Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-393/13/16-7/S/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-08
Teza: Stawka podatku VAT dla usług organizacji imprez okolicznościowych oraz dla dodatkowych atrakcji i sprzedaży towarów, związanych z tymi imprezami.
Słowa kluczowe: impreza; sala; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów – po uwzględnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 kwietnia 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2543/13 (data wpływu orzeczenia prawomocnego – 21 marca 2016 r.) - stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2013 r. (data wpływu 29 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 czerwca 2013 r. (data wpływu 13 czerwca 2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 3 czerwca 2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 6 czerwca 2013 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług organizacji imprez okolicznościowych oraz dla dodatkowych atrakcji i sprzedaży towarów, związanych z tymi imprezami - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług organizacji imprez okolicznościowych oraz dla dodatkowych atrakcji i sprzedaży towarów, związanych z tymi imprezami. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 10 czerwca 2013 r., złożonym w dniu 10 czerwca 2013 r. (data wpływu 13 czerwca 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 3 czerwca 2013 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Posiada salę zabaw (bawialnię) wyposażoną m.in. w kręte zjeżdżalnie, labirynty, trampolinę, armatki pneumatyczne, baseny z piłeczkami, ściankę wspinaczkową, książki, gry edukacyjne. Wnioskodawca świadczy usługi organizowania imprez dla grup zorganizowanych (np. z okazji urodzin, imienin). Wstęp dla grup jest droższy niż wstęp indywidualny, ponieważ w cenę wliczone są usługi gastronomiczne. Niektóre pozycje menu nie są wliczone w cenę i, jeśli ktoś ma życzenie, dokupuje je oddzielnie (np. tort). Ponadto niektóre atrakcje sali zabaw są dostępne za dodatkową opłatą (np. klown, malowanie buziek). Zorganizowana grupa (jak w restauracji) otrzymuje miejsce przy stole z krzesłami do konsumpcji. Osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę nakrywają stół, podają zamówione pozycje menu i sprzątają stół.

Dodatkowo dokupione atrakcje oraz pozycje menu są oddzielnie rejestrowane w ewidencji sprzedaży. Wliczone w cenę są rejestrowane w ewidencji sprzedaży jako wstęp na salę zabaw.

W piśmie uzupełniającym Wnioskodawca podaje, że jego zdaniem nie jest potrzebne wskazywanie symbolu PKWiU dodatkowych atrakcji w sali zabaw. Sala zabaw nie może być pustym pomieszczeniem o surowym wyglądzie, ale powinna tworzyć nastrój sprzyjający zabawie i frajdzie, o czym wie każdy rodzic. Atmosfera ta jest tworzona również przez ludzi zatrudnianych przez Wnioskodawcę odgrywających rolę klownów lub malujących buźki. Nie jest wskazane klasyfikowanie kompleksowej usługi realizowanej na ograniczonym rozmiarami sali obszarze jako kilku niezależnych i oddzielnie opodatkowanych usług. Gdyby występy klowna lub malowanie buziek były samoistnymi usługami, byłyby klasyfikowane w klasie 90.01.

Dodatkowe pozycje menu mają następujące symbole PKWiU 10.31.14 Chipsy, chrupki, 10.61.33 Popcorn, 10.71.12 Wyroby ciastkarskie i ciastka świeże, 10.72.12 Piernik i podobne wyroby; słodkie herbatniki, gofry i wafle, 10.72.19 Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane (np. paluszki), 10.82.2 Czekolada i wyroby cukiernicze, 11.07.11 Wody mineralne i wody gazowane, z wyłączeniem słodzonych i aromatyzowanych, 11.07.19 Pozostałe napoje bezalkoholowe, 01.23, 01.24, 01.25 owoce.

Przedmiotem dostawy określanej jako „dodatkowe pozycje menu” nie są takie towary, jak kawa i herbata ani te opodatkowane stawką podstawową, z wyjątkiem napojów gazowanych bezalkoholowych, wody mineralnej, pianek, żelków, ciastek deserowych. Precyzyjna odpowiedź na to pytanie jest utrudniona, gdyż Dyrektor Izby Skarbowej nie podał symboli PKWiU podczas, gdy towary są na ogół identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaką stawką VAT należy opodatkować wstęp do sali zabaw grupy zorganizowanej, dodatkowe atrakcje w sali zabaw i dodatkowe pozycje menu?

Zdaniem Wnioskodawcy wstęp do sali zabaw korzysta ze stawki 8%.

Obniżoną stawkę podatku można na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług stosować do usług wymienionych w załączniku nr 3. Pod pozycją 183 wymieniono wstęp do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne. A pod pozycją 186 - usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu. Sala zabaw (bawialnia) mieści się w zakresie objętym tymi przepisami.

Dodatkowo dokupione atrakcje w sali zabaw także będą objęte stawką VAT 8%. Natomiast na podstawie par. 7 ust. 1 pkt 1 załącznika nr 1 pozycji 7 rozporządzenia ministra finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług obniżoną stawkę podatku od towarów i usług stosuje się także do usług związanych z wyżywieniem. Wynika z tego, że usługi gastronomiczne korzystają ze stawki VAT 8%.

Na podstawie ww. wniosku Strony, tut. organ wydał w dniu 25 czerwca 2013 r. interpretację indywidualną nr IPPP1/443-393/13-4/IGo, w której stanowisko Strony w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego uznane zostało za nieprawidłowe.

Organ stwierdził, że:

*   poz. 183 oraz poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy nie obejmuje swoim zakresem udostępnienia sali zabaw na zorganizowanie imprezy okolicznościowej. W konsekwencji Wnioskodawca winien opodatkować przedmiotowe usługi organizacji imprez okolicznościowych podstawową stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, z uwagi na fakt, iż art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 183 oraz poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy nie znajdzie zastosowania w rozpatrywanej sprawie;
*   atrakcje takie jak np. klown, malowanie buziek, za które opłata wnoszona jest dodatkowo, które uznać należy za element usługi kompleksowej, składają się na świadczenie złożone jakim jest organizacja imprezy okolicznościowej. Z uwagi na powyższe usługi dodatkowe również należy opodatkować stawką podstawową podatku od towarów i usług w wysokości 23%, analogicznie jak usługi organizacji imprezy okolicznościowej;
*   z uwagi na fakt, że z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca sprzedaje produkty o symbolu PKWiU 10.31.14 Chipsy, chrupki – ich dostawa jest opodatkowana 8% stawką podatku od towarów i usług, zgodnie z poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług;
*   sprzedaż Popcornu, który Wnioskodawca zaliczył do grupowania PKWiU (2008r.) 10.61.33, będzie opodatkowana 5% stawką podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT, w związku z poz. 22 załącznika Nr 10 do tej ustawy;
*   sprzedaż przez Wnioskodawcę wyrobów ciastkarskich i ciastek świeżych sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU PKWiU 10.71.12, podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy w powiązaniu z poz. 32 załącznika nr 3 do ustawy;
*   sprzedawane przez Wnioskodawcę wyroby, tj. wafle i opłatki o zawartości wody przekraczającej 10% masy, które sklasyfikował w grupowaniu PKWiU 10.72.12 będą korzystały z 8% stawki podatku VAT. Natomiast pozostałe produkty, inne niż wafle i opłatki o zawartości wody przekraczającej 10% masy - winny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej – 23% - zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy;
*   sprzedawane przez Wnioskodawcę wyroby - chleb przaśny (maca), opłatki sakralne i podobne produkty, bułka tarta, które sklasyfikował w grupowaniu PKWiU 10.72.19 będą korzystały z 8% stawki podatku VAT. Natomiast pozostałe produkty (np. paluszki) - winny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej – 23% - zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy;
*   dostawa czekolady i wyrobów cukierniczych sklasyfikowana przez Wnioskodawcę w PKWiU 10.82.2 podlega opodatkowaniu stawką podstawową VAT 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jako że towar ten nie został wymieniony w wykazie towarów objętych stawką preferencyjną, tj. ani w załączniku nr 3 ani w załączniku nr 10 do ustawy o VAT ani w przepisach rozporządzeń wykonawczych do ustawy o VAT;
*   dostawa wody mineralnej i wody gazowanej, z wyłączeniem słodzonych i aromatyzowanych sklasyfikowana przez Wnioskodawcę w PKWiU 11.07.11 podlega opodatkowaniu stawką podstawową VAT 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jako że towar ten nie został wymieniony w wykazie towarów objętych stawką preferencyjną, tj. ani w załączniku nr 3 ani w załączniku nr 10 do ustawy o VAT ani w przepisach rozporządzeń wykonawczych do ustawy o VAT;
*   sprzedawane przez Wnioskodawcę wyroby - niegazowane napoje, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego lub zawierające tłuszcz mlekowy, które sklasyfikował w grupowaniu PKWiU 11.07.19 będą korzystały z 5% stawki podatku VAT. Sprzedaż pozostałych napojów bezalkoholowych podlega opodatkowaniu stawką podstawową VAT 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług;
*   sprzedawane przez Wnioskodawcę towary - pozostałe krzewy i drzewa owocowe oraz orzechy, z wyłączeniem nasion chleba świętojańskiego innych niż niełuszczone, niekruszone ani niemielone, które sklasyfikował w grupowaniu PKWiU 01.25 będą korzystały z 8% stawki podatku VAT. Natomiast inne produkty - winny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej – 23% - zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem organu Strona, po uprzednim wezwaniu do naruszenia prawa, wniosła skargę na ww. interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

WSA w wyroku z dnia 7 kwietnia 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2543/13 uwzględniając skargę Strony uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w całości.

W uzasadnieniu Sąd uznał, że Organ w wydanej interpretacji oparł się tylko na połowie definicji słowa „wstęp”, za którą uznał „możliwość wejścia gdzieś”, zamiast: „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”. Wstęp nie oznacza wyłącznie wejścia, ale odnosi się również do uczestnictwa, czyli brania w czymś czynnego udziału, współudziału w jakiejś akcji, zabawie w bawialni, czy w parku rozrywki. Powyższe twierdzenie poparte jest także dominującą linią orzeczniczą sądów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z 30 stycznia 2013 r. I SA/Bd 1045/12 uznał, że organ wydając interpretację nie powinien zawężać sposobu rozumienia definicji słownikowej określenia „wstęp” skupiając się jedynie na jednym z elementów tejże definicji, a także pomijając powiązanie „wstępu” z określeniem „usługi związane z rekreacją”. Sąd zauważył w tym orzeczeniu, że definicja zawarta w internetowym Słowniku Języka Polskiego: wstęp to nie tylko możliwość wejścia gdzieś, ale również prawo uczestniczenia w czymś.

W ocenie Sądu nie jest zasadne stanowisko organu, że „opłata za bilety wstępu” nie jest tożsama z „opłatą w zakresie wstępu” i ta pierwsza opłata obejmuje nie tylko prawo wstępu, wejścia do parku rozrywki, czy też bawialni, ale też - przede wszystkim - możliwość czynnego korzystania ze znajdujących się tam urządzeń i ta właśnie usługa jest świadczona przez stronę skarżącą i musi być opodatkowana stawką „23%”, a nie może być zastosowana stawka 8% odnosząca się do usług „wyłącznie w zakresie wstępu”. Takie stanowisko organu sprowadza zastosowanie stawki 8% tylko do opłaty za „wstęp” do danego obiektu, na określony teren itd. w celu zachowania biernego czyli przykładowo oglądania filmu, spektaklu teatralnego, meczu, zaś wstęp do obiektu, w którym nabywca biletu (uiszczający opłatę) będzie aktywnie korzystał z wyposażenia tego obiektu na przykład - jak w niniejszym przypadku - z urządzeń na placu zabaw, czy z urządzeń parku linowego nie będzie przez tą stawkę objęty. Sąd zauważa, że przecież wstęp do parków rozrywki i wesołych miasteczek, na dyskoteki, sale taneczne (pozycja 183 załącznika do cyt. wyżej ustawy), czy też bawialni jak ma to miejsce w rozpoznawanej sprawie, jak i usługi bibliotek, archiwów, muzeów i pozostałe usługi w zakresie kultury (pozycja 184 załącznika), pozostałe usługi związane z rekreacją (pozycja 186 załącznika) nie może oznaczać biernego zachowania nabywcy biletu - klienta po „dokonaniu wstępu”, czyli po wejściu do danego obiektu, bo o ile w bibliotece, w archiwum i w muzeum, klient czyta, wybiera książki, ogląda eksponaty, to już jego zachowanie może być inne przy korzystaniu z „pozostałych usług w zakresie kultury”, a jeśli chodzi o wstęp na dyskoteki, sale taneczne, czy właśnie do parku rozrywki to zasady doświadczenia życiowego dają podstawy do stwierdzenia, że klient - nabywca biletu „wstępuje” tam po to, by wykazać się pewną aktywnością, sprawnością fizyczną, zabawami ruchowymi itd. - a więc trudno uznać, że usługi z tych właśnie pozycji załącznika do ustawy mają dotyczyć opłaty za „bierny wstęp”.

Zdaniem Sądu rozstrzygającego przedmiotową sprawę, powiązanie dwóch określeń znajdujących się w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT („\`(...)\` usługi związane z rekreacją” i „\`(...)\`w zakresie wstępu”) wyklucza przyjęcie, że wstęp w zakresie usług związanych z aktywnym wypoczynkiem jakim jest rekreacja, dotyczy wyłącznie „biernego” w nich uczestniczenia (ten sam słownik definiuje bowiem rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”). Skoro więc ustawodawca używa określenia „rekreacja” z istoty odwołującego się do aktywnego w niej uczestnictwa błędem jest rozumienie usług rekreacyjnych jedynie jako uczestnictwa pasywnego (biernego). WSA podaje, że skoro ustawodawca wymienił w poz. 183 tegoż załącznika 3 „Usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne” to biorąc pod uwagę charakter rozrywek w wesołych miasteczkach i parkach rozrywki należy uznać, że „wstęp” do tego typu obiektów obejmuje również aktywne korzystanie ze znajdujących się tam urządzeń typowych w takich miejscach (np. karuzele, strzelnice, kolejki, automaty zręcznościowe itp.), a nie tylko bierne przyglądanie się spektaklom czy pokazom.

WSA stwierdza, że zarówno rozporządzenie wykonawcze Rady, jak i polska ustawa przyznając prawo do opodatkowania obniżoną stawką posługują się słowem „wstęp”. Wynikać to może z tego, że opłaty za usługi kulturalne i rekreacyjne są uiszczane na całym świecie w formie biletu wstępu. Skoro więc nie stosuje się innych form odpłatności niż za wstęp, użyto tego określenia przy stanowieniu prawa podatkowego jako łatwego do zrozumienia przez adresatów normy prawnej.

Zdaniem Sądu uczestnictwo w kompleksowej imprezie okolicznościowej, w trakcie której w ramach wstępu na salę zabaw, ma dodatkowo miejsce konsumpcja, czy też malowania buziek dzieci, bądź rozśmieszania ich przez klauna, nie zmienia charakteru usługi. To znaczy usługi rozumianej jako wstęp na salę zabaw i uczestnictwo w imprezie rekreacyjno-okolicznościowej (urodziny dziecka organizowane w bawialni). Opłata za wstęp na imprezę okolicznościową organizowaną na sali zabaw, oznacza otrzymanie w ramach takiej usługi nie tylko wejścia na salę zabaw, ale też skorzystania ze znajdujących się tam urządzeń służących zabawie i rozrywce, a także możliwość skorzystania z dodatkowych usług, a więc ww. konsumpcji czy też występu klauna. Dodatkowe usługi nie zmieniają jednak charakteru kompleksowej usługi głównej (okolicznościowej) - rozumianej jako imprezy o charakterze rekreacyjnym.

WSA, odnosząc się natomiast do kwestii związanej z zastosowaniem stawek VAT dla poszczególnych pozycji menu wskazał, że Minister Finansów przedstawił w tej części interpretacji stanowisko prawidłowe.

Zatem mając powyższe na uwadze, zdaniem Sądu świadczone przez Skarżącą usługi polegające na organizowaniu imprez okolicznościowych, w ramach których udostępniany jest m.in. lokal, wyżywienie oraz obsługa kelnerska należy sklasyfikować według PKWiU w grupowaniu 56.10.11.0 „Usługi przygotowywania i podawania posiłków w restauracjach”, które co do zasady podlegają opodatkowaniu 8% stawką VAT. Przy czym stawką tą nie będą objęte dostarczane w ramach tej kompleksowej usługi napoje chłodzące, kawa, herbata, ciastka, herbatniki, gofry, wafle paluszki, czekolady co do których będzie miała zastosowanie podstawowa stawka VAT. Sąd uznał za zgodne z przepisami prawa stanowisko Ministra Finansów w tym przedmiocie rozróżniające poszczególne stawki VAT w zależności od cech produktów spożywczych.

Ww. rozstrzygnięcie było przedmiotem skargi kasacyjnej Ministra Finansów.

Wyrokiem z dnia 16 grudnia 2015 r. sygn. akt I FSK 1401/14 (data wpływu prawomocnego orzeczenia – 22 lutego 2016 r.) Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną tut. Organu.

NSA stwierdził, że oceniając zarzut naruszenia prawa materialnego sformułowany w skardze kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że jest on niezasadny, sprowadza się bowiem jedynie do kwestionowania rozumienia pojęcia „w zakresie wstępu” użytego w opisie poz. 183 i 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT. W tej kwestii, wielokrotnie wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny, który uznał, że bilety (karnety) wstępu do parków rozrywki, klubów fitness czy siłowni powinny być opodatkowane stawką preferencyjną 8%. W tym kontekście stanowisko Sądu pierwszej instancji, który uznał, że słowo „wstęp” nie może być rozumiane wyłącznie jako „możliwość wejścia” zamiast „możliwość wejścia gdzieś i prawo uczestniczenia w czymś” było prawidłowe. Naczelny Sąd Administracyjny odnosząc się do wykładni poz. 186, jak również 183 załącznika nr 3 do ustawy o VAT podkreślał, że nie można zakładać, by racjonalny ustawodawca tworzył normę prawną nieobejmującą żadnego stanu faktycznego wskazując na usługi związane z rekreacją, która polegałaby wyłącznie na samym wstępie, biernym uczestnictwie, bez aktywnego korzystania z urządzeń zamieszczonych dla takiej rekreacji. Samo pojęcie rekreacji w znaczącej większości wiąże się integralnie z aktywnym spędzaniem czasu. Stąd zachodziłaby często sprzeczność między pojęciem rekreacja, a biernym uczestnictwem. Za trafny więc należy uznać pogląd, że wykładnia pojęcia „wstęp” rozumiana wyłącznie jako wejście do obiektu, bez możliwości korzystania i uczestniczenia z tego, co wewnątrz, stanowi nieuzasadnione zawężenie tego pojęcia. Sformułowanie „usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do biletów wstępu do parku rozrywki, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących.

Konkludując, sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że mieści się w nich korzystanie ze wszystkich usług świadczonych przez park rozrywki, w stanie faktycznym sprawy - sali zabaw, które są związane z typowym dla takiego miejsca użytkowaniem. Usługi wskazane w pozycjach 182, 183, 184 i 185 załącznika numer 3 do ustawy o VAT ograniczają zastosowanie stawki obniżonej wyłącznie do wstępu. Zatem ustawodawca wprowadza preferencję w zakresie stawki za wejście i aktywne korzystanie z danego obiektu, np. parku rozrywki - sali zabaw.

Trudno byłoby zaaprobować pogląd, że wstęp do tych obiektów ma polegać wyłącznie na możliwości wejścia do nich, bez możliwości korzystania ze znajdujących się tam atrakcji.

Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku zaprezentował takie właśnie stanowisko co do wykładni pojęcia „w zakresie wstępu”. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa jednak, że taka ocena nie stanowiła wyłącznego uzasadnienia kwestionowanego rozstrzygnięcia. Istotą stanowiska w zaskarżonym wyroku było uznanie, że wstęp do sali zabaw i oferowane dodatkowe atrakcje dla zorganizowanych grup stanowią jedną usługę kompleksową, która powinna być opodatkowana w sposób właściwy dla świadczenia dominującego, za które Sąd uznał wstęp (korzystanie) do sali zabaw.

Z orzecznictwa zarówno sądów krajowych, jak i Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu wynika, że każdorazowej oceny, czy w stanie faktycznym mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym, czy też świadczeniami niezależnymi i odrębnymi, powinno dokonywać się analizując okoliczności konkretnej sprawy. W ustawie o VAT, jak również dyrektywach unijnych dotyczących VAT nie ma określonych kryteriów, jakimi należy kierować się; przy ocenie relacji poszczególnych świadczeń w ramach świadczenia kompleksowego. Istotne standardy w tym zakresie wypracowało orzecznictwo. Na tej podstawie relacje między składowymi usługami należy oceniać z punktu widzenia przeciętnego konsumenta, uwzględniając przy tym zindywidualizowane potrzeby; charakter takich usług może czasami wykluczyć uznanie ich za jedno świadczenie (por wyrok z 25 lutego 1999 r. C-349/96, wyrok z 2 grudnia 2010 r. C-276/09).

Przenosząc powyższe na grunt sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny zauważa - co podkreślono już wyżej - że zarówno organ interpretujący, jak i Sąd pierwszej instancji - stanęły na stanowisku, że opisana we wniosku usługa ma charakter usługi kompleksowej, jednak odmiennie ją oceniły w zakresie świadczenia wiodącego, nie zamieszczając żadnego uzasadnienia w tym przedmiocie. Organ w interpretacji uznał, że usługa polega na zorganizowaniu imprezy okolicznościowej, w której korzystanie z sali zabaw wraz z dodatkowymi usługami gastronomicznymi (chyba także dla grup zorganizowanych, nie tylko dodatkowych pozycji menu) miały charakter świadczeń składowych. Natomiast Sąd w zaskarżonym wyroku uznał, że wszystkie świadczenia składały się na usługę wstępu na salę zabaw. Skarżąca z kolei skłaniała się do poglądu, że poszczególne usługi mają charakter odrębny,

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, koncentrując się w zaskarżonym wyroku na wyjaśnieniu pojęcia „w zakresie wstępu”, nie przedstawiono analizy, czy i w jakim zakresie taka usługa może stanowić składową usługi o charakterze kompleksowym, przy założeniu jej wiodącego charakteru. Należy pamiętać, że obniżone stawki VAT przewidziane dla wybranych usług, muszą być postrzegane jako wyjątki od ogólnych zasad opodatkowania, co powinno być każdorazowo kontrolowane pod kątem zgodności z regulacjami unijnymi. Konsekwencją jest zakaz interpretacji, która mogłaby ten zakres rozszerzyć. Obniżone stawki VAT mogą być stosowane wyłącznie w stosunku do dostaw towarów i świadczenia usług, wymienionych w załączniku III do Dyrektywy 112. W pkt 7 przyjęto, że obniżone stawki można stosować do wstępów na przedstawienia, do teatrów, cyrków, na targi, do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na koncerty, do muzeów, ogrodów zoologicznych, kin, na wystawy oraz podobne imprezy i obiekty kulturalne. Odzwierciedleniem tych postanowień są wskazane pozycje załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Pojęciu „wstępu do wesołego miasteczka” należy przypisać potoczne rozumienie, które (uwzględniając, że pojęcie to obejmuje możliwość korzystanie z jego atrakcji) ma odniesienie do powszechnego rozumienia, co mieści się w takim korzystaniu. Obowiązują tu określone typowe standardy, co skutkuje tym, że zindywidualizowanie takiej usługi o elementy, które nie odnoszą się do wszystkich korzystających, sprawia, że traci ona swój pierwotny charakter. Na takie rozumienie usług, do których można zastosować obniżoną stawkę, na gruncie VI Dyrektywy wskazywał Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 18 marca 2010 r. w sprawie C-3/09. Rozstrzygając na tle opodatkowania wstępu do kina, Trybunał wyraził pogląd, że obniżoną stawką zostały objęte wstępy do miejsc, w których wniesienie odpłatności pozwala na publiczne, wespół z innymi osobami, korzystanie z atrakcji tam oferowanych; wstępy takie nie oferują indywidualnego, lecz zbiorowe - na tych samych zasadach - uczestnictwo.

Sformułowanie zarzutów skargi kasacyjnej, sposób ich uzasadnienia nie pozwolił w sprawie Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu na ingerowanie w kwestię oceny kompleksowości opisanej we wniosku usługi dokonanej przez Sąd pierwszej instancji. Nieznane motywy takiego stanowiska Sądu pierwszej instancji, przy braku jakiegokolwiek uzasadnienia dla zarzutu oceny kompleksowości podniesionego przez organ, przy braku zarzutu naruszenia przepisów postępowania (np. art. 141 § 4 ustawy p.p.s.a.) czyniły zarzut skargi kasacyjnej w tym zakresie niemożliwym do skutecznego skontrolowania przez Sąd kasacyjny. Z tego tytułu Naczelny Sąd Administracyjny ograniczył swoją kontrolę do jedynego prawidłowo sformułowanego zarzutu skargi kasacyjnej tj. oceny stanowiska organu co do zawężającego pojęcia „w zakresie wstępu” użytego w opisie poz. 183 i 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT uznając prawidłowość w tym zakresie stanowiska Sądu pierwszej instancji. Tym samym za niezasadny uznał zarzut błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania regulacji zawartych w poz. 183 i 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT w związku z art. 41 ust 2 i art. 146a pkt 2 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego oraz biorąc pod uwagę wnioski płynące z wyroku WSA w Warszawie z dnia 7 kwietnia 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2543/13 oraz orzeczenia NSA z dnia 16 grudnia 2015 r. sygn. akt I FSK 1401/14, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 . Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W oparciu o art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zakres tych czynności określony został odpowiednio w art. 7 oraz art. 8 ustawy.

I tak, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 cyt. ustawy).

Należy zaznaczyć, że od dnia 1 stycznia 2011 r. klasyfikacja statystyczna towarów i usług jest dokonywana na podstawie rozporządzenia z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207 poz. 1293 ze zm.).

Stawka podatku – zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Z objaśnienia oznaczonego jako „1” do ww. załącznika Nr 3 wynika, że wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku VAT lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Ponadto, w myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod pozycją 183 mieszczą się – bez względu na symbol PKWiU – „Usługi związane z rozrywką i rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne”.

W poz. 186 ww. załącznika widnieją natomiast – bez względu na symbol PKWiU – „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, że jest on czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Posiada salę zabaw (bawialnię) wyposażoną m.in. w kręte zjeżdżalnie, labirynty, trampolinę, armatki pneumatyczne, baseny z piłeczkami, ściankę wspinaczkową, książki, gry edukacyjne. Wnioskodawca świadczy usługi organizowania imprez dla grup zorganizowanych (np. z okazji urodzin, imienin). Wstęp dla grup jest droższy niż wstęp indywidualny, ponieważ w cenę wliczone są usługi gastronomiczne. Niektóre pozycje menu nie są wliczone w cenę i jeśli ktoś ma życzenie, dokupuje je oddzielnie (np. tort). Ponadto niektóre atrakcje sali zabaw są dostępne za dodatkową opłatą (np. klown, malowanie buziek). Zorganizowana grupa (jak w restauracji) otrzymuje miejsce przy stole z krzesłami do konsumpcji. Osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę nakrywają stół, podają zamówione pozycje menu i sprzątają stół.

Dodatkowo dokupione atrakcje oraz pozycje menu są oddzielnie rejestrowane w ewidencji sprzedaży. Wliczone w cenę są rejestrowane w ewidencji sprzedaży jako wstęp na salę zabaw. Nie jest wskazane kwalifikowanie kompleksowej usługi realizowanej na ograniczonym rozmiarami sali obszarze jako kilku niezależnych i oddzielnie opodatkowanych usług. Gdyby występy klowna lub malowanie buziek były samoistnymi usługami, byłyby klasyfikowane w 90.01.

Należy wskazać, że przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia „rekreacja”, aby zatem poznać jego znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”. Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”, „Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem” Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako „odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił”.

Mając na uwadze powyższe definicje oraz brzmienie poz. 183 i 186 załącznika nr 3 do ustawy należy - na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy - uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu.

Należy jednakże zwrócić uwagę, że ustawodawca w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% pozostałe usługi związane z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form, ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 183, 186 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki - możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej - możliwość tańczenia, na imprezę sportową - możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Również wykładnia systemowa wewnętrzna nie ogranicza sposobu rozumienia „wstępu” jedynie do „biernego” uczestniczenia w jakiejś imprezie. Skoro ustawodawca wymienił w poz. 183 tegoż załącznika 3 „Usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne”, to biorąc pod uwagę charakter rozrywek w wesołych miasteczkach i parkach rozrywki należy uznać, że „wstęp” do tego typu obiektów obejmuje również aktywne korzystanie ze znajdujących się tam urządzeń typowych w takich miejscach, a nie tylko bierne przyglądanie się spektaklom czy pokazom.

Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (tak jak np. wstęp „na siłownię”, czy do parku rozrywki).

Pojęcie „Usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do biletów wstępu np. na salę zabaw, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone np. przez bawialnię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie parku rozrywki, zakup napojów, czy też innych produktów, nie są objęte stawką jak wstęp, lecz odpowiednią do sprzedawanych produktów.

Zatem stawkę obniżoną VAT stosuje się, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 183 załącznika nr 3 do ustawy, do usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu), co oznacza, że objęte tym przepisem są tylko te świadczenia, które normalnie (typowo) wchodzą do tych usług.

W ocenie tut. Organu charakter świadczonych przez Wnioskodawcę usług, wymienionych w opisie sprawy, wskazuje, że usługi te można sklasyfikować jako „usługi związane z rozrywką i rekreacją”. Usługi udostępniania atrakcji znajdujących się w parku rozrywki, za skorzystanie z których jest pobierana opłata, są tożsame z „opłatą w zakresie wstępu”. Ponoszone ww. opłaty za korzystanie z danych atrakcji powodują, że usługobiorca nabywa „prawo wstępu” i w zamian za wskazaną opłatę ma prawo do skorzystania z określonych atrakcji. Usługa wstępu do parku rozrywki dla dzieci zorganizowanego na podobieństwo wesołego miasteczka obejmuje czynne korzystanie z urządzeń typu trampoliny, zamki dmuchane, zjeżdżalnie i innych atrakcji. Usługobiorca tym samym ma prawo do korzystania z określonych atrakcji, które są związane z normalnym typowym użytkowaniem tego obiektu, w tym uczestnictwo w imprezie okolicznościowej.

Zatem oferowane przez Zainteresowanego usługi wstępu do parku rozrywki dla dzieci, za które pobierane są opłaty, opodatkowane są stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, w oparciu o art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy oraz w związku z poz. 183 załącznika nr 3 do ustawy, w której wymienione zostały „Usługi związane z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne” - bez względu na symbol PKWiU.

Podsumowując, usługi wstępu do parku rozrywki dla dzieci korzystają z preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 oraz poz. 183 załącznika nr 3 do ustawy.

Przy czym świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na organizowaniu imprez okolicznościowych, w ramach których udostępniany jest m.in. lokal, wyżywienie oraz obsługa kelnerska należy sklasyfikować według PKWiU w grupowaniu 56.10.11.0 „Usługi przygotowywania i podawania posiłków w restauracjach”, które co do zasady podlegają opodatkowaniu 8% stawką VAT. Przy czym stawką tą nie będą objęte dostarczane w ramach tej kompleksowej usługi napoje chłodzące, kawa, herbata, ciastka, herbatniki, gofry, wafle paluszki, czekolady.

Z opisu sprawy wynika, że jako dodatkowe pozycje menu, które są oddzielnie rejestrowane w ewidencji sprzedaży, sprzedawane są m.in. produkty o symbolach:

*   PKWiU 10.31.14 Chipsy, chrupki,
*   PKWiU 10.61.33 Popcorn,
*   PKWiU 10.71.12 Wyroby ciastkarskie i ciastka świeże,
*   PKWiU 10.72.12 Piernik i podobne wyroby; słodkie herbatniki, gofry i wafle,
*   PKWiU 10.72.19 Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane (np. paluszki),
*   PKWiU 10.82.2 Czekolada i wyroby cukiernicze,
*   PKWiU 11.07.11 Wody mineralne i wody gazowane, z wyłączeniem słodzonych i aromatyzowanych,
*   PKWiU 11.07.19 Pozostałe napoje bezalkoholowe,
*   PKWiU 01.23, 01.24, 01.25 owoce.

Ponadto, przedmiotem dostawy określanej jako „dodatkowe pozycje menu” nie są takie towary, jak kawa i herbata ani te opodatkowane stawką podstawową, z wyjątkiem napojów gazowanych bezalkoholowych, wody mineralnej, pianek, żelków, ciastek deserowych.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że:

1.  PKWiU 10.31.14 Chipsy, chrupki

W załączniku nr 3 zawierającym „wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%”, ustawodawca zawarł w poz. 26 produkty sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 10.3 – „owoce i warzywa przetworzone i zakonserwowane, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%”.

Przez PKWiU ex – zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku VAT tylko do towarów należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „Towar (grupa towarów)”. Zatem, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danego wyrobu z danego grupowania. W związku z powyższym, istotnym w przedmiotowej sprawie jest właściwe zaklasyfikowanie według PKWiU produkowanych przez Wnioskodawcę wyrobów.

Z kolei w załączniku nr 10 stanowiącym „wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%”, ustawodawca w poz. 19 wymienia grupę ex 10.3 „owoce i warzywa przetworzone i zakonserwowane” i wskazuje jako objęte tą stawką wyłącznie:

1.  10.31.11.0 – ziemniaki mrożone;
2.  10.32 – soki z owoców i warzyw;
3.  10.39.11.0 – warzywa zamrożone;
4.  ex 10.39.21.0 – owoce i orzechy zamrożone, gotowane lub nie, z wyłączeniem orzechów.

Należy zatem wskazać, że zaklasyfikowane przez Wnioskodawcę wyroby, o których mowa we wniosku, do PKWiU pod symbolem 10.31.14 nie zostały wymienione w powołanym wyżej załączniku nr 10 do ustawy poz. 19.

Reasumując, z uwagi na fakt, że z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca sprzedaje produkty o symbolu PKWiU 10.31.14 Chipsy, chrupki – ich dostawa jest opodatkowana 8% stawką podatku od towarów i usług, zgodnie z poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

1.  PKWiU 10.61.33 Popcorn

W poz. 29 załącznika Nr 3 do ww. ustawy o VAT zostały wymienione produkty przemiału zbóż (PKWiU 10.61).

W poz. 22 ww. załącznika Nr 10, wymieniono produkty przemiału zbóż, z wyłączeniem śruty zaliczone do grupowania PKWiU 2008 - 10.61, przy czym przy oznaczeniu ww. grupowania umieszczono oznaczenie – ex.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że co prawda towary klasyfikowane w grupowaniu PKWiU 10.61.33 zostały wymienione w poz. 29 załącznika Nr 3 do ustawy o VAT, a tym samym mogłyby one korzystać z opodatkowania stawką podatku 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT i poz. 29 załącznika Nr 3 do tej ustawy, to jednak z uwagi na fakt, że w poz. 22 załącznika Nr 10 do ustawy o VAT zostały wymienione objęte symbolem PKWiU ex 10.61 - Produkty przemiału zbóż, z wyłączeniem śruty, a ponadto w objaśnieniach do ww. załącznika Nr 3 wskazano, że wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku VAT lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Zatem należy przyjąć, że sprzedaż Popcornu, który Wnioskodawca zaliczył do grupowania PKWiU (2008r.) 10.61.33, będzie opodatkowana 5% stawką podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT, w związku z poz. 22 załącznika Nr 10 do tej ustawy.

1.  PKWiU 10.71.12 Wyroby ciastkarskie i ciastka świeże

Pod poz. 32 załącznika nr 3 do ustawy, wymienione zostały towary sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 10.71.12.0 „Wyroby ciastkarskie i ciastka, świeże, których data minimalnej trwałości oznaczonej zgodnie z odrębnymi przepisami nie przekracza 45 dnia, a w przypadku oznaczania tych wyrobów zgodnie z odrębnymi przepisami wyłącznie terminem przydatności do spożycia, termin ten również nie przekracza 45 dni”.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę wyrobów ciastkarskich i ciastek świeżych sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU PKWiU 10.71.12, podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy w powiązaniu z poz. 32 załącznika nr 3 do ustawy.

1.  PKWiU 10.72.12 Piernik i podobne wyroby; słodkie herbatniki, gofry i wafle

W poz. 34 załącznika nr 3 do ustawy wymieniono objęte symbolem PKWiU ex 10.72.12.0 – Piernik i podobne wyroby; słodkie herbatniki; gofry i wafle – wyłącznie wafle i opłatki o zawartości wody przekraczającej 10% masy.

Podkreślić należy, że w poz. 34 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, jako korzystające z obniżonej stawki podatku VAT wymienione zostały wyłącznie wafle i opłatki o zawartości wody przekraczającej 10% masy. Zwrócić trzeba uwagę, że w pozycji 34 załącznika nr 3 w kolumnie 3 – nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług) – ustawodawca najpierw wskazał nazwę grupowania PKWiU 10.72.12.0 czyli – Piernik i podobne wyroby; słodkie herbatniki; gofry i wafle, a następnie, już po myślniku, wymienił towary, które mieszcząc się w tym grupowaniu PKWiU, korzystają z obniżonej stawki podatku, tj. – wyłącznie wafle i opłatki o zawartości wody przekraczającej 10% masy.

Zatem analiza powołanych przepisów w kontekście przedstawionego opisu sprawy wyraźnie prowadzi do uznania, że sprzedawane przez Wnioskodawcę wyroby, tj. wafle i opłatki o zawartości wody przekraczającej 10% masy, które sklasyfikował w grupowaniu PKWiU 10.72.12 będą korzystały z 8% stawki podatku VAT. Natomiast pozostałe produkty, inne niż wafle i opłatki o zawartości wody przekraczającej 10% masy - winny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej – 23% - zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

1.  PKWiU 10.72.19 Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane (np. paluszki)

W załączniku nr 3 do ustawy, pod pozycją 35 wymienione zostały towary sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 10.72.19.0, t.j. „Pozostałe piekarskie i ciastkarskie wyroby suche lub konserwowane - wyłącznie chleb przaśny (maca), opłatki sakralne i podobne produkty, bułka tarta”.

Zatem zgodnie z powyższym należy stwierdzić, że preferencyjnej (8%) stawce podatku od towarów i usług, spośród piekarskich i ciastkarskich wyrobów suchych lub konserwowanych - sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 10.72.19.0, podlegają od 1 stycznia 2011 r. tylko chleb przaśny (maca), opłatki sakralne i podobne produkty oraz bułka tarta.

Tym samym, analiza powołanych przepisów w kontekście przedstawionego opisu sprawy wyraźnie prowadzi do uznania, że sprzedawane przez Wnioskodawcę wyroby - chleb przaśny (maca), opłatki sakralne i podobne produkty, bułka tarta, które sklasyfikował w grupowaniu PKWiU 10.72.19 będą korzystały z 8% stawki podatku VAT. Natomiast pozostałe produkty (np. paluszki) - winny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej – 23% - zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

1.  PKWiU 10.82.2 Czekolada i wyroby cukiernicze

Dostawa czekolady i wyrobów cukierniczych sklasyfikowana przez Wnioskodawcę w PKWiU 10.82.2 podlega opodatkowaniu stawką podstawową VAT 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jako że towar ten nie został wymieniony w wykazie towarów objętych stawką preferencyjną, tj. ani w załączniku nr 3 ani w załączniku nr 10 do ustawy o VAT ani w przepisach rozporządzeń wykonawczych do ustawy o VAT.

1.  PKWiU 11.07.11 Wody mineralne i wody gazowane, z wyłączeniem słodzonych i aromatyzowanych

Dostawa wody mineralnej i wody gazowanej, z wyłączeniem słodzonych i aromatyzowanych sklasyfikowana przez Wnioskodawcę w PKWiU 11.07.11 podlega opodatkowaniu stawką podstawową VAT 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jako że towar ten nie został wymieniony w wykazie towarów objętych stawką preferencyjną, tj. ani w załączniku nr 3 ani w załączniku nr 10 do ustawy o VAT ani w przepisach rozporządzeń wykonawczych do ustawy o VAT.

1.  PKWiU 11.07.19 Pozostałe napoje bezalkoholowe

Od 1 kwietnia 2013 r. w zał. nr 10 pod poz. 31 wskazano - pozostałe napoje bezalkoholowe – wyłącznie niegazowane napoje:

1.  w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego,
2.  zawierające tłuszcz mlekowy, z wyłączeniem napojów, przy przygotowywaniu których wykorzystywany jest napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju.

Powołany zapis jednoznacznie wskazuje, że sprzedaż kawy, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju nie korzysta z preferencji w zakresie podatku od towarów i usług na podstawie tego przepisu.

Jednakże Wnioskodawca zaznacza, że przedmiotem dostawy nie są takie towary, jak kawa i herbata ani te opodatkowane stawką podstawową.

Tym samym, analiza powołanych przepisów w kontekście przedstawionego opisu sprawy wyraźnie prowadzi do uznania, że sprzedawane przez Wnioskodawcę wyroby - niegazowane napoje, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego lub zawierające tłuszcz mlekowy, które sklasyfikował w grupowaniu PKWiU 11.07.19 będą korzystały z 5% stawki podatku VAT. Sprzedaż pozostałych napojów bezalkoholowych podlega opodatkowaniu stawką podstawową VAT 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

1.  PKWiU 01.23, 01.24, 01.25 owoce

W załączniku nr 3 do ustawy, pod pozycją 4 wymienione zostały towary sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 01.23.1, t.j. „owoce cytrusowe”.

Tym samym, analiza powołanych przepisów w kontekście przedstawionego opisu sprawy wyraźnie prowadzi do uznania, że sprzedawane przez Wnioskodawcę towary - owoce cytrusowe, które sklasyfikował w grupowaniu PKWiU 01.23 będą korzystały z 8% stawki podatku VAT.

W poz. 5 załącznika nr 3, stanowiącego, wymieniono towary z grupowania PKWiU 01.24 „Owoce ziarnkowe i pestkowe”.

Jednakże, również w załączniku nr 10 do ustawy, zawierającego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5% pod poz. 3 wymienione zostały „Owoce ziarnkowe i pestkowe” o PKWiU 01.24.

Tym samym, biorąc pod uwagę przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że przy dostawie wyrobów zaklasyfikowanych do grupowania PKWiU 01.24 zastosowanie ma preferencyjna 5% stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z poz. 3 załącznika nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług.

W załączniku nr 3 do ustawy, pod pozycją 6 wymienione zostały towary sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 01.25, t.j. „Pozostałe krzewy i drzewa owocowe oraz orzechy, z wyłączeniem nasion chleba świętojańskiego innych niż niełuszczone, niekruszone ani niemielone”.

Tym samym, analiza powołanych przepisów w kontekście przedstawionego opisu sprawy wyraźnie prowadzi do uznania, że sprzedawane przez Wnioskodawcę towary - pozostałe krzewy i drzewa owocowe oraz orzechy, z wyłączeniem nasion chleba świętojańskiego innych niż niełuszczone, niekruszone ani niemielone, które sklasyfikował w grupowaniu PKWiU 01.25 będą korzystały z 8% stawki podatku VAT. Natomiast inne produkty - winny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej – 23% - zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze całokształt okoliczności sprawy stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, tj. w dacie wydania skarżonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.