Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-79/14-5/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-06-06
Teza: Czy planowane przeniesienie Działu Nieruchomości Spółki do X Nieruchomości Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez jego wydzielenie nie będzie rodziło obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dla Spółki?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2014 r. (data wpływu 7 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 maja 2014 r. (data wpływu 29 maja 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych planowanej transakcji podziału spółki przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 13 maja 2014 r., nr IPTPB3/423-79/14-2/PM IPTPB1/415-128/14-2/AG (doręczonym w dniu 19 maja 2014 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 29 maja 2014 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 26 maja 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (po uzupełnieniu).

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w X (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą na rynku polskim. Spółka posiada dwóch udziałowców, osoby fizyczne. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Działalność Spółki polega na wynajmowaniu lokali i prowadzeniu apteki. W celu rozdzielenia dwóch różnych działalności oraz zwiększeniu swoich przychodów, a także lepszym wykorzystaniu majątku Spółki, zdecydowano o przeniesieniu działalności w zakresie najmu powierzchni lokalowej na rzecz podmiotów trzecich na nowy podmiot.

Powyższe w ocenie Wnioskodawcy dotyczyć będzie zarówno Spółki, jak i też nowo powstałej Spółki, tj. wyłącznymi przyczynami zamierzonego przedsięwzięcia jest przede wszystkim zwiększenie przychodów w obu Spółkach, jak i też lepsze, niż dotychczas, wykorzystanie majątku Spółki do prowadzenia działalności gospodarczej.

W tym celu na podstawie uchwały Zarządu Spółki została podjęta decyzja o wyodrębnieniu z majątku Spółki działu, który będzie zajmował się najmem powierzchni lokalowej („Dział Nieruchomości Spółki”). W uchwale tej został określony majątek Spółki, który jest wykorzystywany dla celów działalności w zakresie najmu, w tym w szczególności nieruchomość położona w Lublinie. Zgodnie z zapisami cytowanej uchwały powołano również samodzielne stanowisko ds. najmu nieruchomości, któremu to stanowisku przypisano szereg obowiązków w zakresie najmu nieruchomości, m.in. monitorowanie stanu nieruchomości, zarządzania nią, bieżące sprawy związane z nieruchomością oraz nadzorowanie umów najmu zawartych z najemcami.

Dział Nieruchomości Spółki nie sporządza bilansu, a wyniki jego prowadzenia ujęte są w księgach Spółki. W ramach prowadzonej przez Spółkę ewidencji księgowej wyodrębnione są konta księgowe Działu Nieruchomości Spółki, na których ewidencjonowane są określone aktywa i pasywa oraz przychody i koszty związane wyłącznie z działalnością tegoż Działu.

Dla potrzeb Działu Nieruchomości Spółki prowadzony jest również odrębny rejestr środków trwałych. System księgowy Spółki pozwala na wygenerowanie danych finansowych dotyczących wyłącznie Działu (np. raportu kosztów i przychodów, które dotyczą Działu).

Dodatkowo, dla celów działalności prowadzonej przez Dział Nieruchomości Spółki w zakresie najmu powierzchni lokalowej otwarty został odrębny rachunek bankowy. Zgodnie z aneksami do umów najmu czynsze są wpłacane na ten właśnie rachunek. Również wydatki związane z Nieruchomością są regulowane za pośrednictwem tego rachunku (z wyjątkiem wydatków gotówkowych). Zarząd Spółki zdecydował o przeniesieniu Działu Nieruchomości Spółki do nowej spółki („X Nieruchomości Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością”).

Wyżej wymienione przeniesienie zostanie przeprowadzone w formie podziału przez wydzielenie, zgodnie z przepisami art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.). Udziałowcami nowo zawiązanej spółki zostaną wyłącznie udziałowcy Spółki, Wnioskodawca nie obejmie udziałów.

Do X Nieruchomości zostaną przeniesione składniki majątkowe oraz niemajątkowe wchodzące w skład Działu Nieruchomości Spółki, tj.: nieruchomość, środki trwałe oraz elementy wyposażenie nieruchomości, prawa z umów najmu zawartych przez najemców.

Przedmiotem wydzielenia będą także zobowiązania związane z działalnością Działu Nieruchomości Spółki, takie jak zobowiązania z umów najmu, zobowiązania wobec dostawców usług. Przedmiotem wydzielenia do nowo powstałej Spółki będą również umowy dotyczące utrzymania Nieruchomości, np. umowa na sprzątanie, umowa na ochronę, umowa na dostawę mediów, umowa na obsługę księgową, umowa ubezpieczenia, umowa na prace konserwacyjno-remontowe.

Dodatkowo, do X Nieruchomości zostanie przeniesiona osoba odpowiedzialna za zarządzanie Nieruchomością oraz za nadzorowanie wykonywania umów najmu – wskazana powyżej osoba zatrudniona na samodzielnym stanowisku ds. najmu nieruchomości.

Po przeprowadzeniu podziału przez wydzielenie Spółki, Spółka będzie dalej prowadzić działalność w zakresie dotychczasowym – prowadzenie apteki, natomiast X Nieruchomości Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Dział Nieruchomości Spółki.

Na zakończenie Wnioskodawca zauważa, że majątek Spółki, który pozostaje w Spółce, jak i też majątek, który zostanie przeniesiony do nowo powstałej Spółki będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa każdej ze Spółek w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy planowane przeniesienie Działu Nieruchomości Spółki do X Nieruchomości Sp. z o.o. poprzez jego wydzielenie nie będzie rodziło obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dla Spółki?
2.  Czy planowane przeniesienie Działu Nieruchomości Spółki do X Nieruchomości Sp. z o.o. poprzez jego wydzielenie nie będzie rodziło obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dla nowo powstałej Spółki?
3.  Czy planowane przeniesienie Działu Nieruchomości Spółki do X Nieruchomości Sp. z o.o. poprzez jego wydzielenie nie będzie rodziło obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych dla udziałowców Spółki.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w ocenie Spółki, planowany podział poprzez wydzielenie będzie neutralny na gruncie podatku dochodowego (nie wywoła skutków podatkowych), zarówno dla Spółki, jej udziałowców jak również dla X Nieruchomości Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

1.  Konsekwencje w podatku dochodowym dla Spółki.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.), dochodem z udziału w zyskach osób prawnych (…) jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8 powyższej ustawy; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem”.

Z cytowanego powyżej przepisu wynika, że w spółce dzielonej powstaje obowiązek podatkowy wyłącznie, gdy część wydzielona lub część pozostająca w spółce dzielonej nie może stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa. A contrario, należy wnioskować, że w przypadku, gdy część wydzielana oraz część pozostająca w Spółce są zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, wówczas obowiązek podatkowy w spółce dzielonej nie powstaje.

Zasadę tę potwierdza również art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych cytowanej powyżej, który stanowi, że przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalana na dzień podziału lub wydzielenia.

Z powyższej regulacji wynika zatem, że dochodu nie ustala się, co do zasady, jeżeli jednocześnie majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie oraz pozostający w Spółce po jej podziale stanowi (każdy z nich z osobna) zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych cytowanej powyżej, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

W świetle powyższej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa istnieje wówczas, gdy spełnione są cztery kryteria:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Mając na względzie przytoczoną powyżej definicję Spółka wskazuje, że w jej ocenie Dział Nieruchomości Spółki, zajmujący się wyłącznie najmem nieruchomości, należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Powyższe wynika zwłaszcza, z faktu, że Dział posiada podporządkowany mu odrębny majątek służący prowadzonej działalności jak również własne zobowiązania i wierzytelności związane ze świadczonymi usługami najmu. Za prowadzenie spraw związanych z usługami najmu jest odpowiedzialna osoba świadcząca swoje usługi wyłącznie na rzecz tegoż Działu. Dla uznania, czy spełnione są warunki definicyjne zorganizowanej części przedsiębiorstwa kluczowe znaczenie ma element organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia przedsiębiorstwa. Jak wynika z orzecznictwa, powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić działalność, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Jak również wskazał WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 16 grudnia 2010 r. (sygn. I SA/Wr 1297/2010) „istotne jest to, aby na bazie nabytego majątku nabywca mógł kontynuować dotychczasową działalność zbywcy”. Pogląd taki znajduje swoje uzasadnienie m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 lutego 1999 r. (sygn. SA/Rz 1266/97): „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego przedmiotu gospodarczego”.

Ponadto, zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiadać wewnętrzną samodzielność finansową. W ocenie Spółki powyższy wymóg może być realizowany po przez fakt, że zarówno zobowiązania finansowe, jak również wszelkie należności są regulowane przez Dział przy pomocy wyodrębnionego w tym celu rachunku bankowego. Poprzez fakt, że Dział Nieruchomości posiada wyodrębniony rachunek bankowy, który służy przepływom finansowym związanym z prowadzoną przez Dział działalnością, jak również fakt, że wszelkie uznania i obciążenia są księgowane na odrębnych kontach, co pozwala sporządzić odpowiednie zestawienie finansowe dla Działu, w ocenie Spółki można uznać, że tenże Dział stanowi organizm wyodrębniony finansowo ze Spółki.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki Dział Nieruchomości Spółki spełnia warunki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przemawiają za tym w szczególności fakt wyodrębnienia w strukturze Spółki:

1.  nieruchomości oraz środków trwałych związanych z nieruchomością,
2.  osoby odpowiedzialnej za świadczenie przez Dział Nieruchomości Spółki usług najmu,
3.  zobowiązań i wierzytelności związanych ze świadczonymi usługami najmu, a wynikającymi z umów zawartych z najemcami oraz usługodawcami,
4.  rachunku bankowego służącego przepływom pieniężnym związanym wyłącznie z Nieruchomością oraz związanymi z nią usługami,
5.  kont księgowych, na których są ewidencjonowane wyłącznie przychody i koszty, uznania i obciążenia związane nieruchomością oraz świadczonymi usługami najmu.

Dodatkowo w ocenie Wnioskodawcy istotne znaczenie ma również fakt. że po dokonaniu wydzielenia Dział Nieruchomości Spółki będzie zdolny do samodzielnego kontynuowania prowadzonej dotychczas w ramach Spółki działalności gospodarczej, a zatem zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy również pozostała po wydzieleniu część Spółki stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Powyższe wynika z faktu, że Dział Nieruchomości Spółki jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony z majątku Spółki, a zatem część majątku Spółki zajmującą się działalnością podstawową, jest również odrębna od działalności związanej z nieruchomościami. Po dokonaniu wydzielenia działalność podstawowa Spółki będzie również kontynuowana.

Z uwagi zatem na brzmienie wskazanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz fakt, że w planowanym podziale Spółki zarówno część wydzielona, jak i część pozostająca w Spółce stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, w ocenie Wnioskodawcy planowany podział Spółki przez wydzielenie nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dla Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.