Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1135/13-2/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-09
Teza: obowiązek korekty podatku naliczonego na podstawie art. 89b ustawy o VAT w przypadku podpisania porozumienia o przedłużeniu terminu płatności
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; termin-termin płatności; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2013 r. (data wpływu 21 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty podatku naliczonego na podstawie art. 89b ustawy o VAT w przypadku podpisania porozumienia o przedłużeniu terminu płatności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku korekty podatku naliczonego na podstawie art. 89b ustawy o VAT w przypadku podpisania porozumienia o przedłużeniu terminu płatności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym (zarejestrowanym) podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca zawarł umowę sprzedaży w wykonaniu, której nabył prawa majątkowe i zobowiązał się do zapłaty uzgodnionej ceny. Termin zapłaty ceny został określony w umowie.

Zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży na zabezpieczenie zapłaty ceny został wydany sprzedawcy weksel trasowany niezupełny wraz z deklaracją wekslową. Sprzedawca jest uprawniony do wypełnienia weksla i przedstawienia go do zapłaty trasatowi w terminie 14 dni po upływie terminu zapłaty ceny sprzedaży, jeżeli w tym terminie Wnioskodawca nie dokona zapłaty.

Nabycie praw majątkowych zostało udokumentowane prawidłowo wystawioną fakturą VAT. Podatek naliczony VAT wynikający z ww. faktury VAT został wykazany przez Wnioskodawcę w deklaracji VAT-7 jako podatek naliczony VAT do odliczenia.

Wnioskodawca wystąpił do instytucji finansowych (banków) z wnioskami o udzielenie kredytu/pożyczki celem pozyskania środków niezbędnych na dokonanie zapłaty ceny zakupu z praw majątkowych.

Wobec przedłużającej się procedury pożyczkowej (kredytowej), przed upływem terminu zapłaty ceny zakupu praw majątkowych określonego w umowie, zostanie zawarte pomiędzy Wnioskodawcą i sprzedawcą porozumienie dotyczące zmiany terminu zapłaty ceny. Termin zapłaty zostanie wydłużony do konkretnej daty wskazanej w tym porozumieniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do zmniejszenia (korekty) podatku naliczonego VAT, wynikającego z faktury dokumentującej nabycie praw majątkowych z upływem 150 dni od dnia, w którym upłynie pierwotny termin płatności, czy też z upływem 150 dni od dnia, w którym upłynie termin płatności wynikający z porozumienia o zmianie terminu zapłaty, przy odpowiednim uwzględnieniu wszystkich jednostek redakcyjnych przepisu art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty odliczonego podatku VAT odpowiednio do przepisu art. 89b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej „Ustawa VAT”) z uwzględnieniem pozostałych jednostek redakcyjnych przepisu art. 89b Ustawy VAT, jeżeli zapłata ceny za nabycie praw majątkowych nie nastąpi w terminie zapłaty ustalonym w porozumieniu o zmianie pierwotnego terminu zapłaty wynikającego z umowy sprzedaży w wykonaniu, której Wnioskodawca nabył prawa majątkowe.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 22.04.2013 r. (znak: ITPP1/443-68a/13/MS) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w której organ interpretacyjny zauważył „(…) należy stwierdzić, iż w przypadku, gdy przed upływem terminu płatności zobowiązania Wnioskodawca oraz Wierzyciel zawrą pisemne porozumienie o przedłużeniu tego terminu i jednocześnie Wnioskodawca ureguluje zobowiązanie w ostatnim dniu terminu przedłużonego porozumieniem, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek dokonania korekty odliczonej kwoty podatku naliczonego wynikającej z takiej faktury. Wskazać jednakże należy, iż termin zapłaty winien być obustronną wolą stron transakcji zawartej w ramach stosunku cywilnoprawnego. Jeżeli zatem w porozumieniu zawarta zostanie zgodna wola stron, co do innego (nowego) terminu zapłaty, ten termin będzie właściwym do liczenia okresu 150 dni, o którym mowa w art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług. W takich zatem okolicznościach, w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu płatności określonego w opisanym we wniosku porozumieniu, Wnioskodawca będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego, przy jednoczesnym założeniu, że porozumienie to będzie faktycznie obustronną wolą stron transakcji, co do ustalenia nowego terminu zapłaty. Dodatkowo wskazać należy, że przepisy podatkowe nie regulują stosunków cywilnoprawnych (zasad zawierania umów cywilnoprawnych, porozumień), ani nie mają wpływu na ich treść, w tym ustalenia dotyczące terminów płatności. Zgodnie z zasadą swobody umów, to strony umowy rozstrzygają m.in. zasady rozliczeń z tytułu zawarcia umów cywilnoprawnych. Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęte w nich ustalenia, w tym zasady ustalania terminów płatności, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego”.

W świetle powyższego, stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady rozliczenia podatku od towarów i usług w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

Należy wskazać, że od 1 stycznia 2013 r. normy prawne, zawarte w art. 89a i 89b ustawy, regulujące powyższe kwestie, obowiązują w brzmieniu nadanym na podstawie art. 11 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.U. z 2012 r., poz. 1342).

I tak, zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

W myśl art. 89a ust. 1a ww. ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Zgodnie z art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
2.  (uchylony)
3.  na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:
    1.  wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
    2.  dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
4.  (uchylony)
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona,
6.  (uchylony).

Stosownie do treści art. 89a ust. 3 ustawy, korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem, że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

W przypadku, gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części (89a ust. 4 ustawy).

Wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty, o której mowa w ust. 1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika (89a ust. 5 ustawy).

Zgodnie z art. 89a ust. 7 ustawy, przepisów ust. 1-5 nie stosuje się, jeżeli między wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Z kolei z treści art. 89b ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Przepisów ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności (art. 89b ust. 1a ustawy).

W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio (art. 89b ust. 2 ustawy).

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę sprzedaży w wykonaniu, której nabył prawa majątkowe i zobowiązał się do zapłaty uzgodnionej ceny. Termin zapłaty ceny został określony w umowie. Zgodnie z postanowieniami umowy sprzedaży na zabezpieczenie zapłaty ceny został wydany Sprzedawcy weksel trasowany niezupełny wraz z deklaracją wekslową, który to weksel Sprzedawca może wypełnić i przedstawić trasatowi do zapłaty w terminie 14 dni po upływie terminu zapłaty ceny sprzedaży, jeżeli w tym terminie Wnioskodawca nie dokona zapłaty. Nabycie praw majątkowych zostało udokumentowane prawidłowo wystawioną fakturą VAT. Podatek naliczony VAT wynikający z ww. faktury VAT został wykazany przez Wnioskodawcę w deklaracji VAT-7 jako podatek naliczony VAT do odliczenia. Wobec przedłużającej się procedury pożyczkowej (kredytowej), przed upływem terminu zapłaty ceny zakupu praw majątkowych określonego w umowie, zostanie zawarte pomiędzy Wnioskodawcą i Sprzedawcą porozumienie dotyczące zmiany terminu zapłaty ceny. Termin zapłaty zostanie wydłużony do konkretnej daty wskazanej w tym porozumieniu.

Zatem należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie przepisy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., gdyż z opisu wynika, że wierzytelności powstały w 2013 r., tak więc ich nieściągalność została/zostanie uprawdopodobniona (zgodnie z nowymi zasadami) też w 2013 r., tj. w 2013 r. upłynął/upłynie 150. dzień od dnia upływu terminu ich płatności, określonego w umowie.

W takim przypadku nieuregulowana należność wynikająca z przedmiotowej faktury, po upływie 150 dni od dnia upływu (pierwotnego) terminu płatności określonego w umowie, który to 150. dzień nastąpił po dniu 1 stycznia 2013 r. - zobowiązuje Wnioskodawcę co do zasady - do dokonania korekty podatku naliczonego stosownie do art. 89b ustawy, niezależnie od zachowania wierzyciela.

Jeżeli jednak umownie (w drodze porozumienia) zostanie zmieniony termin płatności zobowiązań, to 150. dzień będzie biegł od nowego ustalonego przez Strony terminu, a tym samym nie będzie obowiązku korekty podatku naliczonego za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia pierwszego terminu płatności zobowiązania.

Tak więc, jeśli w porozumieniu zawarta zostanie zgodna wola stron co do innego (nowego) terminu zapłaty, to właśnie ten termin będzie właściwym do liczenia okresu, o którym mowa w art. 89b ustawy.

W świetle tak przedstawionego opisu zdarzenia należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego dopiero w przypadku nieuregulowania należności (wynikającej z faktury dokumentującej nabycie praw majątkowych) w terminie 150 dni liczonym od dnia upływu przedłużonego terminu płatności określonego w zawartej - przed upływem 150 dni od pierwotnie ustalonych terminów płatności – umowie, w sytuacji, gdy porozumienie jest obustronną wolą stron transakcji, co do ustalenia nowego terminu zapłaty.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy podatkowe nie regulują stosunków cywilnoprawnych (zasad zawierania umów cywilnoprawnych, porozumień), ani nie mają wpływu na ich treść, w tym ustalenia dotyczące terminów płatności. Zgodnie z zasadą swobody umów, to strony umowy rozstrzygają m.in. zasady rozliczeń z tytułu zawarcia umów cywilnoprawnych.

Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęte w nich ustalenia, w tym zasady ustalania terminów płatności, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 199a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności, a jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej. Natomiast organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej nie ma prawnej możliwości ingerencji w treść tych umów. Z art. 14h Ordynacji podatkowej wynika bowiem, że powołany przepis nie ma zastosowania w postępowaniu w przedmiocie wydawania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.