Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.180.2025.3.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-07
Teza: Możliwość zwolnienia dochodu ze zbycia mieszkania,
wydatkując kwotę z jego sprzedaży na własne cele
mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: budynek-budynek niemieszkalny
cel-cele mieszkaniowe
nieruchomości-zbycie nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw
majątkowych.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-
Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego
użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego
prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 lutego 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.
    Uzupełnił go Pan pismami z 19 marca 2025 r. (wpływ 19 marca 2025 r.), 31 marca 2025
    r. (wpływ 31 marca 2025 r.) oraz 7 kwietnia 2025 r. (wpływ 7 kwietnia 2025 r.) - w
    odpowiedzi na wezwania.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

2Jest Pan właścicielem mieszkania o pow. 54,69 m, położonego w A. przy ul. B. 1.
    Mieszkanie to otrzymał Pan od rodziców na podstawie umowy darowizny i umowy
    ustanowienia służebności, zapisanej w akcie notarialnym – Rep. A nr (...) z 20 lipca 2021
    r. Rodzice nie żyją, tata zmarł w 2022 r. a mama w 2024 r.
    Jest Pan jedynym właścicielem mieszkania. Zamierza Pan mieszkanie sprzedać, a
    uzyskane środki przeznaczyć na zakup nieruchomości w celu zaspokojenia potrzeb
    mieszkaniowych.
    Uzupełnienie wniosku
    Mieszkanie planuje Pan sprzedać w roku 2025. W okresie posiadania ww. mieszkania
    było ono miejscem pobytu Pana rodziców do czasu ich śmierci. Nie było ono
    wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej i nie osiągał Pan żadnych
    korzyści z jego posiadania.
    Na pytania:
        – Czy stwierdzenie: Zamierzam mieszkanie sprzedać, a uzyskane środki przeznaczyć
        na zakup nieruchomości w zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych.” oznacza, że w
        nabytej nieruchomości będzie Pan realizował własne cele mieszkaniowe,
        rozumiane jako mieszkanie (miejsce swojego stałego pobytu/zamieszkania)?
        – Jakiego rodzaju ma to być nieruchomość (prawo) – budynek mieszkalny/lokal
        mieszkalny/spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego?
        – Czy będzie Pan jedynym właścicielem tej nieruchomości?
    Odpowiedział Pan:
      W nowo nabytym budynku mieszkalnym będzie Pan realizował własne cele
      mieszkaniowe, będzie Pan jedynym właścicielem tej nieruchomości.
    Na pytanie: Czy nieruchomość ma Pan zamiar nabyć nie później niż w okresie trzech lat od
    końca roku podatkowego, w którym sprzeda Pan lokal mieszkalny?
    Odpowiedział Pan:
      Nieruchomość zamierza Pan nabyć niezwłocznie po sprzedaniu obecnie posiadanego
      mieszkania.
    Obecnie mieszka Pan pod obecnym adresem wspólnie z żoną od 1980 r.
    Zbycie mieszkania nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej.
    W przeszłości nie nabywał Pan żadnych nieruchomości w celu odpłatnego ich zbycia.
    W przyszłości nie zamierza Pan kupować żadnych nieruchomości w celu ich zbycia.
    Na pytania:
    1. Prosiłem, aby Pan ponownie jednoznacznie wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, na
    co chce Pan przeznaczyć całą kwotę uzyskaną ze sprzedaży mieszkania otrzymanego w
    darowiźnie – w okresie trzech lat on daty jego zbycia – czy będzie to np.:

    a. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, a także na
      nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu
      lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem,
    b. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
      prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym
      również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu
      lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim
      prawie, jeżeli w okresie, trzech lat od zbycia mieszkania, grunt ten zmieni
      przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego.
    2. Jaki ma/będzie miała charakter działka, o której mowa w Pana stanowisku, czy np.
    będzie to działka budowlana?
    3. Co Pan rozumie przez „budynek przeznaczony do adaptacji na cele mieszkaniowe”,
    jaki będzie charakter tego budynku/ jaki będzie sposób jego użytkowany na dzień
    nabycia (np. budynek gospodarczy)?
    Odpowiedział Pan:
      Całą kwotę uzyskana ze sprzedaży mieszkania otrzymanego w darowiźnie - w okresie
      trzech lat od daty jego zbycia przeznaczę na zakup działki budowlanej na której
      istnieje już budynek garażowo-warsztatowy, posiadający pozwolenie na adaptację
      pomieszczeń warsztatowych na mieszkaniowe.
      W związku z tym wychodzę z założenia, że sprzedając w/w mieszkanie w okresie trzech
      lat od zbycia i dokonując zakupu działki budowlanej z budynkiem garażowo-
      warsztatowym, które przekształcę w mieszkanie zaspokające moje potrzeby
      mieszkaniowe nie będę zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób
      fizycznych od sprzedaży mieszkania.

## Pytanie

Czy mogę skorzystać ze zwolnienia dochodu ze zbycia mieszkania, wydatkując kwotę z
    jego sprzedaży na własne cele mieszkaniowe?
    Pana stanowisko
    Pana zdaniem, jeżeli sprzeda Pan mieszkanie, którego jest jedynym właścicielem i nie
    upłynęło jeszcze 5 lat od momentu, kiedy stał się Pan jego właścicielem (jest Pan
    obowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od tej transakcji), i
    wszystkie otrzymane z tej transakcji środki przeznaczy Pan na zakup działki z
    budynkiem przeznaczonym do adaptacji na cele mieszkaniowe, który to budynek
    będzie realizował Pana własne cele mieszkaniowe, to według Pana rozeznania nie
    będzie Pana dotyczył obowiązek zapłaty podatku od sprzedaży mieszkania.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z
    zastrzeżeniem ust. 2:
        a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

        b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
        oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
        c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
        (...)
        – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i
        zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
        majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca
        roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych
        rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło
        nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób
        dokonującej zamiany.
    Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub praw
    wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od
    końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje
    powstaniem przychodu.
    Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw
    następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło
    nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia
    nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega
    opodatkowaniu.
    Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że w 2025 r. ma Pan zamiar sprzedać
    mieszkanie, które otrzymał Pan na podstawie umowy darowizny i umowy ustanowienia
    służebności, z 20 lipca 2021 r. od rodziców.
    Kwestie związane z darowizną regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks
    cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.)
    Zgodnie z art. 888 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny:
      Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na
      rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.
    Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy
    jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do
    spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego, czyli do dokonania
    rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o
    przyjęciu darowizny. Jeżeli przedmiotem darowizny jest nieruchomość, to umowa
    darowizny pod rygorem nieważności, powinna mieć formę aktu notarialnego. Tym samym
    zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na
    obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę
    nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje.
    Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro sprzedaż tej nieruchomości ma być
    dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym
    nastąpiło jej nabycie w formie darowizny, będzie stanowiła ona dla Pana źródło
    przychodu, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku od osób
    fizycznych.
    Przechodząc więc do skutków podatkowych w zakresie planowanej sprzedaży
    nieruchomości należy wskazać, co następuje:
    Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    Zgodnie z art. 30e ust. 2 tej ustawy:

      Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę
      pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym
      zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o
      sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych
      od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
      określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
      bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
      praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis
      art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Przy czym pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę
    zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia,
    zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych
    uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby
    transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane
    z tą czynnością).
    Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez
    rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty
    ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane
    ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe,
    koszty świadectwa energetycznego, itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym
    odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.
    Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się
    natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto
    odpłatnie, czy nieodpłatnie.
    W Pana sytuacji nieruchomość otrzymał Pan nieodpłatnie w formie darowizny, a wiec
    zastosowanie ma art. 22 ust. 6d tej ustawy, zgodnie z którym:
      Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10
      ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny
      sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw
      majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od
      spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa
      przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej
      wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od
      spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia
      nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze
      spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia
      poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w
      takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada
      łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary
      spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika
      długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i
      polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił
      roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu
      odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.
    Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

      Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT
      w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
      stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:
      Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
      podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
        1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i
        praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny
        podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1
        pkt 131, lub
        2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych:
      Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i
      praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada
      iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele
      mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych,
      jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od
      końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze
      zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne
      cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się
      do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
    Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia
    nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych
    wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
    Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:
    dochód zwolniony = D x (W / P)
    gdzie:
    D - dochód ze sprzedaży,
    W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych,
    P - przychód ze sprzedaży.
    W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele
    mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze
    zwolnienia od podatku dochodowego.
    Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia
    nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z
    opodatkowania, wymienione zostały m.in. w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:
      Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:
      1) wydatki poniesione na:
        a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
        mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
        także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania
        wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub
        lokalem,

        b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub
        udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni
        mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
        c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
        prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w
        tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego
        gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału
        w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten
        zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
        d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
        mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
        e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
        budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
        własnego pomieszczenia niemieszkalnego
        – położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
        należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
        Szwajcarskiej;
    W myśl art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na
      cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131,
      nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w
      związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
    W myśl art. 21 ust. 30 ww. ustawy:
      Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w
      ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu
      Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej
      części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały
      wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg
      podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem
      dochodowym.
    Zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma
    charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów
    w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego z
    odpłatnego zbycia nieruchomości. Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu
    zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tejże ustawy, w stosunku do dochodu
    uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest fakt wydatkowania środków z odpłatnego
    zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym
    nastąpiła sprzedaż, wyłącznie na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe.
    Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że
    ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131
    ustawy i dopisując ten przymiotnik przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość
    uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich
    wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych
    podatnika.
    W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:
      Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i
      e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub
      współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze
      własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni
      mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub

      pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również
      niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub
      pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie
      ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,
      prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich
      prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
    Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 28 ww. ustawy:
      Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
      nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
      udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
      budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo
      jego części - przeznaczonych na cele rekreacyjne.
    Ponadto należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od
    konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy
    uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z
    których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na
    nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy
    dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.
    Z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika,
    że do zastosowania ulgi w nim przewidzianej konieczne jest spełnienie dwóch warunków,
    a mianowicie: wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe i dokonanie tej
    czynności przed upływem trzyletniego terminu od końca roku podatkowego, w którym
    nastąpiło zbycie.
    W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt
    131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest
    zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego.
    Rozstrzygając zatem o prawie do zwolnienia z opodatkowania należy pamiętać, że zawarty
    w art. 21 ust. 25 ww. ustawy, katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma
    charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w
    nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niż
    wymienione w tym katalogu nie uprawniają do skorzystania z powyższego zwolnienia.
    Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z
    cytowanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, jest zatem fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie
    później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne
    zbycie, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w
    art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tych przepisach
    wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania
    ww. zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący). Przy czym, przepis art. 21
    ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi o
    bezpośrednim finansowaniu określonego w nim celu, ze środków uzyskanych z konkretnej
    sprzedaży.
    Z wniosku wynika, że całą kwotę uzyskana z planowanej sprzedaży mieszkania
    otrzymanego w darowiźnie - w okresie trzech lat od daty jego zbycia przeznaczy Pan na
    zakup działki budowlanej na której istnieje już budynek garażowo-warsztatowy,
    posiadający pozwolenie na adaptację pomieszczeń warsztatowych na mieszkaniowe.
    Wskazać należy, że w stosunku do wydatków na nabycie, które klasyfikują się do
    wydatków na cel mieszkaniowy, zaliczyć należy tylko te wydatki, które dotyczą budynku
    czy lokalu mieszkalnego. W odniesieniu do budynków niemieszkalnych - ustawodawca nie
    przewidział jako wydatku na cel mieszkalny nabycia takiego budynku, a jedynie wydatki na

    rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
    budynku niemieszkalnego.
    Zatem, wydatki na nabycie działki z budynkami niemieszkalnymi nie stanowią wydatków
    na cele mieszkaniowe uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie
    art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jedynie wydatki
    na adaptację budynku na mieszkalny można zakwalifikować do wydatków na cele
    mieszkaniowe.
    Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 15 listopada 2023 r., sygn. I SA/Ol
    295/23:
      (...) skarżący wraz z żoną zakupili lokal niemieszkalny. Słusznie zatem Dyrektor KIS
      przyjął, że nabyta nieruchomość nie stanowiła lokalu mieszkalnego w rozumieniu
      powołanych przepisów. Oznacza to, że nie została spełniona przez podatników jedna z
      przesłanek określonej tym przepisem ulgi. Rozstrzygając zatem o prawie do zwolnienia
      z opodatkowania należało się odwołać do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT,
      gdzie ustawodawca zawarł katalog wydatków uprawniających do zwolnienia, który jak
      słusznie zauważył organ interpretacyjny ma charakter zamknięty i w związku z tym
      tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na
      skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Nie można zatem czytać tego przepisu
      rozszerzająco. Inne wydatki zatem niż te, które zostały wymienione w tym katalogu nie
      uprawniają do skorzystania z powyższego zwolnienia. Z treści tego przepisu wynika
      zaś jasno, że wśród wydatków uprawniających do skorzystania ze zwolnienia nie ma
      lokalu niemieszkalnego (por. wyrok WSA w Gdańsku z 11 marca 2015 r., sygn. akt I SA
      /Gd 1678/14, czy też WSA w Olsztynie z 7 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/OI 7/18). Jedynie
      koszty rozbudowy, nadbudowy, przebudowy lub adaptacji na cele mieszkalne
      własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
      własnego pomieszczenia niemieszkalnego ustawodawca uznał za umożliwiające do
      skorzystania z preferencji, o której jest mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.
      Chcąc zatem skorzystać ze zwolnienia od podatku skarżący powinien wraz z żoną
      nabyć lokal mieszkalny, o którym jest mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a tej ustawy,
      który stwierdza, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131
      (art. 21), uważa się wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części
      lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną
      nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w
      gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie,
      związanych z tym budynkiem lub lokalem - a nie lokal niemieszkalny. Podkreślić raz
      jeszcze należy, że dla zastosowania tego przepisu nie ma znaczenia zamiar z jakim
      lokal został nabyty, bowiem ustawodawca takiej przesłanki dla omawianej ulgi nie
      ustanowił.
    Tym samym, nie można zgodzić się z Pana stanowiskiem, że zakup ww. działki z
    budynkiem przeznaczonym do adaptacji na cele mieszkaniowe uprawnia Pana do
    skorzystania z ulgi mieszkaniowej.
    Podsumowując, planowanych wydatków przez Pana na zakup działki z budynkami
    niemieszkalnymi nie można zaliczyć do wydatków na własne cele mieszkaniowe, o których
    mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym
    samym nie będzie przysługiwało Panu prawo skorzystania ze zwolnienia.
    Wobec powyższego stanowisko Pana uznaję za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    • Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do
      interpretacji.
    • Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    • Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm; dalej jako „PPSA”.
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    • w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    • w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
      ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie
    naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej
    oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami
    skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.