Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-723/10-2/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-07-27
Teza: Wypłata dywidendy będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT jako nieodpłatne świadczenie usługi, miejscem jej świadczenia będzie terytorium Wielkiej Brytanii.
Słowa kluczowe: dywidendy; podatek-podatek od towarów i usług; usługi; użyczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2010 r. (data wpływu 19 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczenia podatku VAT należnego w przypadku wypłaty dywidendy niepieniężnej w postaci znaków towarowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku naliczenia podatku VAT należnego w przypadku wypłaty dywidendy niepieniężnej w postaci znaków towarowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży produktów leczniczych. Jest częścią międzynarodowego koncernu farmaceutycznego. Jedynym akcjonariuszem Spółki jest spółka kapitałowa z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej: „Akcjonariusz”), opodatkowana od całości swoich dochodów w Wielkiej Brytanii. Akcjonariusz jest podatnikiem VAT w Wielkiej Brytanii i nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu Ustawy VAT.

W związku z planowanym podziałem zysku (w tym zysków z lat ubiegłych), Spółka w oparciu o uchwałę zgromadzenia wspólników - zamierza wypłacić Akcjonariuszowi dywidendę w formie niepieniężnej, w postaci prawa do wytworzonych i zarejestrowanych znaków towarowych, wykorzystywanych przez nią (dalej określanych łącznie jako: „Znaki Towarowe”). Powyższa uchwała będzie bezpośrednio określać formę wypłaty dywidendy jako rzeczową. Statut Spółki będzie przewidywał możliwość przekazywania zysku w drodze dywidendy niepieniężnej/rzeczowej.

Spółka nie ponosiła wydatków na nabycie Znaków Towarowych. Zostały one wytworzone samodzielnie przez nią, w toku bieżącej działalności. Znaki Towarowe nie są więc wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych przede wszystkim z ochroną przedmiotowych Znaków Towarowych (przykładowo od kosztów związanych z rejestracją znaków towarowych, w tym od wydatków w zakresie doradztwa prawnego), jak i od wydatków związanych z reklamą i budowaniem pozycji rynkowej wyrobów oznaczonych Znakami Towarowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisana powyżej czynność wypłaty dywidendy niepieniężnej (w postaci Znaków Towarowych) nie będzie rodzić po stronie Spółki obowiązku naliczenia VAT należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność wypłaty dywidendy niepieniężnej (w postaci Znaków Towarowych) nie będzie rodzić po jego stronie obowiązku naliczenia VAT należnego.

Za słusznością stanowiska Spółki przemawia szereg opartych na przepisach prawa argumentów przedstawionych poniżej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 Ustawy VAT), natomiast w myśl art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy VAT, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Jednocześnie powinien istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Innymi słowy, elementami składowymi czynności świadczenia usług jest istnienie: podmiotu świadczącego usługę, podmiotu będącego beneficjentem usługi, świadczenia (określonego zachowania świadczącego wobec beneficjenta) oraz odpłatności w zamian za usługę. Powyższe przesłanki muszą zostać spełnione łącznie w ramach konkretnego stosunku prawnego.

Prawo akcjonariusza do udziału w zysku oraz do dywidendy (dywidenda rozumiana jako konkretyzacja prawa do udziału w zysku) uregulowane jest w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 347 § 1 KSH, akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom. Dywidenda jest zatem określoną częścią (lub całością) zysku danej spółki, który na mocy uchwały organu spółki (walne zgromadzenie akcjonariuszy) przeznaczony jest do podziału i wypłaty pomiędzy wspólników.

Prawo do udziału w zysku spółki zostało zatem ukształtowane jako uprawnienie o charakterze bezwzględnym i z tego powodu akcjonariusz nie może być go pozbawiony w żaden sposób, tzn. ani poprzez stosowne zapisy statutowe, ani też w drodze odpowiednich uchwał walnego zgromadzenia, zaś takie działania spółki byłyby bezwzględnie nieważne z mocy prawa. Jego konkretyzacja w postaci dywidendy przesądza zaś o wymagalności roszczenia akcjonariusza.

Z powyższego wynika, iż jedynymi przesłankami dla wypłaty dywidendy są:

*   wypracowanie zysku za dany rok obrotowy przez spółkę,

*   powzięcie przez walne zgromadzenie akcjonariuszy danej spółki uchwały o podziale i wypłacie zysku w formie dywidendy.

Tym samym, wypłata dywidendy jest łańcuchem czynności podejmowanym wyłącznie przez organy spółki (walne zgromadzenie akcjonariuszy, zarząd - w zakresie realizacji konkretnych wypłat) z nakazu przepisu prawa.

W tym miejscu Spółka wskazała, że wypłata dywidendy może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie niepieniężnej (tzw. dywidenda rzeczowa).

Zgodnie z art. 347 § 3 KSH, statut spółki może przewidywać inny niż opisany w KSH sposób podziału zysku. Jednym z takich sposobów jest wypłata dywidendy w postaci innej niż pieniężna (dywidenda rzeczowa). Należy przy tym zaznaczyć, iż przedmiotowe pojęcie rozumiane jest szeroko - nie tylko jako wydanie w ramach dywidendy rzeczy (czy szerzej, substratów materialnych), lecz także przeniesienie określonych praw. Kryterium w przypadku przekazania dywidendy rzeczowej są:

*   możliwość pieniężnej wyceny przekazywanej dywidendy tak, aby nie doszło do przekazania dywidendy o wartości wyższej niż wysokość zysku danej spółki oraz aby nie doszło do naruszenia zasad alokacji zysku do wolumenu posiadanych akcji,

*   zbywalność danego elementu dywidendy.

Mając na względzie powyższe uregulowania należy stwierdzić, iż wypłata przez Spółkę dywidendy rzeczowej (pod postacią Znaków Towarowych) Akcjonariuszowi stanowić będzie czynność, która nie będzie obciążona podatkiem od towarów i usług. Wypłata dywidendy rzeczowej nie może być w szczególności uznana za świadczenie usług przez Spółkę na rzecz Akcjonariusza.

Podkreślić należy, że wypłata dywidendy pod postacią Znaków Towarowych nie jest świadczeniem (w rozumieniu art. 8 Ustawy VAT), dokonywanym odpłatnie (instytucja prawna dywidendy nie przewiduje żadnego ekwiwalentu w zamian za dywidendę) w ramach łączącego strony stosunku prawnego (prawo do udziału w zysku i dywidendy wynika jedynie z posiadania akcji). Wypłata dywidendy niepieniężnej nie jest więc tożsama ze sprzedażą (odpłatnym zbyciem towarów, czy też świadczeniem usług) przedmiotu takiej dywidendy, co wynika z faktu, iż w związku z wydaniem dywidendy rzeczowej Spółka nie uzyskuje żadnego świadczenia od Akcjonariusza. Jest to czynność o charakterze korporacyjnym, której skutkiem jest wyłącznie wyzbycie się przez Spółkę własności.

Obowiązek wypłaty dywidendy wynika, jak wskazano, z mocy ustawy (KSH), nie zaś z woli Spółki i jej Akcjonariusza. Czynności prawne, które składają się na proces wypłaty dywidendy podejmowane są przez organy Spółki w formach prawem określonych - nie dochodzi zatem do kreacji dwustronnego stosunku prawnego. Co więcej, hipotetycznie możliwa byłaby sytuacja, w której dana spółka posiada więcej niż jednego akcjonariusza/udziałowca, a za wypłatą dywidendy opowiada się jedynie (wymagana) większość. W takiej sytuacji, pomimo braku woli ze strony pozostałych akcjonariuszy, otrzymają oni należną im dywidendę.

Nie można również wywodzić istnienia dwustronnego stosunku prawnego z umowy spółki. Zasadniczym celem umowy spółki jest stworzenie określonej organizacji o odrębnej podmiotowości prawnej od podmiotowości stron umowy, a tym samym posiadającej swoje organy i majątek. Tym niemniej, umowa spółki powinna być odróżniona od umów „klasycznych”, tworzących tylko więzi obligacyjne między stronami umowy, podczas gdy umowa spółki tworzy węzeł prawny między spółką a wspólnikami. Spółka nie jest jednak stroną umowy.

W konsekwencji, statut Spółki jest dla niej źródłem obowiązków określonego zachowania, lecz nie wynika to z woli jej samej, lecz ze statutowej konkretyzacji zapisów KSH.

Kolejnym argumentem świadczącym o prawidłowości stanowiska Spółki jest fakt, że obowiązek wypłaty dywidendy jest obowiązkiem jednostronnym, a zatem brak jest elementu wynagrodzenia za ewentualne „świadczenie”. Prawo do udziału w zysku wynika z faktu posiadania akcji. Akcjonariusz nie ma żadnego obowiązku świadczenia zwrotnego wobec danej spółki. Stosunek prawny spółki opiera się na konstrukcji przewidującej wniesienie przez wspólników wkładów (majątkowych lub niemajątkowych) do spółki (stanowią one jej pierwotny majątek, w oparciu o który spółka prowadzi działalność). W zamian za wkłady uzyskują oni określone prawa udziałowe (akcyjne). Prawo do udziału w zysku (a co za tym idzie dywidendy) jest elementem owej wiązki praw. W szczególności, nie można jako „ekwiwalentu” dywidendy traktować wniesionego wkładu na pokrycie udziałów czy akcji - wkłady jak wskazano stanowią bowiem „bazę” dla prowadzenia przez spółkę działalności. Ponadto, może zdarzyć się sytuacja, w której pomimo wniesienia wkładów i otrzymania udziałów czy akcji, spółka nigdy nie osiągnie zysku, zatem wspólnik nigdy nie nabędzie prawa do dywidendy i nie będzie mu z tego tytułu przysługiwać żadne roszczenie. Poza tym, wspólnikiem danej spółki może stać się osoba, która nabędzie udziały czy akcje od dotychczasowego wspólnika (za cenę, która może diametralnie różnić się od wysokości wkładu, wniesionego przez pierwotnego wspólnika). W takiej sytuacji suma, za jaką nabyto prawa w spółce nie jest przekazywana spółce, lecz wspólnikowi-zbywcy. W konsekwencji, powyższe przemawia za wyłączeniem instytucji dywidendy z kategorii czynności opodatkowanych, w szczególności świadczenia usług w podatku VAT.

Spółka podkreśliła, iż analogiczne stanowisko reprezentowane jest w orzecznictwie oraz interpretacjach podatkowych - przykładowo:

Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w interpretacji z dnia 21 września 2006 r. (sygn. 1471/NUR1/443-246/06/IK) wskazuje, iż z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że (\`(...)\`) wobec planowanych zmian w strukturze Grupy Kapitałowej XY Skarb Państwa zamierza podjąć decyzję o przekazaniu przez Spółkę X pakietu akcji Spółki Y na rzecz Skarbu Państwa w postaci dywidendy rzeczowej (\`(...)\`). W świetle przedstawionego stanu faktycznego, nie możemy w stosunku do opisanej w nim czynności mówić o dostawie towarów ani też świadczeniu usług z uwagi na fakt, iż przekazanie akcji nastąpiło w formie dywidendy, która stanowi jednostronne świadczenie Spółki na rzecz akcjonariuszy i nie stanowi czynności dokonywanej w zamian za wynagrodzenie. W związku z powyższym, Naczelnik Urzędu stoi na stanowisku że powyższa czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tenże organ w interpretacji z dnia 31 sierpnia 2005 r. (sygn. 1471/NUR1/443-296/1/05/GW) uwypukla, iż w ocenie Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego w opisanym stanie faktycznym należy uznać, że wypłata dywidendy na rzecz Skarbu Państwa w postaci aktywnych składników majątku przesyłowego w wyniku realizacji obowiązków nałożonych przepisami dyrektywy UE oraz Prawa energetycznego, dokonana w formie przeniesienia tych składników do Spółki Przesyłowej w wykonaniu przekazu, nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Analogiczne stanowisko zaprezentowane jest również w interpretacji indywidualnej z dnia 12 marca 2009 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP1/443 4/09-2/IG).

Europejski Trybunał Sprawiedliwości (ETS) w wyroku z dnia 22 czerwca 1993 r. (sygn. C 333/91, Sofitam S.A. vs. Republika Francji) podkreśla, że ze względu na to, iż otrzymanie dywidendy nie jest wynagrodzeniem z tytułu jakiejkolwiek działalności gospodarczej w rozumieniu VI Dyrektywy, nie stosuje się do niej podatku VAT.

Analogiczne do powyższego stanowisko zostało zaprezentowane w wyrokach ETS: z dnia 27 września 2001 r. (sygn. C-16/00, CiboParticipations) oraz z dnia 14 listopada 2000 r. (sygn. C-142/99, Floridienne S.A. Berginvest S.A.).

Reasumując, wypłata dywidendy w formie rzeczowej przez Spółkę na rzecz Akcjonariusza jest wynikiem obowiązku prawnego, a nie wynika z dwustronnych regulacji umownych (gdzie występuje świadczący usługę i beneficjent świadczenia). W konsekwencji, przedmiotowa czynność nie jest opodatkowana VAT. W związku z tym uprawnione jest twierdzenie, iż czynność polegająca na wypłacie dywidendy nie jest czynnością polegającą na dysponowaniu przez Spółkę własnym majątkiem, lecz jest to czynność będąca wykonaniem określonej dyspozycji Akcjonariusza. Wypłata dywidendy nie powinna być zatem klasyfikowana jak zwykła czynność dyspozycji majątkiem Spółki, polegająca na jego sprzedaży, czy też zbyciu w inny sposób.

Z ostrożności, Spółka podkreśliła, że nawet gdyby uznać wypłatę dywidendy rzeczowej (w formie Znaków Towarowych) za nieodpłatną usługę objętą dyspozycją przepisów VAT (z uwagi, iż jak to zostało podkreślone powyżej, z samej natury dywidendy jako świadczenia jednostronnego wynika, że świadczenie to nie może mieć charakteru odpłatnego), to miejscem świadczenia dla takiej nieodpłatnej usługi będzie państwo członkowskie, w którym siedzibę posiada Akcjonariusz (tj. Wielka Brytania).

Zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest z zasady miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. W analizowanej sytuacji, przy przyjęciu interpretacji, iż wypłata dywidendy jest usługą nieodpłatną, mielibyśmy do czynienia z usługą polegającą na przeniesieniu praw do Znaków Towarowych, której miejsce świadczenia należałoby rozpoznać w Wielkiej Brytanii.

Reasumując, ponieważ Akcjonariusz posiada status podatnika, to analizowana transakcja nie wywołałaby skutków podatkowych w Polsce nawet przy przyjęciu podejścia, iż w tym wypadku mamy do czynienia z usługą nieodpłatną - miejscem jej rozliczenia będzie Wielka Brytania. Brak bowiem przepisu szczególnego, który statuowałby inną regułę miejsca świadczenia w wypadku transakcji mającej za przedmiot Znak Towarowy.

Dodatkowo Spółka zwróciła uwagę, iż z analizy art. 8 ust. 2 Ustawy VAT wynika, że nieodpłatne świadczenie usług na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie mieści się w katalogu czynności opodatkowanych. Zatem, przekazanie Znaków Towarowych wchodzących w skład dywidendy rzeczowej wypłacanej przez Spółkę nie powinno zostać uznane za zdarzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT jako nieodpłatne świadczenie usług, gdyż w tym wypadku istnieć będzie bezpośredni związek przekazania Znaków Towarowych w drodze wypłaty dywidendy rzeczowej z prowadzonym przez Spółkę przedsiębiorstwem. Uchwała walnego zgromadzenia akcjonariuszy o wypłacie dywidendy na rzecz Akcjonariusza nałoży bowiem na Spółkę prawny obowiązek wypłaty dywidendy. Niewątpliwie powstałe zobowiązanie wypłaty dywidendy przez Spółkę na rzecz Akcjonariusza stanowić będzie zobowiązanie tożsame swym charakterem z innymi zobowiązaniami gospodarczymi Spółki, których dochodzenie jest dopuszczalne na drodze sądowej (zobowiązanie to wiązać się będzie z całokształtem działalności Spółki jak zobowiązania z tytułu dostaw czy usług).

W konsekwencji, przekazanie Znaków Towarowych w formie dywidendy rzeczowej nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT nie tylko z uwagi na fakt, iż miejsce świadczenia takiej usługi powinno zostać określone w Wielkiej Brytanii, ale również z uwagi na fakt, iż w tym wypadku taka usługa świadczona byłaby na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z przytoczonego przepisu wynika, że opodatkowaniu co do zasady, podlegają czynności wykonane w sposób odpłatny (za wynagrodzeniem). Jednocześnie ustawodawca zrównał niektóre dostawy towarów i świadczenia usług wykonywane nieodpłatne z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług, a więc z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na mocy art. 8 ust. 2 ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług formułują zatem zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne, przy łącznym spełnieniu następujących warunków:

1.  świadczone usługi nie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa,
2.  podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami (w całości lub części).

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podlegają bowiem tylko te usługi, których cel nie wiąże się z prowadzonym przedsiębiorstwem. Chodzi tu o świadczenie takich usług, które nie mają żadnego wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów obecnych lub potencjalnych.

Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży produktów leczniczych. Jest częścią międzynarodowego koncernu farmaceutycznego. Jedynym jego akcjonariuszem jest spółka kapitałowa z siedzibą w Wielkiej Brytanii, opodatkowana od całości swoich dochodów w Wielkiej Brytanii. Spółka ta jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Wielkiej Brytanii oraz nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu ustawy.

W związku z planowanym podziałem zysku (w tym zysków z lat ubiegłych), Zainteresowany w oparciu o uchwałę zgromadzenia wspólników - zamierza wypłacić Akcjonariuszowi dywidendę w formie niepieniężnej w postaci prawa do wytworzonych i zarejestrowanych znaków towarowych wykorzystywanych przez niego. Powyższa uchwała będzie bezpośrednio określać formę wypłaty dywidendy jako rzeczową. Statut Spółki będzie przewidywał możliwość przekazywania zysku w drodze dywidendy niepieniężnej/rzeczowej.

Wnioskodawca nie ponosił wydatków na nabycie Znaków Towarowych. Zostały one wytworzone samodzielnie przez niego, w toku bieżącej działalności, zatem nie są więc one wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

Ustawa o podatku od towarów i usług ani przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „dywidenda”. Zatem, w celu jego zdefiniowania należy odwołać się do słownika języka polskiego. Zgodnie z definicją słownikową, zawartą w internetowym słowniku języka polskiego (http://sjp.pwn.pl), słowo dywidenda oznacza „część rocznego zysku spółki akcyjnej dzielona między akcjonariuszy odpowiednio do posiadanych przez nich akcji”.

Wypłata dywidendy przez spółkę akcyjną uregulowana jest w art. 347, 348, 349 i 353 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Zgodnie z art. 347 § 1 ww. Kodeksu, akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom.

Natomiast w myśl art. 348 § 2 cyt. Kodeksu, uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Statut może upoważnić walne zgromadzenie do określenia dnia, według którego ustala się listę akcjonariuszy uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy). Dzień dywidendy nie może być wyznaczony później niż w terminie dwóch miesięcy, licząc od dnia powzięcia uchwały, o której mowa w art. 347 § 1. Uchwałę o przesunięciu dnia dywidendy podejmuje się na zwyczajnym walnym zgromadzeniu.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dywidenda jest formą partycypowania przez akcjonariuszy w zysku rocznym spółki. Akcjonariusz ma prawo do udziału w zyskach spółki, której akcji jest posiadaczem, pod warunkiem przeznaczenia go uchwałą walnego zgromadzenia do wypłaty. Wypłata dywidendy jest jednostronnym świadczeniem spółki na rzecz akcjonariusza.

Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie określają formy wypłaty dywidendy. W praktyce obrotu gospodarczego najpopularniejszą formą wypłaty dywidendy jest świadczenie pieniężne. Jednak dozwolona jest także wypłata dywidendy w naturze, np. w formie rzeczy oznaczonych co do gatunku lub w towarze (dywidenda rzeczowa). Ta forma wypłaty dywidendy jest możliwa tylko wówczas, gdy statut spółki wprost ją przewiduje.

W przedmiotowej sprawie Zainteresowany zamierza wypłacić swojemu Akcjonariuszowi dywidendę w formie niepieniężnej, w postaci prawa do wytworzonych i zarejestrowanych znaków towarowych wykorzystywanych przez niego. Statut Spółki będzie przewidywał możliwość przekazywania zysku w drodze dywidendy niepieniężnej/rzeczowej.

Podkreślenia wymaga fakt, iż wypłata dywidendy jest szczególnym rodzajem czynności prawnej. Źródłem nabycia przedmiotu dywidendy i tytułem do uzyskania przysporzenia przez akcjonariusza nie jest umowa cywilnoprawna, ale uchwała walnego zgromadzenia akcjonariuszy (akt o charakterze właścicielskim) w oparciu o odpowiednie zapisy statutu spółki. Jest to czynność wyraźnie uregulowana w Kodeksie spółek handlowych i nie mają do niej zastosowania przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące sprzedaży lub zamiany.

Mając na uwadze powyższe przepisy w zakresie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż dostawę towarów stanowią co do zasady tylko czynności mające za przedmiot towar, natomiast usługę stanowią te wszystkie czynności podatnika wykonywane w ramach działalności gospodarczej, których nie można zaklasyfikować jako dostawy towarów. Mając na uwadze ogólne reguły konstrukcyjne systemu VAT wskazać należy, iż usługą jest każde świadczenie w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument (beneficjent), tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną).

Natomiast opodatkowanie dywidendy rzeczowej jest zgodne z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT wyrażająca się tym, że określone transakcje podlegają temu podatkowi niezależnie od formy, w której zostały dokonane, również zbycie znaków towarowych w formie wypłaty dywidendy. Jeżeli w ramach wypłaty dywidendy zamiast wypłaty pieniędzy Wnioskodawca będzie przekazywać prawa do wytworzonych i zarejestrowanych znaków towarowych, mamy do czynienia z czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług z tytułu nieodpłatnego świadczenia usług.

W przedmiotowej sprawie warunki wynikające z art. 8 ust. 2 ustawy są spełnione, żeby czynność wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej w postaci znaków towarowych potraktować jako nieodpłatne świadczenie usług, które będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, tj.:

*   świadczenie tej usługi nie jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, czyli nie wiąże się z zakresem przedmiotowym funkcjonowania przedsiębiorstwa - jak w przedmiotowej sprawie, gdy wypłata dywidendy wynika z powinności podmiotu względem udziałowca a nie w związku z prowadzeniem przedsiębiorstwa,

*   Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze znakami towarowymi.

Reasumując, w opisanej przez Zainteresowanego sytuacji, czynność wypłaty dywidendy niepieniężnej w postaci znaków towarowych, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako nieodpłatne świadczenie usługi, w myśl art. 8 ust. 2 ustawy.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Z dniem 1 stycznia 2010 r. (z wyjątkami określonymi w art. 8 tej ustawy), weszła w życie ustawa z dnia 23 października 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 195, poz. 1504), zgodnie z którą uchylone zostały art. 27 i art. 28, a dodano art. 28a do art. 28o regulujące kwestię określenia miejsca świadczenia usług.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Z opisu sprawy wynika, że udziałowiec z Wielkiej Brytanii na rzecz którego będzie wypłacona dywidenda przez Wnioskodawcę spełnia powyższą definicję podatnika.

Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika miejscem świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, bądź stałe miejsce prowadzenia działalności, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, czyli opodatkowanie usługi zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje faktyczna konsumpcja usługi.

Jednakże od ogólnej zasady zawartej w powyższym przepisie, ustawodawca przewidział szereg odstępstw, na podstawie których miejsce świadczenia pewnych usług, ściśle określonych w przepisach ustawy, ustala się w sposób szczególny.

Dokonując analizy przepisu art. 28b ust. 1 ustawy stwierdzić należy, że zawarte w nim wyłączenia nie będą mieć zastosowania w niniejszej sprawie, zatem miejsce świadczenia przedmiotowej usługi należy ustalić więc na podstawie zasady ogólnej, wyrażonej w tym artykule.

Na podstawie tego przepisu, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, a więc w tym przypadku miejscem opodatkowania usług będących przedmiotem pytania będzie terytorium Wielkiej Brytanii, gdzie usługobiorca posiada swoją siedzibę.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie wypłata przez Wnioskodawcę dywidendy w postaci niepieniężnej w formie znaków towarowych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako nieodpłatne świadczenie usługi, lecz miejscem jej świadczenia (opodatkowania) nie będzie terytorium Polski, lecz Wielkiej Brytanii, czyli państwo w którym usługobiorca posiada swoją siedzibę w myśl art. 28b ust. 1 ustawy, zatem będzie to czynność, nie podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju, tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do naliczenia podatku VAT należnego od tej czynności.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej obowiązku naliczenia podatku VAT należnego w przypadku wypłaty dywidendy niepieniężnej w postaci znaków towarowych. Natomiast w zakresie dotyczącym korekty podatku naliczonego z tytułu wypłaty dywidendy niepieniężnej wydana została odrębna interpretacja indywidualna z dnia 27 lipca 2010 r. o nr ILPP2/443 723/10-3/PG.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

W sprawie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz postanowień organów podatkowych i wyroków Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości stwierdzić należy, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, stanowią one rozstrzygnięcia w indywidualnych sprawach, do których się zawężają, przez co nie mają wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.