Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1549/12/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-26
Teza: Czy podstawę opodatkowania można pomniejszyć o spłatę tytułem zachowku, który dotyczył sprzedanego mieszkania?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; mieszkanie-sprzedaż mieszkania; spadek; zachowek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 30 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu obliczenia podstawy opodatkowania ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w drodze dziedziczenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu obliczenia podstawy opodatkowania ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w drodze dziedziczenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 03 lutego 2012 r. zmarł dziadek wnioskodawcy. Aktem poświadczenia dziedziczenia oraz protokołem dziedziczenia spadek po zmarłym dziadku nabył w całości wnioskodawca. Jednocześnie wnioskodawca na podstawie protokołu dziedziczenia zawarł ugodę, na mocy której zobowiązał się do spłaty tytułem zachowku czterech osób. Każda z tych osób otrzymała kwotę 18.125 zł. Wnioskodawca w dniu 12 października 2012 r. sprzedał mieszkanie za łączną kwotę 115.000 zł. W skład masy spadkowej wchodziło mieszkanie oraz akcje.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z przedmiotową sprzedażą wnioskodawca podstawę opodatkowania może pomniejszyć o spłatę tytułem zachowku, który dotyczył między innymi wskazanego mieszkania?

Zdaniem wnioskodawcy, może on pomniejszyć podstawę opodatkowania, gdyż faktycznie z samej sprzedaży mieszkania otrzymał kwotę 42.600 zł.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości lub praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu, ma moment i sposób nabycia.

W przypadku nabycia nieruchomości lub prawa w drodze spadku, pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 924 i 925 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Natomiast akt poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Zatem dla podatku dochodowego z punktu widzenia ustalenia daty nabycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotna jest data śmierci spadkodawcy. Stosownie do art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca nabył w całości spadek po zmarłym w dniu 03 lutego 2012 r. dziadku. W skład spadku wchodziło m.in. mieszkanie. W dniu 12 października 2012 r. wnioskodawca sprzedał mieszkanie. Jednocześnie na podstawie protokołu dziedziczenia wnioskodawca zawarł ugodę, na mocy której zobowiązał się do dokonania spłaty tytułem zachowku czterech osób. Zatem z uwagi na datę nabycia lokalu mieszkalnego, dla oceny skutków podatkowych jego odpłatnego zbycia znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości itp.).

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W przedmiotowej sprawie wątpliwość wnioskodawcy budzi kwestia możliwości pomniejszenia podstawy opodatkowania z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w drodze dziedziczenia o wartość wypłaconego zachowku.

Zgodnie z art. 991 § 1 Kodeksu cywilnego, zstępnym, małżonkowi oraz rodzicom spadkodawcy, którzy byliby powołani do spadku z ustawy, należą się, jeżeli uprawniony jest trwale niezdolny do pracy albo jeżeli zstępny uprawniony jest małoletni - dwie trzecie wartości udziału spadkowego, który by mu przypadał przy dziedziczeniu ustawowym, w innych zaś wypadkach - połowa wartości tego udziału (zachowek).

W świetle prawa zobowiązanym z tytułu zachowku jest spadkobierca, w stosunku do osoby niewskazanej w testamencie, a mającej prawo do spadku z mocy ustawy, której przysługuje roszczenie o zachowek względem wyznaczonych przez spadkodawcę spadkobierców. Uprawniony do zachowku otrzymuje pieniężną rekompensatę. Korzyść ta stanowi równowartość części udziału spadkowego, który przypadałby uprawnionemu, gdyby dziedziczył z ustawy.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne oraz opisany we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż wbrew twierdzeniu wnioskodawcy nie może on pomniejszyć podstawy opodatkowania ze sprzedaży lokalu mieszkalnego o kwotę zachowku. Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost określił w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania ze sprzedaży nieruchomości i praw. Uczynił to w art. 30e ust. 2 tej ustawy, wskazując że przychód ze sprzedaży mieszkania może zostać pomniejszony wyłącznie o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 czyli o koszty odpłatnego zbycia (wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku) oraz o koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6d ww. ustawy jeżeli nieruchomość (prawo) została nabyta w drodze dziedziczenia, co jest prawnie nabyciem nieodpłatnym. Tylko poniesienie takich kosztów przez wnioskodawcę daje mu prawo do pomniejszenia podstawy opodatkowania ze sprzedaży mieszkania. Na ustalenie podstawy opodatkowania ze sprzedaży mieszkania nie ma żadnego wpływu faktycznie otrzymana przez wnioskodawcę kwota ze sprzedaży tego mieszkania. Bezsprzecznie podstawą obliczenia podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (prawa) jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia. Od tak obliczonego dochodu należy odjąć koszty uzyskania przychodu, ustalone w zależności od tego czy zbywaną nieruchomość (prawo) nabyto odpłatnie czy też nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia mieszkania nabytego w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób zaliczane są:

*   udokumentowane nakłady na to mieszkanie zwiększające jego wartość,
*   kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na to mieszkanie.

Przepis art. 22 ust. 6d ww. ustawy w sposób jednoznaczny wskazuje zatem co może być kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży mieszkania nabytego w drodze dziedziczenia i jak te koszty muszą być udokumentowane.

Niewątpliwie w przypadku sprzedaży mieszkania nabytego w sposób nieodpłatny kosztem uzyskania przychodu jest kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn i ewentualnie udokumentowane fakturą VAT nakłady poczynione w czasie jego posiadania, które zwiększyły wartość tego mieszkania. Natomiast zachowek nie mieści się w katalogu kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który precyzyjnie wskazuje, jakie wydatki zbywający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w spadku.

Konieczność zapłaty przez wnioskodawcę kwoty zachowku stanowi osobiste zobowiązanie wnioskodawcy względem osób pominiętych w testamencie, nie stanowi ani kosztu odpłatnego zbycia ani kosztu uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wypłata zachowku musiałaby nastąpić bez względu na fakt czy wnioskodawca sprzedałby mieszkanie, czy też nie.

Nadto zachowek nie jest także nakładem na lokal zwiększającym jego wartość.

Podsumowując, podstawę obliczenia 19% podatku ze sprzedaży w 2012 r. lokalu mieszkalnego nabytego w 2012 r. w drodze dziedziczenia stanowi wartość sprzedanego mieszkania, pomniejszona o ewentualne koszty odpłatnego zbycia. Natomiast wnioskodawca nie będzie mógł podstawy opodatkowania pomniejszyć o kwoty zachowku, do którego wypłacenia zobowiązał się na mocy ugody, gdyż takiej możliwości nie przewidują obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku wnioskodawca dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Wobec tego niniejszą interpretację wydano w oparciu o stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.