Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.179.2017.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-08
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów w spółce litewskiej.
Słowa kluczowe: Litwa; rezydencja-rezydencja podatkowa; sprzedaż; spółki-spółka zagraniczna; udział; udział-sprzedaż udziałów; udział-zbycie udziałów; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2017 r. (data wpływu 11 października 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów w spółce litewskiej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 22 listopada 2017 r. (data wpływu 28 listopada 2017 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów w spółce litewskiej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Obywatel RP posiadający udziały w spółce litewskiej zamierza sprzedać te udziały.

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą zarówno w Polsce, jak i na Litwie. Sprzedaż udziałów w spółce litewskiej zamierza opodatkować podatkiem od zysków kapitałowych na Litwie w związku z tym, że spółka której udziały są przedmiotem sprzedaży prowadzi działalność wyłącznie na Litwie.

Pismem z 22 listopada 2017 r. Wnioskodawca doprecyzował zdarzenie przyszłe o następujące informacje:

1.  Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, tj. posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.
2.  Wnioskodawca posiada udziały w spółce litewskiej oraz prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarczą na Litwie. W chwili obecnej jest zameldowany na pobyt czasowy na Litwie. Wnioskodawca stara się o przeniesienie wszystkich swoich interesów życiowych na Litwę.
3.  Zgodnie z prawem litewskim spółka litewska, której udziały Wnioskodawca zamierza sprzedać, jest spółką prywatną, odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (lit. uždaroji akcinė bendrovė – UAB).
4.  Mienie spółki litewskiej, której udziały zamierza sprzedać Wnioskodawca, nie składa się z majątku nieruchomego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy postępowanie podatnika w kwestii opodatkowania sprzedaży udziałów spółki litewskiej, przy jednoczesnym prowadzeniu działalności gospodarczej na Litwie, podatkiem od zysków kapitałowych według prawa litewskiego jest prawidłowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartą między Polską a Litwą, może on opodatkować transakcję sprzedaży udziałów spółki litewskiej podatkiem od zysków kapitałowych według prawa litewskiego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.): osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a tej ustawy: za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 4a ww. ustawy: przepisy art. 3 ust. 1, 1a stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 4 ust. 1 umowy z dnia 20 stycznia 1994 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Litewskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1995 r. Nr 51, poz. 277; dalej: umowa polsko-litewska): w rozumieniu niniejszej umowy określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu, miejsce rejestracji albo inne kryterium o podobnym charakterze. Określenie to obejmuje również rząd tego Państwa, jego jednostki terytorialne i władze lokalne oraz agencje lub jednostki należące całkowicie do tego Państwa, jego jednostek terytorialnych lub władz lokalnych, utworzone zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 tej umowy: jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ona silniejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli miejsca zamieszkania nie można określić zgodnie z postanowieniami liter od a) do c) niniejszego ustępu, to właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na jej terytorium dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem art. 4 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Należy przy tym wskazać, że według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 13 ust. 1 umowy polsko-litewskiej: zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, położonego w drugim Umawiającym się Państwie, lub z przeniesienia tytułu własności udziałów w spółce, której mienie składa się głównie z takiego majątku, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl art. 13 ust. 2 umowy polsko-litewskiej: zyski z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, albo z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego należącego do stałej placówki, którą osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie dysponuje w drugim Umawiającym się Państwie w celu wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami, które pochodzą z przeniesienia tytułu własności takiego zakładu (odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Na podstawie art. 13 ust. 3 umowy polsko-litewskiej: zyski osiągane przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa z przeniesienia tytułu własności statków morskich, statków powietrznych lub pojazdów transportu drogowego eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej, barek w żegludze śródlądowej oraz z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich statków morskich, statków powietrznych lub pojazdów transportu drogowego podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie.

Przepis art. 13 ust. 4 ww. umowy: zyski z przeniesienia tytułu własności jakiegokolwiek majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Należy także wskazać, że użyte w cytowanych wyżej przepisach sformułowanie „mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie” nie oznacza możliwości wyboru, w którym państwie dochody i zyski podlegają opodatkowaniu. Sformułowanie to oznacza, że drugie państwo ma prawo opodatkować takie dochody lub zyski, jeżeli na podstawie przepisów tego państwa dochody te podlegają w tym państwie opodatkowaniu (umowy są bowiem zawierane między państwami, a nie z poszczególnymi podatnikami). Używane w umowach bilateralnych słowo „mogą” należy rozumieć jako prawo administracji skarbowej danego państwa do opodatkowania określonych rodzajów dochodów. Postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania przyznają więc państwu będącemu stroną umowy prawo do opodatkowania danego rodzaju dochodu, jeżeli ustawodawstwo wewnętrzne nakłada podatek na taki rodzaj dochodu (przychodu).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiada udziały w spółce litewskiej i zamierza je sprzedać. Prowadzi on działalność gospodarczą zarówno w Polsce, jak i na Litwie. Sprzedaż udziałów w spółce litewskiej zamierza opodatkować podatkiem od zysków kapitałowych na Litwie w związku z tym, że spółka której udziały są przedmiotem sprzedaży prowadzi działalność wyłącznie na Litwie. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, tj. posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Wnioskodawca posiada udziały w spółce litewskiej oraz prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarczą na Litwie. W chwili obecnej jest zameldowany na pobyt czasowy na Litwie. Wnioskodawca stara się o przeniesienie wszystkich swoich interesów życiowych na Litwę. Zgodnie z prawem litewskim spółka litewska, której udziały Wnioskodawca zamierza sprzedać, jest spółką prywatną, odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (lit. uždaroji akcinė bendrovė – UAB). Mienie spółki litewskiej, której udziały Wnioskodawca zamierza sprzedać, nie składa się z majątku nieruchomego.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne oraz przedstawione wyżej zdarzenie przyszłe, a w szczególności fakt, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, należy stwierdzić, że dochód z tytułu sprzedaży udziałów spółki litewskiej, której mienie nie składa się z majątku nieruchomego – jako niewymieniony w art. 13 ust. 1-3 umowy polsko-litewskiej – będzie podlegać – na podstawie art. 13 ust. 4 umowy polsko-litewskiej – opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania lub siedziby Wnioskodawcy, czyli w Polsce. Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartą między Polską a Litwą może on opodatkować transakcję sprzedaży udziałów spółki litewskiej podatkiem od zysków kapitałowych według prawa litewskiego.

Reasumując – postępowanie Wnioskodawcy w kwestii opodatkowania sprzedaży udziałów spółki litewskiej, przy jednoczesnym prowadzeniu działalności gospodarczej na Litwie, podatkiem od zysków kapitałowych według prawa litewskiego jest nieprawidłowe. Dochód z niniejszej sprzedaży powinien bowiem być opodatkowany w Polsce.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.