powyższe unormowania stwierdzić należy, iż wzajemne rozliczenia finansowe pomiędzy liderem a partnerami konsorcjum nie stanowią świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji czynność ta nie powinna być dokumentowana fakturą VAT, lecz innym dowodem księgowym np. notą księgową”.

Stanowisko co do neutralności z punktu widzenia VAT rozliczeń dokonywanych w ramach konsorcjum potwierdzone zostało także w szeregu wcześniejszych interpretacji prawa podatkowego, m.in. przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu w postanowieniu z dnia 30 września 2005 r. (sygn. PP/443-131-1105), czy przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 9 marca 2007 r. (sygn. 1471/NUR2/443-455/06/ST).

W kontekście ostatniej kwestii stanowiącej przedmiot niniejszego zapytania powyższe ustalenia uprawniają z kolei do twierdzenia, iż w ramach konsorcjum to Operator będzie mieć określone w art. 86 ust. 1 i nast. ustawy o VAT prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług na potrzeby wspólnych operacji. Zgodnie z wymienionym przepisem, prawo to przysługuje podatnikowi w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a).

Po pierwsze, Operator jako lider konsorcjum uprawniony/zobligowany będzie do reprezentowania konsorcjum wobec kontrahentów. W rezultacie to on, w razie wystąpienia w ramach konsorcjum sprzedaży w rozumieniu ustawy o VAT, będzie zobowiązany do jej zafakturowania. Należy także wskazać, iż w przypadku gdy poszukiwania i rozpoznanie złóż a więc wspólne operacje, dla których konsorcjum ma być zawiązane - dadzą pozytywny rezultat, po stronie Operatora wystąpi dalsza sprzedaż opodatkowana w postaci dostawy surowców z wymienionych złóż. Tym samym, spełniony będzie w odniesieniu do Operatora warunek istnienia związku dokonywanych zakupów (podatku naliczonego) ze sprzedażą opodatkowaną, tj. czynnościami dającymi prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Po drugie, na Operatora jako lidera będą wystawiane wszelkie faktury dokumentujące zakup towarów i usług na potrzeby wspólnych operacji w ramach konsorcjum. Tym samym, spełniony będzie również warunek formalny, o którym mowa w art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT.

Na poparcie swojego stanowiska Operator zwraca uwagę na powołane już interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w których potwierdził on, że w sytuacji, gdy faktury w imieniu konsorcjum wystawia jego lider i na niego też wystawiane są przez kontrahentów faktury zakupu, ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości. Jednocześnie podatek zawarty w fakturach wystawianych na lidera nie przechodzi w żadnej formie na pozostałych uczestników konsorcjum, ponieważ - jak wyżej wskazano w kontekście opodatkowania VAT rozliczeń między członkami konsorcjum - brak jest podstaw do wystawiania przez niego na nich faktur VAT; rozliczenia te, zarówno jeżeli chodzi o koszty, jak i przychody, powinny być dokonywane - proporcjonalnie do posiadanych przez współkonsorcjantów udziałów - w wartościach netto, na podstawie not księgowych.

Prawo lidera do odliczania w całości VAT naliczonego z wystawianych na niego faktur zakupu związanych z działalnością konsorcjum potwierdził także np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 15 kwietnia 2009 r. (sygn. IBPP1/443-97/09/AS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.