Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.813.2020.2.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-14
Teza: podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i udziału w nieruchomości: na nabycie udziału we współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz na nabycie udziału w budynku gospodarczym.
Słowa kluczowe: darowizna; majątek-rozdzielność majątkowa; nieruchomości; przychód; udział; zbycie-odpłatne zbycie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2020 r. (data wpływu 1 października 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 stycznia 2021 r. (data wpływu 5 stycznia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i udziału w nieruchomości:

*   na nabycie udziału we współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym – **jest prawidłowe,**

*   na nabycie udziału w budynku gospodarczym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2020 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 21 grudnia 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.813.2020.1.MP, wezwano Wnioskodawczynię na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 21 grudnia 2020 r. i doręczono w dniu 28 grudnia 2020 r. W dniu 5 stycznia 2021 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (data nadania 4 stycznia 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W trakcie trwania związku małżeńskiego, zawartego na zasadach rozdzielności majątkowej, dnia .. sierpnia 2017 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni. Stosownie do aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 7 sierpnia 2017 r., spadek pozostały po nim, na podstawie testamentu nabyła jego żona, a matka Wnioskodawczyni, w całości.

Dnia .. sierpnia 2017 r. zmarła matka Wnioskodawczyni. Stosownie do aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 7 września 2017 r., spadek pozostały po niej, na podstawie ustawy nabyli: Wnioskodawczyni i Jej trzech braci, po 1/4 części każde z nich.

W skład masy spadkowej wchodziły:

*   zabudowana nieruchomość o powierzchni 0,1302 ha, położona w miejscowości S., przy ulicy \`(...)\` nr …, powiat …, o wartości 600 000 zł;

*   działki nr x4/4, nr x4/7, nr x4/8, nr x4/9, nr x4/10, nr x4/11, nr x4/12, położone w W., gmina …, o wartości 610 130 zł;

*   działki nr x7/1, nr x7/2, nr x7/3, nr x7/4, nr x7/5 i nr x7/6, położone w P., gmina…, o wartości 504 400 zł;

*   działka nr x4 położona w L., gmina…, o wartości 54 500 zł.

Dnia 25 września 2017 r., ww. spadkobiercy dokonali działu spadku - na mocy zawartej umowy Wnioskodawczyni otrzymała:

*   zabudowaną nieruchomość o powierzchni 0,1302 ha, położoną w miejscowości S., przy ulicy … nr …, powiat…, o wartości 600 000 zł,

*   działki o numerach: x4/4, x4/10 i x4/11, położone w W., gmina …, o wartości 255 000 zł.

Na mocy umowy darowizny zawartej w dniu 25 września 2017 r., Wnioskodawczyni darowała na rzecz swojego męża, do jego majątku osobistego, udział wynoszący 1/2 część we współwłasności zabudowanej nieruchomości położonej w miejscowości S., przy ulicy … Nr …, powiat … i małżonkowie zostali współwłaścicielami po 1/2 części ww. zabudowanej nieruchomości.

W dniu 20 lutego 2020 r. Wnioskodawczyni rozwiodła się z mężem.

W dniu 8 maja 2020 r. Wnioskodawczyni sprzedała działkę nr x4/11, położoną w W., gmina …, uzyskaną w wyniku zawarcia umowy działu spadku na rzecz osób fizycznych za cenę w kwocie 58 000 zł oraz udziały wynoszące po 5/72 części we współwłasności działek nr x4/2 (nabytej w wyniku dziedziczenia i w wyniku darowizny w 2011 r.) i nr x1/1 (nabytej w wyniku dziedziczenia) za cenę w kwocie 2 000 zł.

We wrześniu 2020 r., Wnioskodawczyni zawarła umowę odpłatnego zniesienia współwłasności ze spłatą, na rzecz byłego męża, w kwocie 200 000 zł, celem nabycia udziału wynoszącego 1/2 część we współwłasności zabudowanej nieruchomości o powierzchni 0,1302 ha, położonej w miejscowości S., przy ulicy … nr …, powiat…. Na kwotę 200 000 zł składały się środki własne Wnioskodawczyni oraz środki uzyskane ze sprzedaży działek.

W uzupełnieniu wniosku dodano, że będąca przedmiotem darowizny z dnia 25 września 2017 r. nieruchomość położona jest w miejscowości S., gmina…, o powierzchni 0,1302 ha, oznaczona numerem działki x/27 (dla której Sąd Rejonowy w … Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą Nr …), zabudowana jest budynkiem mieszkalnym murowanym parterowym oraz budynkiem gospodarczym, które są posadowione na gruncie i stale z gruntem związane. Pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej mężem występował ustrój wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej od dnia … października 2012 r., do dnia 20 sierpnia 2014 r., tj. dnia zawarcia umowy majątkowej małżeńskiej ustanawiającej ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej, zawartej w dniu 20 sierpnia 2014 r., aktem notarialnym Rep. A nr …/2014 (przed notariuszem …), innych umów majątkowych małżeńskich Wnioskodawczyni nie zawierała. Udział będący przedmiotem darowizny nie wchodził nigdy do wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej.

Matka Wnioskodawczyni działkę nr x4/11, położoną w W., gmina …, nabyła wraz z mężem na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej na podstawie umowy sprzedaży z dnia 25 kwietnia 2007 r. (Rep. A nr …/2007), a następnie na podstawie testamentu po zmarłym mężu.

Przedmiotem umowy o dział spadku z dnia 25 września 2017 r., akt notarialny Rep. A nr …/2017 (sporządzonej przed …, notariuszem w …), były: zabudowana nieruchomość o powierzchni 0,1302 ha, położona w miejscowości S., przy ulicy … Nr …, powiat…, o wartości 600 000 zł; działki nr x4/4, nr x4/7, nr x4/8, nr x4/9, nr x4/10, nr x4/11, nr x4/12, położone w W., gmina… , o wartości 610 130 zł; działki nr x7/1, nr x7/2, nr x7/3, nr x7/4, nr x7/5 i nr x7/6, położone w P., gmina…, o wartości 504 400 zł; działka nr x4 położona w L., gmina …, o wartości 54 500 zł. Wszystkim spadkobiercom przysługiwały udziały po 1/4 części w każdej nieruchomości. Na mocy zawartej umowy, Wnioskodawczyni otrzymała: zabudowaną nieruchomość o powierzchni 0,1302 ha, położoną w miejscowości S., przy ulicy … nr …, powiat …, o wartości 600 000 zł, działki o numerach: x4/4, x4/10 i x4/11, położone w W., gmina…, o wartości 255 000 zł. Opisana wyżej czynność nie zawierała w swojej treści spłat ani dopłat. Wartość nabytych przez Wnioskodawczynię składników majątkowych w wyniku działu spadku przekroczyła wartość udziału Wnioskodawczyni nabytego w spadku po zmarłej matce.

Wnioskodawczyni udział we współwłasności działki drogowej nr x1/1, nabyła w wyniku umowy darowizny z dnia .. maja 2011 r., akt notarialny Rep. A Nr /2011, będąc panną oraz na podstawie dziedziczenia po matce, która nabyła przedmiot umowy na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej wraz z mężem na podstawie umowy sprzedaży z dnia 25 kwietnia 2007 r., aktem notarialnym Rep. A Nr …/2007. Udział w działce nr x4/2, Wnioskodawczyni nabyła w drodze spadkobrania po matce.

Na mocy umowy odpłatnego zniesienia współwłasności zawartej w dniu 15 września 2020 r., aktem notarialnym Rep. A Nr …/2020 (przed …, notariuszem w …), Wnioskodawczyni nabyła udział wynoszący 1/2 część we współwłasności nieruchomości położonej w miejscowości S., gmina…, o powierzchni 0,1302 ha, oznaczonej numerem działki x/27, dla której Sąd Rejonowy w …Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą …, w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych, ponieważ Wnioskodawczyni zamieszkuje w tym miejscu do dzisiaj, łącznie z małoletnim dzieckiem byłych małżonków. Odpłatne zniesienie współwłasności nastąpiło pomiędzy byłymi małżonkami, a więc czynność była dokonywana pomiędzy osobami należącym do trzeciej grupy podatkowej. Przed dokonaniem czynności udziały byłych małżonków wynosiły po 1/2 części, a po zniesieniu współwłasności Wnioskodawczyni stała się jedynym właścicielem. Wnioskodawczyni dokonała na rzecz byłego męża spłaty w kwocie 200 000 zł. Na kwotę 200 000 zł składały się środki własne Wnioskodawczyni oraz środki uzyskane ze sprzedaży działek.

Wnioskodawczyni zamierza realizować własne cele mieszkaniowe w sposób podany powyżej. Odpłatne zbycie i nabycie udziału nie nastąpiło w ramach wykonywanej działalności, tylko dla zaspokojenia celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni i małoletniego dziecka byłych małżonków.

Przychód z odpłatnego zbycia działki nr x4/11 i udziału w działkach drogi nr x1/1 i nr x4/2 został wydatkowany na spłatę dla byłego męża, w celu wyjścia ze współwłasności nieruchomości i zaspokojenia celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni i małoletniego dziecka byłych małżonków, co zostało udokumentowane w umowie odpłatnego zniesienia współwłasności, która została zawarta w dniu 15 września 2020 r., aktem notarialnym Rep. A Nr …/2020.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy pieniądze uzyskane ze sprzedaży działek i przeznaczone na odpłatne zniesienie współwłasności, będą zwolnione od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

W myśl natomiast art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 135, uważa się wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udział w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Zdaniem Wnioskodawczyni, jak wynika z wyżej przytoczonych regulacji, ustawodawca wprowadził zwolnienie z podatku dochodowego, w stosunku do tej części przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia, między innymi nieruchomości, które zostaną przeznaczone na zaspokojenie własnych celów (potrzeb) mieszkaniowych podatnika, w ciągu dwóch lat. Wydatkowanie środków (przychodów) uzyskanych ze sprzedaży działek, które są przeznaczone na odpłatne zniesienie współwłasności można uznać za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, co potwierdzają orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. z dnia 6 sierpnia 2019 r. (sygn. akt. II FSK 2080/17) i z dnia 18 maja 2018 r. (sygn. akt II FSK 1328/16).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i udziału w nieruchomości:

*   na nabycie udziału we współwłasności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym – **jest prawidłowe,**

*   na nabycie udziału w budynku gospodarczym – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)–c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw majątkowych przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych następuje po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i wymienionych praw istotne znaczenie ma ustalenie daty i formy prawnej ich nabycia.

Termin „nabycie”, którym posługuje się ustawodawca w treści przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oznacza każdą czynność prawną (np. umowę sprzedaży, zamiany, darowizny lub inną umowę zobowiązującą do przeniesienia własności nieruchomości/rzeczy oznaczonej co do tożsamości) lub zdarzenie prawne (np. spadek), na mocy których na osobę fizyczną – nabywcę przechodzi własność nieruchomości (lub udziału w nieruchomości), bez względu na to czy nabycie następuje w sposób odpłatny, czy nieodpłatny.

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159), dodano m.in. art. 10 ust. 5 i ust. 7, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Stosownie do treści art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 7 ww. ustawy, nie stanowi nabycia lub odpłatnego zbycia, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Wobec powyższego od dnia 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku, liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował, a nie tak jak w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. – od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca).

Moment nabycia spadku przez spadkobiercę należy ocenić zgodnie z przepisami ustawy Kodeks cywilny. Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w związku z art. 10 ust. 5 ww. ustawy (czyli nabytych w drodze spadku), decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia przez spadkodawcę.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że w trakcie trwania związku małżeńskiego, zawartego na zasadach rozdzielności majątkowej, dnia .. sierpnia 2017 r., zmarł ojciec Wnioskodawczyni. Stosownie do aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 7 sierpnia 2017 r., spadek pozostały po nim, na podstawie testamentu nabyła jego żona, a matka Wnioskodawczyni, w całości. W dniu 30 sierpnia 2017 r. zmarła matka Wnioskodawczyni, a spadek pozostały po niej, na podstawie ustawy nabyli: Wnioskodawczyni i Jej trzech braci, po 1/4 części, każde z nich. W skład masy spadkowej wchodziły: zabudowana budynkiem mieszkalnym murowanym parterowym i budynkiem gospodarczym nieruchomość o powierzchni 0,1302 ha, oznaczona numerem działki x/27, o wartości 600 000 zł; działki nr x4/4, nr x4/7, nr x4/8, nr x4/9, nr x4/10, nr x4/11, nr x4/12, o wartości 610 130 zł; działki nr x7/1, nr x7/2, nr x7/3, nr x7/4, nr x7/5 i nr x7/6, o wartości 504 400 zł; działka nr x4, o wartości 54 500 zł. Dnia 25 września 2017 r., ww. spadkobiercy na mocy umowy zawartej w formie aktu notarialnego, dokonali działu spadku, którego przedmiotem były: zabudowana budynkiem mieszkalnym murowanym parterowym i budynkiem gospodarczym nieruchomość o powierzchni 0,1302 ha, o wartości 600 000 zł; działki: nr x4/4, nr x4/7, nr x4/8, nr x4/9, nr x4/10, nr x4/11, nr x4/12, o wartości 610 130 zł; działki: nr x7/1, nr x7/2, nr x7/3, nr x7/4, nr x7/5 i nr x7/6, o wartości 504 400 zł; działka nr x4, o wartości 54 500 zł. Wszystkim spadkobiercom przysługiwały udziały po 1/4 części. Na mocy zawartej umowy Wnioskodawczyni otrzymała: zabudowaną nieruchomość o powierzchni 0,1302 ha, oznaczoną numerem działki x/27, o wartości 600 000 zł; działki o numerach: x4/4, x4/10 i x4/11, o wartości 255 000 zł. Opisana czynność nie zawierała w swojej treści spłat ani dopłat. Wartość nabytych przez Wnioskodawczynię składników majątkowych w wyniku działu spadku przekroczyła wartość udziału Wnioskodawczyni nabytego w spadku po zmarłej matce. W dniu 8 maja 2020 r. Wnioskodawczyni sprzedała działkę nr x4/11, uzyskaną w wyniku zawarcia umowy działu spadku na rzecz osób fizycznych za cenę w kwocie 58 000 zł oraz udziały wynoszące po 5/72 części we współwłasności działek nr x4/2 (nabytej w wyniku dziedziczenia i w wyniku darowizny w 2011 r.) i nr x1/1 (nabytej w wyniku dziedziczenia) za cenę w kwocie 2 000 zł. Natomiast, w uzupełnieniu wniosku wskazano, że: matka Wnioskodawczyni działkę nr x4/11, nabyła wraz z mężem na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej na podstawie umowy sprzedaży z dnia 25 kwietnia 2007 r., a następnie na podstawie testamentu po zmarłym mężu; Wnioskodawczyni udział we współwłasności działki drogowej nr x1/1, nabyła w wyniku umowy darowizny z dnia .. maja 2011 r. (będąc panną) oraz na podstawie dziedziczenia po matce, która nabyła przedmiot umowy na zasadzie wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej wraz z mężem na podstawie umowy sprzedaży z dnia 25 kwietnia 2007 r.; Wnioskodawczyni udział w działce nr x4/2, nabyła w drodze spadkobrania po matce. Na mocy umowy darowizny zawartej w dniu 25 września 2017 r., Wnioskodawczyni darowała na rzecz swojego męża, do jego majątku osobistego, udział wynoszący 1/2 część we współwłasności zabudowanej budynkiem mieszkalnym murowanym parterowym i budynkiem gospodarczym nieruchomości, oznaczonej numerem działki x/27 i małżonkowie zostali współwłaścicielami po 1/2 części ww. zabudowanej nieruchomości. Pomiędzy Wnioskodawczynią, a Jej mężem występował ustrój wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej od dnia … października 2012 r., do dnia 20 sierpnia 2014 r., tj. dnia zawarcia umowy majątkowej małżeńskiej ustanawiającej ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej, zawartej aktem notarialnym w dniu 20 sierpnia 2014 r. Innych umów majątkowych małżeńskich Wnioskodawczyni nie zawierała. Udział będący przedmiotem darowizny nie wchodził nigdy do wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. W dniu 20 lutego 2020 r. Wnioskodawczyni rozwiodła się z mężem. W dniu 15 września 2020 r., aktem notarialnym, została zawarta umowa odpłatnego zniesienia współwłasności - na mocy tej umowy Wnioskodawczyni nabyła od byłego męża, udział wynoszący 1/2 część we współwłasności zabudowanej budynkiem mieszkalnym murowanym parterowym i budynkiem gospodarczym nieruchomości oznaczonej numerem działki x/27, o powierzchni 0,1302 ha, za spłatę w kwocie 200 000 zł. Nabycie udziału w ww. nieruchomości nastąpiło w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawczyni, ponieważ Wnioskodawczyni zamieszkuje obecnie w tym miejscu (łącznie z małoletnim dzieckiem byłych małżonków) oraz zamierza realizować własne cele mieszkaniowe. Przed dokonaniem czynności udziały byłych małżonków wynosiły po 1/2 części, a po zniesieniu współwłasności nieruchomości Wnioskodawczyni stała się jedynym jej właścicielem. Na kwotę 200 000 zł, składały się środki własne Wnioskodawczyni oraz środki uzyskane ze sprzedaży działek. Odpłatne zbycie i nabycie udziału nie nastąpiło w ramach wykonywanej działalności.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób.

Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei prawomocne postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony u notariusza, potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny).

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z art. 1037 § 1 i § 2 ww. ustawy, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Jeżeli zatem, wartość nieruchomości lub prawa (udziałów w nieruchomości lub prawie) nabytych w wyniku działu spadku jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem, jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości lub prawie nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże, nabycie nieruchomości lub prawa w drodze działu spadku (nawet jeżeli działu spadku dokonano bez spłat lub dopłat) w części przekraczającej udział spadkowy stanowi w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie nieruchomości lub prawa w tym udziale, który przekracza udział nabyty w spadku. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem. Bezsprzeczne jest, że udziały, jakie otrzymuje spadkobierca powyżej swojego udziału (jeżeli nabywa majątek w dziale spadku o wartości większej od swojego udziału w spadku) były własnością pozostałych spadkobierców. Spadkobierca nie miał do nich żadnych praw aż do momentu działu spadku. Jeżeli więc w wyniku dokonanego działu spadku, którego przedmiotem są nieruchomości, udział w nich zwiększa się, tj. przekracza wartość udziału dotychczas posiadanego, to data działu spadku będzie również datą nabycia tego udziału w nieruchomościach, o który zwiększy się udział w nich po dokonaniu tej czynności. Wobec tego nabycie w wyniku działu spadku części majątku, który należy do innych spadkobierców, należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8, w zw. z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, Wnioskodawczyni wskazała, że wskutek dokonanego działu spadku, wartość nabytych przez Nią składników majątkowych w wyniku działu spadku przekroczyła wartość udziału Wnioskodawczyni nabytego w spadku po zmarłej matce. Zatem, przychód jaki Wnioskodawczyni uzyskała ze sprzedaży w dniu 8 maja 2020 r. nieruchomości i udziału w nieruchomości, przypadający na udział przekraczający udział nabyty w drodze spadku po matce, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle bowiem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw majątkowych, stanowi źródło przychodu w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonane w określonym czasie, czyli przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość, udział lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c).

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Podkreślić należy, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbycia nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne wskazać należy, że ustawodawca uzależnia skorzystanie ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Należy podkreślić, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Ponadto należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że aby podatnik mógł skorzystać z powyższego zwolnienia, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, bądź udziału w nieruchomości oraz praw do lokali wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi zostać wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na cele w nim określone, np. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ww. ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód z odpłatnego zbycia ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Zatem, samo poniesienie wydatku na nabycie np. lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego nie świadczy jeszcze o tym, że zostanie spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest, aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Oznacza to, że w momencie poniesienia wydatku celem podatnika powinno być dążenie, aby w tym nabytym budynku mieszkalnym, lokalu mieszkalnym zamieszkać. Wyrażenie „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie nieruchomości w znaczeniu przedmiotowym. Innymi słowy podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup nieruchomości, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże działanie takie ma służyć zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.

Z przedstawionego opisu wynika, że przychód z dokonanego w dniu 8 maja 2020 r. odpłatnego zbycia nieruchomości i udziału w nieruchomościach Wnioskodawczyni wydatkowała w drodze zawartej w dniu 15 września 2020 r. umowy odpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości, na nabycie udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym i budynkiem gospodarczym, za spłatę w kwocie 200 000 zł drugiego współwłaściciela (Jej byłego męża), w celu wyjścia ze współwłasności nieruchomości i zaspokojenia celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni (i małoletniego dziecka byłych małżonków).

Podkreślić należy, że w świetle powołanych przepisów za wydatki na cele mieszkaniowe można uznać jedynie tę część przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości – podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która odpowiada proporcjonalnie wydatkom poniesionym na nabycie budynku mieszkalnego. Natomiast część przychodu odpowiadająca proporcjonalnie wydatkom na nabycie „budynku gospodarczego” nie mieści się w celach wyznaczonych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie zatem miało zastosowania do tej części dochodu zwolnienie z opodatkowania określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Należy wskazać, że stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359, z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. Kodeksu, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Jak wynika z art. 33 pkt 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje więc wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Natomiast, przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, należą do majątku odrębnego (chyba, że spadkodawca inaczej postanowił).

Zgodnie z art. 47 § 1 ww. Kodeksu, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa).

Natomiast, w myśl art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego, czyli do dokonania rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o przyjęciu darowizny. Jeżeli przedmiotem darowizny jest nieruchomość, to umowa darowizny pod rygorem nieważności powinna mieć formę aktu notarialnego.

Z przedstawionego opisu wynika m.in., że zabudowana nieruchomość nr x/27, której udział był przedmiotem darowizny w dniu 25 września 2017 r., nigdy nie wchodziła w skład majątku wspólnego małżonków, tj. Wnioskodawczyni i Jej byłego męża. Wnioskodawczyni nabyła ww. nieruchomość do majątku odrębnego. Ponadto, w dniu 20 sierpnia 2014 r., małżonkowie zawarli umowę majątkową małżeńską ustanawiając ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej oraz nie zawierali innych umów majątkowych.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności, w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny, jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika.

Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

W rezultacie dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy, tzn. tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu zniesienia współwłasności.

Reasumując, odpłatne zbycie w dniu 8 maja 2020 r. nieruchomości, dokonane przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Wydatkowanie (w okresie nie później niż trzech lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym z odpłatnego zbycia nieruchomości w dniu 8 maja 2020 r., na nabycie przez Wnioskodawczynię w drodze czynności odpłatnego zniesienia współwłasności w dniu 15 września 2020 r., od drugiego współwłaściciela (tj. Jej byłego męża) - udziału 1/2 w nieruchomości - zabudowanej budynkiem mieszkalnym (tj. udziału będącego wyłącznie jego własnością, jako nabytego w drodze darowizny i nieobjętego wspólnością majątkową małżeńską), dokonane w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni, uprawnia do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skoro Wnioskodawczyni realizuje w budynku mieszkalnym na nieruchomości własne cele mieszkaniowe. Jednakże trzeba mieć na uwadze, że przy zastosowaniu ww. zwolnienia, wydatkowanie przez Wnioskodawczynię przychodu na nabycie udziału w budynku gospodarczym nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym, ponieważ nie są to wydatki mieszczące się w katalogu wydatków zawartych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy. Zatem, nie można uznać, że wydatek poniesiony w części na nabycie udziału w budynku gospodarczym jest wydatkiem przeznaczonym na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawczyni.

Zaznaczyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie kwestia będąca przedmiotem sformułowanego pytania, tj. dotycząca możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku z odpłatnym zniesieniem współwłasności zabudowanej nieruchomości. Natomiast, w niniejszej interpretacji, Organ nie określił wprost wystąpienia obowiązku podatkowego i przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży poszczególnych nieruchomości, z uwagi zarówno na niespójne informacje dotyczące momentu nabycia nieruchomości przez Wnioskodawczynię i spadkodawców, a także nieobjęcia tych zagadnień sformułowanym pytaniem i stanowiskiem w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię.

Podkreślić należy, że Wnioskodawczyni we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej przytoczyła przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu, który ma zastosowanie do czynności odpłatnego zbycia dokonanych przed dniem 1 stycznia 2019 r. (tj. określono okres dwóch lat wydatkowania przychodu, a nie okres trzech lat, który dotyczy odpłatnego zbycia nieruchomości dokonanego od dnia 1 stycznia 2019 r.), co wobec stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy, nie miało wpływu na rozstrzygnięcie. Ponadto, za oczywistą omyłkę uznano powołanie cyt.: „za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 135” ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zamiast przytoczonego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym, niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawczyni jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla innych osób.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w… , za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.