Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-720/14-2/RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-16
Teza: Uznanie wydzielonych ze Spółki składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenie z opodatkowania transakcji przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2014 r. (data wpływu 30 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonego ze Spółki nadzoru właścicielskiego nad spółkami zależnymi prowadzącymi działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania transakcji przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonego ze Spółki nadzoru właścicielskiego nad spółkami zależnymi prowadzącymi działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania transakcji przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spóła M. („Spółka”, „Wnioskodawca”) planuje przeprowadzenie podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych („K.s.h.”). W celu przeprowadzenia powyższego podziału, Spółka ma zamiar wyodrębnię część przedsiębiorstwa odpowiedzialną za sprawowanie nadzoru właścicielskiego nad spółkami zależnymi prowadzącymi działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami („spółki motoryzacyjne”). Działalność prowadzona przez Spółkę w pozostałym zakresie, m.in. sprawowanie nadzoru właścicielskiego nad spółkami zależnymi prowadzącymi działalność gospodarczą innego rodzaju, w tym działalność deweloperską, pozostanie w Spółce i będzie kontynuowana na dotychczasowych zasadach, analogicznych dla opisanych poniżej zasad nadzoru właścicielskiego nad spółkami motoryzacyjnymi.

Sprawowanie nadzoru właścicielskiego nad spółkami motoryzacyjnymi wiąże się m.in. z przechowywaniem dokumentów korporacyjnych spółek motoryzacyjnych (w tym m.in. statutów, regulaminów organów spółek, analiz oceny sytuacji ekonomiczno-finansowej, protokołów z obrad kolegialnych organów spółek, planów ekonomiczno-finansowych i inwestycyjnych). Ponadto w ramach nadzoru właścicielskiego świadczone są również usługi wsparcia wobec tych spółek, polegające na świadczeniu usług z zakresu księgowości oraz rachunkowości jak również prowadzeniu spraw kadrowo-płacowych oraz dotyczących obowiązków wynikających z ustaw podatkowych. Usługi wsparcia polegają także na udzielaniu gwarancji korporacyjnych w zakresie niezbędnym do prowadzenia działalności gospodarczej przez wybrane spółki motoryzacyjne oraz na świadczeniu usług finansowych w zakresie udzielania pożyczek. Bieżące nadwyżki finansowe spółek motoryzacyjnych są podstawą pożyczek udzielanych Wnioskodawcy. Dodatkowo, w ramach usług wsparcia Spółka, na podstawie umów najmu, zapewnia spółkom motoryzacyjnym powierzchnie biurowe.

Przedmiotem wydzielenia będą należące do Wnioskodawcy składniki majątku związane z wykonywaniem nadzoru właścicielskiego nad spółkami motoryzacyjnymi w opisanym powyżej zakresie. W szczególności, przedmiotem wydzielenia mają być należące do Wnioskodawcy udziały w spółkach motoryzacyjnych, które zostaną przeniesione na spółkę przejmującą wraz z częścią działalności Spółki związaną ze sprawowaniem nadzoru właścicielskiego nad spółkami motoryzacyjnymi. Część ta zostanie przeniesiona na spółkę przejmującą w ramach podziału przez wydzielenie. Na skutek powyższego, Wnioskodawca zachowa udziały w spółkach zależnych, m.in. prowadzących działalność deweloperską, których działalność nie jest tożsama z działalnością gospodarczą spółek samochodowych. Co do zasady, zakres czynności podejmowanych przez Spółkę i usług świadczonych przez nią w ramach nadzoru właścicielskiego na rzecz wszystkich spółek zależnych, jest i był analogiczny.

Konieczność realizowania funkcji w zakresie nadzoru poprzez świadczenie usług oraz wykonywania praw i obowiązków wynikających z posiadania udziałów w spółkach motoryzacyjnych, skutkuje tym, iż w ramach Spółki na dzień podziału funkcjonować będzie wyodrębniony organizacyjnie zespół składników majątkowych, materialnych i niematerialnych, związanych z wykonywaniem funkcji właścicielskich i świadczonych usług wsparcia wobec spółek motoryzacyjnych. Do wchodzących w jego skład składników materialnych zaliczyć można m.in. wyposażenie biur, komputery, oprogramowanie oraz dokumentację związaną z wykonywaniem praw i obowiązków wynikających z posiadania tych udziałów oraz świadczonych usług. W ramach składników niematerialnych majątku, wskazać można w szczególności: udziały w spółkach, a także prawa majątkowe związane z posiadanymi udziałami, jak również wszelkie prawa i zobowiązania wynikające z umów dotyczących usług wsparcia świadczonych na rzecz spółek motoryzacyjnych. Przedmiotem przeniesienia będą także wierzytelności i zobowiązania z umów pożyczek.

W skład części przedsiębiorstwa mającego być przedmiotem wyodrębnienia wchodzi również zespół pracowników Spółki zapewniających bieżącą oraz stałą obsługę spółek motoryzacyjnych w zakresie nadzoru właścicielskiego oraz świadczonych usług wsparcia. Zespół pracowników, stanowiący część zakładu pracy Wnioskodawcy, zostanie wyodrębniony i przeniesiony w ramach planowanego podziału i będzie kontynuował prowadzenie działalności nadzoru właścicielskiego nad spółkami motoryzacyjnymi z wykorzystaniem wszelkich składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do wykonywania nadzoru właścicielskiego oraz świadczenia usług wsparcia.

Przychodami związanymi z posiadanymi udziałami w spółkach motoryzacyjnych są głównie dochody z udziału w zyskach tych spółek (dywidendy). Dodatkowym źródłem dochodów są należności wynikające z zawartych umów wsparcia.

Po podziale Wnioskodawcy przez wydzielenie w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy w zmienionym zakresie nadal będzie funkcjonował nadzór właścicielski właściwy dla pełnienia tych funkcji wobec innych spółek zależnych, których udziały nadal pozostaną własnością Spółki. Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja rachunkowa umożliwia identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów do wyodrębnionej części nadzoru właścicielskiego nad spółkami motoryzacyjnymi.

Wnioskodawca nie dokonuje przypisania przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów do poszczególnych składników majątku (udziałów w spółkach motoryzacyjnych) niezbędnych do pełnienia nadzoru właścicielskiego nad spółkami motoryzacyjnymi; przyporządkowanie takie dotyczy wyżej wymienionej części jako całości. Ponadto Spółka podkreśla, iż do kosztów Wnioskodawcy wykonywanych poprzez nadzór właścicielski nad spółkami motoryzacyjnymi a związanych z wykonywaniem zadań nadzoru właścicielskiego należą, m.in.:

*   koszty ogólnozakładowe, m.in. koszty usług kurierskich, koszty usług informatyczno-telefonicznych, koszty delegacji pracowników, koszty dotyczące użytkowania urządzeń biurowych, w tym koszty materiałów biurowych oraz amortyzacja komputerów;
*   koszty pracownicze, m. in. koszty wynagrodzeń, składki ZUS, koszty szkoleń, koszty usług obcych.

Wskazane powyżej koszty i związane z nimi zobowiązania zostaną przeniesione na spółkę przejmującą w wyniku podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie. Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że pozostała część majątku Wnioskodawcy (tj. część pozostająca u Wnioskodawcy po dokonaniu podziału przez wydzielenie) związana z pozostałą działalnością Spółki, stanowi zgodnie z opisem przedstawionym wyżej przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 PDOP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (oznaczone nr 3 i 4 w złożonym wniosku):

1.  Czy opisany zespół składników majątkowych obejmujący udziały w spółkach motoryzacyjnych oraz część działalności Wnioskodawcy związaną z wykonywaniem zadań nadzoru właścicielskiego dotyczącego tych spółek, w tym realizacji umów wsparcia, mający być przedmiotem przeniesienia do spółki przejmującej w ramach podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., „ustawa VAT”) ?
2.  Czy w przypadku stwierdzenia, iż przedmiotowy zespół składników stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, do przedmiotowej transakcji będzie miało zastosowanie wyłączenie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

W ocenie Spółki przedmiotowy zespół składników majątkowych i niemajątkowych, funkcjonujący w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy stanowi także zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, który zawiera definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa tożsamą z definicją zawartą w art. 4a ust. 4 PDOP.

Na podstawie art. 4a pkt 4 PDOP przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 PDOP, przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia, w przypadku gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze brzmienie wskazanych wyżej przepisów PDOP, a także wnioski płynące z wydawanych przez Ministra Finansów interpretacji indywidualnych oraz orzecznictwa sądów administracyjnych, można stwierdzić, że zorganizowana część przedsiębiorstwa to zespół składników majątkowych będących przedmiotem określonej w cytowanej ustawie czynności prawnej posiadający następujące cechy:

*   posiada określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa podatnika,
*   został organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w przedsiębiorstwie podatnika,
*   w skład zespołu wchodzą składniki materialne i niematerialne, które pozostają w funkcjonalnym związku i są przeznaczone do wykonywania określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników niematerialnych i materialnych mógłby stanowić odrębne przedsiębiorstwo, w sposób samodzielny realizujące określone zdania gospodarcze.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Odnosząc się do wskazanych wyżej kryteriów pozwalających na stwierdzenie występowania w ramach przedsiębiorstwa podatnika zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogącej podlegać np. wydzieleniu do innej spółki kapitałowej. Wnioskodawca na podstawie przedstawionego stanu faktycznego sprawy wskazuje, że:

*   ewidencja rachunkowa prowadzona przez Wnioskodawcę umożliwia identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów do wyodrębnianej części sprawującej nadzór właścicielski i świadczącej usługi wsparcia dla spółek motoryzacyjnych (określone pozycje są przypisywane bezpośrednio poszczególnym działom, albo też możliwe jest ustalenie działu, z którego działalnością związana jest dana pozycja księgowa, np. przychód lub koszt), wobec czego stwierdzić można, że istnieje wyodrębnienie finansowe składników majątkowych mających być przedmiotem przeniesienia do spółki przejmującej, Wnioskodawca podkreśla, że przepis art. 4a pkt 4 PDOP nie przewiduje wymogu prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa w czasie gdy wchodzi ono w skład przedsiębiorstwa podatnika (zob. interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia l8 marca 2008 r., sygn. IBPB3/423-100/08/MS);
*   w ramach wydzielenia dojdzie do przeniesienia składników materialnych związanych z działalnością nadzoru właścicielskiego nad spółkami motoryzacyjnymi, w postaci: (i) wyposażenia stanowisk pracy pracowników tego działu, realizujących funkcje właścicielskie w imieniu Wnioskodawcy, oraz (ii) dokumentacji związanej z wykonywaniem praw i obowiązków wynikających z posiadania udziałów w spółkach motoryzacyjnych. Ponadto przeniesione zostaną składniki niematerialne w postaci udziałów w spółkach motoryzacyjnych (niezależnie od sposobu zaksięgowania w systemie rachunkowym Wnioskodawcy, udziały w spółkach motoryzacyjnych są funkcjonalnie związane z działalnością tego nadzoru) oraz prawa z umów wsparcia zawartych z spółkami motoryzacyjnymi. Przeniesieni zostaną także zatrudnieni w nadzorze właścicielskim pracownicy;
*   wskazane wyżej składniki majątku pozostają w ścisłym związku funkcjonalnym, tj. służą one realizacji wspólnego celu gospodarczego, polegającego na tworzeniu struktury spółek zależnych od Wnioskodawcy prowadzących działalność w obszarach pozostających w zakresie zainteresowania lub związanych z działalnością podstawową prowadzoną przez Wnioskodawcę oraz efektywnego sprawowania nadzoru właścicielskiego nad tymi spółkami, w szczególności poprzez wykonywanie praw wynikających z posiadanych udziałów (udział w zgromadzeniach wspólników, wykonywanie prawa głosu na tych zgromadzeniach, wykonywania prawa kontroli działalności spółki, korzystania z innych uprawnień oraz wykonywanie innych obowiązków wynikających z przepisów K.s.h.), sporządzanie analiz ekonomicznych związanych z funkcjonowaniem struktury spółek zależnych Wnioskodawcy, itp.;
*   wskazana struktura, z uwagi na swoją złożoność oraz liczbę podmiotów zależnych od Wnioskodawcy uzasadnia wyodrębnienie części przedsiębiorstwa zajmującej się nadzorem właścicielskim nad spółkami motoryzacyjnymi. Zasoby materialne i niematerialne tej części przedsiębiorstwa są przeznaczone do realizacji tego właśnie celu, wobec czego stwierdzić można, że pomiędzy składnikami majątku wydzielonego do spółki przejmującej istnieje powiązanie funkcjonalne i służą one realizacji określonego celu gospodarczego (zob. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS); ze względu na wskazane wyżej wyodrębnienie majątkowe, organizacyjne i finansowe, a także wyposażenie w odpowiedni do realizowanego celu majątek, dokumenty oraz pracowników wykonujących zadania nadzoru właścicielskiego, w ocenie Wnioskodawcy, zespół składników majątkowych przeznaczony do wykonywania nadzoru właścicielskiego nad spółkami motoryzacyjnymi, podlegający przeniesieniu do spółki przejmującej, mógłby stanowić odrębne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnej realizacji powierzonych mu zadań i celów.

Wnioskodawca podkreśla przy tym, że przeniesienie składników majątkowych, materialnych i niematerialnych, a także pracowników nadzoru właścicielskiego do spółki przejmującej, nastąpi na podstawie zatwierdzonego planu podziału Wnioskodawcy w czasie trwania formalno-prawnej procedury podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie, której elementem będzie przeniesienie na spółkę przejmującą istniejącej na moment podziału w strukturze Wnioskodawcy opisanej wyżej zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej między innymi udziały w spółkach motoryzacyjnych. W efekcie dokonanego podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie, na spółkę przejmującą przeniesiony zostanie zespół składników majątkowych, materialnych i niematerialnych, spełniających łącznie warunki określone w art. 4a pkt 4 PDOP.

Dodatkowo, biorąc pod uwagę orzecznictwo unijne w sprawie C-497/01 Zita Modes, jako że w tym zakresie wykładnia przepisów Dyrektywy nie powinna zależeć wyłącznie od treści krajowych definicji, należy zauważyć, że wyłączeniem z zakresu VAT objęte jest każde przeniesienie części przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzą składniki materialne, wraz z ewentualnymi składnikami niematerialnymi, które wspólnie umożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej w sposób niezależny, o ile składniki te mają być dalej wykorzystywane w działalności podmiotu, na który zostało przeniesione prawo do rozporządzania nimi jak właściciel. Zdaniem Spółki, w analizowanym przypadku przenoszone składniki majątkowe umożliwiają prowadzenie za ich pośrednictwem działalności gospodarczej bez potrzeby dokonywania dodatkowych inwestycji, a zatem ich przeniesienie kwalifikuje się jako przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ad. 2.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, do planowanej transakcji podziału przez wydzielenie będzie miał zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy VAT wyłączający stosowanie przepisów ustawy VAT do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie rozstrzygnięć w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie zapisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

W świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030).

W art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z ww. przepisem, podział może być dokonany przez:

1.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Zatem należy stwierdzić, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

Wobec tego podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Jak już wskazano powyżej, przepis art. 6 pkt 1 ustawy ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zgodnie treścią art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W związku z powyższymi okolicznościami zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Należy zatem wskazać, że nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

W przeciwnym razie nie można uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje przeprowadzenie podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, dlatego też ma zamiar wyodrębnię część przedsiębiorstwa odpowiedzialną za sprawowanie nadzoru właścicielskiego nad spółkami zależnymi prowadzącymi działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami. Działalność prowadzona przez Spółkę w pozostałym zakresie będzie kontynuowana na dotychczasowych zasadach. Przedmiotem wydzielenia będą należące do Wnioskodawcy składniki majątku związane z wykonywaniem nadzoru właścicielskiego nad spółkami motoryzacyjnymi. W szczególności, przedmiotem wydzielenia mają być należące do Wnioskodawcy udziały w spółkach motoryzacyjnych, które zostaną przeniesione na spółkę przejmującą wraz z częścią działalności Spółki związaną ze sprawowaniem nadzoru właścicielskiego nad spółkami motoryzacyjnymi. Część ta zostanie przeniesiona na spółkę przejmującą w ramach podziału przez wydzielenie. Na skutek powyższego, Wnioskodawca zachowa udziały w spółkach zależnych.

W ramach Spółki na dzień podziału funkcjonować będzie wyodrębniony organizacyjnie zespół składników majątkowych, materialnych i niematerialnych, związanych z wykonywaniem funkcji właścicielskich i świadczonych usług wsparcia wobec spółek motoryzacyjnych. Do wchodzących w jego skład składników materialnych zaliczyć można m.in. wyposażenie biur, komputery, oprogramowanie oraz dokumentację związaną z wykonywaniem praw i obowiązków wynikających z posiadania tych udziałów oraz świadczonych usług. W ramach składników niematerialnych majątku, wskazać można w szczególności: udziały w spółkach, a także prawa majątkowe związane z posiadanymi udziałami, jak również wszelkie prawa i zobowiązania wynikające z umów dotyczących usług wsparcia świadczonych na rzecz spółek motoryzacyjnych. Przedmiotem przeniesienia będą także wierzytelności i zobowiązania z umów pożyczek. W skład części przedsiębiorstwa mającego być przedmiotem wyodrębnienia wchodzi również zespół pracowników Spółki zapewniających bieżącą oraz stałą obsługę spółek motoryzacyjnych w zakresie nadzoru właścicielskiego oraz świadczonych usług wsparcia. Zespół pracowników, stanowiący część zakładu pracy Wnioskodawcy, zostanie wyodrębniony i przeniesiony w ramach planowanego podziału i będzie kontynuował prowadzenie działalności nadzoru właścicielskiego nad spółkami motoryzacyjnymi z wykorzystaniem wszelkich składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do wykonywania nadzoru właścicielskiego oraz świadczenia usług wsparcia. Po podziale Wnioskodawcy przez wydzielenie w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy w zmienionym zakresie nadal będzie funkcjonował nadzór właścicielski właściwy dla pełnienia tych funkcji wobec innych spółek zależnych, których udziały nadal pozostaną własnością Spółki. Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja rachunkowa umożliwia identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów do wyodrębnionej części nadzoru właścicielskiego nad spółkami motoryzacyjnymi.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest, czy opisany zespół składników majątkowych stanowi zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz czy jego przeniesienie do Spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT w myśl art. 6 pkt 1 ustawy.

Na podstawie powołanych przepisów prawa w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że składniki majątkowe, przyporządkowane do nadzoru właścicielskiego nad spółkami zależnymi prowadzącymi działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami, stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż – jak wynika z okoliczności sprawy – są wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

O wyodrębnieniu organizacyjnym świadczy to, że będzie wyodrębniony organizacyjnie zespół składników majątkowych, materialnych i niematerialnych, jak również zespół pracowników Spółki zapewniających bieżącą oraz stałą obsługę spółek motoryzacyjnych w zakresie nadzoru właścicielskiego oraz świadczonych usług wsparcia, który będzie kontynuował prowadzenie działalności. Elementem wyodrębnienia finansowego jest prowadzenie ewidencji rachunkowej umożliwiającej identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów do wyodrębnionej części nadzoru właścicielskiego nad spółkami motoryzacyjnymi. Natomiast o wyodrębnieniu funkcjonalnym świadczy to, że po podziale Wnioskodawcy przez wydzielenie w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy w zmienionym zakresie nadal będzie funkcjonował nadzór właścicielski właściwy dla pełnienia tych funkcji wobec innych spółek zależnych, których udziały nadal pozostaną własnością Spółki.

Zatem składniki majątkowe, przyporządkowane do nadzoru właścicielskiego nad spółkami zależnymi prowadzącymi działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami, spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji czynność przekazania do Spółki, w wyniku podziału przez wydzielenie, składników materialnych i niematerialnych związanych z nadzorem właścicielskim nad spółkami zależnymi prowadzącymi działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na postawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacje wydano w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.