Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1192/08/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-11-10
Teza: opodatkowania zamiany nieruchomości gruntowych
Słowa kluczowe: nieruchomości; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatnik; stawka-stawki podatku; zamiana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Urzędu, przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2008r. (data wpływu 19 sierpnia 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 października 2008r. (data wpływu 4 listopada 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zamiany nieruchomości gruntowych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2008r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zamiany nieruchomości gruntowych.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 29 października 2008r. (data wpływu 4 listopada 2008r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-1192/08/MS z dnia 15 października 2008r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w dniu 31 stycznia 2007r. podjął uchwałę w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta D. G. dla terenów położonych w rejonie K.. W myśl jej zapisów nieruchomość osoby fizycznej została przeznaczona na drogę. Art. 36 § 1 i 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym mówi, że jeżeli w związku z uchwaleniem planu miejscowego albo jego zmianą korzystanie z nieruchomości lub jej części w dotychczasowy sposób lub zgodny z dotychczasowym przeznaczeniem stało się niemożliwe bądź istotnie ograniczone, właściciel albo użytkownik wieczysty może żądać od gminy: odszkodowania lub wykupienia nieruchomości bądź też gmina może zaoferować nieruchomość zamienną. Gmina realizując roszczenie właściciela z powyższego przepisu zaoferowała nieruchomość zamienną. Zamiana nastąpi w drodze cywilnoprawnej umowy spisanej w formie aktu notarialnego. Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy tego czy przy czynności stanowiącej realizację obowiązku ustawowego wynikającego z cytowanego powyżej przepisu, gmina jest podatnikiem podatku VAT, a tym samym czy zobligowana jest do doliczenia do wartości swojej nieruchomości, która ma być przedmiotem zamiany, tego podatku.

Czynnym podatnikiem podatku VAT jest Urząd Miejski w D. G., który składa deklaracje VAT-7. Działka oznaczona nr geodezyjnym 19/3 km 46 stała się własnością Gminy na podstawie decyzji komunalizacyjnej wojewody z dnia 23 lipca 2001r. nr X stwierdzającej nabycie przez gminę D. G. z mocy prawa własności nieruchomości na podstawie art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 1990r. przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Przedmiotowa nieruchomość w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą VI/51/07 Rady Miejskiej w D. G. z dnia 31 stycznia 2007r. znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem 13MN. Są to tereny o przeznaczeniu podstawowym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z usługami handlu, gastronomii i rzemiosła usługowego jako funkcja uzupełniająca.

W związku z opisanym zdarzeniem przyszłym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z realizacją roszczenia właściciela nieruchomości, z której w związku z uchwaleniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie może on korzystać, gmina poprzez zaproponowanie nieruchomości zamiennej, zawierając umowę zamiany, jest podatnikiem podatku VAT, a tym samym czy do wartości gruntu będącego jej własnością winna doliczyć podatek VAT w wysokości 22%?

Zdaniem Wnioskodawcy w art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r o podatku od towarów i usług postanowiono, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Ustawa z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym określa z jednej strony żądania właściciela nieruchomości któremu w związku z uchwaleniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub jego zmianą uniemożliwiono korzystanie z niej w sposób dotychczasowy lub zgodny z dotychczasowym przeznaczeniem (art. 36 ust. 1 i 2) a z drugiej strony obowiązek Gminy, do realizacji zgłoszonych roszczeń w zakreślonym terminie 6 miesięcy od dnia złożenia wniosku (art. 37 ust. 9).

Tym samym zawarcie przez gminę umowy zamiany nieruchomości, jako efekt realizacji obowiązku nałożonego ustawą o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym jest czynnością, w której gmina nie występuje jako podatnik VAT a co za tym idzie nie ciąży na niej obowiązek doliczenia do wartości swojej nieruchomości będącej przedmiotem zamiany z osobą fizyczną podatku od towarów i usług. W tym przypadku umowa cywilnoprawna jest jedynie formą realizacji obowiązku nałożonego odrębnymi przepisami prawa a nie czynnością umowną na podstawie zawartej uprzednio umowy cywilnoprawnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się - zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przez dostawę towarów na terytorium kraju zasadniczo rozumie się - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z cyt. powyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłatą może być inny towar lub usługa, albo mieszaną - zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Przez umowę zamiany, zgodnie z art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując jednocześnie w charakterze dostawcy jak i nabywcy.

Zapis art. 604 ww. ustawy Kodeks cywilny daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna.

Jak wynika z powyższego realizowane w oparciu o umowę zamiany przeniesienie własności towaru (w tym gruntu) stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Należy zauważyć, iż w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 cyt. ustawy, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent). W myśl art. 11a ust. 3 cyt. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o wójcie, należy przez to rozumieć także burmistrza oraz prezydenta miasta.

W myśl art. 33 ust. 1 cytowanej powyżej ustawy o samorządzie gminnym, Wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy.

Jak wynika z powyższego, urząd miasta nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ww. art. 9 ustawy o samorządzie gminnym. Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu. Urząd gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno organizacyjnej gminy.

Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe miasta i urzędu miasta, również ma gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości miasta podmiotowość urzędu miasta.

Zatem Urząd Miasta działający w imieniu Miasta realizuje zadania własne Miasta (gminy) i w tym zakresie Miasto (a tym samym reprezentujący je Urząd Miasta) jest zwolniony z podatku od towarów i usług, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego, a tym samym ich organy oraz urzędy obsługujące te organy na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

1.  podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
2.  podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać zamiany nieruchomości w drodze umowy zawartej w formie aktu notarialnego. Czynnym podatnikiem podatku VAT jest Urząd Miejski w D. G., który składa deklaracje VAT-7.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny, zauważyć należy, iż z uwagi na fakt, że zamiana nieruchomości jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności zbycia prawa własności nieruchomości Wnioskodawca (czy też Urząd Miejski w jego imieniu) będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność zbycia (zamiany) nieruchomości w świetle ustawy o VAT będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

W kwestii natomiast zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla zamiany (dostawy) nieruchomości należy wskazać, że podstawowa stawka podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT wynosi 22%. Jeśli natomiast chodzi możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego dla dostawy gruntu to ustawodawca przewidział takowe w dwóch przypadkach, mianowicie:

*   dla gruntu niezabudowanego – ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, korzysta jedynie dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę,
*   dla gruntu zabudowanego – ze zwolnienia wynikającego powiązania art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 2 pkt 1 oraz art. 29 ust. 5 i przy wyłączeniu art. 43 ust. 6 ustawy o VAT, korzysta dostawa gruntu zabudowanego budynkami lub budowlami trwale z gruntem związanymi, przy czym budynki te (lub budowle albo ich części) muszą nosić znamiona towaru używanego w rozumieniu ww. art. 43 ust. 2 pkt 1 lub też być obiektem budownictwa mieszkaniowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ze złożonego wniosku nie wynika, aby na nieruchomości mającej być przedmiotem zamiany znajdowały się jakiekolwiek budynki lub budowle, zatem dla celów niniejszej interpretacji przyjęto, że nieruchomość jest całkowicie niezabudowana.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość ta w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą z dnia 31 stycznia 2007r. znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem 13MN. Są to tereny o przeznaczeniu podstawowym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z usługami handlu, gastronomii i rzemiosła usługowego jako funkcja uzupełniająca.

W związku z powyższym nieruchomość przeznaczona do zamiany zaliczona do kategorii gruntów przeznaczonych pod zabudowę, nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług przewidzianego przez ustawodawcę w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dla dostawy terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Wobec powyższego dostawa przedmiotowej nieruchomości w ramach planowanej zamiany zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podlegać będzie opodatkowaniu według stawki 22%.

Zgodnie z art. 29 ust. 1-4 ustawy o podatku VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Jeżeli należność jest określona w naturze, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku.

Obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

W świetle powyższego podstawą opodatkowania dostawy niniejszej działki jest obrót będący kwotą należną z tytułu dostawy, obejmującą całość świadczenia należnego od nabywcy (właściciela nieruchomości, któremu zaoferowano nieruchomość zamienną zgodnie z postanowieniami art. 36 § 1 i § 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym), pomniejszony o kwotę należnego podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.