Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-51/15-2/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-02-25
Teza: zwolnienie z opodatkowania dostawy nieruchomości wraz z gruntem
Słowa kluczowe: nieruchomości; opodatkowanie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony  przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2015 r. (data wpływu 23 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości wraz z gruntem **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości wraz z gruntem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w 2007 roku jako osoba fizyczna zakupił grunt (działka budowlana). Na zakupionym gruncie został wybudowany budynek mieszkalny jednorodzinny z garażem. Budowa zakończyła się w październiku 2011 roku. Budynek oddany został do użytku w lipcu 2012. Już w trakcie budowy budynku została wydzielona część mieszkalna (piętro) oraz część przeznaczona pod prowadzenie działalności gospodarczej (parter). W trakcie budowy wydatki były dzielone proporcjonalnie na część biurową i część prywatną wg obliczonej faktycznej powierzchni potwierdzonej przez Urząd Skarbowy przy rozliczaniu wniosku VZM. Część mieszkalna stanowi 40,86% powierzchni całego budynku. Część przeznaczona pod działalność gospodarczą stanowi 59,14 % powierzchni całego budynku.

Dla części mieszkalnej budynku były składane dwa wnioski VZM o zwrot VAT związany z zakupami na materiałów budowlanych (pierwszy wniosek składany był w 2011 roku, drugi wniosek składany w 2012 roku).

Do dnia zakończenia budowy (październik 2011) był odliczany na bieżąco VAT od faktur związanych z wydatkami dotyczące części biurowej, w ramach działalności gospodarczej. Nie były natomiast ponoszone nigdy wydatki na ulepszenie części biurowej budynku.

Od dnia 1 stycznia 2013 r. została wynajęta część parteru budynku dla innej firmy na cele biurowe. Umowa o wynajem z firmą jest podpisana na okres 3 lat od dnia 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2015 r.

Przedmiotem sprzedaży będzie cały budynek wraz z gruntem. W budynku mieszczą się pomieszczenia mieszkalne oraz pomieszczenia przeznaczone pod wynajem oraz pod prowadzenie własnej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ewentualna sprzedaż lokalu wraz z gruntem w 2015 roku będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10, pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Sprzedaż budynku wraz z gruntem po 31 grudnia 2014 roku będzie zwolniona z podatku VAT.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług dostawa nieruchomości może być zwolniona z podatku VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a ustawy z 11 marca 2004 r. ustawy o podatku od towarów i usług tj.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.:

„Zwolniona od podatku jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie budynku lub jego części do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej,

Od podatku zwalnia się także dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa wyżej, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.”

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż całego budynku wraz z gruntem po 31 grudnia 2014 roku będzie zwolniona z podatku VAT.

W 2015 roku pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą części budowli upłynie okres 2 lat. Część budynku jest wynajmowana innej firmie na cele biurowe od 01.01.2013 i w dniu 1 stycznia 2015 upłynie już okres dwóch lat wynajmu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednak zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Podkreślić należy, że pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwości dysponowania nimi, używania ich jak właściciel. Obiekty te nie muszą zostać faktycznie zamieszkane przez nabywcę, aby były oddane do użytkowania.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, o czym stanowi art. 43 ust. 7a ustawy.

Wobec powyższego przepisu zastosowanie zwolnienia do podatku jest możliwe dla dostawy budynków lub ich części nieobjętej zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jeżeli dokonujący ich dostawy w związku z przedmiotem dostawy nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz nie ponosił wydatków na ich ulepszenie lub też je ponosił w sposób określony w tym przepisie.

Ponadto zgodnie z dyspozycją art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub budowle trwale z gruntem związane albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca w 2007 roku zakupił grunt, na którym został wybudowany budynek mieszkalny jednorodzinny z garażem. Budowa zakończyła się w październiku 2011 roku, a w lipcu 2012 r. budynek oddany został do użytkowania. W trakcie budowy wydatki były dzielone proporcjonalnie na część biurową (parter) i część prywatną (piętro) wg obliczonej faktycznej powierzchni. Do dnia zakończenia budowy w ramach działalności gospodarczej podatek naliczony był odliczany z faktur związanych z wydatkami dotyczących części biurowej. Nie były ponoszone wydatki na ulepszenie części biurowej budynku. Od dnia 1 stycznia 2013 r. została wynajęta część parteru budynku dla innej firmy na cele biurowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy ww. nieruchomości w roku 2015.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że przedmiotem dostawy realizowanej przez Wnioskodawcę w roku 2015 będzie budynek z garażem, jednakże dla zastosowania zwolnienia należy rozpatrywać poszczególne części budynku zależnie od wystąpienia w stosunku do nich pierwszego zasiedlenia oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Należy wskazać, że – jak zostało wskazane wyżej – pierwsze zasiedlenie, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, ma miejsce wyłącznie wtedy, gdy w stosunku do obiektu lub jego części wystąpiły czynności opodatkowane, tj. sprzedaż, najem, dzierżawa. Poza tym należy zwrócić uwagę, że ustawodawca przewiduje wystąpienie pierwszego zasiedlenia nie tylko dla całego budynku, budowli, ale również dla ich części.

Z uwagi na to, że część nieruchomości (część parteru) jest wynajęta od 1 stycznia 2013 r., to z chwilą wynajęcia doszło do pierwszego zasiedlenia tej części nieruchomości. Poza tym w roku dostawy budynku, tj. w roku 2015 upłynie dwa lata od wynajmu. Tym samym sprzedaż tej części nieruchomości (część parteru) będzie korzystała ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W odniesieniu do sprzedażny tej części nieruchomości, która nie była przedmiotem najmu (pozostała część parteru i piętro) Stronie nie będzie przysługiwało prawo do ww. zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ dostawa tej części nieruchomości będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W związku z wykluczeniem możliwości zwolnienia dostawy części mieszkalnej nieruchomości oraz pozostałej części parteru na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy przeanalizować prawo do zwolnienia dostawy tej części nieruchomości przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Na podstawie tego przepisu ze zwolnienia z podatku można skorzystać w sytuacji, gdy w stosunku do obiektu nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i jednocześnie dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W sprawie będącej przedmiotem zapytania Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim wydatki związane były z częścią służącą działalności gospodarczej (m.in. rozpatrywanej pozostałej części parteru) a nie przysługiwało prawo do odliczenia w związku z częścią mieszkalną (piętro). Ponadto, Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie części biurowej budynku.

W związku z powyższymi okolicznościami, Wnioskodawca w odniesieniu do części nieruchomości niebędącej przedmiotem najmu, w związku z którą posiadał prawo do odliczenia podatku naliczonego (pozostała część parteru) nie spełni przesłanek umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Zatem dostawa pozostałej części parteru będzie podlegała opodatkowaniu.

W odniesieniu z kolei, do części mieszkalnej (piętro), w stosunku do której Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego należy stwierdzić, że brak prawa do odliczenia podatku naliczonego wypełnia przesłankę do zastosowania zwolnienia określoną w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy. W odniesieniu do tej części nieruchomości należy stwierdzić, że charakter mieszkalny tej części budynku skutkuje brakiem prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zatem bez względu na to, czy Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie tej części, to nie przysługiwało mu prawo do odliczenia. Tym samym została spełniona również przesłanka wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy. Wobec tego dostawa części mieszkalnej (piętra) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy będzie korzystała za zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli lub ich części trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z przepisu tego wynika, że w przypadku gdy budynek lub budowla jest trwale związana z gruntem to w stosunku do dostawy gruntu ma zastosowanie ta sama stawka podatku VAT, która obowiązuje przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych.

W analizowanej sprawie w odniesieniu do sprzedaży części budynku znajdującego się na gruncie (część parteru wynajęta od 1 stycznia 2013 r.) Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w odniesieniu do części nieruchomości (część mieszkalna na piętrze) Wnioskodawca będzie miał prawo do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, natomiast część budynku (część parteru, w stosunku do której nie doszło do pierwszego zasiedlenia) Wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług.

W związku z tym, zbycie gruntu na którym posadowiony jest ww. budynek w części będzie korzystało ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, a w części będzie opodatkowane tym podatkiem, proporcjonalnie do opodatkowania oraz zwolnienia z podatku VAT dostawy obiektu posadowionego na tym gruncie.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy z którego wynika, że sprzedaż budynku wraz z gruntem będzie zwolniona z podatku od towarów i usług należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.