Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.374.2018.1.WN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-11
Teza: brak obowiązku opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności instalacji fotowoltaicznych, instalacji kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i pomp ciepła po okresie 5 lat od zakończenia Projektu
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; gmina; podatnik; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 marca 2018 r. (data wpływu 28 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z 7 maja 2018 r. (data wpływu 15 maja 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności instalacji fotowoltaicznych, instalacji kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i pomp ciepła po okresie 5 lat od zakończenia Projektu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności instalacji fotowoltaicznych, instalacji kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i pomp ciepła po okresie 5 lat od zakończenia Projektu.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem 7 maja 2018 r. (data wpływu 15 maja 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 27 kwietnia 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.234.2018.l.WN.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Gmina S. przystępuje wraz z innymi gminami do realizacji projektu pn. „Instalacje systemów odnawialnych źródeł energii na terenie gmin należących do Związku Gmin ….” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …. na lata 2014-2020 Oś priorytetowa III. Czysta energia. Działanie 3.1 Rozwój Odnawialnych Źródeł Energii. Gmina S. podpisała umowę Partnerską ze Związkiem Gmin …, który przy pomocy Jednostki Realizującej Projekty będzie obsługiwało realizację Projektu od momentu podpisania umowy o dofinansowanie do czasu rozliczenia.
2.  Celem projektu jest wsparcie energetyki rozproszonej wśród mieszkańców, redukcja emisji CO2 oraz zwiększenie poziomu produkcji energii z odnawialnych źródeł na terenie Gminy S. Realizacja projektu planowana jest na rok 2018. Cele szczegółowe projektu to:
    1.  zwiększony poziom produkcji energii z odnawialnych źródeł energii w generacji rozproszonej,
    2.  zwiększenie efektywności energetycznej w sektorze mieszkaniowym,
    3.  obniżona emisyjność pyłów w ośrodkach wiejskich województwa,
    4.  lepsza jakość powietrza w ośrodkach wiejskich województwa.
3.  Cele projektu mają być osiągnięte poprzez wykonanie i wykorzystywanie instalacji fotowoltaicznych, instalacji solarnych, kotłów na biomasę, pomp ciepła. Wykonane instalacje mają znajdować się na budynkach lub w budynkach mieszkalnych osób fizycznych. Ilość zgłoszeń na poszczególne instalacje wynosi:
    1.  instalacja fotowoltaiczna o mocy 3 kW - 45 szt.,
    2.  instalacja kolektorów słonecznych - 95 szt.,
    3.  pompa ciepła - 3 szt.,
    4.  kocioł na biomasę - 2 szt.Osiągnięcie celów projektu, w szczególności efektu ekologicznego w trakcie realizacji projektu i po jego zakończeniu będzie ściśle monitorowane.
4.  Gmina S. (dalej Gmina) planując przystąpienie do realizacji projektu wypełnia swoje ustawowe zadania. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2016 r., poz. 446 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów, zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, sprawy ochrony środowiska i przyrody należą do zadań własnych gmin. Prawo ochrony środowiska (Dz.U. z 2016 r., poz. 672 z późn. zm.), art. 403 ust. 2, w związku z art. 400a ust. 1 pkt 21 i pkt 22, finansowanie ochrony środowiska w zakresie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza wspomagania wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzania bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii określa jako zadanie własne gmin. Środki z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa są środkami o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych.
5.  Pomiędzy Gminą a osobami fizycznymi zostaną zawarte umowy cywilnoprawne w sprawie realizacji projektu „Instalacje systemów odnawialnych źródeł energii na terenie gmin należących do Związku Gmin …”, z której wynikać będzie, że mieszkańcy poniosą co najmniej 30% wartości bezzwrotnych kosztów kwalifikowanych projektu, nie więcej niż 70% to fundusze unijne. Mieszkańcy zgodnie z treścią umów oświadczą, że posiadają pełne prawo do dysponowania nieruchomością, na której przewiduje się realizację ww. projektu oraz zobowiązani są do udostępniania jej do prowadzenia prac projektowych i wykonania instalacji fotowoltaicznej, instalacji kolektorów słonecznych, pomp ciepła i kotłów na biomasę. Energia wytworzona w związku z udziałem w projekcie wykorzystane będzie wyłącznie na potrzeby gospodarstwa domowego. W przypadku gdy członkiem gospodarstwa domowego, w którym zainstalowano mikroźródło odnawialnego źródła energii jest osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą lub rolniczą, wsparcie na rzecz odbiorcy ostatecznego udzielane jest w formie pomocy de minimis. Po zakończeniu realizacji projektu przedmiotowe instalacje fotowoltaiczne, instalacje kolektorów słonecznych, kotły na biomasę i pompy ciepła przez 5 lat będą własnością Gminy, a mieszkańcy będą je bezpłatnie użytkować. Po tym czasie zostaną bezpłatnie przekazane właścicielom nieruchomości, którzy to będą ponosić koszty związane z ich utrzymaniem. Gmina po przekazaniu przedmiotowych instalacji fotowoltaicznej, instalacji kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i pomp ciepła nie będzie ponosiła żadnych kosztów związanych z ich eksploatacją. Mieszkańcom w okresie trwałości projektu postawione będą ograniczenia w dysponowaniu instalacjami. W szczególności mieszkańcy zobowiązani będą do zaniechania dokonywania jakichkolwiek zmian lub przeróbek przedmiotowych instalacji bez wiedzy i zgody Gminy - właściciela instalacji. W przypadku zbycia budynku będą zobowiązani do zapewnienia przejęcia przez nabywcę praw i obowiązków wynikających z umowy z Gminą. W kosztach Inwestycji będą uczestniczyć mieszkańcy - osoby fizyczne, poprzez dokonanie określonej w umowie wpłaty w dwóch transzach: pierwsza w wysokości 1500 zł brutto z tytułu uczestnictwa w Projekcie w terminie do 30 marca 2018 r., druga transza do wysokości pełnego udziału własnego (30% kosztów kwalifikowanych powiększona o należny podatek VAT) po rozstrzygnięciu postępowania przetargowego na wyłonienie wykonawcy robót w terminie co najmniej 14 dni przed planowanym terminem montażu instalacji. Wpłaty dokonywane mają być za pośrednictwem banku, poczty lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej. Niewpłacenie wymaganej kwoty w terminach określonych przez Gminę jest równoznaczne z wykluczeniem z realizacji projektu. Dokonanie wpłaty przez mieszkańca jest warunkiem uczestnictwa w projekcie. Realizując przedmiotową umowę na rzecz mieszkańca, Wnioskodawca będzie posiłkować się podmiotami trzecimi tj. firmami, które będą na zlecenie Gminy wykonywać instalacje. Firmy te będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT i firmy te nie będą posiadały umów bezpośrednio z mieszkańcami, a swoje czynności wykonywać bezpośrednio na zlecenie Gminy. Firmy realizujące wykonanie instalacji fotowoltaicznych, instalacji kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i pomp ciepła, zostaną wybrane w drodze przetargu nieograniczonego na wykonanie dostawy i montażu wyżej wymienionych instalacji. Do zakresu obowiązków Wykonawcy instalacji (tj. podmiotu wyłonionego w ramach przetargu przez Gminę) będzie należało:
    *   projektowanie,
    *   dostawę i montaż zestawów instalacji fotowoltaicznych, instalacji kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i pomp ciepła,
    *   rozruch technologiczny instalacji fotowoltaicznych, instalacji kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i pomp ciepła,
    *   przeszkolenie użytkowników co do zasad prawidłowej eksploatacji wykonywanych instalacji wraz z opracowaniem szczegółowych instrukcji obsługi i ich przekazaniem użytkownikom.Po zakończeniu prac instalacyjnych, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład poszczególnych instalacji, tj., kolektory fotowoltaiczne, kolektory słoneczne, kotły na biomasę i pompy ciepła pozostaną własnością Gminy do końca okresu trwałości projektu. Po zakończeniu okresu trwałości projektu wszystkie instalacje zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości bez odrębnej odpłatności. Do sprawowania bieżącego nadzoru upoważniony będzie inspektor nadzoru. Ostateczny odbiór będzie przeprowadzony przy obecności właściciela nieruchomości, inspektora i przedstawiciela Gminy S. Równocześnie to Gmina przez okres 5 lat (okres trwałości projektu) zgodnie z postanowieniami umowy będzie głównym wykonawcą oraz właścicielem instalacji oraz będzie zobowiązana do finansowego rozliczenia projektu oraz dbania o zamontowane instalacje przez okres trwałości.
6.  Wpłaty mieszkańców będą traktowane jako zaliczki na poczet usługi polegającej na wykonaniu przedmiotowych instalacji. Otrzymane przez Gminę środki z tytułu dofinansowania projektu nie będą miały bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług na rzecz mieszkańców a także nie będą stanowiły dopłaty do cen towarów. Budynki objęte projektem „Instalacje systemów odnawialnych źródeł energii na terenie gmin należących do Związku Gmin ….” zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz.U. Nr 112 poz. 1316 z późn, zm.) stanowią budynki:
    
    1.  mieszkalne sklasyfikowane w grupowaniu PKOB 1110 oraz 1121,
    2.  gospodarcze sklasyfikowane w grupowaniu PKOB 1271.
    
    W rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy VAT budynki mieszkalne objęte są społecznym programem mieszkaniowym, natomiast budynki gospodarcze sklasyfikowane w grupowaniu 1271 - budynki gospodarstw rolnych - nie są objęte systemem mieszkaniowym. Powierzchnia użytkowa budynków mieszkalnych jednorodzinnych nie przekracza 300 m2 oraz powierzchnia użytkowa lokali mieszkalnych nie przekracza 150 m2. Termin realizacji projektu to 2018 rok.
7.  Zgodnie z planowanymi założeniami projektu Gmina zakupi u jednego wykonawcy wykonanie projektu oraz usługę montażu z wykorzystaniem towarów wykonawcy, niezbędnych do jej wykonania. Zakupiona usługa wykonania instalacji jest więc usługą budowlaną polegającą na instalacji urządzeń z materiałów wykonawcy. Usługa według Gminy (Gmina nie występowała do Urzędu Statystycznego o potwierdzenie klasyfikacji wykonywanej przez siebie usługi) sklasyfikowana jest w dziale 43 - roboty budowlane specjalistyczne w grupowaniu 43.22.12.0 roboty związane z wykonywaniem instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych według PKWiU 2008 (wprowadzonej rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 29 października 2008 r. Dz.U. Nr 207, poz. 1293 z póź. zm.). Zgodnie z warunkami kontraktu usługa wykonywana będzie w budynkach (kotły na biomasę, pompy ciepła) osób fizycznych, które to osoby związane będą umową z Gminą. Gmina wejdzie w rolę świadczącego ww. usługę na rzecz mieszkańców. Skład instalacji jest różny w zależności od wyboru mieszkańca. Oprócz elementów „głównych” umieszczonych w budynku, w przypadku instalacji fotowoltaicznych, instalacji kolektorów słonecznych wchodzą inne elementy osprzętu kablowego, osprzętu instalacyjnego wewnątrz lub na zewnątrz budynku.
8.  Instalacje fotowoltaiczne, instalacje kolektorów słonecznych mają być zainstalowane na dachach budynków mieszkalnych. W jednostkowych przypadkach, gdy instalacja taka jest niemożliwa lub nieuzasadniona, dopuszcza się zainstalowanie kolektorów zakotwiczonych do ściany budynku lub na wolnostojących konstrukcjach w bezpośrednim sąsiedztwie budynku. Panele fotowoltaiczne zainstalowane na dachach i zakotwiczone do ściany budynku stanowią instalacje wykonywane w obrysie budynku mieszkalnego. Panele fotowoltaiczne zainstalowane na wolnostojących konstrukcjach powiązane są z budynkiem systemem przewodów, rur, kabli.
9.  Gmina S. jest zarejestrowanym podatnikiem czynnym. Składa deklarację VAT. Użyte sformułowanie „ustawa VAT” bez dalszych określeń oznacza ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.).

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Ad. 1

W ramach umowy cywilno-prawnej zawartej przez Gminę z mieszkańcem, Gmina będzie zobowiązana do zapewnienia wykonania instalacji (dostawy towarów i wykonania montażu instalacji fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych, pomp ciepła i kotłów na biomasę) realizowanej w ramach Projektu przez wyłonionego w ramach przetargu Wykonawcy, zgodnie z obowiązującymi przepisami i wytycznymi, zapewni nadzór oraz przeprowadzi odbiór końcowy. Mieszkaniec natomiast, użyczy bezpłatnie na okres realizacji i trwałości Projektu powierzchnie dachu lub gruntu (jako właściciel) oraz zobowiązany będzie do użytkowania przedmiotowej instalacji w celu uzyskania efektu ekologicznego. Mieszkaniec zobowiązany w związku z tym będzie do dokonania wpłaty stanowiącej różnicę pomiędzy kosztem i wydatkiem, stanowiącym różnicę wykonania instalacji, a otrzymanym dofinasowaniem.

Ad. 2

Umowa zawarta z mieszkańcem będzie obejmować wynagrodzenie Wykonawcy zawierające wynagrodzenie za dostawę towaru i usługę montażu instalacji.

Ad. 3

Tak. Budowa instalacji będzie wykonywana w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.).

Ad. 4

Tak. Towary i usługi nabywane przez Gminę, w związku z realizacją Projektu, będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Ad. 5

Wpłaty dokonywane przez mieszkańców, zgodnie z klasyfikacją budżetową, będą ujmowane jako środki na dofinasowanie własnych inwestycji gmin (związków gmin), powiatów (związków powiatów), samorządów województw, pozyskane z innych źródeł (dział 900 - Gospodarka komunalna i ochrona środowiska, rozdział 90005 - Ochrona powietrza atmosferycznego i klimatu, paragraf 629 (z odpowiednią końcówką) środki na dofinasowanie własnych inwestycji gmin, powiatów (związków gmin, związków powiatowo-gminnych, związków powiatów, samorządów województw, pozyskane z innych źródeł).

Ad. 6

Otrzymane dofinasowanie musi być wykorzystane wyłącznie na realizację Projektu „Instalacje systemów odnawialnych źródeł energii na terenie gmin należących do Związku Gmin …” tj. wniosek aplikacyjny, studium wykonalności, roboty (dostawa i montaż), usługi inspektora nadzoru i promocję.

Ad. 7

Gmina otrzymała dofinansowanie na realizację Projektu „Instalacje systemów odnawialnych źródeł energii na terenie gmin należących do Związku Gmin …”. Otrzymane środki w 100% mają być wykorzystane na realizację przedmiotowego Projektu.

Ad. 8

Realizacja Projektu uzależniona jest od otrzymanego dofinasowania. Brak dofinasowania spowodowałby, iż Projekt nie byłby realizowany. Gmina nie jest w stanie finansować realizacji Projektu ze środków własnych.

Ad. 9

Odpowiedź jak Ad. 8

Ad. 10

Warunki przetargowe zakładają, że Wykonawca musi wykazać się doświadczeniem w realizacji usług montażowych, w związku z czym, należy domniemywać, iż Wykonawca będzie podatnikiem, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3:

Czy oddanie przez Gminę przedmiotowych instalacji fotowoltaicznej, instalacji kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i pomp ciepła stanowiących jej własność, mieszkańcom bezpłatnie na własność, po okresie 5 lat od zakończenia projektu, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? Jeśli tak, to co jest podstawą opodatkowania? Jeśli tak, to według jakiej stawki?

Stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania nr 3:

Do zagadnienia opodatkowania podatkiem VAT czynności wykonywanych przez Gminę w ramach projektu, w części dotyczącej budowy przedmiotowych instalacji na prywatnych posesjach, trzeba odnieść się w sposób całościowy. Faktem jest. że tak jak wskazano w stanowisku przedstawionym w odpowiedzi na pytanie nr 1 niniejszego wniosku (opodatkowanie wpłat mieszkańców), Gmina w ramach umowy zobowiązaniowej będzie świadczyć na rzecz konkretnych mieszkańców.

Świadczenie polega na wykonaniu (robotach budowlanych) przedmiotowych instalacji na posesjach osób fizycznych. Ponieważ wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie można interpretować jako wpłaty w zamian za to świadczenie, można to świadczenie traktować jako odpłatne świadczenie usług i jako takie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT. Świadczenie to wykonane ma być w trakcie realizacji projektu, a przedmiot świadczenia w postaci przedmiotowych instalacji na posesjach osób fizycznych, wydany będzie odbiorcom świadczenia - mieszkańcom z chwilą podpisania przez wszystkie zainteresowane strony (w tym mieszkańca) protokołu odbioru. Od tej chwili rozpocznie się okres bezpłatnego użytkowania instalacji przez mieszkańców. Po 5-letnim okresie trwałości projektu mieszkańcy, na posesjach których wybudowane zostaną przedmiotowe instalacje, przejmą ich prawo własności bez konieczności dokonywania dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez strony: przekazująca i przyjmująca daną instalację. W konsekwencji całość należności Gminy od mieszkańca, w związku z wykonaniem instalacji na jego posesji to kwota wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie, o której mowa w pytaniu i stanowisku Gminy nr 1 niniejszego wniosku.

Ponieważ zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 ustawy VAT podstawą opodatkowania jest obrót, a obrót jest kwotą należną z tytułu sprzedaży pomniejszoną o kwotę podatku należnego, zaś całość należności z tytułu wykonania przedmiotowych instalacji na posesjach osób fizycznych to wymagana na początku projektu wpłata mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie, to całość zobowiązania podatkowego Gminy w zakresie podatku VAT, związanego z realizacją projektu w części dotyczącej wykonania przedmiotowych instalacji na działkach prywatnych osób fizycznych, wynika z opodatkowania wpłat mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie.

Przekazanie przez Gminę prawa własności instalacji fotowoltaicznych, instalacji kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i pomp ciepła na rzecz mieszkańców posesji na których zostaną wykonane w ramach projektu, po 5 latach od jego zakończenia, wobec przyjęcia od tych mieszkańców wpłat z tytułu uczestnictwa w projekcie, podlega opodatkowaniem podatkiem VAT lecz nie jako odrębną czynnością, a razem z wyświadczeniem usługi, wydaniem wykonanego przedmiotu, efektu usługi Wszakże zbycie prawa własności nierozłącznie związane jest z wydaniem towaru - jak w tym przypadku - odbiorem przedmiotu świadczonej usługi, czyli dostawą towarów i świadczeniem usług, które to czynności, w przypadku ich odpłatności podlegają podatkiem VAT. Odległość czasowa pomiędzy przeniesieniem prawa własności a dostawą towarów czy wyświadczeniem usługi nie przeczy nierozerwalności tych czynności. Powyższe jest wtedy zbieżne z zapisami Kodeksu cywilnego, gdzie w art. 535 wskazane jest, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Stąd należy podejść do świadczenia Gminy na rzecz mieszkańców jako całość, jak w pierwszej części niniejszego stanowiska. Całość świadczenia Gminy na rzecz mieszkańców, na posesjach których zostaną wykonane przedmiotowe instalacje w ramach projektu czyli przekazanie prawa własności, po 5 latach od zakończenia projektu, wraz z wydaniem przedmiotu usługi opodatkowane jest według stawek przywołanych i przedstawionych w stanowisku Gminy dotyczącym pytania nr 1 niniejszego wniosku.

Podstawą opodatkowania całości świadczenia Gminy na rzecz mieszkańców, na nieruchomościach których zostaną wykonane przedmiotowe instalacje w ramach projektu (czyli przekazanie prawa własności po 5 latach od zakończenia projektu, wraz z wydaniem przedmiotu usługi) zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy VAT jest obrót, a wiec kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwotą należną z tytułu całości świadczenia Gminy na rzecz mieszkańców w ramach realizacji projektu jest wpłata mieszkańców wymagana z tytułu uczestnictwa w projekcie. Ponieważ wpłaty mieszkańców wymagane są na początku realizacji projektu, przed rozpoczęciem robót, zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy VAT opodatkowane są jako zaliczka, o czym mowa w niniejszym wniosku w pytaniu i stanowisku Gminy nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie objętym pytaniem nr 3 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z ust. 2 ww. artykułu wynika, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy o VAT).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2018 r. poz. 994 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jednocześnie należy wskazać, że czynność może być odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Ponadto należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina pozostanie właścicielem instalacji do upływu okresu trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach. Po okresie 5 lat od zakończenia projektu wszystkie instalacje zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości bez odrębnej odpłatności.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności instalacji fotowoltaicznych, instalacji kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i pomp ciepła po 5 letnim okresie projektu.

Biorąc pod uwagę regulacje zawarte w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz opis sprawy, należy zauważyć, że - zgodnie z przepisami ustawy o samorządzie gminnym - zadania własne gminy obejmują m.in. zadania w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Należy w tym miejscu wskazać, że przekazanie przez Gminę prawa własności przedmiotowych instalacji na rzecz mieszkańców, które zostaną wykonane w ramach projektu, po okresie trwałości projektu tj. po 5 latach od jego zakończenia, wobec przyjęcia od tych mieszkańców wpłat z tytułu uczestnictwa w projekcie, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz nie jako odrębna czynność, a razem z wyświadczeniem usługi, wydaniem wykonanego przedmiotu, efektu usługi. Zaznaczenia wymaga fakt, że w efekcie końcowym wystąpią czynności opodatkowane podatkiem VAT, a pobierane przez Wnioskodawcę wpłaty od mieszkańców stanowią wynagrodzenia za te właśnie czynności.

Do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców przez Wnioskodawcę w ramach projektu trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy wykonywane po okresie trwałości projektu nie stanowią odrębnej czynności. Zatem w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie będzie samo przekazanie przez Gminę po okresie trwałości projektu prawa własności instalacji lecz świadczenie przez Gminę usługi montażu przedmiotowych instalacji, której zakończenie nastąpi – jak wyżej wskazano – po upływie tego okresu.

W konsekwencji, po opodatkowaniu wpłat dokonanych przez mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu instalacji fotowoltaicznych, instalacji kolektorów słonecznych, kotłów na biomasę i pomp ciepła Gmina nie ma obowiązku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem trwania 5 letnich Umów.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym przekazanie przez Gminę prawa własności przedmiotowych instalacji na rzecz mieszkańców posesji, na których zostaną wykonane w ramach Projektu, po 5 latach od jego zakończenia, wobec przyjęcia od tych mieszkańców wpłat z tytułu uczestnictwa w projekcie, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, lecz nie jako odrębną czynnością, a razem z wyświadczeniem usługi, wydaniem wykonanego przedmiotu, efektu usługi, tj. w zakresie pierwszej części zagadnienia prawnego oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Jednocześnie ze względu na warunkowy tryb dalszej części zagadnienia oznaczonego we wniosku nr 3 nie udziela się odpowiedzi w zakresie co stanowi podstawę opodatkowania oraz według jakiej stawki.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 1-2, 4-5 zostanie zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.