Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.548.2020.15.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-27
Teza: Dotyczy ulgi badawczo; rozwojowej.
Słowa kluczowe: ekwiwalent
koszt-koszty kwalifikowane
pracownik
ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
urlop
wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy
opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-
rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na
działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 26 listopada 2020 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji
    indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia,
    czy Spółka, na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, jest uprawniona do
    rozpoznania kosztów kwalifikowanych w postaci Świadczeń oraz należnych z ich tytułu
    Składek w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje
    w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w miesiącu poniesienia tych Świadczeń
    oraz należnych z ich tytułu Składek (tj. w miesiącu zaliczenia tych Świadczeń oraz
    należnych z ich tytułu Składek do podatkowych kosztów uzyskania przychodów). Wniosek
    nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 5 stycznia 2021 r. Znak: 0111-
    KDIB1-3.4010.548.2020.1.JKT wezwano do ich uzupełnienia co tez nastąpiło 11 stycznia
    2021 r.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca jest podatkową grupą kapitałową (dalej: „PGK”), w której skład wchodzą A.
    S.A (jako spółka dominująca reprezentująca PGK; dalej: „Bank”, „Wnioskodawca”,
    „Spółka”), B. S.A. oraz C. S.A.
    PGK powołana została na podstawie umowy z 5 listopada 2018 r., a pierwszy jej rok
    podatkowy trwał od 1 stycznia do 31 grudnia 2019 r. Niniejszym, podatnikiem podatku
    dochodowego od osób prawnych od początku 2019 r. jest PGK, której członkiem jest
    Spółka (zgodnie z art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „Ustawa o CIT)).
    (...)
    Na potrzeby prowadzonej działalności, Spółka stale podnosi jakość swoich usług, a także
    rozwija systemy i procesy pozwalające na coraz lepsze zaspokojenie potrzeb klientów,
    dzięki czemu mogą oni korzystać z pełnej gamy nowoczesnych i komplementarnych
    rozwiązań finansowych o wysokim potencjale nowości, w tym w zakresie produktów
    bankowych, maklerskich i ubezpieczeniowych.
    Podnosząc jakość swoich usług, Spółka podejmuje czynności, które spełniają warunki do
    uznania ich za działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o
    CIT (dalej: „Działalność B+R”). Działalność B+R poprowadzona jest w formule
    zorganizowanej i polega w praktyce na tym, że spośród pracowników Spółki wyznaczani
    są, stosownie do ich wiedzy i kompetencji, pracownicy, którzy uczestniczą w realizacji
    prac, wykonując przypisane do nich zadania (dalej: „Pracownicy B+R”). Mogą to być osoby
    zatrudnione w którymkolwiek z obszarów działania Spółki (w zależności od celu i
    charakteru konkretnych prac). Skład zespołu osób realizującego dane czynności nie jest
    stały - niejednokrotnie zdarza się, że w trakcie realizacji określonej czynności pojawiają się
    kwestie, które wymagają poszerzenia lub zmiany składu zespołu.

    Powyższe powoduje, że w praktyce występują w Spółce pracownicy, którzy w ramach
    obowiązków służbowych wykonują:
    1. tylko zadania w ramach Działalności B+R,
    2. zarówno zadania w ramach Działalności B+R, jak i inne zadania, niemające charakteru
      Działalności B+R,
    3. tylko inne zadania, niemające charakteru Działalności B+R.
    Spółka zamierza korzystać z odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów
    kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d - art. 18e ustawy o CIT (dalej: „Ulga B+R”), a
    podstawą do obliczenia tych kosztów będą koszty, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1
    Ustawy o CIT, tj. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa o PIT”) oraz sfinansowane przez Spółkę
    składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o
    systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „Wynagrodzenia”).
    Wynagrodzenia będą uznawane za koszty kwalifikowane w takim zakresie w jakim czas
    przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy danego
    Pracownika B+R w danym miesiącu.
    Spółka podkreśla, że celem niniejszego wniosku nie jest potwierdzenie badawczo-
    rozwojowego charakteru realizowanych czynności ani technicznych aspektów związanych
    z procesem ustalania poziomu zaangażowania danego pracownika w Działalność B+R.
    Celem wniosku jest potwierdzenie prawidłowości ustalania kosztów kwalifikowanych w
    świetle brzmienia przepisu art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym
    od 1 stycznia 2018 r., tj. mając na uwadze, że PGK funkcjonuje od 1 stycznia 2019 r.,
    potwierdzenie prawidłowości ustalania kosztów kwalifikowanych począwszy od 1 stycznia
    2019 r.
    Dla ustalenia wspomnianego wyżej Wynagrodzenia za dany miesiąc brane są pod uwagę
    świadczenia stanowiące należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z
    dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2020 r., poz.
    1426, z późn. zm., dalej: „Ustawa o PIT”) oraz sfinansowane przez Spółkę składki z tytułu
    tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie
    ubezpieczeń społecznych.
    Obok wynagrodzenia zasadniczego, są to następujące składniki, będące przedmiotem
    zapytania w niniejszym wniosku:
    1) poniższe elementy wynagrodzenia pracowników (dalej: „Świadczenia”):
        - ekwiwalent za niewykorzystany urlop,
        - premie, w tym m.in. premie kwartalne/półroczne/roczne (dalej: „Premie”),
        - nagrody, nagrody jubileuszowe (dalej: „Nagrody”),
    2) należne od powyższych Świadczeń składki, o których mowa w ustawie z dnia 13
      października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „Składki”).
    Ekwiwalent za niewykorzystany urlop jest świadczeniem wynikającym, obliczanym i
    wypłacanym zgodnie z przepisami Prawa pracy.
    Zasady przyznawania Premii, analogicznie jak wynagrodzenia zasadniczego, regulują
    przepisy wewnętrzne Spółki, które przewidują różne sposoby ustalania i wypłaty takich
    świadczeń. W szczególności należy podkreślić, że istnieją różne sposoby ustalania i
    przyznawania Premii ze względu na stanowiska zajmowane przez pracowników, np.
    stanowiska o istotnym wpływie na profil ryzyka Spółki, stanowiska menadżerskie, czy
    stanowiska, gdzie dokonywana jest sprzedaż produktów i usług. Wyznaczanie celów
    premiowych (tj. indywidualnych lub zespołowych kryteriów, których ocena poziomu

    realizacji stanowi podstawę do przyznania pracownikowi indywidualnej Premii w
    określonej wysokości) oraz ich rozliczanie dokonywane jest w cyklach rocznych,
    półrocznych, kwartalnych, czy miesięcznych. Można zatem wskazać, że pracownikowi
    zatrudnionemu na danym stanowisku wypłaca się, co określony czas (rok, półrocze,
    kwartał itd.), dodatkowe wynagrodzenie w postaci Premii, której fakt wystąpienia i
    wysokość zależne są od różnorakich czynników, których poziom realizacji ustalany jest po
    zakończeniu określonego czasu. Czynniki, od których uzależniony jest fakt wypłaty Premii
    ustalane są z góry (przez przełożonych, czy wyznaczone jednostki Spółki) na dany okres i
    co do zasady nie mogą być w trakcie trwania tego okresu zmieniane, jakkolwiek mogą
    występować wyjątki od tej zasady związane np. z obiektywnymi okolicznościami
    dotyczącymi pracodawcy w okresie wypłaty. Reasumując można wskazać, że Premie
    stanowią niejako dodatek do wynagrodzenia zasadniczego wypłacany w sposób i okresach
    przewidzianych odpowiednimi regulaminami, zależny od szeregu czynników (w tym np. od
    sytuacji finansowej Spółki czy nawet całej Grupy Kapitałowej), które wystąpiły w okresie,
    po którym jest on wypłacany.
    Nagrody są świadczeniami innego typu niż Premie - są to świadczenia, które mają
    charakter jednorazowy i polegają np. na wypłacie nagrody rocznej (lub za inny okres)
    niektórym (wytypowanym przez przełożonych) pracownikom, nagrody jubileuszowej za
    długoletnią pracę, czy wypłaty wszystkim pracownikom dodatkowego świadczenia z okazji
    jubileuszu Spółki.
    Opisane powyżej Świadczenia (tj. ekwiwalent za niewykorzystany urlop, Premie, Nagrody)
    powiększone o Składki mieszczą się w zakresie art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT i są
    zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów na zasadach przewidzianych
    przepisami analizowanej ustawy, tj. w miesiącu, za który są należne (na mocy zgodnie z
    art. 15 ust. 4g - 4h Ustawy o CIT). Podkreślenia wymaga także, że w praktyce Spółki
    Wynagrodzenia są zaliczane do podatkowych kosztów zyskania przychodów w miesiącu,
    za który są one należne, a miesiąc ten jest tożsamy z miesiącem wypłaty środków
    pracownikom.
    Spółka zaznacza również, że:
    - nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy
      ekonomicznej na podstawie zezwolenia;
    - nie prowadzi i nie będzie prowadzić działalności na podstawie decyzji o wsparciu;
    - zamierza prowadzić działalność B+R również w przyszłości;
    - może obecnie i będzie mogła w przyszłości określić, jaka część Wynagrodzenia
      pracowników dotyczy Działalności B+R na podstawie prowadzonej dokumentacji;
    - wyodrębnia koszty kwalifikowane w prowadzonej ewidencji rachunkowej.
    W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z dnia 11 stycznia 2021 r., Wnioskodawca
    wskazał, że:
    - zgodnie z rozumieniem art. 18d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób
      prawnych, koszty kwalifikowane przedstawione we wniosku i poniesione na
      działalność badawczo-rozwojową nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek
      formie,
    - zgodnie z rozumieniem art. 18d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób
      prawnych, koszty kwalifikowane przedstawione we wniosku i poniesione na
      działalność badawczo-rozwojową nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania
      podatkiem dochodowym.

## Pytanie

Czy Spółka, na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, jest uprawniona do
    rozpoznania kosztów kwalifikowanych w postaci Świadczeń oraz należnych z ich tytułu
    Składek w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje
    w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w miesiącu poniesienia tych Świadczeń
    oraz należnych z ich tytułu Składek (tj. w miesiącu zaliczenia tych Świadczeń oraz
    należnych z ich tytułu Składek do podatkowych kosztów uzyskania przychodów)?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do rozpoznania na podstawie art. 18d
    ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT kosztów kwalifikowanych w postaci Świadczeń oraz należnych z
    ich tytułu Składek w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R
    pozostaje w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w miesiącu poniesienia tych
    Świadczeń oraz należnych z ich tytułu Składek (tj. w miesiącu zaliczenia tych Świadczeń
    oraz należnych z ich tytułu Składek do podatkowych kosztów uzyskania przychodów).
    Uzasadnienie.
    Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody
    z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18,
    koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane
    dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Jednocześnie ustawodawca rozwinął definicję kosztów
    kwalifikowanych, wskazując w ust. 2 art. 18d przywołanej ustawy, że kosztami tymi są m.
    in. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1
    ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
    sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13
    października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas
    przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie
    pracy pracownika w danym miesiącu.
    Z powyższego wynika, że - co do zasady - jedynie wydatek (koszt) wskazany literalnie w art.
    18d ust. 2 Ustawy o CIT może być uznany za koszt kwalifikowany, tj. za koszt poniesiony
    na działalność badawczo-rozwojową. W szczególności oznacza to - co jest istotne
    zwłaszcza na gruncie analizowanego stanu faktycznego - że kosztem kwalifikowanym nie
    może być całość wynagrodzenia wypłacanego pracownikowi, ale jedynie ta jego część,
    która jest przeznaczona na realizację działalności badawczo-rozwojowej, przy czym
    sposób określenia tego przeznaczenia wynika wprost z przepisu i nie może być zmieniany
    czy modyfikowany. Sposób ten zakłada, że kosztem kwalifikowanym może być jedynie ta
    część wynagrodzenia pracownika, która odpowiada czasowi przeznaczonemu przez tego
    pracownika na realizację działalności badawczo-rozwojowej w miesiącu, w którym
    wypłacone mu wynagrodzenie zostało poniesione przez pracodawcę.
    W konsekwencji, w oparciu o art. 18 ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, kosztem kwalifikowanym
    danego miesiąca może być jedynie ta cześć wynagrodzenia, która spełnia łącznie
    następujące warunki:
    1) została poniesiona w danym miesiącu,
    2) stanowi należność, o której mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT lub sfinansowane przez
      płatnika składki z tytułu tej należności określone w ustawie z dnia 13 października
      1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych,
    3) przypada na czas realizacji przez pracownika działalności B+R w danym miesiącu, tj. w
      miesiącu w którym została poniesiona.
    Definicja pojęcia „poniesienia” na potrzeby Ustawy o CIT, została wypracowana przez
    organy podatkowe i sądy administracyjne w kontekście art. 15 ust. 4e tej ustawy
    odnoszącego się do momentu rozpoznawania, jako koszt uzyskania przychodów,
    dokonywanych wydatków i właśnie w takim kontekście – czyli w kontekście momentu
    ujęcia w kosztach uzyskania przychodów należności, o których mowa w art. 12 ust. 1

    ustawy o PIT i stosownych składek - należy definiować to pojęcie na potrzeby art. 18 ust. 2
    pkt 1 Ustawy o CIT. W tym zakresie należy wziąć pod uwagę również przepisy art. 15 ust.
    4g - 4h Ustawy o CIT, których wydźwięk sprowadza się do stwierdzenia, że należności, o
    których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT oraz składki stanową koszty uzyskania
    przychodów - tj. posługując się nomenklaturą zawartą w art. 15 ust. 4e tej ustawy, zostają
    uznane za poniesione - w miesiącu, za który są należne, pod niemającym znaczenia na
    gruncie przedmiotowej analizy warunkiem, że zostały wypłacone lub pozostawione do
    dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku
    prawnego łączącego stronu (gdyż w Spółce Świadczenia i należne od nich Składki zawsze
    są wypłacane w terminach wynikających z odpowiednich przepisów lub uzgodnień
    pomiędzy zainteresowanymi stronami). Wynika z tego, że warunkiem rozpoznania
    analizowanych kosztów za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18 ust. 2 pkt 1 Ustawy
    o CIT jest ujęcie ich przez podatnika, jako podatkowy koszt uzyskania przychodów w
    danym miesiącu. Na potrzeby ustalenia kosztów kwalifikowanych nie ma zatem znaczenia,
    po jakim okresie (miesiącu, kwartale, roku) te koszty są wypłacane - kluczowy jest miesiąc,
    w którym koszty te zostały ujęte w podatkowych kosztach uzyskania przychodów. I to
    właśnie okoliczność ujęcia tych kosztów w danym miesiącu wskazuje, że mogą one być
    kosztem kwalifikowanym tego danego miesiąca.
    Odnosząc się do drugiego z przywołanych warunków, należy wskazać, że zgodnie z art. 12
    ust. 1 Ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy
    nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty
    pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu
    na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia
    zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody,
    ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich
    wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za
    pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń
    częściowo odpłatnych. Spółka przyjmuje, że jedynie te należności, które kwalifikują się do
    art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, mogą być brane pod uwagę, jako koszty kwalifikowane. Bez
    wątpienia wskazane w opisie stanu faktycznego Świadczenia mieszczą się w tym katalogu i
    jako takie (wraz z należnymi od nich Składkami) spełniają analizowany warunek definiujący
    koszty kwalifikowane. Podejście takie potwierdzają także sądy administracyjne. Jako
    przykład można tutaj podać wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 17 listopada 2019 r., sygn. I SA
    /Rz 609/19, w którym wskazano: Generalnie więc, mając na uwadze brzmienie
    zacytowanego powyżej przepisu, jeżeli chodzi o przedmiotowy zakres - katalog kosztów
    kwalifikowanych, ustawodawca odsyła w tym względzie do zapisów ustawy o PIT,
    definiujących koszty pracownicze, a pośrednio także do innych przepisów z zakresu
    ubezpieczeń społecznych regulujących obowiązki poszczególnych podmiotów, w
    odniesieniu do stosunku pracy.
    Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki koszty Świadczeń oraz należnych z ich tytułu
    Składek:
    - stanowią koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność B+R, o których mowa
      w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT,
    - zaliczane są do katalogu wskazanego w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT oraz ustawy o
      systemie ubezpieczeń społecznych, do których odwołuje się art. 18d ust. 2 pkt 1
      Ustawy o CIT,
    a więc spełniają podstawowe przesłanki ich kwalifikacji do Ulgi B+R.
    Odnosząc się z kolei do trzeciej ze wskazanych przesłanek, podnieść należy, że jest to
    przede wszystkim przesłanka określająca, w jaki sposób należy ustalić wysokość kosztu
    kwalifikowanego w miesiącu, w którym pracownik poza działalnością B+R realizował także
    inne zadania. Jak zostało to wykazane powyżej, warunkiem określenia kosztów
    kwalifikowanych danego miesiąca jest poniesienie w tym - tj. danym - miesiącu kosztów

    mieszczących się w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT oraz odpowiadających im składek.
    Jednocześnie ustawodawca wskazuje, że koszty te mogą być kosztami kwalifikowanymi w
    danym miesiącu jedynie w takiej części w jakiej czas przeznaczony na realizację
    działalności badawczo rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w tym
    danym miesiącu. Znamienne jest to, że ustawodawca wprowadza niejako swoistą definicję
    okresu, za który ustalany jest koszt kwalifikowany - jest to „dany miesiąc”. Warto w tym
    miejscu wskazać, że zgodnie z internetowym SJP PWN „dany” oznacza „ten, o którym
    wiadomo, ten, o którym mowa; przytoczony, aktualny, odnośny, odpowiedni”. Oznacza to,
    że celem ustawodawcy było powiązanie wypłacanego wynagrodzenia z realizacją
    czynności w tym konkretnym - tj. danym - miesiącu i ponieważ przepis art. 18 ust. 2 pkt 1
    Ustawy o CIT traktuje o danym miesiącu poniesienia i danym miesiącu realizacji
    działalności B+R musi być to ten sam miesiąc. W szczególności należy podkreślić, że
    ustawodawca nie posługiwał się określeniami definiującymi jakikolwiek odmienny miesiąc
    lub okres inny, niż „dany”. W konsekwencji brak jest podstaw także do wiązania będących
    przedmiotem zapytania Świadczeń i należnych od nich Składek z okresami poprzednimi
    (np. z rokiem poprzednim w przypadku wypłaty ekwiwalentu za niewykorzystany urlop,
    czy wręcz latami poprzednimi w przypadku wypłaty nagród jubileuszowych). Takie
    rozumienie analizowanego przepisu ma nie tylko uzasadnienie literalne, ale w
    szczególności uzasadnienie racjonalne i systemowe. Należy bowiem wskazać, że u
    rzetelnego pracodawcy, wynagrodzenie - opierając się na przywołanych powyżej art. 15
    ust. 4g - 4h Ustawy o CIT - będzie ponoszone (zaliczane do kosztów uzyskania
    przychodów) w miesiącu, za który jest ono należne pracownikowi zgodnie z przepisami,
    czy stosunkiem prawnym łączącym go z pracodawcą. Dlatego tak mocno powiązano
    miesiąc rozpoznania kosztów kwalifikowanych i realizacji działalności B+R w jednym, tj.
    danym miesiącu - miesiącu, o którym mowa w części przepisu dotyczącej poniesienia
    kosztu, jak i części odnoszącej się do czasu realizacji Działalności B+R w ogólnym czasie
    pracy pracownika.
    Podsumowując, brzmienie art. 18 ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT wskazuje, że celem określenia
    kosztu kwalifikowanego w danym miesiącu, podatnik powinien do Wynagrodzenia
    zaliczonego w tym konkretnym miesiącu do podatkowych kosztów uzyskania przychodów
    odnieść współczynnik wynikający z proporcji czasu pracy przeznaczonego na Działalność
    B+R w ogólnym czasie pracy w tym konkretnym miesiącu. Podejście to dotyczy zarówno
    wynagrodzenia zasadniczego ponoszonego w danym miesiącu, jak i ponoszonych w
    danym miesiącu innych składników wynagrodzeń, w tym opisanych tu Świadczeń i
    Składek. Inne stosowanie analizowanego przepisu, w szczególności odnoszenie do
    wypłacanego w danym miesiącu Wynagrodzenia proporcji Działalności B+R w ogólnym
    czasie pracy innego okresu (miesiąca, kwartału, roku) lub odnoszenie danego
    Wynagrodzenia do proporcji z innego okresu, byłoby niezgodne z literalną i systemową
    jego wykładnią. W efekcie mogłoby dojść do rozpoznania kosztu kwalifikowanego
    niezgodnie z brzmieniem art. 18 ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, tj. kosztu zbyt niskiego lub zbyt
    wysokiego.
    Za powyższym przemawia także sposób wypłaty Świadczeń (a tym samym przypisanych
    do nich Składek) przez Spółkę. Jak zostało to opisane w stanie faktycznym, wypłacane
    Świadczenia należy uznać za bieżący składnik wynagrodzenia (dodatek do
    wynagrodzenia), który choć jest uzależniony od historycznych zmiennych, czy działań
    pracownika (np. niekorzystanie z urlopu wypoczynkowego) to jednak stanowi świadczenie,
    o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT w miesiącu, w którym jest ono należne
    pracownikowi i które może być zaliczone - mając na uwadze art. 15 ust. 4g - 4i Ustawy o
    CIT - do podatkowych kosztów uzyskania przychodów (tj. poniesione) właśnie w tym
    miesiącu.
    Z uwagi na fakt, że do Ulgi B+R mogą być zakwalifikowane koszty stanowiące koszt
    uzyskania przychodu, w przypadku kwalifikowalności Świadczeń i Składek należy brać pod
    uwagę czas Działalności B+R określony dla miesiąca ujęcia tych składników przez
    podatnika w kosztach uzyskania przychodów. I tak przykładowo, w przypadku Premii

    ponoszonej w maju, która jest wypłacana po miesiącach styczeń - marzec konkretnego
    roku, do wyliczenia kosztu kwalifikowanego należy odnieść proporcję poświęconego na
    realizację Działalności B+R w ogólnym czasie pracy zdefiniowaną dla miesiąca maja.
    Podobne podejście należy zastosować do Premii wypłacanych w okresach półrocznych lub
    rocznych, czy różnego rodzaju nagród i innych świadczeń o podobnym charakterze, czy
    ekwiwalentu za niewykorzystany urlop, a także naliczonych od takich Świadczeń Składek.
    Jak zostało to zaznaczone wcześniej, podejście to znajduje odzwierciedlenie w literalnej i
    systemowej wykładni przepisu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Co więcej na taką
    interpretację analizowanego przepisu wskazuje także wykładania autentyczna, na co
    zwracają uwagę sądy administracyjne. Jako przykład można tutaj podać wyrok WSA w
    Szczecinie z dnia 13 lutego 2019 r., sygn. I SA/Sz 835/18, w którym wskazano: Zdaniem
    Sądu, zmiana art. 18d PDOP od 1 stycznia 2018 r. była w istocie doprecyzowująca. Jak
    wyżej wskazano, z uzasadnienia projektu ustawy wynikało, że wobec pojawiających się
    wątpliwości w zakresie kosztów kwalifikowanych dokonano ich doprecyzowania. (...)
    Brzmienie art. 18d ust. 2 pkt 1 PDOP wprowadzone od 1 stycznia 2018 r. miało ułatwić
    ustalenie proporcji w sytuacji gdy dany pracownik zajmuje się działalnością B+R oraz inną
    działalnością, na to właśnie wskazuje treść „w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na
    realizację działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy
    pracownika w danym miesiącu”.
    Reasumując, Spółka jest uprawniona do rozpoznania na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1
    ustawy o CIT kosztów kwalifikowanych w postaci Świadczeń oraz należnych z ich tytułu
    Składek w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje
    w ogólnym czasie pracy danego Pracownika B+R w miesiącu poniesienia tych Świadczeń
    oraz należnych z ich tytułu Składek (tj. w miesiącu zaliczenia tych Świadczeń oraz
    należnych z ich tytułu Składek do podatkowych kosztów uzyskania przychodów).
    Interpretacja indywidualna
    W dniu 29 stycznia 2021 r. rozpatrzyłem Państwa wniosek i wydałem interpretację
    indywidualną Znak: 0111-KDIB1-3.4010.548.2020.2.JKT, w której uznałem Państwa
    stanowisko w części za nieprawidłowe, a w części za prawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 29 stycznia 2021 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    Pismem z 1 marca 2021 r., które wpłynęło 5 marca 2021 r., wnieśli Państwo skargę na tę
    interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.
    Formułując zarzuty skargi, wnieśli Państwo o:
    1. uchylenie zaskarżonej Interpretacji,
    2. zasądzenie od Organu na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym
      kosztów zastępstwa procesowego.
    Pismem z 1 kwietnia 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.548.2024.3.JKT udzieliłem
    odpowiedzi na Państwa skargę.
    Postępowanie przed sądem administracyjnym
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację
    indywidualną w części uznającej stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe – wyrokiem
    z 28 października 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 896/21.
    Organ wniósł skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 21 listopada 2024 r., sygn. akt II
    FSK 227/22 oddalił skargę kasacyjną Organu, zatem wyrok, który uchylił interpretację
    indywidualną stał się prawomocny od 21 listopada 2024 r.

    Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA
    /Wa 896/21, wpłynął do Organu 28 marca 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
    - uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
      Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w
      Warszawie w ww. wyrokach;
    - ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej
      podatku dochodowego od osób prawnych – stwierdzam, że stanowisko, które
      przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia, czy Spółka, na podstawie art.
      18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, jest uprawniona do rozpoznania kosztów
      kwalifikowanych w postaci Świadczeń oraz należnych z ich tytułu Składek w takiej
      części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Działalności B+R pozostaje w ogólnym
      czasie pracy danego Pracownika B+R w miesiącu poniesienia tych Świadczeń oraz
      należnych z ich tytułu Składek (tj. w miesiącu zaliczenia tych Świadczeń oraz należnych
      z ich tytułu Składek do podatkowych kosztów uzyskania przychodów) – jest
      prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Wskazać należy, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego
    obowiązujących w dniu wydania interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza
    interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia
    Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 listopada 2024 r., sygn. akt II FSK
    227/22 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 października 2021
    r., sygn. akt III SA/Wa 896/21.
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez
    Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w
    przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania skażonej interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w
    złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją
    aktualność.
    Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że
    orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ,
    mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi
    rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost,
    ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
      ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej.