Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-800/15-2/JO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-09
Teza: prawo do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej sprzedaż Nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-zbycie nieruchomości; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki - przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2015 r. (data wpływu 17 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej sprzedaż Nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) planuje nabyć nieruchomość od spółki komandytowo-akcyjnej z siedzibą w Polsce (dalej: „Sprzedający”).
2.  Nieruchomość będąca przedmiotem zakupu składa się z 20 działek wyodrębnionych geodezyjnie, na których posadowionych jest kilkadziesiąt budynków i budowli.
3.  Nieruchomość obejmuje prawo wieczystego użytkowania działek gruntu oraz znajdujące się na części działek budynki, budowle oraz niezbędne urządzenia, instalacje, systemy i wyposażenie.
4.  Przedmiotem planowanej transakcji zakupu ma być w szczególności:
    *   prawo użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych 158/18, 158/19, 158/23, 158/24, 158/25, 158/26, 158/27, 158/28, 158/29, 158/48, 158/49, 158/50, 158/51, 158/52, 158/53, 158/54, 158/55, 158/56, 158/57, 158/58 (dalej: „Grunt”),
    *   prawo własności budynków (dalej: „Budynki”),
    *   prawo własności budowli (dalej: „Budowle”) oraz
    *   prawo własności ruchomości bezpośrednio związanych z powyższą nieruchomością. W dalszej części niniejszego wniosku Grunt, Budynki i Budowle są określane łącznie jako „ Nieruchomość”.
5.  Przy czym w ramach Nieruchomości:
    *   dwie działki gruntu, tj. działki o numerach ewidencyjnych 158/18 oraz 158/19 są niezabudowane, przeznaczone pod zabudowę zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy;
    *   działka gruntu 158/58 jest niezabudowana budynkami, ale znajdują się na niej elementy infrastruktury drogowej i ogrodzenia;
    *   pozostałe działki są zabudowane Budynkami.
6.  Dla działek gruntu znajdujących się na Nieruchomości nie ma obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. W 2007 r. dla każdej z działek gruntu została jednak wydana decyzja o warunkach zabudowy. Zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy, działki niezabudowane wchodzące w skład Nieruchomości stanowią tereny niezabudowane, przeznaczone pod zabudowę.
7.  Nieruchomość została wniesiona aportem do spółki Sprzedającego z siedzibą w Szwecji (dalej: „P”). P posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Nieruchomość została wniesiona aportem do spółki Sprzedającego, jako odrębny składnik majątku (tj. nie w ramach przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części). Wniesienie aportem Nieruchomości do spółki Sprzedającego podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”). Aport większości działek wchodzących w skład Nieruchomości był zwolniony z opodatkowania VAT, natomiast aport dwóch, niezabudowanych działek gruntu był opodatkowany VAT. Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z aportem Nieruchomości w odniesieniu do zakupu działek niezabudowanych, tj. działki 158/18 oraz 158/19.
8.  Obecnie, Sprzedający zamierza sprzedać Nieruchomość na rzecz Wnioskodawcy.
9.  Nieruchomość została nabyta przez P na licytacji komorniczej. Do czasu licytacji, Nieruchomość była własnością O Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością E S.K.A. (dalej:„O”).Sprzedaż na licytacji 18 działek gruntu zabudowanych budynkami podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, natomiast sprzedaż dwóch niezabudowanych działek gruntu była opodatkowana VAT.
10.  Z kolei, O nabył Nieruchomość od syndyka masy upadłości spółki akcyjnej w upadłości na podstawie umowy przeniesienia praw z sierpnia 2008 r. Wraz z działkami gruntu nabyte zostały posadowione na nich Budynki, Budowle i inne naniesienia. Transakcja podlegała zwolnieniu z VAT.
11.  Zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży przenoszącej tytuł prawny do Nieruchomości wraz z towarzyszącymi elementami oraz wydanie Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy jest planowane na drugą połowę 2015 r.
12.  Od czasu nabycia Nieruchomości przez O od syndyka, żaden z podmiotów będących właścicielem Nieruchomości tj. O, P oraz Sprzedający nie dokonywali ulepszeń Budynków, Budowli lub ich części znajdujących się na Nieruchomości, których wartość przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej. Przed planowaną sprzedażą Nieruchomości Sprzedający nie zamierza przeprowadzać prac ulepszeniowych, których wartość (łącznie z uprzednio poniesionymi nakładami) przekroczyłaby 30% wartości początkowej Budynków, Budowli lub ich części.
13.  Sprzedający oraz Spółka będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi w momencie zawarcia umowy sprzedaży i wydania Nieruchomości.
14.  Sprzedający oraz Wnioskodawca zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie VAT w stosunku do Nieruchomości, o ile sprzedaż Nieruchomości będzie mogła z takiego zwolnienia skorzystać. Przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, Sprzedający i Spółka złożą właściwemu dla Spółki naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy Budynków i Budowli, a w konsekwencji również Gruntu, spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.
15.  Powierzchnia w części Budynków znajdujących się na Nieruchomości nie jest obecnie przedmiotem istniejących umów najmu, niemniej we wcześniejszych latach powierzchnia w Budynkach była wynajmowana.
16.  W ramach transakcji dojdzie do przeniesienia - o ile w dacie transakcji będą mogły być przedmiotem transferu do Wnioskodawcy - związanych z Nieruchomością praw, w szczególności praw autorskich do projektów dotyczących Nieruchomości, prawnej i technicznej dokumentacji dotyczącej Nieruchomości. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przedmiotowe prawa zostaną przeniesione jedynie w zakresie w jakim ich wykonanie jest konieczne, aby móc wykorzystywać Nieruchomość w toku prowadzonej działalności gospodarczej.
17.  W związku z transakcją nabycia Nieruchomości, Sprzedający nie będzie jednak przenosić na Wnioskodawcę m.in.:
    *   zobowiązań kredytowych Sprzedającego względem banku,
    *   środków pieniężnych na rachunkach bankowych lub w kasie będących własnością Sprzedającego,
    *   należności Sprzedającego wymagalnych oraz tych, na które wystawiono faktury,
    *   tajemnic przedsiębiorstwa Sprzedającego,
    *   ksiąg rachunkowych i innych dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Sprzedającego,
    *   know-how związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na prowadzeniu inwestycji budowlanych oraz handlu nieruchomościami,
    *   firmy Sprzedającego,
    *   umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości, tj. umowy o administrowanie i zarządzanie Nieruchomością, umowy dotyczącej sprzątania Nieruchomości, umowy na wykonanie usługi odbioru i zagospodarowania odpadów, umowy z dostawcami mediów (energia elektryczna, woda), umowy na ochronę obiektu.
18.  Na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione również prawa i obowiązki z tytułu następujących umów:
    *   umowy o świadczenie usług księgowych,
    *   umowy o świadczenie usług doradztwa technicznego,
    *   umowy o świadczenie usług doradztwa gospodarczego .
19.  Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedającego na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie stanowi ona także oddziału Sprzedającego wyodrębnionego w KRS.
20.  Nabycie Nieruchomości nie będzie się wiązać z przejściem pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 KC).
21.  Wnioskodawca, po dokonaniu zakupu Nieruchomości oraz uzyskaniu stosownych pozwoleń planuje zrealizować inwestycję budowlaną w postaci budynków przeznaczonych do celów komercyjnych i osiągać przychody opodatkowane VAT z tytułu wynajmu powierzchni lub sprzedaży nowo wzniesionych budynków. Działalność tę Wnioskodawca planuje wykonywać przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how. Możliwe również, że Wnioskodawca po nabyciu Nieruchomości dokona jej dalszej sprzedaży na rzecz innego podatnika VAT. Sprzedaż ta będzie opodatkowana VAT.
22.  Opodatkowanie VAT dostawy ruchomości bezpośrednio związanych z Nieruchomością nie jest przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku.
23.  W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Sprzedający zamierza wystawić na Wnioskodawcę fakturę z podatkiem VAT, jeśli będzie należny zgodnie z obowiązującymi przepisami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie mieć prawo do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej sprzedaż Nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie mieć prawo do odliczenia VAT z faktury wystawionej przez Sprzedającego, ponieważ nabędzie Nieruchomość w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Uzasadnienie:

1.  Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przesłanka ta jest spełniona, ponieważ Spółka nabywa Nieruchomość w celu uzyskiwania przychodów z tytułu wynajmu Nieruchomości, jak również dalszej sprzedaży Nieruchomości, opodatkowanej VAT.
2.  Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).
3.  Sytuacje, kiedy podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego zostały określone w art. 88 ustawy o VAT. VAT naliczony wykazany na fakturze wystawionej przez sprzedającego nie podlega odliczeniu m.in. w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona z podatku (art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT), co w przedmiotowym stanie faktycznym nie będzie mieć miejsca z przyczyn opisanych poniżej.
4.  W celu ustalenia, czy Wnioskodawca będzie mieć prawo do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez Sprzedających konieczna jest zatem analiza transakcji i ustalenie:
    *   czy transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT,
    *   czy transakcja nie będzie zwolniona z VAT.

Analiza czy transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT

1.  Zgodnie z art . 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art . 2 pkt 6 ustawy o VAT wskazuje, iż towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei jak stanowi art . 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zatem, w świetle powyższej definicji towaru, jak również z uwagi na fakt że planowana transakcja dotycząca sprzedaży rzeczy (Nieruchomość) będzie przeprowadzona za wynagrodzeniem, uznać należy, iż mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.
2.  Zgodnie z art . 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się jednak do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
3.  Na podstawie art . 2 pkt 27e ustawy o VAT zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
4.  Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. W związku z tym należy odwołać się odpowiednio do przepisów KC, co potwierdza powszechnie stosowana praktyka organów podatkowych oraz sądów administracyjnych.
5.  Zgodnie z art . 551 KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
    Obejmuje ono w szczególności:*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
    *   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
    *   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
    *   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
    *   koncesje, licencje i zezwolenia;
    *   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
    *   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
    *   tajemnice przedsiębiorstwa;
    *   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
6.  W ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że przedmiot sprzedaży nie może być uznany za przedsiębiorstwo, ani za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Tym samym nie dojdzie do zastosowania wyłączenia spod zakresu przedmiotowego opodatkowania VAT przewidzianego w art . 6 pkt 1 ustawy o VAT.
7.  Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nie przeniesie na Spółkę m.in. swoich wierzytelności, środków pieniężnych na rachunkach bankowych, ksiąg rachunkowych,tajemnic przedsiębiorstwa ani żadnych lub niektórych praw z umów zawartych z dostawcami usług koniecznych do funkcjonowania Nieruchomości (sprzątanie, ochrona, dostawa mediów), jak również umowy o administrowanie i zarządzanie Nieruchomością.
8.  Na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione również prawa i obowiązki z tytułu umowy o świadczenie usług księgowych i usług doradczych.
9.  Z perspektywy Wnioskodawcy, przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa Sprzedającego, tj. głównie Nieruchomość oraz dokumentacja prawna i techniczna dotycząca Budynków i Budowli wraz z prawami autorskimi do projektów dotyczących Nieruchomości. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym w niniejszym wniosku, przedmiotowe prawa oraz dokumentacja zostaną przeniesione jedynie w zakresie w jakim ich wykonanie jest konieczne, aby móc wykorzystywać Nieruchomość w toku prowadzonej działalności gospodarczej.
10.  Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem transakcji będzie tylko Nieruchomość, której bez dodatkowych elementów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej (np. umów z dostawcami mediów, umowy z zarządcą Nieruchomości, umowy na ochronę) nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”.
11.  Sprzedaż nie będzie wiązała się także z przejściem pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy. Nie można zatem uznać, że Nieruchomość może samodzielnie realizować jakiekolwiek zadania gospodarcze zwłaszcza, iż w obecnym stanie fizycznym nie nadaje się do wynajęcia najemcom. Innymi słowy, Wnioskodawca nie może tylko i wyłącznie w oparciu o Nieruchomość prowadzić działalności gospodarczej. Wymagane będzie zawarcie umów w zakresie obsługi Nieruchomości (z firmą zarządzającą, sprzątającą, ochroniarską, dostawy mediów itp.).
12.  Spółka nie nabędzie więc przedsiębiorstwa ani ZCP gotowego do prowadzenia działalności gospodarczej, ale jedynie składniki majątku, które mogą stać się bazą do prowadzenia działalności gospodarczej (w tym przypadku do wzniesienia nowej inwestycji budowlanej).
13.  Jakkolwiek bowiem mamy tu do czynienia ze zbyciem więcej niż jednego składnika majątkowego - Gruntu wraz z Budynkami Budowlami (przy czym należy podkreślić, że wszystkie składniki objęte transakcją pozostają we wzajemnej ścisłej relacji, tzn. ich nie przenoszenie w ramach transakcji byłoby nieracjonalne i nieuzasadnione gospodarczo) - to z całą pewnością nie można mówić o wyodrębnionym organizacyjnie i finansowo zespole składników materialnych i niematerialnych. W szczególności zaś zbywana Nieruchomość nie może „stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego te zadania gospodarcze”.
14.  Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp., a samo wyodrębnienie zostało dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego wewnętrznego aktu.
15.  W tym zakresie warto odwołać się do poglądu wyrażonego w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lutego 2011 r. (nr IPPP1/443-1237/10-2/ISZ), zgodnie z którym „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że:
    *   zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w istniejącej strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, zakład (potwierdzone w zatwierdzonej strukturze organizacyjnej w formie wewnętrznego aktu prawnego),
    *   wzajemne powiązanie składników wskazuje na istnienie zależności pomiędzy tymi składnikami (dopiero ich wspólne działanie prowadzi do realizacji określonej kategorii zadań gospodarczych),
    *   wyodrębnioną strukturą organizacyjną kieruje: kierownik, dyrektor, któremu podlegają pracownicy zatrudnieni w tej komórce organizacyjnej”.
16.  Odnosząc się do powyżej wskazanych przesłanek należy zauważyć, że Sprzedający nie dokona ani formalnego wyodrębnienia zbywanych składników (na bazie oficjalnego dokumentu) ani faktycznego (objawiającego się w praktycznym podziale aktywów w przedsiębiorstwie służących do wykonywania określonych zadań i przypisanych do poszczególnych zespołu składników majątkowych). W rezultacie, Nieruchomość wraz z innymi aktywami nie będzie stanowić w strukturze Sprzedającego odrębnego wydziału, oddziału lub zakładu, ani też praktyka funkcjonowania Sprzedającego nie wskazuje żeby system powiązań pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku pozwolił na wykształcenie się zespołu aktywów (w skład którego wchodziłaby Nieruchomość), jako zorganizowana część pod odrębnym przewodnictwem.
17.  Konsekwentnie, brak odrębności organizacyjnej stoi na przeszkodzie przypisaniu jakichkolwiek przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do „wyodrębnionego” zestawu składników majątkowych, co potwierdza również brak zamiaru wyodrębnienia finansowego Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego.
18.  Podsumowując tę część uzasadnienia, Spółka pragnie podkreślić, że przedmiotem transakcji nie będzie więc przedsiębiorstwo ani ZCP gotowe do prowadzenia działalności gospodarczej, ale jedynie, składniki majątku, które mogą stać się bazą do prowadzenia działalności gospodarczej.
19.  Konkluzji tych nie zmienia fakt, że zbywane aktywa stanowią główne składniki majątku Sprzedającego. W tym kontekście warto powołać się na wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r. (sygn. I SA/Gd 1959/94), zgodnie z którym: „Sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu zwartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym”. Stanowisko zajęte przez NSA w powyższym wyroku jest kontynuowane przez sądy administracyjne, m.in. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 października 2013 r. (sygn. III SA/GI 1284/13), wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 listopada 2011 r. (sygn. III SA/Wa 1438/11), czy wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. (sygn. I SA/Wr 355/08).
20.  Potwierdzenie zaprezentowanego przez Spółkę podejścia może stanowić również pogląd wyrażony w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 grudnia 2012 r. (nr IPPP1/443-937/12-4/AS), dotyczący kwalifikacji prawnopodatkowej transakcji zbycia nieruchomości (stanowiącej Centrum Handlowe). Organ zgodził się ze stanowiskiem podatnika zgodnie z którym „Sama Nieruchomość, bowiem nie wyczerpuje przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art . 55(1) Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Wnioskodawcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, a mianowicie nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne, ruchomość, wierzytelności, zobowiązania wynikające z umów pożyczek, należności z tytułu opłat czynszowych i rozliczenia dostarczanych mediów. (\`(...)\`) przedmiotowa transakcja sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy stanowić będzie jedynie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, nie spełniających definicji przedsiębiorstwa lub też zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.
21.  Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy są również m.in. interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 listopada 2011 r. (nr ILPP1/443-1108/11-5/AW), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 października 2014 r., (nr ITPP2/443-929/14/PS), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lipca 2012 r. (nr IPPP2/443-381/12-2/AK), z dnia 6 listopada 2012 r. (nr IPPP1/443-905/12-2/AS), z 16 października 2012 r. (nr IPPP1/443-904/12-2/IGo) i z dnia14 kwietnia 2013 r. (nr IPPP1/443-133/13-4/MP).
22.  Z powyższej analizy wynika zatem, że planowana transakcja nie będzie zbyciem przedsiębiorstwa ani ZCP, a zatem nie jest wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt . 1 ustawy o VAT.
23.  Zgodnie natomiast z art . 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
24.  Przez dostawę towarów, zgodnie z art . 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
25.  Art . 2 pkt 6 ustawy o VAT wskazuje, iż towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z kolei jak stanowi art . 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
26.  Zatem, w świetle powyższych definicji, jak również z uwagi na fakt, że planowana transakcja dotycząca sprzedaży Nieruchomości będzie przeprowadzona za wynagrodzeniem, uznać należy, iż co do zasady mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów. Jednakże, aby stwierdzić, czy transakcja opisana w stanie faktycznym podlega opodatkowaniu VAT, należy ustalić czy transakcja ta nie podlega zwolnieniu z VAT.

Analiza transakcji w celu ustalenia czy nie podlega ona zwolnieniu z VAT

Uwagi ogólne

1.  Na wstępie należy stwierdzić, że w świetle ustawy o VAT, jak również ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo Geodezyjne i Kartograficzne (Dz. U. Nr 240 poz. 2027 ze zm.) oraz przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454, dalej: „Rozporządzenie”), działki ewidencyjne należy traktować odrębnie bez względu na status gruntu objętego jedną księgą wieczystą.
2.  Stosownie do § 9 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 i 2 ww. Rozporządzenia, działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą linii granicznych.
3.  Sąsiadujące ze sobą działki ewidencyjne, będące przedmiotem tych samych praw oraz władania tych samych osób lub jednostek organizacyjnych, wykazuje się w ewidencji jako odrębne działki ewidencyjne, jeżeli:
    1.  wyodrębnione zostały w wyniku podziału nieruchomości, a materiały powstałe w wyniku prac geodezyjnych i kartograficznych związanych z tym podziałem przyjęte zostały do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego.
    2.  są wyszczególnione w istniejących dokumentach określających stan prawny nieruchomości, a w szczególności w księgach wieczystych, zbiorach dokumentów, aktach notarialnych, prawomocnych orzeczeniach sądowych i ostatecznych decyzjach administracyjnych, a jednocześnie są działkami gruntu lub działkami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.
4.  Zatem na gruncie ustawy o VAT, poszczególne działki wchodzące w skład Nieruchomości powinny więc być traktowane jako odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem VAT. Znajduje to potwierdzenie w interpretacjach przepisów podatkowych wydawanych przez Ministra Finansów, np. interpretacja indywidualna z 31 grudnia 2010 r., sygn. IPPP2-443-796/10-5/AK, czy interpretacja indywidualna z dnia 7 lutego 2012 r., sygn. IBPP2/443-1222/11/IK.
5.  Jak zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość, która będzie przedmiotem transakcji składa się 20 działek, z których 18 jest zabudowanych Budynkami i Budowlami, natomiast 2 pozostają niezabudowane. Dla wszystkich działek została wydana decyzja o warunkach zabudowy, zgodnie z którą stanowią one grunty niezabudowane, ale przeznaczone pod zabudowę.
6.  Powyższe oznacza, że w celu ustalenia, czy transakcja podlegać będzie opodatkowaniu VAT, należy dokonać analizy przepisów VAT odrębnie dla gruntów niezabudowanych oraz dla gruntów zabudowanych.

Opodatkowanie VAT gruntów niezabudowanych

1.  W przypadku gruntów niezabudowanych podstawowe znaczenie ma art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
2.  Ustawa o VAT zawiera definicję terenów budowlanych, którą stosuje się na potrzeby opodatkowania podatkiem VAT. Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
3.  Zatem sprzedaż terenów budowlanych niezabudowanych podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych.
4.  Dla terenu, na którym znajduje się Nieruchomość nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, wydano jednak decyzję o warunkach zabudowy. Zgodnie z nią, działki gruntu 158/18 oraz 158/19 stanowią tereny niezabudowane, ale przeznaczone pod zabudowę. Powyższe oznacza, że działki gruntu 158/18 oraz 158/19 nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT i powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT wg podstawowej stawki 23%.

Opodatkowanie VAT gruntów zabudowanych

1.  Z kolei, w przypadku gruntów zabudowanych, w celu ustalenia czy mamy do czynienia z dostawą zwolnioną z VAT konieczna jest analiza art . 43 ust. 1 pkt . 10 i 10a ustawy. Przepisy te dotyczą wprawdzie dostawy budynków i budowli lub ich części - jednak zgodnie z art . 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego wynika zatem, że ewentualne zwolnienie z VAT dostawy budynku lub budowli posadowionych na gruncie stosuje się również do dostawy tego gruntu.
2.  Zgodnie z art . 43 ust. 1 pkt . 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:
    *   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    *   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
3.  Natomiast w myśl art . 43 ust. 1 pkt . 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt . 10, pod warunkiem że:
    *   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    *   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
4.  Jednocześnie przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt . 14 ustawy o VAT rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
5.  Użyte w art. 2 pkt . 14 ustawy o VAT określenie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art . 5 ustawy o VAT. Jako taką czynność należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowę najmu podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
6.  Jak zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy są 2 niezabudowane działki gruntu oraz 18 działek zabudowanych, z czego działka 158/58 zabudowana jest elementami infrastruktury drogowej i ogrodzenia, natomiast pozostałe działki zabudowane są Budynkami. Powyższe oznacza, że działka gruntu 158/58 stanowić będzie działkę zabudowaną budowlą na potrzeby podatku VAT.
7.  O nabył Nieruchomość od syndyka masy upadłości spółki akcyjnej w upadłości w sierpniu 2008 r. Od czasu nabycia Nieruchomości przez O od syndyka masy upadłości, żadnen z podmiotów będących właścicielem Nieruchomości, tj. O, P ani Sprzedający nie dokonywali ulepszeń Budynków, budowli lub ich części znajdujących się na Nieruchomości, których wartość przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej. Przed planowaną sprzedażą Nieruchomości Sprzedający nie zamierza przeprowadzać prac ulepszeniowych, których wartość (łącznie z uprzednio poniesionymi nakładami) przekroczyłaby 30% wartości początkowej Budynków, Budowli lub ich części.
8.  Mając na uwadze powyższe, pierwsze zasiedlenie w stosunku do tych Budynków i Budowli miało miejsce nie później niż w sierpniu 2008 r., tj. w momencie zakupu Nieruchomości przez O od syndyka masy upadłości.
9.  W związku z tym, że od tej daty do czasu planowanej sprzedaży Nieruchomości upłynie okres dłuższy niż dwa lata, Spółka będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art . 43 ust. 1 pkt . 10 ustawy o VAT.
10.  Stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
    *   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
    *   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
11.  Zgodnie z art . 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w art . 43 ust. 10 pkt . 2 ustawy o VAT, musi również zawierać:
    *   imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy,
    *   planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części,
    *   adres budynku, budowli lub ich części.
12.  Zarówno Sprzedający, jak i Wnioskodawca będą na moment dokonania transakcji zarejestrowani, jako podatnicy VAT czynni. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, strony transakcji będą uprawnione do opodatkowania przedmiotowej transakcji w zakresie dostawy gruntów zabudowanych Budynkami oraz Budowlami podatkiem VAT, pod warunkiem złożenia przed dniem sprzedaży Nieruchomości naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Spółki zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania przedmiotowej transakcji podatkiem VAT.
13.  Jednocześnie, sprzedaż Gruntu będzie opodatkowana wg takiej samej stawki jak znajdujące się na Gruncie Budynki i Budowle, zgodnie z treścią art . 29a ust. 8 ustawy o VAT.
14.  W świetle przywołanych przepisów planowana transakcja powinna być traktowana jako opodatkowana dostawa towaru na terytorium kraju zarówno w stosunku do działek niezabudowanych, jak i dla działek zabudowanych Budynkami i Budowlami, pod warunkiem jednak, że w stosunku do działek zabudowanych strony wybiorą opcję opodatkowania sprzedaży Nieruchomości, o której mowa w art . 43 ust. 1 pkt . 10 ustawy o VAT.
15.  Jednocześnie, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego nie wystąpią wymienione w art . 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT przesłanki uniemożliwiające odliczenie VAT wykazanego na fakturze, która zostanie wystawiona przez Sprzedającego. Wnioskodawca będzie wykorzystywać nabytą Nieruchomość w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a zatem spełniona zostanie przesłanka z art . 86 ust. 1 ustawy o VAT.
16.  W konsekwencji, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej sprzedaż Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W tym miejscu należy wskazać, że Wnioskodawca pominął analizę art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,w myśl którego zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże powołany przepis nie wpływa na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie, gdyż analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że dostawa działek niezabudowanych będących przedmiotem dostawy w ramach dostawy nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Sprzedającemu przysługiwało bowiem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z aportem działek niezabudowanych i z prawa tego Sprzedający skorzystał. Zwolnienie przysługuje natomiast w razie łącznego spełnienia warunków wskazanych w ww. przepisie. Zatem brak zaistnienia jednego z warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.