Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-243/15-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-23
Teza: brak stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju z tytułu nabycia usług podwykonawstwa
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; rejestracja; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 97

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2015 r. (data wpływu 26 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką prawa francuskiego (dalej „Spółka FR”) z siedzibą we Francji. Spółka FR nie jest zarejestrowana dla celów podatkowych w Polsce, nie posiada żadnego biura, oddziału, ani innej stałej placówki na terytorium Polski do prowadzenia działalności gospodarczej.

Spółka FR jest 100% udziałowcem w W. Sp. z o o (dalej „Spółka PL”), która jest spółką prawa polskiego z siedzibą na terytorium Polski. Spółka FR świadczy usługi elektroniczne w zakresie wsparcia sprzedaży internetowej (e-commerce) (dalej „Usługi”) dla klientów międzynarodowych (dalej „Klienci”). Usługi dla Klientów są realizowane za pośrednictwem dedykowanych rozwiązań informatycznych (dalej „Platformy”). Platforma jest własnością Spółki FR. Platforma jest na bieżąco rozwijana przez Spółkę FR w celu podniesienia jej funkcjonalności i parametrów dla celów świadczenia Usług przez Spółkę FR. Dla potrzeb użytkowania Platformy Spółka FR wykorzystuje serwer zlokalizowany w Irlandii.

Klienci Spółki FR to w większości osoby fizyczne bądź prawne prowadzące działalność handlową w różnych krajach Unii Europejskiej, jak również poza Unią Europejską - za pośrednictwem portali aukcyjnych (przede wszystkim e-Bay oraz Amazon). Polscy Klienci mają marginalny udział w portfolio Klientów Spółki FR (obecnie poniżej 0,01%).

Dzięki wykorzystaniu Platformy Usługi Spółki FR umożliwiają Klientom rozszerzenie rynków zbytu na towary Klientów oferowane na aukcjach internetowych.

Usługi świadczone przez Spółkę FR na rzecz Klientów obejmują przede wszystkim:

1.  zapewnienie klientowi za pośrednictwem Platformy „listingów” jego towarów na nowych zagranicznych rynkach zbytu (tj. zamieszczania aukcji towarów Klienta w innych państwach), poprzez automatyczne umieszczenie oferty handlowej Klienta na zagranicznych serwisach aukcyjnych (zasadniczo w ramach portali Amazon i e-Bay);
2.  dostosowanie oferty handlowej Klienta do potrzeb danego zagranicznego rynku poprzez: (i) automatyczne tłumaczenie tej oferty na język danego państwa, (ii) wsparcie koordynacji realizacji zamówień towarów od Klienta na danym rynku poprzez automatyczne tłumaczenie jego korespondencji handlowej, oraz (iii) weryfikację otoczenia prawnego i biznesowego na danym rynku, tak, aby zapewnić zgodny z wymogami prawnymi i rynkowymi danego państwa handel towarami Klienta;
3.  automatyczną synchronizację poziomu zapasów Klienta w różnych państwach, w których są oferowane jego towary przy wykorzystaniu Usługi, tak aby zapewnić ich optymalne wykorzystanie oraz zapewnić optymalną dostępność towarów Klienta wystawianych na aukcjach we wszystkich krajach w których prowadzi sprzedaż przy wsparciu Spółki FR;
4.  wsparcie techniczne Klienta w ramach użytkowania Platformy - usługi call center, w ramach których Klient ma możliwość rozwiązać z pomocą konsultanta wszelkie problemy techniczne oraz praktyczne dotyczące użytkowania Platformy;
5.  wsparcie biznesowe Klienta w ramach użytkowania Platformy, w ramach którego Klient uzyskuje doradztwo w zakresie najbardziej efektywnego wykorzystania możliwości Platformy do prowadzenia działalności handlowej w celu zwiększenia sprzedaży swoich towarów oraz pozyskania nowych klientów.

W procesie świadczenia Usług przez Spółkę FR na rzecz Klientów, Spółka FR podzleca Spółce PL wykonanie części z czynności opisanych w punkcie 4 oraz 5 powyżej („Usługa podwykonawstwa”), które mają charakter pomocniczych i uboczny dla zasadniczej części Usługi świadczonej przez Spółkę FR. Przy czym istotne jest, że czynności opisane w punkcie 5 powyżej są częściowo wykonywane bezpośrednio przez Spółkę FR, w oparciu o własnych prawników zatrudnionych we Francji.

Warto wskazać, iż zasadnicza część Usług świadczonych przez Spółkę FR dla Klienta jest realizowana poprzez zapewnienie Klientowi dostępu do Platformy. Platforma jest w pełni zautomatyzowanym narzędziem IT przez co w zasadzie wymaga jedynie minimalnej ingerencji ludzkiej dla swojego funkcjonowania. Opiera się na działaniu algorytmów, które zapewniają automatyzację procesów niezbędnych do wykonania Usług.

Usługi podwykonawstwa nie stanowią nieodzownego elementu do realizacji Usług przez Spółkę FR, tj. zasadniczo byłoby możliwe świadczenie Usług bez Usług podwykonawstwa. Z perspektywy Klientów Usługi podwykonawstwa podnoszą jednak jakość Usługi i jej funkcjonalność. O celowości nabycia Usług podwykonawstwa decyduje zatem w zasadzie potrzeba kompleksowego wsparcia Klienta przy korzystaniu z Usługi Spółki FR, poprzez zapewnienie możliwości kontaktu w pewnych sytuacjach z call-center w celu rozwiązania praktycznych (np. technicznych) problemów przy korzystaniu z Platformy.

Spółka PL świadczy Usługę podwykonawstwa wyłącznie na rzecz Spółki FR.

W celu wykonania Usług podwykonawstwa Spółka PL zatrudnia wykwalifikowanych pracowników, którzy pracują w siedzibie Spółki PL w Polsce. Natomiast sama Spółka FR nie posiada na terytorium Polski żadnego trwałego majątku, ani pracowników jak również zarejestrowanego oddziału, czy też faktycznego miejsca prowadzenia działalności.

Należy podkreślić, że umowy w zakresie świadczenia Usług przez Spółkę FR na rzecz Klientów są zawierane w sposób automatyczny (elektronicznie poprzez sieć Internet) bezpośrednio pomiędzy Spółką FR a Klientem. Spółka PL nie pośredniczy w żaden sposób w zawieraniu tych umów i nie ma żadnych formalnych, ani faktycznych uprawnień w zakresie sporządzania, zawierania czy ustalania warunków tych umów w imieniu Spółki FR.

W ramach świadczenia Usług podwykonawstwa, Spółka PL wykonuje również pewne czynności marketingowe dla Spółki PL, w zakresie wsparcia marketingu i strategii sprzedaży Usług Spółki FR. Czynności te mają jednak marginalne znaczenie w kontekście rozwijania sprzedaży Usług przez Spółkę FR, jako że około 92% (według danych na styczeń 2015 r.) nowych Klientów Spółki FR jest pozyskiwanych wyłącznie dzięki współpracy Spółki FR z portalami Amazon oraz e-Bay, w ramach których portale te oferują (polecają) Usługi Spółki FR swoim klientom.

Należy wskazać, że Spółka FR (i) nie ma zarejestrowanej siedziby w Polsce, a ponadto (ii) w Polsce nie zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem Spółki FR.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z opisanym modelem biznesowym świadczenia Usług przez Spółkę FR, Spółka FR będzie posiadać stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, o którym mowa w art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji, czy Spółka FR będzie zobowiązana na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy o VAT zarejestrować się w Polsce jako podatnik VAT czynny oraz na podstawie art. 97 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT zarejestrować się dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki FR, w związku z opisanym modelem biznesowym świadczenia Usług, Spółka FR nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, o którym mowa w art. 28b ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji Spółka FR nie będzie zobowiązana na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy o VAT zarejestrować się jako podatnik VAT czynny w Polsce oraz na podstawie art. 97 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT zarejestrować się dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

W pierwszej kolejności należy wskazać, że na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT \[ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.)\] opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W ustępie 2 art. 15 ustawy o VAT wskazuje się, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, podmioty, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne.

Kolejno art. 97 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT przewiduje obowiązek zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia świadczenia usług, do których stosuje się art. 100 ust. 1 pkt 4, dla podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej.

W art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT wskazano usługi, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej, świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca.

Z art. 28b ustawy o VAT wynika, że miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (ust. 1), z zastrzeżeniem, że jeżeli usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (ust. 2).

Ustalenie zatem, czy Spółka FR ma w Polsce stałe miejsce działalności gospodarczej, jest kluczowe w kontekście ustalenia kwestii istnienia obowiązku rejestracji dla celów VAT w Polsce, jak również rejestracji dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych, a w konsekwencji dla ustalenia zasad opodatkowania Usług świadczonych przez Spółkę FR dla potrzeb VAT.

Spółka FR pragnie zauważyć, iż przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji legalnej stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Definicja ta znajduje się w przepisach prawa wspólnotowego, które są stosowane bezpośrednio przez państwa członkowskie Unii Europejskiej, tj. w rozporządzeniu wykonawczym Rady UE nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. (dalej „Rozporządzenie UE”).

Rozporządzenie UE wprowadza dwie definicje stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej:

1.  stałe miejsce prowadzenia działalności dla nabywającego usługi („SMPD zakupowe”) oraz
2.  stałe miejsca prowadzenia działalności świadczącego usługi („SMPD sprzedażowe”).

Ad. 1)

W art. 11 ust. 1 Rozporządzenia UE wskazano, że „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 Rozporządzenia UE - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Ad. 2)

Natomiast w art. 11 ust. 2 Rozporządzenia UE wskazano, że „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 Rozporządzenia UE - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje.

Co więcej, Rozporządzenie UE wskazuje, że fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w państwie rejestracji.

Należy zauważyć, że obie definicje odwołują się również do definicji miejsca siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 Rozporządzenia UE, której istnienie w danym państwie wyklucza możliwość równoczesnego zaistnienia w tym państwie SMPD.

Z art. 10 Rozporządzenia UE wynika, że „miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika” jest miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa (ust. 1). Przy czym, w celu ustalenia miejsca siedziby działalności gospodarczej podatnika uwzględnia się miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem, adres zarejestrowanej siedziby przedsiębiorstwa i miejsce posiedzeń zarządu przedsiębiorstwa. W przypadku, gdy te kryteria nie pozwalają z całkowitą pewnością określić miejsca siedziby działalności gospodarczej podatnika, decydującym kryterium jest miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem (ust. 2).

Sam adres pocztowy nie może być uznany za miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika (ust. 3).

Należy wskazać, że Spółka FR nie posiada miejsca siedziby działalności na terytorium Polski w rozumieniu art. 10 Rozporządzenia UE, bowiem w Polsce (i) nie ma ani zarejestrowanej siedziby Spółki FR, (ii) ani nie zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem Spółki FR.

W kontekście świadczenia przez Spółkę PL Usług podwykonawstwa na rzecz Spółki FR należy przeanalizować, czy spełnione są pozostałe przesłanki SMPD zakupowego, które Spółka FR miałaby potencjalnie w Polsce.

Pozostałymi przesłankami jest, aby SMPD zakupowe charakteryzowało się:

*   wystarczającą stałością oraz

*   odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb.

Jak wskazuje pkt 14 preambuły do Rozporządzenia UE, aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: m.in. „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” w oparciu o stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów oraz poprzez uwzględnienie orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”).

Z powyższego względu, wyjaśnienia definicji „SMPD zakupowe” należy dokonać w oparciu o orzecznictwo TSUE dotyczące „stałego miejsca prowadzenia działalności”.

Zgodnie ze wskazówkami przedstawionymi przez TSUE w punkcie 18 orzeczenia z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Aitstadt (C-168/84), aby miejsce, w którym podatnik wykonuje działalność gospodarczą, można było uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności, muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

*   miejsce to musi się charakteryzować pewną minimalną skalą działalności; oraz

*   muszą być w nim stale obecne zasoby ludzkie oraz techniczne konieczne do wykonywania działalności.

Zaistnienie tych dwóch elementów wykorzystywanych do transakcji opodatkowanych oznacza, że mamy do czynienia ze stałym miejscem prowadzenia działalności na potrzeby podatku VAT.

Z kolei w wyroku z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Beiastingdienst Grotę Ondernemingen Amsterdam (C-190/95), TSUE wskazał (pkt 16 orzeczenia), że stałe miejsce prowadzenia działalności musi mieć możliwość prowadzenia działalności w sposób niezależny.

Oznacza to, zdaniem TSUE, że stałe miejsce prowadzenia działalności musi mieć możliwość (a) sporządzania umów bądź (b) podejmowania decyzji o charakterze zarządczym. Ponadto, w orzeczeniu tym podkreślono, że nie jest miejscem stałego prowadzenia działalności miejsce, w którym usługa jest faktycznie wykonywana, o ile w miejscu tym nie istnieje żadna struktura rzeczowa (chociażby biuro) oraz nie ma tam personelu świadczeniodawcy.

W wyroku TSUE z dnia 2 maja 1996 roku (sprawa Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg), wskazano, że aby można było mówić o minimalnej skali działalności prowadzonej w danym miejscu, muszą znajdować się w nim zarówno środki rzeczowe, jak i personel.

Istotna jest okoliczność, że za stały personel TSUE nie uznaje osób, które działają niezależnie - nie są pracownikami danego podmiotu, w szczególności prowadzą działalność gospodarczą i działają jedynie w charakterze pośredników (m.in. sprawa C-190/95 ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grotę Ondernemingen te Amsterdam). Stanowisko to było podtrzymywane w kolejnych orzeczeniach TSUE.

Podsumowując, w świetle przepisów wspólnotowych i orzecznictwa TSUE, aby uznać podatnika za posiadającego w danym kraju „stałe miejsce prowadzenia działalności”, musi on posiadać w tym kraju:

*   zasoby ludzkie,

*   zasoby techniczne (infrastruktura techniczna),

*   wykorzystywać je do celów dostawy towarów/świadczenia usług.

Powyższy pogląd podzielają polskie sądy administracyjne. Przykładowo, w wyroku z dnia 30 września 2009 r. (I SA/Ol 563/09, LEX nr 529395) Wojewódzki Sąd Administracyjny („WSA”) w Olsztynie stwierdził: „Podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarowi usług, infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Ponadto, w orzeczeniu WSA w Warszawie z DNIA 26 czerwca 2009 r., wydanym na kanwie orzecznictwa TSUE, stwierdzono, że: „TSUE zdefiniował pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności jako to, gdzie podmiot posiada zasoby ludzkie, zasoby techniczne a także infrastrukturę umożliwiającą zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych”.

To, czy posiadane w danym miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście konkretnych usług. Siły i środki mają być odpowiednie do tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług albo świadczenie usług (por. Adam Bartosiewicz, Ryszard Kubacki, VAT. Komentarz, Komentarz do art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług, lex nr 117879).

W oparciu o definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej przywołaną w Rozporządzeniu UE oraz popartą orzecznictwem TSUE, wskazać można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o SMPD. Przy czym, aby powstało stałe SMPD gospodarczej, przesłanki te powinny być spełnione łącznie.

Należy przyjąć, że stałe miejsce prowadzenia działalności powstanie, jeśli działalność Spółki FR w Polsce łącznie spełniać będzie następujące przesłanki:

1.  określony poziom stałości prowadzenia działalności gospodarczej, wyrażony jako zamiar podatnika do prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny;
2.  obecność odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego i technicznego koniecznej do prowadzenia działalności gospodarczej (tj. zatrudnionych przez podatnika pracowników oraz infrastruktury technicznej);
3.  prowadzenie działalności, w szczególności zawieranie umów i podejmowanie decyzji, w sposób niezależny w stosunku do działalności głównej prowadzonej przez dany podmiot.

W przypadku niespełnienia chociażby jednego z wyżej wymienionych kryteriów, nie można uznać, że dany podmiot posiada SMPD gospodarczej na terytorium państwa w rozumieniu przepisów o VAT.

Ad. 1 - Stałość prowadzonej działalności gospodarczej.

W interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 lutego 2014 r. (sygn. IPPP3/443-1047/13-4/KB) wskazano, iż: „(\`(...)\`) stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający. (\`(...)\`) stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

W kontekście powyższej wykładni, Spółka FR nie prowadzi na terytorium Polski działalności gospodarczej w sposób permanentny. Nie posiada bowiem ani siedziby, oddziału, biura, czy też pracowników oraz zaplecza technicznego, w oparciu o które samodzielnie świadczy z poziomu Polski Usługi.

Usługi podwykonawstwa, realizowane w oparciu o zasoby osobowe i materialne będące własnością Spółki PL, z całą pewnością nie stanowią głównego świadczenia w ramach Usług świadczonych przez Spółkę FR. Nie można zatem uznać, iż stanowią de facto Usługi wykonywane przez Spółkę FR w oparciu o zasoby Spółki PL.

Z powyższych względów nie można uznać, iż obecność Spółki FR w Polsce charakteryzuje się stałością i zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej z tego miejsca. Mając na uwadze powyższe, kryterium stałości prowadzenia działalności nie może zostać uznane za spełnione.

Ad. 2 - Odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

Jak wskazano w cytowanej powyżej interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej, zaangażowanie, o którym mowa, powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Innymi słowy, aby określić, czy na terenie danego kraju znajduje się stałe miejsce prowadzenia działalności danego podatnika, winien on posiadać w tym kraju zarówno personel, jak i zasoby rzeczowe potrzebne dla samodzielnego wykonywania działalności.

W opisanym stanie faktycznym, Spółka FR nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej, oddziału, czy też biura, nie zatrudnia w Polsce żadnych pracowników, nie posiada na własność również w Polsce żadnej powierzchni biurowej czy magazynowej ani żadnego zaplecza technicznego czy adresu, które mogłyby służyć do prowadzenia przez nią bezpośrednio działalności gospodarczej na terytorium Polski. Wnioskodawca nie posiada w Polsce również żadnych maszyn ani sprzętu, które mogłyby zostać uznane za infrastrukturę techniczną.

Zasadnicza część Usługi świadczonej przez Spółkę FR jest wykonywana w oparciu o dostęp do platformy internetowej, będącej własnością Spółki FR, a zlokalizowanej na serwerze w Irlandii. Platforma jest w pełni zautomatyzowanym narzędziem IT, przez co w zasadzie wymaga jedynie minimalnej ingerencji ludzkiej dla swojego funkcjonowania. Opiera się na działaniu algorytmów, które zapewniają automatyzację procesów niezbędnych do wykonania Usług. Czynności wykonywane w ramach świadczenia Usług, wymagające udziału czynnika ludzkiego (punkt 4 oraz 5 z opisu stanu faktycznego), są wykonywane w oparciu zarówno o pracowników Spółki FR, jak i pracowników zatrudnionych bezpośrednio przez Spółkę FR pracujących poza terytorium Polski. Przy czym istotne jest, że czynności wykonywane przy udziale pracowników Spółki PL (w ramach Usługi podwykonawstwa) mają charakter pomocniczych i uboczny dla zasadniczej części Usługi świadczonej przez Spółkę FR.

Usługi podwykonawstwa nie stanowią nieodzownego elementu do realizacji Usług przez Spółkę FR, tj. zasadniczo byłoby możliwe świadczenie Usług bez Usług podwykonawstwa. Z perspektywy Klientów Usługi podwykonawstwa podnoszą jednak jakość Usługi i jej funkcjonalność. O celowości nabycia Usług podwykonawstwa decyduje zatem w zasadzie potrzeba kompleksowego wsparcia Klienta przy korzystaniu z Usługi Spółki FR, poprzez zapewnienie możliwości kontaktu w pewnych sytuacjach z call-center w celu rozwiązania praktycznych (np. technicznych) problemów przy korzystaniu z Platformy.

W świetle powyższego, zdaniem wnioskującej Spółki FR, nie jest możliwe stwierdzenie, że dysponuje Ona w Polsce jakąkolwiek strukturą w zakresie zaplecza technicznego oraz personalnego powodującą powstanie SMPD gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT.

Nie można bowiem uznać, że nabywanie Usług podwykonawstwa od Spółki PL i korzystanie z nich w ramach świadczenia Usług przez Spółkę FR warunkuje posiadanie infrastruktury technicznej czy personalnej Spółki FR w Polsce.

Podsumowując, zdaniem Spółki FR, z uwagi na fakt, że Spółka FR nie dysponuje w Polsce jakąkolwiek strukturą w zakresie zaplecza technicznego, jak również nie ma ona struktury w zakresie zaplecza personalnego, kryterium opisane w punkcie 2 powyżej nie może zostać uznane za spełnione.

Ad. 3 - Kryterium niezależności prowadzonej działalności.

Jak wskazano powyżej, stałe miejsce prowadzenia działalności musi mieć możliwość prowadzenia działalności w sposób niezależny. Niezależność ta objawia się w możliwości (a) sporządzania umów bądź (b) podejmowania decyzji o charakterze zarządczym przez takie stałe miejsce prowadzenia działalności.

Jak podkreślono w opisie stanu faktycznego, umowy w zakresie świadczenia Usług przez Spółkę FR na rzecz Klientów są zawierane w sposób automatyczny (elektronicznie poprzez sieć Internet) bezpośrednio pomiędzy Spółką FR a Klientem. Spółka PL nie pośredniczy w żaden sposób w zawieraniu tych umów i nie ma żadnych formalnych, ani faktycznych uprawnień w zakresie sporządzania, zawierania czy ustalania warunków tych umów w imieniu Spółki FR.

Zatem Spółka FR nie jest permanentnie obecna w Polsce:

*   w celu zawierania i realizacji umów zawieranych z Klientami Spółki FR, ani

*   w związku ze świadczeniem przez Spółkę PL Usług podwykonawstwa na rzecz Spółki FR.

Proces ustalania ogólnych warunków umownych dla umów z Klientami zawieranych na odległość przy wykorzystaniu sieci Internet bezpośrednio pomiędzy Spółką FR a Klientami, jak również wszelkie decyzje zarządcze w tym zakresie (obejmujące m.in. ewentualne negocjacje z Klientami), są podejmowane poza Polską.

W konsekwencji, zdaniem wnioskującej Spółki FR, nie można uznać, że jej działalność na terytorium Polski ma charakter niezależny, co, jak sformułowano w orzecznictwie TSUE, jest przesłanką dla powstania w Polsce SMPD gospodarczej dla celów VAT.

W związku z powyższym, ze względu na fakt, iż żadna z przesłanek warunkujących powstanie SMPD gospodarczej Spółki FR na terytorium Polski (tj. zaplecze techniczne, personalne, stałość oraz niezależność prowadzonej działalności gospodarczej) nie jest spełniona, Spółka FR nie będzie posiadać w Polsce SMPD, a w konsekwencji nie będzie zobowiązana do dokonania rejestracji dla celów VAT na podstawie powołanych przepisów ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.