Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-216/07-2/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-02-06
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości.
Słowa kluczowe: aktywa; koszt-koszty uzyskania przychodów; należność; pożyczka; przychód; rachunkowość-ustawa o rachunkowości; reguła; różnica-różnice kursowe; różnica-różnice kursowe-metoda rachunkowa ustalania różnic kursowych; waluta-waluta obca; wycena-wycena bilansowa; zobowiązanie; środek-środki pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz.770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej reprezentowanej przez Pełnomocnika – Panią D.W. przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2007 r. (data wpływu 07.11.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

S.A. zaciągnęła w przeszłości (tj. w latach 1995 – 2001) kredyty walutowe, które zostały przeznaczone na cele inwestycyjne (budowa bloków energetycznych od 1 do 6). Środki trwałe sfinansowane z przedmiotowych kredytów zostały w latach ubiegłych oddane do używania i Spółka dokonuje od nich odpisów amortyzacyjnych. Do dnia dzisiejszego zobowiązania wynikające z tych kredytów walutowych nie zostały w całości spłacone i figurują w bilansie Elektrowni. Spółka dokonuje natomiast i będzie dokonywać w przyszłych latach spłaty tych zobowiązań w systemie ratalnym. W związku ze spłatą powyższych kredytów walutowych, powstają i będą powstawać w przyszłości różnice kursowe na skutek rozbieżności w kursach walut zastosowanych w momencie ujęcia przez Spółkę zobowiązania z tytułu kredytów w księgach rachunkowych oraz kursem zastosowanym z chwilą faktycznego przepływu waluty w wyniku spłaty raty kredytów. Dla celów podatku dochodowego od osób prawnych Spółka ustala obecnie różnice kursowe w oparciu o przepisy art. 15a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. z 2000 r., Dz. U. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). A zatem, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych uwzględniane są wyłącznie zrealizowane różnice kursowe od należności i zobowiązań Spółki. Dla celów księgowych natomiast Spółka ujmuje w księgach rachunkowych:

*   naliczone (niezrealizowane) różnice kursowe z wyceny pozycji bilansowych dokonywanej na dzień bilansowy (tj. na 31 grudnia), a także
*   zrealizowane różnice kursowe powstałe z chwilą przepływu waluty (otrzymania/dokonania zapłaty).

Co do zasady, Spółka ujmuje w księgach rachunkowych wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze na dzień ich przeprowadzenia po kursie średnim ogłaszanym przez Prezesa Narodowego Banku Polskiego na ten dzień dla danej waluty (nie dotyczy to transakcji kupna/sprzedaży walut oraz operacji zapłaty należności i zobowiązań). Wycena aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych jest dokonywana przez Spółkę na dzień bilansowy w oparciu o kurs średni ogłaszany przez Prezesa NBP na dzień bilansowy (tj. na 31 grudnia). W rezultacie, niezrealizowane różnice kursowe z wyceny bilansowej aktywów i pasywów uwzględniane w wyniku finansowym Spółki ustalane są w oparciu o następujące kursy referencyjne: kurs średni NBP na dzień bilansowy oraz kurs średni NBP z dnia przeprowadzenia operacji gospodarczej (ujęcia danej pozycji aktywów lub pasywów w księgach rachunkowych). W przypadku wyceny na dzień bilansowy wspomnianych powyżej zobowiązań z tytułu kredytów walutowych, które powstały w latach ubiegłych, w tym także w okresie wcześniejszym niż jeden rok wstecz, jako kursy referencyjne dla ustalenia niezrealizowanych różnic kursowych Spółka stosuje odpowiednio: kurs średni NBP na dzień bieżącej wyceny oraz kurs średni NBP z dnia poprzedniej wyceny bilansowej. W związku z wyceną na dzień bilansowy kredytów walutowych, Spółka nie dokonuje tzw. storna różnic kursowych z wyceny bilansowej, tj. „starsze” zobowiązania (powstałe przed poprzednim dniem bilansowym) wykazywane są w księgach rachunkowych według kursu średniego NBP z dnia ostatniej wyceny bilansowej. Operacje zapłaty należności i zobowiązań wyrażonych w walutach obcych Spółka ujmuje po kursie kupna lub sprzedaży waluty stosowanym przez bank, z którego usług korzysta. Oznacza to, że w momencie zaistnienia zdarzenia powodującego realizację różnic kursowych, zrealizowane różnice kursowe ustalane są przez Spółkę dla celów bilansowych w oparciu o następujące kursy referencyjne: kurs kupna/sprzedaży danej waluty stosowany przez bank, z którego usług korzysta Spółka, oraz kurs średni NBP na dzień ujęcia danej pozycji aktywów lub pasywów w księgach rachunkowych (w przypadku pozycji powstałych w okresie krótszym niż rok) lub kurs średni NBP z dnia ostatniej wyceny bilansowej (w przypadku „starszych” pozycji aktywów i pasywów, tj. powstałych przed dniem dokonywania ostatniej wyceny bilansowej). Przedstawione powyżej zasady ustalania różnic kursowych mają obecnie zastosowanie również w odniesieniu do zobowiązań Spółki wynikających z walutowych kredytów inwestycyjnych, ponieważ środki trwałe, których zakup lub wytworzenie zostało sfinansowane z tych kredytów zostały w latach ubiegłych oddane do używania i dokonywane są od nich odpisy amortyzacyjne. Od 1 stycznia 2008 r. (początek nowego roku podatkowego), Spółka rozważa zmianę metody ustalania różnic kursowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych i przyjęcie w tym zakresie zasad wynikających z przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. z 2002 r., Dz. U. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.). Możliwość taka wynika z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka sporządza sprawozdanie finansowe, które podlega badaniu przez biegłego rewidenta, co jest warunkiem zastosowania metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania.**

1.  Czy w związku z wyborem, począwszy od 1 stycznia 2008 r., metody ustalania różnic kursowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości (zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), Spółka będzie zobowiązana ustalać zrealizowane różnice kursowe dla zobowiązań kredytowych powstałych przed ostatnim dniem bilansowym w oparciu o: kurs sprzedaży waluty stosowany przez bank, z którego usług korzysta Spółka, oraz – jako referencyjny – kurs średni NBP obowiązujący na dzień ostatniej, dokonanej przez Spółkę wyceny bilansowej?
2.  Czy w przypadku wyboru metody ustalania różnic kursowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości (zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) począwszy od 1 stycznia 2008 r., dla zobowiązań kredytowych powstałych przed 1 stycznia 2007 r. Spółka nie będzie zobowiązana z chwilą ich zapłaty (tj. realizacji różnic kursowych od tych pozycji) zaliczać do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów różnic kursowych naliczonych za okres przed 1 stycznia 2007 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 9b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, którzy wybrali metodę ustalania różnic kursowych w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości (przewidzianej w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonana przynajmniej na ostatni dzień roku podatkowego, przy czym wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniony. Co więcej, w przypadku wyboru metody ustalania różnic kursowych w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości, na pierwszy dzień roku podatkowego w którym została wybrana ta metoda, podatnicy są zobowiązani zaliczyć odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości ustalone na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego (art. 9b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). W świetle przytoczonych przepisów, w związku ze zmianą metody ustalania różnic kursowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych od 1 stycznia 2008 r., Spółka powinna zaliczyć z tym dniem do przychodów – dodatnie, a do kosztów uzyskania przychodów – ujemne różnice kursowe, ustalone zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości z wyceny poszczególnych pozycji aktywów i pasywów na 31 grudnia 2007 r. W odniesieniu do walutowych kredytów inwestycyjnych zaciągniętych w przeszłości przez Spółkę oznacza to, że w wyniku podatkowym Spółki za 2008 r. uwzględnione zostaną różnice kursowe z wyceny zobowiązań wynikających z tych kredytów dokonanej na 31 grudnia 2007 r. (a także na 31 grudnia 2008 r.). Ponieważ omawiane zobowiązania powstały przed 1 stycznia 2007 r., to różnice kursowe uwzględnione w wyniku podatkowym Spółki na 1 stycznia 2008 r. będą ustalone w oparciu o następujące kursy referencyjne: kurs średni NBP na dzień wyceny bilansowej z 31 grudnia 2007 r. oraz kurs średni NBP na dzień poprzedniej wyceny bilansowej tych pozycji, która miała miejsce 31 grudnia 2006 r. W przypadku spłaty przedmiotowych zobowiązań kredytowych (tj. realizacji różnic kursowych od tych pasywów) w trakcie 2008 r., zrealizowane różnice kursowe ustalane przez Spółkę zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości i uwzględniane w wyniku podatkowym za 2008 r. będą kalkulowane w oparciu o kurs sprzedaży banku, z którego usług korzysta Spółka oraz - jako kurs referencyjny – kurs średni NBP z dnia ostatniej wyceny bilansowej (tj. z 31 grudnia 2007 r.). W opinii Spółki, powyższa metodologia powinna być stosowana w odniesieniu do omawianych zobowiązań kredytowych również w latach kolejnych, w których kontynuowana będzie metoda ustalania różnic kursowych w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości. Oznacza to, że w odniesieniu do zobowiązań kredytowych powstałych w latach 1995 – 2001 Spółka nie będzie zobowiązana uwzględnić w wyniku podatkowym 2008 r. (a także – w razie kontynuowania tej metody – w latach kolejnych, w których następować będzie spłata tych zobowiązań kredytowych) różnic kursowych zarówno dodatnich, jak i ujemnych naliczonych od przedmiotowych zobowiązań kredytowych za okres od oddania do używania środków trwałych sfinansowanych z tych kredytów walutowych do 31 grudnia 2006 r. Prawidłowość takiego postępowania potwierdził również Naczelnik Kujawsko – Pomorskiego Urzędu Skarbowego w interpretacji prawa podatkowego z 12 czerwca 2007 r. (znak ZD-1/…). Powyższy sposób ustalania różnic kursowych stosowany przez Spółkę zgodny jest z przepisami ustawy o rachunkowości, co potwierdzane jest corocznym badaniem sprawozdania finansowego Spółki przeprowadzanym przez biegłego rewidenta. W konsekwencji taki sposób ujmowania zrealizowanych różnic kursowych oraz różnic kursowych z tytułu wyceny kredytów walutowych na dzień bilansowy, zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, może być stosowany przez Spółkę także dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że w związku ze zmianą sposobu ujmowania różnic kursowych począwszy od 1 stycznia 2008 r. według przepisów ustawy o rachunkowości, w wyniku podatkowym za 2008 r., który będzie pierwszym rokiem stosowania tej metody, Spółka będzie zobowiązana uwzględnić różnice kursowe z wyceny bilansowej zobowiązań kredytowych dokonanej na dzień 31 grudnia 2008 r. oraz na dzień 31 grudnia 2007 r. Spółka nie będzie natomiast zobowiązana uwzględnić w wyniku podatkowym różnic kursowych (zarówno dodatnich, jak i ujemnych) naliczonych od zobowiązań kredytowych za okres od oddania do używania środków trwałych sfinansowanych z tych kredytów do 31 grudnia 2006 r. W przypadku spłaty rat omawianych zobowiązań kredytowych w trakcie roku podatkowego, kursem odniesienia dla celów ustalenia zrealizowanych różnic kursowych uwzględnionych w wyniku podatkowym Spółki będzie kurs średni NBP z wyceny bilansowej dokonywanej na koniec roku poprzedniego. Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi jak na wstępie.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W dniu 06.11.2007 r. na konto Izby Skarbowej w Poznaniu Spółka wniosła opłatę za wydanie pisemnej interpretacji w kwocie 150,00 zł. W związku z tym, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy jednego stanu faktycznego, a nie jak twierdzi Wnioskodawca dwóch, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu prosi o podanie numeru konta bankowego w celu dokonania zwrotu kwoty w wysokości 75,00 zł.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.