Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.237.2025.3.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-26
Teza: Skutki podatkowe dostawy gruntów i prawo do odliczenia.
Słowa kluczowe: grunty-dostawa gruntu
odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,

    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:
    - prawidłowe w zakresie nieuznania zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo i
      zorganizowaną część przedsiębiorstwa,
    - prawidłowe w zakresie braku zwolnienia sprzedaży działek nr 1, nr 2, nr 3 i nr 4,
    - prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z
      nabyciem przez Kupującego działek nr 1, nr 2, nr 3 i nr 4.
    Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
    24 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej,
    który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania zbywanych
    składników majątku za przedsiębiorstwo i zorganizowaną część przedsiębiorstwa,
    opodatkowania dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT.
    Wniosek uzupełnili Państwo pismem z 25 kwietnia 2025 r.
    Treść wniosku wspólnego jest następująca:
    Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
      1) Zainteresowany będący stroną postępowania:
        A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
      2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:
        B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa w
        restrukturyzacji

## Opis zdarzenia przyszłego

B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa w restrukturyzacji (dalej:
    Sprzedający) jest podmiotem działającym na rynku nieruchomości. Sprzedający jest
    zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).
    Sprzedający planuje dokonać sprzedaży prawa własności nieruchomości gruntowej
    położonej w (...), stanowiącej działki gruntu o numerach ewidencyjnych: 1, 2, 3 oraz 4 o
    łącznym obszarze 2,0404 ha (dalej: Nieruchomość).
    Działki tworzące Nieruchomość zostały nabyte przez Sprzedającego w dniu 21 listopada
    2016 r. oraz 28 marca 2017 r. w ramach transakcji opodatkowanych VAT. Sprzedający
    planował na Nieruchomości wybudować park handlowy, ale inwestycja finalnie nie doszła
    do skutku. Sprzedający nie wykorzystywał Nieruchomości do czynności zwolnionych z VAT.
    Nabywcą Nieruchomości będzie A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej:
    Kupujący). Przedmiotem działalności Kupującego jest m.in. działalność związana z rynkiem
    nieruchomości. Kupujący jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
    Sprzedający i Kupujący nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361.; dalej:
    ustawa o VAT), jak i przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278). Sprzedający i Kupujący w dalszej części
    wniosku nazwani są łącznie: „Wnioskodawcami”.
    Na Nieruchomości nie znajdują się, ani na moment sprzedaży na rzecz Kupującego nie
    będą znajdowały się żadne budynki lub ich części w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994
    r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725.; dalej: Prawo budowlane).
    Na Nieruchomości nie znajdują się, ani na moment sprzedaży na rzecz Kupującego nie
    będą znajdowały się żadne budowle lub ich części w rozumieniu Prawa budowlanego,
    które stanowiłyby własność Sprzedającego.
    Na moment złożenia niniejszego wniosku oraz na moment sprzedaży na rzecz Kupującego
    na Nieruchomości znajdują się i będą znajdowały się sieci przesyłowe stanowiące

    własność przedsiębiorstw przesyłowych (nie będą one przedmiotem planowanej
    sprzedaży).
    Dla terenu, na którym znajduje się Nieruchomość, został uchwalony miejscowy plan
    zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym Nieruchomość została
    sklasyfikowana jako teren przeznaczony pod zabudowę, tj. oznaczeniem:
    - KL-1 – teren przeznaczony pod komunikację – ulica lokalna kat. 1 (działki nr 1, 2 oraz w
      części działki nr 3 i 4),
    - U1 – teren przeznaczony pod usługi komercyjne i publiczne (w części działki nr 3 i 4).
    Po transakcji Nieruchomość będzie wykorzystana przez Kupującego do czynności
    opodatkowanych VAT, tj. niepodlegających zwolnieniu z VAT. Wykorzystanie to będzie
    polegało na dalszej odsprzedaży Nieruchomości (opodatkowanej VAT) do spółki celowej,
    która na Nieruchomości zrealizuje inwestycję deweloperską.
    Nieruchomość – po jej nabyciu – nie będzie wykorzystywana przez Kupującego do
    czynności zwolnionych z VAT.
    Sprzedający planuje sprzedać Kupującemu Nieruchomość wraz z autorskimi prawami
    majątkowymi do dokumentacji projektowej (dalej: Transakcja). W związku z Transakcją
    Sprzedający przekaże Kupującemu całą posiadaną a dotyczącą Nieruchomości
    dokumentację (w oryginale):
    - budowlaną (projekty i decyzje),- techniczną (projekty i analizy w wersji papierowej i
      elektronicznej),
    - operacyjną i prawną (umowy, decyzje itp.).
    Z kolei przedmiotem Transakcji nie będą m.in.:
    a. oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Sprzedającego),
    b. znaki towarowe,
    c. zobowiązania Sprzedającego,
    d. umowa o zarządzanie Nieruchomością,
    e. umowa ubezpieczenia Nieruchomości,
    f. umowy związane z obsługą administracyjną Sprzedającego,
    g. finansowanie Nieruchomości,
    h. rachunki bankowe Sprzedającego,
    i. wierzytelności,
    j. środki pieniężne,
    k. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez
      Sprzedającego (inne niż te opisane w niniejszym wniosku),
    l. prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów o świadczenie usług księgowych,
      umów o świadczenie usług prawnych,
    m. umowy najmu siedziby Sprzedającego,
    n. koncesje, licencje,
    o. wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja
      firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów,
      kontrakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami
      finansowymi,
    p. zakład pracy Sprzedającego lub jakakolwiek jego część.

    Nieruchomość opisana w niniejszym wniosku nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy
    też oddziału wydzielonego w ramach działalności Sprzedającego. Sprzedający nie
    prowadzi również w stosunku do samej Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych.
    Planowana data Transakcji to nie później niż 15 grudnia 2025 r. Kupujący i Sprzedający na
    moment Transakcji będą zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.
    W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:
    W ocenie Wnioskodawców znajdujące się na działkach nr 1, nr 2, nr 3 i nr 4 sieci
    przesyłowe będące własnością przedsiębiorstw przesyłowych stanowią budowle w
    rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane i są trwale związane z gruntem.
    Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone jak we wniosku)
    1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że w zdarzeniu przyszłym
      przedstawionym we Wniosku planowana Transakcja powinna być traktowana jako
      dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy
      o VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6
                        1pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 55 Kodeksu Cywilnego z 23 kwietnia 1964 r. (t.j. Dz. U. z
      2024 r. poz. 1061; dalej: KC) ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu
      art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
    2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że sprzedaż Nieruchomości w ramach
      planowanej Transakcji będzie opodatkowana VAT, tj. nie będzie podlegać zwolnieniu z
      opodatkowania VAT?
    4. Czy w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, po dokonaniu
      planowanej Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury
      potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupującemu przysługiwać będzie prawo do
      odliczenia VAT z tytułu Transakcji?
    Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone jak we
    wniosku)
    Ad pytanie 1
    W ocenie Wnioskodawców, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym planowana
    Transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu
    VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, tj. jako dostawa niestanowiąca sprzedaży
                                            1przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 55 KC ani
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e
    ustawy o VAT.
    Ad pytanie 2
    W ocenie Wnioskodawców, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym sprzedaż
    Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie opodatkowana VAT, tj. nie będzie
    podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.
    Ad pytanie 4
    W ocenie Wnioskodawców, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego
    po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury
    potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupującemu przysługiwać będzie prawo do
    odliczenia VAT z tytułu Transakcji.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców
    Uwagi ogólne do pytania 1 i 2
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie
    prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także
    wszelkie postacie energii.
    Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę
    towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz
    wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu
    wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim
    charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem VAT
    wyznacza zatem czynnik przedmiotowy (opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa
    towarów lub odpłatne świadczenie usług) oraz czynnik podmiotowy (czynności muszą być
    wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze, zdefiniowanego w art. 15
    ustawy o VAT).
    Każda nieruchomość stanowi towar w rozumieniu przepisów o VAT. Sprzedaż (dostawa)
    nieruchomości (w tym również Nieruchomość) opodatkowana jest na podstawie art. 22
    ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w kraju, w którym znajdują się one w momencie dostawy (czyli w
    analizowanym przypadku w Polsce).
    Sprzedaż Nieruchomości będzie więc podlegać opodatkowaniu w Polsce, gdyż spełnione
    są ww. przesłanki opodatkowania (przedmiotowa i podmiotowa), a ponadto miejscem
    świadczenia (opodatkowania) Transakcji jest terytorium Polski.
    Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka
    VAT wynosi obecnie 23%. Niemniej, w przepisach o VAT ustawodawca przewidział
    sytuacje, w których dostawa towaru podlega zwolnieniu od podatku.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów
    wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu
    nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich
    dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Z kolei w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów
    niezabudowanych innych niż tereny budowlane; przy czym przez tereny budowlane
    rozumie się, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT grunty przeznaczone pod zabudowę
    zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku
    takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o
    których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
    Sprzedaż może też nie podlegać opodatkowaniu VAT w szczególności z uwagi na
    przedmiot sprzedaży, tj. wówczas, gdy jest nim przedsiębiorstwo lub zorganizowana część
    przedsiębiorstwa – stosownie do art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa
    rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie
    zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych
    do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić
    niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
    Ad pytanie 1
    W ocenie Wnioskodawców, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy przedmiotowa
    Transakcja stanowi w świetle ustawy o VAT sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego
    zorganizowanej części, a tym samym czy sprzedaż Nieruchomości wraz z pozostałymi
    elementami opisanymi w opisie zdarzenia przyszłego w ramach Transakcji w ogóle
    podlega opodatkowaniu VAT.

    Jak zostało wspomniane powyżej, stosownie do art. 6 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie
    stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa. Przepis ten stanowi implementację artykułu 19 Dyrektywy 2006/112/WE
    Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej (dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym, „w przypadku przekazania, odpłatnie
    lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa
    członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku
    osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny
    przekazującego.”
    Wyłączenie z opodatkowania zbycia majątku oparte jest więc na możliwości stworzonej
    przez art. 19 Dyrektywy VAT, który przewiduje, iż w przypadku gdy przedmiotem dostawy
    („odpłatnie lub nieodpłatnie, lub w formie aportu”) jest całość lub część majątku podatnika
    („totality of assets or part thereof”), państwa członkowskie mogą uznać, że czynność taka
    nie stanowi dostawy towarów i w takim przypadku nabywca będzie traktowany jak
    następca prawny przekazującego.
    Zbywane aktywa jako przedsiębiorstwo
    Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze
    względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w
    doktrynie prawa podatkowego powszechnie akceptowany jest pogląd, iż – dla celów
    podatku VAT – pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją
    zawartą w art. 55¹ KC. Przy czym, jak podkreśla się w orzecznictwie (wyrok Naczelnego
    Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z 20 kwietnia 2018 r., sygn. I FSK 1113/16), przy
    wykładni tego pojęcia kierować się przede wszystkim należy autonomią prawa
    podatkowego, z uwzględnieniem uwarunkowań wynikających z systemu prawa Unii
    Europejskiej.
    W myśl regulacji zawartej w art. 55¹ KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem
    składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności
    gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
    a.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa
      przedsiębiorstwa),
    b.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i
      wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
    c.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz
      prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych
      stosunków prawnych,
    d.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
    e.  koncesje, licencje i zezwolenia,
      f.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
    g.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
    h.  tajemnice przedsiębiorstwa,
      i.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
    Stosownie do art. 55² KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo
    powinna obejmować wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego
    wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.
    Należy zwrócić uwagę, iż definicja zawarta w art. 55¹ KC wśród elementów składowych
    definicji „przedsiębiorstwa” nie wymienia zobowiązań, co powoduje, że w doktrynie
    przyjmuje się, że zobowiązania nie muszą stanowić elementu przedsiębiorstwa.

    Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ KC „obejmuje ono w szczególności”,
    pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W
    rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie
    składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego
    w art. 55¹ KC. Niemniej, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość
    pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej
    kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks
    praw, obowiązków i rzeczy, że umożliwia realizację zadań gospodarczych przypisywanych
    przedsiębiorstwu.
    Z tych względów przedsiębiorstwo powinno stanowić funkcjonalnie zorganizowany zespół
    składników umożliwiający prowadzenie działalności gospodarczej, a nie tylko stanowić
    zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące przedsiębiorstwo w
    znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa zakłada
    istnienie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w
    obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 55¹ KC
    wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór)
    zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami
    przedsiębiorstwa. Powyższe potwierdzają również organy podatkowe, w szeregu
    wydawanych interpretacji podatkowych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z dnia 3 kwietnia 2017 r., sygn. 2461-IBPP3.
    4512.919.2016.2.EJ).
    Przepis Dyrektywy VAT pozwala państwom członkowskim na wyłączenie z zakresu
    znaczeniowego pojęcia dostawy towarów transakcji polegających na przeniesieniu całości
    lub części majątku. Dyrektywa nie posługuje się zatem pojęciem „przedsiębiorstwa”, lecz
    pojęciem „całości lub części majątku”. Można więc postawić tezę, iż z art. 19 Dyrektywy
    VAT wynika szersza norma prawna, aniżeli zawarta w art. 6 pkt 1 ustawy VAT. Niemniej
    polski ustawodawca skorzystał z możliwości, którą stwarza art. 19 Dyrektywy VAT,
    normując wyłączenie z opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która niewątpliwie mieści się w zakresie pojęcia
    „całości lub części majątku”.
    Biorąc pod uwagę autonomię wykładni pojęcia przedsiębiorstwo, w pierwszej kolejności
    należy odwołać się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej:
    TSUE) dotyczącego art. 19 Dyrektywy VAT. W orzeczeniu z 27 listopada 2003 r. w sprawie
    Zita Modes (C-497/01) TSUE stwierdził, że „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem,
    czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części,
    należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części
    przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od
    konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które, łącznie, stanowią
    przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej
    działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego
    jak sprzedaż zapasów produktów”. Ponadto, w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie
    Christel Schriever (C-444/10) TSUE zaznaczył, że uregulowania Dyrektywy VAT należy
    interpretować w ten sposób, że pojęcie „przekazanie [...] całości lub części aktywów”
    obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników
    materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo
    lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, lecz
    nie obejmuje samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Stwierdzenie, iż
    nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5
    ust. 8 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw
    członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, wymaga, by całość przekazanych
    składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Jeżeli
    działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub

    pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia, przekazanie
    aktywów w rozumieniu wspomnianego przepisu szóstej dyrektywy może mieć miejsce
    również bez przekazania prawa własności nieruchomości.
    Z orzecznictwa TSUE wynika więc, iż dla uznania danego zespołu składników majątkowych
    za przedsiębiorstwo niezbędne jest, by przekazane aktywa były wystarczające do
    prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej. Za
    przedsiębiorstwo należy uznać już taki zespół składników majątku, który pozwala na
    prowadzenie niezależnej działalności gospodarczej, lecz oceny, czy dana transakcja
    stanowi zbycie przedsiębiorstwa, należy dokonywać w odniesieniu do konkretnego
    przypadku. Dotychczasowe orzecznictwo TSUE i wnioski z niego płynące potwierdzono
    także w postanowieniu TSUE z dnia 16 stycznia 2023 r. sygn. C-729/21.
    Słusznie stwierdza się w polskim orzecznictwie (tak np. NSA w wyroku z 25 czerwca 2013
    r., sygn. akt I FSK 955/12 oraz w wyroku z 23 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 334/14), że
    czynność objęta jest podatkiem VAT tylko wówczas, gdy przekazywany zespół aktywów
    przedsiębiorstwa jest niewystarczający do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały
    samodzielnej działalności gospodarczej (w oparciu o przekazane składniki majątkowe).
    Co istotne jednak, w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których
    niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak
    nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład
    przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób,
    by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów.
    Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały
    funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający
    kontynuowanie określonej działalności gospodarczej. Wyłączenie więc ze zbycia istotnych
    elementów przedsiębiorstwa, powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy
    składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone
    ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania
    przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka na gruncie przepisów ustawy VAT
    uznana będzie za zbycie przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego
    składników (tak np. w interpretacji DKIS z 29 marca 2017 r., sygn. 2461-IBPP3.
    4512.902.2016.2.ASz).
    Potwierdził to również NSA, w orzeczeniu z 25 kwietnia 2018 r. (sygn. akt I FSK 1204/16), w
    którym stwierdził, iż „jeżeli braki w określonych nabytych składnikach majątku nie mają
    istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, to nie mogą one
    przesądzić, że nie doszło do jego dostawy; dla zbycia przedsiębiorstwa wystarczające jest
    przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie
    realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.”
    Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Olsztynie, w wyroku z dnia 22
    marca 2018 r. (sygn. akt I SA/Ol 101/18) orzekł, iż „jeżeli przedmiotem transakcji była
    nieruchomość zabudowana: budynek stacji paliw, 2 zbiorniki paliwa, myjnia płytowa,
    ogrodzenie i utwardzony plac, które tworzyły przedmiotową stację paliw wraz z
    wyposażeniem m.in: ekspres do kawy, billboard, odkurzacz, kompresor, szafki kuchenne,
    zlewozmywak, płyta indukcyjna, lodówka czy też tablice informatyczne, telewizor,
    chłodziarka, pojemniki na kółkach, regały, pojemniki, dystrybutor na sosy, sejf, kasetka na
    pieniądze, pachołki drogowe, szafa na ubrania i biurowa, to przedmiotem sprzedaży była
    zorganizowana część przedsiębiorstwa. Koncesja na obrót paliwem ma charakter
    publicznoprawnego uprawnienia podmiotowego i z tej przyczyny wyłączona jest z obrotu
    cywilnoprawnego. Fakt braku zbycia koncesji nie ma więc znaczenia dla oceny, czy
    przedmiotem transakcji było zbycie części przedsiębiorstwa.”
    W jednym z orzeczeń (wyrok z 20 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FK 1113/16), NSA wskazał, iż
    „jeżeli działające w wielu obszarach (handel, hotel, SPA) duże centrum handlowe w sposób
    harmonijny przeszło, na własność nabywcy i kontynuowało swoje funkcjonowanie w
    niezmienionej formie, pod niezmienioną nazwą, podobnie jak działający w obiekcie hotel,

    to nabyte składniki majątku niewątpliwie umożliwiły samodzielne funkcjonowanie obiektu
    i kontynuowanie działalności w zakresie prowadzonym dotychczas przez zbywcę.”
    Nie jest natomiast kluczową kwestia wartości poszczególnych składników (tak np. w
    wyroku NSA z 5 lipca 1996 r., sygn. akt I SA/Gd 433/96). Uznaje się jednak, iż wydzielenie z
    transakcji pewnych elementów, których funkcjonalne znaczenie dla przedsiębiorstwa jest
    niewielkie, a więc elementów, bez których przedsiębiorstwo może funkcjonować bez
    zakłóceń, powinno pozostać bez wpływu na kwalifikacje transakcji jako sprzedaży
    przedsiębiorstwa.
    Zbywane aktywa jako zorganizowana część przedsiębiorstwa
    Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej:
    „ZCP”) oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie
    zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych
    do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić
    niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.
    Co do zasady definicja zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jest tożsama z definicją
    zawartą w ustawach o podatkach dochodowych. Nie ulega jednak wątpliwości, iż przy
    analizie tego pojęcia zasadne będzie oparcie się w pierwszej kolejności nie tyle na
    doktrynie i orzecznictwie powstałych na tle przepisów ustaw o podatkach dochodowych,
    lecz na regulacjach ww. Dyrektywy VAT i orzecznictwa TSUE.
    Z powyższej definicji można wyprowadzić wniosek, iż status zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa posiada tylko taki zespół składników materialnych i niematerialnych, w
    tym zobowiązań, który w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spełnia łącznie
    następujące warunki:
    1. jest wyodrębniony organizacyjnie,
    2. jest wyodrębniony finansowo,
    3. jest wyodrębniony funkcjonalnie, tzn. jest przeznaczony do realizacji określonych zadań
      gospodarczych oraz,
    4. mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania
      gospodarcze.
    Wyodrębnienie organizacyjne
    Zgodnie z utrwaloną praktyką, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić wówczas,
    gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w
    strukturze tego przedsiębiorstwa, np. wyodrębniony dział, zakład, wydział czy oddział (w
    wyroku NSA z 22 stycznia 1997 r., sygn. akt SA/Sz 2724/95 sąd uznał, że „zorganizowana
    część przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który
    może stanowić odrębny zakład, oddział”). Co istotne i co wymaga podkreślenia –
    wyodrębnienie organizacyjne może mieć charakter faktyczny (tj. wynikać np. z praktyki
    panującej w przedsiębiorstwie) i niekoniecznie musi zostać potwierdzone w formalnym
    dokumencie (regulaminie, statucie). Co do zasady jednak dla celów dowodowych
    właściwszym byłoby jednak formalne wyodrębnienie zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa.
    Wyodrębnienie organizacyjne powinno przejawiać się posiadaniem przez daną masę
    wyznaczonego miejsca w strukturze organizacyjnej firmy. Przejawem takiego
    wyodrębnienia jest również istnienie odrębnego kierownictwa w jakiejkolwiek formie i na
    jakimkolwiek szczeblu struktury. Dowodem wyodrębnienia może być również ustalenie
    odrębnych procedur lub regulaminów dla danego zespołu aktywów. Innymi słowy, muszą
    istnieć procedury (zarządzania, podejmowania decyzji) wskazujące na odrębność
    potencjalnego ZCP od pozostałych składników (tak też w interpretacji DKIS z 18 kwietnia
    2018 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.105.2018.2.JSO).

    Na rzecz wyodrębnienia organizacyjnego może świadczyć także okoliczność
    wykorzystywania takich aktywów, których nie wykorzystują pozostałe części
    przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie organizacyjne może także oznaczać pewną wewnętrzną
    całość, która mimo braku wyodrębnienia zewnętrznego będzie mogła stanowić niezależne
    przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze. Odrębność organizacyjna powinna
    wskazywać na zdolność funkcjonowania ZCP jako odrębnego przedsiębiorstwa. Zdolność
    wydzielonej części organizacji do samodzielnego funkcjonowania nie powinna być
    rozumiana jako pełna niezależność od pozostałej części przedsiębiorstwa i
    samowystarczalność. Dlatego wydzielenie powinno dotyczyć głównego przedmiotu zadań
    realizowanych przez ZCP.
    Dodatkową kwestią jest również konieczność przejścia pracowników związanych z daną
    masą majątkową. Dyrektor Izby Skarbowej [dalej: DIS] w Poznaniu w interpretacji z dnia 10
    października 2008 r., sygn. ILPB3/423-446/08-2/HS stwierdził, iż „elementami zespołu
    składników materialnych i niematerialnych, stanowiących ZCP, powinny być w
    szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza”.
    Jak wynika z powyższego organy podatkowe uznają, że w sytuacji, gdy pracownicy
    przedsiębiorstwa są związani z jego częścią dla spełnienia kryterium organizacyjnego w
    świetle art. 2 pkt 27e ustawy VAT koniecznym jest również, aby podążali oni w ślad za
    daną masą majątkową (podobnie w interpretacji indywidualnej DKIS z 8 listopada 2017 r.,
    sygn. 0112-KDIL2-1.4012.417.2017.2.AS).
    Analogiczne stanowisko do powyższych, zostało również potwierdzone w innych
    interpretacjach organów podatkowych, w tym m.in.:
    1. DIS w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 13 marca 2017 r. (sygn. 1061- IPTPP3.
      4512.18.2017.2.JM),
    2. DIS w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 18 listopada 2016 r. (sygn. 2461- IBPP3.
      4512.652.2016.2.MN),
    3. DIS w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2016 r. (sygn. IPTPP3/4512-
      567/15-2/ALN),
    4. DIS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2016 r. (sygn. IPPP3
      /4512- 1080/15-4/WH).
    Wyodrębnienie finansowe
    Podobnie jak w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego, ustawa o VAT nie zawiera
    wytycznych odnośnie wyodrębnienia finansowego, jednakże co do zasady ani
    prowadzenie osobnych ksiąg rachunkowych, ani sporządzanie bilansu (czyli
    zakwalifikowanie do kategorii „samobilansującego się oddziału”) nie jest wymienione
    wśród warunków niezbędnych do tego by dany zespół składników i zobowiązań mógł
    zostać uznany za ZCP.
    Niemniej, w sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwe oddzielenie
    finansów ZCP od jego pozostałej części. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie
    rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby należności i zobowiązania były
    wyodrębnione i dały się przyporządkować finansowo do wyodrębnionego majątku (tak,
    aby można było przejąć funkcje gospodarcze). Wyodrębnienie to będzie uzewnętrznione
    zwłaszcza w przypadku posiadania takiego systemu ewidencji, który umożliwia
    przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przez taki system należy rozumieć odrębne plany
    finansowe, odrębne budżety oraz prowadzenie zakładowych planów kont, na których
    księgowane są wyłącznie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością ZCP (tak np. DIS
    w Katowicach w indywidualnej interpretacji z 18 marca 2008 r., sygn. IBPB3/423-100/08/MS
    /KAN-3205/12/07). Pamiętać jednak należy, że pojęcie „wyodrębnienia finansowego”

    należy rozumieć jako obiektywne istnienie przychodów i kosztów uzyskania przychodów
    związanych z określonymi składnikami majątku, a nie istnienie finansowego
    wyodrębnienia – dokonanego formalnie przez prowadzącego przedsiębiorstwo.
    Przyjmuje się jednak, że dla zachowania finansowej odrębności nie jest konieczne
    wyodrębnienie wszystkich przychodów i kosztów oraz wszystkich należności i zobowiązań.
    NSA w wyroku z 27 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1896/11 stwierdził, iż „w skład
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania
    przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem
    jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle
    zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo,
    prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw
    do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników
    majątkowych niektórych zobowiązań (...)”.
    Organy podatkowe wskazują przy tym (tak np. DIS w Warszawie, w indywidualnej
    interpretacji z 11 lutego 2008 r., sygn. IP-PB3-423-418/07-2/MB), że „odrębność finansowa
    wymaga posiadania rachunku bankowego, na który wpływać będą środki generowane
    przez danego rodzaju działalność gospodarczą oraz z którego regulowane będą
    zobowiązania związane z tą działalnością. W ten sposób finansowe wyodrębnienie danego
    zespołu składników majątkowych wykraczać będzie poza wymiar ewidencyjny, co
    oznaczać będzie, że zapewniona zostanie faktyczna możliwość zarządzania danym
    zespołem składników majątkowych oraz przypisanymi do tego zespołu składników
    zasobami ludzkimi, a ewidencyjne wyodrębnienie kont będzie miało wymiar nie tylko
    informacyjny.”
    Wyodrębnienie funkcjonalne
    Pojęcie wyodrębnienia funkcjonalnego, również nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT,
    niemniej jednak w świetle orzecznictwa i praktyki organów podatkowych, przez
    wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć przeznaczenie składników do realizacji
    określonych zadań gospodarczych – „ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość –
    obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych”
    (tak WSA we Wrocławiu w wyroku z 26 stycznia 2016 r., sygn. Akt I Sa/Wr 1823/15). Innymi
    słowy kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się do zbadania czy
    wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie
    funkcjonować na rynku (wyrok NSA z 25 czerwca 2015 r., sygn. Akt I FSK 572/14). Przy
    czym okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników
    majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej
    należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on
    wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań
    gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników
    majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też
    dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy (wyrok NSA z 23 listopada 2017 r.,
    sygn. akt I FSK 327/16).
    Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa powinny zatem umożliwić nabywcy prowadzenie działalności
    gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. DIS w Katowicach w interpretacji z
    19 lutego 2014 r., sygn. IBPP4/443-581/13/EK uznał, że „w praktyce przyjmuje się, iż chodzi
    tutaj o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną zdolność do wykonywania działalności
    gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. zdolność zespołu
    wyodrębnionych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, który to
    zespół zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te
    zadania. Zatem kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość
    jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia.
    Składniki majątkowe, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą

    zatem umożliwić nabywcy natychmiastowe podjęcie określonej działalności gospodarczej
    w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.
    Zespół składników jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania
    gospodarcze
    Wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne musi istnieć w ramach
    przedsiębiorstwa zbywcy, co oznacza, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki
    majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo dopiero u nabywcy. Innymi słowy, możliwość
    kontynuacji działalności przez nabywcę ZCP powinna wynikać z faktu, że tworzy ją zespół
    składników majątkowych pozwalający na prowadzenie samodzielnej działalności
    gospodarczej.
    Jednakże przyjęcie, że ZCP tworzy zespół składników majątkowych umożliwiający
    prowadzenie niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten
    sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on umożliwiać
    wykonywanie określonych zadań gospodarczych bez modyfikacji. Przy czym przy ocenie,
    czy zespół składników majątkowych stanowi funkcjonujące przedsiębiorstwo lub jego
    część, należy uwzględnić raczej aspekt ekonomiczny, niż prawny.
    Podobnie stwierdził NSA w wyroku z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15),
    wskazując że „realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem
    tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi
    składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”
    oraz że „zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia takiej
    działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go
    o dodatkowe elementy (po nabyciu i łączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do
    prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część
    przedsiębiorstwa”. Za element rozróżniający sprzedaż zespołu składników majątkowych
    od sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części NSA uznał więc
    okoliczność, czy przedmiotem transakcji, oprócz samej nieruchomości oraz umów najmu
    jest także struktura składająca się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości (a
    także, czy struktura ta jest wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w
    ramach przedsiębiorstwa dokonującego dostawy).
    Przykładowo, jeśli podmiot gospodarczy prowadzi działalności gospodarczą m.in. w
    zakresie wynajmu lokalu użytkowego i czyni to poprzez wyodrębniony w jego strukturze
    organizacyjnej zakład, to wyodrębnienie tego zakładu wiąże się z obsługą tej działalności
    przez pracowników, finansowaniem, obsługą istniejących umów i zawieraniem nowych,
    itp. Sprzedaż tak wyodrębnionego zakładu – jako całości – mogłaby spełniać warunek
    wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej w
    rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT. Jednak sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu
    niektórych lub wszystkich nieruchomości, bez struktury składającej się na działalność w
    zakresie wynajmu nieruchomości, nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej
    części przedsiębiorstwa (tak np. wyrok WSA we Wrocławiu z 20 października 2017 r. sygn.
    akt I SA/Wr 676/17; z 9 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 972/16).
    Ocena zbywanych składników majątkowych jako przedsiębiorstwa bądź ZCP
    Z punktu widzenia uznania składników majątkowych za przedsiębiorstwo bądź ZCP istotne
    jest tylko to, czy przedmiot zbycia jest przedsiębiorstwem po stronie zbywcy. Tymczasem
    w chwili zbycia – w ocenie Wnioskodawców – Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie
    powinna być utożsamiana ze zbyciem przedsiębiorstwa bądź ZCP, z kilku zasadniczych
    powodów. Przede wszystkim Transakcja nie powinna być utożsamiana ze zbyciem
    przedsiębiorstwa bądź ZCP z tych względów, iż w związku z dostawą Nieruchomości nie
    dojdzie do przeniesienia na Wnioskodawcę wielu istotnych aktywów definiujących
    przedsiębiorstwo, a wymienionych w przedstawionym powyżej opisie zdarzenia
    przyszłego. Na Wnioskodawcę nie zostaną przeniesione nie tylko umowy o zarządzanie
    Nieruchomością, czy też umowy związane z obsługą administracyjną Sprzedającego czy

    umowa ubezpieczenia, ale również wiele innych elementów, takich jak wierzytelności i
    inne prawa majątkowe, umowa rachunku bankowego, czy też środki pieniężne należące
    do Sprzedającego. Przedmiotem Transakcji nie będą również księgi i dokumenty związane
    z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej.
    Ponadto, w ocenie Wnioskodawców, zbywane składniki majątkowe nie będą spełniać
    przede wszystkim kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego i zdolności do działania jako
    samodzielny podmiot. Zgodnie z jednolitym stanowiskiem prezentowanym przez organy
    podatkowe, zespół składników majątkowych musi służyć realizacji określonego zadania
    lub zadań gospodarczych, jak również potencjalnie może stanowić odrębne i niezależne
    przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania, aby można było je uznać za
    zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przy czym przyjmuje się, że dotyczy to
    rzeczywistej, a nie tylko potencjalnej zdolności do wykonywania działalności gospodarczej
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Jako że w ramach planowanej Transakcji Kupujący nabędzie działki gruntowe tworzące
    Nieruchomość (bez budynków lub budowli) to należy stwierdzić, że prowadzenie
    działalności w oparciu o sam przedmiot Transakcji (bez podejmowania dodatkowych
    działań) jest niemożliwe.
    Ponadto należy zwrócić uwagę na wnioski płynące z objaśnień podatkowych Ministerstwa
    Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i
    usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: Objaśnienia), w świetle
    których, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o
    którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też (ii) zorganizowaną część
    przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uwzględnić należy
    następujące okoliczności:
    1. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez
      zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji
    oraz
    2. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące
      przedmiotem transakcji.
    Przy czym jak wskazuje się w Objaśnieniach, wskazanej oceny należy dokonać na moment
    przeprowadzenia transakcji, stąd też w przypadku, „gdy konieczne dla kontynuowania
    działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku,
    które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest
    możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi
    przedsiębiorstwo lub ZCP.”
    Dodatkowo, w świetle Objaśnień podatkowych, „za okoliczność wykluczającą możliwość
    stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację
    działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest
    podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów)
    niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.
    Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy
    o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami,
    które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem
    nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej
    zbywcy.”
    Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, planowana Transakcja nie będzie
    stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt
    1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Co za tym idzie, sprzedaż Nieruchomości w ramach
    Transakcji również nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej
    części. Tym samym należy rozważyć sposób opodatkowania VAT sprzedaży
    Nieruchomości.

    Ad pytanie 2
    Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu
    wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim
    charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem VAT
    wyznacza zatem czynnik przedmiotowy (opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa
    towarów lub odpłatne świadczenie usług) oraz czynnik podmiotowy (czynności muszą być
    wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze, zdefiniowanego w art. 15
    ustawy VAT). Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że każda nieruchomość stanowi towar w
    rozumieniu przepisów ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów
    niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
    Z kolei w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty
    przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania
    przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach
    zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i
    zagospodarowaniu przestrzennym.
    Mając na uwadze powyższe regulacje oraz fakt, że:
      i.  Nieruchomość jest gruntem niezabudowanym budynkami lub budowlami
      stanowiącymi własność Sprzedającego, sklasyfikowanym w miejscowym planie
      zagospodarowania przestrzennego jako teren przeznaczony pod zabudowę,
    ii.  Nieruchomość nie była (i nie będzie) wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie
      do czynności zwolnionych z VAT
    to w ocenie Wnioskodawców sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT, tj. nie
    będzie korzystała ze zwolnienia z VAT.
    Ad pytanie 4
    W myśl zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim
    nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych.
    Przy tym przez czynności opodatkowane należy rozumieć czynności generujące podatek
    należny według jednej z przewidzianych w ustawie o VAT stawek, a więc czynności inne niż
    (i) zwolnione z VAT oraz (ii) co do zasady pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.
    Jednocześnie, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do
    obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku
    naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana
    fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Jak zostało to przedstawione w stanowisku do pyt. 2, w ocenie Wnioskodawców,
    planowana sprzedaż Nieruchomości powinna zostać w całości opodatkowana VAT z
    zastosowaniem właściwej stawki VAT. Sprzedający zatem powinien wystawić na rzecz
    Kupującego fakturę dokumentującą nabycie Nieruchomości.
    Zgodnie z powołanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i
    usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o
    którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego.
    Skoro zatem:
    - nabyta w ramach planowanej Transakcji Nieruchomość będzie wykorzystywana w całości
      do wykonywania czynności opodatkowanych przez Kupującego (jak wskazano w
      zdarzeniu przyszłym),

    - Kupujący na moment Transakcji będzie podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15
      ustawy VAT i będzie zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
    - Sprzedający jest podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy VAT, i jest
      zarejestrowany jako podatnik VAT czynny oraz wystawi na rzecz Kupującego
      odpowiednią fakturę,
    zdaniem Wnioskodawców, po opodatkowaniu VAT planowanej Transakcji sprzedaży
    Nieruchomości, Kupującemu będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT na
    podstawie faktury wystawionej przez Sprzedającego.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i
    usług jest:
    - prawidłowe w zakresie nieuznania zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo i
      zorganizowaną część przedsiębiorstwa,
    - prawidłowe w zakresie braku zwolnienia sprzedaży Działek nr 1, nr 2, nr 3 i nr 4,
    - prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z
      nabyciem przez Kupującego Działek nr 1, nr 2, nr 3 i nr 4.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą,
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (...).
    Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z
    art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy
    towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
    Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy:
      Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub
      zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Regulacje art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu
    przepisów ustawy. Są tu wymienione te czynności, które co do zasady należą do grupy
    czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy
    towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne
    wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę
    towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.
    Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”.
    Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy, „transakcję zbycia” należy rozumieć w
    sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn.
    „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa
    do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę,
    przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).
    Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być
    interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a

    zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu
    cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.
    Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji
    „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i
                                    1usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55 ustawy dnia 23 kwietnia 1964
    r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”.
    Zgodnie z tym przepisem:
      Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i
      materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
      Obejmuje ono w szczególności:
      1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części
      (nazwa przedsiębiorstwa);
      2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i
      wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
      3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz
      prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych
      stosunków prawnych;
      4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
      5) koncesje, licencje i zezwolenia;
      6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
      7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
      8) tajemnice przedsiębiorstwa;
      9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
                  2Zgodnie natomiast z art. 55 Kodeksu cywilnego:
      Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co
      wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności
      prawnej albo z przepisów szczególnych.
    Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu
    przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący
    przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w
    szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników
    przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne
    elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów
    nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.
    Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi jednak stanowić całość pod względem
    organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w
    skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten
    sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów.
    Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne
    związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła
    posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.
    Jak stanowi przepis art. 2 pkt 27e ustawy:

      Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo
      wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i
      niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych
      zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo
      samodzielnie realizujące te zadania.
    W świetle tej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia,
    musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że
    najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony
    majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny
    jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.
    Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i
    niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego
    zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech
    płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji
    określonych zadań gospodarczych).
    Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma
    swoje miejsce w strukturze organizacyjnej. Ocena ta musi być dokonana według
    podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi
    prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na
    ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników
    materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa
    powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki (pracowniczy).
    Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której
    poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest
    przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do
    realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa
    musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do
    samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze
    przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego
    zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną
    zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki
    majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w
    ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
    Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych
    relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze
    przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego
    podmiotu gospodarczego. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych,
    określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część
    przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej,
    ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego
    funkcjonowania w obrocie gospodarczym.
    Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych
    składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz
    zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj
    rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile
    stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Przesłanki takiego
    wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej

    strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób
    pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań
    związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.
    Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo
    samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Wydzielona jednostka jeszcze przed jej
    zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki
    prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i
    niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym
    podmiocie (u nabywcy).
    Podsumowując, na gruncie ustawy mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią
    przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:
    - istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
    - zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
      przedsiębiorstwie,
    - składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
    - zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie
      realizujące ww. zadania gospodarcze.
    Zatem dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną
    część, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna
    do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.
    Trzeba zaznaczyć, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w
    przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.
    in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania
    podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych
    uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie,
    przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia
    poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.
    W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy
    przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji
    zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne
    wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we
    wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie
    tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym
    przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne
    związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie
    określonej działalności gospodarczej.
    Zakres powyższego wyłączenia z zakresu opodatkowania zdefiniował w wyrokach
    Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r.
    sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie
    rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź
    wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie
    wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8
    Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca
    dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie
    wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu
    drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub
    samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne,
    które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego
    samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar
    dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego
    bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel
    dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i

    niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym,
    dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem
    wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności
    podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem
    podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego.
    Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE,
    dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne
    powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania
    gospodarczego.
    Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli
    działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być
    wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na
    podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy. W tym zakresie Trybunał uznał, że pojęcie
    zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie
    przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią
    przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności
    gospodarczej. Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub
    jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość
    przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności
    gospodarczej.
    O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują
    każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik
    obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z
    koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.
    W sytuacji przedstawionej we wniosku nie dojdzie do spełnienia wszystkich
    przedstawionych powyżej przesłanek.
    Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający planuje dokonać sprzedaży prawa własności
    nieruchomości gruntowej położonej stanowiącej działki gruntu o numerach
    ewidencyjnych: nr 1, nr 2, nr 3 oraz nr 4. Działki tworzące Nieruchomość zostały nabyte
    przez Sprzedającego w dniu 21 listopada 2016 r. oraz 28 marca 2017 r. w ramach
    transakcji opodatkowanych VAT. Sprzedający planował na Nieruchomości wybudować
    park handlowy, ale inwestycja finalnie nie doszła do skutku. Na Nieruchomości nie
    znajdują się, ani na moment sprzedaży na rzecz Kupującego nie będą znajdowały się
    żadne budynki lub ich części w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane
    (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725.; dalej: Prawo budowlane). Na Nieruchomości nie znajdują się,
    ani na moment sprzedaży na rzecz Kupującego nie będą znajdowały się żadne budowle
    lub ich części w rozumieniu Prawa budowlanego, które stanowiłyby własność
    Sprzedającego. Na moment złożenia niniejszego wniosku oraz na moment sprzedaży na
    rzecz Kupującego na Nieruchomości znajdują się i będą znajdowały się sieci przesyłowe
    stanowiące własność przedsiębiorstw przesyłowych (nie będą one przedmiotem
    planowanej sprzedaży). Przedmiotem Transakcji nie będą m.in.: oznaczenia
    indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Sprzedającego), znaki towarowe,
    zobowiązania Sprzedającego, umowa o zarządzanie Nieruchomością, umowa
    ubezpieczenia Nieruchomości, umowy związane z obsługą administracyjną Sprzedającego,
    finansowanie Nieruchomości, rachunki bankowe Sprzedającego, wierzytelności, środki
    pieniężne, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez
    Sprzedającego (inne niż te opisane w niniejszym wniosku), prawa, roszczenia i
    zobowiązania wynikające z umów o świadczenie usług księgowych, umów o świadczenie
    usług prawnych, umowy najmu siedziby Sprzedającego, koncesje, licencje, wartości
    niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy,
    tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontrakty w
    branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi, zakład pracy
    Sprzedającego lub jakakolwiek jego część. Nieruchomość opisana w niniejszym wniosku

    nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach
    działalności Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do samej
    Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych.
    Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot
    planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu
              1powołanego art. 55 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer
    szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji
    przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy.
    Sprzedaż przedmiotowych nieruchomości nie będzie stanowiła również zbycia
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek
    zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. W opisie sprawy wskazali Państwo bowiem, że
    Nieruchomość opisana w niniejszym wniosku nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy
    też oddziału wydzielonego w ramach działalności Sprzedającego. Sprzedający nie
    prowadzi również w stosunku do samej Nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych.
    Tym samym zbywane nieruchomości nie posiadają zdolności do funkcjonowania jako
    niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako
    kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce
    wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot
    prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Powyższe
    potwierdza zatem jednoznacznie, że Nieruchomości, będących przedmiotem planowanej
    transakcji, nie może zostać uznana za przedsiębiorstwo ani zorganizowaną część
    przedsiębiorstwa Sprzedającego.
    Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy, planowana Transakcja sprzedaży
    Nieruchomości opisanych we wniosku nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z
    opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i
    usług.
    Transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1
    pkt 1 ustawy o VAT.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Przechodząc z kolei do Państwa wątpliwości w zakresie braku możliwości zastosowania
    zwolnienia dla sprzedaży Nieruchomości tj. działek nr 1, nr 2, nr 3 (pytanie nr 2), zauważyć
    należy, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy :
      Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny
      budowlane.
    W świetle art. 2 pkt 33 ustawy,
      Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z
      miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku
      takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania
      terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu
      przestrzennym.
    Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których
    przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w
    przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny
    budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów
    niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod
    zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.
    W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu
    przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.),

      Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym
      uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego
      gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem
      morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej
      oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.
    Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
    Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:
      1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji
        inwestycji celu publicznego;
      2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala
        się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
    Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca
    1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy
    nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z
    przeznaczeniem pod zabudowę.
    W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których
    przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w
    przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny
    budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem
    zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z
    decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach
    o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów
    niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego
    oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o
    podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT
    przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na
    podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o
    warunkach zabudowy.
    Zatem dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od
    podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości
    niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod
    zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od
    podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.
    Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym
    przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach
    zabudowy.
    Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których
    przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w
    przypadku tych, ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny
    budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów
    niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami
    budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.
    W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku
    przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
      upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze
    zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.
    Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez
      to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie
      użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
      podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie
    nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma
    więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go
    w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności
    gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.
    W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających
    przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43
    ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych
    warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
      zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
      a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
      b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
      których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
      początkowej tych obiektów.
    Tak więc, by dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki
    występujące w tym artykule.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”,.
    W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418).
    W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć
      budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami
      zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem,
      wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
    Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

      Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z
      gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada
      fundamenty i dach.
    Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
      Przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub
      obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady,
      tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące
      trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle
      ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące
      instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska
      odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne
      przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze,
      pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców
      przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin
      wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako
      odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość
      użytkową;
    W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny:
      Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot
      własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich
      budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu
      przedmiot własności.
    Zgodnie z art. 47 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny:
      § 1. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych
      praw rzeczowych.
      § 2. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez
      uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany
      przedmiotu odłączonego.
    W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny:
      Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu
      należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak
      również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.
    Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania
    towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy nie należy
    utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując
    wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w
    oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa
    własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and
    Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu
    artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak
    właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym”
    (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w
    każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania
    rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).
    Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy
    przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla,
    niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle
    prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów

    i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak
    właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem
    przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).
    Jak wynika z opisu sprawy Sprzedający ma zamiar zbyć działki nr 1, nr 2, nr 3 oraz nr 4. Dla
    terenu, na którym znajduje się Nieruchomość, został uchwalony miejscowy plan
    zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym Nieruchomość została
    sklasyfikowana jako teren przeznaczony pod zabudowę, tj. oznaczeniem: KL-1 – teren
    przeznaczony pod komunikację – ulica lokalna kat. 1 (działki nr 1, 2 oraz w części działki nr
    3 i 4), U1 – teren przeznaczony pod usługi komercyjne i publiczne (w części działki nr 3 i 4).
    Na Nieruchomości nie znajdują się, ani na moment sprzedaży na rzecz Kupującego nie
    będą znajdowały się żadne budynki lub ich części w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994
    r. Prawo budowlane. Na Nieruchomości nie znajdują się, ani na moment sprzedaży na
    rzecz Kupującego nie będą znajdowały się żadne budowle lub ich części w rozumieniu
    Prawa budowlanego, które stanowiłyby własność Sprzedającego. Na moment złożenia
    niniejszego wniosku oraz na moment sprzedaży na rzecz Kupującego na Nieruchomości
    znajdują się i będą znajdowały się sieci przesyłowe stanowiące własność przedsiębiorstw
    przesyłowych, które stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo
    budowlane i są trwale związane z gruntem (nie będą one przedmiotem planowanej
    sprzedaży).
    Zatem mając na uwadze powyższe należy zauważyć, że ww. naniesienia w postaci sieci
    przesyłowych znajdujących się na działkach nr 1, nr 2, nr 3 oraz nr 4 nie stanowią
    własności Sprzedającego, tym samym w rezultacie planowanej dostawy przedmiotowych
    działek nr 1, nr 2, nr 3 oraz nr 4 na rzecz Kupującego nie dojdzie do przeniesienia prawa
    do rozporządzania ww. naniesieniem, jak właściciel - nie będą przedmiotem sprzedaży.
    Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy
    stwierdzić, że skoro Sprzedający nie jest właścicielem znajdujących się na ww. działkach
    naniesień w postaci sieci przesyłowych, to należy przyjąć, że w związku z planowaną
    dostawą działek nr 1, nr 2, nr 3 oraz nr 4, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt,
    który jednak nie można uznać, jak Państwo twierdzą za teren niezabudowany, o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
    Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dostawa działek nr 1, nr 2, nr 3 oraz nr 4
    nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy,
    gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny
    budowlane.
    Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że skoro dostawa będzie obejmowała
    wyłącznie sam grunt to dla tej dostawy nie będzie mieć zastosowania zwolnienie
    określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.
    W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki
    uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust.
    1 pkt 9, art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia
    dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i
    wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na
    cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

    Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust.
    1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane
    w tym przepisie, tj.:
    - towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
    działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich
    przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
    - przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich
    dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy
    towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego działki nr 1, nr 2, nr 3 oraz nr 4 nie
    były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.
    Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że nie został spełniony warunek do
    zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy działek nr
    1, nr 2, nr 3 oraz nr 4.
    W związku z powyższym należy stwierdzić, że dostawa działki nr 1, nr 2, nr 3 oraz nr 4 nie
    będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2
    ustawy, a zatem będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki właściwej
    dla przedmiotu dostawy.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 prawidłowe.
    Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z
    nabyciem przez Kupującego Nieruchomości w ramach Transakcji, wskazać należy, że:
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi
    skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z
    wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie
    podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą
    opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z
    obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z

    okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju
    prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są
    w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W każdym
    przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone
    czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności
    opodatkowanych.
    Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek
    pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek
    negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.
    Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja
      udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od
      podatku.
    Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą
    wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja
    udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.
    Z opisu sprawy wynika, że strony Transakcji są zarejestrowani jako czynni podatnicy
    podatku od towarów i usług. Po nabyciu nieruchomości, Nabywca planuje wykorzystywać
    przedmiotową Nieruchomość wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych
    (niepodlegających zwolnieniu).
    W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Kupujący będzie uprawniony do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww.
    opisanej Nieruchomości.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług.
    Ocena prawna stanowiska Państwa w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych
    zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.
    Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie formułowanych pytań w zakresie podatku od
    towarów i usług, stąd wszelkie inne kwestie poruszone opisie zdarzenia przyszłego, a nie
    objęte pytaniami nie były przedmiotem interpretacji.
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu
    prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja
    indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu
    zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego
    przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie
    interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie
    przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku
    okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu
    faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega
    jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-
    skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków
    prawnych.

    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
    ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
    111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
    sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
    przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują
    się do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który
    jest stroną postępowania
    A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną
    postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę
    interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady
    zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.
    Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935.;
    dalej jako „PPSA”.
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
      ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie
    naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej
    oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami
    skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
    ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.