Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-386/15/APO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-10-19
Teza: Czy w przypadku przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytową, po stronie SK powstanie konieczność pobrania (w charakterze płatnika) podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu niepodzielonych zysków bądź jakiegokolwiek innego tytułu prawnego?
Słowa kluczowe: przekształcanie; płatnik; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 lipca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 15 lipca 2015 r.), uzupełnionym 5 października 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w przypadku przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytową, po stronie spółki przekształconej powstanie konieczność pobrania podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu niepodzielonych zysków bądź jakiegokolwiek innego tytułu prawnego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w przypadku przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytową, po stronie spółki przekształconej powstanie konieczność pobrania podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu niepodzielonych zysków bądź jakiegokolwiek innego tytułu prawnego. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 21 września 2015 r. Znak: IBPB-1-3/4510-386/15/APO, IBPB-2-1/4514-100/15/MD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 5 października 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”, „Podatnik”) jest spółką kapitałową z siedzibą na terenie Polski. Wnioskodawca w ramach tego samego (jednego) roku obrachunkowego/podatkowego zamierza sprzedać nieruchomość oraz prowadzić działalność operacyjną. W wyniku sprzedaży nieruchomości powstanie strata operacyjna (bilansowa i podatkowa), ponieważ suma kosztów uzyskania przychodów związanych z nabyciem nieruchomości będzie większa niż wielkość osiągniętych z tytułu sprzedaży przychodów. Jednocześnie, osiągane z działalności operacyjnej przychody nie przekroczą wielkości straty operacyjnej związanej ze sprzedażą nieruchomości, tym samym na koniec roku obrachunkowego/podatkowego Spółka nie wykaże nadwyżki sumy przychodów nad ich kosztami (bilansowymi i podatkowymi).

Po zakończeniu roku podatkowego/obrachunkowego, w którym dojdzie do sprzedaży nieruchomości, dojdzie do przekształcenia Spółki w spółkę osobową, najpewniej komandytową (dalej również: „SK”), gdzie komplementariuszem będzie najpewniej nowo utworzona spółka kapitałowa, zaś komandytariuszem osoba/y fizyczna/e.

Po przekształceniu Spółki w spółkę osobową niewykluczone, że dojdzie do jej likwidacji bądź rozwiązania w wyniku jednomyślnej uchwały wspólników, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego oraz wypłaty środków znajdujących się w dyspozycji SK jej wspólnikom. Środki pieniężne znajdujące się w Spółce na moment przekształcenia będą wynikały m.in. z aktywności gospodarczej podmiotu przekształcanego, czyli spółki kapitałowej, mogą zaś nie wynikać z aktywności na poziomie spółki osobowej.

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytanie:

Czy w przypadku przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytową, po stronie SK powstanie konieczność pobrania (w charakterze płatnika) podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu niepodzielonych zysków bądź jakiegokolwiek innego tytułu prawnego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku przekształcenia Wnioskodawcy w spółką komandytową po stronie SK (Wnioskodawcy przekształconego w SK) nie powstanie konieczność pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych lub prawnych z tytułu niepodzielonych zysków bądź jakiegokolwiek innego tytułu. W przypadku przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytową, po stronie SK (Wnioskodawcy przekształconego w SK) nie powstanie konieczność pobrania podatku dochodowego od prawnych z tytułu niepodzielonych zysków bądź jakiegokolwiek innego tytułu prawnego. W przypadku wspólnika będącego osobą prawną, zagadnienie powyższe reguluje przepis art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o PDOP”), zgodnie z którym, podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium RP ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (bez potrącania kosztów). Wskazać należy, że opodatkowaniu podlega wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP). Jednak zdaniem Wnioskodawcy, skoro w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym, w wyniku sprzedaży nieruchomości powstanie strata operacyjna (a zatem suma kosztów uzyskania przychodów związanych z nabyciem nieruchomości będzie większa niż wielkość osiągniętych z tego tytułu przychodów) i jednocześnie osiągane z bieżącej działalności operacyjnej przychody nie przekroczą wielkości straty operacyjnej związanej ze sprzedażą nieruchomości, a tym samym na koniec roku obrachunkowego/podatkowego Spółka nie wykaże nadwyżki sum przychodów nad ich kosztami (bilansowymi i podatkowymi), to nie ma podstaw by twierdzić, aby w przedmiotowej sprawie miało miejsce wystąpienie zysku niepodzielonego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP. W konsekwencji, skoro nie będzie przychodu, w tym również niepodzielonego zysku, to spółka komandytowa nie będzie zobowiązana, jako płatnik do pobrania podatku na podstawie art. 26 ust. 6 ustawy o PDOP. Dlatego też, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nie można mówić o „wartości niepodzielonych zysków”, wskazanej w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOP, gdyż nie ma wypracowanego przez spółkę zysku. Analogiczne stanowisko w podobnych sprawach zajmowały organy podatkowe, dla przykładu w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 13 października 2010 r. Znak: ITPB3/423-443/10/DK oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 1 grudnia 2009 r. Znak: IBPBI/2/423-1046/09/MS. Konkludując, SK po przekształceniu nie będzie pełniła funkcji płatnika podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu niepodzielonych zysków oraz jakiegokolwiek innego tytułu prawnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że stosownie do zadanego pytania (wyznaczającego zakres wniosku), w kontekście opisanego zdarzenia przyszłego, niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie kwestii obowiązków spółki komandytowej (przekształconej) jako płatnika podatku dochodowego od osób prawnych w związku z przekształceniem spółki z o.o., nie dotyczy natomiast obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zasady przekształcenia spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.). Zgodnie z art. 551 § 1 tej ustawy spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). W myśl art. 552 ww. ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie, sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Na podstawie art. 553 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Przekształcenie spółki kapitałowejw osobową spółkę handlową nie jest więc tożsame z jej likwidacją, lecz jest jej kontynuacją w innej formie prawnej. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu – majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione, a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta. W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej. Kontynuacja bytu prawnego oraz to, że wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej oznacza jednocześnie, że majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą na terenie Polski. Na koniec roku obrachunkowego/podatkowego u Wnioskodawcy powstanie strata operacyjna (bilansowa i podatkowa), a po zakończeniu tego roku dojdzie do przekształcenia Spółki w spółkę osobową, najpewniej komandytową, gdzie komplementariuszem będzie nowo utworzona spółka kapitałowa, zaś komandytariuszem osoba/y fizyczna/e. Środki pieniężne znajdujące się w Spółce na moment przekształcenia będą wynikały m.in. z aktywności gospodarczej podmiotu przekształcanego, czyli spółki kapitałowej, mogą zaś nie wynikać z aktywności na poziomie spółki osobowej. Wątpliwości Spółki budzi fakt, czy w przypadku przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytową, po stronie spółki komandytowej powstanie konieczność pobrania podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu niepodzielonych zysków bądź jakiegokolwiek innego tytułu prawnego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia. Stosownie do art. 4a pkt 14 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Natomiast, w myśl art. 4a pkt 21 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółkę będącą podatnikiem.

Z brzmienia cytowanych wyżej przepisów wynika, że dochód (przychód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków powstaje w momencie przekształcenia spółki będącej osobą prawną w spółkę niebędącą osobą prawną. Pod pojęciem „niepodzielonych zysków”, użytym w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 updop, należy rozumieć wartości niepodzielonych między udziałowców/akcjonariuszy wszelkich zysków spółki. Wprowadzając zapis o niepodzielonych zyskach ustawodawca objął nim cały zbiór zysków wypracowanych przez spółki lecz niewypłaconych wspólnikom przed datą przekształcenia w spółki osobowe. Do zbioru tego zaliczyć należy również zyski wypracowane przez spółkę, a nierozdzielone między wspólników, lecz przekazane np. na kapitał zapasowy lub rezerwowy. Zatem, jeśli spółka kapitałowa wygeneruje zysk (bez względu na datę jego osiągnięcia) i zysku tego nie podzieli, to w momencie przekształcenia tej spółki w spółkę osobową zysk ten będzie podlegał opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 updop, podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

W myśl art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e.

Stosownie natomiast do treści art. 26 ust. 6 updop, w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 i 8, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15 – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Podatnik jest obowiązany przed tym terminem przekazać płatnikowi kwotę tego podatku. W terminie wpłaty podatku płatnik jest obowiązany przesłać podatnikowi informację o wpłaconym podatku, sporządzoną według ustalonego wzoru. Obowiązek przesłania informacji o wpłaconym podatku nie powstaje w przypadku i w zakresie określonych w ust. 2a zdanie pierwsze.

Reasumując powyższe wyjaśnienia stwierdzić należy, że po stronie wspólnika spółki kapitałowej powstanie dochodu (przychodu) z tytułu przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową uzależnione jest od istnienia, na moment przekształcenia, niepodzielonych zysków spółki kapitałowej oraz zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy takiej spółki.

Jeżeli zatem na moment przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę niebędącą osobą prawną nie wystąpią niepodzielone zyski lub zyski przekazane na inne kapitały niż kapitał zakładowy, to przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 updop nie powstanie, a zatem na spółce przekształconej nie będą ciążył obowiązek płatnika podatku dochodowego od osób prawnych z powyższego tytułu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach– art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.