Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.152.2017.3.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-10
Teza: Sposób opodatkowania sprzedaży składników majątkowych.
Słowa kluczowe: meble; opodatkowanie; podatnik; pomoc-dom pomocy społecznej; powiat; sprzedaż; stawka-stawki podatku; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2017 r. (data wpływu 19 kwietnia 2017 r.), uzupełnionego w dniach 23 maja, 6 i 28 czerwca oraz 6 lipca 2017 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży składników majątkowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 23 maja, 6 i 28 czerwca oraz 6 lipca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży składników majątkowych.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest jednostką samorządu terytorialnego w rozumieniu ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym \[(tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 814) - dalej jako: „Ustawa o samorządzie powiatowym”)\]. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest właścicielem mienia i innych praw majątkowych oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na podstawie budżetu powiatu. Powiat jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wykonuje zadania nałożone na niego odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został powołany. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana przez Powiat w ramach reżimu publicznoprawnego. Niemniej jednak, wybrane czynności wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom Ustawy o VAT.

Powiat planuje sprzedaż składników mienia, które podzielić można na dwie kategorie:

1.

Do pierwszej z nich należą towary służące wyłącznie czynnościom służącym realizacji zadań własnych Powiatu, a więc niepodlegających VAT. Wobec tych towarów Powiatowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Powiat wyjaśnia, iż w skład tej kategorii składników majątkowych, które będą przedmiotem sprzedaży przez Powiat, będzie wyposażenie (meble) nabywane przez jednostkę organizacyjną Powiatu – Dom Pomocy Społecznej w … (dalej jako: DPS). Zgodnie z uregulowaniem art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 163, ze zm.), obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą. Natomiast art. 17 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej przewiduje, że do zadań własnych gminy (powiatu) o charakterze obowiązkowym należy m.in.: organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi; kierowanie do domu pomocy społecznej i ponoszenie odpłatności za pobyt mieszkańca gminy w tym domu; utworzenie i utrzymywanie ośrodka pomocy społecznej, w tym zapewnienie środków na wynagrodzenia pracowników.

DPS prowadzi opisaną wyżej działalność ustawową, w tym działalność w zakresie zapewnienia opieki osobom przebywającym w DPS. W związku z tym DPS otrzymuje od osób przebywających w placówce opłaty za pobyt. Odpłatność z tego tytułu podlega zwolnieniu z podatku VAT (stanowi wynagrodzenie za świadczone przez DPS usługi opiekuńcze). Oprócz wymienionych należności, DPS otrzymuje również środki finansowe na prowadzenie działalności statutowej bezpośrednio z budżetu Powiatu.

DPS zamierza dokonać sprzedaży składników majątkowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności związanej z prowadzeniem zadań statutowych. Są to w szczególności meble (szafy, regały, komody) stanowiące wyposażenie pomieszczeń, które DPS wykorzystuje wyłącznie na cele działalności statutowej, niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (niezwiązanych ze świadczeniem przez jednostkę usług opiekuńczych).

W związku z faktem, iż ww. wyposażenie wykorzystywane było wyłącznie na cele realizowanych przez DPS zadań statutowych (niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT), w stosunku do ww. składników Powiatowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Powiat wyjaśnia, iż wskazane wyposażenie (meble, szafy, komody) jest wykorzystywane do działalności statutowej związanej z utrzymaniem pomieszczeń DPS, gdzie przebywają pencjonariusze. Środki na utrzymanie tychże pomieszczeń pochodzą w całości z dofinansowania otrzymywanego z budżetu Powiatu.

2.

Istnieje również grupa składników majątku Powiatu, które wykorzystywane są zarówno do czynności zwolnionych od podatku VAT na podstawie przesłanek określonych w art. 43 Ustawy o VAT, jak i do celów o charakterze publicznoprawnym.

Powiat wyjaśnia, iż w skład drugiej kategorii składników majątkowych, które będą przedmiotem sprzedaży przez Powiat, będzie również wyposażenie (meble) nabywane przez jednostkę organizacyjną Powiatu – Dom Pomocy Społecznej w ….

Dom Pomocy Społecznej (dalej jako: DPS) prowadzi działalność w zakresie zapewnienia opieki osobom przebywającym w DPS. W związku z tym DPS otrzymuje od osób przebywających w placówce opłaty za pobyt. Odpłatność z tego tytułu podlega zwolnieniu z podatku VAT (stanowi wynagrodzenie za świadczone przez DPS usługi opiekuńcze). Oprócz wymienionych należności, DPS otrzymuje również środki finansowe na prowadzenie działalności statutowej bezpośrednio z budżetu Powiatu.

DPS zamierza dokonać sprzedaży składników majątkowych stanowiących wyposażenie placówki. Są to w szczególności meble (szafy, regały, komody) stanowiące wyposażenie pomieszczeń przeznaczonych na wykonywanie czynności administracyjnych w placówce (sekretariat placówki i pomieszczenie przeznaczone dla pracowników księgowości DPS).

Wymienione powyżej składniki majątkowe były wykorzystywane przez DPS zarówno do prowadzenia działalności związanej ze świadczeniem usług opiekuńczych na rzecz osób przebywających w placówce, za które DPS otrzymuje należności (zwolnione z podatku VAT), jak również do innej działalności statutowej, która jest finansowana bezpośrednio przez Powiat (np. utrzymywanie ośrodka, rozliczanie odpłatności za pobyt dokonywanych bezpośrednio przez Powiat na rzecz niektórych osób przebywających w DPS).

W związku z faktem, iż ww. wyposażenie wykorzystywane było zarówno na cele realizowanych przez placówkę zadań statutowych finansowanych przez osoby przebywające w DPS (zwolnionych z podatku VAT), jak również do zadań statutowych finansowanych bezpośrednio z budżetu Powiatu (niepodlegających VAT), Powiatowi w stosunku do ww. składników nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Ponadto Powiat informuje, że na dzień dzisiejszy wszyscy pensjonariusze ponoszą odpłatność za pobyt w DPS.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

1.  Czy w sytuacji, gdy Powiat sprzedaje składnik swojego mienia, od którego przy nabyciu nie przysługiwało mu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, gdyż składnik ten służył wyłącznie wykonywaniu zadań własnych Powiatu, dochodzi do sprzedaży niepodlegającej VAT?
2.  Czy sprzedaż składników majątku (mebli stanowiących wyposażenie pomieszczeń sekretariatu i księgowości DPS) służących zarówno czynnościom niepodlegającym VAT, jak i czynnościom zwolnionym z VAT, podlegać będzie zwolnieniu, o którym mowa w ustępie 1 pkt 2 art. 43 Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  przy zbyciu towaru, który wykorzystywany był wyłącznie do wykonywania zadań o charakterze publicznoprawnym, na mocy art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT nie będzie działał w charakterze podatnika. Tym samym przedmiotowa sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.
2.  zbycie składników majątku (mebli stanowiących wyposażenie sekretariatu i księgowości DPS) służących zarówno czynnościom niepodlegającym /AT, jak i czynnościom zwolnionym z VAT, podlegać będzie zwolnieniu, o którym mowa w ustępie 1 pkt 2 art. 43 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast według art. 15 ust. 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że sam fakt zawarcia umowy cywilnoprawnej, jeśli jest ona związana z zadaniami, które są wykonywane przez daną jednostkę jako organ władzy publicznej, nie implikuje założenia, że dana jednostka w odniesieniu do takiej czynności stała się podatnikiem podatku VAT (tak: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 grudnia 2012 roku. sygn.: I FSK 1879/13).

Na marginesie należy wskazać, że Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia organu władzy publicznej, należy więc przyjąć, że pojęcie to obejmuje wszelkie organy państwowe, organy samorządu terytorialnego, jak również wszelkie organy władzy ustawodawczej, wykonawczej i sądowniczej. Omawiany przepis oparty jest na normie wyrażonej w art. 13 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej \[(„Dz. Urz. UE L z 2016 r. nr 177/9”) – dalej jako: „Dyrektywa VAT”\].

Zgodnie ze wskazaną regulacją, przedmiotowe organy (krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego) nie są uważane za podatników, w odniesieniu do czynności lub transakcji, w których uczestniczą jako organy publiczne, nawet jeżeli w związku z tymi czynnościami lub transakcjami organy te pobierają opłaty, należności lub wynagrodzenie. Aby przepis ten mógł zostać zastosowany, muszą zostać spełnione łącznie dwie określone w nim przesłanki odnoszące się do samego podmiotu oraz podjętego przezeń działania, a mianowicie: działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i wykonując tę działalność, podmiot ów musi działać jako organ władzy publicznej. Funkcjonowanie podmiotów prawa publicznego jako niepodatników jest jednak ograniczone regulacjami akapitu drugiego oraz trzeciego art. 13 Dyrektywy VAT. Przepisy te stanowią, że jednostka prawa publicznego nie może być wykluczona z grona podatników, jeśli prowadziłoby to do znaczącego zakłócenia konkurencji.

Jednostki prawa publicznego powinny być uważane za podatników w przypadku, gdy świadczą usługi wskazane w załączniku I do Dyrektywy VAT. Wśród wymienionych w nim usług znajdują się m.in. usługi telekomunikacyjne, dostawy wody, gazu, energii elektrycznej, energii cieplnej i transport towarów. Świadczenie przedmiotowych usług przez podmiot prawa publicznego powoduje zatem, że podmiot ten jest uważany za podatnika w stosunku do tych czynności. Jedynie w przypadkach, w których czynności powyższe są wykonywane przez organy władzy publicznej na niewielką skalę, wówczas organy mogą być traktowane jako niepodatnicy.

Jak zauważył Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 września 2008 r., sygn. C-288/07, istotą wyłączenia z grona podatników organów władzy publicznej i innych podmiotów publicznych jest to, że konstrukcja Dyrektywy VAT zakładająca powszechność opodatkowania działalności gospodarczej, przy szerokiej definicji działalności gospodarczej na potrzeby VAT, zakłada, że co do zasady podmioty takie, prowadząc swoją działalność - bez tego specyficznego wyłączenia, podlegałyby opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Biorąc powyższe pod uwagę, należy każdorazowo badać, czy sprzedaż majątku organu władzy publicznej podlegać będzie wyłączeniu z VAT. W każdym przypadku konieczna jest ocena spełnienia przesłanek wyrażonych w art. 9 i 13 Dyrektywy VAT w realiach konkretnej sprawy.

Analizując okoliczności przedmiotowej sprawy w kontekście przytoczonych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że skoro dany towar był faktycznie używany przez Powiat w celu realizacji zadań własnych, Powiat sprzedając ten towar nie będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, a co za tym idzie, sprzedaż ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Pogląd Powiatu znajduje poparcie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 stycznia 2015 r., w której odnosząc się do stanu faktycznego wskazano, że skoro słupy oświetleniowe, będące składnikiem mienia Gminy nie zostały nabyte (wybudowane) na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VA T, lecz jako służące do wykonywania działalności publicznoprawnej – Wnioskodawca dokonując odpłatnego przeniesienia prawa do tych słupów nie działa dla tej czynności w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Odpłatnego przeniesienia prawa własności słupów wykorzystywanych do wykonywania zadań własnych nie sposób traktować w kategorii działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że odpłatne przeniesienie prawa własności słupów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Stanowisko Powiatu jest również zbieżne z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 października 2014 r., sygn.: IPPP2/443-770/14-2/AO oraz interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 maja 2014 r., sygn.: IPTPP4/443-134/14-4/UNR.

Z punktu widzenia podatku VAT czynności dzielą się na opodatkowane i niepodlegające opodatkowaniu.

Z brzmienia art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT wynika, że stawka podatku wynosi 22%, natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawka, o której mowa w przytoczonym przepisie wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści Ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. Art. 43 Ustawy o VAT wprowadza kategorię zwolnień o charakterze przedmiotowym. Zwolnione przedmiotowo mogą być jedynie czynności, o których mowa w art. 5 Ustawy o VAT, co jest oczywistą konsekwencją tego, że zwolnienie to dotyczy jedynie czynności podlegających opodatkowaniu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Pojęcie „wykorzystywania towarów” odnosi się do wykorzystywania ich dla potrzeb działalności zwolnionej, a nie – jak np. w art. 90 ust. 1 – do czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Jak podkreśla się w literaturze, celem unormowania ujętego w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, którego treść od 1 stycznia 2014 r. odpowiada regulacji art. 136 Dyrektywy VAT, było zapobieżenie podwójnemu opodatkowaniu towarów (kiedy to podatek mógłby zostać naliczony od podatku, który był zawarty w cenie towarów bądź koszcie ich wytworzenia i który nie mógł być faktycznie odliczony). W związku z tym wskazuje się, że przepis należy interpretować właśnie w taki sposób, który doprowadzi do wspomnianego skutku. Zwolnienie powinno zatem przysługiwać wówczas, gdy podatnik nie miał efektywnej możliwości odliczenia żadnej części podatku w związku z przeznaczeniem towarów do wykonywania działalności zwolnionej z podatku (tak: A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz. Lex 2014. komentarz do art. 43).

Stosownie do art. 136 Dyrektywy VAT, państwa członkowskie mają obowiązek zwolnić z opodatkowania dostawy towarów w całości użytych do działalności zwolnionej, jeśli towary te nie dały prawa do odliczenia, oraz dostawy towarów, których nabycie lub wykorzystanie zostało objęte wyłączeniem z prawa do odliczenia na podstawie art. 176 Dyrektywy VAT.

Zgodnie z przepisami unijnymi, ze zwolnienia z VAT może korzystać jedynie odsprzedaż towarów, jeśli przy ich nabyciu podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia ze względu na przepis zakazujący odliczenia lub ze względu na rodzaj działalności gospodarczej, dla której wykorzystywany był towar.

Jak wynika z treści uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 lipca 2015 r., sygn.: III SA/Wa 3296/14, Ustawa o VAT nie wymaga, by dla zastosowania zwolnienia podatnik prowadził wyłącznie działalność zwolnioną, ale by towar był wykorzystywany faktycznie na cele działalności zwolnionej.

Jak wskazano w pierwszej części niniejszego uzasadnienia, zdaniem Powiatu, zbycie składnika majątku (mebli stanowiących wyposażenie pomieszczeń sekretariatu i księgowości DPS) służącego zarówno czynnościom niepodlegającym VAT, jak i czynnościom zwolnionym z VAT, podlegać będzie zwolnieniu, o którym mowa w ustępie 1 pkt 2 art. 43 Ustawy o VAT. W odniesieniu zatem do sprzedaży składników majątku, które służyły jednocześnie wykonywaniu zadań własnych Powiatu oraz sprzedaży zwolnionej od podatku VAT na podstawie art. 43 Ustawy o VAT, należy stwierdzić, iż zastosowanie znajdzie przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 tej ustawy. Przy zakupie tych składników Powiatowi nie przysługiwało bowiem prawo do odliczenia, określone w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2, przy jednoczesnym spełnieniu powyższej przesłanki, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Fakt, iż przedmiotowe towary służyły również czynnościom niepodlegającym Ustawie o VAT nie powinien mieć znaczenia dla zastosowania wskazanego przepisu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Sprzedaż – w świetle art. 2 pkt 22 ustawy – to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast zgodnie z ust. 1 pkt 22 przywołanego artykułu, zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

1.  regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej,
2.  wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:
    1.  domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,
    2.  placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze,
3.  placówki specjalistycznego poradnictwa,
4.  inne niż wymienione w lit. a–c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,
5.  specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby czynność ta podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika działającego w takim charakterze.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl ust. 2 ww. artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z przywołanych przepisów wynika, że kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Są to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814, z późn. zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie pomocy społecznej.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 tej ustawy, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami.

Zgodnie z ust. 2 przywołanego artykułu, powiat nie może prowadzić działalności gospodarczej wykraczającej poza zadania o charakterze użyteczności publicznej.

Należy przywołać również przepisy ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r., poz. 930 z pózn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 przywołanej ustawy, pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mająca na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy, pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Stosownie do zapisu zawartego w art. 6 pkt 5 tej ustawy, przez jednostką organizacyjną pomocy społecznej rozumie się regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, dom pomocy społecznej, placówkę specjalistycznego poradnictwa, w tym rodzinnego, ośrodek wsparcia i ośrodek interwencji kryzysowej.

Obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą (art. 16 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Zgodnie z art. 19 pkt 10 ww. ustawy, do zadań własnych powiatu należy prowadzenie i rozwój infrastruktury domów pomocy społecznej o zasięgu ponadgminnym oraz umieszczanie w nich skierowanych osób.

Według art. 50 ust. 1 przywołanej ustawy, osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona, przysługuje pomoc w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych.

W myśl art. 54 ust. 1 ww. ustawy, osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej.

Stosownie do art. 59 ust. 2 tej ustawy, decyzję o umieszczeniu w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy prowadzącej dom pomocy społecznej lub starosta powiatu prowadzącego dom pomocy społecznej. W przypadku regionalnych domów pomocy społecznej decyzję wydaje marszałek województwa, z zastrzeżeniem ust. 5.

W myśl art. 60 ust. 1 tejże ustawy, pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 61 ust. 1 cyt. ustawy, obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności:

1.  mieszkaniec domu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka,
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi,
3.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej

przy czym osoby i gmina określone w pkt 2 i 3 nie mają obowiązku wnoszenia opłat, jeżeli mieszkaniec domu ponosi pełną odpłatność.

Według art. 106 ust. 1 ww. ustawy, przyznanie świadczeń z pomocy społecznej następuje w formie decyzji administracyjnej.

Analizując wskazane przepisy, należy zwrócić uwagę na uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie przyznania świadczeń opieki społecznej, co powoduje, że nawet w przypadku spełnienia wszystkich ustawowych przesłanek organ pomocy społecznej może przyznać ją w wymiarze i zakresie, który uzna za niezbędny. Uprawnienia wynikające z przepisów ustawy o pomocy społecznej mają bowiem charakter jedynie subsydiarny, co oznacza, że uzupełniają środki, możliwości i uprawnienia własne osoby objętej systemem świadczeń z pomocy społecznej.

Mając na względzie powyższe należy każdorazowo badać, czy sprzedaż majątku jednostki samorządu terytorialnego (np. powiatu) podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Należy pamiętać, że w każdym przypadku konieczna jest ocena spełniania przesłanek art. 9 i 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (odpowiednio art. 15 ustawy) w konkretnych okolicznościach faktycznych sprawy.

Rozpatrując kwestie poruszone we wniosku należy również zauważyć, że dnia 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-276/14 Gmina przeciwko Ministrowi Finansów, zgodnie z którym „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.) należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postepowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie”. Zdaniem TSUE, jednostki te nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tą ponosi wyłącznie gmina), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są bowiem wpłacane do budżetu Gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.”

W konsekwencji tego wyroku należy uznać, że jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, a więc wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach jednostki samorządu terytorialnego (pomiędzy jej jednostkami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

Należy podkreślić, że powyższy wyrok co prawda odnosi się do gminnych jednostek budżetowych, jednakże jego rozstrzygniecie ma również zastosowanie do powiatowych jednostek budżetowych, z uwagi na praktycznie takie same uwarunkowania faktyczne i prawne.

Ponadto wskazać należy na art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizacje projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), zgodnie z którym jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Analiza treści wniosku i jego uzupełnień wymaga w pierwszej kolejności stwierdzenia, że z przedstawionego opisu sprawy wynika, że jedynym beneficjentem czynności (usług) świadczonych przez Powiat, za pośrednictwem jego jednostki budżetowej – Domu Pomocy Społecznej – są pensjonariusze tego Domu. Okoliczności sprawy nie wskazują natomiast żeby Powiat, poprzez DPS, wykonywał czynności inne niż podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie można bowiem uznać, że sam fakt współfinansowania przez Powiat usług świadczonych na rzecz pensjonariuszy powoduje, że wykonywane są przez niego (za pośrednictwem DPS) czynności inne niż podlegające przepisom ustawy o podatku od towarów i usług (czynnościom o charakterze publicznoprawnym). W szczególności nie występują czynności wewnętrzne wykonywane na rzecz Powiatu. W związku z tym należy uznać, że czynności, przy wykonywaniu których wykorzystywane są meble opisane we wniosku, jako usługi świadczone na rzecz ww. beneficjentów – w świetle art. 43 ust. 1 pkt 22 tej ustawy – są zwolnione od podatku.

Przy uwzględnieniu powyższych wyjaśnień należy stwierdzić, że – wbrew stanowisku Powiatu – dokonując sprzedaży zarówno mebli (szaf, regałów, komód) wykorzystywanych w pomieszczeniach sekretariatu i pracowników księgowości DPS, jak również znajdujących się w pomieszczeniach, w których mieszkają osoby przebywające w placówce, będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a sprzedaż ta będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Skoro bowiem przedmiotowe meble – jak już wykazano – wykorzystywane są wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych od podatku, a przy ich nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, to spełnione są łącznie dwa warunki zawarte w przywołanym przepisie.

Wobec powyższego stanowisko Powiatu należało uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie przywołanych przez Powiat interpretacji indywidualnych należy podkreślić, że nie mogą one mieć wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie, gdyż rozstrzygają kwestię opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności sprzedaży przez jednostkę samorządu terytorialnego składników majątku wykorzystywanych do czynności innych niż podlegające przepisom ustawy (słupów oświetleniowych – interpretacja indywidualna z dnia 29 stycznia 2015 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, autobusu do nieodpłatnego przewozu uczniów – interpretacja indywidualna IPPP2/443-770/14-2/AO z dnia 24 października 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Płocku, samochodów pożarniczych – interpretacja indywidualna IPTPP4/443-134/14-4/UNR z dnia 26 maja 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Piotrkowie Trybunalskim).

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w….., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.