Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-1515/15-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-02-04
Teza: Zryczałtowany podatek dochodowy od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania najmu.
Słowa kluczowe: najem; przychód; ryczałt
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2015 r. (data wpływu 9 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania najmu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania najmu.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny.

Wnioskodawca jest właścicielem lokali użytkowych, które wynajmuje podmiotom gospodarczym na cele użytkowe. Wnioskodawca nie prowadzi w tym zakresie działalności gospodarczej i nie ma najmu we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej. Składniki majątku stanowiące przedmiot najmu traktuje jako odrębny – od działalności gospodarczej – majątek prywatny. Składniki te nie są wprowadzone do ewidencji działalności gospodarczej. We wcześniejszym okresie Wnioskodawca posiadał wpis do Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej dotyczący najmu lokali, ponieważ dokonywał najmu pomieszczenia biurowego. Najem ten został jednak zakończony. Nieruchomości zostały usunięte z ewidencji działalności i stały się prywatnym majątkiem Wnioskodawcy. Dodatkowo zgodnie z wymogami ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym jak wyżej złożył oświadczenie o wyborze zryczałtowanego podatku od najmu według stawki 8,5%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest opodatkowanie przez Wnioskodawcę podatkiem dochodowym zryczałtowanym według stawki 8,5% najmu prywatnego bez względu na rodzaj i ilość wynajmowanych lokali oraz wysokość osiąganych z tego tytułu przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie w okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego przychodów z najmu prywatnego podatkiem ryczałtowym 8,5% jest właściwe. Wnioskodawca wskazał, że przychody te traktuje jak niedotyczące działalności gospodarczej: nie ma w tym zakresie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, jak i przede wszystkim nie wprowadził ich do ewidencji środków trwałych, którą w zakresie działalności gospodarczej jest zobowiązany prowadzić.

Pomimo, że osiągane przychody stanowią działalność zarobkową w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, a tym samym w rozumieniu art. 5 pkt 6a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (są to niemal identyczne definicje ustawowe), to ze względu na wybór dokonany przez Wnioskodawcę nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej. Wynika to z językowej wykładni przepisu art. 5 pkt 6a ww. ustawy, który określając działalność gospodarczą, dokonuje zastrzeżenia: „z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9”.

W przypadku przychodów z najmu (podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy) zostały one wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 6 przedmiotowej ustawy, to jest jako odrębne od działalności gospodarczej (pkt 3) źródło przychodu, co w korespondencji z art. 5 pkt 6a tej ustawy oznacza, że najem (i podobne umowy) może według wyboru podatnika zostać zaliczony jako realizowany w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej ale też może być odrębnym od tej działalności źródłem przychodu.

Z przepisów tej ustawy ani jakichkolwiek innych nie wynika, by podatnik przy wyborze źródła przychodu dla osiąganych przez niego przychodów z najmu był związany jakimikolwiek kryteriami czy to rzeczowymi (np. liczba przedmiotów najmu) czy finansowymi (wartość przychodów z tego tytułu), jest więc to jego w pełni autonomiczna decyzja, przy której ustawodawca pozostawia mu pełną swobodę. Powyższe twierdzenia Wnioskodawcy znajdują w całości zastosowanie także na gruncie przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym gdyż w zakresie pojęcia „pozarolniczej działalności gospodarczej” ustawa ta w art. 4 pkt 12 odsyła do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., do której odnoszą się powyższe twierdzenia Wnioskodawcy.

Prawidłowość tych twierdzeń wynika również bezpośrednio z przepisów ustawy o podatku zryczałtowanym, gdyż w jej art. 1 pkt 2 wymienia się przychody z tytułu najmu (i podobnych umów), o ile nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Oznacza to identyczny jak wyrażony wyżej wniosek o autonomiczności wyboru przez podatnika dla osiąganych przez niego przychodów z najmu między działalnością gospodarczą (bo de facto chodzi jednak o działalność zarobkową) a odrębnym od niej źródłem przychodu i to bez względu na kryterium przedmiotowe lub finansowe.

Wnioskodawca zauważa również, że poza ściśle określonymi wyłączeniami możliwości stosowania opodatkowania w formie ryczałtu (art. 8 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r.), które dla jego przypadku są bezprzedmiotowe, również wybór między zasadami ogólnymi opodatkowania przychodów z najmu (art. 10 ust. 1 pkt 6 albo w przypadku działalności gospodarczej art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.) a ryczałtową formą opodatkowania takich przychodów pozostawił uznaniu podatnika, brak jest bowiem w obu ustawach kryteriów, które obligowałyby podatnika do wyboru którejś z form opodatkowania uniemożliwiając skorzystanie z drugiej z tych form.

Odnosząc przedstawioną powyżej wykładnię przepisów do przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca uważa, że prawidłowo opodatkowuje najem lokali mieszkalnych i użytkowych ryczałtowym podatkiem 8,5%, gdyż nie włączył wynajmowanych składników majątku do ewidencji działalności gospodarczej, nie zgłosił do tej działalności najmu, a dodatkowo zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. dokonał zgłoszenia o wyborze ryczałtowej formie opodatkowania do właściwego organu podatkowego.

Dodatkowo za zasadnością swego stanowiska Wnioskodawca przywołuje interpretację indywidualną znak: IPTPB1/415-163/11-2/MD z 28 listopada 2011 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, gdyż na gruncie zbliżonego stanu faktycznego uznaje prawidłowość opodatkowania ryczałtowego najmu składników majątku prywatnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
3.  prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Wyżej wymieniony przepis koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzecz w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930, z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a ww. ustawy.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%.

Jednakże warunkiem skorzystania z tej formy opodatkowania jest – zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa i przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że nie ma przeszkód, aby przychód z najmu lokali zaliczyć do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ważne jest jedynie aby taki najem nie spełniał przesłanek pozwalających uznać go za działalność gospodarczą. Jeśli zatem najem lokali nie będzie prowadzony w sposób zorganizowany i ciągły czyli będzie prowadzony w ramach najmu prywatnego okazjonalnego, to uzyskiwane z tego tytułu przychody mogą być kwalifikowane jako przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do powyższego, jeżeli Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie najmu to ma prawo do kwalifikowania najmu do odrębnego źródła przychodów jakim jest najem i dzierżawa zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

Uzyskane przychody z ww. źródła będą mogły korzystać z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wg stawki określonej w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, tj. 8,5%, jeżeli Wnioskodawca złoży w terminie określonym w art. 9 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania Wnioskodawcy nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu. Opisana zmiana zasad opodatkowania dochodów uzyskiwanych z najmu lokali będzie mogła być dokonana w trakcie trwającego roku podatkowego. Wybór przedmiotowej formy opodatkowania przychodów obowiązywał będzie w kolejnych latach podatkowych, chyba że Zainteresowany do dnia 20 stycznia danego roku podatkowego dokona wyboru innej formy rozliczenia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem lokali użytkowych, które wynajmuje podmiotom gospodarczym na cele użytkowe. Wnioskodawca nie prowadzi w tym zakresie działalności gospodarczej i nie ma najmu we wpisie do ewidencji działalności gospodarczej. Przychody z najmu opodatkowuje zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy nie jest związana z wynajmem nieruchomości.

Zatem należy stwierdzić, że prawidłowe jest opodatkowanie przez Wnioskodawcę podatkiem dochodowym zryczałtowanym według stawki 8,5% najmu prywatnego bez względu na rodzaj i ilość wynajmowanych lokali oraz wysokość osiąganych z tego tytułu przychodów.

Jednocześnie tut. Organ podkreśla, że powołane przepisy nie regulują kwestii związanych z zasadami zawierania umów najmu, w tym także ilości lokali, które mogą być przedmiotem najmu prywatnego. W świetle powyższego wybór kwalifikacji i sposobu rozliczania przychodów z tytułu najmu jest ograniczony charakterem zawartych umów najmu lokali, które nie stanowią składników majątku związanych z pozarolniczą działalnością gospodarczą.

W sytuacji, gdy prowadzony przez Wnioskodawcę najem nie będzie wypełniał przesłanek świadczących o prowadzeniu pozarolniczej działalności gospodarczej, wskazanych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to uzyskiwane przychody z tytułu najmu lokali, o których mowa we wniosku mogą być kwalifikowane jako przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

Jednakże rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest badanie i ustalanie, czy najem przez podatnika lokali wypełnia znamiona prowadzenia działalności gospodarczej. Konieczna jest bowiem analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, a to stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Tutejszy Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wydając interpretacje indywidualne Organ opiera swoje rozstrzygnięcie wyłącznie o przedstawiony przez podatnika we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i przyjmuje argumenty podnoszone przez niego bez ich weryfikowania. Nie można jednak wykluczyć, że właściwy organ podatkowy prowadząc w przyszłości ewentualne postępowanie podatkowe, po przeanalizowaniu całokształtu zebranego materiału dowodowego będzie mógł poczynić ustalenia prowadzące go do odmiennych wniosków niż zawarte w niniejszej interpretacji.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej tut. Organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.