Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.178.2023.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-11
Teza: Miejsce świadczenia usług na rzecz podmiotu z siedzibą w Niemczech.
Słowa kluczowe: usługi; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Definicja podatnika przy określeniu miejsca świadczenia usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia miejsca świadczenia Usług agencyjnych/ pośrednictwa handlowego.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 czerwca 2023 r. (wpływ 28 czerwca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

I. Wprowadzenie

A (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca” lub „A”) jest spółką prawa polskiego, będącą zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) w Polsce, prowadzącą na terytorium kraju działalność w zakresie produkcji (\`(...)\`). Spółka w szczególności produkuje towary zarówno na potrzeby producentów (\`(...)\`), jak i na rynek (\`(...)\`).

Spółka jest w 100% powiązana z niemiecką spółką-matką B (dalej: „B”), która jest zarejestrowana jako niemiecki podatnik podatku VAT (pod niemieckim numerem VAT) w miejscu swojej siedziby działalności gospodarczej (w Niemczech).

B posiada znajdujące się w wielu krajach spółki zależne tworzące razem z nim grupę przedsiębiorstw (dalej: „Grupa”), specjalizującą się w produkcji i sprzedaży zaawansowanych technologicznie rozwiązań w zakresie (\`(...)\`).

B posiada, w rozumieniu ustawy o VAT, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce (dalej również jako: „FE”), co zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej (…) oraz jest zarejestrowana do celów podatku VAT w Polsce. FE B na terytorium Polski nie stanowi zagranicznego zakładu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587).

Szczegóły dotyczące działalności prowadzonej przez B w siedzibie działalności gospodarczej oraz w FE przedstawione są poniżej w pkt III.

II. Rozszerzenie zakresu działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę

W dniu 1 stycznia 2023 r., A nabył od osoby prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą „C” (dalej: „C”) samodzielny, zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym profesjonalny zespół pracowników, środki trwałe, prawa wynikające z umów i innych stosunków prawnych, wierzytelności, dokumenty oraz zobowiązania związane z ww. składnikami majątku (dalej: ZCP).

Wykorzystując ZCP, C prowadził działalność gospodarczą w przedmiocie działalności agentów zajmujących się kontaktem z klientami, wsparciem marketingowym i sprzedażowym w zakresie towarów oferowanych przez podmioty z Grupy.

C na rzecz Grupy realizował na terytorium Polski usługi agencyjne, w ramach których w szczególności:

\- wspomagał działania związane ze sprzedażą i dystrybucją produktów oferowanych przez Grupę,

\- udzielał bieżącego wsparcia technicznego i organizacyjnego dla nabywców produktów oferowanych przez Grupę,

\- dokonywał obsługi handlowej nabywców produktów oferowanych przez Grupę,

\- prowadził działania szkoleniowe dla nabywców produktów oferowanych przez Grupę,

\- wykonywał wszelkie inne czynności wspierające sprzedaż produktów oferowanych przez Grupę, a dyktowane przez centralę Grupy .

C realizując ww. usługi działał samodzielnie jako profesjonalny i niezależny podmiot gospodarczy, zgodnie z posiadaną wiedzą i doświadczeniem. Jakkolwiek, C w praktyce realizując usługi zobowiązany był działać zgodnie ze strategią, standardami i wymogami określanymi przez podmioty z Grupy, było to podyktowane jedynie względami konieczności zapewnienia spójności standardów komunikacji marketingowej. Niezależnie od powyższego, to C ostatecznie samodzielnie zobowiązany był zorganizować i prowadzić swoją działalność w taki sposób, aby w praktyce dochować ww. standardów. W szczególności, C ponosił ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności gospodarczej i pozostawał jedynym podmiotem odpowiedzialnym za prawidłowe zrealizowanie usług, które odpowiadałoby oczekiwaniom usługobiorcy.

Nabycie ZCP przez Wnioskodawcę było następstwem podjętej przez Wnioskodawcę decyzji o rozszerzeniu zakresu jego działalności gospodarczej, poprzez podjęcie działalności zbieżnej z działalnością prowadzoną przez C w ramach ZCP. Działanie to miało na celu stworzenie odpowiednich ram organizacyjnych i prawnych do rozwoju tego samego typu działalności gospodarczej u Wnioskodawcy. Wnioskodawca, mając na celu jeszcze ściślejsze zintegrowanie założeń biznesowych Grupy, postanowił rozszerzyć działalność gospodarczą poprzez podjęcie w sposób scentralizowany działalności agencyjnej prowadzonej na terytorium Polski, a kolejno prawdopodobnie dokonać jej ekspansji na dalsze europejskie rynki.

Po nabyciu ZCP, A kontynuuje działalność ZCP, świadcząc usługi agencyjne na rzecz B w sposób opisany poniżej w punktach III, IV oraz V.

III. Charakterystyka działalności B

B jest podmiotem, którego główna działalność polega na opracowywaniu, produkcji i dystrybucji rozwiązań w zakresie (\`(...)\`).

B jest przedsiębiorstwem działającym w skali globalnej. W ramach prowadzonej przez siebie lub spółki zależne działalności gospodarczej posiada grupy klientów w Ameryce Północnej i Południowej, Azji, Australii oraz w Europie, w tym w Polsce. W skład grupy klientów na terytorium Polski, podobnie jak w innych krajach, wchodzą przedsiębiorstwa dystrybucyjne zajmujące się sprzedażą (\`(...)\`).

Struktura B jest macierzowa – dwuwymiarowa, obejmuje trzy grupy odpowiedzialne za określone rynki sprzedażowe:

1) D (dalej: „D”) – rynek (\`(...)\`);

2) E – (\`(...)\`);

3) F – (\`(...)\`);

skrzyżowane funkcjonalnie ze strukturą zakładów produkcyjnych i innych jednostek organizacyjnych, działających na rzecz każdej z grup, które wspierają i umożliwiają prowadzenie ww. działalności, tj. w szczególności dział IT, dział zakupów, dział finansów, dział marketingowy, dział logistyki, itd.

Zarządzanie sprzedażą na polskim rynku (\`(...)\`) odbywa się w B w ramach Independent D (D).

Zgodnie z modelem biznesowym przyjętym przez Grupę i założoną rolą grupy D w ramach działalności B, wszelkie strategiczne decyzje biznesowe w zakresie marketingu, sprzedaży, zarządzania relacjami z klientami podejmowane są przez dyrektorów grupy D oraz zarząd B na terytorium Niemiec.

B posiada w ramach struktury D dział handlowy, zlokalizowany w siedzibie B na terytorium Niemiec (dalej: „Dział Handlowy”). Znajdują się tam zarówno techniczne składniki majątku (sprzęt, wyposażenie, pomieszczenia) wykorzystywane w działalności handlowej B jak i personel, który z ramienia B zaangażowany jest w prowadzenie działalności handlowej spółki.

Dział Handlowy B odpowiada za:

\- tworzenie strategii marketingowej B (w szczególności portfolio oferowanych produktów, polityka cenowa, promocja oferowanych towarów, założenia co do logistyki),

\- zawieranie umów z klientami, określających między innymi ceny sprzedaży,

\- przyjmowanie i realizację zamówień klientów,

\- wystawianie dokumentów sprzedaży.

Klienci B zawierają umowy handlowe z B za pośrednictwem pracowników Działu Handlowego, a więc stronami umów są B (którego niemiecki adres znajduje się na umowie) oraz klient.

W ramach ww. umów, klienci składają zamówienia u pracowników Działu Handlowego najczęściej poprzez dedykowany system (portal).

Dostawy większości towarów sprzedawanych przez B na terytorium Polski lub do spółek zależnych klientów mających siedzibę na terenie Polski odbywają się z magazynu znajdującego się na terytorium Polski (stanowiącego zgodnie z uzyskaną interpretacją FE B na terytorium Polski), który jest obsługiwany przez niezależnego operatora logistycznego w ramach odrębnej umowy na świadczenie usług logistyczno-magazynowych zawartej z B. Alternatywnie do powyższego modelu, dostawy mogą być również realizowane z magazynów znajdujących się w Niemczech.

W celu udokumentowania sprzedaży (w tym tej realizowanej z FE), faktury wystawiane są na rzecz klientów przez właściwy dział B fizycznie zlokalizowany na terytorium Niemiec. Znajdują się tam zarówno techniczne składniki majątku (sprzęt, wyposażenie, pomieszczenia) wykorzystywane w związku z wystawianiem faktur, jak i personel, który z ramienia B zaangażowany jest w procesy związane z fakturowaniem.

B nie posiada biura, fabryki, magazynu na własność lub na swój wyłączny użytek na terytorium Polski. Nie dysponuje również na terytorium Polski własnym zapleczem technicznym w postaci maszyn, środków transportu oraz innych urządzeń przemysłowych. B nie zatrudnia również na terytorium Polski jakichkolwiek pracowników, którzy wykonywaliby prace związane z obsługą logistyczno-magazynową oraz pracowników, którzy wykonywaliby zadania z zakresu obsługi handlowej klientów B lub podejmowaliby jakiekolwiek decyzje dotyczące działalności strategicznej i handlowej B.

IV. Zasady współpracy Wnioskodawcy i B

Z dniem 1 stycznia 2023 r. A oraz B podjęły współpracę, co znajdzie odzwierciedlenie w zawartym aneksie do umowy agencyjnej (innymi słowy umowy pośrednictwa handlowego, dalej: „Umowa”), w ramach której Spółka kontynuuje działalność ZCP, która koncentruje się na wsparciu w zakresie sprzedaży towarów na rynku polskim (a w przyszłości niewykluczone, że również na innych rynkach).

Powyżej wskazano zadania realizowane przez Dział Handlowy B, aby określić podział zadań między B a Spółką, wykonywanych na rzecz klientów.

Należy uzupełnić, że B w ramach grupy D zatrudnia na terytorium Niemiec w Dziale Handlowym sprzedawców specjalizujących się w obsłudze dedykowanych im rynków lub ich grup, w tym także rynku polskiego.

Do działań wchodzących w skład usługi agencyjnej/pośrednictwa handlowego (dalej: Usługa), świadczonej przez A na rzecz B należą w szczególności:

\- identyfikowanie bieżącego zapotrzebowania oraz tendencji na polskim rynku (\`(...)\`);

\- ocenianie dostępności produktów na rynku wraz z opiniowaniem dotyczącym prawidłowości zastosowanej struktury sprzedażowej dystrybutorów;

\- zbieranie informacji o kondycji finansowej kontrahentów jak również podmiotów prowadzących działalność konkurencyjną, w tym również o aktualnych cenach stosowanych przez konkurencję;

\- ustalanie z dystrybutorami planów sprzedażowych zatwierdzanych przez B, jak również nadzór nad ich późniejszą realizacją;

\- aktywnie wspieranie sprzedaży na różnych poziomach dystrybucji;

\- odbiór oraz koordynowanie obsługi reklamacji zgłaszanych przez klientów;

\- usługi z zakresu marketingu, w skład których wchodzą: organizacja materiałów reklamowych i promocyjnych, organizacja udziału w targach, organizacja szkoleń i konferencji, promocja marki w mediach branżowych i społecznościowych.

W praktyce można przyjąć, że Usługi polegają na realizacji strategii marketingowej w obszarze reklamy i promocji, wsparciu procesów sprzedaży oraz budowie i utrzymywaniu dobrych relacji z klientami.

Działania marketingowe prowadzone są na rzecz B wyłącznie przez A w ramach kontynuacji działalności ZCP. Działania te, przed ich rozpoczęciem, są corocznie planowane i przedstawiane B po wcześniejszym określeniu przez B rocznych limitów nakładów finansowych przeznaczonych na cele marketingowe. Po zamknięciu roku A składa raport zawierający informacje dotyczące realizacji ustaleń.

W praktyce więc B komunikuje swoje oczekiwania w odniesieniu do świadczonych Usług, natomiast A działając jako samodzielny i niezależny przedsiębiorca, zgodnie ze swoją najlepszą wiedzą oraz doświadczeniem, wykorzystując posiadane zasoby techniczne i personalne, ustala, w jaki sposób wyznaczone cele powinny zostać zrealizowane, aby spełnić oczekiwania B.

W celu zapewnienia spójności komunikacji marketingowej we wszystkich obszarach, A zobowiązany jest do działania zgodnie ze strategią, wymogami i z ogólnymi standardami marketingowymi określanymi przez B.

W trakcie świadczenia Usług przez Wnioskodawcę pracownicy Wnioskodawcy kontaktują się bezpośrednio z odpowiednimi osobami zatrudnionymi w Dziale Handlowym B znajdującym się w siedzibie B w Niemczech.

Ostateczne decyzje dotyczące zawarcia umowy z danym kontrahentem oraz podjęcia kluczowych i strategicznych działań marketingowych podejmowane są wyłącznie przez centralę B na terytorium Niemiec. Podjęcie jakichkolwiek decyzji na terytorium Polski byłoby niemożliwe ze względu na fakt, iż B nie zatrudnia na terytorium Polski żadnego pracownika.

V. Fakturowanie i wynagrodzenie za usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz B

Z tytułu świadczenia ww. Usług A i B ustaliły wynagrodzenie prowizyjne wynoszące 4,5% wartości sprzedaży B dla klientów polskich oraz spółek zależnych tychże w kwartalnym okresie rozliczeniowym.

A na koniec każdego kwartału wystawia B fakturę sprzedaży o wartości określonej w poprzednim zdaniu.

#### Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1\. Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (FE) B w Polsce tworzy wyłącznie zaplecze osobowe i techniczne spółki świadczącej usługi logistyczno-magazynowe na rzecz B. FE służy składowaniu towarów należących do B oraz organizacji ich wysyłki do klientów B. Na terytorium Polski, z wykorzystaniem FE realizowane są jedynie procesy logistyczne i FE nie jest/nie będzie zaangażowane w realizację procesów marketingowych/sprzedażowych oraz zarządzania relacjami klienckimi.

Niezależnie od tego, w wyniku realizacji Usług przez Wnioskodawcę w porozumieniu z Działem Handlowym B zlokalizowanym na terytorium Niemiec, może dojść do zawarcia umów sprzedaży z kontrahentami, na skutek których dojdzie do dostaw towarów, w tym takich towarów, które fizycznie zostaną wysłane do nabywcy z FE znajdującego się na terytorium Polski.

Innymi słowy, można uznać, że Usługi mogą wpływać na działalność FE, ponieważ na skutek ich realizacji z FE może dojść do wysyłki towarów, natomiast bez wątpienia nie są one bezpośrednio związane z działalnością wykonywaną w FE, nie są niezbędne do wykonywania działalności w FE, nie warunkują tej działalności (tj. FE mogłoby prawidłowo działać również w przypadku, w których Usługi nie byłyby wykonywane).

2\. Jak to zostało wskazane we wniosku o interpretację, zgodnie z przyjętym modelem biznesowym przez Grupę i założoną rolą grupy D w ramach działalności B, wszelkie strategiczne decyzje biznesowe w zakresie marketingu, sprzedaży, zarządzania relacjami z klientami podejmowane są przez dyrektorów grupy D oraz zarząd B na terytorium Niemiec. Za realizację ich odpowiedzialny jest Dział Handlowy B, który zlokalizowany jest na terytorium Niemiec. W trakcie świadczenia Usług przez Wnioskodawcę pracownicy Wnioskodawcy kontaktują się bezpośrednio z odpowiednimi osobami zatrudnionymi w Dziale Handlowym B znajdującym się w siedzibie B w Niemczech. W oparciu o ww. okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, jego działania umożliwiają prawidłowe wywiązywanie się z obowiązków i celów wyznaczanych Działowi Handlowemu, a tym samym są realizowane na jego rzecz i w tym kontekście rezultat Usług jest odbierany/konsumowany na terytorium Niemiec. Niezależnie jednak od powyższego, z oczywistych względów, w wyniku realizacji Usług może dojść do zawarcia umowy sprzedaży, a w konsekwencji również do dostawy towarów, które mogą okazać się fizycznie zlokalizowane na terytorium Polski, w FE, skąd będą wysłane do nabywcy. Tym samym, rezultat Usług w praktyce może mieć wpływ na realizowane dostawy i np. powodować wysyłkę towarów znajdujących się na terytorium Polski w FE. Fakt, że na skutek wykonania Usług może dojść do realizacji dostawy z terytorium Polski, zdaniem Wnioskodawcy, nie powinien prowadzić do uznania, że Usługi realizowane są na potrzeby FE i FE z nich korzysta/konsumuje je/odbiera. FE w Polsce stanowi wyłącznie zaplecze osobowe i logistyczno-magazynowe spółki, z którą współpracuje B. Samo FE nie posiada jakichkolwiek potrzeb/nie wykonuje jakichkolwiek funkcji związanych z realizacją działań sprzedażowych, marketingowych, utrzymywania relacji z klientem (FE jedynie służy przechowywaniu i wydawaniu towarów). W związku z brakiem odpowiedzialności w zakresie sprzedaży towarów (która to odpowiedzialność występuje po stronie Działu Handlowego zlokalizowanego w Niemczech) i w konsekwencji w związku z brakiem potrzeb po stronie FE w zakresie wsparcia w sprzedaży/marketingu/utrzymywania relacji z klientami, zdaniem Wnioskodawcy nie można uznać, że FE odbiera/konsumuje Usługi (FE nie potrzebuje Usług w celu prawidłowego realizowania swojej działalności).

### Pytanie

Czy w sprawie będącej przedmiotem wniosku, miejsce świadczenia Usług powinno być określone zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, jako że Usługi nie są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej B w Polsce i tym samym Usługi nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, miejsce świadczenia Usług powinno być określone zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, jako że Usługi nie są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej B w Polsce i tym samym Usługi nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce, lecz w kraju siedziby B, tj. w Niemczech.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, Spółka A będąca polskim podatnikiem podatku od towarów i usług, świadczy Usługi na rzecz powiązanej z nią w 100% spółki matki – B. Usługobiorca jest spółką posiadającą siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Niemiec, jak również FE w Polsce.

Do określenia miejsca opodatkowania Usług znajdzie zastosowanie art. 28b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931, dalej: „ustawa o VAT”). W przypadku Usług świadczonych na rzecz B, nie znajdzie zastosowania żadna z regulacji zawartych w art. 28c-28n ustawy o VAT, bądź w przepisach wykonawczych do ustawy o VAT.

Mając to na uwadze, w związku z posiadaniem przez B w Polsce FE, dla prawidłowego określenia miejsca świadczenia usług przez A, kluczowe jest ustalenie, czy Usługi świadczone są na rzecz siedziby spółki zlokalizowanej w Niemczech, czy też na rzecz FE w Polsce.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, stanowiącym implementację art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa VAT”), miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, (…).

Natomiast zgodnie z art. 10 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Rozporządzenie 282/2011”):

„1. Na użytek stosowania art. 44 i 45 dyrektywy 2006/112/WE »miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika« jest miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa.

2\. W celu ustalenia miejsca, o którym mowa w ust. 1, uwzględnia się miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem, adres zarejestrowanej siedziby przedsiębiorstwa, i miejsce posiedzeń zarządu przedsiębiorstwa. W przypadku, gdy te kryteria nie pozwalają z całkowitą pewnością określić miejsca siedziby działalności gospodarczej podatnika, decydującym kryterium jest miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem.

3\. Sam adres pocztowy nie może być uznany za miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika”.

W przedstawionym stanie faktycznym, niewątpliwie siedziba usługobiorcy, tj. B znajduje się w (\`(...)\`), w Niemczech – tam B posiada zarejestrowany adres swojej siedziby oraz tam zapadają wszelkie istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem oraz odbywają się posiedzenia zarządu.

Niezależnie od powyższego, na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy o VAT w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższego przepisu wynika, że sam fakt posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, tj. w innym kraju niż kraj siedziby B, co do zasady nie powoduje, iż należy uznać, że miejscem świadczenia nabywanej usługi jest każdorazowo to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – konieczne jest, aby usługa ta świadczona była wyłącznie dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym, aby określić miejsce świadczenia usługi zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, „nabywcą”/„konsumentem” usługi musi być stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – tzn. do opodatkowania usługi dochodzi w miejscu lokalizacji stałego miejsca prowadzenia działalności jedynie, jeśli jest ono beneficjentem usługi, która zaspokaja potrzeby tego właśnie miejsca.

Powyższą interpretację przepisów ustawy o VAT wspiera również brzmienie art. 21 Rozporządzenia wykonawczego, zgodnie z którym:

„W przypadku, gdy świadczenie usług na rzecz podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem uznanej za podatnika jest objęte zakresem stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE, a dany podatnik prowadzi działalność gospodarczą w więcej niż jednym państwie, świadczenie takiej usługi podlega opodatkowaniu w państwie, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Jeżeli jednak usługa świadczona jest na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, podlega ona opodatkowaniu w stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej, które otrzymuje tę usługę i wykorzystuje ją do własnych potrzeb.

W przypadku, gdy podatnik nie ma miejsca siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, usługa podlega opodatkowaniu w stałym miejscu zamieszkania lub zwykłym miejscu pobytu podatnika”.

Z powyższej regulacji jednoznacznie wynika, że aby usługa podlegała opodatkowaniu w stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej, konieczne jest, aby to miejsce było zdolne otrzymać i wykorzystać tę usługę do swoich własnych potrzeb. Oznacza to, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej powinno wykonywać określoną działalność /określone funkcje, które generują zapotrzebowanie na określoną usługę.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę literalne brzmienie przepisów ustawy o VAT oraz wykładnię celowościową, aby stwierdzić, czy miejscem świadczenia Usług jest terytorium Polski czy terytorium Niemiec, należy przeanalizować, czy Usługi świadczone przez Wnioskodawcę, są świadczone na rzecz FE B w Polsce.

Kryteria co do kwalifikacji usługi jako świadczonej wyłącznie na rzecz FE zawarte zostały w art. 22 Rozporządzenia 282/2011:

„1. Aby określić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa, usługodawca analizuje charakter i zastosowanie świadczonej usługi.

W przypadku, gdy charakter i zastosowanie świadczonej usługi nie pozwalają usługodawcy określić stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego świadczona jest usługa, określając to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, analizuje on w szczególności, czy umowa, zamówienie i numer identyfikacyjny VAT przyznany przez państwo członkowskie usługobiorcy i przekazany usługodawcy przez usługobiorcę wskazują stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jako miejsce odbioru usługi i czy stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest tożsame z podmiotem płacącym za usługę.

W przypadku gdy na mocy akapitów pierwszego i drugiego niniejszego ustępu nie można określić stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa, lub gdy usługi objęte art. 44 dyrektywy 2006/112/WE są świadczone na rzecz podatnika w ramach umowy obejmującej co najmniej jedną usługę wykorzystywaną w sposób nieidentyfikowalny i niewymierny, usługodawca ma prawo stwierdzić, że usługi są świadczone na rzecz miejsca, w którym usługobiorca ma siedzibę działalności gospodarczej.

2\. Stosowanie niniejszego artykułu pozostaje bez uszczerbku dla obowiązków usługobiorcy”.

W świetle powyższego, w celu ustalenia miejsca świadczenia usługi, niezbędne jest zbadanie takich aspektów jak charakter i zastosowanie świadczenia, a w dalszej kolejności określenie, kto zawarł umowę o świadczenie usług oraz kto dokonuje zapłaty za usługę.

Co do zasady, Usługi polegają na wsparciu procesów marketingu i sprzedaży B oraz budowaniu i utrzymaniu dobrych relacji z klientami.

Zgodnie z przyjętym modelem biznesowym przez Grupę i założoną rolą grupy D w ramach działalności B, wszelkie strategiczne decyzje biznesowe w zakresie marketingu, sprzedaży, zarządzania relacjami z klientami podejmowane są przez dyrektorów grupy D oraz zarząd B na terytorium Niemiec. W tym kontekście przyjęcie, że Usługi, które są istotne i znaczące z punktu widzenia realizacji strategii B są konsumowane przez FE w Polsce oznaczałoby, że centrala nie podejmuje najważniejszych dla B i grupy D decyzji biznesowych do wykonania których niezbędne byłyby Usługi, co byłoby całkowicie sprzeczne z założeniem i sposobem działania Grupy .

Zarówno za realizację procesów marketingu, sprzedaży, jak i zarządzania relacjami z klientem odpowiedzialny jest Dział Handlowy B, który zlokalizowany jest na terytorium Niemiec. W trakcie świadczenia Usług przez Wnioskodawcę pracownicy Wnioskodawcy kontaktują się bezpośrednio z odpowiednimi osobami zatrudnionymi w Dziale Handlowym B znajdującym się w siedzibie B w Niemczech. Działania Spółki umożliwiają prawidłowe wywiązywanie się z obowiązków i celów wyznaczanych Działowi Handlowemu.

W tym miejscu należy również podkreślić, że C przy wykorzystaniu zasobów ZCP świadczył Usługi na rzecz B jeszcze przed powstaniem FE B w Polsce, tj. zanim B podjął decyzję o rozszerzeniu swojej działalności na rynku polskim poprzez zawarcie umowy na obsługę logistyczno-magazynową magazynu na terytorium Polski (na skutek czego, zgodnie z otrzymaną interpretacją powstało w Polsce FE B). Oznacza to, że Usługi te świadczone były od samego początku na rzecz centrali B w Niemczech, w związku z czym, sam fakt powstania FE B w Polsce nie może wpływać na ocenę, na rzecz kogo Usługi te są świadczone.

Należy również zauważyć, że B na potrzeby współpracy przekazał swój niemiecki numer VAT do celów fakturowania oraz wskazał niemiecki adres B (adres centrali), nie adres FE w Polsce.

W tym miejscu należy zauważyć również, że FE B w Polsce tworzy wyłącznie zaplecze logistyczno-magazynowe spółki, z którą współpracuje B. FE służy składowaniu towarów należących do B oraz organizacji ich wysyłki do klientów B. Należy zatem przyjąć, że w Polsce, z wykorzystaniem FE realizowane są jedynie procesy logistyczne. Samo FE w tym kontekście nie posiada jakichkolwiek potrzeb/nie wykonuje jakichkolwiek funkcji związanych z realizacją działań sprzedażowych, marketingowych, utrzymywania relacji z klientem (FE jedynie służy przechowywaniu i wydawaniu towarów). Fakt, że z FE mogą zostać wydane towary do klienta zlokalizowanego na terytorium Polski nie wpływa na tę ocenę, bowiem działania realizowane przez Spółkę są wykonywane na potrzeby B, a w szczególności Działu Handlowego, zlokalizowanego na terytorium Niemiec. Nie można zatem uznać, że Usługi zaspokajają własne potrzeby FE, które „otrzymuje i wykorzystuje” Usługi. Tym samym na gruncie brzmienia art. 21 Rozporządzenia wykonawczego nie sposób uznać, że Usługi podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce.

Ponadto, jak zauważył TSUE w sprawie Welmory A z o.o., C-605/12:

„Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału dotyczącego art. 9 szóstej dyrektywy wynika, że najbardziej użytecznym łącznikiem w celu określenia miejsca świadczenia usług z podatkowego punktu widzenia, a zatem łącznikiem głównym, jest miejsce, w którym podatnik ma siedzibę działalności gospodarczej. Uwzględnienie innego miejsca wchodzi w grę tylko w wypadku, gdy uznanie za łącznik wspomnianej siedziby nie prowadzi do racjonalnego rozwiązania lub stwarza konflikt w odniesieniu do innego państwa członkowskiego (zob. w szczególności wyroki: Berkholz, 168/84, EU:C:1985:299, pkt 17; Faaborg-Gelting Linien, C‑231/94, EU:C:1996:184, pkt 16; a także ARO Lease, C‑190/95, EU:C:1997:374, pkt 15).

Ta wykładnia ma znaczenie także w ramach art. 44 dyrektywy VAT.

Przede wszystkim, pod rządami szóstej dyrektywy siedziba działalności gospodarczej jako główny łącznik wydaje się stanowić kryterium obiektywne, proste i praktyczne, które oferuje wysoki stopień pewności prawa i jest łatwiejsze do zweryfikowania niż na przykład stałe miejsce prowadzenia działalności. Ponadto domniemanie, że usługi są świadczone na rzecz miejsca, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej, pozwala zarówno właściwym organom państw członkowskich, jak i usługodawcom uniknąć podejmowania skomplikowanych analiz w celu określenia miejsca opodatkowania.

Ponadto, siedziba działalności gospodarczej jest wymieniona w art. 44 zdanie pierwsze dyrektywy VAT, podczas gdy stałe miejsce prowadzenia działalności pojawia się dopiero w zdaniu następnym. To ostatnie pojęcie, poprzedzone przysłówkiem »\[jeżeli\] jednak«, nie może być rozumiane inaczej, niż jako ustanawiające odstępstwo od ogólnej zasady przewidzianej w zdaniu poprzednim. Powyższe oznacza, że to nie sama obecność w innym kraju SMDPG determinuje jego terytorium jako miejsce świadczenia usługi, lecz fakt, że usługi są świadczone na jego rzecz w sposób pozwalający na odstępstwo od ogólnej reguły”.

W przypadku B, FE tworzy jedynie magazyn zlokalizowany na terytorium Polski, przy wykorzystaniu którego świadczone są na rzecz B usługi logistyczno-magazynowe. Nie można więc przyjąć, że magazyn ten stanowiący FE jest wystarczającym łącznikiem pozwalającym na odstąpienie od ogólnej zasady określania miejsca świadczenia usług. Jest tak chociażby ze względu na fakt, że B nie posiada w magazynie żadnych zasobów technicznych czy też ludzkich, które wykorzystywane byłyby w procesach marketingowych/ sprzedażowych oraz zarządzania relacjami klienckimi.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz powyższą analizę należy stwierdzić, że w świetle art. 21 i art. 22 Rozporządzenia 282/2011 miejscem świadczenia usług jest kraj, w którym zlokalizowana jest siedziba działalności B – Niemcy, bowiem Usługi świadczone są na potrzeby Działu Handlowego znajdującego się w Niemczech (jest to kraj ich konsumpcji).

Stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne również z wydawanymi interpretacjami indywidualnymi, dotyczącymi sytuacji, w których rozstrzygane jest, czy FE uczestniczy w świadczeniu usług – niezależnie od tego, że są to odmienne sytuacje od tej przedstawionej w niniejszym wniosku, to w ocenie Wnioskodawcy kryteria rozstrzygnięcia powinny być zbieżne, biorąc pod uwagę czy kluczowe zasoby techniczne i ludzkie nie są zaangażowane w świadczenie usługi, ale jej odbiór oraz czy kluczowe funkcje nie są wykonywane przez FE oraz czy FE korzysta w sposób istotny z usługi. W tym zakresie Wnioskodawca wskazuje stanowiska zajmowane w poniższych interpretacjach indywidualnych:

\- 2 lutego 2021 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.432.2020.2.JŻ: „Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy Przedstawicielstwo nie będzie uczestniczyło w technicznym procesie świadczenia usług. Infrastruktura oraz pracownicy Przedstawicielstwa nie będą wykorzystywani do wykonywania funkcji, które stanowią istotę usług. Zasoby kluczowe do świadczenia usług (infrastruktura informatyczna i personel) nie znajdują się w Polsce. Infrastruktura oraz pracownicy Przedstawicielstwa nie będą odpowiedzialni za wykonywanie czynności składających się na istotę usług agenta rozliczeniowego, jak również infrastruktura Przedstawicielstwa nie bierze udziału w przekazywaniu danych niezbędnych do realizacji płatności od klientów Akceptantów do agentów rozliczeniowych. Jak wskazano nawet bez posiadania Przedstawicielstwa, Wnioskodawca nadal byłby w stanie świadczyć usługi dla Sprzedawców mających siedzibę w Polsce. Przedstawicielstwo nie będzie uczestniczyło w samym procesie świadczenia usług. Przedstawicielstwo będzie uczestniczyło jedynie w procesie zawierania umowy, przyłączania/konfigurowania systemów Klienta oraz będzie wykonywało czynności Managera Ds. Implementacji oraz Managera ds. Kluczowych Klientów. Działalność utworzonego w Polsce Przedstawicielstwa ogranicza się/będzie się ograniczała wyłącznie do prowadzenia działalności w zakresie reklamy i promocji Wnioskodawcy (zagranicznej instytucji płatniczej) wynikającej z wydanego dla Wnioskodawcy zezwolenia. Przy czym »promocję« należy w tym kontekście rozumieć szeroko i nie będzie ona ograniczała się jedynie do informowania o produktach Wnioskodawcy. Usługi płatnicze świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz polskich Sprzedawców będą realizowane z Holandii”. Zatem, mając na uwadze informacje wskazane przez Wnioskodawcę oraz treść art. 17 ust. 1a ustawy należy wskazać, że skoro posiadane w Polsce przez Spółkę stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w świadczeniu usług, do których ma zastosowanie art. 28b ustawy, Wnioskodawca nie będzie obowiązany do rozliczania w Polsce podatku w związku ze świadczeniem usług na rzecz polskich Sprzedawców”.

\- 11 maja 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.58.2018.2.JŻ: „Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, świadczy na rzecz polskich Akceptantów usługi agenta rozliczeniowego płatności bezgotówkowych (Usługi Finansowe) oraz usługi najmu terminali płatniczych. Wyłącznie Spółka jest stroną umów dotyczących nabycia oraz wynajmu terminali oraz obsługi płatności bezgotówkowych. Jak wskazał Wnioskodawca wszelkie czynności objęte świadczeniem kompleksowej usługi polegającej na obsłudze transakcji wykonywane są poza terytorium Polski. Wynika to z faktu, iż cały personel odpowiedzialny za organizację oraz kwestie techniczne związane z obsługą transakcji, jak również infrastruktura techniczna, w tym serwery oraz inne urządzenia (wraz z oprogramowaniem) wymagane w procesie obsługi transakcji oraz dokonania rozliczenia zlokalizowane są poza terytorium Polski i nie stanowią zasobów Oddziału. Usługa obsługi płatności bezgotówkowych rozpoczyna się, gdy użytkownik karty inicjuje transakcję płatniczą i kończy się, gdy Spółka przesyła płatność do Akceptanta – CUP nie jest zaangażowany na żadnym etapie opisanego procesu. Jak wskazał Wnioskodawca, Oddział nie uczestniczy obecnie i nie będzie uczestniczył po utworzeniu CUP w świadczeniu Usług Finansowych. Oddział jest odpowiedzialny jedynie za prowadzenie działań mających na celu doprowadzenie do zawarcia umowy z klientem i działania wspierające świadczone na rzecz Spółki. Wnioskodawca wskazał również, że Oddział, po utworzeniu CUP, nie będzie uczestniczył w świadczeniu usług wynajmu terminali płatniczych. Oddział nie będzie uczestniczyć w zakupie, przechowywaniu, instalacji i konserwacji terminali w Polsce. Jednocześnie Spółka wystawiając fakturę dokumentującą wykonanie Usług Finansowych i usług wynajmu terminali płatniczych będzie używać Luksemburskiego numeru identyfikacji podatkowej VAT. Zatem, mając na uwadze informacje wskazane przez Wnioskodawcę oraz treść art. 17 ust. 1a ustawy należy wskazać, że skoro posiadane w Polsce przez Spółkę stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w świadczeniu Usług Finansowych oraz usług wynajmu terminali płatniczych podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu przedmiotowych świadczeń jest na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy Akceptant”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, Usługi świadczone są dla siedziby B w Niemczech, a więc miejscem opodatkowania Usług są Niemcy, co oznacza, że faktury wystawiane przez Wnioskodawcę z tytułu świadczenia przedmiotowych Usług nie powinny zawierać polskiego podatku VAT. W przedstawionym stanie faktycznym nie ulega wątpliwości, iż przedmiotowe Usługi świadczone są na rzecz centrali B w Niemczech, bowiem tam dochodzi do ich konsumpcji. Wszelkie działania w zakresie Usług realizowane są na rzecz Działu Handlowego znajdującego się w siedzibie B w Niemczech, gdzie podejmowane są również wszystkie strategiczne decyzje związane z przedmiotowymi Usługami. Świadczenie przez Wnioskodawcę Usług na rzecz FE B w Polsce byłoby niemożliwe ze względu na fakt, iż B nie posiada na terytorium Polski odpowiedniego zaplecza technicznego i personalnego umożlwiającego korzystanie z tego typu Usług, na rzecz którego wykonywane byłyby te Usługi.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, miejsce świadczenia Usług świadczonych przez Wnioskodawcę ustalane jest zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, jako że Usługi nie są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej B, stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów ;

3) import towarów na terytorium kraju ;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium kraju – rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do art. 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1\. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2\. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
----------------------------------------------------------

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce, prowadzącym na terytorium kraju działalność w zakresie produkcji (\`(...)\`). Spółka jest w 100% powiązana z niemiecką spółką-matką B, która jest zarejestrowana jako niemiecki podatnik podatku VAT (pod niemieckim numerem VAT) w miejscu swojej siedziby działalności gospodarczej (w Niemczech). B posiada znajdujące się w wielu krajach spółki zależne tworzące razem z nim grupę przedsiębiorstw, specjalizującą się w produkcji i sprzedaży zaawansowanych technologicznie rozwiązań w zakresie (\`(...)\`). Wnioskodawca wskazał, że B posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce (FE) oraz jest zarejestrowana do celów podatku VAT w Polsce. FE B na terytorium Polski nie stanowi zagranicznego zakładu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. 1 stycznia 2023 r., Wnioskodawca nabył od osoby prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą (C) samodzielny, zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym profesjonalny zespół pracowników, środki trwałe, prawa wynikające z umów i innych stosunków prawnych, wierzytelności, dokumenty oraz zobowiązania związane z ww. składnikami majątku (ZCP). Wykorzystując ZCP, C prowadził działalność gospodarczą w przedmiocie działalności agentów zajmujących się kontaktem z klientami, wsparciem marketingowym i sprzedażowym w zakresie towarów oferowanych przez podmioty z Grupy. C na rzecz Grupy realizował na terytorium Polski usługi agencyjne, w ramach których:

\- wspomagał działania związane ze sprzedażą i dystrybucją produktów oferowanych przez Grupę,

\- udzielał bieżącego wsparcia technicznego i organizacyjnego dla nabywców produktów oferowanych przez Grupę,

\- dokonywał obsługi handlowej nabywców produktów oferowanych przez Grupę,

\- prowadził działania szkoleniowe dla nabywców produktów oferowanych przez Grupę,

\- wykonywał wszelkie inne czynności wspierające sprzedaż produktów oferowanych przez Grupę, a dyktowane przez centralę Grupy.

Nabycie ZCP przez Wnioskodawcę było następstwem podjętej przez Wnioskodawcę decyzji o rozszerzeniu zakresu jego działalności gospodarczej, poprzez podjęcie działalności zbieżnej z działalnością prowadzoną przez C w ramach ZCP. Po nabyciu ZCP, A kontynuuje działalność ZCP, świadcząc usługi agencyjne na rzecz B. B w ramach prowadzonej przez siebie lub spółki zależne działalności gospodarczej, posiada grupy klientów w Ameryce Północnej i Południowej, Azji, Australii oraz w Europie, w tym w Polsce. Struktura B jest macierzowa – dwuwymiarowa, obejmuje trzy grupy odpowiedzialne za określone rynki sprzedażowe:

1) D (dalej: „D”) – rynek (\`(...)\`);

2) E – (\`(...)\`);

3) F – (\`(...)\`);

Zarządzanie sprzedażą na polskim rynku (\`(...)\`) odbywa się w B w ramach D. B posiada w ramach struktury D dział handlowy, zlokalizowany w siedzibie B na terytorium Niemiec. Dział Handlowy B odpowiada za:

\- tworzenie strategii marketingowej B (w szczególności portfolio oferowanych produktów, polityka cenowa, promocja oferowanych towarów, założenia co do logistyki),

\- zawieranie umów z klientami, określających między innymi ceny sprzedaży,

\- przyjmowanie i realizację zamówień klientów,

\- wystawianie dokumentów sprzedaży.

Klienci B zawierają umowy handlowe z B za pośrednictwem pracowników Działu Handlowego, a więc stronami umów są B (którego niemiecki adres znajduje się na umowie) oraz klient. W ramach ww. umów, klienci składają zamówienia u pracowników Działu Handlowego najczęściej poprzez dedykowany system (portal). Dostawy większości towarów sprzedawanych przez B na terytorium Polski lub do spółek zależnych klientów mających siedzibę na terenie Polski odbywają się z magazynu znajdującego się na terytorium Polski (stanowiącego zgodnie z uzyskaną interpretacją FE B na terytorium Polski), który jest obsługiwany przez niezależnego operatora logistycznego w ramach odrębnej umowy na świadczenie usług logistyczno-magazynowych zawartej z B. Alternatywnie do powyższego modelu, dostawy mogą być również realizowane z magazynów znajdujących się w Niemczech. W celu udokumentowania sprzedaży (w tym tej realizowanej z FE), faktury wystawiane są na rzecz klientów przez właściwy dział B fizycznie zlokalizowany na terytorium Niemiec. Znajdują się tam zarówno techniczne składniki majątku (sprzęt, wyposażenie, pomieszczenia) wykorzystywane w związku z wystawianiem faktur jak i personel, który z ramienia B zaangażowany jest w procesy związane z fakturowaniem. B nie posiada biura, fabryki, magazynu na własność lub na swój wyłączny użytek na terytorium Polski. Nie dysponuje również na terytorium Polski własnym zapleczem technicznym w postaci maszyn, środków transportu oraz innych urządzeń przemysłowych. B nie zatrudnia również na terytorium Polski jakichkolwiek pracowników, którzy wykonywaliby prace związane z obsługą logistyczno-magazynową oraz pracowników, którzy wykonywaliby zadania z zakresu obsługi handlowej klientów B lub podejmowaliby jakiekolwiek decyzje dotyczące działalności strategicznej i handlowej B. 1 stycznia 2023 r. A oraz B podjęły współpracę, co znajdzie odzwierciedlenie w zawartym aneksie do umowy agencyjnej (innymi słowy umowy pośrednictwa handlowego), w ramach której Wnioskodawca kontynuuje działalność ZCP, która koncentruje się na wsparciu w zakresie sprzedaży towarów na rynku polskim (a w przyszłości niewykluczone, że również na innych rynkach). Do działań wchodzących w skład Usługi agencyjnej/pośrednictwa handlowego, świadczonej przez Spółę na rzecz B należą w szczególności:

\- identyfikowanie bieżącego zapotrzebowania oraz tendencji na polskim rynku (\`(...)\`);

\- ocenianie dostępności produktów na rynku wraz z opiniowaniem dotyczącym prawidłowości zastosowanej struktury sprzedażowej dystrybutorów;

\- zbieranie informacji o kondycji finansowej kontrahentów jak również podmiotów prowadzących działalność konkurencyjną, w tym również o aktualnych cenach stosowanych przez konkurencję;

\- ustalanie z dystrybutorami planów sprzedażowych zatwierdzanych przez B, jak również nadzór nad ich późniejszą realizacją;

\- aktywnie wspieranie sprzedaży na różnych poziomach dystrybucji;

\- odbiór oraz koordynowanie obsługi reklamacji zgłaszanych przez klientów;

\- usługi z zakresu marketingu, w skład których wchodzą: organizacja materiałów reklamowych i promocyjnych, organizacja udziału w targach, organizacja szkoleń i konferencji, promocja marki w mediach branżowych i społecznościowych.

Działania marketingowe prowadzone są na rzecz B wyłącznie przez A w ramach kontynuacji działalności ZCP. A działając jako samodzielny i niezależny przedsiębiorca, wykorzystując posiadane zasoby techniczne i personalne, ustala, w jaki sposób wyznaczone cele powinny zostać zrealizowane, aby spełnić oczekiwania B. W celu zapewnienia spójności komunikacji marketingowej we wszystkich obszarach, w ramach świadczenia Usług agencyjnych/pośrednictwa handlowego, A zobowiązany jest do działania zgodnie ze strategią, wymogami i z ogólnymi standardami marketingowymi określanymi przez B. Z tytułu świadczenia Usług agencyjnych, A i B ustaliły wynagrodzenie prowizyjne wynoszące 4,5% wartości sprzedaży B dla klientów polskich oraz spółek zależnych tychże w kwartalnym okresie rozliczeniowym. A na koniec każdego kwartału wystawia B fakturę sprzedaży. Wnioskodawca wskazał także, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (FE) B w Polsce tworzy wyłącznie zaplecze osobowe i techniczne spółki świadczącej usługi logistyczno-magazynowe na rzecz B. FE służy składowaniu towarów należących do B oraz organizacji ich wysyłki do klientów B. Niezależnie od tego, w wyniku realizacji Usług przez Wnioskodawcę w porozumieniu z Działem Handlowym B zlokalizowanym na terytorium Niemiec, może dojść do zawarcia umów sprzedaży z kontrahentami, na skutek których dojdzie do dostaw towarów, w tym takich towarów, które fizycznie zostaną wysłane do nabywcy z FE znajdującego się na terytorium Polski. Usługi mogą wpływać na działalność FE, ponieważ na skutek ich realizacji z FE może dojść do wysyłki towarów, natomiast bez wątpienia nie są one bezpośrednio związane z działalnością wykonywaną w FE, nie są niezbędne do wykonywania działalności w FE, nie warunkują tej działalności (tj. FE mogłoby prawidłowo działać również w przypadku, w których Usługi nie byłyby wykonywane). Działania Spółki umożliwiają prawidłowe wywiązywanie się z obowiązków i celów wyznaczanych Działowi Handlowemu, a tym samym są realizowane na jego rzecz i w tym kontekście rezultat Usług jest odbierany/konsumowany na terytorium Niemiec.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy miejsce świadczenia Usług agencyjnych/pośrednictwa handlowego powinno być określone zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, jako Usług, które nie są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej B w Polsce, a tym samym, czy Usługi nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu VAT w Polsce.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, należy wskazać, że dla właściwego określenia miejsca opodatkowania usług wykonywanych na rzecz podatnika, konieczne jest ustalenie, czy nabywca usług posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności oraz, czy usługi są świadczone na potrzeby tego stałego miejsca prowadzenia działalności, zgodnie z zasadą opodatkowania konsumpcji.

Jak wskazał Wnioskodawca, Zarządzanie sprzedażą na polskim rynku (\`(...)\`) odbywa się w B w ramach D. Wszelkie strategiczne decyzje biznesowe w zakresie marketingu, sprzedaży, zarządzania relacjami z klientami podejmowane są przez dyrektorów grupy D oraz zarząd B na terytorium Niemiec. B posiada w ramach struktury D dział handlowy, zlokalizowany w siedzibie B na terytorium Niemiec. Znajdują się tam zarówno techniczne składniki majątku (sprzęt, wyposażenie, pomieszczenia) wykorzystywane w działalności handlowej B, jak i personel, który z ramienia B zaangażowany jest w prowadzenie działalności handlowej spółki B. Stronami umów handlowych są B (którego niemiecki adres znajduje się na umowie) oraz klient. B posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (FE). Przy czym, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej B w Polsce tworzy wyłącznie zaplecze osobowe i techniczne spółki świadczącej usługi logistyczno-magazynowe na rzecz B. Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej B służy składowaniu towarów należących do B oraz organizacji ich wysyłki do klientów B. Na terytorium Polski, z wykorzystaniem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej realizowane są jedynie procesy logistyczne i FE nie jest/nie będzie zaangażowane w realizację procesów marketingowych/sprzedażowych oraz w zarządzanie relacjami klienckimi. Wnioskodawca wskazał, że świadczone przez Spółkę Usługi nie są bezpośrednio związane z działalnością wykonywaną w stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej B w Polsce, nie są niezbędne do wykonywania działalności w FE oraz nie warunkują tej działalności. Działania Spółki umożliwiają prawidłowe wywiązywanie się z obowiązków i celów wyznaczanych Działowi Handlowemu, a tym samym są realizowane na jego rzecz i w tym kontekście rezultat Usług jest odbierany/konsumowany na terytorium Niemiec. Samo FE nie posiada jakichkolwiek potrzeb/nie wykonuje jakichkolwiek funkcji związanych z realizacją działań sprzedażowych, marketingowych, utrzymywania relacji z klientem (FE jedynie służy przechowywaniu i wydawaniu towarów). FE nie ponosi odpowiedzialności w zakresie sprzedaży towarów oraz po stronie FE nie występuje potrzeba wsparcia w sprzedaży/marketingu/utrzymywania relacji z klientami. W trakcie świadczenia Usług przez Wnioskodawcę, pracownicy Wnioskodawcy kontaktują się bezpośrednio z odpowiednimi osobami zatrudnionymi w Dziale Handlowym B znajdującym się w siedzibie B w Niemczech. Ostateczne decyzje dotyczące zawarcia umowy z danym kontrahentem oraz podjęcia kluczowych i strategicznych działań marketingowych podejmowane są wyłącznie przez centralę B na terytorium Niemiec. Podjęcie jakichkolwiek decyzji na terytorium Polski byłoby niemożliwe ze względu na fakt, iż B nie zatrudnia na terytorium Polski żadnego pracownika.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane regulacje prawne, należy stwierdzić, że Usługi agencyjne świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz B, stanowią usługi, dla których miejsce świadczenia, a tym samym opodatkowania należy ustalić zgodnie z art. 28b ustawy (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n). Z wniosku wynika także, że co prawda B posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, jednakże ww. Usługi są świadczone na rzecz Działu Handlowego, zlokalizowanego na terenie Niemiec, tj. w siedzibie działalności gospodarczej B. To dział Handlowy odbiera/konsumuje świadczone przez Wnioskodawcę Usługi. Natomiast stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej B w Polsce nie uczestniczy w odbiorze tych Usług. Na terytorium Polski, z wykorzystaniem FE realizowane są jedynie procesy logistyczne i FE nie jest/nie będzie zaangażowane w realizację procesów marketingowych/sprzedażowych oraz zarządzania relacjami klienckimi. Tym samym, w analizowanej sprawie nie znajdą zastosowania, zasady dotyczące ustalania miejsca świadczenia usług określone w art. 28b ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie miejsce opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę Usług agencyjnych/pośrednictwa handlowego, należy ustalić zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 28b ust. 1 ustawy, czyli w kraju, gdzie usługobiorca – Spółka B – posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. w Niemczech. Zatem ww. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz B, nie są/nie będą opodatkowane na terytorium Polski.

**W związku z powyższym,** **miejsce świadczenia (a tym samym opodatkowania) Usług powinno być określone zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, jako że Usługi nie są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej B w Polsce, zatem Usługi nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, lecz podlegają/będą podlegały opodatkowaniu w kraju, gdzie Usługobiorca – B – posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. w Niemczech.**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy **jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy:**

\- **stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;**

\- **zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.**

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).