Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.419.2022.1.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-15
Teza: Wniesienie wkładów pieniężnych i niepieniężnych przez gminę do spółki kapitałowej a możliwość wyłączenia, o którym mowa w art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: spółki-wkład do spółki; wkład; wkład-wkłady niepieniężne; wyłączenie; środek-środki pieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z opodatkowania-Czynności cywilnoprawne-Czynności cywilnoprawne w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami lub przepisom o autostradach płatnych
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2-pkt 1-lit. g

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych:

\- w części dotyczącej wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego – **jest nieprawidłowe**,

\- w części dotyczącej wniesienia do spółki wkładu pieniężnego – **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy skutków podatkowych zmiany umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w związku z wniesieniem do tej spółki wkładów przez gminę.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

… Sp. z o.o. (dalej: Spółka), będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowania domów mieszkalnych i ich eksploatacji na zasadach najmu. 100% udziałów w Spółce posiada … (dalej: Gmina). Podstawowym przedmiotem działalności Towarzystwa jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu. Całościowym właścicielem udziałów w Spółce jest Gmina.

Spółka otrzymuje od Gminy nieruchomości tytułem aportu w zamian na udziały Spółki. Celem przekazania aportu jest budowa przez Spółkę budynków mieszkalnych na wynajem na otrzymanych nieruchomościach.

Rozważane jest również podwyższenie kapitału zakładowego poprzez wkłady gotówkowe.

**Pytania**

### 1\. Czy w przypadku przekazania przez Gminę nieruchomości do Spółki w formie aportu zastosowanie znajduje wyłączenie z opodatkowania z art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

### 2\. Czy podwyższenie kapitału przez Gminę wkładem pieniężnym może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

### Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, przekazanie przez Gminę nieruchomości zabudowanej do Spółki w formie aportu skutkuje wyłączeniem z opodatkowania tej czynności podatkiem do czynności cywilnoprawnej na podstawie art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Czynność podniesienia kapitału zakładowego w oparciu o wkład w postaci gotówki nie korzysta z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ad. 1.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega umowy spółki. Natomiast w myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają również zmiany umów (w tym umowy spółki) jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

W świetle tych przepisów wniesienie aportem nieruchomości do spółki na poczet udziałów wiąże się z wystąpieniem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Niemniej jednak należy mieć na względzie, że w przedstawionym zdarzeniu mamy do czynienia z wniesieniem nieruchomości do spółki przez jednostkę samorządu terytorialnego, która posiada 100% udziałów w tej spółce. Co za tym idzie dla przedmiotowego aportu zastosowanie znajdą przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, reguluje ona gospodarowanie nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy przepisy Działu II „Gospodarowanie nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostki samorządu terytorialnego (art. 10 - 91)”, stosuje się do nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 13 ust. 1 cyt. ustawy, z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości będące własnością Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji.

Tak więc rozporządzenie przez jednostkę samorządu terytorialnego nieruchomością stanowiącą jej własność poprzez wniesienie aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odbywa się w rygorze ustawy o gospodarce nieruchomościami. Powyższe związane jest z treścią art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym nie podlegają podatkowi czynności podlegające przepisom o gospodarce nieruchomościami lub przepisom o autostradach płatnych.

Jak wskazano powyżej aport nieruchomości przez jednostkę samorządu terytorialnego podlega regulacjom ustawy o gospodarce nieruchomościami, a co za tym idzie czynność taka korzysta z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ad. 2.

Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przewidują analogicznej regulacji w zakresie aportów gotówkowych jak w przypadku aportu w postaci nieruchomości w oparciu przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami. Co za tym idzie, czynność podniesienia kapitału zakładowego w oparciu o wkład w postaci gotówki nie korzysta z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w części dotyczącej wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego jest nieprawidłowe, w części dotyczącej wniesienia do spółki wkładu pieniężnego – jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.):

Podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

a) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c) (uchylona)

d) umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e) umowy dożywocia,

f) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g) (uchylona)

h) ustanowienie hipoteki,

i) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

j) umowy depozytu nieprawidłowego,

k) umowy spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają zmiany:

\- umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4,

\- orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy:

W przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

W myśl art. 1a pkt 2 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

· spółka kapitałowa - spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 i 3 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje;

\- z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej,

\- z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia sądu, doręczenia wyroku sądu polubownego lub zawarcia ugody – od przedmiotów opodatkowania określonych w art. 1 ust. 1 pkt 3.

Na podstawie art. 4 pkt 9 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą od umowy spółki – 0,5 %.

Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że 100% udziałów w Spółce posiada Gmina; jest ona całościowym właścicielem udziałów w Spółce. Spółka otrzymuje od Gminy nieruchomości tytułem aportu w zamian na udziały Spółki. Rozważane jest również podwyższenie kapitału zakładowego poprzez wkłady gotówkowe.

Podkreślić należy, że katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych określony w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest katalogiem zamkniętym. Wobec tego jedynie wymienione w nim czynności stanowią przypadki podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że sama czynność wniesienia aportu do spółki jest czynnością nie wymienioną w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z tym nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednak, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają – w przypadku spółki kapitałowej – zmiany umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych. Za zmianę umowy spółki kapitałowej wg treści ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych uważa się m.in. wniesienie wkładów (pieniężnych lub niepieniężnych), którego efektem będzie podwyższenie kapitału zakładowego spółki.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do treści powołanego przez Państwa art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami lub przepisom o autostradach płatnych.

Oznacza to, iż powyższe wyłączenie ma zastosowanie w tych sprawach, w których przepisy o gospodarce nieruchomościami stanowią dla określonych podmiotów materialnoprawną podstawę działania. Zastosowanie ww. wyłączenia winno wiązać się więc z wykazaniem, że źródłem powstania danej czynności był konkretny przepis z zakresu gospodarki nieruchomościami.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.):

Ustawa określa zasady gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy:

Przepisy niniejszego działu stosuje się do nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego.

W myśl art. 13 ust. 1 cyt. ustawy:

Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji.

Zgodnie z art. 37 ust. 2 pkt 7 ww. ustawy:

Nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli ma stanowić wkład niepieniężny (aport) do spółki albo wyposażenie nowo tworzonej państwowej lub samorządowej osoby prawnej, lub majątek tworzonej fundacji.

Stosownie do treści art. 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

§ 1. Ustawa reguluje tworzenie, organizację, funkcjonowanie, rozwiązywanie, łączenie, podział i przekształcanie spółek handlowych.

§ 2. Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Ustawa Kodeks spółek handlowych w art. 151 i następnych reguluje zasady funkcjonowania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w tym dotyczące jej kapitału zakładowego oraz jego podwyższenia.

Państwa zdaniem, przekazanie przez Gminę nieruchomości zabudowanej do Spółki w formie aportu skutkuje wyłączeniem z opodatkowania tej czynności podatkiem do czynności cywilnoprawnej na podstawie art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

**W tej części z Państwa stanowiskiem nie można się zgodzić.** Interpretując przepis art. 2 pkt 1 lit. g) ww. ustawy należy stwierdzić, że zastosowanie określonego w nim wyłączenia winno wiązać się z wykazaniem, że źródłem powstania danej czynności cywilnoprawnej (w analizowanej sprawie: zmiany umowy spółki kapitałowej) będzie konkretny przepis ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami. A zatem planowana zmiany umowy spółki kapitałowej skutkująca podwyższeniem kapitału zakładowego tej spółki powinna zostać zawarta w trybie (na podstawie) przewidzianym ustawą o gospodarce nieruchomościami. Tymczasem – w świetle powyższych przepisów - tryb (podstawę) opisanej we wniosku czynności nie stanowią przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami lecz postanowienia ustawy Kodeks spółek handlowych.

Zatem – mając na uwadze fakt, że przywołane powyżej przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami określają jedynie sposób postępowania z nieruchomością będącą własnością jednostki samorządu terytorialnego, która następnie ma być przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej, której jedynym udziałowcem jest Gmina – nie można stwierdzić, że przepisy te stanowią materialnoprawną podstawę dla czynności zmiany umowy spółki (podwyższenia kapitału zakładowego poprzez wniesienie aportu niepieniężnego), a tylko w takiej sytuacji wyłączenie o którym mowa w art. 2 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych miałoby zastosowanie.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że opisane we wniosku podwyższenie kapitału zakładowego, dokonane w drodze wniesienia wkładu w postaci nieruchomości przez Gminę do Spółki, spowoduje powstanie po stronie Spółki obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy spółki. Podstawę opodatkowania będzie stanowić wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy w związku z tym aportem.

W związku z powyższym w tej części, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

**Część stanowiska jest jednak prawidłowa.** Należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że czynność podwyższenia kapitału zakładowego w oparciu o wkład w postaci gotówki nie korzysta z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Opisane powyżej podwyższenie kapitału zakładowego – zgodnie z powołanymi powyżej przepisami – spowoduje powstanie po stronie Spółki obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy spółki.

Państwa stanowisko w powyższym zakresie uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.