Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.285.2021.8.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-27
Teza: Termin odliczenia podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Termin odliczenia podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów dokonanych w latach 2017-2019 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Termin odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu usług, dostawy towarów wraz z montażem oraz innych zakupów rozliczanych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3). Termin odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu usług, dostawy towarów wraz z montażem, odwrotnego obciążenia oraz innych zakupów rozliczanych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy dokonanych w latach 2017-2019 (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).
Słowa kluczowe: import-import usług; nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów; odliczenia-termin odliczenia podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 11-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 9-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17-ust. 1-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17-ust. 1-pkt 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17-ust. 1-pkt 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10b-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10b-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 13a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 4

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 15 czerwca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 15 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Kr 1517/21 i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

23 czerwca 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 czerwca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- terminu odliczenia podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

\- terminu odliczenia podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów dokonanych w latach 2017-2019 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

\- terminu odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu usług, dostawy towarów wraz z montażem oraz innych zakupów rozliczanych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

\- terminu odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu usług, dostawy towarów wraz z montażem, odwrotnego obciążenia oraz innych zakupów rozliczanych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy dokonanych w latach 2017-2019 (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

A (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest podmiotem wchodzącym w skład międzynarodowej grupy B zajmującej się projektowaniem, produkcją oraz sprzedażą specjalistycznych wyrobów ceramicznych i systemów kontroli przetopu metali dla przemysłu.

Wnioskodawca jest podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka między innymi:

\- dokonywała i dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (udokumentowanego fakturą), na terytorium kraju od podmiotów posiadających status podatnika podatku od wartości dodanej w innym niż Polska państwie członkowskim należącym do Unii Europejskiej (dalej: WNT);

\- nabywała i nabywa usługi od podmiotów nieposiadających siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, dla których miejscem świadczenia (opodatkowania) jest Polska (dalej: import usług);

\- nabywała i nabywa towary od podmiotów zagranicznych nieposiadających siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, dla których miejscem dostawy (opodatkowania) jest Polska, tj. towary, do których rozliczenia zastosowanie znajduje art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT.

Są to w szczególności towary instalowane lub montowane na terytorium Polski, przy czym czynności wykonywane przez podmioty zagraniczne nie ograniczają się w tych przypadkach wyłącznie do prostego montażu umożliwiającego funkcjonowanie towaru zgodnie z jego przeznaczeniem (dalej: dostawa towarów z montażem);

\- nabywała na terytorium Polski, od podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni, towary i usługi, w stosunku do których do końca października 2019 r. obowiązek rozliczenia VAT należnego spoczywał na Spółce (dalej: krajowe odwrotne obciążenie).

Wskazane powyżej towary i usługi nabywane przez Spółkę były i są przez Wnioskodawcę wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z ww. transakcjami, dochodziło do sytuacji, w których Wnioskodawca nie uwzględnił kwoty podatku należnego wynikającej z tytułu danej transakcji we właściwej deklaracji dla podatku od towarów i usług (lub korekcie właściwej deklaracji), złożonej w okresie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych w ramach opisanych transakcji towarów i usług. Przykładowe przyczyny nieuwzględnienia kwoty podatku należnego w deklaracji (lub korekcie deklaracji) we wskazanym powyżej 3-miesięcznym okresie są następujące:

1) zbyt późne wystawienie faktury przez kontrahenta,

2) opóźnienie w doręczeniu terminowo wystawionej faktury przez kontrahenta,

3) wadliwe wystawienie faktury przez kontrahenta (np. w zakresie ustalonej ceny świadczenia czy błędnie opisanego przedmiotu świadczenia),

4) wystawienie przez kontrahenta faktury z wadliwą stawką kwotową (np. 23%, w sytuacji gdy świadczenie objęte było krajowym odwrotnym obciążeniem),

5) początkowo pomyłkowa kwalifikacja świadczenia np. jako WNT, podczas gdy tak naprawdę świadczenie polegało na dostawie z montażem.

W konsekwencji powyższych sytuacji Wnioskodawca nie wykazywał podatku należnego i naliczonego we właściwym okresie rozliczeniowym w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do poszczególnych transakcji upłynął obowiązek podatkowy. Robił to po tym terminie, poprzez korektę właściwych deklaracji VAT.

Jednocześnie, Wnioskodawca przewiduje, zwłaszcza mając na względzie wyżej wskazane przyczyny, iż w przyszłości również będzie dochodziło do sytuacji, w których nie będzie w stanie uwzględnić kwoty podatku należnego we właściwej deklaracji dla podatku od towarów i usług, względnie w korekcie właściwej deklaracji, złożonej w okresie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do świadczeń nabytych w ramach poszczególnych typów transakcji.

Spółka jest podmiotem mającym pełne prawo do odliczenia (nie rozlicza się współczynnikiem). Wszystkie zakupy, o których mowa powyżej w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, dają i będą dawać pełne prawo do odliczenia. Późniejsze (niż 3 miesiące) wykazanie podatku należnego poprzez korektę właściwej deklaracji nie będzie związane z żadnym nadużyciem, oszustwem czy dążeniem do zmniejszenia podatku. Wnioskodawca dokładał i będzie dokładał należytej staranności, aby minimalizować przypadki, w których opisane transakcje nie będą wykazywane w ciągu 3 miesięcy we właściwej deklaracji, jednak mogą się one zdarzać, tak jak zostało to opisane w niniejszym wniosku.

Końcowo, Wnioskodawca podkreślił, iż nabywając towary lub usługi w ramach transakcji przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, każdorazowo pozostaje on w dobrej wierze. Opisane w niniejszym wniosku transakcje nie są związane z oszustwem (nadużyciem) w VAT, a podmioty w nich uczestniczące działają zgodnie z prawem.

**Pytania**

1) Czy Wnioskodawca jest obecnie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu WNT w tym samym okresie rozliczeniowym (w tej samej deklaracji), w którym zostanie wykazany podatek należny z tytułu tej transakcji, nawet jeżeli VAT należny wykazany zostanie w terminie późniejszym niż 3 miesiące od końca miesiąca, w którym upłynął obowiązek podatkowy z tytułu WNT?

2) Czy (wskazana w pkt 1) możliwość odliczania podatku VAT naliczonego z tytułu WNT w tym samym okresie rozliczeniowym (w tej samej deklaracji), w którym zostanie wykazany podatek należny z tytułu tej transakcji, nawet jeżeli VAT należny jest wykazywany w terminie późniejszym niż 3 miesiące od końca miesiąca, w którym upłynął obowiązek podatkowy z tytułu towarów nabytych w ramach WNT, dotyczy również historycznych okresów (styczeń 2017 r. – maj 2021 r.), jeżeli ich korekta byłaby dokonywana obecnie?

3) Czy Wnioskodawca jest obecnie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu innych niż WNT transakcji opisanych w treści wniosku (import usług, dostawy z montażem oraz inne zakupy rozliczane zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT) w tym samym okresie rozliczeniowym (w tej samej deklaracji), w którym zostanie wykazany podatek należny z tytułu tych transakcji, nawet jeżeli VAT należny z ich tytułu wykazany zostanie w terminie późniejszym niż 3 miesiące od końca miesiąca, w którym upłynął obowiązek podatkowy z tytułu świadczeń nabytych w ramach tych transakcji?

4) Czy (wskazana w pkt 3) możliwość odliczania podatku VAT naliczonego z tytułu innych niż WNT transakcji opisanych w treści wniosku (import usług, dostawy z montażem, inne zakupy rozliczane zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT oraz historyczne krajowe odwrotne obciążenie, obowiązujące do końca października 2019 r.), w tym samym okresie rozliczeniowym (w tej samej deklaracji), w którym zostanie wykazany podatek należny z tytułu tych transakcji, nawet jeżeli VAT należny wykazany zostanie w terminie późniejszym niż 3 miesiące od końca miesiąca, w którym upłynął obowiązek podatkowy, dotyczy również historycznych okresów (styczeń 2017 r. – maj 2021 r.), jeżeli ich korekta byłaby dokonywana obecnie?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1) Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu WNT w tym samym okresie rozliczeniowym (w tej samej deklaracji), w którym zostanie wykazany podatek należny z tytułu tej transakcji, nawet jeżeli VAT należny wykazany zostanie w terminie późniejszym niż 3 miesiące od końca miesiąca, w którym upłynął obowiązek podatkowy z tytułu WNT (stanowisko w odniesieniu do pytania nr 1).

2) Spółka może odliczać VAT naliczony z tytułu WNT w tym samym okresie rozliczeniowym (w tej samej deklaracji), w którym zostanie wykazany podatek należny z tytułu tej transakcji, nawet jeżeli VAT należny jest wykazywany w terminie późniejszym niż 3 miesiące od końca miesiąca, w którym upłynął obowiązek podatkowy z tytułu towarów nabytych w ramach WNT, również w odniesieniu do historycznych okresów (styczeń 2017 r. – maj 2021 r.), jeżeli ich korekta byłaby dokonywana obecnie (stanowisko w odniesieniu do pytania nr 2).

3) Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu innych niż WNT transakcji opisanych w treści wniosku (import usług, dostawy z montażem oraz inne zakupy rozliczane zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT) w tym samym okresie rozliczeniowym (w tej samej deklaracji), w którym zostanie wykazany podatek należny z tytułu tych transakcji, nawet jeżeli VAT należny z ich tytułu wykazany zostanie w terminie późniejszym niż 3 miesiące od końca miesiąca, w którym upłynął obowiązek podatkowy z tytułu świadczeń nabytych w ramach tych transakcji (stanowisko w odniesieniu do pytania nr 3).

4) Spółka może odliczać VAT naliczony z tytułu innych niż WNT transakcji opisanych w treści wniosku (import usług, dostawy z montażem, inne zakupy rozliczane zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, oraz historyczne krajowe odwrotne obciążenie, obowiązujące do końca października 2019 r.), w tym samym okresie rozliczeniowym (w tej samej deklaracji), w którym zostanie wykazany podatek należny z tytułu tych transakcji, nawet jeżeli VAT należny wykazany zostanie w terminie późniejszym niż 3 miesiące od końca miesiąca, w którym upłynął obowiązek podatkowy, również w odniesieniu do historycznych okresów (styczeń 2017 r. – maj 2021 r.), jeżeli ich korekta byłaby dokonywana obecnie (stanowisko do pytania nr 4).

Poniżej Spółka przedstawiła szczegółową argumentację uzasadniającą przyjęte stanowisko.

Ad 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c ustawy o VAT, kwota podatku naliczonego z tytułu WNT, o którym mowa w art. 9 ustawy o VAT, jest równocześnie kwotą podatku należnego.

Zgodnie z regułą generalną, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy o VAT). Przepisy ustawy o VAT uzależniają przy tym realizację tego prawa od spełnienia innych szczegółowych warunków.

W stanie prawnym obowiązującym w Polsce od 1 stycznia 2017 r., w przypadku WNT warunkiem koniecznym do odliczenia podatku VAT naliczonego od podatku należnego w tym samym okresie rozliczeniowym jest uwzględnienie kwoty podatku należnego z tytułu WNT w deklaracji podatkowej, w której podatnik jest zobowiązany rozliczyć ten podatek, nie później jednak niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W przypadku gdy trzymiesięczny termin, o którym mowa powyżej nie jest dochowany, zastosowanie znajduje art. 86 ust. 10i ustawy o VAT. Zgodnie z jego treścią, jeżeli podatnik nie uwzględni kwoty podatku należnego we właściwej deklaracji VAT, w terminie wskazanym w art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b oraz art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT, to może ująć kwotę podatku naliczonego, wynikającego z danej transakcji w rozliczeniu za okres, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin na złożenie deklaracji podatkowej (czyli „na bieżąco”). Jednocześnie, podatek należny wynikający z tego WNT, powinien zostać ujęty w deklaracji za miesiąc, w którym w stosunku do tego WNT powstał obowiązek podatkowy.

Przepisy te jednak, jak uznał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z 18 marca 2021 r., sygn. C-895/19 wydanym w polskiej sprawie na podstawie pytania prawnego przedstawionego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, są sprzeczne z przepisami Dyrektywy 2006/112 (dalej: Dyrektywa VAT). Jak bowiem uznał TSUE, przepisy Dyrektywy VAT „(\`(...)\`) należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie stosowaniu przepisów krajowych, zgodnie z którymi wykonanie prawa do odliczenia VAT związanego z nabyciem wewnątrzwspólnotowym w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym VAT jest należny, jest uzależnione od wykazania należnego VAT w deklaracji podatkowej, złożonej w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy”.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie oraz bezpośredni wpływ ww. orzeczenia na stosowanie przepisów prawa krajowego przez podatników oraz organy administracji publicznej, które – kierując się orzecznictwem TSUE – nie mogą stosować krajowych przepisów uznanych za niezgodne z prawem unijnym (por. m.in. orzeczenie TSUE w sprawie C-101/91), Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie uprawniony do wykazania podatku VAT należnego i naliczonego z tytułu WNT w tej samej deklaracji podatkowej (w tym samym okresie rozliczeniowym), nawet jeżeli takie WNT zostanie wykazane w terminie późniejszym niż 3 miesiące liczone od końca miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy z jego tytułu. Innymi słowy, z uwagi na przytoczony w niniejszym wniosku wyrok TSUE z 18 marca 2021 r., sygn. C-895/19, przepis art. 86 ust. 10i ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania z uwagi na jego sprzeczność z prawem unijnym.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony również do złożenia korekt okresów historycznych, w których ujmie WNT w sposób symetryczny, tzn. VAT należny i naliczony w tym samym okresie. Orzeczenia TSUE wywołują skutek ex tunc, czyli wiążą z mocą wsteczną od chwili wejścia w życie aktu, który był przedmiotem wyroku (tak m.in. D. Mączyński, Bezpośredni Wpływ Orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej na stanowienie prawa podatkowego w Polsce (wstęp do badań). Ruch Prawniczy, Ekonomiczny i Socjologiczny zeszyt 3-2019 r.).

W konsekwencji, w celu wyeliminowania negatywnych skutków wynikających z uznania art. 86 ust. 10i ustawy o VAT, za sprzeczny z przepisami unijnymi, Spółka jest uprawniona do skorygowania swoich wcześniejszych rozliczeń (deklaracji VAT) w taki sposób, że VAT należny i naliczony z tytułu WNT wykazany zostanie w tej samej deklaracji (w tym samym okresie rozliczeniowym), nawet w przypadkach, w których takie WNT zadeklarowane zostanie przez Wnioskodawcę po upływie 3 miesięcy od miesiąca, w którym w odniesieniu do tego WNT powstał obowiązek podatkowy.

Ad 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zasada ta, analogicznie jak w przypadku WNT, znajduje zastosowanie również w odniesieniu do importu usług (art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a), dostaw z montażem oraz innych zakupów rozliczanych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT (art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. b ustawy o VAT). Miała też ona zastosowanie do historycznie obowiązującego (do końca października 2019 r.) odwrotnego obciążenia w obrocie krajowym.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do importu usług, dostawy z montażem i innych zakupów rozliczanych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy o VAT). Przepisy ustawy o VAT uzależniają przy tym realizację tego prawa od spełnienia innych szczegółowych warunków.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., podobnie jak w przypadku WNT, warunkiem koniecznym do odliczenia podatku VAT naliczonego od podatku należnego w tym samym okresie rozliczeniowym dla transakcji importu usług, dostawy z montażem i innych zakupów rozliczanych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, jest uwzględnienie kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której podatnik jest zobowiązany rozliczyć ten podatek, nie później jednak niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W przypadku gdy trzymiesięczny termin, o którym mowa powyżej, nie jest dochowany, to podobnie jak w przypadku WNT, zastosowanie znajduje art. 86 ust. 10i ustawy o VAT. Zgodnie z jego treścią, jeżeli podatnik nie uwzględnił kwoty podatku należnego we właściwej deklaracji VAT, w terminie wskazanym w art. 86 ust. 10b pkt 2 lit. b) oraz art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy o VAT, to może ująć kwotę podatku naliczonego, wynikającego z danej transakcji w rozliczeniu za okres, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin na złożenie deklaracji podatkowej (czyli „na bieżąco”). Jednocześnie, podatek należny wynikający z tej samej transakcji, powinien zostać ujęty w deklaracji za miesiąc, w którym w stosunku do danej transakcji powstał obowiązek podatkowy.

Konstrukcja tego mechanizmu została zakwestionowana przez TSUE w treści wskazanego w pkt 1 niniejszego wniosku orzeczenia z 18 marca 2021 r., sygn. C-895/19. TSUE uznał w nim, że mechanizm ten narusza prawo unijne, w szczególności zasadę neutralności i proporcjonalności wynikającą z Dyrektywy VAT.

Powyższe orzeczenie wydane zostało co prawda na kanwie sprawy, w której przedmiotem sporu i pytania do TSUE było WNT i z tego względu TSUE nie wypowiedział się wprost co do niezgodności z Dyrektywą VAT art. 86 ust. 10i ustawy o VAT, w kontekście innych niż WNT transakcji, ale mając na uwadze fakt, że za sprzeczną z Dyrektywą VAT uznana została cała konstrukcja nakazująca polskim podatnikom wykazywanie VAT należnego i naliczonego w sposób niesymetryczny w przypadkach, w sytuacjach w których nie wykażą oni danej transakcji we właściwej deklaracji podatkowej w terminie 3 miesięcy od końca miesiąca, w którym powstał w stosunku do nich obowiązek podatkowy, tezy orzeczenia TSUE znajdują również zastosowanie w stosunku do importu usług, dostaw z montażem oraz innych zakupów rozliczanych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe oraz opisany w treści pkt 1 bezpośredni wpływ orzeczeń TSUE na stosowanie przepisów prawa krajowego. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie on uprawniony do wykazania podatku VAT należnego i naliczonego z tytułu importu usług, dostaw z montażem, krajowego odwrotnego obciążenia oraz innych zakupów rozliczanych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, w tej samej deklaracji podatkowej (w tym samym okresie rozliczeniowym), nawet jeżeli takie transakcje zostaną wykazane w terminie późniejszym niż 3 miesiące liczone od końca miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy z ich tytułu.

Innymi słowy, z uwagi na przytoczony w niniejszym wniosku wyrok TSUE z 18 marca 2021 r., sygn. C-895/19, przepis art. 86 ust. 10i ustawy o VAT nie znajdzie w tym przypadku zastosowania z uwagi na jego sprzeczność z prawem unijnym.

Ad 4.

Spółka stoi na stanowisku, że będzie mogła skorygować swoje rozliczenia z tytułu ww. transakcji, tj. importu usług, dostaw z montażem, innych zakupów rozliczanych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, oraz dodatkowo historycznie obowiązującego (do końca października 2019 r.) krajowego odwrotnego obciążenia, tak aby VAT należny i VAT naliczony z nich wynikający został ujęty w tym samym okresie rozliczeniowym. Jak wskazano w pkt 2 powyżej, wyrok TSUE wywiera bowiem skutki ex tunc.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 31 sierpnia 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL1-3.4012.285.2021.1.AKR, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 7 września 2021 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

5 października 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Skarga wpłynęła do mnie 7 października 2021 r.

Wnieśli Państwo o uwzględnienie skargi i uchylenie interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 sierpnia 2021 r. (znak: 0112-KDIL1-3.4012.285.2021.1.AKR) oraz zasądzenie od organu Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 15 lutego 2022 r. sygn. akt I SA/Kr 1517/21.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 2 pkt 9 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o imporcie usług – rozumie się przez to świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W myśl art. 9 ust. 2 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

1) nabywcą towarów jest:

a) podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,

b) osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a

– z zastrzeżeniem art. 10;

2) dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne dokonujące wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) usługobiorcą jest:

‒ w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

‒ w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

‒ w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów:

‒ innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej,

‒ innej niż transfer bonów jednego przeznaczenia

‒ podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,

b) nabywcą jest:

‒ w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej – podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,

‒ w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem dostawy towarów, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,

‒ w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,

c) dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość lub sprzedaży na odległość towarów importowanych rozliczanej w procedurze szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 9, lub na zasadach odpowiadających tym regulacjom.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy w wersji obowiązującej do 31 października 2019 r.:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,

b) nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,

c) dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w wersji obowiązującej do 31 października 2019 r.:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,

b) usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Na mocy art. 17 ust. 1c ustawy w wersji obowiązującej do 31 października 2019 r.:

W przypadku dostaw towarów wymienionych w poz. 28-28c załącznika nr 11 do ustawy przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się, jeżeli łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 zł.

Art. 17 ust. 1d ustawy w wersji obowiązującej do 31 października 2019 r. wskazuje że:

Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się transakcję obejmującą umowę, w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów wymienionych w poz. 28-28c załącznika nr 11 do ustawy, nawet jeżeli są one dokonane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy.

Stosownie do art. 17 ust. 1e ustawy w wersji obowiązującej do 31 października 2019 r.:

Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się również transakcję obejmującą więcej niż jedną umowę, o której mowa w ust. 1d, jeżeli okoliczności towarzyszące tej transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami wymienionymi w poz. 28-28c załącznika nr 11 do ustawy.

Natomiast z art. 17 ust. 1f ustawy w wersji obowiązującej do 31 października 2019 r. wynika, że:

W przypadku wymienionym w ust. 1 pkt 7 obniżenie wartości dostaw dokonywanych w ramach jednolitej gospodarczo transakcji, o której mowa w ust. 1c, w szczególności przez udzielenie po ich dokonaniu nabywcy opustu lub obniżki ceny, nie wpływa na określenie podatnika obowiązanego do rozliczenia kwoty podatku z tytułu dostawy towarów dokonywanej w ramach tej transakcji.

Jak stanowi art. 17 ust. 1g ustawy w wersji obowiązującej do 31 października 2019 r.:

W przypadku gdy po otrzymaniu całości lub części zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów, o których mowa w załączniku nr 11 do ustawy, następuje zmiana określenia podatnika dla tej dostawy, korekty rozliczenia zapłaty w związku z tą zmianą dokonuje się w rozliczeniu za okres, w którym dokonano dostawy tych towarów.

Zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy w wersji obowiązującej do 31 października 2019 r.:

W przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Jak stanowi art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

W myśl art. 20 ust. 5 ustawy:

W wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy w wersji obowiązującej do 31 października 2019 r.:

Kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu:

a) świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca,

b) dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca,

c) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,

d) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu:

1) świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,

2) dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,

3) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,

4) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11.

Stosownie do art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jak stanowi art. 86 ust. 10b pkt 2 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 lit. c – powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:

a) otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,

b) uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 10b pkt 3 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d – powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10g ustawy:

W przypadku nieotrzymania w terminie, o którym mowa w ust. 10b pkt 2 lit. a, faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, podatnik jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym upłynął ten termin.

W myśl art. 86 ust. 10h ustawy:

Otrzymanie przez podatnika faktury dokumentującej dostawę towarów, stanowiącą u podatnika wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie późniejszym niż określony w ust. 10b pkt 2 lit. a, upoważnia podatnika do odpowiedniego powiększenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał tę fakturę.

Na podstawie art. 86 ust. 10i ustawy:

W przypadku uwzględnienia przez podatnika kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, w terminie późniejszym niż określony w ust. 10b pkt 2 lit. b i pkt 3, podatnik może odpowiednio zwiększyć kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak stanowi art. 86 ust. 13 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Na podstawie art. 86 ust. 13a ustawy:

Jeżeli podatnik w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów oraz świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 podatnikiem jest nabywca towarów lub usług, nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10 i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od końca roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem wchodzącym w skład międzynarodowej grupy zajmującej się projektowaniem, produkcją oraz sprzedażą specjalistycznych wyrobów ceramicznych i systemów kontroli przetopu metali dla przemysłu.

Wnioskodawca jest podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka między innymi:

\- dokonywała i dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (udokumentowanego fakturą), na terytorium kraju od podmiotów posiadających status podatnika podatku od wartości dodanej w innym niż Polska państwie członkowskim należącym do Unii Europejskiej (dalej: WNT);

\- nabywała i nabywa usługi od podmiotów nieposiadających siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, dla których miejscem świadczenia (opodatkowania) jest Polska (dalej: import usług);

\- nabywała i nabywa towary od podmiotów zagranicznych nieposiadających siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, dla których miejscem dostawy (opodatkowania) jest Polska, tj. towary, do których rozliczenia zastosowanie znajduje art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT.

Są to w szczególności towary instalowane lub montowane na terytorium Polski, przy czym czynności wykonywane przez podmioty zagraniczne nie ograniczają się w tych przypadkach wyłącznie do prostego montażu umożliwiającego funkcjonowanie towaru zgodnie z jego przeznaczeniem (dalej: dostawa towarów z montażem);

\- nabywała na terytorium Polski, od podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni, towary i usługi, w stosunku do których do końca października 2019 r. obowiązek rozliczenia VAT należnego spoczywał na Spółce (dalej: krajowe odwrotne obciążenie).

Wskazane powyżej towary i usługi nabywane przez Spółkę były i są przez Wnioskodawcę wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z ww. transakcjami, dochodziło do sytuacji, w których Wnioskodawca nie uwzględnił kwoty podatku należnego wynikającej z tytułu danej transakcji we właściwej deklaracji dla podatku od towarów i usług (lub korekcie właściwej deklaracji), złożonej w okresie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych w ramach opisanych transakcji towarów i usług. Przykładowe przyczyny nieuwzględnienia kwoty podatku należnego w deklaracji (lub korekcie deklaracji) we wskazanym powyżej 3-miesięcznym okresie są następujące:

1) zbyt późne wystawienie faktury przez kontrahenta,

2) opóźnienie w doręczeniu terminowo wystawionej faktury przez kontrahenta,

3) wadliwe wystawienie faktury przez kontrahenta (np. w zakresie ustalonej ceny świadczenia czy błędnie opisanego przedmiotu świadczenia),

4) wystawienie przez kontrahenta faktury z wadliwą stawką kwotową (np. 23%, w sytuacji gdy świadczenie objęte było krajowym odwrotnym obciążeniem),

5) początkowo pomyłkowa kwalifikacja świadczenia np. jako WNT, podczas gdy tak naprawdę świadczenie polegało na dostawie z montażem.

W konsekwencji powyższych sytuacji Wnioskodawca nie wykazywał podatku należnego i naliczonego we właściwym okresie rozliczeniowym w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do poszczególnych transakcji upłynął obowiązek podatkowy. Robił to po tym terminie, poprzez korektę właściwych deklaracji VAT.

Wnioskodawca przewiduje, zwłaszcza mając na względzie wyżej wskazane przyczyny, iż w przyszłości również będzie dochodziło do sytuacji, w których nie będzie w stanie uwzględnić kwoty podatku należnego we właściwej deklaracji dla podatku od towarów i usług, względnie w korekcie właściwej deklaracji, złożonej w okresie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do świadczeń nabytych w ramach poszczególnych typów transakcji.

Spółka jest podmiotem mającym pełne prawo do odliczenia. Wszystkie zakupy, o których mowa powyżej w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, dają i będą dawać pełne prawo do odliczenia. Późniejsze (niż 3 miesiące) wykazanie podatku należnego poprzez korektę właściwej deklaracji nie będzie związane z żadnym nadużyciem, oszustwem czy dążeniem do zmniejszenia podatku. Wnioskodawca dokładał i będzie dokładał należytej staranności, aby minimalizować przypadki, w których opisane transakcje nie będą wykazywane w ciągu 3 miesięcy we właściwej deklaracji, jednak mogą się one zdarzać, tak jak zostało to opisane w niniejszym wniosku.

Wnioskodawca podkreślił, iż nabywając towary lub usługi w ramach transakcji przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, każdorazowo pozostaje on w dobrej wierze. Opisane w niniejszym wniosku transakcje nie są związane z oszustwem (nadużyciem) w VAT, a podmioty w nich uczestniczące działają zgodnie z prawem.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczania podatku VAT naliczonego z tytułu:

‒ wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym zostanie wykazany podatek należny z tytułu tej transakcji, nawet jeżeli VAT należny jest wykazywany w terminie późniejszym niż 3 miesiące od końca miesiąca, w którym upłynął obowiązek podatkowy z tytułu towarów nabytych w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów obecnie oraz w okresie styczeń 2017 r. – maj 2021 r., jeżeli ich korekta byłaby dokonywana obecnie (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2),

‒ importu usług, dostawy towarów wraz z montażem oraz inne zakupy rozliczane zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym zostanie wykazany podatek należny z tytułu tych transakcji, jeżeli VAT należny z ich tytułu wykazany zostanie w terminie późniejszym niż 3 miesiące od końca miesiąca, w którym upłynął obowiązek podatkowy z tytułu świadczeń nabytych w ramach tych transakcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),

‒ innych niż WNT transakcji opisanych w treści wniosku (import usług, dostawy z montażem, inne zakupy rozliczane zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT oraz historyczne krajowe odwrotne obciążenie, obowiązujące do końca października 2019 r.) w tym samym okresie rozliczeniowym (w tej samej deklaracji), w którym zostanie wykazany podatek należny z tytułu tych transakcji, nawet jeżeli VAT należny wykazany zostanie w terminie późniejszym niż 3 miesiące od końca miesiąca, w którym upłynął obowiązek podatkowy, dotyczy to również historycznych okresów (styczeń 2017 r. – maj 2021 r.), jeżeli ich korekta byłaby dokonywana obecnie (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Stosownie do cytowanych przepisów ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki wstępne, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W sytuacji, gdy:

\- następuje świadczenie usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca, lub

\- następuje dostawa towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca, lub

\- podatnik dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,

to stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a-c ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu takiego nabycia. Natomiast co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ww. przypadkach powstaje, zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Ponadto, odnosząc się do przepisów unijnych należy zauważyć, że przepis art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, s. 1, ze zm.) – zwanej dalej Dyrektywą – stanowi, że:

Prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny.

Zgodnie z art. art. 178 lit. a Dyrektywy:

W celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik musi spełnić następujące warunki – w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a), w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z tytułem XI rozdział 3 sekcje 3-6.

Stosownie do art. 178 lit. c Dyrektywy:

W celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik musi spełnić następujące warunki – w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. c), w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, musi uwzględnić w deklaracji VAT przewidzianej w art. 250 wszystkie dane niezbędne do obliczenia VAT należnego z tytułu dokonanych przez niego wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów oraz posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z tytułem XI rozdział 3 sekcje 3-5.

Natomiast zgodnie z art. 178 lit. f Dyrektywy:

W celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik musi spełnić następujące warunki – jeśli podatnik jest zobowiązany do zapłaty VAT jako usługobiorca lub nabywca, w przypadku gdy zastosowanie mają art. 194-197 i art. 199, musi dopełnić formalności określonych przez każde państwo członkowskie.

W myśl art. 194 Dyrektywy:

1\. W przypadku gdy podlegająca opodatkowaniu dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonywane przez podatnika niemającego siedziby w państwie członkowskim, w którym VAT jest należny, państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest odbiorca towarów lub usługobiorca.

2\. Państwa członkowskie określają warunki stosowania ust. 1.

Stosownie do art. 273 Dyrektywy:

Państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskim przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic.

Możliwość przewidziana w akapicie pierwszym nie może zostać wykorzystana do nałożenia dodatkowych obowiązków związanych z fakturowaniem poza obowiązkami, które zostały określone w rozdziale 3.

Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 15 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Kr 1517/21 zapadłym w niniejszej sprawie dla rozstrzygnięcia sprawy istotne jest stanowisko TSUE zawarte w wyroku z 18 marca 2021 r., wydanego w sprawie o sygn. akt C-895/19.

WSA w Krakowie wskazał, że: „Dokonując wykładni przepisów krajowych, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zobowiązany był więc do ich interpretacji zapewniającej zgodność z regulacjami Unii Europejskiej. W tym zakresie należało zatem pominąć przepisy krajowe, a w ich miejsce zastosować odpowiednie przepisy Dyrektywy VAT, tj. art. 167 w zw. ze 178 tejże”.

W dalszej części wyroku Sąd wskazał, że: „Uprawnione jest zatem stanowisko skarżącej, że jeszcze przed wydaniem orzeczenia TSUE z 18 marca 2021 r. w sprawie sygn. C-895/19 organy podatkowe obowiązane były do uwzględnienia zasad wynikających z przywołanych wyżej przepisów unijnych i orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości U.E.

Tym samym rolą organu, oprócz literalnej wykładni przepisów ustawy o VAT, była ich interpretacja z uwzględnieniem Dyrektywy 2006/112/WE oraz prowspólnotowej wykładni dokonanej przez TSUE”.

Następnie WSA wskazał, iż: „Nie budzi wątpliwości, że wobec treści wyroku TSUE z 18 marca 2021 r. w sprawie sygn. C-895/19 przepisy Dyrektywy VAT »(\`(...)\`) należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie stosowaniu przepisów krajowych, zgodnie z którymi wykonanie prawa do odliczenia VAT związanego z nabyciem wewnątrzwspólnotowym w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym VAT jest należny, jest uzależnione od wykazania należnego VAT w deklaracji podatkowej, złożonej w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy«”.

Końcowo WSA w Krakowie w wyroku zapadłym w analizowanej sprawie wskazał, że:

„Wobec powyższego przyjąć należy, iż w ramach stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, skarżąca powinna móc odliczyć podatek naliczony z tytułu transakcji importu usług, WNT oraz transakcji krajowych objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia, w stosunku do których podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT jest nabywca, w tym samym okresie, w którym wykazała podatek należny. Bez znaczenia jest moment, w którym korekta właściwej deklaracji została złożona. Termin trzech miesięcy na korektę (ujęcie podatku należnego) jest bowiem wyłącznie warunkiem formalnym odliczenia, od którego nie można uzależnić okresu realizacji tego prawa, jeżeli wcześniej spełnione zostały przez spółkę materialnoprawne przesłanki odliczenia”.

**W świetle powyższego, uwzględniając wnioski płynące z orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 15 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/KR 1517/21 należy stwierdzić, że Spółka:**

‒ **ma/będzie miała możliwość odliczania podatku VAT naliczonego z tytułu WNT w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym zostanie wykazany podatek należny z tytułu tej transakcji, jeżeli VAT należny jest wykazywany w terminie późniejszym niż 3 miesiące od końca miesiąca, w którym upłynął obowiązek podatkowy z tytułu towarów nabytych w ramach WNT, dotyczy to również historycznych okresów (styczeń 2017 r. – maj 2021 r.), jeżeli ich korekta byłaby dokonywana obecnie,**

\- **jest/będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu innych niż WNT transakcji opisanych w treści wniosku (import usług, dostawy z montażem oraz inne zakupy rozliczane zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy) w tym samym okresie rozliczeniowym (w tej samej deklaracji), w którym zostanie wykazany podatek należny z tytułu tych transakcji, nawet jeżeli VAT należny z ich tytułu wykazany zostanie w terminie późniejszym niż 3 miesiące od końca miesiąca, w którym upłynął obowiązek podatkowy z tytułu świadczeń nabytych w ramach tych transakcji,**

\- **jest/będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu innych niż WNT transakcji opisanych w treści wniosku (import usług, dostawa towarów wraz z montażem, inne zakupy rozliczane zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy oraz historyczne krajowe odwrotne obciążenie, obowiązujące do końca października 2019 r.) w tym samym okresie rozliczeniowym (w tej samej deklaracji), w którym zostanie wykazany podatek należny z tytułu tych transakcji, nawet jeżeli VAT należny z ich tytułu wykazany zostanie w terminie późniejszym niż 3 miesiące od końca miesiąca, w którym upłynął obowiązek podatkowy z tytułu świadczeń nabytych w ramach tych transakcji.**

Zatem stanowisko Państwa **jest prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy:**

‒ **stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,**

‒ **zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu** **wydania pierwotnej interpretacji, tj. 31 sierpnia 2021 r.**

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).